Contabilitatea Importului de Marfuri pe Cont Propriu
Cuprins
=== Contabilitatea importului de marfuri pe cont propriu ===
Cuprins
1. INTRODUCERE
Un domeniu important, de cercetare și aplicare a contabilității îl constituie comerțul, respectiv activitatea de mijlocire a schimbului de mărfuri prin intreprinderile comerciale, atât în interiorul țării, cât și în relațiile cu străinătatea.
Privit ca ramură distinctă a economiei naționale, comerțul exterior cuprinde operațiunile comerciale sau de cooperare economică și tehnico-științifică în raporturile cu străinătatea privind vânzarea-cumpărarea de mărfuri, lucrări, servicii, reprezantarea sau comisionul, operațiunile financiare, asigurările, turismul și, în general, orice acte sau fapte de comerț.
Schimburile comerciale ale unei țării cu străinătatea, în funcție de sensul lor, îmbracă forma importului și exportului de mărfuri și servicii.
Importul de mărfuri reprezintă toate operațiunile comerciale prin care se cumpără mărfuri din alten țării în vederea satisfacerii consumului productiv și neproductiv. De asemenea, se include și operațiunile specifice importului invizibil, cum sunt cele privind serviciile, turismul, relațiile financiare etc.
Conținutul activității de comerț exterior pune în evidență următoarele relații:
Volumul comerțului exterior = Exportul total + Importul total
din care:
Exportul total = Exportul de mărfuri + Exportul invizibil + Exportul din operațiuni de cooperare
Importul total = Importul de mărfuri + Importul invizibil + Importul din operațiuni de cooperare
Înfăptuirea activității de comerț exterior izvorăște din necesitatea folosirii avantajelor create de diviziunea internațională a muncii, apărută ca rezultat al dezvoltării forțelor de producție.
Prin participarea la circuitul mondial țările au posibilitatea să utilizeze în dezvoltarea lor economicătehnica și tehnologia mondială, să-și completeze necesarul de materii prime, să foloseasca în condiții eficiente resursele financiare, umane și materiale de care dispun. Toate acestea conduc la realizarea unor multiple efecte economice și neeconomice.
Efectele neeconomice sunt sociale și politice și, deși nu se pot cuantifica, exercită o influență pozitive cu multiple consecințe asupra economiei naționale.
Efectele economice se exprimă în efecte valorice, efecte materiale și efecte propagate, fiecare dintre ele concretizându-se într-un anume fel.
Astfel:
-efectele valorice se concretizează sub forma diferențelor între încasările și plățile internaționale din operațiunile de import-export ca urmare a diferențelor dintre productivitatea națională și internațională a muncii;
-efectele materiale se concretizează sub forma valorilor de întrebuințare pentru economia națională, adică a măsurii în care ele satisfac calitativ și cantitativ anumite nevoi reale ale economiei naționale;
-efectele propagate, deși nu se concretizeză în mărimi concrete, vizează aprecieri orientative privind aportul comerțului exterior la introducerea progresului tehnic, la îmbunătățirea proporțiilor în econimie, la valorificare superioară a resurselor materiale, la facilitarea mutațiilor structurale ale producției materiale…
Efectele comerțului exterior, îndeosebi cele economice, exprimă contribuția acestuia la dezvoltarea forțelor de producție și creșterea productivității muncii sociale.În acest fel el se constituie ca un factor al creșterii economice, al dezvoltării economice naționale.
1.1. Tipuri de societăți de comerț exterior
Activitatea de comerț exterior din țara noastră se desfășoară pe principiile descentralizării și liberalizării prin societățile comerciale și intreprinderile individuale autorizate.
-descentralizarea constă în desfășurarea activității de comerț
exterior de către societățile comerciale și intreprinderile individuale
pe baza propriului program de activitate
-liberalizarea constă în acordarea dreptului de a se angaja în relații economice
internaționale tuturor firmelor legal constituite și persoanelor fizice care solicită
autorizarea de a efectua operațiuni în acest domeniu.
Întreprinderea individuală, ca persoană autorizată să efectueze operațiuni de comerț exterior, nu are patrimoniu comercial distinct, directorul întreprinderii fiind și proprietarul acesteia. De regulă, în economia de piață, intreprinderile individuale se organizează pentru aprovozionarea de pe piața internă cu cele necesare producției, prelucrarea lor și desfacerea produselor realizate tot pe piața internă.În funcție de posibilitățile materiale și financiare de care dispun, intreprinderile individuale pot să-și lărgească relațiile de afaceri și pe piața externă. De cele mai multe ori însă, cheltuielile mari pe care le implică schimburile externe și mai ales concurența marilor societăți determină întreprinderile individuale să se unească în asociații cu statut de persoane.
Întreprinderea de persoane, cunoscută sub denumirea juridică de societate, este o asociere de persoane fizice și juridice, constituită în scopul realizării unui obiect anume de activitate. Atunci cînd obiectul de activitate privește acte de comerț, întreprinderea este denumită societate comercială.
Indiferent de activitate, societățile comerciale își pot finaliza activitatea prin comercializarea produselor și serviciilor și pe piața externă, prin intermediul societăților de comerț exterior.
Din existența și funcționarea societăților comerciale în toate domeniile de activitate economică aduce în discuție necesitatea grupării acestora după diferite criterii:
obiectul de activitate;
forma juridică sub care se organizează;
forma capitalului investit;
apartenența capitalului investit;
naționalitatea societăților;
mărimea societăților.
Luând în considerare obiectul de activitate, societățile de comerț exterior pot fi grupate în:
societăți de schimb de mărfuri: export – import de mărfuri;
societăți de prestări de servicii internaționale: transporturi și expediții internaționale, controlul mărfurilor etc.
societăți de cooperare internațională: lucrări de construcții – montaj, asistență tehnică etc.
Dar, dacă de exemplu, o societate de comerț exterior are ca obiect principal de activitate exportul și importul de mărfuri, nu înseamnă că ea nu poate realiza și alte operațiuni de comerț exterior de natura prestărilor de servicii internaționale, a producției și comercializării pe piața internă etc.
După forma juridică în care se organizează, acestea se pot constitui în una din următoarele forme:
societăți în nume colectiv (SNC);
societăți în comandită simplă (SCS);
societăți pe acțiuni (SA);
societăți în comandită pe acțiuni (SCA);
societăți cu răspundere limitată (SRL).
După forma capitalului investit, societățile comerciale se împart în:
societăți de persoane;
societăți de capital;
societăți intermediare de capitaluri și de persoane;
După apartenența capitalului investit deosebim:
societăți cu capital integral de stat;
societăți cu proprietate mixtă – cu capital de stat și privat
societăți cu proprietate individuală – privată.
În condițiile economiei de piață, patrimoniul societăților comerciale prezintă o structură unitară a elementelor componente. Ordonarea și gruparea acestora în bilanțul contabil se face, de asemenea, în mod unitar, armonizându-se structurile contabile din țara noastră cu cele europene.
Analiza patrimoniului societăților de comerț exterior pune în evidență câteva particularități care, intr-un fel sau altul, influențează organizarea contabilității:
în totalul activului ponderea principală o dețin activele circulante, lucru normal pentru societățile de comercializare a mărfurilor. Aici, stocurile au o pondere ceva mai redusă la societățile de comerț exterior, deoarece acestea, deși derulează într-o măsură însemnată operațiunile de import-export pe cont propriu, fie că livrează mărfurile clienților direct de la furnizori, fie că întreprind măsuri măsuri de accelerare a circulației mărfurilor reducând la minimum stocurile din depozitele proprii. Activele circulante de natura creanțelor comerciale au însă o pondere ridicată, determinată fie de termenul de încasare, fie de modalitatea de decontare convenită.
conturile de regularizare și asimilate, față de alte domenii, include în structura lor, diferențele de conversie de activ și de pasiv. Ele exprimă în fapt pierderile latente, respectiv câștigurile latente din creanțe și datorii calculate ca diferență între valoarea de intrare în lei a creanțelor și datoriile în devize și valoarea în lei a acestora la cursul de schimb al ultimei zile de închidere a exercițiului.
Existența unor astfel de elemente patrimoniale impune o organizare anume a contabilității lor, iar pe plan financiar analize și măsuri de eficientizare a activității ținând seama, între altele, de evoluția cursului diferitelor valute.
I Structura patrimoniului unei societăți de comerț exterior
1.2. Trăsăturile economico – financiare ale activității de comerț exterior
În comerțul exterior principalele trăsături care-și pun amprenta asupra contabilității sunt:
-caracterul economic al activității;
-influența factorului național cu cel internaționalal activității;
-diversitatea și specificitatea activității de comerț exterior:
-sistemul de finanțare;
-creditarea și decontarea activității.
Caracterul economic al activității de comerț exterior se regăsește și în organizarea și conducerea contabilității. Pentru această activitate, modelul contabil este cel specific unităților economice care, prin conținutul și structura sa, evidențiază relații privind investiția de fonduri materiale și bănești, consumul acestor fonduri ocazionate de desfășurarea proceselor economice, precum și rezultatele economice generate de aceste procese.
Finanțarea și creditarea reprezintă modalitățile de asigurare de către societățile de comerț exterior a fondurilor necesare desfășurării activității. E calea finanțării se asigură fondurile proprii sub forma capitalului social și a celorlalte fonduri proprii: rezerve, rezultatul exercițiului, fonduri proprii cu scop determinant, subvențiile pentru investiții etc. Pe calea creditării se asigură completarea necesarului total de fonduri sub forma datoriilor financiare, comerciale sau de altă natură.
Alături de finanțare și creditare, decontarea activității de comerț exterior exercită o influență deosebită asupra contabilității.
Elementele de structură privind decontările internaționale care se regăsesc în contabilitate se referă la: mijloace de plată, instrumente de plată și de credit și modalitățile de plată.
Mijloacele de plată reprezintă totalitatea valorilor materiale și bănești prin care se poate lichida un angajament financiar. În acest sens se pot folosi aurul, devizele, valuta, drepturile speciale de tragere (D.S.T), unitatea monetară europeană (ECU), moneda națională.
Instrumentele de plată sunt înscrisurile sau efectele comerciale în valută care înlocuiesc mijloacele tradiționale de plată și cu ajutorul cărora se reglementează lichidarea unor angajamente internaționale. În această categorie se cuprind: trata, biletul la ordin și cecul.
Modalitățile de plată exprimă tehnicile bancare prin intermediul cărora se asigură operațiunile de încasări și plăți internaționale. Ca modalități de plată se pot folosi: acreditivul documentar, incasso-ul documentar, ordinul de plată, scrisoarea comercială de credit, schimbul de documente la plată, vinculația.
Principalul mijloc de plată în decontările internaționale îl reprezintă valuta – moneda națională a unei țări folosită în operațiuni sau tranzacții internaționale.
Din punct de vedere al posibilităților de preschimbare, există valute convertibile, care au putere circulatorie și în alte țări decât cea de origine, și valute neconvertibile, care nu dispun de această capacitate. Atât valutele convertibile, cât și cele neconvertibile pot exista sub formă de disponibilități în cont și de valută efectivă.
2. ORGANIZAREA ȘI CONDUCEREA CONTABILITĂȚII SOCIETĂȚILOR DE COMERȚ EXTERIOR
2.1. Sistemul de contabilitate al societăților de comerț exterior
2.1.1 Definirea sistemului de contabilitate
Contabilitatea este “o tehnică cantitativă de colectare, de prelucrare și de analiză a informației, aplicată evenimentelor economice și juridice ale intreprinderilor”.Calificativul de “tehnică cantitativă”acordat contabilității semnifică faptul că aceasta realizează măsurarea, adică exprimarea cifrică, în etalon natural, dar mai ales valoric, a realității economice.
Unii autori consideră că tehnica contabilă constă, în principal, în aplicarea principiului partidei duble, definind contabilitatea ca “o tehnică de observare și de control a activității economice a întreprinderii care se bazează pe înregistrarea continuă și corelată, datorită principiului partidei duble, a ansamblului de fluxuri financiare interne și externe ale întreprinderii”(Collette și Richard, 1992).
Privit în corelație cu resursele legislative și cu evoluțiile doctrinale ale contabilității pe plan național și internațional, sistemul contabil se diferențiază de la o țară la alta, îmbrăcând forma de sisteme contabile naționale. Pe de altă parte, în fiecarte economie, particularitățile organizatorice, economice, financiare sau de altă natură ale activităților ce se desfășoară în diferite domenii de activitate conduc la adaptări corespunzătoare ale sistemului contabil național.
Luând în considerare cele menționate și concluziile rezultate din lucrările de specialitate din țară, sistemul contabil reprezintă, ansamblul principiilor, normelor, regulilor, instrumentelor, procedeelor și tehnicilor specifice asigurării informațiilor necesare conducerii întreprinderii și utilizatorilor externi.
Sistemul contabil aplicat în economia noastră, începând din anul 1994, este ancorat la cerințele economiei de piață. Principalele acte care stau la baza funcționării actualului sistem de contabilitate sunt: Legea contabilității nr. 82/1991, Regulamentul de aplicare a Legii contabilității, Planul de conturi general și Normele de utilizare a conturilor aprobate prin H.G. 704/14,12,1993.
Desigur că sistemul contabil elaborat va suferi modificări și adaptări în viitor în sensul perfecționării lui.
În consecință contabilitatea nu are o descriere și o valoare universală, iar observațiile, postulatele, metodele de măsură și obictivele nu sunt bazate neaparat pe relații obiective și verificabile, deci contabilitatea “nu este o știință exactă”.
2.1.2. Trăsăturile sistemului de contabilitate
Organizarea contabilității în dublu circuit în vederea asigurării transparenței informațiilor contabile potrivit destinației lor: pentru întreprindere, respectiv pentru întreprindere și terți. Cele două circuite ale contabilității le corespund: contabilitatea financiară și contabilitatea de gestiune.
Contabilitatea financiară, denumită și contabilitatea generală, are ca obiect circuitul patrimonial al întreprinderii luat în totalitatea și structuralitatea sa ca entitate gestionară.
Scopul este acela de a determina periodic, de regulă la încheierea exercițiului financiar, situația patrimonială, rezultatul global al exercițiului și situația financiară a întreprinderii. În acest sens contabilitatea financiară asigură și gestionează informațiile necesare completării bilanțului contabil, contul de profit și pierdere și anexei de bilanț.
Funcțiile contabilității financiare pot fi sintetizate astfel:
funcția de înregistrare exhaustivă a tranzacțiilor întreprinderii, în scopul determinării periodice a situației patrimoniale și financiare și a rezultatului global;
funcția de comunicare financiară externă (informarea terților);
funcția de instrument de verificare și de probă, generată de rațiuni juridice și fiscale;
funcția de instrument de gestiune internă a întreprinderii;
funcția de furnizare a informațiilor necesare realizării sintezelor macroeconomice (întocmirea conturilor naționale);
funcția de satisfacere a cerințelor informaționale ale analizei financiare.
Contabilitatea financiară, a suferit în ultimele decenii unele evoluții semnificative: accentuarea standardizării la nivel național, regional și internațional; rafinare conceptual; extensii în planul tehnicilor legate, în special, de consolidarea conturilor; dezvoltarea unor concepte și practici care iau în considerare mediul economico-social și natural. Ea nu se “opune” contabilității de gestiune, orientată către gestionarii întreprindereii, adică utilizatorii interni de fonduri. Cele două componente informaționale sunt complementare pentru gestiunea întreprinderii.
