. Contabilitatea Taxei PE Valoare Adaugata Si Controlul Fiscal Exercitat DE Directia Generala A Fi

CapITOLUL 1. Prezentarea generală

a SC it experts SRL

SC IT EXPERTS SRL cu sediul social în Timișoara, înregistrată la Registrul Comerțului sub numărul J35/1410/2000, având CUI 14444412, are ca obiect de activitate consultanța în domeniul echipamentelor tehnologice și de calcul.

Având un efectiv de 8 persoane, societatea își onorează cu seriozitate și responsabilitate angajamentele rezultate din contractele încheiate cu clienții. Organigrama societății este prezentată mai jos:

Figura 1.1. organigrama S.C. It Experts S.R.L.

Până în anul 2002, SC IT EXPERTS SRL era neplătitoare de TVA. Din august 2002, prin opțiune, aceasta a devenit plătitoare de taxă pe valoare adăugată . Firma lucrează cu materialele clientului. Cheltuielile firmei cuprind:

cheltuieli cu combustibilul pentru deplasările la sediul clienților;

cheltuieli de publicitate;

cheltuieli cu chiria( sediul social);

cheltuieli cu abonamentele telefonice;

cheltuieli cu amenajarea sediului;

etc.

Toate veniturile firmei se constituie și se inregistează ca venituri din servicii prestate si venituri din dobânzi.

În august 2002, SC IT EXPERTS SRL a achiziționat un autoturism pentru a asigura deplasarea la sediul beneficiarului. Această achiziție a mărit considerabil creanța față de bugetul statului înregistrată în contul 4424 ”Taxa pe valoare adăugată de rambursat” fapt pentru care s-a cerut rambursare de TVA cu control anticipat.

Capitolul 2. Contabilitatea taxei

pe valoare adăugată -noțiuni teoretice generale

2.1.Considerații generale cu privire la

taxa pe valoare adăugată

2.1.1.Definiția, avantajele și dezavantajele

taxei pe valoare adăugată

Una dintre cele mai moderne si eficiente componente ale politicii fiscale din țările europene occidentale o reprezintă taxa pe valoare adăugată. Este un impozit caracteristic sistemelor fiscale dezvoltate. Inițiat de Franța(l-a introdus in 1954), generalizat in practica financiară a țărilor Uniunii Europene , in ziua de azi se aplică in peste 60 de țări de pe toate continentele.

In România, in cadrul general al reformei finanțelor publice, taxa pe valoare adăugată a fost introdusă in 1 iulie 1993. Aceasta este un impozit indirect care se stabilește asupra operațiunilor care privesc livrările de bunuri mobile, transferul proprietății bunurilor imobile , importul de bunuri, prestările de servicii si operațiunile asimilate. Pentru a înțelege conținutul taxei pe valoare adăugată trebuie precizat mai intâi conținutul categoriei de valoare adăugată.

Valoarea adăugată reprezintă valoarea nou creată de întreprindere în urma ciclului de producție; este adaosul de valoare pe care bunul (serviciul) îl dobândește într-un anumit stadiu în urma prelucrării proprii. Cantitativ, este echivalentă cu diferența dintre prețul de vânzare al produsului, după ce i s-a aplicat prelucrarea proprie și prețul de cumpărare al acestuia.

Taxa se aplică sub forma unei cote proporționale. Pe baza definiției date valorii adăugate , mecanismul taxei pe valoare adăugată poate fi pus în evidență astfel:

Valoare adăugată = vânzări – cumpărări

19% din valoarea adăugată =19% din vânzări -19%din cumpărări

TVA de plată =taxa colectată –taxa deductibilă

Dacă taxa se aplică asupra prețului facturat de agentul economic implicat în circuitul economic, aceasta nu înseamnă ca el suportă întreaga taxă. In realitate, fiecare agent economic plătește taxa aferentă valorii create prin activitatea sa , însă își va recupera suma respectivă la transferul proprietății bunurilor produse . Deci, cel care va suporta în cele din urmă această sarcină fiscală, va fi consumatorul final, fie el persoană fizică sau juridică.

Acest mod indirect de a calcula taxa pe valoare adăugată a fost adoptat in România, în primul rând pentru că se urmărea alinierea la țările membre ale Uniunii Europene și în al doilea rând pentru că informațiile necesare vin direct din documentele care justifică vânzările și cumpărările .

Principalele caracteristici ale taxei pe valoare adăugată sunt:

impozit indirect, adică este un impozit general de consum, care se stabilește asupra tuturor operațiunilor privind transferul bunurilor si prestărilor de servicii cu plata sau asimilate acestora ;

neutru: se stabilește asupra tuturor produselor si serviciilor și se plătește de toți beneficiarii acestora;

transparent: de regulă, plătitorul cunoaște ce valoare se crează prin activitatea sa și care este taxa aferentă acestei valori;

unic: indiferent de stadiul în care se plătește, nivelul taxei suportată de consumatorul final este aceeiași.

Din punct de vedere fiscal, taxa pe valoare adăugată oferă unele avantaje, precum:

sarcina fiscală se suportă în toate stadiile ;

este relativ neutră din punct de vedere economic;

sunt accelerate încasările la buget(se achită in fiecare stadiu fără a se aștepta incheierea circuitului);

reduce numărul tentativelor de fraudă deoarece există posibilitatea relizarii de controale incrucișate;

asigură neutralitatea externă in sensul ca bunurile din import sunt supuse taxei in aceleași condiții ca bunurile provenite din țară .

Dezavantajul taxei pe valoare adăugată ar fi că este relativ complexă activitatea de aplicare a sa și implică un volum însemnat de lucrări, care cer dotare adecvată și specialiști.

TVA este un impozit cu randament fiscal ridicat, având o pondere foarte semnificativă în totalul veniturilor bugetului de stat.

2.1.2. Scurt istoric privind taxa pe valoare adăugată

Țara de origine a acestui impozit indirect este Franța, iar anul “ nașterii “ -1954. La început erau supuse taxei toate actele de vânzare-cumpărare. Sfera s-a extins, nouă ani mai târziu, și asupra operațiunilor imobiliare, iar din 1968 s-au impozitat si prestările de servicii.

Pentru că s-a dovedit foarte avantajoasă, privind din punctul de vedere al statului , aplicarea taxei pe valoare adăugată s-a extins și în alte țări europene.

La această extindere, o contribuție semnificativă a avut-o, in condițiile dezvoltării relațiilor economice intre țările europene, scutirea de această taxă sau aplicarea cotei zero în cazul exporturilor.

Necesitatea adoptării taxei pe valoare adăugată de către toate țările membre ale Uniunii Europene s-a stabilit in anul 1967, printr-o directivă. Zece ani mai târziu, Directiva a-VI-a a prevăzut sarcina armonizării legislației respective între țările membre și de țările asociate. De aceea, în scopul armonizării legislației fiscale, Uniunea Europeană a adoptat norme juridice comunitare în ceea ce privește așezarea uniformă a taxei pe valoare adăugată. Normele comunitare adoptate conțin si reglementări cu privire la cotele taxei pe valoarea adăugată, însă, cu toate astea, lasă la latitudinea statelor membre posibilitatea stabilirii concrete a acestora (exclusiv cota standard, al cărei nivel nu poate fi mai mic de 15%).

Tot prin directivele comunitare s-au stabilit norme comune cu privire la modul de taxare a livrărilor de bunuri, a operațiilor asimilate acestora, precum și a prestărilor de servicii supuse taxei pe valoare adăugată, norme care au fost acceptate de statele membre. De asemenea, aceste directive mai prevăd si normele referitoare la declararea operațiunilor taxabile, calculul, plata și controlul peceperii taxei.

In țara noastră, taxa pe valoare adăugată a fost aplicată, efectiv, începând cu 1 iulie 1993, însă problema introducerii ei se punea încă din 1990. Momentul introducerii acestei taxe a reprezentat începutul armonizării legislației asupra impozitului indirect general cu legislația fiscală a țărilor membre ale Uniunii Europene.

2.1.3. Reglementarea taxei pe valoare adăugată in România

Evoluția modului cunoscut azi, al impunerii valorii adăugate este rezultatul unei dezvoltări mai lungi. Legislația în domeniul taxei pe valoare adăugată e foarte bogată, ținând cont și de faptul că sistemul fiscal este in continuă modificare.

Taxa pe valoare adăugată a fost introdusă în România în anul 1993. Baza legală o reprezintă Ordonanța Guvernului nr. 3/1992 privind taxa pe valoare adăugată, publicată in Monitorul Oficial nr. 200/17 august 1992. În aplicarea prevederilor ordonanței au fost elaborate norme, acestea fiind aprobate prin Hotarârea Guvernului nr.406/1992, aprobate prin acelasi monitor ofical.

În timp, și ordonanța, dar și normele au tot fost modificate și republicate. Pe lângă ordonanță și normele de aplicare ale acesteia , au fost emise numeroase ordine de către Ministerul Finanțelor, care, mai târziu au fost abrogate. Trebuie menționat că anumite reglementări privind taxa pe valoare adăugată au fost abrogate sau modificate printr-o serie de acte normative referitoare la alte domenii(Legea bugetului de stat , Legea învățământului, etc).

După cum se vede, cadrul legislativ prin care era reglementată taxa pe valoare adăugată, destul de complex, a suferit numeroase si frecvente modificări, care s-au aplicat în perioade diferite; datorită acestui fapt, aplicarea prevederilor legale a fost oarecum dificilă. Printre actele normative privind taxa pe valoare adăugată, in ordine cronologică, se numără:

Ordonanța Guvernului nr.2/1996 cu privire la completarea și modificarea unor reglementări referitoare la taxa pe valoare adăugată, publicată in Monitorul Oficial nr. 19/26.01.1996;

Ordonanța Guvernului nr.21/1996 cu privire la completarea și modificarea unor reglementări referitoare la taxa pe valoare adăugată, publicată în Monitorul Oficial nr. 170/30.07.1996;

Legea nr.105/1997, pentru soluționarea obiecțiunilor, contestațiilor, si plângerilor, publicată în Monitorul Oficial nr.136/30.06.1997;

Legea nr.110/03.07.1997, pentru modificarea art.6 litera a), punctul 6, din Ordonanța Guvernului nr.3/1992, publicată in Monitorul Oficial nr.142/1997;

Ordonanța Guvernului nr.34/1997 pentru completarea si modificarea unor reglementări referitoare la taxa pe valoare adăugată, publicată in Monitorul Oficial nr. 216/28.08.1997;

Ordonanța Guvernului nr.68/1997 privind procedura de întocmire și depunere a declarațiilor de impozite și taxe, publicată in Monitorul Oficial nr. 227/30.08.1997;

Ordonanța Guvernului nr.70/1997 privind controlul fiscal, publicată in Monitorul Oficial nr. 227/30.08.1997;

Ordonanța de Urgență a Guvernului nr.18/1998 pentru completarea si modificarea unor reglementări referitoare la accize și la taxa pe valoare adăugată, publicată in Monitorul Oficial nr. 370/30.09.1998;

Ordonanța de Urgență a Guvernului nr.18/1998 pentru completarea și modificarea unor reglementări referitoare la taxa pe valoare adăugată;

Hotărârea Guvernului nr.512/1998 cu privire la aprobarea Normelor pentru aplicarea Ordonanței de Guvern nr.3/1992 privind TVA ,publicată in Monitorul Oficial 344/11.09.1998;

Hotărârea Guvernului nr.393/1999, pentru modificarea Listei cuprinzând materiile prime pentru care se suspendă plata TVA in vamă, prevăzută in anexa la Ordonanța Guvernului nr.3/1992, publicată in Monitorul Oficial nr. 244/31.05.1999;

Legea nr.345/01.06.2002 privind taxa pe valoare adăugată;

Ordinul nr.728/07.06.2002 pentru aprobarea unor formulare financiar-contabile, comune pe economie, privind TVA;

Ordinul nr.731/07.06.2002, pentru aprobarea Normelor metodologice cu privire la modul de atestare a suspendării plății TVA la organele vamale;

Ordinul nr.732/07.06.2002, pentru aprobarea Normelor de atestare a dreptului de amânare a exigibilității TVA;

Ordinul nr.865/26.06.2002 pentru aprobarea modelului si conținutului formularului “Decont privind taxa pe valoare adăugată “;

Ordinul nr.1006/30.07.2002 privind documentația necesară persoanelor impozabile, înregistrate ca plătitori de TVA, pentru rambursarea taxei pe valoare adăugată.

Cu toate că sistemul legislativ este intr-o continuă schimbare, introducerea taxei pe valoare adăugată in România constituie o măsură fiscală deosebit de importantă și necesară. Este eficientă pentru stimularea exporturilor și diminuarea importurilor, pentru accelerarea dezvoltării economico-financiare a agenților erii economico-financiare a agenților economici și încurajarea investițiilor.

2.2. Sfera de aplicare

Fac obiect al taxării, in principiu, operațiuni cu plată si asimilate acestora, efectuate in mod independent de persoane fizice sau juridice. În această categorie intră trei operațiuni:

livrările de bunuri mobile și prestările de sevicii efectuate de persoane fizice sau juridice, ocazionate de exercitarea activității; obiect al TVA, în acest caz, constituie transferul de proprietate a bunurilor( seviciilor) indiferent de forma juridică în care se efectuează: vânzare, predare cu titlu gratuit, aport la capitalul societăților, schimb sau închirieri. Sub incidența TVA intră atât livrările cu plata sub formă bănească cât și cele cu plată în natură;

transferul proprietății bunurilor imobiliare, dacă are loc numai între agenți economici și între aceștia și instituții publice sau persoane fizice;

importul de bunuri si servicii.

Calitatea de persoană impozabilă este atribuită oricărei persoane, indiferent de statutul său juridic, care efectuează de o manieră independentă activități economice de natura celor prevăzute mai sus, indiferent care ar fi scopul și rezultatul acestor acțiuni.

2.2.1. Persoane obligate la plata

taxei pe valoare adăugată

Persoane obligate la plata taxei pe valoare adăugată către bugetul statului sunt:

persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA pentru operațiunile taxabile;

titularii operațiunilor de import de bunuri efectuat direct prin comisionari sau terțe persoane juridice, care acționează în numele și din ordinul titularului operațiunii de import, indiferent dacă sunt sau nu înregistrați ca plătitori de TVA la organele fiscale;

persoanele fizice, pentru bunurile introduse în țară conform regulamentului vamal aplicabil acestora;

persoanele fizice sau juridice cu sediul sau domiciliul stabil în România, beneficiare ale prestărilor de servicii efectuate de prestatori cu sediul în străinătate cu excepția celor scutite de TVA, indiferent dacă sunt sau nu înregistrate ca plătitori de TVA .

2.2.2. Persoane scutite de la plata TVA

În cealaltă categorie, a persoanelor fizice sau juridice scutite de TVA se numără:

instituții publice, pentru activități administrative, sociale, educative, sanitare, de apărare , de ordine publică, siguranța statului, științifice, culturale, sportive;

societățile bancare, de credit, de investiile financiare, de credit, de intermediere financiară, de valori mobiliare;

societățile de asigurări și reasigurări;

casele de economii, casele de schimb valutar, fondurile de plasament, casele de ajutor reciproc;

Regia Autonomă “Loteria Natională” și alți agenți economici autorizați în domeniul jocurilor de noroc;

unitățile economice care au realizat o cifră de afaceri anuală mai mică de 1.7 miliarde de lei;

asociații și organizații fără scop lucrativ, pentru activitățile cu caracter social, religios, politic;

avocații, notarii;

persoane fizice autorizate și asociații familiale.

2.2.3 Operațiuni scutite de la plata TVA

Nu intră în sfera de aplicare a TVA, fiind exonerate, anumite activități de livrări de bunuri și prestări de servicii, realizate de anumite unități sau organizații prevăzute în mod expres de lege(enumerate în paragraful de mai sus în categoria persoanelor fizice și juridice scutite de plata TVA).

Operațiunile scutite sunt tratate în mod diferit, după cum e vorba de operațiuni efectuate în interiorul țării sau operațiuni care provin din exterior.

Astfel, în interiorul țării, sunt scutite de TVA următoarele activități de interes general (conform articolului 9, Legea nr. 345/2002 privind TVA):

spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare și operațiuni strâns legate de acestea, desfașurate de unitățile autorizate pentru astfel de activități, indiferent de forma de organizare sau de titularul dreptului de proprietate, respectiv: spitale, sanatorii, dispensare, cabinete și laboratoare medicale, centre de îngrijire medicală și de diagnostic, stații de salvare și alte unități autorizate să desfășoare astfel de activități, precum și cantinele care funcționează pe lânga acestea;

prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către tehnicieni dentari, precum și livrarea de proteze dentare efectuată de către stomatologi și tehnicieni dentari ;

prestările de servicii de îngrijire și supraveghere la domiciliu a persoanelor, efectuate de persoane specializate cu exercitarea profesiunii medicale și paramedicale;

livrările de organe, sânge și de lapte uman;

activitățile desfasurate de unitățile din domeniul științei, învațământului, culturii și sportului(anumite activității desfășurate în mod neîntrerupt în vederea obținerii de profit – de exemplu organizarea de cursuri contracost se impoziteaza)

realizarea și difuzarea programelor de radio și televiziune, cu excepția celor de publicitate ;

transportul bolnavilor sau răniților cu vehicule special amenajate și autorizate în acest sens;

activități de cercetare-dezvoltare și inovare pentru realizarea programelor, subprogramelor, proiectelor și temelor componente ale Programului național de cercetare-dezvoltare ș dezvoltare tehnologică;

vânzarea de filme sau licențe destinate difuzării prin televiziune, cu excepția celor de publicitate ;

livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate de producătorii agricoli individuali;

operațiunile financiar-bancare precum:

-acordarea de credite precum și acordarea de împrumuturi de către asociații sau acționarii societăților comerciale în vederea asigurării resurselor financiare ale societății precum și acordarea de împrumuturi de către orice persoană fizică sau juridical;

-operațiunile efectuate de băncile persoane juridice române, sucursalele din România ale bancilor persoane juridice străine, organisme financiar-bancare internaționale, casele de economii, casele de schimb valutar și alte persoane cu excepția următoarelor operațiuni :operațiuni de leasing financiar, închirierea de casete de siguranță , tranzacții în contul propriu sau în contul clienților cu metale prețioase , evaluări de patrimoniu, acordarea de consultanță;

-operațiuni specifice efectuate de Banca Națională a României, cu excepția achizițiilor de aur, argint, metale prețioase de la persoane impozabile înregistrate ca plătitori de TVA;

-editarea, tipărirea și/sau vânzarea de manuale școlare și/sau cărți, exclusiv activitatea de publicitate;

De asemenea, potrivit Legii nr. 345/2002, art.9, alin.3, sunt scutite de TVA operațiunile efectuate de persoanele a căror venituri din operațiuni taxabile nu depășesc într-un an fiscal plafonul de 1.7 miliarde lei. Atunci când acest plafon este atins sau depășit în cursul unui an fiscal, persoana respectivă trebuie să solicite organelor fiscale înregistrarea sa ca plătitor de TVA. Cererea prin care se solicită acest atribut(anexa nr.1, de plătitor de taxă pe valoare adăugată, se depune la organele fiscale care au atribuit codul fiscal pâna la data de 15 a lunii următoare celei în care plafonul a fost depășit .

În cazul în care cererea de luare în evidență ca plătitor de TVA se prezintă în luna în care s-a depășit plafonul de scutire, luarea în evidență se va face începând cu data de întâi a lunii urmatoare celei în care organele fiscale au primit cererea.

După evidențierea persoanei respective ca plătitor de TVA, aceasta nu mai poate beneficia de scutire chiar dacă, ulterior va realiza venituri mult mai mici decât plafonul de scutire.

Pentru anul fiscal 2002, plafonul de impozitare a fost stabilit la 1.5 miliarde de lei. În anul 2003, acesta are o valoare de 1.7 miliarde lei, iar în anul 2004 va fi de 2 miliarde lei.

