Contabilitatea Veniturilor și Cheltuielilor la S.c . Euro T
CUPRINS
CAPITOLUL 1. REGLEMENTĂRI JURIDICE PRIVIND VENITURILE ȘI CHELTUIELILE ȘI A REZULTATELOR………………….5
1.1. Contabilitatea – factor principal în urmărirea realizării cerințelor 5
1.2. Reglementările juridice referitoare la cheltuieli și venituri 8
1.3. Reglementări juridice cu privire la rezultatul exercițiului financiar al unei unități patrimoniale 12
CAPITOLUL2. Modelarea patrimoniului unei întreprinderi prin contul de rezultate……………….…..15
2.1. Contul anual de profit și pierdere 15
2.1.1. Ecuațiile fundamentale ale contului de profit și pierdere 15
2.1.2. Derivatele ecuației fundamentale a contului de profit sau pierdere 16
2.2. Scheme generale ale contului anual de profit sau pierdere 18
2.2.1. Structurarea cheltuielilor și veniturilor după natura lor econom în contul
anual de profit sau pierdere ….18
2.2.2. Structurarea veniturilor și cheltuielilor în schema românească a contului de
profit și pierdere 20
2.3. Principalul obiectiv al contului anual de profit și pierdere …………………….23
CAPITOLUL 3. Reglementările impuse de Standardele
Internaționale de Contabilitate cu privire la venituri, cheltuieli și rezultatul exercițiului contabil …………24
3.1. Standardele internaționale. Rezultate 24
3.2. Definițiile veniturilor și cheltuielilor 36
3.3. Standardul Internațional de Contabilitate IAS 18 (revizuit 1993) 39
CAPITOLUL 4. Contabilitatea cheltuielilor șI veniturilor în cadrul unei întreprinderi……………………… 50
4.1. Organizarea contabilității cheltuielilor 50
4.1.1. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare 50
4.1.2. Contabilitatea cheltuielilor privind 51
4.1.3. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți 53
4.1.4. Contabilitatea cheltuielilor cu impozite, taxe și vărsămintele asimilate54
4.1.5. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul 55
4.1.6. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare 56
4.1.7. Contabilitatea cheltuielilor financiare 57
4.1.8. Cheltuieli c dobânzile 57
4.1.9. Cheltuieli privind sconturile acordate 58
4.1.10. Cheltuieli privind diferențele de curs valutar 59
4.1.11. Alte cheltuieli financiare 60
4.1.12. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare 60
4.2. Organizarea contabilității financiare a veniturilor 61
4.2.1. Contabilitatea veniturilor din exploatare 64
4.2.2. Contabilitatea veniturilor financiare 68
4.2.3. Contabilitatea veniturilor extraordinare 71
CAPITOLUL 5. ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII 73
5.1. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele 74
5.1.1. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele în contabilitatea financiară la S.C. EURO TRICOT SRL 75
5.2. Determinarea și contabilitatea rezultatului exercițiului 79
5.3. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele în contabiliatatea de gestiune la S.C. EURO TRICOT SRL 89
CAPITOLUL 6. ANALIZA PERFORMANȚELOR PE BAZA CHELTUIELILOR, VENITURILOR ȘI REZULTATELOR LA S.C. EURO TRICOT S.A.,BRAȘOV 95
6.1. Analiza performanțelor pe baza ratelor calculate prin intermediul informațiilor oferite de contul de profit și pierdere 96
6.2. Analiza performanțelor pe baza soldurilor intermediare de gestiune (marjele de acumulare) 100
6.3. Analiza performanțelor pe baza capacității de autofinanțare 109
CAPITOLUL 7. STUDIU DE CAZ, ANALIZA CHELTUIELILOR, VENITURILOR ȘI A REZULTATELOR LA S.C. EURO TRICOT S.A., BRAȘOV …………………………………………………………………….. 112
7.1.Veniturile si cheltuielile la S.C. EURO TRICOT SRL, Brașov …………114
7.2. Determinarea rezultatului exercitiului …..………………………………..117
7.3. Analiza cheltuielilor, veniturilor si rezultatelor la S.C. EURO TRICOT SRL, Brașov …………………………………………………………… …………..118
7.3.1.Soldurile intermediare de gestiune………………..……………..………120
7.3.2 . Capacitatea de autofinantare…………….…………………………..…..126
7.3.3. Analiza eficienței activității sub forma ratele de rentabilitate ………..131
CONCLUZII ȘI PROPUNERI……………………………………………………………….138
BIBLIOGRAFIE …..………….. . . .……………..142
ANEXE …….. .144
=== Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor la S.C . EURO T ===
CUPRINS
CAPITOLUL 1. REGLEMENTĂRI JURIDICE PRIVIND VENITURILE ȘI CHELTUIELILE ȘI A REZULTATELOR………………….5
1.1. Contabilitatea – factor principal în urmărirea realizării cerințelor 5
1.2. Reglementările juridice referitoare la cheltuieli și venituri 8
1.3. Reglementări juridice cu privire la rezultatul exercițiului financiar al unei unități patrimoniale 12
CAPITOLUL2. Modelarea patrimoniului unei întreprinderi prin contul de rezultate……………….…..15
2.1. Contul anual de profit și pierdere 15
2.1.1. Ecuațiile fundamentale ale contului de profit și pierdere 15
2.1.2. Derivatele ecuației fundamentale a contului de profit sau pierdere 16
2.2. Scheme generale ale contului anual de profit sau pierdere 18
2.2.1. Structurarea cheltuielilor și veniturilor după natura lor econom în contul
anual de profit sau pierdere ….18
2.2.2. Structurarea veniturilor și cheltuielilor în schema românească a contului de
profit și pierdere 20
2.3. Principalul obiectiv al contului anual de profit și pierdere …………………….23
CAPITOLUL 3. Reglementările impuse de Standardele
Internaționale de Contabilitate cu privire la venituri, cheltuieli și rezultatul exercițiului contabil …………24
3.1. Standardele internaționale. Rezultate 24
3.2. Definițiile veniturilor și cheltuielilor 36
3.3. Standardul Internațional de Contabilitate IAS 18 (revizuit 1993) 39
CAPITOLUL 4. Contabilitatea cheltuielilor șI veniturilor în cadrul unei întreprinderi……………………… 50
4.1. Organizarea contabilității cheltuielilor 50
4.1.1. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare 50
4.1.2. Contabilitatea cheltuielilor privind 51
4.1.3. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți 53
4.1.4. Contabilitatea cheltuielilor cu impozite, taxe și vărsămintele asimilate54
4.1.5. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul 55
4.1.6. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare 56
4.1.7. Contabilitatea cheltuielilor financiare 57
4.1.8. Cheltuieli c dobânzile 57
4.1.9. Cheltuieli privind sconturile acordate 58
4.1.10. Cheltuieli privind diferențele de curs valutar 59
4.1.11. Alte cheltuieli financiare 60
4.1.12. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare 60
4.2. Organizarea contabilității financiare a veniturilor 61
4.2.1. Contabilitatea veniturilor din exploatare 64
4.2.2. Contabilitatea veniturilor financiare 68
4.2.3. Contabilitatea veniturilor extraordinare 71
CAPITOLUL 5. ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII 73
5.1. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele 74
5.1.1. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele în contabilitatea financiară la S.C. EURO TRICOT SRL 75
5.2. Determinarea și contabilitatea rezultatului exercițiului 79
5.3. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele în contabiliatatea de gestiune la S.C. EURO TRICOT SRL 89
CAPITOLUL 6. ANALIZA PERFORMANȚELOR PE BAZA CHELTUIELILOR, VENITURILOR ȘI REZULTATELOR LA S.C. EURO TRICOT S.A.,BRAȘOV 95
6.1. Analiza performanțelor pe baza ratelor calculate prin intermediul informațiilor oferite de contul de profit și pierdere 96
6.2. Analiza performanțelor pe baza soldurilor intermediare de gestiune (marjele de acumulare) 100
6.3. Analiza performanțelor pe baza capacității de autofinanțare 109
CAPITOLUL 7. STUDIU DE CAZ, ANALIZA CHELTUIELILOR, VENITURILOR ȘI A REZULTATELOR LA S.C. EURO TRICOT S.A., BRAȘOV …………………………………………………………………….. 112
7.1.Veniturile si cheltuielile la S.C. EURO TRICOT SRL, Brașov …………114
7.2. Determinarea rezultatului exercitiului …..………………………………..117
7.3. Analiza cheltuielilor, veniturilor si rezultatelor la S.C. EURO TRICOT SRL, Brașov …………………………………………………………… …………..118
7.3.1.Soldurile intermediare de gestiune………………..……………..………120
7.3.2 . Capacitatea de autofinantare…………….…………………………..…..126
7.3.3. Analiza eficienței activității sub forma ratele de rentabilitate ………..131
CONCLUZII ȘI PROPUNERI……………………………………………………………….138
BIBLIOGRAFIE …..………….. . . .……………..142
ANEXE …….. .144
CAPITOLUL 1. REGLEMENTĂRI JURIDICE PRIVIND
VENITURILE ȘI CHELTUIELILE SI A REZULTATELOR
1.1. – Contabilitatea – factor principal în urmărirea realizării cerințelor
mecanismului economico – financiar
Legea contabilității prevede ca societățile comerciale, societățile/companiile naționale, regiile autonome, institutele naționale de cercetare-dezvoltare, societățile cooperatiste și celelalte persoane juridice au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiară, potrivit prezentei legi și contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activității.Se aplică asociațiilor și celorlalte persoane juridice cu scop patrimonial, precum și persoanelor fizice care desfășoară activități producătoare de venituri au, deasemenea, obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiară și după caz contabilitatea de gestiune.
Subunitățiile fără personalitate juridică cu sediul în străinătate, care aparțin persoanelor menționate de mai sus, cu sediul sau domiciliul în România, precum și sediile permanente din România care aparțin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul în străinătate au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie potrivit prezentei legi.
Contabilitatea, ca instrument principal de cunoaștere, gestiune și control al patrimoniului și al rezultatelor obținute trebuie să asigure:
a) înregistrarea cronologică și sistematică, prelucrarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la situația patrimonială și rezultatele obținute atât pentru necesitățile proprii ale persoanei fizice și juridice cât și relațiile cu asociații sau acționarii, clienții, furnizorii, băncile, organele fiscale;
b) controlul operațiunilor patrimoniale efectuate și al procedeelor de prelucrare utilizate, precum și exactitatea datelor contabile furnizate;
c) furnizarea informațiilor necesare stabilirii patrimoniului național, execuției bugetului public național, precum și întocmirea balanțelor financiare și al bilanțului pe ansamblul economiei naționale.
Pentru a da o imagine fidelă a patrimoniului, a sistemelor financiare și a rezultatelor obținute, trebuie respectate regulile privind evaluarea patrimoniului și celelalte norme și principii contabile:
1. Principiul continuității activității. Acesta presupune cã persoana juridică își continuă în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil, fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a activității. Dacă administratorii persoanei juridice au luat cunoștință de unele elemente de nesiguranță legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de
a-și continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care situațiile financiare anuale simplificate nu sunt întocmite pe baza principiului continuității, această informație trebuie prezentată, împreună cu explicații privind modul de întocmire a acestora și motivele care au stat la baza deciziei conform cãreia persoana juridică nu își mai poate continua activitatea.
2. Principiul permanenței metodelor: Acesta presupune continuitatea aplicãrii acelorași reguli și norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor de activ și de pasiv și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile.
3. Principiul prudenței. Valoarea oricărui element trebuie să fie determinată pe baza principiului prudenței. În mod special, se vor avea în vedere următoarele aspecte:
a) se vor lua în considerare numai profiturile recunoscute până la data încheierii exercițiului financiar;
b) se va ține seama de toate obligațiile previzibile și pierderile potențiale care au luat naștere în cursul exercițiului financiar încheiat sau pe parcursul unui exercițiu anterior, chiar dacă asemenea obligații sau pierderi apar între data încheierii exercițiului și data întocmirii bilanțului;
c) se va ține seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor, indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar este profit sau pierdere.
4. Principiul independenței exercițiului. Se vor lua în considerare toate veniturile și cheltuielile corespunzãtoare exercițiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se ține seama de data încasării sumelor sau a efectuării plăților.
5. Principiul evaluãrii separate a elementelor de activ și de pasiv. În vederea stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziții din bilanț, se va determina separat valoarea aferentă fiecărui element individual de activ sau de pasiv.
6. Principiul intangibilității. Bilanțul de deschidere al unui exercițiu trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului precedent.
7. Principiul necompensării. Valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepția compensãrilor între active și pasive, permise de reglementările legale.
8. Principiul recunoașterii veniturilor se referă în mod direct la recunoașterea veniturilor și, indirect, la măsurarea acestora.
9. Principiul conectării cheltuielilor cu veniturile precizează momentul în care trebuie recunoscute și contabilizate cheltuielile din exploatare. Acest principiu apare ca o consecință a
principiului recunoașterii veniturilor. El presupune că pentru constatarea cheltuielilor se folosește metoda conform căreia “cheltuielile urmează veniturilor”
Pentru a-și îndeplini obiectivele și pentru a avea o imagine fidelă la un moment dat a situației economico-financiare, contabilitatea se organizează pe două nivele strâns legate și corelate între ele și anume:
a) contabilitatea generală sau financiară care are drept obiect circuitul patrimonial al agentului economic luat în totalitatea și structualitatea sa ca entitate gestionară sau de a determina periodic, de a regula la lichidarea exercițiului financiar situația patrimoniului sub forma relației:
bunuri + creanțe = capitalul propriu + datorii
concomitent cu rezultatul global al exercițiului bazat pe gruparea și apoi pe decontarea cheltuielilor și a veniturilor în funcție de natura lor de bază;
b) contabilitatea analitică sau internă de gestiune care are ca obiect de activitate evidența calculului, analiza și controlul conturilor și al rezultatelor analitice prin prisma componentelor activităților consumatoare de resurse și producătoare de rezultate, pe feluri de produse, lucrări sau servicii, pe subdiviziuni organizatorice interne, componente ale agentului economic sau chiar prin prisma funcțiunilor unității ca microsistem economic.
1.2. Reglementările juridice referitoare la cheltuieli și venituri
Legea contabilității stipulează faptul că veniturile și cheltuielile se reflectă în contabilitatea financiară în funcție de natura lor: de exploatare, financiare și extraordinare.
În cadrul acestor categorii de venituri și cheltuieli, conturile corespunzatoare se pot dezvolta analitic în funcție de necesitățile impuse de anumite reglementări sau potrivit nevoilor proprii.
Art. 17 din această lege specifică faptul că, contabilitatea cheltuielilor financiare din mijloace bugetare și extrabugetare asigură atât evidența plăților de casă, cât și a cheltuielilor efective pe structura clasificației bugetare .
În conformitate cu legislația în vigoare, cheltuielile sunt definite ca fiind sumele sau valorile plătite sau de plătit, pentru:
consumurile, lucrările executate și serviciile prestate de care beneficiază unitatea patrimonială;
cheltuieli cu personalul;
executarea unor obilgații legale sau contractuale de către unitate;
cheltuieli extraordinare.
În cadrul cheltuielilor pentru determinarea rezultatului exercițiului se cuprind și:
amortizările și provizioanele constituite;
valoarea contabilă a activelor cedate, distruse sau dispărute.
Potrivit legii, contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, după natura lor, care se grupează:
cheltuieli de exploatare, care cuprind:
cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile; costul de achiziție al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziție al materialelor nestocate trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei și apei consumate; valoarea animalelor și păsărilor; costul mărfurilor vândute și al ambalajelor.
cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți, redevențe, locații de gestiune și chirii; prime de asigurare; studii și cercetări; comisioane și onorarii; cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate; transportul de bunuri și personal; deplasări, detașări și transferări; cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații; servicii bancare și altele.
cheltuieli cu personalul (salarii, asigurările și protecția socială).
alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creanțe și debitori diverși; despăgubiri, amenzi și penalități; donații și alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital).
cheltuieli financiare, care cuprind,
pierderi din creanțe legate de participații;
cheltuieli privind investițiile financiare cedate;
diferențele nefavorabile de curs valutar;
dobânzile privind exercițiul financiar în curs;
sconturile acordate clienților;
pierderi din creanțe de natură financiară și altele.
cheltuieli extraordinare (calamități și alte evenimente extraordinare).
Cheltuieli cu amortizările și provizioanele, precum și cheltuielile cu impozitul pe profit și alte impozite, calculate potrivit legii, se evidențiază distinct, în funcție de natura lor.
Principalele elemente care formează veniturile unității patrimoniale sunt sumele sau valorile încasate sau de încasat, din:
livrările de bunuri, executarea de lucrări, prestările de servicii și din avantajele pe care unitatea patrimonială a consimțit să le primească;
executarea unei obligații legale sau contractuale din partea terților;
3) venituri extraordinare;
În cazul veniturilor pentru determinarea rezultatului exercițiului se cuprind și veniturile din:
producția stocată,
producția imobilizată,
diminuarea sau anularea provizioanelor,
prețul de vânzare al activelor cedate.
Potrivit legii, contabilitatea veniturilor se ține pe categorii de venituri, după natura lor, astfel:
venituri din exploatare, care cuprind:
a. venituri din vânzări de bunuri, care se ănregistrează în momentul predării bunurilor către cumpărător, al livrării lor pe bază de factură sau în alte condiții prevăzute în contract, care atestă dreptul de proprietate asupra bunurilor respective de către cumpărători.
Veniturile din vânzări de bunuri se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții:
persoana juridică a transferat cumpărătorului riscurile și avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor;
persoana juridică nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor;
veniturile și, respectiv, cheltuielile ocazionate de trazacție pot fi cuantificate.
b. venituri din prestări servicii care se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora.
c. veniturile din redevențe se cunosc pe baza contabilității de angajamente, conform contractului.
d. veniturile din variația stocurilor reprezintă variația stocurilor reprezintă variația în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre valoarea la cost de producție efectiv a stocurilor de produse și producție în curs de execuție de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor și producției în curs de execuție, neluând în calcul provizioanele pentru depreciere constituite. Variația stocurilor de produse și a producției în curs de execuție pe parcursul perioadei reprezintă o corecție a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că, fie producția a mărit nivelul stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.
Veniturile din producția stocată se înscriu în contul de profit și pierdere cu semnul plus (sold creditor) sau cu semnul minus (sold debitor)
e. veniturile din producția de imobilizări reprezintă costul lucrărilor și cheltuielile efectuate de unitate pentru ea însăși, care se ănregistrează ca active imobilizate corporale și necorporale.
f. venituri din subvenții de exploatare, reprezentând subvențiile pentru acoperirea diferențelor de preț și pentru acoperirea pierderilor, precum și alte subvenții (ex: finanțarea activității de cercetare) de care beneficiază unitatea.
g. alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din crențe recuperate și alte venituri din exploatare.
venituri financiare, care cuprind:
venituri din imobilizări financiare
venituri din investiții financiare pe termen scurt (dividendele se recunosc atunci când este stabilit dreptul acționarului de a le incasa)
venituri din creanțe imobilizate
venituri din investiții financiare cedate
venituri din diferențe de curs valutar
venituri din dobânzi (dobânzile se recunosc periodic, în mod proporțional pe măsura generării venitului respectiv, pe baza contabilității de angajamente)
venituri din sconturi obținute
alte venituri financiare
venituri extraordinare (ex: daunele pretinse de deținători de polițe în urma producerii unor calamități).
Venituri din reluarea provizioanelor, se evidențiază distinct în funcție de natura acestora. Diminuarea sau anularea provizoanelor se efectuează prin înregistrarea la venituri în cazul în care nu se mai justifică menținerea provizioanelor constituite, respectiv are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibilă.
1.3. Reglementări juridice cu privire la rezultatul exercițiului financiar al unei unități patrimoniale
Potrivit Legii contabilității, în contabilitate are loc determinarea lunară a profitului sau a pierderii, ca diferență între veniturile și cheltuielile exercițiului, indiferent de data încasării veniturilor sau plății cheltuielilor. În scopul determinării acestor mărimi, conturile de venituri și conturile de cheltuieli se închid, provizoriu prin "rezultatul exercițiului". Rezultatul exercițiului reprezintă soldul final al contului de profit și pierdere supus repartizării.
Conform "Regulamentului de aplicare a legii contabilității" rezultatul exercițiului (profitul sau pierderea) cuprinde rezultatul curent, rezultatul exceptional și impozitul pe profit.
De asemenea, legea contabilității stipulează că repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinațiile prevăzute de dispozițiile legale în vigoare.
Ordonanța Guvernului privind impozitul pe profit precizează că sunt obligații la plata impozitului pe profit următorii contribuabili:
persoanele juridice române, pentru profitul impozabil din orice sursă, atât din România, cât și din străinătate,
persoanele juridice străine care desfășoară activități printr-un sediu permanent în România, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu,
persoanele juridice și fizice străine care desfășoară activități în România ca partener într-o asociere ce nu dă naștere unei persoane juridice, pentru toate veniturile rezultate din activități desfășurate pe teritoriul țării noastre,
asocierile dintre persoane fizice și juridice române care nu dau naștere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atât în țară, cât și în străinătate.
Baza impozabilă ca suma asupra căreia se aplică cota de impunere pentru a se stabili impozitul datorat de contribuabil, o constituie profitul impozabil, determinat potrivit reglementărilor legale și care va fi prezentat mai detaliat în capitolul 3 al acestei lucrări.
Ca mod general de determinare a impozitului pe profit , acesta se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.
Potrivit legii impozitul pe profit este stabilit pe baza unei cote procentuale unice de 16%, din profitul brut realizat în exercițiul financiar asupra căruia se aplică această cotă.
Orientarea României spre dezvoltarea sectorului întreprinderilor mici și mijlocii, ca pârghie de dezvoltare economică, s-a concretizat în ultima perioadă în legiferarea microîntreprinderilor.
Ele reprezintă o subclasă a întreprinderilor mici și mijlocii, care potrivit O.G. 24/2001 privind impunerea microîntreprinderilor, publicată în M.O. 472/17 august 2001, îndeplinesc cumulativ la 31 decembrie a anului precedent următoarele condiții: sunt producătoare de bunuri materiale, prestează servicii și/sau desfășoară activitate de comerț; au până la 9 salariați; au
realizat venituri reprezentând echivalentul în lei de până la 100.000 euro inclusiv; au capital integral privat.
Ele sunt persoane juridice care îndeplinesc cerințele unei societăți comerciale și se caracterizează prin:
– autonomie patrimonială;
– autorizare în vederea desfășurării unor fapte și acte de comerț;
– au ca obiect de activitate realizarea de bunuri și prestări de servicii;
– își propun obținerea de profit din vânzarea bunurilor și prestarea serviciilor pe piața internă în condiții de concurență.
Persoanele juridice care sunt supuse acestui regim de impunere nu mai calculează și nu plătesc impozit pe profit conform prevederilor O.G. nr.70/1994 privind impozitul pe profit, republicată, cu modificările și completările ulterioare ci calculează impozitul prin aplicarea cotei de 1,5% asupra sumei totale a veniturilor trimestriale obținute din orice sursă, respectiv asupra veniturilor înscrise în contul de profit și pierderi pentru microîntreprinderi.
Microîntreprinderile vor beneficia de reducerea impozitului în proporție de 20% în azul în care creează noi locuri de muncă, dacă se asigură creșterea numărului mediu scriptic anual cu cel puțin 10% fată de anul financiar precedent. Aceste prevederi se aplică cu respectarea cumulativă a următoarelor condiții:
– reducerea impozitului se aplică pe perioada în care forța de muncă nou-angajată rămâne în întreprindere și nu fac alte disponibilizări;
– forța de muncă nou-angajată este de cel puțin 1% din forța de muncă existentă în întreprindere în momentul angajării;
– personalul trebuie să fie angajat cu contract individual de muncă.
Plata impozitului se face în lei, trimestrial, până la data de 25, inclusiv, a primei luni din trimestrul următor. Impozitul calculat se înscrie în “Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat”.
CAPITOLUL 2. Modelarea patrimoniului unei Întreprinderi prin contul de rezultate
2.1. Contul anual de profit și pierdere
2.1.1. Ecuațiile fundamentale ale contului de profit și pierdere
Contul de profit și pierdere sau contul de rezultate este documentul contabil de sinteză care masoară performanțele activității unei întreprinderi, în cursul unei perioade date.
Contul de bilanț patrimonial este considerat a fi documentul de sinteză contabilă sau contul anual care descrie situația patrimonială și echilibrul financiar, indicând totodată și mărimea rezultatului economico-financiar global.
Contul de bilanț patrimonial nu explică însă proveniența rezultatului economico-financiar și, în consecință, cauzele care au generat sau generează performanțele activității unui agent economic. Din aceste considerente s-a impus necesitatea eliberării și publicării unui alt document de sinteză contabilă sau cont anual, intitulat „cont de profit sau pierderi” a cărui ecuație bilanțieră fundamentală poate fi prezentată în două versiuni:
1) Rezultat = Venituri – Cheltuieli
2) Venituri = Cheltuieli Rezultat
„Rezultatul poate fi o mărime pozitivă denumită profit sau beneficiu, atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile, sau o mărime valorică negativă, denumită pierdere, în situația inversă; profitul și pierderea mai sunt recunoscute și sub denumirea de rezultat beneficiar, respectiv rezultat deficitar” .
De remarcat că o economie orientată spre eficiență economică are drept obiectiv obținerea de profituri în contextul căruia „cheltuiala” reprezintă o „sursă de sărăcire” măsurată prin diminuarea situației patrimoniale nete, iar „venitul” reprezintă o „sursă de îmbogățire” măsurată prin creșterea situației patrimoniale nete. Prin urmare profitul este o „îmbogățire” în timp ce pierderea este o „sărăcire”. De aici rezultă că rezultatul economico-financiar (profit sau pierdere) mai poate fi calculat și după următoarea relație bilanțieră:
Rezultat = Capitaluri Proprii – Capitaluri Proprii
(aferente exercițiului „N”) (aferente exercițiului „N – 1”)
Din combinația ecuațiilor balanțiere prezentate rezultă joncțiunea dintre contul de bilanț patrimonial și contul de profit și pierdere, pusă în evidență prin relațiile balanțiere din figura următoare:
Fig 1. Joncțiunea dintre contul de bilanț patrimonial și contul de profit și pierdere
2.1.2. Derivatele ecuației fundamentale a contului de profit sau pierdere
Ecuațiile balanțiere derivate din corelația: venituri, cheltuieli și rezultatul financiar sunt generate de concepția care stă la baza recunoașterii rezultatului exercițiului, în raport de care se pot institui două tipuri de relații balanțiere și anume:
1) Relații balanțiere bazate pe concomitența înregistrării veniturilor și rezultatelor economico-financiare, care în funcție de momentul ales, în acest scop, pot fi:
a) în momentul vânzării, când ecuația derivată a contului de profit sau pierdere este:
R = PV – CPV
R – rezultatul economico-financiar (profit sau pierdere);
PV – producția vândută în prețuri negociate de livrare;
CVP – costul producției vândute.
