Docslide.net Frauda Si Eroarea Ca Obiect Al Auditului Financiar Metode Si Practici Specifice [618434]

1ACADEMIADESTUDIIECONOMICE
BUCUREȘTI
Fraudașieroareacaobiectalauditului
financiar.
Metodeșipracticispecifice
Îndrumător:Prof.univ.dr.ȚurleaEugeniu
2007

2Cuprins
1.Introducere
2.Conceptuldefraudășieroareînauditulfinanciar-contabil
2.1Definițiaauditului
2.2Scopulactivitățiideaudit
2.3Concepteledefraudășieroare.Definiție.Factoridistinctivi
3.Standardeșireglementăricontabileîndomeniu
4.Atribuțiunileauditorului
4.1Rolulaudituluifinanciarcontabil
4.2Atribuțiunileauditoruluifinanciar
5.Responsabilitățiîndetectareafraudelorșierorilor
5.1Responsabilitateacelorînsărcinațicuguvernanțașiaconducerii
5.2Responsabilitateaauditorului.
5.3Scepticismulprofesional
5.4Chestionareaconducerii
6.Risculaudituluiîndescoperireafraudelorșierorilor
6.1Condițiileșievenimentelecaresporescrisculdefraudesauerori
6.2Tipurideriscuriînauditulfinanciarcontabil
6.3Factoriderisc
6.4Praguldesemnificațieînaudit
6.5Proceduriutilizateîncazulîncarecircumstanțeleindicăexistențaunei
posibiledenaturări
6.6Considerareadacăodenaturareidentificatăpoateconstituiunindiciude
fraudă
6.7Comunicarea
6.8Declarațiileconducerii
7.AuditulstocurilorlaS.C.TricotexS.R.L.
7.1Prezentareasocietății
7.2Verificareaoperațiilorcontabileșiîntocmireafoilordelucru
7.3Raportdeaudit
8.Concluzii

31.Introducere
Preocupăriledeperfecționarealeauditulfinanciarsuntutile,maialesîn
România,undeacesteactivitățiseconsolidează,odatăcuînaintareaprocesuluide
reformășiintegrareaeconomieiromâneștiînstructurileUniuniiEuropene.
AuditulfinanciarînRomâniaseaflălaînceputdedrum,iarreglementările
legislativedinultimiiani,previzioneazătendințenoișicreșterearoluluiacestuiaîn
secolulceaînceput.Acestaspectestemotivatșidenumeroaseleschimbărideordin
economic,ceaulocînsocietatearomânească,cumarfidezvoltareaactivităților
bursiere,creștereanumăruluidetranzacțiifinanciare,fuziunea,șifalimentul
societăților.
Origineameserieideauditorestefoartevechecutoatecănuafostcunoscută
subaceastădenumire,deoarece,înmărturiiletimpului,istoriacontabilitățiiera
similarăcuistoriaeconomică.
Ocertitudineadescopeririloristoriceesteînsășifaptulcădezvoltareavieții
socialeșiformareastatelornus-aupututrealizafărăcolectareadeimpoziteșitaxe,
toateacesteadeterminândnecesitateadeaținesocotelișiînconsecință,deaface
calcule.
Încădinantichitate,s-aajunslaideeacăobunăgestionareapatrimoniuluise
poaterealizadoarprinrespectareaunorprocedurișiregulidecontrolfinanciar,
aspectecareaustatlabazadescopeririicontabilitățiicaștiință,elefiindrespectate
chiardupămiideani.
DinsecolulalXX-lea,începsăseemitălegiprincaresăfierecunoscutăoficial
importanțaverificăriiprinauditșichiarseimpuneobligativitateaeiprecumșia
publicăriibilanțului,pentrucaacestasăredea„oimaginefidelășiexactă”a
patrimoniului.Dezvoltareaaudituluișiacontroluluiintern,alăturidedezvoltarea
contabilității,aufostrezultatulmunciișiconcluziilordesprinsedecătrecontabiliși
asociațiiledeauditori,caunrodalexperiențelordobânditedeaceștiașinucao
consecințăsauoimpunerelegislativă.
Inițial,controlulfinanciar(intern)afostconceputdecătreproprietariide
întreprinderipentrualimitarisculfraudelorșipentrualisefaceoanalizăamănunțită
asituațieiunității,apois-adezvoltatideeaprincarecontrolulesteobligatoriupentru

4aseevitaeroriledeordincontabil.
Profesiadeauditorfinanciarcapătănoivalențeînanul1933,cândBursadin
NewYorkimpunecompaniilorimportantesă-șiprezintesituațiilefinanciare
certificatedecătreuncontabilindependentșisăanexezeraportuldeaudit.Raportul
deauditdevineastfelunelementobligatoriualsituațiilorfinanciarepentru
companiilecotatelaBursă.
Serelevăfaptulcăauditulfinanciaraapărutdinnevoiobiective,lafelcași
contabilitateașicontrolulfinanciar.
Dacăscopulinițialalaudituluifinanciarafostceldedetectareafraudelor,ela
evoluatîntimp,astfelîncât,înprezentelareroluldeaatestacorectitudinea
informațiilorprezentateînsituațiilefinanciareșiconformitatealorcuStandardele
InternaționaledeContabilitate.
Practiciledeauditfinanciaraufostintroduselanoiînțară,înperioadade
tranzițiespreoeconomiedepiață,dindorințaspecialiștilorromânideacorelași
adaptareglementărileromâneșticustandardelecontabileprevăzutepeplan
internațional.
Auditulfinanciarseconsolideazăodatăcuevoluțiaprocesuluidereformăși
realizareaefectivăauneieconomiisimilarecuațărilordinUniuneaEuropeană.
Înconcluzie,Româniaimpuneimplementareatehnicilordeauditfinanciar
armonizatecuceleinternaționaleiar,complexitateașiperpetuaevoluțieaactivităților
economicedeterminăperfecționareacontinuăastandardelordecontabilitateșiaudit
precumșiacunoștințelorprofesioniștilorîndomeniu.

52.Conceptuldefraudășieroareînauditulfinanciar-contabil
2.1Definițiaauditului
Etimologic,termenulauditîșiareizvorulînlimbalatină,proveninddelaverbul
„audire”,careînseamnă„aasculta”,maitârziuîșigăseșteorigineaînlimbaenglezăîn
verbultoaudit,cusensulde„aexamina,averifica”.Practic,auditulreprezintăun
raționamentprofesional,cesepoateaplicaînoricedomeniudeactivitate(vezi
auditulmediului,auditulmanagementului,auditulcalitățiietc.).
Înaltăordinedeidei,auditulfinanciarprecizeazăcoordonateleîncareîși
desfășoarăactivitateaauditoriifinanciari,pecândprofesiadeauditorfinanciar
reprezintă„cadrulcareasigurădesfășurareaprocesuluideauditfinanciar”
Dupăcumoincursiuneînistoriacontabilitățiirelevăutilitateateoreticăși
practicăaacesteidisciplinedestudiu,înaceeașimasurăestedeașteptatcăstudiul
evoluțieidisciplinelorconexecontabilității-așacumesteauditul-săconducăla
aceleașirezultate.Tehnicileșiinstrumentelecontabiles-audezvoltatcarăspunsla
necesitățilepracticepecarecontextulsocio-economicle-aridicatîntr-unmoment
saualtuldetimp.Înaceeașimasură,disciplineleconexesauramurilecontabilității,
cares-aucreatîntimp,auurmatritmuldeevoluțieimpusdecontabilitate.Plecândde
laaceastapremisă,auditulfinanciar,careutilizeazăcupredilecțieinformațiile
produsedecontabilitate,aurmataceeașiliniededezvoltareimpusădenecesități
practice.
Auditulafostdefinitînliteraturadespecialitatestrăinășinaționalălaunison
asupraopinieimotivatedeîndeplinireaimaginiifideleasupraconturiloranuale.

6Prinauditseînțelegeexaminareaprofesionalăefectuatădeopersoană
autorizată,independentă,învedereaexprimăriiuneiopiniimotivateasupraimaginii
fideleasituațiilorfinanciareanuale.
2.2Scopulactivitățiideaudit
Seștiecăoentitatepatrimonială,care-șirealizeazăevidențacontabilăîn
conformitatecuprevederileStandardelorInternaționaledeContabilitate,areo
activitatecredibilășicorectă.Faptulcăseefectueazăverificareaactivitățiidecătre
unbunprofesionist,cucalitățiprofesionaleșimoraledeosebite,ducelaobținerea
uneiadintrecalitățileimportantealeinformațieicontabileșianume,credibilitateaei.
Înconcluzie,importanțaaudituluifinanciarconstăînsporireacredibilității
informațieidinsituațiilefinanciare,necesarăpentrudeciziileviitoarealeutilizatorilor
acestora;iarfaptulcăinformațiaafostobținutășiprezentatăînconformitatecu
standardeleșiprincipiilecontabilegeneralacceptateîiconferăunplusde
credibilitate.
Astfel,amrelatatfaptulcăauditulfinanciararmonizatcuStandardele
InternaționaledeContabilitateoferăunplusdecredibilitateinformațiilordinsituațiile
financiare.
Scopulactivitățiiauditoriloresteaceladearestabilioîncredererezonabilă
întreproducătorișiutilizatoriaiinformațieicontabile.Astfel,auditoriicontribuiela
protejareaintereselordiferitelorcategoriidebeneficiariaiinformațieicontabile,
atuncicândaceștiaiaudeciziieconomice.
StandardulInternaționaldeContabilitatenr.1aratăcă„informațiafinanciară
arecaobiectivfurnizareauneiinformațiiutileînluareadeciziiloreconomiceși
financiare“.Obiectivuldeutilitatealinformațieiestepreluatîntoatecadrele
conceptualedecontabilitate.Deciîntreproducătorișibeneficiariaiinformației
contabileseinterpuneauditorul,încalitateasadeexpertcontabil.Expertulcontabil
esteunprofesionistdeînaltăclasăcuopregătireteoreticăsuperioară,cucalități
moraleșieticăprofesională,oexperiențăpracticăîndelungată,recunoscutîn
domeniulrespectivcapersoanădemarecompetențășiautoritate.
Situațiilefinanciaretrebuiesăfurnizezeinformațiiutilepentruadoptarea
deciziiloreconomice,pentruahotărîmomentuldecumpăraresauvânzareaunei
investițiidecapital,aevaluadeficiențeleînrăspundereamanagerială,aevalua

