Contabilitatea Imobilizarilor

CUPRINS

Capitolul 1. Activele imobilizate …………………………………………………………. 3

1.1. Aspecte generale privind activele imobilizate …………………………………3

1.2.Scurt istoric al orașului Baia Mare și al Trustului COMIN SA Baia Mare……..1

1.3. Prezentarea unității patrimoniale – Cadrul legislativ al constituirii și

funcționării unității ………………………………………………………. ….……..3

1.4.Structura organizațională a unității și influența acesteia asupra organizării

evidenței, inclusiv organigrama ei ………………………………………………….5

1.5.Forma de înregistrare contabilă aplicată de unitate ………………………………..…….6

Capitolul 2. Activele imobilizate ………………………………………………………….. 7

2.1. Delimitări și structuri privind imobilizările …………………………….……… 7

2.2. Organizarea contabilității activelor imobilizate………………………………….7

2.2.1. Organizarea documentelor primare privind activitatea imobilizărilor…………………………………………………………………8

2.2.2. Evaluarea activelor imobilizate ………………………………………11

Capitolul 3. Contabilitatea imobilizărilor ……………………………………………….12

Contabilitatea imobilizărilor necorporale ………………………………………12

Caracterizarea imobilizărilor necorporale ……………………….…12

Contabilitatea cheltuielilor de constituire ………………………….12

Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare ………………………….14

Contabilitatea concesiunilor, brevetelor și altor drepturi și valori similare……………………………………………………………..17

Contabilitatea imobilizărilor corporale ……………………………………… 25

3.2.1. Contabilitatea terenurilor ……………………………………………27

3.2.2. Contabilitatea activelor corporale ……………………………………30

Contabilitatea imobilizărilor în curs ………………………………………….44

Contabilitatea generala a imobilizărilor în curs …………………….44

Contabilitatea imobilizărilor corporale în curs …………………….45

Contabilitatea imobilizărilor necorporale în curs …………….……47

Contabilitatea imobilizărilor financiare ………………………………………48

Contabilitatea imobilizărilor financiare în participații ……………..48

Contabilitatea imobilizărilor financiare în creanțe …………………49

Contabilitatea vărsămintelor de efectuat pentru imobilizări financiare……………………………………………………………52

Capitolul 4. Contabilitatea deprecierii imobilizărilor …………………………………….. 54

4.1. Amortizarea imobilizărilor ………………………………………………………54

4.1.1. Definirea, rolul si modalitățile de calcul privind amortizarea ………..54

4.1.2. Contabilitatea amortizării ………………………………………….…63

4.2. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea imobilizărilor ……………………….65

4.2.1. Caracterizarea generală a ajustărilor din imobilizări …………………65

4.2.2. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea imobilizărilor necorporale…66

4.2.3. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea imobilizărilor corporale …..67

4.2.4. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea imobilizărilor financiare ….67

4.2.5. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea imobilizărilor în curs………67

Concluzii și propuneri ………………………………………………………………………66

Bibliografie …………………………………………………………………………………. 68

Cap. 1.

ACTIVELE IMOBILIZATE

1.1. Aspecte generale privind activele imobilizate

Capitalul aflat la dispoziția societăților comerciale și care din punct de vedere al provenienței lui, constituie pasivul patrimonial, este investit în diferite elemente care alcătuiesc activul patrimonial.

Activele patrimoniale sunt structurate în funcție de durata de imobilizare în :

active imobilizate;

active mobilizate (active circulante).

Activele imobilizate(imobilizări necorporale, imobilizări corporale, valori imobilizate) sunt acele valori patrimoniale care deservesc pe o perioadă de timp mai lungă (mai mare de un an) activitatea societății.

Ele se caracterizează prin faptul că nu se consumă la prima utilizare, participă la mai multe cicluri de exploatare și își transmit valoarea în mod treptat asupra bunurilor, lucrărilor și serviciilor la a căror obținere au contribuit.

Imobilizările, identificate în activul bilantului, sunt numai bunurile sau drepturile reale care alcătuiesc proprietatea societății comerciale.

Bunurile închiriate pe care societatea le utilizează, dar care nu aparțin societății, nu figurează în bilanț.

Activele imobilizate reprezintă acele valori economice care se caracterizează prin durabilitatea lor îndelungată și prin participarea lor, la circuitul economic, ele neconsumându-se la prima utilizare.

După modul de participare la exploatare și structura lor tehnică, activele imobilizate se grupează în :

active imobilizate necorporale ( imobilizări necorporale sau active intangibile), care reprezintă acele valori nemateriale care se utilizează pe o perioada mai mare de 1 an, contribuind la profitul societății în mod direct sau indirect;

active imobilizate corporale ( active fixe, active tangibile). Ele sunt acele bunuri materiale care se utilizează o perioadă mai mare de 1 an, atât de către proprietar cât și de terti, prin sistemul de închiriere. Imobilizările corporale dețin ponderea cea mai mare în totalul activelor imobilizate într-o societate productivă.

active imobilizate financiar ( imobilizări financiare) care cuprind valorile financiare investite de o societate comercială în capitalul altor societăți ( investiții de portofoliu) pe o perioadă mai mare de un an, în vederea obținerii unui profit sub formă de dividende sau dobandă.

active imobilizate în curs ( neterminate) care se concretizează în lucrări de investiții neterminate la sfarșitul unui exercițiu și care la finalizare se regăsesc în categoria imobilizărilor corporale și mai rar în cea a imobilizărilor necorporale.

1.2. Organizarea contabilității activelor imobilizate

Contabilitatea prin funcțiile ce le îndeplinește în conducerea activității agenților economici, trebuie să contribuie la exploatarea rentabilă a imobilizărilor.

La organizarea contabilității activelor imobilizate trebuie să se țină seama de obiectivele și factorii de organizare a contabilității acestora, organizarea documentației primare și a evidenței operative, sistemul de conturi utilizat.

Cunoscând particularitățile de comportament ale imobilizărilor în activitatea desfașurată de agenții economici, în procesul de formare a produselor fabricate, de constituire și de plasare a capitalului, rezultă că deciziile luate trebuie să fie orientate pe informații exacte și complete privind structura și diferitele categorii de imobilizări, de starea tehnica și gradul de depreciere a acestora, avantajele plasării capitalului pe termen lung in titluri si creanțe imobilizate.

Pentru satisfacerea acestei cerințe, la organizarea contabilității activelor imobilizate trebuie avute în vedere următoarele obiective:

delimitarea fiecărei categorii, a fiecărui obiect de imobilizări și

determinarea valorilor pentru a pune la dispoziția conducerii informațiile privind valoarea de intrare, modificările survenite în structura și deprecierea acestora etc;

asigurarea controlului gestionar al imobilizărilor pe toată durata existenței

sale urmărindu-se păstrarea integrității prin reflectarea corectă, la timp, completă a existenței și mișcării imobilizărilor pe categorii și feluri, precum și deprecierea suferită;

asigurarea informațiilor și a metodologiei de evaluare a deprecierii în timp

a imobilizărilor și recuperării valorii acestora prin amortizare și provizioane;

stabilirea aportului activelor imobilizate la venituri și rezultate, ca

urmare a gestionării și valorificării prin cesiune, concesionare, locație de gestiune, închiriere, etc.

La organizarea contabilității imobilizărilor, pe lângă factorii generali, este necesar să fie luați în considerare și factori specifici, cum ar fi:

caracteristicile diferitelor categorii de imobilizări ( corporale, necorporale

și financiare) influențează tipul documentelor primare în care se consemnează operațiunile privind intrarea și ieșirea din gestiune precum și deprecierea valorilor;

modul de depreciere a valorii imobilizărilor influențează sistemul de

amortizare a imobilizărilor corporale și necorporale și a provizioanelor constituite în cazul deprecierilor reversibile;

poziția activelor imobilizate existente în intreprindere față de patrimoniul

acesteia influențează modul de organizare a contabilității prin folosirea unor conturi distincte pentru activele proprii ce fac parte din patrimoniu, iar cele provenite prin concesiune, locație de gestiune, închiriere evidențiindu-se separat.

1.2.1. Organizarea documentelor primare privind activele imobilizate

Organizarea documentelor primare necesită elaborarea nomenclatorului și a circuitului rațional al acestora pentru toate operațiile care antrenează imobilizări, indiferent de natura lor.

În funcție de operațiile care intervin în evidența existenței, mișcării și deprecierii activelor imobilizate, de căile de intrare și ieșire din patrimoniu, se întocmesc documente specifice , care se pot grupa pe trei categorii:

documente privind intrarea în patrimoniu a imobilizărilor;

documente ce consemnează deprecierea lor;

documente privind ieșirea din gestiune.

Documente primare privind activele imobilizate

La organizarea contabilității în general, deci și în cazul imobilizărilor, o problemă importantă o reprezintă și delimitarea conturilor sintetice care să corespundă fidel structurii și specificului elementelor patrimoniale ce urmează a fi reflectate. Pentru aceasta se pot utiliza diferite modalități de creare a sistemului de conturi. Actualul sistem de contabilitate, organizat pe doua circuite prin care se aliniază și se asigură compatibilitatea cu normele europene și internaționale, înlocuiește sistemul anterior de conturi, întrucât conținutul economic al acestei categorii de active este în noua concepție mai largă, ele având funcții mai complexe în gestiunea unităților patrimoniale. S-a impus, pe de-o parte, crearea de conturi noi, iar pe de altă parte preluarea unor conturi sintetice sau analitice din planul de conturi precedent.

Contabilitatea activelor imobilizate se realizează cu ajutorul conturilor din Clasa 2 “ Conturi de active imobilizate”, alocându-se pentru aceasta patru grupe de conturi: conturi de imobilizări necorporale, imobilizări corporale, imobilizări în curs și imobilizări financiare. În grupe distincte au fost prevăzute conturile ce evidențiază amortizarea ca depreciere ireversibilă și constituirea provizioanelor ca depreciere reversibilă a imobilizărilor, defalcate pe conturi ce corespund imobilizărilor, în vederea stabilirii valorii contabile nete a acestora.

1.2.2. Evaluarea activelor imobilizate

Ca orice element patrimonial, imobilizările pot fi evaluate de către o societate:

la intrarea în patrimoniu;

la inventarierea lor;

la ieșirea din patrimoniu;

pe baza unei dispoziții legale exprese.

La intrarea în patrimoniul unei societăți comerciale activele imobilizate sunt evaluate si înregistrate în contabilitate la valoarea de intrare denumită și valoare netă contabilă care poate fi reprezentată de :

costul de achiziție al imobilizărilor achiziționate, procurate cu titlu oneros;

costul de producție pentru imobilizările realizate în cadrul societății comerciale;

valoarea de aport ( de utilitate) acceptată de parți pentru imobilizările aduse ca aport la capital;

valoarea actuală ( de piață) pentru imobilizările obținute cu titlu gratuit sau prin donație.

Odată cu inventarierea întregului patrimoniu activele imobilizate se evaluează

la valoarea de inventar ( actuala de utilitate). Dacă se stabilește că valoarea actuală de utilitate este mai mică decât valoarea netă contabilă ( valoarea de inventar – amortizarea calculate la zi) , atunci valoarea de inventar este egală cu această valoare netă contabilă, dacă inventarierea se face la 31 decembrie.

La ieșirea din patrimoniu activele imobilizate se evalueaza la valoarea contabilă de intrare sau cea rezultata din reevaluare.

Ieșirea imobilizărilor din patrimoniul societății comerciale se realizează prin următoarele căi:

scoaterea din folosință la expirarea duratei de utilizare sau înainte de acest termen;

constatarea de minusuri în urma acțiunii de inventariere;

vânzarea activelor imobilizate;

cedarea cu titlu gratuit sub forma donațiilor.

Reevaluarea activelor imobilizate pe baza unor dispoziții legale exprese este ocazionala și nu este obligatorie, dar avantajoasă pentru societate datorită aspectelor fiscale care apar ulterior ( posibilitatea de a include pe cheltuieli amortizarea aferentă diferenței rezultate din reevaluare).

În concluzie : activele imobilizate le regăsim în bilanț la valoarea netă contabilă (valoarea de inventar diminuată cu valoarea amortizarii și a provizioanelor constituite).

Imobilizările financiare, reprezentate de titluri ce au aceeași natură dar care

sunt achiziționate la date si prețuri diferite pot fi evaluate la ieșirea din patrimoniu pe baza costului mediu ponderat, metoda primului intrat – primului ieșit sau metodei ultimul intrat – primul ieșit.

Cap. 2.

Contabilitatea imobilizărilor

2.1. Contabilitatea imobilizărilor necorporale

2.1.1. Caracterizarea imobilizărilor necorporale

Conținutul, structura și evidența operațiunilor privind activele fixe necorporale (imobilizări necorporale).

Imobilizările necorporale sau nemateriale dețin o pondere redusă în activele

imobilizate și se concretizează în:

cheltuieli de constituire;

cheltuieli de cercetare și dezvoltare;

concesiuni;

brevete, licențe, mărci de fabricație și alte valori similare;

fond comercial;

alte imobilizări necorporale.

Deși au o pondere nesemnificativă in totalul imobilizărilor, imobilizările necorporale sunt însa, diferite din punct de vedere al conținutului și comportamentului financiar, ceea ce a impus utilizarea mai multor conturi specifice pentru a fi evidențiate. Structura și conturile aferente imobilizărilor necorporale se prezintă astfel:

2.1.2. Contabilitatea cheltuielilor de constituire

Cheltuielile de constituire reprezintă cheltuielile ocazionate de inființarea sau modificarea actelor constitutive ale societății ( taxe, cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuieli privind emiterea și vânzarea acțiunilor sau obligațiunilor, cheltuieli de prospectare a pieței și de publicitate și alte cheltuieli de această natură). Cheltuielile de această natură se amortizează într-o perioadă de cel mult cinci ani.

Contabilitatea cheltuielilor de constituire și extindere se ține cu ajutorul contului 201” Cheltuieli de constituire”. Din punct de vedere al conținutului economic, este un cont de imobilizări necorporale, cont de activ.

Se debitează cu cheltuielile ocazionate la înființarea sau extinderea unității, prin creditul conturilor ce arată plata sau obligația de plată și anume 5121 “ Conturi la bănci în lei”, 5311 “ Casa în lei “, 401 “Furnizori” și 404 “Furnizori de imobilizări”.

Soldul debitor reflectă valoarea cheltuielilor de constituire existente.

Operațiile privitoare la contul 201 » Cheltuieli de constituire » reflectate în contabilitatea sintetică se reflectă astfel :

201 » Cheltuieli de constituire »

– debit – – credit –

2.1.3. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare

Cheltuielile de cercetare-dezvoltare cuprind cheltuieli ocazionate de efectuarea unor lucrări de cercetare strict individualizate, care prezintă garanția realizării eficienței scontate prin aplicarea rezultatelor în producție. Acestea vizează experimentarea unor noi materiale, dispozitive, produse, procedeee, sisteme sau servicii, ori îmbunătățirea celor vechi. Pentru a constitui imobilizări necorporale, cheltuielile de cercetare – aplicată și de dezvoltare trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

conducerea agentului economic să aibă intenția concretă de producere și comercializare a procedeului rezultat din cercetare;

proiectele în curs să fie individualizate și costul lor stabilit prin devize;

fiecare proiect de cercetare să aibă șanse de reușită tehnică și de rentabilitate comercială.

Nu se includ în imobilizările necorporale, fiind urmărite prin conturile din

clasa 6 “ Cheltuieli”, cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condițiile menționate, cheltuielile de cercetare fundamentală, etc., întrucat ele reprezintă cheltuieli ale exercitiului în cursul căruia se fac.

În afara cazurilor excepționale ( caz de eșec, când amortismentul este accelerat), aceste cheltuieli se amortizeaza pe durata contractului sau pe durata de utilizare după cum am mai precizat.

Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare se ține cu ajutorul contului 203  « Cheltuielilor de dezvoltare », cont de imobilizări necorporale, de activ.

Se debitează cu cheltuielile de dezvoltare achiziționate de la terți prin creditul contului 404 «  Furnizori de imobilizări » – efectuate pe cont propriu ( după ce în prealabil cheltuielile care le privesc se înregistrează cu conturile pe elemente din clasa 6 “ Cheltuieli « ) prin creditul contului 230 « Imobilizări în curs necorporale » – cu valoarea imobilizărilor în curs terminate și recepționate.

Se creditează cu valoarea cheltuielilor de dezvoltare amortizate integral, scoase din inventar prin debitul contului 2803 «  Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare », cu brevetele, licențele obținute din cercetare prin debitul contului 205 «  Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare » și cu valoarea neamortizată, trecută pe cheltuieli, a brevetelor, licențelor vândute prin debitarea contului 6583 «  Cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital ».

Soldul debitor al contului reprezintă valoarea cheltuielilor de dezvoltare existente.

Operațiile privitoare la contul 203 « Cheltuieli de dezvoltare » reflectate în contabilitatea sintetica, se rezumă astfel :

203 » Cheltuieli de dezvoltare »

debit credit

2.1.4 Contabilitatea concesiunilor, brevetelor și altor

drepturi și valori similare

Concesiunea reprezintă dreptul de exploatare a unor bunuri și servicii obținut de o persoană denumita concesionar de la o alta persoană numită concedent. Pot face obiectul concesiunii activitațile economice, serviciile publice, unitățile de producție ale unor regii autonome și terenurile proprietate de stat.

În cadrul concesiunilor se cuprind drepturile de folosință asupra unui activ imobilizat pe o perioadă mai mare de 20 ani, bunul rămânând în patrimoniul proprietarului. Concesiunea este reglementată de un contract încheiat între părți, în care concedentul transmite concesionarului spre administrare rentabilă pe un termen determinat, în schimbul unei sume datorate și achitate periodic denumită redevență, o activitate economică, un serviciu public, o subunitate productivă sau un teren proprietate de stat.

Ea se acordă pe bază de licitație publică, în cazul în care concedentul este statul, și cu condiția ca prin concesionare să se asigure statului un venit fix anual, cel puțin egal cu media profiturilor nete realizate prin exploatarea in ultimii cinci ani a obiectivului concesiunii ori a unor obiecte similare.

Superficia este dreptul de proprietate al unei persoane asupra construcției pe care a cladit-o pe terenul alteia, împreună cu dreptul ei real de folosința asupra terenului pe care s-a ridicat construcția. Un asemenea drept dobandit de către un agent economic se consideră imobilizare necorporala și se supune amortizării.

Uzufructul este dreptul de folosire de către un agent economic al unui lucru ( bun sau valoare) care aparține altei persoane și de a beneficia de foloasele bunului respectiv. La încetarea acestui drept se restituie bunul sau valoarea în cauza proprietarului. Agentul economic supune amortizarii uzufructul dobândit.

Imobilizările necorporale de natura concesiunii, superficiei și uzufructului se amortizează pe durata contractului.

Închirierea, bunurile din proprietatea statului sau proprietatea privată pot face obiectul unui contract de închiriere încheiat între proprietarul bunului și persoane fizice sau juridice care le preiau în folosință pe o perioadă determinată. Printre clauzele contractului de închiriere se înscriu prețul chiriei și condițiile de plată ale acesteia.

Locația de gestiune. Regiile autonome sau societățile comerciale pot încheia cu persoane fizice ori juridice contracte de locație a gestiunii având ca obiect gestiunea secțiilor, uzinelor, fabricilor și a altor subunuitați economice din structura lor. Părțile participante la contractul de locație de gestiune sunt : locatorul, cel care a dat spre gestionare obiectivul economic și locatarul, cel care a primit obiectivul economic în locație de gestiune.

Locatarul va plăti locatorului pe perioada locației de gestiune o redevență și o chirie stabilită de comun acord.

Brevetul de invenție este un titlu eliberat de o instituție de stat competentă și autorizată care oferă inventatorului o serie de drepturi, principalul drept fiind utilizarea exclusivă a brevetului. Brevetele pot fi aduse în unitate ca aport la capitalul social, prin achiziție sau prin alte căi.

Licența este o modalitate de utilizare a resurselor cercetării în producție și reprezintă un contract încheiat între posesorul unui brevet de invenție care cedeaza dreptul de folosință în schimbul unei sume de bani, unei persoane fizice sau juridice.

Activele imobilizate în concesiuni, brevete, licențe și alte valori similare, sunt supuse amortizării pe durata stabilita conform contractului.

Know-how-urile reprezintă cunoștințe tehnice procedee tehnologice ce nu fac obiectul unui brevet, dar care aparțin celor care le-au creat și pot face obiectul comercializării. Pot fi dobândite de o unitate prin aport în natură la capitalul social sau prin achiziție.

Marcile de fabricație sunt certificate de origine ale unor firme constituite din cuvinte, litere, cifre, reprezentări grafice, prin care se individualizeaza produsele sau serviciile sale. Se pot valorifica și ca aport în natură la capitalul social al unității sau prin vânzare.

Mărcile de comerț confirmă ca un anumit bun este comercializat de o anumită firmă care garantează calitatea cumpărătorului. Se transmit altor unități, de regulă prin vânzare.

Activele imobilizate de natura celor menționate se amortizează pe durata prevazută pentru utilizarea lor de către unitatea patrimonială care le deține.

Contabilitatea concesiunilor luate se ține cu ajutorul contului 205 » Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare ». După conținut, este un cont de imobilizări necorporale, deci de activ.

Se debitează cu valoarea bunurilor ( mijloace fixe, terenuri) concesionate prin creditul contului 167 «  Alte imprumuturi și datorii asimilate », ca urmare a creșterii obligației față de concedent de a păstra, exploata rațional și a restitui la expirarea duratei de concesionare a bunurilor respective.

Se creditează la expirarea duratei de concesionare sau la altă dată când se înapoiază concedentului bunul respectiv, stingându-se datoria față de acesta prin debitul contului 167 «  Alte împrumuturi și datorii asimilate ».

Soldul debitor va oglindi valoarea concesiunilor în exploatarea concesionarului.

Contabilitatea principalelor operații de concesionare a unor mijloace fixe, în contabilitatea concedentului și concesionarului este prezentată în tabelul următor:

Contabilitatea concesionării imobilizărilor

Redevența cuvenita s-a înregistrat în contul 401 » Furnizori”, întrucât aceasta este o cheltuiala curentă, întocmindu-se factura fiscală.

De asemenea, locațiile de gestiune nu s-au înregistrat în contul din afara bilanțului 8036 «  Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate « , întrucât reprezintă pe de o parte o cheltuiala cu redevențe, iar pe de altă parte o obligație de plată.

Întrucât bunurile imobilizate în concesiuni nu sunt în proprietatea concesionarului, pentru a nu se mări activul și pasivul bilanțului cu bunuri ce nu-i aparțin, este necesar ca la analiza bilanțului să fie excluse conturile 205 “Concesiuni, brevete și alte drepturi similare “ și 167 “Alte imprumuturi și datorii asimilate “.

Locația de gestiune este o trecere în administrarea integrala din partea locatorului a unor subunități în beneficiul locatarului. Cel ce a preluat o locație de gestiune are autonomie absolută în conducerea subunităților.

