Etapele Auditului Financiar Contabil

CUPRINS:

INTRODUCERE:

CAPITOLUL I – RAPORTUL DE AUDIT FINANCIAR: CARACTERISTICI, FORMĂ, CONȚINUT

1.1.Evoluția auditului financiar

1.2.Definiția auditului

1.3.Obiectivele Și Principiile Generale Ale Unui Audit Al Situațiilor Financiare

1.3.1.Obiective

1.3.2.Principiile

1.4.Rolul auditului financiar

CAPITOLUL II – ETAPELE AUDITULUI FINANCIAR CONTABIL

2.1.Angajamentul de audit financiar

2.2. orientarea și planificarea activității de audit financiar

2.3. Aprecierea controlului intern

2.4. Controlul conturilor

2.5.Controlul bilanțului

2.5. Concluzii financiare ale raportului de audit

2.5.1. Evenimente posterioare închiderii exercițiului

2.5.2. Documentarea lucrărilor de audit

2.5.3. Raportul de audit

CAPITOLUL III – RAPORT DE AUDIT PRIVIND ACTIVITATEA SC ELECTROMAR S.A.

3.1. Prezentarea firmei SC ELECTROMAR S.A.

3.2. Diagnosticul rentabilitatii intreprinderii

CAPITOLUL IV – RAPORT DE AUDIT FINANCIAR ȘI CERTIFICARE A BILANȚULUI CONTABIL PE ANUL 2015

CONCLUZII ȘI PROPUNERI

INTRODUCERE:

Pentru ca prin impozite să se poată realiza obiectivele financiare, economice și sociale urmărite de către stat , la introducerea lor este necesar ca reglementările fiscale să fie cunoscute și respectate atât de organele fiscale cât și de contribuabili. Drept urmare, în legile prin care se instituie impozite se precizează persoanele în sarcina cărora cade sarcina impozitelor , materia supusă impozitării , mărimea relativă a impozitelor , termenele de plată , sancțiunile ce se aplică persoanelor fizice și/sau juridice, care nu-și onorează obligațiile fiscale la termenele stabilite, sustrag materia impozabilă de la impunere și încalcă alte dispoziții ale reglementărilor fiscale.

Economiile naționale evoluează într-un spațiu tot mai larg concomitent cu extinderea fenomenului numit globalizare. Amprenta globalizării asupra economiilor naționale trebuie considerată din ce în ce mai serios, fiind necesară adaptarea continuă a mecanismelor economice, sociale și politice, la „mersul" evenimentelor internaționale. Efectele interacțiunilor dintre economiile naționale, în procesul general al globalizării sunt dintre cele mai diverse și nu întotdeauna pozitive. Unuia dintre aceste efecte îi suntem contemporani: criza financiar – economică. Nu doar în această perioadă, rolul finanțelor este unul determinant. Acum, mai mult ca oricând, „intervenția" statului pe piața financiară și economică poate fi decisivă în ce privește „calmarea" derapajelor. Ori, fără resurse financiare, însăși acțiunea intervenționistă a statului este pusă sub semnul întrebării, și implicit atingerea scopului acțiunii: stabilizarea macro economică.

Actualitatea temei investigate. Controlul este elementul esențial în dirijarea oricărui sistem social-economic. În condițiile liberalizării relațiilor economice, se accentuează tendința permanentă de micșorare a presiunii fiscale, fapt ce face deosebit de actuală problema asigurării la maximum a procesului de colectare deplină și la timp a obligațiilor fiscale.

Organizarea controlului fiscal reprezintă un proces complex, care necesită a fi reglementat de către stat prin mecanisme și instrumente specifice. De organizarea efectivă a mecanismului de control depinde starea bugetului, iar, în final, depinde bunăstarea societății. În aceste condiții, crearea unui sistem eficient de control fiscal este un obiectiv prioritar în cadrul politicii fiscale și social–economice a statului.

Scopul lucrării constă în cercetarea posibilităților de perfecționare a mecanismului controlului fiscal, elaborarea propunerilor teoretico-metodice și practice în vederea ridicării eficienței controlului fiscal în dezvolatrea economiei naționale.

Pentru realizarea scopului propus, au fost stabilite următoarele sarcini:

• concretizarea abordărilor teoretice cu privire la rolul statului în reglementarea proceselor economice;

• definirea conceptului, a principiilor și a funcțiilor administrării fiscale ca instrument al politicii fiscale a statului;

• definirea conceptului de control fiscal ca parte integrantă a controlului financiar și ca element funcțional al administrării fiscale;

• cercetarea mecanismului de efectuare a controlului fiscal în economia națională și determinarea problematicii acestuia;

Obiectul cercetării îl constituie controlul fiscal și posibilitățile de eficientizare a acestuia, în economia nationala, la etapa actuală.

Structura lucrării. Obiectivele și abordarea complexă a problemelor controlului fiscal și a posibilităților de eficientizare a lui în scopul perfecționării mecanismului administrării fiscale au determinat structura logică a tezei, care constă din introducere, trei capitole, sinteza rezultatelor obținute, concluzii și recomandări, bibliografie, anexe, adnotări, cuvinte-cheie și lista abrevierilor utilizate.

CAPITOLUL I

RAPORTUL DE AUDIT FINANCIAR: CARACTERISTICI, FORMĂ, CONȚINUT

Evoluția auditului financiar

În societatea modernă de astăzi, complexitatea sporită a fenomenelor economico-sociale și a consecințelor acestora, face necesară apariția unor activități de consultanță realizate de specialiști de înaltă calificare. “Acești specialiști cu o pregătire teoretică superioară, o experiență practică relevanta și care sunt recunoscuți în domeniul lor ca persoane de mare autoritate și competență poartă denumirea de experți”.

