Contabilitatea Stocurilor Si A Productiei In Curs DE Executie Studiu DE Caz LA S.c. Ventor S.r.l

CONTABILITATEA STOCURILOR ȘI A PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE

STUDIU DE CAZ LA S.C. VENTOR S.R.L.

CUPRINS

INTRODUCERE

Capitolul I Delimitări conceptuale privind contabilitatea stocurilor și a

producției în curs de execuție

1.1. Conținutul, caracteristicile și principalele structuri ale stocurilor

1.2. Evaluarea și înregistrarea stocurilor

1.2.1. Evaluarea stocurilor

1.2.2. Înregistrarea stocurilor

1.3. Metode de evidență sintetică și analitică a stocurilor

1.3.1 Metode de evidență sintetică a stocurilor

1.3.2. Metode de evidență analitică a stocurilor

1.4. Organizarea stocurilor și a producției în curs de execuție

Capitolul II Contabilitatea stocurilor și a producției în curs de execuție

2.1. Contabilitatea materiilor prime și a materialelor

2.2. Contabilitatea producției în curs de execuție

2.3. Contabilitatea produselor

2.4. Contabilitatea stocurilor aflate la terți

2.5. Contabilitatea activelor biologice de natura stocurilor

2.6. Contabilitatea mărfurilor

2.7. Contabilitatea ambalajelor

Capitolul III Studiu de caz la S.C. Ventor S.R.L.

3.1. Înregistrări contabile la înființarea firmei

3.2. Evidența contabilă a mărfurilor

3.3. Program informatic privind evidența contabilă a stocurilor

Concluzii și propuneri

Bibliografie

Anexe

INTRODUCERE

Obiectivele contabilității stocurilor sunt în principal legate de realizarea funcțiilor comerciale ale întreprinderii. Principalele obiective ce revin în acest domeniu sunt:

a) urmărirea și controlul realizării programului de aprovizionare. Prin organizarea  evidenței aprovizionării pe grupe și feluri de stocuri, precum și a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigura informații utile cu privire la stadiul aprovizionării.

b) asigurarea integrității patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare și urmărirea permanentă a mișcării lor. Organizând contabilitatea mijloacelor circulante materiale  pe gestiuni și în cadrul lor pe feluri de stocuri, cantitativ și valoric, se asigura inregistrarea exactă și la timp a cuantumului mișcărilor și a diferențelor rezultate la inventariere, sesizarea stocurilor fără utilitate sau cu mișcare lentă, pentru luarea  măsurilor necesare lichidării acestora.

c) urmărirea utilizării raționale a mijloacelor materiale aprovizionate impune un asemenea mod de organizare care să permită respectarea normelor de consum specific la eliberarea lor din depozit.

d) asigurarea delimitării cheltuielilor de transport-aprovizionare de valoarea materialelor aprovizionate impune organizarea contabilității astfel încât acestea să poată furniza informații cu privire la nivelul și structura cheltuielilor de transport-aprovizionare.

e) înregistrarea și controlul valorificării stocurilor de mărfuri și a celorlalte categorii de stocuri destinate spre a fi livrate terților.

f) evidența și urmărirea stocurilor de produse în procesul obținerii și livrării la prețuri competitive.

g) evaluarea realistă a stocurilor și determinarea influențelor asupra patrimoniului și rezultatelor, prin aplicarea corectă a regulilor de evaluare.

h) promovarea principiului prudenței și a principiului continuității activității la evaluarea și înregistrarea în contabilitate a stocurilor.

            Realizarea acestor obiective este condiționată de studierea și luarea în considerare a factorilor care influențează organizarea contabilității  activelor circulante materiale:

–  mărimea întreprinderii : determină alegerea metodei de contabilitate sintetică a stocurilor ;

– caracteristicile tehnico-productive ale activelor circulante materiale în funcție de  care se face clasificarea acestora, influențează organizarea contabilității analitice și a evidenței operative, care are la bază nomenclatorul stocurilor.

– organizarea contabilitatii activelor circulante materiale este influențată și de sursele de proveniență a lor (funizori interni sau externi, din producție proprie, din scoaterea din funcțiune a unor obiecte de inventar, din prelucrare la terți etc.), determinând în principal conturile sintetice utilizate și prețurile de evaluare.

CAPITOLUL I

DELIMITĂRI CONCEPTUALE PRIVIND STOCURILE ȘI A PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE

Conținutul, caracteristicile și principalele structuri ale stocurilor

Stocurile sunt active circulante aflate în proprietatea întreprinderii deținute cu scopul de a fi vândute, în curs de producție în vederea vânzării sau sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în desfășurarea activității curente a întreprinderii și în procesul de producție sau pentru prestare de servicii.

Stocurile și producția în curs de execuție reprezintă ansamblul bunurilor și serviciilor din cadrul întreprinderii ce sunt destinate fie a fi vândute în aceeași stare sau după parcurgerea anumitor stadii ale procesului de fabricație, fie a fi consumate la prima lor utilizare. Ele se caracterizează, în general, printr-o viteză de rotație mare, servind activitatea întreprinderii pe o perioada mai mică de 1 an.

Un activ se clasifică ca activ circulant atunci când:

este achiziționat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării și se asteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului;

este reprezentat de creanțe aferente ciclului de exploatare;

este reprezentat de numerar sau echivalențe de numerar a căror utilizare nu este restricționată

În categoria activelor circulate se cuprind:

stocurile și producția în curs de execuție, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factura;

avansurile acordate furnizorilor;

clienții și conturile asimilate;

alte creanțe;

decontări cu asociații privind capitalul;

investițiile financiare pe termen scurt;

disponibilitățile.

Activele circulante se utilizează o perioadă scurtă de timp în activitatea întreprinderii și în general participă la un singur ciclu economic modificându-și în permanență forma.

Cuprind ansamblul de bunuri și servicii care intervin în ciclul de exploatare al înterpriderii și sunt destinate fie a fi consummate la prima lor utilizare, fie a fi prelucrate în procesul de producție, ori a fi vândute în starea în care au fost procurate.

Activele circulante se înregistrează în contabilitate la costul de achiziție sau costul de producție, după caz.

Pentru deprecierea activelor circulante, la sfârșitul exercițiului financiar, se constituie provizioane pe seama cheltuielilor.

În situația în care provizionul constituit pentru un activ circulant devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele pentru care au dus la constituirea acestuia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acel provizion trebuie reluat corespunzător la venituri.

Volumul total al activelor circulante reprezintă capitalul de lucru brut al întreprinderii.

Stocurile se evaluează la valoarea contabilă, mai puțin ajustările pentru depreciere constatate. Ajustările pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mișcare. În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere.

În înțelesul prezentei reglementări, prin valoare realizabilă netă a stocurilor se înțelege prețul de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzării.

Stocurile pot intra în înterprindere pe mai multe căi: achiziție, producție proprie, aport, donație, etc.

Din punct de vedere financiar, tinând cont de perioada scurtă în care sunt regăsite în structura patrimoniului, sunt considerate alocări ciclice. Din punct de vedere al gradului de lichiditate, stocurile sunt considerate active cu o lichiditate parțială.

Stocurile, prezintă o serie de caracteristici care le particularizează în structura activelor:

– se află succesiv și neîntrerupt în diferite faze ale procesului de producție și comercializare;

– descriu mai multe rotații (circuite) în cadrul unei perioade de gestiune;

– sunt destinate a fi consumate la prima lor utilizare (materiale consumabile, materiile prime), sau a fi vândute în aceeași stare (mărfurile) sau a fi vândute după prelucrare (produsele);

– contribuie la realizarea cifrei de afaceri a întreprinderii și la valorificarea capitalului.

Aceste caracteristici fac ca stocurile să dețină un rol important în activitatea întreprinderilor. Din acest motiv este foarte important ca gestiunea stocurilor să vizeze menținerea unui nivel corespunzător al acestora din punct de vedere al calității, cantității, și al volumului producției și al modului de realizarea al acestuia. Nu orice nivel al stocurilor este favorabil înterprinderilor. Un nivel minim poate genera disfuncționalități pe relația furnizor-beneficiar și opriri ale procesului de producție. Un nivel ridicat al acestora, poate determina imobilizări importante de stocuri care vor fi lipsite de mișcare o anumită perioadă, fapt ce generează dificultății în fluxurile financiare ale întreprinderii.

Stocurile pot fi clasificate astfel:

Materii prime și materiale consumabile

Materiile prime, se caracterizează prin:

Constituie substanța principală a produsului finit;

Se regăsesc în forma inițială sau transformată total sau parțial în produsul finit.

Materiale consumabile, care se caracterizează prin faptul că:

Ajută la procesul de fabricație;

De regulă nu se regăsesc în produsul finit.

Principalele categorii de materiale consumabile sunt:

Materialele auxiliare, care se caracterizează prin faptul că se adaugă materiei prime în vederea transformării sale sau sunt utilizate pentru asigurarea condițiilor necesare desfășurarării activității.

Combustibilii, care iau parte direct sau indirect la procesele care au loc în cadrul întreprinderii. În funcție de rolul și destinația lor combustibilii pot fi:

Combustibili tehnologici care se adaugă materiilor prime în vederea transformării acesteia;

Combustibili energetici utilizați fie la obținerea energiei electrice și termice, fie la punerea în mișcare a unor mașini sau utilaje;

Combustibili gospodărești utilizați pentru încălzirea și iluminarea locurilor de muncă sau pentru alte nevoi industriale.

Piesele de schimb servesc pentru înlocuirea unor componente ale mașinilor și utilajelor sau a unor materiale de natura obiectelor de inventar în vederea reparării lor.

Materiale de natura obiectelor de inventar, din această categorie fac parte bunurile care: fie au o valoare mai mică decât limita reglementată pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor normală de utilizare, fie au o durată normală de viață mai mică de un an, indiferent de valoarea lor.

Producția în curs de execuție, este reprezentată de produsele, lucrările și serviciile în curs de execuție care ocupă poziție intermediară între: materie primă și semifabricat; semifabricat și produs finit; materie primă și produs finit. Își mărește valoarea treptat prin încorporarea în aceasta a noilor consumuri de materiale și manoperă, până la transformarea sa în semifabricat sau produs finit.

Produse finite și mărfuri, reprezintă bunuri care au parcurs în parte sau integral un proces de producție. Din această categorie fac parte:

Semifabricatele sunt bunuri care au parcurs un număr de faze tehnologice suferind un anumit grad de prelucrare; au fost recepționate, urmând a se prelucra în continuare sau a se vinde terților;

Produsele finite sunt acele bunuri care: au parcurs toate fazele procesului tehnologic; corespund normelor de calitate; au fost recepționate întocmindu-se pentru ele documente de predare către depozite sau magazii;

Produsele reziduale, care sunt reprezentate de rebuturi, materiale reutilizabile și deșeuri;

Efectivele de aconsiderate mijloace fixe, indiferent de durata lor normală de utilizare, fie au o durată normală de viață mai mică de un an, indiferent de valoarea lor.