7capacitateaîntreprinderiideaplătișideaoferialtebeneficiiangajațilorsăi,pentrua
evaluagaranțiilepentrucrediteacordateîntreprinderii,adeterminapoliticilede
impozitare,pentrucalcululprofituluișidistribuireadividendelor,aelaboradate
statisticedesprevenitulnațional.
Timpdesecoleîntregi,obiectivulprimaralaudituluiaconstatîndescoperirea
fraudelorșierorilor.Înultimulsecoldepractică,obiectivulaudituluis-amutattreptat
deladetectareafraudelorșierorilorcătrestabilireamăsuriiîncaresituațiile
financiarerespectăobiectivuldeimaginefidelă.
2.3Concepteledefraudașieroare.Definiție.Factoridistinctivi.
Înplanificareașiefectuareaaudituluipentruareduceriscullaunnivel
acceptabildescăzut,auditorultrebuiesăiaînconsiderațierisculunordenaturări
semnificativeînsituațiilefinanciare,datoratefraudei.
Denaturăriledinsituațiilefinanciarepotapăreadinfraudesauerori.Factorul
carefacediferențaîntrefraudășieroareestedacăacțiuneafundamentalăcarea
avutcarezultatodenaturareasituațiilorfinanciareesteintenționatăsau
neintenționată.
Termenul„eroare”sereferălaodenaturareneintenționatăapărutăînsituațiile
financiare,inclusivomitereauneisumesauauneiprezentări,cumarfi:
Ogreșealăapărutăîncolectareasauprocesareadatelorpebazacărora
seîntocmescsituațiilefinanciare.
Oestimarecontabilăincorectăapărutădintrecereacuvedereasau
interprețareagreșităafaptelor.
Ogreșealăînaplicareapoliticilorcontabilereferitoarelaevaluare,
recunoaștere,clasificare,prezentaresaudescrieredeinformații.
Termenul„fraudă”sereferălaoacțiunecucaracterintenționatîntreprinsăde
unasaumaimultepersoanedinrândulconducerii,alcelorînsărcinațicuguvernanța,
alsalariațilorsauterților,acțiunecareimplicăutilizareaînșelăciuniiînscopulobținerii
unuiavantajinjustsauilegal.Deșifraudaesteunconceptjuridicvast,auditoruleste
preocupatdeacțiunilefrauduloasecarecauzeazăodenaturaresemnificativăîn
situațiilefinanciare.Esteposibilcadenaturareasituațiilorfinanciaresănufie
obiectulunorfraude.Auditoriinustabilescdinpunctdevederelegaldacăfraudaa

8apărutsaunu.Fraudacareimplicăunulsaumaimulțimembridinconduceresaudin
structuraînsărcinatăcuguvernanțaestedenumită„fraudămanagerială”;fraudacare
implicănumaiangajațiiuneientitățiestedenumită„fraudăcuasociereaangajaților”.
Înoricaredinceledouăcazuri,potexistaasociericuterțepărțidinafaraentitățiiîn
vedereasăvârșiriifraudelor.
Existădouătipuridedenaturăriintenționatecaresuntrelevante:
-denaturăriapăruteînurmaraportăriifinanciarefrauduloaseși
-denaturăriapărutedindelapidareaactivelor.
Raportareafinanciarăfrauduloasăpresupunedenaturărisauomisiuni
intenționatealevalorilorsauprezentărilordeinformațiiînsituațiilefinanciare,în
scopulinduceriiîneroareautilizatorilor.Raportareafinanciarăfrauduloasăpoate
implica:
Faptedeînșelăciune,cumarfimanipularea,falsificareasau
modificareaînregistrărilorcontabilesauadocumentelorjustificatoarepebaza
cărorasuntîntocmitesituațiilefinanciare.
Interprețareaeronatăsauomitereaintenționatăaevenimentelor,
tranzacțiilorsaualtorinformațiisemnificativeînsituațiilefinanciare.
Aplicareagreșităînmodintenționatapoliticilorcontabileaferente
evaluării,recunoașterii,clasificării,prezentăriisaudescrieriideinformații.
Delapidareaactivelorpresupunefurtulactiveloruneientități.Delapidarea
activelorpoatefirealizatăprintr-ovarietatedemodalități(incluzândchitanțe
frauduloase,furtdeactivefizicesaunecorporalesaudeterminareauneientitățisă
efectuezeoplatăpentrubunurișiserviciinerecepționate).Delapidareaesteadesea
însoțitădeînregistrărisaudocumentefalseoricareinducîneroare,cuscopuldea
tăinuilipsaactivelor.
Fraudapresupunemotivațiadeasăvârșiofraudășioportunitateaevidentăde
afaceastfel.Indiviziipotfimotivațisădelapidezeactivedeoarece,deexemplu,au
tendințadeacheltuimaimultdecâtîșipotpermite.Raportareafinanciară
frauduloasăpoateficomisădeoarececonducereaestesupusăpresiunilor,din
exteriorulsauinteriorulentității,deaatingeoțintădecâștiguripreconizată(șipoate
nerealistă)–înspecialavândînvederecă,pentruconducere,consecințeleîncazul
neîndepliniriiobiectivelorfinanciarepotfisemnificative.Ooportunitateevidentă

9pentruraportareafinanciarăfrauduloasăsaupentrudelapidareaactivelorpoate
existaatuncicândunindividcrede,deexemplu,căsepoateeludacontrolulintern,
deoareceindividulrespectivseaflăîntr-opozițiedeîncrederesauarecunoștință
despreexistențaunorcarențespecificelanivelulsistemuluidecontrolintern.
Factoruldistinctivîntrefraudășieroareestedatdeacțiuneafundamentală
carearecarezultatdenaturareadinsituațiilefinanciare,șianumedacăaceastă
acțiuneesteintenționatăsauneintenționată.Spredeosebiredeeroare,fraudaeste
intenționatășipresupune,deregulă,tăinuireadeliberatăafaptelor.Deșiauditorul
poateficapabilsăidentificepotențialeoportunitățidesăvârșireafraudelor,este
dificil,dacănuchiarimposibil,caauditorulsădetermineintenția,înspecialîn
problemecareimplicăraționamentulconducerii,cumarfiestimărilecontabileși
aplicareacorespunzătoareaprincipiilorcontabile.
3.Standardeșireglementăricontabileîndomeniu
ÎnRomania,activitateadeauditafostreglementatăprintr-oseriedeacte
normativecareprivescmoduldedesfășurareaauditului,persoaneleabiliatesă
desfășoareacestemisiuni,reguli(norme)deconduitășieticăprofesionalăetc.
AuditareaentitățilorsefacedupămodelulO.M.F.P.1752/2005.Acesta
presupunecaauditareasăsefacădecătreunasaumaimultepersoanefizicesau
juridiceautorizateîncondițiilelegii.
Auditoriifinanciariîșiexprimăoopiniereferitoarelagraduldeconformitatea

10raportuluiadministratorilorcusituațiilefinanciareanualepentruacelașiexercițiu
financiar.
Raportulauditorilorfinanciaricuprinde:
a)menționareasituațiilorfinanciareanualecarefacobiectulauditului
financiar,împreunăcucadrulderaportarefinanciarăcareafostaplicatlaîntocmirea
acestora;
b)odescriereaarieiaudituluifinanciar,respectivastandardelordeaudit
conformcăroraafostefectuatauditulfinanciar;
c)oopiniedeauditcareexprimăînmodclaropiniaauditorilorfinanciari
potrivitcăreiasituațiilefinanciareanualeoferăoimaginefidelăconformcadrului
relevantderaportarefinanciarăși,dupăcaz,dacăsituațiilefinanciareanuale
respectăcerințelelegale;opiniadeauditestefărărezerve,curezerve,oopinie
contrarăsau,dacăauditoriifinanciarinuaufostînmăsurăsăexprimeoopiniede
audit,imposibilitateaexprimăriiuneiopinii;
d)oreferirelaaspecteleasupracăroraauditoriifinanciariatragatenția,printr-
un
paragrafdistinct,fărăcaopiniadeauditsăfiecurezerve;
e)oopinieprivindgraduldeconformitatearaportuluiadministratorilorcu
situațiilefinanciareanualepentruacelașiexercițiufinanciar.
Raportulsesemneazădecătreauditorifinanciari,persoanefizice,înnumele
acestorasaualauditorilorpersoanejuridiceautorizate,dupăcaz,șisedatează.
Normelespecificepentrudesfășurareaunuiauditsegrupeazăîndoua
categorii:
-standardedeaudit,canormeprofesionaledelucrușideraportaopiniilor
asuprasituațiilorfinanciare.PentruefectuareaaudituluifinanciarînRomânia,Camera
AuditorilordinRomânia,înbazalegiiahotarâtaplicareaCadruluiGeneralal
StanderdelorInternaționaledeAudit.
-regulidecomportamentprofesionalstabiliteprin“Codulprivindconduita
eticășiprofesionalăîndomeniulfinanciar”.
Unuldintrestandarde,StandardulInternaționaldeAudit240sereferăla
Fraudășieroare.ScopulStandarduluiInternaționaldeAudit240(ISA240)estedea
stabiliregulișideafurnizarecomandăricuprivirelaresponsabilitateaauditorilorde
aaveaînvederefraudeleșierorileîntr-unangajamentdeauditalsituațiilorfinanciare
șidezvoltămodulîncarestandardeleșiîndrumăriledinISA315„Cunoașterea

11entitățiișimediuluisăușievaluareariscurilordedenaturaresemnificativă”șiISA330
“Procedurileauditoruluicarăspunslariscurileevaluate”urmeazăsăfieaplicateîn
relațiecuriscurileunordenaturărisemnificativedatoratefraudei.Standardeleși
îndrumăriledinISAseintenționeazăafiintegrateînprocesulgeneraldeaudit.
4.Atribuțiunileauditorului
4.1Rolulaudituluifinanciarcontabil.

12Auditulfinanciarcontabilesteorientatspre:
a)verificarearespectariicadruluiconceptualalcontabilității(postulate
,principii,normeșiregulideevaluare),generalacceptat,aprocedurilorinterne
stabilitedeconducereaagentuluieconomic.
b)verificareașicertificareareflectariiîncontabiliateasituațiilorfinanciare
,imaginealorfidelă,clarășicompletăpeîntregexercițiulfinanciar.
Auditorultrebuiesaurmareascădacăproceduriledeculegereșiprelucrarea
datelorsuntbinestabiliteșidacăseaplicăînpermanență.
Câmpuldeaplicațiinelimitatalcontabilitățiimiliteazăînfavoareaunei
deontologiiprofesionalecareraspundelatreiimperative:prudența,regularitateași
sinceritateasituațiilorfinanciare.Aceastapresupuneoimaginefidelăapatrimoniului
,acontuluideprofitșipierdereșiafluxurilordetrezorerie.
4.2Atribuțiunileauditoruluifinanciar
ConformISA240(StandardulInternaționaldeauditcaresereferalaFraudăși
Eroare),atribuțiunileauditoruluisunt:
-săefectuezeproceduripentruaobțineinformațiicaresăfiefolositepentrua
identificarisculunordenaturărisemnificativedatoratefraudei
-săidentificeșisăevaluezeriscurileunordenaturărisemnificativedatorate
fraudeilanivelulsituațiilorfinanciareșilaniveldeaserțiune;iarpentruaceleriscuri
evaluatecarearputeaaveacarezultatodenaturaresemnificativădatoratăfraudei,
săevaluezeproiectareacontroalelorinterneaferentealeentității,inclusivactivitățile
relevantedecontrolșisădeterminedacăaufostimplementate
-sădeterminerăspunsurileglobalepentruaabordariscurileunordenaturări
semnificativedatoratefraudeilanivelulsituațiilorfinanciareșisăiaînconsiderație
desemnareașisupraveghereapersonalului;săiaînconsiderațiepoliticilecontabile
folositedeentitateșisaincludăunelementdeneprevazutînselectareanaturii,
momentuluișiîntinderiiprocedurilordeauditcareurmeazăsăfieefectuate
-săproiectezeșisăefectuezeprocedurideauditpentruarăspunderiscurilor
unorevitărialecontroalelordecătremanagement
-sădeterminerăspunsurilepentruaabordariscurilesemnificativeprivind

13denaturărisemnificativedatoratefraudei
-săiaînconsiderațiedacăodenaturareidentificatăpoatearătacaestevorba
deofraudă
-săobținădeclarațiiînscrisdelamanagementcuprivirelafraudă
-săcomunicecumanagementulșicuceiînsărcinațicuguvernanța.
-săofereîndrumărireferitoarelacomunicărilecuautoritățiledereglementare
șideimplementare
-săofereîndrumări,dacădreptrezultataluneidenaturăricarerezultădin
fraudăsaususpiciiunedefraudă,
-stabileștecerințelededocumentare