Contabilitatea de gestiune a apărut ca urmare a concurenței în mediul industrial și a fost supusă mereu evoluției, așa cum arată chiar denumirile succesive pe care le-a avut: contabilitate industrială / contabilitatea costurilor; contabilitate analitică de exploatare; contabilitate de gestiune / contabilitate managerială.
Denumită și contabilitate analitică sau managerială, are rolul de a servi ca instrument în luarea deciziilor de către managerii firmei; de regulă ea nu este reglementată la nivel național. În schimb, marile întreprinderi își definesc proceduri stricte și detaliate privind organizarea contabilității de gestiune, având în vedere specificul activității și nevoile interne de informare. Informațiile contabilității de gestiune sunt destinate exclusiv conducerii firmei, nefiind publicate în exterior și deci secrete.
Față de contabilitatea financiară, cea de gestiune nu are la bază norme unitare, dar este obligatorie. Modul său de organizare este la latitudinea fiecărei întreprinderi, în funcție de specificul activității și necesitățile proprii ale acesteia.
Funcțiile îndeplinite de contabilitatea de gestiune sunt:
funcția de determinare a costurilor de produse, activități și pe unitîți organizaționale (divizii, ramuri, departamente, servicii etc.);
funcția de determinare a diferitelor marje și a rezultatelor analitice pe produse sau activități;
funcția de furnizare a informațiilor necesare elaborării bugetelor și conturilor previzionale;
funcția de furnizare a informațiilor destinate actualizării indicatorilor de gestiune care formează structura tabloului de bord al întreprinderii;
funcția de producere a informațiilor destinate măsurării performanțelor (rentabilitate, productivitate) la nivelul sectoarelor de activitate și al produselor.
În toate țările există o distincție între contabilitatea financiară și cea de gestiune, chiar dacă frontiera nu se definește de aceeași manieră de la o țară la alta.
Problema în discuție este legată de gradul de autonomizare a celor două contabilități, de relațiile care se stabilesc între o contabilitate juridico-fiscală, destinată cu precădere creditorilor întreprinderii și fiscului, și o contabilitate pentru gestiunea internă a întreprinderii.
Formularea judecăților contabile pe baza principiilor generale admise, generate de teoria și practica contabilă.
Studiul acestor principii relevă diversitatea lor și rolul pe care-l au în conceptualizarea contabilității. De fapt, ele formează ceea ce literatura de specialitate definește “cadrul conceptual al contabilității”.
principiul prudenței – nu este admisă supraevaluarea elementelor de activ (valoarea contabilă > valoarea de inventar) și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv (valoarea contabilă < valoarea de inventar) și a cheltuielilor, ținând cont de deprecierile, riscurile și pierderile posibile generate de desfășurarea activității exercițiului curent sau anterior.
principiul permanenței metodelor – continuitatea aplicării regulilor și normelor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile.
principiul continuității activității – se presupune că unitatea patrimonială își continuă în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil, fără a intra în stare de lichiditate sau de reducere sensibilă a activității.
Starea de continuitate sau noncontinuitate are multiple consecințe:
asupra metodelor de evaluare: în situații de stare de continuitate, rezultatele se fac ținând cont de valoarea actuală, iar în situația de stare de noncontinuitate se recurge la alte valori de utilitate (valori lichidative);
asupra unor practici contabile;
asupra altor principii: independența exercițiilor, permanența metodelor etc.
principiul independenței exercițiului – delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor aferente activității unității petrimoniale pe măsura angajării acestora și trecerii lor la rezultatul exercițiului la care se referă.
principiul intangibilității bilanțului de deschidere a unui exercițiu care trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere a exercițiului precedent. Principiul presupune interzicerea imputării efectelor schimbărilor de metode sau ale corectării unor erori asupra capitalurilor proprii cu care unitatea patrimonială își începe un nou exercițiu financiar.
principiul necompensării – elementele de activ și de pasiv trebuie să fie evaluate și înregistrate în contabilitate separat, nefiind admisă compensarea între posturile de activ și cele de pasiv ale bilanțului (necompensarea creanțelor cu datoriile față de același terț) și între veniturile și cheltuielile din contul de rezultate (necompensarea plusurilor de valoare cu minusurile de valoare din diferențe de curs valutar, din diferențe de conversie…).
Alte trăsături ale sistemului de contabilitate:
a) Structurarea patrimoniului în acord cu noul sistem de finațare, creditare și
decontare, generată de diversitatea formelor de proprietate și mecanismele economiei de piață. Acest principiu se aplică în toate țările Europei; în structura patrimoniului întreprinderii apar categorii noi, cum sunt: active imobilizate, active circulante sub forma titlurilor de plasament, prime privind rambursarea obligațiunilor, capitaluri proprii , datorii, diferențe de conversie etc.
Flexibilitatea în normalizarea contabilitîții și “deschiderea către realizările altor țări sau organisme internaționale”.
Flexibilitatea normării trebuie înțeleasă în sensul maleabilității sale care permite întreprinderilor să utilizeze metode și procedee proprii care corespund cel mai bine intereselor lor și acționarilor, cu condiția ca ele să fie adoptate în acord cu normele generale elaborate.
c) Subordonarea sistemului de conturi finalității contabilității financiare. Este o trăsătură importantă, care deplasează centrul atenției de la informațiile potențiale, furnizate prin sistemul conturilor, la informațiile generalizate și sintetizate în documentele de sinteză (bilanțul contabil) în calitatea lor de informare a terților și de dezvoltare analizelor financiare necesare conducerii intreprinderilor.
d) Selectivitatea informațiilor. Este o trăsătură care ține de importanța acordată diferitelor caracteristici ale informației contabile. În fapt, este răspunsul la întrebările: Toate informațiile sunt eficiente pentru munca de conducere? Cu ce cost se obțin informațiile? Răspunsul ar fi: contabilitatea să furnizeze numai informații relevante în luarea deciziilor.
2.1.3. Structura sistemului de contabilitate
Definit ca ansamblu de principii, norme, reguli, instrumente, procedee și tehnici specifice care stau la baza funcționării contabilității, sistemul contabil pune în evidență două componente cu meniri bine definite.
Prima componentă cuprinde principiile, normele, metodele și procedeele aplicabile contabilității. O parte se regăsește în trăsăturile sistemului de contabilitate referitoare la conceptul de organizare a ei, iar o altă parte se regăsește sub forma metodelor și procedurile utilizate în contabilitate, cum ar fi: metodele de calcul al amortizării, utilizarea unei contabilități de angajamente.
A doua componentă aparține domeniului de aplicare și cuprinde instrumentele utilizate, și anume: planul de conturi general, registrele contabile și formularele privind activitatea financiar – contabilă, bilanțul contabil.
Planul de conturi general (P.C.G.) cuprinde conturile necesare înregistrării în contabilitate a operațiunilor economico-financiare, precum și conținutul și funcția fiecărui cont. Nu poate să redea decât elementele generice ale acestora.
Clasele de conturi privind contabilitatea financiară se grupează, după menirea lor, în 3 categorii:
conturi relative la bilanț care cuprind clasele de la 1 le 5; conturile de capitaluri, de active imobilizate, de stocuri și producție în curs de execuție, de terți, de trezorerie;
conturi externe de gestiune au menurea de a înregistra operațiunile generatoare de cheltuieli și de venituri, justificând originea rezultatului. Se cuprind în această categorie clasele 6 și 7: conturi de cheltuieli, respectiv, de venituri;
conturi speciale, clasa a 8-a, create pentru a înregistra drepturile și obligațiile susceptibilesă modifice mărimea sau consistența patrimoniului întreprinderii, precum și alte valori extrapatrimoniale.
Registrele contabile și formularele privind activitatea financiar-contabilă
Registrul-jurnal este documentul prin care se înregistrează prin articole contabile, în mod cronologic, operațiunile patrimoniale prin respectarea succesiunii documentelor după data de întocmire sau de intrare a acestora în unitate. Aceste înregistrări se fac zilnic sau lunar pe baza documentelor primare sau, în cazul operațiunilor de aceași natură, pe baza documentelor centralizatoare.
II Modelul registrului-jurnal
Nr. pagină…
Registru-inventar este documentul în care se înregistrează, la sfârșitul anului, toate elementele patrimoniale de activ și de pasiv grupate în funcție de natura lor, conform posturilor din bilanțul contabil.
III Lista de inventariere
IV Registrul-jurnal
(la 31decembrie…)
Nr. pagină…
Registru-cartea mare este documentul în care se înscriu lunar, direct sau prin regrupare pe conturi corespondente, înregistrările efectuate în registrul-jurnal, stabilindu-se situația fiecărui cont, respectiv soldul inițial, rulaje debitoare, rulaje creditoare și soldurile finale. Stă la baza întocmirii balanței de verificare, și se spune că este rezervată o pagină pentru fiecare cont. O carte mare generală cuprinde toate conturile de activ, de pasiv extern, de capitaluri proprii, de venituri și de cheltuieli. O carte mare auxiliară conține un grup de conturi de aceeași natură și reprezintă detaliul componentelor unui cont sintetic din cartea mare generală.
V În cazul formei de înregistrare maestru-șah, registrul-cartea mare are următoarea formă:
VI În cazul utilizării formei de înregistrare contabilă pe jurnale, regisatru-cartea mare are următoarea formă:
Formularele privind activitatea financiar-contabilă.
Formularele folosite ca documente contabile pot fi tipizate și netipizate, si servesc la consemnare operațiunilor economico-financiare efectuate în unitățile patrimoniale.
Formularele tipizate sunt comune în activitatea financiar-contabilă, caracterizându-se prin structura lor ca două categorii de informații: unele fixe, care au caracter repetitiv și, de regulă, sunt tipărite, iar altele variabile, care nu sunt proprii fiecărei operațiuni efectuate, pentrz completarea lor lăsându-se spații goale (chitanșa, factura, statul de salarii).
Formularele netipizate nu au conținut, formă sau format prestabilite și imprimate, iar folosirea lor, este incidentală. Dar, poate avea și caracter repetitiv și format prestabilit și imprimat (factura externă pentru uz intern, declarația vamală de import, dispoziția de transfer…).
Bilanțul contabil
Viziunea generală asupra bilanțului este una funcțională. Elementele patrimoniului întreprinderii sunt clasificate în activ și pasiv, conform destinației economice, respectiv după proveniență. Bilanțul permite formularea de judecăți de valoare privind riscul pe care și-l asumă o întreprindere și evaluarea mișcărilor viitoare de trezorerie. Pentru aceasta, se poate proceda la o anliză a bilanțului prin prisma lichidității /exigibilității și flexibilității financiare cu care se confruntă întreprinderea.
Lichiditatea se referă la intervalul de timp necesar pentru ca un element de activ să fie realizat sau convertit în disponibilități, iar exigibilitatea, la intervalul de timp necesar pentru ca o datorie să fie achitată.
Flexibilitatea financiară reprezintă capacitatea unei întreprinderi de a lua măsurile necesare, în vederea modificării valorilor și calendarului mișcărilor de trezorerie, astfel încât să se poată face față nevoilor și situațiilor neprevăzute. Se poate afirma că o întreprindere cu un pasiv extern(datorii) atât de mare încât lichiditățile sale să fie considerate insuficiente pentru a achita obligațiile la scadență sau pentru a finanța creșterea sa economică este o întreprindere căreia îi lipsește flexibilitatea. În schimb, o întreprindere care este aptă să surmonteze momentele dificile și care sesizează cu ușurință oportunutățile de investiții ce i se oferă este o întreprindere cu un grad înalt de flexibilitate financiară.
În general, se afirmă că, cu cât o întreprindere are flexibilitate financiară mare, cu atât aceasta riscă mai puțin să dea faliment.
Pentru o analiză financiară riguroasă, pe baza criteriilor de lichiditate – exigibilitate, se impun reclasificări pe termene, aspect realizat cu ajutorul celui de al treilea cont annual: anexa.
Se întocmește anual. Pentru regiile autonome și societățile comerciale în care statul deține cel puțin 20% din capitalul social, precum și pentru alte persoane juridice, Ministerul Finanțelor poate stabili întocmirea și depunerea bilanțurilor contabile și alte perioade decât annual.
Cuprinde: – bilanțul
– contul de profit și pierdere
– anexa și este însoțit de raportul de gestiune
Din punct de vedere economic, bilanțul prezintă capitalurile titulariului de patrimoniu. Capitalurile sunt reprezentate atât sub aspectul originii lor, respectiv resursele, cât și al modului de utilizare. Acest mod de interpretare generează ecuația economică a bilanțului:
Pe plan procedural, această ecuație este echivalentă cu ecuația:
Un bilanț, văzut din punct de vedere economic, permite să se răspundă, la sfârșitul exercițiului, la întrebări de natura următoare: de unde vin fondurile necesare finanțării necesităților întreprinderii, altfel spus, de cine este ea finanțată? care sunt necesitățile, altfel spus, care a fost utilizarea dată resurselor de care întreprinderea a dispus?
Abordat din punct de vedere juridic, un bilanț reflectă:
în activ, drepturile de proprietate și de creanță, clasificate într-o ordine rațională;
în pasiv, datoriile întreprinderii față de terți și datoriile acesteia față de aportorii de capitaluri pe bază de risc, clasificate într-o ordine rațională.
VII. Într-o formă schematizată, bilanțul juridic s-ar prezenta astfel:
ACTIV PASIV
Relația de bază care decurge dintr-o astfel de interpretare este:
Modelul de bilanț lansat de noul sistem contabil românesc, prevede o structurare a activelor după destinația lor, iar a pasivelor după originea lor.
Sub aspectul financiar, orice bilanț se descompune în trei mari mase:
fondul de rulment,
necesarul în fond de rulment,
trezoreria,
VIII
Cum bilanțul financiar se structurează în:
TOTAL ACTIVE 1000 u.m. TOTAL PASIVE 1000 u.m.
Cele trei mari mase se vor determina astfel:
Fondul de rulment: IV-I = 800-700 = 100 u.m.
Necesarul în fond de rulment: II-V = 200-140 = 60 u.m.
Trezoreria: III-VI = 100-60 = 40 u.m.
Acestea formează echilibrul financiar al întreprinderii, prin relația:
Ca document de sintază, bilanțul redă situația patrimonială generalizată și sintetizată după criteriul inversei lichidități în activ , și al inversei exigibilități în pasiv, luând ca bază de generalizare omogenitatea activelor și pasivelor.
Contul de profit și pierdere cuprinde: cifra de afaceri, veniturile și cheltuielile exercițiului, grupate după natura lor, precum și rezultatul exercițiului. Rezultatul exercițiului se defalcă în: rezultatul curent, rezultatul excepțional, rezultatul brut și net al exercițiului (rezultatul brut – impozitul pe profit).
În ceea ce privește raportul de gestiune, acesta este atașat bilanțului și în cuprinsul său sunt prezentate referirile cu privire la activitatea desfășurată, ca, de exemplu: prezentarea situației patrimoniale și a evoluției ei previzibile, elementele deosebite intervenite în activitatea unității patrimoniale după încheierea exercițiului.
Într-o formă rezumativă, bilanțul întreprinderilor românești prezintă următoarele structuri:
După câte se poate constata, informațiile bilanțiere se referă la două exerciții consecutive: sfârșitul exercițiului precedent și sfârșitul exercițiului recent încheiat.
2.1.4 Funcția financiar – contabilă a societăților de comerț exterior
Considerată ca funcție generală, după locul său în cadrul funcțiilor întreprinderii, ea rămâne totuși, pentru societățile comerciale, deci și pentru SCE, o funcție complementară funcției comerciale.
