. Contabilitatea Stocurilor de Materii Prime Si Materiale (s.c. Xyz S.a.)

CAPITOLUL I

PREZENTAREA GENERALĂ A SOCIETĂȚII comerciale CONSTROM S.A.

1.1 Considerații generale

Societatea comercială CONSTROM S.A. Orșova s-a constituit în anul 1994 și este persoană juridică română, având forma juridică de societate cu răspundere limitată cu capital integral privat.

Obligațiile societății sunt garantate cu capitalul social al acesteia, iar acționarii răspund în limita valorii acțiunilor pe care le dețin.

Acțiunile emise de societate sunt acțiuni comune nominative. Fiecare acțiune subscrisă și achitată de acționari, conferă acestora dreptul la vot în Adunarea Generală a Acționarilor, dreptul de a alege și de a fi ales în organele de conducere.

SC CONSTROM SA are sediul în România, municipiul Orșova, strada Dierna, nr. 5.

Activitatea societății se desfășoară în conformitate cu legile române, având la bază statutul de înființare al societății, structura de organizare și funcționarea cuprinzând compartimentele de conducere, concepție, execuție și funcționare, potrivit organigramei din anexa aprobată de A.G.A. . Durata de funcționare a societății este nelimitată, începând de la data înregistrării la Camera de Comerț și Industrie a județului Mehedinți.

În contextul economiei de piață în care cererea și oferta sunt factori esențiali, orice societate va fi interesată de prospectarea pieței interne și externe și să asigure competitivitatea necesară a produselor oferite.

SC CONSTROM SA execută construcții civile, industriale, agricole și edilitare în țară și în străinătate. Produce și comercializează materiale de construcții, semifabricate și prefabricate din beton, beton armat, confecții metalice și produse de balastieră.

SC CONSTROM SA prestează servicii în domeniul construcțiilor, reparării și întreținerii utilajelor și a mijloacelor de transport. Efectuează operații de intermedieri import-export de materiale de construcții și confecții metalice, operațiuni de tranzit și depozitare, transporturi interne și internaționale.

1.2 Activitatea societății comerciale CONSTROM SA

Primul exercițiu financiar a început la data constituirii societății comerciale. Exercițiul economico-financiar începe la data de 1 ianuarie și se încheie la data de 31 decembrie a fiecărui an.

Managerii societății sunt selectați conform legii nr. 66/1993, iar cenzorii sunt numiți de Adunarea Generală a Acționarilor. Restul personalului este angajat de către Managerul General al societății.

Nivelul salariilor pentru personalul societății pe nivel de calificare și funcții se stabilește și poate și modificat de către Adunarea Generală a Acționarilor, în funcție de studii și munca efectivă prestată cu respectarea limitei minime de salarizare prevăzute de lege. Salarizarea conducerii și a personalului societății se face conform legislației aflate în vigoare.

Plata salariilor, impozitelor pe acestea și a cotelor de asigurări și protecția socială se fac potrivit legii. Drepturile și obligațiile personalului societății se stabilesc de către Consiliu Managerial. Cheltuielile efectuate cu întreținerea și repararea dotării se trec pe cheltuieli de producție în perioada realizată. Lucrările de reparații se vor executa în baza hotărârii Consiliului Managerial. Fondurile necesare să asigure prin includerea cheltuielilor după caz, în prețul de cost al producției. Cheltuielile efectuate cu întreținerea curentă se trec pe costuri de producție.

Contabilitatea va întocmi anual bilanțul, contul de profit și pierderi respectând normele metodologiei ale Ministerului de Finanțe. Beneficiile se stabilesc pe baza bilanțului aprobat de Adunarea Generală a Acționarilor.

În cazul înregistrării de pierderi, părțile se obligă să analizeze cauzele și după caz, să ia măsuri de recuperare. Societatea poate fi transformată în altă formă de societate prin hotărârea Adunării Generale a Acționarilor.

Dizolvarea societății este posibilă în una din următoarele situații:

Imposibilitatea realizării obiectului de activitate;

Hotărârea Adunării Generale a Acționarilor;

Faliment;

În orice situații pe baza hotărârii AGA luată în unanimitate.

În caz de dizolvare a societății, aceasta va fi lichidată. Lichidarea se va face conform procedurii prevăzute de lege.

1.3 Structura organizatorică

SC CONSTROM SA își desfășoară activitatea conform legii nr. 15/1990 și legii nr. 31/1990 cu privire la organizarea și conducerea societății și statutului propriu. Societatea este organizată conform structurării organizatorice aprobate de AGA.

Compartimentele de producție sunt constituite în secții de ateliere, cele de pregătire a fabricației din ateliere și secții de proiectare, iar cele funcționale din birouri și servicii desfășurându-și activitatea sub controlul și îndrumarea Consiliului Managerial al societății după cum urmează:

Conducerea societății:

Adunarea Generală a Acționarilor;

Consiliul Managerial;

Comisia de Cenzori;

Manager General.

Compartimente în subordinea Managerului General;

Compartiment Salarizare;

Compartiment Contabilitate;

Compartiment Tehnic;

Maiștrii;

Compartiment Magazie;

Compartiment Transporturi;

Compartiment Aprovizionare

CAPITOLUL II

CONȚINUTUL ȘI STRUCTURA STOCURILOR

ȘI A PRODUCȚIEI ÎN CURS

2.1 Definire și elemente constitutive

Un loc și rolul important în activitatea și gestiunea unităților patrimoniale îl au activele circulante care cuprind ansamblul bunurilor și serviciilor care intervin în ciclul de exploatare al întreprinderii destinate pentru a fi vândute sau pentru a fi consumate la prima lor utilizare.

În gestiune ele formează stocurile propriu-zise și producția în curs de execuție. În cadrul stocurilor propriu-zise se include:

mărfurile, adică bunurile pe care unitatea patrimonială le cumpără în vederea revânzării;

materiile prime care participă direct la fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițială, fie transformată;

materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibil, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte materiale consumabile) care participă la procesul de fabricație sau exploatare, fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;

produsele, bunuri, lucrări și servicii obținute în diferite faze din procesul de fabricație sau alte activități de exploatare destinate livrării terților și în unele cazuri pentru consum intern.

În structura produselor, se disting:

semifabricatele, acele produse a căror proces tehnologic a fost terminat într-o secție și care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secții sau se livrează terților;

produsele finite sunt produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul întreprinderii, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienților;

produsele reziduale, elementele secundare rezultate din fabricație cum sunt rebuturile, materialele recuperabile sau deșeurile;

ambalajele cuprind bunurile necesare pentru protecția materialelor și mărfurilor pe timpul transportului și depozitării sau pentru prezentarea lor comercială. Aici sunt incluse ambalajele refolosibile achiziționate goale sau odată cu materialele și mărfurile aprovizionate, cele confecționate în unitate și cele restituite de clienți potrivit contractelor încheiate cu aceștia. Ambalajele și materialele de ambalat executate în secțiile de fabricație ale întreprinderii, pentru a fi vândute ca atare, se cuprind în stocurile de produse finite. Materialele de ambalat care nu se pot gestiona ca ambalaje se includ în stocurile de alte materiale consumabile.

obiectele de inventar și baracamente. Obiectele de inventar sunt bunuri cu o valoare mai mică decât limita stabilită pentru a fi considerate mijloace fixe indiferent de durata lor de serviciu, sau cu o durată mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum bunurile asimilate acestora (echipament de protecție, echipament de lucru, îmbrăcăminte specială, scule, dispozitive și verificatoare, aparate de măsură și control și alte obiecte similare). Baracamentele și amenajările provizorii sunt bunuri achiziționate sau construite de întreprindere pentru lucrările și prestațiile de construcții.

O altă componentă a activelor circulante este producția în curs de execuție care cuprinde producția ce nu a trecut prin toate fazele de prelucrare precum și produsele terminate dar nesupuse probelor de recepție tehnice sau necompletate în întregime.

Activele circulante sunt materialele care se află succesiv și neîntrerupt în diferite faze ale procesului de producție și comercializare. Această caracteristică a stocurilor de a participa continuu la stadiile circuitului economic relevă aportul lor la realizarea cifrei de afaceri și la valorificarea capitalului. De aceea gestiunea stocurilor, asigurarea și utilizarea rațională a acestora constituie un obiectiv principal al conducerii întreprinderilor, la realizarea căruia contabilitatea prin funcțiile sale poate avea o contribuție însemnată.

Menținerea stocurilor la nivel minim indispensabil, pentru a putea permite funcționarea normală a întreprinderii, asigură formarea stocului-util. Există două noțiuni de stoc-util:

stocul-normal, optim sau ideal, care asigură nivelul de rentabilitate optimă;

stocul-util efectiv, respectiv minimul de stoc care este necesar la funcționarea întreprinderii.

Uneori întreprinderile constituie stocuri de siguranță, în cazul existenței iregularităților în aprovizionare. De asemenea pot folosi prilejul de a face achiziții în condiții favorabile, în funcție de posibilitățile lor financiare, pentru a conserva un stoc de rezervă conjunctural speculativ.

2.2 Obiectivele și factorii contabilității stocurilor

Principalele obiective ce revin contabilității stocurilor sunt următoarele:

Urmărirea evidenței aprovizionării pe grupe și feluri de stocuri, precum și a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigură informații utile cu privire la stadiul aprovizionării.

Urmărirea utilizării raționale a mijloacelor materiale aprovizionate, impune un asemenea mod de organizare care să permită respectarea normelor de consum specific la eliberarea lor din depozit, evidența economiilor sau a materialelor neutilizate precum și a materialelor recuperabile rezultate din prelucrarea în secțiile de fabricație.

Asigurarea integrității patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare și urmărirea permanentă a mișcării lor. Se asigură prin organizarea contabilității mijloacelor circulante, materiale pe gestiuni și în cadrul acestora pe feluri de stocuri cantitativ și valoric, înregistrarea exactă și la timp a cuantumului mișcărilor și a diferențelor rezultate la inventariere, sesizarea stocurilor fără utilitate sau cu mișcare lentă pentru luarea măsurilor necesare lichidării acestora.

Asigurarea delimitării cheltuielilor de transport aprovizionare de valoarea materialelor aprovizionate impune organizarea contabilității, astfel încât acestea să poată furniza informații cu privire la nivelul și structura cheltuielilor de transport aprovizionare.

Înregistrarea și controlul valorificării stocurilor de mărfuri și a celorlalte categorii de stocuri destinate spre a fi livrate terților.

Evidența și urmărirea stocurilor de produse în procesul obținerii și livrării la prețuri competitive.

Evaluarea realistă a stocurilor și determinarea influențelor asupra patrimoniului și rezultatelor prin aplicarea corectă a regulilor de evaluare.

Promovarea principiului prudenței și principiului continuității activității la evaluarea și înregistrarea în contabilitate a stocurilor.

Pentru realizarea obiectivelor prezentate anterior este necesară luarea în considerare a factorilor care influențează organizarea contabilității stocurilor și anume:

Mărimea întreprinderii este un factor care determină alegerea metodei de contabilitate sintetică a stocurilor-fie metoda inventarului permanent, fie metodaă nivelul de rentabilitate optimă;

stocul-util efectiv, respectiv minimul de stoc care este necesar la funcționarea întreprinderii.

Uneori întreprinderile constituie stocuri de siguranță, în cazul existenței iregularităților în aprovizionare. De asemenea pot folosi prilejul de a face achiziții în condiții favorabile, în funcție de posibilitățile lor financiare, pentru a conserva un stoc de rezervă conjunctural speculativ.

2.2 Obiectivele și factorii contabilității stocurilor

Principalele obiective ce revin contabilității stocurilor sunt următoarele:

Urmărirea evidenței aprovizionării pe grupe și feluri de stocuri, precum și a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigură informații utile cu privire la stadiul aprovizionării.

Urmărirea utilizării raționale a mijloacelor materiale aprovizionate, impune un asemenea mod de organizare care să permită respectarea normelor de consum specific la eliberarea lor din depozit, evidența economiilor sau a materialelor neutilizate precum și a materialelor recuperabile rezultate din prelucrarea în secțiile de fabricație.

Asigurarea integrității patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare și urmărirea permanentă a mișcării lor. Se asigură prin organizarea contabilității mijloacelor circulante, materiale pe gestiuni și în cadrul acestora pe feluri de stocuri cantitativ și valoric, înregistrarea exactă și la timp a cuantumului mișcărilor și a diferențelor rezultate la inventariere, sesizarea stocurilor fără utilitate sau cu mișcare lentă pentru luarea măsurilor necesare lichidării acestora.

Asigurarea delimitării cheltuielilor de transport aprovizionare de valoarea materialelor aprovizionate impune organizarea contabilității, astfel încât acestea să poată furniza informații cu privire la nivelul și structura cheltuielilor de transport aprovizionare.

Înregistrarea și controlul valorificării stocurilor de mărfuri și a celorlalte categorii de stocuri destinate spre a fi livrate terților.

Evidența și urmărirea stocurilor de produse în procesul obținerii și livrării la prețuri competitive.

Evaluarea realistă a stocurilor și determinarea influențelor asupra patrimoniului și rezultatelor prin aplicarea corectă a regulilor de evaluare.

Promovarea principiului prudenței și principiului continuității activității la evaluarea și înregistrarea în contabilitate a stocurilor.

Pentru realizarea obiectivelor prezentate anterior este necesară luarea în considerare a factorilor care influențează organizarea contabilității stocurilor și anume:

Mărimea întreprinderii este un factor care determină alegerea metodei de contabilitate sintetică a stocurilor-fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent.

Structura organizatorică și funcțională a gestiunilor de stocuri determină circuitul documentelor primare și evidența analitică pe gestiuni. Modul de organizare a activității de aprovizionare și livrare, depozitare și mișcare a stocurilor de materiale, constituie premisele de bază ale contabilității, întrucât operațiile specifice lor generează o mare diversitate de documente primare de a căror corectă alcătuire depinde de gradul de exactitate a informațiilor furnizate.

Caracteristicile tehnico-productive al activelor circulante de materiale, în funcție de care se face clasificarea acestora; se stabilesc principalele categorii și costurile sintetice corespunzătoare lor; se elaborează nomenclatorul structurilor și pe această bază se organizează evidența operativă și contabilitate analitică.

Decalajul între aprovizionarea și recepția bunurilor care impune delimitări în costuri distincte.

Decalajul ce poate apare uneori între vânzarea și livrarea stocurilor.

Sursele de proveniență a activelor circulante materiale aprovizionate (furnizori interni sau externi, din producție proprie, din scoaterea din funcțiune a unor mijloace fixe sau obiecte de inventar, din prelucrarea la terți) influențează în principal costurile sintetice utilizate și prețurile de evaluare.

