Controlul Cheltuielilor, Veniturilor Si Rezultatelor

CUPRINS

INTRODUCERE

Controlul este și devine treptat un domeniu complex, atât contabilitatea națională, cât și normele contabile internaționale fiind supuse transformărilor, adaptărilor, provocărilor și oportunităților, se vorbește tot mai mult de necesitatea unui control intern al activității entităților.

În sensul tradițional, „a controla” înseamnă „a verifica”, „a inspecta”, în sensul modern „a controla” înseamnă „a stăpâni”, „a domina”, „a conduce”.

Lucrarea de față prezintă controlul cheltuielilor, veniturilor și rezultatelor S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” Breaza, jud. Bistrița-Năsăud, sau mai exact încercările conducerii acestei societăți de a controla cheltuielile, veniturile și rezultatele.

Alegerea temei aș motiva-o prin transpunerea acestor aspecte contabile în viața de zi cu zi a oamenilor. Astfel, oamenii vor să știe ce au de câștigat din aproape orice acțiune a lor, ce eforturi trebuie să depună pentru a câștiga, diferența dintre acestea reprezentând alegerea de a acționa sau nu într-o anumită situație.Cu toții ne dorim să controlăm (măcar să credem că putem controla) anumite acțiuni , când, de fapt, controlul asupra acestora este rezultatul modului în care ne raportăm la Dumnezeu, și, implicit, asupra a ceea ce suntem, și a modului în care ne raportăm la ceilalți (exterior). De asemenea, pentru a caracteriza performanțele unei entități sunt analizate cheltuielile (eforturile,consumurile), veniturile (câștigurile) și, implicit, rezultatul activității desfășurate (diferența dintre acestea). Un control al acestora depinde atât de modul în care conducerea se raportează la anumite aspecte privind organizarea internă a activității, cât și de modul în care se raportează la anumite aspecte pe care nu le poate controla decât într-o oarecare măsură ( aspecte sociale, economice, politice, etc).

CAPITOLUL 1 : PREZENTAREA GENERALĂ A S.C. “COSMA EXPRES COMSERV” S.R.L. BREAZA

1.1. Istoricul societății comerciale studiate

ÎNFIINȚARE. ACT CONSTITUTIV. FORMĂ JURIDICĂ

Societatea are denumirea S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” S.R.L. și sediul în localitatea Breaza, nr 312 A, județul Bistrița-Năsăud.

S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” este persoană juridică română , având forma juridică de societate cu răspundere limitată, cu asociat unic- COSMA LUCREȚIA, cetățenie română.

Funcționarea acestei societăți a fost autorizată în baza contractului și statutului societății întocmite potrivit dispozițiilor Legii 31/1990 privind societățile comerciale, actul constitutiv fiind modificat și completat în data de 15.11.2004, având un capital social majorat în 2004 de 600000 RON , ca societate axată pe desfacerea produselor alimentare și nealimentare.

În conformitate cu prevederile Legii 26/1990 privind Registrul Comerțului, societatea comercială COSMA EXPRES COMSERV S.R.L. a fost înmatriculată în Registrul Comerțului, nr. J06/379/18.03.1993.

De asemenea, societatea a fost înregistrată la Direcția Generală a Finanțelor Publice și are codul fiscal R 4079334.

OBIECTUL DE ACTIVITATE:

Principalul obiect de activitate al S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” S.R.L. îl reprezintă, conform codului CAEN 5245 -comerțul cu amănuntul al articolelor și aparatelor electro-menajere, al aparatelor radio și televizoarelor.

Alte activități declarate în actul constitutiv:

0111-Cultivarea cerealelor, porumbului și a altor plante ( cereale, cartofi, sfeclă de zahăr, plante oleaginoase)

0112- Cultivarea legumelor, a specialităților horticole și a produselor de seră

0113- Cultivarea fructelor, nucilor, a plantelor pentru băuturi și mirodenii

0121- Creșterea animalelor, activitatea fermelor pentru obținerea laptelui

0123- Creșterea porcinelor

0141- Activități de servicii anexe agriculturii; grădinărit peisagistic

0201- Silvicultura și exploatare forestieră

1511- Producția și conservarea cărnii

1513- Prelucrarea și conservarea cartofilor

1511- Fabricarea produselor lactate și a brânzeturilor

1581- Fabricarea pâinii; fabricarea produselor proaspete de patiserie

2030- Fabricarea de elemente de dulgherie și tâmplărie pentru construcții

2522- Fabricarea articolelor de ambalaj din material plastic

3612- Fabricarea mobilierului pentru birou și magazine

4531- Lucrări de instalații electrice

4533- Lucrări de instalații tehnico-sanitare

4543- Lucrări de pardosire și placare a pereților

4544- Lucrări de vopsitorie, zugrăveli și montări de geamuri

5010- Comerț cu autovehicule

5030- Comerț cu piese și accesorii pentru autovehicule

5119- Intermedieri cu produse diverse

5139- Comerț cu ridicata, nespecializat, de produse alimentare, băuturi și tutun

5155- Comerț cu ridicata al produselor chimice

5211- Comerț cu amănuntul în magazine nespecializate, cu vânzare predominantă de produse alimentare, băuturi și tutun

5212- Comerț cu amănuntul în magazine nespecializate, cu vânzare predominantă de produse nealimentare

5221 – Comerț cu amănuntul al fructelor și legumelor proaspete

5242 – Comerț cu amănuntul al îmbrăcămintei

5262- Comerț cu amănuntul prin standuri și piețe

5263- Comerț cu amănuntul care nu se efectuează prin magazine

5530- Restaurante

5540 – Baruri

5552- Alte unități de preparare a hranei

6023- Transporturi terestre de călători, ocazionale

6024- Transporturi rutiere de mărfuri

6311- Manipulări

6312- Depozitări

7110- Închirierea autoturismelor și utilitarelor de capacitate mică

7470- Activități de întreținere și curățare a clădirilor

1.2. Analiza serviciilor și a pieței. Concurența

1.2.1. SERVICII OFERITE DE ENTITATEA JURIDICĂ ANALIZATĂ

Inițial, S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” a deschis două puncte de lucru pentru desfacerea produselor alimentare și nealimentare:

magazin mixt , situat în Breaza, str. Principală, nr 231, jud Bistrița-Năsăud, unde se desfășoară activitatea 5211- Comerț cu amănuntul în magazine nespecializate, cu vânzare predominantă de produse alimentare, băuturi și tutun;

al doilea punct de lucru deschis la înființare nemaiexistând în prezent.

Ulterior , societatea a hotărât extinderea activității prin înființarea următoarele puncte de lucru :

atelier prelucrare produse lactate, situat la sediul social, unde se desfășoară activitatea 1511- Fabricarea produselor lactate și a brânzeturilor;

magazin universal, situat în Beclean, Piața Libertății, nr 7, jud Bistrița-Năsăud, unde se desfășoară activitatea principală 5245 -Comerțul cu amănuntul al articolelor și aparatelor electro-menajere, al aparatelor radio și televizoarelor ;

magazin mixt , situat în Beclean, Aleea Gării, nr 1, jud Bistrița-Năsăud, unde se desfășoară activitatea 5211;

magazin mixt, situat în localitatea Groșii-Țibleșului, nr 488, jud Maramureș, , unde se desfășoară activitatea 5211;

magazin mixt, situat în localitatea Suciu de Sus , nr 376, jud Maramureș, , unde se desfășoară activitatea 5211;

magazin mixt, situat în localitatea Larga , nr 124 , jud Maramureș, , unde se desfășoară activitatea 5211;

magazin mixt, situat în com Chiuești, sat Huta, nr 49, jud Cluj, unde se desfășoară activitatea 5211;

magazin mixt , situat în localitatea Căianu Mare, nr 74, jud Bistrița-Năsăud, unde se desfășoară activitatea 5211;

magazin mixt , situat în Beclean, str Morii, nr 2, jud Bistrița-Năsăud, unde se desfășoară activitatea 5211;

depozit, situat în Beclean, str Morii, nr 2, jud Bistrița-Năsăud, unde se desfășoară activitățile: 5139- Comerț cu ridicata, nespecializat, de produse alimentare, băuturi și tutun ,5155- Comerț cu ridicata al produselor chimice, 6132-Depozitări.

magazin mixt , situat în Beclean, str Libertății, nr 2A, jud Bistrița-Năsăud, unde se desfășoară activitatea 5211.

Intr-o primă fază au fost achiziționate: casă de marcat, rafturi pentru expunerea produselor, standuri, cântar, panou de probă pentru produsele electrice.De asemenea, pentru transportul și distribuția mărfurilor au fost achiziționate două autoutilitare,în curs de aprovizionare 2 autoutilitare pentru transport la domiciliu.

A fost angajat personal necesar aprovizionării, comercializării, manipulării și transportului mărfurilor .

1.2.2. PIAȚA. PRINCIPALII FURNIZORI ȘI CLIENȚI AI S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L. BREAZA

FURNIZORII

Furnizorii sunt agenți economici din țară :

RONOR S.R.L. Cluj-Napoca- electronice, electrocasnice: frigidere, congelatoare, mașini de spălat, aragazuri, cuptoare cu microunde, etc;

DOMO Cluj- Napoca- audio-video, electronice, electrocasnice;

PRIMEX S.R.L. Cluj-Napoca – centrale termice;

GAMAFLEX( Sălaj ) – pentru instalații de apă: nitluri, mufe, robineturi, etc;

PROMOLDEX S.R.L. (Bistrița)- calculatoare;

ELKRILA( Tg Mureș)- electrice ( becuri, prize, întrerupătoare,…);

ZASS PROTEUS ( Timișoara) – electrocasnice: cafetiere mixere, roboți de bucătărie…în special mărcile Platinium, Philips.

Alegerea unuia sau altuia dintre furnizori este determinată de prețul mărfurilor, calitatea acestora, modul și termenul de plată și promptitudinea livrării produselor.

Transportul produselor este asigurat de către furnizori.

De asemenea, societatea are încheiate contracte cu agenți economici pentru furnizarea utilităților necesare desfășurării activității: energie electrică, gaz metan, produse petroliere, servicii de transport persoane, etc.

CLIENȚII

Clienții S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” sunt , în general, persoane fizice.

Datorită unui management profesionist firma a reușit să câștige o parte a pieței în condițiile în care se confruntă cu o mare concurență.

1.2.3. CONCURENȚA. PROMOVAREA SERVICIILOR SOCIETĂȚII COMERCIALE SUPUSE STUDIULUI

În domeniul comercializării articolelor și aparatelor electro-menajere există o mare concurență dictată de numărul mare de firme care comercializează astfel de produse atât pe plan local, cât și în țară.

În economia de piață un factor important care stă la baza promovării produselor, serviciilor și a cuceririi de noi piețe este publicitatea, realizată prin diferite mijloace.

Promovarea servicilor oferite de S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” constituie o preocupare continuă a conducerii acesteia.

1.3. Oganigrama S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” S.R.L. Breaza

Reprezentarea grafică a structurii de conducere este denumită organigramă. În stabilirea organigramei se ține cont de particulariățile societății, de obiectivele ei, de acceptarea delegării de autoritate.

Organigrama este deopotrivă un element de informare și de analiză, respectiv de studiu.