Activitatea, prin care experții, pe baza cunoștințelor teoretice și practice și în funcție de scopul urmărit, cercetează și clarifica anumite fapte, este desemnată prin termenul de expertiză. În funcție de domeniul cercetat și de cunoștințele necesare efectuării lor, expertizele sunt tehnice, bancare, contabile, psihologice, medicale etc.

Termenul de audit a fost introdus de către cabinetele anglo- saxone de expertiză contabilă, în urmă cu patru decenii. Cu toate că obiectivele și conceptele, care conduc în prezent auditul, erau aproape necunoscute la începutul secolului al XX-lea, auditul de un tip sau altul a pătruns în istoria înregistrată a comerțului și finanțelor guvernamentale.

Etimologia cuvântului audit provine din verbul latin “audire”, al cărui sens de a asculta a fost transformat de către practică anglo- saxona începând cu anii’60, semnificând astăzi în sens strict revizia, adică examinarea profesională, verificarea, realizate asupra unei informații de către experții competenți, în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente prin raportarea la un standard de calitate.

Înțelesul originar al termenului auditor a fost “ the one who hears” (“acela care aude”) și era potrivit perioadei, în care înregistrările contabilității guvernamentale erau aprobate doar după o lectură publică, cu voce tare, a conturilor.

Activitatea de audit datează încă de la începuturile istoriei economice, odată cu apariția primelor structuri statale, limitându-se mult timp doar la controlul de exactitate și conformitate cu informația contabilă. Este o funcție a societății organizate, de-a lungul întregii istorii a lumii. De fapt, începuturile auditului, ca și ale contabilității de altfel, sunt localizate înapoi în timp în Egiptul și China Imperială.

Istoricii cred că ținerea înregistrările există și cu 4000 de ani înainte de Christos, când civilizațiile antice din noul Orient au început să organizeze guverne și să desfășoare activități economice. De la început, guvernele erau preocupate de contabilizarea încasărilor și plăților, precum și de colectarea taxelor. O parte integrală a acestei preocupări a fost și stabilirea controalelor, inclusiv auditurile realizate în scopul reducerii erorilor și a fraudei din partea oficialilor incompetenți și necinstiți.

Câteva forme “moderne “ de control intern sunt descrise în Biblie, unde este acoperită perioada de timp dintre anii 1800 i.e.n. și 94 e.n.. Aici este explicată logica instituirii controlului – dacă angajații au posibilitatea de a fura, ei pot profita de aceasta, logica prezenta și astăzi în scepticismul așteptat din partea auditorilor. În mod distinct, Biblia vorbește despre păstrarea duala a activelor, nevoia de a avea angajați competenți și cinstiți, accesul restricționat și separarea responsabilităților.

Sistemul contabil din timpul dinastiei Zhao (1122- 256 i.e.n.) în China, a inclus un proces bugetar elaborat și auditări ale tuturor departamentelor guvernamentale.

În secolul al XV-lea i.e.n., în Atena, Adunarea populară controla încasările și plățile privind fondurile publice. Sistemul finanțelor publice includea auditorii guvernamentali, care examinau înregistrările tuturor patronilor la expirarea termenelor. În sectorul privat, managerii proprietăților conduceau auditurile conturilor.

Finanțele publice în Republica Romană erau controlate de Senat și conturile publice erau examinate de un grup de auditori supravegheați de un trezorier. Romanii au menținut separarea responsabilităților între oficialii care autorizau taxele și cheltuielile și cei care se ocupau cu încasările și plățile. La fel ca și grecii, ei au realizat un sistem elaborat de control și contra control.

Cele mai vechi referințe și înregistrări contabile existente în țările vorbitoare de limba engleză, sunt cele din “vistieriile” Angliei și Scoției, care datează din anul 1130. Există referințe ale auditorilor și auditului în secolul al XIII-lea, atât în Anglia și Italia, cât și într-o lucrare franceză despre managementul proprietăților, prin care se recomanda un audit anual al conturilor.

În Londra, auditul a fost introdus înainte de anul 1200, iar la începutul secolului al XIV-lea, auditorii erau printre oficialii aleși. Începând din acea perioadă, proprietățile private de pământ, conturile municipalităților și ale breslelor meșteșugărești erau auditate cu regularitate. Auditurile timpurii din Marea Britanie erau de două tipuri. Auditurile orașelor erau prezentate public oficialilor și cetățenilor și constau în ascultarea de către auditor a conturilor citite de trezorier. În mod similar, auditurile breslelor erau ascultate de către membrii acestora.

La mijlocul secolului al XVI-lea, auditorii orașelor adnotau adesea conturile cu fraze de genul “audiate de auditorii semnatari". Raportarea făcută de auditori poate fi localizată la această fază preliminară de “certificat de audit”.

Al doilea tip de audit, cel al breslelor, implica o examinare detaliată a conturilor de încasări și plăti, ținute de funcționarii financiari ai moșiilor, urmată de o “declarație de audit”, care era de fapt o prezentare orală a raportului în fata proprietarului moșiei și a consiliului. Fiind un membru al consiliului moșieresc, auditorul din acea vreme poate fi considerat precursorul auditorului intern modern de astăzi.

Schimbările economice apărute între anii 1600- 1800, creșterea orașelor, apariția fabricilor în locul manufacturilor, dezvoltarea comerțului, au dus la apariția unor preocupări contabile noi. Acestea erau concentrate pe deținerea proprietății și calcularea profitului și pierderii, în sens economic.

Auditul a început să evolueze de la un proces de ascultare la unul de examinare apropiată a înregistrărilor, fiind realizat că urmare a cererii proprietarilor de întreprinderi, în scopul de a verifica corectitudinea păstrării lucrărilor contabile, a contabilizării activelor, precum și modul de planificare a folosirii resurselor disponibile.