Din categoria operațiunilor provenite din exterior, sunt scutite următoarele:

bunurile din exterior destinate comercializării în regim de duty-free, precum și prin magazinele pentru servirea în exclusivitate a reprezentanțelor diplomatice și a personalului acestuia;

bunurile introduse în țară de călători sau alte persoane fizice cu domiciliul în țară sau în străinătate, în condițiile impuse de Guvern, conform regimului vamal aplicabil persoanelor fizice;

reparațiile și transformările la nave și aeronave românești în străinătate, precum și carburanții și alte bunuri aprovizionate din străinătate destinate utilizării pe nave și/sau aeronave;

importul de bunuri a căror livrare este de TVA în interiorul țării; această regulă se aplicăși pentru serviciile efectuate de prestatorii având sediul în străinătate, pentru care locul prestării se consideră a fi România

importul de bunuri primite în mod gratuit cu titluri de ajutoare sau donații destinate unor scopuri cu caracter umanitar, social, filantropic, religios, cultural, sportiv și importul de bunuri finanțate direct din împrumuturi nerambursabile, acordate României de către organisme internaționale, de guverne străine, etc;

importul următoarelor bunuri: mostrele fără valoare comercială, materialele publicitare și de documentare, bunurile străine, care conform Legii, devin proprietatea statului, bunurile reparate în străinătate sau bunurile care le înlocuiesc pe cele necorespunzătoare calitativ, bunurile care revin în țară deoarece au fost trimise eronat, echipamente pentru protecția mediului stabilite prin hotarâre a Guvernului.

2.2.4 Operațiuni impozabile

Per ansamblu, operațiunile impozabile sunt: prestările de servicii, livrările de bunuri și importurile.

În cadrul prestărilor de servicii, considerate operațiuni impozabile, se numără:

– orice muncă, fie ea fizică sau intelectuală;

– transportul de mărfuri și persoane;

– serviciile de poștă și telecomunicații, de transmisiuni radio și televiziune;

– închirierea, arendarea și concesionarea de bunuri mobile și imobile;

– operațiuni de intermediere și de commision;

– reparații de orice natură;

– servicii de publicitate;

– operațiuni bancare, financiare, de asigurare și/sau reasigurare;

– punerea la dispoziție de personal;

– amenajarea de spații de parcare, de depozitare și de camping;

– activități hoteliere și de alimentație publică;

– asigurarea accesului la rețelele de comunicații și a posibilităților de utilizare a acestora;

-operațiuni de leasing;

Beneficiarii de servicii efectuate de prestatori cu sediul sau domiciliul în străinătate datorează TVA pentru aceste servicii, indiferent dacă aceștia sunt sau nu plătitori de TVA.

Livrarea de bunuri desemnează operațiunea de transferare a dreptului de proprietate asupra bunurilor de la proprietar la beneficiar. Este vorba despre:

bunurile mobile corporale (materii prime, materiale, obiecte de inventar, mijloace fixe);

bunuri imobile (locuințele, construcțiile industriale, comerciale, agricole, terenuri pentru construcții);

bunuri de natură mobilă care nu pot fi detașate fără a fi deteriorate sau fără a antrena deteriorarea imobilelor inseși;

energia electrică și termică, gazele, agentul frigorific.

Conform art.3, alin.3, se consideră ca fiind livrare de bunuri:

vânzările de bunuri cu plata în rate;

trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile în schimbul unei despăgubiri;

transferul drepturilor de proprietate asupra bunurilor în urma executării silite.

2.2.5. Teritorialitatea

Conform legii, din punct de vedere al teritorialității, sunt supuse taxei pe valoare adăugată operațiunile referitoare la transferul drepturilor de proprietate asupra bunurilor situate în interiorul României, bunurile provenind din import fiind impozitate la introducerea acestora în țară, pe baza declarației vamale de import.

Atunci când bunurile sunt expediate sau transportate indiferent de cine, de furnizori, beneficiari sau de terți, se consideră a fi locul livrării, locul de unde a pornit expediția sau transportul.

Atunci când nu sunt transportate sau expediate, locul livrării se apreciază a fi locul unde se găsesc bunurile atunci cănd are loc livrarea.

Dacă pentru stabilirea locului impozitării, în cazul bunurilor, nu au s-au ridicat probleme, pentru prestările de servicii situația este oarecum mai specială. De regulă, locul impozitării se consideră locul unde își are stabilit prestatorul sediul activității economice sau un sediu stabil de la care sunt prestate serviciile sau atunci când nu are un asemenea sediu, domiciliul sau sediul său obișnuit.

Lucrările de construcții-montaj, executate asupra unor imobile de pe teritoriul României, sunt operațiuni impozabile, indiferent de unde este prestatorul (din România sau din străinătate). Locul impozării este, în acest caz , locul unde se află imobilele respective.

În legătură cu transportul de bunuri și persoane, se consideră operațiune impozabilă dacă locul de plecare este în România; serviciile de transport aferente bunurilor importate se supun TVA dacă locul de sosire al transportului se află în România; în aceste două cazuri, locul impozării este locul de plecare al transportului de bunuri sau de persoane, respectiv locul de sosire al transportului aferent bunurilor importate.

Locul impozitării este:

locul unde beneficiarul are sediul activității, pentru următoarele categorii de operațiuni:

-închirierea de bunuri mobile corporale;

-operațiuni de leasing;

-servicii de publicitate;

-serviciile consultanților, inginerilor, birourilor de studii, avocaților, etc;

-prelucrarea de date, furnizarea de informații, realizarea și/sau furnizarea de programe informatice și/sau licențe de programare;

-operațiuni bancare, financiare, de asigurare/ reasigurare;

-punerea la dispoziție de personal.

-locul prestării efective a serviciilor, pentru:

-activități culturale, artistice, sportive, științifice, educative și de divertisment;

-expertize privind bunurile mobile corporale;

-livrările realizate asupra bunurilor imobile corporale

2.3. Faptul generator și exigibilitatea

În legătură cu perceperea TVA, trebuie precizat înainte de toate faptul generator și exigibilitatea taxei pe valoare adăugată.

Obligația de plată, care este faptul generator privind taxa pe valoare adăugată, ia naștere de regulă la data când au loc operațiile care sunt cuprinse în obiectul taxei, adică în momentul livrării bunurilor mobile, transferării dreptului de proprietate a bunurilor imobile, sau prestărilor de servicii. Există mai multe situații, după cum vorbim de livrările parțiale sau executările parțiale de servicii, de operații cu plata în rate sau de importurile de bunuri sau servicii, de operațiunile de leasing, de operațiunile efectuate prin intermediari sau prin consignație.

Atunci când este vorba de livrări parțiale/executări parțiale a serviciilor, obligația de plată se stabilește proporțional cu valoarea operațiilor respective.

În cazul operațiilor efectuate cu plata în rate , a celor care dau naștere la decontări sau încasări successive, de abia la data prevăzută pentru plata ratelor sau la expirerea perioadei pentru care se face decontarea intervine faptul generator.

Art.15 al Legii 345/2002 prevede pentru anumite operațiuni momentul în care ia naștere obligația plății taxei pe valoare adăugată:

-data la care s-a înregistrat declarația vamală de import, pentru importurile de bunuri, sau data recepției de către beneficiar, pentru serviciile din import;

-data la care beneficiarul a cumpărat bunurile, pentru operațiunile realizate prin intermediari sau consignație;

data primirii facturii externe pentru serviciile contractate de persoane impozabile din România cu prestatori externi, pentru care locul prestării este în România;

-data plății prestatorului cu sediul sau domiciliul în străinătate, în cazul plăților fără factură pentru serviciile contractate de persoane impozabile din România cu prestatori externi, pentru care locul prestării este în România;

-data emiterii documentelor în care se consemnează preluarea de către persoanele impozabile a unor bunuri achiziționate sau fabricate de către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfășurată de acestea sau pentru a fi puse la dispoziția altor persoane cu titlu gratuit;

-data documentelor în care se consemnează prestarea de către persoanele impozabile a unor servicii în scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfășurată de acestea sau pentru alte persoane cu titlu gratuit;

-data colectării monedelor din mașina în cazul mărfurilor vândute prin mașini automate.

Bunurile din import, care fac obiectul unei operațiuni de leasing, se supun taxei pe valoare adăugată la beneficiar, corespunzător cotelor în vigoare, sumelor și termenelor de plată consemnate în contractele de leasing. Dacă la expirarea periodei de leasing, beneficiarul dorește să cumpere bunul, el datorează TVA și pentru suma negociată de părți în plus față de valoarea prevăzută în contract.

Pentru bunurile din import, aflate în regim de tranzit, antrepozit sau de introducere temporară în țară, obligația de plată ia naștere atunci când bunurile respective sunt scoase din regimul de mai sus și s-au întocmit formalitățile vamale corespunzătoare noii destinații.

Exigibilitatea taxei pe valoare adăugată, care prin definiție este dreptul organului fiscal de a pretinde plata acestei taxe până la o anumita dată, coincide, de regulă, cu obligația de plată. Exigibilitatea ia naștere, de regulă, în momentul efectuării livrării bunurilor mobile, transferul proprietății bunurilor imobile sau prestării serviciilor.

Pentru livrările de bunuri și prestările de servicii care se efectuează continuu, precum și pentru cele la care se încasează, de regulă, avansuri, exigibilitatea intervine la data stabilirii debitului clientului, pe bază de factură sau alt document legal și a cererii acestuia, aprobată de organele fiscale la care agenții economici sunt înregistrați ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată.Antreprenorii de lucrări imobiliare pot să opteze pentru plata taxei pe valoarea adăugată la efectuarea livrărilor, în condiții aprobate prin hotărâre a Guvernului.

Luând în considerare cele de mai sus, se constată că, în principiu, faptul generator al taxei pe valoarea adăugată este momentul în care operațiunea sau bunul devin impozabile. De regulă, acest moment este cel al livrării bunului, al prestării serviciului sau al taxării la vamă, în cazul importurilor, și în general se suprapune cu cel în care taxa devine exigibilă.

Prin excepție și numai în condițiile stabilite prin hotărâri de guvern, exigibilitatea poate fi anticipată(s-a emis factură înaintea livrărilor) sau ulterioară faptului generator.

Exigibilitatea anticipată faptului generator. Exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată este anticipată faptului generator, atunci când:

factura este emisă inaintea efectuării livrării bunurilor sau prestării serviciilor;

contravaloarea bunurilor sau a serviciilor se încasează înaintea efectuării livrării bunurilor sau prestării serviciilor;este cazut, de pildă, al chiriei încasate în avans pentru spații comerciale sau de depozitare.

se încasează avansuri, cu exceptia avansurilor acordate pentru:

– plata importurilor și a datoriei vamale stabilite potrivit legii;

– realizarea producției destinate exportului;

– efectuarea de plăți în contul clientului;

-livrări de bunuri și prestări de servicii scutite de taxa pe valoarea adăugată.

O altă situație ce trebuie menționată este cea a avansurilor pentru obiective finanțate din credite externe.Exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată aferente avansurilor încasate de agenții economici care au câștigat licitații pentru efectuarea obiectivelor finanțate din credite acordate de organismele financiare internaționale – B.I.R.D., B.E.R.D. etc. – statului român sau garantate de acesta ia naștere la data facturării situațiilor de lucrări.

În cazul lucrărilor imobiliare, exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervine la data încasării avansurilor pe bază de situații de lucrări, dar antreprenorii pot opta pentru plata taxei pe valoarea adăugată la livrarea imobilelor, în condițiile stabilite prin lege.

Pentru livrările de mașini industriale, mijloace de transport destinate realizării de activități productive, utilaje tehnologice, instalații, echipamente, aparate de măsură și control, automatizări și produse de software, care au fost produse cu cel mult un an înaintea vânzării și nu au fost niciodată utilizate, exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată se amână în următoarele condiții:

a) pe perioada de realizare a investiției, până la punerea în funcțiune a acesteia, respectiv până la data de 25 a lunii următoare datei de punere în funcțiune a investiției, dar nu mai mult de 12 luni de la data începerii investiției, când livrările respective se efectuează către întreprinderile mici și mijlocii, precum și către societățile comerciale cu capital majoritar privat, persoane juridice române, persoanele fizice și asociațiile familiale autorizate, care își au sediul și își desfășoară activitatea în zona defavorizată, în vederea efectuării de investiții în zonele defavorizate;

b) pe perioada de realizare a investiției, până la punerea în funcțiune a acesteia, respectiv până pe data de 25 a lunii următoare datei de punere în funcțiune a investiției, dar nu mai mult de 30 de luni de la data înregistrării statistice la Ministerul Dezvoltării și Prognozei

Atestarea dreptului de amânare a exigibilității taxei pe valoarea adăugată se realizează în condiții stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice.

2.4. Baza și cotele de impozitare

Un element deosebit de important în calculul taxei pe valoare adăugată îl constituie cunoașterea bazei de impozitare și a cotelor ce se aplică.

Baze de impozitare o constituie contravaloarea bunurilor livrate, a serviciilor prestate, exclusive TVA. În cazul plăților în natură, valoarea tuturor bunurilor sau serviciilor primate trebuie să asigure acoperirea integrală a contravalorii bunurilor livrate sau serviciilor prestate. În această bază de impozitare sunt cuprinse:

prețurile stabilite de părți(vânzător și cumpărător) și alte cheltuieli pe care cumpărătorul trebuie să le suporte;

comisionul cuvenit pentru operațiunile de intermediere;

tarifele pentru serviciile prestate;

prețurile de piață sau, în lipsa acestora, costurile bunurilor execuate de agenții economici pentru folosința proprie ori predate sub diferite forme angajaților sau altor persoane;

valoarea în vamă, determinată potrivit legii la care se adaugă taxa vamală, alte taxe și accizele datorate pentru bunurile și serviciile din import;

prețurile de piață sau, în lipsa acestora, costurile aferente serviciilor prestate pentru folosința proprie de un agent economic sau cu titlu gratuit pentru alte persoane fizice sau juridice;

prețurile vânzărilor efectuate din depozitele vămii sau stabilite prin licitație;

prețurile biletelor de participare la loterie, pronosticuri, pariuri, jocuri de noroc;

compensația, pentru oerațiunile privind trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimonial persoanelor impozabile, in condițiile prevăzute în legislația referitoare la proprietateapublică și regimul juridic al acestora.

Baza impozabilă este deci valoarea asupra căreia se aplică cotele de impozitare. Pentr a se evita dubla impozitare, din această valoare se exclude în prealabil taxa pe valoarea adăugată.

În cazul livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii cu plata în devize, furnizorul sau, după caz, prestatorul este obligat să emită concomitent factura atât în devize, cât și în lei, utilizând cursul de referință al BNR. Baza de impozitare se corectează cu diferența de preț rezultată ca urmare a modificării cursului pieței valutare, în vigoare la data încasării facturii, față de cel utilizat la data facturării. Furnizorul este obligat să emită factura fiscală, în negru pentru sumele încasate suplimentar sau, după caz, în roșu pentru sumele de scăzut.

Atunci când agenții economici realizează în același timp livrări de bunuri dar prestează și servicii, pentru fiecare categorie de operațiuni în parte se determină baza de impozitare.

Pentru vânzările de bunuri în regim de consignație, baza de impozitare este egală cu:

suma obținută din vânzarea bunurilor încredințate de agenții economici pentru a fi vândute. Pentru bunurile încredințate vândute, agenții economici respectivi sunt obligați să emită facturi cel mai târziu în ultima zi a lunii în care s-a efectuat vânzarea;

suma reprezentând comisionul aplicat asupra vănzărilor de bunuri aparținând persoanelor fizice neînregistrate ca agenți economici sau persoanelor juridice necuprinse în sfera de aplicare ori scutite de plata taxei pe valoarea adăugată.

Echipamentul de lucru și/sau de protecție, suportat parțial de salariați se supune taxei pe valoarea adăugată numai corespunzător valorii bunurilor care este suportată de salariați, iar exigibilitatea intervine la data prevăzută pentru plata ratelor.

Nu se cuprind în baza de impozitare următoarele:

remizele, rabaturile, risturnurile, sconturile și alte reduceri de prețuri acordate de către furnizor direct clientului, în vederea stimulării vânzărilor, în condițiile prevăzute în contractele încheiate; pentru a putea fi excluse din baza de impozitare, remizele și alte reduceri de preț trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

să fie efective și în sume exacte în beneficiul clientului;

să nu constituie, în fapt, remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă pentru o prestație oarecare;

să fie reflectate în facturi sau în alte documente legale.

penalizările și sumele reprezentând daune interese stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă pentru neîndeplinirea totală sau parțială a obligațiilor contractuale;.

dobânzile percepute pentru plățile cu întârziere, pentru vânzări cu plata în rate sau pentru operațiunile de leasing;

sumele achitate de furnizor sau de prestator în contul clientului și care apoi se decontează acestuia(exercitarea dreptului de deducere a taxei aferente acestor sume se face numai de clientul în contul căruia s-au achitat sumele respective);

ambalajele care circulă între furnizorii de marfă și clienți la schimb sau fără facturare; atunci când clienții nu dețin cantitățile de ambalaje necesare schimbului, furnizorii le pot pune la dispoziție aceste ambalaje, în schimbul unei garanții, fără facturare și fără TVA; ambalajele care circulă prin facturare sunt supuse taxei pe valoare adăugată, taxă ce se va regulariza la restituirea ambalajelor.

Potrivit art. 18 din Legea 345/2002, în cazul refuzurilor totale sau parțiale privind cantitatea, prețurile sau alte elemente cuprinse în facturi sau în documente similare, suma impozabilă va fi redusă corespunzător. În același mod se procedează și în situația în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat marfa.

Sumele necuprinse în baza de impozitare la furnizori sau la prestatorii de servicii, duc la pierderea dreptului de deducere de către beneficiari. În jurnalul de cumpărări, aceștia vor trebui să înregistreze valoarea totală a facturii și taxa pe valoare adăugată respectivă , corectată cu reducerile primite de la furnizori, precum și cu influențele rezultate din refuzurile făcute. De asemenea ei trebuie să ceară furnizorilor să întocmească facturile de corecție în roșu sau negru, după caz.

Referitor la cotele de impozitare se impune a se face referire și la Comunitatea Europeană. În Comunitatea Europeană se aplică o taxă normală de TVA, mai mare sau egală cu 15% și una sau două taxe reduse, egale sau superioare cotei de 5%, acestea fiind considerate măsuri de primă necesitate.

Taxa normală de 15% stabilită a se aplica în toate țările Comunității Europene, conform Directivei a-VI-a a Comunității Europene, se aplică doar de către Luxemburg. Cotele normale majorate de TVA se aplică astfel:

16%, de Germania și Spania;

17%-de Portugalia, cu exceția a două regiuni, unde se aplică 13%;

17.5%-de regatul Unit;

18% de Grecia;

19% de Țările de Jos;

19.6% de Franța;

20% de Austria, Irlanda și Italia;

21% de Belgia;

22% de Finlanda;

25% de Danemarca și Suedia.

După cum se observă, cele mai mari cote se aplică de către Danemarca și Suedia.

Față de aceste taxe normale, fiecare stat, cu exceptia statului Danemarca, care nu are taxe reduse, deține câte una sau mai multa taxe reduse, astfel:

o cotă redusă: în Germania(7%), Regatul Unit(5%)

două cote reduse:Spania (8% și 17%), Franța(2,1% și 5,5%), Grecia(4%și 8), Italia(4% și 10%), Suedia(6% și 12);

trei cote reduse: Austria(10%, 12%, 16%), Belgia(1%, 6%, 12%) , Luxemburg(3%,6%,12%).

În România, se aplică în prezent următoarele cote de TVA:

o cotă unică de 19%, pentru operațiuni privind livrările de bunuri mobile și transferul proprietății bunurilor imobile effectuate în țară, prestările de servicii și importul de bunuri;

cota zero, pentru:

– exporul de bunuri, transportul și prestările de servicii legate direct de exportul bunurilor, efectuate de contribuabili cu sediul în România, a căror contravaloare se încasează în valută, în conturi bancare deschise la bănci autorizate de Banca Națională a României. Beneficiază de cota zero exporturile de bunuri care se derulează în system bancar;

-bunurile din interiorul vamal al României, introduse în zonele libere;

-bunurile și serviciile diplomaților acreditați în România;

-bunuri și servicii cu finanțare din fondurile nerambursabile sub formă de ajutoare sau importuri;

-construcții religioase.

2.5.Regimul deducerilor

Regimul deducerilor semnifică, din punct de vedere juridic, dreptul plătitorilor de TVA de a scădea din valoarea taxei facturate pentru bunurile sau serviciile prestate taxa aferentă celor achiziționate de ei, ori executate în unitățile proprii, destinate realizării operațiunilor impozabile. În acest fel fiecare participant plătește o singură dată tax ape valoare adăugată, în stadiul său.