Prin contractul de locație a gestiunii, regia autonomă sau societatea comercială acordă prin licitație directă, uneia sau mai multor persoane fizice sau juridice, române ori străine, gestionarea pe un anumit termen a unor secții, uzine, fabrici, subunități din domeniul turismului, alimentației publice, comerțului etc., în schimbul unui preț. Drepturile si obligațiile părților se stabilesc prin contractul de locație a gestiunii.

În esență locația de gestiune este un contract în care una din părți( locator) se obligă să procure și să asigure celeilalte părți ( locatar) folosința unei activități (gestiuni) pe un timp determinat, în schimbul unui preț.

Contabilitatea locației de gestiune este asemănătoare cu cea a concesiunii. Locația de gestiune este deosebită de închiriere în care sunt preluate numai mijloace fixe, obiecte, în timp ce la locația de gestiune este preluată întreaga gestiune.

Operațiile privitoare la contul 205  « Concesiuni, brevete și alte drepturi similare » reflectate în contabilitatea sintetica se rezumă astfel :

205 » Concesiuni, brevete și alte drepturi similare »

Debit Credit

Fondul comercial cuprinde partea din fondul de comerț care nu figurează în cadrul elementelor patrimoniale materiale, dar contribuie într-o foarte mare masură menținerea activității comerciale.

El se concretizează în:

elemente legate de clientelă : fidelitatea, numărul și calitatea clienților

( piețe importante interne și externe)

elemente privind furnizorii unității, calitatea serviciilor, alegerea lor, livrări regulate și de calitate, etc.

elemente privind personalul unității : pregătire, fluctuație mică, prestații de calitate, etc.

elemente legate de patrimoniul unității : gradul de tehnicitate, calitatea construcțiilor, calitatea mărcilor de fabrică sau de comerț, dotarea informatică etc.

elemente privind producția și concurența : calitatea produselor furnizate, renumele acestora, prețuri concurențiale practicate, numărul, poziția și calitatea concurenților pe piață etc.

Fondul comercial se determină ca diferență între valoarea de achiziție ( sau de aport) și valoarea elementelor de active corespunzătoare.

Evaluarea fondului comercial se face cu ocazia determinării prețului de vânzare a unui activ, întregistrarea sa făcându-se la cumpărător. Fondul comercial se amortizează pe o perioadă de maxim 3 ani.Totusi entitățile Dacă se constată o depreciere ireversibilă, diferența de valoare poate fi trecută pe cheltuieli prin amortizare.

Contabilitatea fondului comercial se ține cu ajutorul contului 207 «  Fond comercial ». Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează valoarea fondului comercial achiziționat iar în creditul acestuia se înregistrează valoarea fondului comercial cedat ( vândut) care nu a fost amortizat (6583) sau valoarea fondului comercial amortizat integral (2807).

Soldul contului reprezintă valoarea fondului comercial existent.

Contul 207 «  Fond comercial » se dezvoltă în două sintetice de gradul doi : 2071 «  Fond comercial » pentru evidența diferenței pozitive rezultate din achiziția unei afaceri și 2072 «  Fond comercial » care ține evidența diferenței negative rezultată din achiziția unei afaceri.

La alte imobilizări necorporale se înregistrează programele informatice create de unitate sau achiziționate de la terți, pentru necesitățile de utilizare proprii, evaluate la costul de producție, respectiv la costul de achiziție și alte imobilizări necorporale.

Valoarea programelor informatice se amortizează în funcție de durata probabilă de utilizare, care nu poate depăși o perioadă de trei ani.

Contabilitatea altor imobilizări necorporale se ține cu ajutorul contului 208

«  Alte imobilizări necorporale ». Este un cont de activ.

Se debitează cu valoarea altor imobilizări necorporale achiziționate, prin creditul contului 404 «  Furnizori de imobilizări », realizate pe cont propriu, prin creditul contului 721 « Venituri din producția de imobilizări necorporale » , aduse ca aport la capitalul social, prin creditul contului 456 «  Decontări cu asociații privind capitalul », precum și cu cele provenite din imobilizări necorporale în curs, recepționate, prin creditul contului 233 « Imobilizări în curs necorporale ».

Contul se creditează cu valoarea altor imobilizări necorporale scoase din funcțiune sau vândute, complet amortizate, prin debitul contului 2808 «  Amortizarea altor imobilizări necorporale », cu valoarea altor imobilizări necorporale scoase complet din funcțiune sau vândute, incomplete amortizate, prin debitul conturilor 2808 « Amortizarea altor imobilizări necorporale » – cu valoarea amortizării și 6583 «  Cheltuieli privind activele cedate și alte operatii de capital » – cu valoarea neamortizată a celor vândute, cu valoarea altor imobilizări necorporale retrase de către asociați, în corespondența cu debitul conturilor 456 «  Decontări cu asociații privind capitalul ».

Soldul debitor reprezintă valoarea altor imobilizări necorporale existente.

2.2. Contabilitatea imobilizărilor corporale

Conținutul, structura și evidența operatiunilor privind activele fixe corporale(imobilizări corporale).

Activele imobilizate corporale, ca parte componentă a mijloacelor de producție, reprezintă bunuri fizice cu o utilizare îndelungată și dețin ponderea cea mai mare în totalul imobilizărilor într-o societate productivă.

Din punct de vedere contabil imobilizările corporale sunt grupate pe două structuri distincte: terenuri și active corporale.

Terenurile sunt reflectate în contabilitatea societății comerciale numai dacă aparțin acesteia și cuprind : terenurile propriu –zise și amenajările făcute la terenuri. Evaluarea terenurilor se face în funcție de anumite particularități determinate de criteriile care trebuie avute în vedere : clasa de fertilitate, suprafața, amplasamentul, destinația sa etc.

Deși sunt active corporale, terenurile nu sunt supuse amortizării, deoarece prin utilizarea lor nu-și pierd din valoarea de întrebuințare.

Investițiile făcute în vederea amenajării terenurilor pentru un anumit scop, se amortizeaza ( sisteme de alimentare cu energie electrică, apă, împrejmuiri, lucrări de acces, amenajări, lacuri, bălți, iazuri și alte lucrări similare).

Activele corporale în marea lor majoritate au rolul de a asigura condițiile necesare realizării obiectului de activitate a unei societăți comerciale.

Se consideră active corporale  : obiectul sau complexul de obiecte care se utilizează ca atare și îndeplinește cumulativ următoarele condiții :

are valoare de intrare mai mare decât limita stabilita prin lege (adica 1.500 lei făra TVA) ;

are o durată normală de utilizare mai mare de un an.

Prin prevederi legale speciale valoarea de intrare se corecteaza periodic în funcție de indicele de inflație.

Sunt considerate active corporale și investițiile efectuate la activele corporale luate cu chirie. Pe linia evidenței activelor corporale, contabilității îi revin o serie de sarcini, cum ar fi :

cunoașterea în detaliu a activelor corporale din dotare pe locuri de folosință ;

asigurarea controlului gestiunii activelor corporale ;

calculul și înregistrarea amortizării și a ajustărilor constituite pentru deprecierea activelor corporale.

Primele două sarcini se realizează prin operațiunea de inventariere în condițiile

și termenele prevăzute de lege.

Pierderea valorii de întrebuințare a activelor corporale se realizează în procesul de exploatare curentă. Recunoașterea scriptica a acestei pierderi se realizează pe cale contabilă prin amortizare, dacă este o pierdere ireversibilă și prin constituirea ajustărilor, dacă este o pierdere reversibilă.

Scopul calculării și includerii amortizării în cheltuielile de producție ori de circulație după caz, este de a recupera pierderea ireversibilă de valoare a imobilizărilor.

Pe această bază se constituie mijloacele banești necesare înlocuirii imobilizărilor ce sunt scoase din folosință ca urmare a uzurii totale sau parțiale, fizice sau morale.

Calculul și înregistrarea amortizării reprezintă o obligație ce decurge din respectarea principiului prudenței și al realității informatiilor oferite de contabilitate.

În conformitate cu prevederile legale, amortizarea activelor corporale se calculează de la durata punerii lor în funcțiune până la recuperarea integrală a valorii de intrare, conform duratelor normale de funcționare și condițiilor de utilizare.

Prin valoare de intrare se întelege :

prețul de achiziție pentru activele corporale procurate cu titlu oneros ;

costul de producție pentru activele corporale produse sau constituite în societate ;

valoarea actuală pentru mijloacele dobandite cu titlu de aport la capital sau cu titlu gratuit ;

valoarea de inventar actualizată, reevaluată în conformitate cu hotărârile de Guvern.

Amortizarea activelor corporale concesionate sau închiriate, sau date în

locație de gestiune, se calculeaza de către agentul economic care le are în proprietate, de la data punerii în funcțiune până la data recuperării valorii de intrare.

2.2.1. Contabilitatea terenurilor

Terenurile sunt acea parte a imobilizărilor corporale care este legata de sol și care prin natura lor, sunt în totalitate imobile.

În contabilitate, ele sunt structurate pe terenuri propriu-zise și amenajări de terenuri.

Terenurile sunt întinderi mari de pământ bine delimitate care pot avea diverse destinații. Pot fi grupate în : terenuri agricole sau silvice, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcții și alte terenuri.

Evaluarea terenurilor în contabilitate se face :

la valoarea stabilită potrivit legii, în funcție de clasele de calitate, suprafață, amplasare și/sau alte criterii legale ;

la costul de achiziție ;

la valoarea de aport stabilită prin expertize tehnice .

Fiindcă nu suferă, de regulă, deprecieri ireversibile, terenurile nu se amortizează.

Terenurile pot intra în unitatea economica prin achiziție, aport la capitalul individual sau social și prin donații. Pot ieși din unitate prin vânzare și retrageri de capital individual sau social.

Contabilitatea sintetică a terenurilor se realizează cu ajutorul contului 2111 »Terenuri », care după conținutul economic este un cont de imobilizări corporale ; după funcția contabilă este un cont de activ.

Se debitează cu terenurile intrate în patrimoniul agenților economici ; se creditează cu terenurile ieșite din patrimoniul agenților economici. Soldul debitor reprezintă contravaloarea terenurilor deținute de agenții economici, se dezvoltă pe analitice, deschise pe grupe de terenuri.

Operațiile privitoare la contul 2111 »Terenuri », reflectate în contabilitatea sintetică, se prezintă schematic astfel :

2111 »Terenuri »

Debit Credit

Amenajările de terenuri reprezintă investiții efectuate pentru punerea în valoare a terenurilor, lacurilor, bălților, iazurilor și alte lucrări similare. Tot ca amenajări de terenuri sunt considerate sistemele de irigații, de desecare, racordări la sisteme de alimentare cu energie, împrejmuiri, drumuri de acces, etc.

Amenajările de terenuri pot fi efectuate fie cu forțe proprii ale agentului economic, fie de către terți.

Investițiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, iazurilor, terenurilor și pentru alte lucrări similare se recuperează pe calea amortizării, prin includerea în cheltuielile de exploatare într-o perioadă de maximum 10 ani, cu aprobarea consiliului de administrație.

Contabilitatea sintetică a amenajărilor de terenuri se realizează cu ajutorul contului 2112 » Amenajări de terenuri », care :

dupa conținutul economic este un cont de imobilizări corporale ;

dupa funcția contabilă este un cont de activ ;

se debitează cu amenajările de terenuri efectuate ;

se creditează cu amenajările de terenuri scoase din activ, amortizate integral sau parțial ;

soldul debitor reprezintă costul efectiv al amenajărilor de terenuri existente ;

se dezvoltă în analitic pe feluri de amenajări de terenuri.

Operațiile privitoare la contul 2112 » Amenajări de terenuri » reflectate în

contabilitatea sintetica se rezumă astfel :

2112 » Amenajări de terenuri »

Debit Credit

2.2.2. Contabilitatea activelor corporale

Contabilitatea, prin funcțiile ce le îndeplinește în conducerea activității agenților economici, trebuie să contribuie la o cât mai deplină folosire a capacității activelor corporale sau imobilizate și prin aceasta la creșterea eficienței de utilizare a lor.

Activele corporale sau imobilizate sunt bunuri reprezentate de echipamente și utilaje, aflate în sfera producției, a comercializării și prestatiilor de servicii, care au o durată îndelungată de funcționare, participă la mai multe cicluri de fabricație sau comercializare, a căror valoare se transmite treptat, sub forma amortizării, asupra cheltuielilor fiecărui exercițiu. Ele nu se încorporează, sub aspect material în structura produselor, lucrărilor executate păstrându-și forma inițială.

Sunt considerate activelor corporale sau imobilizate, conform legislației, obiectul singular sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare și îndeplinește cumulativ următoarele condiții :

– valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului ;

– are o durată normală de utilizare mai mare de un an.

Pentru obiectele care se folosesc în loturi, seturi sau formează un singur corp, la încadrarea lor ca active corporale sau imobilizate se are în vedere valoarea întregului corp, lot sau set.

Sunt asimilate activelor corporale sau imobilizate și se supun amortizării bunurile menționate la art. 4 din Legea 15/1994, si următoarele:

investițiile efectuate la activele corporale sau imobilizate luate cu chirie ;

capacitățile puse în funcțiune parțial, pentru care nu s-au întocmit formele

de înregistrare ca activelor corporale sau imobilizate : ele se cuprind în grupa la care urmează a se înregistra ca active corporale sau imobilizate, la valoarea rezultată din însumarea cheltuielilor ocazionate de realizarea lor ;

investițiile pentru descopertă, în vederea valorificării, de substanțe

minerale utile, cu cărbuni și alte zăcăminte ce se exploatează la suprafață, precum și cele pentru realizarea lucrărilor miniere, subterane de deschidere a zăcămintelor ;

investițiile efectuate la activele corporale sau imobilizate pentru

îmbunătățirea parametrilor tehnici inițiali, în scopul modernizării acestora și care majorează valoarea de intrare a activelor corporale sau imobilizate.

Nu sunt considerate active corporale sau imobilizate următoarele :

motoarele, aparatele și alte subansambluri ale activelor corporale sau

imobilizate procurate în scopul înlocuirii componentelor uzate cu ocazia reparațiilor de orice fel, care nu modifică parametrii tehnici inițiali ai activelor corporale sau imobilizate;

sculele, instrumentele și dispozitivele speciale ce se folosesc fie la fabricarea anumitor produse în serie, fie la executarea unei anumite comenzi, indiferent de valoarea și durata lor de funcționare normală;

construcțiile și instalatiile provizorii ;

animalele care nu au îndeplinit condițiile pentru a fi trecute la animale

adulte, animalele de îngrășat, păsările și coloniile de albine ;

pădurile ;

investițiile efectuate pentru realizarea lucrărilor miniere din afara perimetrelor de exploatare, precum și cele pentru foraj executate pentru explorări, prospecțiuni geologice și geofizice, forajele pentru alimentarea cu apă care nu au dat rezultate, sondele situate în gaz- capul unor zăcăminte de țiței, precum și sondele de cercetare geologică care au pus în evidență acumulări de hidrocarburi, dar care din motive geologo-tehnice și economice obiective, nu pot fi exploatate ;

prototipurile, atâta timp cât servesc ca model, la executatrea producției de

serie, inclusiv seria zero, sau sunt supuse încercarilor în vederea omologării la producător ;

echipamentul de protecție și de lucru, îmbrăcămintea specială, precum și

accesoriile de pat, indiferent de valoarea și durata lor de utilizare.

Pentru satisfacerea în bune condiții a acestei cerințe, la organizarea

contabilității activelor corporale sau imobilizate trebuie avute în vedere următoarele obiective :

cunoașterea valorii activelor corporale sau imobilizate la intrarea în

patrimoniu, la inventariere și la încheierea exercițiului la nivelul unității și pe categorii de active corporale sau imobilizate, cu scopul de a pune la dispoziția conducerii, în orice moment, date privind : valoarea de intrare a activelor corporale sau imobilizate existente, modificările intervenite în structura lor de la o perioadă la alta, valoarea actuală stabilită la inventariere, valoarea neta reflectată în bilanț, etc. ;

evidența permanentă a existenței și mișcării activelor corporale sau

imobilizate în vederea asigurării controlului gestionar al lor, ceea ce presupune reflectarea corectă, completă și la timp a existenței mișcării activelor corporale sau imobilizate pe categorii, locuri de folosința și responsabili ;

furnizarea datelor necesare calculului exact al amortizării activelor corporale sau imobilizate și a provizioanelor pentru deprecierea reversibilă a acestora și includerea lor în cheltuielile exercițiului, în vederea determinării rezultatului exercițiului (profit sau pierdere) ;

controlul asupra utilizării raționale și cu randament înalt a activelor

corporale sau imobilizate urmărind determinarea corectă a capacităților de producție, realizarea unor indici eficienți de utilizare intensivă și extensivă a acestora.

La organizarea contabilității activelor corporale sau imobilizate, pe lângă

factorii generali, este necesar să fie luați în calcul și factorii specifici, cum sunt :

sistemul de amortizare adoptat ( liniar, degresiv, accelerat) necesită

organizarea contabilității astfel încât să asigure datele necesare calculării corecte a acesteia.

poziția activelor corporale sau imobilizate existente, față de patrimoniul

unității patrimoniale, influențează modul de organizare a contabilității. Astfel, în mod direct se evidențiază, în contabilitate, activelor corporale

sau imobilizate proprii, concesionate, închiriate etc. și amortizarea aferentă lor.

Activitatea de organizare a contabilității activelor corporale sau imobilizate

cuprinde un complex de operații prin care se stabilesc procedurile și mijloacele de conducere a acestora, și anume :

clasificarea și codificarea activelor corporale sau imobilizate ;

stabilirea unității de evidență și a modului de evaluare ;

elaborarea nomenclatorului documentelor primare și organizarea evidenței operative a activelor corporale sau imobilizate ;

organizarea contabilității analitice ;

organizarea contabilității sintetice.

Clasificarea și codificarea activelor corporale sau imobilizate.

Clasificarea ratională a activelor corporale sau imobilizate dă posibilitatea

ordonării și studierii multitudinii și diversității lor. Ea asigură evidențierea corectă a tuturor aspectelor tehnico-economice privind existența, utilizarea și deprecierea acestora.

Activele corporale sau imobilizate se pot clasifica după mai multe criterii, fiecare avându-și rațiunile sale:

a) din punct de vedere al domeniului în care se utilizează, activele corporale sau imobilizate se clasifică în activelor corporale sau imobilizate de producție, care participă , direct sau indirect, la procesul de producție sau exploatare, activelor corporale sau imobilizate de comercializare și activelor corporale sau imobilizate utilizate pentru scopuri sociale.

b) după comportarea, respectiv performanta care statueaza o anumita functiune

(misiune) pe o anumita durata de functionare, indiferent de natura materialului utilizat de producator pentru realizarea mijlocului fix.

În acest sens, începând cu data de 1 ianuarie 2005 ( HG nr. 2139/2004, pentru aprobarea clasificației și a duratelor normale de funcționare a activelor corporale sau imobilizate), a fost aprobat și introdus un nou catalog privind clasificarea și duratele normale de funcționare a activelor corporale sau imobilizate.

Catalogul cuprinde clasificarea activelor corporale sau imobilizate utilizate în economie și duratele de funcționare a acestora, care corespund cu duratele de amortizare, în ani, aferente regimului de amortizare liniar.

Durata normală de funcționare reprezintă durata de utilizare a activului respectiv, în care exploatarea acestuia aduce profit, respectiv veniturile realizate sunt mai mari decât cheltuielile necesare pentru funcționare, întreținere și reparare. În consecință, durata normala de utilizare este mai redusă decât durata de viață fizică a activului respectiv.

Activele corporale sau imobilizate cuprinse în catalog sunt clasificate, în general, în grupe, subgrupe, clase, și subclase, iar pentru unele, și în familii. Astfel, activelor corporale sau imobilizate amortizabile su fost clasificate în șase grupe principale și anume:

Grupa 1 – Construcții;

Grupa 2 – Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații;

Grupa 3 – Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale ;

c) După apartenența lor, activele corporale sau imobilizate se împart în active corporale sau imobilizate proprietate a unității patrimoniale, înscrise în inventarul acesteia și care, fac parte din patrimoniul ei, valoarea fiind oglindită în bilant, și active corporale sau imobilizate în folosință temporară: închiriere, locație de gestiune, concesiune, pentru care evidența se organizează separat de cele proprii.

Pentru urmărirea modului de folosire a activelor corporale sau imobilizate și a modificărilor intervenite în componența acestora este necesar ca evidența analitică a activelor corporale sau imobilizate să fie organizată pe fiecare obiect individual de inventar, care formează o unitate de evidență. Aceasta deoarece fiecare activelor corporale sau imobilizate se deosebește de celelalte, chiar când sunt de același fel, printr-o serie de particularități proprii, ca : felul construcției, valoarea de intrare, gradul de depreciere, data intrarii în unitate, etc.

La evaluarea activelor corporale sau imobilizate, ca și a altor active, se disting patru momente: evaluarea la intrarea respectiv ieșirea din patrimoniu, la inventariere și la inchiderea exercitiului (bilanț). Activele corporale sau imobilizate la intrarea în patrimoniu se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare( valoarea contabila), prin care se înțelege:

costul de achiziție pentru activele corporale sau imobilizate procurate cu

titlu oneros, puse în funcțiune ca atare : acesta cuprinde prețul de cumpărare, taxele nerecuperabile ( taxe vamale), cheltuielile de transport, aprovizionare, instalare și probe tehnologice până la punerea în funcțiune.

costul de producție pentru activele corporale sau imobilizate construite

sau produse de către unitățile patrimoniale care include valoarea materialelor consumate, costurile salariale directe și o cota rațională a cheltuielilor indirecte legate de procesul de fabricație.

valoarea actuala, estimată la înscrierea lor în activ, ținând seama de

valoarea activelor corporale sau imobilizate cu caracteristici tehnice similare sau apropiate, pentru activelor corporale sau imobilizate obținute cu titlu gratuit;

valoarea de aport, acceptată de părți, pentru activele corporale sau

imobilizate intrate în patrimoniu cu ocazia asocierii, fuziunii etc. pe baza prevederilor din statute sau contracte ( acte constitutive) și cu respectarea prevederilor art. 160 din Legea 31/1990 privind societățile comerciale, republicată.

valoarea de intrare aferentă fiecarui activ corporal sau imobilizat reevaluat în conformitate cu prevederile legale ;

costul de achiziție pentru activele corporale sau imobilizate achiziționate

cu titlu oneros;

– costul de producție pentru activele corporale sau imobilizate construite

sau produse de unitatea patrimonială;

valoarea actuală pentru activele corporale sau imobilizate dobândite cu

titlu gratuit, estimată la inscrierea lor iîn activ pe baza propunerilor făcute de specialiști, și cu aprobarea consiliului de administrație al agentului economic sau a responsabilului cu gestionarea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ, sau a ordonatorului de credite bugetare la instituțiile publice ;

La stabilirea valorii actuale se va ține cont de valoarea activelor corporale sau

imobilizate cu caracteristici identice sau similare și de gradul de uzură fizică a activelor corporale sau imobilizate.

valoarea de aport acceptată de parți pentru activele corporale sau

imobilizate intrate în patrimoniu cu ocazia asocierii, fuziunii etc. pe baza prevederilor din statute sau contracte și cu respectarea prevederilor art. 160 din Legea 31/1990 privind societățile comerciale, cu modificările ulterioare ;

în cazul activelor corporale sau imobilizate cumpărate, cu durata normală de utilizare expirată, valoarea de intrare este dată de costul de achiziție. Durata normală de utilizare în care se va recupera valoarea de intrare, se stabilește de către o comisie tehnică.

valoarea rezultată, ca urmare a reevaluării activelor corporale sau

imobilizate în baza unei dispoziții legale expuse.