La sfârșitul secolului al XVI-lea, în Scoția a fost promulgată prima lege prin care se introducea noțiunea modernă de auditor independent în Occident și se interzicea anumitor oficiali de a exercita această funcție.

Odată cu dezvoltarea societăților de persoane, rolul auditului a constat în determinarea profiturilor totale ce urmau a fi repartizate asociaților.

În timpul Revoluției Industriale, cum concernele manufacturiere au crescut ca mărime, proprietarii lor au început să folosească serviciile managerilor angajați. Odată cu această separare a proprietarilor de manageri, proprietarii au apelat la auditori pentru a se proteja împotriva erorilor neintenționate, ca și a fraudei comise de manageri și angajați.

În secolul al XIX –lea, odată cu construirea căilor ferate, creșterea companiilor de asigurări, băncilor și a altor companii pe acțiuni, auditorul profesional a devenit o parte importantă a scenei afacerilor. Industria de căi ferate din SUA a fost printre primii angajatori ai auditorilor interni.

Marile întreprinderi apărute aveau nevoie de finanțări exterioare pentru completarea capitalului și achiziționarea de noi mașini și utilaje apărute pe piață. Bancherii erau primii utilizatori externi ai rapoartelor financiare, de obicei doar ai bilanțului. În acest moment, importanta auditului a crescut datorită includerii terților în rândul utilizatorilor. Se dezvoltă totodată și profesia de contabil independent.

Înainte de 1900, în concordanță cu obiectivul declarat mai sus de detectare a erorilor și a fraudei, auditurile includeau adesea un studiu de ansamblu sau aproape în totalitate a tranzacțiilor înregistrate. În prima jumătate a secolului al XX-lea, direcția de audit tindea să-și schimbe scopul de detectare a fraudelor, în cel de a vedea dacă situațiile financiare dădeau o imagine completă și corectă a poziției financiare, a rezultatelor, operațiunilor și a schimbărilor în poziția financiară. Această schimbare a fost rezultatul creșterii numărului de acționari și a mărimii entităților corporativ, corespunzător cu acesta. Auditorul a devenit mai responsabil față de agențiile guvernamentale, casele de schimb valutar reprezentând noi investitori sau alte părți, care ar folosi informații financiare. Bancherii nu mai erau principalii utilizatori externi ai informației de audit. Corectitudinea câștigurilor raportate a devenit prima preocupare.

Cum corporațiile la scară largă s-au dezvoltat rapid în Regatul Unit al Marii Britanii, în Statele Unite ale Americii, precum și în alte țări dezvoltate ale lumii, auditorii au început să aleagă anumite tranzacții, decât să le studieze pe toate. Auditorii și managerii au început să accepte propoziția că o examinare atentă a unui număr relativ mic de tranzacții selectate la întâmplare ar da o informație de încredere privind acuratețea celorlalte tranzacții similare.

În plus față de acest procedeu cunoscut sub denumirea de sondaj, auditorii au devenit conștienți de importanta controlului intern efectiv. Un control intern al companiei constă în politici și proceduri, stabilite în scopul de a oferi asigurări rezonabile că obiectivele companiei vor fi atinse, inclusiv obiectivul de a pregăti situațiile financiare corecte. Auditorii au descoperit că prin studiul controlului intern, pot fi identificate atât punctele tari, cât și cele slabe. Cu cât mai puternic este controlul, cu atât mai puțin se realizează testarea situațiilor financiare și a balanței conturilor cerute de auditori.

Odată cu creșterea gradului de bazare pe controlul intern și pe sondaj, standardele profesionale au început să înfățișeze limitele capacității auditorilor de a detecta fraudă. Profesia recunoștea că auditurile proiectate să descopere fraudă erau foarte scumpe.

Începând cu anii ’60, detectarea fraudei la scară largă a avut un rol important în procesul de audit. Standardele profesionale au început să folosească termenul de “iregularitate” pentru a descrie raportările financiare frauduloase, numite și fraude de management, precum și aproprierile găsite de active, întâlnite și sub denumirea de defalcări. Schimbarea în încercarea de a-și asuma o mai mare responsabilitate pentru detectarea iregularităților a rezultat din presiunile guvernamentale și publice, ca urmare a existenței unui număr de procese reușite prin care fraudă a trecut nedetectata de auditori.

Folosirea în creștere a sistemelor computerizate nu a alterat responsabilitățile auditorilor de a detecta erorile și iregularitățile. Natura procesului de audit a fost afectată totuși, deoarece auditorii au fost solicitați să dezvolte noi abordări ale controlului intern de testare și ale balanțelor conturilor. Auditorilor a început să li se ceară mai multă responsabilitate pentru realizarea testelor de concordanță cu legislația în vigoare.

În concluzie, ultimele decenii s-au caracterizat printr-o activitate mătură de audit organizată în jurul unei profesii, cu o metodologie proprie de exercitare și un sistem bine fundamentat de analiza. S-au dezvoltat societățile de audit, care au pus în practică strategii de creștere externă, de afirmare pe plan internațional și de diversificare a direcțiilor de activitate.

Se manifestă tot mai pregnant tendința de a depăși strictă accepțiune contabilă și financiară a auditului, prin abordarea unei noi piețe – cea a activității de consiliere. Acest lucru presupune o schimbare radicală a conceptelor, reglementărilor tehnologice, structurii pieței, sistemului de învățământ și de cercetare științifică. Toate acestea au ca scop sporirea eficienței și credibilității opiniei formulate de auditor.