Producția în curs de execuție, este reprezentată de produsele, lucrările și serviciile în curs de execuție care ocupă poziție intermediară între: materie primă și semifabricat; semifabricat și produs finit; materie primă și produs finit. Își mărește valoarea treptat prin încorporarea în aceasta a noilor consumuri de materiale și manoperă, până la transformarea sa în semifabricat sau produs finit.

Produse finite și mărfuri, reprezintă bunuri care au parcurs în parte sau integral un proces de producție. Din această categorie fac parte:

Semifabricatele sunt bunuri care au parcurs un număr de faze tehnologice suferind un anumit grad de prelucrare; au fost recepționate, urmând a se prelucra în continuare sau a se vinde terților;

Produsele finite sunt acele bunuri care: au parcurs toate fazele procesului tehnologic; corespund normelor de calitate; au fost recepționate întocmindu-se pentru ele documente de predare către depozite sau magazii;

Produsele reziduale, care sunt reprezentate de rebuturi, materiale reutilizabile și deșeuri;

Efectivele de animale și păsări, care sunt reprezentate de animale și păsările nou-născute sau achiziționate în vederea creșterii, reproducției, producției de lână, lapte carne, etc., îngrășării, precum și coloniile de albine;

Mărfurile sunt bunurile care: sunt cumpărate de la terți în vederea revânzării lor; sunt fabricate în întreprindere și trecute în magazinele proprii de vânzare cu amănuntul;

Ambalajele sunt bunuri folosite pentru protecția altor bunuri, pe timpul transportului, manipulării sau depozitării lor;

Stocurile aflate la terți sunt elemente de natura produselor, mărfurilor, materiilor prime și a materialelor consumabile, a semifabricatelor respectiv a animalelor aflate în custodia terților, dar cărora nu le-a fost transmis și dreptul de proprietate asupra acestora.

Avansuri pentru cumpărări de stocuri reprezintă plățile făcute în avans furnizorilor pentru achiziția de elemente de natura stocurilor. Deși reprezintă creanțe față de furnizori, datorită iminenței lor conversii în elemente de natura stocurilor sunt asimilate acestora.

Stocuri în curs de aprovizionare: reprezintă acele stocuri cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare. Sunt cuprinse în aceasta categorie elementele de natura stocurilor pentru care datele de transfer al controlului, de transfer al proprietății și de livrare există decalaje de timp:

Bunuri vândute în consignații sau stocurile la dispoziția clientului;

Stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidența debitorului până la vânzarea lor;

Bunuri recepționate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în activele cumpărătorului;

Bunuri livrate și nefacturate, care trebuie scoase din evidență, transferul de proprietate având loc;

Bunuri vândute și nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietății.

În contabilitatea din țara noastră, în sfera stocurilor se includ și materialele de natura obiectelor de inventar. Acestea sunt bunuri cu o valoarea mai mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu durata mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum și bunuri asimilate acestora (echipamentul de protecție, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, sculele, instrumentele, mecanismele, dispozitivele și verificatoarele cu destinație specială, modelele, stanțele, matrițele și alte obiecte asimilate).

Evidența constituirii și mișcării stocurilor și a producției în curs de execuție se realizează prin conturilor ce formează conținutul clasei a 3-a din planul de conturi general, denumită ‘’ Conturi de stocuri și producție în curs de execuție’’

Clasa 3 CONTURI DE STOCURI și PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE

30 Stocuri de materii prime și materiale

301 Materii prime

302 Materiale consumabile

3021 Materiale auxiliare

3022 Combustibili

3023 Materiale pentru ambalat

3024 Piese de schimb

3025 Semințe și materiale de plantat

3026 Furaje

3028 Alte materiale consumabile

303 Materiale de natura obiectelor de inventar

308 Diferențe de preț la materii prime și materiale

33 Producția în curs de execuție

331 Produse în curs de execuție

332 Lucrări și servicii în curs de execuție

34 Produse

341 Semifabricate

345 Produse finite

346 Produse reziduale

348 Diferențe de preț la produse

3481 Diferențe de preț la semifabricate

3485 Diferențe de preț la produse finite

3486 Diferențe de preț la produse reziduale

35 Stocuri aflate la terți

351 Materii și materiale aflate la terți

354 Produse aflate la terți

3541 Semifabricate aflate la terți

3545 Produse finite aflate la terți

3546 Produse reziduale aflate la terți

356 Animale aflate la terți

357 Mărfuri în custodie sau consignație la terți

358 Ambalaje aflate la terți

36 Animale

361 Animale și păsări

368 Diferențe de preț la animale

37 Mărfuri

371 Mărfuri

378 Diferențe de preț la mărfuri

38 Ambalaje

381 Ambalaje

388 Diferențe de preț la ambalaje

39 Provizioane pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție

391 Provizioane pentru deprecierea materiilor prime

392 Provizioane pentru deprecierea materialelor

3921 Provizioane pentru deprecierea materialelor consumabile

3922 Provizioane pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar

393 Provizioane pentru deprecierea producția în curs de execuție

394 Provizioane pentru deprecierea produselor

3941 Provizioane pentru deprecierea semifabricatelor

3945 Provizioane pentru deprecierea produselor finite

3946 Provizioane pentru deprecierea produselor reziduale

395 Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la terți

3951 Provizioane pentru deprecierea materiilor prime și materialelor aflate la terți

3952 Provizioane pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terți

3953 Provizioane pentru deprecierea produselor finite aflate la terți

3954 Provizioane pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terți

3956 Provizioane pentru deprecierea animalelor aflate la terți

3957 Provizioane pentru deprecierea mărfurilor aflate la terți

3958 Provizioane pentru deprecierea ambalajelor aflate la terți

396 Provizioane pentru deprecierea animalelor

397 Provizioane pentru deprecierea mărfurilor

398 Provizioane pentru deprecierea ambalajelor

Acestea sunt conturi de bilanț sau inventar, aceste conturi furnizează informația de reflectare și control gestionar privind situația și mișcarea stocurilor.

Conturile de stocuri și producția în curs de execuție au funcția contabilă de activ. Se debitează cu valoarea stocurilor intrate în gestiunea întreprinderii prin cumpărarea de la furnizori, aduse ca aport de către asociați sau realizate din producție proprie sau provenite din alte surse. Se creditează cu valoarea stocurilor ieșite din gestiunea întreprinderii prin consum vânzare și alte destinații.

Evaluarea și înregistrarea stocurilor în contabilitate

Evaluarea stocurilor

Evaluarea stocurilor este un procedeu prin intermediul căruia sunt determinate valorile la care structurile situațiilor financiare vor fi recunoscute la bilant, dar și în contul de profit și pierdere.

Formele de evaluare a stocurilor în contabilitate sunt:

Evaluarea la intrarea în patrimoniu întreprinderii

Evaluarea la inventariere

Evaluarea la bilanț

Evaluarea la ieșirea din patrimoniu intreprinderii

Evaluarea la intrarea în patrimoniu întreprinderii

Regula generală de evaluare și înregistrare a stocurilor, la intrarea în patrimoniu, este evaluarea la cost istoric, care poate fi identificată, prin:

Costul de achiziție, este format din prețul de facturare al furnizorului, taxele și ambalajele nerecuperabile, cheltuielile de transport, aprovizionare și alte cheltuieli incluse în factura furnizorului. Costul de achiziție poate fi considerat cost istoric și poate fi luat în considerare la eliberarea stocurilor respective de la locurile de depozitare sau de formare a gestiunii. În cazul bunurilor achiziționate de la terți, în structura căruia se cuprind următoarele elemente:

prețul de cumpărare a bunurilor, din care sunt deduse taxele recuperabile (TVA), precum și rabaturile, remizele, risturnuri etc.

taxe vamale aferente bunurilor importate.

cheltuieli accesorii de achiziționare – acestea fiind cheltuielile directe sau indirecte legate de aprovizionare până la intrarea bunurilor în patrimoniul întreprinderii, ele pot fi: costuri externe: comisioane, transport extern, asigurare; costuri interne: de transport intern, cheltuieli de manipulare.

Potrivit IAS 2 costul de achiziție cuprinde prețul de cumpărare, inclusiv taxele de transport și celelalte taxe de cumpărare, costurile de transport și manipulare și alte costuri ce pot fi atribuite direct achiziției de stocuri. Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina achiziția

Nu se includ în costul de achiziție cheltuielile financiare aferente finanțării necesare constituirii stocurilor și nici sconturile financiare acordate pentru plățile efectuate înainte de scadență.

Prețul standard – este un preț prestabilit care consta în evaluarea și înregistrarea stocurilor în prețuri fixe, stabilite anterior pe baza prețurilor medii ale stocurilor în perioada precedentă. El devine preț de înregistrare și presupune evidențierea distinctă a diferențelor de preț față de costul de achiziție. În cazul utilizării prețului standard, se impune actualizarea periodică a acestuia. Diferențele de preț pot fi favorabile atunci când prețul standard este mai mare decât costul efectiv și se înscriu în roșu sau nefavorabile atunci când prețul standard este mai mic decât costul efectiv și se înscriu în negru. Repartizarea se face asupra bunurilor ieșite din patrimoniul întreprinderii și asupra stocurilor cu ajutorul unui coeficient care se calculeaza astfel:

Coeficient de repartizare = Soldul inițial al diferențelor de preț + Diferențe de preț aferente intrărilor în cursul anului / Soldul inițial al stocurilor la preț standard +Valoarea intrată la preț standard.

Coeficientul astfel determinat se ponderează cu valoarea bunurilor ieșite la prețul standard

Prețul de facturare – al furnizorului este prețul indicat în factura acestuia. Prețurile de facturare devin prețuri de înregistrare în contabilitate dacă diferențele de preț față de costul de achiziție se evidențiază distinct.

Costul de producție – cuprinde costul de achiziție al materiilor prime și materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de producție precum și cota cheltuielilor indirecte de producție determinate rațional ca fiind legate de producția bunurilor. Deasemenea pot fi incluse dobânzile la creditele bancare contractate pentru producția pe termen cu ciclu lung de fabricație, aferente perioadei.

Costul de producție în cazul bunurilor și serviciilor produse din activitatea proprie de exploatare, este format din:

Cheltuieli directe de fabricație: cheltuielile directe de fabricație sunt acelea care se identifică pe un anumit obiect de calculație (produs, serviciu, lucrare, comandă, fază, activitate, etc) încă din momentul efectuării lor și ca atare se includ direct în costul acestora. În această categorie se încadrează cheltuielile cu consumul de materii prime, de energie și combustibil în scopuri tehnologice, salariile de bază ale muncitorilor direct productivi calculate pentru muncă prestată în producție etc.

Cheltuieli indirecte de fabricație: sunt acelea care privesc fabricarea mai multor produse, executarea mai multor lucrări, servicii sau comenzi, respectiv faze, activităti, ca obiecte de calculație în cadrul unui atelier, secție etc., fie chiar întreprinderea în ansamblul ei. Astfel de cheltuieli nu se pot identifică deci pe un anumit obiect de calculație (produs, lucrare, serviciu, comandă etc.) în momentul efectuării lor și ca atare nu se pot include direct în costul acestora, ci indirect, prin repartizare (imputare) pe baza unor criterii convenționale, după ce mai întâi au fost colectate pe locurile (centrele) care le-au ocazionat. Din această categorie fac parte: cheltuielile comune ale secției sau indirecte de producție, care sunt directe fată de secțiile care le-au ocazionat și pe care se colectează și indirecte față de produsele fabricate în secțiile respective; cheltuielile generale de administrație care sunt indirecte atât față de secțiile de producție, cât și față de produsele rezultate în cadrul acestora etc.