Reevaluarea activelor corporale sau imobilizate constă în operația de stabilire

a valorii actuale a fiecărui mijloc, existent în patrimoniu, în funcție de utilitatea, prețul și gradul de uzură al acestuia. În acest caz valoarea de intrare se modifică, fiind înlocuită cu valoarea lor actuală.

La ieșirea din patrimoniu a imobilizărilor, acestea se evaluează la valoarea contabilă. Bunurile de natura imobilizărilor se evaluează la inventariere individual, fiecare obiect de evidență la valoarea actuală sau de utilitate, denumită și valoare de inventar, stabilită în funcție de utilitatea bunului pentru intreprindere și prețul pieței.

La încheierea exercițiului, imobilizările se evaluează, și se reflectă în bilanț, la valoarea de intrare în patrimoniu, respectiv valoarea contabilă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii, procedându-se în felul următor:

diferențe cantitative, constatate în plus sau în minus;

diferențele rezultate din compararea valorii de intrare și valoarea de inventar, potrivit, principiului prudenței, sunt tratate astfel:

daca valoarea de inventar a imobilizărilor este mai mare decât valoarea de intrare, plusul de valoare nu se înregistrează în contabilitate, imobilizările, menținâdu-se la valoarea de intrare( o majorare incertă);

diferențele constatate în minus între valoarea de inventar și valoarea de intrare a imobilizărilor se înregistrează în conatabilitate pe seama amortizării, în cazul în care deprecierea este ireversibilă, sau prin provizioane când deprecierea este reversibilă.

Rezultă că activele imobilizate rămân înregistrate în contabilitatea curentă,

până la scoaterea din evidență, la valoarea lor de intrare ( contabila), pentru amortizare sau provizioanele constituite până în acel moment.

Organizarea rațională a evidenței operative și a contabilității activelor corporale sau imobilizate cere ca în cadrul fiecărei unități patrimoniale nomenclatorul și circuitul documentelor primare să fie astfel conceput încât să permită consemnarea completă și la timp a tuturor operațiunilor privind mișcarea activelor corporale sau imobilizate.

În funcție de operațiile economice care intervin în activitatea agenților economici, de căile de intrare și destinație a ieșirilor se întocmesc documente specifice.

Intrarea activelor corporale sau imobilizate în gestiune poate avea loc prin achiziționarea cu titlu oneros, aport în natură de la asociați la constituirea capitalului social, din producție proprie, donații sau plusuri la inventar, iar în folosință

temporară prin concesiune, locație de gestiune și închiriere.

Indiferent de modul de intrare în gestiune, pe baza documentelor justificative ce evidențiază căile de intrare a imobilizărilor, se face recepția activelor corporale sau imobilizate, consemnată în proces-verbal de recepție, care cuprinde date privind : denumirea activelor corporale sau imobilizate, categoria în care se încadrează, valoarea de intrare, durata de funcționare în ani etc.

Procesul-verbal de recepție se emite, pe baza documentelor justificative, care diferă în funcție de căile de intrare în gestiune și anume :

intrarea prin cumpărare cu titlu oneros este consemnata în factura fiscală întocmită de furnizor, avizul de însoțire a mărfii și contractul de vânzare- cumpărare ;

aportul în natură de la asociați și acționari la constituirea capitalului social

este reliefat în contractul de de societate/ actul constitutiv și în documentele de expertiză tehnică ce evidențiază caracteristicile activelor corporale sau imobilizate, valoarea estimată, gradul de uzură etc.

– valoarea și caracteristicile imobilizărilor din producție proprie sunt reflectate în proiectele și devizele lucrărilor, fișa de cont analitic pentru costuri efective.

Intrarea imobilizărilor prin concesionare, locație de gestiune, închiriere se

oglindește în procesul-verbal de predare primire, ce are la bază contractul de concesiune, locație de gestiune sau închiriere, în care se evidențiază părțile contractante, obiectul contractului, termenul, obligațiile reciproce ale părților, alte clauze.

Mișcarea activelor corporale sau imobilizatede la o secție la alta, de la un serviciu la altul, în cadrul aceleiași unități, se consemnează în bonul de mișcare al activelor corporale sau imobilizate. Aceasta servește la justificarea predării- primirii activelor corporale sau imobilizate între două locuri de păstrare, însoțindu-l în timpul transportului la înregistrarea lui în evidența operativa și în contabilitatea analitică.

Activele corporale sau imobilizate pot ieși definitiv din gestiune prin casare, vânzare, donație, iar temporar prin concesiune, locație de gestiune și închiriere.

Casarea, adică scoaterea definitivă din funcțiune a activelor corporale sau imobilizate prin demontare, dărâmare, etc, este consemnată în următoarele documente:

Specificația privind activele corporale sau imobilizate, propuse pentru scoaterea din funcțiune (casare), întocmită de secțiile, laboratoarele sau serviciile care propun casarea, prin care aceasta se motivează.

Procesul verbal de scoatere din funcțiune a activelor corporale sau

imobilizate, de declasare a unor bunuri materiale elaborat de către comisia de casare, reprezintă documentul prin care se constată îndeplinirea condițiilor de casare, de aprobare și executare a ei, de consemnare a materialelor rezultate din casare și ca document de înregistrare în evidența operativă și în contabilitate.

Pentru a se stabili evidența efectivă a activelor corporale sau imobilizate pe locuri de folosință( secții, ateliere, servicii) și pe responsabili, folosință judicioasă și intergritatea acestora, se utilizează lista de inventariere și evidență a activelor corporale sau imobilizate. Ea servește și la inventarierea activelor corporale sau imobilizate și a consemnării rezultatelor ei, fără a fi necesară întocmirea altor documente.

Formularul se completează, la începutul anului, de către compartimentul financiar – contabil pe categorii de active corporale sau imobilizate, pe baza datelor din contabilitatea analitică a activelor corporale sau imobilizate și se predă responsabililor pe locuri de folosință.

Aceștia vor opera în listă, în cursul anului, mișcările intervenite( intrari- ieșiri) pe baza documentelor primare : bon de mișcare, proces verbal de recepție, de casare etc. La finele anului, formularul este predat comisiei de inventariere, care va înscrie datele privind inventarierea și rezultatele ei. După inventariere , formularul se reține la contabilitate, pe baza lui întocmindu-se un formular pentru anul următor.

Organizarea contabilității analitice a activelor corporale sau imobilizate

Contabilitatea analitică a activelor corporale sau imobilizate trebuie organizată astfel încât să asigure individualizarea fiecărui activ corporal sau imobilizat, cunoașterea existenței și mișcării lor pe locuri de folosința și a gradului de depreciere pe structura categoriilor de active corporale sau imobilizate. De aceea, evidența se organizează pe locuri de folosință( secții, subunități, laboratoare , servicii, etc) pe categorii de active corporale sau imobilizate și în cadrul acestora pe obiecte de evidență.

Contabilitatea analitica a activelor corporale sau imobilizate se poate ține folosind Registrul numerelor de inventar și Fișa activului corporal, fie utilizând Registrul de evidență al activelor corporale sau imobilizate.

Unitățile patrimoniale dispun de active corporale sau imobilizate numeroase , care se deosebesc între ele din punct de vedere al construcției, însușirilor tehnice, destinației, gradului de depreciere etc. De aceea pentru identificarea cu ușurință a activelor corporale sau imobilizate și pentru a se asigura controlul lor, indiferent de locul de folosință, se atribuie fiecărui activ corporal sau imobilizat ce trebuie evidențiat un număr de inventar ( simbol cifric), care se înscrie pe el și în toate documentele ce privesc obiectul respectiv. Această evidență se realizează cu ajutorul Registrului numerelor de inventar, în care se înscrie denumirea fiecărui activ corporal intrat, caracteristicile de identificare și numărul de inventar ce i se atribuie, în ordinea succesivă a numerelor.

După înscrierea activului corporal intrat în Registrul numerelor de inventar, se completează Fișa activului corporal – care cuprinde datele privind denumirea, numărul de inventar, codul de clasificare, valoarea de intrare, durata de serviciu normală, norma de amortizare, data punerii în funcțiune, amortizarea calculată, etc. Fișele activelor corporale sau imobilizate se păstrează în cartoteci, pe categorii, în ordinea codurilor și pe locuri de folosință.

Registrul pentru contabilitatea analitică a activelor corporale, utilizat la unitățile mici, se completează de către contabilitate și cuprinde aceleași date ca și fișa activului corporal, servind și la stabilirea numerelor de inventar în scopul identificării activelor corporale sau imobilizate.

Organizarea contabilității sintetice a activelor corporale

Contabilitatea sintetică a existenței și mișcării activelor corporale se organizează cu ajutorul a trei conturi: 212 „Construcții”, 213 „Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații” și contul 214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale”. Contul 213 se dezvoltă pe patru conturi sintetice de gradul II astfel:

2131 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)”

2132 „Aparate și instalații de măsurare, control și reglare”

2133 „Mijloace de transport”

2134 „Animale și plantații”

Se remarcă structurile de conturi care nu sunt concordante cu actualul Catalog privind clasificarea activelor corporale.

Se impune realizarea unei concordanțe, în special pentru contabilitatea analitică a activelor corporale sau imobilizate.

Din punct de vedere al conținutului economic, sunt conturi de active imobilizate, de grupa imobilizărilor corporale, iar după funcția lor contabilă conturi de activ.

Contabilitatea activelor corporale sau imobilizate

Deși Reglementările contabile simplificate, armonizate cu Directivele europene nu mai definesc în mod explicit categoria de „activelor corporale sau imobilizate”, în virtutea „tradiției contabile românești”, în prezenta lucrare sub denumirea de „activelor corporale sau imobilizate” sunt tratate următoarele categorii de imobilizări corporale:

construcții (cont 212);

instalații tehnice, mijloace de transport, animalele și plantațiile (cont 213);

mobilierul, aparatura birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și

materiale și alte active corporale (cont 214).

Contul 212 „Construcții”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența existenței și mișcării construcțiilor.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează:

valoarea construcțiilor achiziționate 212 = 404

realizate din producție proprie 212 = 231, 722

primite cu titlu gratuit 212 = 131

aport la capitalul social 212 = 456

primite în regim de leasing financiar 212 = 167

valoarea creșterii rezultate din reevaluarea construcțiilor 212 = 105;

valoarea amortizării investițiilor efectuate de chiriași la construcțiile primite

cu chirie și restituite proprietarului 212 = 281.

În creditul contului se înregistrează:

valoarea construcțiilor cedate sau scoase din evidență (281 = 212, 658 = 212);

valoarea construcțiilor distruse de calamități 671 = 212;

valoarea construcțiilor aportate și retrase 456 = 212;

valoarea construcțiilor cedate în regim de leasing financiar 267 = 212;

valoarea descreșterii rezultate din reevaluarea construcțiilor 105 = 212;

valoarea clădirilor care fac obiectul participării în natură la capitalul social al

altei societăți comerciale (261 = 212, 262 = 212, 263 = 212).

Soldul debitor al contului reprezintă valoarea construcțiilor existente.

Contul 213 „Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența existenței și mișcării instalațiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor de producție și muncă și plantațiilor.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează:

valoarea instalațiilor tehnice,mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor achiziționate, 213 = 404

realizate din producție proprie, 213 = 231

primite cu titlu gratuit, 213 = 131

aport la capitalul social 213 = 456

primite în regim de leasing financiar 213 = 167, 213 = 446, 213 = 721

valoarea amortizării investițiilor efectuate de chiriași și restituite proprietarului 213 = 281;

valoarea creșterii rezultate din reevaluare 213 = 105;

În creditul contului se înregistrează:

valoarea instalațiilor tehnice, mijloace lor de transport, animalelor și plantațiilor cedate sau scoase din evidență 281 = 213, 658 = 213;

valoarea instalațiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor aportate, retrase 456 = 213;

valoarea instalațiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor și

plantațiilor cedate în regim de leasing financiar 267 = 213;

valoarea descreșterii rezultate din reevaluare 105 = 213.

Soldul debitor al contului reprezintă valoarea instalațiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor existente.

Contul 214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența existenței și mișcării mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecție a valorilor umane și materiale și a altor active corporale.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează:

valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentului de protecție și a altor active corporale achiziționat, 214 = 404

realizate în producție proprie, 214 = 231

primite cu titlu gratuit, 214 = 131

aport la capitalul social, 214 = 456

primite în regim de leasing financiar 214 = 167, 214 = 446, 214 = 722,

valoarea amortizării investițiilor efectuate de chiriași la imobilizările corporale primite cu chirie și restituite proprietarului 214 = 281 ;

valoarea creșterii rezultate din reevaluare 214 = 105 .

În creditul contului se înregistrează:

valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecție și a altor active corporale cedate sau scoase din evidență 281 = 214, 658 = 214;

valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecție și a altor active corporale distruse de calamități 671 = 214;

valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecție și a altor active corporale aportate și retrase 456 = 214;

valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecție și a altor active corporale cedate în regim de leasing financiar 267 = 214;

valoarea descreșterii rezultate din reevaluare 105 = 214.

Soldul debitor al contului reprezintă valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentului de protecție și a altor active corporale existente.

Operațiile privitoare la conturile 2131 – 2134 și 214, reflectate în contabilitatea sintetică, se prezintă schematic astfel:

2131 – 2134 și 214

Contabilitatea mișcării activelor corporale sau imobilizate

A Contabilitatea operațiilor privind intrările de active corporale sau imobilizate.

În general, la nivelul unei întreprinderi societare, intrarea imobilizărilor necorporale și corporale se poate realiza prin aporturile în natură de proprietar, achiziționate cu titlu oneros (contra plată), construcția și producția proprie, obținute cu titlu gratuit prin donație sau plusuri la inventar, precum și prin asocierea fuziunea sau achiziția de întreprinderi.

Respectând criteriul de mai sus, în continuare sunt prezentate înregistrările proprii intrărilor de active corporale.

Intrarea prin achiziție cu titlu oneros (contra plată)

1. În cazul intrării prin achiziție cu titlu oneros, documentul justificativ este „factura fiscală” care consemnează toate elementele de detaliu privind costul de origine al imobilizărilor. Totodată, se întocmește procesul – verbal corespunzător naturii și destinației activului imobilizat, și anume:

procesul-verbal de recepție, pentru mijloacele fixe independente care nu necesită montaj și nici probe tehnologice (utilaje pentru intervenție, unelte, accesorii de producție, mijloace de transport auto, animale etc.);

procesul-verbal de recepție provizorie, în cazul utilajelor care necesită montaj, precum și clădirile și construcțiile speciale care nu deservesc procese tehnologice;

procesul-verbal de punere în funcțiune, pentru utilajele și instalațiile care necesită montaj, precum și clădirile și construcțiile speciale care deservesc procese tehnologice;

procesul-verbal de recepție finală, pentru sondele de injecție, precum și sondele provenite din lucrările geologice care au dat rezultate.

Achiziționare de active corporale sau imobilizate din țară

Exemplul 1: La data de 15 aprilie 2008 Trust COMIN Baia Mare contractează achiziționarea unui activ corporal sau imobilizat (echipament tehnologic), acordându-i furnizorului un avans de 30.000 de lei.

În data de 10 iulie se primește factura furnizorului și se recepționează mijlocul fix în valoare de 90.000 lei, T.V.A. 19%.

Se regularizează plata cu furnizorul, diferența de plătit, stingându-se prin acceptarea unui bilet la ordin, scadent la 1 octombrie 2006.

1) Plata avansului:

409” Furnizori – debitori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 3.000

2) Înregistrarea facturii și recepția imobilizării:

% = 404” Furnizori de imobilizări” 107.100

2131” Echipamente tehnologice” 90.000

4426 „ TVA deductibilă” 17.100

3) Regularizarea plății furnizorului:

404” Furnizori de imobilizari” = % 107.100

409” Furnizori – debitori” 30.000

405” Efecte de plată pt imobilzări” 77.100

4) Plata fondului comercial:

405” Efecte de plată pt imobilzări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 77.100

Trust COMIN SA Baia Mare procură active corporale sau imobilizate ( aparate și instalații de măsurare și control) la prețul de livrare a furnizorului de 15.000 lei; cheltuielile de transport incluse în factură sunt în sumă de 1.000 lei, TVA deductibilă 19%.

1) Recepția aparatului de control:

% = 404” Furnizori de imobilizări” 19.040

2312 ”Aparate și instalații de măsurare, 16.000

control și reglare”

4426 „TVA deductibilă” 3.040

2) Achitarea furnizorului:

404” Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 19.040

5) Încorporarea cheltuielilor de modernizare în valoarea instanței de lucru existente:

2131 „Echipamentele tehnologice = 722 „Venituri din producția 13.400 (mașini, utilaje și instalații de imobilizări corporale”

de lucru)”

6) TVA aferentă producției de imobilizări ce reprezintă o „vânzare” pentru sine:

13.120 x 19% = 2.492 lei

4426 „TVA deductibilă” = 4427 „TVA colectată” 2.492

c) Creșterea valorii activelor corporale sau imobilizate prin reevaluare

Diferențele din reevaluarea activelor corporale sau imobilizate se contabilizează în funcție de varianta aleasă pentru reținerea noii valori contabile de intrare, valoarea rămasă actualizată sau valoarea brută actualizată.

Dacă este adoptată valoarea rămasă actualizată, tipurile de înregistrări care intervin sunt:

Anularea amortizării cumulate pentru a aduce valoarea brută contabilă de

intrare la nivelul valorii nete contabile (valorii rămase de amortizat):

281 „Amortizări privind = 2131 „Echipamente tehnologice”

imobilizările corporale”

Înregistrarea diferențelor din reevaluare, calculate pe baza relației:

Valoarea rămasă actualizată – valoarea rămasă înainte de actualizare.

2131 „Echipamente tehnologice” = 1058 „Rezerve din reevaluări”

În situația în care este reținută varianta valorii brute actualizate, pentru diferența din reevaluare rezultată se face înregistrarea:

2131 „Echipamente tehnologice” = 1058 „Rezerve din reevaluări”

281 „Amortizări privind imobilizările

corporale”

Se precizează că diferența din reevaluare se calculează în funcție de valoarea rămasă actualizată și valoarea rămasă înainte de actualizare. Procedând astfel, se previne preluarea la rezultate a creșterii amortismentelor anterioare datei de reevaluare.

Contabilitatea operațiilor privind ieșirile de activelor corporale sau imobilizate

În general, operațiile privind ieșirea imobilizărilor necorporale și corporale se individualizează sub forma scoaterii din funcțiune, prin vânzare la licitație sau cesionare, ori datorită unor operații excepționale (lipsuri la inventar, degradări, etc.).

Ieșiri de active corporale sau imobilizate prin scoaterea din funcțiune și casarea activelor corporale sau imobilizate:

Scoaterea din funcțiune a activelor corporale sau imobilizate cu valoare de intrare complet amortizată sau cu valoarea de intrare rămasă nerecuperată se face, la societățile comerciale, cu aprobarea consiliului de administrație.

În cazul instituțiilor publice, scoaterea din funcțiune a activelor corporale sau imobilizate înainte de expirarea duratei normale de utilizare sau cu durată normală de utilizare consumată se aprobă de către ordonatorul principal de credite.

După aprobarea scoaterii din funcțiune a activelor corporale sau imobilizate se va proceda la valorificarea acestora.

Procedura de valorificare prin vânzare (licitație sau negociere directă) sau prin casare va fi aprobată tot de către consiliul de administrație.

Casarea activelor corporale sau imobilizate se va face de către o comisie de casare numită prin decizia organului care a aprobat scoaterea din funcțiune.

Cu ocazia casării se va proceda la dezmembrarea activelor corporale sau imobilizate și la valorificarea acestora, astfel:

vânzarea componentelor rezultate în urma dezmembrării:

utilizarea componentelor rezultate la executarea altor activelor corporale sau

imobilizate din cadrul unității;

Evaluarea componentelor rezultate la executarea altor active corporale sau imobilizate din cadrul unității;

valorificarea ca materiale nerecuperabile:

Valorificarea bunurilor scoase din funcțiune, aparținând instituțiilor publice, se face potrivit reglementărilor elaborate în mod distinct.

Declasarea și casarea unor bunuri materiale, altele decât activele corporale sau imobilizate, sunt de competența consiliilor de administrație ale agenților economici, respectiv a responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul instituțiilor publice.

La agenții economici cu capital integral sau majoritar de stat, precum și la

regiile autonome, casarea activelor corporale sau imobilizate scoase din funcțiune se face numai după ce s-au epuizat posibilitățile de valorificare a acestora prin vânzare pe bază de licitație, conform prevederilor legale.

În cazul în care activele imobilizate sunt amortizate integral, documentul întocmit este „Procesul-verbal de scoatere din funcțiune a activelor corporale”, iar înregistrarea la valoarea contabilă de intrare este:

28 „Amortizări privind = 20 sau 21 „Imobilizări necorporale

imobilizările” sau corporale”

Dacă activele imobilizate scoase din funcțiune din proprie inițiativă (se casează) și nu sunt amortizate integral, valoarea rămasă de amortizat se acoperă din sumele rezultate în urma valorificării acestora, iar diferența rămasă neacoperită se va recupera din cheltuielile de exploatare, fără a fi luată în calculul profitului impozabil, respectiv fără a fi deductibilă. Durata recuperării și anuitățile de recuperare a diferențeei de amortizat se stabilesc de către consiliul de administrație la regiile autonome, după caz, fără a depasi cinci ani.

Înregistrarea în contabilitate a scoaterii din evidență din proprie inițiativă (mijlocul fix este depășit din punct de vedere al performanțelor sale sau cheltuielile ce trebuie efectuate cu reparația depășesc costul unui alt activ corporal sau imobilizat nou) a activelor corporale sau imobilizate neamortizate integral este de forma:

% =213 „ Instalații tehnice, mijloace de transport ”

281 „Amortizări privind imobilizările” (valoarea contabilă de intrare)

(valoarea amortizării înregistrată )

până la data scoaterii din evidență)

6583 „Cheltuieli privind activele

cedate și alte operații de capital”

(valoarea rămasă de amortizat)

Dacă consiliul de administrație a aprobat recuperarea cheltuielilor ce reprezintă valoarea rămasă de amortizat, pe o perioadă de până la cinci ani,îin locul contului 6583” Cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital” se va utiliza contul 471 ”Cheltuieli înregistrate în avans” care preia aceste cheltuieli, situație în care formula contabilă devine:

% = 213 „ Instalații tehnice, mijloace de transport ”

281 „Amortizări privind imobilizările”

471 ”Cheltuieli înregistrate în avans”

Și în acest caz prevederile legale prevăd eșalonarea și suportarea treptată- în maximum- cinci ani, cu aprobarea consiliului de administrație, a cheltuielilor ce reprezintăvaloarea ramasa de amortizat, inregistrarea contabila devenind:

% = 213 „ Instalații tehnice, mijloace de transport ”

281 „Amortizări privind imobilizările”

471 ”Cheltuieli inregistrate in avans”

iar anual (cel mult cinci ani):

6811” Cheltuieli de exploatare = 471 ”Cheltuieli inregistrate in avans”

privind amortizarea imob.” – analitic distinct-

In cazul scoaterii din evidenta- in urma vanzarii- a mijloacelor fixe incomplet amortizate inregistrarea contabila este aceeasi, respectiv:

% = 213 „Instalații tehnice, mijloace de transport”

281 „Amortizări privind imobilizările”

(valoarea amortizarii inregistrata pana la data vanzarii)

6583 „Cheltuieli privind activele

cedate și alte operații de capital”

(valoarea ramasa de amortizat)

Concomitent se creditează contul 8045 „ Amortizarea aferentă gradului de neutralizare a activelor corporale imobilizate” cu suma aferentă gradului de neutilizare înregistrată în debitul acestui cont.