Evolutia auditului in literatura de specialitate este structurata astfel1:

Exercitarea profesiei contabile liberale este dependentă de cadrul reglementar, în care aceasta se realizează. Acest cadru a cunoscut modificări structurale profunde în ultimii ani, din motive politice, sociale, economice.

Pornind de la cadrul legislativ din Franța, se observă o evoluție interesantă. Astfel, până în anii ’60, profesia contabilă era realizată de experții contabili organizați în Ordinul Experților Contabili și Contabililor Agreați (OECCA), care, începând din septembrie 1945, dețineau monopolul asupra activităților de tinere a contabilității, asistentă la elaborarea conturilor și controlul legal asupra acestora. A fost înlocuit astfel comisarul societăților, un simplu mandatar al acționarilor, fără nici o competență în controlul conturilor.

Adevăratul control al conturilor a început să se realizeze însă, în 1966, odată cu reforma legii societăților comerciale, și ulterior, prin crearea Companiei Naționale a Comisarilor de Conturi, prilej cu care au fost stabilite regulile privind responsabilitățile, competenta și independentă comisarului de conturi.

Un alt factor de evoluție a fost nevoia de armonizare pe plan european, pentru a asigura comparabilitatea conturilor societăților, în condițiile mișcărilor de capitaluri pe plan extern. Astfel, Directiva a IV-a, privind armonizarea și controlul legal al conturilor, a stabilit misiunea comisarului de conturi de a certifica regularitatea, sinceritatea și imaginea fidelă dată de conturile sociale. În același timp, dispozițiile Directivei a VII-a, care are în vedere prezentarea și controlul legal al conturilor de grup, reglementează rolul comisarului de conturi privind conturile consolidate.

Restructurând domeniul auditului financiar- contabil ca urmare a noului cadru legislativ, se ajunge la concluzia că există două elemente, ce stau la baza organizării profesiei contabile liberale: expertul contabil, pentru ceea ce înseamnă audit contractual, și comisarul de conturi, pentru activitatea de audit legal. Au fost create astfel condițiile de dezvoltare a pieței de audit și consiliere.

Modul de exercitare a profesiunii sale de către auditorul financiar- contabil a cunoscut o evoluție accentuată în ultimele trei decenii. Originea acestei evoluții este în Statele Unite ale Americii, în intervalul de timp dintre marea criză și cel de-al II-lea război mondial. În acea perioadă, prin activitatea de audit se înțelegea o verificare, de multe ori completă, a înregistrărilor contabile.

Ca urmare a liberalizării comerțului internațional și a deschiderii și structurării piețelor de capital, profesia de audit a cunoscut profunde transformări structurale. Marile firme de audit, dintre care, cele mai importante reunite inițial în grupul ‘Big eight’1, iar ulterior ‘Big six’, domina această piață în cadrul rețelelor internaționale, pe care le formează. În prezent, există mai mult de 50 de rețele internaționale, cu activitate și dimensiuni foarte diferite, în cadrul cărora ‘Big six’ se detașează net. În perioada anilor ’50- ’60, în Statele Unite, activitățile de audit financiar – contabil au fost orientate treptat spre controlul operațional al marilor firme.

Ulterior, se manifestă tendința de îmbinare a activității de studiere a funcționării interne a firmei, cu cea de consiliere în management, fiscalitate, organizare. S-a realizat astfel o diversificare a activităților de consiliere a marilor cabinete, ajungând astăzi “societăți multiprofesionale de servicii asociate auditului”1. În literatură de specialitate se vorbește și despre cele două curente majore, ce se manifestă în lucrările de cercetare în domeniul auditului.

Primul dintre acestea, curentul tehnologic, are în vedere o problematică orientată spre unele aspecte metodologice, cum ar fi sondajele, auditul informatic, sistemele expert și instrumentele specifice acestora.

Al doilea curent privește modelarea pieței de audit și explicarea unor fenomene cum sunt efectul de semnătura, creșterea externă sau studierea comportamentului celui ce realizează auditul.

Realizarea auditării conturilor anuale sau a celor consolidate de către un profesionist în domeniu a fost unul din obiectivele urmărite în Directivele privind contabilitatea pentru Uniunea Europeană.

Cu scopul de a proteja interesul public și, implicit, de a elimina efectele eșecurilor financiare destul de numeroase, la nivel comunitar au fost emise o serie de acte normative, care au stat la baza organizării și exercitării auditului financiar contabil. Dintre acestea se desprind ca importanța Directivă a IV-a, care vizează auditarea conturilor anuale ale unor anumite tipuri de întreprinderi, Directiva a VII-a, privind conturile consolidate și Directiva a VIII-a, care stabilește persoanele responsabile cu efectuarea de auditări statutare ale documentelor contabile.

De asemenea, Comitetul internațional de practici de audit din cadrul IASC a elaborat o serie de standarde internaționale de audit, a căror aplicare va fi hotărâtă de către Uniunea Europeană.

În România, profesia liberă de contabil autorizat a fost repusă în drepturile sale în anul 1994. În sfera lucrărilor prevăzute legal a fi executate de către expertul contabil în favoarea persoanelor fizice și juridice, se include și auditul financiar contabil1.

Obiectul activității de auditor a evoluat progresiv de la corectarea specifică a fraudelor în documentele contabile, până la o apreciere în totalitate și fidelă a rapoartelor emise de o entitate și analiză critică a procedurilor și structurilor sale.

Definiția auditului

Audit înseamnă examinarea de către o persoană competentă și independentă a fidelității reprezentărilor contabile și financiare, a probității și credibilității tranzacțiilor economice.

Obiectul auditului a evoluat progresiv de la o corectare specifică a fraudelor în documentele contabile pană la o apreciere globală de fidelitate a rapoartelor emise de agenții economici și o analiză critică a procedurilor și structurilor acestora.

