Convergente Si Divergente Intre Contabilitate Si Fiscalitate

INTRODUCERE

Capitolul 1: Relația dintre contabilitate și fiscalitate…………………………………..……11

1.1 Aspecte generale referitoare la contabilitate și fiscalitate atat pe plan național cât și pe plan internațional…………..………………………………………………..…..……………………..11

1.2 Stadiul actual al cercetării privind relația dintre contabilitate și fiscalitate…………..……12

1.3 Gestiunea fiscală a întreprinderii. Convergențe și divergențe între contabilitate și fiscalitate………………………………………………………………………………………13

LITERATURA DE SPECIALITATE

Capitolul 2: Influența fiscală asupra contabilității firmelor din România……………..16

2.1 Delimitări privind interacțiunea contabilității cu fiscalitatea în context

internațional……………………………………………………………………………………16

2.2. Relația dintre contabilitate și fiscalitate la nivel național…………………………………19

Capitolul 3: Studiu de caz privind interviul cu managerul expert contabil referitor la relația dintre contabilitate și fiscalitate măsurată prin intermediul factorilor de influență realizat la S.C EUROCOUNT&AUDIT S.R.L și chestionare aplicate la diferite cabinete de contabilitate privind factorii de influență realizați în interviu, prin separarea întrebărilor pe categorii de entități economice…..…….……………..……………………24

3.1 Prezentare generală la S.C. EUROCOUNT & AUDIT S.R.L……………………………24

3.2. Existența și tendința legăturii dintre contabilitate și fiscalitate în baza factorilor de influență – analiză empirică cantitativă………………………………………………………26

3.2.1. Ipoteza cercetării………………………………………………………………………..26

3.2.2. Colectarea datelor………………………………………………………………………26

3.2.3. Faza empirică primară: desfășurarea interviului……………………………………….27

3.2.4. Faza empirică secundară: aplicarea chestionarelor…………………………………….31

Capitolul 4: Concluzii………………….……………………………………………………..49

Bibliografie……………………………………………………………………….………..51

Anexa figurilor din lucrare……………………………………………………………………………………52

TITLUL LUCRĂRII:

CONVERGENȚE ȘI DIVERGENȚE ÎNTRE CONTABILITATE ȘI FISCALITATE

Rezumat: Contabilitatea și fiscalitatea sunt două discipline care depind una de cealaltă.

Primul capitol al acestei lucrări are caracter introductiv și sunt prezentate aspect gererale referitoare la relația dintre contabilitate și fiscalitate atât pe plan național cât și pe plan internațional, se urmărește influența contabilitații asupra fiscalității și se observă că cele două nu se aseamănă în toate cazurile. Literatura de specialitate prezintă studiile și cercetările care s-au făcut în ultimele două decenii și anume delimitările privind interacțiunea contabilității cu fiscalitatea în context internațional. Sunt prezentate gruparea țărilor pe regimuri contabile și diferențele existente între cele două sisteme, cel contabil și cel anglo-saxon. Privind relația dintre contabilitate și fiscalitate la nivel național, s-au făcut cerecetări empirice calitative și cantitative aducându-se în final argumente cu privire la aceste cercetări, sunt prezentați factorii de influență în baza studiilor internaționale printr-un eșantion testat la nivel național și sunt date exemple de operațiuni cu tratament contabil și fiscal reconciliat prin intermediul contabilității fiscale.

Cel de al trei-lea capitol prezintă studiul de caz privind relația dintre contabilitate și fiscalitate măsurată prin intermediul factorilor de influență în cadrul societății economice S.C. EUROCOUNT&AUDIT S.R.L. prin aplicarea unui interviu managerului expert contabil iar mai apoi aplicare de chestionare experților contabili, la diferite cabinete de contabilitate pentru a surprinde factorii de influență realizați în interviu, prin separarea întrebărilor pe categorii de entități economice.

Ultimul capitol prezintă concluziile referitoare la studiul de caz efectuat privind relația dintre contabilitate și fiscalitate măsurată prin intermediul factorilor de influență.

Cuvinte cheie: contabilitate, fiscalitate, factori de influență, deconectare.

Cod/uri JEL: M40, M41

Introducere

Motto:

“ Cercetarea contabilă și fiscală traversează multe bariere – divide cercetătorii in tabere politice și filosofice, crează conflicte ale opiniilor la nivel global, fiind legată de paradoxurile care izvorăsc din sistemele noastre sociale și morale” (Ryan, Scapens and Theobald).

Am ales tema “Convergențe și divergențe între contabilitate și fiscalitate” deoarece relația dintre contabilitate și fiscalitate a incitat mulți pasionați ai problematicii, contribuțiile pierzându-se în timp, structurând cercetătorii în tabere politice și filosofice, și cu toată strădania și preocupările lor, nu s-a ajuns la un conses, ca urmare problematica contabilitate-fiscalitate rămâne un subiect deschis și pentru viitor.

Dualismul : liberalism economic – intervenția statului în economie sub multiplele și variatele sale forme de manifestare, a generat și va genera în continuare un dualism al rezultatului economic: rezultat contabil – rezultat fiscal. În acest context problematica dimensionării corecte a rezultatului economic în componențele sale, în condițiile unor reglementări contabile și fiscale aflate într-o continuă schimbare prezintă un grad de dificultate ridicat.

Pe fondul și în contextul acestor coordonate ale cercetării și evoluțiilor practicilor contabile și fiscale, alegerea temei lucrării mele are ca motiv actualitatea acestei teme.

Interdependența dintre contabilitate și fiscalitate duce în mod evident la diferențieri între profilul contabil și cel fiscal, având o mare importanța din punct de vedere istoric, stiințific și aplicativ.

Convergențele si divergențele între contabilitate și fiscalitate ca temă, se bucură de un mare interes la nivel de cercetare și generează multiple dezbateri. Aceste dezbateri au condus la independența sau dependența regulilor contabile de cele fiscale, având în vedere că independența dintre cele două conduce la importante și permanente diferențe între profilul contabil și cel fiscal.

Capitolul 1. Relația dintre contabilitate și fiscalitate

Aspecte generale referitoare la contabilitate și fiscalitate atat pe plan național cât și pe plan internațional

În ceea ce privește relația dintre contabilitate și fiscalitate există o valență complexă deoarece contabilitatea reprezintă o sursă privilegiată de informații pentru organele fiscale, majoritatea obligațiilor fiscale fiind stabilite pe baza datelor din contabilitate.

Legat de fiscalitate și contabilitate se urmarește să se precizeze influența uneia asupra celeilalte. Astfel se pot identifica, din luările de poziții ale diferițlor autori români și străini, următoarele posibilități:

Figura 1: Relația dintre contabilitate și fiscalitate.

Chart prelucrare proprie din text cu soft-ul EdrawMax

Contabilitatea, trebuie în mod obligatoriu să asigure informații pentru toti utilizatorii, investitorii de capital, fiscalitate ca reprezentant al statului, bancherii, clienții, furnizorii – ca parteneri de afaceri ai întreprinderilor, organele de sinteză informațională ale guvernului și angajații întreprinderilor.

Cu privire la raporturile dintre contabilitate și fiscalitate există o problemă importantă care constă în faptul că principiile, regulile, normele și reglementările proprii celor două componente nu se asemănă în toate cazurile. Într-o contabilitate reglementată, informația fiscală servește ca bază de impozitare și taxare, conform principiilor, regulilor și normelor definite de dreptul fiscal.

În plan european, relația dintre contabilitate și fiscalitate se exprimă astfel:

în Marea Britanie se observă faptul că există o deconexiune între rezultatul contabil și cel fiscal;

în Franța, Germania și o mică parte a Italiei, se observă o aliniere a regulilor contabile la cele fiscale.

Stadiul actual al cercetării privind relația dintre contabilitate și fiscalitate

Se observă faptul că relațiile între fiscalitate și contabilitate sunt relații de aliniere, deoarece acordarea facilităților este înlesnită de contabilizarea acestora. Atunci când legile fiscale sunt absente, se aplică regulile contabile.

