. Control Financiar LA Institutii Publice

CAPITOLUL 1

ORGANELE DE CONTROL FINANCIAR ALE

MINISTERULUI FINANȚELOR

În perioada de tranziție de la economia centralizat planificată la economia de piață, mulțimea fenomenelor noi ca și lipsa unui foarte exact cadru legal impun necesitatea creării unor noi forme de control, în general, și de control financiar contabil, în special, atât în plan instituțional cât și sub aspectul organizării acestora.

În vederea realizării acestui obiectiv al economiei de piață prin legi distincte s-a aprobat că organizarea și exercitarea controlului financiar contabil al statului, să se realizeze prin structuri specializate atât în sfera de acțiune a Guvernului cât și în cea a Parlamentului.

De asemenea, a fost stabilit cadrul general de organizare și exercitare a controlului financiar contabil propriu, de către unitățile economice, în cele doză forme ale sale preventivă și de gestiune.

Tot prin legi s-a urmărit unificarea tuturor structurilor cu atribuții de control financiar contabil, existente până la acea dată, în vederea eliminării controalelor paralele și repetate la aceleași unități economice și utilizării eficiente a capacității de control a acestora.

De asemenea, au mai fost realizate creșterea autorității și a prestigiului controlului financiar contabil și evitarea stărilor conflictuale între contribuabili și organele de control cât și crearea cadrului legal al desfășurării acțiunilor de verificare pe baza unei metodologii unice de control.

Concomitent cu crearea cadrului legislativ necesar desfășurării activității de control financiar contabil atât cel exercitat de stat cât și cel propriu, exercitat de agenții economici, au fost stabilite structurile care îl realizează, sfera activității fiecăreia dintre aceste structuri și principalele obiective, generale și specifice acestora.

Fiecare dintre aceste structuri specializate de control financiar contabil are, organizare obiective și personal proprii și își desfășoară activitatea după propriul program.

1.1 GARDA FINANCIARĂ

Garda financiară este structura specializată a Ministerului Finanțelor care pune în aplicare politica acestuia în domeniul controlului financiar contabil, în legătură cu aplicarea și executarea legilor fiscale și a reglementărilor vamale ca și cu respectarea normelor de comerț în vederea evitării oricăror sustrageri de la plata impozitelor și a taxelor precum și în vederea împiedicării activităților de contrabandă și a oricăror practici și procedee interzise prin prevederile legale în vigoare.

Garda financiară este organizată în structura Departamentului controlului financiar, contabilității și participațiilor satului din Ministerul Finanțelor, ca un corp de control financiar, militarizat, neîncazarmat ale cărui obiective, stabilite prin prevederile legale, constau în efectuarea de verificări în localurile și dependințele în care se produc, se depozitează și se comercializează bunuri sau se desfășoară activități care fac obiectul impozitării.

Acest obiectiv general al Gărzii Financiare a impus stabilirea unor subobiective ce constau în verificarea existenței și a autenticității documentelor justificative de transport precum și cele referitoare la activitățile de producție prestări de servicii, a actelor și a faptelor de comerț atunci când există indicii că obligațiile către stat ale agenților economici care prestează aceste activități nu sunt realizate numai în parte. De asemenea, mai efectuează, în conformitate cu prevederile legale, percheziții în toate localurile, publice sau particulare, dacă există indicii că în aceste locuri funcționează instalații cu care se realizează produse destinate comercializării fără îndeplinirea obligațiilor fiscale.

Pentru intrarea în legalitate și recuperarea eventualelor sume ce constituie obligațiile de plată către stat, neonorate ca efect al nerespectării prevederilor legale în vigoare, organele de control ale Gărzii Financiare au dreptul să dispună măsuri de aplicare a sancțiunilor prevăzute de lege, inclusiv de confiscare a mărfurilor, obiectelor și produselor care au fost sustrase de la plata impozitelor și a taxelor, sau a căror fabricație a fost realizată în alte condiții decât cele legale.

În vederea realizării obiectivelor și a subobiectivelor sale, Garda Financiară verifică registrele și alte documente din care rezultă îndeplinirea obligațiilor fiscale față de stat și are dreptul să ridice și să rețină documentele care pot servi la dovedirea fraudelor sau contravențiilor constatate.

Garda financiară este organizată pe două structuri principale; la nivelul Ministerului Finanțelor există o substructură centrală, numită în continuare Garda Financiară Centrală (GFC) care, în județe și municipiul București au drept corespondenți Secții ale Gărzii Financiare (SGF).

Garda Financiară centrală este structurată pe divizii și compartimente astfel:

Divizia de metodologie, programe și valorificarea actelor de control;

Două divizii de control operativ;

Divizia resurse umane, dotare și financiar contabilitate;

Compartimentul juridic, cercetări și anchete interne;

Compartimentul relații cu publicul, mass-media și protocol.

Structura conducerii Gărzii Financiare și a personalului acesteia au fost aprobate prin Ordinul nr. 817 din 14 aprilie 1998 al ministrului finanțelor, emis în vederea aplicării prevederilor Legii nr. 30 din 22 martie 1991 privind organizarea și funcționarea controlului financiar a Gărzii Financiare.

Conducerea Gărzii Financiare este asigurată de către Comisarul general care are în subordine trei comisari generali adjuncți, comisari șefi de secție și comisari șefi de divizie.

Coordonarea întregii activități a Gărzii Financiare este realizată de către un comandament condus de către un secretar de stat din Ministerul Finanțelor și care este alcătuit din conducătorii direcțiilor de impozite și taxe, Direcției generale a controlului financiar de stat, direcției generale a regiilor și participațiilor statului, Direcției generale a vămilor, Inspecției generale pentru activitate internă și comisarul general.

Schematic, structurile organizatorice ale Gărzii financiare centrale și a unei secții ale acesteia sunt prezentate în figurile 1 și 2. secțiile județene și a municipiului București sunt structurate ca și Garda Financiară Centrală, tot pe divizii și compartimente al căror număr variază în funcție de mărimea județului la nivelul căruia este organizat.

Figura 1:

Schema organizatorică a

Gărzii Financiare

Figura 2:

Schema organizatorică a unei

secții teritoriale a Gărzii Financiare

Comandamentul Gărzii Financiare își desfășoară activitatea în baza programului propriu în cadrul întrunirilor convocate trimestrial sau ori de câte ori este necesar, unde analizează:

Rapoartele de activitate periodice ale gărzii financiare;

Activitatea de colaborare a Gărzii Financiare cu celelalte structuri ale Ministerului Finanțelor;

Rezultatele obținute de Garda Financiară în cadrul acțiunilor organizate independent sau în colaborare cu alte structuri cu atribuții de control financiar contabil;

Propunerile de măsuri privind îmbunătățirea cadrului legislativ de realizare a controlului financiar contabil în scopul îmbunătățirii acestei activități, a eliminării suprapunerilor sau a oricăror disfuncționalități.

Personalul Gărzii Financiare este format din comisari cu studii superioare și medii. După vechimea în această funcție comisarii cu studii superioare sunt încadrați pe mai multe categorii: comisar debutant, comisar principal IV, comisar principal III, comisar principal II, comisar principal I și comisar principal I A.

Personalul cu studii medii este împărțit pe aceleași trepte ierarhice ca și comisarii cu studii superioare. Personalului Gărzii Financiare îi revin următoarele obligații de serviciu principale:

Să-și desfășoare activitatea în respectul Constituției, al legilor în vigoare și jurământului solemn;

Să încheie cu obiectivitate și fără părtinire acte de control în care să consemneze constatările făcute;

Să fie devotați serviciului, să respecte ordinele date de șefii ierarhici și să informeze asupra modului de îndeplinire a acestora;

Să păstreze secretul de serviciu asupra acțiunilor de control, al informațiilor cu caracter confidențial deținute ca urmare a exercitării atribuțiilor de serviciu și să nu le facă publice, în afara cazului când îndatoririle funcției sau necesitățile justiției impun contrariul;

Să păstreze în bună stare bunurile din dotare și însemnele de legitimare;

Să efectueze, conform programării, serviciul de permanență la sediu, în regim militarizat, în uniformă, înarmat conform regulilor interne privitoare la executarea acestuia emise de comisarul general.

Încălcarea cu vinovăție a acestor obligații de serviciu atrage aplicarea sancțiunii disciplinare, contravenționale sau penale după caz.

La angajare, personalul Gărzii Financiare este obligat să depună Jurământul solemn, al cărui text este următorul:

„Eu…………, membrul al Gărzii Financiare, jur să respect Constituția și legile țării, să îndeplinesc cu credință și loialitate misiunile ordonate”.

Textul jurământului se consemnează într-un document scris, semnat de comisarul în cauză și se păstrează în arhiva unității Gărzii Financiare din care face parte.

Garda Financiară sprijină prin mijloace și procedee de control specifice, organele de control financiar și celelalte servicii din cadrul Ministerului Finanțelor la cererea scrisă a acestora și cu acordul prealabil al comisarului șef de secție sau al comisarului general.

În limitele atribuțiilor stabilite prin lege, personalul Gărzii Financiare colaborează cu alte organe specializate ale statului, care au atribuții în domeniile fiscal, vamal al respectării normelor de comerț sau de protecție a populației, în vederea împiedicării oricăror sustrageri sau eschivări de la plata impozitelor și a taxelor, a activităților de contrabandă și a oricăror procedee interzise de lege în activitatea de comerț.

Personalul Gărzii Financiare, care este dotat cu arme de foc, poate face uz de acestea, pentru îndeplinirea atribuțiilor de serviciu sau a misiunilor ordonate în următoarele situații:

Împotriva acelora care încearcă să pătrundă în mod ilegal în incinta sediilor Gărzii financiare;

Împotriva persoanelor care ripostează sau încearcă să riposteze cu arme sau alte obiecte care pun în pericol viața ori integritatea corporală a comisarilor;

Împotriva oricărui mijloc de transport folosit de persoanele mai sus menționate.

În general, personalul Gărzii Financiare, autorizat să dețină, să poarte și să folosească arme pentru autoapărare sau pază, poate face uz de acestea, în legitimă apărare sau în stare de necesitate.

Împreună cu comisarii generali adjuncți, comisarul general asigură, în conformitate cu dispozițiile legale în vigoare, conducerea eficientă și operativă a aparatului Gărzii Financiare. Pentru realizarea acestei acțiuni, comisarul general are obligația de a asigura toate condițiile profesionale și materiale pentru ca personalul Gărzii Financiare să-și îndeplinească, în condiții optime, sarcinile ce-i revin din prevederile legale.

Comisarul general mai asigură soluționarea sesizărilor și a reclamațiilor în legătură cu abateri de la legi fiscale și reglementările vamale ca și de la normele de comerț prin aparatul propriu sau consultarea, după caz, a specialiștilor din direcțiile din celelalte structuri ale Ministerului Finanțelor.

De asemenea, împreună cu comisarii generali adjuncți asigură soluționarea sesizărilor și a reclamațiilor în legătură cu abateri de la prevederile legilor fiscale, vamale, precum și de la normele de comerț.

În planul activității interne comisarul general propune angajarea sau eliberarea din funcții a personalului Gărzii financiare sau realizează el însuși aceste activități, în raport de funcția fiecăruia și aplică, după caz, alte sancțiuni prevăzute de lege.

Tot în legătură cu activitatea desfășurată de Garda Financiară, comisarul general prezintă conducerii Ministerului Finanțelor, perirea acestei acțiuni, comisarul general are obligația de a asigura toate condițiile profesionale și materiale pentru ca personalul Gărzii Financiare să-și îndeplinească, în condiții optime, sarcinile ce-i revin din prevederile legale.

Comisarul general mai asigură soluționarea sesizărilor și a reclamațiilor în legătură cu abateri de la legi fiscale și reglementările vamale ca și de la normele de comerț prin aparatul propriu sau consultarea, după caz, a specialiștilor din direcțiile din celelalte structuri ale Ministerului Finanțelor.

De asemenea, împreună cu comisarii generali adjuncți asigură soluționarea sesizărilor și a reclamațiilor în legătură cu abateri de la prevederile legilor fiscale, vamale, precum și de la normele de comerț.

În planul activității interne comisarul general propune angajarea sau eliberarea din funcții a personalului Gărzii financiare sau realizează el însuși aceste activități, în raport de funcția fiecăruia și aplică, după caz, alte sancțiuni prevăzute de lege.

Tot în legătură cu activitatea desfășurată de Garda Financiară, comisarul general prezintă conducerii Ministerului Finanțelor, periodic sau ori de câte ori este necesar, rapoarte de activitate.

Activitatea de control financiar contabil desfășurată de către Garda Financiară este realizată de diviziile operative de control cu sprijinul celorlalte compartimente funcționale prezentate.

Principalele atribuții ale diviziilor operative de control constau în organizarea și efectuarea de controale ordinare și/sau extraordinare, după caz, în conformitate cu prevederile legale în vigoare, ale regulamentului propriu de organizare și funcționare aprobat de ministrul finanțelor și în funcție de programul de control al fiecăreia dintre acestea.

Elaborează propuneri pentru programele de activitate, în baza obiectivelor generale de control rezultate din prevederile legale în vigoare, a dispozițiilor conducerilor Ministerului Finanțelor și a Gărzii Financiare ca și a propunerilor făcute de către secțiile teritoriale și de către alte structuri ale acestora.

În funcție de natura abaterilor constatate, întocmesc documentația necesară și o transmit, împreună cu actele de control, la direcțiile generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat în raza de acțiune în care se află agenții economici controlați, în vederea valorificării constatărilor privind obligațiile de plată neachitate în termen de către aceștia.

De asemenea, întocmesc documentația necesară și o transmit organelor abilitate, în cazul în care din controalele efectuate de personalul propriu au fost constatate abateri care, conform prevederilor legale constituie infracțiuni sau contravenții pentru care au fost neachitate, cu rea credință, amenzile stabilite.

La nivel teritorial, principalele atribuții ale Gărzii Financiare constau în efectuarea de controale ordinare și extraordinare în conformitate cu prevederile legale în vigoare și ale programului aprobat la nivel central și repartizat acestora.

La sfârșitul anului și periodic pe parcursul acestuia, transmit către divizia de metodologie, programe și valorificarea actelor de control din centrala Gărzii Financiare propuneri de noi obiective de control în vederea includerii acestora în programul de activitate al acestei structuri cu atribuții de control financiar contabil.

Atât la nivel central cât și la nivelul secțiilor sale teritoriale Garda Financiară mai realizează și alte activități, colaterale activității de control financiar contabil dar indispensabile acesteia, în legătură cu pregătirea profesională a personalului, gestionarea și valorificarea bunurilor confiscate, gestionarea păstrarea armamentului, muniției, mijloacelor de transport și a altor mijloace materiale din dotare.

Așa cum s-a precizat, în afara structurilor specializate de control, în cadrul Ministerului Finanțelor mai funcționează structuri care realizează odată cu activitatea proprie și forme specifice de control cum sunt controlul vamal, controlul fiscal sau controlul activității interne.

Aceste forme specifice de control financiar contabil se realizează în structuri distincte cum sunt Direcția generală a vămilor, Direcția generală de impozite și taxe și inspecția generală a activității interne.

1.2 DIRECȚIA GENERALĂ A CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT

Direcția generală a controlului financiar de stat (DGCFS), este structura specializată, care pune în aplicare politica acestuia în domeniul controlului financiar contabil, în legătură cu modul de administrare și utilizare a mijloacelor financiare aparținând organelor centrale și locale ale administrației de stat și instituțiilor de stat, modul de respectare a reglementărilor financiar contabile în activitatea desfășurată de regiile autonome, societățile comerciale cu capital majoritar sau integral de stat ca și de către alți agenți economici în legătură cu îndeplinirea obligațiilor acestora față de stat.

Direcția generală a controlului financiar de stat funcționează în structura Departamentului controlului financiar, contabilității și participațiilor statului (DCFCP) și este organizată pe servicii și birouri funcționale, în cadrul cărora lucrează inspectori financiari care realizează toate sarcinile profesionale rezultate din Regulamentul general de organizare și funcționare (RGOF) al Ministerului Finanțelor.

La nivelul județelor și a municipiului București, controlul financiar contabil este exercitat prin Direcțiile de control financiar de stat (DCFS), acre funcționează în structura Direcțiilor generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat (DGFPCFS).

Conducerea Direcției de control financiar de stat este asigurată de către un director general și trei directori generali adjuncți, care au în subordine mai mulți șefi de servicii și șefi de birouri.

Cu excepția Serviciului de metodologie, organizarea controlului și urmărirea realizării sarcinilor (SMOCURS) și a Biroului de relații cu structurile ministerului (BRSM), activitatea celorlalte servicii (SO) are caracter operativ și au ca obiective realizarea sarcinilor de verificare la unitățile economice împărțite pe principalele ramuri ale economiei naționale industrie, agricultură, transporturi, construcții, comerț – dar și la instituții publice, societăți bancare și alte instituții financiare.

Principalele sarcini ale Serviciului de metodologie, organizarea controlului, urmărirea realizării sarcinilor ca și ale Biroului de relații cu celelalte structuri ale ministerului, constau în elaborarea și supunerea spre aprobare a programelor trimestriale și lunare de activitate și transmiterea acestora structurilor executive atât din cadrul DGCFS și ministerului cât și celor din teritoriu, urmărirea și informarea asupra stadiului și modului de realizare a acestor programe.

Tot în cadrul Serviciului de metodologie, organizarea controlului și urmărirea realizării sarcinilor se mai realizează activitățile de elaborare a normelor metodologice privind acțiunile de control financiar de stat, instituirea permanentă din centrală și teritoriu a personalului, îndrumarea controlului financiar preventiv și a celui de gestiune din ministere, prefecturi, regii autonome și societăți comerciale cu capital de stat.

Sarcinile serviciilor operative organizate, așa cum s-a arătat, pe structura economiei naționale constau în verificarea modului de utilizare a mijloacelor financiare și bănești aparținând regiilor autonome, precum și a capitalului social al statului la societățile comerciale, ca și de respectare, de către toate aceste unități economice, a reglementărilor financiar contabile din punctul de vedere al realității și exactității înregistrărilor în evidențe, în vederea stabilirii corecte și a îndeplinirii integrale și la termen a tuturor obligațiilor financiare față de structurile centrale sau teritoriale ale statului.

Tot în cadrul sarcinilor operative se mai asigură pregătirea, organizarea, desfășurarea și valorificarea tuturor acțiunilor de control desfășurate la unitățile economice în legătură cu elaborarea și execuția bugetului de venituri și cheltuieli, constituirea și utilizarea fondurilor proprii, realitatea bilanțurilor contabile și a conturilor de profit și pierdere, ca cele privind subvenționarea unor activități și produse în cadrul diferitelor programe de protecție socială.

În vederea realizării acestor obiective, în cadrul serviciilor operative se elaborează tematici, procedee și tehnici de control pe fiecare domeniu de activitate, pe baza reglementărilor legale în vigoare șia uzanțelor existente în domeniu, în alte țări, a căror economie este constituită pe relații de piață.