145.Responsabilitățiîndetectareafraudelorșierorilor
5.1Responsabilitateacelorînsărcinațicuguvernanțașiaconducerii
Responsabilitateaprimarăpentruprevenireașidetectareafraudelorșierorilor
aparțineatâtcelorînsărcinațicuguvernanța,câtșiconduceriiuneientități.
Responsabilitățicerevincelorînsărcinațicuguvernanțași,respectiv,conduceriipot
variaînfuncțiedeentitateșidelaoțarălaalta.Conducerea,subsupravegherea
celorînsărcinațicuguvernanța,trebuiesăinstituieunclimatadecvat,săcreezeșisă
menținăoculturădeonestitateșiînaltestandardedeeticășisăfixezecontroale
corespunzătoarepentruprevenireașidetectareafraudelorșierorilordincadrul
entității.
Ceiînsărcinațicuguvernanțauneientitățiauresponsabilitateasăgaranteze,
prinintermediulsupravegheriiconducerii,integritateasistemelorcontabileșide
raportarefinanciarăaleuneientitățișisăseasigurecăexistăcontroaleadecvate,
inclusivpentrumonitorizareariscului,pentrucontrolulfinanciarșideconformitatecu
legislațiaînvigoare.
Conducereauneientitățiesteresponsabilădestabilireaunuimediudecontrol
șidemenținereapoliticilorșiprocedurilorcaresăajutelarealizareaobiectivuluide
asigurare,încondițiicâtsepoatedebune,adesfășurăriiordonateșieficientea
activitățilorentității.Aceastăresponsabilitateincludeimplementareașiasigurarea
funcționăriicontinueasistemelorcontabileșidecontrolinterncaresuntmenitesă
previnășisădetectezefraudeleșierorile.Astfeldesistemereduc,darnupotelimina
risculaparițieidenaturărilor,fiecăacesteasuntcauzatedefraudesaudeerori.În
consecință,managementulîșiasumăresponsabilitateapentruoriceriscrămas.
5.2Responsabilitateaauditorului.
Caracteruldefraudăaluneioperațiuninusepoatestabilidecâtîninstanță.
Asfel,dinmomentceauditorulnuareresponsabilitateadeademonstrafraudeledin
punctdevederejuridic,preocupareasaestedirecționatămaicurândcătreacțiuni
suspectedefraudă,decâtcătrefraudedovedite.Prinurmare,auditorultrebuiesă
facădiferențadintreo“fraudăprezumată”șio“fraudădovedită”.Seconsideră
“fraudăprezumată”cândexistacircumstanțecaresugereazăoacțiunefrauduloasă

15șicareajunglacunostințaauditoruluipeparcursulmisiuniideaudit.
Unauditornupoateobțineocertificareabsolutăcuprivirelafaptulcă
denaturărilesemnificativedinsituațiilefinanciarevorfidetectate.Datoritălimitărilor
inerentealeunuiangajamentdeaudit,existăunriscinevitabilcauneledenaturări
semnificativealesituațiilorfinanciaresănufiedetectate,deșiauditulesteplanificat
șidesfășuratcorespunzător,înconformitatecuISA.Unangajamentdeauditnu
garanteazăcătoatedenaturărilesemnificativevorfidetectate,datorităunorfactori
ca:utilizarearaționamentuluiprofesional,utilizareatestelor,limitărileinerenteale
controluluiinternșifaptulcămultedintreprobeledisponibileauditoruluiauonatură
maidegrabăpersuasivă,decâtconclusivă.Dinacestemotive,auditorulestecapabil
săobținănumaiocertificarerezonabilăcuprivirelafaptulcădenaturările
semnificativedinsituațiilefinanciarevorfidetectate.
Risculdeanudetectaodenaturaresemnificativăcauzatădefraudeestemai
maredecâtrisculdeanudetectaodenaturaresemnificativăcauzatădeerori,
datorităfaptuluicăfraudeleimplicăacțiunisofisticateșiatentorganizateceauca
scoptăinuireaacestora,cumarfifalsurile,neînregistrareadeliberatăatranzacțiilor
saudeclarațiileincorecteintenționatefăcuteauditorului.Astfeldeîncercăride
tăinuirepotfichiarșimaidificildedetectatatuncicândsuntînsoțitedeoasociereîn
vedereasăvârșireafraudelor.Acesteasocieriîlpotdeterminapeauditsăcreadăcă
probeledeauditsuntpersuasivecând,defapt,acesteasuntfalse.Capacitatea
auditoruluideadetectaofraudădepindedefactoricumarfiaptitudinile
preparatorului,frecvențașimărimeaactelordemanipulare,graduldeasociere
implicatșiniveluldeconducerelacaresesitueazăceiimplicați.Proceduriledeaudit
caresunteficientepentrudetectareauneierorisepotdovediineficienteladetectarea
fraudelor.
Maimultdecâtatât,risculcaauditorulsănudetectezeodenaturare
semnificativăapărutădinfraudamanagerialăestemaimaredecâtîncazulfraudei
săvârșitecuasociereaangajaților,deoareceacelepersoanecaresuntînsărcinatecu
guvernanțașiconducereaseaflăadeseaîntr-opozițiecarelepresupuneintegritatea
șilepermitesănuiaîncalculproceduriledecontrolanteriorstabilite.Anumitenivele
aleconduceriiseporaflaînpozițiaîncaresănuținăcontdeproceduriledecontrol
menitesăprevinăfraudelesimilaresăvârșitedealțiangajați,deexemplu,dictând
subordonațilorsăînregistrezeincorecttranzacțiilesausăletăinuiască.Datăfiind
pozițiadeautoritateîncadruluneientități,conducereaarecapacitateafiesădicteze

16angajațilorsăfacăunanumitlucru,fiesălesoliciteimplicarealasăvârșireaunei
fraude,cusaufărăcunoștințaangajaților.
Opiniaauditoruluiasuprasituațiilorfinanciareestebazatăpeconceptulde
obținereacertificăriirezonabile;astfel,într-unangajamentdeaudit,auditorulnu
garanteazăfaptulcădenaturărilesemnificative,apărutefiedinfraude,fiedinerori,
vorfidetectate.Prinurmare,descoperireaulterioarăauneidenaturărisemnificativea
situațiilorfinanciarerezultatădinfraudăsaueroarenureprezintă,însine:
(a)Incapacitateadeaobțineocertificarerezonabilă,
(b)Oplanificare,desfășuraresauunraționamentneadecvat,
(c)Absențacompetențeiprofesionaleșiadiligențeicuvenitesau
(d)IncapacitateadeafiînconformitatecuISA.
5.3Scepticismulprofesional
Auditorulplanificășidesfășoarăunangajamentdeauditcuoatitudinede
scepticismprofesional,înconcordanțăcuISA200,„Obiectiveșiprincipiigenerale
careguverneazăunangajamentdeauditalsituațiilorfinanciare”.Oastfelde
atitudineestenecesarăauditoruluipentruaidentificașievaluacucorectitudine,de
exemplu:
Aspectecaresporescrisculdeaparițiealunordenaturărisemnificative
însituațiilefinanciare,rezultatedinfraudesauerori(deexemplu,caracteristicile
conduceriișiinfluențaacesteiaasupramediuluidecontrol,condițiilorspecifice
sectoruluideactivitateșicaracteristicilordefuncționare,șistabilitateafinanciară).
Circumstanțelecareîldeterminăpeauditorsăsuspectezecăsituațiile
financiaresuntdenaturateînmodsemnificativ.
Probeleobținute(inclusivcunoștințeleauditoruluidinangajamentelede
auditanterioare)carepunîndiscuțiecredibilitateadeclarațiilorconducerii.
Înprocesuldeplanificareaauditului,auditorultrebuiesădiscutecualți
membriaiechipeideauditvulnerabilitateaentitățiiladenaturărisemnificativeîn
situațiilefinanciare,caurmareaunorfraudesauerori.
Astfeldediscuțiiarpresupuneluareaînconsiderare,deexemplu,încontextul

17aceleianumiteentități,alocurilorîncareestecelmaiprobabilsăseproducăerori
sauamoduluiîncarepoatefisăvârșităfrauda.Pebazaacestordiscuții,membrii
echipeideauditpotobțineomaibunăînțelegereapotențialuluidedenaturări
semnificativedinsituațiilefinanciarerezultatedinfraudesaueroriînaceledomenii
specificealeaudituluicarele-aufostdesemnate,șiamoduluiîncarerezultatele
procedurilordeauditpecareledesfășoarăpotafectaalteaspectealeauditului.Se
potluadecizii,deasemenea,cuprivirelamembriiechipeideauditcarevordesfășura
anumiteinvestigațiisauprocedurideauditșilamodulîncarevorfiîmpărțite
rezultateleacelorinvestigațiișiproceduri.
5.4Chestionareaconducerii
Atuncicândplanificăactivitateadeaudit,auditorultrebuiesărecurgăla
chestionareaconducerii:
(a)Pentruaobțineoînțelegerea:
(i).Evaluăriifăcutedeconducerearisculuicasituațiilefinanciaresăfie
denaturatesemnificativcaurmareauneifraude;
(ii).Sistemelorcontabileșidecontrolinternpecareconducereale-astabilit
înscopulabordăriiunuiastfelderisc;
(b)Pentruaobținecunoștințereferitoarelaînțelegereaconduceriicu
privirelasistemelecontabileșidecontrolinternstabilitepentruprevenireași
detectareaerorilor;
(c)Pentruadeterminadacămanagementulestelacurentcuoricefraudă
cunoscutăcareaafectatentitateasaucuoricefraudăsuspectatăpecareentitateao
investighează;și
(d)Pentruadeterminadacămanagementuladescoperitoriceerori
semnificative.