Această derivată a ecuației bilanțiere fundamentale a contului de profit și pierdere este întâlnită, de regulă în țările anglo-saxone.
în momentul încasării, când ecuația derivată a contului de profit sau pierdere este:
R = PVI – CPVI
în care, pe lângă notațiile anterioare, intervin:
PVI – producția marfă vândută și încasată; CPVI – costul producției de marfă vândută și încasată.
Această derivată a ecuației balanțiere fundamentale a contului de profit și pierdere a fost întâlnită în țările est-europene, foste socialiste.
În momentul producției, când ecuația derivată a contului de profit sau pierdere este:
R = PG – CPG
PG – producția globală evaluată în prețuri de vânzare;CPG – costul producției globale.
Se observă că în această versiune de calcul a rezultatului economico-financiar este avută în vedere și producția stocată și nevândută, ceea ce abilitează primatul economicului asupra prudenței. Acest mod de calcul al rezultatului economico-financiar predominant în practicile contabile ale secolului trecut, este agreat astăzi doar în cazul contractelor pe termen lung.
2) Relații balanțiere bazate pe discordanța dintre momentul înregistrării veniturilor sau cel puțin a unei părți a acestora și momentul înregistrării rezultatului economico-financiar.
Cea mai cunoscută derivată a ecuației balanțiere fundamentale a contului de profit și pierdere, de acest tip, este:
R = CPS + PVI – CPG
în care, pe lângă notațiile anterioare, intervine:
CPS – costul producției stocate.
Această derivată a ecuației balanțiere fundamentale a contului de profit și pierdere oferă avantajul că surprinde întregul efort productiv și/sau comercial al unui exercițiu financiar, dar are dezavantajul generat de o evaluare eterogenă a producției fabricate. Își are sorgintea în normele contabile franceze și germane și urmărește concilierea convenției contabile de înregistrare a veniturilor în faza de producție cu principiul prudenței, motiv pentru care a fost agreată și de normalizatorii sistemului de contabilitate din România.
Scheme generale ale contului anual de profit sau pierdere
Directiva a IV-a recomandă scheme generale ale contului de profit sau pierdere elaborate după două criterii combinate și anume:
• forma de prezentare, care poate fi orizontală (sub formă de cont) sau verticală (sub formă de listă);
• modalitatea de structurare a posturilor de venituri și cheltuieli care se poate face fie după natura și conținutul lor economic, fie după destinația lor, respectiv, după modul lor de agregare în soldurile intermediare de gestiune.
În urma combinațiilor posibile a acestori criterii au rezultat patru scheme generale ale contului de profit sau pierdere și anume:
1) schema verticală a contului de profit și pierdere în care veniturile și cheltuielile sunt structurate după natura și conținutul lor economic;
2) schema orizontală a contului de profit și pierdere în care cheltuielile și veniturile su nt structurate după natura și conținutul lor economic;
3) schema verticală a contului de profit și pierdere în care veniturile și cheltuielile sunt structurate după destinația lor economică;
4) schema orizontală a contului de profit și pierdere în care cheltuielile și veniturile sunt structurate după destinația lor economică.
Legislațiile contabile naționale care agrează recomandările Directivei a IV-a pot impune oricare din aceste scheme generale ale contului de profit și pierdere sau pot lăsa la latitudinea agenților economici alegerea uneia dintre ele.
2.2.1. Structurarea cheltuielilor și veniturilor după natura lor economică
în contul anual de profit sau pierdere
Schema generală sub formă de listă a contului de profit sau pierdere care vizează clasificarea veniturilor și cheltuielilor după natura și conținutul lor economic este prezentată în tabelul 1.
Tabelul 1.
a) Această schemă generală a contului de profit sau pierdere structurează veniturile și cheltuielile după natura și conținutul lor economic pe trei mari categorii de activități: 1) de
exploatare (posturile 1 – 8); 2) financiare (posturile 9 – 13); 3) extraordinar (posturile 16 – 17)
b) Rezultatul brut al exercițiului este explicit calculat pe două paliere intermediare: 1) activitate de bază, respectiv de exploatare și financiară (posturile 15 și 18); 2) activitate
excepțională (postul 18).
c) Rezultatul net al exercițiului este calculat explicit numai la nivel global (postul 21).
d) Legislațiile contabile naționale pot autoriza agenții economici care la data întocmirii contului de profit sau pierdere nu depășesc două din următoarele trei criterii:
– Cifra de afaceri până la 5 milioane euro
– Total active până la 2,5 milioane euro
– Numărul mediu de salariați până la 50 salariați
– să regrupeze posturile 1 la 5 într-un post unic denumit „Rezultat brut”.
2.2.2. Structurarea veniturilor și cheltuielilor în schema românească a
contului de profit și pierdere
Legislația contabilă românească în vigoare de la 1 ianuarie 1994 a adoptat un model al contului de profit sau pierdere sub formă de listă în care veniturile și cheltuielile sunt structurate după natura și conținutul lor economic. Structura comparativă a acesteia cu schema recomandată de Directiva a IV-a a Consiliului Comunităților Europene este prezentată în tabelul 2.
Tabelul 2.
Inadvertențele sunt:
a) încadrarea altor „impozite, taxe și vărsăminte asimilate” (rd. 17) decât impozitul pe profit, suportate de agentul economic în categoria cheltuielilor de exploatare, în timp ce Directiva a IV-a le recomandă ca ultim post distinct (postul 20) înainte de calculul rezultatului exercițiului;
b) în modelul românesc „Rezultatul curent al exercițiului” (rd 40 sau 41) este calculat în formă brută, în timp ce în modelul recomandat de Directiva a IV-a sub denumirea de „Rezultatul provenind din activitățile de bază” (postul 15) este calculat în forma netă.
Dezvoltările vizează:
a) calcularea și prezentarea explicită a unor indicatori intermediari de gestiune cum ar fi:
1) producția exercițiului (rd. 06);
2) cheltuieli materiale (rd. 15);
3) cheltuieli cu personalul (rd. 20);
b) calcularea și prezentarea explicită a rezultatului economico-financiar profit sau pierdere, pe următoarele paliere:
1) rezultatul brut din exploatare (rd. 24 și 25);
2) rezultatul brut financiar (rd 38 și 39);
3) rezultatul brut curent al exercițiului (rd40 și 51)
4) rezultatul net total al exercițiului (rd 53 și 54).
Actuala structură reglementară românească a schemei verticale a contului de profit se bazează pe trei caracteristici:
• sumele raportate vizează atât exercițiul financiar încheiat cât și exercițiul precedent;
• criteriul primar de structurare a veniturilor și cheltuielilor este după natura economică și nu după destinații;
• criteriul secundar de agregare a veniturilor și cheltuielilor este natura activității: de exploatare, financiară și extraordinară.
2.3. Principalul obiectiv al contului anual de profit și pierdere
Obiectivul prioritar al analizei informației contabile publicate prin contul de profit sau
pierdere este determinarea soldurilor intermediare de gestiune de domenii operaționale ale activității de ansamblu a agentului economic, cuprinzând producția, circulația, finanțele, activitățile cu caracter excepțional etc. ceea ce înseamnă mult în materie de informații pentru actele de decizie ce privesc afacerile rentabile.
Determinarea soldurilor intermediare de gestiune răspunde „atât nevoilor întreprinderilor în analiza economico-financiară cât și funcționării Sistemului Conturilor Naționale, una din finalitățile reformei contabile din țara noastră”. Soldurile intermediare reprezentative de gestiune sunt: marja comercială, valoarea adăugată, excedentul brut din exploatare, rezultatul brut din exploatare, rezultatul net al activității curente, rezultatul excepțional, rezultatul net al exercițiului.
CAPITOLUL 3. Reglementările impuse de Standardele Internaționale de Contabilitate cu privire la venituri, cheltuieli și rezultatul exercițiului contabil
3.1. Standardele internaționale. Rezultate
Profitul este frecvent utilizat ca o măsură a performanței sau ca bază de referință pentru alți indicatori, cum ar fi rentabilitatea investiției sau rezultatul pe acțiune. Veniturile și chieltuielile consituie elemente direct legate de măsurarea profitului. Recunoașterea și măsurarea veniturilor și a chieltuielilor și deci a profitului depind parțial de conceptele de capital și de menținere a nivelului capitalului, concepte utilizate de întreprinderi în elaborarea situațiilor financiare.
Elementele de venituri și cheltuieli sunt definite după cum urmează:
Veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de inrări sau creșteri ale activelor sau descreșteri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor.
Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorilor activelor sau creșterii ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari.
Definițiile veniturilor și cheltuielilor surprind caracteristicile lor esențiale, dar nu specifică criterile ce trebuie îndeplinite pentru a putea fi înregistrate în contul de profit și pierdere.
Veniturile și cheltuielile se pot regăsi în contul de profit și pierdere în diferite moduri, astfel încât să furnizeze informația relevată pentru procesul decizional. De exemplu, se folosește adesea distincția între acele elemente de venituri și chieltuieli care sunt rezultatul activităților curente ale întreprinderii și cele care nu sunt rezultatul acestor activități. Această distincție se realizează plecând de la prezumția că sursa unui element (de venituri sau cheltuieli) este relevantă în procesul de evaluare a capacității întreprinderii de a genera în viitor numerar și echivalente ale numerarului. De exemplu, activității întâmplătoare, cum ar fi ieșirea unei investiții pe termen lung, nu poate apărea în mod curent. În procesul de separare a veniturilor și cheltuielilor în funcție de caracteru lor curent sau extraordinar, este necesară analiza naturii și activității întreprinderii. Elementele care pentru unele întreprinderi sunt rezultatul unor activități curente pot reprezenta, în cazul altor întreprinderi, activități extraordinare.
De asemenea, distincția dintre elementele de venituri și cheltuieli și combinarea acestora în diferite moduri permite întreprinderii să-și prezinte în mod variat performanțele. Aceste clasificări prezintă diferite grade de cuprindere. De exemplu, situația veniturilor poate include marja brută, profitul din activitățile curente – înainte de impozitare, profitul din activitățile curente – după impozitare și profitul net.
Venituri
Definiția veniturilor include atât veniturile din activități curente, cât și câștiguri din orice alte surse. Veniturile din activitățile curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi vânzări, comisioane, dobânzi, dividende, redevențe și chirii.
Câștigurile reprezintă creșteri ale beneficiilor economice și, din acest punct de vedere, nu diferă ca natură de venituri. Prin urmare, în acest cadru general câștigurile nu sunt privite ca elemente separate.
Câștigurile includ, de exemplu, sumele rezultate în urma ieșirii activelor pe termen mediu și lung. Definiția veniturilor include totodată și câștigurile nerealizate, de exemplu, cele rezultate din reevaluarea titlurilor de plasament și cele rezultate din creșterea valorii contabile a activelor pe termen lung. Prezentarea câștigurilor în contul de profit și pierdere se realizează, de obicei, distinct, deoarece cunoașterea existenței acestora este importantă pentru procesul decizional. Câștigurile sunt prezente, de regulă, la valoarea netă, exclusiv cheltuielie aferente.
Veniturile pot fi utilizate pentru achiziționarea de active sau pentru creșterea valorii diferitelor tipuri de active, cum ar fi numerarul, creanțele, bunurile și serviciile primite în schimbul bunurilor și serviciilor furnizate. Veniturile pot rezulta, de asemenea, din lichidarea datoriilor. De exemplu, o întreprindere poate furniza bunuri și servicii unui creditor în scopul lichidării unei datorii legate de un credit în derulare.
Cheltuieli
Definiția cheltuielilor include pierderile, precum și acele cheltuieli care apar în procesul desfășurării activităților curente ale întreprinderii. De exemplu, cheltuielile ce apar în cursul activităților curente ale întreprinderii include costul vânzărilor, salariile și amortizarea. Ele se regăsesc, de obicei sub forma ieșirilor sau scăderii valorii activelor, cum ar fi numerarul sau echivalentele numerarului, stocurile, terenurile și mijloacele fixe.
Pierderile reprezintă alte elemente care corespund definiției cheltuielilor și care pot apărea sau nu pe parcursul desfășurării activităților curente ale întreprinderii. Pierderile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice și, din acest punct de vedere, nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli. Prin urmare, în acest cadru general, ele nu sunt considerate ca structură distinctă.
În categoria pierderilor sunt incluse, de exemplu, cele rezultate din dezastre, cum ar fi inundațiile sau incendiile, precum și cele rezultate din ieșirea activelor pe termen lung. De asemenea, definiția cheltuielilor include și pierderile nerealizate, cum ar fi, cele rezultate din creșterea cursului de schimb valutar în cazul unor împrumuturi pe care întreprinderea le-a contactat în valută. De obicei, în contul de profit și pierdere, prezentarea pierderilor se efectuează distinct, datorită importanței cunoașterii existenței și valorii acestora în procesul decizional. Pierderile sunt raportate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente.
Ajustări pentru menținerea nivelului capitalului – reevaluarea sau ajustarea valorii activelor și datoriilor determină creșteri sau diminuări ale capitalului propriu. Deși aceste creșteri sau diminuări corespund definiției veniturilor și cheltuielilor, ele nu sunt incluse în contul de profit și pierdere pe baza anumitor concepte legate de menținerea nivelului capitalului. În schimb, ele sunt incluse în capitalul propriu, ca ajustare pentru menținerea nivelului capitalului sau ca rezerve din reevaluare.
Recunoașerea structurilor din situațiile financiare – recunoașterea este procesul încorporării în contul de profit și pierdere a unui element care îndeplinește criteriile de recunoaștere. Acest proces implică descrierea în cuvinte a respectivului element și asocierea unei anumite sume, precum și includerea respectivei sume în totalul bilanțului sau al contului de profit și pierdere. Elementele care satisfac criteriile de recunoaștere trebuie prezentate în bilanț sau în contul de profit și pierdere. Nerecunoașterea acestor elemente nu poate fi corectată nici prin prezentarea politicii contabile folosite, nici prin note sau informații suplimentare.
Un element care corespunde definiției unei structuri a situației financiare trebuie recunoscut în cazul în care:
este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat să intre sau să iasă în sau din întreprindere; și
elementul are un cost sau o valuare, care poate fi evaluat(ă) în mod credibil.
În procesul de evaluare a îndeplinirii sau neîndeplinirii criteriilor de recunoaștere în situațiile financiare, trebuie acordată atenție considerațiilor legate de pragul de semnificație. Interdependența între structuri există în cazul în care un element ce corespunde definiției și îndeplinește criteriile de recunaoștere pentru o anumită structură, de exemplu active, impune automat recunoașterea unei alte structuri, de exemplu, venituri sau datorii.
Recunoașterea veniturilor
Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când a avut loc o creștere a beneficiilor economice viitoare aferente creșterii unui activ sau diminuării unei datorii, modificare ce poate fi evaluată credibil. Aceasta presupune că recunoașterea veniturilor se realizează simultan cu recunoașterea creșterii activelor sau reducerii datoriilor (de exemplu,
creșterea netă a activelor rezultată din vânzarea produselor sau serviciilor sau descreșterea datoriilor ca rezultat al adunării unei datorii).
Procedurile adoptate în practică în mod normal pentru recunoașterea veniturilor, de exemplu cerința ca venitul să fie obținut, constituie aplicații ale criteriilor de recunoaștere prezentate în cadrul general. Astfel de proceduri conduc, în general, la limitarea recunoașterii ca venituri numai a acelor elemente ca pot fi evoluate credibil și care au un grad suficient de certitudine.
Recunoașterea cheltuielilor
Cheltuielile sunt recunoscute în ontul de profit și pierdere atunci când a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare, aferente diminuării unui activ sau creșterii unei datorii, modificare ce poate fi evaluată credibil. De fapt, aceasta înseamnă că recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea creșterii datoriilor sau reducerii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea mijloacelor fixe).
Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere pe baza asocierii directe între costurile implicate și obținerea elementelor specifice de venit. Acest proces, cunoscut sub numele de conectarea costurilor la venituri, implică recunoașterea simultană sau combinată a veniturilor și cheltuielilor care rezultă direct și concomitent din aceleași tranzacții sau alte evenimente. De exemplu, diversele componente ale cheltuielilor care contribuie la determinarea costului bunurilor vândute sunt recunoscute în același timp cu venitul din vânzarea bunurilor. Totuși, aplicarea conceptului conectării în conformitate cu prevederile prezentului cadru general nu permite recunoaște în bilanț a elementelor care nu corespund definiției activelor sau datoriilor.
Cheltuielile sunt recunoscute în contul de proft și pierdere pe baza unei proceduri de alocare sistematică și rațională atunci când se așteaptă să se obțină beneficii economice în decursul mai multor perioade contabile și când asocierea acestora cu veniturile poate fi determinată doar vag sau indirect. Această modalitate este deseori necesară în procesul recunoașterii cheltuielilor asociate cu utilizarea unor active ca: terenuri și mijloace fixe, fond comercial, licențe și mărci de comerț; în astfel de cazuri, cheltuiala este prezentată ca amortizare. Aceste proceduri de alocare au drept scop recunoașterea cheltuielilor în cadrul perioadelor contabile în care se consumă sau expiră beneficiile economice asociate acestor elemente.
O cheltuială este recunoscută în contul de profit și pierdere când un cost nu generează beneficii economice viitoare sau atunci când, și în măsura în care, viitoarele beneficii economice nu corespund sau încetează să mai corespundă condițiile pentru recunoașterea în bilanț sub formă de activ.
O cheltuială este, de asemenea, recunoscută în contul de profit și pierdere în acele cazuri în care apare o datorie fără recunoașterea unui activ, cum ar fi cazul în care datoria apare ca urmare a acordării de garanții pentru produsele vândute.
Recunoașterea veniturilor și a cheltuielilor contractuale
Când rezultatul unui contract de construcție poate fi estimat în mod credibil, costurile și veniturile contractuale ar trebui recunoscute ca și cheltuieli și venituri de referință pentru stadiul final al activității contractuale la data bilanțului. O pierdere preconizată în contractul de construcție trebuie asimilată imediat unei cheltuieli.
În cazul unui contract cu preț fix, rezultatul unui contract de construcție este estimat credibil atunci când toate condițiile următoare sunt satisfăcute:
venitul contractual total este evaluat în mod credibil;
este posibil ca beneficiile economice asociate contractului să fie generate catre întreprindere;
atât costurile contractuale necesare derulării contractului, cât și cele din faza finlă a acestuia evidențiate la data bilanțului sunt evaluate în mod credibil; și
costurile aferente contractului pot fi în mod clar identificate și credibil evaluate astfel încât ele să fie comparate cu estimările precedente.
În cazul unui contract cost plus, rezultatul unui contract de construcție este estimat credibil atunci când toate condițiile următoare sunt satisfăcute:
a) este posibil ca întreprinderea să beneficieze de profiturile economice aferente contractului; șicosturile contractuale fie că sunt sau nu rambursabile, pot fi în mod clar identificate și evaluate.
Recunoașterea veniturilor și a cheltuielilor contractuale prin referire la stadiul final al contractului este deseori văzută ca o parte importantă a metodei de definitivare a contractului. Pe baza acestei metode, venitul contractual este corelat cu costurile contractuale suportate în atingerea fazei finale, reflectate în raportarea venitului, cheltuielilor și a profitului care poate fi atribuit unei părți din muncă prestată. Această metodă furnizează informații utile asupra ariei de cuprindere a activității contractuale și a performațelor pe parcursul unei perioade.
Ca parte a metodei de definitivare, venitul contractual este recunoscut drept venit în contul de profit și pierderi în perioadele contabile în care este prestată munca. Costurile contractuale sunt, de regulă, recunoscute drept cheltuieli în contul de profit și pierderi în perioadele contabile în care activitatea la care se referă ele este prestată. Totuși, orice surplus preconizat al costurilor totale contractuale peste totalul veniturilor contractuale este recunoscut imediat ca și cheltuială.
Un contractor poate suporta costuri contractuale legate de o activitate viitoare din contract. Asemenea costuri contractuale sunt recunoscute ca activ cu condiția ca ele să fie recuperate. Aceste costuri reprezintă o sumă datorată de beneficiar și sunt adesea clasificate drept activitate contractuală în desfășurare.
Venitul unui contract de construcție poate fi estimat în mod real doar atunci când este posibil ca beneficiile economice asociate contractului să fie folosite de întreprindere. Oricum, când apare o nesiguranță despre posibilitatea de colectare a unei sume deja inclusă în venitul contractual și recunoscută în contul de profit și pierderi, suma necolectabilă sau suma a cărei recuperare a încetat să fie profitabilă este recunoscută mai degrabă ca o cheltuială decât ca o ajustare a valorii venitului contractual.
O întreprindere este, în general, capabilă să facă evaluări credibile după ce a acceptat un contract care stabilește:
aplicarea drepturilor fiecărei părți privind activul ce urmează a fi construit;
posibilitatea de a fi schimbat; și
maniera și termenii înțelegerii.
De asemenea, este necesar pentu întreprindere, de regulă, să dețină un sistem intern eficient eficient de previzionare și raportare financiară. Întreprinderea verifică și, dacă este nevoie, revizuiește estimările veniturilor și cheltuielilor contractuale pe măsura delurării contractului. Necestitatea acestor revizuiri nu înseamnă neapărat că venitul rezultat în urma contractului nu poate fi estimat în mod credibil.
Stadiul definitivării contractului poate fi determinat în mai multe moduri. Întreprinderea folosește metoda care măsoară în mod credibil munca prestată. În funcție de natura contractului, metodele pot include:
proporția în care costurile contractuale suportate pentru munca prestată la timp afectează costurile contractuale totale estimate;
studiile asupra muncii prestate; sau
definitivarea proporției fizice a muncii contractuale.
Plățile intermediare și avansurile primite de la clienți deseori nu reflectă munca prestată.
Când stadiul definitivării este terminat prin referire la costurile contractuale suportate la zi, doar acele costuri contractuale care reflectă munca prestată sunt incluse în costurile suportate la zi. Exemplele de costuri contractuale care sunt excluse se referă la următoarele categorii:
costurile contractuale care sunt legate de activitatea viitoare a contractului, cum ar fi costurile materialelor care au fost livrate unui șantier sau păstrate pentru folosirea lor într-un contract, dar care nu au fost încă instalate, folosite sau aplicate în timpul derulării contractului, doar dacă materialele nu au fost destinate în mod special contractului;
plățile efectuate în avans subcontractorilor pentru munca prestată sub incidența unui subcontract.
Când venitul unui contract de construcție nu poate fi evaluat în mod credibil:
venitul trebuie recunoscut doar în măsura în care costurile contractuale suportate sunt probabil a fi recuperate; și
costurile contractuale trebuie recunoscute drept cheltuieli în exercițiul financiar în care sunt generate.
O pierdere așteptată în contractul de construcție trebuie să fie imediat recunoscută ca și cheltuială.
În timpul desfășurării primelor stadii ale contractului este adesea întâlnit cazul în care venitul contractual nu poate fi evaluat în mod credibil. Totuși, este posibil ca întreprinderea să recupereze costurile contractuale asumate. De aceea, venitul contractual este recunoscut doar în limita costurilor care se așteaptă a fi recuperate. Cum venitul rezultat în urma contractului nu poate fi evoluat în mod real, nu se recunoaște nici un profit. Oricum, chiar dacă venitul cotractual nu poate fi estimat în mod real, este posibil ca totalul costurilor contractuale să depășească totalul veniturilor rezultate. În asemenea cazuri, orice depășire preconizată a totalității costurilor contractuale peste totalul venturilor este recunoscută imediat drept cheltuială.
Costurile contractuale care este posibil să nu fie recuperate sunt recunoscute imediat ca o cheltuială. Circumstanțele în care recuperarea costurilor contractuale nu este posibilă și în care acestea trebuie recunoscute imediat ca o cheltuială include contractele:
care nu sunt implicate în întregime, drept pentru care validitatea lor este serios pusă la îndoială;
a căror definitivare depinde de rezultatul acționării în justiție sau al legislației;
legate de bunuri a căror confiscare sau deposedare este foarte posibilă;
în care clientul nu este capabil șă-și îndeplinească obligațiile ce-i revin; sau
în care contractorul nu este capabil să perfecteze contractul sau, altfel spus, să-și îndeplinească obligațiile impuse de contract.
Cheltuiala cu impozitul pe profit
Cheltuiala cu impozitul (venitul fiscal) aferentă profitului sau pierderii rezultate din activitățile curente. Cheltuiala cu impozitul (venitul fiscal) aferentă profitului sau pierderii rezultate din activitățile curente trebuie prezentate în contul de profit și pierderi.
Diferențele de curs valutar pentru datoriile sau creanțele privind impozitul străin amânat IAS 21, Efectele variațiilor cursurilor de schimb valutar, impune ca anumite diferențe de curs valutar să se recunoască drept venit sau cheltuială, dar nu specifică în mod clar când astfel de diferențe trebuie prezentate în contul de profit și pierderi. În consecință, acolo unde diferențele ce curs valutar pentru datoriile sau activele privind impozitul străin amânat sunt recunoscute în
contul de profit și pierderi, aceste diferențe pot fi clasificate sub formă de cheltuială (venit) cu impozitul amânat dacă prezentarea este considerată a fi cea mai folositoare pentru utilizatorii situațiilor financiare.
Prezentarea informațiilor
Componentele principale ale cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul se prezintă în mod separat. Componentele cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul pot include:
– Cheltuielile (veniturile) cu impozitul curent;
– Orice ajustări recunoscute în timpul perioadei curente sau în perioadele anterioare pentru impozitul curent;
– Valoarea cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul amânat aferente înregistrării inițiale și reluării diferențelor temporare;
– Valoarea cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul amânat aferente modificărilor survenite asupra ratelor de impozitare sau impunerea noilor impozite;
– Valoarea beneficiului apărut dintr-o pierdere fiscală anterioară nerecunoscută, dintr-un credit fiscal sau dintr-o diferență temporară a unei perioade anterioare care a fost folosită cu scopul de a reduce cheltuiala cu impozitul curent;
– Valoarea beneficiului apărut dintr-o pierdere fiscală anterioară nerecunoscută, dintr-un credit fiscal sau dintr-o diferență temporară a unei perioade anterioare care a fost folasită cu scopul de a reduce cheltuiala cu impozitul amânat;
– Cheltuiala cu impozitul amânat apărută din reducerea valorică sau reluarea unei reduceri anterioare a unui activ privind impozitul amânat; și
– Valoarea cheltuielii (venitului) cu impozitul aferentă acelor modificări în politicile contabile și acelor erori fundamentale ce sunt incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete pentru perioada respectivă în conformitate cu tratamentul alternativ permis de IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile.
