. Contributia Impozitelor Directe la Formarea Bugetului Administratiei Centrale de Stat
CAPITOLUL I
IMPOZITELE ÎN ECONOMIA CONTEMPORANĂ
1.1. DEFINIREA ȘI CARACTERIZAREA IMPOZITELOR
CONTRIBUȚIA ȘI ROLUL IMPOZITELOR ÎN ECONOMIA CONTEMPORANĂ
Noțiunea de impozit provine din limba latină de la cuvântul „impositus” și din limba franceză de la cuvântul „impôt”. Impozitele reprezintă cea mai veche formă de prelevare, originile sale situându-se în perioada de statornicire a organizației statale. La început se utilizau prelevările în natură, urmând ca pe măsura constituirii relațiilor bănești să apară impozitele în bani. De atunci impozitul a cunoscut o evoluție continuă, inițial fiind stabilit în sumă fixă pe terenuri, apoi pe fiecare produs în parte până la cel pe venit și avere.
Într-o accepțiune cvasiunanimă, impozitul este o prelevare pecuniară, în virtutea autorității statului de la particulari, cu titlul definitiv și fără contraprestație imediată și directă, pentru acoperirea cheltuielilor .
Legile privind fiecare impozit în parte sunt întocmite în formă de proiect de către Guvern, apoi ele sunt aprobate sau respinse de către Parlament urmând ca cele aprobate să fie puse în aplicare de către Guvern și administrațiile fiscale. Există situații când dreptul de a institui și percepe venituri asemănătoare impozitului îl pot avea și unele instituții publice. Indiferent de instituția care introduce sau percepe impozite, aceasta se realizează întotdeauna pe seama autorizării conferite de lege.
Impozitele instituite se caracterizează prin patru trăsături definitorii:
legalitatea impozitelor, care reflectă faptul că instituirea impozitelor se face în baza unei autorizării dată de lege;
obligativitatea impozitelor, ceea ce înseamnă că plata acestora nu este benevolă, ci are un caracter obligatoriu pentru persoanele fizice și juridice care realizează venituri dintr-o anumită sursă sau care posedă un anumit gen de avere;
nerestituirea impozitelor, care reflectă că prelevările la fondurile publice de resurse financiare se fac cu titlul definitiv și nerambursabil;
nonechivalența impozitelor, ceea ce reflectă faptul că contribuabilii prin plata impozitelor nu beneficiază de contraservicii imediate și directe din partea statului.
În economia contemporană impozitele îndeplinesc multiple roluri, și anume: financiar, de intervenție în economie și social.
Rolul financiar al impozitelor constă în faptul că impozitele constituie mijlocul principal de procurare a resurselor bănești necesare acoperirii cheltuielilor publice. La început s-a urmărit ca prin plata impozitului să nu afecteze situația financiară a contribuabilului, pentru ca în prezent acest lucru să fie doar un deziderat teoretic, influențând comportamentul contribuabililor.
În perioada postbelică are loc o creștere absolută și relativă a încasărilor din impozite. Creșterea absolută a încasărilor din impozite a fost determinată de creșterea numărului de contribuabili, de extinderea bazei de impunere și de majorarea cotelor de impozit. Creșterea relativă a încasărilor din impozite este reflectată de partea din produsul intern brut mobilizată la dispoziția statului prin intermediul impozitelor și taxelor.
Al doilea rol este rolul de intervenție în economie sub forma de pârghie financiară, care prin impozite urmărește orientarea și corectarea mecanismelor pieței, stimularea sau frânarea unor activități, creșterea sau reducerea consumului unui anumit produs, de stimulare sau de îngrădire a relațiilor economice cu exteriorul.
În funcție de natura activităților și de scopul urmărit, modalitățile de intervenție în economie prin impozite sunt diverse. Astfel, pentru încurajarea, dezvoltarea și modernizarea unor activități se recurge la reduceri sau scutiri de impozite, acordarea de facilități fiscale, precum și la restrângerea numărului impozite. Atunci când se dorește descurajarea unor activități sau acțiuni se recurge la creșterea cotelor de impozit, la lărgirea sferei de cuprindere a materiei impozabile, precum și la multiplicarea numărului de impozite.
Al treilea rol este rolul social al impozitelor, prin care autoritățile statului redistribuie produsul național între diferite categorii sociale pentru a corecta discrepanțele dintre veniturile cetățenilor. În acest scop se practică scutiri de impozit, reducerea unor impozite indirecte pentru stimularea consumului, acordarea de înlesniri fiscale, creșterea cotelor pentru bunurile care trebuie ținute sub control sau pe veniturile considerate nelegitime.
1.1.2. ELEMENTELE TEHNICE ALE IMPOZITULUI
Impozitele, ca și taxele, se caracterizează, pe de-o parte, prin trăsături specifice date de modul de stabilire și percepere a lor, iar, pe de altă parte, prin însușiri comune tuturor, care constituie în fapt elementele tehnice ale acestora.
Frecvent menționate în teorie și utilizate în practica fiscală sunt de menționat următoarele elemente tehnice : – subiectul impozitului sau contribuabilul;
– suportatorul sau destinatarul impozitului;
– obiectul impozitului;
– sursa impozitului;
– baza de impunere (baza de calcul);
– unitatea de impunere;
– cota (tariful) impozitului;
– asieta (modul de așezare) impozitului;
– termenul de plată.
Subiectul impozitului sau contribuabilul este persoana fizică sau juridică obligată prin lege la plata impozitului. De exemplu, în cazul impozitului aferent veniturilor de natură salarială, subiect al impozitului este orice persoană care realizează un venit sub forma de salariu, iar în cazul impozitului pe profit subiectul impozitului este agentul economic.
Suportatorul sau destinatarul impozitului este persoana care suportă în ultimă instanță impozitul. De regulă, persoana care plătește impozitul este și cea care îl suportă. Există și situații când suportatorul este o altă persoană decât subiectul. De exemplu, în cazul impozitelor pe consum, impozitul este plătit în primă instanță de persoana juridică respectivă, dar acesta transpus în prețuri este suportat de consumatorul bunului sau serviciului.
Obiectul impozitului este reprezentat de materia supusă impunerii. În calitate de obiect al impozitului pot apărea, după caz, venitul, averea iar uneori și cheltuielile. Astfel, în cazul impozitului aferent veniturilor de natură salarială, obiectul impozitului îl reprezintă salariul, la impozitul pe clădire, obiectul acestuia este imobilul.
Sursa impozitului arată din ce anume se plătește impozitul, din venit sau din avere. În cazul impozitelor pe venit, sursa impozitului coincide cu obiectul impunerii. La impozitele pe avere, sursa nu coincide de regulă cu obiectul impunerii, plata făcându-se din venitul procurat
de averea respectivă și nu din substanța ei.
Baza de impunere (baza de calcul) este elementul în funcție de care se evaluează impozitul. Are determinare cantitativă, este cuantumul materiei impozabile. Baza de calcul poate fi venitul, terenul, valoarea, anumite caracteristici ale bunurilor, cifra de afaceri, prețul sau tariful. De exemplu la impunerea mijloacelor de transport se folosește capacitatea cilindrică.
Unitatea de impunere este reprezentată de unitatea de măsură în care se exprimă obiectul impozabil. În cele mai multe cazuri, aceasta are o exprimare monetară (impozitul pe venit) sau în diverse unități fizice (m2 la clădiri, ha la impozitul agricol).
Cota impozitului este reprezentată de impozitul aferent unei unități de impunere. Ea poate să fie o sumă fixă sau o cotă procentuală în funcție de posibilitățile tehnice de evaluare a materiei impozabile.
impunerea în cote fixe constă în aceea că se stabilește un impozit în sumă fixă, care cade în sarcina fiecărei persoane. Se aplică cel mai adesea în cazul bunurilor aflate în proprietatea persoanelor fără a ține seama neapărat de situația contribuabilului. Este cel mai inechitabil impozit, fiind întâlnit la impozitele agricole, la impozitele pe vânzări sau la legalizarea anumitor acte.
impunerea în cote procentuale se practică prin aplicarea asupra materiei impozabile a cotelor procentuale care pot fi: proporționale, progresive sau regresive. Această impunere este un avans din punct de vedere al echității impozitelor si se utilizează la majoritatea impozitelor privitoare la venit, profit, cifra de afaceri, preț.
impunere în cote proporționale, conform căreia impozitul se calculează ca un produs între materia impozabilă și cota de impunere. Fiecare persoană participă la acoperirea cheltuielilor statului proporțional cu venitul sau averea sa. Impunerea de acest tip se întâlnește atât la impozitele directe (impozitul pe teren, impozitul funciar, impozitul pe clădiri, pe profit, pe dividende) cât și la impozitele indirecte (taxe vamale, accize, TVA).
IP = Mi * ci / 100
unde: IP – impozitul în cote proporționale;
Mi – materia impozabilă;
ci – cota impunere (constanta, indiferent de mărimea Mi).
impunerea în cote progresive, conform căreia cota de impozit se mărește odată cu sporirea mărimii materiei impozabile. Această impunere ține seama de puterea contributivă a contribuabilului. Cotele progresive pot crește cu o ritmicitate constantă sau variabilă, iar impunerea se poate realiza în progresie globală sau în progresie compusă pe tranșe.
impunerea progresivă globală sau în cote simple presupune aplicarea aceleiași cote de impozit asupra întregii materii impozabile, aceasta având ca efect o creștere a cotei de impozitare pe măsura ce mărimea materiei impozabile crește.
IPS = Mi * ci /100
unde: IP – impozitul în progresie simplă;
Mi – materia impozabilă;
ci – cota impunere (variabilă, în funcție de mărimea Mi).
impunerea progresivă pe tranșe sau în cote compuse presupune divizarea materiei impozabile în mai multe tranșe de venit și aplicarea asupra acesteia a unor cote crescătoare de impozit pe măsură ce tranșa crește. Impozitul se obține însumând tranșele de materie impozabilă înmulțite cu ori cota specifică fiecărei tranșe.
IPP = Σ( Mij * cij /100), unde: IPP – impozitul în progresie compusă;
Mij – materie impozabilă;
cij – cota impunere specifică fiecărei tranșe.
Indiferent de forma în care se realizează progresia, impunerea progresivă poate avea în vedere și calculul unui impozit mixt, compus dintr-o sumă fixă crescătoare și un impozit calculat pe baza cotelor de impunere progresive aplicate asupra diferenței dintre valoarea totală a materiei impozabile și nivelul minim al tranșei pentru care se aplică o anumită cotă
Imixt = Sf + (Mi – Nmin) * ci / 100 unde: Imixt – impozitul mixt;
Sf – suma fixă;
Mi – materia impozabilă;
Nmin – nivelul minim al tranșei de Mi;
ci – cota impunere aferentă tranșei.
Relația aceasta se utilizează în special în calcularea impozitului aferent veniturilor de natură salarială.
impunerea în cote regresive constă în faptul că după depășirea unui anumit prag al venitului, cota de impunere începe să descrească. În cazul impozitului direct, spre exemplu, aplicarea cotelor regresive presupune divizarea pe tranșe a materiei impozabile, astfel că până la atingerea nivelului de venit avut în vedere se utilizează cote progresive. După atingerea pragului, cotele încep să deare o exprimare monetară (impozitul pe venit) sau în diverse unități fizice (m2 la clădiri, ha la impozitul agricol).
Cota impozitului este reprezentată de impozitul aferent unei unități de impunere. Ea poate să fie o sumă fixă sau o cotă procentuală în funcție de posibilitățile tehnice de evaluare a materiei impozabile.
impunerea în cote fixe constă în aceea că se stabilește un impozit în sumă fixă, care cade în sarcina fiecărei persoane. Se aplică cel mai adesea în cazul bunurilor aflate în proprietatea persoanelor fără a ține seama neapărat de situația contribuabilului. Este cel mai inechitabil impozit, fiind întâlnit la impozitele agricole, la impozitele pe vânzări sau la legalizarea anumitor acte.
impunerea în cote procentuale se practică prin aplicarea asupra materiei impozabile a cotelor procentuale care pot fi: proporționale, progresive sau regresive. Această impunere este un avans din punct de vedere al echității impozitelor si se utilizează la majoritatea impozitelor privitoare la venit, profit, cifra de afaceri, preț.
impunere în cote proporționale, conform căreia impozitul se calculează ca un produs între materia impozabilă și cota de impunere. Fiecare persoană participă la acoperirea cheltuielilor statului proporțional cu venitul sau averea sa. Impunerea de acest tip se întâlnește atât la impozitele directe (impozitul pe teren, impozitul funciar, impozitul pe clădiri, pe profit, pe dividende) cât și la impozitele indirecte (taxe vamale, accize, TVA).
IP = Mi * ci / 100
unde: IP – impozitul în cote proporționale;
Mi – materia impozabilă;
ci – cota impunere (constanta, indiferent de mărimea Mi).
impunerea în cote progresive, conform căreia cota de impozit se mărește odată cu sporirea mărimii materiei impozabile. Această impunere ține seama de puterea contributivă a contribuabilului. Cotele progresive pot crește cu o ritmicitate constantă sau variabilă, iar impunerea se poate realiza în progresie globală sau în progresie compusă pe tranșe.
impunerea progresivă globală sau în cote simple presupune aplicarea aceleiași cote de impozit asupra întregii materii impozabile, aceasta având ca efect o creștere a cotei de impozitare pe măsura ce mărimea materiei impozabile crește.
IPS = Mi * ci /100
unde: IP – impozitul în progresie simplă;
Mi – materia impozabilă;
ci – cota impunere (variabilă, în funcție de mărimea Mi).
impunerea progresivă pe tranșe sau în cote compuse presupune divizarea materiei impozabile în mai multe tranșe de venit și aplicarea asupra acesteia a unor cote crescătoare de impozit pe măsură ce tranșa crește. Impozitul se obține însumând tranșele de materie impozabilă înmulțite cu ori cota specifică fiecărei tranșe.
IPP = Σ( Mij * cij /100), unde: IPP – impozitul în progresie compusă;
Mij – materie impozabilă;
cij – cota impunere specifică fiecărei tranșe.
Indiferent de forma în care se realizează progresia, impunerea progresivă poate avea în vedere și calculul unui impozit mixt, compus dintr-o sumă fixă crescătoare și un impozit calculat pe baza cotelor de impunere progresive aplicate asupra diferenței dintre valoarea totală a materiei impozabile și nivelul minim al tranșei pentru care se aplică o anumită cotă
Imixt = Sf + (Mi – Nmin) * ci / 100 unde: Imixt – impozitul mixt;
Sf – suma fixă;
Mi – materia impozabilă;
Nmin – nivelul minim al tranșei de Mi;
ci – cota impunere aferentă tranșei.
Relația aceasta se utilizează în special în calcularea impozitului aferent veniturilor de natură salarială.
impunerea în cote regresive constă în faptul că după depășirea unui anumit prag al venitului, cota de impunere începe să descrească. În cazul impozitului direct, spre exemplu, aplicarea cotelor regresive presupune divizarea pe tranșe a materiei impozabile, astfel că până la atingerea nivelului de venit avut în vedere se utilizează cote progresive. După atingerea pragului, cotele încep să descrească și sunt regresive.
Asieta fiscală reprezintă modul de așezare al impozitelor și cuprinde totalitatea operațiilor întreprinse de organul fiscal pentru identificarea subiecților, pentru stabilirea și evaluarea mărimii materiei impozabile și a cuantumului impozitului datorat statului.
Prin asieta impozitelor se constituie o creanță fiscală în sarcina statului și, în același timp, se creează obligația de plată a impozitului în sarcina contribuabilului. Stingerea obligației de plată are loc prin plata efectivă a acesteia. Evidența creanțelor fiscale, a lichidării și a încasării lor pe fiecare subiect de impozit se ține de organele financiare într-un document numit registru de rol.
Termenul de plată (scadența sau exigibilitatea) indică data la care sau intervalul de timp în interiorul căruia impozitul instituit în sarcina contribuabilului trebuie plătit. Obligația plătitorului apare în momentul în care el intră în posesia obiectului impozabil iar stingerea obligației are loc la termenul de plată. Neachitarea impozitului până la termenul stabilit prin lege atrage după sine și obligația contribuabilului de a plăti și majorări de întârziere. Penalizările pot îmbrăca și alte forme ca: amenzi, popriri, executarea silită.
În afara elementelor tehnice cunoscute și prezentate deja, legea, ca act de instituire a unui impozit, trebuie să cuprindă și alte elemente: autoritatea impozitului, beneficiarul, facilități fiscale, sancțiunile aplicabile, căile de contestație.
1.1.3. PRINCIPIILE IMPUNERII
Impunerea este reprezentată de ansamblul de măsuri și operații efectuate în baza legii care au drept scop stabilirea impozitului ce revine în sarcina unei anumite persoane fizice sau juridice. Pentru ca un sistem fiscal să poată fi considerat rațional trebuie să satisfacă o serie de cerințe sau principii, care se referă la dimensionarea, așezarea și perceperea impozitelor, precum și la obiectivele social-economice urmărite de politica fiscală. Prin urmare, impunerea are atât o latură politică cât și una de ordin tehnic.
Prin impunere se urmărește ca fiecare impozit introdus să răspundă cerințelor unor anumite principii, și anume :
– principii de echitate fiscală;
– principii social-politice.
principii de politică financiară;
principii de politică economică;
Principii de echitate fiscală
Echitatea fiscală semnifică dreptatea socială în materie de impozite, spiritul de justețe în repartizarea sarcinilor fiscale între cetățeni. Pentru respectarea principiilor de echitate fiscală este necesară impunerea diferențiată a veniturilor și averii și stabilirea unui minim neimpozabil pentru persoanele care realizează venituri sub un anumit plafon.
În funcție de gradul de cuprindere a subiecților impozitului și a materiei impozabile, impunerea se poate face fie asupra tuturor persoanelor care realizează un venit dintr-o anumită sursă sau dețin un anumit gen de avere (impunere generală), fie unele persoane beneficiază de anumite scutiri sau de reduceri de impozite (impunere parțială).
În ceea ce privește spiritul de justețe în repartizarea sarcinilor fiscale între membrii societății, trebuie să se facă distincție între „egalitatea în fața impozitului” și „egalitatea prin impozit”.
Impunerea generală prin folosirea cotelor de impunere proporționale asigură „egalitatea în fața impozitelor”. Egalitatea în fața impozitului presupune ca impunerea să se facă la fel pentru toate persoanele fizice și juridice, indiferent de locul unde acestea domiciliază sau își au sediul, neexistând deosebiri de tratament fiscal de la o zonă la alta. Impunerea trebuie să fie aceeași și pentru activitățile economice, indiferent de forma juridică în care sunt organizate și funcționează.
Impunerea parțială prin folosirea cotelor de impunere progresive asigură „egalitatea prin impozite”. Egalitatea prin impozite presupune diferențierea sarcinii fiscale de la o persoană la alta, în funcție de o serie de criterii economice și sociale.
Pentru a putea fi asigurată egalitatea în materie de impozit este necesară respectarea condițiilor următoare:
stabilirea unui minim neimpozabil, putându-se aplica doar la impozitele directe pentru satisfacerea nevoilor de trai strict necesare;
sarcina fiscală a fiecărui contribuabil să fie stabilită în funcție de puterea contributivă a acestuia, luându-se în considerare atât obiectul impunerii cât și situația personală;
la o anumită putere contributivă, sarcina fiscală pe categorii sociale și în cadrul acestora să fie egale;
cuprinderea tuturor categoriilor sociale care realizează venituri dintr-o anumită sursă sau posedă un anumit gen de avere în vederea impunerii (impunere generală).
Principii de politică financiară
Principiile de politică financiară se pun în legătură cu funcția financiară a impozitului, care este cea de procurare a veniturilor la bugetul statului. Din punct de vedere al politicii financiare, la introducerea unui impozit se urmărește ca acesta să aibă un randament fiscal ridicat, să fie stabil și să fie flexibil.
Pentru ca un impozit să aibă un randament fiscal ridicat, el trebuie să îndeplinească cumulativ următoarele condiții:
impozitul să aibă caracter universal, adică să fie plătit de toate persoanele care obțin venituri din aceiași sursă sau posedă același gen de avere. Universalitatea impozitului mai presupune că întreaga materie impozabilă a unei persoane să fie supusă impunerii;
să nu fie susceptibil de evaziune sau de fraudă fiscală;
volumul cheltuielilor de așezare și percepere a impozitului să fie cât mai reduse.
Un impozit este considerat stabil, dacă nu este influențat de mutațiile de ordin conjunctural ale ciclului economic. Randamentul unui impozit stabil nu trebuie să sporească odată cu creșterea volumului producției și a veniturilor în perioadele favorabile ale ciclului economic și nici să scadă în perioade de criză și depresiune a ciclului economic.
Flexibilitatea impozitului presupune ca el să poată fi adaptat în funcție de necesitățile de venituri ale statului. Astfel, dacă se înregistrează o creștere a cheltuielilor bugetare este necesar ca impozitul să fie majorat corespunzător și invers. Aplicarea principiului flexibilității impozitelor trebuie realizată cu prudență deoarece există două limite: o limită tehnică, dată de faptul că alternarea cotelor de impozit este restrictivă și o limită psihologică dată de reacția plătitorului. Aceste limite restrâng aria de acțiune a impozitului.
Principii de politică economică
Impozitele sunt folosite de către stat nu numai pentru a procura venituri bugetare ci și pentru a interveni în economie. Principiile de politică economică urmăresc influențarea evoluției economice astfel: impozitul trebuie să îndeplinească rolul de principal instrument în redistribuirea produsului național; impunerea să se facă în funcție de nevoile bugetare și ale desfășurării ciclului economic; politica fiscală trebuie să fie favorabilă investițiilor în domenii unde atracția capitalului este scăzută, impozitarea să fie stabilită diferențiat, flexibilitatea fiscală să fie în funcție de evoluția stării economiei; impozite mai ridicate la capitalurile străine față de cel autohton atunci când concurența din exterior influențează negativ activitatea capitalului autohton.
Impozitele sunt folosite concomitent cu alte instrumente pentru redresarea situației economice. Astfel, pentru stimularea investițiilor particulare se procedează la reducerea impozitului aferent venitului investit. În vederea combaterii inflației, statele recurg uneori la majorarea unor impozite, a ratei dobânzilor etc.
Principii social-politice
Principiile social-politice avute în vedere la introducerea unui nou impozit vizează soluționarea unor obiective sociale generale, de securitate și de stabilitate socială și chiar de influențare a cetățenilor în scopuri politice. Cerințele avute în vedere în politica de stabilire a impozitelor sunt:
introducerea unui minim neimpozabil;
impunerea să se facă după puterea contributivă a subiectului impozabil;
aplicarea unor cote de impozit majorate pe consumul de bunuri de lux sau dăunătoare sănătății;
impunerea unor impozite speciale pentru a îngrădi intenția unor acțiuni sau pentru atingerea unor scopuri nefiscale;
aplicarea unor cote maximale pentru a limita constituirea de averi excesive;
fiscalitate elastică în funcție de obiectivele politice.
Principiile impunerii trebuie privite în ansamblul lor și al legăturilor dintre ele pentru că numai așa pot funcționa ca cerințe în dimensionarea sarcinilor fiscale și orientarea politicilor în acest domeniu.
1.1.4. CLASIFICAREA IMPOZITELOR
Impozitele instituite sunt numeroase și diferite unele de altele. Gruparea lor reprezintă o necesitate atât teoretică cât și utilitară. Astfel impozitele pot fi clasificate după mai multe criterii :
a) în funcție de forma în care se percep, impozitele pot fi:
> impozite în natură, nu sunt specifice activității financiare, fiind practicate preponderent în societățile precapitaliste;
> impozite în bani, constituie baza fiscală a statelor moderne, cunoscând o amploare în capitalism.
b) după obiectul impunerii, deosebim:
> impozite pe avere;
> impozite pe venit;
> impozite pe cheltuieli.