Poate să existe un conflict între contabilitate și fiscalitate ce urmărește evaluarea datoriilor și creanțelor în monede străine. În timp ce în contabilitate operațiunile în devize sunt supuse principiului prudenței, rezultatul fiscal cuprinde pierderile și profiturile generate de operațiunile în devize, ca și cum ele ar fi fost realizate.

Întreprinderile franceze utilizează cele două metode de amortizarea admise pe plan fiscal: metoda liniară și cea degresivă.

Astfel în Franța stocurile sunt evaluate pe baza metodelor "costului mediu ponderat" și "primul intrat, primul ieșit", ceea ce conduce, în perioada de creștere a prețurilor, la supraevaluarea stocului final. În acest sens, contabilitatea cât și fiscalitatea întrebuințeaza un numar mare de provizioane.

Pe de altă parte, în Germania relațiile dintre contabilitate și fiscalitate sunt supuse principiului alinierii care la rândul său provine din principiul unicitătii bilanțului, ceea ce implică raporturi strânse între contabilitate și fiscalitate: de exemplu, obligația de a contabiliza deducerile fiscale și calculul rezultatului fiscal pe baza documentelor de sinteză. Principiul prudenței este astfel conceput într-o interpretare mai extensivă decât în Franța.

Folosirea acestor norme contabile are drept consecință determinarea unui rezultat contabil subevaluat, fapt care se explică prin contextul economic și financiar al Germaniei. Așadar, rezultatul contabil nu poate fi utilizat ca indicator de performanță al întreprinderilor.

De multe ori se poate face o distincție între bilanțul contabil care se întocmeste pe baza regulilor contabile ale codului de comerț și între bilanțul fiscal care se determină conform regulilor legii fiscale. Prin urmare, există o interdependență între cele două bilanțuri deoarece, pe de o parte, bilanțul fiscal este bazat pe cel contabil, iar, pe de altă parte, dreptul fiscal obligă codificarea anumitor măsuri în bilanțul contabil pentru a beneficia de avantaje fiscale.

Gestiunea fiscală a întreprinderii. Convergențe și divergențe între contabilitate și fiscalitate.

În conformitate cu legea societătilor comerciale – Legea nr.31/1990 – obiectul de studiu al gestiunii fiscale îl constituie analiza distorsiunilor sau abaterilor prin incompatibilitatea între regula fiscală și regula contabilă, convergențele dintre ele, precum și stabilirea, pe baza analizei lor, a strategiei, a riscului fiscal și eficienței fiscale a întreprinderii.

De exemplu, fiscalitatea ca sistem de dezvoltare sau inhibare economică este consecința convergenței sau divergenței factorilor politici, economici și sociali. Un sistem fiscal performant nu ar trebui să conducă la o creștere a costului forței de muncă care influențează diminuarea ofertei locurilor de muncă. Nivelul cotelor de impozitare a profitului speculativ ca urmare a discrepanței dintre cerere și oferta trebuie sancționat prin impunere progresivă pentru a descuraja inflația datorată unor prețuri fară justificare economică.

Echilibrul între oferta deficitară și cererea excedentară se poate realiza printr-o rată maximală a marjei brute a profitului (profit brut /cifră de afaceri) în corespondență cu nivelul rentabilității capitalului propriu.

În consecință profitul stimulativ se asigură astfel pe seama creșterii ofertei și nu a prețurilor.

Deseori creșterea produsului intern brut, ocuparea forței de muncă, se poate realiza prin ofertă. Astfel, economiștii ofertei, au pus un mare accent pe reducerea impozitelor care pot majora recompensările ce revin după plata impozitelor, forței de muncă, inovației, economiilor și investițiilor.

Unii specialiști susțin că totalul încasărilor din impozite poate să aibă un ritm ascendent ca și rezultat al unei reduceri a nivelului de impozitare. Aceasta se poate întâmpla doar dacă nivelurile mai scazute de impozitare dau un rezultat pozitiv activității productive, încât creșterea procentuală a produsului intern brut depășește reducerea procentuală a nivelului de impozitare. Nivelul scăzut al impozitelor poate conduce la sporirea veniturilor fiscale prin reducerea evaziunii fiscale și a fraudei.

Figura 2: Schema gestiunii fiscale și a riscului fiscal.

Prelucrare proprie cu softul EdrawMax

În general decizia fiscală trebuie să se încadreze organic în deciziile întreprinderii și să prezinte o diminuare de risc și în unele situații de incertitudine. Cel ce decide trebuie să țina seama de o dimensiune riscantă și nesigură în deciziile sale, chiar dacă în cazurile în care nu ne interesează incertitudinea fiscală poate dezvălui câteva aspecte specifice.

În ceea ce privește gestiunea fiscală a întreprinderii, în mod concret dependența dintre contabilitate și fiscalitate este definită prin elemente contrare independenței, atunci când în întocmirea situațiilor financiare se ține cont primordial de impactul fiscal sau când de exemplu, determinarea profitului fiscal se realizează pe baza regulilor contabile, situație prea puțin abordată la nivel național unde contabilitatea este influențată de fiscalitate și nu invers.

O deconectare a contabilității de fiscalitate a fost menționată cu precadere în literatura de specialitate internațională, vizând următoarele direcții: impozitarea amânată, creșterea importanței atașate conceptelor de guvernanța corporativă și a valorii atribuite acționarilor mai ales cele care au loc în sfera conturilor consolidate, trecerea la economia de piață, influența mutuală existentă între statele europoene, procesul de armonizare contabilă și influența procesului de dezvoltare a unei baze fiscale comune la nivel european.

Figura 3: Schema demersului de deconectare a contabilității de fiscalitate.

Prelucrare proprie cu softul EdrawMax

Capitolul 2 : Influența fiscală asupra contabilității firmelor din România

2.1 Delimitări privind interacțiunea contabilității cu fiscalitatea în context internațional

Variațiile în regulile contabile, dar și în practica contabilă, variații care continuă să existe atât în Europa cât și peste tot în lume, sunt atât de prezente și continuă să fie un obstacol în calea armonizării, oferind în același timp un pilon esențial de diversitate între practicile contabile.

Directivele europene, pe de altă parte s-au dovedit a fii un insucces în calea armonizării contabile (Bindon and Gernon,1995), rolul lor în cadrul procesului de armonizare fiind dezbătut cu mai mult optimism de catre Hourarau ( 1995).

Referindu-se la procesul de armonizare în cadrul Uniunii Europene, Nobles and Parker (1995), admit de exemplu faptul că Directiva a IV-a a condus către modificări importante pe calea armonizării în marea majoritate a țarilor din Uniunea Europeană în ceea ce privește formatul situațiilor financiare și a procesului de divulgare a informației contabile, în timp ce Directiva a VII-a a condus în mod real la un nivel semnificativ al armonizării in cadrul combinărilor entităților economice.

Numeroase studii au examinat în ultimele doua decenii relația dintre contabilitate și fiscalitate, atât în cadrul național al diferitelor țari europene și nu numai, dar și într-un context internațional, în acest ultim caz metoda analoagă fiind un instrument prețios.

Pot fi amintite în acest sens studiile desfășurate de către Haller (1992), Radcliffe (1993), Hoogendoorm (1996), Blake et al.(1997), Lamb, Nobes and Roberts (1998), Porcan and Tran (1998), Aisibit (2002), Doupnik and Salter (1993), Gee et al.( 2010).

Doupnik and Salter (1993) au realizat o grupare a țărilor pe regimuri contabile, obținând o clasificare a acestora în baza similitudinii standardelor contabile, caracteristicilor simiare ale piețelor de capital, respectiv a similitudinilor mecanismelor de guvernanță corporative. Au fost elaborate în acest sens opt regimuri contabile și anume : Nord American, Anglo-Saxon, Nordic, Latin Dezvoltat, Latin în curs de dezvoltare, Germanic, Japonez și Asiatic în curs de dezvoltare. Având la bază această clasificare, Francis et al. va dezvolta ulterior o clasificare a conformității contabilitătii financiare și fiscale în baza relației contabilitate-fiscalitate pe fiecare dintre cele opt regimuri contabile enunțate mai sus, clasificare ce urmează a fi prezentată în tabelul care urmează:

Tabel 1: Taxonomia regimurilor contabile corelat cu nivelul conformității contabilității și fiscalității.