În contabilitate se înregistrează în conturi distincte taxa aferentă cumpărărilor( denumită și taxă deductibilă) și taxa aferentă vânzărilor(denumită și taxă colectată). Deoarece rezultatul întreprinderii nu trebuie influențat de taxa pe valoare adăugată, firma va plăti statului doar diferența între taxa pe valoare adăugată colectată și taxa pe valoare adăugată deductibilă.

Dreptul de deducere ia naștere în momentul în care taxa pe valoare adăugată deductibilă devine exigibilă. Dreptul de deducere se manifestă astfel, prin:

reținerea lunară, din taxa pe valoare adăugată aferentă livrărilor de bunuri și servicii, a taxei pe valoare adăugată aferentă intrărilor;

rambursarea de către organul fiscal a sumei reprezentând diferența dintre taxa deductibilă și și taxa colectată( atunci când prima are o valoare mai mare decât ultima);

compensarea efectuată de contribuabili în limita taxei de plată evidențiată în decontul din luna anterioară sau din deconturile lunilor următoare, după caz;

compensarea efectuată de organele fiscale cu alte impozite și taxe datorate bugetului de stat, în termen de 30 de zile de la data depunerii cererii de către contribuabili.

Au dreptul la deducerea TVA numai persoanele impozabile înregistrate la organele fiscale teritoriale ca plătitori de TVA.

Persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA au dreptul de deducere a taxei aferente bunurilor și serviciilor destinate realizării de:

operațiuni taxabile supuse TVA în cotele 19% și zero;

livrările de bunuri și prestările de servicii scutite de TVA;

acțiuni de sponsorizare, publicitate, protocol și alte acțiuni.

Bunurile și serviciile achiziționate pentru realizarea operațiunilor menționate mai sus, cuprind materiile prime și materialele, combustibilul și energia, piesele de schimb și alte bunuri și servicii ce se vor concretiza în cheltuieli de producție, de investiții, după caz.

Pentru serviciile de transport de marfă, de persoane sau alte servicii accesorii transportului, persoanele respective au dreptul să-și deduca TVA aferentă bunurilor și serviciilor achiziționate din țară, indiferent că acestea au fost destinate transportului pe parcurs intern sau extern.

În cazul livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii cu plata în rate, precum și pentru cele care dau naștere la decontări sau încasări successive,taxa pe valoare adăugată este deductibilă la expirarea perioadei pentru care se face decontarea sau la data la care trebuie să se facă plata ratelor.

Exercitarea dreptului de deducere nu se face pentru fiecare operațiune în parte, ci pentru ansamblul operațiunilor realizate în cursul lunii.

Plătitorii de taxă pe valoare adăugată care realizează operațiuni în străinătate au dreptul să-și deducă TVA aferentă achizițiilor care îi servesc la realizarea operațiilor respective(numai în condițiile în care operațiile respective, dacă s-ar fi realizat în România, ar fi dat dreptul la deducerea taxei pe valoare adăugată).

Taxa pe valoare adăugată se poate deduce numai în baza unor documente legal întocmite.Acestea sunt:

factura fiscală în original;

bonurile fiscale emise de aparatele de marcat electronice fiscale aparținând unităților de desfacere a carburanților auto, dacă sunt ștampilate și au înscrise denumirea cumpărătorului și numărul de înmatriculare a autovehiculului;

facturile fiscale sau alte documente emise pe numele angajaților (al căror angajator este plătitor de TVA) plecați în delegație, permit deducerea taxei pe valoare adăugată doar însoțite de decontul de deplasare întocmit în condiții legale.

2.6. Obligații ale plătitorilor de taxă pe valoare adăugată

Potrivit art. 29 din Legea privind TVA, obligațiile plătitorilor de taxă pe valoare adăugată sunt grupate astfel:

cu privire la înregistrarea la organele fiscale;

cu privire la întocmirea documentelor;

cu privire la evidența contabilă;

cu privire la plata taxei.

A . În termen de 15 zile de la începerea activității sau a modificării condițiilor de exercitare a acesteia, agenții economici trebuie să depună sub semnătura persoanelor autorizate, la organul fiscal competent, o declarație de înregistrare conform modelului elaborat de Ministerul Finanțelor. Atunci când se depășește plafonul de scutire, agentul economic trebuie să depună decl;arația de înregistrare pâna la data de 15 a lunii următoare celei în care s-a realizat depășirea.

Subunitățile –sucursalele, agențiile sau alte unități fără personalitate juridică pot deveni plătitori de TVA prin înregistrarea la organele fiscale cu respectarea următoarelor condiții:

– unitatea centrală să fie înregistrată ca persoană impozabilă plătitoare de TVA;

– subunitatea să aibă acordul unității centrale .

În caz de încetare a activității, în termen de 15 zile de la data actului legal în care se consemnează situația respectivă, agentul economic trebuie să solicite organului fiscal scoaterea din evidență ca plătitor de TVA.

Agenții economici care de abia au luat ființă, trebuie să depună o declarație de înregistrare fiscală. Ei trebuie să completeze toate datele din această declarație, iar organele fiscale trebuie să stabilească înainte de atribuirea codului fiscal calitatea de plătitor sau neplătitor de TVA. În termen de 15 zile de la data primirii declarației, organele fiscale sunt obligate să remită agentului economic înștiințarea de plătitor de TV A.

La schimbarea sediului social, un agent economic plătitor de TVA, va fi luat în evidență ca plătitor de taxă pe valoare adăugată la noul sediu, cu aprobarea organului fiscal în evidența căruia se afla în momentul modificării. Codul fiscal acordat inițial se menține și la noul sediu social.

În cazul în care agenții economici îndeplinesc condițiile de plătitori de TVA, dar nu au solicitat organului fiscal luarea lor în evidență ca plătitor de TVA, organele fiscale vor stabili în primul rând taxa pe valoare adăugată datorată bugetului de stat aferentă bunurilor livrate și serviciilor prestate și vor calcula apoi majorările legale pentru întârziere la plata TVA, vor aplica amenzi contravenționale și vor lua măsuri pentru intrarea în legalitate. În situația în care taxa pe valoare adăugată pe care persoana impozabilă ar fi avut dreptul s-o deducă este mai mare decât taxa pe valoare adăugată pe care ar fi fost obligat s-o colecteze, agentul economic respective nu are dreptul de a solicita restituirea sumei respective de la bugetul statului, aceasta fiind urmare a faptului că nu s-a înregistrat ca plătitor de TVA.

Agenții economici, care realizează exclusiv operațiuni scutite fără drept de deducere aferentă aprovizionărilor, nu vor fi înregistrate sau după caz vor fi scoși din evidență ca plătitori de TVA.

B. După înregistrarea la organele fiscale ca plătitori de TVA și primirea înștiințării de luare în evidență, agenții economici care realizează operațiuni impozabile sunt obligați să consemneze livrările de bunuri și prestările de servicii în facturi sau alte documente specifice. Reglementările în materie prevăd documentele tipizate comune ce se folosesc și anume: dispoziția de livrare, factura fiscală, avizul, borderoul de vânzare(încasare), jurnalul de cumpărări, jurnalul de vânzări, decontul privind taxa pe valoare adăugată. Aceste documente sunt puse la dispoziția agenților agenților contra cost de către direcțiile generale ale finanțelor publice și controlul financiar de stat.

Toate aceste documente trebuie completate în mod obligatoriu cu urmatoarele date: denumirea, adresa, codul unic de înregistrare,numărul de înregistrare la Registrul Comerțului, contul și banca furnizorului sau prestatorului și ale beneficiarului, data emiterii, denumirea bunurilor sau serviciilor prestate, cantitățile, prețul unitar, suma taxei pe valoare adăugată, data scadenței, numele și prenumele, seria și numărul buletinului de identitate, CNP-ul celui care întocmește documentul(factura și avizul). Pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii cu valoarea taxei pe valoare adăugată mai mare decât 50 milioane inclusive, la aceste documente se anexează și copia de pe documentul legal care atestă calitatea de plătitor de TVA.

Cumpărătorii sunt obligați să solicite pentru bunurile și serviciile achiziționate documente legal întocmite și să verifice întocmirea corectă a acestora, iar pentru operațiunile cu o TVA superioară valorii de 50 milioane vor trebui să solicite furnizorului sau prestatorului copia după documentul de luare în evidență ca plătitor de TVA. Pierderea și înregistrarea în contabilitate a documentelor care nu conțin toate elementele obligatorii menționate mai sus duce la pierderea drepului de deducere a taxei pe valoare adăugată.

Pentru bunurile livrate cu aviz de însoțire, furnizorii sunt obligați ca în termen de 3 zile lucrătoare de la data livrării să emită facturi și să le transmită clienților.

De regulă, pentru avansurile primite, furnizorii de bunuri și prestatorii de servicii sunt obligați să emită facturi în termen de 3 zile de la data încasării sumelor. Aceste avansuri se regularizează, prin stornare, la data emiterii facturii fiscale pentru contravaloarea bunurilor livrate și a serviciilor prestate. Pentru vânzările de bunuri ce au la bază contracte de vânzare cumpărare către persoane fizice, cu plata eșalonată sub formă de avansuri și livrarea bunurilor după achitarea integrală a contravalorii mărfurilor contractate, persoanele impozabile în cauză nu trebuie să emită factură fiscală pentru avansurile încasate decât la livrarea bunurilor. Pentru aceste avansuri încasate se colectează taxa pe valoare adăugată pe baza borderourilor de vânzare(încasare).

Sunt scutiți de a emite facturi fiscale plătitorii de TVA în cazul următoarelor operațiuni:

transport de taximetrie și transportul de persoane pe bază de bilete și abonamente;

vânzări de bunuri și presări de servicii consemnate în actele normative în vigoare;

vânzări de bunuri și/sau prestări de servicii pentru populație pe bază de documente fără nominalizări privind cumpărătorul;

importatorii sunt obligați să întocmească declarația vamală de import, direct sau prin reprezentați autorizați, să determine baza de impozitare și să calculeze taxa pe valoare adăugată datorată bugetului de stat.

Cei care nu sunt înregistrați ca plătitori de taxă pe valoare adăugată sunt opriți prin lege de la emiterea facturilor fiscale sau a altor documente cu TVA pentru vânzările de bunuri și prestările de servicii. În caz de nerespectare a acestei condiții, sunt două situații:

au emis facturi și au încasat suma respectivă de la beneficiar;

au emis facturi și nu au încasat suma integrală de la beneficiar.

În primul caz, ei vor vira la buget taxa pe valoare adăugată aferentă facturilor fiscale încasate de la beneficiar, iar pentru nevirare la termenul legal( 25 a lunii următoare) acestor sume li se calculează majorări și penalități de întârziere.

În al doilea caz, când sumele din facturile fiscale nu au fost încasate deloc sau au fost încasate parțial, persoanele neînregistrate ca plătitor de taxa pe valoare adăugată dar care au emis documente cu TVA, trebuie să storneze facturile cu TVA și concomitent să întocmească alte documente fără TVA.

C. Evidența contabilă trebuie ținută regulat, astfel încât să permită determinarea bazei de impozitare, a taxei colectate și a taxei deductibile.

Lunar, până la data de 25 a lunii, plătitorii au obligația de a întocmi decontul privind TVA pentru luna precedentă (ex. în data de 25 a lunii mai se depune decontul aferent lunii aprilie) și să-l depună pentru înregistrare la organele fiscale. Agenții economici sunt obligați să depună decontul, indiferent dacă au realizat sau nu operațiuni ori dacă suma de plată sau de rambursat este zero. Calitatea de plătitor de TVA se poate atribui și subunităților, în condițiile în care acestea pot respecta obligațiile fiscale specifice unui plătitor și dacă obține avizul organului fiscal la care unitatea este înregistrată.

Agenții economici trebuie să contabilizeze distinct veniturile și cheltuielile rezultate din operațiuni de asociere în participațiune. Drepturile și obligațiile legale privind TVA revin asociaților care contabilizează veniturile și cheltuielile conform contractului încheiat între părți. La sfârșitul perioadei de raportare, veniturile și cheltuielile, înregistrate în funcție de natură, se transmit fiecărui asociat pe bază de decont, în vederea înregistrării în contabilitatea proprie.

D. Taxa datorată trebuie achitată până la data de 25 a lunii următoare, inclusiv, prin virament, cec sau numerar, la băncile comerciale sau la organele competente, după caz. TVA aferentă bunurilor plasate în regim de import trebuie achitată la organul vamal, cu excepția operațiunilor de import scutite de TVA. Printre bunurile pentru care se suspendă plata TVA la organele vamale se numără:

– mașinile industriale, mijloacele de transport destinate realizării de activități productive, utilajele tehnologice, instalațiile, echipamentele, aparatele de măsură și control, automatizări, care au fost produse cu cel mult un an înainte de intrarea lor în țară și nu au fost niciodată utilizate, importate de către întreprinderile mici și mijlocii, în vederea realizării de investiții, pe perioada de realizare a investiției, până la punerea în funcțiune a acesteia, dar nu mai mult de 12 1uni de la data începerii investiției;

– mașinile industriale, utilajele tehnologice, instalațiile, echipamentele, aparatele de măsură și control, automatizări, mijloace de transport destinate realizării de activități productive, care au fost produse cu cel mult un an înainte de intrarea lor în țară și nu au fost niciodată utilizate, importate de către societățile comerciale cu capital majoritar privat, persoane juridice române, precum și de către persoanele fizice și asociațiile familiale, care își au sediul și își desfășoară activitatea în zona defavorizată, în vederea efectuării de investiții în zonele defavorizate, pe perioada de realizare a investiției, până la. punerea în funcțiune a acesteia, dar nu mai mult de 12 luni de la data începerii investiției;

– mașinile industriale, utilajele tehnologice, instalațiile, echipamentele, aparatele de măsură și control, automatizări, mijloace de transport destinate realizării de activități productive, care au fost produse cu cel mult un an înainte de intrarea lor în țară și nu au fost niciodată utilizate, importate de către persoane impozabile care realizează investiții, pe perioada de realizare a investiției, până la punerea în funcțiune a acesteia, dar nu mai mult de 30 de luni de la data înregistrării statistice la Ministertil Dezvoltării și Prognozei;

– mașinile industriale, utilajele, instalațiile, echipamentele care se importă în vederea efectuării și derulării investițiilor prin care se realizează o unitate productivă nouă, se dezvoltă, capacitățile existente sau se retehnologizează fabrici, secții, ateliere, precum și pentru mașinile agricole, pe termen de 120 de zile de la data efectuării importului. De asemenea, se suspendă plata taxei pe valoarea adăugată la organele vamale, pe termen de 60 de zile, pentru materiile prime care nu se produc în țară sau sunt deficitare, importate în vederea realizării obiectului de activitate. Atestarea dreptului de a beneficia de suspendarea plății taxei pe valoarea adăugată în vamă pentru toate aceste importuri se face în condiții stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Agenții economici trebuie să achite TVA aferentă operațiunilor de leasing, corespunzător sumelor și termenelor de plată prevăzute în contractele încheiate cu locatorii sau finanțatorii din străinătate. Taxa pe valoare adăugată aferentă acestor operațiuni se achită de către toți, indiferent dacă sunt sau nu înregistrați ca plătitori de TVA. Dacă la expirarea contractului de leasing, bunurile care au făcut obiectul acestuia trec în proprietatea beneficiarului, se datorează TVA pentru valoarea la care se face transferul de proprietate al bunurilor respective.

În cazul în care activitatea încetează, agenții economici trebuie să achite TVA datorată bugetului de stat concomitent cu cererea înaintată organului fiscal pentru scoaterea din evidență ca plătitor de taxa pe valoare adăugată.

Taxa pe valoare adăugată aferentă serviciilor contractate de persoane juridice din România cu prestatori cu sediul în străinătate și pentru care locul impozitării este România, se plătește la organul fiscal teritorial sau la banca comercială în termen de 7 zile de la data primirii facturii externe. Pentru plățile efectuate fără factură fiscală , taxa pe valoare adăugată se plătește concomitent cu plata prestatorului extern. Taxa pe valoare adăugată aferentă acestor operațiuni se achită și de către persoane neînregistrate ca plătitori de taxă pe valoare adăugată.

2.7. Calculul taxei pe valoare adăugată

Calculul taxei pe valoare adăugată se face folosind două elemente și anume:

– baza de impozitare, care este în funcție de natura operațiilor supuse impozitării, definită ca și contravaloarea vânzărilor de bunuri și prestărilor de servicii, exclusive TVA;

– cota de impozitare. În cazul nostru, se aplică în prezent o cotă unică de 19% pentru toate livrările de bunuri, prestările de servicii și transferurile imobiliare și cota 0% penru exportul de bunuri și prestările de servicii legate direct de exportul de bunuri.

Potrivit legii, TVA se calculează prin aplicarea cotelor de impozitare asupra bazei de impozitare. Mecanismul de calcul al taxei pe valoare adăugată este relativ simplu. La sfârșitul lunii se însumează TVA aferentă intrărilor din luna respectivă și astfel se obține total taxă deductibilă în lună . la fel se procedează și pentru taxa pe valoare adăugată aferentă ieșirilor și se obține total taxă colectată în lună. Prin compararea celor două valori(total taxă deductibilă în lună și total taxă colectată în lună) vom avea două situații:

taxa deductibilă>taxa colectată, direrența între cele două reprezentând TVA de rambursat( TVA de recuperat);

taxa deductibilă<taxa colectată, direrența între cele două reprezentând o obligație față de bugetul statului( TVA de plată).

TVA de plată sauTVA de recuperat din lună se va compensa cu taxa de rambursat sau taxa de plată din luna precedentă. Propun un exemplu:

Taxa deductibilă în lună=2000000

Taxa de colectat în lună= 2700000

Din cele două rezultă că, în lună avem TVA de plată în valoare de 700000 lei. Presupunând că în luna precedentă am avut 500000 lei de recuperate, mai rămân de plată 200000 lei, sumă ce va trebui plătită până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se face raportarea.

2.8. Rambursarea taxei pe valoare adăugată

Dacă în cursul lunii, taxa deductibilă este mai mare decăt taxa colectată, înseamnă că agentul economic respectiv a plătit furnizorilor mai mult decât a încasat de la clienți, diferența urmând a-i fi rambursată de la buget.

Taxa deductibilă-taxa colectată= taxa de recuperat

Taxa pe valoare adăugată se rambursează de la buget în următoarele condiții:

pentru TVA aferentă operațiunilor de export;

dacă s-au achitat integral facturile către furnizori.

Plătitorii de TVA care solicită rambursarea aceasta, trebuie să depună la organul fiscal teritorial:

în cazul rambursărilor cu control anticipat: cererea de rambursare (conform modelului prezentat în anexa nr.2) în carea au bifat caseta “rambursare cu control anticipat”, precum și decontul de TVA din care rezultă suma de rambursat;

în cazul rambursărilor cu control ulterior: cererea de rambursare în carea au bifat caseta “rambursare cu control ulterior”, decontul de TVA din care rezultă suma de rambursat și lista cuprinzând facturile neachitate furnizorilor și/sau prestatorilor din țară.

Persoanele impozabile , după ce au depus cererea de rambursare în care au bifat caseta “rambursare cu control anticipat”, nu vor mai include suma respectivă, verificată și confirmată de organele de control fiscal, în decont iar aceasta nu va mai fi reținută din taxa pe valoare adăugată aferentă bunurilor sau serviciilor facturate în perioada următoare celei pentru care se solicită rambursarea. Sumele prevăzute în decontul lunii precedente pentru care nu s–a primit, până la data depunerii decontului lunii următoare, confirmarea/aprobaea rambursării se pot prelua în decontul lunii următoare, în această situație considerându-se că agențul economic plătitori de TVA a renunțat la cererea de rambursare.

Conform Ordinului nr.1006/30.07.2002, documentația necesară în vederea verificării rambursărilor de TVA, atât cu control ulterior cât și cu control anticipat va cuprinde:

jurnalul pentru vânzări, jurnalul pentru cumpărări și după caz borderoul de vânzări (încasări);

documentele pentru justificarea TVA deductibile aferente achizițiilor de bunuri și servicii;

documentele pentru determinarea TVA colectate aferentă livrărilor de bunuri sau prestărilor de servicii;

documente care atestă efectuarea exporturilor;

copia după certificatul de înregistrare ca plătitor de TVA a furnizorilor sau prestatorilor pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii pentru care valoarea TVA este mai mare decât 50 milioane lei;

lista cuprinzând facturile neachitate furnizorilor sau prestatorilor din țară, care trebuie să cuprindă: numărul și data facturii, denumirea furnizorului, codul fiscal, suma neachitată și taxei pe valoare adăugată aferentă.