Această clasificare arată materia asupra căreia se așează impozitul. Dacă impozitele pe venit și impozitele pe avere vizează existența acestora, impozitele pe cheltuieli vizează tocmai cheltuirea veniturilor și averilor.
c) după scopul urmărit, impozitele pot fi:
> impozite cu caracter fiscal, care se instituie în vederea realizării de venituri pentru acoperirea cheltuielilor statului. În această categorie sunt incluse aproape toate impozitele;
> impozite cu caracter de ordine, care se instituie pentru limitarea unei acțiuni sau în vederea atingerii unui țel care nu are un caracter fiscal. Astfel, prin instituirea unor taxe ridicate la vânzarea băuturilor alcoolice și a tutunului se urmărește protejarea sănătății populației de efectele lor nocive.
d) după frecvența cu care se încasează la bugetul statului, ele pot fi:
> impozite permanente, care se încasează periodic(anual, trimestrial, lunar, chenzinal) la bugetul statului, având termene de plată stabilite prin lege;
> impozite incidentale , care se percep o singură dată (de exemplu, impozitul pe substanța averii sau pe câștigul excepțional de război.
e) în funcție de aria de cuprindere a materiei supuse impozitării, impozitele pot fi grupate în:
> impozite analitice, care se instituie asupra elementelor unui patrimoniu sau asupra unei operații, respectiv asupra unei singure categorii de venit denumită cedulă;
> impozite sintetice, care se instituie asupra unui ansamblu de operațiuni sau de venituri și constă în impunerea acestui ansamblu de operațiuni sau de venituri o singură dată.
f) în funcție de instituția care le administrează, ele pot fi clasificate în:
> impozite de stat, care sunt proprii statelor unitare și federale, fiind instituite pe verticală la fiecare nivel organizațional;
> impozite locale, care sunt instituite de administrația locală;
g) după incidența asupra plătitorilor, impozitele pot fi grupate în:
> impozite directe, se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcție de veniturile și / sau averea acestora și pe baza cotelor de impozit prevăzute de lege;
> impozite indirecte, nu se stabilesc direct și nominativ asupra subiectului impozabil, ci se așează asupra vânzării bunurilor și serviciilor.
Redăm mai jos schema impozitelor directe și a impozitelor indirecte :
impozit funciar
impozit pe clădire
reale impozit pe activități industriale,
comerciale și profesii libere
impozite pe capitalul mobiliar
Impozite directe
impozit pe venit
impozit pe avere
personale impozit pe succesiuni
impozit pe donațiuni
impozit pe suflet (capitație)
pe bunuri de consum
pe obiecte de lux
taxe de consumație pe alte bunuri
impozit pe cifra de afaceri
asupra producției
monopoluri asupra vânzării
fiscale asupra producției și vânzării
Impozite indirecte
de import
taxe vamale de export
de tranzit
de timbru
taxe de înregistrare
pe circulația averii
alte taxe
h) în funcție de modul de stabilire, impozitele pot fi clasificate în:
> impozite specifice, care sunt calculate multiplicând o cantitate, un volum, o suprafață de materie impozabilă cu o sumă dată. De exemplu, taxele de publicitate, afișaj sau reclamă;
> impozite advalorem, care sunt calculate prin aplicarea unei cote procentuale asupra valorii materiei impozabile.
1.2. FENOMENELE FINANCIARE SPECIFICE IMPOZITELOR
1.2.1. DUBLA IMPUNERE FISCALĂ INTERNAȚIONALĂ ȘI METODELE DE EVITARE A ACESTEIA
În condițiile economiei contemporane, sfera de activitate a unor persoane fizice sau juridice depășește adesea granițele unei țări: firme individuale sau societăți, liber-profesioniști, alte categorii sociale realizează venituri sau dețin averi în diverse țări. Acest lucru presupune stabilirea autorității publice competente să procedeze la impunerea veniturilor și averilor. Ca urmare, același venit sau avere poate fi impozitat atât în țara în care s-a obținut sau se află, cât și în țara de domiciliu a subiectului impozabil. În acest fel a apărut dubla impunerea fiscală internațională care reprezintă supunerea la impozit a aceleiași materii impozabile și pentru aceiași perioadă de timp, de către două sau mai multe organe fiscale din țări diferite.
Dubla impunere poate apărea în cazul obținerii de către rezidenții unui stat a unor venituri pe teritoriul altor state. În acest caz este foarte importantă cunoașterea practicilor fiscale internaționale care pot duce la stimularea sau frânarea relațiilor economice și financiare.
Dubla impunere internațională poate apărea doar în cazul impozitelor directe. În cazul impozitelor indirecte nu se pune problema dublei impuneri, deoarece cetățenii altor state, în calitate de cumpărători, când se află pe teritoriul altui stat suportă aceleași impozite, cuprinse în prețul mărfurilor cumpărate, ca și cetățenii din statul respectiv.
Dacă se au în vedere aspecte de ordin juridic, dubla impunere care se realizează într-o țară poate fi voluntară, atunci când este instituită cu scopul atingerii unor obiective, cât și involuntară, atunci când aceasta este efectul repercusiunii unor impozite datorate de faptul că legiuitorul nu poate stabili în toate cazurile cine va suporta impozitele.
În practica fiscală internațională se întâlnesc următoarele criterii de impunere :
criteriul originii veniturilor, în conformitate cu care impunerea se efectuează de către organele fiscale din țara în care s-au realizat veniturile sau averea;
criteriul domiciliului (rezidenței), conform căruia impunerea veniturilor și a averii se efectuează de către organele fiscale din țara căruia îi aparține rezidentul, indiferent de locul unde se află sau unde se obțin acestea ;
criteriul naționalității, în baza căruia impunerea veniturilor sau averii se efectuează de către organul fiscal pentru cetățenii săi, indiferent dacă ei locuiesc sau nu în țara lor.
Soluționarea problemei dublei impuneri este posibilă printr-o înțelegere între statele interesate care să stabilească pentru fiecare categorie de venit sau de avere cine este competent să perceapă impozitul, dar se poate evita și pe baza unor măsuri legislative unilaterale, care însă sunt mai dificil de realizat.
Evitarea dublei impuneri pe baza unor convenții bilaterale sau multilaterale între state rezolvă în mai bune condiții problemele complexe care apar în acest domeniu. Primul model de convenție bilaterală a fost finalizat în 1928 în cadrul Ligii Națiunilor. Ulterior, în 1943 și respectiv 1946, au fost stabilite noi modele de convenții pentru evitarea dublei impuneri. Actualele convenții au la bază modelele date publicității în anii 1963 și 1977 de către Organizația de Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE), și convențiile model elaborate de ONU în 1981. În anul 1992 OCDE a dat publicității „Tratatul Model de Eliminare a Dublei Impuneri”, ce este o revizuire a celui din 1977.
Potrivit convenției cadru, impunerea veniturilor și averilor se face astfel: veniturile provenite din bunuri imobile sunt impuse de către statul în care sunt situate; beneficiile unei firme aparținând unui stat semnatar sunt impuse în acel stat; beneficiile din traficul internațional cu nave sau aeronave se impun de către statul în care se află compania; dividendele acționarilor se impun în statul de origine și cel de destinație; veniturile din dobânzi și redevențe sunt impuse în ambele state participante la convenție; retribuțiile personalului din conducerea unei companii se impune de către statul în care este rezident.
Convenția se aplică persoanelor care sunt rezidente ale unui stat contractant sau ale fiecăruia dintre cele două. O problemă controversată este în legătură cu stabilire domiciliului fiscal al persoanei fizice sau al persoanei juridice. În ceea ce privește persoana fizică, se consideră rezidentă a statului în care are locuința permanentă, în proprietate sau închiriată, care este utilizată cea mai mare parte a anului. Dacă nu se poate stabili cu exactitate atunci primează legăturile personale și economice cele mai strânse, precum și cetățenia. În cazul persoanelor juridice, problema rezidenței se rezolvă în funcție de locul unde se află sediul conducerii sale efective.
Pentru evitarea propriu-zisă a dublei impuneri fiscale, în practica internațională se aplică două metode concrete, în funcție de criteriile adoptate de statele participante la convenție, astfel: metoda scutirii (exceptării) și metoda creditării (imputării) . Deosebirea dintre cele două metode constă în aceea că în timp ce metoda scutirii se referă la venit, metoda creditării se referă la impozit.
Metoda scutirii este utilizată în cadrul convențiilor fiscale în două variante:
a) metoda scutirii totale, care presupune ca venitul realizat de rezidentul unui stat într-o altă țară, în care a fost impus se deduce în întregime din venitul total impozabil în țara de reședință;
b) metoda scutirii progresive, care presupune ca venitul obținut de rezidentul unui stat în străinătate se adaugă la veniturile obținute în țara de reședință numai pentru a se stabili cota progresivă de impozit, urmând ca această cotă să se aplice numai asupra venitului obținut în țara de reședință.
Metoda creditării este utilizată în cadrul convențiilor fiscale în două variante:
a) metoda creditării obișnuite, constă în aceea că impozitul plătit statului străin pentru venitul realizat pe teritoriul acestuia, de rezidentul unui alt stat, se deduce direct din impozitul datorat în țara de reședință, însă numai până la limita impozitului intern ce revine la un venit egal cu venitul obținut în străinătate;
b) metoda creditării integrale, constă în aceea că impozitul plătit în străinătate se deduce integral din impozitul datorat în țara de reședință, inclusiv în situațiile în care primul impozit este mai mare decât cel intern aferent aceluiași venit.
În vederea evitării dublei impuneri fiscale internaționale, România are încheiate convenții bilaterale cu majoritatea țărilor cu care are relații economice.
1.2.2. EVAZIUNEA FISCALĂ
Sustragerea de către contribuabili (persoane fizice sau juridice române sau străine), prin diferite căi, în întregime sau în parte, de la obligațiile fiscale, respectiv de la plata impozitelor, taxelor și a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul asigurărilor sociale de stat și a fondurilor speciale, reprezintă evaziune fiscală . Ea poate fi săvârșită de către o persoană fără încălcarea prevederilor legale (evaziune fiscală legală) sau cu încălcarea legii (evaziune fiscală frauduloasă sau ilicită).
Evaziunea fiscală legală constă în sustragerea de la impunere a unei părți din materia impozabilă ca urmare a interpretării reglementărilor legale, potrivit căreia unele venituri nu sunt impozitate, fără ca acest lucru să fie considerat infracțiune. Există situații când impunerea materiei impozabile se face după criterii exterioare sau după norme medii, fapt care determină ca veniturile realizate peste medie să nu fie impozitate. Plătitorii de impozite, profitând de imperfecțiunile legii, caută să ascundă o parte a materiei impozabile de care dispun.
Dintre cazurile de evaziune fiscală legală amintim următoarele: când firmele constituie fonduri de amortizare sau de rezervă mai mari decât cele justificate economic, diminuând materia impozabilă; în unele state, o persoană fizică poate opta fie pentru impunerea rezervată veniturilor persoanelor fizice, fie pentru cea care se aplică societăților comerciale.
Companiile transnaționale, pentru sustragerea de la impunere a unei părți din profit, își înființează filiale în alte țări unde fiscalitatea este mai redusă și organizează cu acestea relații scriptice. Țările unde sunt înființate numeroase firme străine care dirijează profiturile realizate pe teritoriul altor țări, pentru eludarea fiscului, se numesc ”oaze fiscale” sau ”paradisuri fiscale” (off-shore). Astfel de țări sunt: Elveția, Liechtenstein, Luxemburg, Bahamas, Bermude, Insule Cayman, Monaco, Panama etc.
Evaziunea fiscală frauduloasă constă în ascunderea obiectului impozabil, subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor căi de sustragere de la plata impozitului datorat. Practic, evaziunea fiscală frauduloasă se poate prezenta sub formele: nedeclararea materiei impozabile, declararea unor venituri impozabile inferioare celor reale, ținerea unei contabilități incorecte, defectuase, nesincere. Evaziunea fiscală se sancționează cu amendă sau chiar cu privarea de libertate a persoanei, după cum fapta săvârșită este considerată contravenție sau infracțiune.
Existența evaziunii fiscale în România în perioada actuală este susținută de o serie de argumente cum sunt:
elaborarea unei legislații fiscale caracterizate de prezența unei multitudini de lacune, de incoerență și de imprecizie;
existența unei fiscalități ridicate în raport cu puterea contributivă a subiecților impunerii;
apariția târzie a legii 87/1994 privind evaziunea fiscală;
inexistența încă a unui cod fiscal, necesar pentru limitarea fenomenului evaziunii fiscale;
existența unui număr relativ restrâns de specialiști în domeniul fiscal.
În privința formelor cele mai utilizate de manifestare a evaziunii fiscale, în activitatea curentă, se precizează următoarele:
reducerea bazei de impozitare;
neînregistrarea integrală a veniturilor realizate;
înregistrarea unor cheltuieli suplimentare sau peste limita admisă de lege;
aplicarea eronată a modului de deducere a taxei pe valoare adăugată;
aplicarea eronată a cotei zero la taxa pe valoare adăugată;
neimpozitarea tuturor sumelor plătite salariaților cu titlul de venituri salariale;
evidențierea în contabilitate a unor clădiri la valori inferioare celor reale.
Motivele principale ale fenomenului de evaziune fiscală se pot sintetiza astfel: comportamentul negativ al contribuabililor; necunoașterea, ignorarea sau aplicarea abuzivă a prevederilor legale; nerespectarea de către agenții economici a reglementărilor privind organizarea evidenței patrimoniului, veniturilor, cheltuielilor și a rezultatelor financiare; munca clandestină, fără autorizație; modificările intervenite în legislația fiscală, precum și unele imperfecțiuni în textele elaborate.
Prevenirea și limitarea evaziunii fiscale se poate structura pe trei direcții strategice, astfel:
organizarea legislației fiscale pornind de la cerințele unui sistem fiscal modern, care să aibă drept obiective realizarea și folosirea unor proceduri unice în materie de control și încasare, eliminarea imperfecțiunilor și lipsurilor legislative în materie fiscală;
întărirea controlului fiscal și a urmăririi plății impozitelor, prin elaborarea unor criterii de selectare și programare a controlului fiscal;
dezvoltarea unor servicii de informare și asistență pentru contribuabili, care au ca scop acordarea de consultanță în domeniul fiscal.
Pentru combaterea evaziunii fiscale au fost stabilite de legiuitor o serie de infracțiuni care atrag răspunderea penală a contribuabilului, cum ar fi:
refuzul de a prezenta la control documentele justificative și actele de evidență contabilă pe baza cărora se stabilesc obligațiile fiscale față de stat;
întocmirea incompletă sau necorespunzătoare a documentelor primare sau de evidență contabilă, ori acceptarea unor astfel de documente, cu scopul de a împiedica controlul financiar –contabil pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscală;
sustragerea de la plata impozitelor, taxelor și a contribuțiilor datorate statului prin neînregistrarea unor activități pentru care legea prevede obligativitatea înregistrării;
sustragerea de la plata obligațiilor fiscale, în întregime sau în parte, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile;
organizarea sau ținerea evidenței contabile duble ori alterarea memoriilor aparatelor de taxat în scopul diminuării veniturilor supuse impozitării.
Pentru fapte cu un grad mai mic de periculozitate, legea prevede sancțiuni contravenționale. Dintre contravențiile stabilite de lege precizăm câteva:
nedeclararea, în termenele prevăzute de lege, de către contribuabili, a veniturilor și a bunurilor supuse impozitelor, taxelor și contribuțiilor;
neîntocmirea, la termenele și conform legii, a documentelor primare și contabile;
calcularea eronată a impozitelor și taxelor, cu consecința diminuării valorii creanței fiscale;
neprezentarea, de către contribuabili, la cererea organelor de control, a documentelor justificative și contabile referitoare la modul în care au fost îndeplinite obligațiile fiscale;
nedeclararea bunurilor sau valorilor impozabile, depozitate în alte locuri;
nereținerea și nevărsarea la timp, potrivit legii, a impozitelor, taxelor și contribuțiilor care se realizează prin stopaj la sursă;
necomunicarea de către bănci, la solicitarea organelor de control, a existenței conturilor deschise de contribuabili.
Sancțiunile fiscale sunt multiple și ele pot fi clasificate în raport cu severitatea și modul de aplicare în: amendă fiscală și alte forme de sancțiune fiscală. Amenda fiscală este aplicată în raport cu gravitatea faptelor săvârșite de contribuabili, și poate fi atât amendă contravențională cât și amendă penală. Amenda contravențională se aplică de organul de control în sumă fixă sau proporțională cu impozitul sustras și se întâlnește, în general, în caz de recidivă sau când există elemente de intenție. Amendă penală se aplicată de instanța judecătorească pe baza actelor de control fiscal în cazul încălcării cu intenție a unor norme fiscale, considerate infracțiuni. Alte forme de sancțiune fiscală distincte sunt dobânda reparatorie sau majorările de întârziere pentru neplata integrală și la termen a impozitelor datorate, precum și confiscarea bunurilor, care este o măsură complementară sancțiunilor penale.
Presiunea fiscală excesivă și un nivel ridicat al impozitelor și cotizațiilor sociale are un impact negativ asupra comportamentului economic al agenților economici, al contribuabililor. Efectele negative care sunt generate se resimt, în cele din urmă, asupra rezultatelor activității economice.
1.2.3. REPERCUSIUNEA IMPOZITELOR
Conform principiului echității fiscale persoana care plătește impozitul statului ar trebui să fie una și aceeași cu persoana care-l suportă efectiv. Atunci când persoana care plătește impozitul îl și suportă efectiv avem de-a face cu o incidență directă. Astfel, salariații care plătesc impozit pe salariu, suportă impozitul din salariul realizat.
Sunt situații când persoana care plătește impozitul reușește să recupereze, total sau parțial, de la alte persoane cu care intră în raporturi economice, suma plătită statului cu titlul de impozit. În acest caz avem de-a face cu o incidență indirectă sau repercusiune .
Repercusiunea desemnează acțiunile de transmitere de către subiecții plătitori ai impozitelor a efectelor economice ale acestora în alte sectoare ale activității economico-sociale, asupra altor subiecți, la alte niveluri, pe alte piețe sau în alte economii naționale sau regionale.
Condiția esențială pentru ca repercusiunea să se manifeste este existența schimbului, iar instrumentele de realizare sunt prețurile și tarifele.
Producerea repercusiunii are loc la inițiativa contribuabilului plătitor și nu constituie o ilegalitate, deoarece chiar legiuitorul face distincția dintre plătitor și suportator. Transferul sarcinii fiscale este precedat de anumite fenomene: percusiunea, translația, difuziunea impozitului și incidența sarcinii fiscale.
Percusiunea impozitelor reprezintă operația de plată efectivă a acestora la buget, indicând contribuabilul legal, precum și motivul pentru care plătește impozitul.
Contribuabilul plătitor poate să achite suma și să suporte efectiv impozitul din veniturile sale, ceea ce duce la scăderea disponibilităților sale sau poate să-l transfere unei alte persoane, prin care el poate să-și recupereze suma plătită. Dacă are loc cea dea doua variantă, se produce translația impozitelor care este operațiunea de transfer a impozitului de la plătitorul legal către contribuabilul de fapt.
Prin procesul de translație sarcina fiscală este difuzată între agenții economici cu care se află în raporturi de afaceri. Difuziunea înseamnă trecerea succesivă a impozitului din sarcina unei persoane în sarcina altei persoane. Difuziunea are loc prin intermediul schimbului, fiecare agent economic încercând să recupereze prin intermediul prețului sau tarifului. Această difuziune nu se poate produce până la infinit, ci ca atare apare un suportator final, apărând incidența ca punct final al impozitului.
Incidența este acțiunea, consecvența sau efectul asupra unui contribuabilului. Ea încheie lanțul de transferuri, definitivează difuziunea astfel încât ultimul plătitor al mărfurilor sau serviciilor suportă și incidența. Incidența poate fi directă, când plătitorul impozitul este și suportatorul acestuia (impozitul pe salariu), sau indirectă specifică impozitelor indirecte și are loc acțiunea de transfer prin intermediul prețurilor sau tarifelor.
Transpunerea impozitelor plătite în sarcina altor persoane se poate realiza pe următoarele căi:
– prin adăugarea la prețul de vânzare al mărfurilor sau serviciilor a impozitelor indirecte și recuperarea lor de la cumpărători;
– prin cumpărarea, în condiții conjuncturale favorabile, a unor materii prime, materiale la un preț sub cel normal, ceea ce face posibilă transpunerea impozitului asupra furnizorului;
– prin diminuarea prețurilor de vânzare a bunurilor, cu suma impozitului pe circulația averii, care cade, astfel, în sarcina cumpărătorilor.
Transpunerea, parțială sau integrală, a impozitelor plătite de unele persoane în sarcina altor persoane este influențată de condițiile concrete ale fiecărui subiect impozabil, de timpul și de locul unde se produce acțiunea, cum sunt: gradul de concentrare a producției, raportul existent pe piață între cerere și ofertă, gradul de mecanizare și automatizare a producției, gradul de ocupare a forței de muncă, felul mărfurilor care fac obiectul vânzării-cumpărării.
Deși repercusiunea înseamnă apărarea contribuabilului în fața impozitului, ea nu poate fi asemănată cu evaziunea fiscală pentru că nu este o sustragere, ci o încercare de derogare fiscală, în care cei care înving sunt liderii de piață care pot să-și recupereze mai bine impozitele pe care le-au suportat.
CAPITOLUL II
IMPOZITE DIRECTE VĂRSATE LA BUGETUL ADMINISTRAȚIEI CENTRALE DE STAT
Veniturile bugetului administrației centrale de stat se clasifică în venituri curente și venituri de capital, care la rândul lor se împart în venituri fiscale (impozite directe și indirecte) și venituri nefiscale.
Potrivit clasificației veniturilor bugetare, în structura veniturilor fiscale ce se mobilizează la bugetul administrației centrale de stat sunt incluse următoarele impozite directe :
– impozitul pe profit;
– impozitul pe venitul anual global;
– alte impozite directe:
– impozitul pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente;
– impozitul pe profit obținut din activități comerciale ilicite sau din nerespectarea Legii privind protecția consumatorilor;
– impozitul pe dividende de la societățile comerciale;
– alte încasări din impozite directe.
– contribuții:
– contribuția pentru pensia suplimentară;
– contribuția agenților economici pentru persoanele cu handicap.
2.1. IMPOZITUL PE PROFIT
Baza legală a impozitului pe profit este O.G. nr.70/1994 privind impozitul pe profit, aprobată și modificată prin Legea nr.73/1996, cu modificările și complectărilor ulterioare; O.G. nr.24/1996 privind impozitul pe venitul reprezentanțelor din România ale societăților comerciale și organizațiilor economice străine, aprobată și modificată prin Legea nr.29/1997, cu modificările ulterioare; O.U.G. nr.297/2000 pentru completarea Legea nr.133/1999 privind stimularea întreprinzătorilor privați pentru înființarea și dezvoltarea întreprinderilor mici și mijlocii, aprobată și modificată prin Legea nr.415/2001; Legea nr.332/2001 privind promovarea investițiilor directe cu impact semnificativ în economie; O.U.G. nr.217/1999 pentru modificarea și completarea O.G. nr.70/1994.
Impunerea veniturilor persoanelor juridice, are în vedere faptul că agenții economici se pot constitui în societăți comerciale sub diverse forme. Agenții economici organizați ca persoane juridice sunt obligate la plata impozitului pe profit pentru profitul obținut din activitatea desfășurată.