Dacă activele imobilizate ieșite nu sunt supuse amortizării, întreaga valoare contabilă se înregistrează pe debitul contului 6583” Cheltuieli privind activele cedate” și în creditul conturilor de imobilizări. Totodată, se diminuează provizioanele pentru deprecieri prin debitarea conturilor din grupa 29” Provizioane privind deprecierea imobilizărilor” și creditarea conturilor de venituri excepționale. De asemenea, imobilizările corporale, care au fost scoase din funcțiune și sunt deținute în vederea cesionării, figurează în anexa la bilanț ca un post distinct fiind evaluate la valoarea cea mai mică dintre valoarea netă contabilă și valoarea reziduală netă. Orice pierdere probabilă este imediat înregistrată la rezultate prin constituirea de provizioane.

A.SC Trust COMIN SA Baia Mare vinde un activ imobilizat (un echipament tehnologic), cunoscând următoarele elemente:

– valoare de intrare 100.000 lei;

– amortizarea 90.000 lei (90%);

– valoarea neamortizată 10.000 lei;

– prețul de vânzare 15.000 lei( mai mare decât valoarea neamortizată)

1) Înregistrarea facturii:

461 „ Debitori diverși” = % 17.850

7583 „ Venituri din vânzarea activelor 15.000

și alte operații de capital”

4427 „TVA colectată” 2.850

2) Scoaterea din funcțiune:

% = 2131 „Echipamente tehnologice” 100.000

2813 “Amortizarea instalațiilor” 90.000

6583 „Cheltuieli privind activele 10.000

cedate și alte operații de capital”

3) Închiderea cheltuielilor și a veniturilor prin rezultatul exercițiului la sfarșitul perioadei:

121” Profit si pierdere” =6583 „Cheltuieli privind activele

cedate și alte operații de capital” 10.000

7583 „ Venituri din vânzarea activelor = 121” Profit și pierdere” 15.000

și alte operatii de capital”

Profitul rezultat din valorificarea imobilizărilor se repartizează la surse proprii de finanțare la sfârșitul exercițiului, înainte de impozitare și de repartizarea finală a profitului de către Adunarea Generală a Asociaților sau acționarilor.

129 “ Repartizarea profitului” = 117 “ Rezultat reportat” 5.000

B În urma inventarierii anuale la SC Trust COMIN SA Baia Mare s-a constatat ca lipseau active corporale sau imobilizate ( mobilier de birou) în valoare de 40.000 lei, din care amortizarea înregistrata este de 30.000 lei, care s-au imputat gestionarului. Prețul de imputare este de 20.000 lei.

Scoaterea din patrimoniu a activelor corporale sau imobilizate sau constatate lipsă la inventar:

% =214 „Mobilier, aparatură birotică, 40.000

echipamente de protecție a

valorilor umane și materiale

și alte active corporale”

2814 „Amortizarea altor imobilizari corporale” 30.000

6588 „Alte cheltuieli de exploatare” 10.000

8045 „Amortizarea aferentă – cu valoarea cu

gradului de neutilizare a care a fost

mijoacelor fixe” debitat contul

Imputarea lipsei în gestiune, persoanei vinovate (20.000 lei), la care se adaugă TVA (19% asupra sumei de 20.000 lei = 3.900 lei):

461 „Debitori diverși” = % 23.800

7588 „Alte venituri din 20.000

exploatare”

4427 „TVA colectată” 3.800

Închiderea conturilor de cheltuieli și venituri:

121 „Profit și pierdere” = 6588„Alte cheltuieli din exploatare”10.000

7588 „Alte venituri din exploatare” = 121 „Profit și pierdere” 20.000

Profit net obținut:

10.000 lei – 2.500 lei (16% impozit pe profit) = 7.500 lei

129 „Repartizarea profitului” = 117 „Rezultat reportat” 7.500 lei

analitic distinct

C. Contabilitatea activelor corporale sau imobilizate închiriate

Bunurile din proprietatea unităților, pentru a fi mai bine valorificate, pot fi închiriate pe bază de licitație. În acest scop se publică în ziare de largă circulație un anunț referitor la bunul și condițiile de închiriere, precum și data de închiriere și locul de ținere a licitației.

Contractul de închiriere se încheie între proprietarul bunului și persoane fizice sau juridice române ori străine. Prin contract, se convine asupra clauzelor care să asigure exploatarea bunului închiriat potrivit specificului acestuia.

La baza calcului chiriei se au în vedere elemente ca: valoarea bunului închiriat, amplasarea pe zone de interes, dotările de care beneficiază bunul, nivelul chiriei pe piața internă și externă pentru bunuri similare, importanța socială a activității pentru desfășurarea căreia urmează a fi folosit bunul închiriat și alte elemente de asemenea natură.

Contabilitatea activelor corporale sau imobilizate luate cu chirie de la terți în baza contractului încheiat se ține cu ajutorul contului în afara bilanțului 8031 „Imobilizări corporale luate cu chirie”.

În debitul contului se înregistrează, pe baza contractelor sau proceselor verbale de închiriere, valoarea de intrare a activelor corporale sau imobilizate luate cu chirie, iar în credit valoarea acelorași mijloace restituite în baza proceselor verbale de predare.

Soldul contului arată valoarea luate cu chirie la un moment dat.

Activele corporale sau imobilizate închiriate se amortizează de către unitatea proprietară.

Operațiile privind reflectarea în contabilitatea activelor corporale sau imobilizate închiriate se prezintă astfel:

Unitatea care a luat cu chirie:

Activele corporale sau imobilizate se evidențiază în debitul contului din afara bilanțului 8031 „Imobilizări corporale luate cu chirie”

1) Înregistrarea chiriei datorate în baza facturii:

612 „Cheltuieli cu redevențele, = 462 „Creditori diverși” 1.000

locațiile de gestiune și chirii”

2) Plata chiriei:

462 „Creditori diverși” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1.000

La proprietar:

Activul corporal rămâne reflectat spre exemplu în contul 213 „Instalații, mijloace de transport”, darea cu chirie evidențiindu-se în contabilitatea analitică, întrucât rămâne în proprietatea acestuia.

1) Înregistrarea dreptului de creanță din chirie în baza facturii:

461 „Debitori diverși” = 706 „Venituri din redevențe, 1.000

locații de gestiune și chirii”

2) Încasarea chiriei:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverși” 1.000

3) Înregistrarea amortizării:

6811 „Cheltuieli de exploatare = 281 „Amortizarea imobili- 800

privind amortizarea zărilor corporale”

imobilizărilor”.

2.3. CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR ÎN CURS

2.3.1.Caracterizarea generală a imobilizărilor în curs

Procesul investițional este, în general, de lungă durată. De la începerea lui și până la recepția imobilizărilor poate să treacă o perioadă de timp în care se acumulează o serie de cheltuieli aferente acestui proces.

Asemenea investiții neterminate, aflate în curs de execuție la o anumită dată, sunt cunoscute sub denumirea de imobilizări în curs.

Se consideră imobilizări în curs :

lucrările de investiții ce se execută în regie, realizate parțial ;

părți de lucrări executate parțial de terți și facturate de aceștia ;

cheltuieli de cercetare și proiectare ;

aducerea și montajul utilajelor ;

efectuarea probelor tehnologice;

avansurile acordate furnizorilor de imobilizări.

Imobilizările în curs pot fi grupate în funcție de modalitatea reflectării lor în contabilitate în:

imobilizări în curs necorporale ;

– imobilizări în curs corporale.

2.3.2. Contabilitatea imobilizărilor corporale în curs

Contabilitatea imobilizărilor corporale în curs se realizează cu ajutorul contului 231 « Imobilizări corporale în curs » al cărui conținut economic și corespondențe contabile « standard » reglementate prin Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin OMFP nr.1752/2005 se prezintă astfel :

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența imobilizărilor corporale în curs.

Este un de cont activ.

În debitul contului se înregistrează :

– valoarea imobilizărilor corporale în curs, facturate de furnizori 231 = 404 ;

– valoarea imobilizărilor corporale în curs, realizate pe cont propriu 231 = 722  ;

– valoarea imobilizărilor corporale în curs, primite ca aport la capitalul social 231 = 456;

În creditul contului se înregistrează :

– valoarea imobilizărilor corporale în curs, recepționate 212 = 231, 213 = 231, 214 = 231,

– valoarea imobilizărilor corporale în curs, cedate 68 = 231;

– valoarea imobilizărilor corporale în curs, aportate și retrase 456 = 231;

– valoarea imobilizărilor corporale în curs distruse de calamități 671 = 231;

Soldul contului reprezintă valoarea imobilizărilor corporale în curs nerecepționate.

Constatăm absența, din corespondențele creditoare reglementate, a contului

211 ”Terenuri și amenajări de terenuri” care reflectă, prin conținutul lui economic, tot imobilizări corporale.

Pe perioada “decalajului de timp” dintre momentul angajării cheltuielilor pentru achiziționarea (în cazul terenurilor) și realizarea lor (în cazul amenajărilor de terenuri) și recepția intrării acestora în patrimoniu, acestea sunt tot imobilizări corporale în curs. Deci, o astfel de absență este nejustificată.

Contabilitatea avansurilor acordate pentru imobilizări corporale se realizează cu ajutorul contului 232 « Avansuri pentru imobilizări corporale » al cărui conținut economic și corespondențe contabile « standard » reglementate prin Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin OMFP nr.1752/2005 se prezintă astfel :

Contul 232 « Avansuri acordate pentru imobilizări corporale »

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența avansurilor acordate pentru imobilizări corporale. Este un cont activ.

În debitul contului se înregistrează :

– valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizări corporale 232 =512,

În creditul contului se înregistrează:

– valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizări corporale, decontate

404 = 232.

Soldul contului reprezintă avansurile acordate furnizorilor de imobilizări

corporale, nedecontate.

Pentru a exemplifica acest caz SC Trust COMIN SA Baia Mare a realizat in regie proprie o cladire care urmeaza sa deserveasca procese tehnologice, efectuandu-se urmatoarele cheltuieli:

cheltuieli cu materiile prime si materiale consumabile (de constructii)………………………………………………………………………………264.650 lei

salarii brute …………………………………………………………………………….100.000 lei

cheltuieli cu contributia unitatii la asigurarile sociale 20.80 %………..20.800 lei

cheltuieli cu contributia unitatii la fondul de somaj 0.50%………………. 500 lei

cheltuieli cu contributia unitatii la asigurarile sociale de sanatate5.2%.5.200 lei

cheltuieli cu contributii pt conc si indemn de la PF sau PJ 0,85%…………850 lei

amortizarea utilajelor de constructii……………………………………………..18.000 lei

servicii executate de terti fara TVA si TVA 19%…………………………..90.000 lei

Total cheltuieli dupa natura lor economica …………………………….500.000 lei

Se receptioneaza cladirea la un cost de productie ( furnizat de contabilitatea

de gestiune) de 500.000 lei (egal cu totalul cheltuielilor dupa natura lor economica).

1) Inregistrarea cheltuielilor dupa natura lor economica, si anume:

1.1. Inregistrarea cheltuielilor cu materiale de constructii si alte consumabile:

6028 „Cheltuieli privind alte =3028„ Alte materiale consumabile” 264.650 lei

materiale consumabile”

Inregistrarea cheltuielilor cu salariile brute:

641” Cheltuieli cu salariile = 421”Personal salarii datorate” 100.000 lei

personalului”

Inregistrarea cheltuielilor cu contributia unitatii la asiguararile sociale:

6451” Cheltuieli privind contributia = 4311 „Contributia unitatii la 20.800 lei

unitatii la asigurarile sociale” asigurarile sociale”

Inregistrarea cheltuielilor cu contributia pt conc si indemn de la PF sau PJ

6451” Cheltuieli privind contributia = 4311 „Contributia unitatii la 850 lei

unitatii la asigurarile sociale” asigurarile sociale”

Inregistrarea cheltuielilor cu contributia unitatii la fondul de somaj:

6452” Cheltuieli privind contributia = 4371 „Contributia unitatii 500 lei

unitatii la fondul de somaj” la fondul de somaj”

Inregistrarea cheltuielilor cu contributia unitatii la asiguararile sociale de sanatate:

6453” Contributia angajatorului =4313” Contributia angajatorului 5.200 lei

la asig. soc. de sanatate” la asigurarile sociale de sanatate”

Inregistrarea cheltuielilor cu amortizarea utilajelor de constructii:

6811” Cheltuieli de exploatare = 2813” Amortizarea instalatiilor 18.000 lei

privind amortizarea imobilizarilor” mijloacelor de transport,

animalelor si plantatiilor”

Inregistrarea cheltuielilor cu serviciile furnizate de terti:

% = 401” Furnizori” 107.100 lei

628” Alte cheltuieli cu seviciile 90.000 lei

executate de terti”

4426”TVA deductibila” 17.100 lei

2) Inregistrarea productiei proprii de imobilizari corporale:

2.1. Inregistrarea veniturilor din productia de imobilizari:

231” Imobilizari corporale = 7222”Venituri din productia de 500.000 lei

in curs” imobilizari corporale”

Inregistrarea receptiei finale :

212 „ Constructii” = 231” Imobilizari corporale 500.000 lei

In curs”

2.3.3. Contabilitatea imobilizărilor necorporale în curs

Contabilitatea imobilizărilor necorporale în curs se realizează cu ajutorul contului 233 “Imobilizări necorporale în curs” al cărui conținut economic și corespondențele contabile “standard” reglementate, prin Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin OMFP nr.1752/2005 se prezintă astfel:

Contul 233 “Imobilizări necorporale în curs”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența imobilizărilor necorporale în curs.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

– valoarea imobilizărilor necorporale în curs, facturate de furnizor 233 = 404 ;

– valoarea imobilizărilor necorporale în curs, realizate pe cont propriu 233 = 721;

– imobilizările necorporale în curs, aportate la capitalul social 233 = 456.

În creditul contului se înregistrează :

– valoarea imobilizărilor necorporale în curs, recepționate 203 = 233, 205 = 233, 208 = 233 ;

– valoarea imobilizărilor necorporale în curs, aportate și retrase 456 = 233.

Soldul contului reprezintă valoarea imobilizărilor necorporale în curs.

Contabilitatea avansurilor acordate pentru imobilizările necorporale se realizează cu ajutorul contului 234 “Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale” al cărui conținut economic și corespondențe contabile “standard” reglementate prin Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin OMFP nr.1752/2005 se prezintă astfel:

Contul 234 « Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale »

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența imobilizărilor necorporale în curs.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

valoarea avansurilor adordate furnizorilor de imobilizări necorporale

234 = 512.

În creditul contului se înregistrează:

valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizări necorporale, decontate 404 = 234.

Soldul contului reprezintă avansurile acordate furnizorilor de necorporale, nedecontate.

SC Trust COMIN SA Baia Mare achită prin ordin de plată, un avans de

50.000 lei pentru achiziționarea unui brevet. Se primește factura și se recepționează brevetul facturat la un preț de vânzare de 150.000 lei si TVA 19%. Se achită factura furnizorului prin ordin de plata bancar, ținându-se seama de avansul plătit.

1) Plata avansului, prin virament bancar :

234 « Avansuri acordate pentru = 5121 « Conturi la bănci în lei » 50.000

imobilizări necorporale »

2) Primirea facturii furnizorului :

% = 404 « Furnizori de imobilizări » 78.500

233 « Imobilizări necorporale în curs » 150.000

4426 «  TVA deductibilă » 28.500

2.4.Contabilitatea imobilizărilor financiare

2.4.1. Caracterizarea generală a imobilizărilor financiare

Imobilizările financiare îmbracă de regulă, forma investițiilor financiare în acțiuni și obligațiuni, deci în titluri de valoare generatoare de venituri financiare. Nu este exclus ca imobilizările financiare să îmbrace și forma dispozițiilor bancare și creanțelor financiare exigibile într-o perioadă mai mare de un an.

Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene (aprobate prin OMFP nr.1752/2005 stipulează că :

Imobilizările financiare cuprind titlurile de participare, interese de participare

deținute, alte titluri imobilizate și creanțe imobilizate.

Titlurile de participare reprezintă drepturile sub formă de acțiuni și alte titluri

cu venit variabil deținute de o societate în capitalul altor societăți coerciale, a căror deținere pe o perioada indelunagata este considerata utila acesteia.

Interesele de participare reprezintă drepturi deținute în capitalul altei societăți comerciale. Interesele de participare sunt deținute pe termen lung în scopul garantării contribuției, la activitățile persoanei juridice respective. Ele cuprind investiții în întreprinderi asociate și investiții strategice.

O participare de 10% până la 20% în capitalul altei societăți este o investiție strategică.

Titlurile de participare deținute în capitalul întreprinderilor asociate într-o proporție de 20-50% asigură posibilitatea exercitării unei influențe semnificative.

Dacă o societate deține controlul asupra unei alte societăți, aceasta din urmă este filială pentru societatea care deține controlul (societate mamă).

Controlul reprezintă capacitatea de a conduce politicile financiare și operaționale ale unei societăți pentru a obține beneficii din activitatea ei.

Contabilitatea creanțelor imobilizate se ține pe următoarele categorii : creanțe legate de participanții, respectiv titlurile de participare și interesele de participare, împrumuturi acordate pe termen lung, acțiuni proprii deținute pe termen lung și alte creanțe imobilizate.

Creanțele legate de participații reprezintă acele creanțe ale persoanei juridice rezultate din acordarea de împrumuturi societăților la care deține titluri de participare/interese de participare.

În conturile de împrumuturi pe termen lung se înregistrează sumele acordate terților în baza unor contracte pentru care unitatea percepe dobânzi, potrivit legii.

Acțiunile proprii sunt clasificate ca active imobilizate în funcție de intenția societății cu privire la durata de deținere de pe un an, stabilită cu ocazia achiziției sau reclasării.

La alte creanțe imobilizate se cuprind garanțiile, depozitele și cauțiunile depuse de unitate la terți.

Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziție

sau valoarea determinată prin contractul de achiziție a acestora.

Cheltuielile accesorii privind achiziționarea imobilizărilor financiare se înregistrează direct în cheltuielile de exploatare ale exercițiului.

Imobilizările financiare sunt prezentate în bilanț la valoarea contabilă mai puțin provizioanele pentru deprecierea cumulate.

Pentru deprecierea imobilizărilor financiare se constituie ajustări pentru depreciere, ca diferență între valoarea de intrare a acestora și valoarea justă stabilită cu ocazia inventarierii.

2.4.2. Contabilitatea imobilizărilor financiare în participații

Potrivit reglementărilor contabile aprobate prin OMFP nr.1752/2005, contabilitatea operațiunilor economice privind imobilizările financiae în participații se realizează cu ajutorul următoarelor conturi :

Contul 261 « Titluri de participare dețeinute la filiale din cadrul grupului » al cărui conținut economic și corespondențe contabile se prezintă astfel :

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența titlurilor de participare deținute la filiale din cadrul grupului.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

valoarea titlurilor de participare dobândite prin achiziție sau aport la capitalul social al filialelor din cadrul grupului (261 = 404, 512, 531, 269, 205, 208, 211, 212, 213, 214, 231, 233, 301, 302, 303, 331, 332, 341 la 346, 361, 371, 381) ;

diferența dintre valoarea titlurilor dobândite și valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale sau corporale aportate (261 = 106) ;

valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profilul net (261 = 761).

În creditul contului se înregistrează:

valoarea cheltuielilor privind titlurile de participare deținute la filiale din cadrul grupului, cedate (664 = 261) ;

diferența dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase și valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale și corporale aportate (106 = 261).

Soldul contului reprezintă valoarea titlurilor de participare existente la societăți

din cadrul grupului.

Contul 262 « Titluri de participare deținute la societăți din afara grupului » al cărui conținut economic și corespondente contabile se prezintă astfel :

Contul 262 « Titluri de participare deținute la societăți din afara grupului »

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența titlurilor de participare deținute la societăți din afara grupului.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

valoarea titlurilor de participare dobândite prin achiziție sau aport la capitalul social al societăților din afara grupului (262 = 404, 512, 269, 205, 208, 211, 212, 213, 214, 231, 233, 269, 301, 302, 303, 331, 332, 341 la 346, 361, 371, 381) ;

diferența dintre valoarea titlurilor dobândite și valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale sau corporale aportate (262 = 106) ;

valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net (262 = 761).

În creditul contului se înregistrează:

valoarea cheltuielilor privind titlurile de participare deținute la societăți din afara grupului, cedate (664 = 262) ;

diferența dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase și valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale sau mijloacelor fixe, respectiv valoarea terenurilor, aportate (106 = 262).

Soldul contului reprezintă valoarea titlurilor de participare ddeținute la societăți din afara grupului.

3) Contul 263 « Imobilizări financiare sub formă de interese de participare » al cărui conținut economic și corespondențe contabile se prezintă astfel :

Contul 263 « Imobilizări financiare sub formă de interese de participare »

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența titlurilor sub forma intereselor de participare, pe care persoana juridică le deține în vederea realizării unor venituri financiare.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

valoarea titlurilor dobândite prin achiziție sau aport (263 = 404, 512, 531, 269, 205, 208, 211, 212, 213, 214, 231, 233, 301, 302, 303, 331, 332, 341 la 346, 361, 371, 381) ;

valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net (263 = 761).

În creditul contului se înregistrează:

valoarea cheltuielilor privind titlurile cedate (664 = 263).

Soldul contului reprezintă imobilizările financiare sub formă de interese de participare, deținute.

4) Contul 265 « Alte titluri imobilizate » al cărui conținut economic și corespondențe contabile se prezintă astfel :

Contul 265 « Alte titluri imobilizate »

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența altor titluri de valoare deținute pe o perioadă îndelungată.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

valoarea altor titluri imobilizate dobândite prin achiziție sau aport (265 = 404, 512, 531, 269, 205, 208, 211, 212, 213, 214, 231, 233, 301, 302, 303, 331, 332, 341 la 346, 361, 371, 381) ;

valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net (265 = 761).

În creditul contului se înregistrează :

valoarea altor titluri imobilizate cedate (672 = 265).

Soldul contului reprezintă alte titluri imobilizate existente.