În domeniul bancar, al asigurărilor sociale ca și în alte domenii economice, sarcinile de control financiar contabil ale DGCFS urmăresc modul de respectare a exactității și realității înregistrărilor în evidențe, în special în ceea ce privește, stabilirea corectă și îndeplinirea integrală și la termenele legale, a tuturor obligațiilor financiare și fiscale față de stat.

Controlul exercitat de DGCFS mai are sarcina de a verifica modul de aplicare și funcționare a pârghiilor financiare și valutare, în special a celor care vizează echilibrul financiar și valutar, nivelul practicat al dobânzilor și influențe acestor elemente asupra bugetului de stat.

La nivelul județelor și a municipiului București, Direcțiile de control financiar de stat (DCFS) sunt organizate în cadrul Direcției generale a finanțelor publice și controlului financiar de stat (DGFPCFS) pe structura (DGCFS), pe serviciile operative și sunt conduse de către un director, și eventual un director adjunct, în funcție de volumul activității, și de șefii de servicii. Principalele sarcini operative ale DCFS sunt transmise de către DGCFS cu excepția celor rezultate din acțiunile organizate și efectuate la solicitarea organelor locale sau a inițiativelor proprii determinate de condițiile specifice de desfășurare ale economiei locale.

Coordonarea tuturor acestor sarcini de serviciu este asigurată de către colectivul de conducere al DGCFS format din directorul general, trei directori generali adjuncți și șefii de servicii sau de birouri prin acțiunile de conducere și îndrumare a activității direcției. În acest sens, colectivul de conducere a DGCFS dispune măsurile operative necesare și răspunde în fața Ministerului Finanțelor pentru realizarea la timp și în condiții de eficiență a tuturor obiectivelor programate.

Conducerea DGCFS poate convoca, periodic sau ori de câte ori este necesar, conducerile direcțiilor de control financiar de stat din județele și municipiul București, în vederea analizării activității desfășurate de acestea și stabilirea măsurilor ce se impun pentru realizarea sarcinilor și atribuțiilor ce le revin din prevederile legale în vigoare și a normelor interne date în aplicarea acestora.

Un rol deosebit revine directorului general și directorilor generali adjuncți în activitatea de soluționare a plângerilor și contestațiilor formulate de unitățile controlate față de abaterile consemnate în actele de control întocmite de personalul de specialitate în cadrul acțiunilor organizate de conducerea DGCFS, ca și în activitatea de valorificare a actelor de control conform prevederilor legale.

Directorul general DGCFS este membru al Comandamentului Gărzii Financiare, calitate care-i conferă dreptul și obligația de a participa la ședințele periodice ale acestei structuri de control aparținând tot Ministerului Finanțelor.

Principalele sarcini ale șefilor de serviciu și ale șefilor de serviciu și a șefului de birou sunt de a organiza, conduce și îndruma întreaga activitate a serviciului, în special în ceea ce privește realizarea obiectivelor ce revin acestuia din programele de activitate ale DGCFS. În acest sens, asigură elaborarea tematicilor sau a listelor de obiective pe fiecare acțiune în parte, urmărește instruirea organelor de control, atât înainte cât și pe toată durata desfășurării activității de verificare și participă la dezbaterea concluziilor rezultate din activitatea de control, acolo unde complexitatea acestuia și gravitatea abaterilor constatate o impun.

De asemenea, analizează actele de control întocmite în teritoriu, asigură valorificarea tuturor constatărilor consemnate în acestea, urmărind stabilirea corectă a răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate de producerea abaterilor. Lunar sau în funcție de caracterul acțiunii de control, șefii de servicii întocmesc rapoarte în care prezintă pentru fiecare acțiune de control defalcat pe obiectivele stabilite, principalele constatări rezultate și consemnate în actele de control întocmite, și modul de valorificare al acestora.

Activitatea de control financiar contabil este exercitată de către personal specializat încadrat în funcțiile de inspector financiar debutant, inspector financiar gradele 4,3,2,1 și 1A pe baza experienței în activitate și a testării cunoștințelor profesionale.

1.3 CURTEA DE CONTURI

1.3.1 Organizarea, personalul și conducerea Curții de Conturi

Curtea de Conturi este organul suprem de control financiar și de jurisdicție în domeniul financiar. Înființarea Curții de Conturi este prevăzută de Constituția României din 1991, care stabilește că organizarea și funcționarea sa se reglementează prin lege organică. Necesitatea și importanța Curții de Conturi sunt determinate de faptul că, în conformitate cu principiile democratice ale organizării și funcționării statului, populația trebuie să cunoască, din sursă independentă și competență, dacă impozitele plătite și averea publică sunt administrate conform legii.

Impozitul este o prelevare legală fără contraprestație și nerambursabilă a unei părți din venitul părți sau averea persoanelor fizice și juridice în favoarea bugetului de stat sau local, pentru întâmpinarea cheltuielilor publice ce sa fac de către stat spre folosul cetățenilor săi, pentru a e provoca siguranța proprietății, averii și vieții lor. Sistemul de impozite corespunde intereselor naționale. Prin modul cum este concepută și organizată Curtea de Conturi, care funcționează pe lângă Parlamentul României și își exercită funcțiile în deplină independență și în conformitate cu dispozițiile prevăzute în Constituție și în celelalte legi ale țării, are menirea de a asigura populației atât cunoașterea dacă banii de care se dispersează prin impozite și averea publică sunt administrate conform legii, cât și convingerea că toți cei care respectă legea sunt obligați la răspundere, la recuperarea prejudiciilor cauzate.

Conform art. 139 din Constituție, Curtea de Conturi are două principale atribuții:

atribuții de control asupra modului de formare, de administrare și de întrebuințare a resurselor financiare ale statului și ale sectorului public;

atribuții jurisdicționare: Constituția prevede, de asemenea, două principale obligații ce revin Curții de Conturi:

să prezinte, anual, Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale bugetului public național din exercițiul bugetar expirat, cuprinzând și nereguli constante;

să controleze, la cererea Camerei Deputățiilor sau a Senatului, modul de gestiune a resurselor publice și să raporteze despre cele constatat.

Curtea de Conturi este organizată să funcționeze pe baza principiului independenței. Curtea de Conturi se supune numai legii Programului său de control este decis în mod autonom. Sunt obligatorii numai hotărârile Camerei Deputaților sau ale Senatului prin care se cere Curții de Conturi să efectueze acțiuni de control. Nici o altă autoritate publică nu o mai poate obliga. Principiul independenței Curții de Conturi este statuat prin lege și mai constă în: independență și inamovibilitatea membrilor săi; numirea acestora de către Parlament, iar judecătorilor – financiari de către Președintele României; inițierea acțiunilor de control din oficiu; buget propriu; stabilirea salariului prin lege specială; autonomie în recrutarea personalului de control; acces neîngrădit la informațiile necesare atribuțiilor sale.

Organizatoric Curte de Conturi se compune din:

1. Secția de control preventiv, formată din cinci consilieri de conturi, precum și din controlori financiari, care își exercită atribuțiile la ordonatorii principali de credite ai bugetelor de stat, asigurările sociale de stat și fondurile speciale; este condusă de un consilier de conturi, care îndeplinește funcția de președinte ale secției;

2. Secția de control ulterior, formată din șapte consilieri de conturi, cu funcția de președinte al secției și este structurată în șase divizii sectoriale, conduse de către un consilier de conturi. În cadrul diviziunilor sunt organizate direcții de specialitate.

Structura organizatorică a Secției de control ulterior se prezintă astfel:

Divizia controlului bugetului de stat, a fondurilor speciale și a patrimoniului public, cu trei direcții: Direcția controlului instituțiilor publice social – culturale, Direcția controlului finanță și activității economice și Direcția specială (apărare, ordine publică, instituții ale puterii de stat);

Divizia controlului activității bancare, datorii publice, garanții guvernamentale și creanțelor externe, cu două direcții: Direcția controlului datoriei publice și Direcția controlului activității bancare;

Divizia controlului bugetului asigurărilor sociale de stat și a altor fonduri similare, cu două direcții: Direcția controlului bugetului asigurărilor sociale de stat și Direcția controlului altor organe ce gestionează fonduri în regim legal obligatoriu;

Divizia controlului regiilor autonome, cu trei direcții: Direcția controlului regiilor din industrie, Direcția controlului regiilor din transport, agricultură și alte ramuri și Direcția controlului patrimoniului public administrat în regim de închiriere sau concesionat;

Divizia controlului și Fondului Proprietății de Stat și a participanților statului la societățile comerciale, cu două direcții: Direcția controlului Fondului Proprietății de Stat și Direcția controlului participanților statului la societățile comerciale;

Divizia de coordonare a controlului în teritoriu, cu două direcții: Direcția de sinteză și coordonare a controlului și Direcția controlului aparatului teritorial;

3. Secția jurisdicțională, care este instanța de fond și de recurs și se compune din nouă consilieri de conturi; este condusă de președinte secției care este consilier de conturi.

4. Colegiul jurisdicțional al Curții de Conturi, care este instanță de fond, se compune din judecători financiari și este condus de președintele colegiului;

5. Camerele de conturi județene, care exercită funcțiile Curții de Conturi în unitățile administrativ – teritoriale. Camera Județeană de Conturi se compune din: Compartimentul (Direcția) de control financiar al Camerei Județene, format din controlori financiari și condus de un șef de compartiment, precum și din Colegiul Jurisdicțional al Camerei, format din judecători financiari și condus de un președinte;

6. Pe lângă Curtea de Conturi funcționează procurorul general financiar și procurorii financiari. Procurorii financiari își exercită atribuțiile pe lângă secțiile Curții, Colegiul Jurisdicțional al Curții și Camerele de conturi județene.

7. Secretariatul general al Curții de Conturi, condus de un secretar general, în cadrul căruia funcționează următoarele compartimente: Direcția studii, legislație, metodologie și documentare; Direcția economică și administrativ; Direcția de informatică; Serviciul de relații externe și protocol; Serviciul de resurse umane și Arhivă.

Personalul Curții de Conturi este grupat pe următoarele categorii:

a) Membrii Curții de Conturi, care sunt în număr de 24, au calitatea de consilieri de conturi și se numesc de Parlament, la propunerea Comisiei pentru buget și finanțe a Senatului și a Comisiei pentru buget, finanțe și bani a Camerei Deputățiilor pentru un mandat de șase ani.

Pentru ca o persoană să fie numită consilier de conturi trebuie să îndeplinească următoarele condiții: vechime în activități în domeniul economico – financiar sau juridic de minim 15 ani, studii superioare economice sau juridice și înaltă competență profesională. Înainte de a începe exercitarea mandatului, membrii Curți de Conturi, respectiv consilierii de conturi depun jurământ în fața președintelui celor două Camere ale Parlamentului României. Conținutul jurământului este stabilit de legea organică și este formulat astfel: „Jur să respect Constituția și celelalte legi ale țării, să apăr interesele României, ordinea de drept, drepturilor și libertății fundamentale ale cetățenilor, să-mi îndeplinesc cu onoare, conștiință și fără părtinire atribuțiile ce-mi revin al Curții de Conturi. Așa să-mi ajute Dumnezeu”.

b) Judecătorii financiari (gradul I, II, III), care se numesc pe o durată de șase ani, de către președinte României, la propunerea plenului Curții de Conturi. Pentru ca o persoană să fie numită judecător financiar se cer îndeplinite unele condiții, și anume: studii juridice, înaltă competență profesională, vechime în funcții juridice de minim 14, 11 și respectiv 8 ani. Și judecători financiari depun jurământ cu același conținut, ca în cazul consilierilor de conturi, însă în fața plenului Curții de Conturi. Conform legii organice, și judecătorii financiari sunt independenți și inamovibili.

c) Procurorul general financiar și procurorii financiari ai Curții de Conturi se numesc prin decret al Președintelui României, la propunerea plenului Curții de Conturi, pe termen de șase ani.

Membrilor Curții de Conturi, judecătorilor financiari și procurorilor financiari le este interzis de lege: să facă parte din partidele politice sau să desfășoare activități publice cu caracter politic; să exercite, direct sau prin persoane interpuse, activități de comerț; să participe la administrarea sau conducerea unor activități comerciale sau civile, să fie experți sau arbitrii desemnați de părți într-un arbitraj. Funcțiile de consilier de conturi, de judecător financiar și de procuror financiar sunt incompatibile cu orice altă funcție publică sau privată, cu excepția funcțiilor didactice din învățământul superior.

Și procurorii financiari sunt obligații de lege: să-și îndeplinească funcția încredințată cu imparțialitate și în respectul Constituției; să comunice în scris președintelui Curții orice situație care ar putea atrage incompatibilitatea cu mandatul pe care îl exercită; să nu permită folosirea funcțiilor pe care le îndeplinesc în scop de reclamă comercială sau propagandă de orice fel; și să se abțină de la orice activitate sau manifestare contrară independenței și demnității funcției lor. Încălcarea gravă de către financiari a uneia din aceste obligații atrage revocarea din funcție, care se face de Președintele României la propunerea plenului Curții de Conturi.

d) Controlorii financiari care sunt numiți de președintele Curții de Conturi, sunt supuși acelorași incompatibilități ca și procurorii financiari. Cu deosebire că, în caz de abateri de la îndatoririle de serviciu, precum și de comportări care dăunează serviciului sau prestigiului Curții de Conturi, răspunderea disciplinară a controlorilor – financiari, ca și a personalului de altă specialitate și a celui auxiliar, condițiile și prevederea de aplicare a acesteia se stabilesc prin Codul etic al profesiei, aprobat de plenul Curții de Conturi.

Judecători, procurorii și controlori – financiari nu pot fi cercetați, reținuți, arestați sau trimiși în judecată contravențională sau penală decât la cererea procurorului general al României, cu aprobarea plenului Curții de Conturi. Competența de judecată aparține Curții Supreme de Justiție, Secția penală. Pentru infracțiunile săvârșite de judecătorii și controlori – financiari ai Camerelor de Conturi județene, competența de judecată aparține Curților de apel. Cei trimiși în judecată penală sunt suspendați de drept din funcțiile lor.

e) Personalul cu funcții de conducere (directorul direcției control, șef compartiment control etc.) se numește de comitentul de conducere, cu excepția celui numit de plenul Curții de Conturi;

f) personalul de specialitate (arhivar, grefier, administrator etc.) se numește președintele Curții de Conturi.

Plenul Curții de Conturi este compus din membrii Curții. La ședințele sale participă procurorul general financiar și secretarul general. Pot participa, în calitate de invitați, specialiști cu înaltă pregătire în diferite domenii de activitate ce intră în competența curții. Plenul își exercită atribuțiile cu cel puțin 2/3 din numărul membrilor săi, iar hotărârile se adoptă cu majoritate de ¾ din numărul celor prezenți.

Plenul Curții de Conturi are următoarele atribuții: supune Președintelui României propunerile de numire și de revocare din funcție a judecătorului financiari și numește dintre aceștia, președinții colegiilor jurisdicționale; supune Președintelui României propunerile de numire și de revocare din funcție a procurorului general financiar și a procurorilor financiari; aprobă Regulamentul general financiar și al procurorilor financiari; aprobă Regulamentul de organizare și funcționare a Curții de Conturi, Codul etic al profesiei, statutul de funcții, programul de control financiar anual, instrucțiuni cu caracter obligatoriu pentru organele de control financiar necesare exercitării în bune condiții a competențelor Curții de Conturi; emite avize asupra proiectului bugetului de stat, proiectele de lege în domeniul finanțelor și contabilității publice, înființări de către Guvern sau ministere a unor organe de specialitate în subordinea lor, precum și asupra Raportului public anual al Curții de Conturi; hotărește, în limitele legii, asupra modificării organizării interne a Curții de Conturi, cere periodic și examinează rapoartele asupra activității secțiilor Curții și Camerelor de Conturi județene; alege cei cinci consilieri de conturi care sunt membrii ai comitetului de conducere, precum și cei trei consilieri care formează comisia de disciplină, respectiv cei cinci consilieri care constituie completul de judecată a contestațiilor împotriva hotărârilor comisiei de disciplină.

Comitetul de conducere se compune din Președintele Curții, vicepreședintele, președinții de secții și cinci consilieri de conturi aleși de plenul Curții. Comitetul de conducere își exercită atribuțiile cu cel puțin 2/3 din numărul membrilor săi și hotărește cu o majoritate de ¾ din numărul celor prezenți.

Președintele Curții de Conturi reprezintă Curtea de Conturi și asigură relațiile acesteia cu instituțiile și autoritățile publice și cu organismele naționale și internaționale de profil, coordonează întreaga activitate, propune ordinea de zi, convoacă și prezidează ședințele plenului și Comitetului de conducere și urmărește transmiterea către Parlament a rapoartelor Curții de Conturi.

În lipsa președintelui Curții de Conturi, atribuțiile sale se exercită de unul din vicepreședinți, desemnat de el, iar în cazul în care desemnarea nu este posibilă, se exercită de cel mai învârstă dintre vicepreședinți.

1.3.2 Atribuțiile de control ale Curții de Conturi

Constituția stabilește atribuțiile generale de control ale Curții de Conturi. Prin legea organică de organizare și conducere a Curții de Conturi sunt stabilite obiectivele și persoanele juridice supuse, obligatoriu, controlului exercitat de Curtea de Conturi.

Curtea de Conturi exercită funcțiunea de control asupra modului de formare, de administrare și de întrebuințare a resurselor financiare ale statului și ale sectorului public și privat al statului și al unităților administrativ – teritoriale. Controlul exercitat de Curtea de Conturi are în vedere respectarea legilor și aplicarea principiilor de economicitate și eficiență în gestionarea mijloacelor materiale și bănești.

Prin legea organică sunt stabilite obiectivele acestui control și anume: formarea și utilizarea resurselor bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat și bugetelor unității administrative teritorial; constituirea, utilizarea și gestionarea fondurilor speciale și a fondurilor de tezaur, formarea și gestionarea datoriei publice și situația garanțiilor guvernamentale pentru credite interne și externe; utilizarea alocațiilor bugetare pentru investiții, a subvențiilor și transferurilor și a altor forme de sprijin financiar din partea statului sau a unităților administrativ – teritoriale; constituirea, administrarea și utilizarea fondurilor publice de către instituțiile publice autonome cu caracter comercial și financiar și de organismele autonome de asigurări sociale; situația, evoluția și administrarea patrimoniului public și privat al statului și al unităților administrativ teritoriale de către instituțiile publice, regiile autonome, societății comerciale sau de către alte persoane juridice în baza unui contract de concesiune sau închiriere etc.

Pe obiectivele menționate, în raport de specificul și limitele activității sunt supuse obligatoriu controlului exercitat de Curte de Conturi, următoarele persoane juridice: statul și unitățile administrativ – teritoriale în calitate de persoane juridice de drept public, cu serviciile și instituțiile lor publice, autonome sau nu; Banca Națională a României; regiile autonome; societății comerciale la care statul, unitățile administrativ – teritoriale, instituțiile publice sau regiile autonome, dețin singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul social; organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri, valori sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condițiile în care prin lege sau prin statutele lor există prevederi în acest sens. Pe baza hotărârii Curții de Conturi pot fi supuse controlului și alte persoane juridice care beneficiază de garanții guvernamentale sau credite, de subvenții sau alte forme de sprijin financiar din partea statului, unitățile administrativ – teritoriale sau al instituțiilor publice; administrează în baza unui contract de concesiune sau închiriere bunuri aparținând domeniului public sau privat al satului sau al unităților administrativ – teritoriale; desfășoară o activitate economică la care persoanele juridice menționate mai sus participă cu mai puțin de 50%, la formarea capitalului social; nu-și îndeplinesc obligațiile financiare către stat, unitățile administrativ – teritoriale și instituțiile publice.