Contribuabilii obligați la plata impozitului pe profit sunt:
a) persoanele juridice române (regiile autonome, societățile comerciale, organizațiile cooperatiste, societățile agricole, instituțiile financiare și de credit, fundațiile, asociațiile, organizațiile, trusturile, precum și orice entitate care are statutul legal de persoană juridică română) pentru profitul impozabil obținut din orice sursă, atât în România, cât și în străinătate;
b) persoanele juridice străine care desfășoară activități printr-un sediu permanent în România, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent;
c) persoanele juridice și fizice străine care desfășoară activități în România ca partener într-o asociere ce nu dă naștere unei persoane juridice, pentru toate veniturile rezultate din activitatea desfășurata în România;
d) asocierile dintre persoanele fizice române și persoanele juridice române care nu dau naștere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atât în România, cât și în străinătate.
De la plata impozitului pe profit sunt exceptate:
– Trezoreria publică, pentru operațiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei;
– instituțiile publice, pentru fondurile publice constituite;
– unitățile economice fără personalitate juridică ale organizațiilor de nevăzători, de invalizi și ale asociațiilor persoanelor cu handicap;
– fundațiile testamentare;
– cooperativele care funcționează ca unități protejate;
– unitățile aparținând cultelor religioase pentru veniturile obținute din producerea și valorificarea obiectelor și produselor necesare activității de cult;
– instituțiile de învățământ particular acreditate și cele autorizate;
– asociațiile de proprietari constituite ca persoane juridice constituite potrivit legii locuinței.
Veniturile și cheltuielile persoanelor juridice fără scop lucrativ, ce se iau în calcul la determinarea profitului impozabil sunt numai cele aferente activităților economice desfășurate cu scopul obținerii de profit.
Suportatorul impozitului pe profit se suprapune cu subiectul impozitului, caracteristică specifică tuturor impozitelor directe.
Obiectul impunerii (materia impozabilă) este suma asupra căreia se aplică cota de impunere pentru a stabili impozitul datorat de către contribuabil. În cazul impozitului pe profit această materie impozabilă (baza de impunere) se numește profit impozabil.
Determinarea impozitului pe profit se face înmulțind profitul impozabil (baza de impunere) cu o cotă de impozit, care se stabilește prin lege.
Ip = Pi * cotă (%)
Baza de impunere o constituie diferența între veniturile rezultate din livrările de bunuri mobile și imobiliare pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate și lucrări executate și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora dintr-un an fiscal, din care se scad deducerile fiscale și se adaugă cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal.
Pi = Vt – Charv – Df + Chnded
unde: Pi – profitul impozabil;
Vt – venituri totale;
Chtarv – cheltuieli totale aferente realizării veniturilor;
Df – deduceri fiscale;
Chnded – cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal.
Veniturile reprezintă sumele sau valorile încasate ori de încasat din activitatea de exploatare, financiară și excepțională. Se iau în considerare toate câștigurile din orice sursa, inclusiv și cele realizate din investițiile financiare. In cazul livrărilor de bunuri mobile și imobile, în baza unui contract de vânzare cu plata în rate, precum și în cazul contractelor de leasing financiar, valoarea ratelor scadente se înregistrează la venituri impozabile, la termenele prevăzute în contract.
Cheltuielile reprezintă sumele sau valorile plătite ori de plătit rezultate din activitatea de exploatare, financiară și excepțională.
În categoria deducerilor fiscale incluse următoarele:
dividendele primite de către o persoană juridică româna de la o alta persoană juridică, română sau străină;
diferențele favorabile de valoare a titlurilor de participare înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, a beneficiilor sau a primelor de emisiune ori prin compensarea unor creanțe la societatea la care se dețin participațiile;
veniturile, respectiv cheltuielile, rezultate din anularea datoriilor sau din încasarea creanțelor, după caz, ca urmare a transferului de acțiuni sau de părți sociale de la APAPS;
rambursările de cheltuieli nedeductibile, precum și veniturile rezultate din anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deduceri sau veniturile realizate din stornarea ori recuperarea unor cheltuieli nedeductibile.
Cheltuielile nedeductibile sunt următoarele:
impozitul pe profit, precum și impozitul pe venitul realizat în străinătate;
amenzile, confiscările, majorările de întârziere și penalitățile datorate către autoritățile române sau rezultate din contractele economice încheiate cu persoane nerezidente;
cheltuielile de protocol care depășesc limita de 2% aplicată asupra diferenței dintre totalul veniturilor și cheltuielilor aferente, inclusiv accizele și mai puțin cheltuielile cu impozitul pe profit și cheltuielile de protocol înregistrate în cursul anului;
cheltuielile cu diurna care depășesc de maximum 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituțiile publice (63.500 lei/zi sau 845.800 lei/lună);
sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor peste limita legală, cu excepția celor create de bănci în limita a 2% din soldul creditelor acordate și a fondului de rezervă potrivit Legii bancare nr.58/1998, a rezervelor tehnice ale societăților de asigurare și reasigurare, precum și a fondului de rezervă, în limita a 5% din profitul contabil anual și care nu depășește 20% din capitalul social;
sumele pentru constituirea provizioanelor peste limitele legale;
sumele care depășesc limitele cheltuielilor considerate deductibile;
cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor constatate lipsă în gestiune sau degradate și neimputabile, TVA aferentă acestora, TVA colectată aferentă bunurilor, altele decât cele din producția proprie, acordate salariaților sub forma unor avantaje în natură, precum și TVA nedeductibilă aferentă cheltuielilor care depășesc limitele prevăzute de lege;
orice cheltuieli făcute în favoarea acționarilor sau a asociaților (cheltuielile cu amortizarea, întreținerea și cu repararea mijloacelor de transport utilizate de aceștia; cheltuielile de transport, cazare și diurnă efectuate de acționarul sau asociatul care nu are calitatea de angajat; cheltuielile cu chiria și întreținerea spațiilor puse la dispoziție acestora);
sumele angajate în favoarea partenerului contractual, altele decât cele rezultate pe baza decontului întocmit la nivelul contractului de asociere în participațiune;
cheltuielile de conducere și cheltuielile de administrare înregistrate de un sediu permanent care aparține unei persoane fizice sau juridice străine, care depășesc 10% din salariile impozabile ale sediului permanent din România;
cheltuielile înregistrate în contabilitate pe baza unor documente nelegale;
cheltuielile înregistrate de societățile agricole, pentru dreptul de folosință a terenului agricol adus de membrii asociației, peste cota de distribuție din producția realizată din folosința acestuia, prevăzută în contractele încheiate în acest scop;
cheltuielile de sponsorizare care depășesc următoarele limitele:
– 10% din baza impozabilă pentru sponsorizări în domeniile: cultură, artă, învățământ, sănătate, asistență și servicii sociale, acțiuni umanitare, protecția mediului;
– 8% din baza impozabilă pentru sponsorizări în domeniile: educație, drepturile omului, sport, activități filantropice, știință-cercetare, întreținerea monumentelor;
– 5% din baza impozabilă pentru sponsorizări în domeniile: religios, social și comunitar, reprezentarea intereselor personale, fotbal.
cheltuielile cu serviciile, inclusiv de management sau consultanță, în situația în care nu sunt justificate de un contract scris și pentru care nu pot fi verificați prestatorii în legătură cu natura acestora;
cheltuielile cu dobânzile aferente creditelor, altele decât cele acordate de bănci și de alte persoane juridice autorizate, care depășesc dobânzile active medii ale băncilor, comunicate de Banca Națională a României;
cheltuielile determinate de diferențele nefavorabile de valoare ale titlurilor de participare, înregistrate la societatea la care se dețin participațiile, cu excepția celor determinate de vânzarea-cumpărarea acestora.
Sursa impozitului pe profit coincide cu obiectul său, aceasta nefiind altul decât profitul brut.
Unitatea de impunere reprezintă unitatea în care se exprimă mărimea obiectului impozabil. În cazul impozitelor pe venit, evident, este vorba de unitatea monetară.
Cota de impozit pe profit practicată este de 25% cu următoarele excepții:
– contribuabilii care obțin venituri din activitatea barurilor de noapte, a cluburilor de noapte și a cazinourilor plătesc o cotă adițională de impozit de 25% asupra parții din profitul impozabil ce corespunde ponderii veniturilor înregistrate din aceste activități în volumul total al veniturilor;
– pentru Banca Națională a României cota de impozit pe profit este de 80% și se aplică asupra veniturilor rămase după scăderea cheltuielilor deductibile și a fondului de rezervă;
– majorarea capitalului social efectuată prin incorporarea rezervelor, precum și a profiturilor, cu excepția rezervelor legale și a diferențelor favorabile din reevaluarea patrimoniului, se impozitează cu o cota de 5%.
– contribuabilii care au încasat printr-un cont bancar din România venituri în valută din exportul bunurilor realizate din activitatea proprie, direct sau prin contract de comision, precum și din prestări de servicii plătesc o cotă de impozit de 6% pentru partea de profit care corespunde ponderii acestor venituri în volumul total al veniturilor.
Contribuabilii care achiziționează de la data de 01.01.2000 echipamente tehnologice (mașini, utilaje, instalații de lucru) și mijloace de transport, cu excepția autoturismelor, beneficiau de o reducere a profitul impozabil aferent exercițiului financiar, egală cu 10% din prețul de achiziție al acestora, prevedere care începând cu data de 01.01.2001, a fost înlocuită de o altă facilitate fiscală, și anume, de reducerea cu 50% a impozitului pe profit aferent profitului utilizat în anul fiscal respectiv, pentru investiții în active corporale și necorporale.
Pentru investițiile efectuate începând cu data de 1 ianuarie 2000 în autoturisme cu o valoare mai mare decât echivalentul în lei a 12.000 euro, nu este admisă deducerea la calculul profitului impozabil a părții din amortizarea lunară care depășește această valoare. Fac excepție de la această prevedere societățile de leasing pentru bunurile de această natură care fac obiectul unui contract de leasing operațional.
Orice organizație publică sau privată, care are responabilități în implementarea programelor de asistență ale SUA în România, va fi scutită de la plata oricărei taxe, inclusiv a taxelor pe profit, impuse de România sau de orice altă autoritate publică a acesteia, cu privire la veniturile provenite din implementarea programelor de asistență ale SUA.
Regiile autonome, societățile și companiile naționale, institutele naționale de cercetare-dezvoltare și celelalte societăți comerciale pot efectua, anual, în limita cotei de până la 1,5%, aplicată asupra fondului de salarii realizat anual, aferent salariaților cu contract individual de muncă, cheltuieli care sunt deductibile la calculul profitului impozabil pentru funcționarea unor activități sau unități aflate administrarea acestora cum sunt: grădinițe, creșe, dispensare, cabinete medicale, servicii de sănătate acordate în cazul bolilor profesionale și ale accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară, muzee, cantine, baze sportive, cluburi, cămine de nefamiliști, precum și pentru școlile pe care le sub patronaj.
Asieta impozitului pe profit include toate operațiunile necesare determinării sumei de pltă cu titlu de venit public, respectiv identificarea subiectului impunerii, determinarea obiectului și a bazei impozabile, a cotei legale de impunere, a înlesnirilor fiscale.
Trimestrial, în „declarația privind obligațiile de plată la bugetul statului”, declarație care, de altfel, se depune lunar la organul fiscal, se complectează impozitul pe profit datorat cumulat la sfârșitul perioadei precedente și impozitul pe profit datorat cumulat la sfârșitul perioadei de reportare, urmând ca abia la sfârșitul anului să se depună „declarația privind impozitul pe profit”, unde se prezintă detaliat modul de calcul a impozitului pe profit pe întreg anul.
Profitul impozabil stabilit, precum și impozitul pe profit se calculează și se evidențiază lunar, cumulat de la începutul anului fiscal.
Anul fiscal coincide cu anul calendaristic. Când un contribuabil se înființează, se reorganizează prin divizare, comasare, fuziune sau se lichidează în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul fiscal pentru care contribuabilul a existat.
Dacă un contribuabil are pierderea anuală, stabilită prin declarația de impozit pe profit, ea se recuperează din profiturile impozabile obținute în următorii 5 ani. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit. Nu se recuperează pierderea fiscală înregistrată de persoana juridică, în cazul în care are loc divizarea sau fuziunea. Contribuabilii care pe o perioadă de 3 ani consecutivi au realizat numai pierderi intră automat în obiectivul de control al organului fiscal pentru constatarea cauzelor care au dus la nerealizare de profit.
Plata impozitului pe profit se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul următor, cu excepția BNR și a societăților bancare care efectuează plăți lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se calculează impozitul. BNR și societățile bancare au obligația să plătească în contul impozitului pe profit, pentru luna decembrie a fiecărui an fiscal, o sumă egală cu impozitul datorat pe luna noiembrie a aceluiași an, până la data de 25 ianuarie inclusiv a anului următor, urmând ulterior să se regularizeze datele din bilanț.
Contribuabilii au obligația să plătească în contul impozitului pe profit pentru trimestrul IV, până la data de 25 ianuarie inclusiv a anului următor, o sumă egală cu impozitul calculat și evidențiat pe lunile octombrie și noiembrie, iar pentru luna decembrie adaugă o sumă echivalentă cu impozitul calculat pentru luna noiembrie, urmând ca regularizarea să se efectueze ulterior până la termenul prevăzut pentru depunerea bilanțului contabil.
Impozitul pe profit este încasat fie de organele fiscale din subordinea direcțiilor generale ale finanțelor publice și controlului de stat județene și a municipiului București, fie de trezoreriile municipale sau orășenești ale statului
Majorări de întârziere se datorează de către contribuabilii care nu-și onorează obligațiile fiscale la termenele prevăzute de lege, pentru fiecare zi de întârziere, începând cu data de 29 octombrie 2001, cota fiind de 0,1% pe zi la suma datorată.
Evoluția cronologică a cotelor majorărilor de întârziere pentru neplata la termen a obligațiilor bugetare este:
în perioada 01 mai 1996 – 01 februarie 1997 a fost de 0,12%;
în perioada 01 februarie 1997 – 01 iunie 1997 a fost de 0,16%;
în perioada 01 iunie 1997 – 07 mai 1999 a fost de 0,25%;
în perioada 07 mai 1999 – 01 august 2000 a fost de 0,30%;
în perioada 01 august 2000 – 29 octombrie 2001 a fost de 0,15%.
Pentru prima dată legiuitorul prevede ca majorarea să fie plătită și de organul fiscal, pentru sumele plătite în plus ca impozit și nerestituite în termen.
Pe lângă facilitățile fiscale care vizau reducerea cotei de impunere, contribuabilii mai beneficiază și de așa numitul credit fiscal extern prin care sunt recunoscute impozitele pe venit și pe capital plătite în străinătate de societățile românești care realizează venituri sau dețin capitaluri impozabile în străinătate.
Contravenții fiscale sunt:
Plata cu întârziere a impozitului cu excepția majorărilor de întârziere, a penalităților și a amenzilor, se sancționează cu o penalitate de întârziere de 0,5% pentru fiecare lună și/sau pentru fiecare fracțiune de lună de întârziere;
În cazul în care debitorul nu-și achită obligațiile de plată organul de executare îl înștiințează cu privire la suma de plată datorată. În termen de 15 zile acesta trebuie să-și achite obligațiile restante sau să facă dovada achitării lor, în caz contrar va începe executarea silită prin comunicarea unei somații;
Depunerile cu întârziere a declarației se penalizează după cum urmează:
cu 10% din impozitul datorat ori stabilit din oficiu, după caz, dacă declarația este depusă cu o întârziere de până la 30 de zile față de termenul legal stabilit;
cu 30% din impozitul datorat ori stabilit din oficiu, după caz, dacă declarația este depusă cu o întârziere de până la 60 de zile față de termenul legal stabilit;
cu 50% din impozitul datorat ori stabilit din oficiu, după caz, dacă declarația este depusă cu o întârziere de peste 60 de zile față de termenul legal stabilit;
cu 500.000 lei, sumă ce va fi actualizată de guvern, în cazul nedepunerii declarației de către plătitorii care nu realizează profit impozabil.
Contestarea contravențiilor și aplicarea amenzilor fiscale se face de către organele fiscale teritoriale ale Ministerului Finanțelor.
Căi administrative de atac sunt:
Contestația se depune sub sancțiunea decăderii, în termen de 15 zile de la comunicarea actului atacat, la organul emitent al acestuia. Contestația se formulează în scris și este scutită de taxa de timbru. Ea se soluționează prin decizie motivată în termen de 30 de zile de la înregistrare. Decizia emisă este definitivă și cuprinde obligatoriu și calea de atac, termenul în care aceasta poate fi exercitată și instanța competentă.
Deciziile DGFPCFS precum și deciziile MFP pot fi atacate la instanța judecătorească competentă, în a cărei rază teritorială își are sediul contestatarul.
Hotărârea dată de instanțele judecătorești poate fi atacată cu recurs potrivit legii.
Dreptul organelor fiscale de a stabili diferențe de impozite și majorări de întârziere, precum și de a constata contravențiile și a aplica amenzi și penalități se prescrie după cum urmează:
– în termen de 5 ani de la data la care a expirat termenul de depunere a declarației;
– în termen de 5 ani de la data ultimului termen legal de plată a impozitului, în cazul în care legea nu prevede obligația depunerii declarației;
– în termen de 5 ani de la data comunicării, către contribuabil, a impozitului stabilit de organele fiscale.
Termenul de prescripție pentru stabilirea impozitelor și a diferențelor de impozit este de 10 ani, în cazul de evaziune fiscală.
Obiecțiunile, contestațiile și plângerile formulate la actele de control sau de impunere ale organelor fiscale se soluționează conform dispozițiilor Legii 105/1997 pentru soluționarea obiecțiunilor, contestațiilor și a plângerilor asupra sumelor constatate și aplicate prin actele de control sau de impunere ale organelor Ministerului Finanțelor.
2.2. IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTERPRINDERILOR
Denumirea impozitului este de impozit pe veniturile (trimestriale) ale microîntrepriderilor fiind proprie conținutului său economic.
Potrivit O.G. 24/2001 microîntreprinderile sunt fi supuse începând cu data de 01.09.2001 unui regim diferențiat de impozitare a veniturilor. Subiectul impozitului este orice persoană juridică care îndeplinește cumulativ următoarele condițiile:
– este producătoare de bunuri materiale, prestează servicii sau /și desfășoară activitate de comerț;
– are până la 9 salariați;
– a realizat venituri reprezentând echivalentul în lei de până la 100.000 euro inclusiv;
– are capital integral privat.
Nu intră sub incidența prevederilor de mai sus societățile bancare, societățile de asigurare și reasigurare, societă5ile de investiții, societățile de intermediere a valorilor mobiliare și societățile cu activitate exclusivă de comerț exterior.
Certificarea îndeplinirii condiției privind numărul de salariați presupune eliberarea unei adeverințe de către Direcțiile de Muncă și Solidaritate Socială județene sau a municipiului București.
Pentru încadrarea în condiția privind nivelul veniturilor se au în vedere datele financiar contabile din balanța de verificare pentru luna decembrie a anului anterior sau alte date financiare din contul de profit și pierderi pentru microîntreprinderi.
În situația în care, în cursul anului fiscal, una din condiții nu este îndeplinită, subiectul are obligația de a păstra pentru anul fiscal respectiv regimul de impozitare pentru microîntreprinderi, însă fără posibilitatea de a mai reveni în anul următor la acest mod de impunere, chiar dacă ulterior va îndeplini din nou condițiile anterior prezentate.
Suportatorul impozitului este subiectul, manifestându-se incidența directă a impozitului.
Obiectul impunerii îl reprezintă materia supusă impunerii, respectiv veniturile trimestriale obținute din orice sursă, înscrise în contul de profit și pierdere pentru microîntreprinderi.
Sursa din care se plătește impozitul este venitul trimestrial.
Unitatea de impunere este unitatea monetară în care se exprimă veniturile trimestriale realizate de microîntreprinderi, respectiv, leul.
Cota impozitului este o cotă de impunere procentual proporțională, de 1,5% aplicată asupra sumei totale a veniturilor trimestriale obținute din orice sursă.
IV = Vi(t) * 1,5%, unde: IV – impozitul pe veniturile microîntreprinderilor;
Vi(t) – venitul impozabil (trimestrial).
În ceea ce privește asieta, impozitul calculat se înscrie în formularul MF cod 14.13.01.01. „Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat”, pe rândul ‚”Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor” (rd.19).
Termenul de plată este până în data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul următor.
Facilitățile fiscale de care pot beneficia microîntreprinderile sunt:
În cazul în care se achiziționează case de marca electronice fiscale, cota de impozit se aplică asupra venitului trimestrial din care se scade valoarea casei de marcat;
Reducerea impozitului în proporție de 20% în cazul în care creează noi locuri de muncă, dacă se asigură creșterea numărului scriptic cu cel puțin 10% față de anul precedent. Această facilitate se aplică doar cu respectarea cumulativă a următoarelor condiții:
reducerea impozitului se aplică pe perioada în care forța de muncă nou angajată rămâne în unitate și nu se fac alte disponibilizări;
forța de muncă nou angajată este cel puțin 10% din forța de muncă existentă;
personalul trebuie să fie angajat cu contract individual de muncă.
Microîntreprinderile care desfășoară activitate producătoare de bunuri materiale și/sau prestează servicii și care efectuează investiții din profit, în active corporale și necorporale amortizabile, destinate activităților pentru care este autorizat, beneficiază de scăderea acestora din impozitul datorat. Suma reducerii nu poate depășii impozitul datorat pe întregul an fiscal.
Obligațiile subiectului se referă în principal la organizarea și conducerea evidenței financiar contabile, plata la termen a impozitului pe venit și întocmirea „Declarației privind obligațiile de plată la bugetul de stat”.
Sancțiunile aplicate pentru neplata la termen a impozitului sunt de majorări de întârziere.
2.3. IMPOZITUL PE VENIT
2.3.1. CONSIDERAȚII GENERALE DESPRE IMPOZITUL PE VENIT
Baza legală a impozitului pe venit o reprezintă O.G. nr.7/ 2001 privind impozitul pe venit, în vigoare la data de 01.01.2002, aceasta abrogând prevederile O.G. nr.73/1999.
Impozitul pe venitul anual global reprezintă suma datorată de către o persoană fizică pentru veniturile realizate într-un an fiscal, determinată prin aplicarea cotelor de impunere asupra venitului anual global impozabil stabilit în condițiile legii.
Contribuabili (subiecți) ai impozitului pe venit sunt:
persoana fizică română cu domiciliul în România, pentru veniturile obținute atât din România, cât și din străinătate;
persoana fizică română fără domiciliu în România, pentru veniturile obținute din România prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul României sau într-o perioadă ce depășește în total 183 de zile în orice perioadă de 12 luni, începând sau sfârșind în anul calendaristic vizat;
persoana fizică străină, pentru veniturile obținute din România prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul României sau într-o perioadă ce depășește în total 183 de zile în orice perioadă de 12 luni, începând sau sfârșind în anul calendaristic vizat.
Sunt, de asemenea, contribuabili, persoanele fizice române fără domiciliu în România, precum și persoanele fizice străine, care realizează venituri din România în alte condiții decât cele menționate la primele două puncte și potrivit convențiilor de evitare a dublei impuneri.
Obiectul impunerii îl constituie următoarele categorii de venituri:
venituri care se globalizează la sfârșitul anului fiscal pentru determinarea impozitului pe venitul anual global: – venituri din activități independente;
– venituri din salarii;
– venituri din cedarea folosinței bunurilor;
– venituri obținute în străinătate din: activități independente, salarii și cedarea folosinței bunurilor;
venituri finale, care nu se globalizează la sfârșitul anului, determinând un impozit nominal:
– venituri din dividende si dobânzi;
– venituri din pensii, pentru suma ce depășește 5.000.000 lei pe luna (sem. I 2002);
– venituri din activități agricole, definite potrivit legii;
– alte venituri.