1.4. Forma de înregistrare contabilă folosită de entitatea analizată

Formele de înregistrare în contabilitate reprezintă sistemul de registre, formulare si documente contabile corelate între ele, care servesc la înregistrarea cronologică și sistematică în contabilitate a operațiunilor economico-financiare efectuate pe parcursul exercițiului financiar.

Principalele forme de înregistrare în contabilitate a operațiunilor economico-financiare în cazul entităților care conduc contabilitatea în partidă dublă sunt: "pe jurnale", "maestru-șah" și forma combinată "maestru-șah cu jurnale".

S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” S.R.L. utilizează un program de contabilitate (forma combinată de înregistrare contabilă)- software LOGICONT 5.01 – Contabilitate și gestiune , pentru contabilitate și relație cu fiscul, al S.C. Promoldex S.R.L. Bistrița.

DESCRIERE :

pentru comerț și producție

o singură înregistare a datelor din care se generează toate rapoartele necesare

facturare și recepții – emite și tipărește avize/facturi (modelul poate fi modificat de utilizator, nu necesită cunoștințe de programare)

evidența furnizorilor și evidența clienților ( fișe analitice)

evidența stocurilor și a valorilor ( fișe analitice)

casa : – culegerea datelor(zile), registru de casă

evidența documentelor ( cecuri numerar, dispoziții de încasare/ plată, cumpărări și plăți diverse )

situația pe conturi (fișa contului ,lista analitice)

decontări ( pe bază de factură, chitanță, etc)

verificarea corelațiilor

întocmirea notelor contabile

banca – tipărește ordine de plată ți alte documente privind operațiunile cu bancad operațiunile cu banca

mijloace fixe

bonuri de consum, raport de producție (pentru societățile de producție, posibilitatea de a introduce rețete, se creează automat bon de consum, scade din stoc)

cartea mare , registru –jurnal

realizări:

balanța de verificare , note contabile, listare

jurnal cumpărări / vânzări

impozite

salarii : fișe pentru fiecare salariat, prelucrarea datelor de personal, emitere stat de plată ( ținând cont de salariul de bază, avansuri acordate, prime, reținei, sume concediu, etc) centralizator și state de plată individuale ( fluturași).

S.C. Promoldex S.R.L. Bistrița asigură update pentru software-ul Logicont în funcție de modificările legislative gratuit .

CAPITOLUL 2 : ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII CHELTUIELILOR, VENITURILOR ȘI REZULTATELOR LA S.C. “COSMA EXPRES COMSERV” S.R.L. BREAZA

2.1.Organizarea contabilității financiare a cheltuielilor și veniturilor

În cadrul activității sale, o entitate realizează o diversitate de operații care angajează cheltuieli și generează venituri.

2.1.1. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR

Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari.

Caracterizarea cheltuielilor

Cheltuielile sunt reprezentate de diminuarea în decursul unui exercițiu a unor avantaje economice viitoare sub forma:

a) Ieșirii sau scăderii valorii activelor, ca urmare a :

– ieșirilor de lichidități sau echivalent de lichidități datorită plății unor sevicii primite (cheltuileli cu seviciile de la terți), plății unor amenzi, penalități, dobânzi, despăgubiri, etc.;

– ieșirilor de stocuri ale materiilor prime și materialelor eliberate în consum, a costului de achiziție al mărfurilor livrate, a costului de producție al produselor finite, etc.;

– utilizării unor active imobilizate ( cheltuieli cu amortizările);

– pierderilor și minusurilor de valoare, ca urmare a dezastrelor, a deprecierii elementelor de activ ( cheltuieli cu provizioanele pentru depreciere), a lipsurilor constatate la inventariere, a diferențelor de curs valutar nefavorabile, a ieșirii din patrimoniu a activelor imobilizate, etc.

b) Creșterii datoriilor, ca urmare a:

– consumului de bunuri nestocabile și a serviciilor de la terți;

– înregistrării datoriilor fațe de personal;

– înregistrarii obligațiilor de plată privind unele impozite, taxe, contribuții;

– creșterii obligațiilor în valută, ca urmare a modificării cursului valutar;

– constituirii provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli;

– constatării altor datorii cărora nu le corespund elemente de activ, etc.

Etapele ocazionării cheltuielilor:

Ocazionarea cheltuielilor presupune mai multe etape simultane sau succesive:

1) Angajarea cheltuielior – intervine în momentul cumpărării de bunuri stocabile și nestocabile, lucrări, utilități, servicii de, când apare obligația de plată către furnizori;

2)Consumul – reprezintă utilizarea efectivă a resurselor în scopul satisfacerii nevoilor productive sau neproductive( ex: utilizarea materiilor prime pentru fabricarea produselor finite, vânzarea mărfurilor,etc.)

3) Plățile – înseamnă achitarea unei sume de bani ca echivalent al bunurilor și serviciilor primite. Există anumite plăți care reprezintă un transfer fără echivalent, cum ar fi: plata impozitului pe profit sau venit, plata amenzilor sau penalităților, etc.;

4)Imputarea ( încorporarea cheltuielilor în rezultate) – reprezintă etapa în care cheltuielile sunt decontate, adică sunt suportate din veniturile realizate, obținându-se astfel, rezultatul exercițiului.

Recunoașterea cheltuielilor

Cheltuielile sunt recunoscute în Contul de profit și pierdere atunci când are loc o reducere a beneficiilor economice viitoare aferente diminuării unor active sau creșterii unor datorii, modicare care poate fi evaluată în mod credibil. Recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea diminuării activelor sau creșterii datoriilor.

O cheltuială este recunoscută în Contul de profit și pierdere atunci când apare o datorie, fără ca aceasta să dea naștere la un activ. De asemenea, o cheltuială este recunoscută imediat în Contul de profit și pierdere atunci când o plată nu generează beneficii economice viitoare sau atunci când avantajele economice viitoare nu corespund condițiilor de recunoaștere în activul Bilanțului.

Clasificarea cheltuielilor

Cheltuielile se grupează după natura lor economică, astfel:

1) Cheltuieli de exploatare, care cuprind:

Cheltuieli privind consumurile de materii prime și materiale consumabile, costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor, costul de achiziție al energiei electrice și apei consumate ,costul mărfurilor vândute și al ambalajelor;

Cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți, redevențe, locații de gestiune și chirii,studii și cercetări, comisioane și onorarii, cheltuieli de protocol,reclamă și publicitate, transportul de bunuri și personal cheltuieli poștale, servicii bancare, etc;

Cheltuieli cu personalul :salariile, asigurările și protecția socială și alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate;

Alte cheltuieli de exploatare: pierderile din creanțe și debitori diverși, despagubiri, amenzi și penalități, alte cheltuieli de exploatare.

Cheltuielile privind stocurile cuprind cheltuielile privind consumul de materii prime, materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb etc.), consumul de materiale de natura obiectelor de inventar, de materiale nestocabile, energie și apă, animale și păsări, precum și costul mărfurilor vândute și cheltuielile cu ambalajele.Costul mărfurilor vândute cuprinde prețul lor de cumpărare, cheltuieli accesorii (cheltuieli de transport, taxe vamale, prime de asigurare), precum și alte taxe nedeductibile.

Cheltuielile cu lucrările și serviciile executate de terți includ: cheltuielile cu întreținerea și reparațiile, redevențele, locațiile de gestiune și chiriile, primele de asigurare datorate, cheltuielile cu studiile și cercetările precum și alte servicii executate de terți (cheltuielile cu colaboratorii, comisioane și onorarii, cheltuielile de protocol, reclamă și publicitate, transportul de bunuri și personal, deplasări, detașări și transferări, cheltuielile poștale și taxele de telecomunicații, cheltuielile cu serviciile bancare și asimilate, alte servicii prestate de terți).

Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate se referă la cheltuielile cu impozite, taxe și alte vărsăminte suportate de întreprindere (impozitul pe clădiri, taxa pentru folosirea terenurilor, taxa asupra mijloacelor de transport etc.).

Cheltuieli cu personalul se referă la cheltuielile cu salariile aferente angajaților întreprinderii precum și la alte cheltuieli (contribuțiile angajatorului) suportate de întreprindere.

Alte cheltuieli de exploatare cuprind pierderile din creanțe și debitorii diverși; despăgubiri, amenzi și penalități; donații și subvenții acordate; cheltuielile privind activele cedate și alte operații de capital; alte cheltuieli de exploatare.

2) Cheltuieli financiare – reprezintă cheltuieli ocazionate de activitatea financiar- bancară a entității și cuprind:

Pierderi din creanțe legate de participații;

Cheltuieli privind investițiile financiare cedate;

Diferențe nefavorabile de curs valutar;

Dobânzile privind exercițiul financiar în curs;

Sconturile acordate clienților;

Alte cheltuieli financiare.

Cheltuieli privind investițiile financiare cedate (cheltuieli privind imobilizările financiare cedate, pierderi privind investițiile financiare pe termen scurt cedate) ca diferențe nefavorabile între prețul de vânzare și prețul de înregistrare al acestora.

Cheltuielile din diferențe de curs valutar sunt cheltuieli din diferențele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilităților la bănci în valută, disponibilităților din casierie în valută, creanțelor și datoriilor în valută la momentul încasării.

Alte cheltuieli financiare se referă la: dobânzile datorate de întreprindere aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate, datoriilor legate de participații și altor împrumuturi, sconturile acordate clienților și debitorilor, alte cheltuieli financiare.

3) Cheltuieli extraordinare

Cheltuielile extraordinare sunt generate de calamități și alte evenimente similare.

4) Cheltuieli cu amortizările și provizioanele

Cheltuielile cu amortizările, provizioanele se referă la cheltuielile de exploatare privind amortizări și provizioane reprezentând amortizarea imobilizărilor,valoarea provizioanelor privind riscurile și cheltuielile, provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor și a activelor circulante.

Cheltuielile financiare privind amortizările și provizioanele includ provizioane pentru deprecierea imobilizărilor financiare, a activelor circulante, precum și sumele reprezentând amortizarea primelor de rambursare a împrumuturilor din emisiunea de obligațiuni.

5) Cheltuieli cu impozitul pe profit

Contabilitatea cheltuielilor se realizează cu ajutorul conturilor sintetice de gradul I și II din clasa 6 „ Conturi de cheltuieli”, a cărei structură pe grupe de conturi se prezintă astfel:

60 „Cheltuieli privind stocurile”

61 „ Cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți”

62 „ Cheltuieli cu alte servcii executate de terți”

63 „ Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”

64 „ Cheltuieli cu personalul”

65 „ Alte cheltuieli de exploatare”

66 „ Cheltuieli financiare”

67 „ Cheltuieli extraordinare”

68 „ Cheltuieli cu amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare”

69 „ Cheltuieli cu impozitul pe profit și alte impozite”.

Conturile de cheltuieli

funcționează dupa aceeași regulă precum conturile de activ;

se debitează cu valoarea cheltuielilor recunoscute în cursul lunii respective;

se creditează cu sumele reprezentând eventualele diminuări de cheltuieli din luna respectivă;

la sfârșitul lunii, aceste conturi se creditează cu sumele corespunzătoare reprezentând cheltuielile din luna respectivă încorporate în rezultatul exercițiului financiar curent;

conturile de cheltuieli nu prezintă sold la sfârșitul lunii.

2.1.2. CONTABILITATEA VENITURILOR

Conform Ordinului Ministrului Finanțelor Publice nr 1752/2005 , veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau creșteri ale activelor sau descrețteri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuțiile acțonarilor.