Modul de evaluare a activelor circulante materiale influențează în special modul de înregistrare a acestora în contabilitatea sintetică, dar și alegerea metodelor de determinare a prețurilor de ieșire la stocurile interșarjabile.

Sistemul de indicatori privind gestiunea de valori materiale influențează organizarea contabilității stocurilor în vederea calculării mărimii cantitative și valorice a intrărilor, ieșirilor și stocurilor, precum și a cheltuielilor efective de transport-aprovizionare, în funcție de care se aleg metodele de contabilitate analitică a stocurilor.

La organizarea contabilității stocurilor trebuie luați în considerare și alți factori precum: amplasarea depozitelor, documente însoțitoare la intrarea stocurilor, fazele procesului de aprovizionare, separarea mijloacelor circulante proprii de cele ce aparțin terților precum și de mijloacele folosite pentru executarea lucrărilor de evidență de calcul.

2.3 Structuri privind stocurile

Stocurile și producția în curs de execuție reprezintă, după caz, bunuri materiale, lucrări și servicii destinate să fie consumate la prima lor utilizare, să fie vândute în situația în care au starea de marfă sau produse rezultate din prelucrare, precum și producția în curs de execuție aflată sub forma producției neterminate.

Corespunzător celor două criterii de clasificare, după natura lor fizică și a însușirilor lor tehnice precum și după ordinea în ciclul de exploatare, sunt individualizate două structuri informaționale de bază:

Structura financiară;

Structura internă d gestiune.

Structura financiară standardizată este proprie gestiunii și contabilității financiare a întreprinderii și operează cu criteriile destinație și faza ciclului de exploatare.

Interesul informațional este cel al finanțării pe termen scurt, calculării și analizei mecanismului de fond de rulment, bugetarea activității de exploatare și gestionare a activității de trezorerie. Din punct de vedere metodologic, o asemenea structurare se realizează și se identifică prin conturile grupă sau principale din planul de conturi general – simbolizate cu două cifre, sintetice de gradul I sau divizionare – simbolizate cu trei cifre și sintetice de gradul II sau subdivizionare – simbolizate cu patru cifre.

Structura internă de gestiune necesară dar nestandardizată este opozabilă contabilității interne de gestiune. Ea operează cu criteriile fizic și gestionar respectiv locul de creare a gestiunilor și se delimitează prin conturile analitice de stocuri corespunzătoare sortimentelor și gestiunilor (depozite create cu entități gestionare și repartizate în răspunderea unor persoane fizice).

Modelul de contabilitate a stocurilor, adoptat în cadrul reformei, este conceput în condiții în care ambele structuri informaționale sunt realizate prin contabilitatea financiară. O asemenea opțiune are motivația nevoii de a asigura în primul rând, deocamdată, în perioada de tranziție printr-un sistem standardizat obligatoriu evidența și controlul integrității stocurilor.

Soluția realizării analitice a stocurilor prin contabilitatea financiară este discutabilă. Ea se realizează mai bine prin contabilitatea internă de gestiune. Mai mult, ea se integrează printr-un sistem mai general de control realizat prin costurile de stocare asupra nivelului stocurilor. De asemenea în plan teoretic și practic se apreciază că evidența analitică a stocurilor nu poate fi standardizată.

Metodele și tehnicile folosite sunt detaliu, nefundamentale și în consecință decizia trebuie să corespundă conducerii întreprinderii.

Totuși la o analiză mai atentă se poate aprecia că gestiunea analitică a stocurilor nu este numai o problemă internă a întreprinderii. Metodele de evaluare a stocurilor au implicații financiare, ele antrenează efecte atât asupra rentabilității cât și asupra fiscalității.

Inventarierea stocurilor și nivelarea conturilor constituie o problemă de constituire a informației consolidate în situațiile financiar contabile de sinteză și raportare care sunt standardizate. Dată fiind această realitate se poate aprecia că soluția pentru evidența analitică a stocurilor prezintă o problemă care pendulează între contabilitatea financiară și contabilitatea internă de gestiune. Criteriul de alegere este cel al obiectivelor și intereselor informaționale. În măsura în care nu există și nu funcționează un sistem de control de gestiune asupra stocurilor, problema evidenței analitice a stocurilor pe sortimente și gestiuni poate fi rezolvată prin contabilitatea financiară.

2.4 Ciclul de exploatare, stocuri și gestiunea lor

Prin ciclu de exploatare se înțelege ansamblul operațiunilor realizat de întreprindere pentru a-și atinge obiectivul, obiectiv care constă în producerea de bunuri și servicii în scopul de a le schimba.

Ciclul de exploatare cuprinde trei faze:

Achiziționarea de bunuri și servicii, ceea ce reprezintă faza aprovizionării;

Transformarea bunurilor și serviciilor spre a se ajunge la un produs finit, ceea ce reprezintă faza producției;

Vânzarea produselor, ceea ce reprezintă faza comercializării.

Acest proces trebuie să funcționeze continuu spre a se asigura o folosire optimă a mijloacelor puse în mișcare, adică a muncii și a capitalului.

Fluxul fizic al intrărilor (achiziționărilor) și fluxul fizic al ieșirilor (vânzărilor) intervin, în general, în mod discontinuu.

Funcționarea normală și continuă a ciclului de exploatare este asigurată prin existența stocurilor, care reprezintă anumite cantități de resurse materiale și cărora le corespund din punct de vedere financiar niște fonduri. Stocurile se exprimă fizic și valoric, cu mențiunea că pot fi determinate și în număr de zile.

Întreprinderea este determinată să dețină trei categorii importante de stocuri:

Stocuri de materii și materiale;

Stocuri în curs de fabricație;

Stocuri de produse finite.

Procesele tehnologice și piețele de unde întreprinderile se aprovizionează și pe care își vând produsele influențează volumul și structura unei părți importante din activul economic. Timpul de staționare al materialelor și al produselor finite, pe de o parte și durata ciclului de producție, pe de altă parte, sunt factorii determinați ai acestei structuri.

Fluxurilor reale le corespund o rețea de fluxuri financiare și un ansamblu de active financiare, format din creanțe și datorii. Prin însumarea resurselor materiale în stare de rezerve de producție cu cele din sfera producției propriu-zise și cu stocurile de produse finite se obține stocul global, stoc care trebuie să îndeplinească mai multe cerințe dintre care amintim următoarele:

Să fie complet – cuprinzând toate felurile de resurse materiale;

Să fie suficient în orice moment – cu luarea în considerație a înlăturării blocării de fonduri în stocuri supranecesare;

Să fie completat în mod sistematic – cu luare în considerație a minimizării cheltuielilor de aprovizionare și de stocare.

Volumul stocurilor trebuie stabilit pe baza unor criterii întemeiate din punct de vedere științific, deoarece numai pe această cale se asigură desfășurarea ritmică a ciclului de exploatare și evitarea blocării de resurse inutile și costisitoare.

Gestionarea eficientă a stocurilor reclamă stabilirea de legături directe și de durată cu furnizorii și alegerea acestora și după criteriul distanței, stabilirea și urmărirea unor grafice de aprovizionare, lichidarea întârzierilor în aprovizionare, reducerea cheltuielilor de transport – aprovizionare, reducerea blocărilor de monedă în stocuri inutile, îmbunătățirea condițiilor de păstrare și manipulare a resurselor, reducerea pierderilor în timpul transportului și depozitării, reducerea cheltuielilor cu expansiunea și gospodărirea depozitelor.

Stocul se formează prin intrări (inputs) și se micșorează prin ieșiri (outputs). Intrările pot proveni din interiorul sau din afara întreprinderii. Când intrările provin din interiorul întreprinderii, ritmicitatea lor depinde de deciziile compartimentului de producție, iar când provin din exteriorul ei, acesta depinde de deciziile compartimentului de stocaj.

Intrarea resurselor materiale poate fi continuă sau discontinuă. În general, cantitățile cumpărate se procură discontinuu, deoarece există interes de a grupa achizițiile în vederea evitării repetării unor cheltuieli (de comandă). În acest caz unul din parametrii esențiali ai sistemului de gestiune constă în amânarea furnizării și deci, crearea unui interval optim care separă comanda de recepție. Acest interval poate fi fix sau aleatoriu. Ieșirile pot fi făcute și ele către consumatorii externi sau către alte secții ale întreprinderii și pot avea caracter continuu sau discontinuu. Tipul de decizie privind stocajul, depinde de posibilitățile de acțiune asupra intrărilor și ieșirilor. Dacă și unele și altele nu pot fi modificate, dar sunt aleatoare, singura variabilă care poate fi selectată este capacitatea a cărei determinare reprezintă un element important în sistemul de gestiune a stocurilor. Politica de urmat în gestiunea stocurilor trebuie să fie aleasă pe baza unei analize asupra costurilor de stocaj. Aceste costuri se referă la menținerea capacității de stocare, intrării în stocaj, blocarea de fonduri, penuria de stoc.

Creșterea eficienței activelor circulante reclamă, între altele, stabilirea nivelului optim al stocului. Operațiile de optimizare trebuie să preceadă definitivarea relațiilor contractuale spre a se asigura o gestiune științifică a stocurilor. Pentru stabilirea stocului optim la materii și materiale trebuie să se găsească o soluție matematică între:

Reîntregirea stocului la intervale lungi – soluție care conduce la scăderea cheltuielilor de transport – aprovizionare (pe comenzi), dar și o reducere a blocării de fonduri și a cheltuielilor de păstrare – depozitare;

Reînnoirea frecventă a stocurilor – soluție ce are ca efect creșterea cheltuielilor de transport și a cheltuielilor de păstrare – depozitare.

La stabilirea stocurilor prin metode matematice de optimizare trebuie să se țină cont și alți factori.

CAPITOLUL III

ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII STOCURILOR ȘI A PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE

3.1 Clasificarea și codificarea stocurilor

Pentru clasificarea stocurilor se folosesc două criterii principale:

Natura fizică a bunurilor sau a serviciilor;

Ordinea cronologică, succesiunea derulării lor în ciclul de exploatare (aprovizionare, producție în curs, produse, livrări) respectiv destinația și utilitatea.

A) Din punct de vedere al naturii fizice și însușirile lor tehnice, stocurile se clasifică pe categorii, grupe, subgrupe și clase, astfel încât înăuntrul unei grupe să figureze stocuri cu însușiri comune.

Stocurile folosite în activitatea unităților patrimoniale sunt foarte diverse și însușirile lor sunt foarte variate. De aceea pentru a ușura operațiile de aprovizionare și livrare, de păstrare, folosite și de evidențiere, este necesar să se întocmească o listă a tuturor materialelor folosite, listă cunoscută sub denumirea de nomenclator de materiale, în care fiecărui bun i se atribuie un cod. Această codificare dă posibilitatea înlăturării confuziilor între acestea, ușurează emiterea documentelor primare prin înlocuirea denumirilor lungi cu semne, cifre sau litere convenționale, asigură preluarea automată a datelor.

Întreprinderea stabilește fișierul propriu de stocuri în funcție de nomenclatorul care corespunde cel mai bine valorilor de gestiune.

Pe lângă nomenclatorul de materiale, există și un nomenclator oficial de bunuri și servicii care este folosit pentru a facilita elaborarea anchetelor statistice. La întocmirea documentației tehnice, fișei tehnologice, listei de materiale, normei de consum, este indicat să se înscrie, pe lângă denumirea materialului sau a produselor și codul acestora. De asemenea codul se înscrie pe lângă denumirea materialului sau a produselor și codul acestora. Codul se înscrie și în documente justificative (fișele limită de consum, facturi, precum și în alte documente).

B) După ordinea, în ciclul de exploatare, succesiunea derulării lor, clasificarea stocurilor are în vedere destinația acestora în activitatea de exploatare, pe baza principiului grupării, omogenizării și generalizării prin conturi. Astfel se formează o succesiune funcționară a stocurilor:

Materii prime;

Materiale și furnituri consumabile;

Piese de schimb;

Obiecte de inventar d mică valoare sau scurtă durată;

Producție și lucrări în curs de execuție;

Servicii în curs de execuție (studii, prestații de servicii);

Semifabricate;

Produse reziduale (rebuturi, materiale recuperabile);

Baracamente și amenajări provizoriii;

Stocuri provenite din imobilizări;

Mărfuri;

Ambalaje;

Stocuri aflate pe drum sau date în custodie la terți.

3.2 Reguli de evaluare a stocurilor

Contabilitatea trebuie să asigure delimitarea costurilor încorporabile în stocuri și să instituie procedee de determinare a costurilor de intrare a lor în patrimoniu.

La evaluarea stocurilor se disting trei momente principale stării lor patrimoniale:

Evaluarea la intrarea în patrimoniul întreprinderii;

Evaluarea la inventariere;

Evaluarea la bilanț.

3.2.1 Evaluarea stocurilor la intrarea în patrimoniul întreprinderii

Regula generală de evaluare și înregistrare a stocurilor este evaluarea la costul istoric care poate fi:

Costul de achiziție, în cazul bunurilor aprovizionate de la terți;

Costul de producție, în cazul bunurilor și serviciilor obținute din activitatea proprie de exploatare.

La intrarea în patrimoniu, bunurile materiale se evaluează și se înregistrează în contabilitate astfel:

materialele consumabile, obiecte de inventar, mărfurile și alte bunuri procurate cu titlu oneros, la costul de achiziție în structura căruia se cuprind următoarele elemente:

prețul de cumpărare al bunurilor din care sunt deduse taxele recuperabile legal, cum ar fi TVA și taxele asimilate, precum și rabaturile, remizele, ristornurile;

taxe vamale aferente bunurilor importate;

cheltuieli, accesorii de achiziționare. Acestea sunt cheltuieli direct sau indirect legale de aprovizionare până la intrarea bunurilor în gestiune. Acestea pot fi:

costuri externe cum sunt comisioanele, cheltuielile de tranzit, transportul extern, asigurare;

costuri interne de transport pe parcursul intern, cheltuieli de încărcare – descărcare, recepție, manipulare.

În costul de achiziție nu sunt cuprinse cheltuielile financiare aferente finanțării necesare constituirii stocurilor și nici sconturile financiare acordate pentru plata înainte de scadență.

producția în curs de execuție, semifabricatele și produsele finite precum și alte bunuri executate de către întreprindere, se evaluează la costul de producție format din:

prețul de achiziție al materiilor consumate;

cheltuieli directe de fabricație;

cheltuieli indirecte de producție.

activele circulante materiale aduse ca aport la capital, obținute cu titlu gratuit sau prin donație se evaluează și înregistrează la valoarea de utilitate în funcție de prețul pieței și starea acestora.

Costul de intrare este denumit și valoarea de intrare, respectiv valoarea contabilă.

3.2.2 Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii

Instituțiile de normalizare contabilă nu au făcut până acest moment precizări în ceea ce privește valoarea în momentul inventarierii ca valoare actuală sau valoare de inventar a stocurilor. De aceea se consideră că la stabilirea valorii actuale a acestor active circulante se ține cont de același criterii ca și în cazul evaluării altor bunuri, respectiv utilitatea bunului și prețul pieței.

Pentru determinarea valorii actuale aferente stocurilor și producției în curs de finalizare, întreprinderea poate utiliza tehnicile cele mai adaptate naturii bunului, cum sunt:

bunurile (activelor) destinate vânzării, li se stabilesc valoarea de inventar sub forma valorii nete de realizare care este dată de prețul de vânzare din care se scad cheltuielile rămase de efectuat pentru comercializarea lor, cum sunt: cheltuieli de transport, comisioane cedate, cheltuieli în perioada de garanție;

semifabricatele și producția în curs de execuție se evaluează la valoarea componentelor materiale încorporate la care se adaugă costurile stadiilor de prelucrare tehnologică parcursă;

materiile prime și materialele consumabile destinate utilizării în exploatare se evaluează la costul lor de înlocuire (de reaprovizionare).

La inventariere pot fi constatate și stabilite valori actuale care delimitează stocurile în trei categorii:

stocuri care nu prezintă deprecieri și pentru care valoarea de inventar este egală cu valoarea contabilă;

stocuri care au suferit deprecieri, care se evaluează la prețul posibil de valorificat și la care, ca urmare, valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabilă;

stocuri la care utilitatea sau prețul pieței crește și deci valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă.

3.2.3 Evaluarea stocurilor la închiderea exercițiului prin bilanț contabil

Evaluarea stocurilor la închiderea exercițiului se fac la valoarea de intrare, respectiv valoarea pusă de acord cu rezultatele evaluărilor la inventariere.

În acest scop valoarea de intrare se compară cu valoarea de utilitate (de inventar).

Pentru stocurile la care au rezultat diferențe în plus, între valoarea de inventar și valoarea de intrare. În bilanț acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare. Deci plusul de valoare (valoarea de inventar este mai mare decât valoarea de intrare) nu se înregistrează în contabilitate.

Pentru stocurile la care s-au constatat diferențe în minus între valoarea lor de intrare. Acestea se evaluează în bilanț la valoarea de inventar.

În contabilitate aceste stocuri vor continua să fie înregistrate la valoarea lor de intrare (la valoarea brută) , iar minusul de valoare datorat unor deprecieri probabile, se înregistrează prin intermediul conturilor de provizioane. Dacă din valoarea de intrare a stocurilor se deduce valoarea deprecierilor pentru care au fost calculate și înregistrate provizioane, se obține valoarea de inventar netă care se înscrie în bilanț.

În concluzie, regula generală de evaluare și înregistrare a stocurilor este: înregistrarea lor în contabilitate la valoarea de intrare, stabilită la nivelul costului de achiziție sau a costului de producție. Prin aceasta se asigură aplicarea principiului realității, costurile efective de achiziție și de producție fiind parametrii reali ai valorii stocurilor. Totodată principiul prudenței cere ca plusurile de valoare între valoarea de inventar și valoarea de intrare să nu fie înregistrate, acestea nefiind realizate, iar pe de altă parte pentru minusurile de valoare, același principiu cere constituirea de provizioane din care aceste minusuri să fie acoperite în caz că la valorificarea stocurilor minusurile de valoare se confirmă total sau parțial.

3.3 Metode de evaluare a stocurilor

La ieșirea din patrimoniu sau darea în consum, stocurile sunt evaluate și se înregistrează scăderea din gestiune la valoarea lor de intrare.

Bunurile din stoc, adică materiile prime, mărfurile, produsele finite, pot fi urmărite individual, caz în car spunem că avem articole interșarjabile. Elementele identificabile la ieșire, sunt evaluate la costurile lor reale de intrare, iar cele interșarjabile sunt, la ieșire, evaluate prin costul lor estimat de intrare.

Dacă pe parcursul desfășurării activității aceleași feluri de bunuri se procură la prețuri diferite, pentru evaluarea cantității de stocuri ieșite sau consumate, având la bază valoarea de intrare (costul estimat de intrare) a acestora, reglementările și standardele internaționale recomandă folosirea următoarelor metode de evaluare:

Metoda identificării specifice;

Metoda costului mediu ponderat;

Metoda prima intrare – prima ieșire;

Metoda ultima intrare – prima ieșire;

Metoda proxima intrare – prima ieșire;

Metoda costului standard.

3.3.1 Metoda identificării specifice

Pornește de la ipoteza că fiecare articol ieșit este identificat prin data de intrare și costul de achiziție.

3.3.2 Metoda costului mediu ponderat

Costul mediu ponderat se poate calcula lunar sau după fiecare intrare ca raport, între valoarea totală a stocului inițial plus valoarea intrărilor și cantitatea existentă în stocul inițial, plus cantitatea intrată, după formula:

Unde:

CMP – reprezintă costul mediu ponderat;

Si – reprezintă stocul inițial;

Vi – este valoarea totală a intrărilor;

qs – cantitatea existentă în stocul inițial;

qi – cantitățile intrate.

Metoda costului mediu ponderat poate fi aplicată în două variante:

actualizarea costului unitar mediu ponderat după fiecare intrare;

actualizarea periodică a costului unitar mediu ponderat, fie lunar, fie la alte perioade care însă să nu depășească durata medie de stocare.

În varianta costului mediu ponderat după fiecare intrare, ieșirile sunt evaluate cu ultimul cost mediu ponderat obținut după formula amintită mai sus.

Si – reprezintă stocul precedent evaluat la costul mediu ponderat precedent

(vechiul preț mediu).

În varianta actualizării costului mediu ponderat, în funcție de durata medie de stocare, determină mai întâi durata unei rotații, după relația:

unde:

dr – durata unei rotații;

qi – cantități intrate;

qs – stocul mediu .

Apoi se determină durata medie de stocare: dms = 12 luni/dr

Prin varianta actualizării periodice a costului mediu ponderat în condițiile creșterii prețurilor prin inflație, prețul de evaluare a stocului final este mai mic decât ultimul preț de aprovizionare, astfel că valoarea ieșirilor va fi mai mare decât în prima variantă, influențând corespunzător cheltuielilor de exploatare, precum și rezultatele financiare.

Metoda prima intrare – prima ieșire (FIFO)

Potrivit metodei FIFO (FIRST IN – FIRST OUT), bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție al primului lot intrat, respectiv al articolului care este cel mai vechi în stoc. Pe măsură ce bunurile din lot se epuizează, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul lotului următor, în ordine cronologică .

Ca urmare, stocurile sunt evaluate cu costurile ultimelor loturi achiziționate. Prin această metodă, ieșirile se estimează la valoarea de intrare în ordinea intrării loturilor în gestiune.

3.3.4 Metoda ultima intrare – prima ieșire (LIFO)

Conform metodei LIFO (LAST IN – FIRST OUT), ieșirile sunt evaluate la costul de achiziție al ultimului lot intrat, respectiv al articolului care este cel mai recent. După epuizarea ultimului lot, cantitățile ieșite vor fi evaluate la costul lotului anterior.

Metodele FIFO și LIFO dau rezultate extreme, prima evaluând stocul final la ultimul cost de achiziție, mai mare, face ca ieșirile să aibă o valoare mai mică față de valoarea determinată prin metoda LIFO. La metoda costului mediu ponderat, evaluările se situează ca mărime între valorile date de celelalte două metode, FIFO și LIFO.

3.3.5 Metoda proxima intrare – prima ieșire (NIFO)

Metoda NIFO (NEXT IN – FIRST OUT) este apropiată în concepția sa de metodă LIFO. Evaluarea ieșirilor se face la valoarea de înlocuire bazată pe prețul ultimei facturi (eventual la prețul estimativ al următoarei facturi). Ea este suma pe care întreprinderea va accepte să o plătească pentru achiziționarea unui bun de substituire care să permită asigurarea unui flux identic de bunuri și servicii în aceleași condiții de exploatare.

Cele trei metode FIFO, LIFO și NIFO figurează în literatura de specialitate sub denumirea generică de metodele epuizării loturilor.

3.3.6 Metoda costului standard

În cadrul contabilității interne de gestiune, întreprinderile pot să determine costuri și prețuri prestabilite pentru a evalua stocuri folosind costurile standard. Aceste costuri pot fi costuri antecalculate sau costuri medii dintr-o perioadă anterioară.

În cazul folosirii acestei metode de evaluare, bunurilor li se stabilesc anticipat, costurile de înregistrare, cu ajutorul cărora se evaluează și înregistrează intrările și ieșirile.

Diferențele dintre prețul standard și costul efectiv de achiziție se înregistrează în faza de intrare distinct în contabilitate. Ele se repartizează asupra cheltuielilor pentru stocurile consumate în baza următoarelor relații de calcul:

a) determinarea coeficientului de repartizare:

Soldul inițial al Diferențele de preț aferente

Coeficientul diferențelor de preț + intrărilor în cursul perioadei

de repartizare = –––––––––––––––––––––––––

Soldul inițial al stocurilor Valoarea intrărilor în cursul

la prețul standard + perioadei la prețul standard

b) determinarea cotei de repartizare:

cota de coeficientul x valoarea ieșirilor de materii

repartizare = de repartizare prime și materiale la prețul standard

Structura coeficienților de repartizare a diferențelor de preț pot fi calculați la nivelul costurilor sintetice de gradul I și II prevăzute în planul general de conturi pe grupe sau categorii de stocuri. Prețurile standard folosite pentru înregistrarea în contabilitate a bunurilor este necesar să fie actualizate periodic, de regulă cel puțin o dată pe an, în funcție de evoluția prețurilor și alți factori.

Regulamentul privind aplicarea legii contabilității recomandă evaluarea și înregistrarea ieșirii bunurilor din gestiune pe baza codurilor determinate prin una din următoarele patru metode:

Costul mediu ponderat;

Prima intrare – prima ieșire;

Ultima intrare – prima ieșire;

Costul standard.

Alegerea metodei este latitudinea conducerii unității patrimoniale, dar potrivit permanenței metodelor, o metodă adoptată trebuie să fie menținută în tot cursul exercițiului și de la un exercițiu la altul. În cazuri justificate întreprinderea poate schimba metoda de evaluare făcând în acest sens mențiuni în anexa la bilanț inclusiv cu privire la influența asupra situației patrimoniale și financiare, precum și asupra rezultatului exercițiului.

Sistemul de evaluare, mai întâi al ieșirilor, iar apoi prin diferență a stocurilor finale, este greoi și imposibil de aplicat în practică. Pentru a depăși această situație se poate folosi metoda evaluării stocurilor finale, iar prin scădere, determinarea valorii ieșirilor.

Relația de calcul folosită în acest sens este de forma:

Costurile bunurilor Costul bunurilor Costul stocului

consumate sau = disponibile pentru – de la sfârșitul

vândute consum sau vânzare perioadei

Costurile bunurilor Costul stocului Costul bunurilor

disponibile pentru = la începutul – intrate în cursul

consum sau vânzare perioadei perioadei

O astfel da variantă este operațională numai în cazul aplicării metodei inventarului intermitent. Este unul din motivele pentru care în unele țări această metodă este recomandată pentru întreprinderile mari și foarte mari care au o structură sortimentală a stocurilor foarte variată și multiple operații de ieșire în cursul perioadei. De asemenea ea poate fi adaptată și în condițiile în care se aplică metoda inventarului permanent, cu condiția ca operațiile de ieșire în cursul anului să fie evaluate prin metoda prețurilor standard (prestabilite) iar la închiderea exercițiului financiar să se efectueze regularizarea prin metoda de evaluare adoptivă.

Dacă se adoptă varianta evaluării ieșirilor pornind de la stocurile finale, metodele de evaluare FIFO, LIFO și NIFO operează în sens invers în raport cu evaluarea ieșirilor. De exemplu dacă pentru ieșiri se aplică metoda FIFO, în mod implicit stocurile finale nu pot fi evaluate decât potrivit metodei LIFO.

Există opinia că în cazul aplicării metodei inventarului intermitent, evaluarea stocurilor să se facă de la început la valoarea de inventar estimată cu ocazia inventarierii patrimoniului.

O asemenea opinie este în contradicție cu principiul evaluării la costul de origine, ca singura valoare certificată ca reală în momentul derulării tranzacțiilor. Valoarea de inventar are un caracter estimativ, iar aprecierea ei se face în condițiile în care referința o reprezintă costul de origine. De asemenea se încalcă și principiul prudenței în stabilirea rezultatelor. Dacă stocurile finale s-ar evalua numai la valoarea de inventar mai mare decât valoarea contabilă de intrare, intră în rol la calculul rezultatului cu prima valoare. Deci sunt supraevaluate și orice supraevaluare a stocurilor finale antrenează efecte de creștere a rezultatului exercițiului.

Indiferent de metoda de contabilitate adoptată pentru evidența stocurilor, evaluarea lor reprezintă o problemă în care rezolvarea depinde de complexitatea structurii sortimentelor, fiscalitate și rentabilitate. Structura sortimentală, impune folosirea acestei metode care să asigure o evaluare cât mai exactă în raport cu realitatea fără a amplifica volumul muncii de calcul. De exemplu, dacă întreprinderea fabrică un număr mic de produse (de valoare mare) și se poate ști cu certitudine în ce produs a fost înglobat fiecare element din stoc, se poate aplica metoda identificării specifice.

Fiscalitatea și rentabilitatea sunt principalii factori care condiționează adoptarea unei metode sau a alteia, deoarece evaluarea cantității de stocuri la sfârșitul perioadei este cheia în stabilirea corectă a costului bunurilor vândute sau produse.

De exemplu, în cazul vânzărilor vom avea:

Profitul = Vânzări – Costul bunurilor vândute

Costul bunurilor Costul bunurilor Costul bunurilor

vândute = disponibile pentru vânzare – în stoc la sfârșitul perioadei

Pornind de la aceste relații, într-o economie stabilă se recomandă metoda costului mediu ponderat și FIFO, în schimb într-o economie inflaționistă sunt indicate metodele LIFO și NIFO.

Comparativ cu metodologia generală de înregistrare a intrărilor și ieșirilor de stocuri, în contabilitate intervin și unele cazuri particulare. Astfel consumul de obiecte de inventar în momentul eliberării în folosință se înregistrează prin formula:

128550000 602 322 128550000

„Cheltuieli privind obiecte de inventar” = „Uzura obiectelor de inventar”

Iar la scoaterea din evidență a obiectelor de inventar complet uzate:

128550000 322 321 128550000

„Uzura obiectelor de inventar” = „Obiecte de inventar”

Un caz particular este cel privind materialele, obiectele de inventar, produsele obținute din producție proprie precum și producția în curs de execuție la finele perioadei. Înregistrarea la cost de producție făcută în acest sens este:

545000000 Grupa 3 711 545000000

„Conturi de stocuri și producție” = „Venituri din producția stocată”

în curs de execuție

Înregistrarea este valabilă și în cazul folosirii metodei inventarului intermitent, cu deosebirea că ea se face la finele perioadei și reflectă numai stocurile finale.

Reluarea producției în curs de execuție la începutul perioadei următoare, generează înregistrarea:

15000000 711 331 15000000

„Venituri din producția stocată” = „Producție în curs de execuție”

Ieșirile de produse prin vânzarea către clienți:

45000000 711 311 45000000

„Venituri din producția stocată” = „Produse finite”

Cele două înregistrări operează și în situația folosirii metodei inventarului intermitent, cu deosebirea că ele reflectă numai preluarea stocurilor inițiale și reluarea producției în curs de execuție. Elementele specifice și materiile prime și materiale date spre prelucrare sau în custodie la terți.

În faza de ieșire se face înregistrarea:

315000000 35 34 315000000

„Conturi de stocuri aflate la terți” = „Conturile de produse”

sau

128550000 35 32 128550000

„Conturi de stocuri aflate la terți” = „Conturi de obiecte de inventar”

sau

30000000 35 36 30000000

„Conturi de stocuri aflate la terți” = „Conturi de animale”

sau

9000000 35 37 9000000

„Conturi de stocuri aflate la terți” = „Conturi de mărfuri”

Primirea bunurilor de la terți generează înregistrarea inversă cu cea de remitere spre prelucrare. Concomitent, se înregistrează și valoarea lucrărilor și serviciilor prestate, inclusiv TVA aferentă.

675000000 628 401 675000000

„Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți” = „Furnizori”

Comparativ cu varianta de mai sus, recomandată prin planul de conturi general, este indicat ca toate cheltuielile efectuate cu transportul stocurilor la terți, precum și valoarea lucrărilor și serviciilor prestate de furnizori să se înregistreze în debitul conturilor de stocuri rezultate din preluare.

Se poate folosi numai contul 62 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți” în cazul metodei inventarului intermitent. Procedând astfel, se poate respecta principiul evaluării și înregistrării stocurilor la costul lor de achiziție.

În cazul prelucrării la terți, acest cost este egal cu valoarea materiilor prime sau materialelor trimise spre prelucrare la terți, plus cheltuielile ocazionate de transportul la ducere și înapoiere, plus valoarea lucrărilor și serviciilor prestate de furnizori.

Un caz particular îl constituie și vânzările de materii prime și materiale consumabile fără a fi prelucrate. Ele se contabilizează în debitul contului 371 „Mărfuri” și în debitul contului 300 „Materii prime”, 301 „Materiale consumabile”, 302 „Obiecte de inventar” și 361 „Animale și păsări”. În continuare fiind înregistrate ca mărfuri, se contabilizează operațiile de vânzare.

Este o situație discutabilă, deoarece în măsura în care au fost înregistrate în contul 371 „Mărfuri” iar apoi la vânzare în contul 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” sunt incluse în cifra de afaceri. Pentru a evita această situație este indicat ca orice vânzare de materii prime și materiale consumabile să nu tranziteze contul 371 „Mărfuri” fiind înregistrată direct în contul 7718 „Alte venituri excepționale din operații de gestiune”.

Tipurile de înregistrare ar fi evaluate:

a) facturarea bunurilor vândute:

11500000 461 7718 11500000

debitori diverși = alte venituri excepționale din operațiuni de gestiune

b) ieșirea din inventar

43200000 6718 grupa3 43200000

„Alte cheltuieli excepționale = „Conturi de stocuri și producție

privind operațiile de gestiune” în curs de execuție”

Particularitățile intervin și în cazul folosirii prețului standard ca preț da înregistrare a stocurilor și producției în curs de execuție. În acest caz, cu ocazia operațiilor de intrare se face înregistrarea:

688000000 Grupa 3 40 688000000

„Conturi de stocuri și producție = „Furnizori și conturi asimilate

în curs de execuție” (în cazul intrărilor prin achiziție)”

7400000 308 70 7400000

„Diferențe de preț la materii = „Venituri din producția stocată

prime și materiale” (în cazul intrărilor de stocuri

din producția proprie)”

32000000 328 70 32000000

„Diferențe de preț la obiecte „Venituri din producția stocată

de inventar” = (în cazul intrărilor de stocuri

din producția proprie)”

45000000 348 70 45000000

„Diferențe de preț la produs” = „Venituri din producția stocată

(în cazul intrărilor de stocuri

din producția proprie)”

5000000 368 70 5000000

„Diferențe de preț la animale și păsări” = „Venituri din producția stocată

(în cazul intrărilor de stocuri

din producția proprie)”

3000000 378 70 3000000

„Diferențe de preț la mărfuri” = „Venituri din producția stocată

(în cazul intrărilor de stocuri

din producția proprie)”

La ieșirea stocurilor se face înregistrarea:

545000000 60 grupa 3 545000000

„Cheltuieli cu materiile prime, = „Conturi de stocuri și

materiale și mărfuri producție în curs de execuție”

(în cazul consumurilor și vânzărilor)”

7400000 71 308 7400000

„Venituri din producția stocată = „Diferențe de preț la

(în cazul vânzărilor de produse și materii prime și materiale”

reluarea producției în curs de execuție)”

32000000 71 328 32000000

„Venituri din producția stocată = „Diferența de preț la

(în cazul vânzărilor de produse și obiecte la inventar”

reluarea producției în curs de execuție)”

45000000 71 348 45000000

„Venituri din producția stocată = „Diferențe de preț la produs”

(în cazul vânzărilor de produse și

reluarea producției în curs de execuție)”

5000000 71 368 5000000

„Venituri din producția stocată = „Diferențe de preț la animale și păsări”

(în cazul vânzărilor de produse și

reluarea producției în curs de execuție)”

3000000 71 378 3000000

„Venituri din producția stocată = „Diferențe de preț la mărfuri”

(în cazul vânzărilor de produse și

reluarea producției în curs de execuție)”

Înregistrările se fac în negru sau roșu în funcție de felul și sensul diferenței favorabile sau nefavorabile.

3.4 Organizarea documentației primare și a evidenței operative

În cadrul întreprinderii, stocurile ocazionează numeroase operații care pot fi grupate după conținutul lor în operații de aprovizionare și conservare, operații de eliberare din depozite, inventariere.

Aceste operațiuni sunt consemnate în diferite documente și evidențe operative specifice.

Aprovizionarea se face de regulă din afară, adică de la alte întreprinderi, iar unele materiale și produse se obțin din producție proprie, în unele secții ale întreprinderii. Pentru îndeplinirea obiectivelor prevăzute în programul de aprovizionare, unitățile patrimoniale emit către furnizori comenzi, aceste contracte economice sunt înlocuite de către furnizori prin confirmarea de comandă.

Pentru urmărirea modului în care sunt realizate contractele de aprovizionare, serviciul aprovizionare al întreprinderii organizează o evidență operativă care cuprinde: registrul de comenzi și fișa de urmărire a executării comenzilor. În aceste evidențe se înscriu comenzile emise către furnizori precum și termenele de livrare stabilite de comun acord cu aceștia prin contracte economice iar în lipsa acestora prin confirmarea de comandă trimisă de furnizor, data la care a fost executată comanda, se fac mențiuni privind revenirile pentru urgentarea efectuării comenzii, penalizările datorate pentru neexecutarea condițiilor prevăzute în contract.

În cadrul executării comenzii și a contractului de aprovizionare, întreprinderea cumpărătoare primește de la furnizor avizul de însoțire și/sau factura.

Avizul de însoțire a mărfii se emite pe măsura livrării de către compartimentul vânzări și servește ca document pentru eliberarea și scăderea depozitului, a produselor, mărfurilor sau altor valori destinate vânzării, trimise spre prelucrare la terți, în custodie sau spre păstrare; document de însoțire a bunurilor pe timpul transportului; document pentru întocmirea facturii; document de primire în gestiunea cumpărătorului.

Acest document circulă de la furnizor la cumpărător, în gestiunea furnizorului, exemplarul numărul 1 este preluat de delegatul unității care face transportul, sau al clientului pentru a însoți bunurile pe timpul transportului, iar exemplarul numărul 2 este preluat de compartimentul vânzări pentru înregistrarea cantităților în evidență privind executarea contractelor și apoi este transmis la compartimentul financiar – contabil pentru a fi atașat la factură și înregistrat.

În gestiunea cumpărătorului, exemplarul numărul 1 stă la baza recepției bunurilor aprovizionate de către comisia de recepție, după care este trimis la compartimentul de aprovizionare pentru înregistrarea cantităților intrate. În registrul de evidență al aprovizionărilor și certificarea efectuării plății către furnizor precum și pentru înregistrarea în contabilitate atașat la factură.

Întreprinderile care pot întocmi factura, în momentul livrării bunurilor, nu vor mai emite avizul de însoțire decât pentru bunurile trimise pentru prelucrare la terți, în custodie sau spre prelucrare, factura realizând pe lângă funcțiile avizului de însoțire a mărfii și pe cele de transport pentru viza de control financiar preventiv și act justificativ pentru decontarea ei (încasare sau plată).

Operațiile lunare în primire a valorilor materialelor aprovizionate se numește recepție. La sosirea materialelor de la furnizor se execută următoarele lucrări de recepționare:

Recepția transportului;

Recepția cantitativă;

Recepția calitativă.

Recepția transportului este efectuată de delegatul serviciului aprovizionării al întreprinderii cumpărătoare. Aceasta se execută în momentul preluării transportului de la cărăuș, care este organizația de transport și constă în verificarea stării ambalajelor.

În cazul în care se constată violări ale ambalajului se procedează pe loc la desfacerea coletului și se inventariază conținutul. Pentru lipsurile constatate se întocmește un proces verbal de constatare care desemnează pe delegatul organizației de transport și pe cei ai întreprinderii destinatare.

Recepția cantitativă este efectuată de către magazionerul care preia în gestiune materialele sosite. Prin recepție se confruntă datele din comandă cu avizul de însoțire sau factura primită de la furnizor și cu materialele efectiv sosite, concordanță între sortimentele și cantitățile de materiale înscrise în factură cu cele primite.

Recepția calitativă se efectuează de către un specialist care poate fi tehnolog sau merceolog. Pentru anumite materiale stabilite prin instrucțiuni sau dispoziții interne, se iau probe de materiale, care apoi se transmit la laborator pentru analiza chimică, tehnică. Materialele din această categorie nu sunt trimise la consum sau comercializare înainte de cunoașterea rezultatului analizei de laborator, rezultat care se consemnează într-un buletin de analiză.

Dacă la recepția valorilor materiale se constată deteriorarea sau lipsa coletelor, nepotriviri calitative față de datele indicate în documentele însoțitoare, se întocmește „Notă de recepție și constatare de diferențe”. Prin acest document materialele care sunt necorespunzătoare din punct de vedere calitativ sau sunt în neconcordanță cu comanda sunt respinse, preluate în custodie și trimise la dispoziția furnizorului.

Primirea avizului de însoțire a facturii, sosirea transportului și plata facturii se înscriu, în ordine cronologică, în registrul de comenzi și în fișa de urmărire a executării comenzilor. Dacă materialele se primesc în tranșe sau sosesc înainte de primirea facturii de la furnizor, precum și în cazul în care materialele respective au fost achitate și lăsate un timp în custodia furnizorului, la sosirea acestora, pentru consemnarea recepției, se întocmește „Nota de intrare – recepție”. Dacă factura sosește odată cu materialele se poate consemna direct prin factură fără a se mai întocmi nota de intrare – recepție.

Bonul de predare, transfer, restituire este folosit pentru predarea la magazie a produselor, a semifabricatelor și a materialelor obținute din producție proprie, pentru tranzitarea materialelor de la un loc de depozitare la altul, în cadrul aceleași întreprinderi precum și pentru restituirea lor neutilizate la sfârșitul perioadei.

Documentele folosite pentru eliberarea stocurilor de active circulante, materiale pentru consum sunt: bonul de consum și fișa limită de consum. Valorile materiale trimise spre prelucrare la terți se eliberează pe baza dispoziției de livrare, aviz de însoțire a mărfii pe care se face mențiunea pentru prelucrare la terți. La înapoierea materialelor prelucrate se controlează dacă s-a primit cantitatea prelucrată corespunzătoare, în raport cu normele de consum, iar pe documentele de recepție, pentru o evidență corectă, se face mențiunea „din prelucrare”.

Livrarea mărfurilor și produselor finite către terți se face pe baza facturii.

Fișa da magazie este un document de evidență operativă a magaziei sau a depozitului și se întocmește separat pentru fiecare la fel, calitate sau sortiment de stocuri materiale. Documentele referitoare la valorile materiale intrate în unitatea patrimonială (facturi, avize de însoțire, nota de intrare – recepție) după verificare, avizare și înregistrare în evidența tehnico – operativă a aprovizionării, aceste documente se transmit la compartimentul de contabilitate în termenele stabilite de conducătorul compartimentului financiar – contabil.

Documentele primar de ieșire a stocurilor din depozite se predau direct la compartimentul contabilitate.

3.5 Organizarea contabilității analitice a stocurilor

În principiu, contabilitatea analitică a stocurilor se organizează pe feluri (sortimente) de bunuri materiale stocate sau pe grupe de stocuri și locuri de depozitare (gestiuni create). Excepție face contabilitatea analitică a magaziilor și ambalajelor aflate în unitățile de desfacere cu amănuntul, care ține global – valoric pe gestiuni (magazie de desfacere). Aceiași structură se poate adopta și în cazul contabilității rechizitelor de birou, imprimatelor și materialelor folosite pentru ambalare, medicamentelor din truse sanitare, cărțile din biblioteca tehnică.

Contabilitatea tehnică este o evidență completă, întrucât se folosește atât etalonul bănesc cât și etalonul natural, spre deosebire de evidența operativă a depozitelor care utilizează numai etalonul natural.

Contabilitatea analitică se poate ține în funcție de specificul activității și necesitățile proprii ale întreprinderii. Din punct de vedere metodologic contabilitatea analitică se nuanțează în raport cu metoda inventarului permanent sau cea a inventarului intermitent folosită pentru evidența stocurilor.

În cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitică se poate organiza după una din următoarele metode:

Metoda cantitativ valorică (pe fișe de conturi analitice);

Metoda operativ contabilă (pe solduri);

Metoda global valorică.

Dacă pentru evidența stocurilor se folosește inventarul intermitent, contabilitatea analitică este circumscrisă numai la nivelul stocurilor inițiale și finale. Ea se realizează cantitativ valoric direct prin inventarul stocurilor. La nivelul conturilor de stocuri se conduce numai o evidență global – valorică pe gestiunea de stocuri.

Indiferent de metoda de lucru adoptată, contabilitatea analitică trebuie să asigure o concordanță deplină cu contabilitatea sintetică.

Metode de organizare a contabilității analitice:

3.5.1 Metoda cantitativ valorică

Metoda cantitativ valorică sau pe fișe de conturi analitice constă în organizarea la locul de depozitare a unei evidențe cantitative de feluri (sortimente) de stocuri, iar în contabilitatea analitică a unei evidențe cantitativ valorice pe feluri de bunuri și gestiuni.

În cadrul ambelor evidențe înregistrarea se face pentru stocuri, intrări și ieșiri. Se poate folosi și varianta în care se conduce numai evidența cantitativ valorică realizată prin contabilitatea analitică.

Metoda cantitativ valorică prezintă unele caracteristici și anume:

Documentele de intrare și ieșire se înregistrează mai întâi cantitativ în fișele de magazie care se țin la locurile de depozitare;

Aceleași documente, grupate pe operații de intrare și ieșire, se îmbordează separat și împreună cu acestea se predau la biroul contabilității stocurilor materialelor;

La biroul contabilității materialelor aceste documente se prelucrează conform necesităților, pe grupe sau subgrupe de materiale și locuri de consum, se evaluează cantitățile la prețul de înregistrare și se stabilesc conturile în care urmează să se înscrie operațiile respective;

După prelucrarea datelor din aceste documente, materialele se înregistrează cantitativ și valoric în fișele conturilor analitice, deschise pe feluri de materiale și locuri de depozitare;

O dată cu consemnarea în fișele contabile a intrărilor și ieșirilor se obține și centralizatorul de materiale, zilnic pentru intrări și lunar pentru ieșiri.

Verificarea concordanței dintre datele înregistrate în conturile sintetice și cele analitice de materiale de realizează la sfârșitul lunii prin întocmirea balanțelor de verificare ale conturilor analitice. Reprezentarea grafică a metodei fișelor analitice de cont este prezentă în Anexa1.

Metoda cantitativ valorică prezintă o serie de avantaje și dezavantaje. Printre avantajele acestei metode se numără asigurarea concordanței datelor dintre evidența operativă și contabilitatea analitică, cunoașterea unor informații detaliate cu privire la cantitățile existente din fiecare fel de valori materiale.

Dezavantajul acestei metode constă în volumul mare de muncă, presupus, în condițiile unui nomenclator bogat de asemenea bunuri; dar acest dezavantaj poate fi eliminat prin folosirea tehnicii de prelucrare automată a datelor, care să înlocuiască numeroase fișe cantitativ – valorice ținute astfel manual sau mecanizat.

3.5.2 Metoda operativ contabilă

Metoda operativ – contabilă sau pe solduri constă în organizarea la locul de depozitare a unei evidențe cantitative pe feluri de bunuri stocate, iar în contabilitatea analitică a unei evidențe valorice a mișcărilor intrărilor – ieșirilor) p gestiuni, pe grupe sau subgrupe de bunuri, după caz. Totodată se organizează și o evidență cantitativ – valorică, numai pentru stocuri, pe feluri de bunuri stocate și gestiuni. Această evidență se creează la sfârșitul lunii cu scopul de a verifica concordanța dintre contabilitatea analitică și evidența cantitativă ținută la locul de depozitare.

Ecuația de control proprie unei asemenea metode este:

Soldul final al gestiunii „N” calculat Soldul final al gestiunii „N”

în contabilitatea analitică = calculat pe baza evidenței

cantitative de la depozite

Soldul final al gestiuni „N” calculat în contabilitatea analitică are la bază relația:

Soldul final Soldul inițial al Valoarea intrărilor Valoarea ieșirilor

gestiunii „N” = gestiunii „N” + gestiunii „N” – gestiunii „N”

Soldul final al gestiunii „N” calculat pe baza evidenței cantitative de la depozite se determină prin ponderea cheltuielilor în stoc la prețul de evaluare ales în funcție de metoda de evaluare a identificării specifice, a epuizării loturilor (FIFO, LIFO, NIFO) și a prețului standard (prestabilit). Nu se poate aplica metoda costului mediu ponderat.

Metoda operativ – contabil contribuie la reducerea lucrărilor de evidență analitică a stocurilor, deoarece nu se mai folosesc fișele contabile analitice pe feluri de materiale; întărește controlul exercitat de către serviciul contabilității asupra gestionarilor, prin punctajul pe fișele de magazie a tuturor documentelor înregistrate. Tehnica de lucru este următoarea: documentele justificative sunt înregistrate de gestionar în fișele de magazie (care sunt vizate de contabilul șef) stabilind stocul după fiecare operație. Periodic (la 2 – 3 zile) serviciul contabilitate verifică înregistrările făcute în fișele da magazie (corectitudinea stocurilor) și preia documentele respective împreună cu borderourile întocmite de către gestionar, separat pentru materialele intrate și materialele ieșite, înscriind prețul și calculând valoarea documentelor. În continuare serviciul contabilității centralizează documentele preluate de la magazie și le însumează în cadrul fiecărui borderou pe grupe de materiale și pe conturi corespondente (debitoare sau creditoare). Totalurile stabilite sunt înscrise în „Situația de mișcare lunară” întocmită separat pentru intrări și ieșiri. În cadrul ei sunt stabilite coloanele pentru fiecare gestionar și rândurile pentru grupe de materiale, valoric.

La sfârșitul fiecărei luni se totalizează situațiile și se stabilesc două categorii de totaluri, pe gestionari și pe grupe de materiale, atât la intrări, cât și la ieșiri, care servesc pentru determinarea valorii stocurilor existente la sfârșit de lună, pe grupe de materiale și pe gestionari. În acest scop la existențele de la începutul lunii se adaugă intrările și se scad eliberările din depozit (atât la grupe de materiale cât și pe gestionari).

La sfârșit de lună, stocurile din fișele de magazie se înscriu în „Registrul stocurilor” și se înmulțesc cu prețul lor. Soldurile stabilite se înscriu în ”Registrul stocurilor” care se întocmește pe grupe de materiale, cu coloane pentru cele 12 luni ale anului.

Existențele fizice înscrise în acest registru trebuie să concorde cu stocul stabilit prin fișele de magazie, iar soldurile pe grupe și gestiuni cu valorile din „Situația de mișcări lunare”. În caz de neconcordanță se verifică operațiile la grupa respectivă de materiale.

Suma soldurilor pe grupe din „Situația mișcării lunare” și „Registrul stocurilor” trebuie să concorde cu contabilitatea sintetică.

Grafic metoda operativ – contabilă este prezentată în Anexa 2.

Indiferent de una sau alta din cele două metode alese pentru contabilitatea stocurilor, apreciem că trebuie raționalizate în sensul adoptării unei evidențe cantitativ – valorice realizate prin sistemul de conturi în cadrul compartimentului financiar – contabil.

Se poate renunța la evidența cantitativ condusă la locul de depozitare al bunurilor stocate.

3.5.3 Metoda global valorică

Metoda global valorică constă în ținerea unei evidențe valorice atât la nivelul gestiunii, cât și în contabilitatea analitică. Periodic se efectuează controlul asupra integrității bunurilor stocate. În acest scop se procedează la inventarierea stocurilor și evaluarea lor potrivit uneia dintre metodele: identificării specifice, epuizării loturilor (FIFO, LIFO, NIFO) și prețului standard (prestabilit). Soldul final astfel calculat trebuie să fie egal cu cel stabilit în contabilitatea analitică pe baza relației:

Soldul final al Soldul inițial al Valoarea intrărilor Valoarea ieșirilor

gestiunii „N” = gestiunii „N” + gestiunii „N” – gestiunii „N”

Potrivit acestei metode, la evidențierea operativă a fiecărei gestiuni nu se mai întocmește și înregistrează mișcările de stocuri în fișa de magazie, cantitativ pe fiecare fel de sort de materiale sau mărfuri. Fișele de magazie sunt înlocuite cu „Registrul de gestiune” în care zilnic sunt înregistrate valoric intrările și ieșirile, pe baza documentelor justificative și se stabilește soldul la sfârșitul zilei. Raportul de gestiune zilnic se întocmește în două exemplare, din care exemplarul unu împreună cu documentele justificative este transmis la compartimentul de contabilitate.

La serviciul de contabilitate se verifică legalitatea și realitatea documentelor înscrise în raportul de gestiune, prețurile precum și evaluarea împreună cu celelalte calcule, astfel ca după ce se constată corecta și legalitatea lor alcătuire, le vizează și le înregistrează în fișa contabilă analitică ținută pentru fiecare gestiune în parte.

Controlul concordanței înregistrărilor din evidența gestiunii cu cea din contabilitate se face periodic din confruntarea soldurilor din raportul de gestiune cu soldurile din fișa contabilă analitică.

Această metodă se aplică în principal pentru evidențierea mărfurilor și ambalajelor aflate în unitățile de desfacere cu amănuntul, unde numărul operațiilor zilnice fiind foarte mare, aplicarea altei metode, mai ales în condițiile lipsei de dotare tehnică corespunzătoare, este importantă.

Grafic metoda global valorică este redată în Anexa 3.

În situația în care evidența analitică se realizează prin contabilitatea internă de gestiune, rezolvările se diferențiază. Contabilitatea internă nu poate adopta decât metoda inventarului permanent în condițiile în care prin sistemul de conturi analitice se realizează evidența cantitativ – valorică pe feluri de bunuri stocate și pe gestiuni. O asemenea opțiune se întemeiază pe necesitatea organizării unui sistem de urmărire a nivelului stocurilor, respectiv rolul său în eliminarea costurilor de stocare, stocurile prea mari sau prea mici costă mult.

Pentru a răspunde la această cerință trebuie organizată o evidență a mișcării stocurilor care să furnizeze informații referitoare la următoarele probleme: cantitatea economică care trebuie comandată; costul economic de stocare; sortimentele problemă pentru responsabilii de gestiune.

În categoria metodelor de evidență analitică sunt cuprinse și metode speciale de evidență analitică a materialelor.

Folosirea tehnicii de calcul, a impus metode noi de evidență analitică. Astfel, în cazul folosirii calculatoarelor electronice, sunt adoptate metode clasice prezentate mai sus la condițiile și performanțele programelor de calcul, atât pentru evidența operativă a depozitelor, cât și pentru contabilitatea analitică.

Descrierea metodologică de realizare a diferitelor metode clasice de contabilitate analitică a stocurilor poate folosi și analizele pentru organizarea sistemului informațional și elaborarea programelor informatice de contabilitate a stocurilor.

3.6 Organizarea contabilității sintetice a stocurilor

Evidența constituirii și mișcării stocurilor și a producției în curs de execuție se realizează prin conturile ce formează conținutul clasei a 3-a din Planul de conturi general, denumită „Conturi de stocuri și producție în curs de execuție”. Conturile acestei clase sunt conturi de bilanț sau inventar care furnizează informația de reflectare și control gestionar privind situația și mișcarea stocurilor și comenzilor în curs de execuție și asigură:

Condiții pentru organizarea contabilității activelor circulante de natură materială, pe structură, categorii de stocuri prevăzute de Regulamentul privind aplicarea legii contabilității.

Realizarea normelor specifice de gestiune a stocurilor pentru:

Stocurile din depozite proprii,

Stocuri aflate la terți, pe categorii,

Decalaje între aprovizionarea și recepția bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea unității,

Decalajele între vânzarea și livrarea bunurilor,

Bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze de rezerve de proprietate,

Aplicarea regulilor consacrate la evaluarea și înregistrarea stocurilor,

Promovarea principiului prudenței la inventarierea și evaluarea în bilanț a activelor circulante.

În cadrul clasei a treia „Conturi de stocuri și producție în curs de execuție” conturile sunt organizate în nouă grupe de conturi:

Grupa 30 „Stocuri de materii și materiale” prin două conturi sintetice de gradul I cuprinde totalitatea valorilor materiale care se consumă la prima lor utilizare; 300 „Materii prime”, 301 „Materiale” și 308 „Diferențe de preț”;

Grupa 32 „Obiecte de inventar”, este un singur cont sintetic; 321 „Obiecte de inventar”, 328 „Diferențe de preț la obiecte de inventar;

Grupa 33 „Producție în curs de execuție”, cuprinde: 331 „Produse în curs de execuție” și 332 „Lucrări și servicii în curs de execuție”;

Grupa 34 „Produse”, cuprinde:: 341 ”Semifabricate. 345 „Produse finite”, 346 „Produse reziduale” și 348 „Diferențe de preț la produse”;

Grupa 35 „Stocuri aflate la terți” cuprinde: 351 „Materii și materiale aflate la terți”, 352 „Obiecte de inventar aflate la terți”, 354 „Produse aflate la terți”, 356 „Animale aflate la terți”, 357 „Mărfuri în custodie sau consignație la terți” și 358 „Ambalaje aflate la terți”;

Grupa 36. „Animale”, cuprinde: 361, „Animale și păsări”;

Grupa 37, „Mărfuri”, cuprinde: 371, „Mărfuri” și 378, „Diferențe de preț la mărfuri”;

Grupa 38, „Ambalaje”, cuprinde: 381, „Ambalaje” și 388, „Diferențe de preț la ambalaje”;

Grupa 39, „Provizioane pentru deprecierea stocurilor și a producției în curs de execuție”, cuprinde conturile de provizioane pentru fiecare categorie de stocuri.

Contabilitatea formării și utilizării stocurilor necesită stabilirea unor corespondențe între conturile de clasa a 3-a cu conturi din alte clase:

Clasa a 4-a,”Conturi de terți”, în principal pentru relațiile cu furnizorii, în cazul achiziționărilor, relațiile cu bugetul statului pentru TVA cuprinsă în prețul bunurilor achiziționate.

Clasa a 6-a, „Conturi de cheltuieli” pentru înregistrarea pe cheltuieli a stocurilor utilizate.

Clasa a 7-a, „Costuri de venituri”, pentru stocurile obținute din activitatea de exploatare și înregistrare a operațiilor de deducere, anulare, a provizioanelor aferente stocurilor consumate sau ieșite din patrimoniu.

Stocurile deținute de întreprindere, dar care sunt proprietatea altor unități, se urmăresc prin conturi organizate în grupa „Conturi în afara bilanțului” din clasa a 8-a „Conturi speciale” și anume:

Contul 8032, „Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare”;

Contul 8033, „Valori materiale primite în păstrare sau custodie”.

Conturile de stocuri și producția în curs de execuție, au funcția contabilă de activ. Se debitează cu valoarea stocurilor intrate în gestiunea unității patrimoniale prin achiziționarea de la furnizori, aporturi de către asociați, realizate din producția proprie și din alte surse. Se creditează cu valoarea stocurilor ieșite din gestiunea unității patrimoniale prin consum, vânzare sau alte destinații. Soldul conturilor este debitor, preluat în activul bilanțului și reprezintă valoarea bunurilor și serviciilor în stoc de sau sold la sfârșitul exercițiului financiar.

Conținutul și funcția lor contabilă se diferențiază în raport de metoda inventarului permanent sau intermitent, folosită pentru evidența mișcării stocurilor. Astfel, în cazul folosirii metodei inventarului permanent, conturile de stocuri și comenzi în curs de execuție. Astfel, la încheierea exercițiului financiar, în debitul conturilor se înregistrează stocurile de la sfârșitul perioadei determinate prin inventariere, iar în credit stocurile de la începutul perioadei preluate în categoria cheltuielilor, pentru perioada următoare de gestiune, în cazul materialelor și mărfurilor și ca venituri în cazul produselor și producției în curs de fabricație. Rulajul intrărilor și ieșirilor se înregistrează direct prin debitul, respectiv creditul conturilor de cheltuieli, în cazul materiilor și mărfurilor și de venituri, în cazul produselor, lucrărilor și serviciilor.

O variantă a metodei inventarului intermitent este și cea a debitării și creditării conturilor numai cu variația – creșterea și micșorarea – după caz, a stocurilor de la sfârșitul perioadei de gestiune. Creșterea – micșorarea stocurilor de materiale și mărfuri generează o creștere – micșorare de cheltuieli, iar creșterea – micșorarea stocurilor de producție neterminată, semifabricate și produse finite determină o creștere – micșorare de venituri.

În cazul în care evaluarea și înregistrarea în contabilitate a stocurilor, se face la prețuri standard (prestabilite), conturilor de stocuri li se asociază conturi distincte care înregistrează diferențe de preț față de costul de achiziție sau costul de producție. În debitul conturilor de diferențe de preț, se înregistrează diferențele aferente bunurilor intrate în gestiunea întreprinderii, iar în creditul lor, diferențe corespunzătoare stocurilor ieșite. Soldul conturilor reprezintă diferențele de preț aferente bunurilor economice existente în stoc în gestiunea întreprinderii.

Diferențele se înregistrează în roșu dacă prețurile standard (prestabilite), sunt mai mari decât costul de achiziție sau de producție după caz și în negru în situația inversă.

De asemenea și în cadrul clasei, s-a creat o grupă distinctă de conturi 39 „Provizioane pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție”. Cu ajutorul acestor conturi se ține evidența provizioanelor pentru depreciere, constituite pe seama cheltuielilor, în debitul acelorași conturi se reflectă valoarea provizioanelor prin diminuare sau anulare, iar soldul lor creditor reprezintă valoarea provizioanelor constituite.

Schematic, funcționarea conturilor în domeniul contabilizării stocurilor, se prezintă astfel:

În cazul aprovizionării cu materiale și mărfuri din exterior:

Debitarea conturilor de stocuri are loc prin creditul conturilor de terți sau conturi financiare;

Trecerea în consum se reflectă în creditul conturilor de valori materiale prin împrumutarea în cheltuieli a costurilor de achiziție;

Pentru stocurile de final de perioadă, se debitează valorile conturilor materiale aferente prin creditul conturilor de cheltuieli.

În cazul producției și lucrărilor efectuate în întreprindere, se remarcă faptul că în cursul perioadei nu au loc înregistrări specifice în conturile de stocuri din clasa a 3-a, elementele necesare producției sunt înregistrate în conturile de cheltuieli după natura lor.

La data închiderii conturilor, stocurile inițiale ale elementelor respective sunt creditate în conturile de rezultate din clasa a 7-a conturilor de venituri intitulate „venituri din producția stocată”. Stocurile finale ale elementelor se înregistrează printr-o înregistrare inversă (înlocuind stornarea în roșu), reducând stocurile în debitul contului de „stocuri de producție în curs” prin contrapartida cu „venituri din producția stocată”.

La organizarea contabilității sintetice a stocurilor poate fi adoptată una din cele două metode recomandate de norme de aplicare a Legii contabilității:

Metoda inventarului permanent;

Metoda inventarului intermitent.

3.6.1 Metoda inventarului permanent

Această metodă se distinge prin cele două variante de intrare a stocurilor din întreprindere:

1. Cazul aprovizionării mărfurilor dobândite din exterior:

În cursul perioadei se debitează conturile de stocuri prin conturile de terți sau conturile financiare corespondente la costul de achiziție;

În momentul trecerii stocurilor în producție, consumurile aferente se trec în debitul conturilor de cheltuieli aferente din clasa a 6-a;

În momentul închiderii conturilor, la fine de perioadă, eventualele diferențe între stocul fizic constatat și stocul înscris în debitul conturilor de stocuri, sunt contabilizate astfel încât se pun în acord stocurile scriptice cu cele faptice;

2. Cazul producției și lucrărilor executate în întreprindere.

În cursul exercițiului, elementele valorice materiale sunt contabilizate la costul de producție în debitul conturilor de stocuri de produse semifabricate, finite sau reziduale și eventual a producției în curs, în contrapartida contului „Producție stocată”;

La ieșirea stocului se creditează contul de stocuri în cauză, în contrapartida contului „Producție stocată”;

La data închiderii conturilor, eventualele diferențe între stocul fizic calculat și stocul care figurează în debitul conturilor specificate sunt înregistrate din nevoia de aducere a acestora la valoarea constantă în intervalul fizic, având drept contrapartidă contul „Producția stocată”.

Pentru stocurile provenind din producție proprie, conturile de stocuri corespunzătoare se debitează în cursul exercițiului cu intrările în stoc prin creditul contului 711 „Venituri din producția stocată” și se creditează cu ieșirile din stoc prin debitul aceluiași cont.

La sfârșitul exercițiului, soldurile conturilor de stocuri sunt comparate cu mărimile rezultate din inventariere, eventualele diferențe (plusuri sau minusuri) sunt regularizate prin aducerea stocurilor la mărimea lor reală. Anularea stocului inițial se face prin intermediul contului 711 „Venituri din producția stocată” iar soldurile conturilor de stocuri provenind din producție proprie se compară cu mărimile furnizate de inventarul fizic al existentelor, eventuale diferențe (plusuri sau minusuri de inventar), fiind regularizate și aducându-se stocurile la mărimea lor reală.

Omogenitatea în evaluare, adusă de utilizarea prețurilor prestabilite, duce la simplificarea calculelor.

În cadrul metodei inventarului permanent, fiecare intrare de bunuri este înregistrată cantitativ și valoric în contul de stocuri corespunzător, la nivelul costului istoric (cost de achiziție, cost de producție) sau prețului stabilit în funcție de valoarea de utilitate. De asemenea fiecare ieșire din stoc este contabilizată fizic și valori, permițând cunoașterea în orice moment a mărimii stocurilor valoric și cantitativ.

Sf = Si + I – E

Unde:

Sf – soldul final

Si – soldul inițial

I – valoarea intrărilor

E – valoarea ieșirilor

Deoarece inventarul permanent presupune înregistrarea fiecărei mișcări d stoc și calcule reiterate (se pot face mai ușor prin prelucrare informatică a datelor), generează costuri ridicate și deci se aplică la întreprinderi mari.

3.6.2 Metoda inventarului intermitent

Această metodă constă în faptul că ieșirile (consumurile) se determină ca diferență între valoarea stocului inițial plus valoarea tuturor intrărilor din care se scade stocul final pe baza inventarierilor fizice la sfârșitul perioadei. Ieșirile din stoc se determină prin calculul extracontabil, presupunând implicit ca nivelul gestiunii să se țină în continuare evidența cantitativă cu ajutorul fișelor de magazie.

Valoarea stocurilor final se poate determina cu formula:

Ve = Si + I – Sf

Unde:

Ve – valoarea ieșirilor

I – valoarea intrărilor

Si – valoarea stocurilor inițiale

Sf – valoarea stocurilor finale

Această metodă poate fi aplicată în unitățile patrimoniale din categoria celor mici și mijlocii, deoarece este mai simplă și antrenează cheltuieli mai reduse, în condițiile în care în aceste unități patrimoniale supravegherea și controlul direct poate compensa funcțiile unei evidențe mai complete și riguroase. În cazul firmelor mici, gen familiare cu un magazin de vânzare mic, unde nu se pune problema de neîncredere , se poate renunța la evidența cantitativă, fiind suficient numai inventarul de sfârșit de perioadă pentru ca în contabilitate să se poată determina și înregistra consumurile valorice.

Deși este mai simplu și mai costisitor, inventarul intermitent are câteva inconveniente: o eroare sau omisiune în inventarul fizic, duce la deformarea informației contabile prezentă în documentele contabile de sinteză și mai există tendința de a subevalua stocurile din motive fiscale, ducând astfel la creșterea nereală a cheltuielilor și diminuarea profitului impozabil.

Derularea metodei implică următoarele etape:

Înregistrarea tuturor achizițiilor se face direct pe conturile de cheltuieli corespunzătoare, la costurile de achiziție sau prețurile stabilite în funcție de valoarea de utilitate;

La sfârșitul exercițiului se stabilește stocul final după efectuarea inventarierii fizice, neafectate de provizioanele de depreciere obținută prin anularea stocului inițial, înregistrare care se face invers, debitând un cont de stoc și creditând contul de cheltuieli corespunzător cu mărimea soldului final, constatat prin inventariere fizică. Astfel soldul contului de stoc reflectă mărimea stocului real, iar soldul contului de cheltuieli reflectă cheltuieli reflectă cheltuielile cu materii prime, materiale consumabile, cu cele privind obiectele de inventar, cu mărfurile și alte categorii de stocuri.

Stocurile rezultate din producția proprie a întreprinderii și producția în curs de execuție nu sunt înscrise direct în contul de rezultate, ci doar diferența între stocul final și stocul inițial aferent acestor stocuri. Contul 711 „Venituri din producția stocată” corectează producția exercițiului majorând-o în cazul stocajului (stocuri finale mai mari decât stocurile inițiale) și micșorând-o în cazul destocajului.

Soldul contului 711 „Venituri din producția stocată” este preluat din contul de profit și pierdere în funcție de structura veniturilor de exploatare. În stabilirea contului de „Venituri din producția stocată” nu se iau în calcul provizioanele pentru depreciere. Soldul creditor (stocajul) contului 711 este preluat de creditul contului de rezultate cu semnul „+” iar destocajul cu semnul „ – ”.

Aplicarea inventarului intermitent pentru stocurile provenind din producție proprie și în curs de execuție constă în anularea la finele exercițiului a stocului inițial prin creditarea contului de stoc și debitarea contului 711 „Venituri din producția stocată” precum și în constatarea stocului final (prin inventariere fizică), debitând conturile de stocuri prin creditul contului 711.

Registrele contabile care se folosesc la organizarea contabilității stocurilor sunt alese în funcție de forma de contabilitate adoptată:

În cazul formei „maestru șah” pentru conturile sintetice se utilizează fișe de cont sintetice șah pentru debit și respectiv pentru credit;

În cazul formei de înregistrare pe „jurnale” se folosesc jurnale auxiliare ca:

Registru privind aprovizionările;

Registru jurnal privind vânzările;

Registru jurnal privind consumurile și alte ieșiri de materiale.

Periodic (lunar) totalul jurnalelor auxiliare se centralizează prin înscrierea lor în „Registrul jurnal general”.

CAPITOLUL IV

CONTABILATEA STOCURILOR DE MATERII PRIME ȘI MATERIALE ÎN CADRUL SC CONSTROM SA

4.1. Reguli generale de organizare a contabilității valorilor materiale

Desfășurarea activității oricărui agent economic implică intervenția unei mari diversități de mijloace circulante materiale, de la un capăt la celălalt al lanțului productiv sau comercial, pe temeiul cărora se realizează obiectul d activitate al societății comerciale. Conținutul mijloacelor circulante materiale este foarte divers în funcție de sursele și căile de procurare, destinație, activitate aservite și regimul financiar, dar o pondere însemnată în totalul mijloacelor circulante o au materiile prime și materiile consumabile îndeosebi la unitățile patrimoniale cu activitate de producție de bunuri.

STOC FINAL = STOC INIȚIAL + INTRĂRI – IEȘIRI

Din această relație se poate spune că stocul, la momentul dorit, rezultă ca o consecință a urmăririi sistematice și distincte pe de-o parte a intrărilor, iar pe de altă parte a ieșirilor. În contabilitate se prevede ca orice operație patrimonială, se consemnează ca în momentul efectuării ei într-un înscris (stă la baza înregistrărilor contabile) dobândind astfel calitatea de document justificativ.

Ele angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat ori înregistrat în contabilitate, după caz.

Problemele care se cer rezolvate corect, într-o manieră pentru conducerea contabilități stocurilor, sunt:

Relația cantitate – valoare și prețul de evaluare;

Actualizarea valorii stocului final;

Corelația contabilități sintetice – evidență analitică;

Posibilitatea reflectării reale a elementelor materiale cu ajutorul conturilor contabile.

Înregistrarea în contabilitate a mijloacelor materiale se face la valoarea de achiziție, de producție sau la valoarea de piață, după caz. Aceasta înseamnă că în condițiile liberalizării și negocierii prețurilor, un rol important revine și modului de reflectare în contabilitate a valorii elementelor natural – cantitative de mijloace circulante.

Cantitățile de materiale intrate în urma proceselor de aprovizionare sunt evaluate la prețul de cumpărare sau de facturare. Dacă ele se procură din import, atunci prețul de facturare se suplimentează cu o serie de taxe. Dar pentru acest proces se mai efectuează o serie de cheltuieli specifice de transport – aprovizionare (taxe vamale, comisioane, perisabilități pe timpul transportului) care trebuie și ele calculate și urmărite separat pentru ca împreună, prețul de cumpărare să permită ajungerea le prețul de aprovizionare (prețul total efectiv).

În cazul materialelor obținute din producție proprie, evaluarea se va face la nivelul costului efectiv în două etape și anume: în timpul lunii costul prestabilit prin norme care se recorectează și la sfârșitul lunii ca diferența dinte totalul costurilor efective și cele antecalculate. O problemă este evaluarea ieșirilor care pot proveni dintr-o multitudine de intrări cu prețuri diferite. Astfel evaluarea consumurilor trebuie să se facă la un anume preț, sau într-o formă care să permită stabilirea contravalorii stocului final cât mai corect și diversele influențe conjuncturale de consumuri și de prețuri să fie transferate integral asupra perioadei de gestiune care se încheie. Este deci posibil să folosim un preț mediu de aprovizionare sau un preț mediu de consum care trebuie recorectate cu o cotă din cheltuielile de transport – aprovizionare pe baza principiului direcției proporționalității sau aceste cheltuieli pot fi imputate direct costurilor de exploatare.

Organizarea contabilității stocurilor și a circuitului valorilor este supusă unor restricții metodologice, financiar – fiscale de managementul specific, astfel: pentru stocurile de materii prime și material, au fost reținute de două criterii de clasificare:

După natura fizică a bunurilor (natura furniturii) ce trebuie să facă obiectul unei repartizări în fiecare unitate, după nevoile interne de gestiune;

După ordinea cronologică a ciclului de exploatare, aprovizionare, producție în curs, producție stocată, sistemul de inventar adoptat de întreprindere (inventar permanent sau intermitent). Operarea cu unul din aceste sisteme ține de organizarea internă, circuitul productiv, complexitatea și performanțele întreprinderii.

4.2 Conținutul și funcția conturilor

Pentru contabilitatea sintetică a intrărilor și ieșirilor de materii prime și materiale se folosesc conturile din grupa 30 „Stocuri de materii și materiale” respectiv conturile sintetice de gradul I:

300 „Materii prime”

301 „Materiale consumabile”

308 „Diferențe de preț la materii prime și materiale”

Conținutul acestor conturi și funcționarea lor sunt influențate de metode de contabilitate a stocurilor folosite – metoda inventarului permanent sau cea a inventarului intermitent – ca și prețul de intrare folosit.

Contul 300 „Materii prime” ține evidența existenței și mișcării stocurilor de materii prime care participă direct la fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit, integral sau parțial, fie în starea lor inițială, fie transformată, ce constituie proprietatea unității.

După conținutul economic se înscrie la clasa activelor circulante materiale, grupa stocurilor de materii și materiale este un cont de activ.

Contul 300 „Materii prime” funcționează relativ diferit în funcție de sistemul de inventar cu care se operează, inventar permanent sau inventar intermitent.

În cazul inventarului permanent contul 300 „Materii prime” se debitează cu prețul de înregistrare a materiilor prime intrate în gestiune prin achiziționare în corespondență cu creditul contului 401 „Furnizori” sau 408 ”Furnizori facturi nesosite”; prin aport în natură la capital în corespondență cu creditul contului 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” prin donații cu titlu gratuit în corespondență cu creditul contului 771 „Venituri excepționale din operațiuni de gestiune”; revenite de la foști, în urma prelucrării sau din custodie în corespondență cu creditul contului 351 „Materii și materiale aflate la terți”; plusuri constatate la inventar prin creditul contului 600 „Cheltuieli cu materii prime”.

Contul 300 „Materii prime” se creditează cu prețul de înregistrare al materiilor prime ieșite din gestiune pentru consum sau alte nevoi de exploatare prin debitul contului 600 „Cheltuieli cu materii prime”; pentru a fi date spre prelucrare sau în custodie la terți prin debitul contului 351 „Materii și materiale aflate la terți” transferate la gestiunea de mărfuri și vândute fără a fi prelucrate prin debitul contului 371 „Mărfuri”; lipsurile neimputabile și perisabilitățile prin debitul contului 600 „Cheltuieli cu materii prime”; pierderi din calamități în corespondență cu debitul contului 671 „Cheltuieli excepționale din operațiuni de gestiune”.

Soldul debitor reprezintă valoarea materialelor prime existente în gestiune la preț de înregistrare.

În cazul inventarului intermitent, contul 300 „Materii prime” funcționează cu intermitențe, în sensul că, la finele lunii se preiau în debitul său stocurile constatate în fapt sau deduse din „contabilitatea analitică a stocurilor” pentru ca în prima zi a perioadei (lunii) următoare de gestiune, să fie creditat prin trecerea stocului asupra cheltuielilor de exploatare. În acest caz intervenția acestui cont are menirea de a asigura ca în costurilor perioadei de gestiune să rămână înregistrate numai materiile efectiv consumate.

Contul 301 „Materiale consumabile” este un cont sintetic de gradul I, are ca obiect de înregistrare activele circulante materiale consumabile care participă în procesul de fabricație sau exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit, precum și cele necesare procesului de circulație aflate în patrimoniul întreprinderii. În sfera acestor active circulante materiale se înscrie o gamă largă de elemente care se diferențiază în anumite limite prin caracteristicile comportamentale cum sunt: materiale auxiliare, combustibil, piese de schimb, semințe, materiale de plantat, furaje, materiale de ambalat.

Contul 301 „Materiale consumabile” funcționează în mod similar cu contul 300 „Materii prime”.

Contul 308 „Diferențe de preț la materii prime și materiale” se folosește pentru evidența celorlalte componente ale costului de achiziție (taxe vamale, transport, manipulare, comisioane, alte taxe nedeductibile), precum și a diferențelor între prețul standard și prețul efectiv. Este un cont rectificativ, prin suplimentare, al prețului de înregistrare al materiilor prime și materialelor și asigură colectarea acestor elemente al costului de achiziție aferente materialelor intrate în gestiune și apoi repartizarea lor proporțional asupra conturilor care au înregistrat consumurile, respectiv ieșirile de materiale. Contul 308 se debitează cu cheltuieli de transport, taxe vamale, manipulare, taxe nedeductibile precum și cu diferențe dintre prețul standard și cel efectiv de cumpărare, generate de achiziționarea materialelor, astfel:

Cele cuprinse în factura furnizorilor prin creditul 401 „Furnizori”;

Cele efectuate de furnizor, dar pentru care nu a emis însă o factură, prin creditul contului 408 „Furnizori – facturi nesosite”;

Cele achitate cu CEC din carnetul de cecuri cu limită de sumă prin creditul contului 5126 „Carnete de cecuri cu limită de sumă”;

Cele efectuate de mijloace proprii de transport, manipulare, prin creditul contului 704 „Venituri din lucrări executat și servicii prestate”;

diferențe de preț nefavorabile (în negru) și favorabile (în roșu) între prețul de înregistrare prestabilit și prețul efectiv de cumpărare prin creditul conturilor 401 și 462.

Contul 308 se creditează cu diferențele de preț aferente materialelor consumabile ieșite din gestiune ca urmare a consumului sau lipsurilor neimputabile la inventar, prin debitul conturilor 600 „Cheltuieli cu materii prime” și respectiv 601 „Cheltuieli cu materiale consumabile”; a celor aferente materialelor transferate la gestiunea de mărfuri pentru vânzarea prin debitul contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri”; precum și pentru materialele distruse în urma calamităților prin debitul contului 671 „Cheltuieli excepționale din operațiuni de gestiune”.

Soldul debitor al contului 308 evidențiază diferențele de preț aferente materialelor existente pe stoc.

Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii materialelor ieșite și asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient k, care se calculează cu relația:

Soldul inițial al diferențelor Diferențe d preț aferente

de preț + intrărilor periodice

k =

Soldul inițial al stocurilor Valoarea intrărilor în cursul

la prețul de înregistrare + perioadei la preț de înregistrare

Acest coeficient se înmulțește cu valoarea materialelor ieșite din gestiune la preț de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate materialele ieșite prin creditul contului 308.

Rc ct 308 = Rc ct 300 (301) k

Unde Rc – reprezintă rulajul creditor al conturilor

La finele perioadei, soldurile conturilor de diferențe de preț se cumulează cu soldurile conturilor de materiale și se formează valoarea stocurilor la costul de achiziție: stoc materiale la cost de achiziție = sold cont 300 + sold cont 308.

Corespunzător coeficientului de repartizare (k) pot fi calculați coeficienții specifici (ki) la nivelul fiecărui cont în care se desfășoară contul 308 „Diferențe de preț la materii prime și materiale”, ca sintetic de gradul I.

În cazul în care la recepția materialelor comisia constată că acestea nu corespund, din punct de vedere calitativ, se întocmește „nota de recepție și constatare de diferență”. Fiind materiale necorespunzătoare, întreprinderea nu le preia în patrimoniu pentru utilizare; nu consideră că furnizorul și-a executat obligația contractuală și ca urmare nu înregistrează plata față de acesta. Deci, deși din punct de vedere gestionar, în depozit, întreprinderea a preluat o cantitate de materiale, sub aspect patrimonial ea nu va produce nici o modificare bilanțieră.

4.2.1 Contabilitatea materialelor aflate la terți

În desfășurarea procesului de aprovizionare întreprinderii pot interveni situații în care materiile prime și materialele recepționate de către cumpărător la sediul furnizorului să rămână, datorită lipsei de spații de depozitare sau a mijloacelor de transport, temporar în depozitele furnizorului, până când se creează condiții pentru expediere.

Bunurile achiziționate fiind recepționate devin proprietatea cumpărătorului și trebuie achitate furnizorului astfel că se creează obligația de plată fără ca bunurile să fie în depozitele întreprinderii.

Anumite materiale, prin structura și compoziția lor, cer, prin normele de recepție calitativă, să se facă analize de laborator care durează mai multe zile astfel ca loturile sosite în ultimele zile ale exercițiului (lunii) nu se pot recepționa și preda depozitelor la sfârșitul perioadei.

În unele situații anumite materiale sunt eliberate din depozite în afara întreprinderii, fără a fi vândut, ele continuând să rămână în patrimoniul întreprinderii care le reține, astfel;

materialele trimise la alte unități cu scopul de a fi prelucrate după cerințele producției când întreprinderea care le deține nu dispune de utilajele necesare sau organizarea prelucrării nu este economică, dat fiind volumul mai redus și întâmplător al acestora (carton, etichete, documente, oțel, fontă, bronz expediate pentru confecționarea unor piese de schimb la întreprinderi specializate sau care dispun de utilaje necesare acestor prelucrări);

materialele aflate în custodie pentru prezentarea în standuri, la expoziții sau vânzare la o anumită dată.

În baza principiului sistematizării și grupării în coduri a mijloacelor care au caracteristici comune, contabilitatea a creat un cont cu ajutorul căreia evidențiază existența și mișcarea acestor valori materiale, contul 351”Materii prime și materiale aflate la terți”, cont de activ, de mijloace circulante materiale.

În debit înregistrează valoarea materiilor prime și materialelor aprovizionate dar lăsate în custodie în corespondență cu creditul contului 401 „Furnizori”; valoarea materialelor trimise spre prelucrare la terți în corespondență cu creditul contului 300 „Materii prime” și 301 „Materiale consumabile”.

În credit înregistrează valoarea materiilor prime și materialelor intrate în gestiunea unității sosite după prelucrarea sau aduse în gestiune din cele aprovizionate și lăsate în custodie în corespondență cu debitul contului 300 „Materii prime” și 301 „Materiale consumabile”.

Soldul debitor reprezintă materialele aflate la terți.

Materiile prime și materialele sunt achiziționate în vederea prelucrării și încorporării în produse finite sau pentru consumul lor în alte activități. Există situații în care unele cantități de materii prime și materiale devin disponibile și ele se valorifică prin vânzare către terți, fără a fi prelucrate. Prin decizia de vânzare se schimbă destinația dată inițială acelor bunuri. Este necesar să se delimiteze, prin redistribuire, trecerea lor în categoria mărfurilor, categorie definită prin bunuri achiziționate în scopul revânzării în aceiași stare. Ca urmare contabilitatea va înregistra ieșirea acestor valori din gestiunea și contabilitatea materiilor prime și materialelor și trecerea în gestiunea mărfurilor.

4.3 Metode de dimensionare a stocurilor de materii prime și materiale

Necesitatea dimensionării corecte a stocului de materii prime și materiale decurge din consecințe ale acestora asupra desfășurării ciclului de exploatare , asupra nivelului de blocare a capitalului și asupra costurilor. Nivel optim al stocului este acela care ține seama de condițiile reale de aprovizionare, tehnologice, de producție și comercializare, de reducere a capitalurilor blocate și a costurilor și este orientat spre accelerarea vitezei de rotație, spre creșterea eficienți economice.

În dimensionarea stocurilor de materii prime și materiale se pot utiliza mai multe metode, dintre care amintim:

metoda analitică;

metoda pe elemente;

metoda mixtă (analitică anual și pe elemente trimestrial);

metoda sintetică.

4.3.1 Metoda analitică

Această metodă se caracterizează prin determinarea stocurilor, anual și trimestrial, pe fiecare component al elementului de active circulante. Pentru stabilirea stocului de materii și materiale avem nevoie de următorii doi factori:

necesarul fizic și valoric de materii și materiale pentru realizarea programului (N);

timpul de imobilizare (blocare, stocare) total al materiilor și materialelor (Tit).

Necesarul fizic de materii și materiale se determină în funcție de cantitatea de produse prevăzute a se fabrica și de consumul specific, iar necesarul valoric reprezintă produsul dintre necesarul fizic și prețul de aprovizionare.

Cel de-al doilea factor – timpul de imobilizare total – este numărul total de zile în care vor fi stocate materiile și materialele în depozit. Acest timp total cuprinde mai mulți timpi și anume: timpul pentru stocul curent, timpul pentru condiționare, timpul de siguranță și eventual și alți timpi (pentru transporturi interioare și pentru stocuri de iarnă).

Timpul pentru stocul curent (Tsc) reprezintă un anumit număr de zile mediu între aprovizionări și se obține pe baza informațiilor furnizate de fișele de magazie din perioada precedentă sau din contractele anului de plan, calculându-se după relația:

Unde:

Tsc – timpul pentru stocul curent denumit și interval mediu între aprovizionare;

Ci – cantități intrate de materii și materiale;

I – intervale între aprovizionări.

Timpul pentru stocul de condiționare (Tscdt) cuprinde numărul de zile necesare efectuării unor operațiuni de pregătire a materialelor, de sortare, debitare în magazie, analize probabile, în vederea intrării în producție și se stabilește prin însumarea timpilor aferenți acestor operații.

Timpul pentru stocul de siguranță (Tssig) reprezintă numărul de zile necesare prevenirii întreruperii procesului de producție ca urmare a unor defecțiuni în aprovizionare și se calculează potrivit relației:

Unde:

Ci – cantități întârziate;

Zi – zile de întârziere în aprovizionare.

Prin însumarea timpilor de mai sus, eventual și a altora, se obține timpul total de imobilizare (Tii). Fiecărui timp îi corespunde în expresie fizică și valorică un anumit stoc: stoc curent, stoc de condiționare, stoc de siguranță și eventual alte stocuri. Oricare din aceste stocuri se poate determina după relația:

Tii = NTi/90sau360

Unde:

Ti – timpul de imobilizare (Tsc, Tssig, Tscdt)

De pildă stocul curent (Scrt) se va determina după cum urmează:

Scrt = NTsc/90sau360

Prin însumarea stocurilor curente, de condiționarea, de siguranța și eventual a altor stocuri, se obține stocul total la materii și materiale. Același rezultat pentru stocul total S, îl obținem prin relația:

S = NTit/90sau360

Stocul curent are rolul de a asigura continuitate a procesului de producție între aprovizionări. Stocul de condiționare asigură continuitatea producției pe perioada de timp cât durează operațiunile de condiționare. Stocul de siguranță asigură continuitatea producției în perioada în care au loc întreruperi în procesul de aprovizionare. În vederea finanțării, stocul curent se poate lua pe jumătate, deoarece nivelul său variază între 0 și 100%, iar stocul de siguranță nu trebuie să depășească stocul curent întrucât acesta se poate reconstitui într-un timp maxim egal cu intervalul dintre două aprovizionări. Este necesar ca stocurile să fie înscrise în fișele de magazie ale materialelor spre a se putea urmări dacă stocurile existente sunt sau nu în stare să asigure continuitatea procesului de exploatare, sau dacă s-au acumulat cantități mai mari decât nevoile întreprinderii.