În categoriile de venituri supuse impozitului pe venit se includ atât veniturile în bani, cât și echivalentul în lei al veniturilor în natură.
Nu sunt considerate venituri impozabile și nu se impozitează, următoarele:
– ajutoarele, indemnizațiile și alte forme de sprijin cu destinație specială, acordate din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale și din alte fonduri publice, precum și cele de aceeași natură primite de la terțe persoane, cu excepția indemnizațiilor pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate și pentru concediul plătit pentru îngrijirea copilului în vârstă de până la 2 ani, care sunt venituri de natură salarială;
– veniturile sub forma darurilor acordate copiilor minori ai angajaților cu ocazia zilei de 1 iunie și a sărbătorilor de sfârșit de an, precum și angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie, în limita sumei de 1.000.000 lei pentru fiecare persoană și eveniment;
– ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi însemnate în gospodăriile proprii ca urmare a calamităților naturale, precum și în cazul unor boli grave sau incurabile ale angajatului;
– sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume asigurate, precum și excedentul rezultat din fructificarea rezervelor constituite din primele plătite de asigurați;
– sumele primite drept despăgubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamităților naturale, precum și pentru cazurile de invaliditate sau de deces, produse ca urmare a unor acțiuni militare;
– pensiile I.O.V.R., sumele fixe de îngrijire pentru pensionarii care au fost încadrați în gradul I de invaliditate, precum și pensiile, altele decât cele plătite din fonduri constituite prin contribuții obligatorii la un sistem de asigurări sociale și cele finanțate de la bugetul de stat;
– contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă cu titlu gratuit persoanelor fizice conform dispozițiilor legale în materie;
– contravaloarea :
echipamentelor tehnice primite de angajat (aparatură, dispozitive, unelte necesare în procesul muncii);
echipamentului individual de protecție (pentru protejarea față de factorii de risc);
echipamentului individual de lucru (pentru a proteja îmbrăcămintea și încălțămintea)
alimentației de protecție primită în mod gratuit de persoanele fizice care lucrează în locuri de muncă cu condiții grele și vătămătoare;
materialelor igienico-sanitare (pentru locuri de muncă care impun o igienă personală deosebită);
medicamentelor primite de cadrele militare în activitate;
– sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizări sau mecenat;
– alocația individuală de hrană acordată sub forma tichetelor de masă, suportată integral de angajator, și hrana acordată potrivit dispozițiilor legale;
– veniturile obținute ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile și mobile corporale din patrimoniul personal, exclusiv cele obținute din transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare și părților sociale;
– sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în interesul serviciului;
– sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de natura celor de transport, cazare sau diurnei acordate pe perioada delegării și detașării în altă localitate sau în cadrul localității;
– indemnizațiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate situată intr-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea studiilor;
– drepturile în bani și în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen redus, studenții și elevii militari ai instituțiilor de învățământ militare și civile;
– bursele primite de persoanele care urmează orice formă de școlarizare sau perfecționare profesională în cadru instituționalizat;
– sumele sau bunurile primite cu titlu de moștenire și donație;
Sunt venituri scutite de impozit pe venit, următoarele:
– veniturile membrilor misiunilor diplomatice, ai posturilor consulare și cele ale corespondenților de presă străini cu condiția reciprocității, precum și veniturile nete în valută acordate personalului trimis în misiune permanentă în străinătate;
– veniturile oficialilor organismelor internaționale realizate în cadrul acestor organisme ca urmare a activității desfășurate în România;
– veniturile persoanelor fizice străine care desfășoară în România activități de consultanță în cadrul unor acorduri de finanțare gratuită încheiate de Guvernul României cu alte guverne sau organizații internaționale guvernamentale ori neguvernamentale;
– premiile și orice alte avantaje în bani și /sau în natură, obținute de elevi și studenți la concursuri interne și internaționale;
– premiile obținute de sportivii medaliați la campionatele mondiale, europene și la jocurile olimpice;
– sumele reprezentând plățile compensatorii, calculate pe baza salariilor medii nete pe unitate, primite de persoanele ale căror contracte individuale de muncă au fost desfăcute ca urmare a concedierilor colective și acordate cadrelor militare trecute în rezervă;
– sumele reprezentând diferențe de dobândă subvenționată la creditele acordate, subvențiile primite pentru achiziționarea de bunuri, precum și uniformele obligatorii și drepturile de echipament, potrivit legislației în vigoare;
– veniturile reprezentând avantajele în bani și /sau în natură acordate:
– persoanelor cu handicap;
– veteranilor de război;
– invalizilor și văduvelor de război;
– accidentaților de război în afara serviciului ordonat;
– persoanelor persecutate politic începând cu 6 martie 1945;
– persoanelor deportate în străinătate;
– persoanelor constituite în prizonieri;
– urmașilor eroilor-martiri, răniților, luptătorilor pentru victoria Revoluției din decembrie 1989;
– dobânzile aferente titlurilor de stat;
– dobânzile aferente depozitelor la vedere;
– dobânzile aferente obligațiunilor Agenției Naționale pentru Locuințe;
– premii și prime în bani și /sau în natură obținute din jocuri de noroc, sub valoarea sumei neimpozabile pentru fiecare câștig realizat, de la același organizator sau plătitor, într-o singură zi.
– veniturile din salarii ca urmare a activității de creare de programe pentru calculator.
Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic (12 luni). Venitul impozabil realizat pe o fracțiune de an se consideră venit anual impozabil.
Cotele de impunere sunt stabilite în baremele lunare și anuale ale impozitului pe venit, prin ordin al Ministerului Finanțelor Publice. Impunerea venitului global net se realizează progresiv pe tranșe.
Impozitul anual se calculează, prin aplicarea asupra venitului anual global impozabil, a baremului anual de impunere (Tabelul nr.1.1).
Tabelul nr.1.1
Baremul anual pentru calculul impozitului pe venitul anual global în 2002
Sursa: Ordinul 1/2002 privind stabilirea baremului lunar pentru impunerea veniturilor din
salarii si pensii, a actualizării sumelor fixe, precum si a baremului anual pentru calculul
plaților anticipate cu titlu de impozit pentru anul fiscal 2002
Impozitul lunar se calculează, prin aplicarea asupra veniturile din salarii și pensii , a baremului lunar de impunere (Tabelul nr.1.2).
Tabel nr.1.2
Baremul lunar pentru impunerea veniturilor din salarii și pensii (01.01.2002)
*) sumele sunt calculate prin rotunjirea la mie lei, în sensul că fracțiunile sub 500 lei inclusiv se neglijează, iar ceea ce depășește 500 lei se majorează la 1000 lei
Sursa: Ordinul 1/2002 privind stabilirea baremului lunar pentru impunerea veniturilor din
salarii si pensii, a actualizării sumelor fixe, precum si a baremului anual pentru calculul
plaților anticipate cu titlu de impozit pentru anul fiscal 2002
2.3.2. DETERMINAREA VENITURILOR
Reguli comune pentru categoriile de venituri
Venitului net se determină ca diferență între venitul brut si cheltuielile aferente deductibile.
Vn = Vb – Chded unde: Vn – venitul net;
Vb – venitul brut;
Chded – cheltuieli deductibile.
Pentru cheltuieli se aplică următoarele reguli:
– cheltuielile aferente venitului sunt acele cheltuieli efectuate în cadrul activităților desfășurate în scopul realizării acestuia, justificate prin documente;
– cheltuielile deductibile sunt cele aferente realizării venitului, în limitele prevăzute de legislație;
– cheltuielile corespunzătoare veniturilor ale căror surse se află atât în țară cât și în străinătate, care sunt neimpozabile sau sunt scutite de impozit pe venit, nu sunt cheltuieli deductibile;
– impozitul pe venit datorat nu este cheltuială deductibilă;
Contribuabilii persoane fizice române cu domiciliul în România au dreptul la deducerea din venitul anual global a unor sume sub formă de deducere personală de bază și deduceri personale suplimentare, acordate pentru fiecare lună a perioadei impozabile.
Deducerea personală de bază începând cu data de 01.01.2002 este fixata la suma de 1.600.000 lei pe lună.
Deducerea personală suplimentară pentru soția / soțul, copiii sau alți membrii de familie, aflați în întreținere, este de 0,5 înmulțit cu deducerea personală de bază.
Contribuabilii mai beneficiază de deduceri personale suplimentare în funcție de situația proprie sau a persoanelor aflate în întreținere, în afara sumelor celor de mai sus, după cum urmează:
a) 1,0 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru invalizii de gradul I și persoanele cu handicap grav;
b) 0,5 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru invalizii de gradul II și persoanele cu handicap accentuat.
Determinarea coeficienților de deduceri personale suplimentare pentru fiecare contribuabil se efectuează astfel:
– de către angajatorii cu sediul sau domiciliul în România pentru veniturile din salarii realizate pe teritoriul României, la funcția de bază;
– de către organul fiscal pentru contribuabilii care realizează venituri din salarii, altele decât la funcția de bază, precum și pentru contribuabilii care realizează venituri din activități independente și din cedarea folosinței bunurilor.
Deducerea personală de bază se adună cu deducerea personală suplimentară. Suma deducerilor personale admisă pentru calculul impozitului nu poate fi mai mare de 3 ori deducerea personală de bază și se acordă în limita venitului realizat.
DP = DPB + DPS
DP < 3 * DPB
DP ≤ Vn
unde: DP – deducerea personală;
DPB– deducerea personală de bază;
DPS– deducerea personală suplimentară;
Vn – venitul net.
Nu sunt considerate persoane aflate în întreținere:
– persoane ale căror venituri (impozabile, neimpozabile, scutite) depășesc sumele reprezentând deduceri personale;
– persoanele fizice care dețin terenuri agricole și silvice în suprafață de peste 10.000 m2 în zonele colinare și de șes și de peste 20.000 m2 în zonele montane;
– persoanele fizice care obțin venituri din cultivarea și din valorificarea florilor, a legumelor și a zarzavaturilor în sere, în solarii amenajate în acest scop și în sistem irigat, a arbuștilor și plantelor decorative, a ciupercilor și din exploatarea pepinierelor viticole și pomicole, indiferent de suprafață.
Sunt considerați alți membri de familie, rudele contribuabilului sau ale soțului /soției acestuia până la gradul al doilea inclusiv.
Reguli speciale de determinare a veniturilor
Venituri din activități independente
Veniturile din activități independente cuprind:
– veniturile comerciale, realizate din: fapte de comerț, prestări de servicii, practicarea unei meserii;
– venituri din profesii liberale, sunt veniturile obținute din exercitarea profesilor: medicale, de notar, de avocat, de expert contabil, de contabil autorizat, de consultant de plasament în valori mobiliare, de arhitect sau alte profesii asemănătoare.
Veniturile din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală sunt venituri provenite din:
– valorificarea drepturilor industriale: brevete de invenție, desene și modele, mostre, mărci de fabrică și de comerț, procedee tehnice, know-how;
– valorificarea drepturilor de autor, inclusiv a drepturilor conexe dreptului de autor.
Venitul net din activități independente se determină în sistem real, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă și se determină ca diferență între venitul brut și cheltuielile aferente deductibile.
Venitul brut cuprinde sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natură, inclusiv contravaloarea bunurilor din patrimoniul afacerii, rămase după încetarea definitivă a activității. Nu sunt considerate venituri brute sumele primite sub formă de credite.
Nu sunt cheltuieli deductibile:
– amenzile, majorările de întârziere și penalitățile, altele decât cele de natură contractuală;
– donațiile de orice fel;
– cheltuielile de sponsorizare sau mecenat, care depășesc limitele prevăzute de lege;
– cheltuielile pentru protocol, care depășesc limita de 0,25% aplicată asupra bazei;
– ratele aferente creditelor angajate;
– dobânzile aferente creditelor angajate pentru achiziționarea de mijloace fixe, în cazul în care dobânda este cuprinsă în valoarea de intrare a mijloace fixe;
– cheltuielile de achiziționare sau de fabricare a bunurilor și a drepturilor amortizabile din Registrul-inventar;
– cheltuielile privind bunurile constatate lipsă din gestiune sau degradate și neimputabile;
– sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a încălcării legii;
– impozitul pe venit suportat de plătitorul venitului în contul beneficiarilor de venit;
– sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de natura indemnizației zilnice de delegare sau de detașare și diurnă care depășesc limitele stabilite;
– cheltuielile cu dobânzile aferente împrumuturilor care depășesc nivelul taxei oficiale a scontului stabilit de BNR;
Baza de calcul la care se aplică limitele de cheltuieli de sponsorizare și de protocol se determina prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor aferente deductibile, exclusiv a celor pentru care se face calculul plafonului.
Contribuabilii care realizează venituri din activități independente ce își desfășoară activitatea individual, venitul net se determină pe bază de norme de venit. Ministerul Finanțelor Publice stabilește nomenclatorul activităților independente pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit.
Organul fiscal competent va comunica contribuabilului până la data de 15 aprilie a anului fiscal suma reprezentând venitul net și nivelul plăților anticipate în contul impozitului anual. Norma de venit, comunicată contribuabilului, reprezintă venit net și intră în componența venitului anual global impozabil.
Venitul brut din drepturi de proprietate intelectuală reprezintă totalitatea încasărilor în bani și/sau în natură realizate din drepturi de proprietate intelectuală. Venitul net se determină prin deducerea din venitul brut a unei cote de cheltuieli de 25%, aplicată la venitul brut, precum și a contribuțiilor obligatorii.
Venitul net din drepturi de autor aferente operelor de artă monumentală se determină prin deducerea din venitul brut a unei cote de cheltuieli de 40%, aplicată la venitul brut, precum și a contribuțiilor obligatorii.
Beneficiarii de venit datorează în cursul anului un impozit reținut la sursă, reprezentând plăți anticipate, stabilit în situațiile și în cuantumurile următoare:
– 15% din venitul brut încasat, în cazul veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală;
– 10% din venitul brut încasat, ca urmare a valorificării de bunuri în regim de consignație, cu excepția celor din patrimoniul personal al contribuabilului, pentru alți contribuabili decât cei autorizați să desfășoare activități independente și care au obligația să efectueze plăți anticipate trimestriale în contul impozitului pe venitul anual;
– 10% aplicat la venitul brut încasat, ca urmare a unor activități desfășurate în baza unui contract de agent, comision sau mandat comercial.
Contribuabilii care obțin venituri din activități independente, impuși pe baza de norme de venit, precum și cei care obțin venituri din drepturi de proprietate intelectuală au dreptul să opteze pentru determinarea venitului net în sistem real. Opțiunea se face pe bază de cerere adresată organului fiscal competent înainte de începerea anului fiscal, astfel încât contribuabilul să-și îndeplinească obligațiile contabile aplicabile sistemului real începând cu 1 ianuarie a acestui an.
Plătitorii veniturilor de mai sus au obligația să calculeze, să rentă și să vireze impozitul la bugetul de stat până la data de 10 inclusiv a lunii următoare celei în care se face plata venitului.
B) Venituri din salarii
Veniturile din salarii sunt toate veniturile în bani și /sau în natură, obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor sau de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate și pentru concediul de îngrijire a copilului în vârstă de până la 2 ani.
Sunt asimilate veniturilor din salarii in vederea impunerii următoarele:
a) indemnizațiile din activități desfășurate ca urmare a unei funcții de demnitate publică;
b) drepturile cadrelor militare: solda lunară, indemnizațiile, sporurile, primele și premiile;
c) drepturile cuvenite administratorilor la societăți comerciale la care statul sau o autoritate a administrației publice locale este acționar majoritar, precum și la regiile autonome:
– indemnizația lunară brută;
– suma, din profitul net, cuvenită;
d) sumele primite de membrii fondatori ai societăților comerciale constituite prin subscripție publică;
e) veniturile realizate din încadrarea în muncă cu convenție civilă de prestări de servicii;
f) sumele primite de reprezentanții în AGA, în CA și în comisia de cenzori;
g) sumele primite de reprezentanții în organisme tripartite, conform legii;
h) indemnizația lunară a asociatului unic, la nivelul valorii din declarația de asigurări sociale;
Venitul brut din salarii reprezintă suma veniturilor realizate de salariat pe fiecare loc de realizare a venitului. Venitul net din salarii se determină prin deducerea din venitul brut a următoarelor cheltuieli, după caz:
a) contribuțiile obligatorii datorate pentru protecția socială a șomerilor (1%), pentru asigurările sociale de sănătate (7%), contribuția individuală de asigurări sociale (11,67%), precum și alte contribuții obligatorii stabilite prin lege;
b) o cota de 15% din deducerea personală de bază, acordată cu titlu de cheltuieli profesionale, o dată cu deducerea personală de bază la același loc de muncă.
Vn = Vb – Co – Chp unde: Co – contribuții obligatorii;
Chp – cheltuieli profesionale.
Venitul net impozabil se determină ca diferență între venitul net și deducerile personale.
Vni = Vn – DP
Impozitul lunar se determină astfel:
a) la locul unde se află funcția de bază, prin aplicarea baremului lunar asupra bazei de calcul determinate ca diferență între venitul net din salarii aferent unei luni și deducerile personale acordate pentru luna respectivă;
b) pentru veniturile obținute în celelalte cazuri, prin aplicarea baremului lunar asupra bazei de calcul determinate ca diferența între venitul brut și contribuția la asigurările sociale de sănătate (7%), pe fiecare loc de realizare a acestuia.
În cazul veniturilor încasate în avans în cursul anului pentru plata indemnizațiilor de concediu de odihnă, acestea se cuprind în baza de calcul a lunilor la care se referă.
Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar reprezentând plăți anticipate, care se calculează și se reține la sursă de către plătitorii de venituri.
Plătitorii de salarii și de venituri asimilate salariilor au obligația de a calcula și de a reține impozitul aferent veniturilor fiecărei luni, la data efectuării plății acestor venituri, precum și de a-l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare.
Angajatorii au obligația să stabilească diferența dintre impozitul calculat la nivelul anului și cel calculat și reținut lunar anticipat în cursul anului fiscal, până la 28.02 a anului fiscal următor, precum și să efectueze regularizarea acestor diferențe în termen de 90 de zile, pentru persoanele fizice care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
– au fost angajații permanenți ai plătitorului în cursul anului, cu funcție de bază;
– nu au alte surse de venit care se cuprind în venitul anual global impozabil.
C) Venituri din cedarea folosinței bunurilor
Veniturile din cedarea folosinței bunurilor sunt veniturile, în bani și/sau în natură, provenind din cedarea folosinței bunurilor mobile și imobile, obținute de către:
– proprietar;
– uzufructuar;
– alt deținător legal.
Aceste veniturile se stabilesc pe baza contractului încheiat între părți, în formă scrisă, și înregistrat la organul fiscal competent în termen de 15 zile de la data încheierii acestuia.
Venitul brut reprezintă totalitatea sumelor în bani și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură, realizate de proprietar, uzufructuar sau alt deținător legal. El se majorează cu valoarea cheltuielilor ce cad, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deținător legal, dacă sunt efectuate de cealaltă parte contractantă. Venitul brut anual din cedarea folosinței bunurilor se stabilește pe baza chiriei sau a arendei înscrisă în contract pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul plății chiriei sau a arendei.
Venitul net din cedarea folosinței bunurilor se determină prin deducerea din venitul brut a unei cote de cheltuieli deductibile.
Vn = Vb – cotă(%) * Vb
Cotele de cheltuieli reprezentând cheltuieli deductibile aferente venitului, sunt următoarele:
– 50%, aplicată la venitul brut, în cazul construcțiilor;
– 30%, aplicată la venitul brut, în celelalte cazuri.
D) Venituri obținute în străinătate din activități independente, salarii și cedarea folosinței bunurilor
Venitul este considerat din România, dacă locul de proveniență a veniturilor persoanei fizice, al exercitării activității sau locul de unde aceasta obține venit se află pe teritoriul României, indiferent dacă este plătit în România sau din /în străinătate. Celelalte venituri sunt din străinătate.
Contribuabilii, persoane fizice române, care pentru același venit în decursul aceleiași perioade impozabile sunt supuși impozitului pe venit atât pe teritoriul României, cât și în străinătate, au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat în România a impozitului plătit în străinătate, în limitele prevăzute de lege, denumit credit fiscal extern.
Creditul fiscal extern se acordă dacă sunt îndeplinite, cumulativ, următoarele condiții:
– impozitul aferent venitului realizat în străinătate a fost plătit direct sau prin reținere la sursă, lucru dovedit cu documente care atestă plata;
– impozitul datorat și plătit în străinătate este de aceeași natură cu impozitul pe venit datorat în România.
Creditul fiscal extern se acordă la nivelul impozitului plătit în străinătate, aferent venitului din sursa din străinătate, dar nu poate fi mai mare decât partea de impozit pe venit datorat în România, aferentă venitului din străinătate. Calculul creditului fiscal extern se face separat pentru veniturile realizate pe fiecare țară. În cazul veniturilor a căror impunere în România este finală, creditul fiscal extern se acordă pentru fiecare venit similar din România.
Prin venit mondial se înțelege suma veniturilor din România și din străinătate din categoriile de venituri din activități independente, salarii și cedarea folosinței bunurilor, realizate de o persoană fizică română cu domiciliul în România.
In vederea calculului creditului fiscal extern sumele în valută se transformă la cursul de schimb mediu anual al pieței valutare comunicat de BNR din anul de realizare a venitului.
Pentru aplicarea prevederilor convențiilor de evitare a dublei impuneri beneficiarul venitului va prezenta organelor fiscale din România certificatul de rezidență fiscală, în original, eliberat de organul fiscal din țara de rezidență, prin care să se ateste că este rezident al statului respectiv și că îi sunt aplicabile prevederile convenției de evitare a dublei impuneri. Dacă persoana fizică aparține unui stat cu care România nu are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, creditul fiscal extern se aplică pentru veniturile impozabile, altele decât cele supuse impunerii veniturilor realizate din România de persoane fizice și persoane juridice nerezidente.
În situația în care cotele de impozitare din legislația internă sunt mai favorabile decât cele din convențiile de evitare a dublei impuneri, se aplică cotele de impozitare mai favorabile.
E) Venituri din dividende și dobânzi
Dividendul este orice distribuire făcută de o persoană juridică, în bani și /sau în natură, în favoarea acționarilor sau asociaților, din profitul stabilit pe baza bilanțului contabil anual și a contului de profit și pierderi. În această categorie de venit, în vederea impunerii, se cuprind și sumele primite ca urmare a deținerii de titluri de participare la fondurile închise de investiții.
Veniturile sub formă de dobânzi sunt venituri obținute din titluri de creanțe de orice natură și orice fel de sume cuvenite pentru folosirea banilor împrumutați, precum și din titluri de participare la fonduri deschise de investiții pentru care prețul de răscumpărare este mai mare decât prețul de cumpărare.
Sunt scutite de impozit:
– dobânzile aferente titlurilor de stat;
– depozitelor la vedere;
– obligațiunile municipale, ale ANL și ale altor entități emițătoare de obligațiuni care vizează construcția de locuințe.
Cota de impunere pentru veniturile obținute din dividendele distribuite este de 5% din suma acestora, iar pentru veniturile din dobânzi este de 1% din suma acestora.
Obligația calculării, reținerii și virării impozitului pentru veniturile sub formă de dividende revine persoanelor juridice o dată cu plata dividendelor către acționari sau asociați. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acționarilor sau asociaților până la sfârșitul anului în care s-a aprobat bilanțul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la data de 31 decembrie a anului respectiv.