Taxa pe valoare adăugată aferentă facturilor achitate furnizorilor sau prestatorilor se determină ca diferența între TVA de rambursat rezultată din decontul privind taxa pe valoare adăugată și taxa aferentă facturilor neachitate furnizorilor sau prestatorilor, astfel:

în cazul rambursărilor cu control anticipat, de către organele fiscale, pe baza verificării listei cuprinzând facturile neachitate furnizorilor și/sau prestatorilor din țară , întocmită de către persoana impozabilă care solicită rambursarea;

în cazul rambursărilor cu control ulterior, de către persoana impozabilă care solicită rambursarea pe propria răspundere și se înscrie distinct în cererea de rambursare.

Documentația prevăzută mai sus nu se depune la organul fiscal, aceasta trebuie să se afle la sediul unității care solicită rambursarea de TVA și va fi pusă, în mod obligatoriu la dispoziția organelor fiscale în vederea verificării.

Rambursarea diferenței de taxă, rămasă după compensare și după scăderea taxei aferentă facturilor neachitate furnizorilor și/sau prestatorilor, se efectuează de organele fiscale teritoriale, în termen de 30 zile de la data depunerii cererii de rambursare, pe baza documentației stabilite prin ordin al Ministerului Finanțelor Publice și a verificărilor efectuate de organele de control fiscal.

După întocmirea documentației și prezentarea cererii de rambursare la organul fiscal competent, suma respectivă, verificată și confirmată de organul fiscal, nu mai poate fi inclusă în decont și reținută din TVA aferentă bunurilor și prestărilor de servicii facturate în perioada următoare celei pentru care s-a solicitat rambursarea. Sumele prevăzute în decontul lunii precedente pentru care nu s-a primit până la data depunerii decontului lunii următoare, confirmarea sau aprobarea rambursării se înscriu în decont.

Organele fiscale teritoriale vor efectua, la solicitarea persoanelor impozabile care se încadrează în condițiile stabilite de lege, rambursări de TVA în termen de 15 zile de la data depunerii cererii de rambursare, cu verificarea ulterioară a documentației.

Rambursarea taxei pe valoare adăugată poate fi solicitată lunar.

În vederea soluționării cererilor de rambursare, organele fiscale au obligația de a determina valoarea taxei pe valoare adăugată deductibile corespunzătoare sumelor neachitate furnizorilor și/sau prestatorilor din țară, sume pentru carea agenții economici nu beneficiază de rambursarea efectivă a sumelor de la bugetul de stat. Prin achitare se înțelege orice mod de stingere a datoriilor față de furnizori și/sau prestatori.

Organele de control fiscal vor proceda la verificarea exactității calculului taxei colectate și a celei deductibile, verificând documentele justificative, urmărind în același timp și corectitudinea cotelor de taxă pe valoare adăugată practicate.

Cu ocazia verificării, agenții economici sunt obligați să justifice că bunurile și serviciile achiziționate sunt destinate nevoilor firmei și sunt în proprietatea acestora.

Atunci când agentul economic care solicită rambursarea prezintă documente din care rezultă achitarea parțială a unei facturi, rambursarea se va realiza numai pentru TVA aferentă sumelor achitate. Dacă în urma verificării efectuate, organele de control propun aprobarea rambursării parțiale a taxei sau respingerea cererii, vor menționa în actul de control pe care-l întocmesc, motivele și cauzele carea au determinat situația respectivă.

CAPITOLUL 3. Contabilitatea taxei pe valoare adăugată la SC IT EXPERTS” SRL

La baza organizării contabilității taxei pe valoare adăugată stau normele legale privind aceste impozite și obiectivele pe care contabilitatea le vizează pentru realizarea cerințelor acestor norme juridice. Organizarea acestei secțiuni a contabilității se sprijină pe trei componente structurale:

documentația primară;

evidența operativă;

contabilitatea sintetică.

3.1. Documente primare utilizate pentru evidența TVA

Pentru ca TVA să fie corect determinată și apoi decontată pe toate fazele circuitului economic, se impune ca toate documentele cu TVA să fie judicious proiectate și utilizate pe baza unor reglementări precise. Prin HG 831/1997pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiară și contabilă este reglementat regimul folosirii și gestionării formularelor tipizate commune și specifice în legătură cu aplicarea TVA.

Documentele primare în care se consemnează operațiile supuse TVA sunt formulare cu regim special, fiind înseriate, numerotate și gestionate cu asigurarea strictă a evidenței și utilizării lor.

După nivelul la care se realizează gestionarea și evidența formularelor cu regim special cu TVA, acestea sunt formulate, tipărite și distribuite prin grija Direcției Generale a Finanțelor Publice și a Controlului Financiar. Aceste formulare sunt:

avizul de însoțire a mărfii;

factura fiscală.

a) Avizul de însoțire a mărfii

Acest document se utilizează pentru:

însoțirea bunurilor pe timpul transportului;

întocmirea facturilor fiscale;

transferarea valorilor mobiliare între gestiunile aceleiași unități;

primirea în gestiunea cumpărătoruluisau primitorului.

Avizul de însoțire se întocmește în trei exemplare de către unitățile care nu au posibilitatea întocmirii facturii fiscale în momentul livrării produselor datorată unor condiții obiective. În cazul în care avizul se întocmește pentru transferul bunurilor între gestiunile aceleiași unități, pe acesta se face mențiunea “fără factură”.

Compartimentul desfacere din cadrul unității emite acest document; pe avizul care însoțește bunurile trimise la terți spre prelucrare sau în consignație se face mențiunea corespunzătoare. Avizul de însoțire circulă la:

furnizor, la delegate, pentru primire;

desfacere, pentru întocmirea facturilor;

compartimentul financiar-contabil atașat la factură;

cumpărător, unde merge la magazine pentru înregistrarea intrării în gestiune;

aprovizionare( exemplarul 1)

b) Factura fiscală

Aceasta este un document cu regim special de tipărire, înscriere și numerotare și se întocmește manual sau cu ajutorul tehnicii de calcul, la livrarea bunurilor, executarea lucrărilor sau prestarea serviciului. Îndeplinește următoarele funcții:

document în baza căruia se întocmește instrumentul de decontare a produselor, lucrărilor executate sau serviciilor prestate;

document de însoțire a mărfii(atunci când nu se emite aviz de însoțire);

document de încărcare în gestiunea primitorului(atunci când nu se întocmește notă de intrare-recepție);

document justificativ de înregistrare în contabilitatea furnizorului sau cumpărătorului.

Se întocmește în trei exemplare.

La furnizor, circulă la următoarele compartimente:

acolo unde se efectuează operațiunea de control financiar-preventiv pentru acordarea vizei (toate exemplarele); viza de control financiar-preventiv se pune numai pe exemplarul 3;

la persoanele autorizate să dispună încasări în contul de la bancă al unității (toate exemplarele);

desfacere, în vederea înregistrării în evidențele operative (exemplarul 2)

financiar-contabil, pentru înregistrarea în contabilitate (exemplarul 3).

La cumpărător, circulă:

la compartimentul aprovizionare (exemplarul1), pentru confirmarea operațiunii împreună cu avizul de însoțire al mărfii și nota de intrare-recepție;

la compartimentul care efectuează operațiunea de control financiar-preventiv pentru acordarea vizei;

la compartimentul financiar-contabil, pentru acceptarea plății și înregistrarea în contabilitate (exemplarul 1).

Exemplarul 1 se arhivează la unitatea cumpărătoare, la compartimentul financiar-contabil, exemplarul 2- compartimentul desfacere din cadrul unității emitente, iar exemplarul 3 ramâne la compartimentul financiar-contabil al furnizorului.

Agenții economici neplătitori de TVA utilizează factura nefiscală, care are același regim special de tipărire, înscriere și numerotare. Agenții economici care doresc, pot solicita executarea facturilor fiscale și a celor nefiscale pe o hârtie de o calitate superioară și/sau având imprimate în antetul modelului sigla sau datele de identificare, prin comenzi făcute la Regia Autonomă “Imprimeria Națională”.

La facturile fiscale care conțin un TVA mai mare de 50 milioane lei trebuie să se anexeze copia după documentul care atestă calitatea de plătitor de TVA.

3.2. Organizarea evidenței operative

a taxei pe valoare adăugată

Aceasta constă în conducerea următoarelor registre:

Jurnalul pentru vânzări servește pentru ținerea evidenței operative a vânzărilor și a taxei pe valoare adăugată colectate. Jurnalul pentru vânzări este tipărit pe ambele fețe în carnete a câte 100 file. Acesta servește ca:

jurnal auxiliar pentru înregistrarea livrărilor de bunuri și/sau prestărilor de servicii

document de stabilire lunară a taxei pe valoare adăugată colectate;

document de control a unor operațiuni înregistrate în contabilitate .

Se întocmește într-un singur exemplar, în care se înregistrează zilnic sau lunar, după caz, fără ștersături sau spații libere, elementele necesare pentru determinarea corectă a a taxei pe valoare adăugată colectate și datorate. Acest jurnal se întocmește de către compartimentul financiar-contabil, pe baza documentelor tipizate commune și specifice (facturi fiscale sau alte documente legale) privind livrările de bunuri sau prestările de servicii precum și pe baza borderourilor de vânzare(încasare).

Circulă la compartimentul financiar-contabil pentru verificarea sumelor înscrise în conturi și se arhivează la acest compartiment.

Jurnalul pentru cumpărări servește pentru evidența operativă a cumpărărilor și a taxei pe valoare adăugată deductibile. Jurnalul pentru cumpărări este tipărit pe ambele fețe în carnete a câte 100 file.Acesta servește ca:

jurnal auxiliar pentru înregistrarea achizițiilor de bunuri și/sau prestărilor de servicii;

document de stabilire lunară a taxei pe valoare adăugată deductibile;

document de control a unor operațiuni înregistrate în contabilitate .

Se întocmește într-un singur exemplar, în care se înregistrează zilnic sau lunar, după caz, fără ștersături sau spații libere, elementele necesare pentru determinarea corectă a a taxei pe valoare adăugată de recuperate de la bugetul statului. Acest jurnal se întocmește de către compartimentul financiar-contabil, pe baza documentelor tipizate commune și specifice (facturi fiscale sau alte documente legale) privind cumpărările de bunuri sau prestările de servicii.

Circulă la compartimentul financiar-contabil pentru verificarea sumelor înscrise în conturi și se arhivează la acest compartiment.

3.3.OrganizAREA contabilității sintetice

a taxei pe valoare adăugată

Potrivit actualelor Planuride conturi generale în vigoare (aprobate prin OMFP nr. 306/2002 și OMFP nr. 94/2001), contabilizarea operațiunilor privind taxa pe valoare adăugată se realizează cu ajutorul contului 442 “Taxa pe valoare adăugată” detaliată în următoarele conturi:

4423 “Taxa pe valoare adăugată de plată”

4424 “Taxa pe valoare adăugată de recuperat”

4426 “Taxa pe valoare adăugată deductibilă”

4427 “Taxa pe valoare adăugată colectată

4428 “Taxa pe valoare adăugată neexigibilă”

Pentru o mai bună înțelegere este necesară analiza funcționalității fiecărui cont.

Contul 4423 "Taxa pe valoarea adăugată de plată"

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată de plătit la bugetul statului.

Contul 4423 "Taxa pe valoarea adăugată de plată" este un cont de pasiv.

În creditul contului 4423 "Taxa pe valoarea adăugată de plată" se înregistrează:

– diferențele rezultate la finele perioadei între taxa pe valoarea adăugată colectată mai mare și taxa pe valoarea adăugată deductibilă (4427).

În debitul contului 4423 "Taxa pe valoarea adăugată de plată" se înregistrează:

– plățile efectuate către bugetul statului, reprezentând taxa pe valoarea adăugată (512);

– taxa pe valoarea adăugată de recuperat, compensată (4424);

– datorii anulate (758).

Soldul contului reprezintă taxa pe valoarea adăugată de plată.

Contul 4424 "Taxa pe valoarea adăugată de recuperat"

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată de recuperat de la bugetul statului.

Contul 4424 "Taxa pe valoarea adăugată de recuperat" este un cont de activ.

În debitul contului 4424 "Taxa pe valoarea adăugată de recuperat" se înregistrează:

– diferențele rezultate la sfârșitul perioadei între taxa pe valoarea adăugată deductibilă mai mare și taxa pe valoarea adăugată colectată (4426).

În creditul contului 4424 "Taxa pe valoarea adăugată de recuperat" se înregistrează:

– taxa pe valoarea adăugată încasată de la bugetul statului sau taxa pe valoarea adăugată de recuperat compensată în perioadele următoare cu taxa pe valoarea adăugată de plată (512, 4423).

Soldul contului reprezintă taxa pe valoarea adăugată de recuperat de la bugetul statului.

Contul 4426 "Taxa pe valoarea adăugată deductibilă"

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată deductibilă, potrivit legii.

Contul 4426 "Taxa pe valoarea adăugată deductibilă" este un cont de activ.

În debitul contului 4426 "Taxa pe valoarea adăugată deductibilă" se înregistrează:

– sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată deductibilă potrivit legii (401, 404, 512, 5342);

– sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată evidențiată anterior ca amânată la plată (4428).

În creditul contului 4426 "Taxa pe valoarea adăugată deductibilă" se înregistrează:

– sumele compensate din taxa pe valoarea adăugată colectată (4427);

– diferențele rezultate la sfârșitul perioadei între taxa pe valoarea adăugată deductibilă și taxa pe valoarea adăugată colectată (4424);

– prorata din taxa pe valoarea adăugată deductibilă devenită nedeductibilă (635).

La sfârșitul perioadei, contul nu prezintă sold.

Contul 4427 "Taxa pe valoarea adăugată colectată"

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată colectată.

Contul 4427 "Taxa pe valoarea adăugată colectată" este un cont de pasiv.

În creditul contului 4427 "Taxa pe valoarea adăugată colectată" se înregistrează:

– taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă vânzărilor de bunuri, lucrărilor executate și serviciilor prestate (411, 428, 461, 531);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă lipsurilor imputate (428, 461);

– taxa pe valoarea adăugată neexigibilă devenită exigibilă (4428);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor și serviciilor utilizate pentru consumul propriu sau predate cu titlu gratuit, cea aferentă lipsurilor neimputabile, precum și cea aferentă bunurilor și serviciilor acordate personalului sub forma avantajelor în natură (635);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă avansurilor încasate (411, 512).

În debitul contului 4427 "Taxa pe valoarea adăugată colectată" se înregistrează:

– taxa pe valoarea adăugată de plată, datorată bugetului statului (4423);

– sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată deductibilă, potrivit legii (4426);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă garanțiilor pentru buna execuție a lucrărilor, reținute de către beneficiari (4428);

– decontarea taxei pe valoarea adăugată aferentă avansurilor încasate (411).

La sfârșitul perioadei, contul nu prezintă sold.

Contul 4428 "Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă"

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată neexigibilă.

Contul 4428 "Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă" este un cont bifuncțional.

În creditul contului 4428 "Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă" se înregistrează:

– taxa pe valoarea adăugată, aferentă livrărilor de bunuri, prestărilor de servicii și executărilor de lucrări cu plata în rate conform prevederilor legale (411);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă mărfurilor din unitățile comerciale cu amănuntul (371);

– taxa pe valoarea adăugată, aferentă livrărilor de bunuri, prestărilor de servicii și executărilor de lucrări pentru care nu s-au întocmit facturi (418);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă garanțiilor pentru buna execuție, reținută de beneficiarii lucrărilor (4427);

– taxa pe valoarea adăugată, aferentă cumpărărilor efectuate cu plata în rate, precum și cea aferentă facturilor sosite devenită deductibilă (4426).

În debitul contului 4428 "Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă" se înregistrează:

– taxa pe valoarea adăugată, aferentă cumpărărilor efectuate cu plata în rate conform prevederilor legale (401, 404);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă vânzărilor de mărfuri din unitățile comerciale cu amănuntul (371);

– taxa pe valoarea adăugată, aferentă vânzărilor de bunuri și servicii sau prestărilor de lucrări cu plata în rate, devenită exigibilă în cursul exercițiului (4427);

– taxa pe valoarea adăugată amânată la plată (446).

Soldul contului reprezintă taxa pe valoarea adăugată neexigibilă

2.4 Principalele fluxuri contabile

Schematic, fluxurile contabile privind taxa pe valoarea adăugată se prezintă astfel:

În timpul lunii, formula generică pentru înregistrarea taxei pe valoarea adăugată colectată este:

4111x = %

70x

4427

iar reprezentarea schematică a acestei înregistrări este:

Contabilizarea în timpul lunii a creanței față de stat, a taxei pe valoarea adăugată deductibile se face prin contul 4426. Contabil, se înregistrează astfel:

% = 40x ( ”Furnizori”)

2xx( Conturi de imobilizări)

3xx(Conturi de stocuri)

6xx(Conturi de cheltuieli)

4426 (”TVA deductibilă„)

Fluxurile contabile curente ale taxei pe valoare adăugată deductibile sunt prezentate mai jos:

c) Datoria față de bugetul statului privind taxa pe valoare adăugată se contabilizează cu ajutorul contului 4423 prin formula contabilă generică :

4427 = %

4426

4423

Această datorie apare atunci când rulajul contului 4427 este mai mare decat rulajul lui 4426. Intr-o asemenea situatie, schema de contabilizare se prezinta astfel:

d) În cealalta situatie, cand rulajul debitor al contului 4426 are o valoare mai mare decat rulajul creditor al contului 4427, vom vorbi de o creanta fata de bugetul statului, creanta ce se contabilizeaza folosind contul 4424 „TVA de recuperat”, iar inregistrarea contabila generica este:

% = 4426

4427

4424

Fluxurile contabile curente ale TVA-ului sunt prezentate mai jos:

In practică, însă, la întocmirea decontului de TVA, trebuie să se țină seama de eventualele sume ce provin din lunile precedente.

3.5. Conținutul raportărilor fiscale lunare cu privire la TVA

Lunar, până la data de 25 a lunii următoare celei de raportare, orice persoană înregistrată ca plătitor de TVA, trebuie să depună la organul fiscal teritorial „Decontul privind taxa pe valoare adăugată”.

În lunile anterioare lui mai 2003 aceste deconturi se depuneau pe formulare tipărite de Ministerul Finanțelor Publice din România. Caracteristicile de tipărire ale acestor deconturi erau următoarele:

originalul avea culoare neagră;

copia avea culoarea roșie, iar pe verso erau tipărite instrucțiunile de completare.

Aceste formulare se difuzau gratuit și circulau astfel:

originalul rămânea la organul fiscal ;

copia – la plătitorul de taxă pe valoare adăugată.

Însă din mai 2003, Ministerul Finanțelor Publice, pentru a ușura munca de rutină a bugetarilor de la compartimentele de preluare a declarațiilor, a elaborat un program de completare automată a decontului de TVA, a declarației privind obligațiile de plată la bugetul de stat, a declarației privind impozitul pe profit, ș.a. Folosind acest program, contribuabilii încarcă raportările pe dischetă, iar aceasta va ajunge la organul fiscal împreună cu decontul listat în doua exemplare, din care:

un exemplar ramâne la organul fiscal și se arhivează la dosarul fiscal al plătitorului de TVA;

un exemplar îi revine contribuabilului.

Formularul se completează astfel:

Secțiunea „Date de identificare ale plătitorului”

Caseta „Cod de înregistrare fiscală” se completează astfel:

în prima casetă liberă se trece atributul fiscal „R”;

persoanele juridice înscriu codul unic de înregistrare;

Caseta „Cont bancar” se completează de către contribuabilii care au conturi bancare.

înscrierea cifrelor în casetă se face aliniindu-se la dreapta.

Sectiunea „Taxa pe valoare adăugată colectată”

Randul 1- se preiau totalurile coloanelor 10 „Baza de impozitare” si 11 „Valoarea TVA” din Jurnalul pentru vânzări .

Randul 2- se completeaza numai de către unitățile furnizoare cu taxa pe valoare adăugată achitată de beneficiar in contul acestora, conform copiei de pe documentul de plată transmis de către beneficiar, valoare inscrisă in coloana 14 a Jurnalului pentru vânzări.

Randul 5- se evidențiază operațiunile scutite cu drept de deducere înregistrate în coloana 6 din Jurnalul pentru vânzări „Scutite fără drept de deducere” .

Rândul 5- se preiau totalurile coloanei 7 din Jurnalul pentru vânzări

Rândul 6- se preiau totalurile coloanelor 8 și 9 din Jurnalul pentru vânzări .