Prin urmare, dacă comparăm stocul (Sp) cu cel existent (Se) poate rezulta:

când Se>Sp, înseamnă că în întreprindere avem stocuri supranecesare, ceea ce echivalează cu blocări de fonduri, care conduc la reducerea rentabilității;

când Se<Sp, rezultatul reprezintă o insuficiență de resurse materiale, care va pune în pericol continuitatea producției, constituind totodată un semnal de alertare a întreprinderii pentru a face noi aprovizionări.

În cadrul metodei analitice, calculele de mai sus se fac pe fiecare fel de materii prime și materiale. Pentru a simplifica munca de previziune a stocurilor, mai ales la acele întreprinderi care dispun de un sortiment foarte bogat de materii și materiale, pentru o parte din acestea, care sunt valori mici se poate dimensiona stocul pentru toate la un loc, formându-se o grupă specială intitulată „Diverse materiale”. Stocul total pentru această grupă s poate determina după relația:

Sdm=Ndm·Sn/n

Unde:

Sdm – stocul total valoric pentru grupa „Diverse materiale”;

Ndm – necesarul valoric de material pentru această grupă;

Sn – stocul valoric total pentru materiile și materialele nominalizate;

n – necesarul valoric total la materiile și materialele nominalizate.

4.3.2 Metoda pe elemente

Metoda se caracterizează prin determinarea stocurilor pe elemente de active nu și pe fiecare component al acestora. În cadrul acestei metode avem două procedee principale de calcul al stocurilor și anume:

pe baza timpului de imobilizare pe elemente;

pe baza corelației dintre soldurile elementelor de active circulante pe de o parte și volumul producției pe de altă parte.

Potrivit primului procedeu pe relația de calcul al stocului de materii prime și materiale este următoarea:

Sm=BcmTim/90sau360

Unde:

Sm – stocul de materii și materiale;

Bcm – baza de calcul, necesarul de materii și materiale;

Tim – timpul de imobilizare la materii și materiale.

Timpul de imobilizare pe elementul materii și materiale (Tim) se poate stabili pe baza datelor din anul precedent, eventual și a unor schimbări ce vor avea loc în anul de previziune. Relația de calcul a acestui timp poate fi:

Tim=Som·360/Bcmo

Unde:

Som – stocul mediu din anul precedent pe elementul materii și materiale;

Bcmo – baza de calcul pe elementul materii și materiale din anul precedent

Cel de-al doilea procedeu de calcul al stocurilor de materii și materiale se bazează pe relația oarecum proporțională dintre volumul și cel al activelor.

În cadrul acestui procedeu stocul de materii și materiale (Sm) se poate stabili în funcție de stocurile din anul precedent (Som) și un coeficient de creștere sau scădere a producției din anul de previziune față de anul precedent (k) după formula:

Sm=Som·k

În aplicarea ultimului procedeu trebuie avut în vedere că utilizarea deficientă a resurselor reclamă că sporul activelor circulante să fie mai mic față de cel al producției.

4.3.3 Metoda mixtă

Metoda se caracterizează prin stabilirea stocurilor anuale pe fiecare component al elementelor de active circulante (analitic) și a stocurilor trimestriale, numai pe elemente (nu și pe componentele acestuia). Cu alte cuvinte, se combină calculele analitice, ce se fac anual, cu cele pe elemente, ce se efectuează trimestrial.

Relațiile de calcul a stocurilor anuale pe component fiecărui element de active au fost prezentate în cadrul metodei analitice, iar în ceea ce privește stocurile trimestriale de materii și materiale se pot determina astfel:

Stm=Bctm·Tim/90

Unde:

Stm – stocul trimestrial de materii și materiale;

Bctm – baza de calcul trimestrială pe elementul de materii și materiale;

Tim – timpul de imobilizare pe elementul de materii și materiale.

Timpul de imobilizare pe elementul de materii și materiale (Tin) se stabilește după relația:

Tin=Sae·360/Bcae

Unde:

Sae – stocul anual pe elemente separate, obținut prin însumarea stocurilor anuale de la componentele „fiecărui element”, materii și materiale;

Bcae – baza de calcul anuală pe elementele materii și materiale.

4.3.4 Metoda sintetică (globală)

Metoda sintetică se caracterizează prin stabilirea stocului pe total active circulante, eventuale cu defalcarea acestuia pe elemente.

În stabilirea stocului prin această metodă se pot utiliza următoarele procedee(mai importante):

procedeul bazat pe viteza de rotație;

procedeul bazat pe corelația dintre soldul total al activelor circulante și volumul producției;

procedeul bazat pe ponderea activelor circulante la100 sau 1000 lei producție marfă. Scopul aplicării acestei metode constă în simplificarea sau mișcarea muncii de previziune.

Potrivit procedeului bazat pe viteza de rotație, soldul total (St) al activelor circulante se poate stabili astfel:

St=P1/Kro sau St=P1·Z0/90sau360

Unde:

P1 – producția din anul de previziune;

Kro – coeficientul (numărul) de rotații din anul precedent;

Z0 – numărul de zile sau durata unui circuit din anul precedent.

Coeficientul de rotație (Kro) și numărul de zile sau durata unui circuit (Z0) din anul precedent se obțin pe baza relațiilor:

Kro=P0/Saco iar Z0=Saco·360/P0

Unde:

P0 – producția din anul precedent;

Saco – soldul mediu al activelor circulante (materii și materiale) din anul precedent.

Viteza de rotație din anul precedent nu este luată automat în calcul, ci trebuie corectată în funcție de o serie de factori care vor influența în anul de previziune asupra accelerării sau încetinirii acesteia, ca efect al schimbărilor în aprovizionare, tehnologie, desfacere.

Potrivit procedeului bazat pe corelația dintre soldul activelor circulante și volumul producției se poate determina în anul de previziune necesarul total de active circulante, astfel:

St=Sto·k

Unde:

St – necesarul(soldul) total al activelor circulante în anul de previziune;

k – coeficientul de creștere sau descreștere a producției din anul de previziune față de anul precedent (P1/P0).

Pe baza ponderii activelor circulante la100 sau 1000 lei producție marfă, soldul activelor circulante (St) în anul de previziune se poate calcula astfel:

St=P1·P0/100sau1000

Unde:

P0 – ponderea activelor circulante la 100 sau 1000 lei producție în anul precedent.

Stocurile sau soldurile totale (St) obținute prin cele3 procedee pot fi defalcate pe elemente de active circulante (Se) pe baza ponderii care au avut-o stocurile din anul precedent (Peo) în stocul total din același an după formula:

Se=St·Peo/100 Peo=Seo·100/Sto

Unde:

Seo – soldul activelor circulante pe element în anul precedent.

Considerând că metoda cea mai bună pentru stabilirea stocurilor sau a necesarului de materii și materiale este cea analitică, deoarece aceasta creează un cadru favorabil pentru o analiză amănunțită și un control riguros cu privire la modul în care se gospodăresc resursele materiale și financiare ale întreprinderii.

4.4 Reflectarea în contabilitate a operațiilor privind stocurile de materii prime și materiale la SC CONSTROM SA

SC CONSTROM SA este un mare consumator de materii prime și materiale ocupând un loc în frunte în domeniul construcțiilor din orașul Orșova.

Stocurile de materii prime și materiale se asigură în general prin aprovizionarea de la furnizorii din țară și de peste hotare, prin producție proprie și prin aport.

Există situații când unele dintre aceste materiale pot fi vândute, fiind excedentare, trecând în categoria mărfurilor, unele sunt trimise spre prelucrare la terți, altele sunt în custodie, situația normală fiind cea a consumului, când materiile prime și materialele se scot din gestiunea stocurilor, incluzându-se în cheltuielile producției de bază directe sau indirecte.

Pentru achiziționarea acestora există serviciul aprovizionarea din societatea, care pe baza necesarului stabilit caută furnizori, încheie contractele, întocmește actele necesare pentru intrarea în gestiune, documentele care vor fi înaintate serviciului de contabilitate pentru operarea în evidența analitică și sintetică a stocurilor.

Se folosește metoda inventarului permanent care presupune înregistrarea cronologică a fiecărei lucrări și ieșiri de materii și materiale consumabile, cunoscându-se în orice moment nivelul stocurilor, dând posibilitatea luării unei decizii corecte pentru reaprovizionare, astfel ca producția să nu fie periclitată.

În funcție de locul gestiunii, stocurile de materii prime și materiale pot fi grupate astfel:

stocuri în depozitele întreprinderii;

stocuri în curs de aprovizionare, sosite și nerecepționate;

stocuri aflate la terți, sosite fără factură;

Achiziționarea se face pe bază de factură la cost de achiziție. Determinarea stocului, potrivit inventarului permanent se face astfel:

Si + I – E = Sf

Unde:

Si – stoc inițial;

I – intrări;

E – ieșiri;

Sf – stoc final.

La locul de depozitare se ține evidența cantitativă cu fișe de magazie, pe feluri de materii prime și materiale, iar la contabilitate evidența valorică la nivel de gestiune. Pe baza documentelor justificative se deschid fișe de cont analitic pentru valori materiale.

Prin confruntarea dintre cele două stocuri se asigură controlul exactității înregistrărilor din evidența operativă și contabilitate analitică.

Pentru constituirea și mișcarea stocurilor redăm mai jos operațiile necesare a fi efectuate în contabilitatea financiară în funcție de situațiile create de necesitățile de fabricație cu explicațiile și concluziile ce pot fi formulate.

1. Se achiziționează de către SC CONSTROM SA de la SC Construct SA o cantitate de 400 m3 de BCA cu prețul de 1050000 lei/m3 pentru construirea unui depozit și cheltuieli de transport de 7400000 lei conform facturii 23390145/01.04.2002

2. Materia primă achiziționată se dă imediat în consum pe baza bonurilor de consum nr. 21/950/12.04.2002

3. Se recepționează de la SC CimProd SA cantitatea de 10 tone ciment la preț de 1800000 lei/tonă, fără factură, numai pe baza avizului de expediere.

4. Se dau în consum la întreținerea mașinilor unelte 7 bucăți 62072 RS și 6 bucăți rulmenți 6202 RS având valoarea totală de 1725000 lei.

5. Se impută gestionarului 10 kg bronz, constatat lipsă la inventariere, cu prețul de 72000 lei/kg.

6. Se constată un plus de inventar de 2 tone ciment cu prețul de 1800000 lei/tonă.

7. Din stocul de ciment se trece în gestiunea de mărfuri cantitatea de 5 tone, prețul fiind de 1800000 lei/tonă, disponibil pentru vânzare.

8. Pentru deprecierea stocurilor de materii prime s-au constituit provizioane de 185000000 lei pe seama cheltuielilor de exploatare.

9. Aceste provizioane nu s-au folosit până la sfârșitul anului, deci se anulează, constituind realizarea unor venituri.

10. Achitarea valorii materiilor prime și materialelor consumabile achiziționate și prestațiilor de transport.

11. Achitarea TVA deductibilă furnizorilor

12. SC CONSTROM SA a colectat TVA în valoare de 84626000 iar TVA deductibilă este de 83220000; se stabilește TVA de plată, obligația societății fașă de stat.

13. Se plătește TVA conform ordinului de plată.

4.5 Concluzii și propuneri

În cadrul SC CONSTROM SA se găsesc toate felurile de stocuri începând cu stocul de materii prime și terminând cu cele de produse finite.

Pentru a avea asigurată o bază materială care să facă posibilă fabricația produselor planificate, se impun analize asupra necesarului de materii prime, materiale consumabile, asupra stadiilor de fabricație, desfacere, iar pe baza acestor analize se vor lua decizii în aprovizionare.

Gestionarea stocurilor presupune un volum mare de muncă în evidența primară, în consumul de mijloace circulante. Se folosește prelucrarea automatizată a datelor cu ajutorul calculatorului.

Se impune extinderea la nivelul secțiilor de producție a tehnicii de calcul electronic deoarece producția în curs de execuție este destul de mare și informațiile necesare asupra acesteia se obțin destul de greoi.

Inventarierea stocurilor ridică probleme deosebite în identificarea acestora pe teren, deoarece depozitarea se face în mai multe locuri.

Produsele finite obținute și ținute în stoc până la livrare clienților sunt cu gabarit mare și sunt depozitate în incintele secțiilor de producție. Se necesită spații în afara secțiilor de producție, depozite, pentru a nu perturba procesul de producție. Platformele de producție dispuse la distanțe apreciabile între ele influențează mișcarea stocurilor generând cheltuieli suplimentare cu transportul acestora.

În cadrul societății, o mai bună organizare a resurselor umane ar duce la o mai degajată și mai bine organizată activitate care se poate reflecta mai apoi și în producție.

O astfel de organizare ar fi binevenită nu numai în cadrul societății ci și în cadrul altor firme de profil construcții pentru o mai bună și mai clară activitate și folosire a resurselor umane. În organizarea gestiunilor în mișcarea stocurilor, folosirea judicioasă a acestora, inventarierea, un rol important îl are conducerea societății, care prin deciziile și dispozițiile emise asigură buna desfășurare a activității.

În etapa actuală în ideea că nu putem aduce critici neautorizat, trebuie înțeles că sunt multe de făcut datorită unor factori a căror influență poate fi eliminată prin identificarea acestora și luarea măsurilor necesare.

Se pot formula următoarele propuneri:

îmbunătățirea sistemului informațional privitor la stocuri și extinderea acestuia;

reorganizarea și crearea unor depozite acoperite pentru produsele finite;

în aprovizionare, ținând cont că SC CONSTROM SA folosește multe materii prime deficitare, să caute parteneri de contracte serioși, care să respecte clauzele contractuale;

în desfacerea produselor să fie respectat termenul de livrare astfel ca imobilizarea de mijloace circulante să scadă.

BIBLIOGRAFIE

=== Anexa1 ===

anexa nr.1

contabilitatea stocurilor

Metoda cantitativ – valorică

=== Anexa2 ===

anexa nr. 2

Contabilitatea stocurilor

Metoda operativ – contabilă

=== Anexa3 ===

anexa nr.3

Metoda global – valorică