Pentru veniturile sub formă de dobânzi impozitul se calculează și se reține de către plătitorii de astfel de venituri în momentul calculului acestora și se virează de către aceștia, lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se face calculul dobânzii.
Impozitul reținut din veniturile din dobânzi și dividende este un impozit final.
F) Venituri din pensii
Este impozabilă totalitatea veniturilor nete, încasate cu titlu de pensie de către contribuabili, plătite atât din fonduri constituite prin contribuții obligatorii la un sistem de asigurare socială, cât și cele primite cu titlu de pensie finanțată de la bugetul de stat, pentru partea care depășește suma de 5.000.000 lei pe luna.
Venitul brut din pensie reprezintă sumele plătite cu titlu de pensii de asigurări sociale de stat și, după caz, pensii plătite din bugetul de stat, pensii suplimentare inclusiv majorarea acordata pentru asigurări sociale de sănătate.
Venitul net din pensie este diferența dintre venitul brut din pensie și contribuția pentru asigurările sociale de sănătate.
Venitul impozabil lunar din pensii se determină prin deducerea din suma veniturilor nete din pensii, a unei sume fixe neimpozabile lunare de 5.000.000 lei. Dacă sumă neimpozabilă este mai mare decât venitul net, atunci nu există venit impozabil și deci nu se datorează impozit
Impozitul pe veniturile din pensii se calculează lunar de unitățile plătitoare a acestor venituri, prin aplicarea baremului lunar asupra venitului impozabil lunar din pensii.
Impozitul calculat se reține la data efectuării plății pensiei și se virează la bugetul de stat la unitatea fiscală pe raza căreia își au sediul plătitorii de venituri din pensii, până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se face plata pensiilor, impozitul fiind final.
G) Venituri din activități agricole
Persoanele fizice care obțin venituri din cultivarea și valorificarea florilor, legumelor și zarzavaturilor, în sere și în solarii, precum și a arbuștilor, plantelor decorative și ciupercilor, din exploatarea pepinierelor viticole și pomicole și altele asemenea datorează un impozit în cota de 15% asupra venitului net, impozitul fiind final.
Venitul net se determină pe bază de norme de venit. Normele de venit se aprobă de către direcțiile generale ale finanțelor publice teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice, cu avizul direcțiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Alimentației și Pădurilor, până cel târziu la data de 31 mai a anului fiscal.
Declarația de impunere se depune la organul fiscal pe raza căruia se află terenul, până la data de 30 iunie a anului fiscal, iar impozitul se plătește la organul fiscal de domiciliu al contribuabilului, în proporțiile și la termenele următoare:
– 50% până la 1 septembrie inclusiv;
– 50% până la 15 noiembrie inclusiv.
Alte venituri
În această categorie se cuprind:
a) venituri obținute din jocuri de noroc: de tip cazino, de tip bingo și keno în săli de joc, de tip loterii și pronosticuri (pariuri) sportive, precum și din alte jocuri cu câștiguri de orice fel;
b) venituri sub formă de premii de orice fel, prime în bani și /sau în natură, cum sunt: premiile pentru sportivi, premiile pentru antrenori și alți tehnicieni, primele de lot, premiile acordate oamenilor de cultură, știința și artă la festivaluri sau la alte concursuri internaționale, precum și orice alte câștiguri de aceeași natură;
c) venituri din transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare și părților sociale;
d) diverse venituri.
e) veniturile realizate cu caracter întâmplător.
Veniturile obținute din jocuri de noroc și din premii, în bani și/sau în natură se impun prin reținere la sursă cu o cota de 10% aplicată asupra diferenței dintre venitul brut și suma reprezentând venitul scutit (care se adaptează la inflație).
Veniturile din transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare sunt câștigurile de capital obținute ca urmare a operațiunilor de vânzare-cumpărare de valori mobiliare. Câștigul de capital reprezintă diferența pozitivă dintre prețul de vânzare și prețul de cumpărare pe tipuri de valori mobiliare, diminuată, după caz, cu comisioanele datorate intermediarilor.
În cazul transferului dreptului de proprietate asupra părților sociale, venitul supus impunerii este câștigul obținut ca urmare a vânzării parților sociale. Câștigul din vânzarea părților sociale se determină ca diferență între valoarea de vânzare și valoarea nominală.
Impozitul se calculează prin aplicarea unei cote de 1% asupra câștigului de capital din vânzarea valorilor mobiliare, precum și asupra câștigului din vânzarea părților sociale.
Veniturile care nu se regăsesc în mod expres menționate, precum și cele care sunt realizate cu caracter întâmplător se supun impunerii cu o cota de 10% aplicata asupra veniturilor brute.
Impozitul se calculează și se reține la sursă de către plătitorii de venituri și se virează la bugetul de stat până la data de 25 a lunii următoare realizării venitului. Ministerul Finanțelor Publice în funcție de natura venitului poate stabili alte termene de plată.
2.3.3. REGULI PRIVIND ASOCIAȚIILE FĂRĂ PERSONALITATE JURIDICĂ
Asociațiile fără personalitate juridică se constituite în baza unui contract de asociere în formă scrisă, care să conțină prevederi obligatorii:
– părțile contractante;
– obiectul de activitate și sediul asociației;
– contribuția asociaților în bunuri și drepturi;
– cota procentuală de participare a fiecărui asociat la venituri sau pierderi;
– desemnarea asociatului care să răspundă pentru îndeplinirea obligațiilor asociației față de autoritățile publice;
Contractul de asociere se înregistrează la organul fiscal în termen de 15 zile de la data încheierii acestuia. Organul fiscal are dreptul să refuze înregistrarea contractelor în cazul în care acestea nu cuprind date solicitate.
Asociațiile au obligația să depună la organul fiscal declarații anuale de venit până la data de 15 martie a anului următor, care vor cuprinde venitul net /pierderea realizată, precum și distribuția venitului net /pierderii pe fiecare asociat.
Venitul /pierderea anuală, realizate în cadrul asociației, se distribuie asociaților proporțional cu cota procentuală de participare, conform contractului de asociere.
Venitul net se consideră distribuit și:
– dacă acesta rămâne la asociație;
– dacă este pus la dispoziția asociaților.
Dacă se modifică cotele de participare în cursul anului, pentru distribuirea venitului net anual se va proceda astfel:
a) se determină un venit net /pierdere intermediar la sfârșitul lunii în care s-au modificat cotele pe baza venitului brut și a cheltuielilor din evidențele contabile;
b) venitul net /pierderea intermediar se alocă fiecărui asociat, în funcție de cotele de participare, până la data modificării acestora;
c) la sfârșitul anului, din venitul net /pierderea anuală se deduce venitul net /pierderea intermediară, iar diferența se alocă asociaților în funcție de cotele de participare ulterioare modificării acestora;
d) venitul net /pierderea anuală distribuită fiecărui asociat se determină prin însumarea veniturilor nete /pierderilor intermediare determinate la punctele b) si c).
Regulile privind asociațiile fără personalitate juridică se aplică la:
– asociațiile familiare;
– cabinetele medicale grupate;
– cabinete medicale asociate;
– societăți civile medicale;
– cabinete asociate de avocați;
– societăți civile profesionale de avocați;
– notari publici asociați;
– asociațiuni în participațiuni constituite în baza Codului Comercial;
– orice asociere fără personalitate juridică constituită în baza Codului Civil.
Aceste reguli nu se aplică la:
– fondurile de investiții constituite ca asociații fără personalitate juridică;
– asociațiilor constituite printr-o persoană fizică și o persoană juridică.
2.3.4. PROCEDURA DE GLOBALIZARE A VENITURILOR, DE DETERMINARE ȘI DE PLATĂ A IMPOZITULUI PE VENIT ȘI SANCȚIUNI
Venitul anual global impozabil este format din suma veniturilor nete a categoriilor de venituri care se supun globalizării (venituri din activități independente, venituri din salarii, venituri din cedarea folosinței bunurilor) și a veniturilor de aceeași natură, obținute de persoanele fizice române din străinătate, din care se scad pierderile fiscale reportate și deducerile personale.
Vagi = Vag – PF – DP unde: Vagi – venitul anual global impozabil;
Vag – venitul anual global;
PF – pierderi fiscale;
DP – deduceri personale.
Pierderea fiscală anuală înregistrată din activități independente se poate compensa cu rezultatele pozitive ale celorlalte categorii de venituri cuprinse în venitul anual, altele decât cele din salarii și asimilate salariilor, obținute în cursul aceluiași an fiscal. Pierderea care rămâne necompensată în cursul aceluiași an fiscal devine pierdere reportată.
Pierderile provenind din străinătate ale persoanelor fizice romane se compensează cu veniturile de aceeași natură, din străinătate, pe fiecare țară, înregistrate în cursul aceluiași an fiscal, sau se reportează pe următorii 5 ani asupra veniturilor realizate din țara respectivă.
Regulile de reportare a pierderilor sunt următoarele:
– reportul se efectuează cronologic, în funcție de vechimea pierderii, în următorii 5 ani consecutivi;
– dreptul la report este personal si netransmisibil;
– pierderea reportată, necompensată după expirarea perioadei de 5 ani, reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului;
– compensarea pierderii reportate se efectuează numai din veniturile din activități independente și din veniturile obținute din cedarea folosinței bunurilor.
Determinarea impozitului pe venitul anual global este calculat de organul fiscal competent pe baza declarației de venit global, prin aplicarea cotelor de impunere asupra venitului anual global impozabil.
Organul fiscal stabilește impozitul anual datorat pentru anul precedent și emite o decizie de impunere în intervalul stabilit anual prin ordin al ministrului finanțelor publice. În această decizie organul fiscal stabilește și diferențele de impozit anual rămase de achitat sau impozitul anual de restituit. În cazul în care impozitul pe venitul anual global datorat este mai mare decât impozitul pe venitul net plătit în timpul anului, atunci contribuabilul trebuie să achite diferența de impozit.
Ivg ACH = IvagD – IvPL unde: Ivg ACH – impozitul pe venitul global rămas de achitat;
IvagD – impozitul pe venitul anual datorat;
IvPL – impozitul pe venitul plătit.
Dacă impozitul pe venitul anual global datorat este mai mic decât impozitul pe venitul net plătit în timpul anului, atunci organul fiscal trebuie să restituie contribuabilului diferența de impozit.
Ivg RES = IvagD – IvPL unde: Ivg RES – impozitul pe venitul global de restituit;
IvagD – impozitul pe venitul anual datorat;
IvPL – impozitul pe venitul plătit.
Plata impozitului pentru contribuabilii care realizează venituri din activități independente și din cedarea folosinței bunurilor trebuie să se efectueze în cursul anului plăți anticipate cu titlu de impozit, în baza deciziei de impunere emise de organul fiscal competent, exceptându-se cazul reținerilor la sursă.
Plățile anticipate se stabilesc de organul fiscal pe raza căruia se află sursa de venit, pe fiecare categorie de venit și loc de realizare, luându-se ca bază de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat în anul precedent. Plățile anticipate se efectuează in 4 rate egale, până la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru.
Organul fiscal are dreptul de a stabili din oficiu plățile anticipate, în următoarele cazuri:
– contribuabilul nu a depus declarația de venit global pentru anul fiscal încheiat;
– contribuabilul nu conduce o evidență contabilă sau datele din contabilitatea condusă nu sunt certe;
– contribuabilul nu a furnizat date referitoare la venitul estimat.
Contribuabilul are dreptul să solicite emiterea unei noi decizii de plată anticipată cu titlu de impozit, dacă prezintă organului fiscal noi acte justificative referitoare la veniturile realizate din activitatea desfășurată. Această modificare a plăților anticipate se poate solicita numai dacă venitul se modifică cu mai mult de 20% față de venitul luat în calculul impozitului, o singura data pe an, în cursul semestrului II.
Diferențele de impozit rămase de achitat conform deciziei de impunere anuală, se plătesc în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere, perioada pentru care nu se calculează și nu se datorează majorări de întârziere.
În cazul în care din decizia de impunere rezultă diferențe de impozit de restituit de la bugetul de stat, sumele plătite în plus se compensează cu obligații neachitate în termen, din anul fiscal curent, iar diferența se restituie în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere.
Plătitorii de venit cu regim de reținere la sursă a impozitelor sunt obligați să depună declarația privind calcularea și reținerea impozitului, la organul fiscal competent, la termenul stabilit de Ministerul Finanțelor Publice. Ei mai sunt obligați să comunice până la data de 30 iunie a anului curent pentru anul expirat organului fiscal competent informații cu privire la calculul impozitului reținut pentru fiecare beneficiar de venit. Pentru veniturile din salarii informațiile despre calculul impozitului reținut pentru fiecare beneficiar de venit sunt cuprinse în fișa fiscală, care trebuie depusă până la sfârșitul lunii februarie.
Sancțiuni se aplică pentru următoarele contravenții, dacă nu sunt săvârșite în condiții în care legea să le considere infracțiuni:
– nerespectarea de către plătitorii de salarii și venituri asimilate salariilor a obligațiilor privind completarea și păstrarea fișelor fiscale;
– netransmiterea fișelor fiscale și a formularului la organul fiscal competent la termenul;
– neîndeplinirea obligației de transmitere a fișei fiscale către angajat.
Contravențiile se sancționează cu amendă de la 10.000.000 lei la 50.000.000 lei.
Impozitul pe venit se face venit la bugetul administrației centrale de stat.
2.4. ALTE IMPOZITE DIRECTE
2.4.1. IMPOZITUL PE VENITURILE REALIZATE DE PERSOANELE JURIDICE NEREZIDENTE
Baza legală a impozitului pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente o reprezintă O.G. nr.83/1998 privind impunerea unor venituri realizate din România de persoane fizice și juridice nerezidente, modificată prin O.G. nr.126/2000; precum și convențiile de evitare a dublei impuneri încheiate de România cu alte state.
Veniturile realizate de orice persoană juridică nerezidentă din activități desfășurate pe teritoriul României sau din operațiuni efectuate cu persoane juridice române ori cu alte entități autorizate să funcționeze pe teritoriul României sunt supuse impozitului, indiferent dacă sumele sunt încasate în România sau în străinătate.
Venitul este aferent unei activități desfășurate în România, dacă este:
– atribuit unui sediu permanent din România al unei persoane juridice nerezidente;
– plătit persoanelor juridice sau fizice nerezidente pentru serviciile prestate în România;
– obținut din sau în legătură cu proprietăți imobiliare situate în România, inclusiv închirierea în scopul utilizării unei asemenea proprietăți și câștigul obținut prin înstrăinarea unui drept asupra unei astfel de proprietăți;
– plătit ca urmare a exploatării resurselor naturale localizate în România, inclusiv câștigul obținut din vânzarea unui drept aferent unor asemenea resurse naturale;
– obținut din înstrăinarea unui drept de proprietate;
– obținut din înstrăinarea de către un rezident român, persoană juridică, a unei proprietăți situate în străinătate, alta decât activele aferente desfășurării unei activități în afara teritoriului României;
– obținut din dobânda, în cazul în care: datoria este garantată cu proprietăți imobiliare situate în România; debitorul este o persoană juridică sau o persoană fizică rezidentă în România; creditul se referă la o afacere desfășurată în România.
Impozitul datorat de nerezidenți pentru veniturile realizate din România se calculează, se reține și se varsă de către plătitorii de venituri prin aplicarea următoarelor cote de impozit:
a) 10% pentru veniturile din dobânzi plătite nerezidenților, cu excepția dobânzilor plătite acestor persoane de băncile înregistrate în România pentru depozitele la vedere și la termen, pentru certificatele de depozit, precum și cele aferente oricărui instrument de economisire al acestora;
b) 15% pentru veniturile din comisioanele plătite în favoarea nerezidenților pentru începerea, derularea sau intermedierea unor operațiuni de comerț exterior;
c) 15% pentru veniturile provenind din prestări de servicii de orice natură, precum și din consultații medicale și operații chirurgicale. Se aplică numai în cazul în care asemenea activități au loc efectiv în România și nu prin intermediul unui sediu permanent, situat pe teritoriul României;
d) 15% pentru veniturile plătite nerezidenților, provenind din transporturi internaționale aeriene, navale, rutiere și feroviare, cu următoarele mențiuni:
– impozitul se percepe numai de la beneficiarii de venit care au sediul conducerii efective în statele care impun veniturile similare obținute din acele state de către firmele române de transport;
– veniturile realizate din România de beneficiarii care au sediul conducerii efective în state care aplică companiilor române de transport o cota de impozit mai redusă de 15% se vor impune cu cote de impozit la nivelul celor percepute de acele state;
e) 15% pentru veniturile din redevențe plătite nerezidenților;
f) 20% în cazul veniturilor plătite nerezidenților pentru activități artistice, distractive sau sportive, desfășurate în mod independent, al veniturilor realizate din organizarea de concursuri, precum și al veniturilor plătite oamenilor de litere, artă și știință nerezidenți, ca urmare a activităților de acest gen desfășurate în mod independent pe teritoriul României;
g) 10% în cazul premiilor în bani și/sau în natură, acordate la concursurile organizate în orice domeniu, altele decât cele plătite cu titlu de impozit.
Impozitul se calculează prin aplicarea cotelor asupra veniturilor brute plătite nerezidenților, transformate în lei la cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de BNR, din ziua precedentă celei în care plătitorul de venit a efectuat ordonanțarea plății către nerezident.
Plătitorii de venituri sunt obligați ca, în momentul când efectuează plata venitului la extern, să prezinte organelor bancare documentul prin care se dispune vărsarea la bugetul de stat a impozitului datorat sau o declarație pe propria răspundere a persoanei autorizate care a semnat documentul de plată a venitului la extern, atunci când venitul respectiv este exonerat de la impunere în România.
Sunt scutite de impozit: dobânzile plătite la creditele externe contractate și /sau garantate de Guvernul României, de BNR, de unitățile administrativ-teritoriale, de instituțiile financiare și de băncile desemnate ca agent al statului, dobânzile plătite la creditele externe contractate direct sau prin emisiune de titluri sau obligațiuni de către băncile cu capital majoritar de stat, precum și cele aferente emisiunilor de titluri de stat pe piața internă și externă de capital.
Sumele care se rețin constituie impozit definitiv și se varsă la bugetul de stat în aceeași zi în care se efectuează plata venitului supus impunerii, avându-se în vedere cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de BNR, din ziua precedentă celei în care se efectuează plata impozitului către bugetul de stat, mai puțin impozitului reținut pentru premii, care se varsă la bugetul în termen de 5 zile de la data acordării acestora.
Plata impozitului, a majorărilor de întârziere și a penalităților, care se fac venit la bugetul de stat, se efectuează in lei.
2.4.2. IMPOZITUL PE PROFIT OBȚINUT DIN ACTIVITĂȚI COMERCIALE ILICITE SAU DIN NERESPECTAREA LEGII PRIVIND PROTECȚIA CONSUMATORILOR
Baza legală a impozitului pe profitul obținut din activități comerciale ilicite sau din nerespectarea legii privind protecția consumatorilor este Legea nr.12/1990 privind protejarea populației împotriva unor activități comerciale ilicite, completată prin Legea nr.177/1998 și prin O.G. nr.126/1998, aprobată prin Legea nr.243/1998.
Veniturile obținute din activități comerciale ilicit de persoanele fizice sau juridice, precum și încasările în întregime din vânzarea mărfurilor a căror proveniență nu este dovedită se confiscă și se fac venit la bugetul administrației centrale de stat.
Constituie activități comerciale ilicite și atrag răspunderea contravențională sau penală, după caz, față de cei care le-au săvârșit, următoarele fapte:
a) efectuarea de acte sau fapte de comerț de natură celor prevăzute în Codul comercial sau în alte legi, fără îndeplinirea condițiilor stabilite prin lege;
b) vânzarea ambulantă a oricăror mărfuri în alte locuri decât cele autorizate;
c) condiționarea vânzării unor mărfuri de cumpărarea altor mărfuri;
d) expunerea spre vânzare sau vânzarea de mărfuri sau orice alte produse fără specificarea termenului de valabilitate ori cu termenul de valabilitate expirat;
e) efectuarea de acte sau fapte de comerț cu bunuri a căror proveniență nu este dovedită;
f) nedeclararea de către agenții economici la organele fiscale, înainte de aplicare, a adaosurilor comerciale și a celor de comision;
g) cumpărarea de mărfuri sau produse în scop de revânzare, de la unitățile de desfacere cu amănuntul, de alimentație publică, cantine, unități de turism și alte unități similare;
h) omisiunea întocmirii și afișării, în unitate, la locurile de desfacere sau servire, de către agenții economici a prețurilor și tarifelor, a categoriei de calitate a produselor sau serviciilor ori, acolo unde este cazul, a listei de prețuri și tarife;
i) neexpunerea la vânzare a mărfurilor existente, vânzarea preferențială, refuzul nejustificat al vânzării acestora sau al prestării de servicii cuprinse în obiectul de activitate al agentului economic;
Amenzile pot fi aplicate și persoanelor juridice, iar limitele minime și maxime se dublează.
2.4.3. IMPOZITUL PE DIVIDENDE DE LA SOCIETĂȚILE COMERCIALE
Baza legală în ceea ce privește impozitul pe dividende de la societățile comerciale este dată de O.G. nr.26/1995 privind impozitul pe dividende, aprobată și modificată prin Legea nr.101/1995, cu modificările ulterioare; O.G. nr.7/2001 privind impozitul pe venit.
Dividendul cuprinde orice distribuire, în bani sau în natură, în favoarea acționarilor sau asociaților, din profitul stabilit pe baza bilanțului contabil anual și a contului de profit și pierderi, proporțional cu cota de participare la capitalul social.
În cazul dividendelor în natură, evaluarea produselor acordate ca plată în natură se face la prețul de vânzare practicat de unitățile pentru produsele din producția proprie sau la prețul de achiziție pentru alte produse, iar în cazul serviciilor, pe baza tarifelor pentru aceste servicii.
Dividendele sunt supuse impozitării, prin reținere la sursă, cu o cota de 10% din suma acestora.
Obligativitatea calculării, reținerii și vărsării impozitului pe dividende revine persoanelor juridice o dată cu plata dividendelor către acționari sau asociați.
În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acționarilor sau asociaților, după caz, până la sfârșitul anului în care s-a aprobat bilanțul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la 31 decembrie a anului respectiv.
Plata impozitului pe dividende se face in lei. În situațiile în care plata dividendelor se face în valută, impozitul, majorările de întârziere, cât și amenzile se virează în lei, proveniți din schimb valutar la cursul în vigoare la data efectuării plății.
La societățile cu capital integral sau majoritar de stat, dividendele ce urmează a fi supuse impozitării se determină prin deducerea, din profitul rămas după plata impozitului pe profit, a fondului de participare a salariaților la profit, în cotă de 10%, a cotei de participare a managerului la profitul net, precum și a sumelor pentru constituirea resurselor proprii de finanțare, în proporție de până la 50% .
D = Pn – (CpS + CpM + Ar) unde: D – dividende;
Pn – profitul net;
CpS – cota de participare a salariaților la profit;
CpM – cota de participare la profit a managerilor;
Arpf – alocări pentru resurse proprii de finanțare.
În cazul în care impozitul pe dividende nu este plătit la termen, persoana juridică este obligată la plata majorărilor de întârziere începând cu ziua lucrătoare imediat următoare expirării termenului de plată și cu data plății efective a impozitului, inclusiv.
În cazul unei cereri pentru restituirea unei plăți de impozit pe dividende peste suma datorată depusă înainte de împărțirea dividendelor, organul fiscal va putea compensa suma acelei plăți cu alte obligații fiscale ale persoanei juridice. Nu se admit compensări ale impozitului pe dividende cu eventualele creanțe deținute de persoana juridică asupra statului, altele decât cele de natură fiscală.