În esență, funcția financiar-contabilă integrează activitățile prin care se asigură obținerea și folosirea rațională a mijloacelor financiare necesare desfășurării activității de ansamblu a întreprinderii, evidența în expresie bănească a fenomenelor economico-financiare ale întreprinderii, precum și modul de realizare a rezultatelor economice.
Din punct de vedere organizatoric, funcția financiar-contabilă se realizează, în principal, în cadrul compartimentului financiar-contabilitate.
În principiu, în structura compartimentului financiar-contabilitate se întâlnesc două diviziuni:
Serviciul/biroul financiar, prețuri, analize economice și control financiar intern, care are ca atribuții principale: întocmirea și execiția bugetului de venituri și cheltuieli, efectuarea decontărilor interne și externe, controlul financiar al tuturor documentelor și operațiunilor economico-financiare și analiza activității desfășurate;
Serviciul/biroul contabilitate, care are ca atribuții principale realizarea contabilității operațiunilor efectuate, pe secțiuni ale contabilității, inclusiv întocmirea documentelor de sinteză: bilanțul, contul de profit și pierdere, anexa la bilanț și raportul de gestiune.
3. CONTABILITATEA IMPORTULUI DE MĂRFURI
3.1 Structuri privind importul de mărfuri
Importul cunoaște diferite forme de realizare. Din acest punct de vedere, importul se structurează după criterii comune exportului, și anume:
după modalitățile de realizare de către SCE a importului de mărfuri se deosebesc: import de mărfuri pe cont propriu și import de mărfuri în comision;
după termenul de decontare a mărfurilor importate: import de mărfuri cu plata la vedere și import de mărfuri cu plata la termen;
după modalitățile de decontare cu furnizorii externi: import cu decontare pe bază de acreditiv documentar, pe beză de incasso-documentar și pe bază de efecte de comerț;
după condițiile de livrare a mărfurilor: import realizat în condiția FOB portul străin de încărcare, în condițiile CAF sau CIF portul românesc de descărcare;
după natura mărfurilor importate: import de mărfuri generale și import de mărfuri complexe;
după destinația mărfurilor importate: import de mărfuri străine pentru consum intern și import de mărfuri pentru reexport.
3.2 Contabilitatea importului de mărfuri pe cont propriu
3.2.1 Regimul economico-financiar
Importul de mărfuri de către societățile de comerț exterior (SCE), ca formă de organizare a modalității indirecte de comerț exterior, cuprinde totalitatea operațiunilor prin care se achiziționează din străinătate mărfuri necesare economiei naționale pentru consum productiv sau individual.
Regimul economico-financiar vizează, sub raportul implicațiilor contabile, în principal problemele referitoare la relațiile economice ale SCE, fluxul mărfurilor importate și relațiile financiare ale SCE.
Relațiile economice ale SCE au ca bază juridică contractele economice încheiate cu furnizorii externi, cu clienții interni și cu prestatorii de servicii.
Contractele economice încheiate cu furnizori externi cuprind, între altele, ca element esențial, prețul mărfurilor negociat într-o anumită condiție de livrare: FOB portul străin de
Încărcare, CAF sau CIF portul românesc de descărcare. În condiția FOB portul străin de încărcare SCE datorează furnizorilor externi doar prețul mărfurilor, își organizează singure aducerea mărfurilor în țară și suportă cheltuielile externe corespunzătoare. În condițiile CAF și CIF portul românesc de descărcare, SCE datorează furnizorilor externi pe lângă prețul mărfurilor și cheltuielilor externe de transport (în condiția CAF), respectiv cheltuielile externe de transport și de
asigurare (în condiția CIF). Se înțelege că obligația organizării expedierii mărfurilor în țară revine furnizorilor externi.
La componentele menționate ale prețului extern mai pot fi adăugate, după caz, și alte elemente: cheltuielile de încărcare , de descărcare și de manipulare conexe transportului mărfurilor importate, achitate pe parcurs extern, diferite comisioane externe: de intermediere, de control al mărfurilor astfel că în forma sa completă, prețul extern de import, care reprezintă valoarea în vamă, cuprinde:
prețul net al mărfii,
cheltuielile de transport pe parcurs extern
cheltuielile conexe transportului mărfurilor importate, achitate pe parcurs extern
costul asigurării, precum și alte cheltuieli pe parcurs extern
Contractele economice încheiate de SCE importatoare cu clienții interni cuprind, de asemenea, ca element esențial, prețul mărfurilor stabilit de regulă în condiția franco depozit furnizor.
Prețul de vânzare la intern al mărfurilor importate se negociază cu clienții interni, la care se adaugă TVA, și se mai iau în calcul două componente: valoarea în vamă și marja importatorului.
Valoarea în vamă cuprinde toate cheltuielile externe făcute în valută până în vamă.
Marja importatorului. Rolul acesteia nu este clarificat în literatura de specialitate, dar unii autori afirmă că marja comercială reprezintă “limitele sale de manevră în care să-și acopere cheltuielile de circulație , să plătească impozitele, dar să realizeze și un anume profit”.
Taxa vamală se calculează pentru toate mărfurile prevăzute în tariful vamal de import provenite din țările cu care se practică acest regim de impozitare. Calculul ei se face prin aplicarea cotelor procentuale la valoarea în vamă
transformată în lei la cursul din declarația vamală de import. Suma calculată se constituie ca venit la bugetul statului.
Comisionul vamal se calculează pentru toate mărfurile vămuite prin aplicarea unei cote procentuale, de regulă 0,5%, la aceiași bază de calcul (valoarea în vamă). Suma datorată se constituie ca venit la Direcția Generală a Vămilor pentru modernizarea bazei materiale.
Accizele se calculează pentru anumite mărfuri pe bază de cote diferențiate prevăzute în normele legale de reglementare a acestei forme de impozitare. Calculul accizelor prezintă particularitatea că baza de impozitare o constituie, potrivit principiului de calcul în cascadă, suma următoarelor elemente: valoarea în vamă în lei la cursul din DVI + taxa vamală + comisionul vamal. Ca și taxele vamale, accizele se constituie venit la bugetul statului.
În vamă, în afara taxelor menționate, nerecuperabile, SCE importatoare mai plătesc și taxa pe valoare adăugată pe baza cotelor legale. Baza de calcul o constituie costul de achiziție în vamă, adică suma: valorii în vamă + taxelor vamale + comisionului vamal + accizelor.
TVA nu este o componenetă a prețului de vânzare la intern a mărfurilor importate. Ea se adaugă însă la prețul de vânzare, fiind considerată operațiune făcută în contul statului (TVA adăugată la prețul de vânzare este denumită TVA colectată). Din TVA colectată, SCE importatoare au dreptul să deducă TVA plătită în vamă, urmând ca diferența să se regularizeze cu bugetul statului.
Anumite probleme legate de costul de achiziție și de înregistrare a mărfurilor din import le ridică cheltuielile interne de circulație: de la vamă până la depozitul societății de comerț exterior.
Ele trebuie adăugate costului de achiziție în vamă pentru a se determina costul de achiziție efectiv al mărfurilor importate. Acest lucru este posibil numai dacă la primirea mărfurilor în depozitul SCE sosesc și documentele de transport intern (facturile prestatorilor de servicii) fapt care, de regulă nu se întâmplă. În asemenea cazuri SCE pot proceda în două modalități:
cheltuielile interne să fie luate în calcul pe baza unei cote procentuale care să se aplice la costul de achiziție în vamă în lei, urmând ca la primirea facturilor diferențele să se regularizeze pe seama cheltuielilor privind mărfurile (cont 607),
cheltuielile interne să nu fie incluse în costul de achiziție efectiv al mărfurilor. Ele ar urma să se înregistreze în totalitate numai la primirea facturilor prestatorilor de servicii într-un cont distinct 371/x. “diferențe de preț la mărfuri” urmând ca lunar să se repartizeze pe bază de coeficient asupra costului mărfurilor vândute (cont 607).
Datorită calculelor suplimentare pe care le implică determinarea costului de achiziție efectiv prin adăugarea cheltuielilor interne de transport și mai ales datorită întârzierilor de înregistrare ca urmare a neprimirii la timp a facturilor prestatorilor de servicii, SCE consideră, în majoritatea cazurilor, drept cost de achiziție cu care se înregistrează mărfurile în contul 371 “mărfuri” costul de achiziție în vamă, iar cheltuielile interne de transport sunt înregistrate distinct fie în contul 371/x, fie direct în contul 607 “cheltuieli privind mărfurile”
Fluxul mărfurilor importate. Mărfurile parcurg următorul traseu:
furnizor extern – vamă -Depozit SCE – clienți interni.
Atunci când plata mărfurilor importate se face după primirea facturilor externe și a mărfurilor, cu ocazia plății la extern se calculează diferențe de curs valutar după relația:
Dcv = Vp x (Csp – Csf), în care
Dcv = diferența de curs valutar;
Vp = valuta plătită la extern;
Csp = cursul de schimb la data plății la extern;
Csf = cursul de schimb la data primirii facturii externe (de regulă cursul din DVI).
Diferența de curs valutar poate fi favorabilă atunci când cursul de schimb la plată este mai mic decât cel de la data primirii mărfurilor sau nefavorabilă în situația inversă.
În contabilitate, diferențele de curs valutar calculate la plata mărfurilor importate se reflectă, după caz, ca venituri financiare sau ca cheltuieli financiare.
Celelalte operațiuni de decontare generate de derularea importului: plățile în vamă, plățile privind transportul intern, încasările de la clienții interni se efectuează numai în moneda națională.
O categorie distinctă de decontări generate de derularea importului o constituie cele rezultate din nerespectarea de către părți a diferitelor clauze contractuale cu privire la calitatea, cantitatea, sortimentul mărfurilor termenul de livrare, neavizarea în timp util a cumpărătorului cu privire la expedierea mărfurilor. Astfel de situații conduc la plata de către partea vinovată de sume sub forme de despăgubiri, amenzi și penalități care, în contabilitate se reflectă la plătitor ca cheltuieli excepționale, iar la beneficiar ca venituri excepționale.
3.2.2. Structura cheltuielilor și veniturilor
Acestea sunt reflectate în contabilitatea financiară potrivit clasificării contabile, adică după natura activității: exploatare, financiară, excepțională și în continuoare pe feluri de cheltuieli indiferent de destinația lor. Ca și la exportul de mărfuri gruparea cheltuielilor și veniturilor privind importul de mărfuri, potrivit clasificării contabile se prezintă ca în tabelul următor:
I CHELTUIELILE
II VENITURILE
3.2.3 Contabilitatea importului de mărfuri pe cont propriu cu plata la vedere
Pentru evidența mărfurilor se utilizează conturile 371 „mărfuri” și 357 „mărfuri în custodie sau consignație la terți”.
Contul 371 prezintă ca primă particularitate complexitatea elementelor componente ale costului de achiziție a mărfurilor: prețul de import + cheltuielile de circulație pe parcurs extern plus taxele irecuperabile plătite în vamă + cheltuielile de circulație pe parcurs intern de la vamă până la depozitul SCE.
A doua particularitate se referă la prețul de înregistrare a mărfurilor. În mod logic, acesta trebuie să fie costul efectiv de achiziție al mărfurilor. Uneori însă, SCE nu pot calcula costul efectiv de achiziție în momentul recepționării mărfurilor în depozit din cauza neprimirii la timp a documenteleor privind cheltuielile interne de transport-manipulare.
A treia particularitate se referă la evaluarea mărfurilor din importul pe cont propriu la ieșirea din gestiune. Dintre metodele de evaluare lam ieșire prevăzute în Regulamentul Legii contabilității, SCE în principal metodele LIFO și FIFO.
Contul 357 este utilizat la importul de mărfuri pe cont propriu în două situații și anume:
când mărfurile importate sunt achitate prin acreditiv documentar înaintea sosirii lor în vamă, din necesitatea evidențierii prealabile a datoriei față de furnizorii externi. Pentru a se identifica mărfurile aflate în acestă situație se poate utiliza un cont distinct 357/x „mărfuri în curs de aprovizionare”;
când mărfurile importate sunt trimise pentru transformare sau prelucrare unor terți din țară sau din străinătate.
Pentru evidența relaților cu terții se utilizează conturile din clasa a patra.
Din grupa 40 „furnizori și conturi asimilate” se utilizează practic toate conturile cu următoarele precizări:
angajamentele față de furnizorii externi și prestatorii externi de servicii sunt evidețiate atât în lei cât și în valută;
contul 408 „furnizori-facturi nesosite” are o utilizare mai frecventă față de alte societăți comerciale dacă interniv situațiile menționate la contul 371 privind prețul de înregistrare a mărfurilor.
Din grupa 44 „bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate” se utilizează frecvent următoare conturi:
contul 442 „taxa pe valoarea adăugată”, cu toate conturile sale de gradul II. La importul de mărfuri pe cont propriu SCE plătesc bugetului de stat TVA care se evidențiază în contul 4426, în debit. Baza de calcul o constituie costul de achiziție în vamă și pentru serviciile interne de transport a mărfurilor importate. Pentru mărfurile importate vândute clienților interni SCE facturează și încasează TVA care se evidențiază în contul 4427, în credit.Baza de livrare o constituie prețul de livrare la intern. La sfârșitul fiecărei luni se efectuează regularizarea TVA cu bugetul statului conform prevederilor O.G nr. 3/1992 privind TVA. Diferența rezultată se reflectă, după caz, în creditul contului 4423 sau în debitul contului 4424 și se lichidează prin plată, respectiv prin încasare de la buget. În ce privește contul 4428 „TVA neexigibilă”, la importul pe cont propriu se utilizează doar pentru TVA aferent angajamentelor evidențiate în contul 408 „Furnizori-facturi nesosite” pentru cheltuielile interne de transport antecalculate. Exigibilitatea TVA-ului are loc în momentul primirii și înregistrării facturilor prestatorilor de servicii interne. Pentru angajamentele privind cheltuielile externe antecalculate evidențiate în contul 408 la primirea mărfurilor din impot nu se utilizează contul 4428 întrucât TVA aferentă este garantată bănesc și se
încasează de la banaficiarii de import, fie la nivelul garanției constituite, dacă în termen de 30 zile nu se primesc documentele justificative, fie la nivelul plăților efective, dacă în 30 de zile se primesc documentele justificative.
conturile 446 „alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” și 447 „fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate” care evidențiază în creditul lor taxele vamale și accizele, respectiv comisionul vamal datorat, iar în debit plata acestora la buget.
contul 448 „alte datorii și creanțe cu bugetul statului” este utilizat la importul pe cont propriu pentru drepturile de import plătite în sistem de rambursare. În debit sunt evidențiate creanțele față de buget (cont 4482), iar în credit creanțele încasate sau reținute dacă mărfurile importate nu au fost reexportate sub forma produselor finite rezultate din operațiunile de perfecționare a lor.
conturile 446 „diferențe de conversie-activ” și 477 „ diferențe de conversie-pasiv” care evidențiază la sfârșitul exercițiului pierderile sau câștigurile latente din diferențele de curs valutar.
Pentru evidența decontărilor externe și interne se utilizează conturile de trezorerie din clasa a 5-a. Față de operațiile de export, apare o particularitate în cazul decontării importului prin acreditiv documentar pentru care se utilizează contul 5412 „acreditive în devize”.Deoarece acesta se deschide la un curs valutar și se consumă la un alt curs valutar, diferența de curs valutar se contabilizează la sfârșitul exercițiului financiar ca orice diferență de curs valutar aferentă valutei în sold.