Sursa Francis et al. (2002) Proiecție realizată de autor

Blake et al. (1997) se concentrează asupra unor dileme asociate legăturii dintre contabilitate și fiscalitate, dileme sau controverse precum:

Aspect fiscal care sprijină această legătură, iar pe de altă parte, aspectele care vizează obținerea imaginii fidele în reprezentarea economică prin intermediul situațiilor financiare pentru o parte din utilizatorii internaționali și chiar conaționali, care indică faptul că acest deziderat nu se poate obține atat timp cât legatura este puternică;

Principalele beneficii care rezidă în urma ruperii legăturii, le resimt entitățile economice mari listate, în timp ce beneficiile păstrarii legaturii sunt resimțite de către entitățile economice mici ( deoarece nu comportă costuri suplimentare în conturile consolidate ca și entitățile economice mari)

Practicienii doresc ruperea relației, însa acest lucru pană acum nu a fost posibil, păstrarea relației având un impact major nu numai asupra politicilor contabile, respectiv practicilor contabile, dar și asupra întregului cadru conceptual contabil.

Autorii de mai sus au punctat faptul că Suedia oferă un exemplu neobișnuit de țară care abordează din acest punct de vedere ( al relației contabilității cu fiscalitatea ) două căi diferite, și anume: sistemul legal este bazat pe o relație strânsă între contabilitate și fiscalitate, în timp ce sectorul privat încearcă să “rupă” această relație. Autorii se concentrează asupra modalităților prin care practicienii contabili suedezi doresc să eludeze relația strânsă dintre contabilitate și fiscalitate cu scopul de a elabora situații financiare utile și comparabile utilizatorilor informației contabile.

Sunt identificate două tări din Uniunea Europeana, România și Marea Britanie, văzute ca lideri distinctivi și contrastanți în cadrul tradiției contabile europene de orgine anglo-saxonă cât și continentală, punctând diferențele majore dintre cele două țări care aparțin celor două sisteme contabile, diferențe prezentate în tabelul ce urmează:

Tabel 2: Diferențe între sistemul contabil anglo-saxon și cel continental, punctate prin intermediul liderilor contrastanți din acest punct de vedere, Marea Britanie și România.

Sursa Nobes ( 1992) si Blake et al. (1997)

În concluzie, distincția dintre cele două sisteme contabile se bazează pe două direcții:

Legatura istorică dintre cele două (existent fiscalitații determinând existent contabilității într-o anumită măsură)

Gradul de separare contemporană sau dimpotrivă de conectare între raportarea financiară și fiscală, în ceea ce privește calcularea unei mărimi extrem de importante în orice afacere, și anume profitul.

2.2. Relația dintre contabilitate și fiscalitate la nivel național

În ceea ce privește relația dintre contabilitate și fiscalitate la nivel național, informația contabilă din acest punct de vedere servește preponderent statului, ca si utilizator. Deoarece literatura universală de specialitate nu cuprinde studii în cadrul acestei arii de cercetare, demersurile stiințifice în acest sens au fost conduse la nivel național de catre Fekete et al.2009 și Cuzdriorean et al. 2010.

Tiparul cercetării empirce calitative este separat în două segmente. O primă fază empirică a comprimat conducerea unor seturi de interviuri luate managerilor primelor douăzeci de entitați economice din Cluj- Napoca, având ca și obiect de activitate servicii de consultanță și servicii contabile și de audit, selectate în baza cifrei de afaceri aferente anului 2009. Aceste seturi de interviuri au fost unice și semistructurate dat fiind dorința cercetătorului de a nu limita libertatea de exprimare a repondenților. Numărul interviurilor conduse au fost 20, dat fiind faptul că au fost intervievați 20 de manageri-experți contabili a primelor 20 de entități economice din Cluj-Napoca. Durata interviurilor conduse a fost cuprinsă între 40 și 70 de minute cu o durată medie de 55 minute/interviu. S-a dorit surprinderea relației dintre contabilitate și fiscalitate măsurată prin intermediul a 15 factori de influență și anume: amortizarea activelor imobilizate; deprecieri de valoare (ajustări); evaluarea stocurilor;

cheltuieli de cercetare-dezvoltare; cheltuieli de constituire; recunoaștere și evaluare (reevaluare); cheltuieli privind dobânzile; provizioane; leasing (operațional, financiar); costuri privind pensile și alte beneficii post-pensionare; amenzi, donații, cheltuieli de protocol;

contracte pe termen lung; pierderi din diferențe de curs valutar; schimbări de politici contabile și erori fundamentale; profit (pierdere) din vânzarea elementelor de capital. În urma acestor interviurilor conduse și a sugestiilor primare s-a elaborat un chestionar care a fost aplicat la nivel național în cea de-a doua fază empirică a studiului condus, la un număr de 2.200 de experți contabili, din care eșantionul final valid a cuprins 1.710 experți contabili. Din cei 1.710 experți contabili incluși în cadrul eșantionului, au răspuns chestionarului adresat un număr de 212 respondenți, prelucrarea datelor din chestionar fiind realizată pe un număr de 179 de chestionare, diferența de 33 chestionare fiind anulate, ca urmare a unei completări parțiale. Tiparul așadar al cercetării a inclus un prim test de validare a factorilor de influență documentați la nivel internațional, urmând ca la nivel național în ce-a de-a doua etapă a studiului empiric să fie chestionat un număr restrâns de factori de influență și anume: amortizarea activelor imobilizate; deprecieri de valoare (ajustări); evaluarea stocurilor;

cheltuieli de cercetare-dezvoltare; cheltuieli de constituire; recunoaștere și evaluare (reevaluare); cheltuieli privind dobânzile; provizioane; costuri privind pensile și alte beneficii post-pensionare; amenzi, donații, cheltuieli de protocol; schimbări de politici contabile și erori fundamentale. Chestionarul aplicat a fost unul mixt, a inclus atât întrebări închise cât și deschise, a fost format din întrebări introductive incluse, preponderent întrebări bifurcate de ex: Dacă a-ți răspuns pozitiv la întrebarea X vă rugăm să completați răspunsul la întrebarea Y. Nu au fost incluse întrebări de trecere deoarece spațiul destinat nu a fost suficient dat fiind tematica abordată și taxonomia bogată a factorilor de influență care s-a dorit a fi testați. Durata de aplicare a chestionarului a fost de 45 de zile și a cuprins perioada 1 iulie-15 august 2011.

Cercetarea empirică cantitativă, a vizat măsurarea influenței de factor pe care fiscalitatea o are asupra contabilitații, tiparul cercetării constând în aplicarea unui model econometric, construit în urma indentificării a doi factori ( un prim factor care să definească informația contabilă iar al doi-lea factor care să definească informația fiscală ).

În vederea rulării modelului propus, a fost utilizat un eșantion total de 407 entități economice listate pe BVB, respectiv RASDAQ, realizandu-se o analiză longitudinală pe un orizont de 5 ani ( 2006-2010 ).

Rezultatele studiului condus au ilustrat faptul că, prin intermediul modelului econometric propus, se poate identifica o influență a fiscalitații asupra contabilitații, aceasta diminuându-se de-a lungul perioadei analizate, cu excepția exercitiului financiar 2010, când se constată o ușoară creștere, aceasta putandu-se datora măsurilor fiscale introduse în anul 2009 prin intermediul impozitului minim.

Argumentele studiilor conduse:

Un prim argument este lipsa studiilor empirice care să vizeze obiectivele fixate, intensitatea legăturii dintre contabilitate și fiscalitate prin prisma factorilor de influență, respectiv masurarea influenței fiscalității asupra contabilității la nivel național.