Următoarele trebuie, de asemenea, prezentate separat:
Impozitul agregat curent și amânat aferent elementelor care sunt debitate sau creditate în capitalul propriu;
Cheltuiala (venitul) cu impozitul aferentă elementelor extraordinare recunoscute de-a lungul perioadei;
O explicație a relației dintre cheltuiala (venitul) cu impozitul și profitul contabil în una din sau în ambele situații următoare:
O reconciliere numerică între cheltuiala (venitul) cu impozitul și produsul dintre profitul contabil și rata sau ratele de impozitare aplicabilă(e), prezentând, de asemenea, și baza în care rata sau ratele aplicabilă(e) este (sunt) calculată(e); sau
O reconciliere numerică între rata de impozitare efectivă medie și rata de impozitare aplicabilă, prezentând, de asemenea, și informații despre baza în care rata impozabilă aplicabilă este calculată;
O explicare a modificărilor apărute în rata sau ratele de impozitare aplicabilă(e) în comparație cu perioada contabilă anterioară;
Valoarea (și data de expirare, dacă este cazul) a diferențelor temporare deductibile, a pierderilor fiscale neutilizate pentru care nici un activ privind impozitul amânat nu a fost recunoscut în bilanț;
Valoarea agregată a diferențelor temporare asociate investițiilor în filiale, sucursale și întreprinderi asociate și a participațiilor în asocieri pentru care nu au fost recunoscute datorii privind impozitul amânat;
În legătură cu fiecare tip de diferență temporară și în legătură cu fiecare tip de pierderi și credite fiscale neutilizate:
Valoarea activelor și datoriilor privind impozitul amânat recunoscută în bilanțul fiecărei perioade de prezentate;
Valoarea venitului sau cheltuielii cu impozitul amânat recunoscută în contul de profit și pierderi, dacă asta nu reiese din modificările în valorile recunoscute în bilanț; și
În legătură cu operațiile întrerupte, cheltuiala cu impozitul aferentă câștigului sau pierderii din întrerupere; și profitului sau pierderii rezultate din activitățile curente ale operațiunii întrerupte pentru perioada respectivă, împreună cu valorile corespondente pentru fiecare perioadă anterioară prezentată.
O societate trebuie să prezinte informații despre valoarea unui activ privind impozitul amânat și despre natura probelor care sprijină recunoașterea sa, atunci când:
utilizarea activului privind impozitul amânat este dependentă de profiturile impozabile viitoare a căror valoare este mai mare decât profiturile apărute în urma reluării diferențelor temporare impozabile existente; și
societatea a suferit o pierdere fie în perioada curentă, fie cea precedentă în cadrul juristicției fiscale căreia îi este aferent activul privind impozitul amânat.
O societate prezintă informații privind natura și valoarea fiecărui element extraordinar fie în contul de profit și pierderi, fie în notele aferente situațiilor financiare. Când acesastă prezentare a informațiilor este făcută în notele aferente situațiilor financiare, valoarea totală a tuturor elementelor extraordinare este prezentată în contul de profit și pierdere, utilizatorii
situațiilor financiare pot considera prezentarea informațiilor despre cheltuiala (venitul) cu impozitul cumulată aferentă. Deși utilizatorii situațiilor financiare pot considera prezentarea
informațiilor despre cheltuiala (venitul) cu impozitul aferentă fiecărui element extraordinar ca fiind folosituare, câteodată este dificil a se aloca cheltuielile (veniturile) cu impozitul între astfel de elemente. În aceste circumstanțe cheltuiala (venitul) cu impozitul aferent elementelor extraordinare poate fi prezentată cumulat.
Prezentarea informațiilor permite utilizatorului situațiile financiare să înțeleagă dacă relația dintre cheltuiala (venitul) cu impozitul și profitul contabil este neobișnuită și să înțeleagă factorii seminificativi care pot afecta acestă relație pe viitor. Relația dintre cheltuiala (venitul) cu impozitul și profitul contabil poate fi afectată de factori cum ar fi veniturile scutite de impozit (a pierderii fiscale), efectul pierderii fiscale și efectul ratelor de impozitare străine.
În explicarea relației dintre cheltuiala (venitul) cu impozitul și profitul contabil, o societate folosește o rată de impozitare aplicabilă care furnizează utilizatorilor situațiile financiare cele mai seminificative informații. Deseori, cea mai concludentă rată este rata internă a impozitării în țara în care societatea este domiciliată, cumulând rata de impozitare aplicată pentru impozitele naționale cu ratele aplicate pentru orice impozite locale care sunt calculate pentru un nivel substanțial similar al profilului impozabil (al pierderii fiscale).
Oricum, pentru o societate ce operează sub mai multe jurisdicții, poate fi mai concludentă cumularea reconcilierilor separate efectuate folosind rata internă din fiecare jurisdicție individuală. Următorul exemplu ilustrează modul în care selecția ratei de impozitare aplicabile afectează prezentarea reconcilierii numerice.
Rata de impozitare efectivă medie este reprezentată de raportul dintre cheltuiala (venitul) cu impozitul și profitul contabil.
Deseori este imposibilă calcularea valorii datoriilor necunoscute privind impozitul amânat rezultate din investițiile în filiale, sucursale și societăți asociate și din participațiile în asocieri. Iată de ce acest Standard impune unei societăți să prezinte informațiile privind valoarea cumulată a diferențelor temporare aferente, dar nu impune prezentarea informațiilor despre datoriile privind impozitul amânat. Totuși, atunci când este posibil, societățile sunt încurajate să prezinte informații referitoare la valorile datoriilor nerecunoscute privind impozitul amânat, deoarece utilizatorii situațiilor financiare pot considera aceste informații ca fiind folositoare.
O societate prezintă informații despre orice datorii și active contingente aferente impozitului în conformitate cu IAS 37, Provizioane, datorii și active contingente. Datoriile și activele contingente pot apărea, de exemplu, din litigii nerezolvate cu autoritățile fiscale. În mod similar, acolo unde modificările ratelor de impozitare sau ale legislației fiscale sunt adoptate sau anunțate după data bilanțului (extrabilanțier), o societate prezintă informații referitoare la orice
efect important al acelor modificări survenite asupra creanțelor și datoriilor privind impozitul amânat.
3.2. Definițiile veniturilor și cheltuielilor
Următorii termeni sunt utilizați în cadrul acestui Standard cu sensurile specificate:
Venitul pe segment este venitul raportat în contul de profit și pierdere al unei întreprinderi care este direct atribuibil unui segment și proporția relevanta din venitul întreprinderii care poate fi alocată pe un temei rezonabil unui segment, fie din vânzări către clienți externi, fie din tranzacții cu alte segmente ale aceleași întreprinderi. Venitul pe segment nu include:
elemente extraordinare;
venituri din dobânzi sau dividende, inclusiv dobânzi încasate în avans sau împrumuturi altor segmente, cu excepția cazului în care activitatea segmentului respectiv este preponderent de natură financiară; sau
câștigurile din vânzarea investițiilor financiare sau câștigurile din stringerea datoriilor, cu excepția cazului în care activitatea segmentului este preponderent de natură financiară.
Venitul pe segment include partea unei întreprinderi din profitul sau pierderea întreprinderilor asociate, a asocierilor în participație, sau din alte investiții financiare, contabilizate în baza metodei punerii în echivalență doar dacă acele elemente sunt incluse în venitul consolidat sau total al întreprinderii.
Venitul pe segment include partea unui asociat al unei asocieri în participație din venitul entității controlate în comun, care este contabilizată prin consolidare proporțională conform IAS 31, Raportarea financiară a interselor în asocierile în participație.
Cheltuiala pe segment este cheltuiala ce rezultă din activitatea de expoatare a unui segment care este direct atribuibilă segmentului respectiv și ponderea releventa dintr-o cheltuială care poate fi alocată pe un temei rezonabil segmentului respectiv, inclusiv cheltuielile legate de vânzări către clienți externi și cheltuielile legate de tranzacții cu alte segmente ale aceleași întreprinderi. Cheltuiala pe segmente nu include:
elemente extraordinare;
dobânzi, inclusiv dobânzile ocazionate de împrumuturile sau avansurile de alte segmente, cu excepția cazului în care activitatea segmentului este preponderent de natură financiară;
pierderile din vânzarea investițiilor financiare sau pierderile din stingerea datoriilor, cu excepția cazului când activitatea segmentului este preponderent de natură financiară;
partea unei întreprinderi din pierderea societăților asociate, societăților mixte sau din alte investiții financiare, contabilizate în baza metodei punerii în echivalență;
cheltuielile cu impozitul pe profit; sau
f) cheltuielile administrative generale, cheltuielile birourilor centrale și alte cheltuieli care apar la nivelul întreprinderii și au legătură cu întreprinderea respectivă luată ca un întreg. Totuși, costurile sunt unori suferite la nivelul întreprinderii în contul unui segment. Astfel de costuri sunt cheltuieli pe segment, dacă se referă la activitatea de exploatare a segmentului respectiv și pot fi direct atribuite sau alocate segmentului pe un temei rezonabil.
Cheltuiala pe segment include partea unui asociat al unei societăți mixte din cheltuielile entității controlate în comun care este contabilizată prin consolidare proporțională conform IAS.
Pentru activitatea unui segment care este preponderent de natură financiară, veniturile și cheltuielile din dobânzi pot fi raportate ca o singură valoare netă în scopul raportării pe segmente, doar dacă acele elemente sunt prezentate ca o valoare netă în situațiile financiare consolidate sau ale întreprinderii.
Definițiile venitului,cheltuielii pe segment include valorile acelor elemente care sunt direct atribuibile unui segment și valorile acelor elemente ce pot fi alocate unui segment pe un temei rezonabil. Întreprinderea trebuie să privească sistemul său intern e raportare financiară ca un punct de plecare pentru identificarea acelor elemente care pot fi direct atribuite sau rezonabil alocate segmentelor. Cu alte cuvinte, există prezumția că valorile care au fost identificate ca aparținând unor segmente în scopuri care servesc raportării financiare interne sunt direct atribuibile sau rezonabil alocabile segmentelor în vederea calculării venitului, cheltuielii pe segment pentru segmentele raportabile.
În anumite cazuri, totuși, un venit, cheltuială s-ar putea să fi fost alocate pe segmente în scopuri care servesc raportării financiare interne pe un temei înțeles de conducerea întreprinderii, dar care ar putea fi perceput ca fiind subiectiv, arbitrar sau dificil de înțeles de către utilizatorii externi ai situațiilor financiare. O astfel de alocare nu constituie un temei rezonabil în baza definițiilor venitului, cheltuielii pe segment din acest Standard. Invers, o întreprindere poate alege să nu aloce anumite elemente de venit, cheltuială din motive care servesc raportării financiare interne, chiar dacă există un temei rezonabil pentru a proceda în acest mod. Astfel de elemente sunt alocate conform definițiilor venitului, cheltuielii pe segment din acest Standard.
Exemplele de active pe segmente include activele curente utilizate în activitatea de exploatare a segmentului, terenurile și mijloacele fixe, bunurile care fac obiectul operațiunilor de
leasing financiar (IAS 17, Leasing) și activele necorporale. Dacă un anumit element de amortizare este inclus în categoria cheltuielilor pe segment, activul aferent este și el inclus în activele pe segment. Activele pe segment nu includ activele folosite pentru nevoile generale ale întreprinderii sau pentru birourile centrale. Activele pe segment includ activele de exploatare partajate de două sau mai multe segmente, dacă există un temei rezonabil de alocare. Activele pe segment includ fondul comercial care este direct atribuibil unui segment sau care poate fi alocat unui segment pe un temei rezonabil, iar cheltuielile pe segment include amortizarea aferentă fondului comercial.
Veniturile, cheltuielile pe segment sunt determinate înainte ca soldurile și tranzacțiile intragrup să fie eliminate ca parte a procesului de consolidare, în măsura în care astfel de solduri și tranzacții intregrup nu au loc între întreprinderile grupului în cadrul unui singur segment.
3.3. Standardul Internațional de Contabilitate IAS 18 (revizuit 1993)
Obiectiv
Veniturile sunt definite în Cadrul General de întocmire a situațiilor financiare drept majorări ale beneficiilor economice în timpul exercițiului financiar, în urma intrărilor sau maririi valorii activelor, sau diminuări ale obligățiilor care duc la creșteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele obținute prin contribuții de la deținătorii de capital. Termenul de venituri include vânzări, onorarii, dobânzi, dividende, reevențe. Obiectivul acestui Standard este de a prescrie tratamentul contabil al veniturilor generate de diverse tipuri de tranzacții și evenimente.
Un element de primă importanță în contabilizarea veniturilor este determinarea momentului la care trebuie recunoscut un venit. Venitul este recunoscut, atunci când există posibilitatea că societății îi vor reveni în viitor anumite beneficii economice și când aceste beneficii pot fi evaluate cu fidelitate. Acest Standard identifică situațiile în care aceste criterii vor fi îndeplinite și, prin urmare, veniturile vor fi recunoscute. De asemenea, Standardul furnizează un set de instrucțiuni practice de aplicare a prevederilor sale.
Aria de aplicabilitate
Acest standard trebuie aplicat la contabilizarea veniturilor provenite din următoarele operațiuni sau evenimente:
vânzarea bunurilor;
prestarea serviciilor; și
utilizarea de către alții a activelor societății, producătoare de dobânzi, redevențe și dividende.
Acest standard înlocuiește Standadardul Internațional de Contabilitate IAS 18, Recunoașterea veniturilor, aprobat în 1982.
Bunurile includ bunurile produse de societate, în scopul vânzării, și bunurile cumpărate pentru revânzare, cum ar fi mărfurile cumpărate de către un comerciant en-detail sau terenurile și alte proprietăți deținute în scopul revânzării.
În mod normal, prestarea serviciilor implică executarea de către societate a unei sarcini stabilite printr-un contract pe parcursul unei anumite perioade de timp.
Utilizarea de către alții a activelor societății produce venituri sub forma:
dobânzilor – încasate pentru utilizarea numerarului sau a echivalentelor numerarului sau pentru sume datorate societății;
redevențele – încasate pentru utilizarea activelor pe termen lung ale societății, cum ar fi patentele, mărcile, drepturile de autor (copyright) și software-ul pentru computere;
dividendelor – distribuirea profiturilor către deținătorii de investiții de capital, proporțional cu partea deținută dintr-o anumită clasă de capital.
Acest standard nu se ocupă de veniturile provenite din:
contracte de leasing;
dividende provenite din principii contabilizate sub metoda punerii în echivalență;
contracte de asigurări ale societăților de asigurări;
modificări ale valorii juste a activelor și pasivelor financiare sau tranzacționarea acestora (acestea vor fi tratate într-un standard legat de instrumentele financiare);
modificări ale valorii altor active curente;
creșteri naturale ale cirezilor și ale produselor agricole și forestiere; și
extracția produselor mineraliere.
Definiții
Următorii termeni sunt utlizați în acest standard cu semnificațiile specifice mai jos:
Venitul este fluxul brut de beneficii economice primite de o societate în cursul activităților obișnuite ale acesteia, atunci când acest flux se materializează prin creșteri ale capitalului propriu, altele decât creșterile datorate contribuțiilor din partea participanților la acest capital propriu.
Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacționat un activ sau decontată o datorie, de bunăvoie, între părți aflate în cunoștință de cauză, în cadrul unei tranzacții în care prețul este determinat obiectiv.
Venitul include doar fluxurile brute de beneficii economice primite sau de primit de către societate în nume propriu. Sumele colectate în numele unor terțe părți, cum ar fi taxele de vânzare, taxele pentru bunuri și servicii, taxele pentru valoarea adăugată nu sunt beneficii economice de primit de către societate și nu au ca rezultat creșteri ale capitalului propriu. De
aceea, sunt excluse din venituri. Similar, în cazul unei relații de mandatar, fluxurile brute de beneficii economice include sumele colectate în numele proprietarului și care nu au ca rezultat creșteri ale capitalului propriu al societății. Sumele colectate în numele proprietarului nu reprezintă venituri. Veniturile sunt reprezentate doar de comisioane.
Evaluarea veniturilor
Veniturile trebuie evaluate la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit.
Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacție este determinată de obicei printr-un acord dintre societate și cupărător sau utilizatorul activului. Se evaluează la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit, ținând cont de suma oricăror rediceri comerciale și de rabatul cantitativ permis de societate.
În cele mai multe cazuri, mijlocul de plată ce trebuie primit ia forma numerarului sau a echivalentelor numerarului și suma veniturilor este suma numerarului sau echivalentelor numerarului, primită sau ce urmează a fi primită. Oricum, în momentul în care intrarea de numerar sau echivalente de numerar este amânată, valoarea justă a mijlocului de plată poate fi mai mică decât suma nominală a numerarului primit sau de primit. De exemplu, o societate poate oferi cumpărătorului un credit fără dobândă sau poate accepta de la acesta efecte comerciale cu o rată a dobânzii mai mică decât cea de pe piață, ca mijloc de plată pentru vânzarea bunurilor. Atunci când acest angajament constituie efectiv o tranzacție financiară, valoarea justă a mijlocului de plată este determinată prin actualizarea tuturor sumelor de primit în viitor, utilizând o rată a dobânzii stabilită.
Rate stabilită a dobânzii poate fi cel mai clar determinată utilizând una din următoarele posibilități:
rata predominantă pentru un instrument similar al unui emitent, având credite cu același grad de risc; sau
rată a dobânzii care actualizează suma nominală a instrumentului la prețurile actuale în numerar pentru vânzarea de bunuri sau servicii.
Diferența dintre valoarea justă și suma nominală a mijlocului de plată este recunoscută ca fiind venit din dobânzi.
Atunci când bunurile sau serviciile sunt schimbate cu bunuri sau servicii similare ca natură și valaore, schimbul nu este privit ca fiind o tranzacție ce generează venit. De obicei, acesta este cazul mărfurilor ca uleiul sau laptele, unde furnizorii schimba stocurile între diverse zone pentru a satisface cererea de moment dintr-o zonă anume. În momentul în care bunurile sunt vândute sau se prestează servicii ce nu sunt similare, schimbul este privit ca fiind o tranzacție ce generează venit. Venitul este evaluat la o valoare justă a bunurilor sau serviciilor
primite, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente ale numerarului. Când valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite nu poate fi evaluată în mod rezonabil, venitul este evaluat la valoarea justă a bunurilor sau serviciilor cedate, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente ale numerarului.
Identificarea tranzacției
Criteriile de recunoaștere din acest standard sunt aplicate, de obicei, separat pentru fiecare tranzacție. Oricum, în anumite situații, este necesară aplicarea criteriilor de recunoaștere a componentelor identificabile separat ale unei singure tranzacții, pentru a putea reflecta realitatea economică a tranzacției. De exemplu, când prețul de vânzare al unui produs include o sumă identificabilă pentru servicii succesive, acestă sumă este înregistrată în avans și recunoscută ca venit pe parcursul perioadei în care este efectuat serviciul. Implicit, criteriile de recunoaștere sunt aplicate pentru două sau mai multe tranzacții luate împreună, în cazul în care sunt legate în așa fel, încât efectul comercial nu poate fi înțeles fără a se face referință la toată seria tranzacțiilor ca un întreg. De exemplu, o societate poate să vândă bunuri și, în același timp, să fie parte a unui contract separat de a cumpăra înapoi bunurile la o dată ulterioară, acesta negând esența efectului tranzacției, în acest caz cele două tranzacții fiind tratate împreună.
Vânzarea bunurilor
Veniturile din vânzarea bunurilor trebuie să fie recunoscute în momentul în care toate condițiile următoare sunt satisfăcute:
societatea a transferat compărătorului riscurile și avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor;
societatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor;
mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod rezonabil;
este posibil ca beneficiile economice asociate tranzacției să fie generate către întreprindere; și
costurile tranzacției pot fi evaluate în mod rezonabil.
Evaluarea momentului în care o societate a transferat cumpărătorului riscurile și beneficiile semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor cere o examinare a circumstanțelor în care s-a desfășurat tranzacția. În cele mai multe cazuri, transferul riscurilor și beneficiilor coincide cu transferul titlului legal de proprietate sau cu trecerea bunurilor în posesia cumpărătorului. În alte cazuri, transferul riscurilor și beneficiilor apare într-un moment diferit de cel al transferului titlului legal de proprietate sau de trecerea bunurilor în posesia cumpărătorului.
Dacă societatea păstrează riscurile semnificative aferente proprietății, tranzacția nu reprezintă o vânzare și veniturile nu sunt recunoscute. O societate poate păstra aceste riscuri în mai multe modalități. Exemple pentru cazul în care societatea păstrează riscurile și beneficiile ce decurg din deținerea proprietății asupra bunurilor sunt următoarele:
atunci când societatea are obligații legate de rezultate nesatisfăcătoare, neacoperite de prevederile garanțiilor normale;
în momentul în care primirea veniturilor dintr-o anumită vânzare este condiționată de primirea veniturilor de către cumpărător din vânzarea bunurilor de către acesta din urmă;
când bunurile sunt trimise, dar trebuie să fie instalate, iar instalarea reprezintă o parte semnificativă a contractului și nu a fost încă realizată de către societate; și
când cumpărătorul are drept de a returna bunurile cumpărate dintr-un motiv specificat în contractul de vânzare-cumpărare și societatea nu este sigură de probabilitatea înapoierii bunurilor.
Dacă o societate păstrează doar un risc nesemnificativ ce decurge din dreptul de proprietate, atunci tranzacția reprezintă o vânzare și veniturile sunt recunoscute. De exemplu, un vânzător poate păstra titlul legal de proprietate asupra bunurilor doar în scopul asigurării colectării sumei ce I se datorează. Într-un asemenea caz, dacă societatea a transferat riscurile și beneficiile semnificative ce decurg din dreptul de proprietate, tranzacția este o vânzare și veniturile sunt recunoscute. Un alt exemplu, al unei societăți ce reține doar un risc nesemnificativ aferent proprietății, poate fi o vânzare en-detail cu clauză de returnare a banilor, în cazul în care clientul nu este satisfăcut. În asemnea cazuri, veniturile sunt recunoscute în momentul vânzării, presupunându-se că vânzătorul poate estima suficient de sigur veniturile viitoare și poate recunoaște posibilitatea retururilor pe baza experienței anterioare și a altor factori relevanți.
Veniturile sunt recunoscute numai atunci când este posibil ca beneficiile economice asociate tranzacției să intre în societate. În anumite cazuri, acest lucru poate fi puțin probabil până în momentul primirii mijlocului de plată sau până când este înlăturată o incertitudine. De exemplu, poate fi incert faptul că o autoritate guvernamentală străină va da permisiunea remiterii mijlocului de plată pentru o vânzare într-o țară străină. Când permisiunea este acordată, incertitudinea este înlăturată și venitul este recunoscut. Oricum, în momentul în care apare o incertitudine legată de colectarea unei sume ce este inclusă deja în venituri, suma ce nu poate fi colectată sau suma ce pare a nu se mai putea colecta va fi recunoscută ca o cheltuială, mai degrabă decât ca o ajustare a sumei veniturilor recunoscute inițial.
Veniturile și cheltuielile ce se referă la aceași tranzacție sau eveniment se recunosc simultan, acest proces fiind denumit în mod curent corespondența veniturilor cu cheltuielile. Cheltuielile, inclusiv garanțiile și alte costuri ce pot să apară după trimiterea bunurilor, pot fi
evaluate, de obicei, în mod rezonabil când celelalte condiții de recunoaștere a veniturilor au fost satisfăcute. Oricum, veniturile nu pot fi recunoscute când cheltuielile nu pot fi evaluate în mod rezonabil; în asemenea cazuri, orice mijloc de plată deja primit pentru vânzarea bunurilor este recunoscut ca datorie.
Prestarea serviciilor
1. Atunci când rezultatul unei tranzacții ce implică prestarea de servicii paote fi estimată în mod rezonabil, venitul asociat tranzacției trebuie să fie recunoscut în măsura execuției contractului la data închiderii bilanțului. Rezultatul unei tranzacții poate fi estimat în mod rezonabil, atunci cznd toate condițiile urmatoare sunt satisfăcute:
suma veniturilor poate fi estimată în mod rezonabil;
este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacției să fie generate către societate;
stadiul de execuție a contractului la data de închidere a bilanțului poate fi evaluat în mod rezonabil; și
costurile apărute pe parcursul contractului și costurile de finalizare a contractului pot fi evaluate în mod rezonabil.
2. Recunoașterea veniturilor, pe măsura execuției contractului, este denumită în mod curent “metoda procentului de execuție”. Sub această metodă, veniturile sunt recunoscute în perioadele contabile în care sunt prestate serviciile. Recunoașterea veniturilor pe acestă bază oferă informații utile referitoare la durata activității de prestare a serviciilor și la rezultatele acesteia pe parcursul unei perioade. De asemenea, și IAS 11, Contracte de contrucții, cere recunoașterea veniturilor pe această bază. Cerințele acestui standard sunt general aplicabile recunoașterii veniturilor și cheltuielilor asociate unei tranzacții ce implică prestarea de servicii.
3. Veniturile sunt recunoscute numai atunci când este posibil ca beneficiile economice asociate tranzacției să intre în societate. Oricum, când apare o incertitudine legată de colectarea unei sume deja inclusă în venituri, suma ce nu poate fi colectată sau suma ce pare a nu se mai putea colecta va fi recunoscută ca o cheltuială, mai degrabă decât ca o ajustare a sumei veniturilor recunoscute inițial.
4. Societatea este capabilă în general să facă estimări rezonabile, după ce a căzut de acord împreună cu celelalte părți ale contractului asupra următoarelor elemente:
drepturile legale ale fiecărei părți privind serviciile de executat și de primit de către acestea;
mijlocul de plată; și
modul și condițiile de decontare.
De asemenea, de obicei este necesar ca societatea să aibă un sistem intern de previziune financiară foarte eficient. Societatea analizată și, când este necesar, revizuiește estimările veniturilor după modul în care evoluează execuția contractului. Necesitatea unor asemenea revizuiri nu înseamnă neapărat că rezultatul că rezultatul tranzacției nu poate fi estimat în mod rezonabil.
5. Stadiul de execuție al unui contract poate fi determinat prin diverse metode. Societatea utlizează metoda care evaluează cel mai rezonabil serviciile executate. În funcție de natura contractului, metodele pot include:
– analiza lucrărilor prestate;
– serviciile executate până la data respectivă ca procent din serviciile totale ce trebuie executate; sau
– proporția costurilor apărute până la data respectivă din costurile totale estimate ale contractului. Numai costurile ce reflectă serviciile prestate sau ce urmează a fi prestate sunt incluse în costurile totale estimete ale contractului.
Plățile progresive și avansurile de la clienți nu reflectă, de obicei, serviciile executate.
6. În scopuri practice, atunci când serviciile sunt executate prin intermediul unui număr nedeterminat de prestații de-a lungul unei perioade specificate de timp, veniturile sunt recunoscute pe baza metodei liniare pe durata perioadei respective, în afară de cazul în care este evident că alte metode ar putea reprezenta mai bine stadiul de execuție. Când o prestație anume este mult mai importantă decât altele, recunoașterea veniturilor este amânată până în momentul în care prestația respectivă este executată.
7. Când rezultatul unei tranzacții ce implică prestarea de servicii nu poate fi estimat în mod rezonabil, venitul trebuie recunoscut doar pe baza cheltuielilor recunoscute ca fiind recuperabile.
8. În timpul stadiilor de început ale tranzacției se poate întâmpla destul de des ca rezultatul tranzacției să nu poată fi estimat în mod rezonabil. Oricum, probabil că societatea va recupera costurile realizate ale tranzacției. De aceea, veniturile sunt recunoscute doar corespunzător costurilor apărute ce se așteptă să fie recuperabile. Având în vedere că rezultatul tranzacției poate fi estimat în mod rezonabil, nu se recunoaște nici un fel de profit.