186.Risculaudituluiîndescoperireafraudelorșierorilor.
Pentruinformareacuprivirelasituațiilefinaniare,auditorulutilizează
proceduricareîipermitsăobținăungradrezonabildecertitudinecăacesteaaufost
corectîntocmiteîntoatepuncteleloresențiale.
Avândînvedereexistențaunorlimiteinerenteauditului,precumșiaoricărui
sistemdeauditintern,existarisculinevitabilcauneleinexactitățisemnificativesănu
fiedescoperite.Atuncicândauditorulareindiciicăarexistafraudesaueroricare
conduclaaparițiaunorinexactitățisemnificative,eltrebuiesă-șiextindăprocedurile
decontrolînscopulcomfirmăriisauinfirmăriidubiilorsale.
6.1Condițiileșievenimentelecaresporescrisculdefraudesauerori
Sereferăînprincipallafuncționareasistemelordecontabilitateșicontrol
intern,saulaneconcordanțelecontroalelorintene.Înafaraacestora,semaipot
adauga:
Integritateasaucompetențaindoielnicăaconducerii.Oasfeldesituație
poategenera,înultimăinstanță,inclusivretragereaauditoruluidinrespectivamisiune;
indiciilecaredenotăoastfeldesituațiepotfi:
Opersoanăsauungrupdepersoanedominăconducereacompaniei
auditateșinuexistăuncontroleficientexercitatdeacționariasupraacestora;

19Constatareaunuieșeccontinuuînfuncționareasistemuluidecontrol
internsauîncorectareaprincipalelorslăbiciunialestructuriicontroluluiintern;
Existăschimbărifrecventeînstructurapersonalului“cheie”din
compartimentulfinanciar-contabilsauschimbărifrecventealejuriștilorșiauditorilor
companiei.
Existențaunorpresiunineobișnuiteîncadruluneientitațisauasupra
conduceriisale,cumarfi:
Scădereasemnificativăaprofitului,înmăsuraîncareaprecierea
performanțelorconduceriiși,implicit,veniturileacesteiasuntlegatedeevoluția
profitului;
Calitateaveniturilorsedeteriorează,deexemplu,princreșterea
riscurilorasumatedinvânzărilepecredit,modificareaderulăriiactivitățiisau
utilizareapoliticilorcontabilealternativecareîmbunătățescnivelulveniturilor;
Adoptareauneipoliticiagresivedeexpansiune,caregenereazăo
insuficiențăacapitaluluidelucru(fonduluiderulment);
Realizareaunorprodusesauserviciicareimpununritmaccentuatal
investițiilor;
Entitateaestedependentă,într-omăsurăsemnificativă,deunulsau
câtevaprodusesauclienți;
Presiunifinanciareasupramanagerilorlanivelulierarhicsuperior;
Personaluldincompartimentulfinanciar-contabilestepresatsă
elaborezesituațiilefinanciareîntr-untimpneobișnuitdescurt.
Existențaunortranzacțiineobișnuite,carepotgenerafraudesauerori
caurmareafaptuluicăacesteafienusuntprinseînsistemuldecontrolintern,fie
suntatâtdecomplexeîncât,înmodinevitabil,suntgreșitînțelesesaucontabilizate.
Exempledeasfeldetranzacțiiarputeafiurmatoarele:
Tranzacțiineobișnuitecareaulocînperioadaînchideriiexercițiului
financiarcuunimpactsemnificativasupraprofitului;
Tranzacțiisautratamentecontabilecomplexe,tranzacțiicupărțiafiliate;
Plățineobișnuitdemaripentruuneleservicii(cumarficătre
consultanțiijuridici).
Dificultățiînobținereadeprobedeauditsuficienteșicorespunzătoare
–conducereasaupersoaneledinaltecategoriideangajațiaicompanieiauditate
refuzăcolaborareasauinduc,cubunăștiință,auditorulîneroare.Astfeldedificultăți

20aparînsituațiiîncareauditorulsesizează:
Registrecontabilenecorespunzatoare–cuomisiuni,ajustăripreamari,
modificăriexcesiveînconturișiregistre,dosareincomplete,modificariexcesiveîn
conturișiregistre,tranzacțiineînregistrateînconcordanțăcuprocedurilenormaleși
conturidecontrolcusoldetc.;
Documentejustificativeinsuficientesauneadecvate,lipsaautorizărilor
corespunzatoare,modificărialedocumentelor;
Unnumărneobișnuitdemaredediferențeîntreînregistrărilecontabile
șiconfirmărileterților,probedeauditdivergenteșimodificariinexplicabileale
indicatorilorreferitorilaexploatare.
Oferireadecătreconducereaentitațiiauditateaunorrăspunsuri
evazivesaunerezonabile,întimpulauditului.
●Încazulunuisistemdedateinformatizat,există,deasemenea,condiții
carefavorizeazărisculdefraudășieroare,astfel:
Incapacitateadeaobțineinformațiidinfișieredatoritălipsei
documentațieiasupraconținutuluiînregistrărilorsauprogramelor;
Existențaunuinumărmaredemodificărialeprogramelorinformatice
carenusuntdocumentate,aprobatesautestate;
Existențaunuiraportinadecvatîntretranzacțiilecomputerizateși
bazelededate,pedeoparte,șiconturilefinanciare,pedealtăparte.
Deșiexistențaunorsistemeeficientedecontabilitateșidecontrolintern
reduceprobabilitateaînregistrăriloreronateîncadrulsituațiilorfinanciare,cauzatede
fraudeșierori,vaexistaîntotdeaunaunanumitriscdenefuncționare,conform
parametrilorstabiliți,asistemuluidecontrolintern.Înplus,oricesistemde
contabilitateșidecontrolinternpoatesăsedovedeascăineficientînfațafraudei
careimplicăasociereaangajațilorpentrusăvârșireaacesteiasauafraudeirealizate
deconducere.Anumitenuvelurialeconduceriipotfiîntr-opozițiecaresălepermită
ignorareacontroalelorcarearputeaprevenifraudesimilarealealtorangajați;de
exemplu,prinsolicitareaînregistrăriiincorecteatranzacțiilordecătresubordonați
sauprinascundereatranzacțiilor,sauaunorinformațiireferitoarelaacestea.
6.2Tipurideriscuriînauditulfinanciarcontabil.
Risculdeaudit:ISA400,„Evaluarearisculuișicontrolulintern”,afirmăcă
„risculdeaudit”esterisculcaauditorulsăexprimeoopiniedeauditneadecvată

21atuncicândsituațiilefinanciaresuntdenaturateînmodsemnificativ.Astfelde
denaturăripotrezultadinfraudesaudinerori.ISA400identificăceletrei
componentealerisculuideauditșifurnizeazăîndrumăricuprivirelamodulîncare
trebuieevaluateacesteriscuri:risculinerent,risculdecontrolșirisculdenedetectare.
Risculinerentșirisculdecontrol:Atuncicândseevalueazărisculinerentși
risculdecontrolînconformitatecuISA400,„Evaluarearisculuișicontrolulintern”,
auditorultrebuiesăconsideremodulîncaresituațiilefinanciarepotfidenaturate
semnificativcaurmareafraudelorsauerorilor.Atuncicândseiaînconsiderare
risculdeaparițieaunordenaturărisemnificativerezultatedinfraudă,auditorul
trebuiesăaibăînvederedacăsuntprezențifactorideaparițiearisculuidefraudă
caresăindiceposibilitateaexistențeifiearaportăriifinanciarefrauduloase,fiea
delapidăriiactivelor.
Faptulcăfraudaestedeobiceităinuităopoatefacefoartedificildedetectat.
Cutoateacestea,folosindcunoștințelepecarelearedespreafacereaclientului,
auditorulpoateidentificaevenimentesaucondițiicareoferăoportunitatea,motivul
saumijloaceledesăvârșireafraudei,sauindicăfaptulcăfraudaesteposibilsăfi
apărutdeja.Astfeldeevenimentesaucondițiisuntdenumite„factorideaparițiea
risculuidefraudă”.Deexemplu,poatesălipseascăundocument,unregistrujurnal
poatesănuconținăsoldurisauoprocedurăanaliticăpoatesănuaibăsens.Totuși,
acestecondițiipotfirezultatulunorcircumstanțe,alteledecâtfrauda.Prinurmare,
factoriideaparițiearisculuidefraudănuindicăînmodnecesarexistențafraudei,
totuși,eiaufostadeseaprezențiînîmprejurărileîncares-auprodusfraudele.
Prezențafactorilordeaparițiearisculuidefraudăpoateafectaevaluareariscului
inerentșiarisculuidecontroldecătreauditor.
Factoriideaparițiearisculuidefraudăsuntexempledeastfeldefactoricu
careseconfruntăînmodobișnuitauditoriiîntr-olargăgamădesituații.Totuși,
factoriideaparițiearisculuidefraudăenumerațimaijossuntdoarexemple;nutoți
aceștifactoriesteprobabilsăseregăseascăîntoateangajamenteledeaudit
financiarșinicilistanuesteînmodnecesarexhaustivă.Maimult,auditorulexercită
raționamentulprofesionalatuncicândiaînconsiderare,fieindividual,fiecombinați,
factoriideaparițiearisculuidefraudă,șidacăexistăcontroalespecificecaresă
reducăriscul.
Risculdenedetectare:Pebazaevaluăriifăcutedeauditorarisculuiinerentși

22decontrol(inclusivarezultatelororicărortestealecontroalelor),auditorultrebuiesă
proiectezetestedetaliatedeauditcaresăreducăpânălaunnivelacceptabilde
scăzutrisculcadenaturărilerezultatedinfraudeșierorișicaresuntsemnificative
pentrusituațiilefinanciareînansamblullor,sănufiedetectate.Pentruproiectarea
testelordetaliatedeaudit,auditorultrebuiesăseconcentrezepefactoriideaparițiea
risculuidefraudăpecarei-aidentificatcafiindprezenți.
6.3Factoriderisc.
Factorideaparițiearisculuidefraudăasociațidenaturărilorrezultatedin
raportareafinanciarăfrauduloasă
Factoriideaparițiearisculuidefraudăasociațidenaturărilorrezultatedin
raportareafinanciarăfrauduloasăpotfigrupațiînurmătoarelecategorii:
1.Caracteristicialeconduceriișiinfluențeasupramediuluidecontrol
2.Condițiispecificesectoruluideactivitate
3.Caracteristicioperaționale
Pentrufiecaredintreacestetreicategorii,exempleledefactoriideaparițiea
risculuidefraudăasociațidenaturărilorceapardinraportareafinanciarăfrauduloasă
suntenumeratemaijos.
1.Factorideaparițiearisculuidefraudăasociațicaracteristicilor
conduceriișiinfluențeiasupramediuluidecontrol
Aceștifactorideriscseraporteazălacapacitățile,presiunile,stilulși
atitudineaconduceriiasociatecontroluluiinternșiprocesuluideraportarefinanciară.
Existămotivațiipentrucareconducereasepoateangajaîntr-oraportare
financiarăfrauduloasă.Indiciilespecificepotincludeurmătoarele:
-Unprocentsemnificativdinremunerareaconduceriiestereprezentat
deprime,acțiuni,saualtestimulente,acărorvaloaredepindedeatingereadecătre
entitateaunorținteneobișnuitdeînalteînceeacepriveșterezultateleexploatării,
pozițiafinanciarăsaufluxuriledenumerar.
-Existăuninteresexcesivalconduceriipentrumenținereasau
creștereaprețuluiacțiunilorsauacâștigurilorentitățiiprinutilizareadepractici
contabilenejustificatdeagresive.

23-Conducereaseangajeazăfațădeanaliști,creditorișialteterțepărțisă
realizezeceeaceparafiprognozenejustificatdeagresivesauînmodcertnerealiste.
-Conducereaesteinteresatădepracticareaunormijloace
necorespunzătoarepentruminimizarearezultatuluireportatînscopurifiscale.
Conducereaînregistreazăuneșecînaprezentașicomunicaoatitudine
corespunzătoareînceeacepriveștecontrolulinternșiprocesulderaportare
financiară.Indiciilespecificevorincludeurmătoarele:
-Conducereanucomunicășinususțineeficientnormeleșivalorile
eticealeentității,saucomunicăvalorișinormenecorespunzătoare.
-Conducereaestedominatădeosingurăpersoanăsaudeungrupmic
depersoanefărăaexistauncontrolcompensator,cumarfisupraveghereaeficientă
decătreceiînsărcinațicuguvernanța.
-Conducereanumonitorizeazăînmodadecvatcontroalele
semnificative.
-Conducereanureușeștesăcorectezeînmodoportuncarențele
semnificativecunoscuteîncontrolulintern.
-Conducereafixeazăobiectivefinanciareșiașteptăriexageratde
agresiveșinerealistepentrupersonaluldinexploatare.
-Conducereamanifestăolipsăderespectevidentăpentruautoritățile
decontrol.
-Conducereacontinuăsăangajezepersonalineficientîn
departamenteledecontabilitate,tehnologieainformațieisauauditintern.
Conducereanon-financiarăparticipăexcesivla,sauesteimplicatăîn
selectareaprincipiilorcontabilesaudeterminareaestimărilorsemnificative.
Existăorotațiemasivăînrândulconducerii,almembrilorconsiliuluisaual
membrilorconsiliuluideadministrație.
Existăorelațietensionatăîntreconducereșiauditorulprezentorianterior.
Indiciilespecificepotincludeurmătoarele:
-Disputefrecventecuauditorulprezentsauanteriorpeproblemede
contabilitate,auditfinanciarsauderaportare.