Prin audit se înțelege:

• o examinare profesionistă a unei informații, în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente, prin raportarea la un criteriu sau standard de calitate;

• o cercetare, în scopul de a produce o judecată motivată și independentă, cu referința la normele de evaluare, în vederea aprecierii fiabilității ori eficientei sistemelor și procedurilor unui agent economic;

• un examen obiectiv al unui element, cu scopul de a exprima o opinie sau de a obține o concluzie asupra obiectului auditului;

• procesul desfășurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate (auditori) prin care se analizează și evaluează, profesionist, informații privind o entitate, prin tehnici și procedee specifice, în scopul obținerii de dovezi, numite probe de audit. Pe baza probelor de audit, auditorii emit, în raportul de audit, o opinie responsabilă și independentă, prin apelarea la criterii de evaluare care rezultă din reglementările legale sau din bună practică recunoscută unanim în domeniul în care își desfășoară activitatea entitatea auditată.

Procesul de audit, numit și misiune de audit, se derulează pe baza unor standarde naționale sau internaționale. Auditorii sunt persoane care dobândesc această calitate în condițiile strict reglementate de legislația în vigoare. Entitatea auditată poate fi: o unitate patrimonială (societate comercială, regie autonomă etc.), guvernul în ansamblu, ministere, departamente, programe, acțiuni, tranzacții, operațiuni. Analiza informațiilor în misiunea de audit se face pe baza unor procedee și tehnici unanim recunoscute în domeniu, care furnizează auditorului probe de audit, pe baza cărora își fundamentează opinia. Evaluarea și interpretarea rezultatelor obținute se efectuează în condițiile existente și luării în considerare a unor criterii de evaluare, care au la bază referințe contabile identificate (norme contabile naționale sau internaționale sau referințe contabile recunoscute unanim în domeniu) sau principiile sănătoase de management, respectiv bună practică managerială recunoscută de specialiști în domeniu.

Obiectivele Și Principiile Generale Ale Unui Audit Al Situațiilor Financiare

Obiective

Auditul financiar are ca obiective:

• reflectarea imaginii fidele a situației patrimoniului și a rezultatelor financiare în bilanțul contabil și în contul de profit și pierdere;

• exprimarea unei opinii privind măsura în care situațiile financiare prezintă o imagine fidelă a afacerilor agentului economic la data bilanțului și a rezultatelor pentru exercițiul încheiat, cu respectarea legilor în vigoare și a practicilor din Țară în care agentul economic își are sediul;

• menținerea calității și coerentei sistemului contabil, astfel încât să asigure certitudinea reflectării în bilanț și în contul de profit și pierdere, în mod corect, sincer și complet a patrimoniului, situației financiare și rezultatelor exercițiului;

• îmbunătățirea utilizării informației contabile;

• aprecierea performanțelor și eficienței sistemelor de informare și organizare.

Conform cadrului general al standardelor de audit, “obiectivul unui audit al situațiilor financiare este acela de a da posibilitatea auditorului de a-și exprima opinia, dacă situațiile financiare sunt întocmite sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general identificat de raportare generală”1.

Pentru a exprima această opinie, se folosesc expresiile echivalente “prezintă în mod fidel sub toate aspectele semnificative” sau “oferă o imagine fidelă”2.

Același obiectiv este urmărit și în cazul auditului informațiilor financiare sau de altă natură, ce respectă anumite criterii.

O condiție esențială pentru adoptarea unei opinii este ca auditorul să dispună de probe de audit suficiente și adecvate. Opinia formulată de auditor contribuie la creșterea credibilității situațiilor financiare, oferind un nivel înalt de încredere, dar nu este suficientă. Un grad de asigurare absolut în audit nu poate fi atins datorită existenței unor bariere impuse de utilizarea raționamentului profesional al testelor, limitarea sistemului contabil, precum și de faptul că o mare parte din probele aduse auditorului sunt, prin natura lor, mai degrabă persuasive decât conclusive.

Pentru a se putea pronunța cu privire la imaginea fidelă, expertul sau cenzorul trebuie să se asigure de respectarea unor criterii1, care vor fi prezentate în continuare.

Exhaustivitatea și integritatea înregistrărilor prevede ca toate operațiile privitoare la întreprindere să fie înregistrate corespunzător în contabilitate, fără omisiuni sau repetiții . Termenul de operații cuprinde toate drepturile și activele întreprinderii, cât și toate obligațiile și pasivele sale, sau orice eveniment sau hotărâre, în sens general, care conduce la modificarea patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor.

Realitatea presupune că toate elementele materiale înscrise în documente, corespund cu cele identificabile fizic. Toate elementele de activ, pasiv, venituri sau cheltuieli reflecta valori rele și nu fictive sau care nu privesc întreprinderea în cauză. Altfel spus, toate informațiile prezentate prin conturile anuale trebuie să fie justificate și verificabile.

Toate elementele patrimoniale reflectate în contabilitate trebuie să fie în concordanță cu cele identificabile fizic prin inventariere sau prin diferite procedee (confirmări primite de la terți, terțe de laborator, analize etc.).

Corectă înregistrare în contabilitate și prezentare în conturile anuale a operațiilor presupune respectarea următoarelor aspecte:

Criteriul perioadei corecte, care prevede că operațiile să fie contabilizate în perioadă corespunzătoare, urmărindu-se respectarea independenței exercițiilor, utilizarea unei contabilități de angajamente și folosirea conturilor de regularizare;

Evaluarea corectă, care cere ca aceste operații să fie evaluate conform cu prevederile Legii Contabilității nr.82/1991. Sumele trebuie să fie bine determinate, exacte, urmărindu-se respectarea tuturor regulilor și principiilor contabile, precum și a metodelor de evaluare. Toate calculele, care stau la baza înregistrărilor în contabilitate, trebuie să fie corecte. Auditorul trebuie să se asigure de aplicarea principiului continuității activității, altfel evaluarea se va face la valoarea de lichidare a firmei (se consultă avocatul, se verifică fluxurile de trezorerie, se constată dacă societatea este în incapacitate de plată).