9. În cazul în care rezultatul unei tranzacții nu poate fi estimat în mod rezonabil și nu este probabil ca aceste costuri apărute să fie recuperate, veniturile nu sunt recunoscute, iar costurile sunt trecute pe cheltuieli. În momentul în care incertitudinile ce împiedicau estimarea rezonabilă a rezultatului contractului nu mai există.
Dobânzi, redevențe și dividende
Veniturile apărute din utilizarea de către alții a activelor societății ce generează dobznzi, redevențe și dividende trebuie recunoscute atunci când:
este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacției să intre în societate; și
suma veniturile poate fi determinată în mod rezonabil.
Veniturile trebuie recunoscute pe urmăoarele baze:
dobânzile trebuie recunoscute periodic, în mod proporțional, pe baza randamentului efectiv al activului;
redevențele trebuie recunoscute pe baza contabilității de angajamente, conform realității economice a contractului; și
dividendele trebuie recunoscute atunci când este stabilit dreptul acționarului de a primi plata.
Randamentul efectiv al unui activ este rata dobânzii necesare pentru actualizarea fluxului viitor de intrări de numerar așteptate pe durata de viață a activului pentru a egala valoarea contabilă inițială a activului. Veniturile din dobânzi includ suma amortizării oricărui discount, primă sau altă diferență dintre valoarea contabilă inițială a titlului de valoare și valoarea sa la scadență.
Când dobânda neplătită a fost acumulată înainte de achiziționarea unei investiții purtătoare de dobândă și intrările ulterioare de dobândă sunt alocate între perioadele pre-achiziție și post-achiziție, atunci doar partea post-achiziție este recunoscută ca venit. Când dividendele pentru participanții sunt declarate din venitul net înainte de achiziție, aceste dividende sunt deduse din costul participanților. Dacă este dificil de făcut o asemenea alocare, sau se poate face doar pe o bază arbitrară, dividendele sunt recunoscute ca venit, în afara cazului în care ele reprezintă în mod clar o recuperare a unei părți din costul participanților.
Redevențele se colectează conform termenilor contractului relevant și se recunosc, de obicei, pe această bază, în afara cazului în care, datorită substanței contractului, este mai potrivit să se recunoască veniturile pe alte baze sistematice și raționale.
Veniturile sunt recunoscute numai atunci când este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacției să intre în societate. Oricum, când apare o incertitudine legată de colectarea unei sume deja inclusă în venituri, suma ce nu poate fi colectată sau suma ce pare a nu se mai putea colecta va fi recunoscută ca o cheltuială, mai degrabă decât ca o ajustare a sumei veniturilor recunoscute inițial.
CAPITOLUL 4. Contabilitatea cheltuielilor Și veniturilor În cadrul unei Întreprinderi
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR
4.1. Organizarea contabilității cheltuielilor
Cheltuielile sunt reprezentate de totalitatea operațiilor economice care afectează patrimoniul întreprinderii prin diminuarea activului, cum ar fi consumul de materiale, sau prin mărirea pasivului, ca de exemplu, înregistrarea obligației de plată pentru utilități prestate de terți ( apă, gaze, curent electric).
Structurile de cheltuieli delimitate în contabilitatea financiară potrivit naturii lor definesc conținutul clasei 6 “ Conturi de cheltuieli ”.
Conturile de cheltuieli au funcție contabilă de activ. Se debitează cu cheltuielile efectuate în cursul anului ca exercițiu financiar și se creditează la decontarea (repartizarea) cheltuielilor asupra rezultatelor.
Cheltuielile ce fac obiectul contabilității financiare se grupează, de asemenea, pe feluri de cheltuieli, după natura lor, astfel:
4.1.1. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare
Aceste cheltuieli cuprind :
Cheltuielile privind consumurile de materii prime, materiale auxiliare, combustibilul, ambalajele, piesele de schimb, semințele și materialele de plantat, furajele și alte materiale consumabile, costul de achiziție al obiectelor de inventar consumate sau uzura acestora, costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor, costul de achiziție al energiei și apei consumate, costul de achiziție al animalelor și păsărilor și costul mărfurilor vândute.
Cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți : întreținere și reparații, redevențe, locații de gestiune și chirii, studii și cercetări inclusiv sumele plătite pentru contractele de cercetare, cheltuielile cu alte servicii executate de terți ( colaboratori, comisioane, onorarii, cheltuieli de protocol, reclamă, publicitate, transportul de bunuri și personal, deplasări, detașări și transferări, poștă și taxe de telecomunicații, servicii bancare și altele).
Cheltuieli cu impozitele, taxele și vărsămintele asimilate suportate de unitatea patrimonială ca : impozitul suplimentar pe salarii, impozitul pe clădiri, alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate ( taxa pentru folosirea terenurilor, taxa asupra mijloacelor de transport și altele ).
Cheltuieli cu personalul ca : salariile și late drepturi de personal, asigurările și protecția socială, contribuția unității la asigurările sociale și pentru ajutorul de șomaj, cheltuielile cu pregătirea și perfecționarea profesională și alte cheltuieli cu personalul suportate de unitatea patrimonială.
Alte cheltuieli de exploatare, cum ar fi pierderile din creanțe și alte cheltuieli de exploatare.
4.1.2. Contabilitatea cheltuielilor privind consumurile stocate și nestocate
Prin această categorie sunt delimitate cheltuielile privind consumurile de materii prime, materiale auxiliare, combustibili, ambalaje, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte materiale consumabile, costul de achiziție al obiectelor de inventar consumate sau uzura acestora, costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor, costul de achiziție al energiei și apei consumate, costul de achiziție al animalelor și păsărilor și costul mărfurilor vândute.
Unitatea folosește metoda inventarului permanent, deci cheltuielile colectate în cursul exercițiului se înregistreaza prin articolul contabil:
601 = 301 500.000 lei
Cheltuieli cu materii prime Materii prime
Dacă s-ar utiliza metoda inventarului intermitent, la conturile de cheltuieli s-ar înregistra cumpărările de stocuri, iar consumurile stocate s-ar determina pe baza relației:
Cumpărări = Intrări prin + Stocuri – Stocuri finale
Consumate cumpărări inițiale constatate la
de la furnizori inventariere
Pentru mărfuri se calculează cheltuielile componente ale costurilor vândute, folosind relația:
Costul mărfurilor = Intrări prin + Stocuri – Stocuri finale
cumpărate cumpărari inițiale constatate
de la furnizori la inventar
Tipurile de înregistrări care intervin în aceste condiții sunt:
preluarea la cheltuieli, la deschiderea exercițiului, a stocurilor inițiale de materii prime, materiale și mărfuri:
601 = 301 150.000,00 lei
Cheltuieli cu materii prime Materii prime
înregistrarea cumpărărilor de stocuri efectuate în cursul exercițiului:
% = 401 200.000,00 lei
601 Furnizori 162.000,00 lei
Cheltuieli cu materiile prime
4426 38.000,00 lei
TVA – deductibiliă
c) preluarea ca stocuri, la închiderea exercițiului, a materiilor prime neconsumate și evaluate pe baza de inventar:
301 = 601 500.000,00 lei
Materii prime Cheltuieli cu materiile prime
La contul 604 “Cheltuieli privind materialele nestocate” se înregistrează toate materialele consumabile, nestocate de întreprindere, care nu trec printr-un cont de gestiune (inventar).
4.1.3. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți
Cheltuielile ocazionate de lucrările și serviciile executate de terți sunt grupate în două categorii:
a) cheltuieli privind lucrările și serviciile ocazionate direct de desfășurarea activității, în ansamblu, a întreprinderii cum sunt: lucrările de întreținere și reparațiile; redevențele; locațiile de gestiune și chiriile; primele de asigurare; studiile și cercetările.
b) cheltuieli privind lucrările și serviciile legate direct de activitățile de ansamblu, desfășurate de întreprindere cum sunt: colaborările cu terții; comisioanele și onorariile; protocol, reclamă și publicitate; transporturi de bunuri și personal; deplasări, detașări și transferări; poșta și telecomunicații; alte servicii executate de terți. Aceste cheltuieli sunt înregistrate la conturile reunite în grupa 62 “ Cheltuieli cu alte servicii executate de terți “.
Colectarea cheltuielilor în cursul perioadei generează înregistrarea:
înregistrarea cheltuielilor cu lucrările de întreținere și reparații
% = 401 500,00 lei
611 Furnizori și conturi 405,00 lei
Cheltuieli de întreținere asimilate
și reparații
4426 95,00 lei T.V.A. deductibil
unitatea achită din casieria unității chiria pentru magazinul de prezentare pe care îl are în localitatea Brașov. Aceasta se înregistrează astfel :
% = 5311 200,00 lei
612 Casa în lei 162,00 lei
4426 38,00 lei
În contabilitatea cheltuielilor privind lucrările și serviciile furnizate de terți se poate ivi situația în care se primesc facturi fără a se executa în realitate lucrările și presta serviciile. Este practica facturării în avans privind livrări de bunuri eșalonate în timp.
Exemplu: o factură în valoare de 100 lei privind o reparație capitală.
Cumpărătorul va contabiliza factura la primirea ei:
100 611 = 401 119,00 lei
Cheltuieli cu întreținerile Furnizori
și reparațiile
19 4426
TVA deductibilă
Ulterior, la închiderea exercițiului efectul acestei cheltuieli asupra rezultatului este anulat prin înregistrarea:
471 = 611 100,00 lei
Cheltuieli înregistrate Cheltuielil cu întreținerile
în avans și reparațiile
Înregistrarea este stornată la deschiderea exercițiului următor:
611 = 471 100,00 lei
Cheltuieli cu întreținerile Cheltuieli înregistrate
și reparațiile în avans
4.1.4. Contabilitatea cheltuielilor cu impozite, taxele și vărsămintele asimilate
a) Impozitul suplimentar datorat, potrivit legii bugetului de stat, pentru depășirea fondului de salarii admisibil:
635 = 444
Cheltuieli cu alte impozite, Impozitul pe salarii
taxe și vărsăminte asimilate
b) Impozite, taxe și vărsăminte asimilate datorate bugetului de stat sau altor organisme publice sub formă de: prorata din TVA deductibilă devenită nedeductibilă; TVA colectată aferentă bunurilor și serviciilor folosite în scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferentă lipsurilor peste normele legale, precum și cea aferentă bunurilor și serviciilor acordate salariaților sub forma avantajelor în natură; diferențele de preț la gaze și țiței obținute din producția internă; impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, alte impozite și taxe:
635 = 4426
Cheltuieli cu alte impozite, TVA deductibilă
taxe și varsaminte asimilate 4427
TVA colectată
446
Alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate
datorii și vărsăminte de efectuat la alte organisme publice, destinate fondurilor speciale, sub forma de contribuții la: fondul special pentru sănătate; fondul special
pentru dezvoltarea și modernizarea drumurilor publice:
635 = 447
Cheltuieli cu alte impozite, Fonduri speciale taxe și
taxe și vărsăminte asimilate vărsăminte asimilate
4.1.5. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul
Pentru munca prestată de către personalul angajat, unitățile economice datorează acestuia salarii. Ele se negociază și se prevăd în contracte de muncă încheiate cu salariații Pe lângă salariile cuvenite se mai plătesc salariaților prime sau sporuri de diferite feluri.
Toate datoriile către personal se stabilesc lunar și reprezintă pentru unitățile economice cheltuieli de personal ale exercițiului financiar în curs.
Pe lângă salarii, unitățile economice calculeaza și datorează statului și altor organisme sociale diferite impozite și taxe, care pot fi considerate cheltuieli patronale asupra salariilor.
La această grupă de cheltuieli sunt contabilizate: cheltuielile cu salariile personalului, cheltuielile privind contribuția întreprinderii la asigurările sociale și contribuția întreprinderii la fondul de șomaj.
Înregistrarea contabilă lunară este:
641 = 421
Cheltuieli cu salariile personalului Personal și conturi asimilate
Dacă pentru drepturile de personal aferente exercițiului încheiat nu s-au întocmit statele de plată, cheltuielile cu salariile se vor înregistra prin formula contabulă :
641 = 428
Cheltuielile cu salariile personalului Alte datorii și creanțe în legătură
cu personalul
4.1.6. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare
Prin grupa 65 “ Alte cheltuieli de exploatare “ se înregistrează cheltuielile ocazionate de pierderile din creanțe suportate de întreprindere, pierderile din lichidarea dobânzilor și creanțelor, valoarea debitelor prescrise sau a debitorilor insolvabili, scoși din evidența, valoarea despăgubirilor, amenzilor și penalităților datorate sau plătite, valoarea donațiilor și subvențiilor și sponsorizările acordate.
Dacă clienții incerți devin insolvabili, ei se scot din evidență, astfel încât creanța ce nu se mai poate încasa devine o cheltuială de exploatare, ce se înregistrează în contabilitate prin formula :
654 = 4118
Pierderi din creanțe și debitori Clienți incerți sau în litigiu
diverși
Se mai include în categoria altor cheltuieli de exploatare, cheltuielile rezultate din operații de capital, precum valoarea neamortizată a activelor amortizabile și valoarea contabilă de intrare a activelor imobilizate neamortizabile cedate sau scoase din evidență, pierderile determinate de răscumpărarea propriilor acțiuni, etc.
4.1.7. Contabilitatea cheltuielilor financiare
Cuprinde toate cheltuielile privind pierderile din creanțe legate de participații, pierderile din vânzarea titlurilor de plasament, diferențele de curs valutar din operațiile curente și disponibilitățile în devize la închiderea exercițiului financiar, dobânzile curente aferente împrumuturilor primite și altor datorii privind exercițiul în curs; sconturile acordate clienților; alte cheltuieli financiare.
Toate operațiile privind cheltuielile financiare sunt înregistrate prin conturile din grupa 66 “ Cheltuieli financiare “.
4.1.8. Cheltuieli cu dobânzile
În totalul patrimoniului deținut de un agent economic capitalurile împrumutate și datoriile asimilate pot ocupa ponderi relativ ridicate. În această situație agentul economic beneficiar al împrumuturilor și datoriilor asimilate se va afla în postura de plătitor de dobânzi, care pentru el va reprezenta o cheltuială financiară.
666 = 168
Cheltuieli privind dobânzile Dobânzi aferente împrumuturilor
și datoriilor asimilate
451
Decontări în cadrul grupului
4551
Asociați conturi curente
511
Valori de încasat
518
Dobânzi
5198
Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt
Mărimea cheltuielilor este determinată de felul dobânzii (simplă sau compusă), mărimea creditului și durata de rambursare.
Dacă se aplică dobândă simplă, relația de calcul a dobânzii (D) este
D = C x t x r / 100
În care, C – reprezintă capitalul împrumutat, t- timpul de rambursare, r – rata dobânzii
În situația în care intra în rol durata exprimată în luni, relația devine:
D = C x t/12 x r 100
În cazul în care durata este exprimată în zile, relația
D = C x t/360 x r 100
În cazul în care se aplică dobanda compusă, relația de calcul a dobânzii (D) este:
D = Ct – C o,
În care, Ct – reprezintă capitalul fructificat la termenul t
Co – capitalul inițial
4.1.9. Cheltuieli privind sconturile acordate
În cadrul relațiilor de decontare cu clienții, agenții economici acordă sconturi acelora care fac decontarea creanțelor înainte de termen.
Mărimea scontului este influențată de valoarea nominală a creanței, timpul în zile de devansare a încasării și rata scontului.
Sconturile acordate reprezintă pentru unitatea care le acordă și care intră mai repede în posesia unor active bănești, o cheltuială financiară ce face obiectul contului 667 “ Cheltuieli privind sconturile acordate “.
Contabilizarea sconturilor acordate unor clienți :
667 = 4111 5.000,00 lei
Cheltuieli privind sconturile Clienți
acordate
Contabilizarea sconturilor acordate unor debitori ai unității :
667 = 461 1.500,00 lei
Cheltuieli privind sconturile Debitori diverși
acordate
Mărimea scontului (S) este egală cu:
S= Vn x t/360 x r
100
în care, Vn – reprezintă valoarea nominală a creanței
t – timpul în zile
r – rata scontului
4.1.10. Cheltuieli privind diferențele de curs valutar
Cheltuielile privind diferențele de curs valutar cuprind diferențele nefavorabile de curs valutar rezultate în urma lichidarii creanțelor și datoriilor în devize ale întreprinderii. Cumpărarea sau vânzarea unui bun în monedă străină este înregistrată la un anumit curs de schimb care poate fi cursul din ziua negocierii, cursul din ziua acceptării comenzii, cursul de la data transferului dreptului de proprietate, cursul de la data facturării sau cursul din ziua contabilizării facturii. Diferența dintre cursul reținut pentru contabilizare și cursul din ziua plății/ncasării reprezintă un câștig sau pierdere îinscrisă în veniturile sau cheltuielile financiare.
În cazul creanțelor cheltuielile privind diferențele nefavorabile de curs valutar apar în situația în care valoarea de contabilizare din momentul derulării operației este mai mare decât valoarea la cursul zilei din momentul încasării creanței. Pentru datorii, diferențele nefavorabile apar în situația inversă.
În sfera cheltuielilor – veniturilor privind diferențele de curs valutar se include și pierderile – câștigurile realizate din evaluarea la cursul de la 31.12.N a disponibilităților bancare în devize, a disponibilităților în devize existențe în casierie și a creditelor deschise în devize. Cheltuieli în situația în care cursul la 31.12.N este mai mic decât cel de la contabilizare, venituri în situația inversă.
Contabilizarea diferenței nefavorabile rezultată din achitarea unui furnizor extern :
665 = 5124 2.500,00 lei
Cheltuieli din diferențe Conturi la bănci în lei
4.1.11. Alte cheltuieli financiare
Cuprind toate naturile de cheltuieli financiare altele decât cele înregistrate în celelalte conturi din această grupă. Exemplu: minusvalorile create ca diferență între valoarea contabilă și valoarea de piață a titlurilor de plasament imediat negociabile (de exemplu bonuri de tezaur), evaluate la valoarea de piață. Contul folosit pentru aceste înregistrări este 668 “Alte cheltuieli financiare “
4.1.12. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare
În categoria cheltuielilor extraordinare se cuprind acele elemente de cheltuieli care prin conținutul și natura lor economică au un caracter neobișnuit, extraordinar în raport cu activitățile curente de expoatare sau financiare. Sunt acele cheltuieli care apar ca urmare a evenimentelor extraordinar, cum sunt: calamitățile naturale și expropierile unor active. Se poate pune în discuție dacă o întreprindere care se află într-o zonă supusa frecvent calamităților naturale ( de exemplu, lângă albia unui râu cu risc de inundații în fiecare primăvară ) poate considera valoarea pierderilor de stocuri și la producția în curs de execuție în categoria cheltuielilor extraordinare. Reamintim că în activitatea extraordinară sunt cuprinse acele evenimente sau tranzacții distincte de activitățile curente ale întreprinderii care apar neregulat și cu frecvența redusă.
Exemplu: Societatea comercială a constatat în urma unei ploi torențiale, distrugerea unui depozit, pagubă evaluată la suma de 20.000 lei. Înregistrarea contabilă este:
671 = 212 20.000 lei
Cheltuieli privind calamitățile Construcții
și alte evenimente extraordinare
CONTABILITATEA FINANCIARĂ A VENITURILOR
4.2. Organizarea contabilității financiare a veniturilor
Veniturile sunt reprezentate de totalitatea operațiilor economice care afectează patrimoniul întreprinderii prin mărirea activului, dacă se fac încasări în numerar ori dacă se înregistreaza în prealabil creanțele asupra clienților sau prin micșorarea unor elemente de pasiv reprezentate de diminuarea provizioanelor, dacă acestea rămân fără obiect, integral sau parțial.
Veniturile includ fluxurile brute de beneficii economice primite de către o societate în nume propriu în cursul activităților obișnuite ale acesteia, atunci când acest flux se materializeaza în creșteri ale capitalului propriu, altele decât creșterile datorate contribuțiilor din partea participanților la acest capital propriu.
Sunt excluse din venituri sumele colectate în numele unor terțe părți, cum ar fi taxele pentru bunuri și servicii, TVA, care nu sunt beneficii economice de primit de către întreprindere și nu au ca rezultat creșteri ale capitalului propriu.
Veniturile trebuie evaluate la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit. Suma veniturilor dintr-o tranzacție este determinată de obicei printr-un acord între societate și cumpărătorul sau utilizatorul activului. Ea se evaluează la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit, ținând cont de sumă oricăror reduceri comerciale și a oricăror rabaturi cantitative acordate de societate.
Mijlocul de plată este de regulă numerarul sau echivalent de numerar, iar suma veniturilor este dată de suma numerarului sau echivalentului de numerar primit sau de primit. În cazul în care intrarea de numerar sau echivalent de numerar este amânată, valoarea justă a mijlocului de plată poate fi mai mică decât suma nominală a numerarului primit sau de primit. În vederea eliminării acestui fapt, pe bază de acorduri între vânzător și cumpărător (cu caracter de tranzacție financiară), valoarea justă a mijlocului de plată va fi determinată prin actualizarea tuturor sumelor de primit în viitor, utilizând în acest scop rata dobânzii aferente perioadei respective.
Ținând seama de momentul formării lor, veniturile reflectate de contabilitatea financiară se pot clasifica astfel:
1. Veniturile angajate sunt înregistrate în contabilitate într-un moment diferit de momentul încasării efective a acestora, motiv pentru care sunt reflectate în contabilitate cel mai adesea, în corespondență cu un cont de creanțe.
Înregistrarea în contabilitate a creanței firmei față de clienți, concomitent cu majorarea veniturilor firmei și a obligațiilor sale de bugetul statului:
4111 = % 119.000 lei
Clienți 701 100.000 lei Venituri din vânzarea
produselor finite
4427 19.000 lei
TVA colectată
Stingerea creanței firmei față de clienți, odată cu achitarea de către aceștia a contravalorii produselor finite livrate:
5121 = 4111 119.000 lei
Conturi la bănci Clienți în lei
2. Veniturile constatate sunt cele pentru care, momentul înregistrării în contabilitate coincide cu momentul încasării acestora, cum ar fi: venituri din locații de gestiune, chirii, vânzarea mărfurilor cu amănuntul, dobânzi, activități diverse ș.a. Reflectarea în contabilitate a acestora, se face printr-o singură formulă contabilă, respectiv corespondența unui cont de venituri cu cea a unui cont de trezorerie, în care se înregistrează efectiva a veniturilor.
Exemplu: Firma încasează în numerar suma de 1.750 lei, reprezentând veniturile realizate din vânzarea unor mărfuri ale magazinului propriu de desfacere cu amănuntul, TVA colectată 19%.
5311 = % 1.749,3 lei
Casa în lei 707 1.470,00 lei Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 279,3 lei TVA colectată
3. Veniturile contabile se mai numesc și venituri calculate deoarece nu presupun încasarea efectivă a unei sume de bani, nici în momentul înregistrării lor dar nici la o dată ulterioară.
Ca și exemple de venituri calculate pot fi menționate cele din diminuarea sau reluarea provizioanelor reglementate, pentru riscuri sau deprecieri, subvențiile pentru investiții virate la venituri, venituri din producția de imobilizari ș.a.
La constituirea unui provizion, se efectuează formula contabilă generală:
“Cheltuieli privind provizioane = “Conturi de provizioane”
Pentru diminuarea sau reluarea unui provizion (întrucât se reduce sau dispare obiectul pentru care a fost constituit), formula cntabilă generală de înregistrare este:
“Conturi de provizioane” = “Venituri din provizioane”
Aceeași formulă contabilă se întocmește și pentru înregistrarea în contabilitate a diminuării unui provizion.
O constatare generală ce se poate face vis-à-vis de cele prezentate mai sus ar fi următoarea: în timp ce veniturile angajate precum și cele constatate se reflectă în contabilitate prin majorarea corespunzătoare atât a elelmentelor de avere cât și a celor de capital, veniturile contabile (calculate) se reflectă în contabilitate numai prin modificarea concomitentă (în plus și în minus) a unor elemente de capital.
Ca și în cazul cheltuielilor, contabilitatea veniturilor se realizează în condițiile unei contabilități de angajamente, respectiv contabilizarea acestora se face în momentul constatării lor, indiferent de data încasării lor.
Organizarea contabilității veniturilor are în vedere gruparea acestora pe categorii de venituri, după natura lor, astfel:
4.2.1. Contabilitatea veniturilor din exploatare
În modelul continental de contabilitate, implicit în cel din țara noastră, criteriul de delimitare și înregistrare a veniturilor din activitatea de exploatare este cel începând cu obținerea producției și se continuă cu vânzarea aceleiași producții sau a mărfurilor cumpărate. Totodată se consideră venituri realizate, în funcție de care se determină rezultatul, numai cele din stadiul de vânzare, adică din faza unde are loc transferarea dreptului de proprietate. Veniturile nelegate de vânzări, cum sunt cele financiare și, în unele cazuri, cele extraordinare, sunt considerate realizate în momentul constatării sau încasării, după caz.
În contabilitate, veniturile din vânzări de bunuri se înregistrează în momentul predării bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiții prevăzute în contract, care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective, către clienți.
Veniturile din exploatare, cuprind:
Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții persoana juridică a transferat cumpărătorului riscurile și avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor;
persoana juridică nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor; veniturile și, respectiv, cheltuielile ocazionate de tranzacție pot fi cuantificate.
Veniturile din prestarea de servicii se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuarii acestora.
Exemplu : Se livrează unui client produse finite în valoare de 25.000 lei.
4111 = % 25.000,00 lei
Clienți 701 21.008,00 lei
Venituri din vânzarea produselor finite
4427 3.992,00 lei
TVA – colectată
Și concomitent, în cazul metodei inventarului permanent:
pentru costul de producție sau prețul prestabilit privind producția stocată vândută:
711 = 345
Variația stocurilor Produse finite
În cazul în care evidența se ține la preț prestabilit, conturilor de stocuri li se asociază cele care evidențiază diferențele între costul de producție și prețul prestabilit:
607 = 371
Cheltuieli privind mărfurile Mărfuri
Dacă evidența stocurilor se ține la preț de vânzare, înregistrarea devine:
607 = 371
Cheltuieli privind mărfurile Mărfuri
378
Dieferențe de preț la mărfuri
Variația stocurilor de produse finite și în curs de execuție pe parcursul perioadei reprezintă variația în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre valoarea la cost de producție
efectiv a stocurilor de produse și producție în curs de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor și producției în curs, neluând în calcul provizioanele pentru depreciere
constituite; de asemenea reprezintă o corecție a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că fie producția a mărit nivelul stocurilor, fie vânzprile suplimentare au redus nivelul stocurilor.
Veniturile din producția stocată se înscriu, alături de celelalte venituri, în contul de profit și pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor).
Înregistrarea se face la costurile de producție, sau la prețul prestabilit, după caz. Dacă se face la prețul prestabilit conturilor de stocuri li se asociază la intrarea pe debit conturile de diferențe, în roșu sau negru, după caz.