24-Cerințecarenusuntrezonabileînceeace-lpriveștepeauditor,printre
caretermenenerezonabilereferitoarelafinalizareaaudituluisauemiterearaportului
deaudit.
-Restricțiiformalesauinformaleimpuseasupraauditoruluicare
limiteazăînmodneadecvataccesulauditoruluilaanumitepersoanesauinformații
saulimiteazăcapacitateaauditoruluideacomunicaeficientcuceiînsărcinațicu
guvernanța.
-Comportamentdominatordinparteaconduceriifațădeauditor,mai
alesînceeacepriveșteîncercăriledeainfluențasferaactivitățiiauditorului.
Existăantecedentelegatedeîncălcărialenormelordesecuritate,plângeri
împotrivaentitățiisauaconduceriilegatedefraudăsauîncălcărialelegislației
Structuraguvernanțeicorporativeesteslabăsauineficientă,faptcepoate
fievidențiat,deexemplu,deurmătoarele:
-Lipsamembrilorcaresuntindependențifațădeconducere
-Oatențieredusăacordatădecătreceiînsărcinațicuguvernanța
aspectelorlegatederaportareafinanciarășidesistemeledecontabilitateșicontrol
intern.
2.Factorideaparițiearisculuidefraudăasociațicondițiilorspecifice
sectoruluideactivitate
Aceștifactorideaparițiearisculuidefraudăimplicămediuleconomicșide
reglementareîncareopereazăentitatea.
Noicerințecontabile,statutaresaudereglementarecarepotdeteriora
stabilitateafinanciarăsauprofitabilitateaentității.
Unnivelridicatalcompetitivitățiisaualsaturăriipieței,însoțitdemarje
descrescătoare.
Unsectordeactivitateîndeclin,cutotmaimultefalimentealeagenților
economicișicudescreșterisemnificativelanivelulcererii.
Modificărirapideînsectoruldeactivitate,cumarfivulnerabilitatea
crescutăfațădeschimbărilerapideîntehnologiesauuzurarapidăaproduselor.
3.Factorideaparițiearisculuidefraudăasociațicaracteristicilor

25operaționaleșistabilitățiifinanciare
Aceștifactorideaparițiearisculuidefraudădepinddenaturași
complexitateaentitățiișitranzacțiilorsale,decondițiafinanciarăaentitățiișide
profitabilitateaacesteia.
Incapacitateadeagenerafluxuridenumerardinexploatare,deșise
raporteazăveniturișicreștereaacestora.
Opresiunemajorăînaobținecapitalsuplimentarnecesarpentruca
entitateasărămânăcompetitivă,luândînconsiderarepozițiafinanciarăaentității
(inclusivnevoiadefonduripentruafinanțacheltuielimajorecucercetareași
dezvoltareasaucheltuielidecapital).
Active,datorii,veniturisaucheltuielibazatepeestimărisemnificativecare
implicăraționamenteneobișnuitdesubiectivesauincertitudini,saucarefacobiectul
unorschimbărisemnificativepetermenscurtîntr-omanierăcarepoateaveaefecte
dezastruoaseasupraentității(deexemplu,colectareafinalăacreanțelor,momentul
recunoașteriiveniturilor,gradulderealizareainstrumentelorfinanciarebazatepe
evaluaresubiectivăacolateraluluisauasurselorderambursaredificildestabilit,sau
oamânaresemnificativălanivelulcosturilor)
Tranzacțiisemnificativecupărțiafiliatecarenufacpartedindesfășurarea
normalăaactivității.
Tranzacțiisemnificativecupărțiafiliatecarenusuntauditatesausunt
auditatedeoaltăfirmă.
Tranzacțiisemnificative,neobișnuitesaucuungradînaltdecomplexitate
(maialescelederulateînapropieredesfârșitulanului)careridicăîntrebăridificileîn
ceeacepriveșterespectareaprincipiuluiprevalențeieconomiculuiasuprajuridicului.
Conturibancareimportantesauoperațiunicufilialesausucursaledin
paradisurifiscalepentrucarenuexistăniciojustificareeconomicăclară.
Ostructurăorganizaționalăexcesivdecomplexăcareimplicăentitățicu
statutjuridicnumeroasesauneobișnuite,liniimanagerialedeautoritatesau
înțelegericontractualecarenuauniciojustificareeconomicăevidentă.
Dificultățiîndeterminareaorganizațieisaupersoanei(persoanelor)care
controleazăentitatea.

26Profitabilitatesaucreștereneobișnuitderapidă,înspecialraportatlaalte
societățidinacelașisectordeactivitate.
Vulnerabilitateexcesivdemareînceeacepriveștemodificărileratelor
dobânzii.
Ungradneobișnuitdemarededependențădedatorii,ocapacitate
marginalădeafacefațăcerințelorderambursareadatoriilorsauconvențiide
împrumutcaresuntdificilderespectat.
Vânzăriisauprogramedestimulareaprofitabilitățiinerealistdeagresive.
Amenințareadefaliment,evacuărisaupreluăriostileiminente.
Consecințenefavorabilelegatedetranzacțiilesemnificativeașteptate
(cumarficombinăriledeîntreprinderi),dacăsuntraportaterezultatefinanciareslabe.
Opozițiefinanciarăslabăsauîncursdedeteriorare,atuncicând
conducereaagarantatpersonalpentrudatoriisemnificativealeentității.
Factorideaparițiearisculuidefraudăasociațidenaturărilorrezultatedin
delapidareaactivelor/
Factoriideaparițiearisculuidefraudăcaresuntasociațicudenaturările
rezultatedindelapidareadeactivepotfigrupațiînurmătoareledouăcategorii:
1.Susceptibilitateaactivelorexpusedelapidării
2.Controale.
Pentrufiecaredinacestedouăcategorii,exempledefactorideaparițiea
risculuidefraudăasociațicudenaturărilerezultatedindelapidareaactivelorsunt
discutațiîncontinuare.Măsuraîncareauditorulvaluaînconsiderarefactoriide
aparițiearisculuidefraudăceseînscriuîncategoria2esteinfluențatădegradulîn
caresuntprezențifactoriideriscdincategoria1.
1.Factorideaparițiearisculuidefraudăasociațisusceptibilității
existențeiunoractivecepotfidelapidate.
Aceștifactorideriscdepinddenaturaactivelorentitățiișidegradulîncare
suntexpusefurtului.
Sumeimportantedenumerarîncasăsauprovenitedinîncasări.

27Caracteristicialestocurilor,cumarfidimensiuneredusăcombinatăcu
valoareșicereremari.
Activeconvertibileușor,cumarfiobligațiunilapurtător,diamantesauchip
-uridecalculator.
Caracteristicialemijloacelorfixe,cumarfidimensiunearedusăcombinată
cuvandabilitateașiculipsaidentificăriiproprietarului.
2.Factorideaparițiearisculuidefraudăasociațicontroalelor
Aceștifactorisuntlegațidelipsacontroalelormenitesăprevinăsausă
depistezedelapidareaactivelor.
Lipsasupravegheriicorespunzătoaredecătreconducere(deexemplu,
supraveghereainadecvatăalocurilorretrase).
Lipsaprocedurilordemonitorizareacelorcareaplicăpentruaocupa
pozițiiînentitate,maialesacoloundeaceștiavoraveaacceslaactivecarepotfi
delapidate.
Evidențainadecvatăaactivelorcepotfidelapidate.
Lipsauneiseparăricorespunzătoareaatribuțiilordeserviciusaua
controalelorindependente.
Lipsaunuisistemcorespunzătordeautorizărișiaprobăripentrutranzacții
(deexempluachizițiile).
Slabăpazăanumerarului,investițiilor,stocurilorsaumijloacelorfixe.
Lipsauneidocumentăriperiodiceșicorespunzătoareînlegăturăcu
tranzacțiile(deexemplu,creditelepentrubunurireturnate)
Lipsaconcediilorobligatoriipentruangajațiicaredesfășoarăfuncțiide
controlcheie.
6.4Praguldesemnificațieînaudit:
Prinpragdesemnificațieseîntelegenivelul,minimaluneisume,pestecare
auditorulconsiderăcăoeroare,oinexactitatesauoomisiunepoateafectaatât
regularitateașisinceritateaconturiloranuale,câtșiimagineafidalaarezultatului,a

28situațieifinanciareșiapatrimoniuluiîntreprinderii.
Existăocorelațiestrânsăîntrepraguldesemnificațieșirisculdeaudit.Pragul
desemnificațieafostdefinitîn“Cadrulgeneralpentruîntocmireașiprezentarea
situațiilorfinanciare”alComitetuluipentruStandardeInternaționaledeContabilitate
astfel:
“Informațiilesuntsemnificativedacăomisiuneasaudeclararealoreronatăar
puteainfluențadeciziileeconomicealeutilizatorilor,luatepebazasituațiilor
financiare.Praguldesemnificațiedepindedemărimeaelementuluisauaerorii
judecateînîmprejurărilespecificealeomisiuniisaudeclarăriieronate.Astfelpragul
desemnificațieoferămaidegrabăolimită,decâtocaracteristicăcalitativăprimara
pecareinformațiatrebuiesăoaibapentruafiutilă”.Într-oprimaăfazăamisiunii
sale,auditorultrebuiesăstabileascăunpragdesemnificațieglobalpentruobuna
orientareșiplanificareamisiunii.
6.5Proceduriutilizateîncazulîncarecircumstanțeleindicăexistențaunei
posibiledenaturări
Atuncicândauditorulîntâlneșteastfeldecircumstanțe,natura,duratași
întindereaprocedurilorcetrebuiedesfășuratedepindderaționamentulauditoruluicu
privirelatipulfraudeisaualeroriiindicate,posibilitateadeaparițieaacesteiași
posibilitateacaunanumittipdefraudăsaueroaresăpoatăaveaunefect
semnificativasuprasituațiilorfinanciare.Înmodobișnuit,auditorulestecapabilsă
desfășoaresuficienteproceduripentruaconfirmasauinfirmaosuspiciuneconform
căreiasituațiilefinanciaresuntdenaturateînmodsemnificativcaurmareaunei
fraudesauerori.Dacăacestlucrunuesteposibil,auditoruliaînconsiderareefectul
asupraraportuluideaudit.
Auditorulnupoatepresupunecăuncazdefraudăsaueroareconstituieo
aparițieizolatăși,prinurmare,înaintedeconcluziaauditului,auditoruliaîn
consideraredacăevaluareacomponentelorrisculuideaudit,efectuatăpeparcursul
planificăriiactivitățiideaudit,arenevoiesăfierevizuitășidacănatura,duratași
întindereacelorlalteprocedurialeauditoruluitrebuiereconsiderate.Deexemplu,
auditorulareînvedere:
Natura,duratașiîntindereatestelordetaliatedeaudit.