5) Contul 269 « Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare » devine operant în cazul în care, în momentul angajării « plasamentului financiar » costul de achiziție a titlurilor de valoare contractate nu este achitat integral. Prin urmare, acesta este un cont de pasiv, creditându-se cu partea din plasamentul financiar angajat dar neachitat și debitându-se pe măsura achitării plasamentelor financiare angajate, dar încă neachitate. Conținutul economic și corespondențele contabile ale acestui cont se prezintă astfel :

Contul 269 « Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare »

Operațiile de natura a imobilizărilor financiare se decid și se efectuează în vedera obținerii de venituri (direct sau indirect) și, ca orice activități, aceste operații determină cheltuieli specifice.

Astfel, pe lângă veniturile și cheltuielile generate de cedarea imobilizărilor financiare (titluri de participare, titluri de portofoliu) se mai formează venituri și cheltuieli din exploatarea imobilizărilor financiare, cum sunt : venituri și pierderi din participații, venituri și cheltuieli din sconturi, venituri și cheltuieli din dobânzi, din diferențe de curs valutar etc.

În cursul achiziționării de imobilizări financiare ce urmează a se plăti ulterior, evidența vărsămintelor de efectuat pentru imobilizări financiare se ține cu ajutorul contului 269 « Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare ». Este cont de pasiv, de obligații față de terți.

În creditul contului se înregistrează sumele datoraate pentru imobilizări financiare achiziționate în corespondență cu conturile de imobilizări financiare 261 « Titluri de participare », 262 « Titluri imobilizate ale activității de portofoliu », 263 « Alte titluri imobilizate », 267 « Creanțe imobilizate ».

În debitul contului 269 « Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare » se înregistrează sumele plătite din disponibilități bănești (512 « Conturi curente la bănci », 531 « Casa »).

Soldul creditor reprezintă sume datorate pentru imobilizări financiare achiziționate.

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența vărsămintelor de efectuat cu ocazia achiziționării imobilizărilor financiare.

Este un cont de pasiv.

În creditul contului se înregistrează :

sumele datorate pentru achiziționarea de imobilizări financiare (269 = 261, 262, 263, 265, 267) ;

diferențele favorabile de curs valutar rezultate în urma decontării împrumuturilor și datoriilor în valută sau a evaluării acestora la cursul de la închiderea exercițiului (269 = 765).

În debitul contului se înregistrează :

sumele plătite pentru imobilizări financiare (512, 531 = 269).

Soldul contului reprezintă sumele datorate pentru imobilizările financiare.

SC Trust COMIN SA Baia Mare achiziționează 10.000 acțiuni de la o

filială din cadrul grupului, având valoarea nominală de 25 lei/ acțiune, achitându-se prin virament bancar 80% din valoarea nominala a acțiunilor cumpărate, comisionul societății de valori imobiliare (SVM) prin care s-a instrumentat tranzacția fiind de 1%. Ulterior, se achită prin ordin de plată bancar vărsămintele neefectuate.

1) Achiziționarea titlurilor de participare :

10.000 actiuni x 25 lei/ acțiune………………………………. ……250.000

suma achitată prin bancă (250.000 x 80% ) …………………. ……200.000

diferența de vărsat (250.000-200.000) ………………………. …… 50.000

261 » Titluri de participare » = % 250.000

5121 « Conturi la bănci în lei » 200.000

269 « Vărsăminte de efectuat

pentru imobilizări corporale » 50.000

Achitarea comisionului SVM-ului (250.000 x1%= 2.500 lei) :

622 « Cheltuieli privind = 5121 « Conturi la bănci în lei » 2.500

comisioanele si onorariile »

3) Achitarea ulterioară, prin ordin de plată bancar, a varsamintelor neefectuate :

269 « Vărsăminte de efectuat = 5121 « Conturi la bănci în lei » 50.000

pentru imobilizări corporale »

Imobilizările financiare în titluri și interese de participare ale întreprinderilor care aplică IAS-urile pot fi evaluate în situațiile financiare fie în costuri istorice, fie prin metoda punerii în echivalență « care constă în a substitui, la valoarea contabilă, titlurile deținute de societatea dominantă cu valoarea care corespunde din situația netă a societății consolidate ».

Pentru a facilita contabilizarea evaluării titlurilor și intereselor de participare prin metoda punerii în echivalență s-a instituit contzul 264 « Titluri puse în echivalență » al cărui conținut economic și corespondențe contabile se prezintă astfel :

Contul 264 « Titluri puse în echivalență »

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența titlurilor de participare evaluate prin metoda punerii în echivalență.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

costul de achiziție al titlurilor evaluate prin metoda punerii în echivalență (264 = 261, 262, 263) ;

partea cuvenită investitorului din profitul înregistrat în întreprinderea în care se dețin participații (264 = 761) ;

partea cuvenită investitorului din rezervele înregistrate de întreprinderea în care se dețin participații, neincluse în contul de profit și pierdere (264 = 1068).

În creditul contului se înregistrează :

partea cuvenită investitorului din pierderea înregistrată de întreprindere în care se dețin participații (663 = 264) ;

valoarea titlurilor de participare cedate, evaluate prin metoda punerii în echivalență (6641 = 264) ;

valoarea titlurilor de participare deținute, care nu mai sunt evaluate prin metoda punerii în echivalență (261, 262, 263 = 264).

Soldul contului reprezintă valoarea titlurilor puse în echivalență existente, evaluate prin metoda punerii în echivalență.

2.4.3. Contabilitatea imobilizărilor financiare în creanțe

Contabilitatea creanțelor imobilizate se realizează cu ajutorul contului 267 « Creanțe imobilizate » al cărui conținut economic și corespondențe contabile « standard » reglementate prin Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin OMFP nr.1752/2005 se prezintă astfel :

Contul 267 « Creanțe imobilizate »

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența creanțelor legate de participații, împrumuturilor acordate pe termen lung și altor creanțe imobilizate, cum sunt depozitele și garanțiile plătite.

Este un cont de activ.

În debitul contului se înregistrează :

valoarea împrumuturilor acordate și a veniturilor din dobânzile aferente creanțelor imobilizate, precum și a garanțiilor depuse la furnizori (267 = 269, 512, 531, 763) ;

valoarea împrumuturilor acordate și a veniturilor din dobânzile aferente pentru bunurile cedate în regim de leasing financiar (267 = 211, 212, 213, 214, 472) ;

diferențele favorabile de curs valutar, aferente împrumuturilor acordate în valută, rezultate din evaluarea acestora la cursul de la închiderea exercițiului (267 = 765).

În creditul contului se înregistrează :

valoarea creanțelor imobilizate și a dobânzilor aferente, încasate, precum și a garanțiilor restituite de furnizori (512, 531 = 267) ;

diferențele nefavorabile de curs valutar, aferente împrumuturilor acordate, rezultate în urma încasării creanțelor sau evaluării acestora la cursul de la închiderea exercițiului (665 = 267) ;

valoarea dobânzii facturate de locator, în cazul leasingului financiar (411 = 267) ;

valoarea pierderilor din creanțe imobilizate (663 = 267) ;

valoarea avansului și a ratelor recunoscute la venituri, precum bunurile cedate în leasing financiar (658 = 267).

Soldul contului reprezintă valoarea împrumuturilor acordate și a altor creanțe imobilizate.

Cap 3.

ASPECTE PRIVIND deprecierEA

imobilizărilor

Imobilizările sunt supuse unui proces de depreciere prin care își pierd în timp, treptat, din valoarea de utilitate și din potențialul lor economic.

După caracteristica de manifestare, se cunosc două categorii de deprecieri:

a)Deprecieri ireversibile,ca urmare a uzurii fizice și morale a activelor imobilizate. Pentru aceste deprecieri există posibilitatea determinării mărimii valorii care se depreciază în timp, prin procedee și sisteme de amortizare.

Imobilizările financiare, datorită caracteristicilor și naturii lor, nu se depreciază sistematic și ca atare nu sunt supuse amortizării.

b) Deprecieri reversibile constau în posibilitatea ca în perioada următoare activele imobilizate (necorporale, corporale, în curs și financiare) să cunoască o scădere a valorii lor de utilitate și prin aceasta, prețul lor de piață (prețul posibil de valorificare) să fie inferior valorii lor de intrare (înregistrare). O asemenea depreciere se estimează la sfârșitul exercițiului cu prilejul inventarierii, astfel încât prin calcul să se facă o evaluare reală în bilanț a activului imobilizat.

Întrucât deprecierile reversibile sunt probabile, deci nu sunt certe, efectul lor este preluat și reglat în calculele de gestiune, prin sistemul ajustărilor.

3.1. Amortizarea imobilizărilor

3.1.1.Definirea, rolul și modalitățile de calcul privind amortizarea

În conceptul Standardului internațional de contabilitate E4 “Contabilizarea amortismentelor” – cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 1977 – amortismentul semnifică o repartizare a valorii amortizabile a unei imobilizări pe durata de utilizare estimată (previzionată). Cotația amortismentelor exercițiului este dedusă din rezultat, fie direct, fie indirect.

Rezultă că accentul este pus pe aspectul economic al amortismentului, ca o componentă a cheltuielilor exercițiului al cărui cuantum grevează rezultatul financiar. Deși amortismentul prin natura sa economică, nu este creator de valoare, el are și un aspect financiar, contribuind la reconstituirea anuală a fondurilor investite în imobilizări uzate, în vederea înlocuirii lor, sau pentru a realiza noi investiții.

În literatura de specialitate franceză, prin amortizare se înțelege « Constatarea contabilă a scăderii valorii unui element de activ, rezultat al trecerii timpului, progresului tehnic și din orice altă cauză ». Ea constă în « corectarea valorii imobilizărilor cu suma deprecierilor pe care le-au suferit pe durata exercițiului și imputarea sumei acestor deprecieri rezultatul exercițiului în cauză ».

În literatura de specialitate din România, amortizarea este definită ca anuitate (cotă anuală) din valoarea de intrare a imobilizărilor corespunzătoare deprecierii ireversibile, ca urmare a utilizării, a factorilor naturali, progresului tehnic sau altor cauze și care se recuperează prin includerea sau trecerea pe cheltuielile fiecărui exercițiu și apoi deducerea acestor cheltuieli din veniturile obținute.

Rezultă că sensul noțiunii de amortizare nu este diferit, ea reprezentând o recuperare din cheltuielile fiecărui exercițiu a deprecierii ireversibile a imobilizărilor.

Privită în timp, amortizarea constituie procesul de repartiție a costului de achiziție (valoarea contabilă) a imobilizărilor pe mai multe exerciții, în funcție de durata lor de utilizare. Ea se referă la :

reducerea valorii activelor corporale ca urmare a uzurii lor ;

trecerea eșalonată pe cheltuieli a imobilizărilor necorporale.

Această repartizare în timp a amortizării ia forma unui plan de amortizare (tablou previzional al fiecărei imobilizări).

Amortismentul are și un statut juridic, fiscal. Amortizarea este o obligație ce decurge atât din principiul continuității cât și din cel al prudenței, întrucât unitatea care nu amortizează imobilizările își supra-estimează activul și rezultatul. La închiderea exercițiului – în bilanț, imobilizările apar la valoarea netă rezultată prin scăderea din valoare de intrare (contabilă) a amortizării și provizioanelor.

Unele imobilizări nu suferă în mod obișnuit deprecieri ca urmare a uzurii lor sau a trecerii timpului, nefiind amortizate, cum sunt: fondul comercial, care se amortizează numai în mod excepțional; terenurile, cu excepția amenajărilor făcute terenurilor; imobilizările financiare.

Amortismentul unei imobilizări depinde de trei parametri: valoarea de amortizat, durata amortismentului și de metoda de calcul folosită.

Valoarea de amortizat reprezintă valoarea de intrare a imobilizărilor (costul de achiziție, de producție etc.) fiind numită și valoarea de origine. Rezultă că amortizarea se calculează plecând de la costul istoric al imobilizării supuse amortizării, ractică utilizată în cele mai multe țări. În țările unde normele de elaborare a bilanțului contabil sunt independente de cele pentru întocmirea bilanțului fiscal (SUA, Marea Britanie, Belgia etc.), amortizarea luată în considerare la bilanțul contabil poate fi calculată și pe baza valorii de reînlocuire a imobilizării.

Durata amortismentului depinde de timpul de folosință a imobilizărilor, care diferă în funcție de țara, categoria și natura lor. Astfel, în Franța și în alte țări, organismele publice propun durate cu titlu indicativ, iar unitățile patrimoniale, în funcție de condițiile concrete, stabilesc durata de viață. În SUA duratele legale de amortizare (reglementare) sunt inferioare duratei de utilizare a bunului. În România se stabilesc de către Guvern și se revizuiesc la cinci ani.

Romania, impunându-și integrarea în Uniunea Europeană, a depus și depune eforturi susținute pentru armonizarea legislației cu Directivele europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.

Programul de armonizare contabilă a demarat în anul 1999 și a continuat în anul 2001 prin emiterea de către Ministerul Finanțelor Publice a Ordinului 94/2001 pentru aprobarea reglementărilor contabile armonizate cu directiva a IV a a Comunității economice și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.

Acest program de armonizare contabilă a continuat și în anul 2003 intrând în vigoare Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor simplificate, armonizate cu Directivele europene.

Programul de armonizare contabilă cu Standardele Internaționale de Contabilitate continuă pâna în 2005 intrând în această categorie toate societățile care îndeplinesc cel puțin două din următoarele criterii la 31 decembrie 2005 :

cifra de afaceri peste 5 milioane de euro ;

total active peste 2.5 milioane euro ;

numar salariați – 50.

Începnd cu anul 2006, rămân în afara acestor prevederi intreprinderile mici și

mijlocii, care vor aplica standardele internaționale de contabilitate într-o formă simplificată.

Standardul care se referă strict la imobilizările corporale este nr 16, care în

traducere exactă presupune tratamentul « terenurilor, clădirilor-construcțiilor și echipamentelor », care fost preluat în versiunea românească prin « imobilizări corporale ».

Acest standard are ca obiectiv descrierea tratamentului contabil pentru

imobilizările corporale, iar în cadrul acestuia, identificarea momentului de recunoaștere a acestor active, a valorii contabile și a amortizării aferente.

Există mai multe standarde care se referă direct la imobilizările corporale :

IAS 16 «  Imobilizări corporale »

IAS 17 « Leasing »

IAS 40 «  Investiții imobiliare »

Sunt și standarde care se referă indirect la imobilizările corporale :

IAS 1 « Prezentarea situațiilor financiare anuale »

IAS 20 ” Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate de asistență guvernamentală”

IAS 36 « Deprecierea activelor »

IAS 37 «  Provizioane, datorii și active contingente »

În vederea tratării amortizării, vom prezenta câteva definiții și noțiuni în

legatură cu imobilizările corporale, așa cum sunt prevăzute în Standardul nr 16 « Imobilizări corporale ».

Conform standardului, imobilizări corporale, sunt acele active care îndeplinesc cumulativ două condiții:

sunt deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate pentru producția de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative ;

este posibil a fi utilizate pe parcursul a mai mult de o perioadă.

Standardul nu cere vreo condiție legată de o anumită valoare a imobilizărilor

corporale. În reglementarile romanești se menține ca o noua condiție « valoarea legală », stabilită în condițiile Legii 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, care în prezent este de 1500 lei.

Valoarea contabilă este valoarea la care un activ este recunoscut în bilanț după scădrea amortizării acumulate până la acea dată, precum și a pierderilor cumulate prin depreciere.

Valoarea contabilă a unei imobilizări se determină exclusiv prin bilanț.

Valoarea contabilă reprezintă valoarea rămasă de amortizat, plus valoarea reziduală.

Valoarea justă reprezintă , potrivit standardului suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bună voie între două părți aflate în cunostință de cauză, în cadrul unei tranzacții cu prețul determinat obiectiv.

Costul reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea justă a altor contraprestații efectuate pentru achiziționarea unui activ, la data achiziției sau construcției acestuia.

Valoarea reziduală reprezintă valoarea netă pe care o întreprindere estimează că o va obține pentru un activ la sfărșitul duratei de viata utilă a acestuia, după deducerea costurilor de cesiune previzionate.

Valoarea amortizabilă a unui bun este, conform standardului, costul activului sau o altă valoare substituită în situațiile financiare, din care s-a scăzut valoarea reziduală.

Amortizarea constituie alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ asupra duratei sale de viață utilă.

Trebuie să facem permanent distincția între amortizarea contabilă și amortizarea fiscală.

Standardul prevede că imobilizările corporale sunt recunoscute ca active atunci când :

– este posibilă generarea de către intreprindere de beneficii economice viitoare și aferente activului ; și

– costul activului poate fi măsurat în mod credibil.

În legatură cu amortizarea, Standardul prevede că valoarea amortizabilă a unui element al imobilizărilor corporale trebuie alocată în mod sistematic pe parcursul perioadei de viaâă utilă a activului. Valoarea amortizării corespunzatoare fiecărei perioade trebuie recunoscută ca o cheltuiala, cu excepția cazului în care ea este inclusa în valoarea contabilă a unui activ.

Conform Standardului, valoarea amortizabilă este costul activului sau o altă valoare substituită costului în situațiile financiare, din care s-a scăzut valoarea reziduală.

Durata de viață utila se estimează de către intreprindere în baza nivelului de utilizare estimat, a uzurii fizice estimate, uzura morală apărută , limitele juridice privind posibilitatea folosirii activului, cum ar fi expirarea termenelor din contractele de leasing.

În standard se prevede că durata de viață utilă trebuie revizuită periodic și, dacă estimările sunt semnificativ diferite de cele efectuate anterior, atunci cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei curente și perioadelor viitoare trebuie ajustată.

Pe parcursul duratei de viață a unui activ durată de viață utilă estimată poate fi prelungită, ca urmare a efectuării unor cheltuieli ulterioare privind activul, ce îmbunătățesc parametrii de funcționare față de cei estimați inițial sau poate fi diminuată, ca urmare a schimbărilor tehnologice sau schimbărilor pieței.

Standardul de contabilitate internațional nr.4 „Contabilizarea amortismentelor” precizează că sunt supuse amortizării imobilizările:

deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate pentru producția sau aprovizionarea bunurilor și prestarea serviciilor, pentru a fi închiriate terților sau folosite în scopuri administrative;

au o durată de utilizare previzionată care depășește un exercițiu (an);

au o durată de utilizare limitată în timp.

Pentru delimitarea în general a imobilizărilor de stocuri se are în vedere durata utilizării care în cazul imobilizărilor trebuie să fie superioară unui exercițiu financiar (an), spre deosebire de stocuri (materii prime, materiale consumabile) care se consumă și se impută direct în cheltuielile de exploatare, cu întreaga lor valoare. Delimitarea în timp (an) a duratei de utilizare este criteriul convențional de separare a imobilizărilor de stocuri, iar al doilea criteriu este valoarea mare a lor.

Referitor la durata de utilizare a imobilizărilor, standardul precizează: durata de utilizare este perioada în care întreprinderea estimează să utilizeze imobilizarea amortizabilă sau numărul de unități de producție care se estimează a se obține și care se apreciază pe baza experienței practice, chiar dacă ea este redusă. Ea poate fi mai mică decât durata fizică de viață a imobilizărilor întrucât pe lângă uzura fizică care depinde de condițiile de utilizare, numărul de schimburi preconizat, reparații, modernizări, se are în vedere uzura morală ce decurge din schimbările tehnologice, cererea pieței, îmbunătățirea structurii producției, expirarea unor contracte de locații etc.

În România, agenții economici care imobilizează capital în active corporale și necorporale supuse deprecierii prin utilizare sau în timp vor calcula, înregistra în contabilitate și recuperare uzură fizică și morală a acestora pentru refacerea capitalului imobilizat. Sunt supuse amortizării bunurile și valorile destinate să servească activitatea pe o perioadă mai mare de un an, care se consumă treptat.

Standardul de contabilitate internațional nr.4 „Contabilizarea amortismentelor” se aplică tuturor imobilizărilor supuse amortizării cu excepția:

pădurilor și celorlalte resurse care se regenerează pe cale naturală;

cheltuielilor de prospecțiuni și de extracție a minereului, petrolului, gazului natural și altor resurse care nu se regenerează pe cale naturală;

a cheltuielilor de dezvoltare;

fondului de comerț.

Excepțiile menționate își au aplicație în reproducerea pe cale naturală

(păduri și alte resurse) includerea în cheltuielile efectuate cu investiția respectivă în activitatea de exploatare (prospecțiuni și extracție), recuperarea în întregime a cheltuielilor din profitul realizat ca urmare a utilizării imobilizării (cercetare-dezvoltare).

Terenurile au o durată de utilizare nelimitată, de aceea, de regulă, nu

se amortizează. La întreprinderile în care terenurile au o durată de utilizare limitată, ele se includ în categoria imobilizărilor amortizabile.

Spre deosebire de terenuri, construcțiile de orice fel, constituie

imobilizări amortizabile. Referitor la această problemă se menționează că în practică există anumite întreprinderi care nu consideră construcțiile ca imobilizări amortizabile pe considerentul că valoarea cumulată a construcțiilor și terenurilor pe care ele sunt construite nu se diminuează în timp. O asemenea abordare se precizează că trebuie analizată astfel:

terenurile și construcțiile sunt de două categorii distincte;

fiind de natură diferită și judecata lor din punct de vedere contabil trebuie făcută diferit, în sensul că terenurile trebuie înregistrate distinct, iar orice creștere a valorii terenurilor tratată diferite amortizarea privitoare la clădiri.

Amortizarea imobilizărilor necorporale. Deprecierea imobilizărilor necorporale operează sub acțiunea unor factori specifici. În relație cu timpul, tehnologia de producție, produsele proiectate și asimilate, utilalajele folosite etc., evoluează, se învechesc, chiar dispar factorii care contribuie la scurtarea duratei de viață a produselor, tehnologiilor, ceea ce impune investirea unor noi mijloace materiale și bănești. Factorii menționați și alți factori specifici impun ca amortizarea imobilizărilor necorporale să depindă de natura acestora în țara noastră fiind stabilite perioade maxime de 3-5 ani. Astfel, cheltuielile de constituire sau extindere a unității patrimoniale și cheltuielile de dezvoltare se amortizează în cel mult cinci ani.

Activele imobilizate necorporale de natura brevetelor, licențelor, mărcilor de fabrică și de comerț, etc. se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către unitatea ce le deține. Imobilizările necorporale de natura concesiunii, superficiei și a uzufructului se amortizează pe durata contractului.

Fondul comercial, de regulă, nu se amortizează. Valoarea programelor informatice se amortizează în funcție de durata probabilă de utilizare, care nu poate depăși trei ani. Durata efectivă de amortizare a activelor necorporale se stabilește de către consiliul de administrație.

Amortizarea imobilizărilor corporale

Potrivit surselor de drept contabil din România constituie obiect al amortizării toate imobilizările corporale – cu excepțiile următoare: mijloacele fixe aparținând proprietății publice, lacurile, bălțile, iazurile care nu sunt rezultatul unor investiții, precum și terenurile, inclusiv cele împădurite. Plantațiile tinere și plantațiile de protecție sunt scutite de calculul amortizării până la trecerea pe rod a plantațiilor tinere și primii cinci ani pentru plantațiile de protecție.