Un alt argument este acela că nici nivelul CEE ( Central and Eastern Europe ) nu au fost conduse studii care să elaboreze acest segment cu preponderență, spre deosebire de alte jurisdicții.

Nici în ceea ce privește măsurarea empirică cantitativă nu a fost condus vre-un studiu în cadrul literaturii internaționale, studiul propus fiind un element de noutate care poate aduce un plus în cadrul cercetărilor pe linia relației dintre contabilitate și fiscalitate.

Sintetizând tipologia factorilor de influență regasiți la nivel național în baza studiilor conduse de: Blake, Amat, Fortes ( 1993), Hoogendoorn (1996), Lamb et al.(1998), Gallego (2004), Nobes et al. (2004), Nobes and Schwenke (2006), Gee et al. (2010) se rețin un număr de 16 factori de influență, care pentru o mai ușoară prezentare ii voi expune în tabelul de mai jos , împreună cu decizia de a fi sau nu cuprinși în testarea opiniei experților contabili la nivel național prin cele doua faze empirice, astfel:

Tabel 3: Factori de influența ai relației dintre contabilitate și fiscalitate identificați în baza studiilor internaționale – Eșantion testat la nivel național.

1 Rezerve legale NU NU

2 Amortizarea activelor imobilizate DA DA

3 Deprecieri de valoare ( ajustări) DA DA

4 Evaluarea stocurilor DA DA

5 Cheltuieli de cercetare-dezvoltare DA DA

6 Cheltuieli de constituire DA DA

7 Cheltuieli privind dobânzile DA DA

8 Profit sau Pierdere vânzare elemente de capital DA NU

9 Leasing (operațional, financiar ) DA NU

10 Provizioane DA DA

11 Amenzi, donații, cheltuieli de protocol DA DA

12 Contracte pe termen lung DA NU

13 Pierderi din diferențe de curs valutar DA NU

14 Schimbări de politici și erori fundamentale DA DA

15 Recunoaștere și evaluare DA DA

16 Costuri privind pensile și beneficiile post-pensie DA DA

Sursa Dan Dacian Cuzdriorean Realatia dintre contabilitate si fiscalitate: o abordare tridimensionala pag 307

Exemple de operațiuni cu tratament contabil și fiscal diferit, reconciliat prin intermediul contabilității fiscale:

Tabel 4: Operațiuni cu tratament contabil și fiscal diferit.

FIFO ~ Primul intrat, primul ieșit.

LIFO ~ Ultimul intrat, primul ieșit.

CMP ~ Cost mediu ponderat.

Capitolul 3: Studiu de caz privind interviul cu managerul expert contabil referitor la relația dintre contabilitate și fiscalitate măsurată prin intermediul factorilor de influență realizat la S.C EUROCOUNT&AUDIT S.R.L și chestionare aplicate la diferite cabinete de contabilitate privind factorii de influență realizați în interviu, prin separarea întrebărilor pe categorii de entități economice.

3.1 Prezentare generală la S.C. EUROCOUNT & AUDIT S.R.L.

Societatea comercială EUROCOUNT & AUDIT S.R.L. a fost înființată în anul 2012, sediul principal de activitate funcționează în localitatea Arad, strada Calea Aurel Vlaicu, numărul 98-100, județul ARAD, cod poștal 310381 având codul de identificare fiscală RO16565052,

RO55 BTRL 0130 1202 1241 64XX deschis la Banca Transilvania.

Societatea are puncte de lucru deschise încă de la înființare în Deva, Oradea și Cluj Napoca focalizându-și resursele pe cele două locații caracterizate prin activitate intensă din Arad și Cluj Napoca, adresa: Bulevardul Constantin Brâncuși, numărul 174, etaj 1, cod poștal: 400462, jud. Cluj.

Societatea comercială EUROCOUNT & AUDIT S.R.L. este o societate cu capital integral privat având ca obiect principal de activitate: contabilitate, revizie contabilă și consultanță în domeniul fiscal.

Societatea EUROCOUNT & AUDIT S.R.L. oferă clienților săi servicii integrate în domeniul financiar-contabil și fiscal, inclusiv servicii de analiză economico-financiară, consultanță în relațiile cu terții instituționali, asistență și consiliere contribuabil pe durata derulării inspecțiilor și controalelor fiscale, consultanță în proceduri de gestiune și optimizare costuri, consultanță în întocmirea și urmărirea dosarelor de finanțare/creditare și, nu în ultimul rând, managementul financiar-contabil..

Portofoliul de activități al societății este următorul:

Preinsolvență și Intocmire planuri de reorganizare

DANIEL SRL Targoviște – retail electrocasnice și MAILOO CONSTRUCT SRL Galați – dezvoltator imobiliar

Examinare și Revizuire evidențe contabile

MECDRU SA CLUJ NAPOCA – construcții drumuri

Audit

ING SERVICE CENTER EUROPE SA – servicii logistică

Servicii de salarizare și personal

CASA CONSTRUCT SRL Campia Turzii – prestări servicii și PRESA ZECE SRL – presa scrisă, online, audio și video

Conducere Evidențe Contabile și Financiare

ARLEFRUCT SA ARAD – producție și comerț legume/fructe, VITIVINICOLA BARATCA SA – viticultură/vinificație, REAL ESTATE SPECIALIST SRL CLUJ NAPOCA – dezvoltator imobiliar, PRESA ZECE SRL – presa scrisă, on line, video și audio, KSA TEOMAR SRL Campia Turzii – alimentație publică, TOP CLASS ASIG SRL – broker asigurări, SCA CIONCA, GODICA & ASOCIAȚII – servicii profesionale și TERMOROM SA – producție cazane.

În prezent, societatea dispune de o echipă formată din coordonator-auditor, doi membri – experți contabili și un membru analist financiar pentru a avea un profil clar al entității la momentul analizei cu scopul de a identifica soluții pertinente și măsuri de optimizare, respectiv de redresare a activității economice iar manager coordonator al acestei societăți este doamna Oana – Ionela Luca, asociat fondator și administrator, deține calitatea de expert contabil membru CECCAR, auditor financiar membru CAFR, practician în insolvență membru al UNPIR și Insol Europe, mediator membru Consiliului de Mediere, consultant fiscal, deținand cunoștințe solide de fiscalitate și contabilitate.

3.2. Existența și tendința legăturii dintre contabilitate și fiscalitate în baza factorilor de influență – analiză empirică cantitativă.

Studiul de față cu ajutorul celor două instrumente de cercetare ( interviul și chestionarul ) a avut ca și obiect abordarea factorilor de influență ai relației dintre contabilitate și fiscalitate sub spectrul intensității manifestării acestora în ceea ce privește regulile contabile respectiv fiscale ca și prioritate în practica contabilă.

3.2.1. Ipoteză a cercetării

Obiectivul propus al studiului empiric condus focalizează două direcții: influența factorilor care pot modifica intensitatea legăturii dintre contabilitate și fiscalitate, și cu ajutorul acestora , identificarea tendinței legăturii abordate.

Ipoteza cercetării include doi itemi, și anume : factori de influență și tendință de manifestare a relației dintre contabilitate și fiscalitate. Astfel, am formulat urmatoarea ipoteză a cercetării:

H: Având învedere existența regulilor contabile și a celor fiscale, există diferențiere a tratamentului aplicat în funcție de mărimea entității economice ( mica, mijlocie, mare ) referitor la influența relației dintre contabilitate și fiscalitate manifestată cu ajutorul factorilor de influență.

3.2.2. Colectarea datelor

Studiul empiric condus a presupus colectarea datelor în două etape : în prima etapă datele au fost colectate cu ajutorul instrumentului de cercetare interviul.

Figura 4. Procesul de colectare a datelor calitative

3.2.3. Faza empirică primară: desfășurarea interviului

Am ales interviul semistructurat, datorită avantajelor pe care acest instrument de cercetare le conferă dând posibilitatea de eliminare a opiniile pur- subiective.