Pentru evidența cheltuielilor și veniturilor se utilizează conturile „externe” de gestiune din clasele 6 și 7 în care ponderile principale le dețin: în clasa a 6-a contul 607, iar în clasa a 7-a contul 707.
3.2.3.1. Contabilitatea operațiunilor privind importul de mărfuri pe cont propriu cu plata la vedere
Contabilitatea stocurilor de mărfuri.
Evidența stocului și mișcării mărfurilor se poate realiza după metoda inventarului permanent (MIP) sau a inventarului intermitent (MII), însă SCE, ca de altfel toate societățile comerciale, aplică în prezent doar MIP.
Caracteristicile MIP la SCE le constituie realizarea contabilității analitice a mărfurilor după metoda cantitativ-valorică și evaluarea ieșirii mărfurilor după metodele LIFO și FIFO în principal și metodele C.M.P. și preț standard în auxiliar.
Documentele care stau la baza înregistrării în contabilitate a stocurilor și decontării costului mărfurilor vândute sunt:
factura externă,
declarația vamală de import,
facturile unităților prestatoare de servicii,
fișa de calcul al importului,
ordinul de plată,
dispoziția de plată valutară la extern,
cerere de deschidere de acreditiv,
extrasul de cont.
Metoda inventarului permanent
În vederea exemplificării operațiunilor privind stocurile, considerăm că SC MUNTENIA are în stoc la 1.01.N mărfuri de import evaluate la costul de achiziție cde 80.000 lei, din care marfa A 60buc. A 550 lei/buc.
În cursul exercițiului N societatea efectuează următoarele operațiuni cu privire la stocurile de mărfuri.
Pe 10.01.N. cumpără din import marfa A în condiția de livrare FOB portul străin de încărcare. Cantitatea importată este de 100 buc. cu plata prin incasso-documentar după primirea și recepționare mărfilor. Prețul unitar FOB este de 50$/buc. , iar taxele percepute în vamă s-au calculat pe baza următoarelor cote: taxă vamală 10%, comisionul vamal 0,5%, TVA 19%;
La data sosirii mărfurilor în vamă, cheltuielile externe de transport au fost de 1000$;
Pe 27.01.N societatea cumpără diverse mărfuri din import în condiția de livrare CIF portul românesc de descărcare în sumă de 40.000$. Taxele în vamă se calculează pe baza cotelor menționate anterior, iar plata furnizorului extern se face în exercițiul N+1;
La 31.12.N soldul faptic al mărfurilor este egal cu cel scriptic;
În exercițiul N societatea vinde la intern cantitatea de 120 buc. din marfa A, evaluarea la ieșire făcându-se după metoda LIFO,
Soldul inițial al contului 5124 este de 10.000$, respectiv 95.600 lei;
Evoluția cursului în lei al dolarului: 10.01 N = 10 lei ; 15.01.N(plata furnizorului extern și a prestatorului de servicii) = 10,1 lei; 27.01.07.N = 10.2 lei; 31.12.N = 11 lei; N+1 = 11,1 lei;
Cheltuielile interne de transport-manipulare de 500.000 lei, TVA 19% nu sunt luate în calcul pentru stabilirea prețului de înregistrare a mărfurilor din import, evidențiindu-se distinc în contabilitate.
Rezolvarea problemei se face în condițiile aplicării monomonetară în varianta 1: evidența angajamentelor în valută la cursul de la data constituirii lor și a disponibilităților în devize la cursul zilei.
Reflectarea în contabilitate a operațiunilor privind stocurile de mărfuri din importul pe cont propriu se face în contextul dat, astfel:
Înregistrarea mărfurilor importate conform facturii externe și declarației vamale de import (DVI). Prețul de înregistrare al mărfurilor importate se consideră costul de achiziție în vamă calculat în „Fișa de calcul al importului”
FIȘA DE CALCUL A IMPORTULUI
66.300 371 „ Mărfuri’’ %
50.000 401 „ Furnizori” (externi)
10.000 401 „ Furnizori” (servicii)
6.000 446 „ Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
3.000 447 „ Fonduri speciale, taxe
și vărsăminte asimilate”
Plățile făcute în vamă cu ordine de plată emise, potrivit DVI din 10.01.N:
= 5121 „ Conturi la bănci în lei” 20.886
446 „ Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”
447 „ Fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate”
4426 „TVA deductibilă” 14.586
3. Plata furnizorului extern a sumei de 5000 $ și prestatorului de servicii (transport-extern) a sumei de 1.000 $, conform ordinelor de plată emise. Cursul valutar la data plății 10,1lei/$:
Valoarea în lei la cursul zilei:
6.000 $ x 10,1 lei =…………………………………………..60.600 lei
Valoarea în lei la cursul din DVI:
6.000 $ x 10 lei =……………………………………………60.000 lei
% = 5121 „ Conturi la bănci în lei” 20.886
446 „ Alte impozite, taxe și 6.000
vărsăminte asimilate”
447 „ Fonduri speciale, taxe 300
și vărsăminte asimilate”
4426 „TVA deductibilă” 14.586
3. Plata furnizorului extern a sumei de 5000 $ și prestatorului de servicii (transport extern) a sumei de 1.000$, conform ordinelor de plată emise. Cursul valutar la data plății 10,1 lei/$:
– valoarea în lei la cursul zilei:
6.000$ x 10,1lei =………………………………..60.600lei
valoarea în lei la cursul din DVI:
6.000$ x 10lei =………………………………..60.000lei
– diferența de curs valutar nefavorabilă =………………600lei
% = 5124„Conturi la bănci în valută” 60.600
401„Furnizori” 60.000
665„Cheltuieli din diferențe 600
de curs valutar”
4. Inregistrarea mărfurilor importate în condiția CIF în sumă de 4.000 $ la cursul de 10,2 lei:
Valoarea extemă CIF: 4.000 $ x 10,2 lei = 40,8 lei
Taxa vamală 10% ………………………………… = 4.080 lei
Comisionul vamal 0,5% ……………………….. = 204 lei
Cost de achiziție în vamă = 45.084 lei
TVA : 45.084.000 leix19%………………….. = 8.565.977 lei
371„Mărfuri” = % 45.084
401 „Furnizori” 40.800
446 „Alte impozite, taxe și 4.080
vărsăminte asimilate”
447 „Fonduri speciale, taxe și 204
vărsăminte asimilate”
5. Plățile făcute în vamă cu ordine de plată emise:
% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 14.202.480
446 „Alte impozite, taxe 4.080
și vârsăminte asimilate”
447 „Fonduri speciale, taxe 204
și vărsăminte asimilate”
4426 „TVA deductibilă” 8.565
6. înregistrarea și plata facturii pentru cheltuielile interne de transport de 500.000 lei, TVA 19%, considerând că societatea a adoptat soluția înregistrării lor în contul 371/x „Diferențe de preț la mărfuri”:
% = 401„Furnizori” 595
371/x „Diferențe de preț la mărfuri” 500.000
4426 „TVA deductibilă” si
401„Furnizori” = 5121„Conturi la bănci în lei”
7. Scăderea din gestiune a mărfurilor vândute (120 buc. marfa A) știind că evaluarea la ieșire se face după metoda LIFO:
Marfa A – 100 buc. x 663 lei/buc. = ………………………………………. 66.300 lei
Marfa A – 20 buc. x 550 lei/buc. = ………………………………………. 11.000 lei
Total 77.300 lei
607 „Cheltuielile privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 77.300
8. Repartizarea cheltuielilor reprezentând diferențele de preț aferente mărfurilor vândute:
Suma cheltuielilor (diferențelor) aferente mărfurilor vândute:
77.300 lei x 0,002 = 154,6 lei
607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371/x„Diferențe de preț la mărfuri” 154,6
Sigur că, față de cazul exemplificat, formarea și gestionarea stocurilor pot îmbrăca diferite aspecte (cazuri particulare) izvorâte mai ales din prevederile contractuale și legale. Redăm în continuare cazurile cele mai reprezentative.
Cazul 1. Plata mărfurilor achiziționate din import se face prin acreditiv documentar deschis fie la banca furnizorului extern ( regula), fie la banca importatorului. Indiferent unde este deschis acreditivul, documentele privind livrareâ și plata sosesc înaintea mărfurilor și, dacă ele corespund prevederilor contractuale, se achită suma corespunzătoare valorii raărfiarilor livrate din acreditivul deschis.
Deschiderea acreditivului se face în valută și se evidențiază în contul 5412 „Acreditive în devize". Alimentarea contului 5412 se face din contul 5124, iar evidența viramentelor între cele două conturi se realizează cu ajutorul contului 581 „Viramente interne". Deci, operațiunile contabile specifice decontării prin acreditiv sunt (se iau pentru exemplificare datele precedente privind importul mărfii A în condiția FOB):
1. Deschiderea acreditivului pentru suma de 5000 $ la cursul de 9.800 lei/$ = 49.000 lei:
581 „Viramente interne” = 5124 „Conturi la bănci'în valută” 49.000
și
5412 „Acreditive în devize” = 581 „Viramente interne” 49.000
Datorită faptului că mărfurile sunt achitate înaintea sosirii în țară, evidența lor trebuie realizată cu ajutorul unui cont analitic al contului 357, de exemplu, 357/x „Mărfuri în curs de aprovizionare". în consecință, SCE „MUNTENIA" va înregistra:
2. Factura fornizorului extern de 5.000 $ la cursul zilei de 9.900 lei/$ și plata acesteia din contul de acreditive:
357/x „Mărfuri în curs de aprovizionare” = 401 „Furnizori” 49.000
și
401 „Furnizori” = 5412 „Acreditive în valută” 49
Analizând datele contului 5412 se observă că soldul acestuia în -valută este zero, iar în lei este creditor pentru suma de 500 lei care exprimă o diferență favorabilă de curs valutar.
Teoretic, contul 5412 poate rămâne cu acest sold creditor în lei până la sfârșitul anului,
când diferențele de curs valutar se regularizează potrivit normelor în vigoare sau soldul
creditor în lei al contului 5412 poate fi virat în contul 5124, urmând ca regularizarea la sfârșitul anului să fie facută pe seama datelor contului 5124.
Adoptând ultima variantă, operațiunile contabile specifice sunt:
3. Virarea soldului creditor în lei al contului 5412 în contul 5124:
5412„Acreditive în valută” = 581 „Viramente interne” 500
și
581 „Viramente interne” = 5124 „Conturi la bănci în devize” 500
4. Regularizarea diferențelor de curs valutar la 31.12.N. pentru soldul creditor în lei al contului 5124
5124 „Conturi la bănci în valută” = 765 „Venituri din diferențe de curs valutar” 500
Cazul 2. Plata mărfurilor importate se face prin efecte de comerț.
Considerând că pentru mărfurile importate în condiția FOB plata se face prin efecte de
comerț, iar cursul la data plății efectului de comerț este de 10.100 lei/$, operațiunile contabile
sunt:
1. Acceptarea efectului de comert:
401 „Furnizori” = 403 „Efecte de plătit” 50.000
2. Plata la scadență a efectului comercial:
% = 5124„Conturi la bănci 50.500
în valută”
403 „Efecte de plătit” 50.000
665 „Cheltuielile din
diferențe de curs valutar” 500
Cazul 3. La sosirea mărfurilor în vamă determinarea definitivă a valorii în vamă nu se poate efectua imediat.
În acest caz, Legea Codului vamal (art. 77.4) admite ca importatorul, la cerere, să ridice mărfurile din vamă cu condiția constituirii unei garanții bănești sau bancare, acceptată de autoritatea vamală. Dacă în termen de 30 de zile de la ridicarea mărfii importatorul nu prezintă documente concludente privind determinarea valorii în vamă, autoritatea vamală procedează la executarea garanției, operațiunea de vămuire fiind considerată încheiată.
Rezultă că Legea Codului vamal conduce la apariția a două situații diferite: în termen de 30 de zile de la ridicarea mărfii, importatorul prezintă sau nu prezintă documentele concludente privind determinarea valorii în vamă.
Cazul 3,1. în termen de 30 de zile importatorul prezintă documentele concludente privind determinarea valorii în vamă.
Întrucât mărfurile sunt eliberate, recepționate și probabil comercializate, ele trebuie înregistrate în contabilitate pe bază de date estimate (antecalculate) referitoare la componenta sau componentele prețului extern pentru care nu au fost primite documentele necesare determinării valorii în vamă a mărfurilor importate.
Acceptarea garanțiilor bancare sau bănești de către autoritatea vamală presupune luarea în calcul a unui anumit nivel al componentelor care concură la formarea
valorii în vamă. Neavând factură/facturi pentru aceste componente, angajamentul/angajamentele în valută în cauză sunt evidențiate în contabilitate cu ajutorul contului 408. Concomitent se evidențiază și garanția băneascâ cu ajutorul contului 5121 deschis la dispoziția autorității vamale, respectiv a scrisorii de garanție bancară acceptată de autoritatea vamală (cont 8011 „Giruri și garanții acordate").
Luând în considerare datele exemplului precedent, considerăm că pentru cheltuielile externe de transport nu s-a primit factura unității prestatoare de servicii, ele fiind luate în calculul valorii în vamă la nivelul acceptat de autoritatea vamală de 1000 $.
La primirea mărfurilor în vamă, acestea se înregistrează în contul 371 pe baza cheltuielilor externe antecalculate prin formula:
371 „Mărfuri” = % 66.30
401 „Furnizori” 50.000
408 „Furnizori-facturi nesosite” 10.000
446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” 6.000
447 „Fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate” 300
Concomitent se înregistrează și garantarea drepturilor de import, de exemplu prin
prezentarea unei scrisori de garanție bancară în sumă de 20.886 lei (vezi exemplul
precedent, datele din Fișa de calcul al importului și operația nr. 2):
Debit 8011 „Giruri și garanții acordate" ……………………………………………… 18.897
În continuare, în intervalul de 30 de zile se consideră că se primește factura pentru
cheltuielile externe de transport. Suma cheltuielilor efective poate să fie mai mare sau mai
mică decât cea antecalculată.
Cazul 3.1.1. Suma efectivă este mai mare decât cea antecalculată.
Acest caz conduce, pe de o parte, la evidențierea diferenței în plus a cheltuielilor externe de transport și, pe de altă parte, la evidențierea diferențelor în plus privind taxele datorate în vamă.
Considerând că suma efectivă a cheltuielilor externe de transport este de 1.200 $ la cursul de 10,2 lei, factura de transport și implicit diferența în plus de cheltuieli, respectiv taxa se înregistrează prin operațiunile contabile:
a) Factura pentru transportul extern:
– Valoarea facturii: 1.200$ x 10,2 lei = 12.240 lei
– Cheltuieli antecalculate: 1.000 $ x 10 lei = 10.000 lei
– Diferențe de cheltuieli: 200 $ x 10 lei = 2.000 lei
– Diferențe de cursvalutar: 1.200 $x (10,2 lei -10 lei) = 240lei
% = 401 „Fumizori” 12.240
408 „Furnizori-facturi nesosite” 10.000
371/x„Diferențedeprețlamărfuri” 2.000
665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar” 40
b) Diferențele în plus de taxe nerecuperabile datorate:
– Taxa vamaiă: 2.000 $ x 10 lei x 10%= 200 lei
– Comisionul vamal: 2.000 lei x 0,5% =10 lei
371/x„Diferențe de preț = % 210
la mărfuri”
446 „Alte impozite, taxe și 200
vărsăminte asimilate”
447 „Fonduri speciale, taxe 10
vărsăminte asimilate”
c) Plata taxelor datorate în vamă (taxele antecalculate + diferențele)
– Taxa vamală: 6.000 lei + 200 lei = 6.200 lei
– Comisionul vamal: 30 lei + 10 lei = 310 lei
– TVA: 12.597 lei + 419,9 lei = 13.016 lei
Total 19.526. lei
% = 5121„Conturi la bănci în lei” 19.526
446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate 6.200 ”
447 „Fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate” 310
4426 „TVA deductibilă” 13.016
d) Concomitent se înregistrează scrisoarea de garanție bancară eliberată de autoritatea vamală:
Credit 8011 „Giruri și garanții acordate" 18.897
Cazul 3.1.2. Suma efectivă este mai mică decât cea autocalculată.