29Evaluareaeficiențeicontroalelorinterne,dacărisculdecontrolafost
evaluatsubnivelulridicat.
Desemnareamembrilorechipeideauditcarepotfipotrivițiîn
circumstanțeledate.
6.6Considerareadacăodenaturareidentificatăpoateconstituiunindiciu
defraudă
Dacăauditorulastabilitfaptulcăodenaturareeste,saupoatefi,rezultatul
fraudei,auditorulevalueazăimplicațiile,înspecialpeaceleareferitoarelapoziția
deținutăînorganizațiedepersoanasaupersoaneleîncauză.Deexemplu,frauda
carepresupunesustragereadebanidintr-unfonddecheltuielimărunteare,înmod
normal,oimportanțăredusăpentruauditoratuncicândacestaevalueazărisculde
aparițiealuneidenaturărisemnificativerezultatedinfraudă.Aceastadeoareceatât
moduldeoperare,câtșifondulșidimensiunearedusăaacestuiaautendințasă
stabileascăolimităasupravaloriipierderiipotențiale,iarcustodiaunorastfelde
fonduriesteîncredințată,deregulă,unuiangajatcuunnivelscăzutdeautoritate.În
modcontrar,atuncicândproblemaimplicămanagementulcuunnivelmaimarede
autoritate,deșivaloareaînsinenuestesemnificativăpentrusituațiilefinanciare,ea
poateindicaoproblemămaipătrunzătoare.Înastfeldecircumstanțe,auditorul
reconsiderăcredibilitateaprobelorobținuteanterior,dinmomentcepotexista
îndoielicuprivirelaexhaustivitateașiveridicitateadeclarațiilorfăcuteșila
autenticitateaînregistrărilorcontabileșiadocumentației.Auditoruliaînconsiderare,
deasemenea,asocierilesecretecuangajații,membriaiconduceriisauterțepărți
atuncicândverificădinnoucredibilitateaprobelordeaudit.Încazulîncare
conducerea,înspeciallacelmaiînaltnivel,esteimplicatăînfraudă,esteposibilca
auditorulsănufiecapabilsăobținăprobelenecesarefinalizăriiaudituluișiraportului
asuprasituațiilorfinanciare.
6.7Comunicarea
Normeledeauditprecizeazăcăauditorultrebuiesăcomuniceconstatările
saleconduceriicâtmaicurandposibil,încazulîncare:
-auditorulsuspecteazăexistențauneifraude,chiardacăefectul

30potențialasuprasituațiilorfinanciareenesemnificativ;
-afostdescoperităexistențauneifraudesauerorinesemnificative.
Comunicareatrebuiefacutăținândcontdepersoanelecarearputeafi
implicateîncomitereafraudeirespective,fieînmoddirect,fieînmodindirect.Astfel,
estedepreferatcăacesteconstatărisăfieraportatelaunnivelalconduceriisuperior
celuicareareînsubordinedirectăpersoaneimplicateîncomitereasaufavorizarea
fraudeirespective.Însituațiaîncareexistadubiiasuprapersoanelorcareau
raspundereafinalaînceeacepriveșteconducereaentitațiiînansamblulsau,
auditorul,înmodnormal,vaapelalaconsultanțăjuridicăpentruadetermina
procedurilecaretrebuieurmate.
Dacăauditorulconsiderăcăfraudasaueroareapoateaveaunefect
semnificativasuprasituațiilorfinanciare,auditorultrebuiesăapliceproceduri
modificatesauprocedurisuplimentarecorespunzatoare.
Măsuraîncaresuntfolositeastfeldeprocedurimodificatesausuplimentare
depindedeapreciereaauditoruluireferitoarela:
(a)tipuldefraudasaueroareindicat;
(b)probabilitateaaparițieilor;
(c)probabilitateacăunanumittipdefraudăsaueroaresăaibăunefect
semnificativasuprasituațiilorfinanciare.
Dacăcircumstanțelenuindicăcuclaritatecontrariul,auditorulnupoate
presupunecăuncazdefraudăsaudeeroarereprezintăoîntâmplareizolată.Dacă
estenecesar,auditorulprocedeazălamodificareanaturii,durateișigraduluide
cuprindereaprocedurilordefond.
Înmodobișnuit,aplicareaunorprocedurimodificatesauproceduri
suplimentarepermiteauditoruluisăconfirmesausăinfirmesuspiciuneadefraudă
saueroare.Încazulîncaresuspiciuneadefraudasaueroarenudispare,auditorul
trebuiesădiscuteproblemacumanagementulcompanieiauditateșisăanalizeze
dacăaceastaproblemăafostreflectatăsaucorectatăcorespunzatorîncadrul
situațiilorfinanciare.Auditorultrebuiesăaibăînvedereimpactulposibilaluneiastfel
deproblemeasupraraportuluisau.Astfel,sepotconturadouăsituații:
încazulîncareauditorulconcluzioneazăcăfraudasaueroareaareun
efectsemnificativasuprasituațiilorfinanciareșicănuafostreflectată
corespunzatorsaucorectatăînsituațiilefinanciare,auditorultrebuiesăexprimeo
opiniecurezervesauoopiniecontrară.

31Însituațiileîncareauditorulesteîmpiedicatdecompaniesăobțină
probecorespunzătoareșisuficientedeauditînvedereaevaluăriiposibilitățilorde
aparițieaunorfraudesaueroricaresăinfluențezesemnificativsituațiilefinanciare,
atunciacestatrebuiesăexprimeoopiniecurezervesauchiarsădeclare
imposibilitateaexprimăriiuneiopiniiasuprasituațiilorfinanciare,dinpricinalimitării
arieideaplicabilitateaauditului.
Înmodnormal,obligațiaauditoruluideapăstraconfidențialitateaîlîmpiedică
săraportezefraudelesauerorileunorterți.Totuși,înanumitecircumstanțe,prin
statut,legesauhotărârejudecatoreascăsepoatedeciderenunțareala
confidențialitate(deexemplu,înunelețari,auditorultrebuiesăraportezeautoritaților
desupraveghere,fraudelesauerorileînregistrateînsituațiilefinanciare).Înastfelde
circumstanțe,auditorulpoateapelalaconsultanțăjuridică,luandu-seînconsiderare
responsabilitateaauditoruluifațădeinteresulpublic.
Auditorulpoateconcluzionacăestenecesarăretragereadinangajamentîn
cazulîncareentitateanuîntreprindeacțiunilederemedierereferitoarelafraude,pe
careauditorulleconsiderănecesareîncircumstanțelerespective,chiardacăfraudele
nusuntsemnificativepentrusituațiilefinanciare.Implicareaceleimaiînalteautoritați
dincadrulentitațiipoateafectaconcluziaauditorului,situațieîncareîncredereaîn
declarațiileconduceriieste,deasemenea,afectată,putândfiafectatșiauditoruldacă
acestacontinuăasociereacuentitatea.Auditorultrebuiesădocumentezefactoriide
aparițiearisculuidefraudăidentificațicafiindprezențipeparcursulprocesuluide
evaluarefăcutădeauditorșisădocumentezerăspunsulauditoruluilaoriceastfelde
factori.Dacăpeparcursuldesfășurăriiaudituluiseconstatăcăfactoriiidentificațide
aparițiearisculuidefraudăîldeterminăpeauditorsăcreadăcăsuntnecesare
procedurideauditsuplimentare,atunciauditorultrebuiesădocumentezeprezența
unorastfeldefactorideriscșirăspunsulauditoruluilaaceștifactori.
6.8Declarațiileconducerii
Auditorultrebuiesăobținădeclarațiiscrisedelaconducere,conformcărora:
(a)Conducereaconfirmăresponsabilitățilesalereferitoarela
implementareașioperareasistemelorcontabileșidecontrolinterncaresuntmenite
săprevinășisădetectezefraudeleșierorile;
(b)Conducereaconsiderăcăefecteleacelordenaturărinecorectateale

32situațiilorfinanciarecolectatedeauditorpeparcursulaudituluisuntnesemnificative,
atâtindividual,câtșicumulate,pentrusituațiilefinanciareînansamblullor.Osinteză
aunorastfeldeelementetrebuieinclusăîndeclarațiilescrisesauatașatăacestora;
(c)Conducereaaprezentatauditoruluitoatefaptelesemnificativeasociate
oricărorfraudesaufraudesuspectatecunoscutedeconducerecarearfipututafecta
entitatea;și
(d)Conducereaaprezentatauditoruluirezultateleevaluăriipropriiariscului
casituațiilefinanciaresăfiedenaturateînmodsemnificativcarezultatalexistenței
fraudelor.
(e)Datorităfaptuluicămanagementulesteresponsabilcuajustarea
situațiilorfinanciareînscopulcorectăriidenaturărilorsemnificative,esteimportant
caauditorulsăobținădeclarațiiscrisedinparteaconduceriiconformcăroraorice
denaturărinecorectaterezultatefiedinfraude,fiedinerori,sunt,înopiniaconducerii,
nesemnificative,atâtindividual,câtșicumulate.Astfeldedeclarațiinusubstituie
obținereaprobelordeauditsuficienteșiadecvate.Înunelecircumstanțe,conducerea
poatesănuconsidereanumitedenaturărinecorectatealesituațiilorfinanciare
colectatedeauditorpeparcursulaudituluicafiinddenaturări.Dinacestmotiv,
conducereapoatedorisăadaugeîndeclarațiilescriseformulărica„Nusuntemde
acordcăelementele…și…constituiedenaturări,deoarece[seprezintămotivele].”

337AuditulstocurilorlaS.C.TricotexS.R.L.
7.1Prezentareasocietății
Societateacomercială“TricotexSrl.”cusediulînBucurești,Bulevardul21
Decembrie1990nr.77România.
S-aformatîntemeiulLegiinr.15/1990privindreorganizareaunităților
comercialedestatcaregiiautonomeșisocietățicomercialeprindivizarea
ÎntreprinderiiSCTricotexSRLșiS.C.ArgoșS.A.
Formajuridicăestedesocietatecomercialăcurăspunderelimitatăcucapital
privat Capitalulsocialestede240.200miilei.
Obiectivulactivității.SocietateaSCTricotexSRLarecaobiectdeactivitate
fabricareauneigamevariatedeîmbrăcamintecumateriiprimepropriiși/sauale
clientilorprecumșicomercializareaproduselorpoprii.
Principaliifurnizori:
-RifilAnglia
-SCTransilvaniaSA,Gimbav
-SCFirmelboSA,Botoșani
-SCAlinaSA,București
-SCAlb&NegruSA,București
-SCATRICSA,București
-SCFermoareSA,București
-SCManplastSA,București
Principaliiclienti:
-MaglificioMorgano
-Nissel,Anglia

34-Canda,Germania
-Niki,Germania
-Garments,Anglia
-ANA,Franta
-Heatway,Anglia
-Kempton,Anglia
-Dotex,Germania
-CampagnioloProdinexSRL,Italia
-SCDolaSRL,Belgia
Organizareacontabilitățiiesteconformnormelormetodologiceînvigoare,a
principiilorgeneralespecificecontabilității.
Aplicareaacestornormeșimetoderevincompartimentuluifinanciar
–contabilcondusdecontabilulsef.
Formadeorganizareacontabilitățiiestecentralizatălanivelulunității,iarla
nivelulcentrelorseefectueazălucrăricontabileprimare.
Lanivelulunității,pebazadatelorprimitedelacentre,seîntocmescbalanțe
analiticeșisinteticealetuturorconturilor.Datelesepelucreazăpecalculator.
Formularele,documenteleșiregistreleutilizatesuntceleaprobatede
MinisteruldeFinanțe.
LaSCTricotexSRLsetinecontabilitateadegestiune.
Balanțadeverificaresinteticaseintocmeștelasediulcentralalunității.
Bilanțul,contuldeprofitșipierderi,anexelelabilanțcâtșiraporturile
semestrialeseîntocmescpebazabalanțeideverificareșiaaltordocumente
specifice.
Programuldecontabilitatefolositesteachiziționatdelafirmaspecializată.
Înbazadocumentelorjustificativeseîntocmescnotecontabilecaresunt
trecutesuccesivîn:
-jurnaluldeînregistrere
-fișasintetică“șah”
-balanțadeverificare
-bilanțul.
Structurapersonaluluilaînceputulanului2006seprezintăastfel:
-personaldirectproductiv 750
-personaldeîntreținereșideservire178