Sunt asimilate mijloacelor fixe și se supun amortizării următoarele:

investițiile efectuate la mijloacele fixe luate cu chirie;

capacitățile puse în funcțiune parțial, pentru care nu s-au întocmit formele de înregistrare ca active corporale, se cuprind în grupa la care urmează a se înregistra ca mijloace fixe, la valoarea rezultată prin însumarea cheltuielilor ocazionate de realizarea lor. La punerea în funcțiune, cu ocazia recepției finale, amortizarea se va determina în funcție de valoarea finală, iar valoarea neamortizată până la acea dată se va recupera pe durata normală de utilizare rămasă;

investițiile pentru descopertă, în vederea valorificării de substanțe minerale utile, cu cărbuni și alte zăcăminte ce se exploatează la suprafață, precum și cele pentru realizarea lucrărilor miniere subterane, de deschidere a zăcămintelor. Amortizarea acestora se recuperează în maximum 10 ani, cu aprobarea consiliului de administrație;

investițiile efectuate la activele corporale pentru îmbunătățirea parametrilor tehnici inițiali;

Cheltuielile efectuate la activele corporale pentru a fi considerate ca modernizare a acestora trebuie să aibă următoarele efecte:

să îmbunătățească efectiv performanțele activelor corporale față de parametrii funcționali stabiliți inițial;

să asigure obținerea de venituri suplimentare față de cele realizate cu active corporale inițiale.

Nu sunt considerate active corporale și nu se supun amortizării următoarele:

motoarele, aparatele și alte subansambluri ale actvelor corporale procurate în scopul înlocuirii componentelor uzate cu ocazia reparațiilor de orice fel, care nu modifică parametrii tehnici inițiali ai activului corporal;

sculele, instrumentele și dispozitivele speciale ce se folosesc fie la fabricarea anumitor produse în serie, fie la executarea unei anumite comenzi, indiferent de valoarea și durata lor de funcționare normală;

construcțiile și instalațiile provizorii;

animalele care nu au îndeplinit condițiile pentru a fi trecute la animale adulte, animale de îngrășat, păsările și coloniile de albine;

pădurile;

investițiile efectuate pentru realizarea lucrărilor miniere din afara perimetrelor de exploatare, precum și cele pentru foraj executate pentru explorări, prospecțiuni geologice și geofizice, forajele pentru alimentarea cu apă care nu au dat rezultate, sondele situate în gaz-capul unor zăcăminte de țiței, precum și sondele cercetare geologică care au pus în evidență acumulări de hidrocarburi, dar, care, din motive geologo-tehnice și economice obiective, nu pot fi exploatate;

prototipurile, atâta timp cât servesc ca model la executarea producției de serie, inclusiv seria zero sau sunt supuse încercărilor în vederea omologării la producător;

echipamentul de protecție și de lucru, îmbrăcămintea specială, precum și accesoriile de pat, indiferent de valoarea și durata lor de utilizare.

În situații justificate, agenții economici sunt scutiți de calculul amortizării cu

avizul organului teritorial al Ministerului Finanțelor, pentru următoarele active corporale:

minele trecute în conservare sau scoase definitiv din funcțiune, precum și sondele de țiței și gaze care nu se dau în producție, la propunerea Agenției Naționale pentru Rezerve Minerale;

activele corporale din cadrul obiectivelor economice trecute în conservare pe o durată mai mare de 30 de zile;

lucrările de îmbunătățiri funciare și de gospodărire a apelor, cu caracter general de deservire, destinate apărării contra inundațiilor și înlăturării excesului de umiditate, și anume: diguri și canale principale, de desecare, precum și lucrările de combatere a eroziunii solului, de regularizare a scurgerii apelor pe versanți și de corectare a torenților, destinate apărării terenurilor agricole ori silvice și obiectivelor social-economice din zona apărată, șenalele navigabile, tunelele de metrou, infrastructura căii ferate, drumurile, podurile, apeductele, precum și celelalte căi de comunicație.

Calcularea amortizării

Amortizarea activelorlor corporale se stabilește prin aplicarea cotei de amortizare asupra valorii de intrare a activelor corporale și se include în cheltuielile de exploatare.

Cota de amortizare se calculează astfel:

100

Ca = –––––––––––––––––––

Durata normală de utilizare din catalog (ani)

În cazul reevaluării activelor corporale în baza unor acte normative, cota de amortizare se va calcula astfel:

100

Ca = ––––––––––––––––––––

Durata normală de utilizate din catalog (ani)

Cota astfel calculată se va aplica asupra valorii rămase, actualizată.

Amortizarea activelor corporale se calculează începând cu luna următoare punerii în funcțiune, până la recuperarea integrală a valorii de intrare, conform duratelor normale de funcționare.

Data punerii în funcțiune, în vederea calculării amortizării, se stabilește astfel:

mijloace fixe independente care nu necesită montaj și nici probe tehnologice (utilaje pentru intervenție, unelte, accesorii de producție, mijloace de transport auto, animale etc.) se consideră puse în funcțiune la data achiziționării lor, pe baza procesului-verbal de recepție;

utilajele care necesită montaj, dar care nu necesită probe tehnologice, precum și clădirile și construcțiile speciale care nu deservesc procese tehnologice se consideră puse în funcțiune la data terminării montajului, respectiv la data terminării construcției, pe baza procesului-verbal de recepție;

utilajele și instalațiile care necesită montaj și probe tehnologice, precum și clădirile și construcțiile speciale care deservesc procese tehnologice se consideră puse în funcțiune la terminarea probelor tehnologice, pe baza procesului-verbal de punere în funcțiune;

sondele folosite la extracția țițeiului și gazelor, sondele de injecție, precum și sondele provenite din lucrările geologice care au dat rezultate se consideră puse în funcțiune la darea lor în producție, pe baza procesului-verbal final de constatare.

Amortizarea activelor corporale concesionate, închiriate sau date în locație de gestiune se calculează de către agentul economic care le are în proprietate.

Amortizarea investițiilor efectuate la activele corporale concesionate, închiriate sau luate în locație de gestiune se recuperează de agentul economic care a efectuat investiția pe perioada contractului.

Amortizarea clădirilor și a construcțiilor speciale ale minelor, salinelor cu extracție în soluție prin sonde, carierelor, exploatărilor la zi, pentru substanțe minerale solide, a căror durată de folosire este limitată de durata rezervelor și care nu pot primi alte utilizări după epuizarea rezervelor, precum și a investițiilor pentru descopertă se calculează pe unitate de produs, în funcție de rezerva exploatabilă de substanță minerală utilă.

Amortizarea pe unitatea de produs se recalculează:

din cinci în cinci ani la mine, cariere, precum și la cheltuielile de investiții pentru descopertă;

din zece în zece ani la saline.

Recalcularea se face anual, în cazul când intervin schimbări mai importante (de minimum 10% în volumul rezervelor exploatabile.

În cazul nerecuperării integrale, pe calea amortizării, a valorii de intrare a mijloacelor fixe scoase din funcțiune, agenții economici asigură acoperirea valorii neamortizate din sumele rezultate în urma valorificării acestora. Diferența rămasă neacoperită se include în cheltuielile de exploatare, nedeductibile fiscal, pe o perioadă de maxim 5 ani sau diminuează capitalurile proprii, cu respectarea dispozițiilor legale.

În cazul nerecuperării integrale, pe calea amortizării, a valorii de intrare a mijloacelor fixe, se va asigura recuperarea valorii neamortizate a acestora.

Prin valoare neamortizată, în acest context, se înțelege diferența dintre valoarea de intrare a activelor corporale și valoarea amortizării, recuperată prin includere în cheltuielile de exploatare, din care se deduc sumele rezultate în urma valorificării.

Durata recuperării și anuitățile de acoperire a valorii neamortizate se stabilesc de către Consiliul de administrație al agentului economic, respectiv de responsabilul cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ.

Diferența rămasă nerecuperată în urma valorificării se recuperează prin includerea în cheltuielile exploatare, nedeductibile fiscal, pe o perioadă de maximum 5 ani, sau prin diminuarea capitalurilor proprii, cu respectarea dispozițiilor legale.

Regimuri (sisteme) și/sau metode de amortizare

Standardul E4 prevede că amortizarea se repartizează asupra fiecărui exercițiu financiar, pe perioada de utilizare a imobilizărilor după metode diferite.

Metoda adoptată trebuie să fie utilizată cu consecvență, indiferent de nivelul de rentabilitate sau de considerațiunile de ordin fiscal, pentru a se asigura comparabilitatea rezultatelor de la exercițiu la altul. În România, potrivit Legii nr.15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, modificată și completată prin Ordonanța nr.54/aug.1997, unitățile patrimoniale care desfășoară activități cu caracter economic amortizează mijloacele fixe utilizând unul din regimurile de amortizare: amortizarea liniară, degresivă, accelerată. Competențele de aprobare a amortizării liniare și degresive revin consiliului de administrație al agentului economic, respectiv responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ. Utilizarea regimului de amortizare accelerată se aprobă de către organul teritorial al Ministerului Finanțelor, la propunerea organelor menționate.

Menținerea metodelor utilizate pentru calculul amortismentelor în vederea comparării datelor de la un exercițiu la altul este, de asemenea, prevăzută și în legislația din România.

Sistemul de amortizare liniar constă din calcularea și alocarea

uniformă a valorii contabile de intrare a activelor amortizate pe toată durata normală de funcționare exprimată în ani.

Se realizează prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporțional cu numărul de ani ai duratelor normale de utilizare a activelor corporale.

Sistemul (metoda) liniar(ă) este sistemul de amortizare de „drept comun”, adică metoda fiscală normală, prin care imobilizările pot fi amortizate legal. Pentru activele corporale de natura construcțiilor, amortizarea anuală se calculează numai în regim liniar.

Utilizarea regimului de amortizare liniară se aprobă de consiliul de administrație al agentului economic, la data punerii în funcțiune a activului corporal.

Relațiile de calcul a amortizării proprii acestei metode sunt:

Amortizare anuală = Valoarea contabilă x Rata anuală a amortizării

(anuitatea sau dotația de intrare amortizării (cota medie

amortizării) anuală de amortizare)

100

Rata anuală a amortizării = –––––––––––––

Durata normală de utilizare

O problemă a calculului amortizării este aceea în care, în cursul anului, se produc intrări și ieșiri de active imobilizate. Deci, rata anuală a amortizării trebuie recalculată în funcție de durata efectivă de folosire care este mai mică de 12 luni. Este problema denumită în literatura de specialitate prorata temporis a amortizării.

Prorata amortizării se calculează în raport de luna următoare celei în care s-a produs intrarea (punerea în funcțiune) sau ieșirea (scoaterea din funcțiune).

Prima anuitate este redusă proporțional cu timpul de utilizare efectivă (în luni), iar ultima este stabilită astfel încât totalul amortizării să fie egală cu valoarea de origine.

Amortizarea liniară este clasică, tradițională și simplă, fiind cea mai folosită datorită uniformității cheltuielilor exercițiului și a costurilor în timp. Prezintă avantajul că atenuează tendința unităților patrimoniale de eludare a fiscalității, însă nu ține seama de influența progresului tehnic, respectiv de uzura morală.

Sistemul acesta se poate aplica la imobilizări de natura imobilelor, mobilierului, animalelor de muncă, plantațiilor etc.

Sistemul liniar constituie baza de calcul a celorlalte sisteme de amortizare.

Sistemul de amortizare degresiv, în comparație cu cel liniar,

presupune accelerarea procesului de amortizare în primii ani de la punerea în funcțiune. Amortizarea se poate calcula:

prin aplicarea unei cote constante la o valoare descrescătoare;

prin aplicarea unei rate degresive la o valoare constantă.

Amortizarea degresivă cu cotă constantă aplicată la o valoare descrescătoare se utilizează în multe țări (Franța, Germania, SUA, Belgia, Austria, România etc.) fiind considerată o amortizare fiscală legală. Cotele de amortizare degresive constante se obțin prin multiplicarea cotelor de amortizare liniare cu un coeficient prevăzut de lege, care variază după durata de funcționare (viață) a bunului, și anume:

1,5 pentru durata de viață între 2 și 5 ani;

2 pentru durata de viață între 5 și 10 ani;

2,5 pentru durata de viață mai mare de 10 ani.

Acești coeficienți pot fi modificați numai prin hotărâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanțelor.

În cazul utilizării acestui sistem, anuitățile vor descrește; fiecare dintre ele rezultă prin aplicarea cotei procentuale constante la valoarea netă contabilă a imobilizărilor la începutul exercițiului. Totalul amortismentului la finele fiecărui exercițiu trebuie să fie cel puțin egal cu amortismentul liniar.

Tabloul de amortizare în sistemul degresiv pentru activ corporal exemplificat și, în metoda liniară, se prezintă în Tabelul 1.

Tabloul de amortizare in sistemul degresiv cu cota constantă(1)

Amortizarea aferentă anului Y rezultă din următorul calcul:

5-2+1 4

A2 = –––––––––– x 10.000.000 lei = ––– x 10.000.000 lei =

15 15

= 2.666.400 lei

Un alt exemplu unde se prezintă legătura între amortizarea liniară – ca punct de pornire în calcule – ca și amortizarea degresivă.

Un utilaj a fost cumpărat în luna decembrie 1998, în aceeași lună fiind și pus în funcțiune. Valoarea contabilă de intrare este de 30.000.000 lei, durata normală de utilizare cinci ani.

Rata anuală 100

a amortizării = ––-= 20%

în sistem liniar 5

Coeficientul de multiplicare fiind de 1,5 , rezultă:

Rata anuală

Degresivă = 20% x 1,5 = 30%

Tabloul de amortizare în sistem degresiv se prezintă în tabelul 2 :

Sistemul de amortizare degresiv este facultativ.

Întreprinderea poate să-l prefere celui liniar, putând reveni la amortismentul liniar după ce a practicat amortismentul degresiv, cu condiția ca anuitățile să se calculeze la valoarea netă contabilă.

Utilizarea metodei degresive de amortizare permite unităților să realizeze economicii la impozitul pe profit la începutul perioadei de viață a imobilizărilor, ca urmare a creșterii cheltuielilor de exploatare, care determină reducerea profitului impozabil.

Sistemul de amortizare accelerat reprezintă o formă de recuperare în

ritm rapid a valorii imobilizărilor pentru evitarea uzurii morale. El afectează profitul în sensul reducerii și pe această bază se micșorează impozitul datorat statului. Amortizarea accelerată, sau excepțională, constă în calcularea în primul an de funcționare, în cheltuielile de exploatare a unei amortizări de până la limita prevăzută de lege (50%) din valoarea de intrare a mijlocului fix respectiv. Amortizările anuale pentru exercițiile următoare sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul liniar, prin raportarea la numărul de ani de utilizare rămași.

Tabloul de amortizare în sistemul accelerat se prezintă în tabelul 3

Utilizarea regimului de amortizare accelerată se aprobă de către organul teritorial al Ministerului Finanțelor, la propunerea consiliului de administrație al agentului economic sau a responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor fără scop lucrativ, pe baza unei documentații de fundamentare.

Documentația de fundamentare trebuie să conțină datele din tabelul prezentat în anexa nr.2 la normele metodologice de aplicare a Legii nr.15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, modificată și completată prin Ordonanța Guvernului nr.54/1997. Pe baza acestor date se stabilește punctajul necesar, pentru eliberarea aprobării de utilizare a regimului de amortizare accelerată.

Pentru calculul indicatorilor de eficiență în vederea stabilirii punctajului necesar, se vor folosi datele aferente anului de punere în funcțiune a activelor corporale, astfel:

datele din bugetul de venituri și cheltuieli, când aprobarea se solicită în cursul trimestrului I-îi al anului;

datele din evidența contabilă pentru perioada încheiată, care vor fi extrapolate la nivel de an, în funcție de media lunară a realizărilor.

Documentația de fundamentare se depune la organul teritorial al Ministerului Finanțelor înainte de punerea în funcțiune a activelor corporale sau în termen de maximum o lună de la punerea în funcțiune a acestora.

3.1.2. Contabilitatea amortizării imobilzărilor

Agenții economici, indiferent de forma de organizare și tipul de proprietate, precum și persoanele juridice fără scop lucrativ, au obligația evidențierii în contabilitate, în conturi distincte, a activelor corporale și a amortizării acestora.

Instituțiile publice au obligația evidențierii în contabilitate, în conturi distincte, a activelor corporale și a sumelor rezultate din dezmembrarea și valorificarea activelor corporale scoase din funcțiune.

Începând cu luna septembrie 1997, constituirea fondului de dezvoltare a încetat iar amortizarea inclusă în costuri reprezintă sursă proprie de finanțare, la dispoziția agenților economici.

Amortizarea, așa cum am arătat, înseamnă o scădere treptată a valorii de intrare a imobilizărilor cu o sumă ce corespunde uzurii, trecerii timpului, progresului tehnic sau altor cauze, în vederea aducerii lor la valoarea reală. Deci, amortizarea reprezintă rectificarea valorii contabile a imobilizărilor cu deprecierea ireversibilă. Ea presupune două aspecte: pe de o parte deprecierea valorii imobilizărilor și, pe de altă parte, recuperarea acestei deprecieri din cheltuielile fiecărui exercițiu.

Întrucât amortismentul este o cheltuială curentă, normală de exploatare, el se va include în cheltuielile de exploatare, utilizând contul 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor”.

Înregistrarea amortizării în contabilitate se poate face prin metoda directă sau indirectă.

Metoda directă constă în micșorarea valorii de intrare a imobilizărilor prin creditul conturilor de imobilizări, cu valoarea amortizării ce corespunde uzurii lor și creșterea concomitentă a cheltuielilor de exploatare a exercițiului în vederea recuperării acesteia.

6811 „Cheltuieli de exploatare = 212 „Construcții”

privind amortizările și provizioanele”

Metoda directă de înregistrare a amortizării nu este recomandată și practicată în metodologia contabilă, din următoarele considerente: a) creditarea conturilor de imobilizări, adică scăderea vlaorii de intrare, ar duce la un moment dat la soldarea conturilor, ceea ce șterge orice urmă de existență valorică în scripte a imobilizărilor, ajungându-se la o lipsă a controlului privind rectificarea contabilă a averii; b) valoarea de intrare se constituie pe baza de calcul a amortizării, ceea ce impune menținerea acestei valori, în vederea recuperării în cadrul duratei normale de serviciu a valorii imobilizărilor; c) imobilizările corporale își păstrează nemodificate forma inițială pe întreaga perioadă de funcționare a lor; d) nu se cunoaște valoarea amortizării.

Din considerentele arătate, înregistrarea amortizării nu se face prin creditarea conturilor de imobilizări, ci în mod indirect (metoda indirectă) prin creditarea unor conturi de „Amortizări”. În acest scop se folosesc conturile din grupa 28 „Amortizări privind imobilizările” care cuprinde două conturi de gradul I 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale” și 281 „Amortizări privind imobilizările corporale”, ambele conturi fiind dezvoltate pe conturi sintetice de gradul II, după structura imobilizărilor. Cifra 8 în poziția a II-a din simbolul conturilor arată că este vorba de amortizări.

Contul 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale” se subdivide în conturi sintetice de gradul II pe categorii de imobilizări necorporale:

2801 „Amortizarea cheltuielilor de constituire”

2812 „Amortizarea construcțiilor”

2813„Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor”

2814 „Amortizarea altor imobilizări corporale”

Conturile de amortizări sunt conturi rectificative ale valorii imobilizărilor, conturi de pasiv.

Se creditează cu amortizarea aferentă imobilizărilor în fiecare exercițiu, prin debitul contului 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor”.

Se debitează la cesionare, sau scoaterea din gestiune a imobilizărilor cu amortizarea aferentă acestora prin creditul conturilor de imobilizări necorporale, respectiv corporale. Soldul creditor arată amortizarea aferentă imobilizărilor existente în gestiune.

Reflectarea în contabilitate a amortizării se prezintă schematic astfel:

1. Trecerea pe cheltuieli a amortizării:

6811” Chelt. de exploatare = %

privind amortizarea imob.” 280 ” Amortizarea imob. necorporale”

2801…. 2808

281 „Amortizarea imob. corporale”

2811…..2814

2. Amortizarea aferentă imobilizărilor scoase din gestiune sau vândute:

a.imobilizări corporale:

280” Amortizarea imobilizărilor = %

necorporale”

2801…..2808 201 „Cheltuieli de constituire”

203 ”Cheltuieli de dezvoltare”

205 ”Concesiuni, brevete și alte drepturi

și valori similare”

207 ” Fondul comercial”

208 ” Alte imobilizări necorporale”

b. imobilizări necorporale:

281” Amortizarea imobilizărilor = %

corporale”

2811…2814 2112” Amenajări de terenuri”

212 „ Construcții”

213” Instalații tehnice, mijloace de

transport, animale și plantații „

2131….2134

214” Mobilier, aparatură birotică, alte

active corporale”

3.2. Contabilitatea ajustărilor pentru

deprecierea imobilizărilor

3.2.1. Aspecte privind deprecierea imobilizărilor.

Activele imobilizate pot suferi în anumite perioade deprecieri ale valorii contabile atunci când valoarea de inventar stabilită cu ocazia inventarierii este inferioară valorii furnizate de contabilitate.

Când deprecierea imobilizărilor este temporară, deci reversibilă, se constituie ajustări de depreciere. Ele sunt destinate să acopere un risc posibil să se producă într-un exercițiu financiar viitor.

Sunt supuse deprecierii reversibile, pentru care se constituie, în principiu, provizioane, imobilizările neamortizabile. Pentru imobilizările necorporale și corporale care, după cum se știe, sunt amortizabile, se constituie provizioane numai în situația în care există diferențe în minus între valoarea de inventar, stabilită cu ocazia inventarierii patrimoniului, și valoarea netă contabilă. Valoarea netă contabilă se obține prin scăderea amortizării imobilizărilor din valoarea de înregistrare (de intrare) a acestora.

Pentru deprecierea titlurilor de valoare, a creanțelor imobilizate și a altor imobilizări financiare se constituie provizioane pentru diferența între valoarea de intrare a acestora și valoarea stabilită cu ocazia inventarierii.

Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor necorporale, corporale, a imobilizărilor în curs și a celor financiare se constituie pe seama cheltuielilor, la sfârșitul unui exercițiu financiar cu ocazia inventarierii și se majorează, se diminuează sau se anulează în exercițiul viitor.

La sfârșitul exercițiilor următoare, cu ocazia unei noi inventarieri sau la ieșirea din patrimoniu a imobilizărilor, în urma analizării ajustărilor constituite pentru deprecieri, se procedează astfel:

dacă deprecierea imobilizărilor este mai mare decât ajustarea constituită, se constituie o ajustăre suplimentară, pentru diferență;

dacă deprecierea imobilizărilor este mai mică decât ajustarea constituită, diferența diminuează ajustarea și se înregistrează la venituri;

dacă ajustarea constituită devine fără obiect, ca urmare a ieșirii din patrimoniu a imobilizărilor pentru care a fost constituit, ajustarea se anulează și se înregistrează la venituri.

Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor sunt structurate în funcție de natura imobilizărilor: ajustările pentru deprecierea imobilizărilor necorporale, provizioane, pentru deprecierea imobilizărilor corporale; ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs ajustări pentru deprecierea imobilizărilor financiare.

Pentru reflectarea în contabilitate a ajustărilor se folosesc conturi rectificative a valorii imobilizărilor, cu deprecierea reversibilă, conturi de pasiv, simbolizate cu cifra 9 în poziția a II-a. De pildă, dacă imobilizările necorporale au simbolul grupei 20 „Imobilizări necorporale”, prin intercalarea cifrei 9 în poziția a doua a rezultat contul 290 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale”.

Contabilitatea ajustărilor se realizează cu ajutorul grupei 29 „Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor”, care cuprinde conturi sintetice de gradul I pe categorii de imobiliziări.

Structura conturilor de ajustări pentru deprecierea imobilizărilor

Toate conturile de ajustări, fiind conturi de pasiv, se creditează în momentul constituirii ajustărilor pe seama cheltuielilor prin debitul contului 6813 „Cheltuieli de exploatare privind justările pentru deprecierea imobilizărilor”. Se debitează cu sumele aferente ajustărilor anulate în exercițiul următor, operație care generează creșterea veniturilor din ajustări prin creditul contului 7813 „Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor”.

Soldul creditor al conturilor de ajustări menționate, reprezintă valoarea provizioanelor aferente imobilizărilor la finele exercițiului.

3.2.2. Contabilitatea ajustărilor dindeprecierea imobilizărilor necorporale

Se referă la deprecierea reversibilă a cheltuielilor de constituire, a cheltuielilor de dezvoltare, a concesiunilor, brevetelor și a altor drepturi și valori similare, a fondului comercial și a altor imobilizări necorporale.

Contabilitatea sintetică a ajustărilor respective se realizează cu ajutorul contului 290 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale” care:

după conținutul economic este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a imobilizărilor;

după funcția contabilă este un cont de pasiv;

se creditează cu ajustările constituite sau majorate pentru deprecierea imobilizărilor necorporale;

se debitează cu ajustările pentru deprecierea imobilizărilor necorporale anulate sau diminuate;

soldul creditor reprezintă valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor existente în patrimoniu la sfârșitul exercițiilor financiare;

se desfășoară pe analitic deschise pe obiecte generatoare de ajustări.

3.2.3. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea imobilizărilor corporale

Asemenea ajustări privesc deprecierea reversibilă a terenurilor, amenajărilor de teren și a activelor corporale.

Contabilitatea sintetică a ajustărilor în cauză se realizează cu ajutorul contului 291 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale” care:

după conținutul economic este un cont rectivicativ a valorii de înregistrare a imobilizărilor;

după funcția contabilă este un cont de pasiv;

se creditează cu ajustările constituite sau majorate pentru deprecierea imobilizărilor corporale;

se debitează cu ajustările pentru deprecierea imobilizărilor corporale anulate sau diminuate;

soldul creditor reprezintă valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor corporale existente în patrimoniu la sfârșitul exercițiului financiar;

se desfășoară pe analitice deschise pe obiecte generatoare de ajustări.

3.2.4. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea

imobilizărilor financiare

Imobilizările financiare care pot suferi deprecieri temporare, reversibile sunt titlurile de participare, titlurile imobilizate ale activității de protofoliu, alte titluri imobilizate și creanțele imobilizate.

Contabilitatea sintetică a acestor provizioane se realizează cu ajutorul contului 296 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor financiare” care:

după funcția contabilă este un cont de pasiv;

se creditează cu ajustările constituite sau suplimentate pentru deprecierea imobilizărilor financiare;

se debitează cu ajustările pentru deprecierea imobilizărilor financiare anuale sau diminuate;

soldul creditor reprezintă valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor financiare existente;

se desfășoară pe analitice deschise pe obiecte generatoare de ajustări.

3.2.5. Contabilitatea ajustărilor din deprecierea imobilizărilor în curs

Imobilizările în curs, atât cele necorporale cât și cele corporale, pot suferi la finele exercițiului financiar deprecieri reversibile, pentru care se constituie provizioane de depreciere.

Contabilitatea sintetică a acestor ajustări se realizează cu ajutorul contului 293 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în curs” care:

după conținutul economic este un cont rectificativ a valorii de înregistrare a imobilizărilor;

după funcția contabilă este un cont de pasiv;

se creditează cu ajustările constituite sau majorate pentru deprecierea imobilizărilor în curs;

se debitează cu ajustările pentru deprecierea imobilizărilor în curs anulate sau diminuate;

soldul creditor reprezintă valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor în curs existente;

se desfășoară pe analitice deschise pe obiecte generatoare de ajustări.

CAP.4.

STUDIU DE CAZ LA S.C. TRUST COMIN BAIA MARE.

PREZENTAREA S.C. TRUST COMIN BAIA MARE APARȚINÂND REGIEI AUTONOME A PLUMBULUI ȘI ZINCULUI BAIA MARE

4.1. Scurt istoric al orașului Baia Mare și a societății comerciale Trustului COMIN SA Baia Mare

Deși orașul Baia Mare are o vechime ce depășește șase secole de existență atestată documentar, fundamentele lui apar încă de la începutul mileniului I e.n.; iar unele dovedind existența activității umane pe acest teritoriu se găsesc încă din paleolitic.

Teritoriul orașului Baia Mare, prin structura geografică cât și prin felurite bogății ale solului și ale subsolului a oferit din cele mai vechi timpuri, condiții prielnice vieții și dezvoltării activității umane. Urme materiale din epoca paleolitică care atestă existența unei intense activității umane pe teritoriul orașului și în împrejurimile lui, au fost descoperite cu ocazia săpăturilor arheologice executate în mai multe localități, aceste activități continuând neîntrerupt de-a lungul timpului până în zilele noastre.

Primele mărturii despre orașul Baia Mare datează de la începutul secolului al XIV-lea. Astfel, în anul 1308 așezarea de pe malul râului Săsar era cunoscută sub denumirea de Mina Săsar (Zazar Banya) devenită în timpul regelui Carol Robert, proprietatea reginei, care după unii autori ar fi locuit chiar în această regiune. Primele mărturii scrise dar care s-au păstrat datează din 1327-1329 când regele Carol Robert emite două documente numite diplome privilegiate, în care cetatea Baia Mare apare sub denumirea de Asszonypatak – Râul Doamnelor. Prin documentul de la 1392 același rege acordă Judelui primar al orașului Baia Mare și Baia Sprie ,,Corrardus Judex civitatis rivuli dominarum et de Monte Medio” dreptul de a popula teritoriul dintre cele două cetăți. Din acest document despre care se păstrează mărturii indirecte, rezultă că în anul 1329 atât Baia Mare cât și Baia Sprie erau considerate așezări urbane bine constituite. Tot din acest document aflăm și prima denumire oficială a celor două orașe ,,Civitas Rivuli Dominarum” în traducere ,,Cetatea Râul Domnelor” pentru orașul Baia Mare, și ,,Medio Mons,, în traducere ,,Muntele Mijlociu” pentru orașul Baia Sprie.

Informații detaliate despre existența orașului Baia Mare, organizarea acestuia, locuitori si ocupațiile lor ne sunt furnizate de documentul privilegial, primul care se păstrează, emis de cancelaria regelui maghiar Ludovic I cel Mare D’Anjou la data de 20 septembrie 1347. În textul acestui document privilegial printre altele se specifică că a fost emis la cererea judelui orașului și deoarece vechiul lor document care cuprindea libertățile primite anterior a fost nimicit în timpul unui incendiu. Denumirea de ,,Cetatea Râul Doamnelor” vine de la faptul că tinerele femei văduve ale minerilor, pentru a-și câștiga existența, aveau voie să spele aluviunile aurifere ale râului Săsar.

De-a lungul anilor orașul Baia Mare a purtat mai multe denumiri. Astfel, până la începutul secolului al XVI-lea apare sub denumirea de Orașul Nou (Neustad); în 1585 Nagybanya Asszonypataka.

Încă din prima jumătate a secolului al XIV-lea mineritul era bine organizat având o conducere proprie separată de cea a orașului. În oraș exista un oficiu minier care urmărea munca în exploatările miniere și strângerea ,,urburei” ceea ce i se cuvenea regelui. Existența din belșug a materiei prime, aur și argint și acordarea unor largi privilegii au creat condiții favorabile funcționării la Baia Mare a unei monetării cu rol important în Transilvania atestată documentar în secolul al XIV-lea. Dintre cele patru monetării care funcționau în 1463 în Transilvania și Ungaria, monetăria din Baia Mare realiza cel mai mare venit net ce se ridica la suma de 20.000 florini aur; pe când monetăria din Sibiu realiza doar 6.000 florini aur, cea din Buda 8.000 florini aur. Din valoarea preschimbărilor de aur efectuate în anul 1463 de către proprietarii de mine la monetărie a rezultat o producție de 1905 mărci aur (1 marcă = 245,53 grame aur) cantitatea ce se apreciază a fi foarte mare pentru acele vremuri.

În tot acest timp, până în epoca modernă, orașul Baia Mare a cunoscut o dezvoltare cu urcușuri și coborâșuri caracteristice orașelor miniere. O dezvoltare mai mare a cunoscut orașul în perioada războaielor purtate de stăpânitorii acestor locuri, când cererea de metale nobile, aur și argint, precum și a metalelor neferoase plumb, zinc, cupru era mai mare.

Azi, orașul pe lângă industriile tradiționale: minerit, prepararea minereurilor, metalurgie, forestieră își dezvoltă noi capacități industriale în domeniul: construcțiilor de mașini, textilă, confecții etc., dar totuși principala activitate a locuitorilor acestui oraș a fost încă de la începuturile lui, cele legate de extragerea și prepararea minereurilor.

Despre exploatarea minereurilor de pe teritoriul orașului Baia Mare sunt dovezi materiale chiar din epoca bronzului.

În privința preparării minereurilor, lucrurile au evoluat în același sens; de la vechile piue de piatră acționate manual, s-a trecut la folosirea șteampurilor cu săgeți acționate hidraulic pentru sfărâmarea minereurilor și mai târziu la modernele uzine de preparare în care minereul se macină în mori uriașe acționate mecanic. În continuare a avut loc înlocuirea vechilor metode de spălare a minereurilor măcinate cu metode moderne de flotare a componenților utili din minereul măcinat.

Toate aceste transformări, modernizări pe linie mecanică au fus la necesitatea apariției și înființării unui sector specializat în construcții montaj în domeniul mineritului.

4.2. Prezentarea unității patrimoniale – cadrul legislativ al

constituirii și funcționării ei

TRUST COMIN SA Baia Mare cu sediul în municipiul Baia Mare, Piața Minerilor nr.1 județul Maramureș este înființată prin H.C. nr.1285 din 17 decembrie 1990, ca subunitate de producție specifică în subordinea Regiei Autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare.

Trustul COMIN SA Baia Mare este organizat și funcționează ca subunitate fără personalitate juridică în subordinea Regiei, potrivit actului de înființare și a Hotărârii nr.19 din 30 martie 1993 a Consiliului de Administrație a Regiei Autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare. Societatea Trust COMIN SA coordonează și exercită controlul asupra sectorului, brigăzilor, atelierelor, autobazei și a bazei de producție și prestări servicii de competența sa pentru îndeplinirea programului de producție și eficiență economică din programul lui de activitate în conformitate cu sarcinile ce i se încredințează de către Regie și contractele încheiate cu sucursalele, exploatările, uzinele, după caz, asigurând prin activitatea sa aplicarea legilor și a Hotărârilor Guvernului României și a celor stabilite de Regia Autonomă a Plumbului și Zincului Baia Mare.

Obiectul de activitate al unității

Potrivit actului de înființare SC TRUST COMIN SA Baia Mare are ca obiecte de activitate:

Executarea de lucrări de construcții montaj în subteran și la suprafață, de lucrări geologice și de foraj

Executarea de lucrări de întreținere și reparații a utilajelor și instalațiilor din dotare

Executarea de construcții metalice și piese de schimb pentru consumul propriu și pentru subunitățile din structura organizatorică a Regiei

Prestări de servicii pentru subunitățile componente ale Regiei

Desfacerea, sortarea și desfacerea agregatelor de balastieră pentru nevoile proprii subunităților Regiei

Efectuarea de transporturi auto speciale și de persoane cu mijloacele proprii

Asigurarea bazei tehnico – materiale.

Atribuțiile SC Trust COMIN SA Baia Mare

În realizarea obiectivelor sale de activitate, unitatea are următoarele atribuții:

Asigură și răspunde de realizarea programelor de producție și prestări servicii rezultate din contractele de execuție încheiate cu beneficiarii precum și de programul pentru activitatea sa proprie

Asigură și răspunde de exploatarea, întreținerea, repararea, verificarea și păstrarea utilajelor și a instalațiilor din dotare

Asigură și răspunde de patrimoniul încredințat spre administrare

Asigură și răspunde de execuția, urmărirea și verificarea lucrărilor încredințate în concordanță cu documentațiile tehnico-economice aprobate

Întocmește și supune spre aprobare Consiliului de Administrație al Regiei propunerile de transfer, înstrăinare și casare a mijloacelor fixe din dotare

Asigură realizarea lucrărilor proprii de investiții și reparații capitale grupele I și II

Fundamentează și asigură necesarul de materii prime, materiale, combustibil și energie pentru activitatea proprie

Împreună cu beneficiarii execută lucrări de construcții montaj, lucrări geologice și de foraj, asigură baza tehnico-materială

Fundamentează B.V.C. și urmărește încadrarea în prevederile acestuia

Execută controlul financiar preventiv și controlul gestionar asupra activelor corporale și a obiectelor de inventar din dotare

Propune și supune aprobării structura organizatorică a exploatării, activitatea de management, inclusiv dezvoltarea aplicațiilor informatice în vedera asigurării rapide a tuturor informațiilor necesare luării deciziilor tehnice, economice și organizatorice

Asigură necesarul de personal pe meserii, specialități conform numărului mediu scriptic aprobat și perfecționarea pregătirii profesionale a acestuia

Asigură respectarea disciplinei muncii în desfășurarea procesului de producție, respectiv atribuțiile de serviciu și prevederile legale de către întregul personal

Răspunde de condițiile de igienă socială pentru salariați prevăzute în contractul colectiv de muncă unic la nivelul Regiei

Asigură salarizarea personalului în concordanță cu legislația în vigoare și cu prevederile contrctului colectiv de muncă la nivelul Regiei Autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare

Organizează și asigură cu personal tehnic și materiale Statul Major și formațiile de apărare civilă a Exploatării

Organizează și asigură activitatea de protecție date și păstrare documente

Pregătește participarea la licitații pentru executarea de lucrări de investiții și reparații capitale care nu sunt nominalizate pentru încredințarea acestora.

Patrimoniul

Este proprietatea Regiei Autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare și încredințat spre administrare Trustului COMIN SA Baia Mare în vederea realizării obiectivului său de activitate

Fiind dat în administrarea Trustului COMIN SA Baia Mare este format din totalitatea drepturilor și obligațiilor dobândite la înființare și ulterior în condițiile legii.

4.3. Structura organizațională a unității și influența acesteia asupra organizării evidenței și inclusiv organigrama unitatii

Structura organizatorică este aprobată de către Consiliul de Administrație al Regiei autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare la propunerea Trustului COMIN SA Baia Mare. În atribuțiile sale Trustul COMIN SA Baia Mare are în structură un aparat propriu, sector de lucrări de construcții, montaj minier subteran, lucrări geologice și de forja, brigăzi de lucrări de construcții montaj suprafață, ateliere, baza de producție și prestări servicii conform organigramei:

Conducerea operativă a Trustului COMIN SA Baia Mare:

Director

Director tehnic

Director economic

Compartimentele funcționale ale Trustului COMIN SA Baia Mare:

Corpul de control al gestiunii economice, financiare și a patrimoniului

Resurse umane, normare, salarizare

Protecție civilă, păstrare documente secrete

Protecția muncii și a mediului

Mecano-energetic

Tehnic-tehnologic

Strategie-producție

Financiar, contabilitate, analize economice

Aprovizionare desfacere

Gospodărire administrativă, protecție date și păstrare documente

Structura de producție:

Sector lucrări construcții montaje miniere subterane, lucrări geologice și de foraj

Brigada nr.1 de construcții – montaj Baia Mare

Brigada nr.2 de construcții – montaj Turț

Baza de producție și prstări servicii Tăuții de Sus

Autobaza de transport, întreținere și reparații mijloace de transport

Atelier mecanic

Atelier exploatare și reparații utilaje din dotare.

Compartimentele funcționale și cele din structura de producție sunt conduse de

șefi de compartimente, sector, brigăzi, ateliere, bază numiți de directorul Trustului COMIN SA Baia Mare.

Coordonarea compartimentelor funcționale și a celor din structura de producție si realizează de către personalul de conducere.

4.4. Forma de înregistrare contabilă aplicată de unitate

În contabilitatea ținută de SC Trust COMIN SA Baia Mare, forma de înregistrare contabilă folosită este : forma de înregistrare contabilă ,,pe jurnale”. Aceasta asigură înregistrarea operațiilor economice în mod cronologic și sistematic, direct din documentele primare și centralizatoare în jurnal, care constituie instrumentul de lucru de bază în această formă de înregistrare contabilă.

Înregistrarea operațiilor economice se face unilateral, adică o singură dată în creditul conturilor în corespondență cu conturile debitoare.

Formularistica de lucru utilizată de unitate este formată din:

Jurnale

Registrul jurnal

Situații auxiliare

Fișe de cont analitice

Balanțe de verificare

Bilanț.

Schema realizării contabilității în forma de înregistrare contabilă ,,pe jurnale” .

A. Pentru exemplificarea acestei operații în cazul SC Trust COMIN SA Baia Mare se consideră următorul exemplu : La constituirea societății s-au efectuat cheltuieli de constituire, reprezentate de plăți în numerar de 2.100 lei și obligații către furnizorii de servicii de 2.900 lei. Cheltuielile se amortizeaza în cinci ani după care se scot din activul patrimonial.

Efectuarea cheltuielilor de constituire :

201 « Ch. de constituire» = % 5.000

5311 « Casa în lei » 2.100

401 « Furnizori » 2.900

2. Amortizarea pentru primul an ( 5.000lei : 5ani= 1.000 lei/an) si pentru

ceilalți patru ani :

6811 « Ch. de exploatare = 2801 « Amortizarea ch. 1.000

privind amortizarea de constituire »

imobilizarilor »

3. Dupa cinci ani se înregistreaza scoaterea din activul patrimonial a

imobilizărilor necorporale, acestea fiind amortizate integral :

2801 « Amortizarea ch. = 201 «  Ch. de constituire » 5000

de constituire »

B. Mai poate să apară situația când la constituirea societății unul dintre asociați depune la casieria unității suma de 5.000 lei, din care achită la notar suma de 1.000 lei pentru redactarea actului de constituire și la Registrul Comerțului suma de 2.000 lei + TVA pentru alte cheltuieli de constituire : taxe de înmatriculare, de consulting, de publicare in Monitorul Oficial. Dupa începerea activității, cheltuielile de constituire se amortizează în 10 luni și i se restituie asociatului suma depusă inițial. Unitatea optează a fi plătitoare de TVA de la începutul activității.

1. Depunerea de către asociat a sumei la casierie :

5311 «  Casa în lei » = 456 « Decontări cu asociații 5.000

privind capitalul »

2. Achitarea comisionului la notariat :

201 « Ch. de constituire» = 5311 «  Casa în lei » 1.000

3. Achitarea cheltuielilor de constituire la Registrul Comerțului :

% = 5311 «  Casa în lei » 2.380

201 « Ch. de constituire» 2.000

4426 « TVA deductibilă » 380

4. Restituirea de către asociat a sumei depuse :

456 « Decontări cu asociații = 5311 «  Casa în lei » 5.000

privind capitalul »

Amortizarea lunară a cheltuielilor de constituire :

6811 « Ch. de exploatare = 2801 « Amortizarea ch. 300

privind amortizarea de constituire »

imobilizărilor »

Scoaterea din evidență a cheltuielilor complet amortizate :

2801 « Amortizarea ch. = 201 « Ch. de constituire» 3.000

de constituire »

C. SC Trust COMIN SA Baia Mare execută cu forțe proprii o amenajare de teren al cărei cost este de 120.000 lei, care se amortizează într-o perioadă de patru ani, după care se scoate din activul patrimonial.

1. Recepția amenajărilor de teren executate cu forțe proprii :

2112 « Amenajări de terenuri » = 722 « Venituri din producția 120.000

de imobilizări corporale »

2. Amortizarea amenajărilor de teren în primul an de utilizare a acestora :

( 120.000 : 4 ani = 30.000lei/an)

6811” Ch. de exploatare = 2811 “Amortizarea amenajărilor 30.000

privind amortizarea de terenuri”

imobilizărilor”

3. Scoaterea din activul patrimonial a amenajăriilor de terenuri amortizate integral, la sfârșitul celor patru ani :

2810 « Amortizarea amenajărilor = 2112 «  Amenajări de terenuri » 120.000

de terenuri »

Aceleasi inregistrări legate de amortizare se fac și in anii doi, trei si patru.

D. Societatea Trust COMIN SA Baia Mare, incheie un contract cu o firmă specializată pentru executarea de lucrări de desecare a unui teren. Lucrările de amenajare sunt facturate la suma de 60.000 lei+TVA, apoi se face recepția finală. Investiția se amortizează într-o perioadă de 5 ani după care se scoate din evidență. Se întocmesc următoarele note contabile :

1. Înregistrarea facturii privind investiția realizată :

% = 401 « Furnizori » 71.400

231 «  Imobilizări corporale în curs » 60.000

4426 « TVA deductibilă » 11.400

2. Achitarea facturii cu ordin de plată :

401 « Furnizori » = 5121 « Conturi la bănci în lei » 71.400

3. Recepția lucrărilor de desecare a terenului :

231 «  Imobilizari corporale în curs »= 2112 «  Amenajări de terenuri » 60.000

4. Amortizarea lunară a amenajării de terenuri :

6811” Ch. de exploatare = 2810 “Amortizarea 1.000

privind amortizările imobilizărilor corporale”

și ajustările”

4. Scoaterea din evidență a amenajărilor complet amortizate:

2810 “Amortizarea = 2112 «  Amenajări de terenuri » 60.000

imobilizărilor corporale”

E. SC Trust COMIN Baia Mare recepționează un procedeu tehnologic nou

de fabricație a unor produse, obținut prin cercetare proprie în valoare de 10.000 lei, amortizabil în cinci ani. Dupa doi ani, imobilizarea necorporală se scoate din activul patrimonial în urma vânzării către un terț, preț de vânzare 12.000 lei+ TVA 19%.

