Discurs c ăutat pentru a intra în posesie științifică [602498]

Capitolul I: Pozi ționări și fundament ări teoretice privind performan ța întreprinderii.
Discurs c ăutat pentru a intra în posesie științifică
1. Performan ța – o noțiune care se caut ă pentru a se reg ăsi. Ambiguitate și claritate
Performan ța reprezint ă produsul unei compara ții. A fi performant se refer ă la a realiza
sau a depa și obiectivele propuse.
Cuvântul „performan ță” are trei sensuri principale: succes, rezultatul ac țiunii și
acțiune. Succesul se refer ă la reușita unei afaceri, reprezint ă un concept general, c ăruia i se
pot acorda mai multe st ări favorabile, deoarece este dificil a se da un singur rezultat pentru a
determina succesul. Cel de-al doilea sens acordat performan ței, cel de rezultat al ac țiunii, se
referă la valoare. „Performan ța reprezint ă rezultatul ob ținut în urma desfa șurării unui proces,
a unei activat ăți.” În cazul celui de-al treilea sens, performan ța reprezint ă întreg procesul de
formare al performan ței, nu doar rezultatul m ăsurat la sfâr șitul unei tranzac ții.
Performan ța reprezint ă ansamblul logic al etapelor elementare ale ac țiunii, ale
intenției rezultatului efectiv. Aceasta este subiectiv ă, deoarece reprezint ă produsul opera ției,
prin natur ă subiectiv ă, ce const ă în a apropia o realitate de o dorin ță.
Performan ța se refer ă la o stare de competitivitate a entit ății ce îi asigur ă prezența
durabilă pe piață. Aceasta este un indicator al unui poten țial de rezultate viitoare care rezult ă
ca urmare a satisfacerii obiectivelor strategice. Rezult ă că performan ța nu se refer ă la stare de
moment, din contr ă, aceasta puncteaz ă intotdeauna la viitor.
Întreprinderea care este considerat ă performant ă este aceea care încearc ă să
îndeplineasc ă așteptările tuturor partenerilor s ăi, și anume: ofer ă plăcere la locul de munc ă ți
un mediu curat pentru colectivitate, dar creeaz ă și valoare pentru ac ționarii și clienții săi.
Întreprinderea risc ă să nu fie performant ă, în cazul în care aceasta se concentreaz ă unui
singur aspect.
3. Rezultat și performan ță
3.1. Rezultatul contabil – expresie a performan ței întreprinderii. Delimit ări conceptuale
și abordări contabile
3.1.3. Rezultatul contabil și politicile contabile
Rezultatul contabil reprezint ă principalul indicator în m ăsurarea performan ței
financiare a unei întreprinderii.
Prin metoda prin care este calculat, rezultatul contabil este îndreptat spre trecut,
folosind la m ăsurarea progresului înregistrat de o întreprindere din cadrul unei perioade de
timp trecute. Totu și, rezultatul contabil se poate utiliza și in alte cazuri:
– mijloc de prezicere a viitoarelor rezultate , având scopul de a lua decizii de investi ție sau nu;
– ghid pentru politica de dividende și de acumulare a întreprinderii;
– mijloc de evaluare a deciziilor adoptate de alte grupuri în leg ătură cu întreprinderea;
– mijloc de evaluare a managementului în conducerea entit ății;
– instrument managerial în cadrul unei serii de domenii din exteriorul sau interiorul
întreprinderii (credibilitatea în fa ța organismelor de credit, negocieri salariale, reglementarea
prețurilor în caz de monopol, precum și politica de stabilire a pre țurilor).
Nu există un rezultat obiectiv, în acest context al normaliz ării , în care sunt mai multe
opțiuni pentru a determina aceea și tranzacție. În cazul în care este aleas ă o opțiune sau o
normă în defavoarea unei alte op țiuni sau norme, pot exista consecin țe referitoare la situa țiile
financiare și a rezultatului contabil.
În sens restrâns, politica contabil ă a întreprinderii este constituit ă din suma alegerilor
dintre opțiunile contabile.