Aceleași înregistrări se utilizează și în condițiile metodei inventarului intermitent, cu deosebirea că, este evidențiat numai stocul final constatat și evaluat în cadrul inventarului la cost de producție.Deci, nu intră în rol conturile de diferențe de preț.
Exemplu : Conform “Notelor de predare produse”, se obțin proprie produse finite în condițiile inventarului permanent, preț standard 120.000 lei, cost efectiv 110.000 lei. Jumătate din produsele finite se vând, preț vânzare 90.000 lei, T.V.A. 19%.
S-a obținut produse finite conform “Notelor de predare produse”
345 = 711 120.000 lei
Produse finite Variația stocurilor
calcularea și înregistrarea diferențelor de preț la sfârșitul perioadei de gestionare
( 120.000 lei – 110.000 lei = 10.000lei )
348 = 711 10.000 lei
Diferențe de preț la produse Variația stocurilor
c) se vând conform facturii jumătate din produsele finite obținute, preț de vânzare 90.000 lei, T.V.A. 19%.
4111 = % 107.100 lei
Clienți 701 90.000 lei
Venituri din vânzarea produselor finite
4427 17.100 lei
T.V.A. colectată
descărcarea gestiunii pentru produsele finite vândute :
711 = 345 60.000 lei
Variația stocurilor Produse finite
calcularea și înregistrarea diferenței de preț aferentă produselor vândute :
calculul coeficientului ( K ) de repartizare :
K348 = Sict 348 + RDct348 * 100 = 0 + 10.000 * 100 = 8,33
Sict345 + RDct345 0 + 120.000
Calculul sumei a diferențelor de preț, aferente ieșirilor de produse :
Rulaj creditor ( ct 345 ) * K348 = 60.000 * 8,33 = 5.000,00 lei
Descărcarea gestiunii de produse finite pentru diferența de preț favorabilă :
711 = 348 5.000 lei
Variația stocurilor Diferențe de preț la produse
Venituri din producția de imobilizări, reprezentând costul lucrărilor și cheltuielile efectuate de unitate pentru ea însăși, care se înregistrează ca active imobilizate corporale și necorporale :
Exemplu : contabilizarea recepționării unui program informatic realizat de către unitate :
208 = 721 1.000 lei
Alte imobilizări necorporale Venituri din producția de
imobilizări necorporale
Venituri din subvenții de exploatare, reprezentând subvențiile pentru acoperirea diferențelor de preț și pentru acoperirea pierderilor, precum și alte subvenții (finanțarea activității de cercetare și alte finantări) de care beneficiază unitatea;
445 = 741
Subvenții Venituri din subvenții de exploatare
Alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din creanțe recuperate și alte venituri din exploatare.
4.2.2. Contabilitatea veniturilor financiare
Veniturile financiare cuprind acele venituri care sunt strict legate de activitatea financiară a întreprinderii. În general, veniturile financiare sunt corelative cu cheltuielile
financiare, în sensul ca elementelor de venituri financiare le corespund elemente de cheltuieli financiare, ambele fiind generate, de regulă, de aceeași operație economică. Veniturile financiare sunt următoarele:
– venituri din imobilizări financiare;
– venituri din investiții financiare pe termen scurt;
– venituri din creanțe imobilizate;
– venituri din investiții financiare cedate;
– venituri din diferențe de curs valutar;
– venituri din dobânzi;
– venituri din sconturi obținute: și
– alte venituri financiare.
Sumele colectate de persoana juridică în numele unor terțe părți, inclusiv în cazul contractelor de mandat sau comision, nu reprezintă venit din activitatea curentă. În această situație, veniturile din activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite.
Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacție este determinată, de obicei, printr-un acord între vânzătorul și cumpărătorul/utilizatorul activului, ținând cont de suma oricăror reduceri comerciale.
Tipurile de înregistrări care intervin sunt:
dividendele de încasat sau încasate, după caz, de întreprindere pentru participaîiile la capitalul altor societăți:
451 = 761
Decontări în cadrul grupului Venituri din imobilizări financiare
461
Debitori diverși
512
Conturi curente la bănci
dividende și dobânzi de încasat sau încasate din titluri imobilizate ale activității de portofoliu și alte titluri imobilizate:
461 = 768
Debitori diverși Alte venituri financiare
512
Conturi curente la bănci
dobânzile de încasat sau încasate, după caz, precum creanțele imobilizate
2676 = 763
Dobânda aferentă creanțelor Venituri din creanțe imobilizate
legate de interesele de participare
512
Conturi curente la bănci
531
Casa
dividende aferente titlurilor de plasament;
451 = 762
Decontări în cadrul grupului Venituri din investiții financiare pe
termen scurt
461
Debitori diverși
512
Conturi curente la bănci
531
Casa
venituri din titluri de plasament cedate, pentru diferențe între prețul de cesiune și cel de cumpărare:
512 = 764
Conturi curente la bănci Venituri din investiții financiare cedate
( diferența între prețul de cesiune și prețul de cumpărare )
531
Casa
509
Vărsăminte de efectuat pentru investiții
financiare pe termen scurt(dacă nu au fost plătite)
veniturile din diferențele favorabile de curs valutar, rezultate în urma lichidării creanțelor și datoriilor în devize evaluate la cursul zilei cu ocazia închiderii exercițiului financiar:
161 = 765
Împrumuturi și datorii asimilate Venituri din diferențe de curs valutar
267
Creanțe imobilizate
403
Efecte de plătit
419
Clienți – creditori
451
Decontări în cadrul grupului
456
Decontări cu asociații privind capitalul
462
Creditori diverși
511
Valori de încasat
512
Conturi curente la bănci
531
Casa
dobânzi cuvenite pentru obligațiuni și alte titluri de plasament:
5088 = 762
Dobânzi la obligațiuni și titluri Venituri din investiții financiare
de plasament pe termen scurt
veniturile financiare din dobânzile cuvenite pentru disponibilitățile din conturile bancare și din creditele comerciale:
451 = 766
Decontări în cadrul grupului Venituri din dobânzi
461
Debitori diverși
472
Venituri înregistrate în avans
518
Dobânzi
4.2.3. Contabilitatea veniturilor extraordinare
În categoria agenților economici apar venituri ce nu sunt legate direct nici de activitatea de exploatare și nici de activitatea financiară, care se numesc venituri extraordinare. Veniturile
extraordinare pot apărea ca urmare a subvențiilor primite pentru eliminarea efectelor calamităților, pentru reamplasarea activităților productive în zone defavorizate sau pentru descongestionarea zonelor urbane aglomerate dar și din despăgubirile care însoțesc expropierea unor active pentru cauza de utilitate publică.
512 = 771
Conturi curente la bănci Venituri din subvenții pentru
evenimente extraordinare și altele similare
CAPITOLUL 5. ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII LA
S.C. EURO TRICOT SRL BRAȘOV
Compartimentul funcțional al firmei asigură îndeplinirea sarcinilor în domeniul financiar-contabil al acestuia, cu scopul de a gospodări mijloacele materiale în mod eficient.
În acest context, are următoare atribuții, competențe și responsabilități:
Execută toate operațiile financiar-contabile în activitatea economică a unității, pe baza legislației în vigoare;
Întocmește documentele de plată și încasare cu furnizorii ;
Efectuează înregistrarea corectă și la timp a mijloacelor fixe, mijloacelor circulante, drepturilor salariale ale personalului unității, a asigurărilor sociale, intrărilor și ieșirilor materiilor prime, materialelor, carburanților, energiei, obiectelor de inventar, etc., prestațiilor executate de terți pentru unitate;
Întocmește declarațiile privind taxele și impozitele locale pe care le depune la organele fiscale competente.
Întocmește lunar sau ori de câte ori este nevoie facturile pentru încasarea contravalorii productiei vandute, a lucrărilor executate și urmărește încasarea acestora.
Întocmește situațiile cu cheltuielile de producție (materiale, manoperă, transport, cheltuieli indirecte) pentru stabilirea prețului de cost;
Întocmește periodic situațiile financiare pe baza metodologiei în vigoare:
Efectuează plata lucrărilor, serviciilor, materiilor prime și materiale, etc. față de prestatori sau furnizori, pe baza recepțiilor întocmite de compartimentele de resort;
Face propuneri către conducere pentru informarea personalului cu prescripțiile financiare ce rezultă din actele normative;
Efectuează analize economice pentru semnalarea deficiențelor în activitatea productivă a unității cu privire la eficiența cheltuielilor, asigură permanent echilibrul între venituri și cheltuieli;
Asigură utilizarea tehnicii de calcul din dotare pentru prelucrarea datelor din cadrul compartimentului, potrivit programelor informatice din dotare;
Organizează și asigură arhivarea documentelor la fiecare sfârșit de an, potrivit prescripțiilor în vigoare;
Asigură întocmirea dărilor de seamă statistice; asigură respectarea atribuțiilor de serviciu a întregului personal din cadrul compartimentului.
5.1. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele
Conceptualizarea contabilității este întemeiată pe principii și convenții ce modelează condițiile și soluțiile în gestiunea și contabilitatea firmei care se concretizează în proceduri și metode adoptate în funcție de caracteristicile concrete ale situației.
Pe fondul elementelor care definesc cadrul conceptual general al contabilității, în România a fost adoptat sistemul contabil în dublu cicuit – respectiv, sistemul contabil dualist – care delimitează două circuite distincte ale contabilității: circuitul contabilitate financiară ca circuit principal – și circuitul contabilitate de gestiune – ca circuit util de ordin secundar.
Cele două circuite, deși se delimitează structural și funcțional, sunt elemente ale aceluiași cadru, care este unitatea patrimonială și deci împreună trebuie să asigure realizarea obiectivelor de bază ale acesteia. Astfel, funcțiile celor două circuite ale contabilității se completează reciproc, prin complementaritatea lor, contabilitatea financiară satisfacând cu precădere funcții exterioare ale întreprinderii, în timp ce contabilitatea de gestiune satisface cerinte ale funcțiilor manageriale interne ale societății pe diferite trepte ierarhice ale acesteia. Informațiile furnizate de contabilitatea de gestiune sunt utile cu precădere la întocmirea bugetelor de venituri și cheltuieli, pe feluri de activitate, produse, lucrări, servicii; la determinarea costurilor și rentabilității pe activități și produse; la urmărirea executării BVC – urilor; precum și la aprecierea modului și gradului de utilizare a resurselor alocate și pentru pregătirea și luarea deciziilor la diferite niveluri ierarhice.
5.1.1. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele
în contabilitatea financiară la S.C. EURO TRICOT SRL
Contabilitatea financiară oferă informațiile destinate, în principal, partenerilor externi ai întreprinderii pentru a-i ajuta să analizeze deciziile lor privind alocarea resurselor. Ea furnizează acele informații gestionarilor, care se bazează pe întrebări ce dau o viziune globală și normalizată asupra întreprinderii: care sunt consumurile de resurse, reprezentate pe grupe mari, după natura lor și care sunt rezultatele întreprinderii în ansamblul său. Documentele de sinteză pe care le produce ( bilanțul, contul de rezultate, anexa de bilanț ) oferă o imagine sintetică și retrospectivă a situației patrimoniului întreprinderii.
Această contabilitate lasă în umbră procesul de utilizare a resurselor încredințate întreprinderii. Ea pune problema separării responsabilităților: gestionarul din exteriorul întreprinderii încredințeaza resurse acelei unități cu care are un contract “ de remunerare “ (salariu, preț de cumpărare, dobândă, dividend) și nu cere decât respectarea contractului, fără a interveni, în detaliu, în utilizarea acestor resurse de către gestionarii interni ai întreprinderii. Procesul de transformare a resurselor este considerat deci, de către contabilitatea financiară ca o “cutie neagra în care nu se poate pătrunde”.
Deoarece contabilitatea financiară se adresează, în primul rând, celor care finanțează, folosind un limbaj formalizat și normalizat este o contabilitate obligatorie puternic influențată de aspectele juridice și fiscale.
Contabilitatea financiară reflectă cheltuielile într-o clasificare corespunzătoare naturii activităților pe care le desfășoara întreprinderea (exploatare, financiară și extraordinară) și naturii resurselor consumate (materii prime, salarii, amortizări etc.).
La organizarea contabilității financiare a cheltuielilor se ține seama de unele din principiile de organizare a contabilității și anume:
– potrivit principiului independenței exercițiului, toate operațiile care determină cheltuieli sunt înregistrate în contabilitate în momentul producerii lor, fără a se ține seama de data plății lor. Reflectarea cheltuielilor în faza de angajare și consum face din contabilitatea financiară o contabilitate de angajamente;
– principiul prudenței , principiul care corijează parțial limitele costului istoric, impune înregistrarea cheltuielilor cu amortizările și provizioanele, indiferent de existența unor rezultate financiare favorabile. Constă în aprecierea cu precauție sau rezonabilă a activelor și pasivelor, cheltuielilor și veniturilor pentru a evita supraevaluarea rezultatului. Sau, așa cum este interpretat în normele contabile, “potrivit principiului prudenței nu este admisă supraevaluarea elementelor de pasiv și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de activ și a cheltuielilor, ținând cont de deprecierile, riscurile și pierderile posibile generate de desfășurarea activității exercițiului curent sau anterior”.
– principiul necompensării interzice efectuarea de compensări între cheltuieli și venituri, înregistrate la conturi de rezultate diferite. În acest fel se asigură transparența informației, implicit evaluarea și înregistrarea separată în contabilitate a elementelor patrimoniale de activ și pasiv, cheltuieli și venituri.
Pentru reprezentarea cheltuielilor și veniturilor se pornește de la caracterul de proces al activităților consumatoare de resurse și producătoare de rezultate. Ocazionarea cheltuielilor și crearea veniturilor se derulează în mai multe etape succesive sau simultane de timp.
Astfel, în cazul procesului cheltuielilor se întalnesc patru momente: angajarea, consumul, plățile, imputarea.
Angajarea are loc în momentul în care se contractează obligația bănească generatoare de plăți sau consumatoare de resurse. Astfel, în cazul unei aprovizionări cu materiale de la furnizori angajarea cheltuielilor intervine în momentul în care s-a creat obligația bănească față de furnizori de a plăti stocurile primite de la aceștia.
Consumul este specific utilizării efective sau “ sacrificării “ resurselor în scopul satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive, după caz. Exemplu, utilizarea materialelor în procesul de producție în scopul obținerii de produse, lucrări și servicii.
Plățile constau din achitarea unei sume de bani ca echivalent în cadrul relațiilor financiare. Exemplu: achitarea obligației față de furnizori pentru materialele aprovizionate de la aceștia reprezintă o plată ca echivalent; în schimb, plata impozitului pe profit reprezintă un transfer fără echivalent.
Imputarea reprezintă momentul când cheltuielile sunt decontate sau repartizate asupra rezultatelor obținute.
Veniturile sunt reprezentate de totalitatea operațiilor economice care afectează patrimoniul întreprinderii prin mărirea activului, dacă se fac încasări în numerar ori dacă se înregistrează în prealabil creanțele asupra clienților sau prin micșorarea unor elemente de pasiv reprezentate de diminuarea provizioanelor, dacă acestea rămân fără obiect, integral sau parțial.
Ținând seama de momentul formării lor, veniturile reflectate de contabilitatea financiară se pot clasifica astfel:
Venituri angajate, respectiv cele cu încasare ulterioară față de momentul înregistrării lor, motiv pentru care se înscriu în corespondență cu un cont de creanțe;
Venituri constatate în momentul încasării lor, care se înregistrează în contabilitate în corespondență cu conturile de trezorerie;
Venituri contabile calculate, fără a angaja o încasare, cum sunt veniturile din anularea provizioanelor.
Ca și în cazul cheltuielilor, contabilitatea veniturilor se realizează în condițiile unei contabilități de angajamente, respectiv contabilizarea acestora se face în momentul constatării lor, indiferent de data încasării lor.
Organizarea contabilității veniturilor, are în vedere gruparea acestora pe categorii de venituri, după natura lor, astfel: venituri din exploatare, venituri financiare, venituri extraordinare, venituri din diminuarea sau anularea provizioanelor.
În cadrul procesului de creare a veniturilor se delimitează patru momente: producția; facturarea sau vânzarea pe credit; încasarea; incorporarea.
Producția este momentul creării rezultatului ca produs al activității consumatoare de resurse. Exemplu: la o întreprindere producătoare, această fază se identifică cu producția în curs de fabricație și producția finită.
Facturarea sau vânzarea pe credit constă în transferarea dreptului de proprietate de la vânzător la client.
Încasarea reprezintă etapa în care rezultatul vândut se transformă în bani.
Incorporarea este o etapă strict contabilă prin care veniturile sunt înglobate în rezultate pentru a asbsorbi cheltuielile corespondente.
Analiza de mai sus, cu privire la momentele ocazionării cheltuielilor și creării veniturilor, se regăsește și în contabilitatea financiară. Respectând principiul independenței exercițiilor, toate
operațiile care determină cheltuieli și venituri sunt înregistrate în momentul generării sau angajării lor. În mod corespunzător se organizează o “ contabilitate de angajamente “. Ea presupune individualizarea și reflectarea cheltuielilor în faza de angajare și consum, iar a veniturilor în momentul obținerii și a realizării lor.
În concordanță cu principiul rezultatului este necesar să se delimiteze momentul în care cheltuielile se consideră consumate și veniturile realizate, iar pe aceasta bază imputarea costului atașat în vederea determinării rezultatului net. În acest sens s-a creat principiul recunoașterii cheltuielilor consumate în momentul utilizării resurselor, iar a veniturilor realizate în momentul transferării dreptului de proprietate, deci al livrării sau facturării către client. Dacă veniturile nu sunt legate de vânzări (chirii, dobânzi de încasat) sunt considerate realizate în momentul constatării lor. Pornind de la venitul realizat al exercițiului, în mod corespunzător se delimitează cheltuielile în calitatea lor de efort care au generat veniturile.
Așa cum se arată în contabilitatea anglo-saxonă, cheltuielile se află într-o conexiune cu veniturile deja recunoscute, proces cunoscut sub denumirea de “matching”.Toate cheltuielile angajate în cursul exercițiului care nu se pot atașa veniturilor realizate sunt “activate” sau recunoscute ca active, fiind imobilizate, stocate sau repartizate asupra mai multor exerciții. De asemenea, sunt “pasivizate” sau recunoscute ca pasive toate veniturile realizate în avans care sunt atribuite exercițiilor viitoare.
Generalizând, se poate aprecia că în contabilitatea financiară cheltuielile se grupează în: cheltuieli curente; cheltuieli înregistrate în avans; cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciții; cheltuieli de plată.
Prima categorie, cheltuieli curente, cuprinde cheltuielile angajate și recunoscute de rezultatul exercițiului curent sau în curs.
Cheltuielile înregistrate în avans și cele de repartizat pe mai multe exerciții sunt, după caz, cheltuieli constatate sau angajate în exercițiul “N”, dar recunoscute de rezultatul exercițiului “N + 1” sau exercițiul “N + x”, (x=1,….,n).
În ceea ce privește cheltuielile de plată sunt consumurile constatate efectiv pentru care nu s-au primit până la închiderea exercițiului documentele de constatare (exemplu, drepturile cuvenite angajaților la închiderea exercițiului cu titlu de concedii de plătit, impozite și taxe datorate, dobânzi datorate ).
De asemenea, veniturile se împart: venituri curente; venituri înregistrate în avans; venituri de realizat.
Veniturile curente sunt constatate, înregistrate și încorporate în rezultatul exercițiului curent.
Veniturile înregistrate în avans sunt constatate în exercițiul “N” dar încorporate în rezultatul exercițiului “N+1”.
Veniturile de realizat sunt venituri realizate efectiv în exercițiul “N” și încorporate în rezultatul aceluiași exercițiu, pentru care nu s-au întocmit documente de înregistrare. Exemplu; vânzări de produse pentru care nu s-au întocmit facturi până la închiderea exercițiului.
Pentru delimitarea și evidențierea cheltuielilor și veniturilor se poate folosi și criteriul “contabilitate de trezorerie” sau “cash-accounting”. În acest caz, tranzacțiile sunt separate și înregistrate în categoria cheltuielilor și veniturilor numai la decontarea lor la trezorerie. Respectiv, cheltuielile sunt reprezentate în momentul efectuării plăților, iar veniturile realizate în momentul încasării rezultatului.
În urma studiului efectuat la firma S.C. EURO TRICOT SRL, Brașov, s-a constatat că la organizarea contabilității financiare a cheltuielilor și veniturilor sunt respectate principiile de organizare a contabilității.
5.2. Determinarea și contabilitatea rezultatului exercițiului
Rezultatul exercițiului, (respectiv profitul sau pierederea) se stabilește ca diferență între veniturile și cheltuielile exercițiului, indiferent de data încasării sau plății lor.
Rezultatul exercițiului cuprinde rezultatul curent, rezultatul extraordinar, rezultatul brut, rezultatul impozabil și rezultatul net.
Rezultatul curent se determină ca diferență între veniturile din operațiile curente, respectiv veniturile din exploatare și veniturile financiare și cheltuielile curente, respectiv cheltuielile de exploatare și cheltuielile financiare:
Rezultatul curent al exercițiului = ( Venituri din exploatare + Venituri financiare) – (Cheltuieli de exploatare + Cheltuieli financiare)
Rezultatul extraordinar se determină ca diferență între veniturile și cheltuielile extraordinare, ca urmare a unor operații efectuate de firmă care nu sunt legate de activitatea normală, curentă a acesteia:
Rezultatul extraordinar = Venituri extraordinare – Cheltuieli extraordinare
( profit sau pierdere )
Rezultatul brut al = Rezultatul curent +/- Rezultatul extraordinar
exercițiului ( profit sau pierdere )
Pentru impozitarea profitului, trebuie pornit de la realitatea că nu în toate cazurile principiile contabile subordonate imaginii fidele sunt convergente în totalitate cu principiile impunerii fiscale. De aceea, trebuie făcut distincție între rezultatul contabil și rezultatul fiscal.
Rezultatul contabil reprezintă suma globală a profitului sau pierderii exercițiului financiar ce figurează în contul 121 “ Profit și pierdere “ înainte de impozitare.
Din punct de vedere contabil pentru a stabili rezultatul exercițiului se procedează la închiderea conturilor de cheltuieli și de venituri. Relațiile dintre conturi intervenite cu aceasta ocazie sunt:
închiderea conturilor de cheltuieli, pentru soldurile debitoare:
121 = 6xx
Profit și pierdere Conturi de cheltuieli
închiderea conturilor de venituri, pentru soldurile creditoare:
7xx = 121
Conturi de venituri Profit și pierderi
Rezultatul fiscal reprezintă profitul impozabil sau pierderea fiscală a exercițiului, stabilit potrivit regulilor fiscale și în funcție de care se calculează volumul impozitelor exigibile (sau rambursabile).
În sistemul de contabilitate din România, potrivit legislației și reglementărilor fiscale se utilizează numai metoda impozitelor curente. În aceste condiții masa profitului impozabil se determinăa pe baza relației:
Profitul = Veniturile – Cheltuielile + Reintegrările – Deducerile
Impozabil realizate corespondente fiscale fiscale veniturilor realizate
Dacă se face recurs la Legea impozitului pe profit, profitul impozabil se calculează ca diferența între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și se adună cheltuielile nedeductibile.
Cota generală de impozitare este 16% cu excepțiile prevăzute de lege. Exemplu: contribuabilii care obțin venituri din activitățile desfășurate pe baza de licența în zonă liberă plătesc o cotă de impozit pe profit de 5% pentru profitul impozabil care corespunde acestor venituri, până la 31 decembrie 2005.
Potrivit normelor fiscale, cheltuielile sunt deductibile numai dacă sunt aferente realizării veniturilor și cele considerate deductibile conform prevederilor legale în vigoare.
Conform Art. 20 Venituri neimpozabile
Următoarele venituri sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil:
a) dividendele primite de la o persoană juridică română. Sunt, de asemenea, neimpozabile, după data aderării României la Uniunea Europeană, dividendele primite de la o persoană juridică străină, din statele Comunității Europene, dacă persoana juridică română deține minimum 25% din titlurile de participare la persoana juridică străină, pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin 2 ani, care se încheie la data plății dividendului;
b) diferențele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dețin titluri de participare, precum și diferențele de evaluare a investițiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionării, a retragerii titlurilor de participare, precum și la data retragerii capitalului social la persoana juridică la care se dețin titlurile de participare;
c) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum și veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;
d) veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri și memorandumuri aprobate prin acte normative.
Conform Art. 21 Cheltuieli
(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.
(2) Sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri și:
a) cheltuielile cu achiziționarea ambalajelor, pe durata de viață stabilită de către contribuabil;
b) cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecția muncii și cheltuielile efectuate pentru prevenirea accidentelor de muncă și a bolilor profesionale;
c) cheltuielile reprezentând contribuțiile pentru asigurarea de accidente de muncă și boli profesionale, potrivit legii, și cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale;
d) cheltuielile de reclamă și publicitate efectuate în scopul popularizării firmei, produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum și costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ în categoria cheltuielilor de reclamă și publicitate și bunurile care se acordă în cadrul unor campanii publicitare ca mostre,
pentru încercarea produselor și demonstrații la punctele de vânzare, precum și alte bunuri și servicii acordate cu scopul stimulării vânzărilor;
e) cheltuielile de transport și cazare în țară și în străinătate efectuate de către salariați și administratori, în cazul în care contribuabilul realizează profit în exercițiul curent și/sau din anii precedenți;
f) contribuția la rezerva mutuală de garantare a casei centrale a cooperativelor de credit;
g) taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile obligatorii, reglementate de actele normative în vigoare, precum și contribuțiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de muncă;
h) cheltuielile pentru formarea și perfecționarea profesională a personalului angajat;
i) cheltuielile pentru marketing, studiul pieței, promovarea pe piețele existente sau noi, participarea la târguri și expoziții, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii;
j) cheltuielile de cercetare, precum și cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condițiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil;
k) cheltuielile pentru perfecționarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, întreținerea și perfecționarea sistemelor de management al calității, obținerea atestării conform cu standardele de calitate;
l) cheltuielile pentru protejarea mediului și conservarea resurselor;
m) taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile datorate către camerele de comerț și industrie, organizațiile sindicale și organizațiile patronale;
n) pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor neîncasate, în următoarele cazuri:
1. procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătorești;
2. debitorul a decedat și creanța nu poate fi recuperată de la moștenitori;
3. debitorul este dizolvat, în cazul societății cu răspundere limitată cu asociat unic, sau lichidat, fără succesor;
4. debitorul înregistrează dificultăți financiare majore care îi afectează întreg patrimoniul.