Recepția imobilizării necorporale :

203 «  Ch. de dezvoltare » = 721 « Venituri din producția 10.000

de imobilizări necorporale »

Amortizarea imobilizării necorporale în primul an :

( 10.000 lei : 5 ani = 2.000 lei/an)

6811 « Ch. de exploatare = 2803 « Amortizarea ch. 2.000

privind amortizarea de dezvoltare »

imobilizărilor »

Aceeași înregistrare se face și în anul al doilea :

După doi ani de amortizare, imobilizarea necorporală se scoate din

activul patrimonialîin urma vânzării :

% = 203 «  Ch. de dezvoltare » 10.000

2801 « Amortizarea ch. 4.000

de dezvoltare »

6583 »Ch. privind activele cedate 6.000

si alte operații de capital »

Vânzarea imobilizării :

461 « Debitori diversi » = % 14.280

7583 « Venituri din vânzarea 12.000

activelor si alte operații de capital »

4427 « TVA colectată » 2.280

F. SC Trust COMIN SA Baia Mare s-a hotărât să-și modernizeze tehnologia

de fabricație a produsului de bază și achita în numerar un avans de 5.000 lei + TVA unui institut de proiectare care va realiza lucrări de cercetare. După finalizarea lucrărilor, institutul facturează documentația la valoarea de 20.000 lei + TVA. Decontarea facturii se face prin bancă, ținându-se seama de avansul achitat. Cheltuielile de cecetare se amortizează în 20 de luni.

Acordarea avansului :

% = 5311 « Casa în lei » 5.950

409 « Debitori diverși » 5.000

4426 « TVA deductibilă » 950

Primirea facturii și recepția documentației :

% = 401 « Furnizori » 23.800

203 «  Ch. de dezvoltare » 20.000

4426 « TVA deductibilă » 3.800

Decontarea facturii :

401 « Furnizori » = % 23.800

409 « Debitori diverși » 5.000

5121 « Conturi curente la bănci » 17.850

4426 « TVA deductibilă » 950

Amortizarea lunară :

6811 « Ch. de exploatare = 2803 « Amortizarea imobilizărilor 1.000

privind amortizarea necorporale »

imobilizărilor »

Scoaterea din evidența a cheltuielilor complet amortizate :

2803 « Amortizarea imobilizărilor = 203 «  Ch. de dezvoltare » 20.000

necorporale »

G. SC Trust COMIN SA Baia Mare a realizat prin forțe proprii un proiect de

inginerie tehnologică efectuând în acest sens următoarele cheltuieli în prima luna :

Cheltuieli cu materialele consumabile :15.000 lei ;

Cheltuieli cu salariile : 10.000 lei + CAS 19,50% + contribuții pt concedii medicale 0,85% + fond de șomaj 1,00% + CASS 5.5% + fond de risc 0.4% ;

În a doua lună, când se finalizează lucrările, se mai înregistrează consumul de

materiale în valoare de 5.000 lei. Amortizarea proiectului se face in doi ani.

Consumul de materiale consumabile în prima lună :

602 «  Ch. cu materiale consumabile » = 302 «  Materiale consumabile » 15.000

Cheltuieli cu salariile :

641 « Ch. cu salariile personalului » = 421 « Personal-salarii datorate » 10.000

Cheltuieli privind CAS :

6451 « Ch. privind asigurarile si = 4311.01 « Contribuția unitații la 1.950

protecția socială » asigurarile sociale »

Cheltuieli privind fondul de șomaj :

6452 « Ch. privind asigurarile si = 4371  « Contribuția unității la 100

protecția socială » fondul de șomaj »

Cheltuieli privind asigurările de sănătate :

6453 « Ch. privind asigurările și = 4313.02 « Contribuția angajaților la 550

protecția socială » asigurările de sănătate »

6. Decontarea cheltuielilor de cercetare în prima lună :

203 «  Ch. de dezvoltare » = 721 «  Venituri din producția de 28.533 imobilizări corporale »

7.Consumul de materiale in luna a doua :

602 «  Ch. cu materiale consumabile » = 302 «  Materiale consumabile » 5.000

8. Finalizarea lucrărilor de cercetare :

203 «  Ch. de dezvoltare » = 721 «  Venituri din producția de 5.000

imobilizări corporale »

9. Amortizarea lunara a cheltuielilor de cercetare :

6811 « Ch. de exploatare = 2801 « Amortizarea imobilizărilor 1.397

privind amortizarile necorporale »

și provizioanele »

10. Scoaterea din evidență a cheltuielilor amortizate :

2803 « Amortizarea imobilizărilor = 203 «  Ch. de dezvoltare » 28.533

necorporale »

H.SC Trust COMIN SA Baia Mare a primit în concesionare o

instalație în valoare de 200.000 lei pe durată determinată, pentru care se va plăti o redevență anuală de 10.000 lei de la firma SC Ramira SA Baia Mare.

În contabilitatea concedentului adică SC Ramira SA se fac următoarele înregistrări contabile. Instalația concesionată ramâne în proprietatea SC Ramira SA

( la contul 2131 «  Echipamente tehnologice »), iar în contabilitatea analitică se face mențiunea locului unde se află :

Redevența anuală cuvenită încasată :

461 «  Debitori diverși » = 706 « Venituri din redevențe, 10.000

locații de gestiune și chirii »

5121 « Conturi curente la bănci » = 461 «  Debitori diverși » 10.000

Amortizarea aferentă instalației concesionate :

6811 «  Cheltuieli de exploatare = 2805 « Amortizarea concesiunilor 700

privind amortizarea brevetelor și a altor drepturi

imobilizărilor » și valori similare »

La revenirea instalației concesonate se schimbă doar mențiunea locului unde acesta se va afla în contabilitatea analitică.

În contabilitatea concesionarului adica Trust COMIN Baia Mare se vor face următoarele înregistrări contabile :

Valoarea din contract a imobilizării concesionate :

205 «  Concesiuni, brevete și = 167 « Alte imprumuturi 200.000

alte drepturi similare » și datorii asimilate »

Redevența datorată și achitată  :

612 «  Ch. cu redevențele locațiile = 462 «  Creditori diverși » 10.000

de gestiune și chiriile »

462 «  Creditori diverți » = 5121 « Conturi curente la bănci » 10.000

Restituirea bunului concesionat :

167 «  Alte imprumuturi și = 205 « Concesiuni, brevete 200.000

datorii asimilate » și alte drepturi similare »

I. O altă realizare a SC Trust COMIN SA Baia Mare este un procedeu tehnologic de prelucrare a metalului care se brevetează ; costul lui este de 40.000 lei, amortizabil în doi ani. După un an se vinde unei terțe persoane juridice cu o valoare de 20.500 fără TVA.

1. Recepția procedeului tehnologic brevetat :

205 » Concesiuni, brevete și = 721 «  Venituri din producția 40.000

alte drepturi similare » de imobilizări necorporale »

Amortizarea brevetului în primul an ( 40.000 : 2 ani =20.000lei/an) :

6811 » Cheltuieli de exploatare = 2805 « Amortizarea concesiunilor 20.000

privind amortizarea brevetelor și altor drepturi

imobilizărilor » și valori similare »

Vânzarea brevetului către o altă societate comercială :

461 «  Debitori diverși » = % 24.395

7583 «  Venituri din vânzarea 20.500

activelor și alte operații

de capital »

4427 «  TVA colectată » 3.895

Scoaterea din activul patrimonial a brevetului cedat :

% = 205 » Concesiuni, brevete si 40.000

alte drepturi similare »

2805 « Amortizarea concesiunilor 20.000

brevetelor și altor drepturi

și valori similare »

6583 « Ch. privind activele cedate 20.000

și alte drepturi de capital »

J. SC Trust COMIN SA Baia Mare cumpără o licență de fabricație în sumă

de 40.000 lei care se amortizează în doi ani după care se scoate din activul patrimonial. În contabilitatea SC Trust COMIN SA Baia Mare se fac următoarele note contabile :

1. Cumpărarea licenței de fabricație și plata ei :

205 » Concesiuni, brevete și = 404 «  Furnizori de imobilizări » 40.000

alte drepturi similare »

404 «  Furnizori de imobilizări » = 5121 « Conturi curente la bănci » 40.000

2. Amortizarea imobilizării în primul an ( 40.000 lei : 2 ani= 20.000lei/an) ca și în cel de-al doilea an :

6811 » Cheltuieli de exploatare = 2805 « Amortizarea concesiunilor 20.000

privind amortizarea brevetelor și altor drepturi

imobilizărilor » și valori similare »

3.Scoaterea din activul patrimonial a imobilizării necorporale, după amortizarea completă :

2805 « Amortizarea concesiunilor = 205 » Concesiuni, brevete și 40.000

brevetelor și altor drepturi alte drepturi similare »

și valori similare »

SC Trust COMIN SA Baia Mare primește în concesiune un teren pentru o

perioada de 20 de ani, prețul concesionării este de 800.000 lei. Redevența anuală se achită cu ordin de plată . După expirarea contractului, se scoate din evidență concesiunea complet amortizată. Se fac următoarele înregistrări contabile :

Înregistrarea concesiunii :

205 » Concesiuni, brevete și = 167 « Alte imprumuturi și 800.000

alte drepturi similare » datorii asimilate »

Plata redeventelor anuale (800.000 lei :20= 40.000lei/an) :

612 « Ch. cu redevente, locații = 5121 « Conturi curente la bănci » 40.000

de gestiune și chirii »

3. Scoaterea din evidență a concesiunii amortizate :

167 » Alte imprumuturi și = 205 » Concesiuni, brevete și 800.000

datorii asimilate » alte drepturi similare »

sau

1. Înregistrarea concesiunii :

205 » Concesiuni, brevete și = 167 « Alte imprumuturi și 800.000

alte drepturi similare » datorii asimilate »

2. Plata redeventelor anuale (800.000 lei :20= 40.000lei/an) :

167 » Alte împrumuturi și = 5121 « Conturi curente la bănci » 40.000

datorii asimilate »

Amortizarea anuală (800.000 lei :20= 40.000lei/an) :

6811 » Cheltuieli de exploatare = 2801 « Amortizarea imobilizărilor 40.000

privind amortizarea necorporale »

imobilizărilor »

Scoaterea din evidență a concesiunii amortizate :

2801 «  Alte imprumuturi și =205 » Concesiuni, brevete și 800.000

datorii asimilate » alte drepturi similare »

Se aduce ca aport în natură capitalul social, o construcție cu o valoare de

25.000 lei. Datorită amplasării construcției, pe o stradă cu un bun vad comercial, aportul la capital este estimat la 30.000 lei. Ulterior, clădirea se vinde cu o valoare totală de 31.000 lei, după ce ea ( ca imobilizare corporala) se amortizează cu suma de 4.000 lei.

1. Aportul în natură la capitalul social adus de asociați :

% = 456 «  Decontari cu asociații 30.000

privind capitalul »

212 «  Construcții » 25.000

207 « Fond comercial » 5.000

2. Amortizarea clădirii, ca imobilizare corporală :

6811 » Cheltuieli de exploatare = 2812 « Amortizarea construcțiilor » 4.000

privind amortizarea

imobilizărilor »

Vânzarea construcțiilor, împreună cu fondul comercial aferent :

461 «  Debitori diverși » = % 36.890

7583 «  Venituri din vânzarea 31.000

activelor și alte operații

de capital »

4427 «  TVA colectată » 5890

Scoaterea din patrimoniu a construcției vândute :

% = 212 «  Constructii » 25.000

2812 « Amortizarea construcțiilor » 4.000

6583 « Ch. privind activele cedate 21.000

și alte drepturi de capital »

Scoaterea din patrimoniu a fondului comercial vândut, odată cu

construcția :

6583 « Ch. privind activele cedate = 207 « Fond comercial » 5.000 și alte operații de capital »

SC Trust COMIN SA Baia Mare achiziționează un magazin situat pe o

arteră ce constituie un important vad comercial ; valoarea de piața a clădirii este de 200.000 lei, iar a marfurilor de 50.000 lei. Dată fiind poziția, vadul comercial și clientela, tranzacția se negociază la prețul de 300.000 lei. Diferența între prețul negociat de 300.000 lei și valoarea activelor imobilizate (clădire și mărfuri) de 250.000 lei reprezintă valoarea fondului comercial :

Înregistrarea clădirii :

212 «  Construcții » = 404 «  Furnizori de imobilizări » 200.000

2. Înregistrarea mărfurilor :

371 « Mărfuri » = 401 « Furnizori » 50.000

3. Înregistrarea fondului comercial :

207 « Fond comercial » = 404 «  Furnizori de imobilizări » 50.000

N. Se vinde magazinul cu fondul comercial aferent. În asemenea caz se înregistrează operațiile privind fondul comercial de 50.000 lei.

În vederea delimitării creanțelor aferente activității principale, de exploatare a unității, de celelalte creanțe și a calcularii cifrei de afaceri într-un singur cont, toate creanțele din operații conexe nu trebuie să afecteze contul 411 »Clienti » în care se vor înregistra numai creanțele privind activitatea de exploatare. Ca urmare, creanțele față de terți pentru vânzări de active imobilizate și alte creanțe conexe se vor evidenția prin contul 461 «  Debitori diverși ».

Întru-cât valorificarea imobilizărilor prin vânzare constituie o operație care nu se repetă, frecvent și regulat, nefiind o operație normală, ele fiind procurate în vederea realizării produselor, bunurilor sau serviciilor ce formează obiectul de activitate al unității, toate cheltuielile (valoarea neamortizată a imobilizărilor vândute) și veniturile aferente vânzării de imobilizări reprezintă cheltuielile excepționale legate de valorificarea capitalului :

1.Înregistrarea facturii :

461 «  Debitori diverși » = 7583 «  Venituri din vânzarea 50.000

activelor și alte operații

de capital »

Scoaterea din gestiune a imobilizării în fond comercial și trecerea ei pe

cheltuieli :

6583 « Ch. privind activele cedate = 207 « Fond comercial » 5.000

și alte drepturi de capital »

D. Se aduce ca aport un magazin, situat pe o arteră principală în valoare de 200.000 lei. Datorită poziției vadului comercial, aportul la capital este estimat la 230.000 lei.

% = 456 «  Decontări cu asociații 230.000

privind capitalul »

212 «  Construcții » 200.000

207 « Fond comercial » 30.000

O. Pentru buna funcționare, a unității SC Trust COMIN SA Baia Mare, achiziționează un program informatic, în valoare de 980 lei, care se amortizează în doi ani. După primul an se scoate din activul patrimonial prin vânzare.

1. Achiziționarea programului informatic:

208 “Alte imobilizări corporale” = 404 “ Furnizori de imobilizări” 980

2. Amortizarea imobilizării necorporale în primul an (908:2 =490lei/an)

6811” Ch. de exploatare = 2808 “Amortizarea altor 490

privind amortizarea imobilizări necorporale”

imobilizărilor”

3. Scoaterea din activul patrimonial după primul an de folosire:

% = 208 “Alte imobilizări corporale” 980

2808 “Amortizarea altor 490

imobilizări necorporale”

6583 « Ch. privind activele cedate 490

și alte drepturi de capital »

CONCLUZII ȘI PROPUNERI

Trustul COMIN SA Baia Mare este organizat și funcționează ca subunitate fără personalitate juridică în subordinea Regiei, potrivit actului de înființare și a Hotărârii nr.19 din 30 martie 1993 a Consiliului de Administrație a Regiei Autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare. Societatea Trust COMIN SA coordonează și exercită controlul asupra sectorului, brigăzilor, atelierelor, autobazei și a bazei de producție și prestări servicii de competența sa pentru îndeplinirea programului de producție și eficiență economică din programul lui de activitate în conformitate cu sarcinile ce i se încredințează de către Regie și contractele încheiate cu sucursalele, exploatările, uzinele, după caz, asigurând prin activitatea sa aplicarea legilor și a Hotărârilor Guvernului României și a celor stabilite de Regia Autonomă a Plumbului și Zincului Baia Mare.

La Exploatarea de construcții și Montaj Minier Baia Mare, subunitate aparținând Regiei autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare, activitatea financiar-contabilă este organizată pe două nivele: la nivel de centrală, aceasta fiind considerată Exploatarea de Construcții și Montaj Minier Baia Mare și la nivel de reprezentanțe. Persoana care răspunde și de întreaga activitate financiar contabilă este directorul care are în subordine directă serviciul financiar-contabil existent la nivelul E.C.M.M. Baia Mare, acesta fiind condus la rândul sau de un contabil-șef precum și compartimentele financiar-contabile de la fiecare reprezentanță.

În vederea unei cât mai eficiente colectări, prelucrări și transimiteri a datelor, unitatea utilizează mijloace elecronice de calcul, programul utilizat fiind foarte complex, având flexibilitatea necesară adaptării rapide la noile condiții care intervin în contabilitatea agenților economici. Programele informatice sunt astfel concepute încât înregistrările din contabilitatea fianciară cu privire la clasele de conturi 6 și 7 (cheltuieli și respectiv venituri) sunt urmate imediat de înregistrări din clasa 9, respectiv în contabilitatea de gestiune.

Pentru participarea la diferite licitații, ofertele sunt întocmite de către serviciul tehnic. În cazul câștigării licitației, în cadrul serviciului tehnic se realizează antecalculația. În funcție de zona geografică lucrările sunt încredințate unei reprezentanțe. După terminarea lucrării, reprezentanța care a executat-o întocmește o postcalculație a obiectivului considerat. Această postcalculație de la nivelul reprezentanțelor se transmite la centrală.

Inregistrarea și evidențierea în contabilitate a activelor fixe imobilizate, precum și amortizarii acestora se face folosindu-se calculatoarele electronice. Fiecare gestiune are un cod format din trei cifre, la acesta adăugându-se ca anlitic la contul din balanță reprezentând activele fixe .

La ora actuală pentru asigurarea mijloacelor circulante și datorită faptului că durata de recuperare a creanțelor este relativ mare, societatea a apelat la credite bancare. Munca din compartimentul financiar-contabil depinde și de promptitudinea cu care documentele prmare sunt aduse la acest serviciu pentru a fi prelucrate. În acest sens, nu există o organizare foarte bună a circulației documentelor contabile primare. În vederea eliminării acestei deficiențe organizatorice, pe viitor s-ar propune respectarea circuitului și a termenelor de înlocuire a documentelor de către toate persoanele și serviciile implicate în acesta.

Prin introducerea programelor de facturare pe calculator, în viitor gestiunile si amortizarea vor putea fi mai bine urmărite.

Pentru cunoașterea exactă în orice moment a situației patrimoniale, se impune prelucrarea la zi a tuturor documentelor. Ar fi necesară o mai mare suplețe în ceea ce privește circuitul informațional care în prezent este destul de greoi.

Totodată se impune perfecționarea în continuare a programului de calcul utilizat pe calculator, pentru a putea executa listarea la imprimantă a numărului mare și diversificat de situații contabile.

Referitor la reprezentanțe, acestea ar trebui să aibă o mai mare autonomie față de centrală, care ar trebui să-și asume rolul de coordonare a activității acestor reprezentanțe.

Pentru viitor se prevede o diversificare a obiectului de activitate în sensul adaptării la noile condiții ale economiei de piață, la necesitățile actuale, luându-se în considerare faptul că, în prezent datorită situației generale din economia românească, numărul lucrărilor de construcții montaj a scăzut.

Această adaptare la cerințele pieței, atrage după sine și o recalificare sau o specializare a angajaților societății, pentru aceștia societatea organizând cursuri de specializare și recalificare. Se mai prevăd de asemenea, achiziții de tehnică modernă în vederea creșterii gradului de mecanizare a lucrului.

Rezolvarea problemei raportului cheltuieli venituri, considerăm a fi în primul rând o sarcină managerială, dar care implică în cel mai înalt grad și compartimentul financiar-contabil. În atribuțiile acestui compartiment intră și găsirea celor mai economicoase soluții pentru desfășurarea la parametrii optimi a activității de bază a Exploatării de Construcții și Montaj Minier Baia Mare, diminuarea drastică a posibilelor căi de risipă de orice fel și adaptara metodelor optime de tratare a contractelor în care societatea este parte în vederea sporirii căilor de obținere a veniturilor și de creștere a profitului.

În realizarea obiectivelor sale de activitate, unitatea are următoarele atribuții:

Asigură și răspunde de realizarea programelor de producție și prestări servicii rezultate din contractele de execuție încheiate cu beneficiarii precum și de programul pentru activitatea sa proprie

Asigură și răspunde de exploatarea, întreținerea, repararea, verificarea și păstrarea utilajelor și a instalațiilor din dotare

Asigură și răspunde de patrimoniul încredințat spre administrare

Asigură și răspunde de execuția, urmărirea și verificarea lucrărilor încredințate în concordanță cu documentațiile tehnico-economice aprobate

Întocmește și supune spre aprobare Consiliului de Administrație al Regiei propunerile de transfer, înstrăinare și casare a mijloacelor fixe din dotare.

Asigură realizarea lucrărilor proprii de investiții și reparații capitale grupele I și II

Fundamentează și asigură necesarul de materii prime, materiale, combustibil și energie pentru activitatea proprie.

Împreună cu beneficiarii execută lucrări de construcții montaj, lucrări geologice și de foraj, asigură baza tehnico-materială.

Fundamentează B.V.C. și urmărește încadrarea în prevederile acestuia.

Execută controlul financiar preventiv și controlul gestionar asupra activelor corporale și a obiectelor de inventar din dotare.

Propune și supune aprobării structura organizatorică a exploatării, activitatea de management, inclusiv dezvoltarea aplicațiilor informatice în vedera asigurării rapide a tuturor informațiilor necesare luării deciziilor tehnice, economice și organizatorice

Asigură necesarul de personal pe meserii, specialități conform numărului mediu scriptic aprobat și perfecționarea pregătirii profesionale a acestuia.

Asigură respectarea disciplinei muncii în desfășurarea procesului de producție, respectiv atribuțiile de serviciu și prevederile legale de către întregul personal

Răspunde de condițiile de igienă socială pentru salariați prevăzute în contractul colectiv de muncă unic la nivelul Regiei.

Asigură salarizarea personalului în concordanță cu legislația în vigoare și cu prevederile contrctului colectiv de muncă la nivelul Regiei Autonome a Plumbului și Zincului Baia Mare.

Organizează și asigură cu personal tehnic și materiale Statul Major și formațiile de apărare civilă a Exploatării

Organizează și asigură activitatea de protecție date și păstrare documente

Pregătește participarea la licitații pentru executarea de lucrări de investiții și reparații capitale care nu sunt nominalizate pentru încredințarea acestora.

BIBLIOGRAFIE

Coman, Florin – Contabilitatea Financiară a Societăților Comerciale;

Muntenu, Victor – Contabilitatea Financiară a Înreprinderilor;

Pătrașcu, Cristinel;Popovici, Alexandra; Popovici, Ilie; – Contabilitatea unor operațiuni speciale;

*** – HG 2139/2004 Pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a activelor corporale sau imobilizate;

*** – Legea contabilității nr. 82/1991, republicată;

*** – Legea nr. 15/1994, Privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, republicată

*** – Legea nr. 31/ 1990 Privind societățile comerciale

*** – Ordinul M.F.P. 1752/2005, Pentru aprobarea reglementărilor contabile, conforme cu directivele europene;

*** – OG 3/1996, Pentru aprobarea regulamentului nr. 6/1995, privind oferta publică de vânzare de valori mobiliare

*** – OG 54/1997 Privind amortizarea capitalurilor imobilizate în active corporale și necorporale;