Curtea de Conturi exercită atât control preventiv cât și control ulterior.

1.4 DIRECȚIA GENERALĂ DE IMPOZITE ȘI TAXE

Direcția generală de impozite și taxe (DGIT), directe și indirecte, este structura Ministerului Finanțelor care pune în aplicare, politica guvernamentală în domeniul impozitelor și taxelor. Prin intermediul controlului financiar contabil DGIT urmărește, analizează și verifică, pe baza raportărilor lunare, trimestriale și anuale ale unităților teritoriale, precum și prin deplasări la fața locului, modul de realizare a veniturilor bugetare formate din impozite și taxe pe total și pe fiecare sursă, a debitelor create în anul curent și a creanțelor restante.

Debitele curente și restante care formează creanțele bugetare ce constau în impozite, taxe, amenzi și alte sume ce reprezintă venituri publice, se realizează prin încasare normală, executare silită sau alte modalități. Titlul de creanță este documentul prin care o autoritate legală, competentă, constată și individualizează obligația de plată a unor sume datorate către stat.

Constituie titlu de creanță actul declarativ al contribuabilului pentru obligațiile față de bugetul statului ce-i revine din aplicarea politicii de impozite și taxe sau din procesul verbal de impunere, deconturile sau declarațiile ce cuprind rezultatele controlului sau constatările pentru diferențele dintre obligațiile de plată achitate de către plătitor și cele legal datorate la care se adaugă majorările determinate ca urmare a efectuării cu întârziere a plății.

Tot titluri de creanță mai constituie procesele verbale de constatare și sancționare a contravențiilor, întocmite pentru nerespectarea obligațiilor de plată a amenzilor, hotărârilor judecătorești rămase definitive, pronunțate într-o cauză privind neonorarea obligațiilor față de bugetul de stat sau decizia pronunțată de un organ competent în cazul unor contestații adresate acestuia, în legătură cu nivelul obligațiilor bugetare ce urmează a le plăti.

În cazul creanțelor bugetare care urmează a fi stabilite de către instanțe judecătorești, creditorul, în cazul de față Ministerul Finanțelor sau structuri care îl reprezintă pot solicita, concomitent cu introducerea acțiunii împotriva debitorului sau a persoanelor care răspund solidar cu acesta, ca instanța să dispună și măsuri asiguratorii pentru protejarea sumelor de plată.

Dintre măsurile asiguratorii practicate, cele mai cunoscute sunt sechestrul asigurator asupra bunurilor mobile, ipoteci asiguratoare asupra bunurilor imobile ce aparțin debitorilor și altele.

În cazul dispunerii sechestrului asigurator, sumele în lei sau mijloace de plată străine se ridică și se consemnează la o bancă comercială abilitată să exercite astfel de operațiuni în conturi, pe numele debitorului, dar care nu pot fi utilizate de către acesta până la soluționarea definitivă a cauzei. Titluri de valoare, colecțiile și obiectele de artă, piesele de muzeu se ridică și se depun la Banca Națională a României sau se predau muzeelor sau altor unități similare, în custodie.

Procedura de executare silită a debitorului constă din două etape distincte: o primă etapă premergătoare etapei propriu-zise a executării silite debitorului îi este adusă la cunoștință înștiințarea de plată a sumei datorate. Înștiințarea de plată se face, prin poștă cu scrisoare recomandată și confirmare de primire, prin intermediul agenților fiscali sau prin afișare la sediul structurii în raza căreia se află domiciliul stabil al debitorului.

În cazul în care debitorul, din diferite motive, nu efectuează plata în termenul stabilit și comunicat prin înștiințarea de plată, se declanșează procedura de executare silită prin aducerea la cunoștința acestuia a somației. Comunicarea somației este obligatorie și se aduce la cunoștința debitorului prin poștă, cu scrisoare recomandată și confirmare de primire, sau prin personalul organelor de executare, caz în care debitorului i se solicită să confirme, prin semnătură primirea somaței.

Comunicarea somației se mai poate face și în mass-media, prin publicarea în cotidiene de largă circulație. Dovada comunicării somației constând din confirmarea de primire se arhivează și se înregistrează în evidența structurii abilitate să efectueze operațiunea de executare silită.

Controlul financiar contabil asupra modului de plată către bugetul de stat a impozitelor și taxelor datorate de către persoanele fizice și juridice debitoare se realizează prin personal specializat, salariat al Direcțiilor de impozite și taxe din cadrul Direcțiilor finanțelor publice și controlului financiar de stat de la județe și municipiul București, administrațiile financiare și percepțiile rurale.

Controlul se exercită inopinat sau în baza unui program stabilit și aprobat la nivelul conducerii direcției în care unt menționați toți debitorii, persoane fizice sau juridice, principalele obiective ca și termenele de efectuare a verificărilor planificate. În plus față de obiectivele de control financiar contabil, stabilite prin programele de control, personalul desemnat să aplice măsurile de executare silită are dreptul să cerceteze toate locurile sau incintele în acre debitorul își depozitează sau păstrează bunurile materiale, și să solicite orice document sau element material care pot constitui probe în stabilirea cu exactitate a întregii averi a acestuia.

Realizarea practică a activităților de control financiar contabil, în acțiunea de recuperare a creanțelor statului rezultate din impozite și taxe neachitate în termen, se face prin utilizarea atât a procedeelor și tehnicilor specifice acesteia, cât și a celor specifice acțiunii de executare silită a debitorilor statului.

1.5 ALTE ORGANE DE CONTROL FINANCIAR ALE MINISTERULUI FINANȚELOR

În funcție de natura obiectivelor ce și le propune Ministerul Finanțelor mai organizează activități de control financiar și prin alte structuri ale sale. Astfel, Direcția generală creanțe și aranjamente interne și externe ale statului (DGCAIES), are obligația controlării modului de încasare de la intern sau extern a creanțelor ce provin din diferite plasamente efectuate din împrumuturile interne și externe de stat, ca și din fondul de risc constituit din contribuția agenților economici beneficiari de garanții guvernamentale, la credite contractate de aceștia.

De asemenea, Direcției generale a contabilității îi revin sarcini importante de control asupra modului de organizare și conducere a contabilității de către agenții economici și instituțiile publice, urmărind asigurarea ținerii corecte și la zi a evidenței patrimoniului, întocmirea bilanțurilor și a dărilor de seamă contabile, potrivit normelor emise de către Ministerul Finanțelor. Sarcini deosebite pe linia utilizării controlului financiar contabil, atât în ceea ce privește verificarea activității desfășurată de aparatul propriu al Ministerului Finanțelor, cât și a agenților economici în relația acestora cu bugetul statului, revine Inspecției generale pentru activitatea internă (IGAI), structură coordonată direct de ministerul finanțelor.

Obiectivele de control financiar contabil ale IGAI, constau în verificarea activității direcțiilor generale din Ministerul Finanțelor, inclusiv activitatea desfășurată de Garda Financiară și Direcția generală a vămilor precum și de către direcțiile generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat din județe și municipiul București și a unităților subordonate acestora. În acest demers, IGAI acționează operativ și independent pentru respectarea de către personalul aparatului intern al Ministerului Finanțelor, a actelor normative privind activitatea internă verifică, de asemenea, modul de utilizare a fondurilor bugetare și extrabugetare alocate pentru întreținerea și funcționarea aparatului central și teritorial al Ministerului Finanțelor ca și măsurilor luate pentru respectarea legalității în utilizarea cu eficiență a acestora.

Departamentul de control al Guvernului

Departamentul de Control al Guvernului este structura specializată de control financiar contabil subordonată primului ministru care realizează obiectivele ce-i revin din normele și prevederile legale de înființare. Departamentul de Control al Guvernului este condus de către un secretar adjunct al acestuia cu rang de subsecretar de stat.

Departamentul de Control al Guvernului este organizat pe următoarele compartimente funcționale:

Compartimentul de control economico-financiar, tehnic și investițional;

Compartimentul pentru protecția consumatorului și protecție socială;

Compartimentul de coordonare a activității de control și de rezolvare a sesizărilor adresate primului ministru și guvernului;

Compartimentul de studii interdepartamentale elaborate pe baza concluziilor desprinse din controalele efectuate;

Compartimentul juridic.

Personalul încadrat în aceste compartimente este format din controlori guvernamentali de specialitate și din salariați care asigură activitatea funcțională a Departamentului.

Pentru realizarea sarcinilor de control Departamentul de Control al Guvernului poate solicita colaborarea specialiștilor din Ministerul Finanțelor, Ministerul de Interne, altor ministere și departamente de ramură, băncilor comerciale cu capital de stat sau a altor specialiști din instituții ale statului.

Principalele atribuții ale Departamentului de Control al Guvernului pentru a căror realizare este necesară utilizarea procedeelor și a tehnicilor specifice controlului financiar contabil sunt:

Controlul execuției bugetului de stat, în vederea întocmirii coraportului, a legalității alocațiilor bugetare și a modului de utilizare al acestora în respectarea principiilor de eficacitate și eficiență;

Controlul execuției balanței de încasări și plăți externe, a modului de utilizare a împrumuturilor de stat sau a celor garantate de către guverne și a mărimii și a cauzelor datoriei publice;

Controlul modului de utilizare a resurselor umane, materiale și financiare de către organele centrale și locale ale statului, a integrității patrimoniului acestuia din țară și străinătate inclusiv cel deținut prin societățile mixte;

Controlul modului de utilizare a subvențiilor acordate de către guvern, a fondurilor publice guvernamentale ca și a realizării obiectivelor de investiții finanțate din fondurile statului.

CAPITOLUL 2

CONCEPT DE CONTROL FINANCIAR

2.1 CONTEXTUL GENERAL AL CONTROLULUI ÎN ECONOMIA DE PIAȚĂ

Societatea românească parcurge o perioadă de profunde prefaceri, generate de trecerea de la un sistem centralizat la un sistem democratic care preocupă, atât economiști, oameni de acțiune – guvernanți și politicieni – cât și oameni de știință, ceea ce pune în centrul întrebărilor și implicit al răspunsurilor, problematica economică.

Trecerea României la o economie de piață, al cărui fundament îl constituie proprietatea privată și al cărui mecanism presupune coroborarea și îmbinarea organică a legilor pieței cu acțiunea statului, se dovedește a fi un proces dificil și de durată. Această economie nu este lipsită de inechități și abuzuri, iar unele dintre acestea sunt grave, dar în același timp este clar faptul că întreprinderea particulară, modernă și spiritul întreprinzător, cuplat cu democrația politică, oferă cea mai bună perspectivă de păstrare a libertății și oferă cele mai accesibile căi de dezvoltare economică și prosperitate generală. Premiza libertății, a riscului și a șansei este factorul care leagă economiile de piață moderne cu democrația politică.

Autonomia agenților economici poate fi înțeleasă numai într-un sistem de interacțiuni și interdependențe în care fiecare, indiferent de domeniul și de forma de organizare a activităților sale, are nevoie de ceilalți, conduși ei înșiși de propriile lor interese. Într-o economie de piață, în care activitățile economice se concretizează în obținerea profitului și a satisfacțiilor, această libertate a agenților economici trebuie înțeleasă ca o răspundere, ca o imensă responsabilitate pe care aceștia o au față de sine, față de ceilalți, față de societate.

În societatea contemporană, economia de piață ca formă de organizare a vieții economice, în care raportul dintre cerere și ofertă determină principiile de prioritate în organizarea producției și realizarea bunurilor, are ca „actor” principal agentul economic – firma. În condițiile unor restricții obiective ca cele materiale, umane, financiare, sociale, informaționale, legislative etc., precum și ca urmare a unei intervenții mai mult sau mai puțin ample a autorităților publice, agentul economic are libertatea de decizie și de mișcare, hotărând autonom ce, cum, cât și chiar pentru cine să producă, să consume, să investească, să economisească, urmărindu-și propriile interese de a obține profit sau cel mult de a supraviețui.

Economia de piață, în esența sa este o economie mixtă, mai mult sau mai puțin liberă, guvernată de legi specifice acesteia, între care cele ale pieței sunt determinate – jocul prețurilor, profitul; presiunea concurenței, incertitudinii și riscul etc. într-un asemenea context agentul economic – firma, este obligată să le cunoască și să le respecte întrucât el este un element component care se mișcă într-un mecanism economic, concurențial, căruia trebuie să i se integreze pentru a-și asigura funcționarea.

Semnificativ în acest sens este că într-o economie de piață responsabilitatea socială a firmei, aceea de a-și folosi resursele și de a se lansa în activități desemnate să-i crească profitul, funcționează atâta timp, însă, cât respectă regulile jocului presupunând o competiție deschisă, dură dar liberă și corectă. În același timp este responsabilitatea celorlalți dintre noi de a stabili un cadru legal astfel încât „un individ urmărindu-și propriul interes să fie condus de o mână invizibilă”.

Abordarea globală a firmei ca agent economic, ne obligă să relevăm faptul că, pe fondul unei responsabilități sociale – mai mult sau mai puțin conștientizate, firma urmărește, așa cum am mai precizat, obiective multiple, și este supusă în același timp unor restricții (constrângeri) economice sociale. Astfel spus, activitatea și responsabilitatea firmei nu poate fi explicată și stăpânită într-o economie de piață numai printr-o optică pur economică. Pe de o parte, problematica teoretică și practică în domeniu relevă că întreprinderea privată urmărește trei scopuri principale – supraviețuirea, profitul și dezvoltarea. Pe de altă parte agentul economic este supus diferitelor presiuni din partea statului, sindicatele, asociațiile de consumatorii care îl obligă să-și asume obiectivele sociale, etice și ecologice, adesea în concurență cu obiectivul lui pur economic.

Obiectivele firmei vizează, în esență, obținerea de profit dar în același timp supraviețuirea, dezvoltarea și chiar perenitatea firmei, care la rândul lor decurg din scopurile financiare – echilibru, rentabilitate și creștere. Toate aceste activități ale firmei se desfășoară într-un mediu specific constituit din: salariați, furnizori, creditori, clienți, sistemul bancar, instituțiile bancare ș.a, care la rândul lor există în mediul general social al economiei de piață ce cuprinde: cadrul economic, cadrul juridic, influențele guvernamentale, influențe internaționale, factorii social-culturali, factori demografici.

Plecând de la faptul că scopul primar al oricărui agent economic este de a obține un profit corespunzător în raport cu resursele utilizate, în acest cadru, aspectul primar al managementului este administrarea resurselor, gestiunea economică și în speță, gestiunea financiară. În literatura economică managementul este frecvent asimilat „dirijării judicioase a resurselor umane, materiale și financiare” în scopul funcționării echilibrate a fiecărei subdiviziunii structurale și a unității în ansamblu.

În economia de piață orice agent economic dorește să realizeze profit. Agenții economici sunt supuși examenului riguros, exigent dar drept al pieței, având la bază raportul cerere-ofertă, care operează după criteriul eficienței, al concordanței activităților economice cu nevoile reale ale consumatorilor. În aceste condiții pentru a produce profit agenții economici trebuie să aibă o înaltă capacitate de adaptare la cerințele și legitățile pieței, ale concurenței loiale. Pe lângă inițiativa liberă și aportul material, financiar uman-fizic și de inteligență – o condiție esențială a obținerii profitului este informația operativă și reală cu privire la patrimoniu, activitatea economică și comercială desfășurată și rezultatele acesteia – profit sau pierdere.

Cunoașterea condițiilor economice și financiare, în raport cu cerințele și legislațiile pieței în care se derulează activitatea agenților economici, previne situațiile de încetare a plăților și de faliment, asigură profitul. Cunoașterea situației patrimoniului, a capacității acestuia de a genera profit, a solvenței comerciale ori de faliment în care se pot afla agenții economicii, la un moment dat, este asigurată cu ajutorul atât al contabilității reale, operative și științific organizate, cât și al controlului financiar, organizat și exercitat în mod exigent și competent.

În condițiile de legalitate și liberă inițiativă, cunoașterea de către factorii interesați, a acestor obiective, este o cerință esențială a conducerii pe baza criteriilor de profit. Informația de calitate, reală și operativă a situației economice și financiare și a evoluției acesteia previne riscurile, deficiențele, lipsurile în general ineficiența și asigură libera inițiativă economică în condiții de concurență loială.

Cunoașterea este necesară în primul rând conducerii agenților economici (regii autonome, societăți comerciale, societăți agricole, alte categorii) și personalului acestora și în al doilea rând, se știe că orice agent economic are nevoie de un grad ridicat de încredere-certitudine din partea terților agenți economici, parteneri de afaceri. Această cunoaștere a situației patrimoniale și financiare a agenților economici se realizează cu ajutorul documentelor primare și al evidenței tehnic-operative și contabile. Asigurarea corectitudini, exactității și realității acestor informații constituie o problemă de mare răspundere a controlului financiar-contabil.

Prin control, conducerea își asigură informarea dinamică, reală preventivă, care ridică valoarea concluziilor și calitatea deciziilor. Controlul pătrunde în esența fenomenelor și contribuie efectiv la conducerea științifică și eficientă, sesizează aspectele negative în momentul în care acesta se manifestă ca tendință și intervine operativ pentru prevenirea și lichidarea cauzelor. Controlul nu se rezumă să constate manifestarea neajunsurilor, nu este numai concomitent și ulterior, ci, în primul rând, este bazat pe previziunea desfășurării activității, a posibilităților apariției deficienților și anomaliilor. Pentru obținerea profitului maxim, pe lângă evaluarea rezultatelor în raport cu obiectivele și normele stabilite, controlul contribuie și la prevenirea tendințelor și fenomenelor care necesită decizii de corecție.

Controlul asigură perfecționarea, creșterea profitului în condiții de concurență liberă și loială. Controlul ca formă de cunoaștere este lipsit de sens dacă nu se manifestă și ca formă de perfecționare a modului de gestionare a patrimoniului și de organizare și conducerea a activității agentului economic.

Controlul este o necesitate obiectivă și subiectivă, dar nu este un scop, ci un mijloc de perfecționare a activității executive, inclusiv a procesului de conducere a acestuia. Pe această linie controlul are ca direcții esențiale:

Organizarea mai bună a muncii;

Întărirea ordinii și disciplinei în organizarea și desfășurarea activității economice, a disciplinei tehnologice;

Gospodărirea mai eficientă a mijloacelor de muncă, materiale și financiare;

Descoperirea operaților nereale, neeconomice și neegale;

Prin control se acționează în direcțiile esențiale ale cerințelor sociale, se acordă atenție deosebită problemelor economice și financiare concrete, trecerii de la faza de preocupării generale, de program la asigurarea continuității practice și eficiente.