(3) Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată:
a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenței rezultate dintre totalul veniturilor impozabile și totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol și cheltuielile cu impozitul pe profit;
b) suma cheltuielilor cu indemnizația de deplasare acordată salariaților pentru deplasări în România și în străinătate, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituțiile publice, în cazul în care contribuabilul realizează profit în exercițiul curent și/sau din anii precedenți. Cheltuielile de transport, cazare și indemnizația acordată salariaților, în cazul contribuabilului care realizează pierdere în exercițiul curent și/sau din anii precedenți, sunt limitate la nivelul legal stabilit pentru instituțiile publice;
c) cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr. 53/2003 – Codul muncii, cu modificările ulterioare. Intră sub incidența acestei limite cu prioritate ajutoarele pentru naștere, ajutoarele pentru înmormântare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile și protezele, precum și cheltuielile pentru funcționarea corespunzătoare a unor activități sau unități aflate în administrarea contribuabililor: grădinițe, creșe, servicii de sănătate acordate în cazul bolilor profesionale și ale accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cămine de nefamiliști, precum și pentru școlile pe care le au sub patronaj. În cadrul acestei limite pot fi deduse și cheltuielile reprezentând: cadouri în bani sau în natură oferite copiilor minori ai salariaților, cadouri în bani sau în natură acordate salariatelor, costul
prestațiilor pentru tratament și odihnă, inclusiv transportul, pentru salariații proprii și pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariații care au suferit pierderi în gospodărie și contribuția la fondurile de intervenție ale asociației profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din școli și centre de plasament;
d) perisabilitățile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administrației centrale, împreună cu instituțiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanțelor Publice;
e) cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;
f) cheltuielile cu provizioane și rezerve, în limita prevăzută la art. 22;
g) cheltuielile cu dobânda și diferențele de curs valutar, în limita prevăzută la art. 23;
h) amortizarea, în limita prevăzută la art. 24;
i) cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele facultative de pensii ocupaționale, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant;
j) cheltuielile cu primele de asigurare private de sănătate, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant;
k) cheltuielile pentru funcționarea, întreținerea și repararea locuințelor de serviciu situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are sedii secundare, deductibile în limita corespunzătoare suprafețelor construite prevăzute de legea locuinței, care se
majorează din punct de vedere fiscal cu 10% . Diferența nedeductibilă trebuie recuperată de la beneficiari, respectiv chiriași/locatari;
l) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații aferente unui sediu aflat în locuința proprietate personală a unei persoane fizice, folosită și în scop personal, deductibile în limita corespunzătoare suprafețelor puse la dispoziția societății în baza contractelor încheiate între părți, în acest scop;
m) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații aferente autoturismelor folosite de angajații cu funcții de conducere și de administrare ai persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane fizice cu astfel de atribuții. Pentru a fi deductibile fiscal, cheltuielile cu parcul de autoturisme trebuie justificate cu documente legale.
(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:
a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferențe din anii precedenți sau din anul curent, precum și impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate. Sunt nedeductibile și cheltuielile cu impozitele nereținute la sursă în numele persoanelor fizice și juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din România;
b) dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările și penalitățile de întârziere datorate către autoritățile române, potrivit prevederilor legale. Amenzile, dobânzile, penalitățile sau majorările datorate către autorități străine ori în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente și/sau autorități străine sunt cheltuieli nedeductibile, cu excepția majorărilor al căror regim este reglementat prin convențiile de evitare a dublei impuneri.
c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de
asigurare, precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este datorată potrivit prevederilor;
d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate salariaților sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reținere la sursă;
e) cheltuielile făcute în favoarea acționarilor sau asociaților, altele decât cele generate de plăți pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la prețul de piață pentru aceste bunuri sau servicii;
f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor;
g) cheltuielile înregistrate de societățile agricole, constituite în baza legii, pentru dreptul de folosință al terenului agricol adus de membrii asociați, peste cota de distribuție din producția realizată din folosința acestuia, prevăzută în contractul de societate sau asociere;
h) cheltuielile determinate de diferențele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se dețin participații, precum și de diferențele nefavorabile de valoare aferente obligațiunilor emise pe termen lung, cu excepția celor determinate de vânzarea-cesionarea acestora;
i) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, cu excepția celor prevăzute la art. 20 lit. d);
j) cheltuielile cu contribuțiile plătite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin acte normative;
k) cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele angajatului, care nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului;
l) alte cheltuieli salariale și/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat, cu excepția prevederilor;
m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfășurării activității proprii și pentru care nu sunt încheiate contracte;
n) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum și cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepția celor care privesc bunurile reprezentând garanție bancară pentru creditele utilizate în desfășurarea activității pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale;
o) pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion, potrivit art. 22, precum și pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate, în alte situații decât cele prevăzute la art. 21 alin. (2) lit. n). În această situație, contribuabilii care scot din evidență clienții neîncasați sunt obligați să comunice în scris acestora scoaterea din evidență a creanțelor respective, în vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare, după caz;
p) cheltuielile de sponsorizare și/sau mecenat efectuate potrivit legii.
Contribuabilii care efectuează sponsorizări și/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor legii privind sponsorizarea și ale legii bibliotecilor, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții:
1. sunt în limita a 3 la mie din cifra de afaceri;
2. nu depășesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.
În limitele respective se încadrează și cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public, în scopul construcției de localuri, a dotărilor, achizițiilor de tehnologie a informației și de documente specifice, finanțării programelor de formare continuă a bibliotecarilor, schimburilor de specialiști, a burselor de specializare, a participării la congrese internaționale.
r) cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.
s) cheltuielile cu taxele și cotizațiile către organizațiile neguvernamentale sau asociațiile profesionale, altele decât cele prevăzute la alin. (2) lit. g) și m).
O structură componentă a calculării masei profitului impozabil este cea destinată deducerilor fiscale, cum sunt: dividendele primite de la altă persoană juridică română, sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de rezervă în limita a 5% din profitul contabil anual, până când acesta va atinge 20% din capitalul social, veniturile din provizioanele pentru care nu s-a admis deducerea, alte elemente stabilite prin normele legale.
Profitul impozabil stabilit potrivit prevederilor prezentate mai înainte se calculează și se evidențiază trimestrial, cumulat de la începutul anului.
Impozitul datorat pentru trimestrul în curs, se determină pe baza relației:
Impozitul datorat = Impozitul pe profit calculat – Impozitul aferent profitului
pe trimestrul în asupra profitului impozabil impozabil cumulat până la curs cumulat de la începutul anului sfârșitul trimestrului precedent.
Exemplu: dacă profitul impozabil cumulat de la sfârșitul lunii iunie este de 300,00 lei, impozitul aferent este de 300,00 lei x 25% = 75,00 lei. Impozitul pe profit datorat până la 31 martie este de 54,00 lei. Impozitul datorat pe trimestrul IV este de 75,00 lei – 54,00 lei = 21,00 lei.
Plata impozitului pe profit se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul următor.
Calculul impozitului pe profit se face pe baza “Declaratiei privind impozitul pe profit” depusă la organele fiscale până la data menționată mai înainte acesta fiind și termenul de plată a impozitului.
Înregistrările contabile care se fac sunt:
691 = 441
Cheltuieli cu impozitul Impozitul pe profit
pe profit
441 = 512
Impozitul pe profit Conturi curente la bănci
Prin scăderea din profitul brut a impozitului pe profit se obține profitul net al exercițiului care se repartizează pe destinațiile legale.
Rezultatul net al exercițiului = Profit brut – Impozit pe profit
(profitul net)
5.3. Delimitări și structuri privind cheltuielile, veniturile și rezultatele în contabiliatatea de gestiune la S.C. EURO TRICOT SRL.
În orice activitate economică, oricare ar fi natura ei, se urmărește obținerea unei rentabilități cât mai ridicate.
Obținerea unor rezultate optime este posibilă numai prin stăpânirea și utilizarea eficientă a problematicii costurilor, deoarece realizarea unei rentabilități ridicate presupune, în primul rând, obținerea unui cost redus al producției, lucrărilor și prestațiilor.
Calculația costurilor este un instrument al conducerii moderne a unității patrimoniale, ea fiind o componență a tehnicilor de management.
Importanța care trebuie să se acorde contabilițății cheltuielilor de producție și calculației costurilor este pe deplin justificată dacă se are în vedere faptul că în ultima instanță rezultatele economice și financiare ale agenților economici sunt hotărâte de modul în care se realizează prevederile referitoare la mărimea și structura cheltuielilor de producție.
Contabilitatea este un “limbaj”, un sistem de codare și de transmitere de informații descriptive. Este un limbaj care descrie evenimentele și le cuantifică în termeni financiari sau monetari din orice organizație care administrează resurse economice. Fiecare entitate economică, organizație, are nevoie de contabilitate pentru a se administra.
A administra înseamnă, de fapt, a aloca resurse pentru a atinge un scop sau un obiectiv. Pentru a putea administra, gestionării (persoanele care decid alocarea resurselor și supervizează punerea lor în operă) au nevoie de informații asupra consecințelor posibile ale alocării de resurse și astfel ei vor alege acțiunile care le oferă cel mai bun raport între resursele consumate și rezultatele obținute (consecințele); au nevoie de informații asupra consecințelor trecute ale alocărilor realizate pentru a construi unul sau mai multe modele de cauzalitate ce le permit să prevadă consecințele în viitor; au nevoie să compare alocările reale și cele care sunt prevăzute; să compare consecințele reale și cele care sunt prevăzute pentru a reajusta și pentru a atinge în mod efectiv obiectivele vizate. Contabilitatea este o sursă privilegiată a unor asemenea informații,
luând însă în considerare acel aspect al resurselor pe care gestionarii le alocă prin deciziile lor, ce pot avea o valoare măsurabilă în termeni monetari.
Contabilitatea de gestiune oferă acele informații care privesc gestiunea internă a întreprinderii, criteriile după care aceasta își calculează costurile și asigură măsurarea performanțelor interne, la nivel de sector de activitate, funcție sau produs.
Adresându-se celor care gestionează și administrează, contabiltatea de gestiune vine să completeze prin dimensiunea economico-managerială, ce se dorește a fi adoptată la nivelul ei, dimensiunea juridico-contabilă a contabilității financiare (în care regulile fiscale nu sunt independente de regulile contabile).
Pe plan mondial, în ultimul timp, se constată tendința de a se promova tot mai mult metode de evidență și de calculație care să asigure la perioade scurte, chiar zilnic, reflectarea modului în care se fac cheltuielile de producție, pentru ca operativ să poată fi luate măsurile ce se impun.
Principalele sarcini ce revin contabilității cheltuielilor de producție și calculației costurilor, în cadrul contabilității de gestiune, sunt următoarele:
reflectarea și urmărirea tuturor cheltuielilor efective de producție pe feluri de cheltuieli, pe locuri de producție și pe produse;
efectuarea la timp a controlului asupra folosirii imobilizărilor, stocurilor și forței de muncă în procesul de producție;
asigurarea datelor necesare pentru determinarea costurilor de producție efective pe produse sau grupe de produse și pe fiecare perioadă de gestiune (luna, trimestru);
urmărirea în permanență a felului în care se îndeplinesc prevederile privind costurile programate prin furnizarea datelor necesare analizei la diferite nivele ale realizării acestora;
scoaterea la iveală în mod operativ a lipsei de spirit gospodăresc în consumarea resurselor precum și a oricăror operații ilegale, neoportune și neeconomice privind cheltuielile de producție;
furnizarea de date necesare pentru întocmirea și urmărirea bugetelor de venituri și cheltuieli.
Cheltuielile de producție sunt reprezentate de consumurile în scopuri productive a muncii trecute, materializate în imobilizări și stocuri și a muncii pentru sine, concretizate în valoarea nou creată, destinată plății salariaților, consumuri folosite pentru obținerea unui produs, lucrare sau serviciu.
Pentru ca o cheltuială să fie încadrata în categoria cheltuielilor de producție, ea trebuie să îndeplinească două condiții:
o primă condiție a unei cheltuieli de producție este scopul urmărit, care trebuie să-l reprezinte realizarea producției ce face obiectul activității unității. Orice cheltuială care nu reprezintă consumuri pentru producția unității, cum ar fi: cheltuielile cu investițiile, cheltuielile efectuate pe seama unor fonduri etc. nu reprezintă cheltuieli de producție;
a două cerință pentru încadrarea unei cheltuieli în noțiunea de cheltuială de producție este ca ea să se refere la producția care se fabrică în perioada pentru care se stabilește costul producției. Deși, în general, cheltuielile de producție alcătuiesc costul producției care le-a ocazionat, nu orice cheltuială de producție, în momentul efectuării ei, contribuie la formarea acestuia.
O problemă deosebit de delicată în cadrul noului sistem contabil al agenților economici din România este raportul dintre cheltuielile înregistrate în contabilitatea financiară după natura lor economică și cheltuielile încorporate în costul producției, care face obiectul contabilității de gestiune. Sub acest aspect cheltuielile se împart în trei categorii:
cheltuieli încorporabile în costuri
cheltuieli neâncorporabile în costuri
cheltuieli supletive
1. Cheltuieli încorporabile în costuri reprezintă cheltuielile înregistrate în contabilitatea financiară și încorporate în costuri. În funcție de nivelul lor de încorporare se disting:
Cheltuieli integral încorporabile – care se include în costuri cu o sumă identică celei înregistrate în contabilitatea financiară. Este vorba de cheltuielile de exploatare având un caracter normal în raport cu activitatea întreprinderii și, prin excepție, cheltuielile cu dobănzile pentru activitatea cu ciclu lung de fabricație.
Cheltuieli calculate – sunt cheltuielile încorporate în costuri pentru un total diferit de cel care figurează în contabilitatea financiară. Totalul lor este “ calculat “ după criterii mai apropiate și adaptate nevoilor de analiză și control ale gestiunii.
Există trei tipuri de cheltuieli calculate:
cheltuieli de folosință sunt cheltuielile care se substituie cheltuielilor cu amortizările din contabilitatea financiară. Pentru a evita criteriile pur convenționale care servesc calculului amortizărilor în contabilitatea financiară se pot determină, pentru includerea în costuri, “cheltuielile de folosință” care diferă de amortizări prin următoarele elemente: – baza de amortizare a unei imobilizări trebuie să fie valoarea actuală (fondată pe prețul pieței) și nu valoarea sa de origine (costul istoric) – aceasta pentru a ține cont de costul real de înlocuire a imobilizării.
– durata de amortizare trebuie să fie o durată probabilă de utilizare, ce poate fi diferită de durata admisă, prin reglementările legale pentru amortizare.
– cheltuiala de folosință se încorporeaza în costuri pe toată perioada de utilizare a imobilizării, chiar dacă ea este complet amortizată din punct de vedere contabil.
Din aceste considerențe, cheltuiala de folosință este luată în calculul costurilor ca o cheltuială încorporabila și ea creează diferențele de încorporare pozitive sau negative față de nivelul amortizării înregistrate în contabilitatea financiară.
cheltuieli preliminate (“etalate”)sunt cheltuielile încorporate în costuri ce se substituie provizioanelor înregistrate în contabilitatea financiară constituite pentru reparații capitale și alte provizioane pentru cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciții.Contabilitatea de gestiune nu reține decât aceste categorii de provizioane; cele pentru deprecierea elementelor de activ relevă o analiză patrimonială și deci nu pot face obiectul calculației costurilor.
cheltuieli anticipate (“abonate”).”Abonamentul” cheltuielilor permite integrarea în costuri a cheltuielilor din contabilitatea financiară, după o periodicitate diferită de cea a apariției și contabilizării lor. Cum perioada de calcul al costurilor este, de regulă, luna, iar cheltuielile efectuate deja, în sens financiar de “plăți”, au fost înregistrate în contabilitatea
financiară ca și cheltuieli constatate în avans vor fi incluse lunar în costuri, în mod eșalonat, pe toată
perioadă la care se referă (ex:plata anticipată a chiriilor, a primelor de asigurare, impozit clădiri etc.)
2. Cheltuielile neîncorporabile reprezintă cheltuielile înregistrate în conturile clasei 6 din contabilitatea financiară, dar care sunt eliminate de contabilitatea de gestiune din calculul costurilor pentru că nu corespund cu adevărat condițiilor normale de funcționare și de realizare a obiectului de activitate al întreprinderii, nu releva și nu au un raport direct cu exploatarea curentă a acesteia.
Este dificil, dacă nu iluzoriu, de a încerca întocmirea unei liste exhaustive a cheltuielilor neâncorporabile; totul depinde de întreprinderea considerată și mai ales de alegerea pe care o va face responsabilul intern în funcție de scopul urmărit în calculația costurilor.
Dintre cheltuielile, în general, excluse din calculul costurilor fac parte următoarele:
amortizarea cheltuielilor de constituire
cheltuielile extraordinare inclusiv provizioane reglementate ( provizioane pentru creșteri de prețuri, fluctuații de curs valutar etc.) care figureză în contabilitate din motive mai mult fiscale decât economice
cheltuielile care nu au un caracter curent, obișnuit, normal, referitoare la provizioanele pentru litigii și alte riscuri
cheltuielile privind impozitul pe profit
În urma studiului efectuat la firmă am întâlnit un caz în care o amendă de 2.500 lei provenită în urma unui control efectuat de Garda Financiară, în aug. 2004 a fost trecută la calculul costurilor. În mod normal aceste cheltuieli nu corespund realizării obiectivului de activitate al întreprinderii și de aceia nu trebuiau trecute în calculul costurilor.
3. Cheltuielile supletive reprezintă cheltuielile încorporate în costuri deși ele nu figurează în contabilitatea financiară din rațiuni juridice și fiscale. Creând aceste cheltuieli, contabilitatea de gestiune permite calculul costurilor comparabile între întreprinderi concurente de forma juridică și mod de finanțare diferite. Pot fi reținute ca și cheltuieli supletive următoarele:
remunerația convențională a capitalurilor proprii: remunerația finanțării activității de exploatare curentă poate fi luată în considerare la calculul costurilor, oricare ar fi natura lor: capitaluri proprii sau împrumutate.
remunerarea întreprinzătorului individual: permite compararea mai realistă a două întreprinderi în care personalul de conducere este salariat și a cărui remunerare este o cheltuială contabilizată și a întreprinderilor individuale sau a întreprinzătorilor individuali ce realizează același gen de activitate dar ei, ca administratori, nu sunt remunerați prin salarii, ci cu o parte din rezultate.
CAPITOLUL 6. ANALIZA PERFORMANȚELOR PE BAZA
CHELTUIELILOR, VENITURILOR ȘI REZULTATELOR
LA S.C. EURO TRICOT SRL BRAȘOV
Analiza financiară, o primă acțiune a practicii financiare, poate fi studiată ca acțiune internă a responsabililor întreprinderii și acțiune externă din partea actualilor și potențialilor parteneri sau concurenți ai întreprinderii. Obiectivele urmărite nu sunt aceleași; în analiza internă se urmărește identificarea potențialului de degajare de fluxuri nete de trezorerie (cashflow-uri); în analiza externă se urmărește echilibrul financiar realizat, la nivelul fondului de rulment, al trezoreriei nete etc., și rentabilitatea întreprinderii la nivelul marjelor de acumulare, al capacității de autofinanțare etc.
Analiza financiară are ca obiectiv să determine starea de performanță financiară, punctele tari și punctele slabe ale gestiunii financiare din exercițiul încheiat. Realizarea ei presupune o metodologie de verificare a echilibrului financiar și a capacității. de degajare de valoare nouă, pentru a aprecia soliditatea și competitivitatea întreprinderii. Această metodologie se aplică asupra documentelor de sinteză contabilă – bilanțul și contul de rezultate (de profit și pierderi) – și asupra tabloului de finanțare (de fluxuri financiare) care, la rândul lui, se construiește pe baza celor două documente contabile de sinteză.
Principalele acțiuni ale analizei financiare se pot desfășura în succesiune sau ca etape independente de lucru, și anume, analiza echilibrului financiar pe baza bilanțului, analiza marjelor de rentabilitate pe baza contului de rezultate, diagnosticul financiar al rentabilității și riscului întreprinderii;
Având libertatea să desfășoare orice activitate economică legală care să conducă la o rentabilitate scontată, întreprinderea concentrează o complexitate de acțiuni economice și financiare. Drept urmare, veniturile și cheltuielile de gestiune sunt generate, în principal, de trei domenii de activitate. (fig.2)
• de exploatare ( de bază) privind sectoarele industrial, investițional, comercial și/sau de prestări de servicii;
• financiară, privind participațiile la capitalurile altor societăți și alte acțiuni de plasament. Ambele formează activitatea curentă a întreprinderii;
• extraordinară, privind amenzile și penalitățile pentru cumpărări și pentru vânzări (percepute sau plătite de întreprindere din operațiuni de gestiune), privind cesiunea unor elemente de activ (venituri și cheltuieli din operațiuni de capital).
Fig. 2. Structura veniturilor și cheltuielilor, pe principalele domenii de activitate
6.1. Analiza performanțelor pe baza ratelor calculate prin intermediul informațiilor oferite de contul de profit și pierdere
Analiza financiară urmărește să evidențieze, pe de o parte modalitățile de realizare a echilibrului financiar pe termen lung și pe termen scurt (obiectiv al analizei pe bază de bilanț) și pe de altă parte, treptele de acumulare bănească, de rentabilitate ale activității întreprinderii (obiectiv al analizei pe baza contului de profit și pierdere). Bilanțul sintetizează starea patrimonială a întreprinderii la un moment dat, în timp ce contul de rezultate sintetizează rezultatul fluxurilor economice și financiare de intrare, de prelucrare și de ieșire, pe perioada considerată. Informația comună, care se întâlnește în cele două documente de sinteză, este rezultatul net (profitul sau pierderea ca o reflectare a rentabilității întreprinderii – intrări, prelucrări, ieșiri) și a noi stări patrimoniale a acesteia.
Contul de profit și pierdere servește analizei statice sau dinamice a performanțelor înregistrate în perioadele trecute, de către societate. Analiza dinamică urmărește variația de la un exercițiu la altul a performanțelor economico – financiare, iar cea statică le surprinde la un moment dat.
Dacă bilanțul exprimă starea patrimonială la care s-a ajuns la încheierea exercițiului, atunci contul de rezultate exprimă, în parte, cum s-a ajuns la respectiva stare patrimonială finală. Acesta evidențiază fluxurile de venituri și de cheltuieli de gestiune, de la începutul până la sfârșitul exercițiului.
Contul de profit și pierdere sintetizează deci fluxurile economice, respectiv cheltuielile și veniturile perioadei de gestiune, rezultate din activitatea de exploatare, financiară și extraordinară.
Cheltuielile de gestiune constituie ansamblul elementelor de costuri suportate de întreprindere în cursul exercițiului: consumuri de materii prime ( cumpărări + stoc inițial – stoc final), cheltuieli cu personal ( salarii + cheltuieli sociale), amortizări și provizioane calculate în cursul exercițiului, valoarea contabilă a elementelor de activ cedate, distruse sau dispărute etc.
Veniturile de gestiune cuprind valoarea tuturor actelor de îmbogățire (legală) a întreprinderii, legate sau nu de activitatea sa normală și curentă. Partea preponderentă a veniturilor o constituie cifra de afaceri realizată de întreprindere cu terți în cursul exercițiului activității sale normale și curente. Drept urmare, la venituri se cuprind: vânzările (facturate clienților), creșterea stocurilor de producție în curs (neterminată) și a stocurilor de produse finite, reluări asupra amortizărilor și provizioanelor, dobânzile (asupra plasamentelor), subvenții repartizate etc. Diferența între venituri și cheltuieli constituie rezultatul (profit sau pierderea) exercițiului.
Se impun câteva precizări între interpretarea contabilă și cea financiară a veniturilor și cheltuielilor:
1. O vânzare de produs finit reprezintă, din punct de vedere al contabilității un venit, chiar dacă această creanță va fi încasată mai târziu sau în exercițiul următor. În schimb, încasarea unei creanțe, constituită în exercițiul anterior, nu va crea un nou venit (contabil); se va înregistra doar încasarea și se va stinge creanța.
2. Un consum de energie este o cheltuială pentru întreprindere chiar dacă furnizorul nu va fi plătit până la sfârșitul exercițiului. Plata furnizorului, în exercițiul următor, nu va genera o nouă cheltuială pentru acest exercițiu, ci va fi doar plata unei datorii.
3. Amortizarea anuală a imobilizărilor se înregistrează la cheltuieli de exploatare, dar nu are nici o incidență asupra trezoreriei decât dacă într-o zi se impune de exemplu înlocuirea unei mașini complet amortizate, iar pentru aceasta se va efectua o plată.
4. Provizioanele constituite pentru acoperirea (în viitor) a deprecierii unor active sau pentru acoperirea unor riscuri se vor contabiliza la cheltuieli si vor diminua rezultatele exercițiului, fără consecințe asupra trezoreriei. Dacă în viitor riscurile au devenit efective, atunci va avea loc o plată. Dacă însă riscul este total acoperit, provizionul rămâne fără obiect și atunci se va înregistra într-un cont de venituri. El va majora rezultatul exercițiului, dar nu va influența trezoreria (decât sub incidența unor aspecte fiscale).
Dezvoltarea sistemului de contabilitate din România a avut ca obiectiv de bază armonizarea legislației cu directivele europene în domeniu, în vederea îndeplinirii cerințelor de aderare la Uniunea Europeană, precum și la alinierea la Standardele Internaționale de contabilitate, situație impusă de procesul de globalizare economică și de dezvoltarea pieței de capital.
Indicatorii compuși obținuți pe baza datelor contului de profit și pierdere pot fi grupați în indicatori ai performanței economice provenite din activitățile de producție și comerciale ale societății și indicatori ai performanței acesteia după luarea în calcul a politicii sale financiare și fiscale.
Indicatorii performanței economice
Profitabilitatea economică ( PE ) care poate fi:
PE brută = EBE/CA sau PE brută = EBE/VA
unde EBE – excedentul brut de exploatare
CA – capacitatea de autofinanțare
VA – valoarea adaugată
Profitabilitatea economică brută este o măsură a capacității beneficiare a societății independent de politica sa financiară, fiscală și privind amortizarea.
PE netă = RE/CA sau PE netă = RE/VA
unde RE – rezultatul exploatării
Profitabilitatea economică netă este măsura profitabilității activităților industriale și comerciale independent de forma funcției de producție.
Rentabilitatea economică (RE) care poate fi:
RE brută =EBE /CI
unde EBE – excedentul brut de exploatare
CI – capitaluri investite în exploatare
CI = imobilizări de exploatare necorporale și corporale + nevoia de fond de rulment de exploatare.
– Rentabilitatea economică brută este o primă măsură a eficienței societății în utilizarea resurselor sale.
RE netă = RE/CI
Rentabilitatea economică netă reflectă performanța societății în utilizarea capitalurilor investite independent de factorii de producție și de modul de finanțare a nevoilor sale.
Indicatorii performanței financiare
Profitabilitate financiară ( PF):
PF = RC/CA
unde RC – rezultatul curent inainte de impozit
Măsoară aptitudinea societății de a degaja un rezultat recurent pornind de la volumul sau de afaceri și ținând cont de modul ales de finanțare a nevoilor.
Rentabilitate financiară (RF):
RF = RC/CP
unde CP – capitaluri proprii.
Rentabilitatea financiară oferă o apreciere a eficienței societății în utilizarea resurselor aduse de către acționari.