Acest caz conduce la diminuarea diferențelor de preț privind mărfurile importate și a taxelor datorate în vamă.
Considerând că suma efectivă a cheltuielilor externe de transport este de 800 $ la cursul de 2.34lei / $, operațiunile contabile specifice sunt:
a) înregistrarea facturii de transport:
– Valoarea facturii: …….. 800 $ x 2.34 lei/$ = 1872 lei
– Valoarea antecalculală aferentă
800 $ x 2.34 lei/$ = 1872 lei
Diferența nefavorabilă de curs valutar = 160 lei
% = 401 „Furnizori" 8.160
408 „Furnizori – facturi nesosite” 8.000
665 „Cheltuieli de diferențe de 160
curs valutar”
b) Diminuarea diferențelor de preț cu economia la cheltuielile antecalculate:
1000 $ – 800 $ = 200 $ x 2.341ei/$ = 478 lei
Calculul TVA: – 66.300 lei.x 19% = 12.597 lei
– 2.210 lei x 19% = 419 lei
Total = 13.016 lei
371/x„Diferențele de preț la mărfuri”= 408 „Furnizori facturi nesosite” 2.000 | d) diminuarea taxelor datorate în vamă:
371/x„Diferențe de preț la mărfuri = % 210.
446 ,,Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” 210
447 „Fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate” 10
Operațiunile b) și c) pot fi înregistrate și cu semne în negru prin formule contabile inverse. S-a optat pentru soluția de înregistrare în roșu pentru înregistrarea uniformă a diferențelor de preț în contul 371/x și anume: în debit diferențele aferente mărfurilor intrate, în credit diferențele aferente mărfurilor ieșite.
d) Plata taxelor datorate în vamă:
– Taxa vamală: 6000 lei – 200 lei = 5.800lei
– Comisionul vamal: 300lei – 10lei= 290 lei
– TVA: 14.586lei – 486. lei = 12.177lei
Total 18.267lei
% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 18.267
446 „Alte impozite, taxe și 5800 vărsăminte asimilate”
447 „Fonduri speciale, taxe și 290
vărsăminte asimilate”
4426 „TVA deductibilă” 12.177 .
e) Evidențierea scrisorii de garanție bancară eliberată de autoritatea vamală:
Credit 8011 „Giruri și garanții acordate 18.897
Cazul 3.2. In termen de 30 de zile importatorul nu prezintă documentele concludente privind determinarea valorii în vamă.
In acest caz, autoritatea vamală procedează la executarea garanției, operația de vămuire fiind considerată încheiată. Deci se înregistrează operațiunile:
a) Executarea garanției constituite de 20.886 lei:
% = 5121 „ Conturi la bănci în lei0148 18.897
446 „Alte impozite, taxe și 6.000
vărsăminte asimilate”
447 „Fonduri speciale, taxe și 300
vărsăminte asimilate”
4426 „TVA deductibilă” 12.597
b) Eliberarea scrisorii de garanție bancară:
Credit 8011 „Giruri și garanții acordate" 18.897
Ulterior pot apărea situațiile similare cazului 31, și anume:
Cazul 3.2.1. Suma efectivă a cheltuielilor de transport este mai mare decât cea antecalculată.
In această situație, cu ocazia înregistrării facturii de transport, se evidențiază doar majorarea diferențelor de preț similar operației a) de la cazul 3.1.1.
Cazul 3.2.2. Suma efectivă a cheltuielilor de transport este mai mică decât cea antecalculată.
In această situație se înregistrează doar diminuarea diferențelor de preț, similar operațiilor a) și b) de la cazul 3.1.2.
Cazul 4. Cheltuielile interne de transport-manipulare sunt luate în considerare la calculul costului efectiv de achiziție al mărfurilor care se constituie preț de înregistrare în contu!371 „Mărfuri"
In acest caz avem de a face cu o înregistrare obișnuită a mărfurilor:
371 „Mărfuri” = 401 „Furnizori”
și
4426 „TVA deductibilă” . = 401 „Furnizori”
Cazul 5. Cheltuielile interne de transport-manipulare sunt luate în considerare la calculul efectiv de achiziție pe bază de cote procentuale aplicate la costul de achiziție în vamă.
Cazul de mai sus impune evidențierea obligațiilor interne cu ajutorul contului 408 „Furnizori-facturi nesosite" și a TVA aferentă cu ajutorul contului 4428 „TVA neexigibilă". Pe măsura primirii facturii de transport se transferă obligațiile din contul 408 în contul 401 (408=401) și se evidențiază exigibilitatea TVA (4426 = 4428).
Operațiunile de mai sus sunt specifice situației în care cheltuielile efective sunt egale cu cele antecalculate. Practic însă ele nu sunt egale, apărând necesitatea evidențierii diferențelor în plus sau în minus:
Dacă cheltuielile facturate sunt mai mari decât cele antecalculate, factura, diferențele în plus și exigibilitatea TVA se înregistrează prin operațiunile contabile:
% = 401 „Furnizori”
408 „Furnizori, facturi nesosite”
371/x „Diferențe de preț la mărfuri”
4426 „TVA deductibilă”
și
4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă”
b) dacă cheltuielile facturate sunt mai mici decât cele antecalculate, operațiile contabile sunt:
408 „Furnizori, facturi nesosite” = %
401 „Furnizori”
371/x „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă”
și
4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă”
2.3.2.1.2. Metoda inventarului intermitent
În condițiile metodei inventarului intermitent (MII), operațiunile în contul de mărfuri se înregistrează numai la începutul și la sfarșitul exercițiului financiar, iar operațiunile de aprovizionare se înregistrează direct în contul 607 „Cheltuieli privind mărfurile". La sfarșitul exercițiului, soldul contului 607, care exprimă de fapt ieșirile de mărfuri din gestiune la costul de achiziție, se repartizează asupra contului 121 „Profit și pierdere".
Utilizând datele MIP, operațiunile contabile specifice MII sunt următoarele (operațiunile de decontare cu terții sunt comune):
1.Îînregistrarea pe cheltuieli a stocului inițial de mărfuri:
607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuiri”
371„Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 114.539
6. Repartizarea soldurilor 607 la sfărșitul exercițiului:
121 „Profit și pierdere” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 77.454
Contabilitatea comercializării mărfurilor la intern.
Operațiunile privind comercializarea la intern a mărfurilor din import se rezumă la vânzarea mărfurilor clienților interni. Calculul propriu-zis al rezultatelor financiare implică efectuarea unor operațiuni prealabile la sfârșitul exercițiului cum sunt: calculul diferențelor de curs valutar aferente disponibilităților în devize în sold, a angajamentelor și creanțelor în devize în sold, calculul amortizărilor și provizioanelor etc.
Reflectarea în contabilitate a comercializării la intern a mărfurilor din import are la bază, în principal:
factura,
ordinul de plată,
extrasul de cont al băncii.
În plan contabil, operațiunile de comercializare implică utilizarea, între altele a conturilor: de creanțe (411), de cheltuieli și de venituri din clasele 6 și 7 și de rezultate financiare (121).
Continând datele prezentate anterior pentru MIP privind stocurile, considerăm că prețul mărfurilor vândute la intern, marfa A în cantitate de 120 buc., s-a negociat la nivelul sumei de 800lei/buc., TVA aferentă 19%;
• cheltuielile de exploatare privind administrarea și conducere efectuate de SCE (privesc atât aprovizionarea, cât și desfacerea, deci întreaga activitate): salarii 5.000 lei, materiale consumabile 40 lei, poștă și telecomunicații 240 lei;
• la 31.12.N. cursul dolarului se presupune de 11 lei, iar în N+l la data plății mărfurilor importate în condiția CIF de 11,1 lei.
Pe baza datelor prezentate mai sus, inclusiv la paragraful 2.3.2.1.1., operațiunile
contabile care intervin în continuare în exercițiul N sunt:
1. Facturarea mărfurilor din import clienților interni:
Marfa A: 120 buc x 8001ei/buc = 96.000 lei
TVA 19% = 18.240 lei
Total 114.240 lei
411 „Clienți” = % 114.240
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 96.000
4427 „TVA colectată” 18.240
2. Concomitent are loc scăderea din gestiune a mărfurilor vândute, evaluarea la ieșire facându-se după metoda LIFO (vezi operația 7 privind stocurile):
607 „Cheltuieli privind mărfurile”= 371 „Mărfuri” 77.300
3. Incasarea mărfurilor de la clientii interni:
5121„Conturi la bănci în lei" = 411 „Clienți" 117.120
4. Înregistrarea cheltuielilor de exploatare privind administrarea și conducerea societății:
641 „Cheltuieli cu remunerațiile = 421 „Personal – remunerații datorate" 5.000
personalului"
601 „Cheltuieli cu materiale consumabile" = 301 „Materiale consumabile" 40
626 „Cheltuieli cu taxe poșțale = 401 „Furnizori" 240
și de telecomunicații"*
5. Calculul și înregistrarea diferențelor de curs valutar aferente soldului în valută al contului 5124 (societatea are aport la capitalul social în valută mai mare decât soldul în valută – al contului5124);
– Sold valută 5124 : 4000 $ x 1 1 lei/$= 44.000.lei
– Sold în lei 5124: 95.600lei – 60.600 lei = 35.000 lei '
– Diferența de curs valutar favorabilă = 9.000 lei
5124„Conturi la bănci în devize”= 1068 „Alte rezerve” 9.000
6. Calculul și înregistrarea diferențelor aferente angajamentelor externe în sold:
– Sold în valută 401 : 4000 $ x 11ei/$= 44.000 lei
-Sold în lei ct. 401 (vezi op. 4/stocuri) = 40.800 lei
– Diferență de conversie-activ = 3.200lei
401 „Furnizori” 3.200
7. Concomitent, pentru pierderea latentă se constituie un provizion pe seama cheltuielilor fmanciare:
6862 „Cheltuieli financiare = 1514„Provizioane pentru 3.200
privind provizioane pierderi din schimb
pentru riscuri și cheltuieli” valutar”
8. Regularizarea (lunară) a TVA (compensarea TVA colectată. de 18.240 lei cu TVA deductibilă de 24.614 lei, evidențierea TVA de recuperat de 3.494 lei și recuperarea de la buget):
4427 „TVA colectată” = 4426 „TVA deductibilă” 18.240
4424 „TVA de recuperat” = 4426 „TVA deductibilă” 3.494
5121 „Conturi la bănci în lei” = 4424 „TVA de recuperat” 3.494
9. Repartizarea cheltuielilor asupra repetatului exercițiului:
121 „Profit și pierdere” = % 86.534
601 „Cheltuieli consumabile” 40
607 „Cheltuieli privind mărfurile” 77.454
626 „Cheltuieli cu taxe poștale și de telecomunicații” 240
641 „Cheltuieli cu remunerațiile personalului” 5.000
665 „Cheltuieli din diferența de curs valutar” 600
6862 „Cheltuieli fmanciare privind provizioanepentru riscuri și cheltuieli” 3.200
10. Incorporarea veniturilor în rezultatul exercițiului:
707 „Venituri din vânzarea = 121 „Profit și pierdere” 96.000
marfurilor”
Analizând datele contului 121 „Profit și pierdere", rezultâ că la 31.12.N societatea a realizat un profit de 9.465 lei (soldul creditor al contului 121) în exercițiul N+l au loc următoarele operațiuni:
1. Anularea diferenței de conversie-activ din exercițiul N:
401 „Fumizori”= 446 „Diferențe de conversie-activ” 3.200
2. Plata furnizorului extern la cursul zilei de 11,1 lei:
– Valoarea în lei la cursul zilei: 4000 $ x 11,1 lei = 44.400
– Valoarea în lei la cursul de
la facturare………………………. 4000 $ x 10,2 lei = 40.800
– Diferența de curs valutar nefavorabilă………………. = 3.600
% = 5124„Conturi labanci în valută” 44.400
401„Furnizor 40.800
665 „Cheltuieli din diferențe 3.600
de curs valutar”
3.La sfârșitul anului, cu ocazia analizei provizioanelor , se anulează provizionul constituit în exercițiul N pentru pierderea latentă din diferența de curs valutar:
1514 „Provizioane pentru = 7862 „Venituri din provizioane 3.200
pierderi din schimb valutar” pentru riscuri și cheltuieli”
3.2.4.Contabilitatea importului de mărfuri pe cont propriu pe credit comercial
Delimitări și structuri privind creditele aferente importului de mărfuri.
Importul de mărfuri pe credit, adică cel pentru care plata mărfurilor se face la termen, este determinat de insuficiența fondurilor financiare ale importatorului.
Facilitând atragerea de resurse străine în circuitul economic al importatorului, exportatorul percepe pentru mărfurile exportate dobândă pe perioada de imobilizare a fondurilor sale. La rândul său, importatorul apelează la diferitele soluții pentru procurarea fondurilor necesare plății dobânzii externe.
Pornind de la elementele de mai sus, în teoria și și practica economică creditele privind importul sunt structurate după diferite criterii.
Astfel, dacă se are în vedere poziția SCE importatoare în cadrul relațiilor de creditare, se disting: credite primite și credite acordate de SCE importatoare. Dacă se are în vedere perioada de creditare, creditele se împart în: credite pe termen scurt (pînă la un an), credite pe termen mediu (de la un an la 5 ani) și credite pe termen lung (peste 5 ani).
Fiecare dintre creditele menționate mai sus se poate grupa mai departe după natura sa:
în cadrul creditelor primite:
credite comerciale care reprezintă elementul valoric al mărfurilor importate plătibile la termen,
credite bancare și datorii asimilate care exprimă sume obținute cu împrumut de la bănci sau alte societăți comerciale cu scopul de a plăti mărfurile importate, atunci când furnizorii externi nu acceptă vânzarea mărfurilor pe credit.
în cadrul creditelor acordate:
credite comerciale care reprezintă echivalentul mărfurilor importate vândute clienților interni cu plata la termen, dacă o astfel de vâzare avantajează reciproc cele două părți,
credite financiare, adică sume acordate cu împrumut altor întreprinderi provenite din încasarea de la intern a mărfurilor importate, a căror dobândă este utilizată pentru compensarea cheltuielilor cu dobânda plătită la termen.
3.2.4.1. Contabilitatea importului de mărfuri pe cont propriu pe credit comercial pe termen scurt
Față de importul de mărfuri pe cont propriu cu plata la vedere, importul pe credit comercial pe termen scurt prezintă următoarele particularități:
se practică, cu precădere, pantru mărfuri generale pentru o perioadă de creditare de până la un an de zile. De regulă, plata se face în totalitate la termenul stabilit în contract la clauzele referitoare la condițiile de plată.
pentru creditul comercial primit, SCE importatoare datoreză furnizorului extern dobândă, calculată după formula dobânzii simple. Dobânda externă poate fi inclusă în prețul extern sau facturată separat de marfă și se constituie ca un element distinct al datoriei externe, de natură financiară, deci ea nu se facturează clienților interni. Motivul îl constituie faptul că SCE importatoare vinde, de regulă, imediat mărfurile pe piața internă și disponibilul încasat este aducător de venituri financiare (dobânzi) pe perioada de la încasarea mărfurilor de la intern până la plata lor la extern.