Caracterizarea veniturilor

Veniturile sunt reprezentate de creșterea, în decursul unui exercițiu, a unor avantaje economice ( beneficii economice) viitoare, sub forma:

a) Ieșirii sau creșterii de active:

– în contrapartida veniturilor obținute în urma vânzării bunurilor și serviciilor pot intra diferite categorii de active: numerarul sau echivalentul de numerar, creanțe, bunuri și servicii primite în schimbul bunurilor și serviciilor livrate;

– venituri din creșterea stocurilor din producția proprie și din producția de imobilizări, inclusiv plusurile de inventar constatate;

– active primite sub forma subvențiilor de exploatare, a donațiilor, despăgubirilor, amenzilor și penalităților, dobânzilor, dividendelor, redevențelor și chiriilor încasate sau de încasat;

– câștiguri din ieșirea activelor imobilizate;

– câștiguri latente din diferențele de curs valutar favorabile, din reevaluarea unor titluri de plasament, etc.

b) Scăderii datoriilor:

– venituri din anularea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli ;

– venituri din anularea sau prescrierea unor datorii;

– venituri din impozitul pe profit amânat, etc.

Etapele ocazionării veniturilor :

În cadrul procesului de creare a veniturilor se delimitează patru momente:

1) Producția- este etapa realizării bunurilor și serviciilor în cadreul obiectului principal de activitate al unei entități ;

2) Facturarea sau vânzarea pe credit – constă în transferul dreptului de proprietate de la vânzător la clienții săi; facturarea presupune un drept de creanță asupra beneficiarilor produselor;

3) Încasarea – este etapa în cadrul căreia bunurile și serviciile vândute se transformă în bani;

4) Încorporarea – este momentul în care veniturile absorb cheltuielile în vederea obținerii rezultatului.

Recunoașterea veniturilor

Veniturile sunt recunoscute în Contul de profit și pierdere atunci când are loc o creștere a beneficiilor economice viitoare (aferente creșterii unui activ sau diminuării unei datorii ), modificare ce poate fi evaluată în mod credibil.

Recunoașterea veniturilor se realizează simultan ( sau combinat) cu recunoașterea creșterii activelor sau reducerii datoriilor. Creșterea valorii unor active, ca urmare a reevalării acestora, deși corespunde definiției date veniturilor, ea se reflectă în contabilitate direct în categoria capitalurilor proprii.

Standardul Internațional de Contabilitate (IAS) 18 precizează condițiile care trebuie îndeplinite pentru recunoașterea veniturilor în Contul de profit și pierdere. Astfel, veniturile din vânzarea bunurilor sunt recunoscute în momentul în care:

se transferă cumpărătorului principalele riscuri și avantaje ce decurg din proprietatea bunului;

mărimea venitului poate fi evaluată în mod credibil;

există probabilitatea ca tranzacția să genereze beneficii economice către entitate;

tranzacția respectivă are un cost pentru entitate care poate fi evaluat în mod rezonabil.

Clasificarea veniturilor

Veniturile se grupează după natura lor economică în următoarele categorii:

1) Venituri din exploatare , care cuprind:

Venituri din vânzarea produselor, lucrărilor executate și serviciilor prestate;

Venituri din variația stocurilor;

Venituri din producția de imobilizări;

Venituri din subvenții de exploatare;

Alte venituri din exploatare. ( venituri excepționale)

Vânzările de mărfuri apar îndeosebi la întreprinderile comerciale și se constituie pe seama vânzării mărfurilor achiziționate.

Vânzările sunt adesea supuse unor reduceri cu caracter comercial și cu caracter financiar. Reducerile cu caracter comercial constau din: rabaturi (acordate, de obicei, pentru deficiențe calitative); remize (acordate pentru importanța vânzării și relația cu clientul) și risturnuri (acordate în contul vânzărilor către un client pe o perioadă de timp: semestru, an). Reducerile cu caracter financiar se prezintă sub forma sconturilor de decontare ce se acordă clienților pentru achitarea înainte de scadență.

Variația stocurilor (producția stocată) reprezintă variația în plus (stocaj) sau în minus (destocaj) între valoarea la cost de producție efectiv a stocurilor de produse și producția în curs de execuție la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor și producției în curs de execuție. Variațiile producției stocate se determină atât pentru fiecare formă de produse stocate (semifabricate, produse finite, produse reziduale etc.), cât și pentru animale și păsări obținute din producție proprie.

Veniturile din producția de imobilizări se constituie din producția de imobilizări necorporale și corporale efectuată în scopuri proprii. Evaluarea producției stocate și a producției de imobilizări se realizează la nivelul costului de producție stabilit în contabilitatea de gestiune.

Veniturile din subvenții de exploatare reprezintă subvențiile primite de unitate pentru acoperirea pierderilor pentru diferențe de preț la produse subvenționate, precum și alte subvenții din partea statului sau din partea altor organisme.

Alte venituri din exploatare cuprind veniturile din creanțele reactivate și debitori diverși, veniturile din despăgubiri, amenzi, penalități, venituri din donații și subvenții primite, venituri din vânzarea activelor și alte operații de capital, venituri din subvenții pentru investiții, alte venituri, altele decât cele prezentate anterior.

2) Venituri financiare, care cuprind:

Venituri din imobilizări financiare;

Venituri din investiții financiare pe termen scurt;

Venituri din creanțe imobilizate;

Venituri din investiții financiare cedate;

Venituri din diferențe de curs valutar;

Venituri din dobânzi;

Venituri din sconturi obținute;

Alte venituri financiare.

Veniturile din imobilizări financiare (investiții pe termen lung) includ dividendele încasate pentru participațiile la capitalul altor societăți, prețul de vânzare aferent imobilizărilor financiare cedate și dobânzile aferente creanțelor imobilizate.

Veniturile din investiții financiare pe termen scurt se constituie din diferențele favorabile între prețul de vânzare (cesiune) al investițiilor finaciare pe termen scurt și prețul lor de înregistrare.

Veniturile din diferențe de curs valutar reprezintă veniturile obținute din diferențele rezultate în urma lichidării creanțelor și datoriilor în valută ale întreprinderii, diferențele favorabile de curs valutar aferente disponibilităților în devize, numerarului în casierie în devize și existentului în conturile de acreditive în devize.

Alte venituri financiare includ veniturile din dobânzi (pentru disponibilitățile în contul curent, aferente împrumuturilor acordate în cadrul grupului etc.), din sconturi obținute de la furnizori sau creditori, alte venituri financiare.

3) Venituri extraordinare

Venituri din subvenții pentru evenimente extraordinare și altele similare

Veniturile extraordinare provin din subvenții pentru evenimente extraordinare și altele similare.

4) Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare

Veniturile din provizioane privind exploatarea se constituie din reluarea (prin anulare sau diminuare) provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli, pentru deprecierea imobilizărilor, pentru deprecierea activelor circulante. Tot aici se cuprind și veniturile din fondul comercial negativ.

Veniturile financiare din provizioane reprezintă venituri financiare obținute din reluarea (prin diminuare sau anulare) a provizioanelor constituite pentru activitatea financiară (provizioane pentru deprecierea imobilizărilor financiare, pentru deprecierea investițiilor financiare pe termen scurt etc.).

Contabilitatea veniturilor se realizează cu ajutorul conturilor sintetice de gradul I și II din clasa a 7-a „Conturi de venituri”, a cărei structură pe grupe de conturi cuprinde:

– 70 „Cifra de afaceri”

– 71 „Variația stocurilor”

– 72 „Venituri din producția de imobilizări”

– 74 „Venituri din subvenții de exploatare”

– 75 „Alte venituri din exploatare”

– 77 „Venituri financiare”

– 78 „Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare”

Conturile de venituri

funcționează după aceeași regulă precum conturile de pasiv;

se creditează cu valoarea veniturilor recunoscute în cursul lunii respective;

se debitează cu sumele reprezentând eventualele diminuări de venituri din luna respectivă;

la sfârșitul lunii, aceste conturi se debitează cu sumele corespunzătoare reprezentând veniturile din luna respectivă încorporate în rezultatul exercițiului financiar curent;

conturile de venituri nu prezintă sold la sfârșitul lunii.

2.2.Organizarea contabilității financiare a rezultatelor

2.2.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND REZULTATELE

În funcție de natura operațiilor pe care le generează, cheltuielile, veniturile și rezultatele sunt strucurate astfel:

din activitatea de exploatare;

din activitatea financiară;

din activitatea extraordinară.

Activitățile de exploatare sunt acele operațiuni care au caracter repetitiv și real.

Operațiunile de exploatare sunt legate de activitatea de bază a entității, se identifică în mare parte cu obiectul de activitate al entității.

Activitățile financiare ale unei entități pot avea caracter obișnuit (repetitiv) sau pot avea loc întâmplător ( situații extraordinare), și ca urmare ar putea fi incluse de către contabilitate fie în categoria operațiunilor de exploatare, fie în cea a operațiunilor extraordinare.

Activitățile extraordinare se referă la evenimente sau tranzacții diferite de activitatea curentă a întreprinderii. Operațiunile extraordinare au un caracter nerepetitiv, accidental. Ele nu apar în cadrul activității entității frecvent sau cu regularitate. În procesul de separare a veniturilor și cheltuielilor în funcție de caracterul lor curent (obișnuit) sau extraordinar, este necesară analizarea atentă a naturii și activității entității. Operațiuni economico-financiare, care pentru unele entități fac parte din activitatea curentă (obișnuită), pot reprezenta în cazul altor întreprinderi activități extraordinare.

Rezultatul exercițiului se determină distinct pentru activitatea de exploatare, pentru activitatea financiară și pentru activitatea extraordinară.

Standardul internațional de contabilitate IAS 8 Profitul net sau pierderea netă

a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile oferă clasificarea, modul de prezentare și abordarea contabilă a anumitor evenimente în contul de rezultate (contul de profit și pierdere), astfel încât să se creeze o bază uniformă pentru toate întreprinderile ce prezintă acest cont. Standardul prevede și modul în care trebuie să fie reflectate unele elemente din cadrul contului de rezultate (contului de profit și pierdere) corespunzător activităților obținute, și clasificarea și prezentarea elementelor extraordinare. Activitățile ordinare sunt oricare dintre activitățile desfășurate de întreprindere ca parte a obiectului de activitate și activitățile adiționale în care se implică întreprinderea pentru continuarea activităților de bază sau derivând din acestea.

Pe baza Contului de profit și pierdere se pot calcula șase indicatori economico-financiari referitor la rezultatele exercițiului:

1) Rezultatul din exploatare, calculat ca diferență între veniturile de exploatare și cheltuielile de exploatare;

2) Rezultatul financiar, calculat ca diferență între veniturile financiare și cheltuielile financiare;

3) Rezultatul curent, calculat ca diferență între rezultatul din exploatare și rezultatul curent;

4) Rezultatul extraordinar, calculat ca diferență între veniturile extraordinare și cheltuielile extraordinare;

5) Rezultatul brut, calculat ca diferență între veniturile totale și cheltuielile totale;

6) Rezultatul net, obținut după deducerea impozitului pe profit din rezultatul brut.