Valoarea de utilitate

b) Evaluarea la inventariere

Regula generală de evaluare și înregistrare a stocurilor, la inventar, este evaluarea la valoarea actuală sau de utilitate denumită și valoare de inventar. Aceste valori se stabilesc în funcție de utilitatea bunului în întreprindere sau prețul pieței. Valoarea de inventar este deci, egală cu valoarea actuală , care este o valoare estimată (se apreciază) în funcție de piața și de utilitatea bunului pentru întreprindere. Valoarea de utilitate sau prețul pieței, ca bază de evaluare a bunurilor la inventariere, se identifică, în principal, în funcție de destinația lor, astfel:

bunurilor (activelor,) destinate vânzarii (mărfuri, produse finite, unele semifabricate și materiale) li se stabilesc , de regulă, valoarea de inventar sub forma valorii nete de realizare care este dată de prețul de vânzare previzionat (estimat) din care se scad cheltuielile rămase de efectuat pentru comercializare lor, cum sunt cheltuielile de transport, comisioanele cedate, cheltuielile din perioada de garanție.

Semifabricatele și producția în curs de execuție se evaluează la valoarea componentelor

materiale încorporate la care se adaugă costurile stadiilor de prelucrare tehnologică parcursă.

Materiile prime și materialele consumabile destinate utilizării în exploatare se evaluează la costul lor de înlocuire (de reaprovizionare)

La inventariere pot fi constatate și stabilite valori actuale, care delimitează stocurile în trei categorii:

1. stocuri care nu prezintă deprecieri și pentru care valoarea de inventar este egală cu valoarea contabilă;

2. stocuri ce au suferit deprecieri, care se evaluează la prețul posibil de valorificat a căror valoare de inventar este mai mică decât valoarea contabilă;

3. stocuri la care utilitatea sau prețul pieții crește si, deci, valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă.

La stabilirea valorii de inventar se va aplică principiul prudenței, potrivit căruia nu este admisă

supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv și a cheltuielilor.În acest sens:

– în cazul în care se constată că valoarea de inventar, stabilită în funcție de utilitatea bunului pentru unitate și prețul pieței, este mai mare decât valoarea cu care sunt acestea înregistrate în contabilitate, în listele de inventariere vor fi înscrise valorile din contabilitate.

– în cazul în care valoarea de inventar este mai mică decât valoarea din contabilitate, în listele de inventariere se vor înscrie valorile de inventar.

– pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, în cazul constatării unor deprecieri relative trebuie constituit un provizion care să reflecte situația reală existentă, indiferent de situația economică a agentului economic respectiv, chiar și în cazul în care aceste cheltuieli nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal.

– în cazul constatării unor lipsuri în gestiune, imputabile, administratorii vor lua măsura imputării acestora la valoarea lor de înlocuire. Prin valoare de înlocuire se înțelege costul de cumpărare practicat pe piață, la care se adaugă taxele nerecuperabile, inclusiv T.V.A., cheltuieli de transport, aprovizionare și alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în gestiune a bunului respectiv.

La stabilirea valorii de imputare nu se vor avea în vedere provizioanele pentru deprecieri

constante.

c) Evaluarea la bilanț

Se face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabilă pusă de acord cu rezultatele evaluărilor la inventariere, astfel pot fi posibile următoarele cazuri:

a) Pentru stocurile la care au rezultat diferențe în plus între valoarea de inventar și valoarea de intrare, în bilanț acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci plusul de valoare nu se înregistrează în contabilitate.

b)Pentru stocurile la care s-au constatat diferențe în minus între valoarea de inventar și valoarea lor de intrare, acestea se evaluează în bilanț la valoarea de inventar. În contabilitate aceste stocuri vor continua să fie înregistrate la valoarea lor de intrare, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri se înregistrează prin intermediul conturilor de provizioane. Dacă din valoarea de intrare a stocurilor se deduce valoarea deprecierilor pentru care au fost calculate și înregistrate provizioane, se obține valoarea de inventar ca valoare netă ce se înscrie în bilanț.

c)Pe baza celor arătate mai sus se desprinde regula generală de evaluare și înregistrare a stocurilor, și anume: înregistrarea lor în contabilitate la valoarea de intrare, stabilită la nivelul costului de achiziție sau a costului de producție, după caz, ca forme a costului istoric. Prin aceasta se asigură aplicarea principiului realității, costurile efective de achiziție și de producție fiind parametrii reali ai valorii stocurilor. Totodată, principiul prudenței cere ca plusurile de valoare între valoarea de inventar și valoarea de intrare să nu fie înregistrate, acestea nefiind realizate, iar pe de alta parte pentru minusurile de valoare același principiu cere constituirea de provizioane din care aceste minusuri să fie acoperite în caz ca la valorificarea stocurilor minusurile de valoare se confirmă total sau parțial.

d) Evaluarea la iesirea din patrimoniul întreprinderii

În contabilitatea de gestiune o problema fundamentală este cea a inregistrărilor la ieșirea stocurilor achiziționate sau cele din producția proprie este cea a prețului utilizat pentru evaluarea loturilor ieșite din patrimoniul întreprinderii. Pentru a rezolva aceasta problema s-au identificat mai multe metode după cum urmează:

Metoda identificării specifice

Metoda costului mediu ponderat (CMP)

Metoda epuizării loturilor, variantele

Primul intrat – primul ieșit (FIFO (First în – First Out))

Ultimul intrat – primul ieșit (LIFO (Last în – First Out))

Urmatorul intrat – primul ieșit (NIFO (Next în – First Out))

Metoda ultimului preț de cumpărare

Metoda prețului prestabilit

Metoda stocului util

Metoda identificării specifice – pleacă de la premisa că fiecare articol ieșit din patrimoniul întreprinderii este identificat prin costul de achiziție și data de intrare în patrimoniul întreprinderii. Sistemele de depozitare permit o asemenea identificare a fiecarui articol. O astfel de metoda folosită pentru elementele de natura stocurilor care sunt în mod obișnuit fungibile, prin alegerea loturilor, poate reprezenta o modalitate de aranjare a beneficiului perioadei.

Metoda costului mediu ponderat – Costul mediu ponderat se calculează ca raport între valoarea totală a stocului inițial plus valoarea totală a intrărilor și cantitatea existentă în stocul inițial plus cantitățile intrate:

Unde – valoarea totala a stocului inițial

– valoarea totală a intrărilor

– cantitatea existentă în stocul inițial

– cantitatea intrată

Metoda costului mediu ponderat poate fi aplicată în doua variante:

Cost mediu ponderat calcul lunar

Exemplu:

U.M. – bucăți

Q – cantitate

P.U. – preț unitar

*) Intrări cu semnul +, ieșiri cu semnnul minus

**) Cost Mediu Ponderat

Cost mediu ponderat după fiecare operație de intrare

Exemplu:

Metoda epuizării loturilor

Metoda ultimului preț de cumparare

Stocurile ieșite sunt evaluate la prețul de cumpărare înscris în factura ultimelor loturi intrate în gestiunea întreprinderii.

Metoda prețului prestabilit

Antecalculat pe baza prețurilor medii ale bunurilor respective din exercițiile precedente, corectate cu indicele de variație a prețurilor. Diferențele între prețul prestabilit și costul efectiv de cumpărare se înregistrează în faza de intrare distinct în contabilitate. Deasemenea sunt reflectate și diferențele între prețul prestabilit al stocurilor inițiale din exercițiul precedent și prețul prestabilit al acelorlași stocuri antecalculat pentru exercițiul curent.

Exemplu: Dacă stocul final A de 100 kg a figurat în contabilitatea exercițiului N la prețul

unitar prestabilit de 20 lei, iar în exercițiul N+1 este preluat ca stoc inițial în conditiile în care prețul unitar prestabilit este de 21 lei, diferența de 100 × (21 – 20 ) = 100 lei este preluată la contabilitatea exercitiului N+1 la deschiderea contului de stocuri. Dacă stocul final A de 100 kg a figurat în contabilitatea exercițiului N la prețul unitar prestabilit de 20 lei, iar în exercițiul N+1 este preluat ca stoc inițial în condițiile în care prețul unitar prestabilit este de 21 lei, diferența de 100 × (21 – 20 ) = 100 lei este preluată la contabilitatea exercițiului N+1 la deschiderea contului de stocuri.

Diferențele de preț privind stocurile inițiale și intrările de stocuri înregistrate în conturi distincte se repartizează asupra cheltuielilor pentru stocurile ieșite în baza relațiilor de calcul:

a)determinarea coeficienților de repartizare:

b) Determinarea cotei de repartizare aferentă stocurilor la finele lunii de referință:

Determinarea cotei de repartizare aferentă stocurilor ieșite:

Costul stocurilor conform OMFP 3055/2009 trebuie să includă toate costurile aferente achiziției, costurile de conversie, precum și alte costuri suportate de către întreprindere pentru a aduce stocurile în starea și locul în care se găsesc la un moment dat.

Costul de achiziție a stocurilor – cuprinde costul de achiziție, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care întreprinderea le poate recupera ulterior), costurile de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziție de materiale, produse finite și servicii. Rabaturile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costurile de achiziție.

Costurile de conversie a stocurilor – include costurile directe aferente unităților produse de exemplu: costurile cu manopera directă. De asemenea, ele inclund și alocarea sistemetică a regiei de producție, fixă și variabilă, generată de transformarea materiilor prime și materialelor în produse finite.

Regia fixă de producție este formată din cheltuielile indirecte de producție care ramân relativ constante indiferent de volumul producției, cum ar fi: amortizarea utilajelor și echipamentelor, întreținerea secțiilor și utilajelor, precum și cheltuielile cu conducerea și administrarea secțiilor. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacității normale de producție. Capacitatea normală de producție reprezintă producția estimată a fi obținută, în medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a echipamentului. Regia fixă se recunoaște ca o cheltuială a perioadei = regia fixă x (1 – nivelul real al activității/nivelul normal al activității). Nivelul real al activității este reprezentat de producția obținută, iar nivelul normal al activității este reprezentat de capacitatea normală de producție. Regia nealocată este recunoscută drept cheltuială în contul de profit și pierdere în perioada în care a apărut.

Regia variabilă de producție este alocată fiecărei unități de producție pe baza folosirii reale a instalațiilor de producție.

Alte costuri – alte costuri sunt incluse în costul stocurilor numai în măsura în care reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea și locul în care se gasesc într-un moment dat. De exemplu, poate fi inclusă în categoria alte costuri costurile generate de regiile generale, altele decât cele legate de producție, sau a costurilor costurilor proiectării produselor pentru anumiți clienți.