Dobânda internă ce se constituie ca venit financiar al SCE pentru mărfurile importate poate proveni:
din disponibilul încasat din vânzarea mărfurilor importate pe piața internă, păstrat în contul curentla o bancă sau depozitat la bancă pe termen;
din sumele provenite din vânzarea pe piața internă a mărfurilor importate, acordate sub formă de împrumuturi altor întreprinderi.
dacă prin contractul extern încheiat se convine, este posibil ca plata mărfurilor importate pe credit (la termen) să se facă anticipat, din inițiativa importatorului. În astfel de situații, proprii modalității de plată prin incasso-documentar, SCE importatoare beneficiază de o reducere de preț denumită discount.
plata mărfurilor importate pe credit comercial pe termen scurt, ca de altfel a oricărei forme de import, se poate face și prin efecte de comerț. Plata efectelor de comerț acceptate la plată se face de SCE importatoare numai la scadență, indiferent de modul de utilizare a lor de către exportator (scontare, forfetare etc.).
în plan contabil, reflectarea operațiunilor importului pe credit comercial pe termen scurt impune, față de importul pe cont propriu cu plata la vedere, utilizarea în plus a următoarelor conturi specifice:
666 „cheltuieli privind dobânzile”. Este destinat pentru înregistrarea cheltuielilor cu dobânzile datorate la extern. Metodologia de înregistrare a cheltuielilor cu dobânzile în acest cont diferă în funcție de faptul dacă acestea sunt facturate separat de marfă sau sunt incluse în prețul extern.
Dacă dobânda externă este facturată separat de marfă, de regulă ea nu se înregistrează în contabilitate la primirea mărfurilor, ci doar în evidența operativă a serviciului comercial care derulează importul, urmând ca o dată cu plata mărfurilor la termen să se achite și dobânda (666 = 5124).
Dacă dobânda externă este inclusă în preț, atunci la înregistrarea facturii externe ea se deduce din prețul extern și se înregistrează ca cheltuială financiară și ca obligație de plată (666 = 401). Când perioada de creditare se extinde pe două exerciții financiare, la primirea facturii externe ea se înregistrează ca cheltuială în avans (666 = 471).
766 „venituri din dobânzi”. Este utilizat pentru evidența veniturilor din dobânzile cuvenite SCE pentru disponibilitățile bănești provenite din vânzarea mărfurilor din import, păstrate la bănci în conturi curente sau acordate cu împrumut altor întreprinderi. Înregistrarea se face în momentul încasării acestora (5121 = 766).
767 „venituri din sconturi obținute”. Contul înregistrează în creditul său veniturile financiare din reducerea prețului extern ca urmare a plății datoriilor în avans față de termenul de plată. Deci are în vedere situația în care dobânda este inclusă în prețul extern (401 = 767). Dacă factura este facturată separat, atunci, la scadență, se înregistrează direct plata cu suma netă a dobânzii (dobânda totală calculată minus discountul obținut).
3.2.4.2 Contabilitatea operațiunilor privind importul de mărfuri pe cont propriu pe credit comercial pe termen scurt
Operațiunile contabile privind importul de mărfuri pe cont propriu pe credit
comercial pe termen scurt se contabilizează după metodologia importului pe cont
propriu cu plata la vedere.
Dacă, SC X efectuează un import de mărfuri importul de mărfuri de credit
comercial pe termen scurt de opt luni în următoarele condiții:
primește factura și marfa în vamă la preșul de 6.000 $ în condițiile de livrare CIF portul românesc de descărcare pentru care achită în vamă: taxa vamală 10%, comisionul vamal0,5% și TVA 19%.
Dobânda facturată separat de marfă 300$;
Plata mărfurilor și a dobânzii se face la scadență
Prețul negociat de vânzare la intern al mărfurilor importate este de 120.000.000lei, TVA 19%
Dobânda încasată de la bancă pentru disponibilul rezultat din vânzarea la intern a mărfurilor importate, 16.000lei
cursul dolarului: 2.34.N= 15 lei, 15,1.N= 15,2 lei, 1.06.N+ 1 = 16 lei.
Operațiunile specifice importului de mărfuri pe cont propriu pe credit comercial pe termen scurt sunt următoarele:
1. Inregistrarea mărfurilor achiziționate din import pe credit comercial pe termen scurt:
Fișa de calcul al importului
371„Mărfuri” = % 99.450
401„Furnizori” 90.000
446„Alte impozite, 9.000
taxe și vărsăminte asimilate” 447„Fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate” 450
2. Plățile facute în vamă pentru mărfurile importate pe credit comercial pe termen scurt: taxa vamală, comisionul vamal și TVA deductibilă:
% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 28.345
446 „Alte impozite, taxe și vărsăininte asimilate” 9.000
4426 „TVA deductibilă” 18.895
447 „Fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate 450
3. Vânzarea la intern a mărfurilor importate pe credit comercial pe termen scurt și scăderea din gestiune a mărfurilor vândute:
411 „Clienți” 142.800
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 120.000
4427 „TVA colectată” 22.800
607„Cheltuieli privind mărfurile”= 371„Mărfuri” 99.750
4. încasarea mărfurilor de la clienții interni:
5121 „Conturi la bănci în lei” = 411„Clienți” 99.450.000
5. Incasarea dobânzii aferente disponibilului provenit din vânzările clienților interni, presupunând că acesta a fost păstrat la bancă în contul curent:
5121 „Conturi la bănci în lei” = 766 „Venituri din dobânzi” 16.000.000
In continuare, în exercițiul N + 1 are loc decontarea cu furnizorul extern. Se pot ivi trei situații:
Prima. Plata mărfurilor se face la scadență:
– Val. în lei la plată: 6.000 $ x 16 lei = 96.000lei
– Val. în lei la facturare: 6.000 $ x 15 lei = 90.000 lei
– D.c.v. (-) = 6.000 lei
% = 5124„Conturi la bănci în devize” 96.000
401„Furnizori” 90.000
665„Cheltuieli din diferențe 6.000
de curs valutar”
Concomitent, se plătește și dobânda datorată de 300 $ x 16 lei = 4.800 lei
666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5124 „Conturi la bănci în devize” 4.800
Dacă suma dobânzii afectează prin mărimea sa rezultatele financiare ale exercițiului în care aceasta se plătește, se poate recurge la includerea sa în cheltuielile fiecărui exercițiu proporțional cu întinderea perioadei de creditare.
Urmând o astfel de procedură, în exemplul luat, în exercițiul N ar trebui să se înregistreze pe cheltuieli doar suma de 300 $: 8 luni = 37,5 $/lună x 3 luni = 112,5 $ x 2.33 lei/curs la 31.12.N= 1.743 lei
666 = 401 1.743lei
În exercițiul N + 1 se anulează cheltuielile cu dobânzile din exercițiul N:
401 =666 1.743 lei
La scadență (1.06.N + 19) se achitâ suma integrală a dobânzii
666 = 5124 4.800 lei
în acest mod, în exercițiul N s-a inclus în cheltuieli suma de 1.743 lei, iar în N + 1 suma de 4.800 lei – 1.740 lei, realizându-se o echilibrare a rezultatelor finnciare pe exerciții financiare.
A doua. Plata mărfurilor se face la scadență, pe baza unui efect de comerț acceptat.
După primirea mărfurilor, a documentelor însoțitoare și a efectului de comerț (cambie), acceptarea acestuia din urmă se înregistrează prin operația (6.000 $ x 15 lei);
401 „Furnizori”= 403 „Efecte de plată” 90.000
Plata efectului de comerț la termen:
– Val. în lei la plată: 6.000 $ x 16 lei = 96.000 lei
– Val. în lei la acccptare: 6.000 $ x 15 lei = 90.000 lei
– Dcv (-) 6.000 lei
% = 5124„Conturi la bănci în valută” 96.000
403 „Efecte de plată” 90.000
665 „Cheltuieli din diferențe 6.000
de curs valutar”
A treia. Plata mărfurilor se face anticipat scadenței cu două luni, considerând că discountul calculat pentru plata anticipată este de 75 $, iar cursul dolarului la data plății anticipate de 15 lei/$.
Pentru plata mărfurilor:
– Val. în lei la plată: 6.000 $ x 15 lei = 93.000 lei
– Val. în lei la facturare: 6.000 $ x 15 lei = 90.000 lei
– Dcv (-)………………………………………………….. . 3.000 lei
% = 5124„Conturi la bănci în valută” 93.000
401„Furnizorii” 90.000
665 „Cheltuieli din diferențe 3.000
de curs valutar”
Pentru dobândă plătită : 300 $ – 75 $ = 225 $
225 $ x 15 lei = 3.487 lei
666 „Cheltuieli privind dobânzile”= 5124 „Conturi la bănci în devize” 3.487
Dacă dobânda externă ar fi fost inclusă în preț, atunci SCE importatoare ar fi achitat suma netă (valoarea facturată-discountul), operațiune care s-ar fi contabilizat ca orice plată obișnuită la extern, iar pentru reducerea de preț (discountul) contabilizarea s-ar fi înregistrat prin operația contabilă:
401 „Fumizori” = 767 „Venituri din sconturi obținute”
3.2.4.3 Contabilitatea importului de mărfuri pe cont propriu pe credit comercial pe termen mediu și lung
Particularități financiar – contabile
Importul pe credit comercial pe termen mediu și lung se practică mai ales pentru mărfuri complexe.
Furnizorii externi includ în contractul extern prevederea ca SCE importatoare să achite, anticipat începerii fabricării produselor, un avans, care se reține de SCE importatoare din valoarea facturatăde furnizorii externi.
SCE impotetoare rețin din prețul exterm o cotă de garanție de bună execuție care, de regulă, se restituie la expirarea perioadei de garanție dacă derularea contractului a avut loc în conformitate cu prevederile acestuia.
Cotele de garanție reținute de SCE, respectiv de clienții interni sunt asimilate, datorită perioadei de timp ce depășește un an de zile, împrumuturilor și datoriilor asimilate (167 „alte împrumuturi și datorii asimilate”), respectiv creanțele imobilizate (267 „creanțe imobilizate”).
Dobânda facturată de furnizorii externi se calculează după formula dobânzii compuse. Se facturează separat de marfă sau poate fi inclusă în prețul extern.
Decontarea mărfurilor se, de regulă, prin acreditiv documentar dublat de cambii acceptate de SCE importatoare. Plata propriu-zisă se face etapizat, după cum urmează:
avans plătit înaintea începerii fabricării produselor;
o cotă convenită din valoarea externă FOB + cheltuielile externe, plătite la livrarea mărfurilor;
diferența dintre prețul extern FOB rămas de plată + dobânda aferentă se achită în rate egale, la intervalele de timp prevăzute în contractul extern: trimestrial, semestrial sau annual.
Pentru pierderile latente (diferențele de conversie nefavorabile), potrivit prevederilor art. 44 din Regulamentul de aplicare a Legii contabilității, SCE constituie provizioane pentru riscuri și cheltuieli (pierderi de schimb valutar).
3.2.4.4. Contabilitatea operațiunilor privind importul de mărfuripe cont propriu pe credit comercial pe termen mediu și lung
Particularitâțile importului pe credit comercial pe termen mediu și lung determină ca operațiunile proprii importului cu plata la vedere și celui pe credit cornercial pe termen scurt să fie completate cu unele operațiuni specifice referitoare la avansul plătit, cotele de garanție reținute, eșaionarea includerii dobânzii externe în cheltuielile fiecărui exercițiu fmanciar proporțional cu timpul aferent de creditare. Totodată, intervin unele calcule proprii referitoare la decontările cu fiirnizorii externi, clienții interni și închiderea exercițiilor fmanciare.
Pentm punerea în evidență a operațiunilor și calculelor specifice, considerăm că SCE Romchim derulează un import de instalații pe cont propriu pe termen mediu în următoarele condiții:
• la 1.03.N SCE achită furnizorului extern un avans de 4.000 $ (10% din valoarea externă FOB a mărfurilor contractate);
• la 20.06.N la livrarea mărfurilor, SCE mai achită furnizorului extern: 6.000 $ reprezentând 15% din valoarea FOB și 2.000 $ cheltuieli externe de transport (importul fiind facut în condiția CIF portul românesc de descărcare). Plata se face dintr-un acreditiv documentar deschis la banca furnizorului la data de 15.06.N;
• la 30.06. N se primesc mărftirile în vamă de unde sunt apoi dirijate direct unității producătoare. Valoarea externă CIF a mărfurilor importate este de 42.000 $, exclusiv dobânda care s-a facturat separat pentru suma de 2.448 $ (4% pe an din valoarea creditului comercial acordat, calculată după formula dobânzii compuse). Taxele legale plătite în vamă: taxa vamală 10%, comisionul vamal 0,5%, TVA 19%;
• din valoarea facturată SCE reține la primirea mărfurilor din import avansul plătit și cota de garanție de 5% din valoarea externă FOB, adică 2.000 $;
• plata mărfurilor importate și dobânzii aferente se efectuează în două rate anuale egale: 30.06.N+1 și 30.06.N+2;
• la 2.07.N SCE facturează mărfurile unui client intern la prețul negociat de 750.000 lei TVA 19%. Încasarea se face pe 9.07.N pentru valoarea facturată, mai puțin cota de garanție reținută de clientul intern (contravaloarea în lei a 2.000 $ la cursul la care s-au facturat mărfurile);
• dobânda internă încasată de SCE importatoare de la banca comercială pentru disponibilul păstrat în contul curent (provenit din vânzarea la intern a mărfurilor importate) este de 48.000 lei din care: în exercițiul N: 18.000 lei, în exercițiul N +1: 18.000 lei, în exercițiul N +2: 12.000 lei;
• la 30.06.N+2 se încasează cota de garanție de la clientul intern și, concomitent, aceasta se restituie furnizorului extern;
• evoluția cursului dolarului: 1.03.N = 2.33 lei, 15.06.N = 2.33 lei, 20.06.N – 2.34 lei, 30.06.N = 2.35 lei, 2.07.N = 2.36 lei, 31.12.N = 2.4 lei, 30.06.N +1 și N +2 = 17lei.
Pe baza datelor de mai sus, SCE efectuează următoarele operațiuni specifîce importului de credit comercial pe termen mijlociu:
Operațiunile în cursul exercițiului N
1. Plata avansului de 4.000 $ furnizorului extern (4.000 $ x 2.33 lei = 9320 lei);
409 „Furnizori – debitori"= 5124 „Conturi la bănci în valută" 60.000
2. Deschiderea acreditivului în favoarea furnizorului extern pentru efectuarea plăților la livrarea mărfurilor: 6.000 $ + 2.000 $ = 8.000 $ x 2.33 lei = 18.600 lei.
Suma încasată în contul 5124:
581 „Viramente interne"= 5124 „Conturi labănci îndevize" 18.600
– Suma încasată în contul 5412:
5412 „Acreditive în devize"= 581 „Viramente interne" 121.600
3. Plata către flirnizorul extern din contul de acreditive a sumelor convenite la livrarea mârfurilor:
8.000 $ x 2.34 lei = 122.400 lei
409 „Furnizori – debitori= 5412 „Acreditive din valută" 122.400
4. înregistrarea mărfurilor primite în vamă, dirijate direct unitâții producătoare:
Fișa de calcul al importului
357„Mărfuri alate la terți” =% 714.714
401„Furnizori” 646.800
446„Alte impozite, taxe 64.640
și vărsăminte asimilate”
447„Fonduri speciale, taxe 3.234
Si varsaminte acumulate
Dobânda externă în sumă de 2.448 $ s-a facturat separat. Ea se înregistrează în evidența operativă a serviciului comercial de import unde se întocmește un scadențar de plată a ratelor și dobânzilor datorate.
5. Plățile facute în vamă: taxa vamală, comisionul vamal și TVA:
% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 203.709
446 „Alte impozite, taxe 64.680
și vărsăminte asimilate”
447 „Fonduri speciale, taxe 3.234
și vărsăminte asimilate”
4426 „TVA deductibilă” 135.795
6. Reținerile facute de SCE din valoarea facturată de furnizorul extern:
– Avansuri: 4.000 $ + 8.000 $ =
12.000 $ x 15,4 lei = …………………. 184.800 lei
– Cota de garanție: 2.000 $ x 15,4 lei = ………………………… 30.800 lei
Total 14.000 $ x 15,4 lei = 215.600 lei
401 „Furnizori" = % 215.600
409„Furnizori-debitori” 184.800
167 „Alte împrumuturi 30.800
și datorii asimilate”
7. Concomitent se calculează diferența de curs aferentă avansurilor decontate:
Valoarea în lei avansuri plătite ( D 409)…………………………….122.400
Valoarea în lei avansuri reținute (C 409)……………………………184.800
Dcv + 62.400
409 „Furnizori – debitoiri” = 765 „Venituri din diferențe 62.400
de curs valutar"
8. Facturarea mărfurilor clientului intern:
– Preț de livrare 750.000lei
– TVA 19% as. preț de livrare 142.500 lei
Total 892.500 lei
411 „Clienți" = % 892.500
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor" 74.274
„TVA colectată" 142.500
9. Concomitent se scad din activ mărfurile la costul de achiziție:
607 „Cheltuieli privind mărfurile"= 357 „Mărfuri aflate la terți” 714.714
10. Incasarea mărfurilor de la clientul intern, cunoscând că acesta a reținut cota de garanție calculată în lei la cursul de la data facturării:
a) – Valoarea facturată 892.500
b) – Cota de garanție reținută 2.000 /$ x 15,5 lei 31.000
c) – Suma netă încasată (a -b) 861.500
% = 411„Clienți" 892.500
5121 „Conturi la bănci în lei" 861.500
267 „Creanțe imobilizate (2000 $.) " 31.000
11. Concomitent, pentru cota de garanție reținută de clienții interni se înregistrează: diminuarea TVA colectată: (31.000lei x 0,19 = 5.890 lei)
4427 „TVA colectată" = 4428 „TVA neexigibilă" 5.890
b)Operațiunile la sfârșitul exercițiului N
12.Îîncasarea dobânzii de la banca comercială pentru disponibilul din cont (în realitate dobânda se încasează lunar) pentru exercițiul N:
5121 „Conturi la bănci în lei" = 766 „Venituri din dobânzi" 18.000
13. Calculul cheltuielilor cu dobânzile externe aferente exercițiului N:
2.448 $ : 24 luni = 102 $ / lună x 6 luni = 612 $
612 $ x 16.800 lei = 10.281 lei
666 „Cheltuieli privind dobânzile" = 401 „Furnizori" (dob.) 10.281
14. Diferența de curs aferentă acreditivului în devize consumat:
– Val. în lei a acreditiv. deschis (op.2) 121.600 lei
– Val. în lei a acreditiv. consum (op.3) 122.400 lei
– Dcv (+)…………………………………………………..800 lei
5412„Acreditive în devize" = 765 „Venituri din diferențe 800
de curs valutar"
Pentru soldul în devize al contului 5124 diferența de curs valutar se calculează după metodologia cunoscutâ. In exemplul luat, neavând un sold inițial dat, nu s-a efectuat acest calcul.
15. Diferențele de conversie aferente angajamentelor în valută din operațiuni comerciale:
– Sold în valută ct. 401 la cursul de la 31.12.N:
28.000 $ x 16 lei = 448.000 lei
– Sold în valută ct. la cursul de la facturare:
28.000 $ x 15,4 lei = 431.200 lei
– Dcv (-)…………………………………………..16.800 lei
401 „Furnizori" 16.800
16. Diferențele de conversie aferente angajamentelor în valută din alte operațiuni (cota de garanție):
– Sold în valută ct. 167 la cursul de la 31.12.N:
2.000 $ x 16.000 lei = 32.000 lei
– Sold în valută ct. 167 la cursul de la constituire:
2.000 $ x 15.400 lei = 30.800 lei
– Dcv (-)………………………………………… 1.200 lei
17. Concomitent, pentru pierderile latente calculate se constituie provizionul necesar:
16.800 lei + 1.200 lei = 18.000 lei
6862 „Cheltuieli financiare privind = 1514 „Provizioane pentru 18.000
provizioane pentru riscuri pierderi în schimb valutar"
și cheltuieli"
18. Anularea diferențelor de conversie provenite din exercițiul N, aferente:
– angajainentelor de natură comercială (ct. 401) 16.800 lei
– angajamentelor de altă natură (ct. 167) 1.200 lei
401 „Furnizori" 16.800
167 „Alte împrumuturi 1.200
și datorii asimilate”
19. Anularea cheltuielilor cu dobânzile externe calculate pentru exercițiul N (soluție discutabilă în relația contabilitate-fiscalitate în țara noastră) :
401 „Furnizori" (dob.) = 666 „Cheltuieli privind dobânzile" 10.281
20. Plata ratelor și dobânzilor la scadență:
Ratele pentru mărfuri – cota de garanție:
– Val. în lei la plată: 28.000 $ x 17 lei = 446.000 lei
– Val. în lei la fact: 28.000 $ x 15 lei =431.200 lei
– Dcv (-)…………………………………………………. 44.800 lei
Suma în lei aferentă dobânzii externe
2.448 $ x 17 lei = 41.616 lei
% = 5124 517.616
401 „Furnizori" 431.200
665 „Cheltuieli din diferențe 44.800
de curs valutar"
666 „Cheltuieli privind dobânzile" 41.616
21. încasarea dobânzii de la banca coraercială pentru disponibilul existent în cont de 18 lei și de 12 lei:
5121 „Conturi la bancă în lei"= 766 „Venituri din dobânzi" 30
22. încasarea cotei de garanție de la clientul intern la expirarea perioadei de garanție (cota de garanție se încasează la echivalentul în lei la cursul zilei al valutei de 2.000 $):
– Val. în lei la cursul zilei: 2.000 $ x 17 lei = 34.800 lei
– Val. în lei la cursul reț.: 2.000 $ x 15 lei = 31.000 lei
– DCV(+) = 3.8001ei
5121 „Conturi la bănci în lei" = 34.800
267 „Creanțe imobilizate" 31.000
765 „Venituri din diferențe 3.800.
de curs valutar
23. Concomitent se evidențiază și exigibilitatea TVA pentru suma de 6.820 lei (vezi operațiunea 11
4428 „TVA neexigibilă" = 4427 „TVA exigibilă" 6.820
24. Restituirea cotei de garanție furnizorului extern la expirarea perioadei de garanție:
– Val. în lei la plată: 2.000 $ x 17 lei = 34.000 lei
– Val. în lei la reținere: 2.000 $ x 15 lei = 30.800 lei
Dcv (-)……………………………………………….= 3.200 lei
% = 5124„Conturilabănciîndevize" 34.000
167 „Alte împrumuturi 30.800 și datorii asimilate"
665 „Cheltuieli din diferențe 3.200
de curs valutar'"
25. Regularizarea provizionului pentru pierderile din diferențele de curs valutar aferente datoriilor pe termen lung în devize:
– Provizion necesar ………………………………………… 0
– Provizion existent (c. 15141)…………………. 18.000 lei
– Anularea provizionuluil ……………………….. 8.000 lei
1514 „Provizioane pentru pierderi= 7862 „Venituri din provizioane 18.000
din schimb valutar" pentru riscuri și cheltuieli"
1. Rezultate din exploatare
– Venituri (cont 707) op. 8 …………………………………………..750.000 lei
– Cheltuieli (cont 607) op. 9 ………………………………………..714.714 lei
– Profit………………………………………………………………………+35.286 lei
2. Rezultate financiare
a) din diferențe de curs
– Venituri (cont 765)……………………………………………………. 63.200 lei
– Cheltuieli (cont 665)………………………………………………… 48.000 lei
Profit ……………………………………………………………………..+15.200 lei
b) din dobânzi
– Venituri (cont 766)…………………………………………………….51.800 lei
– Cheltuieli (cont 666)………………………………………………….41.616 lei
– Profit……………………………………………………………………. +10.184. lei
Total rezultate financiare
(a + b)…………………………………………………………………………25.384 lei
3. Rezultatul curent (1+2) ………………………………60.670 lei
3.3 Contabilitate provizioanelor specifice importului de mărfuri pe cont propriu
Pentru importul de mărfuri se calculează și se înregistrează următoarele categorii de provizioane.
Provizioane pentru deprecierea stocurilor de mărfuri. Acestea se calculează, se înregistrează și se regularizează annual după normele de constituire și regularizare a provizioanelor stabilite de Ministerul Finanțelor.
Provizioane pentru deprecierea angajamentelor. Astfel de provizioane nu au temei să se constituie. Fac excepție operațiunile de comerț exterior în care intervine factorul „cursul de schimb valutar”.
Respectând normele legale, se impune, în cazul importurilor, ca la sfârșitul fiecărui exercițiu să se calculeze mai întâi diferențele de conversie după relația:
Dc = V.d. (C31.12 – C.c)
În care: Dc = diferența de conversie
V.d. = valuta datorată
C31.12 = cursul valutei la 31.12
C.c. = cursul valutei la constituirea angajamentului
Diferențele de conversie calculate după relația de mai sus se înregistrează prin operația:
446 = 401
Concomitent cu această operație, pentru diferențele de conversie – activ se constituie și provizioane pentru depreciere:
6862 = 1514
În exercițiul următor se anulează mai întâi diferența de conversie din exercițiul precedent:
401 = 446
La sfârșit se calculează provizionul necesar, care se compară cu provizionul existent în exercițiu, și pentru diferență:
fie se suplimentează provizionul, dacă provizionul necesar este mai mare decât cel existent;
6862 = 1514
fie se diminuează sau anulează provizionul, dacă provizionul necesar este mai mic sau nu mai are obiect:
1514 = 7862
Provizioane pentru riscuri și cheltuieli. Aici sunt incluse provizioanele pentru litigii, pentru cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciții și alte provizioane inclusiv provizioanele pentru pierderile din schimbul valutar din datoriile în devize. Constituirea și regularizarea acestor provizioane se efectuează astfel:
la constituire:
6812 = 151
la suplimentare:
6812 = 151
la diminuare sau la anulare:
151 = 7812
4. STUDIU DE CAZ
4.1 Profilul firmei
Societatea Graphic Open Systems este o societate cu răspundere limitată, având numai capital privat, fiind deținută de doi asociați. Societatea a fost înființată în 1994 și își are sediul în Brașov, str. C. Brâncoveanu nr.9.
Societatea are care principal obiect de activitate comerțul cu utilaje tipografice, cu produse consumabile folosite în industria tipografică și cea a ambalajelor.
Din 1998 societatea și-a deschis un birou de prepress care se ocupă cu producerea filmelor tipografice, prelucrarea computerizată a imaginilor, scanări de înaltă rezoluție și tehnoredactări computerizate.
Societatea este reprezentant autorizat a unor firme străine, producători de echipamente și distribuitori de consumabile pentru industria tipografică și a ambalajelor în principal:
Imagesettere și platesettere (sisteme Ctp) ECRM pentru tipărirea comercială și publicații, imagesettere SpeedSetter cu tambur intern și software-RIP-uri RIPit, cu interfețe pentru cele mai populare imagesettere;
Procesoare MULTILINE cu acces rapid pentru filme, hârtii și plăci din Poliester fotosensibile, procesoare INTERPLATE pentru plăci offset;
Densitometre și colorimetre DIGIDENS și spectometre COLORSCOUT;
Plăci din fotopolimeri pentru tipar flexografic, letterpress și folio BASF;
Sisiteme digitale FLEXO LASERSETTTER, pentru expunerea plăcilor flegrafice (Computer to Flexo Plate);
Instalații conveționale pentru prelucrarea plăcilor fotopolimerice pentru flexografie, tipar înaltplan sau rotativ și offset uscat;
Sisteme J.M. Heaford pentrumontajul plăciloe flexografice pe cilindrii de tipărire;
Mașini de tipărit flexografice MARK ANDY și COMCO pentru suporturi autocolante, filme sintetice, folii metalice, hârtie, carton;
Mașini de tipărit flexografice SOHN pentru etichete autocolante sau pentru tipărire pe benzi textile;
Raclete (doctor blade) din oțel pentru tipărirea flexografică și rotogravură;
Role anilox din ceramică ZECHER pentru mașini flegrafice, gravură și offset;
Ștanțe flexibile și cilindri magnetici port ștanță, cilindri de ștanțare și tiere în coală,cilindri port-placă, cilindri contrapresiuneetc, pentru mașini flexografice și gravură, produse de firma KOCHER + BECK;
Rebobinatoare pentru inspecția tipăririi / tăiere longitudinală (inspection / slitter rewinders) DACO;
Stivuitoare / conveioare coli GANNICOTT;
Automate de ștanțare BUSCH pentru etichete („ștanțe-tunel”), automate de legare benzi, întorcătoare pentru stivele de coli de hârtie, echipamente pentru întreținerea valțurilor de umezire ale mașinilor offset, mixere pentru cernelurile tipografice;
Automate de ștanțare BERHALTER pentru etichete din rolă;
Echipamente AUTOBOX și SANWA pentru confecționarea cutiilor din carton ondulat;
Mașini tipografice flexografice, rotogravură și offset, echipament auxiliar pentru legătorie și finisaj, utilaje pentru industria ambalajelor, second hand.
4.2 Exemplificare
Societatea comercială Graphic Open Systems efectuează un import de marfă în data de 25.02.2003 din Germania de la firma Kocher & Beck, în vederea comercalizării cu următoarele condiții:
Primește factura și marfa în vamă la prețul de 360,86 EUR (inclusiv transportul de 32 Eur ) în condiția DDU pentru care se achită în vamă :TVA 19% și taxa asycuda 8 EUR
Plata mărfii se face la scadență
Cursul EUR: 35.163 lei.