Rândul 8- se înscrie prorata determinată conform prevederilor legale.

Secțiunea „Taxa pe valoare adăugată deductibilă”

Rândul 9- se preiau totalul coloanelor 7 și 8 din Jurnalul pentru cumpărări întocmit distinct pentru achizițiile destinate realizării operațiunilor cu drept de deducere a taxei pe valoare adăugată.

Rândul 10- se preiau sumele rezultate din corectarea datelor din deconturile anterioare depuse la organele fiscale teritoriale.

Rândul 11- se preia totalul coloanelor 7 și 8 din Jurnalul pentru cumpărări întocmit pentru achizițiile destinate atât realizării operațiunilor care dau drept de deducere, cât și celor care nu dau drept de deducere a taxei pe valoare adăugată.

Rândul 12- sunt evidensunt evidențiate sumele rezultate din corectarea datelor din deconturile anterioare depuse la organele fiscale.

Rândul 14- se preia totalul coloanelor 7 și 8 din Jurnalul pentru cumpărări întocmit pentru achizițiile destinate realizării operațiunilor fără drept de deducere a taxei pe valoare adăugată.

Rândul 15- se evidențiază sumele rezultate din corectarea datelor din deconturile anterioare depuse la organele fiscale.

Rândul 16- se preia totalul coloanei 6 din Jurnalul pentru cumpărări în care au fost înscrise achizițiile scutite de taxa pe valoare adăugată

Secțiunea „Determinarea taxei datorate sau de rambursat potrivit legii”

Rândul 20- se preia suma de la rândul 26 din decontul lunii precedente celei de raportare

Rândul 21- se preia suma de la rândul 27 din decontul lunii precedente celei de raportare .

Rândul 22- se înscriu sumele pentru care în luna pentru care se face raportarea și până la depunerea prezentului decont s-a primit aprobarea rambursării sau compensării cu alte impozite și taxe datorate bugetului de stat.

Rândul 23- se va înscrie totalul sumelor plătite în luna de raportare din taxa pe valoare adăugată de plată rezultată din decontul lunii precedente.

Rândul 24- se va înscrie suma reprezentând TVA de achitat la bugetul de stat în luna de raportare, compensată în aceeasi perioadă din suma de rambursat prevăzută în decontul depus la organul fiscal, aferent lunii precedente.

Răndurile 25- se înscriu sumele reprezentând TVA efectiv restituită cumpărătorilor străini de către agenții economici autorizați să desfășoare activitatea de restituire, inclusiv comisionul perceput pentru activitatea de restituire a TVA-ului cumpărătorilor străini.

Nu se admite întocmirea și depunerea de deconturi rectificative pentru corectarea datelor din deconturile anterioare. Depunerea cu întârziere a deconturilor privind TVA-ul sau depunerea unor deconturi eronate se sancționează cu amendă de 500000 lei/decont.

3.6 Studiu practic

Pentru studiul practic, am luat în considerare două situații:

una în care se ajunge la cerere de rambursare a taxei pe valoare adăugată;

una în care se virează la stat taxa pe valoare adăugată;

– inregistrarea facturilor către clienți:

4111x = % 5000000

704 4201680

4427 798320

– înregistrarea cheltuielilor din lună:

% = 401x 34817051

604 15837426

611 13420600

4426 5559025

regularizarea TVA la sfârșitul lunii:

% = 4426 5559025

4427 798320

4424 4760705

– din cele de mai sus rezultă un TVA de recuperat în lună de 4760705 și ținând cont că taxa pe valoare adăugată de recuperat aferentă perioadei precedente era de 139.392.398 lei, valoarea TVA-ului de rambursat va fi de 144.153.103 lei(anexa nr.3), sumă pentru care s-a și cerut rambursarea( vezi anexa nr.2)

– facturarea către terți a serviciilor prestate:

4111.x = % 594667195

704 499720332

4427 94946863

– evidențierea TVA aferentă intrărilor:

% = 401y 456708497

604 383788653

4426 72919844

– regularizarea TVA:

4427 = % 94946863

4426 72919844

4423 22027019

– TVA de plată în valoare de 22.027.019 lei s-a virat la bugetul statului în data de 23 a lunii următoare cu ordinul de plată nr.33( anexa nr.5)

CAPITOLUL 4. CONTROLUL FISCAL PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ EXERCITAT DE DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE

4.1.Organizarea controlului fiscal privind taxa pe valoarea adăugată

Toate impozitele sunt supuse controlului fiscal. Prin definiție, impozitele reprezintă sume datorate, conform Legii, bugetului de stat și bugetelor locale precum și orice alte sume care constituie venituri de natură fiscală.

Controlul fiscal se exercită de către Ministerul Finanțelor și unitățile sale teritoriale. Un astfel de impozit este și TVA-ul, care prin Legea nr.345/2002 este definită ca un impozit indirect care se datorează bugetului de stat.

Taxa pe valoarea adăugată constituie un impozit general de consum care se aplică pe fiecare stadiu al circuitului economic de producție al produsului final; asupra valorii adăugate realizată de către producătorii intermediari și de producătorul final, inclusiv distribuția până la înstrăinarea către consumatorul final.

Pe parcursul întregului proces de producție și distribuție, fiecare agent economic încasează taxa pe valoarea adăugată de la cumpărători, din care se deduce suma reprezentând TVA aferentă materiilor prime și materialelor aprovizionate și serviciilor prestate, iar suma reprezentând diferența (soldul) o varsă la bugetul public.

În realitate,TVA este raportată de la un stadiu la altul al procesului de producție și distribuție pentru a ajunge, la încheierea ciclului economic, la consumatorul final.

În acest fel, producătorul care a achiziționat , materiile prime, materialele, semifabricatele de la furnizori odată cu livrarea lor plătește și TVA-ul aferent; în fapt el nu suferă o pagubă bănească, deoarece la vânzarea bunurilor va încasa suma respectivă fiind creditat de către stat la nivelul taxei pe valoare adăugată plătită furnizorilor săi.

Creditorul final nu este însă creditat de stat; astfel că el va suporta integral TVA aferentă produsului final. Din această cauză, TVA este considerată un impozit pe consum, fiind suportată de consumator.

Adoptarea TVA reprezintă o premisă pentru stimularea exporturilor și diminuarea importurilor, accelerarea circuitului economic din regii și societăți comerciale, pentru stimularea investițiilor și creșterea productivității muncii.

Toate aceste efecte se bazează pe faptul că pentru a suporta o perioadă prea mare de timp TVA cumpărătorii de bunuri și servicii trebuie să devină într-un timp cât mai scurt vânzători.

Serviciul TVA este organizat și funcționează în cadrul Direcției generale de control fiscal, adică a organului de specialitate al Ministerului Finanțelor, care pune în aplicare politica guvernamentală în domeniul impozitelor și taxelor, exercitând în teritoriu administrarea finanțelor publice, în baza legilor în vigoare, a hotărârilor și programelor Guvernului, instrucțiunilor și normelor elaborate de Departamentul Veniturilor Statului.

Direcția de Impozite și Taxe propune Ministerului Finanțelor măsuri pentru perfecționarea relațiilor fiscale cu agenții economici contribuabili și instituțiile publice.

Pentru aducerea la îndeplinire a obligațiilor care-i revin prin lege, Direcția generală de control fiscal colaborează cu Direcția Controlului Financiar de Stat și Garda Financiară în vederea coordonării acțiunilor de verificare, potrivit specificului propriu, de valorificare a constatărilor cu caracter fiscal ale organelor respective, precum și de îndrumare și asistență tehnică de specialitate a aparatului fiscal propriu, precum și a agenților economici.

De asemenea, colaborează cu Direcția de Trezorerie pe linia aplicării, îmbunătățirii și adaptării metodologiei de întocmire și executare a bugetului de stat, a bugetelor locale, a evidențelor fiscale.

Direcția generală de control fiscal are următoarea structură organizatorică:

un director general;

doi directori generali adjuncți;

serviciul de control fiscal și îndrumare la contribuabilii mari care are în subordine :

biroul de control fiscal la contribuabilii mari ;

biroul de procesare a informațiilor fiscale rezultate din control și analiză

serviciul de control fiscal și îndrumare la contribuabilii cu activități de monopol, de identificare și combatere a evaziunii fiscale ;

serviciul de control fiscal și îndrumare la contribuabilii din domeniul comerțului, turismului și prestărilor de servicii ;

serviciul de metodologie, programare, coordonare, sinteză și soluționare a obiecțiunilor.

Controlul fiscal la contribuabilii mici și mijlocii se realizează de către administrațiile financiare prin circumscripțiile de control fiscal.

Repartizarea concretă a sarcinilor pentru fiecare funcție in cadrul serviciilor se face de către directorul direcției și șeful serviciului în funcție de gradul profesional și complexitatea lucrărilor prin întocmirea fișei postului. În principal este vorba de următoarele:

– asigură în condițiile legii implementarea TVA, precum și a altor acte normative ;

– urmărește utilizarea de către agenții economiei a caselor de marcat și a normelor de aplicare a acestora, precum și modul de aplicare a prevederilor legale;

– urmărește la organele fiscale din subordine modul de implementare și. aplicare a reglementărilor referitoare la TVA și stabilește măsurile pentru înlăturarea deficiențelor constatate;

– acordă asistență de specialitate aparatului fiscal și agenților economici cu privire la aplicarea TVA;

– verifică modul în care plătitorii de TVA își îndeplinesc obligațiile privind înregistrarea la organele fiscale, întocmirea documentelor privind transferul proprietății bunurilor și prestațiilor e servicii, evidența operațiunilor și achitarea TVA datorată;

– controlează, la nivelul persoanelor fizice și juridice, operațiunile scutite și care nu intră în sfera de aplicare a TVA;

– controlează și ia măsuri de aplicare corectă de către persoanele fizice și juridice a cotelor stabilite asupra bazei de impozitare;

– aplicarea sancțiunilor prevăzute de actele normative persoanelor care încalcă legislația fiscală în domeniul TVA și ia măsuri ce se impun pentru înlăturarea deficiențelor constatate;

– participă la dezbateri pe probleme de TVA cu reprezentanții organismelor internaționale (FMI; PHARE; OECD);

– organizează instruiri și coordonează, pe probleme de TVA aparatul administrațiilor financiare și circumscripțiilor fiscale.

Pentru asigurarea respectării normelor legale privind TVA, organele fiscale și alte organe de specialitate ale Ministerului Finanțelor au dreptul să efectueze verificări și investigații la plătitorii TVA.

Obiectivul principal al controlului îl reprezintă stabilirea corectă a taxei pe valoare adăugată aferentă livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii efectuate de un agent economic; a taxei deductibilă stabilită de acesta pentru bunurile și serviciile achiziționate sau realizate în unitatea proprie destinată realizării de operații impozabile.

Pentru realizarea acestui obiectiv, organele de control au dreptul să ceară plătitorilor să prezinte evidențele și. documentele aferente acestora, precum și orice alte elemente ce pot avea legătură , cu verificarea respectării prevederilor legale privind TVA.

În funcție de rezultatele verificării, organele de control dispun măsuri pentru:

1. Urmărirea diferențelor de plată sau restituirea sumelor încasate în plus de bugetul de stat.

Diferențele în minus se plătesc în termen de șapte zile de la încheierea actului de control împreună cu majorările de întârziere aferente, iar cele in plus se restituie în același termen sau se compensează cu plățile ulterioare, la cererea agentului plătitor.

Această măsură se ia atunci când organul de control a avut posibilitatea verificării facturilor, evidențelor contabile și a altor date necesare pentru calcularea bazei de impozitare și a TVA.

2.Stabilirea taxei pe valoare adăugată datorată bugetului de stat prin estimare. Organele fiscale procedează la neimpozitare în cazul în care facturile, evidențele contabile și alte date necesare pentru verificarea respectării prevederilor legale, privind TVA lipsesc sau sunt incomplete. Reimpozitarea prin estimare se face conform normelor aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 406/1992, ținându-se seama de volumul activității din perioada. precedentă și prin comparație cu TVA raportată de alți agenți economici cu profil similar.

Diferența în minus între taxa plătită de agentul economic și taxa stabilită de organul fiscal prin estimare se plătește în termen de șapte zile de la încheierea actului de control, împreună cu majorările de întârziere aferente.

3.Suspendarea activității unui agent economic până la efectuarea plății TVA în cazurile în care se constată întârzieri repetate sau intenționate.

Suspendarea activității se dispune de Ministerul Finanțelor la propunerea organelor de specialitate ale Ministerului sau, după caz, a DGFP județene sau a municipiului București de care aparține organul fiscal care a efectuat verificarea.

4. Aplicarea amenzilor contravenționale.

Constituie contravenții următoarele fapte, dacă potrivit legii penale nu sunt considerate infracțiuni:

a) nefurnizarea de către contribuabil a sau de către persoana împuternicită legal să-l reprezinte, a informațiilor sau explicațiilor solicitate de organele fiscale ;

b) neîntocmirea la termen și conform prevederilor legale a documentelor primare și contabile privind veniturile realizate de contribuabil;

c) calcularea eronată a impozitelor, taxelor, contribuțiilor cu consecința scăderii valorii creanței fiscale cuvenite statului;

d) neprezentarea de către contribuabil la cererea organelor de control a documentelor justificative și contabile referitoare la modul în care au fost îndeplinite obligațiile fiscale;

e) refuzul de a prezenta organului financiar fiscal bunurile materiale supuse impozitelor, în vederea stabilirii veridicității declarației de impunere și a realității înregistrării acestora;

f) nereținerea sau nevărsarea la termenele legale, de către contribuabilii cărora le revin asemenea obligații a impozitelor, taxelor, contribuțiilor care se realizează prin stopaj la sursă;

g) nedepunerea actelor, situațiilor și a oricăror alte date în legătură cu activitatea efectuată de către unitate, subunități de care răspund contribuabilii, cerute de organul financiar, în vederea cunoașterii realității financiar-contabile din acea unitate sau subunitate, precum și utilizarea în alte condiții decât cele prevăzute de lege a documentelor cu regim special;

h) neaducerea la îndeplinire în termen a dispozițiilor date prin actul de control încheiat de organele financiar-fiscale;

i) neîndeplinirea obligațiilor prevăzute de lege;

j) nerefacerea evidențelor tehnico-operative și contabile prin care se justifică operațiunile efectuate în situația în care acestea au fost pierdute ori distruse, în termen de maximum 60 de zile de la data producerii evenimentului ;

k) neprezentarea la sediul organului de control fiscal, la solicitarea scrisă a acestuia.

Contravenția se sancționează cu amendă. Aceasta are un caracter administrativ. Amenzile se fac venit la bugetul statului. Daca aceeași persoană a săvârșit mai multe contravenții sancționate cu amendă , sancțiunea se aplică pentru fiecare contravenție în parte. Când contravențiile au fost constatate prin același proces-verbal amenzile totalizate nu pot depăși dublul maximului prevăzut prin actul normativ pentru contravenția cea mai gravă.

În cazul contravențiilor la normele privind impozitele și taxele, aplicarea sancțiunii se prescrie în termen de un an de la data săvârșirii faptei.

Executarea sancțiunii se prescrie, dacă procesul-verbal de constatare a contravenției sau înștiințarea de plată a amenzii nu au fost comunicate celui sancționat în termen de o lună de la data aplicării sancțiunii.

Împotriva procesului-verbal de constatare a contravenției se face plângere în termen de 15 zile de la data comunicării acestuia. Plângerea se depune la organul din care face parte organul constatator. Dacă amenzile nu au fost achitate se transmit pentru urmărire și încasare la organele administrației financiare din localitățile în raza cărora își are sediul contravenientul.

5. Calcularea majorărilor de întârziere și stabilirea de măsuri care să asigure încasarea diferenței de taxă și a majorărilor aferente în termenul prevăzut de lege, datorate de agentul economic până la data plății efective revine organului fiscal la care este înregistrat ca plătitor.Cotele aferente majorărilor de întârziere s-au modificat de la un an la altul. În tabelul de mai jos, este prezentată „evoluția” acestor cote și actele normative care le reglementează:

Tabel. 4.1.

Cotele majorărilor de întârziere

Actele emise de organele de specialitate ale Ministerului Finanțelor pentru constatarea obligațiilor de plată privind TVA constituie titluri executori. Băncile vor pune în aplicare aceste titluri fără acceptul plătitorilor.

Contestațiile privind stabilirea și încasarea TVA, a majorărilor de întârziere și a amenzilor se depun în termen de 30 zile de la data înștiințării agentului economic, plătitor și se rezolvă de către DGFP județeană sau a municipiului București, după caz, în cel mult 30 zile de la înregistrare.

Impotriva deciziei date se poate face contestație la Ministerul Finanțelor care în cel mult 60 zile de la înregistrare este obligat să o soluționeze. Soluția dată e definitivă. Depunerea contestației nu suspendă obligația plătitorului cu privire la virarea sumelor datorate la bugetul de stat.

Contestațiile cu privire la stabilirea TVA sunt supuse unei taxe de timbru de 2% din suma contestată. Taxa nu poate fi mai mică de 10000 lei. Taxa de timbru se datorează indiferent dacă o altă contestație, cu același obiect, înregistrată și rezolvată anterior, a fost taxată.

În vederea calculării taxei de timbru, plătitorii sunt obligați să specifice în scris cuantumul sumei contestate.

Corectarea eventualelor erori se face în mod diferențiat ținând seama de natura acestora și de felul documentului in care este consemnată, potrivit prevederilor cuprinse în normele de aplicare a Legii contabilității nr. 82/1991 se corectează erorile de înregistrare în contabilitate sau de completare a documentelor care stau la baza acestora și care circulă numai în unitatea respectivă.

Corectarea se face in toate exemplarele prin tăierea cu o linie a textului sau a cifrei greșite, pentru ca acestea să poată fi citite, iar deasupra lor se scrie textul sau cifra corectă

Corectarea TVA se face prin emiterea unei noi facturi, în roșu pentru sumele ce urmează a fi scăzute și în negru pentru cele de adăugat. Această reglementare urmărește ca orice modificare a valorii TVA să fie cunoscută atât de către furnizor sau prestator, cât și de beneficiar.

Pentru sumele neplătite din TVA aferentă bunurilor din import, drepturile bugetului de stat se prescriu în termen de cinci ani de la data efectuării formalităților de vămuire și înregistrare a declarației vamale de import.

Pentru alte operații supuse TVA, dreptul organelor fiscale de a stabili diferențe de impozite și majorări de întârziere se prescrie în termen de 5 ani de la data la care a expirat termenul de depunere a declarației pentru perioada respectivă.

Pentru taxa plătită în plus ca urmare a unor erori înscrise în decontul lunar termenul de cinci ani se determină în funcție de data înregistrării la organul fiscal a decontului în care se află operația în cauză.

Pentru taxa nerambursată de organele fiscale termenul de prescripție se determină ținând cont de natura operațiilor realizate:

livrările la export – termenul de prescripție se calculează de la data la care agentul economic putea introduce cererea de rambursare (cel puțin zece zile înainte de încheierea lunii următoare celei în care s-a realizat exportul);

alte operații, termenul de prescripție se determină în funcție de suma de rambursat;

pentru întreprinderi cu producție sezonieră care au beneficiat de dreptul de rambursare la încheierea sezonului, termenul de prescripție se determină în funcție de data la care au solicitat organului fiscal restituirea taxei cuvenite.

Conform art.14 al Ordonanței 62/29.08.2002 privind controlul fiscal, acesta se desfășoară, în baza deciziei conducătorului organului de control fiscal, la sediul contribuabilului sau la sediul organului de control fiscal. Controlul fiscal se poate desfășura și în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul, acesta din urmă având în acest caz obligația de a asigura condițiile necesare pentru derularea normală a acțiunii de control.

Durata efectuării controlului fiscal este stabilită de organele fiscale sau, după caz, de către serviciile de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele controlului, și nu poate fi mai mare de 3 luni.

În cazul marilor contribuabili sau al celor care au subunități, filiale ori sucursale în țară, durata controlului nu poate fi mai mare de 6 luni.

Fiecare echipă de inspectori trebuie să efectueze, în medie 20 de vizite de rutină pe o perioadă de trei luni sau în jur de 10 controale de fond pe an, în cazul în care nu se ocupă de acest gen de control. Este vorba aici de durata medie. Anumite controale pot fi mai lungi în timp ce altele vor fi mai scurte. De altfel, circumstanțele deosebite pot prelungi anumite controale și se va ține cont de aceste circumstanțe.