Analiza performanțelor pe baza soldurilor intermediare de gestiune (marjele de acumulare)
Analiza statică sau dinamică a performanțelor înregistrate de către societate se realizează pe baza Contului de profit și pierdere. În vederea analizei, datele contului de profit și pierdere sunt regrupate pentru a se putea aprecia eficiența societății în utilizarea resurselor sale. Analiza contului de profit și pierdere constă în construcția tabloului soldurilor intermediare de gestiune.
Astfel, pe baza contului de profit și pierdere se poate determina o serie de indicatori valorici privind și rentabilitatea activității întreprinderii. Construcția în trepte a indicatorilor, pornind de la cel mai cuprinzător (producția exercițiului) și încheind cu cel mai sintetic (profitul net al exercițiului), a sugerat denumirea seriei lor de cascadă a soldurilor intermediare de gestiune. Fiecare sold intermediar reflectă rezultatul gestiunii financiare, la treapta respectivă de acumulare.
Marja comercială
Marja comercială este primul sold de gestiune și se referă la intreprinderile de comercializare (distribuție) sau la partea de activitate pur comercială efectuată de intreprinderile producătoare.
Este indicatorul principal al activității societăților din sfera comerțului și se calculează pe baza formulei
Marja Comercială (MC) = Vânzări de mărfuri (ct.707) evaluate la preț de vânzare, exclusiv reducerile comerciale acordate ulterior facturării – Costul mărfurilor vândute (ct.607) exclusiv reducerile comerciale primite ulterior facturării
În determinarea acestui sold de gestiune remarcăm urmatoarele aspecte:
există posibilitatea ca o parte din cheltuielile accesorii generate de achiziția stocurilor de mărfuri să nu fie inregistrate ca o componentă a costului de achiziție. Este cazul cheltuielilor interne cu transportul, cheltuielilor de personal etc., aferente achizițiilor de mărfuri,
dar contabilizate drept cheltuieli dupa natura lor (necesitatea delimitării lor se impune îndeosebi la îintreprinderile cu activitate eterogenă, de producție și comercializare);
marja comercială nu include subvențtiile de exploatare. În anumite cazuri, aceste subvenții constituie un adevărat complement al prețului de vânzare al mărfurilor (este cazul subvențiilor acordate de stat pentru unele produse de stricta necessitate, in vederea meținerii unor prețuri, subvenții care revin unităților care produc și sau comercializează asemenea produse).
Pentru întreprinderile de distribuție (comerciale) marja comercială este un indicator esențial și devine mai semnificativă ca informație, in activitatea de analiză și gestionare, cu cât ea este determinată mai detaliat, respective pe produse sau grupe de produse. Este denumită si marja brută și se exprimă adesea ca procent din cifra de afaceri ( volumul vânzarilor).
Producția exercițiului
Producția exercițiului este o sumă de valori neomogene (cost de achiziție, cost de producție), însa reflectă mai fidel nivelul activității unei societăți decât indicatorul cifra de afaceri.
Acest sold de gestiune caracterizează activitatea globală desfăsurată de întreprinderile de producție sau și de prestări de servicii și se obține prin însumarea unor elemente eterogene din punct de vedere al evaluării:
producția vândută (produse, servicii, lucrări, activități anexe), evaluate la prețul de vânzare (exclusiv reducerile comerciale acordate ulterior facturării)
producția stocată (stocaj sau destocaj, dupa caz), ca diferentă intre stocul final și stocul inițial, evaluată la cost de producție
producția imobilizata, respectiv producția de imobilizari destinate nevoilor proprii, evaluată la cost de producție.
Relația de calcul al producției exercițiului este următoarea:
Producția exercițiului (PE) = Producția vândută +/- Producția stocată + Producția imobilizată
Din punct de vedere financiar, numai producția vândută este generatoare de încasari monetare pentru întreprindere. Aceste încasari sunt “decalate”, în funcție de termenele de plată acordate clienților (utilizarea creditului comercial). In schimb, producția stocata, și în special, producția de imobilizari nu reprezintă decât o îmbogațire potențială a întreprinderii.
Unii autori aduc în discuție subvențiile de exploatare, care sunt excluse din producția exercițiului. Astfel, atunci când aceste subventii constituie o compensare la prețul de vânzare practicat și impus de stat, mai mic decât prețul pieței, aceste subvenții trebuie atașate producției vândute, pentru a “restabili” adevărata valoare de piață a producției vândute. Daca subvențiile de
exploatare sunt acordate pentru acoperirea unor pierderi (numite și “subvenții de echilibru”), nu se justifică includerea acestora în valoarea producției vândute.
Desi nu este un sold intermediar de gestiune, ci un post al contului de rezultate, cifra de afaceri reprezinta un indicator global al vânzărilor, din activitatea de distribuție și cea de producție (obținut prin insumarea vânzarilor de marfuri si a producției vândute ).
Luarea în considerare a cifrei de afaceri ca indicator privind activitatea întreprinderii este limitată, deoarece aceasta poate furniza o imagine deformată asupra activitații reale, în special atunci când intervin:
decalaje între fabricație și facturare, ceea ce antrenează o variație de stoc;
o producție imobilizată de o mărime importantă;
o mare parte din operații sunt de lungă durată (de exemplu, contractele a căror execuție se intinde pe mai multe exerciții).
În toate aceste cazuri, producția exercițiului este indicatorul care exprimă mai bine activitatea întreprinderii in cursul unui exercițiu, și nu cifra de afaceri.
Valoarea adaugată
Valoarea adăugată este soldul de gestiune introdus în practica contabilității de întreprindere ca urmare a “presiunii” contabilității naționale, fiind un concept de sorginte macroeconomica (suma valorilor adăugate create pe teritoriul economic național, în cursul unui an, formează produsul intern brut). Astfel, valoarea adăugată constituie unul dintre elementele de legatură între conceptele macroeconomiei și regulile ce guvernează gestiunea unei întreprinderi, realizând o punte informațională directă intre contabilitatea de întreprindere si contabilitatea națională.
Ea exprimă creșterea de valoare rezultată din utilizarea factorilor de producție, îndeosebi a factorilor muncă și capital, peste valoarea materialelor, subansamblelor, energiei, serviciilor cumpărate de întreprindere de la terți. Această valoare adăugată reprezintă sursa
de acumulări bănești din care se face remunerarea participanților direcți și indirecți la activitatea economică a întreprinderii:
• personalul, prin salarii, îndemnizații, premii și cheltuieli sociale;
• creditorii, prin dobânzi, dividende și comisioane plătite;
• acționarii, prin dividende plătite;
• întreprinderea, prin capacitatea de autofinanțare.
Raportând remunerarea fiecărui participant la valoarea adăugată se poate face o evaluare a distribuției veniturilor globale către partenerii întreprinderii.
În condițiile în care dividendele nu se repartizează acționarilor, cei mai remunerați parteneri trebuie să fie personalul și întreprinderea.
Valoarea adăugată se determină pe baza relației:
VA = Marja comercială + Producția exercițiului – Consumația
exercițiului provenind de la terți
Consumația exercițiului provenind de la terți corespunde cu noțiunea macroeconomică de consum intermediar și include toate consumurile din exterior, oricare ar fi destinația lor funcțională:
cheltuieli cu stocurile din cumpărări ( materii prime și materiale consumabile );
cheltuieli cu combustibili, energie si apă;
cheltuieli cu lucrări și servicii executate de terți (pentru întreținere și reparații, redevențe, locații de gestiune și chirii, prime de asigurare, cheltuieli cu studiile și cercetările, cheltuieli cu colaboratorii, reclamă, publicitate etc.)
alte cheltuieli materiale.
Valoarea adaugată permite măsurarea puterii economice a întreprinderii. Acest indicator reprezintă o valoare adăugată brută deoarece cheltuielile cu amortizarea nu sunt consumații de exterior și, deci, deprecierea capitalului economic (imobilizărilor) nu este luată în considerare, rezultând o valoare adăugată brută, care include și amortizarea. Diminuarea valorii adăugate brute cu amortizarea imobilizărilor aferente exploatării permite obținerea valorii adăugate nete.
În valoarea adăugată se transmit caracteristicile eterogenității valorice a noțiunii de producție. În consecință, o parte din acest sold de gestiune este o valoare adăugată vândută, deoarece corespunde producției vândute, confirmată de piață. În schimb, valoarea adăugată aferentă producției stocate și producției de imobilizări este o valoare adăugată produsă, neconfirmată de piață.
Diferența dintre producția exercițiului și consumațiile provenind de la terți poate fi determinată și ca sumă a remunerațiilor pe care îtreprinderea le acordă diferiților factori participanți la crearea valorii adăugate, respective:
personalul si organismele de asigurări și protecție socială, sub forma cheltuielilor de personal (salarii și contribuții patronale la asigurările sociale și la fondul de șomaj)
aportorii de capitaluri, sub forma cheltuielilor financiare (pentru capitalurile imprumutate) și dividendelor (pentru capitalurile proprii)
statul, sub forma impozitelor, taxelor și vărsămintelor asimilate, legate de producție și importuri și impozitul pe profit
întreprinderea, sub forma autofinanțării (amortizari, provizioane și profituri capitalizate)
Excedentul brut de exploatare
Acest indicator măsoară eficacitatea capitalului economic (altfel spus, reprezintă valoarea adăugată de capitalul economic). Excedentul brut din exploatare reprezintă resursa rezultată din exploatare și folosită pentru menținerea și dezvoltarea potențialului productive al întreprinderii și remunerarea capitalurilor utilizate și a statului. Acest indicator nu este influențat de politica prudențială a firmei (amortizări și provizioane), de politica financiară și operațiile cu caracter excepțional, fapt ce determină să fie considerat ca indicator esențial in analizele de gestiune și efectuarea de comparații între diferite întreprinderi.
Excedentul brut de exploatare exprimă acumularea brută din activitatea de exploatare, știind că amortizarea și provizioanele sunt doar cheltuieli calculate, nu și plătite. De aceea, până la solicitarea lor (pentru investiții, riscuri sau cheltuieli), amortizarea și provizioanele calculate se regăsesc în acumulările bănești ale întreprinderii. Excedentul brut de exploatare exprimă capacitatea potențială de autofinanțare a investițiilor (din amortizări, provizioane și profit), de achitare a datoriilor către bugetul statului și de remunerare a investițiilor de capital (acționarii și creditorii).
Excedentul brut de exploatare se determină după următoarea relație:
EBE = Valoarea adăugată brută + Subvenții din exploatare – Cheltuieli cu impozitele, taxele și vărsămintele asimilate – Cheltuieli de personal
Datorită faptului că inidicatorul se poate calcula și prin compararea veniturilor de exploatare, susceptibile să genereze încasări, cu cheltuielile de exploatare, susceptibile să antreneze plăți, EBE este consuderat un indicator care face trecerea de la anliza rezultatelor conturile la anliza fluxurilor financiare. Acest indicator se pretează comparațiilor între întreprinderi, vizând caracterizarea eficienței tehnice și comerciale.
Pe baza EBE se pot determina rate de rentabilități economice și comerciale:
Re1 = EBE / Capital de exploatare x 100, exprimând capacitatea managerului întreprinderii de a asigura o eficientă gestiune de exploatare.
Rc1 = EBE / Cifra de afaceri x 100, reflectând conduita comercială a întreprinderii.
Rezultatul exploatării
Reprezintă rezultatul degajat din activitatea de exploatare, normală și curentă a întreprinderii. Acest sold de gestiune constituie primul element de măsură a rentabilitații economice, independent de politica financiară a întreprinderii și incidența elementelor excepționale.
Exprimă mărimea absolută a rentabilități activității de exploatare, prin deducerea tuturor cheltuielilor (plătibile și a celor calculate) din veniturile exploatării (încasabilă și a celor calculate).
Calculul rezultatului exploatării se face după relația:
RE = EBE + Alte venituri din exploatare + Venituri din provizioane privind activitatea din exploatare – Alte cheltuieli de exploatare – Cheltuieli de exploatare privind amortizările și provizioanele
Rezultatul exploatării înainte de dobânzi și impozitare, după deducerea impozitului pe profit (EBIT – Impozit) are o semnificație deosebită. Acesta exprimă potențialul (contabil) de remunerare a acționarilor cu dividende și a creditorilor (a băncilor) cu dobânzi. Mărimea reală a acestei remunerări este dată de cash-flow-ul disponibil (CFD) după operațiunile de capital, de creștere economică a întreprinderii.
Pornind de la rezultatul din exploatare se pot determina rate de renatbilități economice:
Re2 = Rezultatul din exploatare / Capitalul investit x 100;
Re3 = Rezultatul din exploatare/ Activ total x 100;
Care permit aprecierea performanțelor realizate în cadrul activității curente(de producție și comercializare) a întreprinderii.
Dacă rezultatul din exploatare raportăm la cifra de afaceri, obținem rata rentabilității comerciale:
Rc2 = Rezultatul din exploatare / Cifra de afaceri x 100,
Ceea ce evidențiază rezultatul acumulat de întreprindere la 100 lei cifra de afceri.
Rezultatul financiar
Acest rezultat este cel mai adesea, negativ în întreprinderile care sunt îndatorate și au plasamente financiare relativ puține. El poate fi analizat separat, ca expresie a gestiunii financiare a întreprinderii. Această apreciere poate fi nuanțată dacă se ecidențiază principalele operațiuni din care pot deriva veniturile și cheltuielile financiare.
Ca urmare, rezultatul financiar furnizează informații asupra calității gestiunii financiare a întreprinderii cât și asupra efectelor imputabile activității de exploatare, strategiei de dezvoltare aîntreprinderii, în condițiile evenimentelor întâmplătoare determinate de contabilitatea mediului monetar.
Rezultatul financiar se determină ca diferență dintre veniturile financiare și cheltuielile financiare.
Rezultatul curent al exercițiului
Acest rezultat este aferent operațiilor de exploatare și financiare efectuate de întreprindere în cursul exercițiului și se calculează astfel:
RC = RE + Venituri financiare + Venituri financiare din provizioane – Cheltuieli
Financiare – Cheltuieli financiare privind amortizările și provizioanele
Dacă rezultatului financiar i se adăugă rezultatul de exploatare, rezultatul astfel obținut poartă numele de rezultatul curent. El permite analiza performanțelor activității întreprinderi, ținând seama de structura sa financiară și de nevoile financiare determinate de ansamblul activităților desfășurate în cadrul său, excluzând elementele extraordinare și incidența fiscală a impozitului pe profit.
Rezultatul extraordinar
Acest rezultat derivă din operațiunile de gestiune și de capital cu caracter extraordinar, fiind determinat ca diferență dintre veniturile și cheltuielile extraordinare.
Rezultatul exercițiului înainte de impozitare (profitul brut sau pierderea brută)
Dacă se corectează rezultatul curent cu rezultatul extraordinar se obține rezultatul brut.
Rezultatul exercițiului (profit sau pierdere) are o dublă semnificație. Pe de o parte, el apare ca un indicator care rezultă eficacitatea de care întreprinderea a dat dovadă în activitatea productivă, financiară, comercială, ținând seama de efectele evenimentelor aleatoare.
Pe de altă parte, rezultatul exercițiului măsoară fluxul resurselor adiționale create de întreprindere (profitul) sau a resurselor consumate de către aceasta în cursul exercițiului
(pierderea). În consecință, rezultatul exercițiului permite evaluarea efectelor activității desfășurate asupra acumulării întreprinderii. Atunci când rezultatul exercițiului îmbracă forma profitului, el semnează o amplificare a acumulării, înțeleasă ca o posibilitate de reconstituire a cpitalurilor angajate. Când rezultatul exercițiului exprimă o pierdere, aceasta indică faptul că resursele angajate nu pot fi decât parțial reconstituite, evidețiind o diminuare a posibilității de a reproduce capitalul avansat în cursul exercițiului.
Rezultatul net al exercițiului
Este ultimul sold de gestiune și exprimă rezultatul degajat de întreaga activitate a întreprinderii, în cursul unui exercițiu. De fapt, el reprezintă variația situației nete a întreprinderii între deschiderea și închiderea exercițiului ca urmare a activității economice.
Se determină pe baza relației:
RN = RC + Rezultatul extraordinar – Cheltuieli cu impozitul pe profit
Rezultatul net al exercițiului exprimă mărimea absolută a rentabilității financiare, cu care sunt remunerați acționarii pentru capitalurile proprii subscrise. Acesta urmează să fie supus deciziei de repartizare de către adunarea generala a acționarilor sau asociaților, după caz și se distribuie sub formă de dividende, în raport cu numărul de acțiuni vândute sau urmează să se reinvestească în întreprindere.
Pe baza profitului net se determină rentabilitatea financiară a înterprinderii:
Rf1 = Rezultatul net / Capitaluri proprii x 100
– evidențiază rata de remunerare a capitalului propriu prin efectul gestiunii globale ale întreprinderii, inclusiv al gestiunii financiare și extrardinare,
– semnalează atitudinea managerului întreprinderii de a asigura rentabilizarea capitalurilor i-au fost încredințate, spre gestionare, de acționari.
O rată a rentabilității financiare ridicată permite asigurarea unui echlilibru între rate de distribuire a dividendelor rata de autofinanțare, fiind astfel posibilă satisfacerea conjugată a așteptărilor acționarilor, care doresc să fie remunerați pentru capitalul deținut, și a exigențelor de creșterea întreprinderii, respectându-se și echilibrul structural al întreprinderii.
6.3. Analiza performanțelor pe baza capacității de autofinanțare
Așa cum pe baza bilanțului s-a determinat un indicator care să evidențieze, la modul sintetic, potențialul de dezvoltare și de perenitatea întreprinderii, respectiv cash-flow-ul, tot astfel, în mod similar și cu semnificație apropiată, se poate determina, pe baza contului de rezultate, capacitatea de autofinanțare (CAF). Aceasta reflectă potențialul financiar de creștere
economică a întreprinderii, respectiv sursa financiară generată de activitatea industrială și comercială a firmei după scăderea tuturor cheltuielilor plătibile la o anumită scadență.
Capacitatea de autofinanțare se poate determina prin două metode: deductivă și adițională. Prin procedeul deductiv se pornește de la excedentul brut de exploatare (EBE, care semnifică rezultatul brut al activității industriale și comerciale) din care se deduc, succesiv, celelalte cheltuieli plătibile ale întreprinderii (financiare, excepționale etc.):
CAF = Venituri încasabile – Cheltuieli plătibile =
= EBE + Alte venituri ( din exploatare) încasabile
– Alte cheltuieli (din exploatare) plătibile
+ Venituri financiare încasabile (a)
– Cheltuieli financiare plătibile (b)
+ Venituri excepționale încasabile (c)
– Cheltuieli excepționale plătibile (d)
– Participarea salariaților la profit"
– Impozitul pe profit
a) fără reluări asupra provizioanelor;
b) fără amortizări și provizioane financiare calculate;
c) fără: – venituri din cesiunea imobilizărilor;
– reluări asupra provizioanelor excepționale;
– cote-părți din subvențiile pentru investiții virate asupra rezultatului net al exercițiului;
d) fără: – valoarea contabilă a imobilizărilor cedate;
– amortizări și provizioane excepționale calculate.
În procedeul adițional se pornește de la rezultatul net al exercițiului la care se adaugă cheltuielile calculate (amortizări, provizioane etc.), neplătibile la o anumită scadență după ce s-au scăzut din acestea veniturile calculate (reluările asupra provizioanelor):
CAF = Rezultatul net + Cheltuieli calculate – Venituri calculate
= Rezultatul net al exercițiului + Amortizări și provizioane calculate
Reluări asupra provizioanelor – Cota parte a subvențiilor virate în contul de rezultate + (Valoarea netă contabilă a activelor cedate – Venituri din cedarea activelor).
Capacitatea de autofinanțare exprimă deci un surplus financiar degajat de activitatea rentabilă a întreprinderii. Ea nu are decât un caracter potențial dacă nu este susținută de mijloace financiare efective ori, surplusul monetar degajat prin creșterea trezoreriei nete, adică cash flow-
ul, dovedește că cea mai mare parte a acestei capacități de autofinanțare este susținută de o trezorerie efectiv disponibilă.
Rata rentabilității financiare calculată pa baza CAF, respective
Rf2 = CAF / Capitaluri proprii x 100,
exprimă creșterea posibilă a capitalului propriu, în cursul perioadei, înainte de eventuala decizie de distribuire a unei părți din rezultatul net al exercițiului sub formă de dividende.
CAPITOLUL 7. STUDIU DE CAZ, ANALIZA CHELTUIELILOR,
VENITURILOR ȘI A REZULTATELOR LA S.C. EURO TRICOT SRL BRAȘOV
Prezentarea firmei S.C. EURO TRICOT SRL BRAȘOV
SCURT ISTORIC AL FIRMEI S.C. EURO TRICOT SRL
Firma a fost înființată în anul 2001 de către doi asociați persoane fizice italiene, Furegon Cinzia și Mason Carlo. Capitalul subscris și vărsat a fost de 10.000 $. Sediul social al firmei a fost în București, Str. Ilie Panu nr.11.
Dorința celor doi asociați fondatori a fost de a iniția o activitate de fabricat articole tricotate, folosind pentru aceasta experiența și contractele pe care aceștia le dețin în domeniul respectiv și forța de muncă calificată existentă în România.
În căutarea unei locații adecvate activității propuse s-a găsit un spațiu disponibil în incinta CARPATEX S.A. Brașov. În iunie anul 2001 s-a încheiat contractul de închiriere cu societatea Carpatex, apoi s-au făcut demersurile legale, întâi pentru deschiderea unui punct de lucru, apoi mutarea sediului social la adresa din Brașov, pe str. Nicolaie Titulescu, nr.3. Numărul din Registrul comerțului : JO 8/91.7/2001, Cod de identificare fiscală : 13681303, Forma de proprietate 35, Societate comercială cu răspundere limitată, cu activitate prponderentă ( cod și denumire clasă CAEN ): 1760 – Fabricarea de metraje prin tricotare sau croșetare.
S-a semnat un contract de vânzare-cumpărare cu firma Benetton Ungheria kft pentru achiziționarea a 48 de mașini de tricotat folosite marca SHIMA, cu plata eșalonată pe o durată de 4 ani. Mașinile s-au adus în țară în iunie și iulie 2001. Tot în luna iulie a fost adus și primul transport de fir, astfel ca în august 2001 erau exportate primele produse marca Benetton tricotate și confectionate la EURO TRICOT S.R.L
Au fost duse tratative pentru atragerea de noi investitori, demersuri finalizate prin majorarea capitalului social la 11.726.100 mii lei prin atragerea a doi investitori persoane juridice italiene, societatea MAGLIFICIO CIEFFE S.R.L., societate ce opereaza în domeniul tricotajelor în Italia, Padova și societatea FINEAST S.P.A., societate financiră pentru promovarea investițiilor italiene în Estul Europei. Participarea la capitalul social devine în acest fel: Maglificio 80%, Fineast 18%, Furegon 1% si Mason 1%.
Firma s-a dezvoltat continuu în cei trei ani de existentă. În 2003 și-a diversificat oferta de servicii deschizând o secție nouă, cea de finisaj (călcat industrial). Numărul de salariați a crescut constant, de la aproximativ 70 de salariați în anul 2001 la peste 200 în momentul de față.
Obiectul de cativitate al firmei îl constituie fabricarea de tricotaje, confecționarea părților tricotate, călcat industrial și operațiuni de finisaj (etichetare, ambalare).
Acționariatul firmei este alcătuit asfel:
Tabelul 3
Societatea are un număr de 250 de salariați cu carte de muncă.
Activitatea firmei se desfasoară în incinta uzinei Carpatex s.a. de pe strada Nicolae Titulescu nr.2. Spațiul ocupat este de 2.815,58 m2.
Gradul de ocupare al capacității de producție este de 85%.
Firma lucrează în proportie de 100% pentru export, în sistem de lohn, deci clienții acesteia sunt totodata și furnizorii de materii prime:
– Benetton Ungheria kft
– Maglificio Ceffe srl
Mașinile de tricotat au fost achiziționate de la firma Bentton Ungheria kft pe baza unui contract de vânzare-cumpărare cu un termen de plată până în august 2005.
Mașinile de cusut au fost achiziționate de la firma Maglificio Ceffe srl și au fost achitate.
Piesele pentru schimb se aprovizionează de la doi furnizori principali:
– Intercommex srl, București
– Knittex România srl, Piatra Neamț.
Furnizorii de utilități mai importanți sunt Carpatex s.a. și RomTelecom s.a.
Fluxul tehnologic:
Pregătirea firului (parafinare)
Tricotare
Confecționare (ambalare parți tricotate)
Călcare
Ambalare
• Obiectul de activitate al societății comerciale îl constituie:
desfășurarea de activități productive în domeniul confecțiilor și comercializarea acestora. Activitatea de bază o constituie prelucrarea confecțiilor, efectuarea de lucrări, prestări de servicii pentru terți, tranzacții și reprezentări de firme.
Adunarea Generală a acționarilor este organul de conducere al societății, care decide asupra activității acesteia și asigură politica ei economică și comercială, sarcinile adunării generale fiind stabilite prin statutul societății.
7.1. VENITURILE ȘI CHELTUIELILE LA S.C. EURO TRICOT SRL BRAȘOV
Din punct de vedere contabil, veniturile societății comercile se grupează în funcție de natura activităților producătoare.
Înregistrarea veniturilor din activitatea de exploatare se realizează odată cu obținerea producției de confecții, vânzarea produselor finite, prestarea de servicii reprezentând intermedieri cu alte firme, activități de expediții sau servicii de comision, pe baza facturilor întocmite sau în alte condiții prevăzute în contract care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor livrate sau serviciilor prestate către clienții societății.
Veniturile financiare cuprind venituri din dobânzi cuvenite, venituri din diferențe de curs valutar precum și alte venituri financiare.
Veniturile extraordinare reprezintă veniturile înregistrate ca urmare a donațiilor și subvențiilor primite cu titlu gratuit respectiv imputații pentru lipsuri constatate la inventar.
Alăturat se va exemplifica pe bază de tabel principalele venituri obținute de societatea comercială S.C. EURO TRICOT SRL Brașov ca urmare a desfășurării activității pe perioada 2003- 2005:
Tabelul 4
– lei –
Se poate observa o creștere pozitivă de la an la an, îndeosebi a cifrei de afaceri, maximizarea acesteia fiind unul dintre obiectivele majore. Totuși, procentual, evoluția acestor indicatori variază de la an la an sub influența ratei inflației și a scăderii volumului de lucrări contractate.
Din punct de vedere contabil, cheltuielile din activitatea de exploatare se înregistrează pe baza documentelor primite de la furnizori (facturi sau alte documente și acte prevăzute în Legea Contabilității nr.82/1991 Republicată ). Contabilitatea dă posibilitatea înregistrării totale a cheltuielilor de exploatare pe bază de documente reale, care atestă existența unui consum de resurse.
Cheltuielile financiare înregistrate de societatea comercială cuprind toate cheltuielile privind diferențele de curs valutar precum și cheltuielile privind dobânzile.
Cheltuielile extraordinare înregistrate au fost generate de cheltuielile privind pierderile din calamități naturale înregistrate la stocuri din producția în curs de execuție, valoarea debitelor prescrise sau debitori insolvabili scoși din evidență, precum și valoarea despăgubirilor, amenzilor și penalităților datorate sau plătite.