Imputarea corectă, care are ca obiectiv înregistrarea în conturile corespunzătoare, în conformitate cu Planul Contabil General, respectiv cu Regulamentul de aplicare a Legii Contabilității cu modificările aduse acesteia potrivit legii. În condițiile nerespectării acestor corespondente, pot fi mascate fraude, compensări nelegale, se pot denatura posturi din bilanț sau indicatori cum ar fi cifra de afaceri, rezultatul exercițiului, stocurile, imobilizările etc.

Prezentarea corectă în conturile anuale sau întocmirea corectă a bilanțului contabil, care impune că operațiile să fie corect centralizate, astfel încât să li se asigure o prezentare în conturile anuale conforma cu regulile existente. Respectarea acestui criteriu trebuie să se realizeze cu ajutorul balanțelor de verificare analitice și sintetice și cu ajutorul confruntării evidentei operative cu contabilitatea. Există două tipuri de corelații:

Totalul rulajelor din evidenta cronologică – Registrul Jurnal, trebuie să corespundă cu totalul rulajelor din evidenta sistematica – Cartea Mare;

Corelația dintre conturile analitice și conturile sintetice, care se realizează prin balanță de verificare analitică deschisă pentru fiecare cont sintetic de gradul I sau ÎI dezvoltat în analitic.

Datele din contabilitatea curentă trebuie să fie corect prelucrate și centralizate în documentele de sinteză contabile. Trebuie verificată existența unui sistem informatic riguros de întocmire a documentelor, de prelucrare a datelor și de arhivare a acestora.

Contul de profit și pierderi trebuie realizat pe baza datelor din contabilitate referitoare la perioada respectivă. Auditorul va urmări dacă au fost respectată aplicarea conform legii, a principiilor generale.

Indiferent de metodele, mijloacele și tehnicile utilizate în procesul de prelucrare a datelor, auditorul are rolul de urmări două grupe de obiective:

Realitatea, sinceritatea și integritatea informațiilor obținute din evidenta economică;

Realitatea, legalitatea, necesitatea și economicitatea operațiilor economico- financiare din evidenta, precum și integritatea patrimoniului unei întreprinderi.

În procesul de realizare a obiectivelor enunțate mai sus, se pot întâlni mai multe situații. Prima dintre ele este cea, în care documentele sunt întocmite corect, la zi, cu respectarea normelor legale și a hotărârilor conducerii întreprinderii, și conțin doar operațiuni legale, reale și exacte.

A doua situație apare, când se constată nereguli în întocmirea, circulația și prelucrarea documentelor, dar ele pot fi ușor de îndreptat. În această categorie se includ corecturile neadmise în documente, evidențele neținute la zi, nerespectarea corespondentei dintre conturi etc. Ultima situație produce efecte negative mari. Neregulile sunt constatate în organizarea și conducerea contabilității, favorizând sau ascunzând o proastă gestionare a patrimoniului, evaziunea fiscală, sustrageri sau denaturarea rezultatelor.

Stabilirea naturii deficientelor, care poate fi de formă sau de fond, se face prin verificarea documentelor. Se adopta măsuri pentru prevenirea și eliminarea acestora și pentru sancționarea celor responsabili de aceste greșeli.

Principiile

Datorită diferențelor de cultură, limba, sistem legislativ și social dintre diferite țări, sarcina elaborării de norme de etică revine, în primul rând, organismelor naționale. Totuși, identitatea profesiei de auditor financiar este caracteristică la nivel mondial prin încercarea de a atinge obiective comune și de a respecta principiile fundamentale internaționale.

Este necesară, astfel, elaborarea unui cod privind conduita etică și profesională pentru auditorii financiari, ca un model, pe care să se bazeze la nivel național, instrucțiunile în domeniul conduitei etice și profesionale.

Rolul său este de a elabora standarde de desfășurare a activității de audit financiar și de a stabili principiile fundamentale, ce trebuie respectate pentru atingerea obiectivelor stabilite.

Codul privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar apreciază că obiectivele urmărite vizează desfășurarea activității la cele mai înalte standarde de profesionalism, pentru atingerea celui mai ridicat nivel de performanță și pentru a îndeplini cerințele interesului public.

Aceste obiective impun îndeplinirea a patru cerințe de bază :

Credibilitatea, datorată nevoii tot mai de a obține informații corecte și credibile, puse la dispoziția întregii societăți  ;

Profesionalismul persoanelor ce pot fi identificate cu claritate că profesioniști în domeniul serviciilor de audit ;

Calitatea serviciilor, ce derivă din necesitatea asigurării că toate serviciile prestate de un auditor financiar, ating cel mai înalt standard de performanță ;

Încrederea, pe care utilizatorii serviciilor de audit o au în existența unui cadru de etică și profesionalism, care guvernează desfășurarea acestor servicii.

Pentru a se atinge obiectivele profesiunii de auditor financiar trebuie respectate anumite principii fundamentale, formulate în standardele Internaționale de Audit’.

Aceste principii vor fi enumerate și descrise în continuare :

Integritatea

Serviciile profesionale trebuie realizate în mod direct și onest.

Obiectivitatea

Auditorul financiar profesionist are obligația de a a fi corect și de a-și păstra obiectivitatea neafectată de prejudecăți, conflicte de interese sau influențe externe.