Se întocmește nota de intrare recepție (NIR), pentru
1. Se înregistrează importul de marfă la data de 25.02.2003
371„Mărfuri” = 401„Furnizori” 12.727.833
2. Se inregistrează TVA în vamă, la aprovizionarea mărfii importate
4426„TVA deductibilă” = 446„Alte impozite, 2.410.895
taxe și vărsăminte
asimilate”
3.Se înregistrează încasarea de la creditori diverși
5311„Casa în lei” = 462„Creditori diverși” 3.000.000
4. Se inregistrează plata taxei asycuda (8 EUR)
628„Alte cheltuieli cu = 446„Alte impozite, 281.304
serviciile executate taxe și vărsăminte
de terți” asimilate”
5. Se inregistrează intrarea de marfă în gestiune
371„Mărfuri” =378„Diferențe de preț 7.001
la mărfuri”
371„Mărfuri” = 4428„TVA neexigibilă” 3.748
6. Se inregistrează plata TVA- ului și a taxei asycuda, prin casă
446„Alte impozite, =5311„Casa în lei” 2.692
taxe și vărsăminte
asimilate”
7. Se inregistrează vânzarea de marfă în data de 18.04.2007
411„Clienți” =% 23.478
707„Venituri din 19.729
vânzarea mărfurilor”
4427„TVA colectată” 3.748
8. Se inregistrează încasarea de la client
5121„Conturi la bănci în lei” =411„Clienți” 23.478
9. Se inregistrează blocarea din contul de disponibil în lei, pentru cumpărarea de valută
581„Viramente interne” =5121„ Conturi la bănci în lei” 14.361
5121„ Conturi la bănci în lei” =581„ Viramente interne” 14.361
1. Se înregistrează importul de marfă la data de 25.02.2007
371„Mărfuri” = 401„Furnizori” 12.727.833
2. Se inregistrează TVA în vamă, la aprovizionarea mărfii importate
4426„TVA deductibilă” = 446„Alte impozite, 2.410.895
taxe și vărsăminte
asimilate”
3.Se înregistrează încasarea de la creditori diverși
5311„Casa în lei” = 462„Creditori diverși” 3.000.000
4. Se inregistrează plata taxei asycuda (8 EUR)
628„Alte cheltuieli cu = 446„Alte impozite, 281.304
serviciile executate taxe și vărsăminte
de terți” asimilate”
5. Se inregistrează intrarea de marfă în gestiune
371„Mărfuri” = 378„Diferențe de preț 7.00 la mărfuri”
371„Mărfuri” = 4428„TVA neexigibilă” 3.748.609
6. Se inregistrează plata TVA- ului și a taxei asycuda, prin casă
446„Alte impozite, = 5311„Casa în lei” 2.692
taxe și vărsăminte
asimilate”
7. Se inregistrează vânzarea de marfă în data de 18.04.2007
411„Clienți” =% 23.478.
707„Venituri din vânzarea mărfurilor” 19.729
4427„TVA colectată” 3.748
8. Se inregistrează încasarea de la client
5121„Conturi la bănci în lei” =411„Clienți” 23.478
9. Se inregistrează blocarea din contul de disponibil în lei, pentru cumpărarea de valută
581„Viramente interne” =5121„ Conturi la bănci în lei” 14.361
5121„ Conturi la bănci în lei” = 581„ Viramente interne 14.361
1. Se înregistrează importul de marfă la data de 25.02.2007
371„Mărfuri” = 401„Furnizori” 12.727
2. Se inregistrează TVA în vamă, la aprovizionarea mărfii importate
4426„TVA deductibilă” =446„Alte impozite, 2.410
taxe și vărsăminte asimilate”
3.Se înregistrează încasarea de la creditori diverși
5311„Casa în lei” = 462„Creditori diverși” 3.000
4. Se inregistrează plata taxei asycuda (8 EUR)
628„Alte cheltuieli cu = 446„Alte impozite, 281.304
serviciile executate taxe și vărsăminte
de terți” asimilate”
5. Se inregistrează intrarea de marfă în gestiune
371„Mărfuri” = 378„Diferențe de preț 7.001
la mărfuri”
371„Mărfuri” = 4428„TVA neexigibilă” 3.748
6. Se inregistrează plata TVA- ului și a taxei asycuda, prin casă
446„Alte impozite, = 5311„Casa în lei” 2.692.199
taxe și vărsăminte
asimilate”
7. Se inregistrează vânzarea de marfă în data de 18.04.2003
411„Clienți” = % 23.478
707„Venituri din 19
vânzarea mărfurilor”
4427„TVA colectată” 3.748
8. Se inregistrează încasarea de la client
5121„Conturi la bănci în lei” = 411„Clienți” 23.478
9. Se inregistrează blocarea din contul de disponibil în lei, pentru cumpărarea de valută
581„Viramente interne” = 5121„ Conturi la bănci în lei” 14.361
5121„ Conturi la bănci în lei” = 581„ Viramente interne” 14.361
10. Se înregistrează cumpărarea de valută și intrarea în contul de blocaj în lei
5124„Conturi la bănci în valută”=5125„Sume în curs 14.361.43
de decontare” (391 EUR)
11. Se face plata către furnizor la cursul inițial cu DPVE
401„Furnizori” = 5124.1„Conturi la 12.688
bănci în valută” (360,86EUR)
12. Se înregistrează cheltuielile din diferențe de curs valutar
665„Cheltuieli din diferențe =5124.1„Conturi la 170.611
de curs valutar” bănci în valută”
13. Se înregistrează comision bancar la plata facturii către furnizor
627„Cheltuieli cu serviciile = 5124„Conturi la 513.562
bancare și asimilate” bănci în valută” (14 EUR)
14. Se înregistrează speze bancare la plata facturii către furnizor
627„Cheltuieli cu serviciile = 5124„Conturi la 440.196
bancare și asimilate” bănci în valută”
(12 EUR)
15.Se înregistrează descărcarea gestiunii
% = 371„Mărfuri” 23.478
607„Cheltuieli privind mărfurile” 12.727
378„Diferențe de preț la mărfuri” 7.001
4428„TVA neexigibilă” 3.748
16. Se înregistrează închiderea conturilor de TVA
4427„TVA colectată” =4426„TVA deductibilă” 2.410
4427„TVA colectată” =4423„TVA de plată” 1.337
17. Se evidențiază înregistrarea aportului în numerar al acționarilor la capitalul social, precum și înregistrarea subscrierii și vărsării
456„Decontări cu acționarii =1011„Capital subscris nevărsat” 2.000
asociați privind capitalul”
1011„Capital subscris nevărsat” =456 „Decontări cu acționarii 2.000
asociați privind capitalul”
5121„ Conturi la bănci în lei” =456 „Decontări cu acționarii 2.000
asociați privind capitalul”
18. Se înregistrează închiderea conturilor de venituri
707„Venituri din =121„Profit și pierdere” 19.729
vânzarea mărfurilor”
19. Se înregistrează închiderea conturilor de cheltuieli
121„Profit și pierdere” = % 14.133
607„Cheltuieli privind mărfurile” 12.727
627„Cheltuieli cu serviciile 953
bancare și asimilate”
628„Alte cheltuieli cu 281
serviciile executate de terți”
665„Cheltuieli din diferențe 170
de curs valutar”
REGISTRUL CARTEA MARE
D 371 C D 4426 C
12.727.833 2.410.895 2.410.895
7.001.686
23.478.128
Sold final 0 Sold final 0
D 5121 C D 411 C
23.478.128 14.361.430 23.478.128 23.478.128
Sold final debitor = 9.116.698 Sold final 0
D 581 C D 5125 C
14.361.430 14.361.430 14.361.430 14.361.430
Sold final 0 Sold final 0
D 401 C D 446 C
12.688.920 12.727.833 26.921.199 2.410.895
Sold final 0 Sold final 0
D 378 C D 4428 C
7.001.686 7.001.686 3.748.609 3.748.609
Sold final 0 Sold final 0
D 4426 C D 4427 C
2.410 2.410 1.337 748.609
Sold final 0 Sold final 0
D 4423 C D 462 C
3.000.000 1.337.417 3.000.000 3.000.000
Sold final creditor 1.662.583 Sold final 0
D 456 C D 1011 C
2.000 2.000 2.000 2.000
Sold final 0 Sold final 0
D 5311 C D 5124 C
3.000.000 2.692.199 14.361.430 14.361.430
Sold final creditor 307.801 Sold final 0
D 446 C D 371 C
38.913 1.250.453 1.250.453
Sold final creditor 12.650.007 Sold final 0
5. CONCLUZII
Importurile și structura lor constituie un barometru sensibil al dezvoltării unei economii.
In general, gradul de complexitate al bunurilor comercializate exprimă potențialul de dezvoltare al economiei, iar evoluția schimburilor internaționale aferente categoriilor extreme (grad ridicat, respectiv redus de prelucrare) arată măsura în care are loc o ameliorare a progresului tehnic în economie. Mai mult, dinamica tranzacțiilor nete în fiecare categorie (exporturi minus importuri) indică cât de repede este reorientată economia de la statutul de exportator preponderent de resurse către cel de exportator majoritar de produse înalt prelucrate, respectiv de la cel de importator principal de tehnologii la statutul de importator preponderent de bunuri cu un grad scăzut de complexitate.
România a început perioada de tranzitie economică cu un deficit redus al tranzactiilor de bunuri cu grad redus de prelucrare (Dlow) si cu un oarecare surplus de produse cu un grad înalt de complexitate (Dhigh). Aparent, această situație corespunde unui nivel ridicat de dezvoltare industrială la începutul tranziției, care descrește ulterior: din poziția de exportator net de produse industriale cu grad ridicat de complexitate, respectiv aceea de importator net de materii prime, economia se reorientează catre un volum mult mai consistent de importuri tehnologice, respectiv o proporție substanțial mai ridicată a exporturilor de produse cu grad scăzut de prelucrare. Această evoluție reprezintă un element pozitiv legat de comerțul exterior al României: influxul inițial de materii prime destinate aprovizionării marilor întreprinderi industriale moștenite din perioada socialistă descrește continuu, pe masură ce obiectivele principale se orientează pe restructurarea tehnologică a economiei. Tranzacțiile aferente bunurilor înalt prelucrate devin negative în 1993 datorită pierderii unor piețe tradiționale pentru echipamente (mai ales în țările în curs de dezvoltare si cele din fostul CAER) si ca urmare a schimbării de tip structural al activităților economice ale unei economii in plină schimbare. Din pacate, tendința de a promova creșterea economică cu orice preț, evidența începând cu 1994, a indus o creștere a importului de produse cu grad scăzut de prelucrare pentru a asigura imputuri ieftine întreprinderilor de stat.
Analiza evoluției structurii pe mărfuri si pe țări de proveniență a importurilor relevă unele aspecte importante:
concentrarea importurilor pe un număr relativ restrâns de secțiuni, patru dintre acestea deținând 65,5% din totalul importurilor (mașini și aparate mecanice si electrice 22,7%, produse ale industriei ușoare 21,1%, produse minerale 14,2%, produse metalurgice 7,5%);
cea mai mare pondere in importul de mărfuri o dețin produsele industriei construcțiilor de mașini, respectiv 30,0%, menținându-se practic la același nivel din perioada corespunzatoare a anului precedent;
Principala zonă geografică de proveniență a importurilor o reprezintă Uniunea Europeana, având o pondere de 57,3% in total, in cadrul acestora detașându-se Italia, Germania si Franța, care furnizează împreună peste 40% din importurile României. Trebuie remarcată si ponderea Federației Ruse care, cu 7,5% din total, deține a treia poziție in topul furnizorilor de import ai României, fapt datorat in principal țițeiului și gazului natural.
Factorii economici care influențează evoluția importurilor sunt: nivelul Rezervelor Valutare, Producția Industrială Nominală, Salariul Mediu Brut lunar din economie și Taxa pe Valoarea Adaugată.
Influența pozitivă a Rezervelor Valutare este evidentă, întrucât această variabilă exprimă perioada de timp pentru care importul poate fi asigurat agenților economici. Pe de alta parte, creșterea volumului rezervelor valutare induce o apreciere corespunzătoare a monedei naționale, ceea ce este echivalent cu o ieftinire a importurilor.
Producția industrială contribuie de asemenea la volumul cantităților de bunuri importate deoarece, așa cum am menționat, economia României este dependentă într-o măsura foarte mare de importuri, în special materii prime: când activitatea industrială se dezvoltă, întreprinderile necesită a cantitate mai mare de importuri. Producția Industrială aproximează așadar cererea producătorilor interni, în timp ce Salariul Mediu, care este echivalentul venitului disponibil al populației, exprimă cererea consumatorilor pentru importuri.
Taxa pe valoarea adaugată are o influență negativă asupra volumului de importuri deoarece acestea nu sunt exceptate de la plata acestei taxe.
În concluzie, comerțul exterior al României, în ciuda corelației sale cu Produsul Intern Brut, depinde într-o măsură nesemnificativă de activitatea economică; doar importul este influențat de către producția industrială. Atât exportul cât și importul depind de factori conjucturali, precum TVA, Rezervele Valutare, sau Multiplicatorul Monetar. Cursul de schimb si elementele inflaționiste au o influență majoră asupra tranzacțiilor comerciale externe. Importurile depind esențial de nivelul cererii producătorilor (pentru imputuri) si consumatorilor (pentru bunuri de consum), în timp ce exporturile sunt determinate în principal de factori ocazionali, ceea ce evidențiază fragilitatea economiei si ineficiența politicilor în domeniul comerțului exterior.
Această situație este determinată de insuficiența de adaptare a economiei la criteriile de competitivitate, singurele principii care pot valorifica avantajul comparativ pe piețele internaționale.
Structura bunurilor comercializate relevă un grad înalt de substituție a importurilor: o proporție importantă a importurilor reprezintă bunuri care sunt de asemenea exportate. Importul de tehnologii, deși semnificativ, nu induce o restructurare eficientă a activitaților industriale, sectorul cu cea mai mare contribuție la comerțul exterior. In consecință, fără o ameliorare considerabilă a eficienței, potențialul de dezvoltare al economiei ramâne sub nivelul optim. Comerțul exterior nu contribuie suficient la creșterea economică și, în acelasi timp, economia nu este capabilă să se redreseze suficient pentru a îmbunătăți regimul comercial al schimburilor internaționale.
Factorii economici care determină dinamica importurilor și a exporturilor sunt, în cea mai mare parte, de natură conjuncturală. Fluctuațiile ratei de schimb si inflația influențează într-o mare măsura nivelul bunurilor tranzacționate. Importurile au un comportament relativ normal din punct de vedere economic, cererea consumatorilor și a producătorilor având un rol esențial în cantitatea de bunuri achiziționată de pe piețele externe.
BIBLIOGRAFIE
GAFTONIUC SIMONA – Finante Internationale,Editura Economica, Bucuresti -1997
GAFTONIUC SIMONA – Practici Bancare Internationale, Editura Economica,Bucuresti – 1995
NEGRUS MARIANA – Decontarea Tranzactiilor Internationale,supliment la Tribuna Economica – 1993
NEGRUS MARIANA – Plati si Garantii Internationale, Editura All, Bucuresti – 1997
POPA IOAN – Tranzactii Comerciale Internationale, Editura Economica – 1997
SUTA NICOLAE – Comert International,Editura All – 1997
Formularele Standard privind Acreditivele Documentare – Publicatia 516
Manual de Operatiuni Documentare in Comertul International,Union de Banques Suisses,editat de Economistul si Marketat s.r.l.-Geneva
MT 700 Message Formats elaborate de Society for Worldwide Interbank Financial
Niculae Feleagă, Ion Ionașcu – „Tratat de contabilitate financiară”, vol. I,
Editura Economică, 1998, București;
Niculae Feleagă, Ion Ionașcu – „Tratat de contabilitate financiară”, vol. II,
Editura Economică, 1998, București;
Dumitru Vișan – „Contabilitatea în comerțul exterior”
Editura Economică, 1999, București.
BRAN, Paul – Relații financiare și monetare internaționale, ediția a-II-a, Editura Economică, București, 1999
DAVIES, Aurey & KEARNS, Martin – Banking Operations, London, Pitman Publishing, 1992;
HINKELMAN, Edward – Plăți internaționale, Editura Teora, București, 2000
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Contabilitatea Importului de Marfuri pe Cont Propriu (ID: 131048)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.