Alăturat se va exemplifica sub formă de tabel principalele cheltuieli care s-au înregistrat în perioada 2003 – 2005:
Tabelul 5
– lei –
DETERMINAREA REZULTATULUI EXERCIȚIULUI
Rezultatul exercițiului sau rezultatul contabil reflectă pe de o parte dacă societatea comercială a înregistrat profit sau pierdere, iar pe de altă parte evaluează nivelul rezultatelor sale.
Criteriul de clasificare al cheltuielilor și veniturilor adoptat prin Planul de Conturi General, în prezentarea contului de profit și pierdere este cel după natura lor. O asemenea clasificare este importantă deoarece pune în evidență mai multe nivele de rezultate.
Totuși, o asemenea clasificare după natura cheltuielilor și veniturilor, deconectează prin ea însăși contabilitatea generală de contabilitatea analitică. Din acest motiv există și alte tipuri de clasificare a cheltuielilor și veniturilor după funcție sau destinație, după grad de variabilitate.
Contul de profit și pierdere este organizat după natura cheltuielilor și veniturilor având la bază trei categorii de operații: exploatare, financiară și extraordinară. Această organizare pe cele trei categorii de operații permite determinarea mai multor nivele de rezultate:
1. Rezultatul exploatării = Venituri din exploatare – Cheltuieli din exploatare
2. Rezultatul financiar = Venituri financiare – Cheltuieli financiare
3. REZULTATUL CURENT = REZULTATUL EXPLOATĂRII + REZULTATUL FINANCIAR
4. Rezultatul extraordinar = Venituri extraordinare – Cheltuieli extraordinare
5. REZULTATUL EXERCIȚIULUI = REZULTATUL CURENT + REZULTATUL EXTRAORDINAR
Tabelul 6
– lei –
7.3. ANALIZA CHELTUIELILOR, VENITURILOR ȘI REZULTATELOR LA S.C. EURO TRICOT SRL BRAȘOV
Analiza financiară a cheltuielilor, veniturilor respectiv a rezultatelor obținute de societatea comercială permite tratarea informațiilor contabile în vederea formulării unei aprecieri privind situația financiară a societății, a riscurilor care o afectează, a nivelului și calității performanțelor sale și ajută la conturarea unui diagnostic asupra situației financiare și a rentabilității prezente și viitoare a societății. Analiza financiară nu are la bază atât de multe reguli predefinite, ci trebuie să depisteze acele caracteristici financiare semnificative pentru societate,
să-i perceapă punctele forte și slabe, să ierarhizeze după multiple criterii și în final să ofere o apreciere pertinentă a situației societății.
Analizând variația veniturilor totale înregistrate în perioada 2003 – 2005 se constata o evoluție pozitivă a acestora de la 12.403 lei în anul 2003 la 18.543 lei în anul 2005 ponderea cea mai însemnată având-o veniturile din producția vândută.
Analizând variația cheltuielilor în perioada 2003-2005 se constată o creștere a cheltuielilor totale de la 11.854 lei în anul 2003 la 17.495 lei în anul 2005, o creștere semnificativă înregistrându-se la cheltuielile cu materiile prime și materialele precum și cheltuielile cu remunerarea personalului și a cheltuielilor privind asigurările sociale. Creșterea substanțială a cheltuielilor cu materialele s-au datorat în special creșterii prețurilor materiilor prime și materialelor achiziționate pentru desfășurarea activității de producție , a ratei inflației care influențează negativ întreaga economie de piață și implicit micro și macroîntreprinderile.
O latură pozitivă a activității economico – financiare pe care a desfășurat-o S.C. EURO TRICOT SRL o constituie faptul că ritmul de creștere a cheltuielilor totale este mai mic decât ritmul de creștere a veniturilor totale ceea ce demonstrează faptul că întreprinderea lucrează în condiții de rentabilitate și eficiență economică.
Soldurile conturilor de cheltuieli respectiv de venituri din ultima balanță de verificare sintetică, reprezintă baza de date pentru întocmirea Contului de Profit și Pierdere, prezentarea veniturilor și cheltuielilor realizându-se sub formă de listă, grupate după natura lor, cu date comparative pentru exercițiul încheiat și pentru cel precedent. Astfel, Contul de Profit și Pierdere servește analizei dinamice a performanțelor înregistrate de către societate.
În vederea analizei, datele contului de profit și pierdere servesc la aprecierea eficienței societății în utilizarea resurselor sale, ținând cont de activitățile și obiectivele sale strategice. O analiză semnificativă a Contului de Profit și Pierdere constă în construcția Tabloului soldurilor intermediare de gestiune care se bazează pe clasificarea cheltuielilor și veniturilor, pe de o parte, pe tipuri de operații (de exploatare, financiare, extraordinare), iar pe de altă parte pe operații curente (de exploatare + financiare) și extraordinare.
Pe baza datelor din contabilitatea societății comerciale SC EURO TRICOT S.A. Brașov, se obțin următorii indicatori:
7.3.1. SOLDURILE INTERMEDIARE DE GESTIUNE
Principalii indicatori (marje de acumulare ) utilizați în analiza financiară în 2003-2005 sunt calculați astfel:
Tabelul 7
Valoarea adăugată reprezintă creșterea valorii materialelor, subansamblelor, energiei, serviciilor cumpărate de la terți etc., ca urmare a utilizării factorilor de producție de care dispune întreprinderea.
Analizând mărimea valorii adăugate în perioada 2003 – 2005 se constată o evoluție crescătoare a acestui indicator care este o expresie concludentă a desfășurării unei activități echilibrate și eficiente. Ea relevă calitatea echilibrului financiar general al întreprinderii atât pe termen scurt cât și pe termen lung. Aceasta demonstrează succesul întreprinderii în viața economică și posibilitatea plasării rentabile a disponibilitatilor banesti.
Valoarea adăugată este sursa bănească din care sunt remunerați participanții direcți sau indirecți la activitatea economică a întreprinderii:
2003 – lei
personalul, prin:
cheltuieli cu remunerațiile personalului (315.276,4)
cheltuieli privind asigurările și protecția socială (106.583,8)
315.276,4 + 106.583,8 = 421.860,2
cons. local, prin:
– cheltuieli cu impozite, taxe și vărsăminte asimilate (118.844,9)
– venituri din subvenții de exploatare (0)
118.844,9 + 0 = 118.844,9
creditorii, prin:
– cheltuieli privind dobânzile și dividendele 104,1
acționarii, prin:
dividendele plătite (vărsăminte la bugetul local) 15.705,7
întreprinderea, prin:
capacitatea de autofinanțare 61.758,3
TOTAL = 421.860,2 + 118.844,9 + 104,1 + 15.705,7 + 61.758,3 = 618.273,2
Distribuția valorii adăugate către partenerii întreprinderii va fi:
Tabelul 8
2004 – lei –
personalul, prin:
cheltuieli cu remunerațiile personalului (403.417,7)
cheltuieli privind asigurările și protecția socială (167.162,7)
403.417,7 + 167.162,7 = 570.580,4
consiliul local, prin:
cheltuieli cu impozite, taxe și vărsăminte asimilate (86.261,2)
venituri din subvenții de exploatare (0)
86.261,2 + 0 = 86.261,2
creditorii, prin:
cheltuieli privind dobânzile și dividendele (3.944,4)
acționarii, prin:
dividendele plătite (vărsăminte la bugetul local) (3.878,1)
întreprinderea, prin:
capacitatea de autofinanțare (51.968,6)
TOTAL = 570.580,4 + 86.261,2 + 3.944,4 + 3.878,1 + 51.968,6 = 716.632,7
Distribuția valorii adăugate către partenerii întreprinderii va fi:
Tabelul 9
2005 – lei –
personalul, prin:
– cheltuieli cu remunerațiile personalului (390.763,2)
– cheltuieli privind asigurările și protecția socială (207.224,9)
390.763,2 + 207.224,9 = 597.988,1
consiliul local, prin:
cheltuieli cu impozite, taxe și vărsăminte asimilate (77.397,1)
venituri din subvenții de exploatare (0)
impozitul pe profit ( 8.864,1 )
77.397,1 + 8.864,1 + 0 = 86.261,2
creditorii, prin:
cheltuieli privind dobânzile și dividendele (11.799,8)
acționarii, prin:
dividendele plătite (vărsăminte la bugetul local) (26.241,6)
întreprinderea, prin:
capacitatea de autofinanțare (114.586,8)
TOTAL = 597.988,1 + 60.440,6 + 11.799,8 + 26.241,6 + 114.586,8 = 811.056,9
Distribuția valorii adăugate către partenerii întreprinderii va fi:
Tabelul 10
Distribuția valorii adăugate către partenerii întreprinderii pe perioada analizată, respectiv în anii 2003, 2004, 2005 este prezentată în tabelul următor:
Tabelul 11
Analizând în evoluție distribuția valorii adăugate în decursul a celor trei ani, respectiv 2003 – 2005 se constată o repartizare crescătoare în anul 2004 față de 2003 a valorii adăugate repartizate personalului prin salariile acordate, indemnizațiile, premiile și cheltuielile sociale și o repartizare descrescătoare a valorii adăugate din anul 2005 față de 2004 ca urmare a reducerii sumelor alocate personalului sub formă de premii sau indemnizații. De asemenea, o repartizare crescătoare a valorii adăugate în 2005 față de 2003 se înregistrează și în cazul întreprinderii în calitate de participant direct la activitatea economică a întreprinderii.
Excedentul brut din exploatare înregistrează o ușoară scădere de la 763 lei în anul 2003 la 637 lei anul 2003, această scădere datorându-se în special creșterii cheltuielilor cu remunerarea personalului și îndeosebi a cheltuielilor cu protecția sociala, ceea ce a influențat și scăderea profitului din exploatare aferent anului 2004 față de cel obținut în 2003. În anul 2005 societatea comercială a înregistrat o creștere substanțială a profitului din exploatare la suma de 1.089 lei, acesta fiind unul din principalele scopuri ale activității de producție. Profitul din exploatare rezultat exprimă potențialul contabil de remunerare a acționarilor cu dividende și a creditorilor, respectiv a băncilor cu dobânzi. Mărimea reală a acestei remunerări este dată de cash–flow-ul disponibil. Existența unei trezorerii nete pozitive a întreprinderii demonstrează succesul întreprinderii în viața economico – financiară.
În anul 2005 s-a înregistrat o creștere mai lentă a profitului net, acesta fiind în valoare de 656 lei, ritmul lent de creștere datorându-se îndeosebi creșterii cheltuielilor financiare reprezentând cheltuieli cu dobânzile aferente creditelor.
7.3.2 . CAPACITATEA DE AUTOFINANȚARE
Capacitatea de autofinanțare (CAF) este un indicator care evidențiază potențialul de dezvoltare a unei întreprinderi respectiv sursa financiară rezultată din activitatea comercială și industrială a firmei.
În continuare se va prezenta modul de calcul al CAF la S.C. EURO TRICOT SRL, Brașov, folosind metoda deductivă, pornind de la EBE din care se deduc celelalte cheltuieli plătibile ale întreprinderii.
Tabelul 12
2003 – lei –
CAF2003 =76.252,5+637,2-1.425,0+6.495,1-121,2+0-167,8-19.912,5=61.758,3
Capacitatea de autofinanțare poate fi calculată și prin metoda adițională, în felul următor:
CAF2003 = Profitul net al exercițiului (34.901,6)
+ Cheltuieli cu amortizările și provizioanele (28.865,8)
– Venituri din provizioane (0)
+ Valoarea contabilă a elementelor de activ cedate (0)
– Venituri din cesiunea elementelor de activ (2.009,1)
CAF2003 = 349.016+288.658-0+0-20.091= 61.758,3
Tabelul 13
2004 – lei –
CAF2004=63.677,7+519,6-2.253,9+5.473,5-3.944,4+0-2.639,8-8.864,1=51.968,6
Capacitatea de autofinanțare poate fi calculată și prin metoda adițională, în felul următor:
CAF2004 = Profitul net al exercițiului (12.346,5)
+ Cheltuieli cu amortizările și provizioanele (51.281,6)
– Venituri din provizioane (0)
+ Valoarea contabilă a elementelor de activ cedate (0)
– Venituri din cesiunea elementelor de activ (11.659,5)
CAF2004 = 12.346,5+51.281,6-0+0-11.659,5= 51.968,6
Tabelul 14
2005 – lei –
CAF2005=157.736,5+9.320,2-3.636,3+6.139,8-11.882,6+0-3.909,6-39.181,2=114.586,8
Capacitatea de autofinanțare poate fi calculată și prin metoda adițională, în felul următor:
CAF2005 = Profitul net al exercițiului (65.603,1)
+ Cheltuieli cu amortizările și provizioanele (54.569,1)
– Venituri din provizioane (0)
+ Valoarea contabilă a elementelor de activ cedate (0)
– Venituri din cesiunea elementelor de activ (5.585,4)
CAF2005 = 65.603,1 + 54.569,1 – 0 + 0 – 5.585,4 = 114.586,8
În anii analizați firma S.C. " EURO TRICOT " SRL a avut următoarele valori CAF:
Tabelul 15
Capacitatea de autofinanțare reflectă potențialul financiar care este caracterizat de un surplus monetar, surplus degajat din rentabilitatea întreprinderii prin creșterea cash flow-ului. Scăderea trezoreriei nete, respectiv a cash-flow-ului la finele anului 2004 s-a datorat existenței clienților neîncasați în valoare de 813,6 milioane lei, ceea ce a dus la o criză de lichidități și automat la apariția unei trezorerii nete negative influențând în final scăderea sensibilă a capacității de autofinanțare.
Pe baza CAF se pot stabili o serie de indicatori utili în aprecierea independenței financiare a întreprinderii:
Capacitatea potențială de rambursare a cheltuielilor financiare – reflectă numărul de ani necesari pentru a asigura rambursarea cheltuielilor financiare, pe baza capacității de autofinanțare anuale degajate de întreprindere:
Tabelul 16
Rata de acoperire a excedentului brut din exploatare – reflectă participarea fluxului potențial de lichidități, din activitatea de exploatare, la formarea fluxului total de disponibilități al întreprinderii:
Tabelul 17
Rata de acoperire a rezultatului exercițiului – se determină ca raport între capacitatea de autofinanțare și rezultatul exercițiului astfel:
Tabelul 18
7.3.3. ANALIZA EFICIENȚEI ACTIVITĂȚII SUB FORMA RATELOR DE RENTABILITATE
Rentabilitatea și eficiența sunt trăsăturile fundamentale ale economiei și autonomiei financiare care angajează agenții economici pe calea realizării unor profituri cât mai mari.
Eficiența economică este forma concretă cu cea mai largă sferă de acțiune pe care o îmbracă raționalitatea în domeniul activității economice și acțiunii oricărui agent economic.
O formă eficientă este rentabilitatea activității economice. Aceasta se realizează atunci când activitatea are capacitatea de a produce profit.
Ratele de rentabilitate sunt constituite prin raportarea unui rezultat, fie la sursele angajate, fie la fluxul de activitate care l-a generat.Varietatea indicatorilor implicați în calcul face posibilă determinarea unui număr nelimitat de rate ale rentabilității.
Ratele cele mai importante, utilizate în practica economică:
Rata rentabilității comerciale;
Rata rentabilității economice;
Rata rentabilității financiare.
1. Rata rentabilității comerciale – arată eficiența politicii comerciale – a procesului de aprovizionare, stocare, desfacere- și mai ales a politicii de prețuri a agentului economic. Se calculează prin formula:
sau
Rc – rata rentabilității comerciale
RE – rezultatul exploatării
CA – cifra de afaceri
REX – rezultatul exercițiului.
Tabelul 19
Concluzii: : Așa cum se rezultă din tabelul 19, în anul 2005, societatea a înregistrat o rată de rentabilitate comercială inferioară celei aferente anului precedent
2. Rata rentabilității economice – Această rată măsoară eficiența mijloacelor materiale și financiare alocate întregii activității ai întreprinderii.
Capitalurile asupra cărora se analizează profitabilitatea sunt cele angajate de întreprindere în cadrul exercițiului.
Rentabilitatea economică a acestor capitaluri investite ne apare ca o rentabilitate intrinsecă ce nu ține seama de modalitatea de procurare a lor (proprii sau împrumutate). Este deci independentă de politica de finanțare promovată de întreprindere.
Formula de lacul este:
Re – rata rentabilității economice
Pb – profit brut
kp – capital permanent
Tabelul 20
Concluzii: : Așa cum se rezultă din tabelul 20, în anul 2005 se remarcă o creștere semnificativă a ratei rentabilității economice.
3. Rata rentabilității financiare – măsoară randamentul capitalurilor proprii, deci al plasamentului financiar pe care acționarii l-au făcut prin cumpărarea acțiunilor întreprinderii. Rentabilitatea financiară remunerează proprietarii întreprinderi prin acordarea de dividende către aceștia și prin creșterea rezervelor care, în fapt, reprezintă o creștere a averii proprietarilor.
Rf – rata rentabilității financiare
Pn – profitul net
kpr – capital propriu
Tabelul 21
Concluzii: Așa cum se rezultă din tabelul 21, în anul 2005 rata rentabilității financiare a înregistrat o creștere semnificativă față de anul 2004. Această creștere arată eficiența capitalului.
Alte rate ce mai pot fi calculate pentru a analiza eficiența unei întreprinderi:
Tabelul 22
Figura 9
Ratele îndatorării – măsoară importanța îndatorării pentru gestiunea financiară a întreprinderii pentru gestiunea financiară a întreprinderii:
a) rata îndatorării, levierul ( l ):
Normele bancare impun existența unui levier mai mic decât unu ( l ) pentru acordarea în continuare credite în condiții de garanție sigură.
Tabelul 23
Concluzii: Se remarcă un levier mai mare decât unu ( l ), ceea ce înseamnă că nu există surse de finanțare a acestor datorii.
b) rata datoriilor financiare ( rdf ) caracterizează gradul de îndatorare pe termen lung:
Normele bancare impun o rată mai mică de 0,5:
Tabelul 24
Concluzii: Se observă o rată a datoriilor financiare sub 0,5 (rată impusă de normele bancare) ceea ce înseamnă că există resurse de finanțare a acestor datorii.
c) rata capacității de rambursare ( rcr ) exprimă, în număr de ani, capacitatea întreprinderii de a rambursa datoriile financiare:
Normele bancare impun un număr de maxim trei ani pentru rambursarea teoretică a datoriilor financiare prin capacitatea de autofinanțare.
Pentru exemplificare se va avea în vedere CAF calculată pentru întocmirea tabloului de finanțare.
Tabelul 25
Concluzii: Rata capacității de rambursare a datoriilor financiare ale societății se încadrează în normele impuse de bancă (maxim 3 ani).
CONCLUZII ȘI PROPUNERI
Abordarea globală a societații ca agent economic, ne obligă să relevăm faptul că, pe fondul unei responsabilități sociale – mai mult sau mai puțin conștientizate, societatea comercială urmărește obiective multiple și este supusă în același timp unor restricții economice și sociale. Altfel spus, activitatea și responsabilitatea societății nu poate fi explicată și stăpânită într-o economie de piață numai printr-o optică pur economică. Pe de o parte, problematică teoretică și practică în domeniu relevă că firma urmărește trei scopuri principale: supraviețuirea, profitul și dezvoltarea. Pe de altă parte, este supusă diferitelor presiuni din partea statului, consumătorilor care îl obligă să-și asume obiectivele sociale, etice și ecologice, adesea în concurență cu obiectivul ei economic.
Analiza performanțelor economico-financiare ale întreprinderii, prin metodologia sa, permite elaborarea judecăților și aprecierilor asupra formării rezultatelor activității întreprinderii și asupra corelației lor cu structura financiară și solvabilitatea acesteia. Conceptul de performanță, transpus în domeniul întreprinderii, are semnificația unei “bune reușite” sau a unei “succes”, care este rezultatul unui act de gestiune a activității întreprinderii.
ANNICK BOURGUIGNON identifică trei sensuri principale ale termenului:
Performanța de succes. Performanța nu există în sine, ea variază în funcție de reprezentările “reușitei” întreprinderilor.
Performanța este rezultatul acțiunii. Acest sens nu conține decât valoare. Măsurarea performanței este înțeleasă ca evaluarea rezultatelor obținute, în urma desfășurării unui proces, unei activități.
Performanța este acțiune. În acest sens, performanța este un proces și nu un rezultat care apare la un anumit moment.
Performanța poate fi cuantificată cu ajutorul unui ansamblu de indicatori sau cu criterii de natură calitativă (profit, rentabilitate, climat social, etc.)
Avantajul foarte larg al indicatorilor care pot caracteriza performanțele întreprinderii ne pune în dificultate, deoarece trebuie să procedăm la o soluție și la o ierarhizare a indicatorilor, astfel încât să reflecte cât mai fidel realizările activității întreprinderii.
Din multitudinea acestor indicatori, în prezenta lucrare au fost selectate soldurile intermediare de gestiune, CAF și rentabilitatea. S-a procedat la analiza indicatorilor pe cazul concret al S.C. EURO TRICOT SRL, Brașov, în cazul soldurilor intermediare de gestiune și a capacității de autofinanțare, deoarece scopul lucrării este atât prezentarea cheltuielilor și veniturilor, cât și performanțele întreprinderii determinate pe baza acestora.
Se subliniază acest aspect, deoarece lumea contemporană devine, tot mai mult o realitate de neconceput fără preocuparea pentru performanță, reușită și succes. Aceste elemente au
devenit motivația, aproape obsedată, a oricărei întreprinderi care încearcă să se înscrie în exigențele economiei de piață.
Analiza performanțelor economico-financiare ale întreprinderii folosește drept sursă principală de informații contul de profit și pierdere, care pe baza cheltuielilor efctuate și a veniturilor constatate și realizate calculează și explică rezultatul exercițiului. Se concentrează spre evidențierea formării rezultatului întreprinderii, respectiv pe studierea structurii lui, ținând seama de interdependețele dintre elementele constitutive și factorii care au influență asupra nivelului acestor performanțe. Rezultatul favorabil sau nefavorabil, ca expresie a ajustării parțiale sau globale între diferite tipuri de venituri și cheltuieli generate de complexitatea acțiunilor economice și financiare care au loc în întreprindere pe durata unui orizont temporare, este redat deci de contul de profit și pierdere. Pe baza acestuia se pot determina în continuare o serie de indicatori valorici – soldurile intermediare de gestiune – ce se înscriu în gama indicatorilor de apreciere a performanțelor economico-financiare.
Prin prezentarea modalităților de calcul a diferitelor tipuri de rentabilități, se constată că analiza masei profitului poate oferi informații utile cu privire la profitabilitatea întreprinderii, dar nu suficient de reprezentative pentru care și-au investit capitalul în cadrul acestuia. Din această cauză, masa profitului trebuie relativizată, prin compararea sa cu alte mărimi, în special cu mărimile care reflectă efortul depus pentru obținerea masei profitului.
Prezentarea problematicii analizei performanțelor în general, și a analizei soldurilor intermediare de gestiune și a CAF, în special (Cap.7), presupune punctarea următoarelor aspecte:
Indicatorii de performanță care fac obiectul analizei se selectează în strânsă corelație cu obiectivele vizate de fiecare întreprindere și în funcție de optica din care se face analiza.
În lista indicatorilor de apreciere a performanțelor economico-financiare ar trebui să fie introdus indicatorul “cost de externalitate”, deoarece o întreprindere care obține un profit notabil ar putea să se dovedească mai puțin performantă prin activitatea sa, dacă se ține seama de costul poluării pe care o generează
Orice întreprindere trebuie să se asigure remunerarea și reînnoirea capitalului investit precum și creșterea economică, ce generează obligații cărora va trebui să facă față. Toate acestea pot fi realizate în condițiile unei suficiente rentabilități a activității sale.
În mod concret, pe baza analizei efectuate în această lucrare și cunoscând în amănunt activitatea firmei analizate, putem afirma că întreprinderea activează într-un mediu economic, financiar, social și de piață, cu următoarele caracteristici:
obiectul de activitate al firmei presupune finanțarea în proporție de circa 90-95% în mod direct sau indirect din partea acționarilor, a Consiliului local al localității Brașov și investiții pe termen lung;
diminuarea tot mai accentuată, începând cu anul 1996, a fondurilor destinate întreținerii, reparării mașinilor și utilajelor utilizate în procesul de producție;
tendința de decapitalizare a firmelor într-un mediu economic inflaționist la care se adăugă o fiscalitate excesivă
Resursele întreprinderii sunt deci insuficiente pentru acoperirea în totalitate a nevoilor și deci aceasta va fi obligată să facă apel la împrumuturi bancare sau la atragerea de noi investitori.
În acest sens, pentru orice întreprindere, prezintă interes cunoașterea structurii financiare cu care își poate desfășura o activitate rentabilă, precum și cunoașterea nivelului de îndatorare la care poate apela astfel încât acesta să nu se reflecte negativ asupra retabilității sale financiare. Nerespectarea acestei restricții ar conduce la un grad de îndatorare mult prea ridicat, din cauza nivelului semnificativ a cheltuielilor financiare.
Pentru viitor ar fi bine ca S.C. EURO TRICOT SRL să încerce să obțină în plus și alte contracte de lucrări în domeniul său de activitate, iar pe cele existente să le mențină. Trebuie să mărească pe termen lung randamentul capitalurilor proprii, productivitatea muncii prin implementări de tehnică și tehnologie performantă. Trebuie pus accent pe căutarea furnizorilor de materii prime de înaltă calitate, pentru ca calitatea lucrărilor executate să fie bine apreciată de beneficiar, și astfel să se mențină și să se mărească poziția pe piață a firmei.
Desfășurarea în condiții de eficiență a activității agentului economic analizat presupune existența unei corespondențe permanente între necesarul de resurse, pe de o parte și posibilitățile de procurare a acestor resurse pe de altă parte. Asigurarea unei astfel de coespondențe se traduce practice prin asigurarea echilibrului financiar la nivelul firmei.
Potrivit unor studii de specialitate, în profida multor neajunsuri și bariere pe care le întâmpină investitorii străini în mediul de afaceri românesc, economia României oferă acestora o serie de avantaje. Acestea se referă în principal la: costul relativ redus și nivelul de calificare satisfăcător al forței de muncă autohtone; dimensiunea importantă a pieții interne și lipsa de concurență; existența unor materii prime și semifabricate relativ ieftine și accesul ușor la acestea; desfășurarea unor activități orientate spre export; posibilitatea controlului asupra firmei, fără a deține majoritatea capitalului; spiritul cooperant al întreprinzătorilor români.
Majoritatea investitorilor au recunoscut că, deși ar dori să beneficieze de cât mai multe facilități posibile, ar fi muțumiți să plătească sume rezonabile ca impozit în cadrul unui sistem bine administrat care să fie stabil și care să le dea posibilitatea să-și facă planuri de afaceri.
BIBLIOGRAFIE
ANEXA 1
CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE
la data de 31.12.2004 -mii lei-
ANEXA 2
CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE
la data de 31.12.2005 -mii lei-
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Contabilitatea Veniturilor și Cheltuielilor la S.c . Euro T (ID: 133638)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.