Termenul de prescripție pentru stabilirea impozitului pe dividende este de 5 ani de la data la care a expirat termenul legal.
2.4.4. CONTRIBUȚIA AGENȚILOR ECONOMICI PENTRU ÎNVĂȚĂMÂNTUL DE STAT
Contribuția agenților economici pentru învățământul de stat este reglementată prin O.G. nr.75/1999 privind constituirea Fondului special de susținerea învățământului de stat, modificată prin O.U.G. nr.32/2001.
Pentru completarea surselor de finanțare necesare în vederea funcționării învățământului de stat se constituie Fondul special de susținere a învățământului de stat. Fondul special se utilizează pentru suplimentarea alocațiilor de la bugetul de stat și de la bugetele locale pentru învățământul de stat.
Fondul special se constituie din următoarele surse:
a) o cotă de 2% aplicată asupra fondului de salarii brut realizat lunar de regiile autonome, societățile comerciale, companiile naționale, institutele naționale de cercetare-dezvoltare, organizațiile economice străine cu sediul în România, de reprezentanțele societăților străine care angajează personal român, precum și de alte persoane juridice care realizează activități economice în România;
b) donații și sponsorizări ale persoanelor fizice și juridice române și străine.
Sumele reprezentând contribuția agenților economici sunt deductibile la stabilirea bazei de calcul al impozitului pe profit.
Persoanele juridice plătitoare au obligația să calculeze și să vireze sumele reprezentând contribuția de 2%, o dată cu plata drepturilor salariale. Pentru neachitarea în termen a contribuției se percep penalități.
2.5. CONTRIBUȚII
2.5.1. CONTRIBUȚIA PENTRU PENSIA SUPLIMENTARĂ
Contribuția pentru pensia suplimentară este reglementată prin Legea nr.164/2001 privind pensiile militare de stat.
De la data intrării în vigoare a acestei legi, contribuția pentru pensia suplimentară va deveni contribuție individuală la bugetul de stat, pentru prestațiile:
– pensii militare de stat;
– alte drepturi de asigurări sociale stabilite de legislație.
Cota de contribuție individuală este de 5%. Baza lunară de calcul pentru care se va determina contribuția individuală o reprezintă solda lunară brută. Baza lunară de calcul nu poate depăși plafonul a de 3 ori salariul mediu brut lunar pe economie. Salariul mediu brut lunar pe economie se prognozează și se face public de către CNPAS.
2.5.2. CONTRIBUȚIA AGENȚILOR ECONOMICI PENTRU PERSOANELE CU HANDICAP
Este reglementată de O.U.G. nr.102/1999 privind protecția speciala si încadrarea in munca a persoanelor cu handicap, modificata si completata prin O.U.G. nr.40/2000 și prin O.U.G. nr.32/2001, aprobata si modificata prin Legea nr.374/2001.
La data intrării în vigoare a O.U.G. nr.102/1999 se constituie Fondul special de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap, din următoarele surse:
a) o cotă de 2% aplicată asupra fondului de salarii realizat lunar, inclusiv asupra câștigurilor realizate lunar de colaboratori persoane fizice, de către agenții economici, organizațiile cooperatiste, organizațiile economice străine cu sediul în România, reprezentanțele autorizate în România ale persoanelor juridice străine care angajează personal român și persoanele fizice care utilizează munca salariată, precum și de alte persoane juridice care realizează activități economice în România, cu excepția unităților protejate (centrele de integrare prin terapie ocupațională) înființate de persoanele fizice sau juridice care angajează persoane cu handicap ;
b) penalități și majorări datorate pentru neplata la termen a obligațiilor la Fondul special de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap;
c) donații ale persoanelor fizice și juridice din țară și din străinătate, cu respectarea destinațiilor stabilite de donatori;
d) sumele datorate de societățile comerciale, regiile autonome, societăți și companii naționale, de alți agenți economici, care refuză să angajeze persoane cu handicap cu contract individual de muncă într-un procent de cel puțin 4% din numărul total de angajați dacă au un număr de cel puțin 100 de angajați. Suma datorată este o sumă egală cu salariul minim brut pe economie înmulțit cu numărul locurilor de muncă în care ar fi trebuit să încadreze persoane cu handicap.
Pentru nevărsarea la termen a sumelor prevăzute mai sus se percep penalități și majorări de întârziere, ca și la neplata impozitelor și a taxelor cuvenite bugetului de stat.
Constituie contravenții următoarele fapte, dacă nu au fost săvârșite încât să fie considerate infracțiuni:
– refuzul nejustificat de a pune la dispoziție organelor de control documentația și datele necesare pentru verificarea achitării obligațiilor către Fondul special de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap, se sancționează cu amendă;
– eliberarea de certificate de încadrare într-o categorie de persoane cu handicap care necesită protecție specială în raport cu gradul de handicap, e sancționează cu amendă.
Sumele obținute din aplicarea amenzilor se fac venit la bugetul administrației centrale de stat.
Sursele pentru constituirea Fondul special de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap, precum și penalitățile și majorările de întârziere constituie venituri ale bugetului de stat.
CAPITOLUL III
CONTRIBUȚIA IMPOZITELOR DIRECTE LA FORMAREA VENITURILOR BUGETULUI ADMINISTRAȚIEI CENTRALE DE STAT
3.1. DINAMICA VENITURILOR BUGETARE, A VENITURILOR FISCALE ȘI A IMPOZITELOR DIRECTE ÎN ROMÂNIA ÎN PERIOADA 1997 – 2001
În prezentarea dinamicii veniturilor bugetare, veniturilor fiscale și a impozitelor directe se pornește de la gruparea tuturor datelor în tabel în funcție de ani și de alți factori care duc la formarea unei imagini de ansamblu asupra tuturor impozitelor directe din România în perioada analizată.
Datele vor fi grupate pe o perioadă de cinci ani (1997-2001), urmărind o imagine de ansamblu între bugetul de stat inițial, în care sunt prezentate valorile planificate inițiale, bugetul rectificat, în care sunt prezentate valorile planificate rectificate, precum și între execuția bugetului care cuprinde sumele încasate în exercițiul financiar.
Veniturile bugetului de stat se constituie din veniturile curente, veniturile din capital și din încasări din rambursarea împrumuturilor acordate. În cadrul veniturilor curente, veniturile fiscale ocupă ponderea cea mai mare în detrimentul veniturilor nefiscale. Impozitele directe constituie, în principal, din impozitul pe profit și din impozitul pe salarii, precum și impozitele indirecte, formate din taxele vamale, taxa pe valoarea adăugată și accizele sunt considerate venituri fiscale.
Abaterile dintre bugetul rectificat și bugetul inițial precum și abaterile dintre execuția bugetară (realizări) și bugetul rectificat (planificare) se poate observa din Tabelul nr. 3.1.
Tabelul nr.3.1.
Abaterea veniturilor rectificate față de veniturile inițiale și abaterea execuției
bugetare față de veniturile rectificate
milioane lei
Sursa: Bugetul de stat inițial pe anii 1997-2001;
Bugetul de stat rectificat pe anii 1997-2001;
Anuarul statistic pe anii 1997-2001.
Pentru perioada analizată se constată o creștere continuă a veniturilor bugetare, veniturilor fiscale precum și a impozitelor directe exprimate în prețuri curente.
Veniturile bugetul de stat cuprinde resursele financiare mobilizate la dispoziția statului, repartizate, în principal, pentru realizarea acțiunilor social-culturale, instructiv-educative, asigurarea apărării țarii, ordinii publice și înfăptuirii justiției, asigurarea măsurilor de protecție socială aprobate pentru populație, stimularea producătorilor agricoli, realizarea programelor de cercetare, asigurarea protecției și refacerii mediului înconjurător, finanțarea programelor de restructurare și reformă a sectorului economic, precum și pentru funcționarea autorităților publice.
Nivelurile planificate ale veniturilor bugetare, au fost realizate în anii 1997, 1999, 2000. Astfel, în anul 1997, încasările au fost mai mari cu peste 1.577.443 milioane lei , adică s-au realizat în proporție de 103,7%, după ce nivelul lor planificat prin legea bugetul de stat a fost rectificat cu 1.979.117 milioane lei, prin O.G. nr.14/1997 și O.U.G. nr.77/1997 privind rectificarea bugetului de stat pe anul 1997. În anul 1999, încasările au fost mai mari cu 576.896 milioane lei, adică s-au realizat în proporție de 100,6%, după ce nivelul lor planificat inițial a fost rectificat cu 5.778.481 milioane lei, prin O.U.G. nr.140/1999 și O.U.G. nr.199/1997 privind rectificarea bugetului de stat pe anul 1999. De asemenea, în anul 2000, încasările au fost mai mari cu 1.669.341 milioane lei, adică s-au realizat în proporție de 101,4%, după ce nivelul lor planificat inițial a fost rectificat cu 6.484.525 milioane lei, prin O.U.G. nr.115/2000, O.U.G. nr.145/2000 și O.U.G. nr.260/1997 privind rectificarea bugetului de stat pe anul 2000.
Nerealizări ale programului privind încasarea veniturilor bugetare s-au întâlnit atât în anul 1998, când s-au încasat cu 2.350.400 milioane lei mai puțin decât nivelul planificat, cu toate că acesta a fost redus prin O.U.G. nr.48/1998 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 1998 cu 5.851.399 milioane lei, cât și în anul 2001 când veniturile bugetare încasate au fost cu 1.393.142 milioane lei mai mici față de nivelul planificat, cu toate că acesta a fost redus prin O.G. nr.27/2001 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 2001, cu 3.496.200 milioane lei.
În ceea ce privește veniturile fiscale, nivelurile planificate au fost realizate în toți anii, mai puțin în anul 2001. Astfel, în anul 1997, încasările au fost de 40.051.000 milioane lei , adică s-au realizat în proporție de 103,%. În anul 1999, încasările au fost de 60.677.900 milioane lei , adică s-au realizat în proporție de 101%, În anul 2000, încasările au fost de 114.394.500 milioane lei , adică s-au realizat în proporție de 101,2%. Un caz aparte este în anul 1998, când nivelul planificat a fost realizat cu peste 60.045 milioane lei, în condițiile în care acest nivel a fost redus semnificativ cu 4.947.614 milioane lei prin O.U.G. nr.14/1998 și O.U.G. nr.48/1998 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 1998. În anul 2001 s-au înregistrat încasări de 137.271.000 milioane lei, adică nivelul planificat a fost realizat în proporție de 98,2%, cu toate că acesta a fost redus prin O.G. nr.27/2001 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 2001, cu 4.957.700 milioane lei.
Referitor la impozitele directe, nivelurile planificate s-au realizat doar în anii 1997, când s-au încasat 20.516.700 milioane lei (s-au realizat în proporție de 102,8% ) și în anul 2000, când s-au încasat 31.472.500 milioane lei (s-au realizat în proporție de 103,5% ), cu toate că aceste nivele au crescut ca urmare a rectificărilor care au avut loc în decursul anului.
Nerealizări ale programului de încasare a impozitelor directe s-au produs în anii 1998,1999 și 2001. Astfel, în 2001 față de nivelul planificat s-au încasat cu 1.989.900 milioane lei mai puțin, cu toate că acest nivel stabilit prin O.G. nr.27/2001 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 2001 a fost mai redus decât cel inițial stabilit prin Legea 216/2001 privind bugetul de stat pe anul 2001. Un caz aparte se înregistrează în anii 1998 și 1999, când pe fondul creșterii nivelului planificat cu 2.441.355 milioane lei (12%), respectiv cu 3.911.181 milioane lei (17,7%) prin ordonanțele de urgență ale Guvernului s-a înregistrat o încasare a impozitelor directe sub nivelul planificat cu 51.155 milioane lei (0,2%) și respectiv 236.100 milioane lei (0,9%).
După cum se observă prin ordonanțele de urgență ale Guvernului privind rectificările bugetului de stat, Guvernul urmărește să coreleze valorile veniturilor bugetare cât mai aproape de posibilele realizări. Aceste ordonanțe urgență ale Guvernului sunt emise în a doua jumătate a anului, mai ales în ultimul trimestru, atunci când se cunoaște o mare parte a încasărilor din anul în execuție.
3.2. IMPORTANTA IMPOZITELOR DIRECTE ÎN VENITURILE BUGETARE ȘI VENITURILE FISCALE
3.2.1. PONDEREA IMPOZITELOR DIRECTE ÎN TOTALUL VENITURILOR BUGETARE ȘI A VENITURILOR FISCALE
Impozitele directe care sunt impozite pe venit și avere sunt incluse în categoria veniturilor fiscale din care mai fac parte și impozitele indirecte. Ele contribuie la formarea veniturilor bugetului de stat, care este compus din următoarele categorii de venituri: venituri curente (venituri fiscale + venituri nefiscale), venituri din capital, donații și sponsorizări, precum și din încasările din rambursarea împrumuturilor acordate.
În general, veniturile fiscale reprezintă aproximativ peste 90% din totalul veniturilor bugetare. De aceea ponderea impozitelor directe în veniturile bugetului de stat, cât și în veniturile fiscale conform execuției bugetare (Tabelul nr.3.2.), au o importanță deosebită, arătând cu cât au contribuit la realizarea acestor venituri.
Tabelul nr.3.2
Ponderea impozitelor directe în totalul veniturilor bugetare și venituri fiscale
conform legii bugetare de stat rectificate
Sursa: Bugetul de stat inițial pe anii 1997-2001;
Bugetul de stat rectificat pe anii 1997-2001.
În ceea ce privește ponderea impozitelor directe în ansamblul veniturilor bugetare, se observă o scădere de la 47,21% în anul 1997 la 28,83% în anul 2001. O scădere mai accentuată a ponderii impozitelor directe se înregistrează în cadrul veniturilor fiscale de la 51,33% în anul 1997 la 30,875 în anul 2001, aceasta datorându-se, printre altele, și scăderii ponderii veniturilor fiscale în ansamblul veniturilor bugetare. Cea mai accentuată scădere se petrece în anul 1998, când această pondere a impozitelor directe se reduce cu 14,49% în veniturile bugetare și cu 13,44% în veniturile fiscale, conform bugetului de stat rectificat.
Încasările din impozite directe, care contribuie la formarea veniturilor fiscale și implicit a veniturilor bugetare, sunt mai mari, deoarece o parte importantă din aceste sume se defalcă (alocă) spre alte destinații (bugete). În perioada 1997-1999, sumele se defalcau din impozitul pe salarii, iar din anul 2000, când a intrat în vigoare impozitul pe venit (impozitul pe salarii fiind inclus în impozitul pe venit), defalcarea sumelor se făcea din acesta. Destinația acestor sume este pentru formarea bugetelor locale, echilibrarea bugetelor locale, subvenționarea energiei termice livrate populației.
Datorită faptului că aceste impozite directe înregistrează valori mai mari în cadrul bugetului de stat, dar o parte din încasări sunt destinate completării altor bugete se impune studierea evoluției ponderii (Figura nr.3.1) acestor impozitelor directe (cuprinzând și sumele defalcate) în veniturile bugetare și veniturile fiscale.
Figura nr.3.1 Evoluția ponderii impozitelor directe împreună cu sumele defalcate la formarea
bugetului administrației centrale de stat conform legii bugetare rectificate
Cu toate că impozitele directe în mărime absolută cresc de la un an la altul, ponderea lor în cadrul veniturilor bugetare, cât și a veniturilor fiscale, scade în perioada 1997-1999. O dată cu introducerea de la data 01.01.2000 a impozitului pe venit are loc o creștere a ponderii lor în cadrul veniturilor bugetare, cât și a veniturilor fiscale.
În perioada 1997-1999, ponderea impozitelor directe care cuprind și sumele defalcate din acesta a scăzut de la 63,0% în venituri fiscale, respectiv 57,6% în venituri bugetare la 33,9%, și respectiv 30,9%. Acest fapt s-a datorat, în primul rând, creșterii într-un ritm mai mic a încasărilor impozitelor directe aferente bugetului de stat, față de ritmul de creștere a încasărilor veniturilor fiscale și bugetare. În al doilea rând, scăderea s-a datorat unor politici guvernamentale, care au încercat reducerea presiunii fiscale asupra persoanelor fizice și agenților economici prin scăderea cotei medii de impozitare a salariilor, reducerea bazei de impozitare (atât a impozitului pe profit, cât și a impozitului pe salarii), creșterea salariului mediu. În această perioadă, nivelurile planificate ale impozitelor directe au rămas relativ constante. Proiecțiile (estimările) acestor impozite, făcând-se în funcție de indicatorii macroeconomici, nu puteau să crească pentru că activitățile sectoarelor economiei reale înregistrau un declin.
În anul 1999, ponderea impozitelor directe împreună cu sumele defalcate în veniturile fiscale și în veniturile bugetare se apropie foarte mult de ponderea impozitelor directe care rămân efectiv la dispoziția bugetului statului, deoarece sumele defalcate din impozitul pe salarii pentru bugetele locale scad de la 4.720.364 milioane lei, cât era în anul 1997, la 3.098.415 milioane lei, cât este în anul 1999.
Din momentul introducerii impozitului pe venit, în anul 2000, ponderea impozitelor directe împreună cu sumele defalcate în veniturile fiscale și inclusiv în veniturile bugetare înregistrează o creștere semnificativă, ajungând în anul 2000 la un procent de 43,1% raportat la veniturile fiscale, și respectiv la un procent de 41,0% raportat la veniturile bugetare. Acest trend crescător se menține și pentru anul 2001, depășind 50% din veniturile fiscale.
Pentru perioada 2000-2001, ponderea impozitelor directe (împreună cu sumele defalcate) în veniturile fiscale și în veniturile bugetare este mult mai mare decât ponderea impozitelor directe care rămân efectiv la dispoziția bugetului statului, deoarece sumele defalcate din impozitul pe venit pentru formarea bugetelor locale, echilibrarea bugetele locale și subvenționarea energiei termice livrate populației înregistrează valori mult mai mari față de anii anteriori. Astfel, în anul 2000, sumele defalcate din impozitul pe venit sunt de 17.812.250 milioane lei, pentru ca în anul 2001 aceste sume să fie de 30.872.000 milioane lei. Creșterea substanțială a acestor sume se datorează în principal creșterii autonomiei teritoriale a județelor, ceea ce face ca importante sume de la bugetul statului să se vireze la bugetele locale.
Creșterea ponderii impozitelor directe (împreună cu sumele defalcate) în veniturile fiscale și în veniturile bugetare se datorează și evoluției favorabile a producției industriale, creșterii salariului mediu, creșterea numărului de salariați, impozitarea pensiilor care depășesc suma de 2.000.000 lei, actualizarea baremului de impozitare în funcție de inflație, creșterea gradului de colectare.
3.2.2. STRUCTURA VENITURILOR FISCALE
În cadrul bugetului de stat, în ceea ce privește capitolul de venituri, veniturile fiscale ocupă locul central, cu peste 90% din totalul surselor mobilizate la dispoziția statului. Atât impozitele directe, care sunt impozite pe venit și pe avere, cât și impozitele indirecte, care sunt taxele pe consum, sunt cuprinse în veniturile fiscale.
În funcție de structura veniturilor fiscale se poate observa înclinația politicilor guvernamentale. Acestea pot fi de stimulare a investițiilor și a economisirilor, atunci când se reduce ponderea impozitelor directe față de impozitele indirecte, sau de stimulare a consumului, atunci când crește ponderea impozitelor indirecte.
Ponderea impozitelor directe și a impozitelor indirecte în veniturile fiscale sunt reflectate în Tabelul nr.3.3., atât în ceea ce privește bugetul rectificat cât și execuția bugetară.
Tabelul nr.3.3
Ponderea impozitelor directe în venituri fiscale conform bugetului rectificate cât și
a execuției bugetare
Sursa: Bugetul de stat rectificat pe anii 1997-2001;
Anuarul statistic pe anii 1997-2001.
Veniturile fiscale în valori absolute cunosc o creștere continuă atât conform bugetului rectificat cât și execuției bugetare. După cum se observă din tabelul de mai sus ponderea impozitelor directe în veniturile fiscale conform bugetului rectificat are o tendință de scădere continuă pe perioada analizată mai puțin în anul 2001 când se cunoaște o ușoară creștere față de 2000, ponderea lor ajungând de la 51,49% în anul 1997 la 28,25% în anul 2000. Această scădere continuă a impozitelor directe în veniturile fiscale se datorează politicii duse de Guvern în ceea ce privește creșterea taxelor de consumație concomitent cu scăderea presiunii fiscale asupra persoanelor fizice și juridice.
Creșterea impozitelor indirecte și scăderea presiunii fiscale asupra persoanelor fizice și juridice se petrece pe fondul unei stabilizări relative a economiei, caracterizată prin reducerea inflației, devalorizarea mult mai lentă a monedei naționale, precum și scăderea ratei dobânzii.
Ponderea impozitelor indirecte în veniturile fiscale au crescut continuu din 1997, când era de 48,51%, până în anul 2000 când a fost 71,75% pentru ca în anul 2001 să cunoască o scădere nesemnificativă de 1,06%.
Mărimea impozite directe încasate care contribuie la formarea veniturilor fiscale este alta, deoarece o parte importantă din aceste sume încasate se alocă spre alte bugete. În prima fază, sumele se defalcau din impozitul pe salarii, iar din anul 2000, sumele se defalcau din impozitul pe venit. Destinația acestor sume este pentru formarea bugetelor locale, echilibrarea bugetelor locale și subvenționarea energiei termice livrate populației.
Datorită faptului că încasarea impozitelor directe înregistrează valori mai mari în cadrul bugetului de stat, deoarece o parte din încasări sunt defalcate pe alte destinații, se impune studierea structurii veniturilor fiscale (Figura nr.2) în funcție de încasările efectiv realizate pe impozite directe (cuprinzând și sumele defalcate) și impozite indirecte.
Evoluția ponderii impozitelor directe și impozitelor indirecte în veniturile fiscale conform execuției bugetare este redată în figura nr.3.2.
Figura nr.3.2. Evoluția structurii veniturilor fiscale conform execuției bugetare
În cadrul veniturilor fiscale se observă, într-o primă fază (1997-1999) scăderea ponderii impozitelor directe (cuprinzând și sumele defalcate) concomitent cu creșterea ponderii impozitelor indirecte. Acest lucru se petrece din 1997 până în 1999 când ponderea impozitelor directe (cuprinzând și sumele defalcate) scade de la 63,0%, până la 33,9%, în timp ce ponderea taxelor de consumație creștere de la 37,0%, până la 66,1%.
În anul 1999, ponderea impozitelor directe (cuprinzând și sumele defalcate) este cea mai mică din perioada analizată, deoarece încasările din impozite directe rămân aproape la același nivel timp de trei ani, pe când încasările din impozite indirecte cresc. De asemenea, sumele defalcate din impozitul pe salarii pentru bugetele locale în acest an scad la 3.098.415 milioane lei.
În anul 2000, odată cu introducerea impozitului pe venit, ponderea impozitelor directe (cuprinzând și sumele defalcate) cunoaște o creștere semnificativă în ansamblul veniturilor fiscale, ajungând la un procent de 43,1%, iar în anul 2001 la un procent de 52,5%
Ponderea impozitelor directe (cuprinzând și sumele defalcate) în structura veniturilor fiscale depășește ponderea impozitelor indirecte în anul 2001, deoarece sumele defalcate din impozitul pe venit pentru formarea bugetelor locale, echilibrarea bugetele locale și subvenționarea energiei termice livrate populației corespunde sumei de 30.872.000 milioane lei. Această creșterea a sumelor defalcate se datorează, în principal, creșterii autonomiei teritoriale a județelor.