35-personaladministrativ 68
-personaldeconducere 39
Înlunaiunies-adecisdecătreconducerasocietățiiauditareasituațiilor
financiare.peprimultrimestru,conducereaunitățiiavandincidiidefraudarea
stocurilordeprodusefinite.
Auditorulastabilitînfazadeplanificareaaudituluiunpragdesemnificațiede
3.000um.
Documentelecontabilecevorfiverificatesunturmatoarele:
-facturadeachiziție
-facturadevânzare
-notadeintrare-receptie
-bondepredare-transfer
-declarațievamaladeimport
-facturaexternă
-jurnaldecumpărări
-jurnaldevânzari
-listedeinventariere
-avizdeînsoțiresauexpedițieamarfii
-listadeevidențăamaterialelordenaturaobiectelordeinventar
-dispozițiedelivrare
-fișademagazie
-registrulstocurilor
7.2Verificareaoperațiilorcontabileșiîntocmireafoilordelucru
Dinevidențeleclientuluis-auextrasurmatoareleinformații:
1.Societateaaachiziționatstofăconformfacturiinumărul1030/15.02.2006la
unprețdeachizițiede5.000um,rabat1%,remiza2%,cheltuielidetransport100um
,cheltuielidemanipulareastofei200um,TVA19%.ConformNIRnumărul
267/15.02.2006stofaafostrecunoscutăîncontabilitatelavaloareade4.851um.
Prețdeachiziție5.000
-Rabat1%*5.00050
netcommercial1=4.950
-remiza2%*4.95099
netcommercial2=4.851

36+chelttransport100
+cheltmanipulare200
valoareastofei=5.151
=>valoareadepeNIRestegreșită,vloareamărfurilorfiindde5.151um,nude
4.851um.
2.SocietateaachiziționeazăcostumedelasocietateaAlb&Negruconform
facturiinumărul1823/17.02.2006,priminddelaaceastaoreducerecomercialade
10%.Valoareaachizițiilorseridicălanivelulsumeide40.000um,pentrucares-au
efectuatplațide20.000umconformRegistruluidePlăți.
Valoarecostume 40.000
-reducerecomercială10%4.000
netcommercial= 36.000
3.ConformInvoicenumărul2080/16.02.2006,DVInumărul45544,NIR
numărul12345/16.02.2006societateaaachiziționatpălăriidinimportînvaloarede
10.000euro,cursvalutar1euro=4um,taxevamale10%,commisionvamal0,5%,
cheltuielideîncărcare–descărcare100um,cheltuielidetransportpeparcursintern
150um,cheltuielidepublicitatepentruvânzareapălăriilor200um.
10.000€*4=40.000um=valoareapălăriilor
+taxevamale10%*40.000=4.000
+commisionvamal5%*40.000=200
+cheltdeîncărcare-descărcare=100
+cheltdetransportintern=150
total =44.450
4.Societateaavandutpălăriiconformfacturiinumărul999/15.02.2006laun
prețdevânzarede20.000um,TVA19%.ConformNCnumărul7676/15.02.2006
scoatereadingestiuneapălăriilors-aefectuatlavaloareade20.000um,costulde
achizițiealpălăriilorfiindde18.000um.
Scoatereadingestiuneapălăriilortrebuiefăcutălavaloareade18.000um
(costuldeachizițiealacestora),nude20.000umasacumafostînregistratîn
contabilitate.
5.Societateautilizeazămataseaatătcamaterieprimacătșipentru
comercializare.Conformfacturiinumărul1234/12.02.2006șiadispozițieidelivrare

37numărul1111/12.02.2006s-avândutmataselaunprețdevânzarede7.000um
,costuldeachizițiefiindde6.000um.ConformBCnumărul999/12.02.2006
scoatereadingestiuneamătăsiis-aefectuatdincategoriamateriilorprime.
Înaceastasituațiemataseatrebuiescoasădingestiunedelamateriiprimeși
trecutălamărfuri,apoivândută.
6.Conformfacturii5678/28.02.2006s-auvandutprodusefinitelaunprețde
vânzarede10.000um,iarpeNCnumărul9087/01.03.2006s-aefectuatscoaterea
dingestiune,înlunamartie.
7.Facturanumărul56754/27.02.2006ceatestaachizițiaunorpixuriși
calendareînvaloarede3.000afostînregistratăînJurnaluldeCumpărăriînmartie
pentruevitareaunorcheltuieliprindistribuirealorangajaților.
8.Facturanumărul1245/10.02.2006deachizițieaunorcostumeînvaloarede
8.000umnuafostînregistratăînfebruariedatoritărătăciriieiladepartamentulde
aprovizionare.
9.Societateaaachiziționatațaînvaloarede200umpebazaavizuluide
expedițienumărul666/27.02.2006,facturanumărul5590/27.02.2006sosindpe
2.03.2006.Stoculdeațaafostînregistratînmartielaprimireafacturii.
10.Dinlisteledeinventarieres-audesprinsurmatoarele:
Elemente Valoarea
contabilaValoare
inventarDiferențe
Costume 190.000 190.000 –
Pălării 26.650 25.000 -1.650
Mătase 53.000 53.000 –
Stofă 30.000 30.000 –
Bluze 77.000 38.500 38.500
Fuste 82.000 61.500 20.500
Rochii 50.000 40.000 10.000
Lasfârșitulluniidindocumentelecontabilelaproduselefiniterezultă
urmatoarelestocuri:
-bluze10.000bucăți,1bucată=7,7um
-fuste10.000bucăți,1bucată=8,2um
-rochii2.500bucăți,1bucată=20um.

38Înurmainventarieriis-auconstaturmatoarelestocurideprodusefinite
-bluze5.000bucăți,1bucată=7,7um
-fuste7.500bucăți,1bucată=8,2um
-rochii2.000bucăți,1bucată=20um.
SC.
TRICOTEXSA.Întocmit
BC
RevizuitETDataîntocmirii
:29.06.2006
Datarevizuirii:30.07.2006I
1.Existența:Stocurileexistăînrealitate?
Stocuriledebluze,fusteșirochiinuexistăînrealitatelavaloareadin
documentelecontabile.Înurmainventarieriilatoateceletreistocurideproduse
finites-augăsitlipsurisemnificative.
Concluzii:Stocuriledeprodusefinitesuntsupraevaluate.
SC.
TRICOTEXSA.Întocmit
BC
RevizuitETDataîntocmirii
:29.06.2006
Datarevizuirii:30.07.2006I
2.Exhaustivitatea:Suntstocurileînregistrateîn
contabilitate?
Concluzii:Toatestocurilesuntînregistrateîncontabilitate.
SC.
TRICOTEXSA.Întocmit
BC
RevizuitETDataîntocmirii
:29.06.2006
Datarevizuirii:30.07.2006I
3.Drepturișiobligatii:Stocurileaparținsocietății?
Concluzii:Toatestocurileaparținsocietățiiauditate.
SC.
TRICOTEXSA.Întocmit
BC
RevizuitETDataîntocmirii
:29.06.2006
Datarevizuirii:30.07.2006I
4.Perioadacorectă:Stocurileaufostînregistrateîn
perioada
corectă?
Facturanr1245/10.02.2006nuesteînregistratăînperiodacorectă,stocurile
decostumefiindsubevaluatecuvaloareade8.000um.
Facturanr5675/27.02.2006ceatestăcumpărareaunormateriale
consumabile(pixurișicalendare)nuesteînregistratăînperioadacorectă,stocul
acestorafiinddeasemeneasubevaluat.
Factura5678/28.02.2006ceatestăvânzareadeprodusefinitenueste
înregistratăînperioadacorectă,produselefinitefiindscoasedingestiuneintr-o

39altăperioadă,stoculdeprodusefiniteestesupraevaluat.
Facturanr5590/27.02.2006reprezentândcumparareaunuistocdeațaa
fostînregistratălasosireaeiînintreprindere,stoculfiindîncărcatmaitarziu,înluna
martie,ceeaceinseamnacaînlunaauditatăstoculdematerialeconsumabile(ața)
afostsubevaluat.
Concluzie:Stocuriînvaloarede21.200umnuaufostînregistrateîn
perioadacorectă(lunafebruarie2006).
SC.
TRICOTEXSA.Întocmit
BC
RevizuitETDataîntocmirii
:29.06.2006
Datarevizuirii:30.07.2006I
5.Evaluarea:Stocurilesuntevaluatelavaloareacorectă?
5.1.Evaluarealaintrare:
Stoculdestofănuafostevaluatîncontabilitatelacostuldeachizițiecorect.
Costdeachiziție=5.000-50-99+100+200=5.151um
Costuldeachizițieînregistratdesocietateafostde4.851um
Stoculafostsubevaluatcu300um.
Stoculdecostumenuafostevaluatlaintrarelavaloareaadecvată.
Valoareacorectă=40.000-10%*40.000=40.000-4.000=36.000um
Valoarealacareafostînregistratstoculdecostumeafostde
40.000um(Societatea
aînregistratreducereacomercialădecareabaneficiatdinpartea
furnizoruluicape
unvenitdinsconturiprimite)
Costuldeachizițiealcostumelorafostsupraevaluatcu4.000um.
Stoculdepălăriiimportateestedeasemeneaevaluatlauncostdeachiziție
gresit.
Costuldeachizițiecorect=
=10.000€*4um/€+10%*40.000+5%*40.000+100+150=44.450um
Costuldeachizițieînregistratdesocietateestede44.650um,aceasta
incluzândîn
costuldeachizițieșicheltuieliledepublicitatepentruvânzareapălăriilor.
Stoculdepălăriiafost,înconsecintăsupraevaluat.
5.2.Evaluarealaiesire:
Scoatereadingestiuneapălăriilorvânduteconformfacturii999/15.02.2006
afost
făcutălavaloareade20.000aceastareprezentândprețuldevânzareal
pălăriilor,și
nucostuldeachizițiealacestoracareestede18.000umașacumarfi
fostcorect.
Stoculdemărfuriafostsubevaluatcu2.000um.
Scoatereadingestiuneamătăsiidincategoriamateriilorprimelauncostde
achiziție
de6.000umageneratsubevaluareastoculuidemateriiprimecu6.000um
și
supraevaluareastoculuidemarfuricu6.000um.
Stocuriledeprodusefinite(bluze,fusteșirochii)nusuntînregistratela