Costul stocurilor unui prestator de servicii – în măsura în care un prestor de servicii au stocuri, ei trebuie să le evalueze la costurile lor de producție. Aceste stocuri constau, în primul rând, în manoperă și în alte costuri legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv cu personalul cu atribuții de supraveghere, precum și în cheltuielile de regie de atribut. Manopera și alte costuri legate de vânzare și de personalul angajat în administrația generală nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care sunt suportate. Costul stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau cheltuielile de regie neatribuibile, care sunt adesea facturate la prețurile impuse de prestatorii de servicii.

Costul producției agricole recoltate din activele biologice – conform IAS 41 Agricultura: stocurile care cuprind producția agricolă pe care o entitate a recoltat-o din activele sale biologice sunt evaluate, la momentul recunoașterii inițiale, la valoarea justă minus costurile estimate la punctul de vânzare la momentul recoltării. Costurile la punctul de vânzare includ comisioanele intermediarilor și ale comercianților, taxele impuse de autoritățile de reglementare și bursele de mărfuri și taxele și impozitele de transfer. Costurile la punctul de vânzare nu includ transportul și alte costuri necesare pentru introducerea activelor pe piață.

Înregistrarea stocurilor

În conformitate cu reglementările în vigoare, deținerea cu orice titlu de bunuri materiale, titluri de valoare, numerar, alte drepturi si obligații, precum și efectuarea de operații economice fără să fie înregistrate în contabilitate sunt interzise. În aplicarea acestor prevederi este necesar să se asigure:

a) recepționarea tuturor bunurilor materiale intrate în unitate si înregistrarea lor la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrarea în custodie sau consignatie se receptionează si înregistrează distinct ca intrari în gestiune. În contabilitate valoarea acestora se înregistrează în conturi în afara bilanțului.

b) în situația unor decalaje între aprovizionarea si recepția bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea unității, se procedează astfel:

– bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare cât și în contabilitate, pe baza recepției si a documentelor însoțitoare;

– bunurile sosite și nerecepționate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune.

c) în cazul unor decalaje între vânzarea si livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieșiri din unitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:

– bunurile vândute și nelivrate se înregistrează distinct în gestiune iar în contabilitate în conturi în afara bilanțului;

– bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieșiri din gestiune atât la locurile de depozitare cât și în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieșirea din gestiune potrivit legii.

d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări si, respectiv, la ieșiri, atât în gestiune, cât și în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.

Metode de evidență sintetică și analitică a stocurilor

Metode de evidență sintetică a stocurilor

Înterprinderile din România pot să-și organizeze contabilitatea stocurilor utilizând fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent.

Metoda inventarului permanent

În cazul utilizării inventarului permanent în contabilitate, în conturile de stocuri se înregistrează toate operațiile de intrare si ieșire a stocurilor cantitativ și valoric, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ cât și valoric.

Conform normelor contabile din țara noastră, în condițile utilizării inventarului permanent, unitățile patrimoniale își pot organiza contabilitatea analitică a stocurilor în funcție de specificul activității și de necesitațile proprii.

În cazul utilizării inventarului permanent, conturile de stocuri se debitează cu intrările de bunuri și se creditează cu ieșirile din stoc aferente perioadei de gestiune. La sfârșitul exercițiului financiar soldurile conturilor de stocuri sunt comparate cu stocurile faptice stabilite prin inventariere. Dacă există diferențe în plus sau minus la inventar, acestea se vor regulariza aducându-se stocurile la nivelul lor real.

În principiu, evaluarea intrărilor în stoc trebuie să se facă la costul istoric dat de costul efectiv de producție, în cazul stocurilor provenite din producție proprie, iar ieșirile din stoc la costurile la care au fost evaluate la intrare elementele destocate. Evaluarea ieșirilor din stoc se poate face după multiple metode dintre care cele mai uzuale sunt: CMP, FIFO, LIFO.

Reglementarile contabile românesti dau posibilitatea unităților patrimoniale, de a continua practica contabilă anterioară de a evalua atât intrările cât și ieșirile din stoc la prețuri standard sau prestabilite, denumite și prețuri de înregistrare. Acceptarea continuării acestei practici a impus instituirea în contabilitatea generală a conturilor de diferențe de preț care să reflecte distinct:

La intrarea elementelor în stoc, diferențele dintre costul istoric și prețurile de înregistrare;

La ieșirea elementelor din stoc, repartizarea diferențelor de preț asupra valorii de înregistrare a elementelor ieșite, cu ajutorul coeficientului K.

K = (Si+Rd) cont de diferențe de preț

(Si+Rd) cont de stoc la preț de înregistrare

Coeficientul K se aplica asupra valorii elementelor ieșite din stoc, la preț de înregistrare.

Metoda inventarului permanent este utilizat de unitățile mari și mijlocii, și constă în utilizarea conturilor de stocuri pentru a determina și urmări în permanență stocul scriptic al acestora după fiecare operație de intrare și de ieșire, astfel, contabilitatea sintetică a stocurilor va reflecta:

stocul inițial, de la începutul lunii, care va fi cel final din luna precedentă și care nu poate fi decât debitor;

intrările în cursul lunii, pe baza documentelor de intrare, care se vor înregistra în debitul contului;

ieșirile din cursul lunii, pe baza documentelor de ieșire, vor forma rulajul creditor al contului.

In baza elementelor menționate: stoc inițial, intrări, ieșiri – se va stabili în permanență stocul scriptic al bunurilor, care vor putea în perioadele de inventariere cu stocurile faptice, din a căror comparare se pot stabili plusuri sau minusuri la inventar.

Folosirea acestei metode presupune:

utilizarea fiecăruia dintre prețurile de înregistrare a stocurilor,

folosirea conturilor de diferențe de preț aferente stocurilor,

conducerea unei contabilități analitice a stocurilor prin adoptarea uneia dintre metodele de contabilitate analitică.

Metoda inventarului permanent, presupune un volum mai mare de muncă, dar asigura o mai riguroasa cunoaștere, în orice moment a mărimii stocurilor și un mai bun control al integritații lor.

Metoda inventarului intermitent

Unitățile patrimoniale pot opta și pentru inventarul intermitent al stocurilor, cu condiția ca inventarul intermitent al acestora să fie condus în contabilitatea de gestiune, în cazul întreprinderilor mari, sau extracontabil în cazul întreprinderilor mici și mijlocii.

Această metodă presupune stabilirea ieșirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii lor la finele fiecărei luni. În acest caz, ieșirile se determină ca diferența între valoarea stocurilor inițiale plus valoarea intrărilor, pe deoparte și valoarea stocurilor finale stabilite prin inventariere, pe de altă parte. Relația de calcul a ieșirilor ar putea fi următoarea:

În cazul utilizării acestei metode, se renunța la utilizarea în cursul lunii a conturilor de stocuri pentru evidențierea intrărilor și , respectiv, a recalcularii stocurilor scriptice după fiecare intrare. Prin urmare conturile de stocuri se utilizează numai la începutul și sfârșitul lunii, iar intrările de stocuri, din timpul lunii sunt contabilizate direct în conturile de cheltuieli corespunzătoare, la cost de achiziție, preț de factură sau preț prestabilit, după caz. La sfârșitul fiecărei luni se stabilesc stocurile finale prin inventariere și se înregistrează în conturile de stocuri inițiale ale lunii următoare și ele se vor anula prin includerea lor pe cheltuieli la începutul lunii următoare.

Metoda inventarului intermitent consta în:

 înregistrarea tuturor intrărilor de stocuri, din cursul unui exercițiu financiar, direct în conturile de cheltuieli privind consumul acestor stocuri,

 regularizarea stocurilor la finele exercițiului financiar pe bază de inventare faptice prin:

 destocarea stocului inițial reprezentat de soldul contului de stocuri, sub premiza că acesta s-a consumat în cursul exercițiului financiar,

 restocarea stocului faptic determinat pe baza inventarului de la finele exercițiului financiar, prin corectarea cheltuielilor privind consumurile de stocuri.

În urma acestei tehnici de înregistrare, conturile de stocuri reflectă mărimea reală a acestora, iar conturile de cheltuieli privind consumurile de stocuri reflectă cheltuielile efective cu aceste consumuri.

Metoda inventarului intermitent poate fi utilizat de unitățile mici și mijlocii, și constă în neurmărirea prin contabilitatea sintetică a intrărilor și ieșirilor de stocuri în cursul perioadelor. Conturile de stocuri se utilizează numai la finele perioadelor de gestiune când se debitează cu soldurile finale existente la locurile de depozitare stabilite prin inventariere. Mișcările de stocuri din cursul perioadei nu afectează conturile de stocuri, ci direct conturile de cheltuieli.

Tehnica aplicării inventarului intermitent diferă la stocurile procurate din afara unității față de cele provenite din producția proprie și anume:

pentru stocurile aprovizionate din afara unității se parcurg următoarele etape:

 se stornează stocurile inițiale ale perioadei din conturile de stocuri pentru a reveni asupra conturilor de cheltuieli, unde au fost înregistrate la început;

 achizițiile de bunuri efectuate de la furnizori se înregistrează direct asupra conturilor de cheltuieli;

 la finele perioadei se inventariază bunurile aprovizionate sau provenite din perioada precedentă, neconsumate, cu care se degrevează cheltuielile prin trecerea lor asupra conturilor de stocuri.

În perioada următoare operațiile descrise mai sus se repetă, pentru stocurile provenite din producție proprie se parcurg următoarele etape:

– se stornează stocurile inițiale ale perioadei din conturile de stocuri pentru a anula veniturile constituite cu acestea la finele perioadei precedente;

– bunurile obținute din producție proprie nu se înregistrează în contabilitatea sintetică, ci numai în evidența operativa de la locurile de depozitare;

– pe măsura vânzării stocurile se vor înregistra asupra conturilor de venituri, fără să fie nevoie destocarea lor;

– la finele perioadei se inventariază bunurile obținute din producție proprie, inclusiv cele provenite din perioada precedentă, dar nevândută, și se înregistrează asupra conturilor de venituri din producția stocată.

Prin parcurgerea acestor etape, soldurile conturilor de venituri reflectă bunurile produse în unitate, calculate după relația:

În perioada următoare operațiile descrise mai sus se repeta. Pentru producția în curs de execuție, determinarea ei se face numai la sfârșitul perioadei prin metode diferite și se înregistrează în contabilitate ca stocuri la costurile corespunzătoare, dar la începutul perioadei următoare operația respectiva se stornează în rosu.

Folosirea acestei metode presupune:

utilizarea ca prețuri de înregistrare în contabilitate a stocurilor, a costului de achiziție pentru bunurile achiziționate din afara unității și respectiv a prețurilor de producție pentru bunurile obținute din producție proprie;

nu trebuie utilizate conturi de diferențe de preț aferente stocurilor;

nu este necesară organizarea unei contabilități analitice a stocurilor.

Metoda inventarului intermitent ar aduce simplificări în muncă de contabilitate, dacă inventarierile faptice ar fi efectuate anual și nu lunar. Ea nu permite, însa, un control riguros al gestionării și al asigurării integrității lor.

Metode de evidență analitică și contabilizare a stocurilor

Contabilitatea analitică este o evidență completă, întrucât se foloseste atât etalonul valoric cât și etalonul cantitativ, spre deosebire de evidența operativă a depozitelor, care utilizează numai etalonul cantitativ.