2.2 OBIECTUL, ROLUL ȘI FUNCȚIILE CONTROLULUI FINANCIAR

Controlul financiar cuprinde în sfera sa, sub aspect legal, teoretic, practic, problematica foarte complexă specifică domeniului economic și financiar în interacțiunea și condiționarea sa reciprocă cu domeniul tehnic-tehnologic, juridic etc. Controlul financiar cercetează vița economică și macroeconomic, privită prin prisma corectitudini operaționale dar și a eficienței cu care sunt gospodărite, utilizate și cheltuite resursele materiale, financiare și umane. Gradul de dezvoltare economico-socială, diversitatea de activități și interrelațiile ce se stabilesc între acestea determină, la nivel de concept, definesc conținutul controlului care cuprinde în obiectul său de activitate: modul de aplicare și îndeplinire a directivelor stabilite, prevenirea și înlăturarea aspectelor negative, mediatizarea și consolidarea celor pozitive, astfel încât, în condițiile liberei inițiative concurenței loiale și legalității, să se asigure creșterea profitului.

Controlul financiar este o activitate de larg interes social, deosebit de utilă și necesară pentru practica economică și socială, care presupun nenumărate probleme teoretice, organizatorice și metodologice.

Controlul financiar este o activitate de larg interes social deosebit de utilă și necesară pentru practica economică și socială, care presupun nenumărate probleme teoretice, organizatorice și metodologice.

În acest context, obiectul controlului financiar constă în examinarea modului în care se realizează sau s-a realizat programul fixat anticipat și a modului cum se respectă principiile stabilite cu scopul de a releva erorile, abaterile, lipsurile, deficiențele pentru a le remedia și evita în viitor.

În cadrul economiei de piață controlul are o sferă de acțiune aproape nelimitată, fiind implicat, în toate activitățile economico-sociale. El se manifestă ca funcție a managementului, contribuind logic la îmbinarea și reglarea intereselor individuale și sociale într-un ansamblu unitar.

Importanța și necesitatea controlului financiar în condițiile economiei de piață sunt unanim recunoscute. El este considerat că indispensabil desfășurării activităților economico-sociale atât de factorii de conducere cât și de cei conduși.

Rolul controlului financiar reiese pregnant în evidență, în toate fazele proceselor de producție, începând de la activitățile de proiectare, contractare și până la finalizarea acestora și înregistrarea rezultatelor obținute.

În condițiile economiei de piață este necesară întărirea instituției controlului financiar, atât sub aspectul modului de organizare cât și sub aspectul cuprinderii și extinderii acestuia în economie. De astfel, controlul financiar nu trebuie și nici nu poate să scape procesului general de reformă care se desfășoară în prezent în toate sisteme și subsistemele economice și în special în cele referitoare la buget, bănci, fiscalitate, contabilitate etc.

De asemenea rolul controlului financiar a crescut și a căpătat noi valențe, prin reeavaluarea obiectului său de activitate și al răspunderilor ce-i revin. În condițiile actualului proces de privatizare, determinat de sistemul nou de relații, ce se stabilesc între stat și agenții economici, privind interdependența și autonomia acestora, a aportului decisiv al agenților economici la deciziile cu caracter financiar, bugetar și fiscal pe care le adoptă, legislația specifică apărută în domeniu, rolul controlului financiar dobândește noi dimensiuni.

Ca funcție a managementului, controlul financiar asigură realizarea unor funcții specifice care rezidă din însăși conținutul și natura sa.

Controlul financiar nu-și poate realiza scopul propus fără luarea în considerare a complexității interdependențelor diferitelor aspecte ale vieții agentului economic – firmă, și implicit a multiplelor lui obiective. Privit din interior el constituie o latură distinctă, de mare anvergură și răspundere a procesului managerial, iar privit din afară, controlul reprezintă rigoarea pe care o pretinde comunitatea, agentului economic-firmă, în respectarea obligațiilor sale față de parteneri. Numai prin această prismă, cu mai multe fațete, putem aprecia funcțiile controlului, de la cele aparent simple la cele mai complexe.

Dintre funcțiile specifice controlului financiar menționăm:

Funcția de prevenire și funcția de perfecțiune care se materializează în preîntâmpinarea producerii unor deficiențe sau pagube în desfășurarea activităților economico-financiare ceea ce presupune perfecționarea acestora. Prin prevenirea tendințelor și fenomenelor care necesită decizii de corecții, se asigură perfecționarea modului de gestionarea a patrimoniului, de organizare și de conducere a activității agentului economic. Aceste funcții, derivă din faptul că controlul are menirea de a orienta munca spre obiective majore, într-o ordine de priorități raționale și de perspectivă, care să prevină și să înlăture risipa de efort uman și material și să asigure eficiența economică și socială.

Funcția de constatare a situației și funcția de corectare în cazul în care apar dereglării. Acestea presupun, că prin control se urmărește modul în care se îndeplinesc deciziile conducerii referitoare la funcționarea firmei, adică se verifică și se asigură respectarea și apărarea intereselor acesteia. Însă și mai concret prin control se urmărește modul în care se asigură echilibrul financiar între venituri și cheltuieli și se influențează favorabil realizarea sarcinilor economice, care să contribuie la creșterea eficienței tuturor activităților agenților economici.

Aceste funcții se realizează prin procedee și tehnici specifice controlului financiar cu ajutorul cărora se constată nereguli, deficiențe și abateri și se valorifică constatări prin corectarea și aducerea la parametri de normalitate și legalitate a situațiilor constatate. Ele au un profund caracter coercitiv pentru acei agenți economici neloiali și ineficienți;

Funcția de cunoaștere și evaluare a situației existente la un moment dat, a rezultatelor obținute la sfârșitul unei perioade de gestiune, asupra modului de desfășurare a activității în condiții de normalitate, legalitatea și eficiența, și totodată de asigurare a tuturor categoriilor de colaboratori de solvabilitatea respectului agent economic;

Funcția de cunoaștere presupune o analiză riguroasă în vederea sesizării operative a tuturor neregulilor și a eventualilor tendințe negative în activitatea agenților economici. Ea se completează cu funcția de evaluare a controlului financiar, care, în condiții de realitate și legalitate, stabilește, și în limita posibilităților individualizează consecințe gestionare, patrimoniale, financiare, bugetare, fiscale și sociale;

Funcția educativă și funcția stimulativă a tuturor participanților la realizarea procesului de management;

Prin realizarea celorlalte funcții ale controlului, dar mai ales prin cea de corectare, controlul financiar capătă o funcție educațională, pentru perioadele viitoare, pe baza rezultatelor obținute și a valorificării acestora. Având la bază principiul potrivit căruia „chiar și controlul poate fi controlat” controlul contribuie la stimularea tuturor factorilor ce iau parte la procesul managerial. În același timp, controlul acționează ca forță pozitivă ce stimulează eforturile agenților economici pentru depășirea situației critice și obținerea unor rezultate superioare în viitor.

Prin aceste funcții specifice, controlul contribuie la menținerea agenților economici-firme în cadrul programat, anticipat, printr-un reglaj optim asupra activității economice-financiare, efectuat prin depistarea abaterilor, a proporțiilor lor și înlăturarea consecințelor economico-financiare ale acestora, realizând funcția de reglare a sistemului, intrinsec legată de celelalte, receptând influența factorilor interni și externi și fiind sensibil la multitudinea lor.

În acest context, funcția de reglare a sistemului, a situației patrimoniale a agenților economici-firme, pe baza rezultatelor controlului efectuat, urmărește eliminarea factorilor perturbatori, menținerea echilibrului și asigurarea funcțiilor firmei la parametri preconizați, în vederea atingerii strategiei obiectivelor prestabilite. Această funcție implică, atât înlăturarea și recuperarea operativă a deficienților, a pagubelor constante, a disfuncționalităților ce apar, cât și generalizarea aspectelor pozitive din viața firmei.

Funcțiile specifice ale controlului financiar sunt operative, reale și practice și coexistă într-un cadru unitar, intercondiționându-se și completându-se reciproc.

În același timp, controlul financiar mai îndeplinește și o serie de funții particulare care reies din obiectivele și natura acestuia, cum ar fi:

Funcția de măsurare a posteriorii a carturilor (abaterilor planificate anticipat);

Funcția de diagnosticare a erorilor financiare pe baza carturilor simptomatice care afectează sau amenință activitatea agentului economic;

Funcția de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza diagnosticului financiar constant;

Funcția de a interveni în cadrul competențelor date pentru redresarea sau soluționarea problemelor firmei;

Funcția de reglementare a activității firmei, prin asigurarea coerenței de control în raport cu obiectivele firmei, focalizându-se asupra activităților în curs de desfășurare;

Funcția de pregătire a agentului economic pentru luarea deciziilor pe baza rezultatelor controlului a priorii;

Funcția de învățare și autoînvățarea realităților pe care controlul le ridică în permanență, prin acțiunea sa coercitivă, asupra pertinenței cadrului și normelor legate folosite.

Aceste funcții apar tot mai frecvent în nomenclatura funcțiilor controlului financiar, în literatura de specialitate.

Grație acestor funcții controlul nu mai este un scop în sine ci este mai mult un mijloc, o manieră de a crește suplețea și eficacitatea sistemului în care funcționează.

În practică, specialiștii în domeniu, recomandă să se pună un accent mai însemnat pe funcția de prevenire cu caracterul ei previzional și mai puțin pe cele cu caracter coercitiv, deoarece acestea contribuie la realizarea unor însemnate economii.

CAPITOLUL 3

METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI FINANCIAR

3.1 SISTEMUL METODOLOGIC DE CONTROL FINANCIAR

Prin acțiunea de control se stabilește dacă activitatea economică și financiară este organizată și se desfășoară conform normelor, principiilor sau regulilor stabilite. Cunoașterea și perfecțiunilor activități economice și financiare presupune o cale științifică de cercetare și acțiune, un sistem metodologic, cu ajutorul căruia să se oglindească realitatea, legalitatea și eficiența.

Momentul esențial al procesului de control îl constituie comparația. Orice operație sau activitate economico-financiară se cercetează nu numai în sine, ci și în raport cu un criteriu, cu o bază de comparație.

Criteriile de comparație determină și natura acestora, astfel:

Comparație în funcție de un criteriu prestabilit: previziuni, prognoze, sarcini, norme, scopuri, prevederi legale , standarde etc;

Comparația cu caracter special, de exemplu, între variante de eficiență a unor măsuri sau soluții tehnico-științifice sau organizatorice pentru alegerea celei optime;

Comparații în spațiu spre exemplu între unele secții de producție;

Comparații în timp adică între activitatea programată sau efectivă, din perioada controlată, cu cea din perioada precedentă.

Comparația de control prezintă aspecte specifice în funcție de natura operațiilor și activităților economico-financiare controlate, de metodologia de calcul și sistemul de evidență. Operațiile sau activitățile comparate trebuie să fie omogene, calculate și exprimate după o metodologie unitară.

Metodologic, controlul ca proces de cunoaștere și perfecționare a activității economico-financiare și sociale impune următoarele momente:

Cunoașterea situației stabilite (programe, sarcini, norme, scopuri, prevederi legale, previziuni etc.);

Cunoașterea situației reale;

Concluzii, sugestii, propuneri și măsuri;

Metodologia de control privită ca proces structurat pe momentele enunțate, presupune, în interdependență, o filieră adecvată de cercetare și acțiune care, în succesiunea teoretică, se prezintă astfel:

Formarea obiectivelor controlului;

Delimitarea obiectivelor pe forme de control financiar (preventiv, operativ, ulterior);

Organele competente legal să efectueze controlul asupra obiectivelor stabilite;

Sursele de informare pentru controlul (documente primare, evidență tehnico-operativă și contabilă, alte documente);

Aplicarea procedeelor și modalităților (tehnicilor) de control cu ajutorul cărora se realizează cunoașterea activității controlate;

Stabilirea deficiențelor, lipsurile și abaterile, precum și rezervele de perfecționare ce se pot constata, în sfera obiectivului controlat, cu ajutorul procedeelor, tehnicilor de control;

Întocmirea actelor de control în care se înscriu constatările;

Modalitățile de finalizare și valorificare a acțiunii de control;

Stabilirea eficienței controlului pe linia prevenirii, constatării și înlăturării deficiențelor, lipsurilor, abaterilor dar și pe cea a perfecționării activități controlate;

Metodologia de control, ca sistem, reprezintă intercondiționarea cu caracter științific și normativ, a procedeelor și modalităților, principiilor și mijloacelor care fac posibilă acțiunea de control. În cadrul metodologiei generale de control se îmbină elementele de raționament, de exemplu cele privind utilizarea corespunzătoare a procedeelor și tehnicilor de control, cu elemente care au caracter normativ, de exemplu organizarea activității de control, întocmirea actelor de control etc.

Metodologia de control ca ansamblu de instrumente metodologice, organic structurate, se utilizează selectiv, diferențiat, în funcție de: natura activităților sau operațiilor controlate, formele de control financiar, sursele de informare pentru control, natura abaterilor existente și a posibilităților de perfecționare a activității controlate. Prin metodologia de control, în anumite momente ale cunoașterii, obiectivul controlat este dezmembrat, simplificat și corelat, cercetat în conexiunea cu alte operații și activități. Alteori, mersul cunoașterii este invers în raport cu etapele desfășurării activităților sau fenomenelor controlate.

Metodologia de control utilizează atât căi și modalității proprii de cercetare și acțiune, cât și instrumente metodologice ale altor discipline științifice, cum sunt cele ale: analizei economico-financiare, matematicii, contabilității, dreptului, informaticii, biroticii, finanțelor, marketingului, managementului ș.a.

Componența principală a metodologiei de control o constituie ansamblul procedeelor de cercetare, cunoaștere și perfecțiune a activității economice și financiare, și anume: studiul general prealabil asupra activității ce urmează a se controla, controlul documentar contabil, control faptic, analiza economico-financiară, controlul total și prin sondaj, finalizarea constatărilor controlului etc.

Procedeul de control reprezintă latura practică a procesului cognitiv și se compune din conexiunea unor modalității concrete de acțiune pentru cunoașterea și perfecțiunea activității controlate. Orice modalitate concretă de control reprezintă într-un anumit fel, o manieră sau tehnică de acțiune, comparație și judecată în vederea cunoașterii obiectului controlat. Modalitățile de control financiar se utilizează în mod selectiv și combinat, pe bază de raționament în ce privește aplicabilitatea și utilitatea lor în circumstanțe concrete diferite.

Un atribut de importanță deosebită în realizarea laturii practice a procesului cognitiv o reprezintă competența. Ea este criteriul suveran ale eficienței economice , iar prima competență este cea profesională, care presupune însușirea excelentă a profesiei și a practicii acesteia. Specialiștii, experții, în materie, în domeniul lor de activitate, sunt garanția fundamentală a eficienței. Componența profesională este eficientă numai dacă este dovedit prin muncă, prin rezultat. Controlul previne contrariul competiției, adică incompetența. Controlul pornește de la conceptul potrivit căruia eficiența economică presupune ca prin planul oricărui sector de activitate să aparțină specialiștilor de elitră, experților în domeniu. Acest deziderat este argumentat de faptul că destinul social al individului, dar și al agenților economici, este condiționat și garantat de competență. Eficiența activității oricărui agent economic este determinată, la toate nivelele, a persoanelor bine pregătite, destoinice, de o indiscutabilă competență profesională și organizatorică, erudiție profesională și pricepere gospodărească, inteligență creativă.

3.2 METODA CONTROLULUI FINANCIAR

Orice acțiune de control financiar are ca obiect cercetarea unor operațiuni sau procese economice în scopul determinării evoluției, stadiului sau corectitudinii acestora în raport cu programul, obiectivele fixate anterior sau cu normele legale care le reglementează. Pentru a face față unor asemenea cerințe, controlul presupune abordarea metodică a realităților economico-sociale, într-o manieră cât mai rațională, care să permită cunoașterea deplină și exactă a situațiilor existente, a implicațiilor sau a consecințelor acestora, a factorilor de influență și a direcțiilor de perfecțiune viitoare. De astfel, calitatea activității de control și rezultatele ei depind în mare măsură de procedeele, tehnicile și instrumentele utilizate în cercetarea fenomenelor economico-financiare, de modalitățile prin care organele de control ajung la formarea concluziilor și a măsurilor dispuse.

În general, noțiunea de metodă evidențiază ansamblul de principii, procedee și tehnici prin care se cercetează fenomenele și procedeele economice, pentru a pune în evidență o situație, un adevăr în scopul cunoașterii acestora.

Având în vedere rolul și obiectul controlului financiar apreciem că metoda de cercetare a acestora se concretizează într-un sistem unitar de concepte și judecății de valoare care asigură cunoașterea efectivă a fenomenelor economico-sociale și interpretarea corectă a lor.

Metoda controlului financiar ,ține de domeniul gândirii abstracte, facilitând abordarea logică și rațională a cercetărilor efectuate în activitatea de control. Dar, controlul financiar este o activitate cu un pronunțat caracter aplicativ, fiind practicat în forme variate. Identificarea celor mai potrivite direcții de cercetare practică a funcțiilor controlului, a generat o suită de procedee de lucru, tehnici, dar și o metodologie specifică.

Metoda controlului financiar exprimă întreaga acțiune de cunoaștere și presupunere utilizarea unor procedee de control specifice, care la rândul lor impun folosirea de tehnici sau instrumente de control adecvate.

Procedeul de control reprezintă un ansamblu de reguli specifice, tehnici și instrumente care îmbinate cu o anumită măiestrie personală, specifică profesioniștilor contabili, experți în domeniu, se aplică, în vederea soluționări concrete a problemelor ce decurg din funcțiile controlului.

În practică procedeul are ca mijloc de operaționalizare a principiilor și regulilor unei metode. Astfel, există mai multe procedee de control specifice ce au apărut din necesități practice de control și vizează creșterea eficienței acestuia în ansamblul său. Rolul și utilitatea procedeelor de control, rezidă în faptul că prin intermediul lor organele de control, și celelalte categorii de specialiști contabili, își asigură participarea la realizarea sarcinilor ce le revin în cadrul agenților economici.

Prin tehnică, modalitatea sau instrumentele de control înțelegem o categorie specifică unui domeniu restrâns de activitate, care desemnează mijlocul de organul sau profesionistul contabil și prin care soluționează în mod concret, problemele ce decurg din prerogativele funcției sale. Acestea includ mijloacele tehnologice, metodologice, de natură informațională etc., necesare cunoașterii verificării sau optimizării procesului de control sau numai unor părți structurate ale acestuia.

În practica controlului constatăm, în ultimul timp, utilizarea unor tehnici, modalității și instrumente, care sporesc mult câmpul acțional și eficacitatea procedeelor de control, pe care le înglobează metoda acestuia.

Se impune o constatare și anume, că în conținutul tehnicilor, modalitățile sau instrumentele de control, își fac loc o serie de componente ce amplifică caracterul dinamic, participativ, economic și mai ales multidisciplinar al controlului. Ca urmare, are loc o sporire a eficacității utilizării acestora, în cadrul agenților economici, acolo unde cuantificările pe care le implică, utilizarea lor, se poate realiza cu ușurință și precizie.

Sub aspect teoretic, dar mai ales practic, metoda controlului financiar reprezintă modul de cercetare și acțiune într-un sistem de intercondiționare reciprocă a tuturor procedeelor, tehnicilor, instrumentelor și formelor de control, în vederea prevenirii, constatării și înlăturării eventualelor lipsuri, abateri sau deficiențe constatate în derularea activităților economico-financiare.