Compararea la sfârșitul perioadelor de gestiune a veniturilor și cheltuielilor, cu ajutorul acestor indicatori, conduce la stabilirea rezultatului financiar, care poate fi:

a) Profit – exprimat prin excedentul de venit față de cheltuieli, reprezentând o sursă obținută, de regulă, în activitatea de realizare a bunurilor, lucrărilor sau serviciilor pe piață și concretizată în surplus de mijloace bănești intrat în entitate.

b) Pierdere – exprimă valoric partea de cheltuieli neacoperită din venituri, adică partea din resurse consumate și nerecuperate, influențând negativ situația financiară a entității.

Rezultat contabil. Rezultat fiscal ( impozabil)

Rezultatul unei activități economice este tratat din două puncte de vedere: rezultat contabil si rezultat fiscal. Consecințele obținerii unui tip sau altul de rezultat sunt diferite, în funcție de natura rezultatului. Astfel, un deficit contabil este o contraperformanta pe care întreprinderea trebuie să o corecteze cât mai repede posibil, pentru a nu influența în mod negativ activitatea viitoare a firmei, fiind pusa în joc însăși existența firmei.Nu la fel stau lucrurile în cazul unui deficit fiscal , care, datorită posibilității de reportare, constituie de fapt un atu ce va fi folosit de firmă în funcție de posibilitățile oferite de legislație.

Standardul Internațional de Contabilitate IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit definește rezultatul astfel:

Profitul contabil este profitul net sau pierderea pe o perioadă înainte de scăderea cheltuielilor cu impozitul.

Profitul impozabil (pierderea fiscală) este profitul (pierderea) pe perioada exercițiului, determinat în concordență cu reguli stabilite de autoritatea fiscală, pe baza cărora impozitul pe profit este plătibil (recuperabil).

Pentru determinarea rezultatului impozabil, la sfârșitul exercițiului se procedează la corectarea rezultatului (soldul contului Profit și pierderi) cu o sumă de elemente deductibile (care diminuează baza impozabilă) și nedeductibile (care sunt reintegrate în baza de impozitare). Rezultatul astfel calculat este rezultatul fiscal.

Potrivit normelor fiscale, cheltuielile sunt deductibile numai dacă sunt aferente realizării veniturilor sau dacă sunt considerate deductibile, conform prevederilor legale în vigoare.

Veniturile reprezintă sumele sau valorile încasate ori de încasat.

Cheltuielile reprezintă sumele sau valorile plătite ori de plătit, după natura lor, care sunt aferente realizării veniturilor, înregistrate în contabilitatea contribuabililor.

La stabilirea profitului impozabil se vor lua în calcul numai cheltuielile care concură direct la realizarea veniturilor si care se regăsesc în costul produselor si serviciilor, în limitele prevăzute de legislația în vigoare.

Cheltuielile neadmise a fi deduse din rezultatul fiscal (cheltuieli nedeductibile), sunt:

cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferențe din anii precedenți sau din anul curent, precum și impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate;

dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările si penalitățile de întârziere datorate către autoritățile române, potrivit prevederilor legale;

cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, precum și taxa pe valoarea adaugată aferentă;

cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugată aferentă bunurilor acordate salariaților sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reținere la sursă;

cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune;

cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, cu exceptia celor privind pierderile fiscale externe;

cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele angajatului, care nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului;

cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistența sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora in scopul activităților desfășurate și pentru care nu sunt încheiate contracte;

cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum și cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu exceptia celor care privesc bunurile reprezentând garanție bancară pentru creditele utilizate în desfășurarea activității ;

pierderile înregistrate la scoaterea din evidentă a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion, precum și pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate;

cheltuielile de sponsorizare și/sau mecenat și cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii( dacă este în limita a 30/00 din cifra de afaceri și nu depaseste mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat;

Următoarele venituri sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil:

dividendele primite de la o persoană juridică română;

diferențele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dețin titluri de participare, precum și diferențele de valoare a investițiilor financiare pe termen lung;

veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere,veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum și veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;

veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri și memorandumuri aprobate prin acte normative;

Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată:

cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenței rezultate dintre totalul veniturilor impozabile și totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol și cheltuielile cu impozitul pe profit;

suma cheltuielilor cu indemnizația de deplasare acordată salariaților pentru deplasări în Romania și în străinătate, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituțiile publice;

cheltuielile sociale, în limita unei cote de pana la 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului( ajutoarele pentru naștere, ajutoarele pentru înmormântare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile si protezele, precum și cheltuielile pentru funcționarea corespunzatoare a unor activități sau unitati aflate in administrarea contribuabililor; gradinite, crese, servicii de sanatate acordate in cazul bolilor profesionale si al accidentelor de munca pana la internarea intr-o unitate sanitara, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, camine de nefamilisti, precum si pentru scolile pe care le au sub patronaj. In cadrul acestei limite, pot fi deduse si cheltuielile reprezentand: tichete de cresa acordate de angajator in conformitate cu legislatia in vigoare, cadouri in bani sau in natura oferite copiilor minori si salariatilor, cadouri in bani sau in natura acordate salariatelor, costul prestatiilor pentru tratament si odihna, inclusiv transportul, pentru salariatii proprii si pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariatii care au suferit pierderi in gospodarie si contributia la fondurile de interventie ale asociatiei profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din scoli si centre de plasament;

perisabilitățile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administrației centrale, împreună cu instituțiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finantelor Publice;

cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;

cheltuielile cu provizioane si rezerve;

cheltuielile cu dobânda si diferențele de curs valutar;

amortizarea;

Rezultatul contabil (rezultat brut al exercitiului sau rezultatul exercitiului înainte de impozitare) se calculează având în vedere cerințele unei contabilități de angajament si respectând principiul independenței exercitiului.

Rezultatul brut al exercițiului corectat cu deducerile fiscale si cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal permite obținerea rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere fiscală ).

[Anul fiscal al fiecărui contribuabil este anul calendaristic. Când un contribuabil se înfiintează, se reorganizează prin divizare, comasare, fuziune sau se lichidează în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul fiscal pentru care contribuabilul a existat.

„Principiul independenței exercițiilor presupune delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor, aferente activității curente, pe măsura angajării acestora și trecerii lor la rezultatul exercițiului la care se referă.” – Legea Contabilității nr. 82/1991 cu modificări ulterioare. ]

Rezultatul contabil = Venituri totale – Cheltuieli totale

Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil – Reduceri fiscale + Elemente nedeductibile fiscal

Cota de impozit pe profit care se aplica asupra profitului impozabil este de 16%.

Consecințele fiscale ale independenței exercițiilor

Deoarece , din punct de vedere contabil, viața unei întreprinderi este divizată în exerciții contabile pe baza unei artificiale împărțiri ( cu toate că operațiile patrimoniale ce dau conținut întreprinderii se derulează și se succed fără întrerupere), problema care se conturează se referă la identificarea apartenenței fiecărui fapt contabilității propriului exercițiu financiar. Calculul profitului fiscal se evidențiază și plătește trimestrial, generând o comparație riguroasă a eforturilor cu efectele corespunzătoare. Există situații în care acest deziderat nu poate fi îndeplinit, iar cheltuielile și veniturile aferente primesc un tratament diferit. Este vorba despre cazul cheltuielilor altor perioade de gestiune, dar care se repartizează, pentru a fi luate în calculul rezultatului perioadelor în care se produc efectele lor, dar și de veniturile ce trebuie să corespundă perioadelor în care se depun eforturile pentru obținerea lor.

Conturi privind rezultatele

Contabilitatea rezultatelor se realizează cu ajutorul conturilor sintetice de gradul I din grupa 11 „Rezultatul reportat” și grupa 12 „Rezultatul exercițiului” a căror structură de conturi se prezintă astfel:

Grupa 11 Rezultatul reportat

117 Rezultatul reportat

Grupa 12 Rezultatul exercițiului

121 Profit și pierdere

129 Repartizarea profitului

Contul 117 „ Rezultatul reportat”- dupa funcția contabilă este un cont bifuncțional;

A. În situația în care reprezintă un profit nerepartizat,

funcționează după regula conturilor de pasiv;

se creditează la sfărșitul exercițiului financiar cu profitul acelui exercițiu, mai puțin partea din profit care trebuie repartizată pentru constituirea de rezerve legale;

se debitează cu partea din profitul reportat repartizat pe destinații potrivit hotărârii Adunării Generale a Acționarilor sau Asociaților.

B. În situația în care reprezintă o pierdere neacoperită,

funcționează după regula conturilor de activ;

se debitează la începutul unui exercițiu financiar cu pierderea înregistrată în exercițiul financiar anterior;

se creditează cu pierderea reportată acoperită potrivit hotărârii Adunării Generale a Acționarilor sau Asociaților.

Soldul contului dacă este creditor reflectă profitul reportat ( nerepartizat) existent la un moment dat, iar dacă este debitor reflectă pierderea reportată ( neacoperită) existentă la un moment dat.

Contul 121 „ Profit sau pierdere” – după funcția contabilă este un cont bifuncțional;

A. La sfârșitul fiecărei luni calendaristice:

se creditează cu valoarea veniturilor totale înregistrate în luna respectivă;

se debitează cu valoarea cheltuielilor totale înregistrate în luna respectivă;

soldul contului, dacă este creditor, reflectă profitul cumulat de la începutul exercițiului financiar curent până în luna respectivă, iar dacă este debitor reflectă pierderea cumunlată de la începutul exercițiului financiar curent până în luna respectivă.;La sfârșitul lunii decembrie soldul contului reprezintă rezultatul (profitul sau pierderea) întregului exercițiu încheiat.

B. La începutul exercițiului financiar:

în situația în care exercițiul financiar anterior s-a încheiat cu profit se debitează cu mărimea profitului exercițiului cu mărimea profitului exercițiului financiar anterior în corespondență cu contul 129 „Repartizarea profitului”;

în situația în care exercițiul financiar anterior s-a încheiat cu pierdere se creditează cu marimea pierderii exercițiului financiar anterior în corespondență cu contul 117 „ Rezultatul reportat”.

În urma acestor operațiuni de la începutul exercițiului financiar contul 121 „ Profit sau pierdere” nu prezintă sold până la sfârșitul lunii ianuarie când va prelua veniturile și cheltuielile respectivei luni.

Contul 129 „Repartizarea profitului”- după funcția contabilă este un cont de activ;

se debitează la sfârșitul exrcițiului financiar cu mărimea profitului respectivului exercițiu repartizată la rezerve legale ( cota permisă de lege), respectiv cu diferența trecută la rezultatul reportat;

se creditează la începutul exerciîiului financiar următor cu mărimea profitului din exercițiul financiar anterior în corespondență cu contul 121 „Profit și pierdere” ( pentru închiderea contului 121 „Profit și pierdere”);

soldul contului poate fi numai debitor și reflectă mărimea profitului unui

exercițiu financiar.

2.2.2 POZIȚIA FINANCIARĂ A FIRMEI STUDIATE

Profitul net sau pierderea netă reprezintă forme de manifestare a performanțelor entității. Performanțele entității, alături de poziția financiară și modificările poziției financiare reprezintă cele 3 categorii de informații care constituie obiectul situațiilor financiare.

„Toate elementele de venituri și cheltuieli recunoscute în cursul unei perioade trebuie incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete.” ( IAS 8)

Veniturile și cheltuielile provenite din activități obișnuite, nefiind elemente extraordinare, nu sunt prezentate separat în situațiile financiare. Luate individual asemenea elemente nu au semnificații deosebite care să fie cunoscute de utilizatori, motiv pentru care ele se redau global în contul de profit și pierdere, exceptând cazul în care au o asemenea mărime în care prezentarea lor este relevantă, atunci ele trebuie prezentate separat. Relevanța acestor elemente, care se prezintă separat, constă, pentru utilizatorii informațiilor contabile, în înțelegerea poziției financiare și a performanței unei entități.

Poziția financiară a unei entități, respectiv avuția( patrimoniul) brută sau netă poate fi influențată în mod indirect prin impactul creșterii sau descreșterii unor venituri sau cheltuieli, motiv pentru care fenomenele respective trebuie cunoscute mai explicit de către utilizatori. Performanțele poziției financiare a unor entități , respectiv veniturile și cheltuielile acesteia pot fi influențate pozitiv sau negativ de unele elemente obișnuite ale activității curente, dar cu impact semnificativ pentru utilizatori.

Elementele extraordinare sunt venituri și cheltuieli rezultate din evenimente sau tranzacțiice sunt clar diferite de activitățile curente ale entității și care, prin urmare, nu se așteaptă să se repete într-un mod frecvent sau regulat.

Analiza poziției financiare se bazează pe datele din bilanț.

Structura bilanțului de tip listă pune în evidență activele, datoriile și capitalul propriu, precum și relația care există între acestea, respectiv poziția financiară.

Analiza poziției financiare cuprinde:

analiza resurselor economice controlate de întreprindere, adică analiza activelor și datoriilor;

analiza structurii financiare a activelor, datoriilor și capitalului. Structura financiară a capitalului pune în evidență modul în care profitul va fi împărțit între diferiți finanțatori precum și capacitatea creșterii finanțării suplimentare în viitor;

analiza lichidității și solvabilității întreprinderii, exprimate prin ratele acestora;

adaptabilitatea financiară, adică capacitatea întreprinderii de a influența volumul și momentul generării cash – flows – urilor. Adaptabilitatea financiară a întreprinderii este pusă în evidență în special în perioadele dificile, atunci când întreprinderea înregistrează pierderi, sau atunci când se ivesc oportunități investiționale.

Adaptabilitatea financiară depinde de următorii factori:

– de modalitățile de majorare a capitalului propriu;

– de modalitățile de reducere a capitalului propriu și de achitare a datoriilor;

– de posibilitatea de generare de numerar din vânzarea unor active disponibile, fără a afecta continuitatea afacerilor, cum ar fi investițiile financiare de portofoliu care asigură rezerve de lichidități;

– de realizare a unei importante creșteri în cash – flow – ul din activitatea de exploatare.

Activele sunt resurse controlate de întreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute și de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

Datoriile reprezintă obligații ale unei întreprinderi apărute ca urmare a unor evenimente trecute, a căror decontare se așteaptă să aibă ca rezultat o ieșire de beneficii economice din întreprindere.

Capitalurile proprii evidențiază relația care există între active și datorii, și se calculează matematic ca diferență între activele și datoriile întreprinderii.

Elementele de activ sunt grupate după natură, destinație și grad de lichiditate, iar elementele de pasiv sunt grupate după natură, proveniență și exigibilitate.

Tabel nr. 1: ELEMENTE BILANȚIERE -mii lei-

Analiza lichidității și solvabilității întreprinderii

Standardele Internaționale de Contabilitate evidențiază faptul că lichiditatea se referă la disponibilitățile de numerar în viitorul apropiat, după luarea în calcul a obligațiilor financiare aferente acestei perioade.

Lichiditatea este o stare a echilibrului financiar care exprimă capacitatea de plată, pe termen scurt, a unei întreprinderi, prin sincronizarea în timpul exercițiului financiar a intrărilor și ieșirilor de numerar.

Modele de analiză a lichidității entității :

lichiditatea generală (LG, FR, WK):

forma absolută : LG = Active circulante – Datorii curente

forma relativă: RLG =( Active circulante / Datorii curente) x 100

lichiditatea intermediară(Testul Acid, Rata imediată) (LI):

forma absolută : LI = (Active circulante – Stocuri) – Datorii curente

forma relativă: R LI = [(Active circulante – Stocuri) / Datorii curente] x 100

lichiditatea efectivă(LE):

forma absolută: LE = Trezoreria- Datorii curente

forma relativă: R LE = ( Trezoreria / Datorii curente) x 100

Standardele Internaționale de Contabilitate menționează faptul că solvabilitatea se referă la disponibilitățile de numerar pe o perioadă mai mare de un an în care urmează să se onoreze angajamentele financiare scadente.

Solvabilitatea exprimă capacitatea unei întreprinderi de a rambursa la scadență (mai mare de un an) ratele curente față de bănci și alte instituții financiare.

Modele de analiză ale solvabilității entității:

solvabilitatea financiară generală:

– forma absolută: SG = Active totale rămase- Ratele curente

– forma relativă: RSG = (Active totale rămase/Ratele curente) x 100

Active totale rămase = Active Imobilizate + Lichiditatea generală

ratele de dependență financiară:

rata autonomiei financiare totale:

RAFT = Capitalul propriu al entității / Pasivul bilanțier

Tabel nr 2: INDICATORI DE LICHIDITATE, SOLVABILITATE

Acești indicatori arată că S.C. COSMA EXPRES COMSERV înregistrează deficit de lichiditate (ilichiditate) și excedent de solvabilitate(solvabilitatea generală este pozitivă).

Deficitul de lichiditate este acoperit de entitate prin atragerea unor resurse din diverse surse externe.

CAPITOLUL 3 :ACTIVITATEA DE CONTROL LA S.C. “COSMA EXPRES COMSERV” S. R.L. BREAZA

3.1. Conceptul de control

Etimologia termenului de „ control ” provine de la latinescul „ contra robus”, care se poate traduce prin verificarea unei informații prin comparare cu o altă informație.

[ În Imperiul Roman obligațiile fiscale ale ale contribuabililor erau reflectate în două registre conduse de persoane diferite. Aceste registre erau denumite „ rol” și „contra rol”.

Verificarea onestității persoanelor care gestionau banii publici se făcea prin compararea între ele a acestor registre printr-un sistem complex de verificări și contraverificări asupra veniturilor și cheltuielilor imperiului. Persoanele responsabile cu administrarea banilor publici erau periodic „auditate” de către echipa de „auditori” care prezentau rapoarte în fața Senatului.]

Controlul , în general, constă în supravegherea, analiza și verificarea permanentă sau periodică a unei activități sau a unei situații pentru a urmări mersul ei și pentru a lua măsuri de stăpânire a eventualelor riscuri și de îmbunătățire.

Controlul este definit ca un proces de comparare a situației de fapt cu cea planificată sau impusă și efectuarea corecțiilor, astfel încât realizările să fie în concordanță cu cele planificate .

Controlul este considerat a fi un atribut al conducerii firmei și, în același timp, o activitate independentă. În această calitate, de funcție a conducerii, controlul vizează maximizarea parametrilor ce se referă la rezultatele obținute.

Controlul care se realizează în cadrul firmei are o triplă semnificație , fiind în același timp un control pentru sine (control interior) , un control pentru alții (control exterior) și un control pentru stat (control public). Indiferent pentru cine sau în ce scop s-ar efectua controlul , el este în același timp un proces de cunoaștere a trecutului, de apreciere a prezentului și de descifrare a viitorului, în legătură cu activitatea firmei și cu performanțele ei economico-financiare.

Direcțiile esențiale ale controlului :

organizarea mai bună a muncii;

întărirea ordinii și disciplinei în organizarea și desfășurarea activității economice;

gospodărirea mai eficientă a mijloacelor de muncă, materiale și financiare;

preîntâmpinarea operațiilor nereale, neeconomice și nelegale;

evaluarea eficienței rezultatelor obținute;

remedierea abaterilor constatate, perfecționarea activitățiilor viitoare.

3.2. Obiectul, tipologia și funcțiile controlului

3.2.1. OBIECTUL CONTROLULUI

Evidența contabilă este principala furnizoare de date și de informații pentru efectuarea controlului. Majoritatea datelor necesare efectuării controlului se găsesc în documente primare, precum ți în cele contabile, respectiv în conturi, situații contabile periodice, bilanțuri, formulare anexe la dările de seamă . Contabilitatea constituie însă un obiect al controlului, fiind necesar să se controleze organizarea rațională și ținerea corectă și la zi a acesteia. Constatările controlului permit completarea sau corectarea înregistrărilor contabile în măsura în care anumite fenomene sau operații au fost emise sau greșit evidențiate.

Controlul contabil este acel control asupra realității, legalității și eficienței operațiilor și activităților economice și financiare care se efectuează cu ajutorul mijloacelo contabilității: înregistrări, conturi, balanțe de verificare contabile, registre de contabilitate, registre operative privind gestiunile bănești și materiale, corelații bilanțiere.

Principalele obiective ale controlului contabil constau în:

conducerea corectă și la zi a contabilității;

întocmirea documentelor justificative pentru operațiuni patrimoniale;

constituirea și evaluarea capitalului social și a patrimoniului;

exactitatea și realitatea înregistrărilor contabile pentru stabilirea și îndeplinirea obligațiilor financiare și fiscale față de stat;

inventarierea patrimoniului și valorificarea rezultatelor acestuia;

întocmirea balanței de verificare, a bilanțului contabil și a contului de profit și pierdere.

3.2.2. TIPOLOGIA CONTROLULUI

Formele controlului :

a) După timpul în care se exercită, raportat la momentul efectuării operațiunilor respective se delimitează:

Controlul preventiv ( anticipat, prealabil)- se exercită înainte de angajarea sau efectuarea operațiunilor respective. Această formă de control se exercită, de regulă, cu ocazia autorizării sau aprobării tranzacțiilor și a altor operațiuni.

Controlul concomitent -se exercită în același timp cu desfășurarea operațiunilor controlate, sub forma controlului ierarhic, controlului reciproc și autocontrolului.

Controlul ulterior – se exercită după ce operațiunile au avut loc, prin intermediul unor organe specializate de control ( control gestionar, control bugetar, audit intern și inspecții specializate ale statului).

b) Din punct de vedere al obiectivelor controlate, se deosebesc:

Controlul economic – urmărește planificarea și utilizarea eficientă a resurselor materiale și de muncă și îndeplinirea sarcinilor stabilite. Controlul economic utilizează toate etaloanele de măsură: naturale, de muncă și valorice.

Controlul financiar – acționează, de regulă,, în sfera relațiilor financiare și de credit; se exercită, în primul rând, cu ajutorul etalonului valoric.

Controlul tehnic – urmărește respectarea tehnologiilor de fabricație, calitatea poduselor, caracteristicile mijloacelor fixe, etc.

Un control eficient trebuie să fie un control mutilateral, ceea ce impune ca obiectivele controlate să fie abordate atât din punct de vedere economic și financiar, cât și tehnic.

Între controlil economic și controlul financiar interferențele sunt foarte numeroase, majoritatea operațiunilor economice au și implicații financiare și gestionare, motiv pentru care, în practică, se exercită un control economico-financiar sau un control financiar și de gestiune.

c) După procedeele folosite, controalele sunt:

Controalele documentar-contabile – se exercită pe baza documentelor primare, a evidențelor operative și a registrelor contabilității analitice și sintetice.

Controalele faptice – se realizează sub forma inspecției la fața locului, observației fizice, inventarierii de control, anelizelor de laborator și a expertizelor.

d) După sfera de cuprindere a controlului, se deosebesc:

Controalele complexe

Controalele parțiale ( tematice)

e) După gradul de acoperire a controlului de activitățile controlate, deosebim:

Controalele directe

Controalele indirecte

Controalele reciproce

Autocontrolul.

f) Din punct de vedere al intereselor economico-financiare pe care le reprezintă și din punct de vedereal nivelului la care se exercită, deosebim:

Controalele exercitate de stat

Controale exercitate la nivelul entităților.

3.2.3. FUNCȚIILE CONTROLULUI

În calitatea sa de atribut al conducerii, controlul își realizează obiectivele prin intermediul funcțiilor sale. Principalele funcții ale controlului sunt:

Funcția constatativă – Datorită acestei funcții, controlul are posibilitatea să urmărească modul cum se îndeplinesc obiectivele stabilite, să cunoască realitatea și pe această bază să analizeze abaterile pe cauze și responsabilități și să ia sau să propună măsuri pentru prevenirea și eliminarea lor.

Funcția constructivă – Prin intermediul acestei funcții, conducerea are posibilitatea să prevină evoluția viitoare a fenomenelor, să prevină fenomenele nedorite, să ia măsuri pentru perfecționarea activităților controlate. Totodată, are posibilitatea să-și verifice stilul de muncă, calitatea deciziilor luate și să asigure concordanța între sarcinile de moment și obiectivele generale și de perspectivă ale sistemului condus. Realizarea funcției constructive a controlului este influențată și de modul cum el contribuie la prevenirea neregulilor din sistemul controlat.

Funcția coercitivă- Pentru a putea contribui la eliminarea și prevenirea neregulilor, controlul trage la răspundere pe cei ce nu îndeplinesc corespunzător sarcinile față de entitatea în care lucrează, față de bugetul statului sau față de alte persoane fizice sau juridice. Înainte de a trece la aplicarea sancțiunilor, organele de control trebuie să analizeze cu tact și răbdare explicațiile și apărările celor controlați pentru evitarea apariției unei bariere psihologice între părți.

3.3. Controlul intern

Conform normelor profesionale de audit intern ( IFACI), controlul intern este reprezentat de orice măsură luată de conducere în vederea îmbunătățirii gestionării riscurilor la care este expusă entitatea și a creșterii probabilităților ca scopurile și obiectivele stabilite să fie îndeplinite.

În accepțiunea COSO ( Commitee of Sponsoring Organizations), controlul intern este un proces ( ansamblu de proceduri) implementat(e) de către Consiliul de Administrație, conducerea și personalul unei organizații destinat să ofere o asigurare rezonabilă în ceea ce privește realizarea obiectivelor.

Să reținem trei elemente ale acestei definiții:

Controlul intern este aplicat de …toată lumea.

Nu se referă numai la lumea întreprinderilor ( conform „organizație).

Aici suntem în domuniul relativului ( conform „asigurare rezonabilă): nu este o poțiune magică ce ne permite să lucrăm „perfect”, este pur șu simplu un mijloc de a lucra mai bine.

Controlul intern este un ansamblu de politici, măsuri și proceduri stabilite de conducerea unei entități pentru asigurarea, în măsura posibilului, atingerii obiectivelor manageriale, prin gestionarea riguroasă și eficientă a întregii activități. Controlul intern este o metodă de gestiune, o îmbinare de mijloace și procedee, un atribut al conducerii de la diferite niveluri organizatorice, nu este numai o verificare, el are o sferă de acțiune mai largă.

Controlul intern nu este exclusiv o funcție sau o structură specializată.

3.3.1 CONTROLUL INTERN- ATRIBUT AL CONDUCERII

Controlul intern este un atribut al conducerii de la toate nivelurile ierarhice .Toate persoanele ce dețin funcții de conducere, indiferent de nivelul lor ierarhic sau de domeniul de activitate, trebuie să planifice, organizeze și coordoneze aplicarea măsurilor suficiente pentru a oferi o asigurare rezonabilă asupra faptului că scopurile și obiectivele vor fi îndeplinite.

Atributele( funcțiile) conducerii reprezintă un tot unitar, ele se condiționează reciproc. Ca urmare, conducerea nu poate fi privită ca o trecere succesivă de la o funcție la alta, urmând ca totul să se reia de la capăt. Controlul reprezintă atât funcția finalizatoare a procesului de conducere, cât și funcția care furnizează elementele necesare pentru realizarea în condiții corespunzătoare a celorlalte atribute ale conducerii:

Figura nr. 2: Controlul și celelalte atribute ale conducerii

Fără informațiile colectate în urma controlului conducerea nu-și poate îndeplini în mod corespunzător celelalte atribute ale sale ( previziunea, organizarea, coordonarea și antrenarea). Astfel, pe baza informațiilor obținute prin intermediul controlului, conducerea cunoaște realitatea, modificările intervenite în mediul intern sau extern al entității și pe această bază:

a) apreciază calitatea deciziilor ( politicilor) luate anterior și eficacitatea măsurilor întreprinse pentru realizarea lor;

b) analizează și evaluează riscurile și abaterile care amenință atingerea obiectivelor fixate, pe domenii de activitate și pe responsabilități.

Etapele controlului ( succesive) :

Compararea situației care ar trebui să existe ( ideale, dorite) cu situația de fapt;

Analiza și evaluarea riscurilor care amenință activitatea verificată și a baterilor de la parametrii stabiliți;

Valorificarea constatărilor.

Controlul intern, în calitatea sa de mijloc de apărare al conducerii față de diferite categorii de riscuri și de instrument folosit pentru stapânirea întreprinderilor, cuprinde:

1) controlul administrativ intern, concretizat sub forma controlului ierarhic exercitat de persoanele care dețin funcții de conducere, care au atribuțiuni de control asupra compartimentelor sau persoanelor din subordine;

2) control reciproc, exercitat între compartimente și salariați, pe baza fluxurilor materiale și informaționale din entitate și pe baza separării atribuțiilor;

3) autocontrolul compartimentelor și personalului asupra lucrărilor executate;

4) controlul financiar preventiv, exercitat de conducătorul compartimentului financiar-contabil și împuterniciții acestuia asupra tranzacțiilor și operațiunilor care dau naștere sau sting raporturi patrimoniale ale entității față de terți;

5) controlul contabil intern, bazat pe funcția de control a contabilității și pe principiile fundamentale ale acesteia: dubla înregistrare și dubla reprezentare;

6) comisiile de inventariere, comisiile de recepție și alte comisii ale Comitetului de direcție;

7) auditul intern.

Un dispozitiv de control intern trebuie conceput și organizat atât la nivel de entitate, cît și la nivel de activitate. Conform COSO (Commitee of Sponsoring Organizations of the Treadway), controlul intern este format din cinci elemente :

un mediu de control care este dat de necesitatea imperioasă de a avea o etică, o politică și o organizare proprie;

o evaluare a riscurilor proprii funcționării organizației și specifice fiecărei activități;

activități de control: sunt dispoyitive specifice ale fiecărui salariat, care îi vor permite să-și administreze propriile activități în conformitate cu obiectivul general al controlului intern;

informarea și comunicarea între diferite compartimente și persoane;

pilotajul: fiecare responsabil, oriunde s-ar afla, se organizează pentru a-și conduce activitatea, astfel acesta va institui și va menține un sistem de control intern.

3.3.2 PROCESUL DE EVALUARE A RISCULUI DE CĂTRE ENTITATE

Procesul de evaluare a riscului de către entitate este un proces continuu de identificare și reacționare la riscurile de afaceri și consecințele acestora.

Pentru raportările financiare riscurile includ evenimentele și cirsumstanțele interne și externe care pot afecta capacitatea entității de a iniția, înregistra, procesa și raporta informații care reflectă imaginea fidelă.

Conducerea are obligația să se preocupe de identificarea acestor riscuri, să estimeze mărimea și importanța lor, să evalueze probabilitatea apariției lor și să impună măsuri pentru gestionarea ori stăpânirea lor.

Procesul de gestionare a riscurilor de către entitate are două laturi semnificative:

a) Definirea misiunii

Nu se poate implementa un control intern corespunzător decât dacă directorii și responsabilii își cunosc bine misiunea lor. Fiecare activitate ( de aprovizionare, de desfacere, de gestiune a resuselor umane, de întreținere și reparare a imobilizărilor, financiar-contabilă, etc) se poate derula în cadreul mai multor politici posibile, iar în funcție de politica adoptată se stabilesc mecanismele și procedurile de control intern în vederea atingerii obiectivelor generale și specifice.

b) Evaluarea permanentă a riscurilor.

Nu se poate implementa un mecanism de control intern decât atunci când sunt cunoscute riscurile care trebuie evitate.Circumstanțele se schimbă, ca urmare identificarea și evaluarea riscurilor este un proces continuu. Astfel, asistăm la modificarea: structurii personalului, cerințelor acționarilor, organizării entității ( mărimea, dispersia teritorială, profilul activității, etc), restricțiilor legislative, conjuncturilor comerciale, tehnologiilor, etc.

Identificarea și evaluarea riscurilor este o preocupare atât a managerilor, cât și a auditorilor interni sau externi.

Conducerea poate iniția programe sau măsuri care să limiteze aceste riscuri sau poate hotărî să accepte unele riscuri.

Riscurile pot apărea sau se pot modifica din diferite cauze:

schimbările din mediul de operare sau modificarea normelor legale pot da naștere la riscuri diferite;

fluctuația personalului( personalul nou poate să nu înțeleagă procedurile specifice entității, inclusiv procedurile controlului intern);

schimbarea tehnologiilor de producție și a sistemelor de informare poate modifica riscurile referitoare la controlul intern.

3.3.3 CONTROLUL PREVENTIV

Controlul preventiv este, de regulă, un control de conformitate, putând formula avize cu caracter consultativ referitoare la performanța operațiunilor verificate.

Este un control specializat care are menirea de a preîntâmpina angajarea sau efectuarea operațiunilor care nu îndeplinesc condițiile de conformitate (legalitatea, regularitatea, încadrarea în limitele valorice aprobate și realitatea operațiunilor) și performanță ( economicitatea, eficacitatea și eficiența operațiunilor) cerute.

Principalele particularități ale controlului preventiv sunt:

este o forma a controlului intern al entitatilor;

este un control documentar, operațiunile, tranzacțiile și proiectele de operațiuni supuse acestei forme de control sunt verificate pe baza documentelor centralizatoare sau de sinteză contabilă;

este un control de permanență, se exercită zi de zi asupra tuturor documentelor referitoare la operațiunile care intră în obiectul acestei forme de control, nu se admit verificările prin sondaj ( nu se exercită pe baza unor planuri de control);

are un caracter predominant patrimonial, incluzând în obiectul său, de regulă, verificarea operațiunilor care dau naștere sau sting raporturi de drepturi și obligații patrimoniale ale entității în cauză față de alte persoane fizice sau juridice;

are un caracter prealabil, în sensul că precede angajarea, aprobarea sau efectuarea operațiunilor care fac obiectul acestor forme de control și în sensul că preîntâmpină operațiunile sau tranzacțiile care nu îndeplinesc cerințele de conformitate și de performanță;

Controlul financiar preventiv este un atribut al contabilului șef ( directorului economic). În funcție devolunul și complexitatea operațiunilor ce se supun controlului financiar preventiv și în funcție de amplasarea teritorială a compartimentelor în care au loc operațiunile sau se întocmesc documentele respective, la propunerea contabilului șef autoritatea de exercitare a acestei forme de control poate fi atribuită și altor persoane din cadrul compartimentului financiar-contabil, de regulă, înlocuitorii contabilului șef sau împuterniciților acestuia.

Se supun aprobării conducerii numai documentele referitoare la proiectele de operațiuni care respectă cumulativ cerințele de legalitate și regularitate care au fost supuse în prealabil vizei de control financiar preventiv.Documentele care se prezintă la viză și actele justificative însoțitoare trebuie să cuprindă toate informașiile necesare pentru a aprecia conformitatea operațiunilor consemnate în ele. Acordarea vizei de control financiar preventiv nu reprezintă o operațiune singulară care începe și se termină printr-o simplă semnătură. Exercitarea controlului presupune analiza și verificarea sub aspectul formei și al conținutului documentelor respective, cât și acordarea propriu-zisă a vizei solicitate. Viza de control financiar preventiv se acordă prin semnarea documentelor respective de către persoanele investite cu competența exercitării acestei forme de control și prin aplicarea sigiliului personal.

Controlul documentar este considerat a fi procedeul cel mai frecvent întâlnit, care se utilizează cu caracter preventiv și concomitent, integrat sistemului de organiyare și conducere a evidenței tehnico-operative și contabile.

Documentele justificative folosite de către entitate sunt importante deoarece:

justifică prin întocmirea lor efectuarea unor operațiuni sau a unor tranyacții de către entitate;

întocmirea lor, de obicei, în mai multe exemplare, oferă posibilitatea unui control reciproc sau încrucișat;

documentele justificative sunt lijloc de probă în justiție ( atât în spețele de natură civilă, cât și penală).

Verificarea documentară constă în controlul documentelor economice ca suport scris al fluxurilor imformaționale la nivelul entității. Indiferent de tehnicile utilizate în cadrul verificării documentare, controlul caută să urmărească ouă grupe de obiective:

realitatea, sinceritatea și integritatea informațiilor furnizate de către evidența economică;

realitatea, legalitatea, necesitatea , oprtunitatea, eficiența, eficacitatea și economicitatea operațiunilor și tranzacțiilor consemnate în cadrul evidenței economice.

Controlul documentar presupune:

Controlul legalității (justeței documentelor) – este necesar să se respecte prevederile tuturor actelor normative în vigoare.

Controlul realității și exactității operațiilor economice consemnate în documente – stabilește dacă , în fapt, acestea s-au introdus în limitele, în condițiile și la locul indicat de ele.

Controlul necesității- are în vedere gradul de utilitate a operațiilor, consumurilor sau cheltuielilor consemnate în documente, astfel încât să se înlăture risipa , cheltuielile inutile, operațiile fără eficiență.

Controlul economicității – urmărește dacă operația economică este necesară din punctul de vedere al activității entității , dacă s-au folosit mijloacele cele mai convenabile, dacă prin efectuarea operației se obține un avantaj economico-financiar;

Controlul oportunității – verifică dacă momentul ales și locul stabilit pentru executarea operatiei economice sunt corespunyătoare, atât din punct de vedere economic, cât și pentru buna desfășurare a activității.

3.3.4. CONTROLUL CONCOMITENT ( IERARHIC)

Controlul concomitent (ierarhic) se desfășoară de către angajații cu funcții de conducere asupra sectoarelor și personalului din subordinea lor. La baza acestei forme de control stă principiul conform căruia cine conduce un anumit loc de muncă este obligat să controleze direct, permanent și sistematic întreaga activitate a compartimentelor din subordine, să cunoască tot ceea ce se întâmplă în aceste compartimente.

Cu toate că nu există cadru legislativ care să reglementeze organizarea unitară a controlului ierarhic, aceste atribuții se pot regăsi în statutele și reglementările de organizare și funcționare a entităților, precum și în sarcinile de serviciu ale angajaților cu funcții și atribuții de conducere.

Principalele sarcini ale conducerii privind controlul ierarhic sunt:

să exercite un control direct asupra activității compartimentelor din subordine;

să controleze inopinat locurile unde se păstrează și vehiculează valorile materiale și bănești ale entității;

să stabilească pentru fiecare persoană cu funcții de conducere din subordinea sa atribuții de control ierarhic.

3.4. Controlul extern ( fiscal)

Prin control fiscal se înțelege ansamblul activităților destinate a asigura respectarea obligațiilor de declarare și calculare corectă, precum și plata la termenele legale a impozitelor, taxelor și altor varsăminte obligatorii datorate bugetului de stat, bugetelor locale și bugetului fondurilor speciale, denumite obligații fiscale. Sunt supuse controlului fiscal persoanele fizice și juridice, române și străine, care au obligații fiscale și se numesc contribuabili.

Controlul fiscal se organizează și funcționează la nivelul Direcței Generale a Finanțelor Publice și control financiar de stat județean și a municipiului București, și se exercită de către personalul cu atribuții de control din cadrul Direcției de impozite și taxe și din unitățile subordonate, care se numesc inspectori fiscali. Inspectorii fiscali au dreptul să solicite de la contribuabili orice informații, explicații sau justificări în legătură cu declarațiile depuse de aceștia. Controlul fiscal efectuat de inspectorii fiscali la unitatea verificată se programeză în timpul programului de lucru normal, fără a perturba activitatea pe care aceștia o desfășoară. Pe parcursul desfășurării controlului fiscal, inspectorului îi este permis să ia sau să realizeze copii după oricare document sau înregistrare contabilă, precum și să rețină orice document sau element material care poate constitui o pobă sau o dovadă în determinarea obligațiilor fiscale ale contribuabilului.

Procedee specifice de realizare a controlului fiscal al Gărzii Financiare sunt:

Control operativ și inopinat – se desfășoară în orice loc în care se derulează operațiile și se întocmesc documentele ce au ca efect nașterea obligațiilor fiscale (anchete).

Control reciproc – o cercetare atentă și complexă privind confruntarea datelor și informațiilor furnizate sau culese de la clienți, furnizori, diverse instituții cu cele din declarațiile și evidențele contribuabilului cu scopul identificării omisiunilor, neconcordanțelor sau relei credințe, a sustragerilor de la obligațiile fiscale.

Control de grup – se desfășoară simultan la nivelul tuturor entităților între care edistă legături financiare sau comerciale pentru a stabili legalitatea și realitatea operațiilor derulate.

Control diagnostic – presupune cercetarea, investigarea globală, de ansamblu a unei societăți în scopul de a stabili corectitudinea finală a ei.

Controlul extern este activitatea care se desfășoară la sediul contribuabilului, după depunerea de către acesta a declarației de impunere, în vederea stabilirii realității în legatură cu unele abateri rezultate din verificarea preliminară a acesteia și a altor documente aflate la dosar. Sursele de informare ale controlului extern sunt formate din ansamblul documentelor contabile, atât ale contribuabilului,cât și ale altor unități economice partenere.

Principalele obiective ale controlului extern sunt:

verificarea contabilității contribuabilului;

confruntarea elementelor înregistrate în contabilitate cu realitățile faptice constatate pe teren;

stabilirea abaterilor, și în funcție de acestea, a masurilor de intrare în legalitate.

Controlul extern cuprinde două mari etape, în cadrul cărora se realizează mai multe faze:

1) Controlul contabilității contabilului

Într-o primă fază, la sediul contribuabilului controlat se realizează verificarea modului de înregistrare în evidența contabilă a întregii activități a cestuia, în special cea care face obiectul impozitării, se stabilesc eventualele abateri și măsurile de remediere a lor.

În faza următoare se realizează confruntarea datelor și informațiilor, așa cum au fost înscrise în contabilitate, cu datele provenite de la alte entități cu care contribuabilul se află în relații economice , se stabilesc eventuale erori și procedura de corectare a acestora.

Cea mai importantă fază a cestei etape este controlul sincerității declarațiilor de impunere pe baza datelor din contabilitate, corectate eventual. În cazul în care datele declarate nu corespund realității, se stabilesc diferențele de impozitat, și în funcție de natura abaterilor constatate, răspunderile persoanelor vinovate.

2) Verificarea ansamblului situațiilor fiscale personale ale contribuabilului

Această etapă se aplică numai anumitor contribuabili, îndeosebi celor despre care există indicii referitoare la practicarea unor activități nedeclarate sau dincategoria celor interzise prin prevederile legale.

Această procedură se utilizează în special în țările în care impozitarea se aplică asupra venitului global și presupune extinderea cercetărilor controlului asupra conturilor personale aparținând contribuabilului, a cheltuielilor acestuia, în special a plăților efectuate cash, a numărului și a valorii proprietății personale sau a celo înregistrate fictiv, pe alte nume, a valorilor investițiilor în țara de origine și în străinătate.

Etapa este formată din mai multe faze , în cadrul cărora se realizează, pe de o parte verificarea corespondenței datelor din declarații cu situația patrimoială și de trezorerie și, pe de altă parte, a acestora cu modul de viață al contribuabilului.

Procedura este dificilă prin faptul că presupune clasificări și justificări din partea contribuabilului controlat, situație în care în anumite cazuri poate duce la atingerea principiului constituțional al prezumției de nevinovăție.

Contribuabilii sunt obligați să declare cu sinceritate la termenele legale bunurile mobile sau imobile aflate în proprietate sau obținute cu orice titlu legal, precum și alte valori care generează titluri de creanță fiscală.

La finalizarea controlului, echipa de inspecție fiscală va întocmi obligatoriu actele de control specifice formei inspecției fiscale și în strânsă corelație cu constatările făcute.

Principalele acte întocmite sunt:

Procesul-verbal de control

Raportul de inspecție fiscală

Nota de constatare

Procesul verbal de constatare a contravențiilor

Anexe ( avizul de inspecție fiscală, ordinul de serviciu, nota explicativă,”declarația” dată de contribuabil, procesul verbal de ridicare/ restituire înscrisuri).

Jacques Renard, referindu-se la controlul fiscal, afirma:

„People do not do what you expect. They do what you inspect.”

( Oamenii nu fac ceea ce se așteaptă de la ei, ci ceea ce știu că va fi verificat.)

CAPITOLUL 4: APLICAȚIE PRACTICĂ PRIVIND CHELTUIELILE, VENITURILE ȘI REZULTATELE LA S. C. „COSMA EXPRES COMSERV” S.R.L. BREAZA

4.1. Controlul cheltuielilor și veniturilor societății analizate prin operații de compensare și vânzare cu plata în rate

I. Compensarea cheltuielilor cu veniturile

1) S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L achiziționează de la S.C. HEMIRO IULIA, FILIALA DEJ S.R.L. 51 kg brânză topită pe bază de facturi (factura nr 6256507/ 07.12.2004, factura nr. 6256538/ 30.12.2004) în valoare totală de 3.270.834 lei.

% = 401 3.270.834

371 2.748.600

4426 522.234

2) S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L. livrează S.C. HEMIRO IULIA, FILIALA DEJ S.R.L. 50 cașcaval, 70 kg telemea și 15 kg smântână pe baza facturii nr. 2143284/ 27.01.2005 în valoare de 11007500 lei.

4111 = % 11.007500

707 9.250.000

4427 1.757.500

3) La sfârșitul lunii ianuarie 2005, S.C. HEMIRO IULIA, FILIALA DEJ S.R.L. inițiază operațiunea de compensare a facturilor, emite un ordin de compensare destinat S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L pentru suma de 3.270.834 lei.