În timpul fiecărui control de rutină, toate datele din deconturile lunare trebuie confruntate cu datele din contabilitate, dar aceasta nu înseamnă că este necesar să se verifice fiecare document sau fiecare înregistrare relativ la perioada corespunzătoare deconturilor.

De obicei, este suficient să se aleagă o singură perioadă și să se examineze toate actele și documentele relativ la aceasta, sau numai anumite documente bine alese. Controlul la o cerere de rambursare trebuie să se limiteze strict la aceasta. Perioadele precedente (și următoarele) perioadei la care se referă cererea nu trebuie să fie obiectul unui asemenea control, ele făcând obiectul unui control de rutină ulterior.

Durata unui control poate fi prelungită pentru a permite a examinare mai profundă sau pentru a ajunge la o concluzie coerentă și justificată atunci când în joc sunt elemente care pot avea consecințe importante pentru veniturile statului.

Controalele pot fi prelungite sau chiar repetate în următoarele cazuri:

pentru confirmarea că deficiențele din înregistrările contabile au fost remediate;

pentru verificarea sau examinarea amplorii erorilor serioase și persistente;

atunci când informațiile primite de la un alt serviciu indică o incoerență serioasă încă nedepistată.

Pe de altă parte, un control poate fi întotdeauna terminat în mai puțin timp decât cel prevăzut. În cazul când nu se depistează nereguli, inspectorii nu trebuie să prelungească inutil controlul. În măsura posibilului, ei trebuie să folosească timpul câștigat pentru un alt control sau o revenire la un control.

4.2. Competența, drepturile și obligațiile

organelor de control

În timpul pregătirii controalelor și în timpul efectuării acestora este esențial ca inspectorii să fie conștienți de competențele și obligațiile lor ca și de drepturile și obligațiile plătitorilor controlați.

Legea stabilește competențele inspectorilor atunci când efectuează controalele.

Ordonanța Guvernului nr.62/29.08.2002 privind controlul fiscal, dă competență autorităților fiscale să controleze și să examineze agenții economici, respectiv documentele contabile, în ceea ce privește respectarea legii.

Art. 4 al Ordonanței nr.62/2002, care modifică Ordonanța Guvernului nr.70/1197 privind controlul fiscal enumeră drepturile ce le revin organelor de control fiscal în exercitarea atribuțiilor, și anume:

– sa verifice în totalitate sau prin sondaj orice documente, înscrisuri, registre sau evidențe contabile ale contribuabililor verificați, referitoare la obiectul controlului, să primească copii de pe orice înscris, document sau înregistrare contabilă;

– să solicite contribuabililor controlați, verbal sau în scris, toate informațiile și justificările referitoare la abaterile constatate ; în cazul în care se solicită răspuns în scris, contribuabilii sunt obligați să furnizeze informațiile respective în termen de 5 zile de la data primirii solicitării;

– să rețină documentele în scopul protejării împotriva înstrăinării sau distrugerii, în condițiile legii, acte, înscrisuri și documente financiar-contabile sau orice alt element material care face dovada stabilirii, înregistrării și achitării obligațiilor fiscale de către contribuabili pe o perioadă de maximum 30 de zile. În cazuri excepționale, cu aprobarea conducerii organului de control fiscal , perioada de reținere a documentelor poate fi prelungită cu maximum 90 de zile;

– să solicite prezența contribuabililor sau a reprezentanților fiscali ai acestora la sediul organului de control fiscal. Solicitarea se face în scris și cuprinde în mod obligatoriu, data și locul întâlnirii, precum și scopul acesteia. Solicitarea se comunică contribuabilului cu cel puțin 5 zile înaintea datei fixate pentru întâlnire ;

– să intre și să controleze la locul unde plătitorul este proprietar sau utilizator și care este considerat a fi utilizat pentru activități. comerciale. Controalele la locul de desfășurare a activității trebuie să se facă întotdeauna în timpul orelor de program; numai atunci când există dovada fraudei fiscale controlul poate avea loc în orice moment;

– să examineze și să facă copii dacă consideră necesar tuturor documentelor, notelor și altor acte ale întreprinderii;

– să ceară punerea la dispoziție a oricărui document care, în opinia inspectorilor, ar putea fi util pentru desfășurarea și finalizarea controlului, mai ales în vederea stabilirii datoriei, a aprobării unei rambursări sau a contestării unei contravenții;

– să verifice modul de aducere la îndeplinire a măsurilor dispuse de organele de control fiscal;

– să examineze bunurile care sunt în curs de a fi recepționate sau în curs de a fi livrate și să le compare cu documentele care le însoțesc;

– să pună întrebări agentului economic și agenților săi în legătură cu elementele legate de acțiunea de control și orice alt subiect pe care inspectorii îl consideră necesar pentru aplicarea corectă a legii și normelor TVA.

Legea conține prevederi speciale privind determinarea erorilor sau a contravențiilor. Aceasta arată că inspectorii trebuie să stabilească TVA deductibilă și TVA colectată și trebuie să urmărească plata sau rambursarea diferenței, după caz.

Atunci când datele necesare pentru calcularea bazei de impozitare nu sunt disponibile, sunt incomplete sau sunt evident false în raport cu prețul sau cu TVA aferentă intrărilor, inspectorii trebuie să estimeze datoria plătitorului. Această estimare trebuie făcută pe o bază echitabilă pentru agentul economic și nu trebuie făcută sub forma unei sancțiuni. Inspectorii fiscali trebuie să fie conștienți în orice moment de faptul că succesul aplicării TVA depinde, în mare măsură, de cooperarea agenților economici.

4.3. Pregătirea controlului

În principiu nu trebuie să existe niciodată o relație strânsă între plătitor și inspectorul de TVA.

Conducătorii activității de control trebuie să țină cont de acest aspect atunci când repartizează dosarul unui plătitor pentru a fi controlat. Astfel, trebuie evitat ca un inspector să efectueze un control al unui membru al familiei sale sau chiar la un plătitor stabilit în cartierul sau satul unde locuiește acesta.

Dacă conducătorul activității de control cere unui inspector să controleze un plătitor cu care acesta are relații familiale sau amicale, inspectorul are obligația de a semnala șefului său această situație.

Înainte de a începe un control, inspectorii trebuie să se asigure că toate lucrările pregătitoare au fost îndeplinite și că sunt în posesia tuturor informațiilor, documentelor, formularelor de care ar putea avea nevoie pentru a efectua controlul de o manieră expeditivă.

Mai exact, în momentul în care au fost desemnați de către șef să efectueze un control, inspectorii au obligația să obțină dosarul plătitorului ce urmează a fi controlat și toate documentele privind plătitorul. Inspectorii trebuie să examineze amănunțit dosarul și celelalte informații obținute, astfel încât să fie siguri că dețin toate informațiile esențiale și utile privind:

– numele complet și exact al agentului economic și datele privind statutul său juridic (persoană fizică sau juridică, societate cu răspundere limitată, regie autonomă);

– adresa exactă a agentului economic (adresa unde ar trebui să se facă controlul);

– natura tuturor activităților desfășurate de agentul economic.

Fără a cunoaște activitatea agentului economic, este imposibil să se pregătească un control de o manieră acceptabilă. Natura activităților trebuie să furnizeze informații asupra unui număr de aspecte privind aplicarea taxei (operațiuni scutite sau supuse cotei zero, deducerea parțială a taxei din amonte, exporturi sau nu, etc). Natura activităților plătitorului poate fi găsită în declarația de înregistrare și în rapoartele controalelor anterioare.

datele privind sistemul contabil utilizat de agentul economic, privind structura și gestiunea întreprinderii;

datele din deconturile `depuse de agentul economic de la controlul precedent.

Decontul lunar conține calculul TVA datorat făcut de agentul economic. Acest decont constituie documentul de bază pentru control, inspectorul trebuind să verifice in ce măsură decontul corespunde cu realitatea. În consecință, toate datele decontului sunt indispensabile.

Pentru un control de fond și pentru un control de rutină sunt necesare toate datele din deconturile de la ultimul control; pentru controlul unei cereri de rambursare sunt necesare numai datele din decontul care conține suma solicitată.

datele referitoare la plățile impozitelor, achitate sau nu, de către agentul economic și cele privind rambursările efectuate de la buget;

Este important de știut în ce măsură agentul economic a respectat obligația de plată a taxei. Fără această informație este imposibil să se stabilească datoria agentului economic față de buget.

Inspectorii trebuie să cunoască detaliile referitoare la rambursările făcute sau pe cale de a fi făcute agentului economic controlat.

informații culese cu ocazia controalelor precedente, inclusiv controalelor informative sau cele referitoare la cererile de rambursare. Aceste informații trebuie să fie disponibile pentru ca inspectorii să poată verifica dacă agentul economic nu a repetat erorile semnalate în cursul unui control precedent.

rezultatele complete ale tuturor controalelor precedente (inclusiv datele referitoare la plata penalizărilor, amenzilor etc.).

Aceste informații sunt indispensabile pentru ca inspectorii să poate judeca mai bine în ce măsură agentul economic își respectă obligațiile. Ei trebuie mai ales să stabilească dacă o problemă ridicată în cursul unui control anterior a rămas sau nu în suspensie.

deciziile Ministerului Finanțelor sau altă instanță, privind alți agenți economici care se pot aplica în diferite situații referitoare la agentul economic controlat;

întrebările puse de agentul economic privind impozitul controlat și răspunsurile care au fost transmise;

constatările făcute de orice organ relativ la agentul economic controlat;

informații obținute de la vamă privind importurile și exporturile realizate de agentul economic;

orice informație de ordin general sau particular care este obținută comparând sau manipulând ansamblul datelor culese din deconturi și în cursul controalelor.

În această categorie se găsesc, printre altele, cifra de afaceri, valoarea adăugată, cheltuielile generale, taxa deductibilă etc., comparațiile cu alți agenți economici de aceeași mărime, date privind erorile și infracțiunile întâlnite cel mai frecvent, etc.

Atunci când acest gen de informații sunt disponibile, inspectorii trebuie să le utilizeze la maximum pentru a-și pregăti controlul.

De asemenea, inspectorii:

– sunt informați de șeful de serviciu de motivul pentru care a fost selecționat agentul economic care urmează a fi controlat. Dacă această informație nu i-a fost dată, inspectorul trebuie să o ceară;

– trebuie să se informeze sau să țină cont de distanța până la sediul agentului economic, inclusiv modul și mijloacele de a ajunge acolo;

– trebuie să-și consulte colegii pentru a obține informații suplimentare pe care aceștia le dețin.

Informațiile culese în timpul acestei faze pregătitoare trebuie să permită inspectorilor să estimeze timpul care va fi necesar pentru realizarea controlului.

4.4. Organizarea controlului

În momentul în care pregătirile sunt terminate, data controlului trebuie fixată cu plătitorul. Aceasta implică următoarele etape și demersuri pe care inspectorii trebuie să le parcurgă succesiv:

– examinarea și determinarea, pentru fiecare control, a distanței până la locul unde se va desfășura controlul, a mijloacelor, a timpului estimat a fi necesar pentru efectuarea lui și a

circumstanțelor în care alți inspectori trebuie să se deplaseze în apropiere în acest caz, transportul ar putea fi aranjat în comun;

– contactarea fiecărui plătitor ce urmează a fi controlat prin telefon sau fax pentru a-i propune o dată sau o oră pentru control;

– să se pună de acord asupra unei date alternative dacă este necesar;

– să se explice scopul vizitei, punând accent pe faptul că în cadrul controlului înregistrărilor și documentelor vor răspunde și la problemele ridicate de plătitor în legătură cu modul de aplicare al taxei:

-să întrebe dacă are probleme deosebite legate de TVA;

– să îi aducă la cunoștință de o manieră generală care sunt înregistrările și documentele pe care trebuie să le controleze și care sunt persoanele care trebuie să fie disponibile în timpul controlului, insistând pe faptul că prima persoană cu care dorește să ia legătura trebuie să fie o persoană cu autoritate în cadrul întreprinderii;

– dacă este necesar, să ia informații în legătură cu probleme privind accesul sau securitatea;

– notează și clasează în dosar data și ora stabilite și toate celelalte informații obținute.

Din momentul convorbirii telefonice cu plătitorul, nu trebuie să se acorde o perioadă prea lungă până în momentul efectuării controlului (maximum 15 zile).

Dacă este imposibil de contactat plătitorul prin telefon sau fax, i se trimite o scrisoare în care i se propun o zi și o oră pentru efectuarea controlului, dar lăsându-i posibilitatea de a propune o alternativă.

Scrisoarea trebuie să indice clar că în cazul în care nu pornește un răspuns într-un anumit termen, se presupune că plătitorul este de acord cu data și ora propuse, controlul urmează să aibă loc, iar refuzul de a prezenta documentele la control va fi considerat contravenție.

Pe de altă parte, vor fi ocazii în care va fi necesar să se viziteze un plătitor fără un aviz prealabil, pentru că nu a. fost posibil să se stabilească un contact cu plătitorul.

Din momentul în care controalele prevăzute au fost confirmate, inspectorii pregătesc, pentru fiecare control, interviul inițial cu plătitorul sau cu delegatul său.

Această pregătire trebuie să valorifice informațiile culese în timpul pregătirii, astfel încât informația primită în timpul convorbirii telefonice să cuprindă următoarele:

– cine trebuie intervievat;

– pregătirea unei liste de întrebări;

– atribuirea de sarcini fiecărui inspector;

– estimarea timpului necesar pentru interviu.

4.5. Obiectivele controlului fiscal privind TVA

Principalele obiective ale controlului sunt:

1. Verificarea determinării corecte a TVA deductibilă conform prevederilor legale:

– bunurile și serviciile să fie aprovizionate pentru necesitățile firmei și să fie destinate realizării operațiunilor impozabile;

– TVA să fie înscrisă în facturi, chitanțe fiscale, declarații vamale de import sau în documentele specifice ;

2. Verificarea determinării corecte a TVA colectată:

– bunurile livrate și serviciile prestate să fie consemnate în facturi sau alte documente legale;

– baza de impozitare să fie stabilită conform prevederilor legale, cotele de impozitare aplicate să fie cele stabilite conform prevederilor legale.

3. Verificarea documentelor și a evidențelor contabile:

– înscrierea corectă a documentelor de aprovizionare in jurnalul pentru cumpărări;

– înscrierea corectă a documentelor de vânzare în jurnalul de vânzări;

– corelarea datelor din jurnalele de mai sus cu înregistrările în contabilitatea unității.

4. Verificarea întocmirii corecte și prezentarea în termen a decontului TVA la organele fiscale

-reflectarea corespunzătoare în decont a datelor din jurnale;

– stabilirea corectă a operațiunilor corespunzătoare regimului TVA, respectiv operațiuni impozabile la intern, livrări la export, operațiuni scutite cu sau fără drept de deducere;

– stabilirea corectă a pro ratei;

– stabilirea corectă a sumei datorate sau de primit de la buget, preluarea corectă a soldurilor de la finele lunii precedente în funcție de depunerea sau nu a cererii de rambursare.

5. Verificarea plății TVA rezultată din decont:

– verificarea extraselor de cont;

– calculul majorărilor de întârziere în cazul depășirii termenelor legale de plată.

6. Verificarea regularizării diferenței de TVA pe căile prevăzute de lege:

– compensarea diferenței de primit cu TVA datorată bugetului în lunile următoare;

– rambursarea diferenței neregularizate.

7. Verificarea aprobării rambursării TVA conform prevederilor legale:

– cererea să fie depusă sub semnătura persoanelor fizice autorizate;

– suma cerută să corespundă cu cea înscrisă în decontul de TVA;

– cererea să fie justificată cu documente legale, respectiv:

-a:) Pentru fiecare livrare de bunuri la export:

– declarația vamală de export vizată de organele vamale;

– documentele de transport internațional;

– polița de asigurare și/sau reasigurare; .

– alte documente care să certifice realitatea exportului.

b.) Pentru prestările de servicii la export:

– contractele cu beneficiarii externi;

– factura externă;

– dovada încasării facturii externe sau, după caz, introducerii în bancă a declarației de încasare valutară.

c) Pentru transporturile internaționale de persoane și marfă:

– documentul de transport internațional;

– licența de transport aprobată de organele competente;

– justificarea cu documente legale a efectuării transportului de persoane în afara teritoriului României corespunzător graficelor aprobate.

8. Verificarea îndeplinirii celorlalte obligații ale plătitorului prevăzute de lege:

– verificarea realității existenței societății în vederea acordării codului fiscal;

– verificarea corectei declarații a subunităților comerciale (filiale, sucursale etc.);

– înregistrarea ca plătitor de TVA ;

-reflectarea în jurnale și în decontul de TVA a importurilor realizate pentru care s-au acordat certificate de amânare a plății în vamă.

4.6. Exercitarea controlului fiscal privind TVA

la SC IT experts SRL

Tipuri de control

Există șase tipuri de controale a plătitorilor de TVA înregistrați:

1. Controlul în vederea verificării dacă un agent este înregistrat ca plătitor de TVA este de obicei prevăzut atunci când se consideră că îndeplinește condițiile de plătitor, dar nu este înregistrat la organul fiscal. Controale speciale de același tip ar fi necesare când organul fiscal are cunoștință de moartea, incapacitatea, falimentul sau lichidarea unui agent economic.

2. Controlul informativ are drept scop intenția de a informa agenții economici nou înregistrați privind drepturile și obligațiile care rezultă din regimul TVA-ului; fiecare agent economic nou înregistrat ar trebui să primească o asemenea vizită (numită și vizită educativă), ca prim control de rutină.

3. Controlul referitor la o cerere de rambursare este făcut cu intenția de a examina documentele referitoare la o cerere de rambursare a TVA. În timpul acestei vizite inspectorul ar trebui în mod normal să se ocupe numai de această cerere, perioadele dinainte și după urmând a fi verificate în cadrul unui control de rutină.

4. Controlul de rutină a TVA este o activitate limitată la controlul la sediul plătitorului, având și scopul menținerii legăturii cu contribuabilul și a urmăririi modului în care acesta respectă obligațiile privind regimul TVA. Scopul principal al controlului de rutină este compararea conturilor și documentelor, care constituie raportul zilnic al activității plătitorului,. cu deconturile depuse, în vederea verificării corectitudinii sumelor plătite.

5: Controlul încrucișat este compus din mai multe vizite la mai mulți agenți economici în scopul de a verifica aplicarea TVA la unul sau mai multe produse, în fiecare etapă a producerii lor (sau importului) și distribuirii până la consumatorul final.

6: Controlul de fond al tuturor impozitelor este o operație normală de control la sediul plătitorului care are drept scop verificarea tuturor aspectelor de aplicare de către agentul economic a tuturor legilor și reglementărilor fiscale pe o perioadă lungă de timp.

La început, acest control de fond se poate concentra numai pe TVA. În acest caz, singura diferență față de controlul de rutină este câmpul de aplicare al controlului.

Cu ocazia fiecărui control se constată modul de întocmire a evidenței contabile și se obțin informații privind activitatea desfășurată în vederea organizării și desfășurării controalelor următoare cât mai eficient.

De asemenea, se pot obține informații privind credibilitatea plătitorului pentru a face posibilă detectarea rapidă a neregulilor.

În sfârșit, fiecare control trebuie să îmbunătățească înțelegerea și acceptarea de către plătitor a impozitului.

Toate controalele care au loc la sediul plătitorului au drept scop examinarea la fața locului a conturilor și documentelor pentru a le compara cu datele din decontul lunar al plătitorului, în scopul de a se asigura că nivelul impozitului calculat și plătit este corect.

In orice caz, controalele de acest gen nu au drept scop principal detectarea fraudei sau evaziunii fiscale. Există controale specializate pentru aceasta, numite controale de investigare.

Depistarea fraudei fiscale constă într-un examen complet al tuturor activităților desfășurate de unul sau mai mulți agenți economici, al documentelor legate de acestea, verificarea documentelor corespunzătoare ale furnizorilor și clienților acestora, examinarea aprofundată a conturilor bancare, interogarea martorilor și orice altă acțiune care ar putea fi utilă pentru stabilirea existenței fraudei (frauda constă în încălcarea deliberată a legii cu intenția vădită de evitare a impozitării).

Acest control nu este și nu trebuie să fie transformat într-un control financiar. Timpul disponibil pentru un control de rutină este insuficient pentru desfășurarea unui control financiar și un asemenea control nu dezvăluie obligatoriu omisiuni în domeniul TVA.