Deci metoda reprezintă sistemul logic, ce presupune o cale științifică de cercetare și acțiune, un sistem metodologic cu ajutorul căruia să se oglindească realitatea, legalitatea și eficiența în activitățile controlate.

Experiența în activitatea de control financiar a demonstrat cât de important este ca organele de control să cunoască teoretic și să aplice selectiv în practică procedeele, tehnicile, instrumentele sau modalitățile de control.

3.3 PROCEDEE DE CONTROL FINANCIAR

Diversitatea de activități din economie, interacțiunea și condiționarea lor reciprocă, impune în mod necesar existența mai multor orientări care, la rândul lor, implică folosirea mai multor procedee de exercitare a controlului.

Dintre procedeele de control folosite în practică relevăm: studiul general prealabil, controlul documentar-contabil, controlul faptic, control total și prin sondaj, analiza economico-financiară ș.a. Aceste procedee pot fi folosite de controlul concomitent, succesiv, în același proces sau poate fi folosite separat.

3.3.1 Studiul general prealabil

Controlul este un proces de cunoaștere de informare. Cunoașterea situațiilor stabilite (a programelor, sarcinilor, normelor, scopurilor, prevederilor legale, previziunile etc.), precum și a situației reale privind activitatea ce se controlează începe cu studiul general asupra organizării și desfășurării acesteia.

Studiul general prealabil face posibilă cunoașterea elementelor esențiale și specifice ale activității ce urmează a se controla și pe baza acestora, orientează acțiunea de organizare și exercitare în continuare a muncii de control asupra obiectivelor care necesită atenție sporită în vederea:

Remedierii unor deficiențe, lipsuri, abateri;

Mobilizării unor rezerve de perfecționare a activității economice și financiare;

Soluționării operative a programelor legate de integrarea patrimoniului și respectarea disciplinei financiare, de constituire și utilizarea corectă a fondurilor, de creștere a rentabilității și eficienței economice;

Studiul general prealabil, oferă organului de control posibilitatea cunoașterii modului în care s-au desfășurat sau se desfășoară activitățile controlului. El poate avea un caracter de ansamblu sau de detaliu, referindu-se în egală măsură la unitățile supuse controlului, cât și la conținutul acțiunilor de control.

Studiul general prealabil, ca procedeu de control financiar, are ca principale obiective:

Sarcinile rezultate din normele în vigoare pentru domeniul respectiv de activitate, a căror cunoaștere asigură orientarea organelor de control asupra aspectelor care trebuie avute în vedere în acțiunea de control;

Orientările, instrucțiunile, competențele și răspunderile în structura internă a agentului economic la care se exercită controlul;

Modul de organizare a evidenței tehnico-operative și contabile, ca sursă de informații pentru control;

Situația de fapt existentă cu privire la activitatea ce urmează a se controla etc.

Studiul general prealabil asupra activității ce urmează a se controla utilizează ca surse de informare norme legate cu privire la activitatea în cauză, procesele-verbale de control anterioare și măsurile stabilite pe baza lor, dările de seamă contabile, procesele-verbale ale consiliilor de administrație, consultările cu conducerea compartimentelor supus controlului etc.

3.3.2 Controlul documentar – contabil

Acest procedeu este cel mai frecvent folosit în practica economică și financiară. El constă, în esența sa, în aprecierea și analiza unor operațiunii, procese sau fenomene pe baza documentelor justificative care le reflectă.

Controlul documentelor contabil poate fi preventiv sau ulterior.

Sarcinile organele care efectuează controlul documentar – contabil sunt foarte complexe, deoarece ele trebuie să urmărească concomitent dacă documentele justificate respectă condițiile de formă, dar și pe cele de fond, adică acest control se efectuează și înaintea înregistrărilor documentelor dar și după înregistrarea în conturi.

Controlul documentar-contabil este procedeul de stabilire a realității, legalității și a eficienței operaționale și activităților economice și financiare, prin examinarea documentelor primare și centralizatoare, a înregistrările în evidența tehnico-operativă și contabilă, a situațiilor contabile și bilanțurilor.

El se utilizează cu caracter preventiv și concomitent, integrat organic sistemului de organizare și conducere a evidenței tehnico-operative și contabile.

Controlul documentar-contabil se exercită printr-o serie de modalități sau tehnici, care se utilizează selectiv și combinat, în funcție de situația concretă controlată, de necesitățile aprecierii cu mai multă ușurință și în mod obiectiv, pe baza sistemului de informații existent a modului de gestionare a patrimoniului, în general a activității economice și financiare controlate.

În practică întâlnim tehnici de control documentar-contabil și tehnici specifice de contro documentar-contabil

3.3.2.1 Tehnici sau modalități de control-documentar contabil

Principalele tehnici de control documentar-contabil sunt control cronologic, controlul invers cronologic, controlul sistematic sau pe probleme, control reciproc, control încrucișat, investigația de control, examenul critic, analiza contabilă, balanța de control contabilă sintetică și analitică, tehnica corelațiilor bilanțiere, tehnici specifice de control în condițiile sistemelor de prelucrare a datelor etc.

Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării și îndosarieri documentelor. Documentele se examinează pe fiecare zi, la rând, în ordinea în care sunt păstrate sau îndosariate, fără nici o grupare sau sistematizarea prealabilă. Această modalitate de control este simplă, însă distribuie atenția organului de control asupra unui mare număr de operațiuni de diferite feluri, necesită folosirea deodată a unui material legislativ bogat și duce la îngreunarea studierii succesive și aprofundate a fiecărui fel de operațiuni. Se exercită cu ușurință, dar nu dă posibilitatea să se urmărească de la început până la sfârșit o anumită problemă.

Controlul invers cronologic se exercită de la sfârșit spre începutul perioadei de control. Se începe cu controlul celor mai recente operații și documente și se continuă de la prezent spre trecut. Această modalitate de control se folosește atunci când la constatarea unei abateri este nevoie să se stabilească momentul când acesta s-a produs, sau că se urmărească procesul dezvoltării operațiilor precedente și cele care au legătura cu abaterea. De asemenea se utilizează atunci când se constată anumite omisiuni sau erori de înregistrare, pentru identificarea cărora este necesară cercetarea document cu document sau poziție cu poziție a lucrărilor întocmite anterior.

Control sistematic sau pe probleme presupune gruparea documentelor pe probleme și apoi controlul lor în ordine cronologică. Controlul pe probleme este o modalitate mai eficientă de examinare a documentelor și înregistrărilor contabile prin aceea că dă posibilitatea să se urmărească cu mai multă atenție un obiectiv, eventualitatea omisiunilor este mai redusă și se pot stabili cu privire la fiecare problemă în parte.

Controlul reciproc constă în cercetarea și confruntarea la aceiași unitate a unor documente sau evidențe cu conținutul identic însă diferitre ca formă, pentru aceleași operații sau pentru operații diferite însă legate reciproc. Controlul reciproc este o confirmare internă a datelor înscrise în documente și evidențe.

Controlul încrucișat constă în cercetarea și confruntarea tuturor exemplelor unui document, existente la unitatea controlată și la alte unități cu care s-au făcut decontări, de la care s-au primit sau cărora li s-au livrat materiale, produse, mărfuri și late valori.

Controlul combinat sau mixt la documentelor reprezintă de fapt o îmbinare a procedeelor de mai sus care presupune gruparea actelor pe feluri, probleme sau operațiuni și examinarea fiecărui set sau pachet de documente în ordinea cronologică ori invers cronologică a întocmirii, înregistrării sau îndosarieri lor. Avantajele pe care le oferă acest procedeu sunt incontestabile, astfel încât el a devenit uzual în practica controlului economico-financiar.

Investigația de control reprezintă modalitatea prin care organul de control obține informații din partea personalului a cărui activitate se cotrolează. Investigația implică studierea unor probleme care nu rezultă clar din documente și evidențe puse la dispoziție. Prin ea însăși, investigația nu este o sursă de control demnă de încredere, însă reprezintă un supliment de informare și conducere organul de control să ia în considerare aplicarea altor modalității de control.

Analiza și studiul general se utilizează pentru a obține argumente justificate controlului. Acesta presupune, de exemplu, examinarea debitelor și creditelor unor conturi, astfel încât să se determine corectitudinea înregistrării operațiilor economice și financiare. Această modalitate este utilă pentru controlul contabilității, care pot conține înregistrării greșite sau neobișnuite sau pentru care sunt necesare informații detaliate.

Comparația de control constă în examinarea comparativă a diferitelor solduri din evidențele analitice cu cele din conturile supuse controlului. Prin comparație se obțin conturi care dau, pentru unele înregistrări, o probă suficientă privind justețea lor, pe când pentru altele este necesar și un control suplimentar. Comparația cu datele anterioare, cum ar fi cheltuieli anului precedent cu cele ale anului în curs, este o aplicare frecventă a tehnicii comparației.

Examenul critic implică examinarea actelor, documentelor și evidențelor, astfel încât să se acorde atenție problemelor mai importante. Tehnica examenului critic se utilizează, de exemplu în cazul plăților care urmează a se face în cursul perioadelor următoare. Eficiența sa depinde, în mod nemijlocit, de experiența profesională a persoanelor care efectuează controlul.

Analiza contabilă. Înainte de înregistrarea în conturi, orice operație economică și financiară este supusă unei analize contabile. Cu ajutorul analizei contabile se determină conturile în care urmează a se înregistra operația și relația dintre ele. Determinarea corectă a conturilor și a părții acestora, în care urmează a se înregistra operația supusă analizei asigură înregistrarea operațiilor numai cu ajutorul conturilor care corespund conținutului lor economic. Analiza contabilă presupune înlănțuirea logică a mai multor judecăți pentru obținerea unei concluzii concretizate în soluția contabilă a operației economice. Analiza contabilă precede înregistrarea operațiilor economice în conturi. Spre deosebire de revizia contabilă, care este postoperativă, analiza contabilă este prevenită, se plasează la începutul procesului de evidență. Ca atare, analiza contabilă nu asigură cunoașterea deplină a operațiilor și proceselor economice înregistrate și, mai ales, a situației și rezultatelor obținute.

Balanțe analitice de control. Elementele de activ și de pasiv se reflectă în contabilitate atât în unitatea, cât și în părțile lor componente cu ajutorul conturilor sintetice și a celor analitice. Conturile sintetice oglindesc elementele de activ și de pasiv, în expresie bănească, pe grupe sau categorii, iar conturile analitice oglindesc părțile componente ale acestora fie în expresie cantitativă și bănească. În acest fel conturile analitice contribuie la buna gestionare a patrimoniului, la asigurarea integrării lui. Exprimarea valorică și, îndeosebi cantitativă, creează condiții optime pentru exercitarea controlului gestionar, în sensul că dă posibilitatea să se stabilească cantitativ și valoric intrările, eliberările și stocul pe fiecare depozit, mărfuri etc. Între conturile sintetice și cele analitice există o strânsă legătură. Pentru controlul concordanței dintre datele unui cont sintetic și acela din conturile sale analitice se utilizează balanța analitică de control care cuprinde următoarele corelații de control: soldul inițial al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor inițiale ale conturilor sale analitice; totalul mișcărilor debitoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul mișcărilor debitoare ale conturilor analitice; totalul mișcărilor creditoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul mișcărilor creditoare ale conturilor analitice; soldul final al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor finale ale conturilor analitice. Lipsa acestor corelații arată că s-au strecurat erori, fie la înregistrarea operațiunilor economice în conturi, fie la efectuarea calculelor, care trebuie identificate și corelate.

Balanțele analitice de control se întocmesc pentru fiecare cont sintetic desfășurat pe conturi analitice, pe baza datelor preluate din conturile analitice, înainte de a se întocmi balanța sintetică de control contabil, motiv pentru care se mai numește și balanțe auxiliare sau secundare de control.

Balanța sintetică de control. Controlul înregistrărilor se face și prin confruntarea fiecărui balanțe analitice de control cu sumele respective ale contului sintetic din balanța sintetică de control contabil.

Contabilitatea dispune de un sistem de conturi în care reflectarea operațiunilor rezultate din mișcare și transformarea valorilor materiale și bănești are la bază principul dublei înregistrări. Acest principiu face posibilă cuprinderea cu ajutorul sistemului conturilor a întregului obiect al contabilității și menținerea unui echilibru permanent, necesar pentru controlul exactității datelor înregistrate în conturi.

Respectarea principiului dublei înregistrări se asigură prin balanța sintetică de control contabil, cu ajutorul căreia se obține garanția exactității înregistrărilor efectuate în conturi și a întocmirii unor bilanțuri reale și complete.

Controlul exactității înregistrărilor în conturi se efectuează prin exigența egalității permanente între totalurile balanței sintetice de control.

Cu ajutorul balanței sintetice de control contabil se semnalizează înregistrarea greșită a unor operații economice, ca urmare a nerespectării principiului dublei înregistrării, însumarea eronată a rulajelor sau stabilirea greșită a soldurilor. Erorile de înregistrare se identifică prin intermediul egalității care trebuie să existe între totalurile diferitelor coloane, precum prin intermediul corelației care se stabilește cu ajutorul lor.

Posibilitățile de descoperire a erorilor, cu ajutorul balanței sintetice de control contabil, prin intermediul egalităților dintre coloane, sunt limitate numai la acele erori care se bazează pe inegalități, fără a sesiza și erorile care denaturează însuși sensul înregistrările contabile, cum sunt omisiunile de înregistrare a operațiilor, erorile de comparație, erorile de imputație și erorile de înregistrare în întregul jurnal.

Omisiunile de înregistrare constau în faptul că operațiunea economică nu este înregistrată nici în debit, nici în credit. Identificarea unor astfel de erori este posibilă, fie în urma controlului documentelor prin punctare, pentru a se vedea dacă acesta au fost înregistrate în totalitate, fie în urma descoperirii unor documente care nu poartă pe ele mențiunea de înregistrare, fie ca urmare a reclamațiilor primite de la corespondenți în legătură cu operațiile respective.

Erorile de compensație se datoresc raportării greșite a sumelor din jurnal sau din documente justificate în „Cartea –mare ”, în sensul că s-a trecut o sumă în plus într-o parte a unui cont sau a mai multor conturi și altă sumă în minus, egală cu cea trecută în plus, în aceeași parte a unui cont sau a mai multor conturi, astfel încât pe total cele două categorii de erori se compensează. Identificarea acestor erori este posibilă cu ajutorul balanțelor analitice de control sau în urma sesizării de la terți.

Erorile de imputație se datoresc reportării unei sume exacte ca mărime din jurnal în „Cartea-mare” atât pe debit, cât și pe credit, însă nu în conturile în care trebuie să fie trecută, ci în alte conturi care nu corespund conținutului economic al operației respective. Identificarea acestor erori se face ca în cazul precedent.

Balanța de control șah. Erorile de înregistrare în registrul jurnal se pot datora stabilirii greșite a conturilor corespondente, înregistrării unei operații de două ori, atât pe debit, cât și pe credit, inversării formulei contabile sau întocmirii unei formule contabile corecte, dar cu altă sumă mai are sau mai mică, atât pe debit, cât și pe credit. Aceste erori, care nu influențează egalitățile, se pot descoperi cu balanța de control șah, care pe lângă seriile de egalități, cuprinde și corespondența conturilor. Prin această , balanță de control șah oferă posibilitatea identificării necorelațiilor în conturi, a erorilor de compensație și a celor de imputație.

Indicatorii bilanțului se sprijină pe datele contabilității curente a căror bază o constituie documentele justificative. Respectarea acestei condiții nu garantează pe deplin exactitatea indicatorilor bilanțului, chiar dacă toate operațiile economice și financiare , fără excepție, s-au consemnat la timp și în bune condiții în document.

Exactitatea indicatorilor bilanțului se asigură prin:

reflectarea completă și exactă în conturi a tuturor veniturilor și cheltuielilor care se referă la perioada pentru care se întocmește bilanțul;

confruntarea rulajelor și soldului contului sintetic cu mișcările și soldurile conturilor analitice, pentru descoperirea și eliminarea erorilor strecurate cu ocazia înregistrării operațiilor economice și financiare în conturi;

respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse în bilanț;

confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea, prin inventariere, care constituie o premisă obligatorie a exactității datelor contabile și a bilanțului;

respectarea normelor față de terți care s-au prescris, precum și a celor privind scăderea din activ, pe seama profitului, a creanțelor care nu se mai pot recupera etc.

Conducătorul unității și cel al compartimentului financiar-contabil, răspund de realitatea și exactitatea datelor cu privire la modul de realitatea și exactitatea datelor cu privire la modul de realizare a indicatorilor economico-financiari raportați prin bilanțul contabil. În vederea depunerii bilanțului contabil, conducătorul compartimentului financiar-contabil are obligația să controleze respectarea prevederilor din normele metodologice privind întocmirea, verificarea și centralizarea bilanțurilor contabile, asigurarea respectării corelațiilor între indicatorii din formulare, concordanța datelor de prevederi înscrise în anexele la bilanț cu cele din bugetele de venituri și cheltuieli și alte aspecte care să conducă la asigurarea realității datelor ce se raportează prin bilanțul contabil.

În condițiile sistemelor de conducere cu mijloace electronice de prelucrare a datelor, controlul documentar-contabil se realizează printr-o serie de tehnici cu ajutorul cărora se stabilește dacă rezultatele prelucrării datelor sunt corecte.

3.3.2.2 Tehnici sau modalități specifice de control documentar –contabil

În practică sunt situații în care este necesară o adâncire a cunoașterii obiectivului controlat, când se apelează la documente și evidențe neoficiale. Controlul își bazează concluziile pe acte, documente și evidențe care sunt întocmite cu respectarea normelor legale și conțin date reale.

Documente și evidențe neoficiale neprevăzute de norme care sunt rezultatul inițiativei personale a celor ce le întocmesc în vederea justificării unor valori sunt apreciate ca măsurii scrise care facilitează examinarea documentelor și evidențelor oficiale. Concluziile obținute pe baza documentelor și evidențelor neoficiale se iau în considerare de control numai dacă se confirmă, în mod obligatoriu, cu documente și evidențe neoficiale nu constituie argumente pentru concluziile controlului.

De aceea, prin analiză și corelare între documente, evidențe și alte surse de informare, prin control, în primul rând, este necesar să se stabilească, valabilitatea documentelor justificative, a înregistrărilor și gradul în care acesta exprimă realitatea și legalitatea operațiilor economice.

Pentru a constat abateri și lipsuri și a argumenta concluzii în legătură cu fapte neînregistrate sau înregistrate eronat în documente și evidențe se folosesc tehnici sau modalități specifice de control, cum sunt cele prezentate în continuare.

A. Comparația de control privind stabilirea stocurilor (soldurilor) maxime posibile la intervalul final

Stocul maxim posibil = stocul la intervalul inițial + intrări de mărfuri pe bază de documente – ieșiri de mărfuri pe bază de documente.

Comparația de control se efectuează între stocul maxim posibil determinat și stocul de la ultimul inventar, putând rezulta trei situații:

a) stocul maxim posibil este mai mare decât stocul de la ultimul inventar, situație normală, diferența reprezintă vânzările de mărfuri în perioada de control;

b) stocul maxim posibil este mai mic decât stocul de la ultimul inventar, situație anormală, diferența reprezintă mărfuri a căror intrare nu se justifică documentar. În aceste cazuri se pot identifica incorectitudini ca: introducerea de mărfuri în gestiune fără a se înregistra în documente și evidențe, practicarea de supraprețuri, substituiri de mărfuri la inventar sau în gestiune, omisiuni la inventar, erori în documente și evidențe etc;

c) stocul maxim este egal cu stocul de la ultimul inventar. Această situație poate rezultă la sortimente greu vandabile, fără mișcare. Dacă rezultă la sortimente ușor vandabile sau cu desfacere curentă este necesară identificarea unor erori, omisiuni sau incorectitudini ale gestionarului.

Tehnica comparativă de control se utilizează pentru stabilirea realității operațiilor, datelor de inventariere și a prețurilor practicate în cazul unităților de desfacere a mărfurilor cu plata la vânzător. Ea se dovedește utilă pentru argumentarea fraudelor comise în gestiune, întrucât face posibilă stabilirea cât mai aproape de realitate a cuantumului pagubei.

C. Corelarea intrărilor de materiale, produse sau, mărfuri, în funcție de consum, eliberări sau vânzări.

În acest scop se compară stocul posibil existent cu ieșire la data sau în jurul datei în cauză.

Stocul posibil existent la o anumită dată = stoc la intervalul inițial + intrări de mărfuri pe bază de documente – ieșiri de mărfuri pe bază de documente

Această modalitate de control se utilizează la:

C1. gestiunea cu evidență global-valorică, unde desfacerea mărfurilor se face pe baza bonurilor de vânzare

Această tehnică are menirea să constate: abateri sau lipsuri acoperite prin documente sau evidențe; valabile unor documente de gestiune; realitatea operațiilor înscrise în unele documente de intrare sau ieșire care sunt contestate de gestionar sau de organele de control.

Tehnica de lucru o constituie reconstituirea evidenței cantitative a gestiunii, pentru o anumită marfă, care se confruntă cu situația stocurilor posibil existent la o anumită dată. Apoi, acesta se compară cu ieșirile la sortiment respectiv, din aceiași zi, sau din zilele următoare, rezultând elemente pe baza cărora se pot pune concluzii.

C2. gestiunile cu evidență globală-valorică, cu plata direct la vânzător fără bon de vânzare

Această tehnică are menirea să constate dacă anumite mărfuri au intrat efectiv în gestiune, sau dacă unele sortimente neintrate cu bonuri sau facturi au existat în gestiune. Întrucât vânzarea se face fără evidențierea sortimentelor de mărfuri, modalitatea stocului maxim posibil nu este eficientă decât în unele situații fortuite.

Modalitatea stocului maxim posibil poate fi aplicată și în alte situații ca de exemplu, la o gestiune valorică unde s-au efectuat două inventarieri consecutive de la numirea în funcție a gestionarului și preluarea gestiuni, fără a se constata o lipsă mare într-o perioadă relativ redusă supusă controlului. În această situație este necesar să se stabilească care este lipsa reală în gestiune și în ce perioadă s-a produs.

Ca regulă generală, situația de gestiune se stabilește după efectuarea inventarului, și cuprinde perioada de la ultima inventariere și până la inventarierea următoare. Deci, perioada de gestiune supusă controlului se situează între două inventarieri consecutive.

Prin examinarea modului de efectuare a inventarelor anterioare datei descoperite sustragerilor, se constată unele discrepanțe la stocurile unor sortimente de mărfuri, în sensul că sunt mult prea mari, în raport cu desfacerea lor curentă. Prin aplicarea tehnicii stocului în raport cu desfacerea lor curentă. Prin aplicarea tehnici stocului maxim posibil se constată că la unele sortimente, potrivit intrărilor efective de mărfuri, nu puteau fi în stoc cantitățile înscrise ca existente la inventariere. Ca urmare, pentru stabilirea unei situații reale de gestiune, se înlătură inventarele intermediare, reținându-se ca exact inventarul de predarea-primirea gestiunii și inventarul efectuat la data descoperirii lipsurilor în gestiune. Prin compararea stocurilor de mărfuri preluate, la care se adaugă intrările în perioada dată, din care se scad vânzările și transferurile de mărfuri, cu stocurile de mărfuri constatate la ultimul inventar, rezultă situația în gestiune pe întreaga perioadă cât a funcționat ca gestionar persoana în cauză.

Prin specificul gestiunilor global-valorice, în lipsa unor alte probe, constituite din documente, de scădere frauduloasă din gestiune nu se poate stabili momentul în care s-au făcut primele sustrageri. În astfel de situații, constatarea se limitează la precizarea că lipsurile în gestiune s-au produs în perioada de gestiune cuprinsă între momentul preluării unității de către gestionar și momentul în care s-a făcut ultimul inventar când s-a constatat lipsa.

D. Corelarea actelor contabile pentru stabilirea realității unui fapt economic, cu alte fapte de influență reciprocă.

De exemplu: factori cu note de intrare-recepție, bonuri de consum și bonuri de lucru cu nota de predare de produse finite.

E. Controlul intergestionar

Acest control este o tehnică sau modalitate de control care se utilizează pentru stabilirea adevărului în situațiile în care se invocă drept explicație a unor lipsuri într-o gestiune, plusurile la aceeași articole existente într-o altă gestiune. Prin această tehnică, se constată, de exemplu, dacă lipsa din magazia de produse finite este compensabilă cu plusul unor piese componente ale produselor finite respective constat la secția de producție.

Controlul intergestionar scoate în evidență elementele concludente care explică unele situații de fapt, împrejurările care au determinat producerea pagubei. Prin această modalitate există de control se demonstrează dacă există o legătură cauzală între plusul dintr-o gestiune și lipsa din cealaltă, dacă se întrunesc condițiile de compensare legală sau dacă diferențele respective au ca explicație neîntocmirea formelor de predare-primire pentru un lot restituit în producție în vederea unor remanieri sau semnarea de către gestionarul depozitului pentru primirea unui lot de produse finite pe care, în fapt nu le-a primt etc.

Compensarea de mărfuri poate opera între plusuri și minusuri numai pentru aceiași perioadă gestionară și la aceiași gestiune. Când se afirmă, însă că plusurile apar în altă gestiune, și se face dovada că se afirmă, însă, că plusurile apar în altă gestiune, și se face dovada că sunt create prin manipulări greșite ale bunurilor aceluiași agent economic, nu se poate respinge apărarea gestionarilor că nu le este imputabilă contravaloarea acestora, deoarece în această situație agentul economic nu are pagubă. Această operație nu reprezintă însă imputațiile există în materialitatea lor în alt depozit al agentului economic datorită, cert, unor omisiuni de întocmire a documentelor.

3.3.3 Control faptic

Controlul faptic este procedeul de stabilire a realității existențe, și mișcării mijloace materiale și bănești și a desfășurării activităților economico-financiare. Controlul faptic se execută la locul de existență a mijloacelor materiale și bănești și are ca obiectiv determinarea excată a cantităților și valorilor existente, a stării în care se găsesc, a stadiului și modului de prelucrare, a respectării legalității în utilizarea lor.

Principalele modalități sau tehnici de control faptic sunt: inventarierea, expertiza tehnică și analiza de laborator, observarea directă, inspecție fizică.

Inventarierea ca modalitate principală de control faptic are ca obiectiv constatarea, la un moment dat, a existenței cantitative și calitative a elementelor de activ și pasiv ale unei unității gestionare, precum și a modului de executare a sarcinilor de către gestionar. Pe lângă constatarea stocurilor faptice, inventarierea include și compararea acestora cu cele scriptice și stabilirea eventualelor diferențe.

Inventarierea este o modalitate specifică de control contabil. Contabilitatea se caracterizează prin realitatea și exactitatea datelor. Din cauze obiective sau subiective, în timpul gestionării bunurilor, este posibil ca unele operații să nu fie consemnate în documente în momentul producerii lor și, ca atare , să nu fie înregistrate în conturi.

Inventarierea de control ca tehnică a controlului financiar, coincide numai parțial cu activitatea mult mai largă de inventariere periodică a gestiunilor sau întregului patrimoniu, care se realizează printr-o îmbinare a elementelor de control faptic cu cele documentare și prin efectuarea unor operațiuni specifice de regularizare a rezultatelor. În funcție de specificul activității și de natura mijloacelor materiale este indicată declanșarea simultană a inventarierii de control la aceleași repere, pe întreaga unitate, îndeosebi în cazul materialelor de masă, ceea ce are drept consecință creșterea eficienței controlului faptic, întrucât se înlătură unele posibilități de acoperire a lipsurilor numai pe timpul inventarierii. Din același considerente o condiție esențială pentru surprinderea realităților efective este ca inventarierea de control să se efectueze inopinat. Pentru stabilirea unor rezultate reale, inventarierea de control implică și controlul exactității soldurilor criptice la reperele inventariate. Acesta presupune controlul asupra documentelor și evidenței privind intrările și ieșirile de bunuri pe perioada anterioară.

Expertiza tehnică și analiza de laborator sunt modalități de control care se utilizează în munca de control financiar, atunci când complexitatea unor probleme depășește nivelul de pregătire, aparatura de care dispune sau competența legală atribuită organului de control. În aceste cazuri se recurge la serviciile unor specialiști din domeniul tehnic, chimic, sanitar etc.

Expertizele tehnice sunt necesare pentru stabilirea integrității valorilor materiale, realității unei operații, cunoașterea parametrilor de funcționare a utilajelor, rezistenței unor materiale sau construcții randamentul energetic și termic, consumului de materiale și a volumului de manoperă pentru o lucrare sau produs etc. Analiza de laborator se folosește pentru determinarea calității compoziției sau conținutului unor materii prime, materiale, lucrări, produse etc. Expertizele tehnice și anlize de laborator depășesc cadrul problemelor economico-financiare dar, foarte adesea, ele sunt indispensabile organelor de control pentru analiza temeinică a fenomenului controlat, pentru cunoașterea realității efective și pentru formularea unor concluzii juste. Ele se efectuează de specialiști, tehnicieni la solicitarea organelor de control. De exemplu prin expertiza tehnică se stabilește dacă volumul unor lucrări efectuate corespunde manoperei plătite sau prin analiza de laborator se precizează dacă în componența unui produs există toate materialele eliberate în depozit.

Observarea directă este o modalitate utilizată cu prioritate în controlul concomitent (ierarhic operativ-curent) și constă în urmărirea la fața locului a modului de organizare și desfășurare a muncii din diferite sectoare sau compartimente.

În acțiunile de control financiar, observarea directă poate fi făcută prin prezența la fața locului pentru a constata modul în care personalul își îndeplinește obligațiile de serviciu sau poate utiliza procedee tehnice mai evoluate, cum sunt: cronometrarea, fotografierea, normarea, testarea de aptitudini etc. De asemenea, controlul prin observarea directă permite cunoașterea unor situații de fapt care nu fac obiectivul înregistrărilor în documente sau în evidențe, cum sunt: asigurarea pazei la magazii și depozite; respectarea normelor de protecție a muncii; realizarea măsurilor de securitate privind păstrarea și manipularea numerarului și altele similare. Observarea directă, ca modalitate de control faptic, se poate face pe bază de program și inopinat, în locurile unde se realizează activitățile: secții, ateliere, sectoare, laboratoare, magazine, birouri, depozite, gestiuni etc. Prin observarea directă, de asemenea se urmărește și modul cum este organizat și funcționarea un compartiment, dacă se respectă prescripțiile legale în desfășurarea unei activității, în ce măsură este utilizat timpul de muncă corespunzător etc.

Inspecția fizică constă în examinarea activelor și a altor resurse. Este o probă pentru constatarea existenței unui anumit post de activ, a imobilizărilor sau a actelor justificative înregistrate în evidență. De exemplu controlul banilor în casierie, a listelor de inventariere etc.

Controlul faptic se întregește cu cel documentar. În acest fel, prin control se stabilește atât modul de gestiune a mijloacelor materiale și bănești, cât și calitatea informațiilor cu privire la activitatea controlată.

3.3.4 Controlul total sau prin sondaj

În practică poate fi exercitat total sau prin sondaj. Controlul total cuprinde toate operațiile din cadrul obiectivelor stabilite și pe întreaga perioadă supusă controlului. De exemplu, în ceea ce privește respectarea disciplinei de casă se au în vedere toate operațiile și documentele privind încasările și plățile pe perioada respectivă. Acest control este cel mai cuprinzător și sigur dar, cu toate acestea, ca urmare a faptului că necesită un volum mare de muncă, nu se poate aplica întotdeauna, fiind posibil mai ales la unitățile mici. Dina aceste motive, în anumite cazuri, se utilizează controlul prin sondaj. Acesta cercetează cele mai reprezentative documente și operații, care permit formularea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmărit. Sondajul este control selectiv care simplifică sarcina de apreciere prin utilizarea unui exemplu reprezentativ și permite, astfel, să se obțină economii autentice în cea ce privește munca de control.

Eficiența controlului prin sondaj depinde de alegerea perioadei a operațiunilor și documentelor ce se controlează și care dau posibilitatea generalizării concluziilor și măsurilor ce se impun. De multe ori rezultatele sondajelor determină extinderea controlului asupra tuturor operațiunilor, ajungându-se astfel la control total. De asemenea, eficiența controlului prin sondaj depinde, în mare măsură, având în vedere limitele sale, de modul cum sunt selectate reperele principale și de proporția operațiilor în cadrul fiecărui reper. Controlul prin sondaj se referă atât la acele repere din cadrul gestiunilor materiale a căror evidențiată analitică se ține cantitativ – valoric pe fiecare fel de material, produse etc., cât și la cele din cadrul cheltuielilor. La gestiunile a căror evidență analitică se ține global-valoric, reperele nu se pot controla prin sondaj. Reperele ce se controlează prin sondaj trebuie să fie cele mai reprezentative în gestiunea respectivă. Această calitate o au acelea care sunt susceptibile sustragerilor, se pot utiliza în consumul individual, au o largă și intensă circulație în gestiunea și ca atare, riscul producerii unor erori la primirea și eliberarea lor poate fi mare, dețin o pondere însemnată din punct de vedere cantitativ și valoric, au o dinamică în creștere a pierderilor pe o perioadă mai mare de timp etc.

Conform acestor principii, inventarierea ca modalitate de control faptic poate fi efectuată total sau prin sondaj, în funcție de natura elementelor controlate și de obiectivele urmărite. Inventarierea totală permite cunoașterea efectivă a realității și obținerea unor concluzii exacte, dar reclamă timp îndelungat, efort substanțial și sistarea operațiilor de primire și eliberare a bunurilor. Inventarierea prin sondaj este mai operativă însă are o precizie mai scăzută. Cu toate acestea, în practică, inventarierea de control se realizează frecvent pe calea sondajului, ca urmare a volumului și sortimentelor sporite de valori ce trebuie inventariate. Gradul de precizie al inventarierii prin sondaj este asigurat prin perfecționarea continuă a tehnicilor de lucru, astfel încât sondajul să satisfacă tot mai mult cerințele unui control selectiv. De exemplu acesta nu poate fi folosită pentru controlul gestiunilor de mijloace bănești și al celor cu evidență global-valorică. La cheltuielile făcute în numerar, cele mai reprezentative repere pot fi cheltuielile privind salariile, cheltuielile administrativ-gospodărești etc. În anumite situații, ca de exemplu pentru controlul actelor de bancă și casă, sondajul se delimitează în timp și urmărește cheltuieli de diferite genuri, deși el poate fi delimitat la o anumită cheltuială.

Controlul prin sondaj cuprinde numai o parte din operațiile și documentele dintr-un anumit sector. El se poate limita, însă, și la o parte din perioada de timp supusă controlului, eficiența sa crescând dacă se au în vedere operații în curs de efectuare la data respectivă, cum sunt: plățile de salarii, transportul de produse, consumul de efectiv al unor materiale, fazele unor lucrări pentru care se întocmesc situații de plăți etc. În acest ,mod există posibilitățile, sporite pentru descoperirea operativă a eventualelor pagube aduse patrimoniului în perioada efectuării controlului sau cu puțin timp înainte, ceea ce conduce la întărirea laturii preventive a acestuia.

Tehnicile sau modalitățile de control se întrepătrund în forme multiple și variate cum sunt:

controlul simultan cu sensuri diferite, adică cele care are loc concomitent, se referă la mai, multe obiective similare sau înrudite care pot fi substituționate cu ușurința unui altuia, ca de exemplu controlul efectuat în același timp la toți casierii unități sau asupra celor care gestionează același valori;

controlul complet atunci când constituie un ansamblu de măsuri legate între ele cu scopul de a se obține certitudinea că justificarea operațiilor este exactă și completă;

controlul continuu sau permanent este cel care nu prezintă întreruperi în durata sau în intensitatea sa și cuprinde toate actele și bunurile ce constituie obiectivul său. La baza acestei modalități de control stă principiul după care se tinde ca activitatea de control să fie integrată în lucrările de execuție curente și ca atare considerată de personalul de execuție, ca normală și indispensabilă;

control progresiv care este în același timp și simultan, cel care se exercită în cursul executării lucrărilor și pe măsura desăvârșirii lor;

control periodic este cel organizat la intervale regulate și cuprinde totalitatea obiectivului sau a faptelor de control, ca de exemplu, controlul balanțelor și controlul intermitent, excepțional, sporadic, ocazional, indicat în cazul când intervine un risc sau există amenințarea unui pericol. De exemplu controlul ordonat în urma unei erori grave sau a unei fraude, controlul introducerii unei noi metode de lucru etc.

controlul direct este un control simultan și se aplică obiectivului ce se controlează în timpul executării activității respective. De exemplu controlul cantității și calității materialelor primite de la furnizorii cu ocazia efectuării recepției;

controlul execuției și controlul de conducere. Deși în practică se face uneori deosebire între ele, în majoritatea situațiilor nu există o linie netă de demarcație. Pe de o parte conducerea include și controlul execuției, iar pe de altă parte, există munci de execuție rezervate nivelurilor superioare ale conducerii unității. De regulă, deosebirea dintre lucrările de execuție și munca de conducere este necesară în vederea organizării și repartizării sarcinilor, inclusiv cele de control, și în acest mod se ușurează stabilirea unei ierarhii pe linia lucrărilor de control, pentru a se ajunge, de fapt la situația că însăși controlul să fie controlat.

CAPITOLUL 4

CONTROLUL FINANCIAR PROPRIU AL INSTITUȚIILOR PUBLICE

Controlul financiar propriu al instituțiilor publice se organizează sub forma controlului financiar preventiv și a controlului de gestiune.

4.1 CONTROLUL FINANCIAR PREVENTIV

4.1.1 Obiectivele controlului financiar preventiv

Controlul financiar preventiv, ca formă a controlului financiar propriu, urmărește să preîntâmpine încălcarea dispozițiilor legale în vigoare și producerea și se exercită asupra documentelor în care se consemnează operațiile ce se referă la drepturile și obligațiile patrimoniale ale unității, în faza de angajare și de plată, în raporturile cu alte persoane juridice sau fizice.