Competența profesională și atenția cuvenită

Acest principiu se referă la necesitatea desfășurării serviciilor profesionale cu atenția cuvenită, competenta și conștiinciozitate, precum și la datoria auditorului de a-și menține permanent cunoștințele și aptitudinile profesionale la un nivel corespunzător cerințelor clienților.

Confidențialitatea

Informațiile dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale sunt confidențiale și nu pot fi dezvăluite fără o autorizare specifică, cu excepția situațiilor în care un drept sau o obligație legală sau profesională impune acest lucru.

Conduită profesională

Un auditor financiar profesionist trebuie să acționeze față de public conform reputației sale și să evite orice comportament ce ar putea discredita profesiunea. Pentru aceasta, trebuie luate în considerare, în momentul elaborării de cerințe etice, responsabilitățile auditorilor față de public : clienți, terțe părți, alți membri ai profesiunii de auditor financiar, personal, angajatori.

Standardele tehnice

Activitatea de audit trebuie să se desfășoare în concordanță cu standardele tehnice și profesionale relevante. Auditorii au datoria de a îndeplini cu grijă și competență instrucțiunile clientului sau angajatorului, cu respectarea cerințelor de integritate, obiectivitate și independentă.

Standardele tehnice și profesionale sunt elaborate de :

-IFAC ( Standardele Internaționale de Audit) ;

-Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate ;

– organismele profesionale membre sau alte organisme cu atribuții de reglementare.

Camera Auditorilor din România a elaborat cadrul privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar, ținând cont de cerințele utilizatorilor, că beneficiari ai serviciilor profesionale, în trei direcții:

Principii aplicabile tuturor auditorilor financiari profesioniști;

Principii aplicabile doar auditorilor financiari de practică publică;

Principii aplicabile auditorilor financiariangajati și auditorilor angajați de practică publică, dacă răspund cerințelor existente.

În cele prezentate mai sus, am întâlnit termenul de ‘auditor financiar profesionist’. Conform definiției date în Standardele Internaționale de Audit, auditorii financiari profesioniști sunt ‘acele persoane care lucrează fie în practică publică (incluzând un unic profesionist, o asociație sau o societate), fie în industrie, comerț, sectorul public sau învățământ ‘.

Din definiția dată reiese că există două categorii de auditori financiari, conform standardelor internaționale, și anume :

Auditori financiari angajați în industrie, comerț, sectorul public sau învățământ ;

Auditori financiari de practică publică : ‘fiecare partener său persoana, care ocupa o poziție similară cu cea a unui partener și fiecare angajat într-o firmă (cabinet), care oferă servicii profesionale unui client, indiferent de clasificarea lor funcțională (de exemplu audit, fiscalitate sau consultanță) și auditori financiari profesioniști implicați într-o firmă în care au responsabilități de conducere. Acest termen este, de asemenea, utilizat pentru a desemna o firmă de auditori financiari care își desfășoară activitatea în practica publica’.

Asumarea angajamentului de audit impune ca auditorii financiari de practică publică să fie lipsiți de orice interes și să respecte principiile integrității, obiectivității și independenței.

Rolul auditului financiar

Auditul financiar contabil urmărește, potrivit obiectivelor europene și standardelor internaționale, formularea de către un profesionist competent și independent, a unei opinii asupra realității datelor cuprinse în documentele anuale de sinteză, în urma verificării și certificării conturilor anuale .

Experiență practică arata posibilitatea existenței unui conflict între cei ce culeg, prelucrează și transmit informațiile contabile și utilizatori. Aceștia din urmă dau dovadă de neîncredere în informațiile furnizate de contabilitate, punând la îndoială imparțialitatea și obiectivitatea aparatului financiar din întreprindere, precum și calitățile moral – profesionale ale unor producători de informații contabile. Apare astfel necesitatea existenței, între activitatea utilizatorilor și producătorilor de informații, a auditorilor, care au rolul de a menține o încredere rezonabilă și de a proteja interesele diferitelor categorii de beneficiari de informații contabile.

În țările cu economie de piață controlul exercitat de către autoritățile publice se combină cu cel al pieței.

Intervenția limitată a statului, cât și insuficientă independentă a controlului exercitat de unitățile patrimoniale, au creat condițiile dezvoltării auditului financiar contabil, ca un control independent de autoritatea publică și de agenții economici. El este o caracteristică a țărilor democratice fiind exercitat de specialiști reuniți în organizații profesionale.

Contabilitatea militează în favoarea unei deontologii profesionale, care răspunde la trei imperative: prudenta, regularitatea și sinceritatea. Acestea presupun o imagine fidelă a patrimoniului, a situației financiare și a contului de profit și pierderi. Asigurarea ei depinde de respectarea principiilor referitoare la regularitatea și sinceritatea contabilității.

Regularitatea, conform punctului 23 din Regulamentul de aplicare a Legii contabilității, are în vedere respectarea principiilor contabile general admise în organizarea și conducerea întreprinderii. Aceste principii sunt enumerate în continuare: prudenta, permanenta metodelor, non compensarea, continuitatea activității, independenta exercițiilor, intangibilitatea bilanțului de deschidere, evaluarea separată a elementelor de activ și pasiv din bilanț (prevăzut prin Directiva a IV-a), prevalenta economicului asupra juridicului (cadrul general prevăzut în OM nr.94/22.02.2001) și pragul de semnificație.

1. Principiul prudenței1 trebuie aplicat cu bună credință. Conform acestuia, nu sunt admise „supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv și a cheltuielilor”. În acest scop, prudenta nu permite constituirea de rezerve sau provizioane fără obiect sau supradimensionate.