40valoarea
adecvată.Stocuriledebluzeartrebuisafieînregistratelavaloareade
38.500um,cel
defustelavaloareade61.500um,iarcelderochiila40.000um.Aceste
stocurisunt
astfelsupraevaluatecu38.500um(bluze),20.500um(fuste)șicu
10.000um(rochii).
Stocuriledeprodusefinitesuntsupraevaluatecu69.000um.
Concluzii:
-evaluarealaintrare
301.stofasupraevaluatcu300um
371.costumesupraevaluatcu4.000um
371.pălăriisupraevaluatcu200um.
-evaluarealaiesire
301.matasesubevaluatcu6.000um
371.pălăriisubevaluatcu2.000um
371.mătasesupraevaluatcu6.000um
345supraevaluatcu69.000um
Deci:stocuriledemateriiprimeaufostsubevaluatecu6.300um,celede
mărfuriaufostsupraevaluatecu8.200umiarstocuriledeprodusefinitesunt
supraevaluatecu69.000um.
SC.
TRICOTEXSA.Întocmit
BC
RevizuitETDataîntocmirii
:29.06.2006
Datarevizuirii:30.07.2006I
6.Comensurarea:Toatestocurilesuntînregistratela
valoarea
adecvată?
Stoculdestofanuafostînregistratîncontabilitatelacostuldeachiziție
corect.
301.stofa=401 5151
Stoculdecostumenuafostînregistratlaintrarelavaloareaadecvată.
371.costume=401.alb&negru
Stoculdepălăriiimportateestedeasemeneaînregistratlauncostde
achizițiegreșit
371.pălării=% 44.450
401.extern40.000
446 4.000
447 200
401.înc-desc100
401.transport150
Scoatereadingestiuneapălăriilorvăndutetrebuiefăcutălavaloareade
18.000um
607=371pălării18.000
Stoculdemătasetrebuiescosdingestiunedelamateriiprimeșitrecutla
mărfuri,apoivândut.
371.mătase=301.mătase6.000

41607=371.mătase 6.000
Lipsuriledeinventarlaprodusefinitetrebuiescînregistrate:
711=345bluze5.000buc*7,7um/buc=38.500um
711=345fuste2.500buc*8,2um/buc=20.500um
711=345rochii500buc*20um/buc=10.000um
SC.
TRICOTEXSA.ÎntocmitBC
RevizuitETDataîntocmirii
:29.06.2006
Datarevizuirii
:30.07.2006I
7.Prezentare:Stocurilesuntprezentate,clasificateșidescrise
corect?
Vânzareastoculuidemătasetrebuiasădeterminescoaterea
din
gestiuneaacesteiadincategoriamărfurilor,sinuamateriilor
prime,așacums-aînregistratlanivelulsocietățiiauditate.
Valorilecorectesuntprezentateînurmatorultabel.
Elemente Sold
initialIntrări Ieșiri Stoc
final
Costume 300.00
044.000 150.00
0194.00
0
Pălării 2.000 44.450 18.000 28.450
Mătase(mf) 3.000 6.000 6.000 3.000
Stofă 20.000 130.30
0120.00
030.300
Mătase(mat.
pr)100.00
0210.00
0294.00
016.000
Ața 200 7.200 4.000 3.400
Fermoare 1.000 12.000 7.500 5.500
Bluze 7.000 385.00
0353.50
038.500
Fuste 2.000 200.00
0130.50
061.500
Rochii 40.000 100.00
0100.00
040.000
Concluziefinală:Ne-amasiguratrezonabil.
7.3Raportdeaudit
Audituls-adesfășuratînconformitatecuStandardeleInternationalede
AuditșicuNormeleMinimaledeAuditelaboratedeCameraAuditorilordinRomânia.
Aufostaudiatebilanțulcontabil,contuldeprofitșipierdereaferent,situațiafluxurilor
detrezorerieșisituațiacapitaluluipropriu.Responsabilitateapentruacestesituații
financiarerevineconduceriisocietății.Responsabilitateaaudituluiestedeaexprimao

42opinieasuprasituațiilorfinanciareînbazaaudituluiefectuat.
Auditulainclusexaminarea,pebazadesondaj,atâtasumelor,câtșia
celorlalteinformațiicuprinseînsituațiilefinanciare.
Seestimeazăcaauditulefectuatfurnizeazăobazărezonabilăpentru
exprimareaopiniei.
Auditorulaconstatlasfârșitulluniifebruarie2006denaturăriînvaloarede
6.300umastocurilordemateriiprime,însensulsubevaluăriistocurilor.Dinsumade
6.300um,300umausubevaluatstoculdestofadatorităincluderiiîncostulde
achizițieaunorcheltuielidepublicitate,iarrestulde6.000umdatoritădescărcăriidin
gestiuneînmodgreșit.
Stoculdemărfuriafostînschimbsupraevaluatcuvaloareade8.200um
astfel:stocuriledecostumeaufostsupraevaluatecu4.000umdatorităînregistrării
greșiteauneireducericomercialeprimitedelafurnizor,stoculdepălăriiafost
supraevaluatcu200um,scoatereadingestinuefăcându-selaovaloaregreșită.La
iesirestocuriledepălăriișimătaseaufostsupraevaluatedincauzauneieroriîn
înregistrilecontabilealesocietățiiauditate.
Stocuriledeprodusefiniteaufostdenaturatecuovaloarefoartemare.În
contabilitate,la28.02.2006soldulstoculuidebluzeestede77.000um,celalstocului
defuste82.000um,iarrochiilefigureazălaovaloarede50.000um.Înurma
inventarieriiarfitrebuitsăsegăseascăunstocde10.000bucățiînstocul
bluze,10.000bucățiînceldefusteși2.500bucățilarochii.Înrealitateexistaudoar
5.000bluze,7.500fusteși2.000rochii.Înconsecintăproduselefinitefiind
supraevaluatecu69.000um,acestestocuriaufostfraudate.
Auditulstocurilor,înspecialtestareasolduluistocurilorlasfârșitdeexercițiu
estedeseoriceamaicomplexașimailungaportiuneaunuiaudit.
ÎncazulsocietatiiTricotex,stocurilereprezintaunpostimportantdinbilanțul
contabilșisuntcelmaimaredintreelementelecareformeazăconturileincluseîn
capitalulcirculant.Stocurilesuntdepozitateîndiferiteamplasamente,ceeaceadus
lacomplicareacontroluluifizicșiinventarieriilor.Unaltfactorcareaîngreunat
inventariereastocurilorafostdiversitateaarticolelordestoc.
Înurmaaudituluiefectuats-aconstatcăsituațiilefinanciarenuoferăo
imaginefidelăapozițieifinanciarela28.02.2006.

438Concluzii
Personal,considercărealizareaacestuiproiectareprezentatoexperiențăce
s-aconstituitcaorealăsursădebeneficiiprofesionaledinmaimultepunctede
vedere.
Înprimulrând,domeniulabordatesteunuldeosebitdeinteresant,intrigantși
depermanentăactualitate.Contextulactualimpunecaonecesitateobiectivăatenția
cătremăsurirealeșiimediateprivindelaborareașiimplementareademetodede
auditarecuscopuldescopeririifraudelorșierorilordinceîncemaidificildedepistat.
Întimpuluirealizăriiacestuiproiectamavutposibilitateadeaveniîncontact
culiteraturadespecialitate,înspecialcustandardeleinternaționalefolositeînacest
domeniudaratrebuitsămăfamiliarizezșicuunelemetodemaivechidar
consacrate.
Înaldoilearând,întimpulrealizăriiproiectuluiatrebuitsămăocupde
aspecteleșideetapeleaudităriiuneisocietăți–toateacesteafăcându-secu
urmareaindicațiiloroferitedeconducătorulștiințific.
AgențiieconomicidinRomânianuauatinsîncăgraduldeconștiințănecesar
sau,înunelecazuri,nuauinteressărecurgălaserviciileprofesionaledeaudit
financiar.Astfelseexplicălipsageneralădeinteresaacestorapentruauditul
financiar,camijlocdereflectareamoduluiderespectareaprevederilorStandardelor
InternaționaledeContabilitateșiaprezentăriicorectearezultatelorfinanciare
obținute.
Înconcluzie,auditareasituațiilorfinanciareanuale,decătreauditorulfinanciar,
reprezintăoactivitatecomplexășisistematică,ceimplicăanumiteresponsabilități
aleparticipanților.Finalitateaactivitățiideauditfinanciarconstă,pedeoparte,în
comunicarearezultatelor,curespectareaanumitorrigoriprofesionalesubaspectul
redactăriiraportuluideauditșiexprimăriiclareaopinieiformulate,iarpedealtă

44parte,înțelegereadecătrebeneficiariaresponsabilitățilorviitoare.
Bibliografie
1.ISA240-„Fraudanderror”.
2.A.Arens,J.Loebbecke-„Auditul:oabordareintegrată”,Ed.Arc,2003.
3.A.Morariu,E.Țurlea–„Auditfinanciarcontabil”,Ed.Economică,2001.
4.V.Munteanu–„Controlșiauditfinanciarcontabil”,Ed.LuminaLex,2003.
5.E.Ghizari,Gh.Rusu–„Auditulsituațiilorfinanciareînentitățileeconomice”,
RegiaAutonomă,MonitorulOficial,București,2006.
6.M.Boulescu–„Segmenteprivindrisculdefraudă”,TribunaEconomică,nr.23.
<http://www.tribunaeconomica.ro/index.php_revista=&mod=arhiva>
7.CAR–„Auditfinanciar2000”,Ed.Economică,București,2000
8.ISA110–„GlossaryofTerms”
9.ISA400–„RiskAssessmentsandInternalControl”
10.ISA580–„MamagementRepresentations”
11.ISA320–„AuditMateriality”
12.ISA700–„TheAuditor’sReportonFinancialStatements”
13..FraudAuditing:<http://faculty.ncwc.edu/TOConnor/350/350lect05.htm>
14.StockFraud–InventoryRecordFrauds
<http://www.worrells.net.au/community/Fraud/stock_inventory_record.htm>
15.T.A.Lee– Abriefhistoryofcompanyaudits :1840–1940,studiupublicatîn
« Theevolutionofcorporatefinancialreporting »,1979
16.M.Boulescu-,,Fundamenteleauditulu”i,EdituraDidacticasiPedagogica2001

4517.CameraAuditorilorFinanciaridinRomania,FederatiaInternationalaaContabililor-
,,Auditfinanciar2006:standarde;coduletic”,EdituraIRECSON,2007
18.CameraAuditorilordinRomâniaAuditulfinanciarcontabil2000-,,Standarde,
Normeprivindconduitaeticășiprofesională”,EdituraEconomică,2000
19.CECCAR-,,NormeNaționaledeAudit’’,București,1999
20.CECCAR- ,,Auditulstatutar’’,București,1999
21.CollinsLionelValinGerard,Auditetcôntroleinterne-,,Principes,objectifset
pratique’’Ed.Daltoz,1996.
22.NiculaeFeleagă,IonIonașcu-,,Tratatdecontabilitatefinanciară’’,Editura
Economică,1998(volumulI)
23.I.Oprean-,,Întocmireașiauditareabilanțuluicontabil’’,EdituraIntelcredo,Deva,
1997
24.PetrePropeangă-,,Auditulfinanciar-contabil’’,EdituraEconomică,1999
25.MihaiRistea-,,Contabilitateasocietățilorcomerciale’’,vol.I,Ed.CECCAR1997
26.C.Stănescu,AurelIșfănescu,A.Băicuși-,,Analizăeconomico-financiară’’,Editura
Economică,București1996
27.AnaStoian-,,Contabilitateșigestiunefiscală’’,Ed.Mărgăritar,2001.
28.MarinToma,MarinChivulescu-,,Auditulfinanciarșicertificareaconturilor
anuale’’,EditatdeFundațiapentruManagementFinanciar-ContabilșiAudit„Grigore
Trâncu“,Iași,1997