Se supun controlului financiar preventiv operații cum sunt:

încheierea contractelor cu partenerii interni și externi;

încasările și plățile în lei și valută de orice natură, efectuate, în numerar și prin operațiuni bancare, cu personaje juridice sau fizice;

trecerea pe cheltuieli, fonduri sau rezultate a unor sume care duc la diminuarea profitului sau capitalului social;

gajarea, închirierea sau concesiunea bunurilor, subunităților sau unităților componente;

deschiderea de credite bugetare, repartizările de credite bugetare la instituțiile în subordine și alimentările cu sume din alocațiile bugetare, pentru finanțarea cheltuielilor de capital;

propunerile de suplimentare a unor venituri prevăzute a fi suportate pe seama alocațiilor bugetare;

modificarea repartizării pe trimestre a veniturilor și cheltuielilor bugetare;

virările de credite bugetare în cadrul capitolelor de cheltuieli etc.

În funcție de necesități, operațiile menționate se adaptează și completează de conducerea unității, având în vedere specificul activității și a structurii ei organizatorice. Deci operațiile, documentele și circuitul acestora, se stabilesc de conducerile ministerelor departamentelor, altor organe centrale de stat, regiile autonome și organele locale în funcție de specificul activității.

4.1.2 Organizarea și exercitarea controlului financiar preventiv

Controlul financiar preventiv se organizează de ordinatorii de credite principali, secundari și terțiari, precum și de directorii generali ai regiilor autonome prin comportamentul financiar-contabil.

Controlul financiar preventiv se exercită de șeful compartimentului financiar-contabil. În funcție de volumul operațiilor ce se supun controlului financiar preventiv, conducătorul unității, la propunerea contabilului șef poate împuternici și alte persoane din compartimentul financiar-contabil care să exercite controlul financiar preventiv, dar care, de regulă, nu participă la întocmirea și contabilizarea documentelor controlate. Persoanele împuternicite să exercite controlul financiar preventiv trebuie să aibă pregătirea economică și experiența necesară, să îndeplinească condițiile de cinste și corectitudine. Legal nu pot fi împuternicite să exercite controlul financiar preventiv persoanele aflate în curs de urmărire penală, de judecată sau care au fost condamnate chiar dacă, au fost grațiate, pentru fapte privitoare la abuz în serviciu, fals, uz de fals, înșelăciune, dare sau luare de mită și alte infracțiuni prin care s-au produs daune patrimoniului peroanelor fizice sau juridice. Dacă în cursul urmăririi penale, al judecății sau după condamnare a intervenit amnistia, cel care a săvârșit vreuna din infracțiuni menționate, nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv timp de 2 ani de la data aplicării amnistiei. Cel căruia i s-a suspendat condiționat executarea pedepsei nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv în cursul termenului de încercare de 2 ani de la expirarea acestui termen.

Împuternicirea se face pe bază de ordin sau decizie a conducătorului unității. Prin ordin sau decizie se stabilesc concret operațiunile asupra cărora se exercită controlul financiar preventiv, condițiile și perioada în care se desfășoară această activitate.

Exercitarea controlului financiar preventiv se face pe bază de documente însoțite de acte justificative. Documentele se prezintă la controlul financiar preventiv, semnate de cei care le-au întocmit și de șeful compartimentului de specialitate în care s-au întocmit și care răspund de realitatea și exactitatea datelor și legalitatea operațiilor consemnate în acesta. Obținerea vizei de control financiar preventiv pe documente, care se dovedesc ulterior nelegale nu exonerează de răspundere pe șefii compartimentelor de specialitate în care s-au întocmit și care răspund de realitatea și exactitatea datelor și legalitatea operațiilor consemnate în acesta. Obținerea vizei de control financiar preventiv pe documente, care se dovedesc ulterior nelegale, nu exonerează de răspundere pe șefii compartimentelor de specialitate care la-eu întocmit.

În cazul în care persoanele desemnate să exercite controlul financiar preventiv constă că operațiile prezentate la control sunt nelegale sau neeficiente, iar conducătorul unității dispune de propria răspundere efectuarea lor, șeful compartimentului financiar contabil informează în scris atât Consiliul de administrație cât și Direcția controlului financiar de stat care dispun măsurile necesare în raport de competențele legale.

Documentele referitoare la operațiile supuse controlului financiar preventiv care nu au fost vizate nu se înregistrează în contabilitate. Pentru aceste documente se ține o evidență separată. Tot evidența separată se întocmește și pentru documentele vizate pentru control financiar preventiv din dispoziția conducătorului unității.

Decizia de organizare și exercitare a controlului financiar preventiv cuprinde:

persoanele cu drept de exercitare a controlului financiar preventiv;

șefii compartimentelor de specialitate care certifică documentele ce se prezintă în vederea executării controlului financiar preventiv;

termenele de acordare a vizei de control financiar preventiv de către persoanele împuternicite;

specimenele de semnături ale persoanelor împuternicite să exercite control financiar preventiv;

Decizia se prezintă fiecărei persoane cu sarcini de acordare a vizei de control financiar preventiv, șefilor compartimentelor de specialitate și celor care efectuează operațiile sau înregistrează documente în care sunt consemnate operațiile supuse controlului financiar preventiv.

În legătură cu activitatea de control financiar preventiv normele legale în vigoare prevăd o serie de obligații și răspunderi. Astfel persoanele care exercită acest control răspund legalitatea și eficiența operațiilor cuprinse în documente prezentate de compartimentul de specialitate.

Pe linia organizării și exercitării controlului financiar preventiv, normele legale stabilesc fapte care constituie contravenție și generează răspunderea contravențiilor și anume:

neemiterea în termen a actelor administrative privind modul de organizare și exercitare a controlului financiar preventiv;

atribuirea exercitării controlului financiar preventiv unei persoane fără a se fi obținut în prealabil de la organele de poliție relații scrise cu privire la antecedentele penale duc la interzicerea împuternicirii și exercitării controlului financiar preventiv;

întocmirea și prezentarea controlului financiar preventiv a unor documente în care sunt consemnate operații fără bază legală sau cu date nereale;

vizarea pentru controlul financiar preventiv a documentelor care conțin operații prin care se încalcă reglementările în vigoare;

refuzul nejustificat al vizei de control financiar preventiv pentru operații legale ;

înregistrarea în contabilitate a documentelor privind operațiile care sunt supuse controlului financiar preventiv, fără ca acestea să poarte viza de control a persoanelor în drept și aprobarea organelor componente;

nesesizarea organelor componente de către conducătorul cu atribuții financiar-contabile a cazurilor de refuz de viză de control financiar preventiv;

Constatarea contravențiilor și aplicarea sancțiunilor se face de către:

organele de control financiar de stat;

organele de control financiar de gestiune ale unității la care se organizează și exercită controlului financiar propriu;

conducătorul compartimentului financiar contabil, dar numai pentru contravenții constând în întocmirea și prezentarea la controlul financiar preventiv a unor documente în care sunt consemnate operații fără bază legală sau cu date nereale, precum și în cazul înregistrării în contabilitate a documentelor primare, privind operațiile care sunt supuse controlului financiar preventiv, fără ca acesta să poarte viza supuse controlului financiar preventiv, fără ca acesta să poartă viza de control a persoanelor în drept și aprobarea organelor componente;

4.2 CONTROL FINANCIAR DE GESTIUNE

4.2.1 Obiective le controlului financiar de gestiune

Controlul financiar de gestiune, ca formă a controlului financiar propriu, este controlul financiar ulterior care urmărește respectarea dispozițiilor legale cu privire la gestionarea și gospodărirea mijloacelor materiale și bănești pe baza documentelor înregistrate în evidența tehnico-operativă și în contabilitate.

Controlul financiar de gestiune are ca obiectiv principal, care se detaliază în funcție de specificul activității, respectarea normelor legale, cu privire la:

existența, integritatea, păstrarea și paza bunurilor și valorilor de orice fel și deținute sub orice titlu;

utilizarea valorilor materiale, declasarea și casarea de bunuri;

efectuarea, în numerar sau prin cont, a încasărilor și plăților în lei și valută, de orice natură, inclusiv a salariilor și a reținerilor din acesta și a altor obligații față de salariații;

întocmirea și circulația documentelor primare și de evidență tehnic-operativă și contabilă;

Controlul financiar de gestiune se exercită cel puțin o dată pe an. În cazul unităților și gestiunilor materiale reduse ca volum, conducătorii unităților pot aproba ca acesta să fie controlate la o perioadă mai mare de un an, dar nu mai târziu de o dată la doi ani. Controlul se efectuează în totalitate sau prin sondaj în raport de volumul, valoarea și natura bunurilor, tentațiile și posibilitățile de sustrageri, condițiile de păstrare și gestionare, precum și de frecvența abaterilor constante anterior, cuprinzându-se un număr reprezentativ de repere și documente care să permită tragerea unor concluzii temeinice asupra respectării actelor normative din domeniul financiar, contabil și gestionar. În cazul constatării de pagube, controlul se extinde asupra întregii perioade în care, legal, pot fi luate măsuri de recuperare a acestora și de tragere la răspundere a persoanelor vinovate.

4.2.2 Organizarea și exercitarea controlului financiar de gestiune

Controlul financiar de gestiune se organizează la:

ministere, departamente, alte organe centrale de stat și organe locale, pentru controlul patrimoniului propriu, veniturile realizate și cheltuielile efectuate de instituțiile de stat subordonate, din creditele bugetare alocate, precum și asupra legalității și eficienței cheltuielilor efectuate de către regiile autonome din profilul lor de activitate;

la regiile autonome pentru controlul gestiunilor proprii, precum, și al uzinelor, fabricilor, atelierelor, serviciilor, sucursalelor și al altor subunități din structura lor organizatorică.

Controlul financiar de gestiune funcționează în compartiment distinct în subordinea directă a ordonatorului de credite ori a înlocuitorului de drept al acestuia în cadrul ministerelor, departamentelor, altor organe centrale de stat și organe locale și a directorului general în cazul regiilor autonome. Se efectuează de salariații cu studii economice superioare sau medii în funcție de volumul și complexitatea gestiunilor, încadrați în compartimentul de control cu sarcini exclusive de efectuarea a controlului la termene și în condiții legale.

Persoanele împuternicite să exercita controlul financiar de gestiune trebuie să îndeplinească același condiții cerute de lege pentru cele împuternicite să exercite controlul financiar preventiv.

Activitatea de control financiar de gestiune se desfășoară pe baza programelor de lucru semestriale, întocmite de șeful compartimentelor de control financiar de gestiune și aprobate de conducătorul în subordinea căruia se află compartimentul. În program se nominalizează gestiunile și activitățile ce urmează a fi controlate, perioada supusă controlului și cea stabilită pentru efectuarea controlului și organele care efectuează controlul.

În legătură cu organizarea și exercitarea controlului financiar de gestiune, normele legale în vigoare prevăd o serie de obligații și răspunderi, astfel:

a) La cererea organelor de control financiar de gestiune, conducerile și salariații unităților supuse controlului au obșligația:

să pună la dispoziția registrele, corespondența, actele, piesele justificative și alte documente necesare controlului;

să prezinte pentru control valorile de orice fel pe care le gestionează sau pe care le au în păstrare, care intră sub incidența controlului;

să elibereze, în condițiile legale, documente solicitate în original sau copii certificate;

să dea informații și explicații verbale și scrise în legătură cu problemele care formează obiectul controlului;

să semneze, cu sau fără obiecții, actele de control și să comunice la termenele fixate modul de aplicare a măsurilor stabilite în urma controlului;

să asigure sprijinul și condițiile necesare bunei desfășurări a controlului și să-și dea concursul pentru clasificarea costatărilor;

b) Salariații împuterniciți cu exercitarea controlului financiar de gestiune răspund discliplinar, contravențional sau penal în situațiile în care:

nu efectuează controlul conform programului de activitate aprobat;

înscriu în actele de control date sau fapte ireale sau cu bună știință nu consemnează toate deficiențele constate;

lucrează cu superficialitate, nesemnalând încălcările de la normele legale în vigoare, măsuri care produc pagube;

nu întocmesc și nu înaintează conducătorului unității actele de control la termenele stabilite;

nu iau sau nu propun măsurile necesare pentru înlăturarea lipsurilor și abaterilor consemnate în actele de control și tragerea la răspundere a celor vinovați;

nu îndeplinesc sau îndeplinesc superficial sarcinile ce le revin conform normelor;

c) În legătură cu organizarea și exercitarea controlului financiar de gestiune constituie contravenție și se sancționează cu amendă următoarele fapte:

neemiterea în termen a actelor administrative privind modul de organizare și exercitarea a controlului financiar de gestiune;

angajarea, menținerea, trecerea în funcția de organ de control financiar de gestiune a unei persoane fără să se obținut în prealabil de la organele de poliție relații scrise privire la antecedentele penale ale acestuia;

nesesizarea organelor competente, de către șeful de gestiune a documentelor și datelor necesare controlului;

refuzul de a semna, cu sau fără obiecțiuni, actele de control întocmite de organele de control financiar de gestiune, precum și de a da explicații scrise la cererea acestor organe;

neexecutarea în termenele stabilite a dispozițiilor date ca urmare a controlului efectuat de organele de control financiar de gestiune sau comunicarea din culpă a unor date eronate în legătură cu executarea lor;

nedispunerea măsurilor necesare pentru efectuarea cu prioritate, la solicitarea instanțelor de judecată, parchetelor și poliție a controlului financiar de gestiune necesar stabilirii prejudiciilor care au condus la săvârșirea unor fapte de natură penală.

Constatarea acestor contravenții și aplicarea sancțiunilor se face de organele de control financiar de stat și de organele de control financiar de gestiune ale unităților la care se organizează și exercită controlul financiar propriu.

Organele de control financiar de gestiune consemnează constatările în acte de control bilaterale cu indicarea prevederilor legale încălcate și stabilirea exactă a consecințelor economice, financiare, patrimoniale, a persoanelor vinovate, precum și a măsurilor luate în timpul controlului și a celor stabilite a se lua în continuare. Pentru abaterile constate se solicită note explicative scrise de la persoanele vinovate și se controlează apărările formulate.

În cazul controlului prin inventariere a unor gestiuni la procesele-verbale de control se anexează declarațiile gestionarilor listele de inventariere sau situația plusurilor și a lipsurilor constatate și explicațiile gestionarilor asupra concluziilor acestora.

Declarația gestionarului se ia înainte de începerea controlului asupra gestiunii. Din declarație trebuie să rezulte dacă gestionarul: are în păstrare și alte valori aparținând terților, are lipsuri în gestiune cunoscute, a primit sau eliberat bunuri fără documente legale, are bunuri nerecepționate sau care trebuie expediate pentru care s-au întocmit documente aferente, are documente de primire-eliberare care nu au fost operate la zi în evidența gestiunii sau care au fost predate la contabilitate, deține numerar rezultat din vânzarea mărfurilor aflate în gestiunea sa, are plusuri în gestiune despre a căror cantitate sau valoare are cunoștință, gestionează valori materiale și în alte locuri de depozitare decât acelea cu privire la care se ia în declarația și unde anume. În declarație se menționează numărul și data ultimelor documente de intrare și ieșire a valorilor materiale și bănești, precum și alte date și elemente pe care organul de control sau gestionarul le consideră necesare pentru buna desfășurare a inventariere a gestiunii.

Listele de inventariere se utilizează în cazul gestiunilor cu evidență global-valorică, iar situația plusurilor și a lipsurilor (situația comparativă de gestiune) în cazul gestiunilor cu evidență cantitativ-valorică.

Listele de inventariere și situațiile comparative de gestiune se întocmesc pe locuri de depozitare, pe gestionari și categorii de bunuri și separat pentru bunurile de prisos, fără mișcare, cu mișcare lentă, greu vandabile, inutilizabile sau deteriorate, aparținând altor unități economice (închiriate, în custodie etc.). În listele de inventariere se consemnează toate valorile materiale și bănești aflate în gestiune în momentul efectuării inventarierii, soldurile scriptice potrivit evidențele contabile și diferențele provizorii-în plus sau minus-rezultate. Evaluarea stocurilor faptice se face cu același preț folosit la înregistrarea în contabilitate. Pentru greșelile descoperite cu ocazia controlului exactității înregistrărilor și calculelor din contabilitate se întocmește o notă, care se prezintă compartimentul contabil, înainte de stabilirea rezultatelor inventarierii, pentru măsuri de corectare. Diferențele preliminare, stabilite prin compararea soldului scriptic din raportul de gestiune cu totalul rezultat din inventarul faptic, se trece pe lista de inventariere la sfârșitul recapitulației inventarului. Listele de inventariere se semnează pe fiecare filă, de către organul de control și gestionari, iar soldurile scriptice se certifică de contabil care conduce evidența analitică a gestiunii și de șeful compartimentului financiar-contabil, după determinarea operației de inventariere faptică. Pe ultima filă a listei de inventariere, gestionarul menționează că: toate cantitățile au fost în prezența sa; bunurile respective se află în păstrarea și răspunderea sa; nu mai sunt bunuri care au fost supuse inventarieri.

Listele de inventariere se pot întocmi într-o formă simplificată, cu excepția gestiunilor a căror evidență se ține global-valoric, în sensul că în aceste liste se înscriu numai sortimente la care cu ocazia inventarierii se constată plusurile sau minusuri de inventariere. În acest caz este necesar să se asigure următoarele condiții:

respectarea normelor metodologice cu privire la înregistrarea în fișele de magazie și în contabilitatea a tuturor documentelor de intrare și ieșire a valorilor materiale;

concordanța dintre evidența gestionară și contabilă;

confirmarea stocurilor inventariate în fișa de magazie, prin semnătura de către comisia de inventariere;

înscrierea în listele de inventariere a eventualelor plusuri sau minusuri constatate, evaluarea și regularizarea lor potrivit normelor legale.

4.2.3 Valorificarea constatărilor controlului financiar de gestiune

Activitatea de control financiar de gestiune se urmărește de către șeful compartimentului de control financiar de gestiune pe baza programului de lucru semestrial. În acest scop, se organizează o evidență simplă a actelor de control încheiate, a altor acțiuni efectuate în afara programului aprobat, precum și a principalelor rezultate obținute.

Valorificarea constatărilor controlului financiar de gestiune are loc conform următoarelor proceduri:

a) pe baza actelor de control întocmite, șeful compartimentului de control financiar de gestiune prezintă conducerii unității, în care funcționează, concluziile controlului efectuat împreună cu măsurile ce se propun a fi luate în continuare în vederea înlăturării abaterilor și tragerii la răspundere a celor care au săvârșit nereguli, au produs pagube sau au comis infracțiuni;

b) în cadrul competenței și termenelor legale, conducătorii unităților iau măsurii pentru aplicarea integrală și la timp a măsurilor propuse, sancțiunea persoanelor vinovate, recuperarea pagubelor și înaintarea către procuratură a actelor cuprinzând fapte penale;

c) la solicitarea instanțelor de judecată, parchetelor și poliției, conducătorii unităților dispun cu prioritate măsurile de control financiar de gestiune, necesare pentru stabilirea prejudiciilor produse prin infracțiuni și clarificarea împrejurimilor care au condus la săvârșirea faptelor penale;

d) în situația în care conducătorul unității nu ia măsurile necesare șeful compartimentului control financiar de gestiune sesizează în scris, Consiliul de administrație al unității în care controlul financiar de stat, care în funcție de situația concretă dispune măsurile legale ce se impun;

e) șeful compartimentului controlului financiar de gestiune participă la ședințele Consiliului de administrație al unității unde funcționează atunci când se dezbat probleme financiare, contabile și de control de gestiune. De asemenea, el informează semestrial Consiliul de administrație asupra condițiilor în care s-a realizat programul semestrial de control, constatările făcute și măsurile luate și propune luarea de măsuri, în continuare pentru aplicarea riguroasă a legislației în domeniul financiar-contabil de gestiune și control.

4.3 ORGANIZAREA ȘI EFECTUAREA INVENTARIERII PATRIMONIULUI

4.3.1 Inventarierea – definire și sferă de cuprindere

Inventarierea este un ansamblu de operațiuni prin care se constată existența elementelor de activ și de pasiv, cantitativ și valoric sau numai valoric în patrimoniu unității la data la care se efectuează. Scopul principal al inventarieri este stabilirea situației reale a patrimoniului.

Inventarierea cuprinde:

toate elementele patrimoniale;

bunurile și valorile deținute cu orice titlu, aparținând altor persoane juridice sau fizice.

Situațiile în care se efectuează inventarierea:

Unitățile patrimoniale (regiile autonome, societățile comerciale, instituțiile publice, unitățile cooperatiste, asociațiile și celelalte persoane juridice, persoane fizice care au calitatea de comerciant) au obligația să efectueze inventarierea generală a patrimoniului:

a) la începutul activității, când are scopul principal stabilirea și evaluarea elementelor patrimoniale ce constituie aportul la capitalul social. Elementele patrimoniale aduse ca aport la capitalul social se înscriu în registrul-inventar, grupate pe conturi;

b) cel puțin o dată pe an, la sfârșitul anului, pe parcursul funcționării unității patrimoniale. Inventarierea anuală a exercițiului financiar.

c) în cazul fuzionării, divizării sau încetării activității;

d) în cazul modificării prețurilor;

e) la cererea organelor de control, cu prilejul efectuării controlului sau a altor organe prevăzute de lege;

f) ori de câte ori sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiunea care nu pot fi stabilite cert, decât prin inventariere;

g) ori de câte ori intervine o predare – primire de gestiune;

h) cu prilejul reorganizării gestiunilor;

i) ca urmare a calamităților naturale sau a unor cazuri de forță majoră sau alte cazuri prevăzute de lege.

În funcție de natura și complexitatea activităților, unitățile patrimoniale au obligația să asigure:

stabilirea perioadelor, organizarea și numirea persoanelor împuternicite să efectueze inventarierea;

pregătirea condițiilor necesare efectuării inventarierii;

înregistrarea în contabilitate a operațiunilor aferente exercițiului financiar;

determinarea rezultatelor inventarierii și valorificarea acestora;

4.3.2 Comisiile de inventariere

Răspunderea pentru buna organizare a lucrărilor de inventariere revine administratorilor, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării patrimoniului care:

elaborează și transmite comisiilor de inventariere instrucțiunii scrise privind organizarea lucrărilor de inventariere, adaptarea la specificul unității;

numește prin decizie scrisă comisiile de inventariere formate din cel puțin două persoane cu pregătire corespunzătoare tehnică și economică, care să asigure efectuarea elementelor patrimoniale. Din comisiile de inventariere nu pot face parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii și nici contabili care țin evidența gestiunii respective, cu excepția unităților mici.

În decizia de numire se menționează: componența comisiei, responsabilul comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunile supuse inventarierii, data de începere și terminare a operațiunilor. Comisiile de inventariere sunt coordonate de o comisie centrală, care are ca sarcină să organizeze, instruiască, supravegherea și controleze modul de efectuare a operațiilor de inventariere.

Inventarierea patrimoniului se poate efectua atât prin salariații proprii cât și pe bază de contracte de prestări de servicii încheiate cu persoane fizice.

4.3.3 Pregătirea condițiilor necesare efectuării inventarieri

În vederea bunei desfășurării a operațiunilor de inventariere, administratorii, ordonatorii de credite sau alte persoane care au obligația gestionărilor corespunzătoare de lucru comisiei de inventariere prin:

organizarea depozitării valorilor materiale grupate pe sortotipo-dimensiuni, codificarea acestora și întocmirea etichetelor de raft;

ținerea la zi evidenței tehnic-operative la gestiunile de valori materiale și a celei contabile și efectuarea lunară a confruntării datelor dintre aceste evidențe;

participă la lucrările de inventariere a întregii comisii de inventariere;

asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor materiale care se inventariază, respectiv pentru sortare, așezare, cântărire, măsurate etc.

asigurarea participării la identificarea bunurilor inventariate a unor persoane componente din unitate sau din afara acesteia, la solicitarea responsabilului comisiei de inventariere, care au obligația de a semna listele de inventariere pentru atestarea datelor înscrise în ele;

dotarea gestiunii cu aparate și instrumente adecvate și în număr suficient pentru măsurarea, cântărire etc., cu mijloace de identificare precum și cu formulare și rechizite necesare;

dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul și de sigilare a spațiilor inventariate;

dotarea gestiunilor cu două rânduri de încuietori diferite.

Pentru a asigura inventarierea în mod corespunzător, comisia de inventariere are obligația să ia următoarele măsuri organizatorice:

a) Luarea declarației scrise de la gestionarul răspunzător de gestiunea valorilor materiale;

b) identificarea tuturor locurilor (încăperilor) în care există valori materiale ce urmează a fi inventariate;

c) sigilarea tuturor locurilor în care există valori materiale, cu excepția locului în care a început inventarierea și care se sigilează numai în cazul în care se întrerup operațiile de inventariere și se părăsește gestiunea. La reluarea lucrărilor se verifică dacă sigiliul este intact. În caz contrar se întocmește proces verbal de desigilare;

d) în cazul gestiunilor care folosesc metoda calificativ-valorică:

bararea și semnarea, la ultima operație, a fișelor de magazie sau menționarea datei la care s-au inventariat valorile materiale;

vizarea documentelor care privesc intrări sau ieșiri de valori materiale, existente în gestiune dar neînregistrate, înregistrarea acestora în fișele de magazie și predarea lor la contabilitate ;

La unitățile de desfacere cu amănuntul care folosesc metoda global-valorică:

întocmirea de către gestionar, înainte de începerea inventarierii, a raportului de gestiune în care să se înscrie valoarea inventarierii, a raportului de gestiune în care să se înscrie valoarea tuturor documentelor de intrare și ieșire a mărfurilor și cele privind numerarul depus la casierie , întocmite până în momentul începerii inventarierii;

depunerea raportului de gestiune la contabilitate;

e) verificarea numerarului din casă și stabilirea sumei încasărilor din ziua curentă; solicitarea întocmirii monetarului (la gestiunile cu vânzarea cu amănuntul) și depunerea numerarului la caseria unității; ridicarea benzilor de control de la aparatele de casă;

f) se controlează dacă toate instrumentele și aparatele de măsură sau de cântărire au fost verificate și dacă sunt în bună stare de funcționare.

În cazul în care gestionarul lipsește se procedează astfel:

comisia de inventariere aplică sigiliul și comunică aceasta conducerii unității patrimoniale;

conducerea unității încunoștințează imediat în scris pe gestionar despre inventarierea ce urmează să se efectueze indicând locul, ziua și ora fixată pentru începerea lucrărilor;

dacă gestionarul sau reprezentantul său legal nu se prezintă la locul, data și ora fixate, inventarierea se efectuează în prezența altei persoane numită prin decizie scrisă, care să-l reprezinte pe gestionar.

Desfășurarea corespunzătoare a inventarierii presupune sistarea operațiunilor de predare –primire a bunurilor supuse inventarierii, lundu-se măsuri pentru a nu se stânjeni procesul normal de livrare sau de primire a bunurilor. Dacă operațiunile de predare –primire a bunurilor nu pot fi suspendate se stabilește o zonă tampon în care să se depoziteze bunurile primite în timpul inventarierii sau să efectuează numai în prezența comisiei de inventariere, care menționează pe documentele respective „primit sau eliberat în timpul inventarierii”, după caz, cu evitarea inventarierii duble sau a omisiunilor.

Programul și perioada inventarierii se afișează la loc vizibil.

4.3.4. Evaluarea elementelor patrimoniale inventariate

Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se face la valoarea actuală sau de utilitate a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită și în funcție de utilitatea bunului în unitate și prețul pieței.

4.3.4.1.Evaluarea stocurilor

Stocurile se evaluează cu respectarea principiului permanenței metodelor, care conduce la comunitatea aplicării regulilor și normelor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile.

În listele de inventariere se înscriu:

valorile din contabilitate,în cazul în care se constată că valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă;

valoarea de inventar,în cazul în care valoarea de inventar ete mai mică decât valoarea din contabilitate.

În cazul constatării unor deprecieri:

relative (nedefinitive),se constituie provizion pentru deprecieri care să reflecte situația reală existentă, chiar și în cazul în care aceste cheltuieli nu sunt recunoscute fiscal;

ireversibile (definitive) la mijloacele fixe sau la obiectele de inventar, se procedează la constituirea unei amortizări suplimentare în vederea punerii de acord a valorii contabile nete cu valoarea stabilă cu ocazia inventarierii, amortizare care nu este deductibilă fiscal.

4.3.4.2. Evaluarea creanțelor și datoriilor

Evaluarea creanțelor și datoriilor se face la:

valoarea nominală, pentru înregistrarea în contabilitate;

valoarea probabilă de încasare sau de plată (valoarea de utilitate) cu ocazia inventarierii. Cu acest prilej se constituie proviziane pentru deprecierea creanțelor, pentru creșterea datoriilor și pentru sumele aflate în litigiu.

la cursul de referință al Băncii Naționale a României din ziua de 31 Decembrie, în cazul creanțelor și datoriilor exprimate în devize. Eventualele diferențe reprezentând pierderi sau câștiguri față de acest curs se reflectă în contabilitate cu ajutorul conturilor de diferențe de conversie. În cazul înregistrării unor diferențe de curs valutar nefavorabile, reflectate în debitul contului 476 „ Diferențe de conversie-activ”, se constituie provizioane pentru pierderi de schimb valutar.

Pentru pagubele determinate de expirarea termenelor de prescripție a creanțelor ,comisia de inventariere trebuie să primească explicații scrise de la persoanele care au răspunderea gestionării. Pe baza explicațiilor primite și a documentelor cercetate comisia de inventariere stabilește caracterul pagubelor propunând modul de regularizare a diferențelor dintre datele din contabilitate și cele faptice, rezultate în urma inventarierii.

4.3.4.3 Evaluarea imobilizărilor

Evaluarea imobilizărilor se efectuează la:

valoarea rămasă neamortizată;

valoarea actuală, în funcție de prețul pieței, starea fizică și utilitatea lor în cadrul unității, în cazul imobilizărilor constatate ca fiind depreciate;

valoarea contabilă netă, în cazul imobilizărilor corporale pentru care au fost constituite provizioane pentru deprecieri. Valoarea contabilă netă se compară cu valoarea actuală stabilită cu ocazia inventarierii.

În cazul mijloacelor fixe, corectarea valorii contabile și aducerea lor la nivelul valorii de inventar se face prin una din următoarele modalității:

a) prin înregistrarea unei amortizări excepționale, când se constată o depreciere ireversibilă (definitivă, caz tipic pentru mijloace fixe inutilizabile propuse a fi casate);

b) prin constituirea unor provizioane pentru deprecierea mijloacelor fix, când se constată o depreciere relativă a acestora, ca urmare a unor cauze cum sunt:

apariția unei uzuri morale de care nu s-a ținut seama cu ocazia amortizării;

supravegherea mijloacelor fixe, prin aplicarea unor coeficienți neadecvați cu ocazia reevaluării lor;

lipsa de utilitate a acestor pentru unitate în momentul inventarierii;

alte cauze care determină o evaluare actuală mai scăzută a mijloacelor fixe decât vigoarea cu care figurează în contabilitate.

4.3.4.4 Evaluarea titlurilor de valoare

Titlurile de valoare (titluri de participare, titluri imobilizate ale activității de portofoliu, titluri de plasament, alte titluri imobilizate) se evaluează la:

valoarea de contare din ziua de 31 decembrie, în cazul celor cotate la bursă;

valoarea probabilă de vânzare, în cazul celor necotate la bursă.

Dacă valoarea de inventar este mai mică decât valoarea cu care figurează în contabilitate se procedează la constituirea de provizioane pentru deprecierea titlurilor respective.

Titlurile de valoare se inventariază și evaluarea cu respectarea principiului prudenței, astfel:

în situația în care se apreciază că valoarea de vânzare este superioară valorii contabile, în listele de inventariere se înscrie valoarea contabilă;

în cazurile în care se constată deprecieri determinate de înregistrarea de rezultate financiare necorespunzătoare la unitățile la care sunt deținute titlurile, situație care conduce la scăderea valorii probabile de vânzare în listele de inventariere, acestea se evaluează la această valoare, urmând să se constituie provizioane pentru depreciere.

4.3.5 Stabilirea concluziilor cu privire la inventariere

Stabilirea concluziilor inventarierii presupune parcurgerea următoarelor etape:

confruntarea faptic-scriptic;

stabilirea lipsurilor imputabile;

compensarea lipsurilor cu plusurilor constate;

scăzăminte legale.

4.3.5.1 Compararea faptic-scriptic

Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor constate faptic și înscrise în listele de inventariere cu cele din evidența tehnico-operativă (fișele de magazie) și contabile. În cazul inventarului intermitent, stocurile fizice existente la încheierea perioadei de gestiune fără a mai fi necesară confruntarea acestora cu stocurile scriptice, iar valorile materiale inventariate se evaluează la prețul de înregistrare al ultimei intrării în gestiune. Pe această bază se efectuează corectarea cheltuielilor pe naturi.

Pentru stabilirea rezultatelor inventarierii se procedează la:

controlul exactității stocurilor din fișele de magazie și a soldurilor din contabilitate pentru bunurile inventariate. Erorile descoperite se corectează operativ;

confruntarea cantităților consemnate în listele de inventariere, varianta simplificată, cu evidența tehnic – operativă pentru fiecare poziție în parte;

preluarea pozițiilor cu diferențe în lista de inventariere centralizate;

obținerea de către comisia de inventariere a explicațiilor scrise, de la persoanele care au răspunderea gestionării, pentru plusurile, lipsurile și deprecierile constatate, precum și pentru pagubele determinate de expirarea termenelor de prescripție a creanțelor sau din alte cauze;

stabilirea pe baza explicațiilor primite și a documentelor cercetate a caracterului lipsurilor, pierderilor, pagubele și deprecierile constatate, precum și al plusurilor;

elaborarea de propuneri privind modul de regularizare a diferențelor dintre datele din contabilitate și cele faptice, rezultatele în urma inventarierii;

înregistrarea ca atare, în contabilitate, fără a se face compensării a plusurilor și minusurilor rezultate în urma inventarierii, în vederea punerii de acord a evidenței contabile cu valorile inventariate.

4.3.5.3 Stabilirea lipsurilor imputabile

În cazul constatării unor lipsuri imputabile, administratorii iau măsura imputării acestora la valoarea lor de înlocuire.

Prețul de înlocuire = costul de achiziție al bunului respectiv la data constatării pagubei.

Costul de achiziție = prețul de cumpărare practicat pe piață + taxele nerecuperabile, inclusiv TVA + cheltuieli de transport – aprovizionare + cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în gestiune a bunurilor respectiv.

În cazul bunurilor constate lipsă ce urmează a fi imputate care nu pot fi cumpărate de pe piață, valoarea lor de imputare se stabilește de către o comisie formată din specialiști în domeniul respectiv.

4.3.6 Particularități privind inventarierea patrimoniului instituțiilor publice

Obligativitatea corelării datelor din bilanț cu datele înregistrate în contabilitate, pusă de acord cu situația reală a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului se aplică atât agenților economic cât și instituțiilor publice.

Organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului instituțiilor publice prezintă totuși, unele aspecte specifice:

ordonatorii de credite din domeniul sănătății, culturii, învățământului etc., ale căror cheltuieli sunt finanțate din bugetul de stat și parțial din alte bugete, respectiv din bugetul local, întocmesc liste de inventariere distincte pentru stocurile de bunuri provenite din finanțarea din alte bugete, respectiv din bugetul local. Un exemplar al listelor de inventariere se transmite ordonatorului de credite care le-a finanțat – respectiv consiliului local-pentru a le avea în vedere la stabilirea finanțării în perioadele următoare;

pe baza listelor de inventariere separate, valoarea materialelor aflate în stoc la sfârșitul anului la unitățile subordonate fără organe de contabilitate, înregistrate pe cheltuieli, se evidențiază în contabilitatea ordonatorului de credite prin diminuarea cheltuielilor și majorarea valorii stocurilor de materiale. La începutul anului următor, operațiunea se stornează prin debitarea contului de cheltuieli și creditarea contului de materiale. În același mod se procedează și cu valoarea stocurilor de materiale aflate în secțiile, laboratoarele, atelierele etc. instituțiile publice, eliberate din magazie, dar neconsumate;

se inventariază și se înscriu în listele distincte, bunurile reprezentând patrimoniul public și privat, aflate în administrarea instituțiilor publice;

comisia de inventariere la instituțiile publice este unică. Atribuțiile ei se referă la patrimoniul administrat direct de aceasta cât și la patrimoniul instituțiilor subordonate fără personalitate juridică, care nu au organe proprii de contabilitate. În aceste cazuri din comisia de inventariere face parte și câte un reprezentant al unității respective, fără personalitate juridică;

bunurile aflate în administrația instituțiilor publice se inventariază anual, cu excepția clădirilor, construcțiile speciale și alte bunuri aflate în gestiunea misiunilor diplomatice și a oficiilor consulare, care se inventariază o dată la 3 ani;

în funcție de specificul activității instituțiilor publice, ordonatorii principali de credite pot elibera norme proprii privind inventarierea unor bunuri materiale cu caracter specific aflate în administrație;

evaluarea bunurilor inventariate la instituțiile publice se face la valoarea contabilă;

bunurile constatate lipsă la inventariere se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea contabilă. Lipsurile se recuperează de la persoanele vinovate, la valoarea de înlocuire;

bunurile constate în plus se evaluează și se înregistrează în contabilitate la costul de achiziție în funcție de prețul pieței la data constatării sau costul de achiziție al bunurilor similare;

neaplicând principiul prudenței, pentru deprecierile consemnate în procesul verbal de inventariere, instituțiile publice nu constituie provizioane;

scăderea din contabilitate a unor pagube care nu se datorează culpei unei persoane se face în baza aprobării ordonatorului de credite respectiv, cu avizuul ordonatorului de credite ierarhic superior;

plusul de casă constat cu ocazia inventarierii în casieriile instituțiilor publice finanțate din mijloace bugetare sau extrabugetare se varsă la bugetul de stat.