În sens extins, politica contabil ă este constituit ă din:
– selecționarea metodelor de prezentare a situa țiilor financiare semestriale, anuale sau
consolidate;

– selecționarea metodelor de evaluare a situa țiilor financiare semestriale, anuale sau
consolidate;
– determinarea nivelului de acceptare a informa ției publicate în situa țiile financiare, precum
și în anexa conturilor anuale sau consolidate;
– determinarea informa ției publicate în raportul semestrial, precum și in raportul de gestiune
al conturilor anuale sau consolidate aferente societ ăților alese;
– alegerea datei de prezentare a informa ției financiare;
– selecționarea auditorului legal;
– publicarea voluntar ă a informa țiilor legate de mediul întreprinderii, precum și a situațiilor
financiare facultative (de exemplu, tabloul de finan țare);
– renunțarea la unele principii contabile fundamentale (de exemplu, principiul continuit ății
activității), în cazuri excep ționale.
Metodele contabile con ține procedeele determinate de utilizarea principiilor,
convențiilor, regulilor, practicilor specifice, precum și bazelor de evaluare. În sens extins,
metodele contabile con țin și metodele de evaluare.
Există câteva diferen țe între no țiunea de metoda contabil ă și cea de metod ă de
evaluare, și anume:
-metodele contabile diferite utilizate pentru aceea și situație, de obicei, nu ajunge la
informații diferite în ceea ce prive ște poziția financiar ă și rezultatele întreprinderii; pe când,
în cazul metodelor de evaluare , se ajunge la rezultate diferite;
-metodele contabile se referă la conținutul situa țiilor financiare și modul de întocmire,
organizarea documentelor contabile, con ținutul și funcțiile conturilor, procedeele de
înregistrare și verificarea opera țiilor; pe când, metodele de evaluare presupun m ăsurarea și
cuantificarea în unit ăți monetare a elementelor înregistrate în conturile opera ționale, precum
și a celor recunoscute în situa țiile financiare.
Metodele diferite care duc la rezultate diferite afecteaz ă aspectul calitativ al
informației contabile referitor la comparabilitate, dar nu afecteaz ă performan ța întreprinderii.
Comparabilitatea informa ției contabile poate fi realizat ă prin folosirea unei singure metode,
având ca scop rezolvarea acelea și probleme.
IASB (Consiliul pentru Standarde Interna ționale de Contabilitate) este organismul
care a autorizat s ă fie utilizat ă o singură metodă pentru prezentarea majorit ății elementelor
din situațiile financiare, precum și evaluarea acestora.
Trecerea de la rezultatul contabil la rezultatul global reprezint ă o trecere de la
evaluarea la costuri istorice la cea a valorii juste, precum și renunțarea la conceptul de
rezultat al perioadei trecute și prezente în favoarea conceptului de performan ță, care se refer ă
la perspectiva viitoare a entit ății.
3.2. Demersul pentru rezultatul global. Standardele interna ționale de raportare
financiar ă și drumul c ătre rezultatul global
Este important modul în care elementele specifice performan ței sunt clasate, regrupate
și prezentate astfel încât sa fie utile obiectivelor situa țiilor financiare, mai exact pentru a
evidenția informa țiile legate de situa ția financiar ă, evoluția acesteia, precum și rezultatele
financiare necesare utilizatorilor.
În prezent, IASB cere realizarea unei situa ții a rezultatului global, dar prezentarea unei
situații, la alegere, care s ă evidențieze toate varia țiile capitalului propriu.
Situația rezultatului global, denumit ă „Situația câștigurilor și pierderilor” de IASB,
reprezintă modalitatea prin care este exprimat ă performan ța globală a întreprinderii, pe când
situația variațiilor capitalului propriu este o simpl ă reprezentare a modific ărilor capitalului
propriu.
Conform IASB, rezultatul global este calculat prin urm ătoarea formul ă:

Rezultatul global = Rezultatul exerci țiului + Câ știgurile și pierderile contabilizate direct în
capitalurile proprii + Efectul modific ării politicilor contabile și erorilor fundamentale
Rezultatul exerci țiului se referă la cheltuielile și veniturile perioadei, cele prev ăzute
în viitorul apropiat (câ știgurile și pierderile aferente instrumentelor financiare calculate la
valoare just ă) sau în viitorul îndep ărtat (de exemplu, provizioane). Acesta reprezint ă
rezultatul eviden țiat în contul de profit și pierdere.