401 = 473 3.270.834

473 = 4111 3.270.834

II. Vânzarea mărfurilor cu plata în rate

S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L. vinde un aspirator ZANUSSI și o mașină de spălat ARCTIC cu plata în rate unei persoane fizice în valoare de 1068 lei. Persoana fizică achită 646 lei în momentul încheierii contractului de vânzare-cumpărare, urmând ca diferența de 422 lei să fie achitată în două rate egale lunare, scadente la sfârșitul lunilor următoare celei în care a fost încheiat contractul de vânzare-cumpărare. Decontările se fac cu ordin de plată la sfârșitul lunii.

În contabilitatea S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L veniturile și cheltuielile privind vânzarea în rate sunt alocate fiecărei luni ținând seama de exigibilitatea încasării ratelor ( emite facturi parțiale la data încasării ratelor).

1) Livrarea mărfurilor cu plata în rate:

4111 = % 1068

707 542,58

472 354,62

4427 103,42

4428 67,38

2) Scoaterea din evidență a mărfurilor vândute:

471 = 371 650

3) Încasarea primei rate:

5121 = 4111 211

4) Includerea în veniturile curente a ratei încasate în prima lună:

472 = 707 211

5) Înregistrarea T.V.A.-ului aferent ratei încasate, care devine exigibilă ( colectată):

4428 = 4427 33,69

6) Trecerea cheltuielilor înregistrate în avans asupra celor curente, reprezentând costul de achiziție aferent ratelor încasate:

607 = 471 325

Legenda:

371 „Mărfuri”

401 „Furnizori”

4111 „Clienți”

4426 „T.V.A. deductibilă”

4427 „ T.V.A. colectată”

4428 „ T.V.A. neexigibilă”

471 „ Cheltuieli înregistrate în avans”

472 „ Venituri înregistrate în avans”

473 „ Decontări din operații în curs de clarificare”

5121 „Conturi la bănci în lei”

607 „ Cheltuieli privind mărfurile”

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”

4.2. Indicatori economico-financiari de analiză ai activității depuse de entitatea studiată

Indicatori din Contul de Profit și Pierdere

Prezentarea contului de rezultate ia forma unui tablou care evidențiază , pe de o parte, „cheltuielile” ( consumul de bogăție) sau debitul și, pe de altă parte, „veniturile” (crearea de bogăție) sau creditul.

Toate prezentările contului de rezultate în țările cu economie de piață au în comun modul de stabilire a surplusului global folosindu-se o formulă de tipul:

Rezultat = Venituri reale – Cheltuieli reale

Contul de rezultate stabilește cheltuielile și veniturile din 3 subgrupe de operațiuni:

operațiuni de exploatare, legate de ciclul de activitate curentă ( aprovizionare, producție, vânzări) ;

operațiuni financiare;

operațiuni extraordinare.

Analiza structurală a fiecărui rezultat parțial (intermediar) va evidenția contribuția fiecărei componente la obținerea rezultatului economic respectiv. În acest sens, analiza se adâncește pe patru niveluri, și anume:

nivelul de exploatare;

nivelul financiar;

nivelul extraordinar;

nivelul global.

Tabel nr. 3 : CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERE

– lei-

Un prim aspect al analizei de ansamblu a profitabilității este acela de identificare a ponderii fiecărei categorii de rezultate în rezultatul brut al exercițiului, și anume:

-ponderea rezultatului exploatării (GE):

RE = (RE / RBE ) x 100

-ponderea rezultatului financiar (GF):

GF = (RF / RBE) x 100

-ponderea rezultatului extraordinar (GEX):

GEX = ( REX / RBE) x100

Din evaluarea acestor indicatori rezultă contribuția fiecărei subactivități la eficiența (sau ineficiența) generală a întreprinderii, pe de-o parte, respectiv importanța fiecărei subactivități în totalul activității desfășurate, într-un exercițiu financiar, de către întreprindere, pe de altă parte.

Figura nr 3 : Rezultatul brut al exercițiului 2004

Figura nr 4 : Rezultatul brut al exercițiului 2005

Figura nr 5 : Rezultatul brut al exercițiului 2006

Analizând componența rezultatului brut al exercițiului la S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L. BREAZA se observă că societatea nu desfășoară activități extraordinare( nu înregistrează venituri și cheltuieli extraordinare), consecința declarării în statutul acesteia a mai multor activități secundare, activitățile desfășurate de entitate în afara activității de bază intrând în această categorie.

De asemenea, se observă că ponderile rezultatelor din exploatare și financiare sunt apropiate în 2004 și 2005, ponderea rezultatului din exploatare înregistrând o creștere cu 10 % în 2006.

CAPITOLUL 5: CONCLUZII ȘI PROPUNERI

Aderarea României la Uniunea Europeană ca membru cu drepturi depline presupune, printre altele, reforma finanțelor publice. În aceste condiții, este necesară restructurarea și reorganizarea acestora pentru a spori eficiența structurilor existente, precum și crearea unui nou cadru legislativ, în conformitate cu cerințele Uniunii Europene.
Sectorul Finantelor Publice include următoarele domenii:
– impozitare;
– control financiar;
– prevederi financiare și bugetare.

O particularitate a sistemului de control financiar, la nivelul entităților din România a fost aceea că forma predominantă de control financiar era de natură externă. Acest lucru a condus la un nivel scăzut în ceea ce privește responsabilitatea managerială în dezvoltarea unui sistem de control intern puternic și eficient. În aceste condiții, în procesul de aderare a României la Uniunea Europeană, s-a adoptat și s-a pus în practică un set de măsuri care să transfere greutatea specifică a controlului de la cel de tip extern spre controlul intern, pentru a asigura responsabilitatea managerială. Acest proces s-a dovedit foarte dificil și de durată pentru că implică, pe lângă o nouă construcție instituțională în domeniul controlului intern, și dezvoltarea unei noi culturi manageriale în acest domeniu.

În România s-a acordat prioritate dezvoltării mecanismelor de control intern, inclusiv auditului intern, având în vedere faptul că posibilitatea de reacție a acestor forme de control față de

potențialele disfuncționalități în gestionarea fondurilor este mai rapidă față de un control extern și, din acest punct de vedere, mai eficient.

În ceea ce privește organizarea și conducerea contabilității în cadrul S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L s-au respectat reglementările legislative în acest domeniu: procedurile utilizate pentru elaborarea documentelor justificative, circulația și sistemul de contabilizare , planul de conturi utilizat conform instrucțiunilor Ministerul Finantelor Publice ,documentele sunt vizate de personalul împuternicit.

Controlul cheltuielilor, veniturilor și rezultatelor S.C. „COSMA EXPRES COMSERV” nu este o componentă a unui sistem de control intern funcțional al societății. Încercările conducerii acestei societăți de a controla cheltuielile, veniturile și rezultatele se prezintă, așa cum am exemplificat în capitolul de aplicații, în operații de compensare și vânzări cu plata în rate.

Conform OMFP 1752/ 2005, principiul necompensării : Orice compensare între elementele de activ și de datorii sau între elementele de venituri și cheltuieli este interzisă. Eventualele compensări între creanțe și datorii ale entității față de același agent economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai după înregistrarea în contabilitate a veniturilor și cheltuielilor la valoarea integrală.

Societatea supusă studiului respectă această prevedere privind operațiile de compensare.

În urma analizei activității S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L. desfășurată în perioada 2004-2006 privind organizarea contabilității cheltuielilor, veniturilor și rezultatelor, controlul acestora , aș propune ca societatea să încerce să conducă, alături de contabilitatea financiară, și contabilitatea managerială ( de gestiune) deoarece ar ajuta conducerea societății la cunoașterea analitică a structurii cheltuielilor, veniturilor și rezultatelor sale și , implicit, „controlul” acestora. Astfel, prin elaborarea unor bugete de venituri și cheltuieli s-ar evidenția clar, ca expresie valorică, obiectivele pe care societatea își propune să le atingă, constituind un instrument de previziune managerială a cheltuielilor ce vor fi efectuate într-o perioadă dată și a beneficiilor ce ar rezulta, conducerea societății ar înțelege multe din aspectele privind cheltuielile, veniturile și rezultatele sale ( eliminarea birocrației).

O altă propunere ar fi încercarea de diminuare a blocajului financiar prin angajarea unor credite pe termen lung (deoarece S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L a înregistrat deficit de lichiditate în perioada analizată).

Bibliografie

Bătrâncea Ioan., „Analiză economico-financiară”, 2006

Bostan Ionel , „Control financiar”, Editura Polirom, Iasi, 2000

Bolulescu Mircea., Ghiță Marcel, „Control financiar”, Editura Eficient, București, 1997

Matiș Dumitru (coord), „Bazele contabilității. Aspecte teoretice și practice”, Ed. Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005

Muțiu Alexandra, Mureșan Mariana, „Contabilitate managerială”, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca, 2006

Oprean, Ioan (coord), „Bazele contabilității agenților economici din România”, Ed. Intelcredo, Deva, 2001

Oprean Ioan , „Control și audit financiar-contabil”, Editura Intelcredo, Deva, 2002

Oprean Ioan , Popa Irimie Emil, Radu D. Lenghel, „Procedurile auditului și ale controlului financiar”, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca, 2007

Pântea, Iacob Petru.; Bodea,Gh., „Contabilitatea financiară românească cf. cu Directivele Europene”, Ed. Intelcredo, Deva, 2006

Pântea Iacob Petru, Deaconu Adela, „ Ghid pentru înțelegerea IAS 8”, Ed. CECCAR, București, 2004

Pântea Iacob Petru, Pop Atanasiu (coord), „Contabilitatea financiară a întreprinderii”, Ed. Dacia, Cluj-Napoca, 2004

Renard Jacques, Teoria și practica auditului intern, Editura Economică, Ministerul Finanțelor Publice, București, 2003

Sucală Lucia , „ Contabilitate și fiscalitate”, Ed. Casa Cărții de Știință , Cluj-Napoca, 2002

Codul Fiscal al României ,2007

Legea 31/1990 privind societațile comerciale, republicată în M.O. nr. 1066/17 noiembrie 2004

Legea contabilității 82/ 1991 cu modificările și completările ulterioare

Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1752/2005 privind aprobarea reglementărilor conforme cu Directivele Europene

O.M.F.P. nr. 94/2001, pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate publicat în M. Of. nr. 85/20.02.2001

Standardul Internațional de Contabilitate IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit

Tribuna Economică, nr 3/ 2007

www.conta.ro

www.contabilul.ro

www.topsoft.ro/forum

Lista tabelelor:

Tabelul nr 1: Elemente bilanțiere……………………………………………………………………………………..32

Tabelul nr 2: Indicatori de lichiditate, solvabilitate……………………………………………………………..34

Tabelul nr.3: Contul de profit și pierdere……………………………………………………………………………53

Lista figurilor:

Figura nr. 1 : Indicatori de lichiditate, solvabilitate la S.C. COSMA EXPRES COMSERV S.R.L. Breaza……………………………………………………………………………………………………………………………35

Figura nr. 2: Controlul și celelalte atribute ale conducerii…………………………………………………….42

Figura nr 3 : Rezultatul brut al exercițiului 2004…………………………………………………………………54

Figura nr 4 : Rezultatul brut al exercițiului 2005…………………………………………………………………55

Figura nr 5 : Rezultatul brut al exercițiului 2006…………………………………………………………………55