Contabilitatea analitică se poate ține în funcție de specificul activității și necesitățile proprii ale întreprinderii, după una din următoarele metode:

Cantitativ-valorică;

Operativ-cantitativă;

Global valorică.

Indiferent de metoda de lucru adoptată, contabilitatea analitică trebuie să asigure o concordanță deplină cu contabilitatea sintetică.

Metoda cantitativ valorică (pe fișe de conturi analitice)

În cazul utilizării acestei metode la locul de depozitare se ține evidența cantitativă pe categorii de bunuri, iar în contabilitatea generală se ține o evidență cantitativ valorică, care prezintă următoarele caracteristici:

Documentele de intrare și ieșire se înregistrează mai întâi cantitativ în fișele de magazie, care se țin la locurile de depozitare;

Aceleași documente, grupate pe operații de intrare și ieșire, se îmborderează separat și împreună cu acesta se predau la biroul contabilității stocurilor și materialelor;

La biroul contabilității materialelor aceste documente se prelucrează conform neceșităților, sunt evaluate cantitățile la prețul de înregistrare și se stabilesc conturile în care urmează să se înscrie operațiile respective;

După prelucrarea datelor din documente, materialele se înregistrează cantitativ și valoric în fișele de conturi analitice, deschise pe feluri de materiale și pe locuri de depozitare;

O dată cu consemnarea în fișele contabile a intrărilor și ieșirilor se obține și centralizatorul de materiale, zilnic pentru intrări și lunar pentru ieșiri.

Verificarea concordanței dintre datele înregistrate în conturile sintetice și cele analitice de materii și materiale se realizează la sfârșitul lunii prin compararea datelor înregistrate în fișele de magazie cu cele din fișele de cont analitic din contabilitate și întocmirea balanțelor de verificare a conturilor analitice.

Metoda operativ-cantitativă (pe solduri)

În cazul utilizării acestei metode, la locul de depozitare se, ține evidența cantitativă a bunurilor materiale pe categorii, în contabilitatea generală se ține evidența valorică pe gestiuni, iar în cadrul gestiunilor pe grupe și subgrupe de bunuri. Verificarea exactității și concordanței înregistrărilor din evidența depozitelor cu cele din contabilitatea generală se face lunar prin evaluarea stocurilor cantitative transcrise din fișele de magazie în registrul stocurilor.

Tehnica de lucru este următoarea:

Documentele justificative sunt înregistrate de gestionar în fișele de magazie, stabilind stocul după fiecare operație;

Serviciul contabil, verifică periodic înregistrările făcute în fișele de magazie și preia documentele respective, împreună cu borderourile întocmite de gestionar, care sunt centralizate pe grupe de materiale și pe conturi corespondente

Totalurile stabilite se înscriu în „Situația de miscări, întocmită separat pentru intrări și pentru ieșiri.

La sfârșitul fiecărei luni se totalizează situațiile și se stabilesc două categorii de totaluri, pe gestionari și pe grupe de materiale, atât la intrări cât și la ieșiri, iar stocurile din fișele de magazie se înscriu în Registrul stocurilor și se înmulțesc cu prețul lor. Existențele fizice înscrise în acest registru trebuie să concorde cu stocul stabilit prin fișele de magazie, iar soldurile pe grupe și gestiuni cu valorile din situația de miscări lunară, care trebuie să concorde cu contabilitatea sintetică.

Metoda global-valorică

În cazul utilizării acestei metode, evidența se ține numai valoric, atât la nivelul gestiunii, cât și în

contabilitate, iar periodic se face controlul concordanței înregistrărilor din evidența lor.

Potrivit acestei metode, fișele de magazie sunt înlocuite cu Registru de gestiune, în care zilnic sunt înregistrate valoric intrările și ieșirile, pe baza documentelor justificative și se stabileste soldul la sfârșitul zilei. Raportul de gestiune se întocmeste zilnic, iar, împreună cu documentele justificative, sunt transmise la compartimentul de contabilitate.

La serviciul de contabilitate se verifică legalitatea și realitatea documentelor înscris în raportul de

gestiune, prețurile, precum și evaluarea împreună cu celelalte calcule, astfel că după ce se constată corecta și legala lor alcătuire le vizează și le înregistrează în fisa contabilă analitică ținută pentru fiecare gestiune în parte.

Controlul concordanței înregistrărilor din evidența gestiunii, cu cea din contabilitate se face periodic, prin confruntarea soldurilor din raportul de gestiune cu soldurile din fișa contabilă analitică.

Organizarea stocurilor și a producției în curs de execuție

Evidența constituirii și mișcării stocurilor și producției în curs de execuție se realizează prin conturile ce formează conținutul clasei a-3-a din Planul de conturi general, denumită Conturi de stocuri și producție în curs de execuție.

Figura 1.4.1.

Acestea sunt conturi de bilanț sau de inventar, care furnizează informația de reflectare și control gestionar privind situația și mișcarea stocurilor și producției în curs de execuție. Soldul lor debitor se preia în activul bilanțului. Aceste conturi asigură:

Condiții pentru organizarea contabilității activelor circulante de natură materială, pe structură, categorii de stocuri prevăzute de regulamentul pentru aplicarea legii contabilității.

Realizarea normelor specifice de gestiune a stocurilor pentru:

Stocurile din depozitele proprii;

Stocurile aflate la terți;

Decalajele între aprovizionarea și recepția bunurilor;

Decalajele între vânzarea și livrarea bunurilor;

Bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze de rezerve de proprietate

Aplicarea regulilor contabile la evaluarea și înregistrarea stocurilor;

Promovarea principiului prudenței la inventarierea și evaluarea prin bilanț a activelor circulante.

În afara conturilor din clasa a-3-a, care au ca obiect de înregistrare stocurile, contabilitatea formării și utilizării acestora necesită stabilirea unor corespondențe cu conturi din alte clase:

Clasa a-4-a, „Conturi de terți

Contul 401 Furnizori

Contul 456 Decontări cu asociații privind capitalul

Clasa a-6-a, Conturi de cheltuieli

Contul 600 Cheltuieli cu materii prime

Contul 601 Cheltuieli cu materiale consumabile

Contul 602 Cheltuieli privind obiectele de inventar

Contul 6814 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante

Clasa a-7-a, Conturi de venituri

Contul 711 Venituri din producția stocată

Contul 7814 Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante

Stocurile deținute de întreprindere, dar care sunt proprietatea altor unități, se urmăresc prin conturile organice în clasa 8 „Conturi speciale , din grupa 80 „Conturi în afara bilanțului , astfel:

Contul 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare

Contul 8033 Valori materiale primite în păstrare sau custodie

Pentru organizarea eficiența și coerentă a contabilității stocurilor și a producției în curs de execuție trebuie să avem în vedere următoarele elemente:

Obiectivele de urmărit

Factorii ce influențeaza stocurile și producția în curs de executie

Documente justificative și de evidența a stocurilor și a producției în curs de execuție

Obiectivele de urmărit

Obiectivele contabilității stocurilor și a producției în curs de executie sunt, în principal legate de realizarea funcțiilor comerciale ale întreprinderii.

Principalele obiective ce revin contabilității în acest domeniu sunt:

Urmărirea și controlul realizarii programului de aprovizionare. Prin organizarea evidenței pe grupe și feluri de stocuri, precum și a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigura informații utile cu privire la stadiul aprovizionării.

Asigurarea integrității patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare și urmărirea permanentă a mișcării lor. Se asigură prin organizarea contabilității mijloacelor circulante materiale pe gestiuni, și în cadrul acestora pe feluri de stocuri, cantitativ și valoric, înregistrarea exactă și la timp a cuantumului miscărilor și a diferențelor constatate la inventariere, sesizarea existenței stocurilor fără utilitate sau cu mișcare lentă, pentru luarea măsurilor necesare lichidării lor.

Urmărirea utilizării raționale a mijloacelor materiale aprovizionate impune un asemenea mod de organizare care să permită respectarea normelor de consum specific la eliberarea lor din depozit, evidența economiilor sau a materialelor neutilizate, precum și a materialelor recuperabile rezultate din prelucrarea în sectiile de fabricatie.

Asigurarea delimitării cheltuielilor de transport-aprovizionare față de valoarea materialelor aprovizionate, impune organizarea contabilității astfel încât acestea să poată furniza informații cu privire la nivelul și structura cheltuielilor de transport și aprovizionare.

Înregistrarea și controlul valorificării stocurilor de mărfuri și a celorlalte categorii de stocuri destinate a fi livrate terților.

Evidența și urmărirea stocurilor de produse în procesul obținerii și livrării la prețuri competitive.

Evaluarea realistă a stocurilor și determinarea influențelor asupra patrimoniului și rezultatelor, prin aplicarea corectă a regulilor de evaluare.

Promovarea principiului prudenței și principiului continuității activității la evaluarea și înregistrarea în contabilitate a stocurilor.

Factorii ce influențeaza stocurile și producția în curs de execuție

Mărimea întreprinderii, ca factor care determină alegerea metodei de contabilitate sintetică a stocurilor, fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent.

Structura organizatorică și funcțională a gestiunilor de stocuri, determină circuitul documentelor primare și evidența analitică pe gestiuni. Modul de organizare a activității de aprovizionare și livrare, depozitare și mișcare a stocurilor de materiale constituie premise care stau la baza a contabilității, întrucât operațiile specifice lor genereaza o mare diversitate de documente primare de a căror corectitudine în modul de întocmire și completare depinde gradul de exactitate a informațiilor furnizate.

Caracteristicile tehnico-productive ale activelor circulante materiale, în funcție de care se face clasificarea acestora; se stabilesc principalele categorii și conturile sintetice corespunzătoare lor; se elaboreaza nomenclatorul stocurilor și pe această bază se organizează evidența operativă și contabilitatea analitică.

Decalajul ce poate apărea, uneori, în vânzarea și livrarea stocurilor.

Sursele de proveniență a activelor circulante materiale aprovizionate ( furnizori, din producție proprie, din prelucrare la terți ) influențează, în principal, conturile sintetice utilizate și prețurile de evaluare.

Modul de evaluare a activelor circulante materiale influențeaza, în special, modul de înregistrare a acestora în contabilitatea sintetică, dar și alegerea metodelor de determinare a prețurilor de ieșire la stocurile intersarjabile.

Sistemul de indicatori privind gestiunea de valori materiale influențează organizarea contabilității stocurilor în vederea calculării mărimii cantitative și valorice a intrărilor, ieșirilor și stocurilor, precum și a cheltuielilor efective de transport și aprovizionare, în funcție de care se aleg metodele de contabilitate analitică a stocurilor.

De asemenea la organizarea contabilității activelor circulante materiale trebuie avuți în vedere și alti factori, ca: documentele însoțitoare la intrarea stocurilor în gestiunea întreprinderii; amplasarea depozitelor; separarea mijloacelor circulante proprii de cele ce apartin terților; fazele procesului de aprovizionare, precum și a mijloacelor materiale folosite pentru executarea lucrărilor de evidență și calcul.