În ceea ce privește ponderea impozitelor indirecte, adică încasările din taxele vamale, a accizelor și a taxei pe valoarea adăugată, aceasta se situează în anul 2001 la nivelul încasărilor din impozite directe (cuprinzând și sumele defalcate), deoarece politicile guvernamentale tind atât să stimuleze investițiile, cât și să stimuleze consumul.
3.3. DINAMICA IMPOZITELOR DIRECTE AFERENTE BUGETULUI DE STAT ÎN PERIOADA 1997-2001
Impozitele sunt prelevări fiscale, în virtutea autorității statului, de la contribuabili cu titlu definitiv și fără contraprestație imediată și directă, având drept scop acoperirea unor cheltuieli publice. O importanță deosebită în cadrul veniturilor fiscale o au impozitele care se așează pe venitul și averea contribuabilului (impozite directe).
Prin aceste impozite directe statul urmărește procurarea de bani pentru acoperirea cheltuielilor bugetare, eliminarea discrepanțelor dintre veniturile cetățenilor, precum și influențarea activității economice. În funcție de situația în care se află economia, precum și de politicile guvernamentale, statul va influența mărimea și numărul impozitelor directe care se vor colecta la dispoziția sa.
În perioada analizată atât mărimea cât și numărul impozitelor directe care contribuie la realizarea veniturilor bugetului de stat au crescut. Principalele impozite directe aferente bugetului de stat în această perioadă sunt: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe venit, impozitul pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente, impozitul pe dividende de la societățile comerciale, contribuția agenților economici pentru învățământul de stat, contribuția agenților economici pentru persoanele cu handicap.
Mărimea impozitelor directe totale și pe diviziunile sale care contribuie la realizarea veniturilor bugetare în funcție de bugetul inițial, bugetul rectificat și execuția bugetară este prezentată în Tabelul nr.3.4.
Tabelul nr.3.4.
Abaterea veniturilor rectificate față de veniturile inițiale și abaterea execuției bugetare față de veniturile rectificate
milioane lei
Sursa: Bugetul de stat inițial pe anii 1997-2001
Bugetul de stat rectificat pe anii 1997-2001
Anuarul statistic pe anii 1997-2001
Estimarea impozitelor directe se realizează în concordanță cu proiecția indicatorilor macroeconomici. Aceste estimări inițiale sunt prezentate în legea bugetului de stat, care în România ar trebui să apară în ultimul trimestru al anului anterior execuției, dar de regulă apare în al doilea trimestru al anului în execuție. Datorită influenței unor factori, estimările inițiale ale impozitelor directe vor fi rectificate prin ordonanțe de urgență ale guvernului. În general, aceste rectificări sunt făcute în sensul creșterii valorilor estimate inițial. Rectificările impozitelor directe sunt realizate spre sfârșitul anului, atunci când se cunosc în mare parte nivelul încasărilor.
În perioada 1997-2001 se observă o creștere generală a impozitelor directe ce contribuie la formarea veniturilor bugetului de stat. Astfel, pentru analiza dinamicii impozitelor directe care contribuie la realizarea veniturilor bugetare se impune studierea nivelului total al acestora.
Dinamica impozitelor directe care contribuie la realizarea veniturilor bugetare în perioada analizată este prezentată în Figura nr.3.3.
Figura nr.3.3. Nivelul planificat inițial, rectificat și execuția bugetară a impozitelor directe
În perioada analizată, evoluția impozitele directe în valori absolute cunoaște o creștere de la an la an. Astfel, în anul 1998 față de anul 1997 se observă o creștere semnificativă a nivelului planificat inițial, situându-se la nivelul încasărilor realizate în 1997. Nivelurile planificate inițiale cunosc rectificări în sensul creșterii lor prin ordonanțele de urgență ale Guvernului. În ceea ce privește încasările din impozite directe, acestea sunt de 22.714.200 milioane lei, în 1998, față de 20.516.700 milioane lei, în 1997.
Nivelul planificat prin Legea 36/1999 privind bugetul de stat pe 1999 este estimat în apropierea nivelului încasărilor realizate în 1998, adică de 22.016.423 milioane lei. Încasările în 1999 depășesc doar nivelul planificat inițial, dar nu și pe cel rectificat prin O.U.G. nr.77/1999, din cauza gradului scăzut de colectare a impozitelor directe.
În anul 2000, atât nivelul rectificat cât și cel realizat din încasări este cu mult mai mare decât cel estimat prin Legea nr.76/2000 privind bugetul de stat pe anul 2000, datorită estimărilor pesimiste a unor indicatori macroeconomici.
Anul 2001 este singurul an în care atât nivelul rectificat față de nivelul planificat inițial, cât și încasările realizate față de nivelul rectificat cunoaște o modificare în sensul scăderii, acest lucru producându-se pe fondul unor estimări eronate ale impozitelor directe ce pot fi încasate, cât și a gradului scăzut de colectare a acestora.
În perioada analizată, structura impozitelor directe aferente bugetului de stat cunoaște unele modificări, în sensul introducerii de noi impozite, ajungând ca în anul 2001 să fie compusă din: impozitul pe profit, impozitul pe venit, impozitul pe salarii, alte impozite directe și contribuții. Dinamica impozitelor directe aferente bugetului de stat trebuie realizată și pe fiecare impozit direct în parte.
Astfel, în ceea ce privește impozitul pe profit, dinamica acestuia în perioada analizată este prezentată în Figura nr.3.4.
Figura nr.3.4. Nivelul planificat inițial, rectificat și execuția bugetară a impozitului pe profit
În perioada analizată, impozitul pe profit este componenta principală a impozitelor directe aferente bugetului de stat.
După cum se observă din figura de mai sus, în anul 1997, impozitul pe profit a cunoscut o rectificare importantă, în sensul creșterii, cu 3.017.500 milioane lei, ceea ce reprezintă o creștere cu 41% față de nivelul planificat prin bugetul inițial. În ceea ce privește încasările, programul sa realizat în proporție de 102,5%.
În anul 1998, nivelul planificat, rectificat și execuția bugetară a impozitului pe profit se situează în jurul valorii de 11.000.000 milioane lei, ceea ce înseamnă o bună estimare a încasărilor ce vor fi făcute. Față de anul 1998, atât în anul 1999, cât și în anul 2000, nivelele planificate prin legile bugetului de stat sunt mult mai mici decât nivelele rectificate și nivelele realizate din execuția bugetară a impozitului pe profit, acest lucru datorându-se unei previziuni rezervate asupra mărimii impozitului pe profit ce poate fi încasat.
Pe toată perioada analizată, impozitul pe profit înregistrează o creștere continuă a încasărilor. Acest lucru se realizează pe fondul creșterii încasărilor de la agenții economici ca urmare a unei evoluții favorabile a activităților economice. Tot în această perioadă are loc scăderea cotei impozitului pe profit de la 38% la 25%, concomitent cu lărgirea bazei de impunere, iar în ceea ce privește microîntreprinderile, acestea au posibilitatea de aplicarea a cotei de 1,5% asupra sumei totale a veniturilor trimestriale obținute din orice sursa, respectiv asupra veniturilor înscrise in contul de profit si pierderi.
În ceea ce privește impozitul pe salarii, dinamica acestuia în perioada analizată este prezentată în Figura nr.3.5.
Figura nr.3.5. Nivelul planificat inițial, rectificat și execuția bugetară a impozitului pe salarii
Până în anul 1999, impozitul pe salarii împreună cu impozitul pe profit contribuie cu peste 90% la formarea impozitelor directe aferente bugetului de stat.
Atât în anul 1997, cât și în anul 1998, nivelele planificate prin legile bugetului de stat sunt mult mai mici decât nivelele rectificate și nivelele realizate din execuția bugetară a impozitului pe salarii, acest lucru datorându-se unei previziuni rezervate asupra mărimii impozitului pe salarii ce poate fi încasat.
În anul 1999, impozitul pe salarii a cunoscut o rectificare în sensul scăderii, cu 1.152.819 milioane lei, ceea ce reprezintă o scădere cu 14% față de nivelul planificat prin bugetul inițial.
În perioada 1997-1999, încasările din impozitul pe salarii au scăzut continuu, dacă se iau în considerare și cotele defalcate din impozitul pe salarii pentru bugetele locale. Aceste evoluții ale încasărilor din impozitului pe salarii s-au înregistrat pe fondul creșterii salariului nominal, scăderii numărului mediu de salariați, scăderea cotei medii de impozitare, precum și a scutirii de la plata impozitului pe salarii a consultanților străini pentru activitatea desfășurată în România în cadrul unor acorduri de împrumut (O.U.G. nr.66/1997).
De la data de 01.01.2000 a fost abrogată Legea nr.32/1991 privind impozitul pe salarii, și astfel, impozitul pe salarii în anul 2000 și anul 2001 are valori mici în comparație cu perioada anterioară, urmând ca din anul 2002 să fie inclus în întregime în cadrul impozitului pe venit.
Dinamica impozitul pe venit în perioada analizată conform bugetului inițial, bugetului rectificat și execuției bugetare este prezentată în Figura nr.3.6.
Figura nr.3.6. Nivelul planificat inițial, rectificat și execuția bugetară a impozitului pe venit
Impozitul pe venit a intrat în vigoare începând cu 1 ianuarie 2000, fiind reglementat prin O.G. nr. 73/1999 privind impozitul pe venit.
După cum se observă, atât în anul 2000, cât și în anul 2001, impozitul pe venit a cunoscut o rectificare importantă, în sensul creșterii, cu 3.179.925 milioane lei și respectiv 1.565.000 milioane lei, ceea ce reprezintă o creștere cu 98%, și respectiv 26,7%, față de nivelul planificat prin bugetul inițial. În ceea ce privește încasările, programul s-a realizat în anul 2000 în proporție de 108,3% și respectiv în proporție de 103,6%, acest lucru datorându-se unei previziuni rezervate asupra mărimii impozitului pe venit ce poate fi încasat.
Impozitul pe venit încasat la bugetul statului este cu mult mai mare dacă se iau în considerare și cotele defalcate din impozitul pe venit pentru bugetele locale, pentru subvenționarea energiei termice livrate populației.
Dinamica impozitului pe venit în această perioadă se realizează pe fondul creșterii gradului de colectare, creșterii salariului mediu brut, creșterea numărului de salariați, introducerea impozitării pensiilor care depășesc 2.000.000 lei, modificarea baremului de impozitare în funcție de indicele inflației.
Dinamica altor impozite directe în perioada analizată conform bugetului inițial, bugetului rectificat și execuției bugetare este prezentată în Figura nr.3.8.
Figura nr.3.8. Nivelul planificat inițial, rectificat și execuția bugetară a altor impozite directe
În perioada analizată, evoluția altor impozite directe aferente bugetului de stat este într-o continuă creștere.
După cum se observă din figura de mai sus, în anii 1997,1998 și 2000 alte impozite directe cunoscut o rectificare în sensul creșterii, cu 74.600 milioane lei, cu 472.500 milioane lei, și respectiv cu 1.391.000 milioane lei, ceea ce reprezintă o creștere cu 18,5% ,cu 50,5%, și respectiv cu 126,5% față de nivelul planificat prin bugetul inițial. În ceea ce privește încasările, programul în cei trei ani s-a realizat, și anume în proporție de 120,8,5%, 118,6%, și respectiv 102,8%, acest lucru datorându-se unei previziuni rezervate asupra mărimii altor impozite directe.
Atât în anul 1999, cât și în anul 2001, nivelele planificate prin legile bugetului de stat sunt mult mai mari decât nivelele rectificate ale altor impozite directe. În ceea ce privește încasările, programul s-a realizat în anul 1999, în proporție de 85,9%, iar în anul 2001, în proporție de 103%, acest lucru datorându-se unor previziuni prea optimiste asupra mărimii încasărilor obținute din alte impozite directe.
Creșterea altor impozite directe aferente bugetului de stat, în anul 2001, s-a datorat introducerii unei noi prelevări fiscale, și anume: contribuția agenților economici pentru învățământul de stat.
Dinamica contribuțiilor în perioada analizată conform bugetului inițial, bugetului rectificat și execuției bugetare este prezentată în Figura nr.3.9.
Figura nr.3.9. Nivelul planificat inițial, rectificat și execuția bugetară a contribuțiilor
În perioada analizată, evoluția contribuțiilor aferente bugetului de stat este de creștere, având niveluri nesemnificative între anii1998-2000, dar înregistrând în anul 2001 o creștere substanțială față nivelul planificat inițial, rectificate și încasate din anii anteriori.
În anul 2001, a fost introdusă contribuția agenților economici pentru persoanele cu handicap, care împreună cu contribuția pentru pensia suplimentară formează contribuțiile aferente bugetului de stat. Importanța cea mai mare în cadrul contribuțiilor aferente bugetului de stat o are contribuția agenților economici pentru persoanele cu handicap (97,2%).
3.4. EVOLUȚIA PONDERII IMPOZITELOR DIRECTE AFERENTE BUGETULUI DE STAT
3.4.1. EVOLUȚIA PONDERII FIECĂRUI IMPOZIT DIRECT AFERENT BUGETULUI DE STAT ÎN VENIURILE FISCALE
O importanță deosebită o prezintă analiza evoluției ponderilor fiecărui impozit direct în veniturile fiscale. Tabelul nr.3.5 prezentat mai jos evidențiază mai bine situația existentă la nivelul ultimilor cinci ani în ceea ce privește evoluția aceste ponderi.
Situația este asemănătoare dacă se are în vedere analiza conform bugetului rectificat sau a execuției bugetare, diferențele înregistrate fiind foarte mici, iar uneori chiar inexistente, cum este cazul ponderii impozitului pe salarii în venituri fiscale în anul 2000, de 1,42% sau ponderii contribuțiilor în venituri fiscale în anul 1997, de 0,17%.
Tabelul nr.3.5
Ponderea fiecărui impozit direct în venituri fiscale conform bugetului rectificat și execuției bugetare
Sursa: Bugetul de stat rectificat pe anii 1997-2001
1*- ponderea conform bugetului rectificat
2**- ponderea conform execuției bugetare
În perioada analizată ponderea impozitelor directe în veniturile fiscale are o evoluție descrescătoare, de aici și faptul că ponderea fiecare impozit direct aferent bugetului de stat are o tendință de scădere. Singurele excepții de la tendința de scădere a ponderii lor în veniturile fiscale conform bugetului rectificat și execuției bugetare o au alte impozite directe și contribuțiile.
Evoluția ponderii impozite directe aferente bugetului de stat în veniturile fiscale, se va urmării pe fiecarui impozit conform execuției bugetare. Astfel, în ceea ce privește impozitul pe profit, în figura nr.3.9 este reflectată evoluția ponderii sale.
Figura nr.3.9. Evoluția ponderii impozitului pe profit
Cum era de așteptat, cea mai mare pondere o are, în toți anii supuși analizei, impozitul pe profit, acesta înregistrând însă de la o perioadă la alta scăderi. Astfel, de la o pondere de 26,72% în 1997, conform bugetului rectificat, respectiv de 26,56% conform execuției bugetare, ponderea impozitului pe profit a scăzut până la 17,26%, respectiv 17,42% în anul 2000, urmând ca în anul următor, 2001, să crească ușor la 18,56%, conform bugetului rectificat, însă având în vedere execuția bugetară și-a menținut linia de scădere ajungând până la 16,02%. În 1999 această pondere a cunoscut totuși o creștere ușoară, care după cum se poate vedea în figura de mai sus nu s-a menținut.
În ceea ce privește evoluția ponderii impozitul pe salarii conform execuției bugetare, aceasta este reflectată în figura nr.3.10.
Figura nr.3.10. Evoluția ponderii impozitului pe salarii
Situația ponderii impozitului pe salarii în venituri fiscale este asemănătoare în ceea ce privește evoluția cu cea care caracterizează impozitul pe profit, însă de o amploare mult mai mare, în sensul că s-a ajuns de la o pondere de 23,22% conform execuției bugetare la ponderi aproape nesemnificative de 0,29%.
Scăderea ponderii impozitului pe salarii s-a datorat în primul rând faptului că în perioada 1997-1999 acesta, ca valori absolute, a rămas în jurul a 8.500 de miliarde de lei, în timp ce veniturile fiscale au crescut de la an la an. Ponderea impozitul pe salarii ar fi fost mai mare dacă se are în vedere că din totalul încasărilor doar o parte rămâne la bugetul statului, restul fiind alocat bugetelor locale. În al doilea rând, datorită intrării în vigoare la 1 ianuarie 2000 a impozitului pe venit, reglementat prin O.G. nr.7/2001 privind impozitul pe venit, care abrogă Legea nr.32/1991 privind impozitul pe salarii marea majoritate a impozitului pe salarii este inclus în impozitul pe venit, urmând ca din anul 2002 impozitul pe salarii să facă parte în totalitate din impozitul pe venit.
În ceea ce privește evoluția ponderii impozitul pe venit conform execuției bugetare, aceasta este reflectată în figura nr.3.11.
Figura nr.3.11. Evoluția ponderii impozitului pe venit
Despre ponderea impozitului pe venit în veniturile fiscale nu se poate vorbi decât începând cu 1 ianuarie 2000 când a intrat în vigoare, fiind reglementat prin O.G. nr.7/2001 privind impozitul pe venit. În acest an, 2000, ponderea acestuia este a doua în totalul impozitelor directe, după cel pe profit, de 5,67% conform bugetului rectificat, respectiv 6,07% conform execuției bugetare. Situația caracteristică însă pentru cele două clase de impozite directe analizate anterior nu ocolește nici impozitul pe venit a cărui pondere în veniturile fiscale este descrescătoare.
Ponderea impozitului pe venit ar fi fost cu mult mai mare, dublă sau chiar mai mult, dacă s-ar avea în vedere faptul că din totalul impozitului pe venit se scad sume pentru bugetele locale, sume pentru subvenționarea energiei termice livrate populației.
Scăderea ponderii impozitului pe venit în veniturile fiscale se datorează creșterii într-un ritm mai mic a impozitului pe venit , chiar în condițiile includerii de noi impozite în această categorie (impozitul pe veniturile obținute din jocurile de noroc, impozitul pe veniturile obținute din transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare și vânzarea părților sociale, regularizări, impozitul pe veniturile din valorificarea sub orice forma a drepturilor de proprietate intelectuala și impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice nerezidente), față de ritmul de creștere a veniturilor fiscale.
În ceea ce privește evoluția ponderii impozitul pe salarii conform execuției bugetare, aceasta este reflectată în figura nr.3.12.
Figura nr.3.12. Evoluția ponderii altor impozite directe
În opoziție cu situația evoluției ponderii celorlalte impozite directe prezentată mai sus, ponderea altor impozite directe în veniturile fiscale înregistrează creștere în perioada analizată. Deși ponderea acestui impozit este mai mică decât a celorlalte, el crește de la 1,23% conform bugetului rectificat sau 1,44% conform execuției la 3.60% respectiv 3.76%.
Ritmul de creștere a impozite directe a fost mai mic decât ritmul de creștere a altor impozitelor directe datorită introducerii în acesta din urmă a unor noi prelevări fiscale cum ar fi: impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice și juridice nerezidente și contribuția agenților economici pentru învățământul de stat.
În ceea ce privește evoluția ponderii impozitul pe salarii conform execuției bugetare, aceasta este reflectată în figura nr.3.13.
Figura nr.3.13. Evoluția ponderii contribuțiilor
În ceea ce privește evoluția ponderii contribuțiilor în veniturile fiscale, aceasta înregistrează o creștere continuă cu un salt foarte mare în anul 2001. Acest impozit direct apare în bugetul de stat în 1998 prin O.U.G.nr. 48/1998 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 1998, el fiind reglementat de O.U.G. nr.31/1998 privind unificarea fondurilor componente ale bugetului asigurărilor sociale de stat, precum si a celor pentru plata pensiilor cuvenite asiguraților din unitățile cu atribuții în domeniul apărării naționale, ordinii publice si siguranței naționale. Deși ponderea acestui impozit este mai mică decât celelalte, aceasta cunoaște o creștere de la 0,17% conform bugetului rectificat sau 0,17% conform execuției bugetare la 3,05% respectiv 4,30%.
3.4.2. EVOLUȚIA STRUCTURII IMPOZITELOR DIRECTE AFERENTE BUGETULUI DE STAT
Contribuția fiecărei clase de impozite directe la creșterea globală a impozitelor directe este relevantă având în vedere evoluția ponderilor acestora (Tabelul nr.3.6).
Ca dinamică, situația nu este foarte diferită comparativ cu cea a ponderii claselor de impozite directe în veniturile fiscale.
Tabelul nr.3.6
Ponderea fiecărui impozit impozite direct în impozite directe conform bugetului de stat rectificat și a execuției bugetare
Sursa: Bugetul de stat rectificat pe anii 1997-2001;
Anuarul statistic pe anii 1997-2001.
1*- ponderea conform bugetului de stat rectificat;
2**- ponderea conform execuției bugetare.
Impozitul pe profit are cea mai mare contribuție la realizarea impozitelor directe, de peste 50% în aproape toți anii supuși analizei, excepție făcând 1998 când ponderea acestuia a fost de 48,82% conform bugetului rectificat, respectiv 47,75% conform execuției bugetare. Până în 2000, când a fost introdus impozitul pe venit, pe locul doi ca pondere în impozitele directe s-a situat impozitul pe salarii cu o pondere de 45,33% conform execuției bugetare, urmând însă și acesta o scădere continuă, ajungând în 2000 la doar 5,17%. Cea mai mare scădere s-a înregistrat în perioada 1999-2000, an în care locul doi a fost preluat de impozitul pe venit cu o pondere de 22,05%.
Alte impozite directe au ponderi mai mici în impozitele directe aferente bugetului de stat comparativ cu celelalte clase, însă, spre deosebire de acestea din urmă, alte impozite directe cunosc creșteri de la un an la altul, ajungând de la 2.81% în 1997 la 12.56% în 2001 (conform execuției bugetare). Contribuțiile cunosc de asemenea creșteri ale ponderii lor în cadrul impozitelor directe, chiar dacă în primii doi ani, 1998 respectiv 1999 ponderea acestora era doar de 0,46% și 0,81%. Acestea ajung ca în anul 2001 să aibă o pondere mai mare decât clasa alte impozite directe, de 14,34%, situându-se pe locul trei ca pondere în totalul impozitelor directe.
Pentru studierea evoluției structurii impozitelor directe aferente bugetului administrației centrale de stat, voi prezenta în continuare pe fiecare an a perioadei luate în calcul, care este 1997-2001, această evoluție conform execuției bugetare.
Astfel, în anul 1997 structura impozitelor directe aferente bugetului stat conform execuției bugetare este redată în figura nr.3.13.
Figura nr.3.13. Structura impozitelor directe aferente bugetului de stat în 1997
După cum se observă din figura de mai sus, impozite directe aferente bugetului stat în anul 1997 erau: impozitul pe profit, impozitul pe salarii și alte impozite directe. Ponderea cea mai mare o are impozitul pe profit cu 51,85%, urmat de impozitul pe salarii cu 45,33%.
Atât impozitul pe profit cât și impozitul pe salarii sunt cele mai impozite directe care sunt colectate de către stat. Ponderea impozitului pe salarii ar fi fost mai mare decât ponderea impozitului pe profit dacă s-ar avea în vedere că din totalul impozitului pe salarii se defalcă sume importante pentru bugetele locale în proporție de 33,7%, rămânând la dispoziția bugetului de stat doar 66,3%.
Alte impozite directe contribuie cu 2,81% la formarea impozitelor directe, ele fiind compuse în anul 1997 din: impozitul pe dividende de la societățile comerciale, impozitul pe profitul obținut din activitățile comerciale ilicite sau din nerespectarea Legii privind protecția consumatorilor precum și din alte încasări din impozite directe, ultimele două categorii având contribuția cea mai mare.
Pentru anul 1998, structura impozitelor directe aferente bugetului stat conform execuției bugetare este redată în figura nr.3.14.
Figura nr.3.14. Structura impozitelor directe aferente bugetului de stat în 1998
Din figura de mai sus se observă că impozite directe aferente bugetului stat în anul 1998 sunt formate din: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, alte impozite directe și contribuții.
Ponderea cea mai mare o are impozitul pe profit cu 47,75%, urmat de impozitul pe salarii cu 44,44%. Ponderea impozitului pe salarii ar fi fost mai mare decât ponderea impozitului pe profit dacă s-ar avea în vedere că din totalul impozitului pe salarii se defalcă sume importante pentru bugetele locale în proporție de 36,5%, rămânând la dispoziția bugetului de stat doar 63,5%. Impozitul pe salarii total a fost mai mare decât impozitul pe profit cu peste 2.000 miliarde lei.
Alte impozite directe contribuie cu 7,35% la formarea impozitelor directe, ele fiind compuse în anul 1998 din: impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice și juridice nerezidente, impozitul pe dividende de la societățile comerciale, impozitul pe profitul obținut din activitățile comerciale ilicite sau din nerespectarea Legii privind protecția consumatorilor, impozitul pe onorariul avocaților și notarilor publici, precum și din alte încasări din impozite directe. Încasările din primele două categorii au reprezentat peste 97% din totalul încasărilor acestei clase.
Contribuțiile au fost reglementate în al patrulea trimestru al anului astfel încât încasările lor au reprezentat 0,46% din totalul impozitelor directe. Aceste contribuții care au fost incluse în veniturile bugetului de stat la clasa impozite directe erau formate din contribuțiile pentru pensia suplimentară.
În anul 1999 structura impozitelor directe aferente bugetului stat conform execuției bugetare este redată în figura nr.3.15.
Figura nr.3.15 Structura impozitelor directe aferente bugetului de stat în 1999
Din figura de mai sus se observă că impozite directe aferente bugetului stat în anul 1999 sunt formate din: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, alte impozite directe și contribuții.
În acest an ponderea impozitul pe profit este cea mai mare din perioada analizată, adică de 64,68%. Acest lucru realizându-se pe seama creșterii încasărilor din impozitul pe profit cu peste 50%, în timp ce încasările din celelalte clase de impozite directe fie au rămas constante, fie au scăzut.
Din categoria impozitelor directe care au înregistrat scăderi ale încasărilor față de perioada anterioară se află impozitul pe salarii. Astfel, ponderea sa în totalul impozitelor directe aferente bugetului de stat s-a diminuat substanțial, ajungând la 28,01%. Ponderea impozitului pe salarii ar fi fost mai mare dacă s-ar avea în vedere că din totalul impozitului pe salarii se defalcă sume pentru bugetele locale în proporție de 29%, rămânând la dispoziția bugetului de stat doar 71%.
Alte impozite directe contribuie cu 6,50% la formarea impozitelor directe, scăzând față de anul anterior. Ele sunt compuse în anul 1999 din: impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice și juridice nerezidente, impozitul pe dividende de la societățile comerciale, impozitul pe profitul obținut din activitățile comerciale ilicite sau din nerespectarea Legii privind protecția consumatorilor, impozitul pe onorariul avocaților și notarilor publici, precum și din alte încasări din impozite directe.
Contribuțiile au reprezentat 0,81% din totalul încasărilor impozitelor directe. Aceste contribuții incluse în veniturile bugetului de stat la clasa impozite directe erau formate din contribuțiile pentru pensia suplimentară.
Pentru anul 2000 structura impozitelor directe aferente bugetului stat conform execuției bugetare este redată în figura nr.3.16.
Figura nr.3.16 Structura impozitelor directe aferente bugetului de stat în 2000
Se observă că impozitele directe aferente bugetului stat în anul 2000 sunt formate din: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe venit, alte impozite directe și contribuții.
În acest an ponderea impozitul pe profit se menține în jurul nivelului din anul anterior, fiind de 63,32%, adică are cea mai mare importanță în cadrul impozitelor directe, menținerea la nivelul anului anterior realizându-se pe seama creșterii încasărilor din impozitul pe profit în același ritm cu creșterea încasărilor tuturor impozitelor directe.
Încasările din impozitul pe venit, care a fost introdus de la 1 ianuarie 2000, au reprezentat 22,05% din totalul încasărilor cu impozitele directe aferente bugetului de stat. Acest impozit pe venit este format din: impozit pe venituri din activități independente, impozit pe venituri din salarii, impozit pe venituri din cedarea folosinței bunurilor, impozit pe venituri din dividende, impozit pe venituri din dobânzi, impozit pe alte venituri și impozit pe venit din pensii. Ponderea impozitului pe venit ar fi fost cu mult mai mare decât ponderea impozitului pe profit dacă s-ar avea în vedere faptul că din totalul impozitului pe venit se scad cote defalcate din impozitul pe venit (56%), sume pentru echilibrarea bugetelor locale (10%) și sume pentru subvenționarea energiei termice livrate populației (6%) care în împreună reprezintă 72%, rămânând la dispoziția bugetului de stat doar 28%. Impozitul pe salarii, care a fost inclus în cea mai mare parte în impozitul pe venit, reprezintă peste 87% din impozitului pe venit.
Impozitul pe salarii a înregistrat o scădere substanțială a încasărilor față de perioada anterioară. Acest lucru s-a datorat abrogării legii privind impozitul pe salarii și includerea acestui impozit în legea privind impozitul pe venit. Astfel, ponderea sa în totalul impozitelor directe aferente bugetului de stat, a ajuns la 5,17%.
Alte impozite directe contribuie cu 8,14% la formarea impozitelor directe, crescând față de anul anterior. Ele sunt compuse în anul 2000 din: impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice și juridice nerezidente, impozitul pe dividende de la societățile comerciale, impozitul pe profitul obținut din activitățile comerciale ilicite sau din nerespectarea Legii privind protecția consumatorilor, precum și din alte încasări din impozite directe. Încasările din impozitul pe dividende de la societățile comerciale are ponderea cea mai mare din totalul încasărilor acestei clase.
Contribuțiile au reprezentat 1,32% din totalul încasărilor impozitelor directe, crescând față de anul anterior. Aceste contribuții incluse în veniturile bugetului de stat la clasa impozite directe erau formate din contribuțiile pentru pensia suplimentară.
În anul 2001 structura impozitelor directe aferente bugetului stat conform execuției bugetare este redată în figura nr.3.17.
Figura nr.3.17 Structura impozitelor directe aferente bugetului de stat în 2001
Se observă că impozitele directe aferente bugetului stat în anul 2001 sunt formate din: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe venit, alte impozite directe și contribuții.
În anul 2001 ponderea impozitul pe profit scade față de nivelul anului anterior, fiind de 53,45%, adică are cea mai mare importanță în cea ce privește încasările din impozite directe. Scăderea ponderii față de nivelul anului anterior s-a realizat pe seama creșterii încasărilor din impozitul pe profit într-un ritm mult mai lent decât creșterea încasărilor tuturor impozitelor directe.
În ceea ce privește încasările din impozitul pe venit în acest an, ele au fost de 18,68% din totalul încasărilor cu impozitele directe aferente bugetului de stat. Acest impozit pe venit este format din: impozit pe venituri din activități independente, impozit pe venituri din salarii, impozit pe venituri din cedarea folosinței bunurilor, impozit pe venituri din dividende, impozit pe venituri din dobânzi, impozit pe alte venituri, impozit pe venit din pensii, impozitul pe veniturile obținute din jocurile de noroc, impozitul pe veniturile obținute din transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare și vânzarea părților sociale, regularizări, impozitul pe veniturile din valorificarea sub orice forma a drepturilor de proprietate intelectuală și impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice nerezidente. Ponderea impozitului pe venit ar fi fost cu mult mai mare, chiar dublă față de ponderea impozitului pe profit dacă s-ar avea în vedere faptul că din totalul impozitului pe venit se scad cote defalcate din impozitul pe venit (60%), sume pentru echilibrarea bugetelor locale (12%) și sume pentru subvenționarea energiei termice livrate populației (8%) care în împreună reprezintă 80%, rămânând la dispoziția bugetului de stat doar 20%. Impozitul pe salarii reprezintă peste 86% din impozitului pe venit.
Impozitul pe salarii a înregistrat o scădere a încasărilor față de perioada anterioară. Astfel, ponderea sa în totalul impozitelor directe aferente bugetului de stat, a ajuns la 0,97%, el urmând să nu mai apară în cadrul veniturilor bugetare încă din anul 2002.
Alte impozite directe contribuie cu 12,56% la formarea impozitelor directe, crescând față de anul anterior. Încasările din contribuția agenților economici pentru învățământul de stat are ponderea cea mai mare din totalul încasărilor acestei clase, cu peste 55%. Acest impozit a fost introdus începând cu anul 2001. De asemenea, impozitul pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente și impozitul pe dividende de la societățile comerciale cunosc creșteri importante ale încasărilor lor.
Contribuțiile au crescut semnificativ față de anul anterior, ele reprezentând 14,34% din totalul încasărilor impozitelor directe. Aceste contribuții incluse în veniturile bugetului de stat la clasa impozite directe erau formate din contribuțiile pentru pensia suplimentară și din contribuțiile agenților economici pentru persoanele cu handicap. Această din urmă contribuție care reprezintă peste 97% din total contribuțiilor, introdusă în anul 2001, a determinat creșterea semnificativă .
3.4.3. EVOLUȚIA PONDERII IMPOZITELOR DIRECTE AFERENTE BUGETULUI DE STAT ÎN PRODUSUL INTERN BRUT
În evoluția impozitelor o relevanță însemnată o are analiza ponderii impozitelor în produsul intern brut, care exprimă valoarea adăugată brută a producției finale a bunurilor și serviciilor create, în cursul unei perioade, de agenții economici care își desfășoară activitatea pe teritoriul țării, și este destinat consumului, investițiilor, creșterea stocurilor și export.
În ceea ce privește evoluția ponderii impozitelor directe în produsul intern brut (Tabelul nr.3.7) se poate observa o scădere a acestora.
Tabelul nr.3.7
Ponderea impozitelor directe în PIB
Situația existentă în România în ultimii cinci ani, din punct de vedere al produsului intern brut, cunoaște o evoluție, în sensul că PIB a crescut de la 252.925.700 milioane lei în anul 1997 la 1.103.950.000 milioane lei în anul 2001, ceea ce exprimat în procente se traduce cu o creștere de 336,47%.
Ponderea impozitelor directe în PIB a înregistrat o evoluție descrescătoare, de la 8,11% în anul 1997 la 3,73% în anul 2001, situație explicabilă datorită faptului că creșterea PIB este mai mare decât creșterea impozitelor directe aferente bugetului de stat. În timp ce produsul intern brut a crescut din anul 2000 în anul 2001 cu 38,51%, impozitele directe au crescut doar cu 30,71%.
Privite separat, există unele diferențieri la nivelul fiecărei clase de impozite directe (Tabelul nr.3.8), ca urmare a modificărilor survenite în politica fiscală.
Tabelul nr.3.8
Ponderea fiecărui impozit direct în PIB
Impozitul pe profit, deși, crește de la o perioadă la alta, ponderea lui în PIB se reduce de la 4,21%, cât era în anul 1997, la 1,99% în anul 2001. În anul 1999 s-a înregistrat o ușoară creștere a ponderii față de anul 1998, de 3,09% față de 2,92%, însă tendința descrescătoare a continuat să se manifeste în anii următori.
Aceeași situație se menține și în ceea ce privește impozitul pe salarii și ponderea acestuia în PIB. Tendința este una descrescătoare în toți cei cinci ani, ajungând de la 3,68% în anul 1997 la 0,04% în anul 2001, având în vedere și faptul că valoarea sa absolută scade foarte mult de la 9.301.100 milioane lei în anul 1997 la 399.700 milioane lei în anul 2001.
Ponderea impozitului pe venit este, de asemenea, descrescătoare, de la 0,87% în anul 2000, anul introducerii la 0,70% în anul 2001.
Singurele clase care au cunoscut creșteri au fost alte impozite directe și contribuțiile. Cea mai mare creștere a ponderii altor impozite directe în PIB a avut loc în perioada 1997-1998, de la 0,23% la 0,45%, în perioada următoare înregistrându-se o scădere, pentru ca începând din anul 1999 să crească până la 0,47% în anul 2001.
Ponderea contribuțiilor a crescut, în detrimetrul celorlalte categorii, ca urmare a introducerii contribuției agenților economici pentru persoanele cu handicap, cea mai mare creștere a acestor contribuții fiind în perioada 2000-2001, de la 415.900 milioane lei la 5.899.600 milioane lei, iar ca pondere în PIB de la 0,05% în anul 2000 la 0,53% în anul 2001.
3.5. ACTUALIZAREA IMPOZITELOR DIRECTE AFERENTE BUGETULUI DE STAT
Nu se poate forma o imagine clară asupra evoluției impozitelor directe aferente bugetului de stat fără a lua în calcul inflația și evoluția acesteia, deoarece aceasta are o influență directă asupra prețurilor și implicit a impozitelor. De aceea, se impune o analiză în prețuri constante, apelându-se la actualizare. Actualizarea impozitelor directe aferente bugetului de stat la nivelul anului 2001 presupune calcularea indicelui de actualizare (Tabelul nr.9)
Tabelul nr.9
Rata inflației și indicele de actualizare
Indicii de actualizare se obțin prin înmulțirea indicilor de creștere a inflației din perioada analizată între ei. Valoarea actualizată a impozitelor directe aferente bugetului de stat pentru fiecare an se obține prin înmulțirea indicelui de actualizare cu valoarea impozitelor directe încasate în acel an.
Prin actualizare, mărimea impozitelor directe aferente bugetului de stat încasate în perioada supusă analizei sunt aduse la nivelul anului 2001 (Tabelul nr.10). Astfel, impozitele directe sunt exprimate în prețuri constante ale anului 2001.
Tabelul nr.10
Actualizarea impozitelor directe conform execuției bugetare
milioane lei
În perioada analizată se observă o scădere accentuată a impozitelor directe aferente bugetului de stat exprimate în prețuri constante cu toate că, mărimea impozitelor directe aferente bugetului de stat exprimate în prețuri curente cresc. Astfel, scăderea impozitelor directe exprimate în prețuri constante este de 50%, pe când creșterea impozitelor directe exprimate în prețuri curente este de 200%.
În cadrul impozitelor directe aferente bugetului de stat se observă atât o scădere a valorilor încasate în prețuri constante la principalele componente (impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe venit), cât și o creștere a valorilor încasate în prețuri constante la late impozite directe și la contribuții.
Scăderea impozitului pe profit în prețuri curente de la 42.516 miliarde lei în anul 1997 la 21991 miliarde lei în anul 2001 se realizează pe fondul unei creșteri a încasărilor în prețuri curente mult mai mică decât devalorizarea monedei naționale în această perioadă.
Încasările din impozitul pe salarii în prețuri constante în perioada 1997-1999, cunoaște o scădere deoarece nivelul salariilor a cunoscut o creștere mai mică decât creșterea indicelui prețurilor. În ceea ce privește evoluția încasărilor din impozitul pe venit în prețuri constante nu se poate spune prea multe deoarece acesta a intrat în vigoare abia la începutul anului 2000.
Alte impozite directe în prețuri constante au crescut de la 2304 miliarde lei în 1997 la 5166 miliarde lei în 2001, iar contribuțiile în prețuri constante au crescut de la 299 miliarde lei în 1998 la 5899 miliarde lei în anul 2001. Aceste creșteri ale încasărilor de alte impozite directe și de contribuții exprimate în prețuri curente se datorează introducerii de noi impozite în aceste categorii, precum și creșterii încasărilor în prețuri curente.
Evoluțiile descrescătoare ale impozitelor directe aferente bugetului de stat în prețuri constante, care sunt mai accentuate în primii ani, se datorează existenței unei inflații mari în România, scăderii ei până la 30,5% în anul 2001 și scăderii presiunii fiscale asupra persoanelor fizice și juridice.
3.6. CONCLUZII
Ultimii ani s-au derulat în condițiile unor evoluții macroeconomice care au confirmat reluarea procesului de creștere economică, precum și debutul unor tendințe favorabile în evoluția principalilor indicatori bugetari.
Contextul macroeconomic intern a devenit în mare măsură predictibil și s-a caracterizat pe de o parte, prin creșterea producției industriale în volum absolut față de anii precedenți, și pe de altă parte, prin creșterea gradului de ocupare a forței de muncă, rata șomajului la sfârșitul lunii decembrie 2001 fiind de 8,6%.
Creșterea economică a condus la majorarea încasărilor totale la bugetul general consolidat în valori nominale, precum și ca procent din produsul intern brut, în condițiile menținerii veniturilor fiscale ca procent din produsul intern brut la 29,6%. În cadrul veniturilor fiscale au scăzut, ca pondere în produsul intern brut, impozitele directe și au crescut veniturile din impozite indirecte, fenomen considerat ca fiind de natură să favorizeze acumularea.
Gradul de fiscalitate calculat ca raport între veniturile fiscale încasate la bugetul general consolidat și produsul intern brut a scăzut, marcând astfel o tendință de stabilizare, dar o evaluare corecta a acestuia trebuie să aibă în vedere și gradul de colectare a veniturilor la bugetul general consolidat.
O analiză comparativă a structurii veniturilor bugetului general consolidat arată că impozitele directe continuă să dețină ponderea cea mai însemnată, constatându-se totuși o diminuare a greutății lor specifice atât în total venituri bugetare, cât și în produsul intern brut. Acest fapt se datorează, în principal, scăderii ponderii impozitului pe profit, în condițiile menținerii la același nivel a greutății specifice a impozitului pe salarii și pe venit, precum și a creșterii altor impozite directe și a contribuțiilor.
Încasările din impozitul pe profit au fost superioare în ultima parte a perioadei analizate. Acest fapt se produce, însă, pe fondul modificării cotei de impozit, de la 38% la 25%. Structura principalilor contribuabili evidențiază o creșterea a încasărilor de la agenții economici, concomitent cu scăderea încasărilor de la bănci
Scăderea încasărilor de la sectorului bancar se datorează în principal:
– reducerii diferenței dintre dobânda activă medie și dobânda pasivă medie;
– creșterii provizioanelor de risc constituite de băncile comerciale.
Principalele bănci plătitoare de impozit pe profit au fost: Banca Comercială Română, Banca Română pentru Dezvoltare, ING. BANK, ABN.AMRO Bank.
Creșterea încasărilor de la agenții economici s-a datorat, în principal,
– evoluției favorabile a indicatorilor macroeconomici;
– evoluției favorabile a producției industriale care s-a realizat în condițiile menținerii cotei de
impozit de 25% pentru activitatea internă și 5% pentru export.
– intrarea în vigoare a O.G. nr.24/2001 privind impunerea microîntreprinderilor, care dă posibilitatea alegerii unei cote de impozit de 1,5% aplicată asupra sumei totale a veniturilor trimestriale obținute.
În ceea ce privește impozitul pe salarii și pe venit colectat în perioada analizată se constată o creștere continuă până la finele anului 2001, iar cotele și sumele care s-au defalcat în favoarea autorităților locale au fost din ce în ce mai mari ajungând până la 78,3% din total.
Creșterea încasărilor din impozitul pe venit total, incluzând și impozitul pe salarii, s-a datorat în principal următoarelor cauze:
– creșterea salariului mediu brut de la o perioadă la alta;
– modificarea baremului de impozitare, care se actualizează în funcție de inflație, și a deducerilor personale de bază și a celor suplimentare;
– influența aplicării O.U.G nr. 87/2000 privind impozitarea pensiilor pentru suma ce depășește 2.000.000 lei de la 1 iulie 2000;
– creșterea gradului de colectare.
Încasările altor impozite directe și a contribuțiilor au crescut în ultima parte a perioadei analizate. Acest lucru se datorează următoarelor cauze:
– intrării în vigoare a O.U.G. nr.102/1999 prin care se constituie Fondul special de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap, din cota de 2% aplicată asupra fondului de salarii realizat lunar;
– intrării în vigoare a O.G. nr.75/1999 prin care se constituie Fondul special de susținere a învățământului de stat din cota de 2% aplicată asupra fondului de salarii brut realizat lunar;
Obiectivul de bază al politicilor economice este de stabilizare macroeconomică și de realizare a celor mai importante reforme structurale, în vederea creării condițiilor propice unei evoluții pozitive a economiei românești. În domeniul finanțelor publice se urmărește încadrarea într-un deficit bugetar redus, atât prin modificări de legislație fiscală, cât și prin îmbunătățirea colectării veniturilor bugetare și recuperarea arieratelor. Cum în cadrul veniturilor bugetare o pondere importantă o au veniturile din impozitele directe, se impune o dimensionare corespunzătoare a acestora pentru a favoriza acumulările de capital în vederea realizării de investiții.
BIBLIOGRAFIE
Botea, I. – Metode și tehnici fiscale, Tipografia Someșul,
Satu Mare, 1998
Cătinianu, F. – Finanțe publice – studiu de caz, Editura Mirton,
Timișoara, 1999
3. Cătinianu, F., Șeulean, Victoria, – Finanțe publice , Editura Mirton, Ediția a 2-a
Donath, Liliana Timișoara, 1997
4. Condor, I. – Impozite, taxe și contribuțiile persoanelor juridice,
Editura Tribuna Economică, București, 1998
Corduneanu, Carmen – Sistemul fiscal în știința finanțelor, CODECS,
București, 1998
Cosma, D. – Bugetul și trezoreria publică, Editura Bion, Satu
Mare, 2001
7. Donath, Liliana, – Finanțe publice, Editura Eubeea, Timișoara, 2001
Moldovan, Nicoleta
8. Georgescu, L., Belea, S. – Impozite și taxe, teorie și practică, Editura Mirton
Moldovan, Nicoleta, Ediția a 2-a, Timișoara, 2002
Dănăilă, Simona
9. Lăcriță, G. – Impozitul pe profit: evoluția reglementării,
Editura Tribuna Economică, București, 2001
10. Lăcriță, G. – Metode de evitare a dublei impuneri utilizate în
convențiile încheiate de România cu alte state,
Revista Impozite și taxe Nr. 2 din 02.2002
11. Matei, Gh. – Finanțe publice, Universitatea din Craiova,
Facultatea de Științe Economice, Craiova, 1998
12. Moldovan, D. – Impozitul pe venitul global, Editura Dacia, Cluj
Napoca, 2000
13. Moșteanu, Roxana – Obligațiile fiscale ale agenților economici,
Editura Tribuna Economică, București, 2000
14. Moșteanu, Roxana – Impozite și taxe 2000 – 2001, Editura Economică,
București, 2001
15. Pereș, I., Popovici, D., – Controlul economic financiar, Editura Mirton,
Bunget, O. Timișoara, 2000
16. Talpoș, I. – Finanțele României, Editura Sedona, Timișoara,
1995
17. Talpoș, I., Enache, C. – Fiscalitate aplicată, Editura Orizonturi
universitare, Timișoara, 2001
18. Văcărel, I., Bercea, F., – Finanțe publice, Editura Didactică și Pedagogică,
Stolojan, T. București, 1992
19. XXX – Rapoartele anuale ale BNR 1996 – 2000.
20. XXX – Buletinele lunare informative ale MF
21. XXX – Legislație la zi.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: . Contributia Impozitelor Directe la Formarea Bugetului Administratiei Centrale de Stat (ID: 131867)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.