Verificarea bazei de impozitare

Aceasta presupune următoarele:

– compararea deconturilor lunare de TVA depuse de plătitor cu principalele conturi ținute de acesta;

– verificarea sistemului contabil și conținutului principalelor conturi;

– verificarea conturilor bancare ale plătitorului;

– verificarea facturilor de cumpărare;

– verificarea deducerilor făcute de plătitor;

– verificarea facturilor de vânzare;

– verificarea valorii impozabile și aplicarea cotei;

– verificarea notelor de credit primite și emise;

– verificarea scutirilor (parțiale) aplicate și activităților nesupuse taxei;

– examinarea informațiilor primite și alte verificări.

Verificarea bazei de impozitare trebuie făcută în cadrul fiecărui control de rutină.

În micile întreprinderi, toate documentele, înscrisurile etc., relativ la perioada scurtă de la controlul precedent pot și trebuie examinate. În întreprinderile mari și mijlocii nu va fi posibil să fie incluse în verificarea de bază toată documentația, dar compararea deconturilor cu principalele conturi trebuie făcută. De asemenea un număr de documente ce trebuie examinate, vor fi alese la întâmplare.

Inspectorii trebuie să folosească cunoștințele lor în ceea ce privește întreprinderea și activitățile desfășurate de aceasta cât și experiența în muncă cu plătitorii, în general și cu plătitorul controlat, în special;

Compararea deconturilor cu principalele conturi

Datele din fiecare decont lunar sunt comparate mai întâi cu cifrele financiare speciale pe care plătitorul le utilizează pentru TVA, pentru a fi sigur că datele se referă la datele din întreprindere.

Inspectorii verifică dacă conturile speciale sunt ținute de o manieră convenabilă si că ele conțin informațiile cerute. Ei trebuie să semnaleze plătitorului toate neregulile și omisiunile constatate și să explice cum să procedeze pe viitor.

Cifrele din conturile speciale trebuie comparate cu cifrele corespunzătoare care se găsesc în jurnalele contabile, cum ar fi jurnalul de vânzări, jurnalul de cumpărări etc.

Această verificare este necesară pentru a se asigura că cifrele din conturile speciale sunt reale și nu fantezii create numai în scopul completării decontului de TVA. Compararea cifrelor arată faptul că există într-adevăr o procedură internă de verificare care poate fi urmărita pe parcursul verificării întregii contabilități a operațiunilor care rezultă din cifre și care se regăsesc în deconturile lunare.

La marile întreprinderi trebuie verificare toate deconturile depuse de la ultimul control și până la acesta. De fiecare dată inspectorii trebuie să întrebe persoana responsabilă cu TVA dacă există probleme în materie de TVA care nu au fost rezolvate.

Verificarea sistemului contabil

Inspectorii trebuie să examineze sistemul contabil de bază pentru a se asigura că au înțeles și că pot să urmărească operațiunile din cadrul sistemului pentru a le compara cu cele descrise în dosarul plătitorului.

Dacă este vorba de un prim-control la plătitor, inspectorii trebuie să determine sistemul de o manieră succintă într-o notă pe care o vor lăsa în dosarul plătitorului. Dacă este necesar inspectorii pot face apel la asistența plătitorului atunci când pregătește această descriere.

Pentru o mai bună înțelegere a metodei în contabilitate, câteva elemente relative la taxa datorată și taxa deductibilă din jurnalele principale și suplimentare sunt comparate cu cifrele corespunzătoare găsite în facturi, bonuri de comandă și în conturi. Câteva facturi de cumpărare și de vânzare sunt selecționate pentru a verifica dacă au fost bine înregistrate în conturi la momentul intrării, respectiv ieșirii.

În principiu, aceste ieșiri trebuie făcute relativ la o singură perioadă.

Relativ puțin timp trebuie consacrat pentru verificarea calculelor din jurnale și conturi, mai ales atunci când aceste conturi și jurnale fac regulat obiectul unui control extern, dar nu trebuie pierdută din vedere posibilitatea existenței unei erori aritmetice sistematice mai ales în cazul marilor întreprinderi.

Verificarea conturilor bancare

În acest prim stadiu al controlului, inspectorii trebuie să examineze care sunt conturile din bancă pe care plătitorul le folosește pentru tranzacțiile comerciale și trebuie făcute verificări simple pentru a se asigura că nivelul sumelor din jurnale și conturi corespunde cifrelor din conturile bancare ca depuneri, transferate sau retrase.

Verificarea facturilor de cumpărare

Facturile de cumpărare trebuie examinate pentru a se stabili că:

– bunurile sau serviciile au legătură cu activitățile desfășurate de plătitor;

– facturile conțin toate detaliile cerute de legislație;

– taxa datorată a fost calculată convenabil, utilizând cota și baza de impozitare corectă.

Atunci când se găsesc erori sau omisiuni se întocmește un "Aviz de constatare".

Verificarea deducerii

Pentru TVA dedusă în conturile examinate trebuie verificate în primul rând pentru sumele mari dacă:

– nu s-a dedus TVA în cazul în care deducerea este exclusă sau în cazurile în care bunurile sau. prestările de servicii nu sunt utilizate pentru activități impozabile;

– nu are drept de deducere pentru un TVA plătit înainte de înregistrarea agentului economic ca plătitor;

– plătitorul nu a utilizat facturi "pro forma' pentru a deduce taxa din amonte;

– deducerea este aferentă unui document similar unei facturi de cumpărare cum ar fi o declarație vamală de import sau un document constatator privind o livrare către sine.

Atunci când este vorba de un plătitor care are și activități scutite sau nesupuse la TVA, trebuie verificat dacă TVA deductibilă a fost calculată conform normelor. Dacă se constată diferențe, trebuie propuse regularizări.

Verificarea facturilor de vânzare

Facturile de vânzare emise de plătitor trebuie examinate pentru a se verifica baza de impozitare, cota și calculele și pentru a controla dacă există rabat sau returnări acordate întreprinderilor beneficiare.

De asemenea trebuie să se verifice dacă:

– facturile conțin toate datele cerute de legislație;

– sunt numerotate corect, mai ales cu numere atribuite de plătitorul controlat;

– facturile au fost stabilite prin referire la faptul generator corect al

taxei;

– au fost înscrise în jurnalele și conturile corespunzătoare, corect și fără întârzieri.

Dacă plătitorul pregătește mai multe copii ale facturilor de vânzare, inspectorii trebuie să determine scopul și destinația fiecărei copii și să confirme că respectivele copii pot fi distinse clar de original

Verificarea cotei impozabile și aplicarea cotei

Se va verifica, comparând câteva facturi de vânzare, dacă prețurile pentru produs sau servicii identice nu sunt diferite de la o factură la alta și într-un asemenea caz trebuie cerute explicații plătitorului.

De asemenea, pentru câteva facturi, alese la întâmplare, se verifică dacă baza de impozitare este conform prevederilor legale. Dacă plătitorul este un comerciant care vinde produsele în aceeași stare în care le cumpără, se va căuta să se afle pentru câteva din produsele vândute care a fost prețul de cumpărare pentru a se determina beneficiul brut (valoarea adăugată).

Dacă plătitorul vinde un sortiment limitat de produse, inspectorii pot astfel calcula cifra de afaceri aproximativă pentru perioada controlată, adăugând la valoarea cumpărărilor valoarea adăugată (ținând cont de mărfurile din stoc). Dacă rezultatul este foarte diferit de cifra de afaceri declarată de plătitor în deconturile sale, constatarea constituie o indicație serioasă pentru existența unei evaziuni fiscale sau a unui caz de fraudă.

În toate cazurile, inspectorii trebuie să continue controlul așa cum a fost prevăzut, efectuând toate verificările și lucrările planificate, urmând ca la sfârșitul controlului să revină asupra acestui punct și să ceară explicații plătitorului. În situația în care acesta nu are o explicație satisfăcătoare pentru incoerența cifrelor, vor reface calculele de o manieră mai precisă și completă și normal că rezultatele vor constitui o probă suficientă pentru justificarea unei regularizări.

De subliniat că inspectorii nu trebuie să încerce calculul cifrei de afaceri după metoda prezentată aici decât în cazul în care plătitorul revinde un sortiment redus cu probleme. Metoda nu trebuie utilizată atunci când plătitorul este producător sau prestator de servicii. inspectorii verifică aplicarea corectă a cotei zero în facturi și jurnale; în cazul cotei zero pentru un export, inspectorii examinează dacă plătitorul este în posesia unui ansamblu de documente care constituie o probă convingătoare a realității exportului.

Este vorba de documentele vamale validate, de bonuri de comandă, avizele de expediție, documentele de transport, documentele bancare privind plata bunurilor exportate, scrisorile de credit și toată corespondența cu clientul străin privind exportul.

Dacă aplicarea cotei zero este bazată pe alte dispoziții ale ordonanței, inspectorii verifică dacă au fost respectate condițiile specifice. În aceste condiții, aplicarea cotei zero trebuie justificată cu certificate și autorizații emise de Ministerul Finanțelor sau de alte ministere. Dacă plătitorul nu poate prezenta probe satisfăcătoare care să justifice aplicarea cotei zero datorată, aceasta trebuie inclusă într-un cont de regularizare.

Verificarea notelor de credit primite și emise

Notele de credit trebuie să intre în atenția specială a inspectorilor. Fiecare plătitor trebuie să-și contabilizeze notele de credit pe care le emite clienților săi pentru a asigura exactitatea deconturilor lunare. inspectorii trebuie să se asigure că fiecare notă de credit emisă de plătitor este veridică și trebuie să selecteze câteva note, mai ales cele cu sume mari, pentru a vedea dacă TVA calculată pe factură este corespunzătoare livrării și că plata către buget a fost efectuată; în această privință, inspectorii trebuie să ia întotdeauna în calcul posibilitatea de fraudă cu credite false.

În cazul în care există îndoieli sau suspiciuni se întocmește un Aviz de constatare. Această comunicare va permite inspectorilor care controlează clienții să verifice dacă într-adevăr au primit un asemenea credit și în ce mod l-au folosit.

Atunci când un furnizor acordă un credit unui client plătitor de TVA, dreptul celui din urmă la deducere este redus pe perioada pe care acesta a primit credit.

Este deci locul pentru inspectori să confirme clientului că a primit nota de credit pentru care nivelul taxei deductibile a fost diminuat în consecință.

Dacă notele de debit au fost emise sau primite, o verificare similară trebuie să se facă, ținând cont de faptul că o notă de debit are efectul opus celei de credit.

Verificarea scutirilor (parțiale)și a activităților neimpozabile

În timpul pregătirii controlului, inspectorii au verificat deja dacă plătitorul are activități scutite sau nesupuse taxei. Inspectorii trebui să aprecieze diferența între operațiunile comerciale și operațiunile personale ale plătitorului. Dacă este necesar, trebuie făcută o regularizare în această privință.

Tratarea informațiilor culese privind alți plătitori

Inerent regimului TVA este un sistem de control automat provenit din faptul că TVA percepută de un plătitor altui plătitor devine pentru aceasta din urmă o taxă deductibilă. Fiecare tranzacție între plătitori trebuie înscrisă în contabilitatea fiecăruia dintre ei.

În teorie este posibil să se verifice fiecare deducere de un plătitor prin simpla verificare a contabilității furnizorului.

În practică, experiența a demonstrat că această metodă este incomodă și că rezultatele ei nu sunt pe măsura efortului considerabil necesar pentru aplicarea ei sistematică (munți de hârtie și timp irosit la calculator, chiar și in cazul utilizării calculatoarelor de mare performanță), în același timp această particularitate a sistemului TVA poate fi utilizată

într-o măsură limitată.

Atunci când se găsesc într-un control, inspectorii vor nota facturile de cumpărare găsite la plătitorul controlat și vor comunica detaliile la echipa care are însărcinarea să controleze furnizorul, astfel încât aceștia să poată controla dacă detaliile comunicate corespund intrărilor găsite în contabilitatea furnizorului. Această tehnică este utilă mai ales pentru a verifica dacă taxa dedusă corespunde taxei plătite, pentru a verifica dacă cota aplicată a fost corectă. Totuși, chiar în cazul utilizării de o manieră limitată, procedura cere timp și efort considerabil și inspectorii nu trebuie să o utilizeze decât sporadic.

Astfel, un aviz de constatare trebuie pregătit de fiecare dată când în cursul unui control sunt motive să se creadă că:

– TVA percepută pe o factură a fost calculată cu o cotă eronată sau la o bază de impozitare clar eronată sau incorectă;

– una sau mai multe facturi sunt aparent trucate;

– documentul pe baza căruia s-a făcut o deducere nu corespunde formei stabilite prin lege;

– nu s-a perceput TVA la o livrare impozabilă;

– există un motiv întemeiat în ceea ce privește onestitatea plătitorilor implicați.

Având în vedere cele de mai sus, inspectorii vor pregăti un Aviz de constatare. Vor completa un formular TVA, utilizând un formular separat pentru fiecare agent economic.

Atunci când informația privește un plătitor la care controlul este făcut de biroul de care depind inspectorii, formularul este înmânat la sfârșitul controlului șefului, sugerând acestuia că este cazul să se facă un control imediat la plătitorul implicat (atunci când este vorba de o eroare sau o fraudă, poate da naștere la o selectare prioritară a agentului economic în chestiune).

Dacă nu este cazul, formularul este clasat în dosarul agentului economic pentru a fi utilizat la următorul control.

Atunci când informația privește un agent economic la care controlul este asigurat de un alt serviciu, formularul este trimis la acest birou, prin intermediul șefului de compartiment în funcție de caz.

Când o asemenea informație (formular) este primită de destinatar, ea este mai întâi examinată pentru a stabili, pe baza criteriilor enunțate, dacă este cazul sau nu să programeze un control imediat la plătitor. Un control urgent este întotdeauna făcut atunci când biroul care a trimis formularul cere în mod expres un control imediat, cerând totodată să fie ținut la curent cu rezultatele acestuia.

Controlul care va fi efectuat nu se va limita la informația care l-a determinat, ci se va desfășura ca un control de rutină obișnuit. Dacă urgența nu a fost cerută sau nu s-a considerat pe baza criteriilor că este cazul unui control urgent atunci formularul va fi clasat în dosarul plătitorului, urmând să fie utilizat la următorul control.

Atunci când inspectorii găsesc în dosarul plătitorului formulare TVA provenite de la colegii lor trebuie să examineze atent fiecare caz semnalat. De fapt, fiecare constatare trebuie tratată ca o dovadă a unei contravenții și din această cauză trebuie examinată îndeaproape.

Dacă se constată erori, inspectorii trebuie să evalueze consecințele, să ia măsuri pentru ca plătitorul să înțeleagă mai bine procedura corectă și să evite pierderi suplimentare la buget.

În acest caz, inspectorii trebuie să țină cont de rezultatul controlului la întocmirea decontului de regularizări. În toate cazurile, ei vor menționa pe scurt pe fiecare formular ceea ce au făcut în legătură cu informația în cauză.

În cazul când biroul care a trimis formularul TVA inițial a cerut expres controlul, vor completa și ei un formular pentru a comunica constatările făcute atât biroului care a sesizat, cât și tuturor celorlalte birouri interesate. Recurgerea la notele de constatare este o tehnică foarte utilă mai ales pentru educarea plătitorului în privința utilizării corecte a facturilor cât și pentru efectuarea regularizărilor.

În același timp, abuzând de acest sistem prin trimiterea unui număr mare de note de constatare se poate ajunge la lipsa de productivitate și deci se impune folosirea acestora numai în cazurile absolut inevitabil.

Când un dosar conține un număr mare de note de constatare, inspectorul trebuie să ceară limitarea numărului acestora.

Alte verificări

Atenție specială trebuie acordată operațiilor de import și export, mai ales pentru a verifica dacă documentele vamale au fost validate corect de serviciul vamal.

Dacă inspectorii descoperă că o valoare inferioară a fost utilizată în cazul unui import, ei întocmesc un Aviz de constatare care este trimis la Direcția Generală a Vămilor.

În ceea ce privește regularizarea TVA într-un asemenea caz, se reamintește că în cazul unui importator care este plătitor, este vorba de TVA deductibilă.

Bilanțurile anuale și alte conturi anuale completate de la controlul precedent trebuie examinate și, dacă se consideră util, se vor face copii care se vor depune la dosar.

Examinarea altor documente și analiza evidențelor

Din momentul în care s-a stabilit că deconturile depuse reflectă imaginea întreprinderii așa cum rezultă din examinarea principalelor înregistrări, este necesar să se asigure veridicitatea contabilității printr-o verificare a documentelor secundare.

Realitatea unui obiectiv depinde de timpul disponibil; inspectorii vor trebui să utilizeze cunoștințele și experiența lor pentru a se asigura că își folosesc timpul cel mai eficient posibil. Pentru stabilirea corectitudinii contabilității este necesar să se examineze și să se noteze sistemul de evidență utilizat de plătitor. Normal, nu este posibil să se facă acest lucru pentru toate evidențele în timpul unui singur control și va fi necesar să se decidă care dintre evidențe este cea mai importantă din punct de vedere al TVA. Dacă se consideră că evidența vânzărilor este cea mai importantă, aceasta va face obiectul unui control de fond. O altă evidență va fi examinată la următorul control și așa mai departe.

În special în cazul marilor întreprinderi fiecare control va trebui să includă și analiza unei alte evidențe. Fiecare bilanț anual depus de la ultimul control trebuie examinat, iar la dosarul plătitorului se vor depune extrase.

Se va face o descriere suficient de detaliată pentru fiecare evidență examinată .Aceste descrieri vor rămâne la dosarul plătitorului pentru viitoarele controale.

Verificarea credibilității

Este important să fie urmărită constant credibilitatea deconturilor depuse de plătitor, ceea ce este valabil și pentru contabilitate. Toate aspectele conturilor ținute trebuie să fie credibile atunci când sunt comparate cu alte aspecte. Astfel, este important să se examineze bilanțul anual pentru a vedea dacă detaliile sunt în concordanță cu informațiile obținute prin analiza evidențelor, notelor și situațiilor livrărilor care trebuie să ocupe volumul total al vânzărilor; bonurile de comandă pentru materii prime trebuie să fie în concordanță cu volumul bunurilor fabricate; volumul materialelor de ambalaj trebuie să fie corespunzător volumului bunurilor expediate etc.

Va fi necesar să se facă comparații asemănătoare pentru toate întreprinderile sau tipurile de întreprinderi și inspectorii vor trebui să-și utilizeze cunoștințele și experiența acumulată.

Alte sarcini esențiale

În orice moment, în timpul controlului, inspectorii trebuie să noteze tot ceea ce fac și în principal trebuie să noteze cu exactitate toate informațiile de care vor avea nevoie pentru a pregăti decontul de regularizare sau pentru a rezolva problemele deosebite întâlnite.

În acest scop pot utiliza formularul TVA sau foi separate care vor rămâne în dosar atașate la raport.

Dacă se va face un decont de regularizare la sfârșitul vizitei este necesar să fie controlată situația financiară a întreprinderii. Aceasta va facilita munca serviciului de colectare și urmărire în cazul în care plătitorul nu va plăti la timp. La sfârșitul vizitei este recomandabil ca inspectorii să vorbească cu persoana pe care au intervievat-o la începutul controlului, pentru a o informa de natura erorilor întâlnite, de nivelul aproximativ al taxei datorate în plus și de eventualele probleme întâlnite în cursul controlului. În orice caz, inspectorii trebuie să mulțumească acestei persoane și personalului întreprinderii pentru cooperarea lor.

4.7. Valorificarea rezultatelor controlului fiscal

privind taxa pe valoarea adăugată

Etapa următoare încheierii controlului fiscal și anume valorificarea constatărilor prin urmărirea creanțelor bugetare stabilite cu această ocazie, este de multe ori hotărâtoare în aprecierea activității administrației fiscale.

Privit numai din punctul de vedere al organului de control care participă la efectuarea controlului fiscal, rezultatele acestuia din urmă, de multe ori, depind, în afara pregătirii profesionale, a tenacității, a flerului etc., de șansă. Este vorba mai ales de descoperirea evaziunii fiscale, care, pentru a fi depistată solicită o serie de informații, răbdare, perspicacitate, profesionalism și uneori șansă (noroc) din partea controlorului. Contribuția fiecăreia din aptitudinile sau elementele arătate la rezultatele unui control fiscal este diferită aproape de fiecare dată în cazul instrumentării unui caz de evaziune fiscală (mai ales în cazul celei industriale).

Interesul administrației fiscale este evident deoarece ea are rolul colectării la timp și în cuantumul stabilit, cu respectarea prevederilor legii, a impozitelor și taxelor. Orice sustragere de la plata acestora constituie o pierdere pentru buget și o micșorare a posibilităților de finanțare a cheltuielilor publice.