Documente justificative și de evidența a stocurilor și a producției în curs de execuție

Operațiunile care intervin în existența fizică a stocurilor, intrarea, ieșirea și deprecierea stocurilor sunt consemnate în documente specifice, care se pot grupa după următoarele criterii:

Documente privind existența stocurilor:

– liste de inventariere;

– registru de inventar;

– proces verbal de inventariere;

Documente privind intrarea stocurilor:

– comenzi;

– facturi;

– aviz de însoțire;

– borderou de achiziție;

– note de recepție și constatare de diferențe;

– bon de predare – transfer – restituire;

– rapoarte de producție;

– bon de primire;

– liste de inventariere;

– declarații vamale de import;

– ordine de plata – extrase de cont;

– chitanțe și registru de casă;

– borderou de primire a bunurilor în consignație;

– procese verbale de predare – primire;

– procese verbale de inventariere;

– procese verbale de donație;

Documente privind ieșirea stocurilor:

– facturi;

– avize de însoțire;

– bonuri de predare – transfer – restituire;

– borderou de vânzare;

– fișe limită de consum;

– bonuri de consum;

– foi de parcurs;

– procese verbale de predare – primire;

– bon de predare;

– declaratie vamală de export;

– declarații de încasare valutară;

– decizii de imputare;

– procese verbale de donații;

– procese verbale de inventariere;

– buletin de analiză;

– extrasele de cont bancar;

– chitanțe și registru de casa;

– rapoarte zilnice de producție;

Documente privind descrierea stocurilor:

– listele de inventariere ;

– procese verbale de inventariere;

– situații de calcul a perisabilităților;

– procese verbale de scoatere din gestiune a bunurilor degradate sau expirate;

– note de constatare;

Evidența operativă a stocurilor se ține cu ajutorul următoarelor documente:

– fișă de magazie;

– registrul stocurilor;

– raportul de gestiune;

Prezentăm, pe scurt, câteva din cele mai importante documente de evidența a stocurilor:

Factura – se întocmeste în momentul livrarii bunurilor, constituind, pe lânga funcția de intrare – ieșire din gestiune, pe cea de act justificativ pentru decontare (încasarea – plata) contravalorii bunurilor sau serviciilor consemnate.

Avizul de însoțire – serveste ca document pentru eliberarea – primirea în gestiune și ca act de însoțire a stocurilor pe timpul transportului.

Nota de recepție și constatarea de diferențe – evidențiază bunurile intrate în gestiune. Este întocmită în baza documentelor eliberate de furnizor.

Bonul de predare – transfer – restituire – folosit pentru predarea la magazie a stocurilor (produse, semifabricate, etc.) obținute din producție proprie sau pentru transmiterea bunurilor de la un loc de depozitare la altul în cadrul aceleiași unități. Nu servește ca document pe timpul transportului.

Declarația vamală: utilizat pentru declararea în detaliu a bunurilor clasificate în Tariful Vamal, cu ocazia efectuării unor operațiuni de import sau export și care dovedește efectuarea propriu-zisă a operațiunii de import sau de export, după caz, în condiții legale.

CAPITOLUL II

Contabilitatea stocurilor si a producției în curs de execuție

2.1. Contabilitatea materiilor prime si a materialelor

Această categorie de stocuri este reprezentată de acele bunuri care sunt achiziționate de la terți (din exteriorul întreprinderii) pentru a fi consummate în procesul de producție (în interiorul întreprinderii) și cuprinde: materiile prime, materialele consumabile și materialele de natura obiectelor de inventar.

Stocurile de materii prime: sunt bunuri care participă direct la fabricarea produselor, regăsindu-se integral sau parțial, în stare inițială sau în stare transformată, în produsul obținut.

Stocurile de materiale consumabile: sunt bunuri care participă sau ajută la procesul de fabricație sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul realizat. Principalele categorii de materiale consumabile sunt: materialele auxiliare, combustibilii, materiale pentru ambalat, piesele de schimb, semințele și materialele de plantat, furajele etc..

Stocuri de materiale de natura obiectelor de inventar: sunt reprezentate de bunuri care nu îndeplinesc cumulative condițiile pentru a putea fi incluse în categoria imobilizărilor corporale, adică, fie au durata de utilizare mai mică de un an, fie au valoarea de intrare mai mică decât limita legală. Astfel de bunuri pot fi: echipamentul de protecție, echipamentul de lucru și imbrăcămintea specială impusă salariaților de normele de protecție a muncii sau de regulamente speciale; sculele, dispozitivele, verificatoarele (SDV-uri), aparate de măsură și control (AMC-uri), mecanismele, matrițele și alte obiecte similare; baracamentele și amenajările provizorii de șantier, care sunt bunuri achiziționate sau construite în regie proprie pentru buna funcționare a șantierelor de construcții, cum ar fi: bărăci, podețe, schele, etc..

CONTURILE UTILIZATE

Contabilitatea materiilor prime și a materialelor se realizează, conform planului de conturi general aprobat prin OMFP nr. 306/2002 și, respectiv, pentru întreprinderile mari OMFP nr.94/2001, cu ajutorul conturilor din grupa 30 Stocuri de materii prime și materiale care are următoarea structură:

301 Materii prime

302 Materiale consumabile

3021 Materiale auxiliare

3022 Combustibili

3023 Materiale pentru ambalat

3024 Piese de schimb

3025 Semințe și materiale pentru plantat

3026 Furaje

3028 Alte materiale consumabile

303 Materiale de natura obiectelor de inventar

308 Diferențe de preț la materii prime și materiale

Conturile 301 Materii prime, 302 Materiale consumabile și 303 Materiale de natura obiectelor de inventar sunt, după conținutul economic, conturi de active circulante materiale, iar după funcția contabilă, conturi de activ. În situația aplicării inventarului permanent, aceste conturi se debitează cu valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor intrate în întreprindere și se creditează cu valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor ieșite din activul întreprinderii. Soldul debitor al conturilor reprezintă valoarea materiilor prime și materialelor existente în stoc. În situația aplicării inventarului intermitent, aceste conturi se debitează numai la sfârșitul lunii cu valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor existente în stoc, stabilită pe baza inventarului, și se creditează sau se debitează în roșu la începutul lunii cu valoarea stocului inițial de materii prime și materiale, care se include în cheltuielile aferente acestor stocuri reprezentate de conturile 601 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar. Contul 308 Diferențe de preț la materii prime se utilizează atunci când evidența stocurilor de materii prime și materiale se ține la un alt cost decât costul de achiziție (efectiv), respectiv la un cost standard (prestabilit). Prin urmare, așa cum arată și denumirea, acest cont ține evidența diferențelor (în plus sau în minus), dintre costul de achiziție și prețul standard aferente materiilor prime, materialelor consumabile și materialelor în cadrul întreprinderilor care utilizează inventarul permanent. După conținutul economic, este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a materiilor prime și materialelor, iar după funcția contabilă, este un cont de activ. Se debitează cu diferențele de preț în plus (costul de achiziție mai mare decât prețul standard) înregistrate în negru sau în minus (costul de achiziție mai mic decât prețul standard) înregistrate în roșu aferente materiilor prime și materialelor intrate în gestiune. Se creditează cu diferențele de preț în plus (în negru) sau în minus (în roșu) aferente materiilor prime și materialelor ieșite din gestiune. Soldul debitor al contului reprezintă diferențele de preț în plus (nefavorabile, în negru) sau în minus (favorabile, în roșu) aferente materiilor prime și materialelor existente în stoc.

Conturile 301 Materii prime, 302 Materiale consumabile și 303 Materiale de natura obiectelor de inventar sunt, după conținutul economic, conturi de active circulante materiale, iar după funcția contabilă, conturi de activ și se debitează cu valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor intrate în intreprindere astfel:

achiziționate de la furnizori:

Valoarea taxelor vamale aferente achizitțiilor din import

Aduse ca aport de capital

Rezultate din donații sau plus de inventar

sau

Revenite de la terți

Primite de la asociații din cadrul grupului, alte societăți legate prin participații, unitate sau subunități

Valoarea la preț de înregistrare a produselor reținute și consumate în unitate

Se creditează cu valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor ieșite din gestiunea întreprinderii

Dare în consum

Materiale de natura obiectelor de inventar date în folosință

Lipsurile la inventar în cadrul normelor legale de perisabilitate

Lipsuri datorate unor cauze extraordinare (pierderi din calamități)

Vândute în starea în care au fost achiziționate (se trec la mărfuri)

Trimise pentru prelucrarea lor sau aflate în custodie la terți

Retrase din aportul de capital social

Soldurile conturilor debitoare exprimă valoarea materiilor prime, respectiv a materialelor existente în gestiunea întreprinderii la preț de înregistrare.

Contul 308 Diferențe de preț la materii prime și materiale

După conținutul economic: cont rectificativ al prețului de înregistrare al materiilor prime și materialelor.

Se utilizează atunci când evidența materiilor prime și materialelor se conduce la prețuri standard, evidențiindu-se în cadrul contului diferența dintre prețul standard și costul de achizitție (în plus sau în minus).

După funcția contabilă: cont bifuncțional

Se debitează cu:

diferențele de preț în plus (cost de achiziție mai mare decât prețul standard) aferent materiilor prime și materiilor intrate în gestiune:

diferențele de preț în minus (cost achiziție < cost prestabilit) aferent materiilor prime și materialelor ieșite din gestiune:

Se creditează cu:

diferențele de preț în plus aferente materiilor prime și materialelor ieșite din gestiune:

diferențele de preț în minus aferente materiilor prime și materialelor achiziționate:

Soldul contului poate fi:

debitor și exprimă diferențele de preț în plus aferente intrărilor respectiv diferențelor în minus aferente ieșirilor de materii prime, materiale consumabile și materiale de natura obiectelor de inventar

creditor și exprimă diferențele de preț în plus aferente ieșirilor respectiv diferențelor de preț în minus aferente intrărilor de materii prime, materiale consumabile și materiale de natura obiectelor de inventar.

2.2. Contabilitatea producției în curs de executie

Producția în curs de execuție este acea structură a stocurilor (produse, servicii, lucrări) ce se găsesc în faze intermediare de prelucrare pe diverse mașini nefiind nici producție finită, nici semifabricat. Aceasta nu a trecut prin toate fazele de prelucrare nefiind supusă probelor tehnologice si recepției finale. Producția în curs de execuție se va determina prin inventariere la finele fiecărei perioade de gestiune, iar evaluarea se face la costuri de producție conform documentelor justificative.

Contabilitatea acesteia se conduce cu ajutorul conturilor 331 Produse în curs de execuție și 332 Lucrări și servicii în curs de execuție

După continutul economic: conturi de stocuri care nu au parcurs toate stadiile de prelucrare fiind neterminate la finele perioadei.

După funcția contabilă: conturi de activ.

Se debitează cu costul de producție al stocului de produse, lucrări și servicii în curs de execuție existent la sfârsitul perioadei determinat prin inventariere:

Se creditează la începutul perioadei următoare, odată cu scăderea din gestiune a valorii produselor, lucrărilor și serviciilor care reintră în procesul de fabricație (destocare):

Soldurile conturilor sunt debitoare și reprezintă valoarea la cost de producție a produselor sau

lucrărilor și serviciilor în curs de execuție la sfârsitul perioadei contabile.