Interviul a fost luat Doamnei Oana – Ionela Luca, în calitate de asociat fondator și administrator al societății menționate, deține calitatea de expert contabil membru CECCAR, auditor financiar membru CAFR, deținând cunoștințe solide de fiscalitate și contabilitate iar obiectul principal de activitate al acestei entități este acela contabilitate, revizie fiscala și de consultanță în domeniul fiscal. Durata interviului a fost de 55 de minute.

Structura interviului condus include două secțiuni :

Secțiunea 1 :

EXISTENȚA ȘI TENDINȚA LEGĂTURII CONTABILITATE- FISCALITATE

Pentru opțiunile următoare, aplicați regula contabilă sau regula fiscală ? Dacă regula contabilă și cea fiscală sunt în conflict, pe care o urmați?

Secțiunea a 2-a :

IDENTIFICAREA ȘI IERARHIZAREA UTILIZATORILOR DE INFORMAȚII CONTABILE CU SCOPUL DE A COLECTA INFORMAȚII CU PIVIRE LA EXISTENȚA ȘI TENDINȚA RELAȚIEI DINTRE CONTABILITATE ȘI FISCALITATE

Vă rugăm ca la următoarele întrebări să apreciați pe o scală de la 1 la 5, gradul de importanță pe care îl acordați fiecărui grup de utilizatori, comparând cu celelalte grupuri ( încercuind nivelul dorit ) :

Ce grad de importanță acordați acționarilor care sunt și manageri ai entităților economice ?

( Mic ) 1……………..2…………….3……………..4……………5 ( Mare )

Ce grad de importanță acordați acționarilor care nu sunt și manageri ai entităților economice ?

( Mic ) 1…………..2…………3..…………4………….… ( Mare )

3. Ce grad de importanță acordați băncilor și altor creditori financiari ?

( Mic ) 1……………2……………3……………4..…….………5 ( Mare )

4. Ce grad de importanță acordați administrației fiscale ?

( Mic ) 1……………2……………..……………4..………….…5 ( Mare )

Ce grad de importanță acordați furnizorilor ?

( Mic ) 1..……………2…………..…3…………4….…………..5 ( Mare)

6. Ce grad de importanță acordați angajaților ?

( Mic ) 1……………2…………….…3…….……4….……….…5 ( Mare)

7. Ce grad de importanță acodați altei grupe de utilizatori de informații ( dacă aceștia există ) ?

( Mic ) 1……….………2……………3……………4……………5 (Mare)

Analiza și interpretarea datelor din cadrul interviului

Această primă etapă empirică a condus la intervievarea Doamnei Oana – Ionela Luca. Scopul acestui interviu a fost unul dublu : pe de o parte a fost acela de a precede procedural etapa secundă, iar pe de altă parte de a obține informații utile referitoare la desfășurarea acestei etape.

Se poate concluziona faptul că tendința practică este orientată către aplicarea regulilor fiscale, în detrimentul regulilor contabile. Tot în cadrul acestei etape a fost utilizată opinia Doamnei Oana – Ionela Luca cu privire la importanța pe care o acordă utilizatorilor informației financiar-contabile, fiind utilizată în acest sens analiza Likert, cu o scală de la 1 la 5 , unde 1 reprezintă nivel scăzut de importanță în timp ce 5 reprezintă nivel ridicat de importanță.

Realizând o ierarhizare a utilizatorilor, se poate observa faptul că principalii utilizatori ai informației contabile sunt acționarii și managerii firmei, urmați de utilizatorii secundari care sunt reprezentați de bănci, alți creditori fiscali și de către administrația fiscală, iar utilizatorii terțiari sunt furnizorii sau angajații. De aici, poate fi trasă concluzia, conform căreia se urmărește în principal diminuarea poverii fiscale.

3.2.4. Faza empirică secundară: aplicarea chestionarelor

Metoda folosită include ancheta bazată pe chestionar structurat.

Chestionarul a fost aplicat unui număr de 15 experți contabili, durata de aplicare a chestionarelor a fost de 14 zile, a cuprinsă în perioada 1-14 iulie 2015. Eșantionul ales a cuprins zona de Vest și a inclus următoarele orașe: Arad cu următoarele firme : CABINET INDIVIDUAL DE CONTABILITATE MIHAELA NISTOR; GEORGETA IOAN; POTRA MARIANA-ADRIANA; LILE IOAN-LIVIUS; HERBEI RAMONA; TODOR OFELIA; iar din Timișoara- C.I.C IONELA MESESAN PFA; BLIDARIU FLORELA AUDIT ȘI EXPERTIZĂ S.R.L.

Structura chestionarelor aplicate cuprinde 4 secțiuni:

Prima secțiunea cuprinde Informații generale și include întrebări introductive referitoare la experiența în domeniu a experților contabili respondenți și portofoliul entităților economice pentru care prestează servicii contabile.

A doua secțiune cuprinde Factorii de influență ai reației dintre contabilitate și fiscalitate unde au fost inclusi un număr de 11 factori de influență ( din cei 15 factori testați în etapa anterioară au fost eliminați : Profit sau pierdere din vânzarea elementelor de capital, Leasing operațional sau financiar, Contracte pe termen lung și Diferențe de curs valutar). Întrebările folosite în această secțiune au fost preponderent bifurcate, pornind de la tipologia entităților economice ( mici , mijloci și mari), s-au folosit și întrebări filtru .

Cea de a 3-a secțiune cuprinde Identificarea și ierarhizarea utilizatorilor de informații contabile cu scopul de a colecta informații cu privire la existența și tendința relației dintre contabilitate și fiscalitate, s-au folosit întrebări de control.

Ultima secțiune cuprinde Alte informații sub forma unei întrebări deschise referitor la relația dintre contabilitate și fiscalitate care a vizat exprimarea opiniei de către respondenți.

Prin intermediul acestui chestionar au fost selectați 11 din cei 15 factori de influență din cadrul interviului realizat , aducând în plus față de testarea inițială, o separare a întrebărilor pe categorii de entități economice.

În primă fază a chestionarului au fost adresate două întrebări generale referitoare la experiența pe care respondenții o au în cadrul profesiei contabile, respectiv, portofoliul de entități economice pe care aceștia îl dețin.

Secțiunea A: Informații generale

1. Vă rog să menționați nivelul experienței dumneavoastră în cadrul profesiei contabile.

Răspunsurile la această primă întrebare au fost date de către cei 15 respondenți unde au precizat că se încadrează nivelului de experiență între 6 – 10 ani.

În graficul ce urmează este realizată distribuția portofoliului celor 15 respondenți.

2. Portofoliul entităților economice pentru care efectuați servicii financiar contabile este format din:

Figura 5. Portofoliul entităților economice

Majoritatea celor intervievați au în portofoliu entități economice similare ca număr de angajați (60%). Alți 20% au în portofoliu două tipuri de entități economice, fie mici și mijlocii, fie mici și mari iar 20% dintre experții contabili efectuează servicii financiar contabile unui portofoliu format din cele trei tipuri de entități ( mici, mijlocii și mari ).

Graficele și explicațiile aferente, analizează răspunsurile oferite de către respondenți, referitor la regula ( contabilă sau fiscală ), pe care aceștia o folosesc în cadrul practicii lor contabile.

Secțiunea B: Factorii de influență ai relației dintre contabilitate și fiscalitate

3. În situația amortizării activelor imobilizate, utilizați ?

Figura 6. Amortizarea activelor imobilitate

Cei mai mulți dintre experții contabili utilizează, atunci când operează situația amortitării activelor imobilizate, atât amortizarea contabilă cât și cea fiscală. În privința în care optează pentru una din cele două moduri de amortizare, cei mai mulți o preferă pe cea contabilă.

Figura 7. Amortizarea (contabilă / fiscală) în situația activelor imobilizate la nivelul celor trei tipuri de entități economice

La nivelul entităților economice din portofoliu, datele au indicat o asociere între tipul entității și modalitatea de amortizare. În cazul entităților mici, ponderea celor care utilizează amortizarea fiscală este de 80%, în cazul entităților mijlocii datele indică un echilibru relativ, cu un plus pentru amortizarea contabilă, iar în cazul entităților mari, se utilizează majoritar amortizarea contabilă.

4. În cadrul entității dumneavoastră constituiți provizioane ?

Figura 8. Constituiri de provizioane

În cazul provizioanelor, practica financiar-contabilă indică utilizarea lor de către 73% dintre experții contabili.

Figura 9. Constituiri de provizioane la nivelul celor trei tipuri de entități economice

La nivelul celor trei tipuri de entități economice se poate observa că provizioanele pentru litigii și cele pentru garanții sunt cel mai frecvent constituite iar pe măsură ce crește mărimea entitatății economice, crește și probabilitatea ca în cazul serviciilor financia-contabile aferente, să se constituie provizioane de toate tipurile ( pentru litigii, pentru garanții, pentru impozite, pentru pensii sau obligații similare și alte tipuri de provizioane ).

5. În cadrul entității dumneavoastră constituiți ajustări pentru deprecieri sau pierderi de valoare ?

Figura 10. Constituiri ajustări pentru deprecieri sau pierderi de valoare

Ponderea situațiilor în care nu s-au constituit ajustări pentru deprecieri sau pierderi de valoare este de 47% din totalul situațiilor investigate. În cazul în care s-au constituit aceste ajustări, ele s-au realizat în cazul tuturor tipurilor de entități și mai puțin în funcție de tipul entității economice.

Figura 11. Constituiri ajustări pentru deprecieri sau pierderi de valoare la nivelul celor trei categorii de entități economice

Analiza datelor indică faptul că ajusările pentru deprecierei sau pierderi de valoare, se operează într-o mai mare măsură în cazul entităților mijlocii și mari decât în cazul entităților mici. Ajustările pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție, precum și cele pentru deprecierea creanțelor sunt cel mai frecvent operate ajustări, în timp ce cele pentru pierderi de valoare a conturilor de trezorerie sunt mai puțin frecvente.

Pe măsură ce crește mărimea entității economice, crește și probabilitatea ca, în cazul serviciilor financiar-contabile aferente, să se constituie ajustări de toate tipurile ( pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție, pentru deprecierea creanțelor și pentru pierderi de valoare a conturilor de trezorerie ).

6. Reevaluarea activelor imobilizate ați întâlnit-o ?

Figura 12. Reevaluarea activelor imobilizate

Reevaluarea activelor imobilizate a fost realizată de către toți cei intervievați, cei mai mulți dintre aceștia realizând această operațiune în cazul tuturor entităților economice din portofoliu.

Totuși, aceste date au indicat comportamente diferite de operare a reevaluării activelor imobilizate în funcție de tipul de entitate.

Figura 13. Reevaluarea activelor imobilizate în funcție de tipul entității economice

Pe măsură ce crește mărimea entității economice:

Crește probabilitatea de a opera reevaluarea activelor imobilizate ori de câte ori este necesar;

Scade probabilitatea de a opera reevaluarea activelor imobilizate doar conform reglementărilor fiscale, o data la 3 ani.

Aceste rezultate indică, de asemenea, faptul că reevaluare în scopuri fiscale este predominantă în situația entităților mici, în timp ce, reevaluarea la valoarea justă este realizată în proporție de 50% în situația entităților economice mari care efectuează reevaluarea.

7. Care este regula pe care o utilizați în situația evaluării stocurilor la ieșirea din patrimoniu (FIFO, LIFO, CMP, identificare specifică) ?

Figura 14. Utilizarea regulei (contabilă / fiscală) în situația evaluării stocurilor la ieșirea din patrimoniu (FIFO, LIFO, CMP, identificare specifică)

Pentru evaluarea stocurilor la ieșirea din patrimoniu se utilizează de obicei, doar regula contabilă (73%), în timp ce numai (7%) se ghidează doar după regula fiscală.

Figura 15. Utilizarea regulei (contabilă / fiscală) în situația evaluării stocurilor la ieșirea din patrimoniu (FIFO, LIFO, CMP, identificare specifică) la nivelul celor trei tipuri de entități

La nivelul celor trei tipuri de entități nu există o dependență lineară a modului de operare a evaluării stocurilor la ieșire, cea mai mare pondere a utilizării regulii fiscale poate fi observată în cazul entităților mari (33%).

8. Care este regula pe care o utilizați în situația realizării de donații (sponsorizări), respectiv a cheltuielilor de protocol ?

Figura 16. Regula utilizării in situația realizării de donații (sponsorizări), respectiv a cheltuielilor de protocol

Majoritatea celor intervievați, utilizează în cadrul donațiilor, sponsorizărilor și al cheltuielilor de protocol doar regula fiscală, urmărind nivelul de deductibilitate, în timp ce doar (13%) se ghidează după regula contabilă.

Figura 17. Utilizarea regulei (contabile / fiscale) in situația realizării de donații (sponsorizări), respectiv a cheltuielilor de protocol la nivelul celor trei tipuri de entități

Există diferențe semnificative în privința modului de operare în cazul donațiilor între tipurile de entități. Astfel, în cazul entităților mari, ponderea utilizării regulii contabile este de circa două ori mai mare decât in cazul celorlalte tipuri de entități.

9. Care este regula pe care o utilizați în situația contabilizării cheltuielilor privind dobânzile?

Figura 18. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația contabilizării cheltuielilor privind dobânzile

În situația contabilizării cheltuielilor privind dobânzile, datele indică un echilibru relativ între utilizarea regulii contabile și a celei fiscale.

Figura 19. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația contabilizării cheltuielilor privind dobânzile la nivelul celor trei tipuri de entități economice

Echilibrul se poate regăsii și la nivelul celor trei categorii de entități economice.

10. Entitățile economice pentru care realizați servicii financiar-contabile, au realizat proiecte de cercetare-dezvoltare ?

Figura 20. Proiecte de cercetare – dezvoltare realizate de către entitățile economice pentru care se realizează servicii financiar-contabile

Contabilizarea cheltuielilor de cercetare-dezvoltare este o operațiune mai puțin comună, numai 19% dintre respondenți au menționat că au derulat-o.

Figura 21. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în cazul realizării de proiecte de cercetare – dezvoltare realizate de către entitățile economice pentru care se realizează servicii financiar contabile, la nivelul celor trei tipuri de entități economice

Există diferențe de utilizare a regulilor de operare a contabilizării acestor tipuri de cheltuieli: dacă în cazul entităților mici, se identifică un echilibru între regula contabilă și cea fiscal, în cazul entităților mijlocii și mari, predomină utilizarea regulii contabile în detrimentul celei fiscale.

11. Care este regula pe care o utilizați în situația cheltuielilor de constituire, în vederea contabilizării acestora ?

Figura 22. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația cheltuielilor de constituire, în vederea contabilizării

Contabilizarea cheltuielilor de constituire s-a realizat în special doar cu ajutorul regulii contabile, prin trecerea treptată pe cheltuieli de amortizare (53%) și mai puțin doar cu ajutorul regulii fiscale (27%), prin urmărirea avantajelor fiscale prin includerea directă pe cheltuieli.

Figura 23. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația cheltuielilor de constituire, în vederea contabilizării la nivelul celor trei tipuri de entități economice

Dacă în cazul entităților mijlocii se poate observa un echilibru între regula contabilă și cea fiscal, în cazul celor mici și a celor mari predomină utilizarea regulii contabile.

12. Situația costurilor privind pensiile și beneficiile post retragere, ați întâlnit-o ?

Figura 24. Întâlnirea situației costurilor privind pensile și beneficiile post-retragere

În privința pensiilor și a beneficiilor post-pensionare, doar 20% dintre respondenți au efectuat o asemenea operațiune contabilă. Datele indică o relație direct între ponderea utilizării regulii contabile și mărimea entității economice.

Figura 25. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare la întâlnirea situației costurilor privind pensile și beneficiile post-retragere la nivelul celor trei tipuri de entități economice

În cazul entităților mici doar 20% dintre respondenți utilizează regula contabilă, în cazul entităților mijlocii, ponderea aproape că se dublează, la 37% iar în cazul entităților mari, aproape că se dublează din nou, la 67%.

13. Care este regula pe care o utilizați în schimbarea politicilor contabile și a erorilor fundamentale ?

Figura 26. Regula (contabilă / fiscală) utilizată în schimbarea politicilor contabile și a erorilor fundamentale

Schimbarea politicilor contabile și a corectării erorilor fundamentale se realizează de către cei mai mulți dintre respondenți utilizându-se regula contabilă. Numai circa un sfert dintre respondenți declară că operează schimbări ale politicilor contabile utilizând întotdeauna regula fiscală.

Figura 27. Regula (contabilă / fiscală) utilizată în schimbarea politicilor contabile și a erorilor fundamentale la nivelul celor trei tipuri de entități economice

Analiza la nivelul celor trei tipuri de entități ilustrează, pornind de la un relativ echilibru între regula contabilă și cea fiscală, o ușoară creștere a ponderii regulii contabile odată ce crește mărimea entității economice.

Analiza și interpretarea datelor ale analizei de chestionar

Pornind de la analiza preliminară realizată prin intermediul intervuilui și comparând rezultatele obținute, cu cele din analiza chestionarului, se poate abserva faptul că situația obținută în cadrul analizei preliminare este una specifică în general entităților economice mici, utilizarea regulilor contabile îndepărtându-se pe măsură ce acestea se aplică în cadrul entităților economice mijlocii, respectiv mari.

Tendința care s-a observant prin intermediul analizei realizate validează, ceea ce este dezbătut în literatura de specialitate, conform căreia, există o relație mai strânsă între contabilitate și fiscalitate, în cadrul entităților mici, respectiv o tendință de deconectare în cadrul entităților mijlocii și mari.

Secțiunea C: Identificarea și ierarhizarea utilizatorilor de informații contabile cu scopul de a colecta informații cu privire la existența și tendința relației dintre contabilitate și fiscalitate

14. Vă rog să clasificați categoriile de utilizatori economici, în funcție de gradul de importanță pe care îl acordați, (fiecărui utilizator i se va atribui principalii utilizatori de informații, în funcție de tipul entității economice (mare, mijlocie, mică), fiind propusă o codificare de la 1 la 7, fiecărui utilizator trebuind să i se acorde un cod unde 1, reprezintă cel mai important utilizator, în timp ce 7, reprezintă cel mai puțin important utilizator), neputând fii mai mulți utilizatori pe același loc (poziție). Vă rog să luați în considerare doar tipurile de entități economice care se află în portofoliul dumneavoastră.

Figura 28. Gradul de importanță acordat fiecărui utilizator economic la nivelul celor trei tipuri de entități economice

Prin intermediul graficului de mai sus, se poate realiza o ierarhizare a principalilor utilizatori ai informației financiar-contabile, aceșția fiind clasificați în trei categorii:

Utilizatori principali: acționarii, asociații și managerii entității economice;

Utilizatori secundari: băncile, alți creditori fiscali, administrația fiscală;

Utilizatori terțiari: furnizorii sau angajații.

Și în această situație, la fel ca și în cea regăsită în cadrul analizei preliminare, experții contabili consideră că principalii utilizatori ai informației contabile sunt acționarii și managerii entităților economice (indiferent de mărimea entității economice), administrația fiscală ocupând un loc secund în opinia experților contabili.

Secțiunea D: Alte informații

15. Vă rog să vă exprimați opinia cu privire la relația dintre contabilitate și fiscalitate din mediul economic din România și influența pe care a avut-o și o are asupra profesiei contabile.

Opiniile exprimate de către cei 15 respondenți supuși chestionarului referitor la relația dintre contabilitate și fiscalitate, urmăresc necesitatea de orientare către acționari și asociați ca principali utilizatori ai informației financiar-contabile iar profesia contabilă trebuie să se ghideze după reguli proprii, influența fiscală neavând un caracter de influență în cadrul acesteia.

Dintre cei 15 respondenți, cei care conduc contabilitatea în cadrul entităților mici au menționat faptul că, contabilitatea are influențe fiscale datorită legislației fiscale, fapt ce duce la o împovărare a muncii depuse de profesionistul contabil care trebuie să fie conectat în permanență la posibilele modificări legislativ-fiscale care apar, ignorând practica contabilă. Ca principali utilizatori ai informației financiar-contabile, au mai fost adaugați și administrația fiscală, respectiv acționarii ceea ce duce la orientarea către interesele acționarilor și asociaților prin prisma diminuării poverii fiscale. Tot în cadrul entităților mici, respondenții și-au exprimat opinia că, contabilitatea este o profesie independentă, guvernată de reguli proprii, reglementările contabile actuale asigurând cadrul legal spre o limitare a influenței fiscalității asupra contabilității.

Capitolul 4: Concluzii

Ca și concluzie generală a acestui studiu, practica contabilă tinde să realizeze o schimbare de atitudine, prin separarea regululor contabile de cele fiscale, aceasta fiind susținută și de reglementarea contabilă actuală.

Se poate observa faptul că, factorii de influență, precum: costurile privind pensiile și beneficiile post-pensionare, respectiv cheltuielile de cercetare dezvoltare sunt destul de rar întâlniți in practica financiar contabilă, aceasta se datorează in principal din lipsă de preocupare în cadrul entității economice cu privire la aspectul cercetării-dezvoltării, și în principal în cadrul entităților mici, respectiv, noutatea privind domeniul pensiilor și al asigurărilor facultative, aceasta regăsindu-se în general, în cadrul sectorului entităților mari, însă momentan, interesul este redus și în cadrul acestui tip de entitate.

Prin intermediul acestui studiu realizat cu ajutorul celor două instrumente de cercetare interviul respectiv chestionarul se poate generaliza percepția practicienilor (experți contabili) cu privire la relația dintre contabilitate și fiscalitate măsurată prin intermediul factorilor de influență realizânde-se o diferențiere între practicile utilizate în funcție de mărimea entității economice, direcția fiind spre o deconectare a contabilității de fiscalitate, prin intermediul utilizării unor reguli proprii contabilității.

În momentul de față unul din factorii de influență ce definește relația dintre contabilitate și fiscalitate, și anume, amortizarea, ilustrează o diferențiere majoră a practicilor contabile regăsite în funcție de mărimea entității economice, fapt care este susținut de tradiția contabilă din România, de origine Continental-Europeană.

Având la bază clasificarea realizată de Lamb et al. (1998), privind cele cinci niveluri posibile ale relației dintre contabilitate și fiscalitate:

nivel 1: deconectare; nivel 2: identitate; nivel 3: contabilitatea conduce; nivel 4: fiscalitatea conduce; nivel 5: fiscalitatea domină, am realizat o încadrare generală a practicilor contabile întâlnite în cadrul entităților economice, în funcție de mărimea acestora.

Reglementarea contabilă și fiscală prevăd în general reguli proprii de tratament, ceea ce poate conduce către o deconectare (nivel 1), având în vedere însă faptul că, contabilitatea are la bază tradiția contabilă Continental-Europeană, care prevede aplicarea principiului prudenței (constituirea rezervelor, provizioane), și consider că, încadrarea acesteia în cadrul nivelului 3 (contabilitatea conduce) este cea mai adecvată, ținând cont și de puternicele influențe Anglo-Saxone, unii factori cum ar fi cazul tratamentului contabil și fiscal al evaluării stocurilor la ieșirea din gestiune, ambele reglementări prevăzând toate cele 4 posibilități (LIFO, FIFO , CMP, identificare specifică), fiind încadrat în nivelul 2 (identitate).

Pe de altă parte, practica contabilă cunoaște o situație asemănătoare celei manifestate prin intermediul reglementărilor legale, realizându-se totuși, o diferențiere în funcție de mărimea entității economice. Astfel, în ceea ce privește practica contabilă regăsită în cadrul entităților economice mari, aceasta poate fii încadrată în categoria nivelului 3 (contabilitatea conduce), dacă este urmărită situația generală, unde elementele precum amortizarea activelor imobilizate, reevaluarea activelor imobilizate, cheltuielile de constituire, schimbarea politicilor contabile și erori fundamentale, poate fi încadrată în nivelul 1 (deconectare).