Câștigurile și pierderile contabilizate direct în capitalurile proprii nu sunt
cuprinse în categoria cheltuielilor și veniturilor și nici nu sunt definite în mod distinct în
Cadrul general IASB. Acesta trateaz ă subiectul legat de ajust ările privind men ținerea
capitalului, care se refer ă la ajustarea sau reevaluarea valorii activelor și datoriilor, având ca
scop creșterea sau sc ăderea capitalurilor proprii.
Câștigurile și pierderile contabilizate direct în capitalurile proprii cuprind urm ătoarele
categorii:
– câștigurile și pierderile din evaluarea instrumentelor financiare ce sunt disponibile pentru
vânzare;
– câștigurile și pierderile din reevaluarea propriet ăților imobiliare;
– câștigurile și pierderile din acoperirea riscului aferent fluxurilor de trezorerie și investițiile
efectuate într-o întreprindere str ăină;
– diferențele de curs din conversia opera țiunilor din str ăinătate;
– câștigurile și pierderile rezultate din planurile de beneficii determinate;
– impozitul amânat aferent elementelor înregistrate în capitalul propriu.
Există două curente care sunt cuprinse în formarea rezultatului: conceptul de operare
curent și conceptul all inclusive.
Conform conceptului de operare curent, în contul de profit și pierdere sunt incluse
doar rezultatele activit ăților opera ționale ale perioadei și operațiile care nu se refer ă la
exploatare, sunt raportate capitalurilor proprii. Opera țiile din exploatare sunt considerate
operații ce oferă posibilitatea de a prevedea performan țele viitoare ale întreprinderii, acestea
fiind exprimate drept recurente sau obi șnuite. Adep ții unei evalu ări a performan ței bazate pe
rezultat conform conceptului de operare curent, m ăsoară performan ța managerilor, folosind
doar elementele controlate de ei.
Conform conceptului all inclusive, toate elementele care intervin in cre șterea sau
scăderea capitalurilor proprii în timpul perioadei, mai pu țin distribuirea de dividende sau
scăderile de capital prin distribuirea catre asocia ți sau acționari, precum și a aporturilor din
partea lor, fac parte din elementele incluse in m ăsurarea performan ței financiare.
În Franța, dubla abordare a rezultatului este exprimat ă astfel:
– performan ța întreprinderii este exprimat ă prin diferen ța dintre venituri si cheltuieli,
începând de la tranzac țiile realizate în cursul perioadei;
– creșterea sa patrimonial ăcalculată prin diferen ța între activul s ău net de la începutul și de la
sfârșitul perioadei analizate.
Această dublă abordare are obiectivul de atinge dou ă tipuri de nevoi ale utilizatorilor,
și anume: m ăsurarea performan ței activit ăților (prin conceptul de operare curent) și
măsurarea îmbog ățirii, într-o concep ție patrimonial ă a entității (prin conceptul all inclusive).
Câștigurile și pierderile din reevaluarea propriet ăților imobiliare
Rezultatul întreprinderii cere un rezultat al activit ății referitor la utilizarea factorilor
de produc ție, precum și un rezultat ob ținut din de ținerea unor elemente. Integrarea
câștigurilor și pierderilor poten țiale în performan ța întreprinderii trebuie s ă ia în considerare
evoluțiile paramentrilor de pia ță (cursul de schimb, rata dobânzii si cursul bursier) pentru a
putea măsura performan ța întreprinderii.
De aceea, rezultatul ob ținut din vânzarea activelor imobilizate determinat de
modificarea pre țurilor pe pia ță la acele active, aceast ă modificare neputând fi influen țată de

deciziile de gestiune ale entit ății. Totuși, o secțiune din modificarea valorii contabile a
activelor imobilizate, cum ar fi cheluielile cu amortizarea intr ă în categoria rezultatului
activităților opera ționale, pentru c ă se referă la măsura în care au fost consumate acele active.
Aceste cheltuieli reprezint ă rezultatul apari ției unor factori, și anume: utilizarea, învechirea și
deteriorarea fizic ă a activelor, rezultând o pierdere din deprecierea activelor.
Există cazuri în care nu a fost adoptat ă corect metoda de amortizare. Prin urmare, la
vânzarea acelui activ rezult ă un câștig sau o pierdere, ce nu provine din de ținerea activului, ci
dintr-o ajustare a amortiz ării calculate anterior, care se va înregistra la rezultatul activit ăților
operaționale. Oricare ar fi motivul modific ării valorii activului, aceast ă modificare afecteaz ă
performan ța întreprinderii și trebuie luat ă în calcul atunci când m ăsurăm performan ța.
O întreprindere ob ține profit prin derularea a dou ă tipuri de activit ăți:
– activități prin care se transform ă sau se combin ă factori de produc ție cu scopul de a ob ține
bunuri a c ăror valoare de vânzare este mai mare decât valoare factorilor utiliza ți și
– activități care conduc la realizarea unor câ știguri prin cre șterea valorii factorilor de
producție ai întreprinderii.
Este necesar ă o distincție clară între modificarea valorii rezultate din trecerea timpului
și a modific ării valorii ob ținute din produc ție.
Câștigurile ob ținute din de ținerea activelor folosite de întreprindere nu ar trebui
supuse impozit ării, ci ar trebui p ăstrate integral în întreprindere pentru men ținerea capacit ății
de produc ție.
Conform IASB, în situa ția rezultatului global, care reprezint ă performan ța
întreprinderii, ar trebui incluse doar câ știgurile și pierderile din reevaluarea propriet ăților
imobiliare. Astfel, performan ța întreprinderii nu trebuie s ă fie influen țată de diferen țele din
reevaluarea oric ărui activ imobilizat. Plusurile de valoare provenite din celelalte categorii de
imobilizări reprezint ă ajustări de valoare ce ar trebui s ă rămână în întreprindere pentru
menținerea capitalului fizic și, chiar, capitalului financiar. De exemplu, m ărirea valorii de
realizare a unui utilaj nu influen țează performan ța întreprinderii dac ă acesta este utilizat în
procesul de produc ție.
În cazul vânzarii unui activ destinat produc ției, este considerat profit doar diferen ța
obținută între pre țul de vânzare al acestuia și costul s ău de înlocuire, nu diferen ța obținută
între prețul de vânzare și valoarea lui contabil ă.
Rezultatul exerci țiului plus câ știgurile și pierderile înregistrate direct în capitalul
propriu reprezint ă performan ța referitoare la perioada curent ă și viitoare, pentru c ă o parte din
elementele ce fac parte din contul de profit și pierdere (de exemplu, modific ările valorii
instrumentelor financiare evaluate la valoare just ă) și din capitalul propriu (de exemplu,
modificările valorii instrumentelor financiare disponibile vânz ării) se refer ă la performan ța ce
poate apărea în perioada imediat urm ătoare. De asemenea, performan ța este influen țată de
rezultatul modific ării politicilor contabile și corectării greșelilor fundamentale ale perioadelor
anterioare, conform respect ării principiului continuit ății activit ății. Astfel, rezult ă că
performan ța se referă atât la trecut, cât și la prezent și viitor.
Performan ța este egal ă cu rezultatul global doar în cazul în care rezultatul global nu
utilizează plusurile generate de m ărirea pre țurilor la activele imobilizate folosite de
întreprindere și, de asemenea, aprob ă menținerea puterii de cump ărare a întreprinderii.

Capitolul II: Evaluare, recunoa ștere și informa ție în contabilitatea performan ței
1. Evaluarea, recunoa șterea și măsurarea performan ței financiare a întreprinderii.
Clasificare și formalizare informa țională
1.1. Elementele situa țiilor financiare
Situațiile financiare, privite ca un set complet, cuprinde bilan țul, contul de profit și
pierdere, situa ția rezultatului global și/sau situa ția modific ărilor capitalurilor proprii, precum
și tabloul de trezorerie și notele explicative.
Bilanțul reprezint ă o component ă a situațiilor financiare și se refer ă la poziția
financiară a întreprinderii exprimat ă cu ajutorul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii.
Contul de profit și pierdere este format din urm ătoarele elemente: cheltuieli și
venituri, adic ă pierderi și câștiguri. Aceste elemente sunt definite prin intermediul a trei cadre
generale, in mod diferit.
Veniturile
Conform Cadrului general IASB, veniturile reprezint ă mărirea avantajelor economice
în decursul perioadei contabile sub forma unor cre șteri de active sau sc ăderi de datorii,
obținând cre șterea capitalurilor proprii sub alte forme decât cre șterile ob ținute din
contribuțiile proprietarilor la capital. Potrivit concep ției interna ționale, veniturile se împart în:
– venituri realizate din activit ățile principale ale întreprinderii;
– câștiguri realizate din activit ăți auxiliare;
– câștiguri realizate din m ărirea valorii economice a activelor.
Din contul de profit si pierdere fac parte doar primele dou ă elemente precizate mai
sus, pe când cel de-al treilea element este cuprins în situa ția rezultatului global sau cea a
variațiilor capitalului propriu.
Conform Cadrului general britanic, câ știgurile se refer ă la măriri ale capitalului
propriu, sub alte forme decât cre șterile obținute din contribu țiile proprietarilor. Câ știgurile se
împart în:
– venituri ob ținute din activitatea curent ă a întreprinderii;
– venituri ob ținute din alte activit ăți decât cele curente (de exemplu, veniturile din cedarea
activelor);
– plusvalorile înregistrate asupra elementelor de activ.
Ca și în cazul anterior, în contul de profit și pierdere sunt incluse doar primele dou ă
elemente, cel de-al treilea fiind cuprins în situa ția rezultatului global și în cea a varia țiilor
capitalului propriu.
Conform Cadrului general american, exist ă două definiții:
1) Veniturile reprezint ă creșteri de active sau sc ăderi de datorii ob ținute din activit ățile
principale ale întreprinderii.
2) Câștigurile reprezint ă măriri ale capitalului propriu, altele decât cele ob ținute din
contribuțiile proprietarilor sau cele generate de venituri, deoarece acestea sunt rezultate din
schimbări economice sau din activit ăți accesorii.
În contul de profit și pierdere sunt cuprinse veniturile și câștigurile ob ținute din
activități accesorii, pe când câ știgurile ob ținute din schimb ările economice se reg ăsesc în
situația rezultatului global.
Veniturile se reg ăsesc pe parcursul desf ășurării normale a tranzac țiilor entit ății, iar
căștigurile cuprind ie șirile activelor imobilizate sau câ știgurile nerealizate din reevaluarea
activelor imobilizate, acestea reg ăsindu-se sau nu pe parcursul desf ășurării normale a
tranzacțiilor entit ății. De accea, câ știgurile ar trebui înregistrate separat pentru a putea fi
folosite în luarea deciziilor economice. Acestea sunt deseori înregistrate la valoarea net ă.
Cheltuielile
Conform Cadrului general IASB, cheltuielile reprezint ă scăderi de avantaje
economice în decursul perioadei contabile exprimate prin ie șiri sau sc ăderi ale valorilor

activelor sau de m ăriri ale datoriilor, ce au drept rezultat sc ăderea capitalurilor proprii sub
alte forme decât distribuirile capitalurilor în beneficiile proprietarilor. Potrivit concep ției
internaționale, cheltuielile se împart în:
– cheltuieli realizate din activit ățile principale ale entit ății;
– pierderi realizate din activit ățile auxiliare;
– pierderi realizate din sc ăderea valorii economice a activelor.
Din contul de profit si pierdere fac parte doar primele dou ă elemente precizate mai
sus, pe când cel de-al treilea element este cuprins în situa ția rezultatului global sau cea a
variațiilor capitalului propriu.
Conform Cadrului general britanic, pierderile se refer ă la scăderi ale capitalului
propriu, altele decât cele care presupun distribuiri c ătre proprietari. Acestea se împart în:
– cheltuieli ob ținute din activitatea curent ă a entității;
– cheltuieli ob ținute din alte activit ăți decât cele curente (de exemplu, pierderile realizate la
cedarea activelor);
– minusvalorile înregistrate asupra elementelor de activ.
Ca și în cazul anterior, în contul de profit și pierdere sunt incluse doar primele dou ă
elemente, cel de-al treilea fiind cuprins în situa ția rezultatului global și în cea a varia țiilor
capitalului propriu.
Conform Cadrului general american, exist ă două definiții:
1) Cheltuielile reprezint ă scăderi de active sau m ăriri de datorii ob ținute din activit ățile
principale ale întreprinderii.
2) Pierderile reprezint ă scăderi ale capitalului propriu, altele decât cele ob ținute din distribuiri
către proprietari sau cele generate de cheltuieli, deoarece acestea sunt ob ținute din schimb ări
economice sau din activit ăți accesorii.
În contul de profit și pierdere sunt cuprinse cheltuielile și pierderile ob ținute din
activități accesorii, pe când pierderile ob ținute din schimb ările economice se reg ăsesc în
situația rezultatului global.
Cheltuielile sunt costuri ale bunurilor și serviciile folosite în procesul de ob ținere a
veniturilor. Acestea au efect opus veniturilor: ele scad capitalurile proprii. În plus, ele ob țin o
micșorare a activelor sau o m ărire a datoriilor. A șa cum nu toate încas ările sunt venituri, nici
toate plățile nu sunt cheltuieli. O plat ă realizată pentru sc ăderea unei datorii nu reprezint ă
recunoașterea unei cheltuieli. Îns ă, datoria poate fi rezultatul ob ținut dintr-o cheltuial ă
anterioară (de exemplu, publicitatea care poate fi pl ătită ulterior). Mai exist ă două situații în
care o plat ă poate deveni o cheltuial ă, și anume:
– cheltuieli efectuate în avans; și
– bunuri înregistrate drept active imobilizate în momentul în care sunt recep ționate.
În cazul acestora, costul lor este înregistrat pe cheltuial ă, pe măsura ce folosirea lor
scade în decursul activit ății.
Nu sunt datorate cheltuielilor toate sc ăderile capitalurilor proprii. Mai exact,
distribuirea dividendelor sau retragerile proprietarilor din întreprindere nu pot fi numite
cheltuieli.
Ca și în cazul câ știgurilor, pierderile pot fi eviden țiate separat, având ca scop
utilizarea lor în luarea deciziilor economice. Piederile sunt deseori înregistrate la valoarea
netă.
Principiul conect ării cheltuielilor la venituri are un rol important în recunoa șterea
cheltuielilor și veniturilor. Acesta este format din dou ă etape:
1) recunoa șterea veniturilor în momentul ob ținerii lor;
2) recunoa șterea cheltuielilor se realizeaz ă prin trei metode:

– asocierea cauzei cu efectul, de exemplu, în cazul diverselor componente ce formeaz ă costul
bunurilor vândute, fiind înregistrate ca și cheltuieli simultan cu înregistrarea veniturilor
obținute din vânzarea acelor bunuri;
– alocarea sistematic ă și rațională se referă la realizarea unor beneficii economice în decursul
mai multor exerci ții financiare, dar nu pot fi corelate cu veniturile decât indirect sau vag, cum
ar fi amortizarea imobiliz ărilor;
– recunoa șterea imediat ăse realizeaz ă în momentul în care cheltuielile nu ob țin beneficii
economice viitoare sau atunci când beneficiile nu tr ăsăturile necesare pentru înregistrarea lor
ca și active în bilan ț (de exemplu, cheltuielile de cercetare, de desfacere sau cele
administrative).
Situația rezultatului global este format, pe lâng ă rezultatul ob ținut în contul de profit și
pierdere, și din pierderile și câștigurile recunoscute direct în capitalurile proprii.
Rezultatul global este calculat prin urm ătoarele formule, în func ție de cadrele
generale, și anume:
Conform Cadrului general IASB: Rezultatul global = Venituri – Cheltuieli
Conform Cadrului general britanic: Rezultatul global = Câ știguri – Pierderi
Conform Cadrului general american: Rezultatul global = Venituri – Cheltuieli + Câ știguri –
Pierderi
De asemenea, Cadrul general american define ște rezultatul global drept varia ția
capitalului propriu al întreprinderii în decursul unui exerci țiu financiar, care este ob ținut din
evenimente și tranzacții, diferite de cele cu ac ționarii.
Situația modific ărilor capitalului propriu este format ă din aporturile si distribuirile
către proprietari.
Tabloul de trezorerie se refer ă la variația numerarului și a echivalentelor de numerar,
mai exact, intr ările sau ie șirile de numerar (disponibilit ăți și depozite la vedere) și echivalente
de numerar (investi ții financiare pe termen scurt).
2.3. Situa ția modific ărilor capitalului propriu – raport financiar privind performan ța
întreprinderii. M ăsurarea și prezentarea performan ței
2.3.1. Teorie și model privind situa ția modific ărilor capitalului propriu. Scheme,
formule și structur ă
Inițial, performan ța a fost evaluat ă cu ajutorul rezultatului ob ținut în contul de profit și
pierdere. Îns ă, această abordare a fost schimbat ă în noțiunea de rezultat global sau venit
global.
Rezultatul global sau venitul global reprezint ă o mărime extensiv ă a efectelor
tranacțiilor, precum și a altor evenimente ale întreprinderii, cuprinzând toate varia țiile
capitalului propriu, mai pu țin cele provenite din aporturi sau distribuiri fa ță de proprietari.
Din punct de vedere al con ținutului, venitul global reprezint ă suma dintre venitul net
(care este calculat și exprimat în contul de profit și pierdere) și alte elemente ale venitului
global (exprimate ca fiind ansamblul înregistr ărilor aferente capitalurilor proprii).
Din punct de vedere al formei, venitul global poate fi prezentat atât în contul de profit
și pierdere, cât și în situația rezultatului global si cea a modific ărilor capitalurilor proprii.
În SUA, conform Cadrului conceptual FASB (Consiliul pentru standarde de
contabilitate financiar ă), situația rezultatului global cuprinde efectele tutoror faptelor și
operațiilor realizate în decursul exerci țiului, fiind în leg ătură sau nu cu exploatarea curent ă și
care au ajutat la cre șterea sau sc ăderea capitalurilor proprii ( mai pu țin aporturile și
distribuirile proprietarilor).
Rezultatul global poate fi exprimat în trei variante:
1) sub forma unei situa ții financiare împ ărțită în doua subpuncte:
– în contul de profit și pierdere este prezentat rezultatul net; și

– alte câștiguri și pierderi, cum ar fi: valorile juste ale instrumentelor financiare ce pot fi
vândute, valoarea câ știgului sau pierderii instrumentelor derivate, diferen țele provenite din
conversia situa țiilor financiare ale întreprinderilor din str ăinătate, precum și ajustările
planurilor de pensii;
2) realizarea unei singure situa ții a performan ței financiare a entit ății, care cuprinde
elementele din contul de profit și pierdere, precum și componenta Alte câ știguri și pierderi;
3) includerea în situa ția modific ărilor capitalurilor proprii.
În Marea Britanie, ASB (Consiliul de elaborare a Standardelor Interna ționale de
Contabilitate) elaboreaz ă o situație financiar ă particular ă în ceea ce prive ște rezultatul global,
și anume: Declara ția câștigurilor și pierderilor totale recunoscute. Aceasta con ține rezultatul
perioadei și toate mi șcările contabilizate în capitalurile proprii, mai exact câ știgurile sau
pierderile ac ționarilor.
Conform regulilor contabile britanice, este permis ă înregistrarea direct în capitalurile
proprii a câ știgurilor și pierderilor, de exemplu: reevaluarea imobiliz ărilor, câștiguri sau
pierderi aferente instrumentelor financiare, diferen țe din conversie, câ știguri sau pierderi ale
fondurilor de pensii.
Situația capitalurilor proprii, prin prisma contabilit ății britanice, este format ă din
elementele care influen țează capitalurile proprii prin cre șteri sau sc ăderi în decursul
perioadei, mai pu țin distribuirea de dividende, sc ăderea capitalului prin distribuirea c ătre
proprietari, precum și creșterea capitalului prin aporturile aduse de ace știa.
IASB ofer ă posibilitatea prezent ării unei situa ții specifice performan ței în care s ă
evidențieze fie toate modific ările capitalului propriu, fie doar anumite modific ări ale acestuia,
adică să nu fie incluse cele care provin din tranzac țiile cu proprietarii, neimpunând un format
particular al situa ției rezultatului global. În acest caz, exist ă doua modele.
Primul model al prezent ării performan ței cuprinde toate tranzac țiile formate din
câștiguri sau pierderi, fiind înregistrate direct in capitalurile proprii, f ără a mai fi precizate și
în contul de profit și pierdere. Acesta cuprinde urm ătoarele elemente:
a) profitul sau pierderea aferent perioadei;
b) elementele de venituri si cheltuieli, conform standardelor, fiind recunoscute direct în
capitalul propriu, urmate de totalul acestora;
c) totalul veniturilor și cheltuielilor aferent perioadei ( suma dintre a) și b)) și separat, sumele
datorate proprietarilor societ ății-mamă și a celor minoritari;
d) pentru fiecare element al capitalului, efectul cumulativ al modific ărilor politicii comtabile,
precum și corecția erorilor fundamentale, în conformitate cu IAS 8 „Politici contabile,
modificari in estimari contabile, erori”.
Conform anexei din IAS 1 „Prezentarea Situatiilor Financiare”, rezultatul global este
prezentat sub urm ătoarea form ă (pag.279-280, Evaluarea, prezentarea și analiza
performan ței întreprinderii) :
„Situația câștigurilor și pierderilor recunoscute pentru exerci țiul încheiat la 31 decembrie N”
Conform formulei rezultatului global, „Rezultatul global = Rezultatul exerci țiului +
Câștigurile și pierderile contabilizate direct în capitalurile proprii + Efectul modific ării
politicilor contabile și erorilor fundamentale”, acesta este un indicator necesar m ăsurării
performan ței financiare a întreprinderii și reprezint ă:
– trecutul: efectul modific ării politicilor contabile, precum și a erorilor fundamentale
Acest efect este orientat spre trecut, pentru c ă influențează rezultatul reportat prin
modificările evenimentelor ce au avut loc anterior, precum și corectarea gre șelilor realizate în
trecut.
– prezentul: rezultatul exerci țiului

Acesta reprezint ă efectele evenimentelor realizate în decursul exerci țiului financiar
curent.
– viitorul: câ știgurile și pierderile înregistrate direct în capitalul propriu
Acestea se refer ă la elemente orientate spre viitor, pentru c ă reprezint ă câștiguri sau
pierderi nerealizate, ce vor deveni realizate în momentul în care vor fi vândute.
Al doilea model al prezent ării performan ței este mai complex, pentru c ă alături de
elementele eviden țiate în primul model, sunt ad ăugate si urm ătoarele:
a) tranzac țiile de capital cu asocia ții sau acționarii și distribuirile c ătre aceștia;
b) soldul profitului sau pierderii reportat/e la începutul perioadei, modific ările pe parcursul
acesteia, precum și la data bilan țului;
c) o reconciliere între valoarea contabil ă aferentă fiecărei clase de capital social, prime de
capital, precum și rezervă la începutul și sfârșitul perioadei, fiind eviden țiate diferit fiecare
modificare.
Acest model este prezentat conform anexei IAS 1, astfel (pag.281-282, Evaluarea,
prezentarea și analiza performan ței întreprinderii) :
Situația prezentat ă mai sus nu reflect ă o situație a performan ței, sunt eviden țiate doar
variațiile componentelor capitalurilor proprii.
Elementele cuprinse în situa ția rezultatului global ce ajut ă la formarea performan ței
sunt următoarele:
– câștiguri sau pierderi din reevaluarea propriet ăților imobiliare, prin eviden țierea impozitului
amânat;
– câștiguri sau pierderi din investi ții posibile în vederea vânz ării;
– câștiguri sau pierderi din acoperirea contra riscului asociat fluxurilor de trezorerie;
– câștiguri sau pierderi din diferen țe de curs ale conversiei situa țiilor financiare ale
întreprinderilor din str ăinătate;
– câștiguri sau pierderi calculate la planurile de beneficii determinate;
– efectele modific ărilor în politicile contabile, precum și ale corec ției erorilor fundamentale.