Pentru agentul economic interesul rezidă din faptul că fiscalitatea are un impact direct asupra rezultatelor nete (profitul net) destinate repartizării către acționarii sau/și la finanțarea internă. Orice penalitate fiscală sub orice formă ar fi aplicată de către organele de control, are o incidență directă, micșorând profitul net destinat întreprinderii.

De asemenea, ea poate avea urmări negative și asupra lichidității agentului economic, asupra valorii acțiunilor (existența unor datorii fiscale scade valoarea agentului economic și` încrederea potențialelor investitori în acțiunile acestuia) și credibilității agentului economic.

4.8. Actele de control întocmite

de organele de control financiar

Acestea sunt: procesul verbal de control, procesul verbal de constatare a contravențiilor, nota de expunere a concluziilor.

a) Nota de expunere a concluziilor se întocmește în situațiile în care nu s-au constatat deficiențe sau abateri.

b) Procesul verbal de constatare a contravenției se întocmește în situația de constatare a contravenției și cuprinde: data și locul unde este încheiat, numele, prenumele și calitatea celui care îl încheie, numele, prenumele, domiciliul, ocupația și locul de muncă ale contravenientului, nr. actului de identitate și data eliberării, descrierea faptei ce constituie contravenție cu indicarea faptei, dispoziției legale încălcate, datei când a fost săvârșită și a tuturor împrejurărilor ce pot servi la aprecierea realității acesteia. Mențiunea potrivit căreia contravenientul poate achita în termen de 48 ore, jumătate din minimul amenzii. În procesul verbal se consemnează la cererea contravenientului obiecțiunile acestuia cu privire la conținutul procesului verbal și mijloacele de probă de care înțelege să se servească în cauza sa. Procesul verbal se semnează pe fiecare pagină de către cel care-l încheie și contravenient. În cazul în care contravenientul nu este de față, refuză sau nu poate să semneze, organul constatator face mențiunea despre aceste împrejurări care trebuie să fie adeverite de cel puțin un martor prin semnarea de către acesta a procesului verbal. În lipsa de martori, în procesul verbal se va arăta din ce cauză a fost încheiat astfel.

c) Procesul verbal de control cuprinde: partea introductivă, capitolele tratate cronologic corespunzător controlului financiar intern și anexele de constatare a consemnării.

CONCLUZII

In desfășurarea activității sale, orice agent economic, indiferent de forma de organizare(societate comercială, regii autonome, cooperative),de proveniența capitalului(de stat sau privat)etc., intră inevitabil în raporturi juridice fiscale cu statul.

Conform legii, persoanele juridice au, în principal, „obligația de a plăti venituri bugetare în cuantumul și la termenele legale prevăzute”. Între veniturile bugetare se numără și taxa pe valoare adăugată, un impozit indirect.

Tva-ul este un impozit indirect, pentru că este inclus în prețul mărfurilor și al serviciilor prestate. Această taxă se așează asupra valorii adăugate, determinată ca diferență între valoarea bunurilor obținute în urma vânzării lui și valoarea tuturor bunurilor și serviciilor care au fost achiziționate și utilizate pentru a putea realiza acel bun.

Această taxă este virată la bugetul statului de către agenții economici care produc și comercializează respectivele produse, evident din sumele încasate de la consumatorii finali: în acest caz, plătitorul impozitului este diferit de suportatorul lor, adică de cel care încheie acest circuit economic al unui produs finit(fabricație și distribuție).

TVA se aplică asupra operațiunilor care au drept rezultat transferul proprietății asupra unor bunuri mobile sau imobile și prestărilor de servicii . Potrivit legii, TVA se aplică doar operațiunilor efectuate în România. De regulă, acest impozit se aplică în țara în care se consumă produsul și nu unde se produce. Aceasta este explicația faptului că exporturile nu se impozitează, pe când importurile, da.

În țara noastră, taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă prin Ordonanța Guvernului nr.3/1192, cu începere de la 01.07.1992. De la introducerea sa în România, cadrul legislativ ce reglementează taxa pe valoare adăugată a suferit numeroase și frecvente modificări. În prezent, TVA este reglementat prin Legea nr.345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, iar pentru aplicarea unitară a dispozițiilor legale, Guvernul a adoptat Hotărârea nr.598/13.06.2002, privind aprobarea Normelor de aplicare.

Vorbind despre sistemul TVA, este absolut necesară o scurtă trecere în revistă a persoanelor care plătesc acest impozit și care nu, a condițiilor pe care trebuie să le îndeplinească un plătitor de TVA, a operațiunilor impozabile și a celor neimpozabile, a nivelului cotelor de TVA, etc.

Taxa pe valoarea adăugată se plătește de către persoanele fizice și juridice care efectuează de o manieră independentă, în mod obisnuit sau ocazional, una sau mai multe operațiuni impozabile. O persoană fizică sau juridică devine plătitor de TVA prin opțiune sau prin realizarea unei cifre de afaceri ce depășește un anumit plafon valoric stabilit de lege.

Agenții economici care doresc să devină plătitori de TVA, trebuie să depună la organele fiscale o cerere prin care să solicite luarea în evidență ca plătitor de TVA. În termen de 15 zile de la data primirii declarației, organele fiscale sunt obligate să remită agentului economic înștiințarea de plătitor de TVA.

O altă modalitate de a deveni plătitor de taxă pe valoare adăugată este aceea de a realiza, în cursul unui exercițiu financiar, o cifră de afaceri cu o valoare mai mare decât plafonul stabilit prin lege.

Ultima reglementare a acestui impozit, Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoare adăugată, aduce o serie de modificări în sistemul TVA.Una dintre principalele modificări aduse de această lege vizează plafonul de scutire, care s-a mărit de 12 ori (de la 125 milioane lei la 1.5 miliarde lei în anul 2002). Valoarea acestui plafon pentru anul 2003 a fost stabilită la 1.7 miliarde, iar pentru anul 2004, dacă nu va mai apare nici un act care să modifice această lege, va fi de 2 miliarde lei.

Persoanele impozabile care erau înregistrate ca plătitori de TVA, puteau solicita scoaterea din evidență ca plătitor de TVA, dacă de la începutul anului 2002 până la data de 31 mai 2002 n-au realizat venituri cu o valoare mai mare de 600 milioane lei. Termenul până la care puteau depune cererea în acest sens a fost 30 septembrie 2002.

În perioada imediat următoare apariției legii, aproximativ 5% din cei peste 550000 de agenți economici s-au grăbit să „îmbrace haina” de neplătitor de TVA. O parte din aceștia au dorit să revină la statutul de plătitor de TVA, pentru că și-au dat seama că nu este avantajos, însă nu au mai putut.

Mihai Hura, director general adjunct la Politica și legislația fiscală în Ministerul Finanțelor Publice, preciza: „firmele deja înregistrate ca plătitori de TVA vor putea să opteze pentru a deveni neplătitori, însă nu vor mai putea reveni asupra deciziei”. Așadar, legea îți permite să-ți alegi regimul fiscal cel mai avantajos dar această opțiune este posibilă o singură dată.

După cum s-a arătat într-un număr al săptămânalului „Capital”, această decizie, de a opta pentru neplătitor de taxă pe valoare adăugată, ar dezavantaja firmele de două ori:

în primul rând, nu își vor mai deduce o serie de bani aruncați pe TVA (un plătitor de TVA își compensează cheltuielile cu această taxă, un neplătitor, nu). Un exemplu destul de elocvent în acest sens ar fi un mic chioșc, ale cărui venituri sunt mult prea mici în comparație cu valoarea plafonului. Să presupunem că se cumpără marfă în valoare de 45 milioane lei, din care, TVA-ul este de aproximativ 7.1 milioane și vinde această marfă la valoarea de 60 milioane lei, din care TVA-ul are o valoare de 9.5 milioane. Dacă este neplătitor de TVA, va pierde 7.1 milioane lei(deoarece va încasa fără TVA și va cheltui cu taxa), față de cele 2.4 milioane de lei pe care ar trebui să le vireze statului în situația în care ar fi plătitor de TVA.

În al doilea rând ar fi ocolite de partenerii de afaceri (majoritatea firmelor înregistrate ca plătitori de TVA evită să intre în relații contractuale cu neplătitori de TVA)

Instituțiile publice nu sunt, în principiu, persoane impozabile pentru activitățile lor administrative, sociale, educative, culturale, sportive, etc, pe care le desfășoară în calitate de autorități publice. Însă, cu caracter de noutate, se stabilește că instituțiile publice sunt considerate impozabile pentru următoarele categorii de activități:

telecomunicații(inclusiv serviciile furnizate pe cale electronică);

furnizare de utilități(apă, gaze, energie electrică);

transportul de bunuri și persoane;

servicii (în porturi și aeroporturi);

publicitatea, agenții de călătorie;

livrarea de produse noi.

După ce am stabilit cine plătește TVA, trebuie să facem referire la operațiunile pentru care se plătește TVA și pentru care nu. Legea care reglementează în prezent taxa pe valoare adăugată modifică puțin terminologia legală, creând următoarele categorii de operațiuni:

operațiuni taxabile(impozabile) cu cota standard de TVA(19%);

operațiuni scutite de TVA:

cu drept de deducere al taxei pe valoare adăugată aferentă intrărilor (fostele operațiuni impuse cu cota 0);

fără drept de deducere al taxei pe valoare adăugată aferentă intrărilor

operațiuni de import scutite de TVA;

operațiuni ce nu intră în sfera TVA, respectiv operațiuni ce nu rezultă din activități economice.

Agenții economici care realizează operațiuni scutite cu drept de deducere al TVA aferent intrărilor,sau care , în general, își deduc TVA într-o sumă mai mare decât colectează, pot solicita ramburdarea TVA.

Condițiile de restituire a taxei pe valoare adăugată sunt următoarele:

bunurile nu sunt prohibite sau restricționate la la scoaterea din țară;

unitatea comercială care vinde este autorizată să efectueze operațiuni care care conferă cumpărătorilor străini dreptul de cere restituirea TVA-ului;

între data cumpărării bunului și data scoaterii din țară sau a expedierii în străinătate a acestora nu au trecut mai mult de 90 zile;

perioada între data expedierii în străinătate și data solicitării restituirii taxei pe valoare adăugată nu este mai mare de 90 zile;

facturile de la furnizori au fost integral achitate.

Plătitorii de TVA care solicită rambursarea aceasta, trebuie să depună la organul fiscal teritoritorial:

în cazul rambursărilor cu control anticipat: cererea de rambursare (conform modelului prezentat în anexa nr.2) în carea au bifat caseta “rambursare cu control anticipat”, precum și decontul de TVA din care rezultă suma de rambursat;

in cazul rambursărilor cu control ulterior: cererea de rambursare în carea au bifat caseta “rambursare cu control ulterior”, decontul de TVA din care rezultă suma de rambursat și lista cuprinzând facturile neachitate furnizorilor și/sau prestatorilor din țară.

Pentru rambursarea cu control ulterior Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoare adăugată, prevede posibilitatea rambursării TVA în termen de numai 15 zile de la data depunerii cererii, controlul documentației urmănd a se face ulterior. Cererea la rambursare a unor sume nereale se pedepsește de lege cu închisoare de la 1 la 7 ani.

Rambursarea se poate solicita lunar, aceasta fiind o altă modificare adusă de Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoare adăugată, deoarece înainte, rambursarea era posibilă doar dacă din deconturile privind taxa pe valoare adăugată rezulta TVA de rambursat timp de trei luni consecutiv.

Pentru acunoaște valoarea taxei pe valoare adăugată, trebuie specificată baza de impozitare și nivelul cotei de impozitare. Ca regulă generală, baza de impozitare este contravaloarea tuturor bunurilor livrate sau prestărilor de servicii , exclusiv TVA. Mai pe scurt, baza de impozitare este valoarea asupra căreia se aplică cotele de impozitare . Pentru a evita dubla impozitare, din această valoare se exclude în prealabil TVA-ul. Atunci când contribuabilii realizează în același timp livrări de bunuri și prestări de servicii, baza impozabilă se determină pentru fiecare categorie de operațiuni în parte .

Conform dispozițiilor legale, cota de TVA este de 19% și are aplicabilitate generală. Până la 31.12.1999 exista o cotă normală de 22%, o taxă redusă de 11% și o cotă zero aplicabilă în general produselor exportate. De la 01.01.2000 s-a folosit o taxă de 19% și o cotă zero. Noțiunea de „cotă zero” se asimilează, de la data intrării în vigoare a Legii nr. 345/2002 privind taxa pe valoare adăugată, cu operațiunile scutite cu drept de deducere, nivelul unic al TVA fiind în prezent de 19%.

Pentru asigurarea respectării normelor legale privind TVA, organele fiscale și alte organe de specialitate ale Ministerului Finanțelor au dreptul să efectueze verificări și investigații la plătitorii TVA.

Obiectivul principal al controlului îl reprezintă stabilirea corectă a taxei pe valoare adăugată aferentă livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii efectuate de un agent economic; a taxei deductibilă stabilită de acesta pentru bunurile și serviciile achiziționate sau realizate în unitatea proprie destinată realizării de operații impozabile.

Înainte de toate trebuie stabilit cine va purcede în control. Între inspectorul de TVA și plătitorul controlat nu trebuie să existe o legătură strânsă. Trebuie evitat ca un inspector să efectueze un control la un plătitor cu care acesta are relații familiale sau amicale.

În momentul în care au fost desemnați pentru efectuarea unui control, inspectorii au obligația să obțină dosarul plătitorului ce urmează a fi controlat și toate informațiile privind plătitorul. Fără a cunoaște activitatea plătitorului este imposibil să se pregătească un control de o manieră acceptabilă.

În momentul în care pregătirile sunt terminate, data controlului trebuie fixată cu plătitorul. Aceasta implică următoarele etape și demersuri pe care inspectorii trebuie să le parcurgă succesiv:

– contactarea fiecărui plătitor ce urmează a fi controlat prin telefon sau fax pentru a-i propune o dată sau o oră pentru control;

– să se pună de acord asupra unei date alternative dacă este necesar;

– să se explice scopul vizitei, punând accent pe faptul că în cadrul controlului înregistrărilor și documentelor vor răspunde și la problemele ridicate de plătitor în legătură cu modul de aplicare al taxei:

– notează și clasează în dosar data și ora stabilite și toate celelalte informații obținute.

Din momentul convorbirii telefonice cu plătitorul, nu trebuie să se acorde o perioadă prea lungă până în momentul efectuării controlului .

Dacă este imposibil de contactat plătitorul prin telefon sau fax, i se trimite o scrisoare în care i se propun o zi și o oră pentru efectuarea controlului, dar lăsându-i posibilitatea de a propune o alternativă.

Scrisoarea trebuie să indice clar că în cazul în care nu pornește un răspuns într-un anumit termen, se presupune că plătitorul este de acord cu data și ora propuse, controlul urmează să aibă loc, iar refuzul de a prezenta documentele la control va fi considerat contravenție.

Pe de altă parte, vor fi ocazii în care va fi necesar să se viziteze un plătitor fără un aviz prealabil, pentru că nu a. fost posibil să se stabilească un contact cu plătitorul.

Conform art.14 al Ordonanței nr.62/29.08.2002 privind controlul fiscal, acesta se desfășoară, în baza deciziei conducătorului organului de control fiscal, la sediul contribuabilului sau la sediul organului de control fiscal. Controlul fiscal se poate desfășura și în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul, acesta din urmă având în acest caz obligația de a asigura condițiile necesare pentru derularea normală a acțiunii de control.

Durata efectuării controlului fiscal este stabilită de organele fiscale sau, după caz, de către serviciile de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele controlului, și nu poate fi mai mare de 3 luni.

În cazul marilor contribuabili sau al celor care au subunități, filiale ori sucursale în țară, durata controlului nu poate fi mai mare de 6 luni.

Aceste controale au rolul, în principal, de a preveni evaziunea legală pe care, unii contribuabili sunt tentați să o săvârșească. Evaziunea se poate realiza prin:

nedeclararea unor bunuri impozabile;

aplicarea unor cote diferite de cea legală;

nereflectarea în evidențele contabile a unor operațiuni supuse taxei pe valoare adăugată;

neînregistrarea ca plătitor de TVA;

declararea la organele fiscale a unor sume diferite de cele din evidențele fiscale.

Depistarea fraudei fiscale constă într-un examen complet al tuturor activităților desfășurate de unul sau mai mulți agenți economici, al documentelor legate de acestea, verificarea documentelor corespunzătoare ale furnizorilor și clienților acestora, examinarea aprofundată a conturilor bancare, interogarea martorilor și orice altă acțiune care ar putea fi utilă pentru stabilirea existenței fraudei(frauda constă în încălcarea deliberată a legii cu intenția vădită de evitare a impozitării).

Atunci când agentul economic nu plătește la timp taxa pe valoare adăugată se calculează majorări de întârziere. Cotele aferente majorărilor de întârziere s-au modificat de la un an la altul, în prezent nivelul cotei fiind de 0.06%.

Controlul fiscal se încheie cu întocmirea actelor de control. Acestea sunt: procesul verbal de control, procesul verbal de constatare a contravențiilor, nota de expunere a concluziilor.

Nota de expunere a concluziilor se întocmește în situațiile în care nu s-au constatat deficiențe sau abateri.

Procesul verbal de constatare a contravenției se întocmește în situația de constatare a contravenției și cuprinde: data și locul unde este încheiat, numele, prenumele și calitatea celui care îl încheie, numele, prenumele, domiciliul, ocupația și locul de muncă ale contravenientului, nr. actului de identitate și data eliberării, descrierea faptei ce constituie contravenție cu indicarea faptei, dispoziției legale încălcate, datei când a fost săvârșită și a tuturor împrejurărilor ce pot servi la aprecierea realității acesteia. Mențiunea potrivit căreia contravenientul poate achita în termen de 48 ore, jumătate din minimul amenzii. În procesul verbal se consemnează la cererea contravenientului obiecțiunile acestuia cu privire la conținutul procesului verbal și mijloacele de probă de care înțelege să se servească în cauza sa. Procesul verbal se semnează pe fiecare pagină de către cel care-l încheie și contravenient. În cazul în care contravenientul nu este de față, refuză sau nu poate să semneze, organul constatator face mențiunea despre aceste împrejurări care trebuie să fie adeverite de cel puțin un martor prin semnarea de către acesta a procesului verbal. În lipsa de martori, în procesul verbal se va arăta din ce cauză a fost încheiat astfel.

Procesul verbal de control cuprinde: partea introductivă, capitolele tratate cronologic corespunzător controlului financiar intern și anexele de constatare a consemnării.

CUPRINS

BIBLIOGRAFIE

1.Cătinianu F.-Finanțe publice, Editura Marineasca, Timișoara, 2000.

2.Pântea I.P., Bodea Ghe.- Microîntreprinderile în economia românescă,

Editura Intelcredo, Deva, 2002.

3.Bufan R.-Drept fiscal al afacerilor, Editura Brumar, Timișoara, 2003.

4.Pereș I., Bunget O.-Controlul economic financiar, Editura Mirton, Timișoara, 2000.

5.Ristea M.- Fiscalitate și contabilitate în cadrul firmei, Editura Mirton, Timișoara,1999.

6.XXX – Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoare adăugată.

7.XXX- Ordinul nr.1006/30.07.2002 privind documentația necesară persoanelor impozabile, înregistrate ca plătitori de TVA, pentru rambursarea taxei pe valoare adăugată.

8.XXX- Ordonanța Guvernului nr.70/1997 privind controlul fiscal.

9.XXX- Legea nr.49/21.01.03 privind aprobarea Ordonanței Guvernului nr.70/1997 pentru modificarea Ordonanței Guvernului nr.70/1997 privind controlul fiscal.

Universitatea de Vest Timișoara

Facultatea de Stiințe Eonomice

Specializarea: Contabilitate și Informatică de Gestiune

LUCRARE DE LICENȚĂ

ÎNDRUMĂTOR ȘTIINȚIFIC: ABSOLVENTĂ:

Lect. drd. Ovidiu Bunget cHIȘ ȘTEFANIA MARIA

Universitatea de Vest Timișoara

Facultatea de Stiințe Eonomice

Lucrare de licență

Contabilitatea taxei pe valoare adăugată și controlul fiscal exercitat de Direcția Generală a Finanțelor Publice

Îndrumător științific: Absolventă:

Lect. drd. Ovidiu Bunget cHIȘ ȘTEFANIA MARIA