În ceea ce privește contabilitatea entităților mici, se poate observa o tendință predominant a nivelului 4 (fiscalitatea conduce), pentru unii factori existând o tendință spre nivelul 5 (fiscalitatea domină) spre exemplu: amortizarea activelor imobilizate, reevaluarea activelor imobilizate, cheltuieli de sponsorizare și protocol. Pe de altă parte, unii factori de influență pot fi încadrați în cadrul nivelului 3 (contabilitatea conduce), cum ar fi situația cheltuielilor de constituire, evaluarea stocurilor la ieșire, în timp ce pentru cheltuielile privind dobânzile, schimbarea politicilor contabile, se poate observa un echilibru în utilizarea practicilor contabile și fiscale ceea ce poate conduce la încadrarea în nivelul 2 (identitate).

Practica entităților economice mijlocii este încadrată în celelalte două practici, predominant fiind nivelul 3 (contabilitatea conduce), însă și în această situație existând extreme (nivelul 5 – fiscalitatea domină – în situația donațiilor respectiv cheltuielilor de protocol, respectiv nivel 1 (deconectare) în situația cheltuielilor de cercetare-dezvoltare.

Practicile acestei categorii, cunoaște și situații de egalitate a practicilor contabile și fiscale, cum ar fi situația schimbării politicilor contabile și corectarea erorilor fundamentale, respectiv cheltuielile de constituire, practica acestor situații putând-o încadra în cadrul nivelului 2 (identitate).

Bibliografie

Costel Istrate,  Fiscalitate și contabilitate în cadrul firmei, Ed. Polirom, Iași, 2000, p.23

I. Condor, Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, București, 1994, p.122

N. Feleaga, Contabilitate aprofundată, Ed. Economică, București, 1996, p.374

Ion Stancu – Finanțe. Teoria piețelor financiare. Finanțele întreprinderilor. Analiza și gestiunea financiară ,Ed. Economică, București, 1996 p. 123

Niculae Feleaga, Ion Ionascu – Tratat de contabilitate financiară, vol. I-II, Ed. Economică, București, 1998, p. 212

Legea nr.31/1990 privind societațile comerciale cu modificările ulterioare

C.Corduneanu, Starea economică și evoluția sistemului fiscal în România.1997

M.Vorniceanu. Perfecționarea sistemului fiscal în România. Teză de doctorat, A.S.E., 1998.

Dan Dacian Cuzdriorean Relația dintre contabilitate și fiscalitate o abordare tridimensională.

Dan Dacian Cuzdriorean studiu privind influenta fiscală asupra contabilității firmelor din România ( delimitări privind stadiul actual al cunoașterii în domeniul privind interacțiunea contabilității cu fiscalitatea).

Duțescu 2002, Berinde and Rachișan 2005, Fekete et al. 2008).

Dan Cuzdriorean Relația dintre contabilitate și fiscalitate: o abordare tridimensională.

CCTB Common Consolidated Corporate Tax Base [ baza fiscală consolidată comună a societaților comerciale].

Art. 24 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal.

Gielen and Hegarty (2007) An Accounting and Taxation Conundrum: The relationship between Corporate Income Tax Accounting and Financial Accounting- World bank, Washington

Freedman, J. and Power , M (2004) Law and Accountancy , Conflict and Co-operation , London.

King and Thornhill (2006), A sociology of Jurisprudence , Hart Publishing Oxford, Nobles, R. ans Schiff, D.(coord).

James , S. and Nobes (2009), The Economics of Taxation: Principles, Policy and Practice, Financial Times /Prentice Hall, Harlow. 7th ed.

Anexa figurilor din lucrare

Figura 1. Relația dintre contabilitate și fiscalitate………………………………………………………….11

Figura 2. Schema gestiunii fiscale și a riscului fiscal……………………………………………………..14

Figura 3. Schema demersului de deconectare a contabilității de fiscalitate……………………….15

Tabel 1. Taxonomia regimurilor contabile corelat cu nivelul conformității

contabilității și fiscalității……………………………………………………………………………………………17

Tabel 2. Diferențe între sistemul contabil anglo-saxon și cel continental,

punctate prin intermediul liderilor contrastanți din acest punct de vedere,

România și Marea Britanie…………………………………………………………………………………………18

Tabel 3. Factori de influența ai relației dintre contabilitate și fiscalitate

identificați în baza studiilor internaționale……………………………………………………………………21

Tabel 4. Operațiuni cu tratament contabil și fiscal diferit………………………………………………22

Figura 4. Procesul de colectare a datelor calitative……………………………………………………….26

Figura 5. Portofoliul entităților economice…………………………………………………..32

Figura 6. Amortizarea activelor imobilitate…………………………………………………………………33

Figura 7. Amortizarea (contabilă / fiscală) în situația activelor imobilizate la nivelul celor trei tipuri de entități economice……………………………………………………………………………………….34

Figura 8. Constituiri de provizioane…………………………………………………………34

Figura 9. Constituiri de provizioane la nivelul celor trei tipuri de entități economice………35

Figura 10. Constituiri ajustări pentru deprecieri sau pierderi de valoare……………………36

Figura 11. Constituiri ajustări pentru deprecieri sau pierderi de valoare la nivelul celor trei categorii de entități economice……………………………………………………………….36

Figura 12. Reevaluarea activelor imobilizate………………………………………………………………38

Figura 13. Reevaluarea activelor imobilizate în funcție de tipul entității economice…………38

Figura 14. Utilizarea regulei (contabilă / fiscală) în situația evaluării stocurilor la ieșirea din patrimoniu (FIFO, LIFO, CMP, identificare specifică)………………………………………………….39

Figura 15. Utilizarea regulei (contabilă / fiscală) în situația evaluării stocurilor la ieșirea din patrimoniu (FIFO, LIFO, CMP, identificare specifică) la nivelul celor trei tipuri de entități economice……………………………………………………………………………………………………………….40

Figura 16. Regula utilizării in situația realizării de donații (sponsorizări), respectiv a cheltuielilor de protocol…………………………………………………………………………………………….40

Figura 17. Utilizarea regulei (contabile / fiscale) in situația realizării de donații (sponsorizări), respectiv a cheltuielilor de protocol la nivelul celor trei tipuri de entități economice………………………………………………………………………………………………………………..41

Figura 18. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația contabilizării cheltuielilor privind dobânzile……………………………………………………………………………..41

Figura 19. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația contabilizării cheltuielilor privind dobânzile la nivelul celor trei tipuri de entități economice…………………………..42

Figura 20. Proiecte de cercetare – dezvoltare realizate de către entitățile economice pentru care se realizează servicii financiar-contabile…………………………………………………42

Figura 21. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în cazul realizării de proiecte de cercetare – dezvoltare realizate de către entitățile economice pentru care se realizează servicii financiar contabile, la nivelul celor trei tipuri de entități economice……………………………………43

Figura 22. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația cheltuielilor de constituire, în vederea contabilizării…………………………………………………………………………………..43

Figura 23. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare în situația cheltuielilor de constituire, în vederea contabilizării la nivelul celor trei tipuri de entități economice………………………44

Figura 24. Întâlnirea situației costurilor privind pensile și beneficiile post-retragere……….44

Figura 25. Regula (contabilă / fiscală) de utilizare la întâlnirea situației costurilor privind

pensile și beneficiile post-retragere la nivelul celor trei tipuri de entități economice………..45

Figura 26. Regula (contabilă / fiscală) utilizată în schimbarea politicilor contabile și a erorilor fundamentale………………………………………………………………………………….45

Figura 27. Regula (contabilă / fiscală) utilizată în schimbarea politicilor contabile și a erorilor fundamentale la nivelul celor trei tipuri de entități economice……………………………….46

Figura 28. Gradul de importanță acordat fiecărui utilizator economic la nivelul celor trei tipuri de entități economice……………………………………………………………………47