2.3. Contabilitatea produselor

Activitatea desfășurată de agenții economici din sfera producției materiale se concretizează în obținerea de produse finite, semifabricate, produse reziduale, etc. Acestea sunt stocuri care au parcurs integral fazele procesului tehnologic putând fi depozitate sau livrate.

Produsele finite sunt acele bunuri materiale care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu mai necesită prelucrări ulterioare, în cadrul unitații patrimoniale, fiind considerate corespunzătoare din punct de vedere calitativ. Ele pot fi depozitate în vederea livrării ulterioare sau pot fi expediate direct clienților.

Produsele se obțin și se predau la magazia de produse finite, în cursul lunii. Pentru luarea lor în evidența se folosesc costurile planificate sau antecalculate. La sfârșitul lunii, după determinarea costului efectiv al producției realizate se face compararea acestuia cu costul planificat.

Contabilitatea produselor este organizată cu ajutorul grupei 34 Produse care cuprinde conturile:

341 Semifabricate

345 Produse finite

346 Produse reziduale

348 Diferențe de preț la produse

Diferențele care apar în urma acestei comparații sunt diferențe de preț la produse. Ele pot fi favorabile, când prețul efectiv este mai mic decât prețul planificat, caz în care înregistrarea diferenței se face în roșu sau pot fi nefavorabile, când prețul efectiv este mai mare decât prețul planificat, caz în care înregistrarea se face în negru. Înregistrarea acestor diferențe are drept scop aducerea costurilor planificate (folosite în cursul lunii), la nivelul costurilor efective. Din acest motiv contul 348 Diferențe de preț la produse este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a produselor finite. Conturile din grupa 34 Produse au funcția contabilă de activ, sunt conturi de bilanț și au rolul de a furniza informații de reflectare și control gestionar, privind situația și mișcarea stocurilor de produse.

Contul 345 Produse finite

După conținutul economic: cont de stocuri materiale.

După funcția contabilă: cont de activ.

Se debitează cu:

Valoarea la preț de înregistrare sau cost de producție a produselor finite rezultate din procesul tehnologic inclusiv plusurilor de inventar:

Valoarea produselor finite revenite de la terți:

Se creditează cu: valoarea la preț de înregistrare sau cost de producție a produselor finite ieșite din unitate astfel:

Vânzarea produselor finite:

Scăderea din gestiune:

Constatate lipsă la inventar:

Distruse de calamităti naturale:

Transferate în magazinele de vânzare proprii:

Acordate salariaților ca plata în natură conform legii:

Cuvenite acționarilor sau unităților prestatoare ca plată în natura conform clauzelor contractuale:

Reținute și consumate în aceiași unitate:

Acordate ca donații:

Trimise spre prelucrare la terți:

Soldul contului este debitor și exprimă valoarea la preț de înregistrare a produselor finite existente în stoc la finele perioadei.

În cazul în care pentru evidențierea produselor se utilizează prețuri prestabilite (standard) iar costurile de producție calculate la sfârsitul perioadei sunt calculate diferit, diferențele rezultate se vor evidenția cu ajutorul contului 348 Diferențe de preț la produse.

După conținutul economic: cont rectificativ al valorii de înregistrare a produselor.

După funcția contabilă: cont bifuncțional.

Se debitează cu:

diferențele de preț în plus (costul de producție efectiv mai mare decât prețul standard) aferent produselor obținute (intrate) din producție proprie:

diferențele de preț în minus (costul de producție mai mic decât prețul standard) repartizate asupra produselor ieșite din gestiune prin vânzare:

Se creditează cu:

diferențele în minus (costul de producție mai mic decât prețul standard) aferente produselor intrate în gestiune din producție proprie:

diferențele de preț în plus (costul de producție mai mare decât prețul standard) repartizate asupra produselor ieșite din gestiune prin vânzare:

Soldul contului poate fi:

– deditor și exprimă diferențele de preț în plus (costul de producție mai mare decât prețul standard) aferent produselor intrate respectiv diferențelor de preț în minus (costul de producție mai mic decât prețul standard) repartizate asupra produselor ieșite din gestiune;

– creditor și exprimă diferențele de preț în minus aferente produselor intrate respectiv diferențelor de preț în plus repartizate asupra produselor ieșite.

Funcționarea conturilor 341 Semifabricate și 346 Produse reziduale este identică cu cea a contului 345 Produse finite.

2.4. Contabilitatea stocurilor aflate la terți

Anumite bunuri de natura stocurilor, proprietate a înterprinderii, pot să se găsească temporar la alte unitați din diverse motive: pentru prelucrare, lăsate în curs de aprovizionare, etc.

Contabilitatea acestora se conduce cu ajutorul grupei 35 Stocuri aflate la terți, ce cuprinde următoarele conturi:

351 Materii și materiale aflate la terți

354 Produse aflate la terți

356 Animale aflate la terți

357 Mărfuri aflate la terți

358 Ambalaje aflate la terți

După conținutul economic: conturi de stocuri aflate temporar la terți.

După funcția contabilă: conturi de activ.

Se debitează cu valoarea la preț de înregistrare a stocurilor aflate temporar la terți:

Se creditează cu:

valoarea stocurilor revenite de la terți:

scăderea din gestiune a stocurilor aflate la terți constatate lipsă la inventar sau distruse de calamități:

Soldul contului este debitor și exprimă bunurile de natura stocurilor aflate temporar la terți.

2.4. Contabilitatea activelor biologice de natura stocurilor

În conformitate cu reglementarile actuale sunt încadrate în categoria stocurilor:

– animalele și păsările tinere de orice fel (vitei, mânji, miei, purcei) în vederea creșterii pentru producție sau ce urmează a fi trecute ulterior la imobilizări (folosirii lor pentru muncă și reproducție);

– animalele și păsările la îngrasat;

– destinate valorificării;

– coloniile de albine;

– animalele pentru producție (lâna, lapte, blană, ouă).

Intrarea animalelor se face în principal prin achiziții sau din producție proprie iar ieșirea prin vânzare, sacrificare, etc.

Contabilitatea acestora se conduce cu ajutorul conturilor 361 Animale și păsări și 368 Diferențe de preț la animale și păsări.

Contul 361 Animale și păsări.

După continutul economic: cont de stocuri.

După funcția contabilă: cont de activ.

Se debitează cu valoarea la preț de înregistrare a animalelor și păsărilor intrate în unitate astfel:

achizitionate de la furnizori:

Aduse ca aport de capital:

Intrate cu titlu gratuit:

Diferențe constatate în plus la inventar:

Sporul în greutate:

Rezultate din producția proprie:

Aduse de la terți:

primite de la unitate sau subunități:

Se creditează cu prețul de înregistrare al animalelor și păsărilor ieșite din gestiune astfel:

Prin vânzare:

provenite din producție proprie:

provenite din cumparări (la cost de achiziție):

constatate minus la inventar:

retrase de asociați:

Dispărute în urma unor calamități naturale:

Soldul contului este debitor și exprimă valoarea la preț de înregistrare a animalelor și păsărilor existente în stoc, la sfârsitul perioadei.

Dacă evaluarea și înregistrarea animalelor se face la prețuri prestabilite (standard), diferențele de preț (în plus sau în minus) dintre acestea și costurile de achizitie sau de producție se evidențiază cu ajutorul contului 368 Diferențe de preț la animale și păsări. Cont bifunctional.

Se debitează cu:

diferențele în minus (costul de producție mai mic decât prețul standard) aferent animalelor și păsărilor achiziționate:

diferențele de preț în plus aferente animalelor obținute (intrate) din producție proprie:

diferențele de preț în minus aferente animalelor și păsărilor intrate, incluse pe cheltuieli:

diferențele de preț în minus repartizate asupra animalelor și păsărilor ieșite din gestiune:

Se creditează cu:

diferențele de preț în minus aferente animalelor și păsărilor achiziționate:

diferențe de preț în plus aferente animalelor incluse pe cheltuielile exercițiului:

diferențe de preț în minus aferente animalelor și păsărilor intrate din producție proprie:

diferențele de preț în plus repartizate asupra valorii animalelor din producție proprie ieșite din gestiune:

Soldul contului reprezintă diferențele de preț aferente animalelor și păsărilor existente în stoc.

2.6. Contabilitatea mărfurilor și a diferențelor de preț la mărfuri

Mărfurile sunt acele bunuri materiale achiziționate în scopul revânzarii în aceeași stare sau după prelucrare sau produse de înterprindere și destinate vânzarii prin magazine proprii.

Reflectarea în contabilitate a mărfurilor se realizeaza cu ajutorul conturilor 371 Mărfuri și 378 Diferențe de preț la mărfuri . Contul 371 Mărfuri – evidentiaza existenta și miscarea mărfurilor la cost de achizitie sau preț de vânzare, după caz.

După continutul economic: cont de stocuri destinate vânzarii.

După funcția contabilă: cont de activ.

Se debitează cu valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor intrate în gestiune astfel:

prin achiziție:

valoarea taxelor vamale aferente achizițiilor de mărfuri din import:

Aduse ca aport de capital:

Revenite de la terți:

Primite cu titlu gratuit:

valoarea de înregistrare celorlalte categorii de stocuri vândute ca atare (transferate la mărfuri):

produsele finite transferate magazinelor proprii de desfacere:

Constatate plus la inventar:

primite, de la entități afiliate, legate prin participații, unitate sau subunitate:

valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor intrate în unitățile comerciale (când evidenta se tine la preț de vânzare cu amănuntul):

Taxa pe valoarea aduagată neexigibilă cuprinsă în prețul cu amănuntul al mărfurilor:

Se creditează cu valoarea la preț de înregistrare al mărfurilor ieșite din gestiune astfel:

După vânzare odată cu descărcarea gestiunii:

Când evidența se ține la preț cu amănuntul:

Când evidența se ține la cost de achizitie:

Constatate lipsă la inventar:

Pierderi din calamități:

Trimise spre prelucrare la terți:

Donații acordate:

livrate entităților afiliate, legate prin participații, unitate și subunitate:

Soldul contului este debitor și evidențiază valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor aflate în stoc la sfârsitul perioadei.

Contul 378 Diferențe de preț la mărfuri – ține evidența adaosului comercial aferent mărfurilor din unitățile comerciale.

După conținutul economic: cont rectificativ al valorii de înregistrare al mărfurilor.

După funcția contabilă: cont de pasiv.

Se creditează cu valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor intrate în unitățile comerciale:

Se debitează cu valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor iesite din gestiune prin vânzare sau alte cai (inclusiv reducerile de preț la mărfuri):

Soldul contului este creditor și exprimă valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor existente în gestiune la sfârsitul perioadei.