Conform Directivei a IV-a, se au în vedere următoarele două probleme:

În contul de rezultate pot fi înscrise doar beneficiile realizate la data închiderii bilanțului;

Trebuie luate în considerare toate riscurile previzibile și pierderile eventuale ce au apărut în cursul exercițiului sau al unui exercițiu anterior, chiar dacă acestea nu sunt cunoscute decât între dată de închidere a exercițiului și data întocmirii bilanțului. Trebuie să se țină cont de deprecieri, indiferent dacă exercițiul se încheie cu pierderi sau beneficii.

2. Principiul permanentei metodelor

are în vedere continuarea aplicării acelorași norme și reguli, referitoare la evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, pentru a se asigura comparabilitatea informațiilor. Sunt permise modificări ale politicii contabile dacă sunt cerute de lege, de un standard contabil sau dacă conduc la informații mai credibile și mai relevante privind activitatea firmei.

3. Principiul continuității activității presupune că întreprinderea își continuă în mod normal activitatea într-un viitor previzibil, fără a intra în stare de lichidare sau de reducere sensibilă a activității.

4. Principiul independenței exercițiului are în vedere luarea în considerare a tuturor veniturilor și cheltuielilor corespunzătoare exercițiului respectiv, fără a ține seama de data încasării sumelor sau a efectuării plăților.

Principiul intangibilității bilanțului de deschidere3

Bilanțul de deschidere al unui exercițiu trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului precedent. Orice eroare constatată în exercițiul curent, aferenta exercițiului încheiat se operează fără să se modifice bilanțul din exercițiul anterior.

Principiul necompensarii4 vizează evaluarea și înregistrarea separată în contabilitate a elementelor de activ și de pasiv, nefiind permisă compensarea între posturile de activ și cele de pasiv.

Potrivit Directivei a IV-a, alături de aceste principii prezentate în Regulamentul de aplicare a Legii Contabilității, se mai amintesc și următoarele trei:

Principiul evaluării separate a elementelor de activ și de pasiv presupune determinarea separată a valorii aferente fiecărui element patrimonial, în scopul stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziții din bilanț.

Principiul prevalentei economicului asupra juridicului

Toate informațiile prezentate în situațiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor și tranzacțiilor, nu numai forma lor juridică

Principiul pragului de semnificație arată că orice element cu valoare semnificativă trebuie prezentat distinct în cadrul situațiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative și sunt de aceeași natură sau au funcții asemănătoare sunt consemnate, fără a fi necesară prezentarea lor separată.

Alături de aceste principii, trebuie respectate și regulile de evaluare a elementelor patrimoniale menționate în Regulamentul de aplicare a Legii contabilității, și anume la data intrării în patrimoniu, la inventarierea lor de la sfârșitul exercițiului sau la ieșirea din patrimoniu sau la darea în consum.

Sinceritatea presupune aplicarea cu bună știință a regulilor și procedurilor contabile, în funcție de cunoașterea pe care responsabilii conturilor trebuie să o aibă despre realitatea și importanța ta operațiilor, evenimentelor și situațiilor din întreprindere. Această caracteristică a bunei credințe rezultă, de asemenea, din prevederile Regulamentului de aplicare a Legii contabilității.

Credibilitatea în imaginea fidelă dată de contabilitate este rezultatul respectării principiilor privind regularitatea și sinceritatea în contabilitate, al aplicării unor proceduri de calitate, precum și al calităților profesionale și morale ale producătorilor de informații contabile. În acest context, se apelează la audit pentru a se obține o opinie independenta asupra situației întreprinderii, care are rolul de a-i apăra pe toți utilizatorii de informații contabile în mod egal: acționarii, statul, salariații, băncile, organismele bursiere, debitorii, furnizorii, clienții etc.

Cei ce autentifica și legitimează informațiile date de contabilitate au, prin efectul legii, calitatea de experți, contabili autorizați, cenzori. Aceștia sunt chemați să-și îndeplinească misiunea fără să se lase influențați de interesele contradictorii ale celor ce vor beneficia de rezultatele activității lor. Prințe aceștia se numără:

Conducerea întreprinderii, care consideră contabilitatea un mijloc de informare și comunicare, un instrument de gestiune și control;

Acționarii și asociații, a căror atenție este îndreptată asupra cunoașterii situației patrimoniului, mărimii și modului de repartizare a profitului;

Băncile, care evaluează rentabilitatea întreprinderii și riscurile legate de creditarea lor;

Furnizorii, al căror interes este urmărirea solvabilității firmei pe termen scurt, pentru a decide continuarea sau nu a livrărilor cu risc minim;

Organismele fiscale, care sunt preocupate să cunoască mărimea impozitelor și taxelor datorate de către contribuabili;

Sindicatele, cre au nevoie de autonomie și independentă în analiza informațiilor contabile, pentru a putea susține revendicările salariale;

Clienții etc.

Astfel, se observă că rolul auditului financiar contabil constă în examinarea informației financiare în scopul asigurării credibilității acesteia pentru categoriile de utilizatori enumerate mai sus.

Rolul auditului este de a oferi utilizatorilor garanția :

respectării principiilor contabile general admise și a procedurilor interne stabilite de conducerea întreprinderii ;

reflectării de către contabilitate și conturile anuale a imaginii fidele clare și complete a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor întreprinderii.

De asemenea auditul are rolul de a realiza controlul informațiilor financiare, având o utilitate internă, pentru conducere, și una externă, pentru clienți, bănci, și alte categorii. Este exercitat în scopul protejării patrimoniului și asigurării credibilității informațiilor. Rolul auditului financiar constă în verificarea și certificarea bilanțului contabil printr-un raport de audit cu sau fără rezerve.