Adaosul comercial aferent mărfurilor din comerțul cu amănuntul, ridică probleme deosebite în ceea ce privește determinarea acestuia cu ocazia descărcării gestiunii. Se știe că prețul cu amănuntul al mărfurilor se determină astfel:

Pentru determinarea adaosului comercial aferent vânzarilor se parcurg urmatoarele etape:

calculul coeficietului de repartizare a adaosului comercial:

K378 = Si378 + Rc378 / (Si371 +Rd371 ) – (Si4428 + Rc4428)

determinarea adaosului aferent stocurilor:

Adaos aferent stocurilor = Stoc marfă fără TVA * K378

Calculul stocului de marfă fără TVA:

Stoc marfă fără TVA = SfD371-SfC4428

sau

Stoc de marfă cu TVA- TVA aferent stoc

Determinarea adaosului aferent vânzărilor:

La descărcarea gestiunii rulajul debitor al contului 4428 va fi egal cu rulajul creditor al contului 4427.

Formula contabilă de descărcare a gestiunii mărfurilor cu amănuntul va fi:

2.7. Contabilitatea ambalajelor

Circulația mărfurilor de la producători până la consumatori, ca de altfel și a celorlalte categorii de bunuri materiale, este condiționată în mare măsură de utilizarea unor ambalaje adecvate, care contribuie la păstrarea proprietăților fizico-chimice ale acestora în timpul transportului, manipulării, depozitării și comercializării. Altfel spus, ambalajele reprezintă o categorie distinctă de stocuri care asigură una dintre premisele importante pentru realizarea în condiții corespunzătoare a circulației propriu-zise a mărfurilor.

Datorită diversității tipurilor de ambalaje, a dimensiunilor și modului de utilizare, al modului de finanțare și recuperare este necesară, ca o condiție indispensabilă, pentru organizarea contabilității, clasificarea ambalajelor după mai multe criterii.

În funcție de durată și valoare, ambalajele se delimitează în două categorii sau grupe importante și anume: ambalaje de natura mijloacelor fixe și ambalaje de natura stocurilor.

În prima categorie se încadreaza ambalajele care îndeplinesc condițiile de valoare și durată stabilite pentru mijloacele fixe (containere, cisterne, tuburi de oxigen, butoaie de bere s.a.), reflectându-se în contabilitate cu ajutorul conturilor de imobilizări corporale. Aceste ambalaje se utilizează de regulă pentru păstrarea mărfurilor și fac parte din inventarul permanent al unității patrimoniale, circulând, atunci când este cazul, pe principiul restituirii integrale și fără vânzare-cumpărare, pe bază de factură proforma .

Ambalajele de natura stocurilor sunt numeroase și au mai multe destinații, fapt ce impune clasificarea lor în raport cu conținutul și modul de oglindire în contabilitate în trei subgrupe și anume: ambalaje de natura obiectelor de inventar, ambalaje de circulație sau de transport și materiale de ambalat.

Ambalajele de natura obiectelor de inventar (lăzi pentru pâine, butoaie pentru bere, butoaie din fag pentru brânzeturi s.a.) fac parte din inventarul permanent al unității și se oglindesc în contabilitate cu ajutorul conturilor corespunzătoare acestei categorii de elemente patrimoniale. Ele circulă pe principiul restituirii integrale, facturându-se proform.

Ambalajele de circulație sau de transport (navete pentru lapte, băuturi răcoritoare și alcoolice, cutii pliante din mucava, sticle, borcane s.a.) dețin ponderea cea mai mare în totalul ambalajelor și participă la mai multe circuite comerciale. Aceste ambalaje se urmăresc în contabilitate cu ajutorul conturilor 381  Ambalaje și 388  Diferențe de preț la ambalaje, pe care le voi prezenta ulterior.

Ambalajele de transport sau de circulație, în funcție de modul de recuperare și valorificare se delimitează în doua subgrupe și anume:

– ambalaje facturate distinct care circulă prin vânzare-cumpărare;

– ambalaje facturate distinct care circula prin restituire directă.

Fiecare din aceste subgrupe, sub aspectul circulației și decontării, se reflectă în contabilitate în mod specific, asa cum voi prezenta ulterior.

Materialele de ambalat (hârtie, pungi de hârtie și polietilenă, carton, talaj industrial s.a.) se folosesc pentru împachetarea mărfurilor în vederea vânzarii en-detail, pentru preambalare și expunerea lor estetică în punctul de vânzare, precum și pentru nevoi gospodărești. Ele se reflectă în contabilitate cu ajutorul contului 3013  Materiale pentru ambalat sau pot fi incluse direct în cheltuielile de exploatare, în debitul contului 604  Cheltuieli privind materialele nestocate, după cum se stabilește de unitatea patrimonială.

Materialele de ambalat, precum și ambalajele a căror valoare este inclusă în prețul mărfurilor (cutii de conserve, sticle de plastic, pungi de polietilena s.a.) se utilizează o singură dată, fiind nerecuperabile, fapt pentru care, pe măsura eliberării în consum se includ în cheltuielile de exploatare.

Organizarea contabilitatii ambalajelor refolosibile

Pentru organizarea contabilității ambalajelor de transport sau de circulație se utilizează doua conturi sintetice de gradul I, 381  Ambalaje și 388  Diferențe de preț la ambalaje, care constituie grupa 38  Ambalaje din cadrul clasei a 3-a Conturi de stocuri și producție în curs de execuție din Planul de conturi general.

Utilizarea celor două conturi amintite mai sus pentru urmărirea ambalajelor de transport sau de circulație facturate în mod distinct, care circula prin vânzare-cumpărare sau prin restituire directă, este influențată într-o anumită măsură de prețul de înregistrare adoptat de către unitate, care poate fi costul efectiv de achizitie sau prețul standard (prestabilit).

Folosirea costului efectiv de achiziție constă în evaluarea ambalajelor și implicit a operațiilor de intrări și iesiri în și din gestiune la costul efectiv de intrare în patrimoniu întreprinderii, care în perioada actuală este fluctuant, fapt ce creează anumite dificultăți în ceea ce privește evaluarea ieșirilor din gestiune.

În cazul adoptării costului efectiv de achiziție ca preț de înregistrare este justificată în crearea în cadrul contului 381 Ambalaje a doua conturi analitice, unul pentru prețul de facturare sau de cumpărare și celălalt pentru cheltuielile de transport-aprovizionare, ambele cu funcția contabilă de activ.

Pentru contul analitic privind cheltuielile de transport- aprovizionare este caracteristic faptul ca la sfârsitul fiecărei luni, pentru ambalajele vândute si, de asemenea, iețite din gestiune cu alte destinații, se efectuează operația de repartizare a cheltuielilor colectate, calculându-se coeficientul mediu de repartizare, așa cum se procedează în cazul contului 308 Diferențe de preț la materii prime și materiale sau a celorlalte conturi de diferențe de preț.

Adoptarea prețului standard (prestabilit) ca preț de înregistrare necesită determinarea în prealabil a acestui preț pentru fiecare categorie sau fel de ambalaje, folosindu-se prețurile medii aferente operațiilor de intrări din perioada (anul) anterioară. Prețul în cauză se utilizează ca un preț constant în cursul exercițiului atât pentru intrările, cât și pentru ieșirile de ambalaje în și din patrimoniu întreprinderii.

Pentru înregistrarea diferențelor în plus sau în minus între prețul standard și costul efectiv de achiziție se utilizează contul 388 Diferențe de preț la ambalaje, asa cum se procedează în cazul celorlalte conturi de diferențe de preț.

Contul 381  Ambalaje este un cont de activ din punct de vedere contabil și reflecta în debit si, de asemenea, în credit se înregistrează prețul de înregistrare aferent ambalajelor de transport sau de circulație intrate și respectiv ieșite în și din patrimoniu.

Contul în cauză se debitează prin creditul conturilor care corespund modalităților de intrare a ambalajelor în patrimoniu și anume:

– 401 Furnizori, 408 Furnizori – facturi nesosite și 542 Avansuri de trezorerie, pentru achiziționări de la terți cu decontare ulterioară și respectiv din avansuri spre decontare;

– 358  Ambalaje aflate la terți și 401  Furnizori, cu valoarea ambalajelor primite din custodie sau păstrare de la terți și respectiv cu cheltuielile de transport-aprovizionare și de prelucrare datorate pentru acestea în cazul utilizării costul efectiv de achiziție ca preț de înregistrare;

– 608  Cheltuieli privind ambalajele și 7718  Alte venituri exceptionale din operatii de gestiune, pentru ambalajele constatate în plus la inventariere și respectiv primite cu titlu gratuit s.a.

Contul analizat se creditează pentru ieșirile din patrimoniu, prin debitul conturilor ce corespund căilor sau modalităților de ieșire, după cum urmează:

– 608  Cheltuieli privind ambalajele, pentru vânzari și lipsuri la inventariere imputabile;

– 6718  Alte cheltuieli exceptionale privind operatiile de gestiune, în cazul predării cu titlu gratuit a pierderilor neimputabile și a pierderilor din calamități etc.

Soldul contului 381  Ambalaje poate fi debitor, reprezentând valoarea la prețul de înregistrare aferentă ambalajelor existente în stoc la sfârsitul perioadei de gestiune.

Soldul contului la care ne referim, în funcție de prețul de înregistrare utilizat, necesită anumite corectări în vederea stabilirii valorii care se va înscrie în activul bilanțului contabil, la un post distinct existent în grupa activelor circulante, subgrupa de stocuri, așa cum se prezintă în continuare.

a. În cazul utilizarii costului efectiv de achiziție ca preț de înregistrare:

unde:

– prețul de înregistrare și cheltuielile de transport-aprovizionare reprezintă soldul debitor al contului sintetic 381 Ambalaje sau soldurile debitoare ale celor două conturi analitice ce se deschid în cadrul acestuia;

– provizioanele pentru depreciere sunt reprezentate de soldul creditor al contului 398  Provizioane pentru deprecierea ambalajelor.

b. În situația folosirii prețului standard (prestabilit):

unde:

– diferențele de preț în plus sau în minus la ambalaje sunt stabilite sub forma soldului debitor și respectiv creditor la contul cu aceeasi denumire și simbolul 388.

Pentru contul 381  Ambalaje este necesar sa se organizeze evidența analitică global valorică pe unități operative de desfacere en-detail și la nivelul depozitelor de vânzare en-gros, iar pentru acestea din urmă se conduce în plus evidența cantitativ-valorică pe feluri sau categorii de ambalaje.

Contul 388  Diferențe de preț la ambalaje este rectificativ, bifuncțional, utilizându-se în cazul adoptării prețului prestabilit ca preț de înregistrare, așa cum se procedează în cazul celorlalte conturi de diferențe de preț.

Pentru organizarea contabilității ambalajelor se poate utiliza, atunci când este cazul, și contul 398  Provizioane pentru deprecierea ambalajelor, cu funcția contabilă de pasiv.

În credit reflectă, de regulă, la sfârsitul anului, după efectuarea inventarierii patrimoniului, valoarea deprecierii ambalajelor existente în stoc, prin corespondența cu debitul contului 6814  Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea activelor circulante.

Se debitează în exercițiile ce urmează celui în care a fost creditat, în măsura ieșirii din patrimoniu a ambalajelor pentru care s-au constituit provizioanele sau în cazul în care deprecierea nu s-a produs sau a fost mai mică decât cea preconizată, creditându-se contul 7814  Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante.