Contabilitatea Activelor Imobilizate LA Sc Alex S.r.l

UNIVERSITATEA “AUREL VLAICU” DIN ARAD

FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE

DOMENIUL / PROGRAMUL DE STUDIU: CONTABILITATE ȘI INFORMATICĂ DE GESTIUNE

FORMA DE ÎNVĂȚĂMÂNT cu frecvență

LUCRARE DE LICENȚĂ

ÎNDRUMĂTOR ȘTIINȚIFIC

Lect. univ. dr. Lavinia Cuc

ABSOLVENT

Nechita V. Rodica Mărioara

ARAD

2016

UNIVERSITATEA “AUREL VLAICU” DIN ARAD

FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE

DOMENIUL / PROGRAMUL DE STUDIU: CONTABILITATE ȘI INFORMATICĂ DE GESTIUNE

FORMA DE ÎNVĂȚĂMÂNT cu frecvență

CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE LA SC ALEX S.R.L.

ÎNDRUMĂTOR ȘTIINȚIFIC

Lect. univ. dr. Lavinia Cuc

ABSOLVENT

Nechita V. Rodica Mărioara

ARAD

2016

REFERAT

PRIVIND LUCRAREA DE LICENȚĂ

A ABSOLVENTEI

NECHITA RODICA MARIOARA

PROGRAMUL DE STUDIU

CONTABILITATE ȘI INFORMATICĂ DE GESTIUNE

PROMOȚIA 2016

1. Titlul lucrării: Contabilitatea activelor imobilizate la SC ALEX S.R.L.

2. Structura lucrării: Lucrarea este organizată pe trei capitole, două teoretice și unul practic, conținând și o parte finală alocată concluziilor și propunerilor.

3. Aprecieri asupra conținutului lucrării de licență, organizare logică, mod de abordare, complexitate, actualitate, deficiențe. Lucrarea abordează o tematică de actualitate, permițând accesul la o bibliografie vastă și diversificată. Organizarea vizează o structură bine fundamentată, relevantă, iar datele uzitate sunt de actualitate.

4. Aprecieri asupra lucrării. În vederea elaborării prezentei lucrări au fost consultate mai multe surse bibliografice actuale, vizând ultimele reglementări în domeniu. Totodată, s-a recurs la utilizarea a 19 note de subsol, ca dovadă a prelucrării științifice a conținuturilor informaționale studiate.

5. Concluzii. Lucrarea este relevantă pentru domeniul Contabilitate în care se încadrează studiile de licență absolvite, candidatul elaborând această lucrare cu multă seriozitate și implicare.

6. Redactarea lucrării respectă normele de redactare.

7. Nu există suspiciuni de realizare prin fraudă a prezentei lucrări.

8. Consider că lucrarea îndeplinește condițiile pentru susținere în sesiunea de Examen de licență din sesiunea iulie 2016.

9. Nota propusă: 9

Arad,

Îndrumător științific

Lector univ. dr. Cuc Lavinia Denisia

INTRODUCERE

Am ales aceasta lucrare cu tema “Contabilitatea activelor imobilizate”, deoarece am

considerat-o ca fiind de o deosebită importanță pentru intreprindere și pentru contabilitate in general. În elaborarea acestei lucrări am încercat să folosesc cât mai multe din cunoștințele și noțiunile asimilate în perioada celor 3 ani de facultate, dar și cunoștințele dobândite suplimentar prin studiu individual.

Lucrarea “Contabilitatea activelor imobilizate” a fost elaborată si structurată în conformitate cu normele românești de contabilitate si cu normele internationale de contabilitate privind imobilizările corporale.

Lucrarea este structurata pe trei capitole. În primul capitol al acestei lucrări, sunt descrise cateva date generale despre imobilizările corporale, de asemenea am vorbit despre evaluarea și amortizarea imobilizărilor corporale și despre documentele aferente intrarilor si iesirilor de imobilizari corporale.

In capitolul doi , am vorbit despre evaluarea și amortizarea imobilizărilor corporale și despre documentele aferente intrarilor si iesirilor de imobilizari corporale.

În capitolul al treilea am realizat un studiu de caz privind contabilitatea activelor imobilizate la S.C. ALEX S.R.L.

Finalizând această lucrare sper că am demonstrat nivelul de cunoștințe și abilități pe care le-am dobândit în anii de facultate si sper ca aceasta lucrare sa ma ajute pe viitor pentru o intelegere mai buna a contabilitatii si a proceselor ce au loc in cadrul unei intreprinderi.

Având în vedere că disciplina contabilitate este o disciplină care se adaptează permanent condițiilor, studiul individual este obligatoriu pentru orice lucrător în domeniul financiar- contabil.

Cuprins:

INTRODUCERE…………………………………………………………………………………………………..4 pag.

Capitolul I: CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

I.1. Structura activelor imobilizate…………………………………………………………………………..6 pag.

I.2. Imobilizări necorporale…………………………………………………………………………………….7 pag.

I.3. Imobilizări corporale………………………………………………………………………………………16 pag.

I.4. Imobilizări financiare……………………………………………………………………………………..20 pag.

I.5. Imobilizări deținute în baza unui contract de leasing………………………………………….25 pag.

I.6. Evaluarea inițială a imobilizărilor corporale……………………………………………………..29 pag.

Capitolul II: CONTABILITATEA AMORTIZĂRII ACTIVELOR IMOBILIZATE

II.1. Noțiuni generale…………………………………………………………………………………………..33 pag.

II.2. Regimuri de amortizare…………………………………………………………………………………35 pag.

II.3. Operații privind imobilizările corporale…………………………………………………………..39 pag.

Capitolul III: STUDIU DE CAZ LA SC ALEX S.R.L.

III.1. Prezentarea S.C. ALEX S.R.L……………………………………………………………………..43 pag.

III.2. MONOGRAFIE CONTABILĂ…………………………………………………………………….45 pag.

CONCLUZII………………………………………………………………………………………………………48 pag.

BIBLIOGRAFIE……………………………………………………………… ………………………………..50 pag.

Capitolul I: CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

I.1. Structura activelor imobilizate

Activele imobilizate reprezintă active generatoare de beneficii economice atât viitoare cât și deținute pe o perioadă care este mai mare de un an, în scopul desfășurării activităților întreprnderii.

Beneficiile economice viitoare sunt potențialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau cel de echivalente de numerar către întrepindere. Potențialul poate fi productiv, fiind parte a activităților de exploatare ale întreprinderii.

După natura lor, activele imobilizate pot fi: imobilizări necorporale, imobilizări corporale și imobilizări financiare.

a) Imobilizările necorporale reprezintă active identificabile, nemonetare și fără suport material, deținute pentru utilizare în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate clienților sau pentru scopuri administrative, concretizate în cheltuieli de constituire, cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete, licențe, mărci de fabricație, programe informatice etc.

b) Imobilizările corporale reprezintă bunuri tangibile de folosință îndelungată, reprezentate de terenuri, construcții, instalații tehnice, mașini, utilaje, mobilier; aparatură birotică etc.

c) Imobilizările financiare reprezintă investiții financiare deținute pe termen lung care dețin acțiuni și alte titluri, precum și creanțe imobilizate, cum ar fi împrumuturile și garanțiile acordate pe termen lung.

d) Imobilizările corporale în curs de aprovizionare precum și imobilizările necorporale și corporale în curs de execuție.

Un activ imobilizat poate fi reflectat în contabilitate dacă se estimează că va genera beneficii economice pentru întreprindere și costul său poate fi evaluat în mod credibil. Prin urmare activele imobilizate deservesc în mod durabil activitatea întrepirnderii economice, acestea are de suferit în timp anumite deprecieri cauzate de uzura fizică sau morală, de factori economici, sociali, politici etc. Când întocmim bilanțul trebuie să se țină seama de aceste reduceri de valoare ale activelor imobilizate, efectuându-se anumite corecții. După de natura lor, deprecierile (ajustările) se pot grupa astfel:

a) Ajustări permanente, denumite amortizări – reflectă deprecierile ireversibile aferente uzurii fizice și morale ale imobilizărilor necorporale și corporale. Amortizarea are atât o funcție juridică (de depreciere a activelor imobilizate), cât și una economică (de eșalonare în timp a consumului activelor imobilizate).

b) Ajustări provizorii, denumite ajustări pentru depreciere – reflectă deprecierile reversibile ale activelor imobilizate datorate unor factori conjuncturali, după cum urmează: diminuarea prețurilor, scăderea cursului valutar, diminuarea cotațiilor la bursă a titlurilor imobilizate etc.

Un activ imobilizat trebuie retras din evidență la cedare sau la casare, atunci când din utilizarea sa ulterioară nu se mai așteaptă nici un beneficiu economic .

I.2 Imobilizări necorporale

Dispoziții generale privind imobilizările necorporale

O imobilizare necorporală este un activ nemonetar identificabil fără formă fizică.

Dacă un element nu mai îndeplinește condițiile de recunoaștere a unei imobilizări necorporale, costul aferent achiziției sau realizării sale pe plan intern este recunoscut drept cheltuială în momentul în care este suportat, dar totuși, dacă este dobândit prin achiziția unei afaceri, elementul în cauză face parte din fondul comercial recunoscut la data achiziției.

Cercetarea este investigarea originală și planificată întreprinsă în scopul câștigării unor cunoștințe sau înțelesuri științifice ori tehnice noi.

Dezvoltarea este aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor cunoștințe într-un plan sau proiect care vizează producția de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi ori îmbunătățite substanțial, înainte de începerea producției sau utilizării comerciale.

Activitățile de cercetare și dezvoltare sunt direcționate către dezvoltarea cunoștințelor. Chiar dacă aceste activități pot avea ca rezultat o imobilizare cu o formă fizică (de exemplu, un prototip), elementul fizic al activului este secundar componentei sale necorporale, adică pachetul de cunoștințe încorporat în aceasta.

Anumite imobilizări necorporale pot fi conținute în suporturi fizice, cum ar fi un compact-disc (în cazul programelor informatice), documentația legală (în cazul licențelor sau al brevetelor) ori pe film. Pentru a putea stabili dacă o imobilizare care încorporează atât elemente corporale, cât și necorporale trebuie tratată ca imobilizare corporală sau ca imobilizare necorporală, o întrepindere își utilizează raționamentul pentru a vedea care element este mai semnificativ. Un exemplu ar fi, un program informatic pentru un utilaj computerizat care nu poate funcționa fără programul respectiv este parte integrantă a respectivului hardware și este tratat ca imobilizare corporală. Același lucru este valabil și pentru sistemul de operare al unui computer. În cazul în care nu fac parte integrantă din echipamentul aferent, programele informatice sunt tratate ca imobilizări necorporale.

Caracteristica de identificare

Fondul comercial generat intern nu trebuie recunoscut drept activ.

Definiția unei imobilizări necorporale ar fi că imobilizarea necorporală să fie identificabilă pentru a fi diferențiată de fondul comercial. Fondul comercial care este recunoscut într-o combinare de entități este un activ care reprezintă beneficiile economice viitoare care rezultă din alte active dobândite într-o combinare de întreprinderi care nu sunt identificate individual și recunoscute separat. Beneficiile economice viitoare rezultă din sinergia între activele identificabile dobândite sau din active care nu îndeplinesc condițiile pentru recunoașterea, în mod individual, în situațiile financiare.

Un activ este identificabil dacă:

a) este separabil, adică poate fi separat sau desprins din entitate și vândut, transferat, cesionat printr-un contract de licență, închiriat sau schimbat, fie individual, fie împreună cu un alt contract, cu un activ identificabil sau cu o datorie identificabilă aferent(ă), indiferent dacă entitatea intenționează ori nu să facă acest lucru;

b) decurge din drepturile contractuale ori de altă natură legală, indiferent dacă acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate ori de alte drepturi și obligații.

Controlul

O entitate controlează un activ dacă entitatea are capacitatea de a obține beneficii economice viitoare de pe urma resursei de bază și de a restricționa accesul altora la beneficiile respective. Capacitatea unei entități de a controla beneficiile economice viitoare generate de o imobilizare necorporală provine în mod normal din drepturile legale a căror aplicare poate fi susținută în instanță. În absența unor drepturi legale, controlul este mai dificil de demonstrat. Cu toate acestea, exercitarea legală a unui drept nu este o condiție necesară pentru control, întrucât entitatea poate fi capabilă să controleze beneficiile economice viitoare în alt mod.

Beneficiile economice viitoare

Beneficiile economice viitoare generate de o imobilizare necorporală pot include venituri din vânzarea produselor sau serviciilor, economii de costuri ori alte beneficii rezultate din utilizarea activului de către entitate. De exemplu, utilizarea proprietății intelectuale într-un proces de producție poate mai degrabă să reducă costurile viitoare de producție decât să crească veniturile viitoare.

Recunoaștere și evaluare

Recunoașterea unui element drept imobilizare necorporală prevede ca întreprinderea să demonstreze că elementul respectiv îndeplinește:

a) definiția unei imobilizări necorporale;

b) criteriile generale de recunoaștere.

Această cerință se aplică costurilor suportate inițial pentru dobândirea sau generarea internă a unei imobilizări necorporale și costurilor suportate ulterior pentru adăugarea ori înlocuirea unor părți ale sale sau pentru întreținerea sa.

În completarea prevederilor referitoare la imobilizări necorporale, se aplică și prevederile subsecțiunii 4.4.4 "Active specifice unor domenii de activitate".

Imobilizările necorporale sunt de natură astfel încât, în multe cazuri, nu există adăugiri la o asemenea imobilizare sau înlocuire ale componentelor acesteia. Prin urmare, majoritatea costurilor ulterioare mai degrabă mențin beneficiile economice viitoare preconizate încorporate într-o imobilizare necorporală existentă, decât să corespundă definiției unei imobilizări necorporale și criteriilor de recunoaștere din prezentele reglementări. În plus, este deseori mai dificil să se atribuie costuri ulterioare direct unei anumite imobilizări necorporale decât activității ca întreg. Prin urmare, doar uneori costurile ulterioare – cele suportate după recunoașterea inițială a unei imobilizări necorporale dobândite sau după finalizarea unei imobilizări necorporale generate intern – sunt recunoscute în valoarea contabilă a unui activ. Costurile ulterioare aferente mărcilor, titlurilor de publicații și elementelor similare în fond (fie dobândite din afară, fie generate intern) sunt întotdeauna recunoscute în contul de profit și pierdere în momentul în care sunt suportate. Aceasta, pentru că astfel de costuri nu pot fi diferențiate de costurile cu dezvoltarea întreprinderii ca întreg.

O întreprindere trebuie să evalueze dacă este probabil producerea de beneficii economice viitoare preconizate pe baza unor calcule raționale și ușor de susținut care reprezintă cea mai bună estimare a echipei de conducere pentru setul de condiții economice care vor exista pe parcursul duratei de viață a imobilizării.

O întrepindere folosește raționamentul pentru a evalua daca este cu siguranță asociat obținerii de beneficii economice viitoare care pot fi atribuite utilizării activului pe baza dovezilor disponibile în momentul recunoașterii inițiale, acordând o importanță mai mare dovezilor externe.

Achiziția separată

În mod normal, prețul pe care o întreprindere îl plătește pentru a dobândi separat o imobilizare necorporală va reflecta așteptările privind probabilitatea ca beneficiile economice viitoare preconizate ale imobilizării să revină întreprinderii. În aceste condiții întreprinderea preconizează o intrare de beneficii economice, chiar dacă plasarea în timp a sumei generate de intrare este nesigură.

Astfel, imobilizările necorporale dobândite separat îndeplinesc întotdeauna condițiile referitoare la probabilitatea ca beneficiile economice viitoare preconizate atribuibile imobilizării să revină întreprinderii.

În plus, costul unei imobilizări necorporale dobândite separat poate fi în general evaluat în mod credibil. Acest lucru se întâmplă mai ales când contravaloarea achiziției ia forma numerarului sau a altor active monetare.

Costul unei imobilizări necorporale dobândite separat este alcătuit din:

a) costul său de achiziție, inclusiv taxele vamale de import și taxele de achiziție nerambursabile, după scăderea reducerilor și rabaturilor comerciale;

b) orice cost direct atribuibil pregătirii activului pentru utilizarea prevăzută.

Exemple de costuri direct atribuibile sunt:

a) cheltuielile cu personalul determinate de aducerea activului la starea sa de funcționare;

b) onorariile profesionale care decurg direct din aducerea activului la condiția sa de funcționare;

c) costurile de testare a activului privind funcționarea sa în mod corespunzător.

Imobilizări necorporale dobândite în cadrul achiziției unei afaceri

Cumpărătorul poate să recunoască drept activ un grup de imobilizări necorporale complementare, cu condiția ca activele individuale să aibă durate de viață utilă similare. De exemplu, termenii "marcă" și "nume de marcă" sunt deseori utilizați ca sinonime pentru mărci de comerț și alte mărci. Totuși, aceștia din urmă sunt termeni generali de marketing utilizați în mod normal pentru referiri la un grup de active complementare cum ar fi marca de comerț (sau marca de servicii) și numele aferent de comercializare, formulele, rețetele și expertiza tehnologică.

Imobilizări necorporale generate intern

Uneori este dificil de evaluat dacă o imobilizare necorporală generată intern se califică pentru recunoaștere, din cauza problemelor în:

a) a prezice dacă există și momentul în care apare un activ identificabil ce va genera beneficii economice viitoare preconizate;

b) a determina în mod fiabil costul activului. În anumite cazuri, costul de generare internă a unei imobilizări necorporale nu poate fi diferențiat de costul menținerii sau majorării fondului comercial generat intern al entității sau de costul de funcționare de zi cu zi.

Pentru a stabili dacă o imobilizare necorporală generată intern respectă criteriile de recunoaștere, o întreprindere împarte procesul de generare a activului în:

a) o fază de cercetare;

b) o fază de dezvoltare.

Dacă o întreprindere nu poate face diferența între faza de cercetare și cea de dezvoltare ale unui proiect intern de creare a unei imobilizări necorporale, întreprinderea tratează costurile aferente proiectului ca fiind suportate exclusiv în faza de cercetare.

Faza de cercetare

Nicio imobilizare necorporală care provine din cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern) nu trebuie recunoscută. Costurile de cercetare (sau cele din faza de cercetare a unui proiect intern) trebuie recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate.

În faza de cercetare a unui proiect intern, o întreprindere nu poate demonstra că există o imobilizare necorporală și că aceasta va genera beneficii economice viitoare probabile. Astfel, aceste costuri trebuie recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate.

Exemple de activități de cercetare sunt:

a) activitățile destinate obținerii de cunoștințe noi;

b) identificarea, evaluarea și selecția finală a aplicațiilor pentru rezultatele cercetărilor sau pentru alte cunoștințe;

c) căutarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii;

d) formularea, proiectarea, evaluarea și selecția finală a alternativelor posibile de materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii noi ori îmbunătățite.

Faza de dezvoltare

O imobilizare necorporală provenită din dezvoltare (sau din faza de dezvoltare a unui proiect intern) trebuie recunoscută dacă, și numai dacă, o întreprindere poate demonstra toate elementele de mai jos:

a) fezabilitatea tehnică necesară finalizării imobilizării necorporale, astfel încât aceasta să fie disponibilă pentru utilizare sau vânzare;

b) intenția sa de a finaliza imobilizarea necorporală și de a o utiliza sau de a o vinde;

c) capacitatea sa de a utiliza sau de a vinde imobilizarea necorporală;

d) modul în care imobilizarea necorporală va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, întreprinderea poate demonstra daca există o pieță pentru producția generată de imobilizarea necorporală sau pentru imobilizarea necorporală în sine ori, dacă se prevede folosirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizării necorporale;

e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare și de altă natură, adecvate pentru finalizarea dezvoltării imobilizării necorporale și pentru utilizarea sau vânzarea acesteia;

f) capacitatea sa de a evalua fiabil costurile atribuibile imobilizării necorporale în cursul dezvoltării sale.

În faza de dezvoltare a unui proiect intern, o întreprindere poate, în anumite cazuri, să identifice o imobilizare necorporală și să demonstreze că aceasta va genera beneficii economice viitoare probabile. Acest lucru este posibil deoarece faza de dezvoltare a unui proiect este mult mai avansată decât faza de cercetare.

Exemple de activități de dezvoltare sunt:

a) proiectarea, construcția și testarea unor prototipuri și modele înainte de producție și utilizare;

b) proiectarea instrumentelor, șabloanelor, tiparelor și matrițelor care implică o tehnologie nouă;

c) proiectarea, construcția și funcționarea unei fabrici-pilot care nu se află pe o scală fezabilă din punct de vedere economic pentru producția comercială;

d) proiectarea, construcția și testarea unei alternative alese pentru materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi ori îmbunătățite.

Cheltuielile cu mărcile, titlurile de publicații, listele de clienți și alte elemente similare în fond generate intern nu pot fi diferențiate de costul dezvoltării întreprinderii ca întreg. În consecință, astfel de elemente nu sunt recunoscute ca imobilizări necorporale.

Costul unei imobilizări necorporale generate intern

Costul unei imobilizări necorporale care sunt generate intern este suma costurilor suportate de la data la care imobilizarea necorporală a îndeplinit pentru prima oară criteriile de recunoaștere ca imobilizări necorporale.

Costul unei imobilizări necorporale care sunt generate intern este compus din toate costurile direct atribuibile care sunt necesare pentru crearea, producerea și pregătirea activului pentru a fi capabil să funcționeze în maniera intenționată de către conducere.

Exemple de costuri direct atribuibile sunt:

a) cheltuielile cu materialele și serviciile utilizate sau consumate pentru generarea imobilizării necorporale;

b) cheltuielile cu personalul provenite din generarea imobilizării necorporale;

c) taxele de înregistrare a unui drept legal;

d) amortizarea brevetelor și licențelor care sunt utilizate pentru a genera imobilizarea necorporală.

Următoarele elemente nu sunt componente ale costului unei imobilizări necorporale generate intern:

a) costurile aferente vânzării, cele administrative și alte costuri generale de regie, cu excepția cazului în care astfel de costuri pot fi atribuite direct procesului de pregătire a imobilizării pentru utilizare;

b) ineficiențele identificate și pierderile inițiale din exploatare suportate înainte ca imobilizarea să atingă performanța planificată;

c) costurile cu instruirea personalului pentru a utiliza activul.

Contabilizarea cheltuielilor

Costurile cu un element necorporal este necesar să fie recunoscute drept cheltuieli atunci când sunt suportate, cu excepția cazurilor în care:

a) fac parte din costul unei imobilizări necorporale care îndeplinește criteriile de recunoaștere;

b) elementul este dobândit în cadrul unei combinări de întreprinderi și nu poate fi recunoscut ca imobilizare necorporală. În acest caz, face parte din valoarea recunoscută ca fond comercial la data achiziției.

Costuri anterioare care nu trebuie recunoscute ca active

Costurile aferente unui element necorporal care au fost inițial recunoscute drept cheltuieli nu trebuie recunoscute ca parte din costul unei imobilizări necorporale la o dată ulterioară.

Durata de viață utilă

Durata de viață utilă a unei imobilizări necorporale care decurge din drepturile contractuale sau din alte drepturi legale nu trebuie să depășească perioada drepturilor contractuale ori a celorlalte drepturi legale, dar poate fi mai scurtă, în funcție de perioada pentru care entitatea preconizează că va folosi activul. Dacă drepturile contractuale sau alte drepturi legale sunt transferate pentru o durată limitată care poate fi reînnoită, durata de viață utilă a imobilizării necorporale trebuie să includă perioada sau perioadele de reînnoire doar dacă există dovezi din partea entității în sprijinul reînnoirii fără un cost semnificativ.

Durata de viață utilă a unui drept redobândit recunoscut drept imobilizare necorporală într-o combinare de întreprinderi este reprezentată de perioada contractuală rămasă din contractul prin care a fost acordat dreptul și nu va include perioadele de reînnoire.

Categorii de imobilizări necorporale

În cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind:

– cheltuielile de constituire;

– cheltuielile de dezvoltare;

– concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare, cu excepția celor create intern de entitate;

– active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale;

– fondul comercial pozitiv;

– alte imobilizări necorporale;

– avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale.

Dispoziții tranzitorii

La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, soldul contului 233 "Imobilizări necorporale în curs de execuție"trebuie să se transfere fie asupra contului 1176 "Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene", fie în contul 203 "Cheltuieli de dezvoltare" sau contul 208 "Alte imobilizări necorporale", în funcție de stadiul realizării proiectului și de modul de îndeplinire a condițiilor de recunoaștere a acestuia ca activ.

Eventualele ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuție se transferă, de asemenea, fie asupra rezultatului reportat (articol contabil 2933 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuție = 1176 "Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene"), fie asupra contului 2903 "Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare" sau contului 2908 "Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale".

Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare

Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare reprezentând aport, achiziționate sau dobândite pe alte căi, care se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale la costul de achiziție sau valoarea de aport, după caz. În această situație valoarea de aport se asimilează valorii juste.

Concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabilește o durată și o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea valorii concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de folosire a acesteia, stabilită potrivit contractului. În cazul în care contractul prevede plata periodică a unei redevențe/chirii, și nu o valoare amortizabilă, în contabilitatea entității care primește concesiunea, se reflectă cheltuiala reprezentând redevența/chiria, fără recunoașterea unei imobilizări necorporale.

Brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și alte active similare se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deține.

În cazul unui acord de concesiune a serviciilor de tip public-privat, încheiat potrivit legislației în vigoare, licența primită, respectiv dreptul primit de entitatea care are calitatea de operator, de a taxa utilizatorii unui serviciu public, se înregistrează la imobilizări necorporale, dacă sunt stabilite o durată și o valoare pentru această licență, respectiv pentru acest drept.

În înțelesul prezentelor reglementări, un acord de concesiune a serviciilor este de tip public-privat dacă:

a) concedentul controlează sau reglementează ce servicii trebuie să presteze operatorul în cadrul infrastructurii, cui trebuie să le presteze și la ce preț;

b) concedentul controlează – prin dreptul de proprietate, dreptul de beneficiu sau în alt mod – orice interes rezidual în infrastructură la terminarea acordului.

Fondul comercial

Fondul comercial se recunoaște, de regulă, la consolidare, care reprezintă diferența dintre costul de achiziție și valoarea justă la data tranzacției, a părții din activele nete achiziționate de către o întreprindere.

În unele situații financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoaște numai în cazul transferului tuturor activelor sau al unei părți a acestora și, după caz, și de datorii și capitaluri proprii, indiferent dacă este realizat ca urmare a cumpărării sau ca urmare a unor operațiuni de fuziune. Pentru ca fondul comercial să fie contabilizat distinct, transferul trebuie să fie în legătură cu o afacere, reprezentată de un ansamblu integrat de activități și active organizate și administrate în scopul obținerii de profituri, înregistrării de costuri mai mici sau alte beneficii.

Pentru a fi recunoscut în contabilitate a activelor și datoriilor primite cu ocazia acestui transfer, întreprinderile trebuie să procedeze la evaluarea valorii juste a elementelor primite, în scopul determinării valorii individuale a acestora. Aceasta se efectuează de către evaluatori autorizați, potrivit legii.

Onorariile de intermediere, onorariile de consiliere, juridice, contabile, de evaluare și alte onorarii profesionale sau de consultanță, precum și alte cheltuieli legate de dobândirea unei afaceri reprezintă cheltuieli în perioadele în care sunt suportate costurile respective.

Întreprinderea care cedează o afacere scoate din evidență activele și datoriile corespunzătoare, la valoarea la care acestea sunt înregistrate în contabilitate, pe seama conturilor de cheltuieli, respectiv de venituri.

Amortizare

Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe durata de utilizare sau pe perioada contractului, după caz.

În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare depășește 5 ani, durata de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare nu poate depăși 10 ani.

În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ, acesta se amortizează, de regulă, în cadrul unei perioade de maximum 5 ani. Totuși, în cazurile excepționale în care durata de utilizare a fondului comercial nu poate fi estimată în mod credibil, entitățile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste 5 ani, cu condiția ca această perioadă să nu depășească 10 ani.

În notele explicative la situațiile financiare trebuie furnizate explicații privind perioada de amortizare a fondului comercial.

În situația în care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.

O întreprindere poate include cheltuielile de constituire la "Active", caz în care poate imobiliza cheltuielile de constituire.

În această situație, cheltuielile de constituire trebuie amortizate în cadrul unei perioade de cel mult 5 ani.

Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înființarea sau dezvoltarea unei întreprinderi (taxe și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea și vânzarea de acțiuni și obligațiuni, precum și alte cheltuieli de această natură, legate de înființarea și extinderea activității întreprinderii).

În situația în care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.

Avansuri și alte imobilizări necorporale

În cadrul avansurilor și altor imobilizări necorporale se înregistrează avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale, programele informatice create de întreprindere sau achiziționate de la clienți pentru necesitățile proprii de utilizare, precum și rețete, formule, modele, proiecte și prototipuri.

Programele informatice, precum și celelalte imobilizări necorporale înregistrate la elementul "Alte imobilizări necorporale" se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către întreprinderea care le deține.

În cazul programelor informatice achiziționate împreună cu licențele de utilizare, dacă se poate efectua o separare între cele două active, acestea sunt contabilizate și amortizate separat.

Prețul plătit pentru contractele de clienți transferate între întreprinderi cu titlu oneros se recunoaște la "Alte imobilizări necorporale", în condițiile în care clienții respectivi vor continua relațiile cu întreprinderea. Pentru recunoașterea ca activ a prețului plătit (cost de achiziție) aferent contractelor astfel achiziționate, acestea trebuie identificate (număr contract, denumire client, durată contract), iar întreprinderea trebuie să dispună de mijloace prin care să controleze relațiile cu clienții, astfel încât să poată controla beneficiile economice viitoare preconizate, care rezultă din relația cu acei clienți. Activul imobilizat reprezentând costul de achiziție al contractelor respective se amortizează pe durata acestor contracte.

Cedarea

O imobilizare necorporală trebuie scoasă din evidență la cedare sau atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este așteptat din utilizarea ori din cedarea sa.

În cazul scoaterii din evidență a unei imobilizări necorporale, sunt evidențiate distinct veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării și alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.

În scopul prezentării în contul de profit și pierdere, câștigurile sau pierderile care apar odată cu încetarea utilizării sau ieșirea unei imobilizări necorporale se determină ca diferență între veniturile generate de ieșirea activului și valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, și trebuie prezentate ca valoare netă, ca venituri sau cheltuieli, după caz, în contul de profit și pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", după caz.

I.3. Imobilizările corporale.

Recunoașterea imobilizărilor corporale

Imobilizările corporale reprezintă active care:

a) sunt deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producerea și furnizarea de bunuri ori servicii, pentru a fi închiriate clienților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;

b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

În completarea prevederilor referitoare la imobilizări corporale, se aplică și prevederile subsecțiunii 4.4.4. "Active specificeunor domenii de activitate".

Unele elemente de imobilizări corporale sunt achiziționate din motive de siguranță sau legate de mediu. Achiziția unor astfel de imobilizări corporale, deși nu crește în mod direct beneficiile economice viitoare ale vreunui element existent de imobilizări corporale, poate fi necesară unei întreprindere pentru a obține beneficii economice viitoare din alte active. Astfel de elemente de imobilizări corporale îndeplinesc cerințele pentru a fi recunoscute ca active, deoarece ele dau posibilitatea unei întreprinderi să obțină din activele conexe beneficii economice viitoare în plus față de ceea ce s-ar putea obține dacă elementele respective nu ar fi fost dobândite.

Prin politicile contabile se stabilesc condițiile specifice pentru recunoașterea imobilizărilor corporale.

În vederea cunoațterii imobilizărilor corporale se impune utilizarea raționamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoaștere pentru circumstanțele specifice întreprinderii. În unele cazuri, ar putea fi adecvat să fie agregate elementele nesemnificative individual, cum ar fi matrițele, aparatele de măsură și control, uneltele și alte elemente similare, și să se aplice criteriile de recunoaștere a valorii agregate a acestora.

Piesele de schimb și echipamentul de service sunt, în general, contabilizate ca stocuri și recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când sunt consumate. Totuși, piesele de schimb importante și echipamentele de securitate sunt considerate imobilizări corporale atunci când o entitate preconizează că le va utiliza pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

Terenurile și clădirile sunt active separabile și sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt achiziționate împreună.

O creștere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii.

Contabilitatea terenurilor se ține pe două categorii: terenuri și amenajări de terenuri.

În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidențiate pe următoarele subcategorii: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcții și altele.

În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct: investițiile imobiliare, activele biologice productive, precum și activele corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale. Pentru acestea se aplică regulile generale de evaluare, aplicabile imobilizărilor corporale.

Contabilitatea imobilizărilor în curs se ține distinct pentru imobilizările corporale, altele decât investițiile imobiliare, și investițiile imobiliare.

Sunt reflectate distinct în contabilitate acele imobilizări corporale cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 22 "Imobilizări corporale în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).

Investiții imobiliare

Investiția imobiliară este proprietatea (un teren sau o clădire – ori o parte a unei clădiri – sau ambele) deținută (de proprietar sau de locatar în baza unui contract de leasing financiar) mai degrabă pentru a obține venituri din chirii sau pentru creșterea valorii capitalului, ori ambele, decât pentru:

a) a fi utilizată în producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori în scopuri administrative;

b) a fi vândută pe parcursul desfășurării normale a activității.

O proprietate imobiliară utilizată de posesor este o proprietate imobiliară deținută (de proprietar sau de locatar în temeiul unui contract de leasing financiar) pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative.

Următoarele constituie exemple de investiții imobiliare:

a) terenurile deținute, mai degrabă, în scopul creșterii pe termen lung a valorii capitalului, decât în scopul vânzării pe termen scurt, pe parcursul desfășurării normale a activității;

b) terenurile deținute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată. În cazul în care o entitate nu a hotărât dacă va utiliza terenul fie ca pe o proprietate imobiliară utilizată de posesor, fie în scopul vânzării pe termen scurt în cursul desfășurării normale a activității, atunci terenul este considerat ca fiind deținut în scopul creșterii valorii capitalului;

c) o clădire aflată în proprietatea entității (sau deținută de entitate în temeiul unui contract de leasing financiar) și închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operațional;

d) o clădire care este liberă, dar care este deținută pentru a fi închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operațional;

e) proprietățile imobiliare în curs de construire sau amenajare în scopul utilizării viitoare ca investiții imobiliare.

Următoarele constituie exemple de elemente care nu sunt investiții imobiliare:

a) proprietățile imobiliare deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității sau în procesul de construcție ori de amenajare în vederea unei astfel de vânzări, de exemplu, proprietățile imobiliare dobândite cu scopul exclusiv de a fi cedate ulterior, în viitorul apropiat, sau cu scopul de a fi amenajate și revândute. Acestea reprezintă, din punct de vedere contabil, stocuri;

b) proprietățile imobiliare care sunt în curs de construire sau amenajare în numele unor terțe părți. Acestea reprezintă pentru entitate servicii în curs de execuție;

c) proprietățile imobiliare utilizate de posesor, incluzând (printre altele) proprietățile deținute în scopul utilizării lor viitoare ca proprietăți imobiliare utilizate de posesor, proprietățile deținute în scopul amenajării viitoare și utilizării ulterioare ca proprietăți imobiliare utilizate de posesor, proprietățile utilizate de salariați (indiferent dacă aceștia plătesc sau nu chirie la cursul pieței) și proprietățile imobiliare utilizate de posesor care urmează a fi cedate.

Anumite proprietăți includ o parte care este deținută pentru a fi închiriată sau cu scopul creșterii valorii capitalului și o altă parte care este deținută pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative.

Dacă aceste părți pot fi vândute separat (sau închiriate separat în temeiul unui contract de leasing financiar), o entitate le contabilizează separat. Dacă părțile nu pot fi vândute separat, proprietatea imobiliară constituie o investiție imobiliară doar în cazul în care o parte nesemnificativă este deținută pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative.

În unele situații, o entitate furnizează servicii auxiliare ocupanților unei proprietăți imobiliare pe care o deține. O entitate tratează o astfel de proprietate imobiliară ca investiție imobiliară, dacă respectivele servicii reprezintă o componentă nesemnificativă a întregului contract. Un exemplu este situația în care proprietarul unei clădiri de birouri furnizează servicii de pază și întreținere locatarilor care ocupă clădirea.

În alte situații, serviciile furnizate reprezintă o componentă semnificativă. De exemplu, dacă o entitate are în proprietate și administrează un hotel, serviciile furnizate oaspeților reprezintă o componentă semnificativă a întregului contract. Prin urmare, un hotel administrat de proprietar reprezintă mai degrabă o proprietate imobiliară utilizată de posesor decât o investiție imobiliară.

Pentru a stabili dacă o proprietate imobiliară constituie o investiție imobiliară este nevoie de raționament profesional.

Întreprinderile trebuie să elaboreze criterii astfel încât să își poată exercita în mod consecvent raționamentul, în conformitate cu definiția investiției imobiliare.

În anumite cazuri, o întreprindere poate avea o proprietate imobiliară care este închiriată și/sau ocupată de societatea-mamă sau de o altă filială. Proprietatea imobiliară nu îndeplinește cerințele unei investiții imobiliare în situațiile financiare anuale consolidate, deoarece proprietatea imobiliară în cauză este, din punctul de vedere al grupului, o proprietate imobiliară utilizată de posesor. Cu toate acestea, din punctul de vedere al întreprinderii care o deține, proprietatea imobiliară este o investiție imobiliară.

Transferurile din categoria investițiilor imobiliare trebuie făcute dacă și numai dacă există o modificare a utilizării, evidențiată de:

a) începerea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria investițiilor imobiliare în categoria proprietăților imobiliare utilizate de posesor;

b) începerea procesului de amenajare în perspectiva vânzării, pentru un transfer din categoria investițiilor imobiliare în categoria stocurilor;

c) încheierea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria proprietăților imobiliare utilizate de posesor în categoria investițiilor imobiliare;

d) începerea unui leasing operațional cu o altă parte, pentru un transfer din categoria stocurilor în categoria investițiilor imobiliare.

O întreprindere transferă o proprietate imobiliară din categoria investițiilor imobiliare în categoria stocurilor dacă și numai dacă intervine o modificare în utilizare evidențiată de demararea lucrărilor de amenajare, în perspectiva vânzării. Pe perioada de amenajare sunt adăugate costurile, iar la recepția finală se procedează la transferul de la stocuri la investiții imobiliare, în vederea cedării.

În cazul în care se decide să cedeze o investiție imobiliară fără amenajări suplimentare, întreprinderea continuă să trateze proprietatea imobiliară ca investiție imobiliară până în momentul în care este scoasă din evidență.

În mod similar, dacă o întreprindere începe procesul de reamenajare a unei investiții imobiliare existente, în scopul utilizării viitoare continue ca investiție imobiliară, atunci proprietatea imobiliară rămâne investiție imobiliară și nu este clasificată drept proprietate imobiliară utilizată de posesor în cursul reamenajării.

I.4. Imobilizări financiare.

Imobilizările financiare sunt investiții financiare cuprind acțiunile deținute la întreprinderile afiliate, împrumuturile acordate întreprinderilor afiliate, interesele de participare, împrumuturile acordate întreprinderilor de care compania este legată în virtutea intereselor de participare, alte investiții deținute ca imobilizări, alte împrumuturi.

Imobilizările financiare prezintă următoarele caracteristici:

– ele nu au structură materială;

– reprezintă sume bănești imobilizate pe termen lung în afara întreprinderii;

– generează venituri financiare sub forma dividendelor, dobânzilor etc.

– nu se amortizează pentru că nu suferă deprecieri ireversibile;

– pot fi supuse unor deprecieri temporale reversibile, pentru care se constituie ajustări pentru pierderea de valoare .

Imobilizările financiare se pot grupa astfel :

1. Acțiunile deținute la întreprinderile afiliate sunt drepturile sub formă de acțiuni sau alte titluri care sunt deținute pe termen lung în capitalul altei întreprinderi, în scopul obținerii de avantaje economice prin veniturile financiare încasate și prin controlul și influența semnificativă exercitate asupra societății respective.

Întreprinderea care deține controlul asupra altei întreprinderi este societatea-mamă, iar cealală se numește filială. Societatea-mamă împreună cu filialele acesteia reprezintă un grup de soietăți.

Controlul reprezintă capacitatea de a conduce politicile financiare și operaționale ale unei societăți pentru a obține beneficii din activitatea ei. Se consideră că există control, atunci când se deține peste 50% din drepturile de vot în conducerea filialei.

2. Interesele de participare reprezintă drepturi deținute în capitalul altei societăți comerciale în scopul obținerii de venituri financiare, fară intervenția în gestiunea societăților la care sunt deținute titlurile.

Deținerea unei părți din capitalul unei alte entități reprezintă interes de participare atunci când depășește un procentaj de 20%.

3. Titlurile puse în echivalență apar în cazul consolidării conturilor. Potrivit metodei punerii în echivalență, valoarea de achiziție a acțiunilor deținute de o entitate în capitalul altei entități este înlocuită cu valoarea capitalurilor proprii ale emitentului ce revine entității deținătoare.

4. Creanțele imobilizate sunt reprezentate de:

– sumele datorate de filiale – care sunt împrumuturile acordate entităților de la care s-au achiziționat titluri sau interese de participare, sub formă de ajutoare financiare;

– împrumuturile acordate pe termen lung – care sunt sume de bani acordate terților pe baza unor contracte de împrumut, pentru obținerea de dobânzi;

– creanțele aferente contractelor de leasing financiar;

– alte creanțe imobilizate: garanții, depozite bancare, cauțiuni etc.

– dobânzi aferente creanțelor imobilizate.

Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziție sau valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora.

Imobilizarile financiare se prezintă în bilanț la valoarea de intrare mai puțin ajustările cumulate pentru pierdere de valoare.

Cheltuielile accesorii privind achiziționarea imobilizărilor financiare se înregistrează direct în cheltuielile de exploatare ale exercițiului financiar.

I.5. Imobilizări deținute în baza unui contract de leasing.

Imobilizările corporale deținute în baza unui contract de leasing se evidențiază în contabilitate în funcție de prevederile contractelor încheiate între părți, precum și legislația în vigoare.

Clasificarea contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing operațional se efectuează la începutul contractului.

Contabilizarea contractelor de leasing se efectuează ținând cont de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză, și nu numai de forma juridică a contractelor.

În înțelesul prezentelor reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificații:

a) contract de leasing este un acord prin care locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăți sau serii de plăți, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadă stabilită;

b) leasing financiar este operațiunea de leasing care transferă cea mai mare parte din riscurile și avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului;

c) leasing operațional este operațiunea de leasing ce nu intră în categoria leasingului financiar.

Un contract de leasing este recunoscut ca leasing financiar dacă îndeplinește cel puțin una dintre următoarele condiții:

a) leasingul transferă locatarului titlul de proprietate asupra bunului până la sfârșitul duratei contractului de leasing;

b) locatarul are opțiunea de a cumpăra bunul la un preț estimat a fi suficient de mic în comparație cu valoarea justă la data la care opțiunea devine exercitabilă, astfel încât, la începutul contractului de leasing, există în mod rezonabil certitudinea că opțiunea va fi exercitată;

c) durata contractului de leasing acoperă, în cea mai mare parte, durata de viață economică a bunului, chiar dacă titlul de proprietate nu este transferat;

d) valoarea totală a ratelor de leasing, mai puțin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului, reprezentată de valoarea la care a fost achiziționat bunul de către finanțator, respectiv costul de achiziție;

e) bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natură specială, astfel încât numai locatarul le poate utiliza fără modificări majore.

Înregistrarea în contabilitate a amortizării bunului ce face obiectul contractului se efectuează în cazul leasingului financiar de către locatar/utilizator, iar în cazul leasingului operațional, de către locator/finanțator.

În cazul leasingului financiar, achizițiile de către locatar de bunuri imobile și mobile sunt tratate ca investiții în imobilizări, fiind supuse amortizării pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale locatarului.

În cazul leasingului operațional, bunurile sunt supuse amortizării de către locator, pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale acestuia.

Reflectarea în contabilitatea locatarilor a activelor aferente operațiunilor de leasing financiar se efectuează cu ajutorul conturilor de imobilizări necorporale și imobilizări corporale.

Dobânzile de plătit corespunzătoare datoriilor din operațiuni de leasing financiar se înregistrează în contabilitatea locatarilor periodic, conform contabilității de angajamente, în contrapartida contului de cheltuieli. Dobânda de plătit, aferentă perioadelor viitoare, se evidențiază în conturi în afara bilanțului (contul 8051 "Dobânzi de plătit").

Locatorul are recunoscute în contabilitate bunurile date în regim de leasing financiar drept creanțe imobilizate.

Dobânzile de primit corespunzătoare creanțelor din operațiuni de leasing financiar se înregistrează în contabilitatea locatorului periodic, conform contabilității de angajamente, în contrapartida contului de venituri.

La recunoașterea în contabilitate a contractelor de leasing financiar trebuie avută în vedere legislația care reglementează categoriile de entități care pot derula asemenea operațiuni.

La contabilizarea operațiunilor de leasing operațional, locatorul trebuie să prezinte bunurile date în regim de leasing operațional în conturile de imobilizări necorporale și imobilizări corporale, în conformitate cu natura acestora.

Sumele încasate sau de încasat se înregistrează în contabilitatea locatorului ca un venit în contul de profit și pierdere, conform contabilității de angajamente.

În contabilitatea locatarului, bunurile luate în leasing operațional sunt evidențiate în conturi de evidență din afara bilanțului.

Sumele plătite sau de plătit se înregistrează în contabilitatea locatarului ca o cheltuială în contul de profit și pierdere, conform contabilității de angajamente.

O tranzacție de vânzare a unui activ pe termen lung și de închiriere a aceluiași activ în regim de leasing (leaseback) se contabilizează în funcție de clauzele contractului de leasing, astfel:

a) dacă tranzacția de vânzare și închiriere a aceluiași activ are ca rezultat un leasing financiar, tranzacția reprezintă un mijloc prin care locatorul acordă o finanțare locatarului, activul având rol de garanție.

Entitatea beneficiară a finanțării (locatarul) nu va recunoaște în contabilitate operațiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite condițiile de recunoaștere a veniturilor. Activul rămâne înregistrat în continuare la valoarea existentă anterior operațiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent.

Operațiunea de finanțare va fi evidențiată prin articolul contabil

512 "Conturi curente la bănci" = 167 "Alte împrumuturi și datorii asimilate", urmând ca dobânda și alte costuri ale finanțării, potrivit contractelor încheiate, să fie înregistrate conform prezentelor reglementări.

Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adăugată, au loc două operațiuni distincte, respectiv livrarea bunului, efectuată de locatar, și operațiunea de leasing, efectuată de locator, pentru care taxa pe valoarea adăugată se evidențiază potrivit legii;

b) dacă tranzacția de vânzare și închiriere a aceluiași activ are ca rezultat un leasing operațional, entitatea vânzătoare contabilizează o tranzacție de vânzare, cu înregistrarea scoaterii din evidență a activului și a sumelor încasate sau de încasat și a taxei pe valoarea adăugată pentru operațiunile taxabile, conform prevederilor legale.

Operațiunea de închiriere a activului în regim de leasing operațional se contabilizează de utilizator conform prezentelor reglementări, respectiv pe seama contului de profit și pierdere.

În vederea întocmirii situațiilor financiare anuale, utilizatorii bunurilor luate în leasing financiar sau operațional inventariază și transmit societății de leasing lista bunurilor deținute în baza contractelor de leasing.

Stimulente acordate la încheierea sau la renegocierea unor contracte

La negocierea sau la renegocierea unui leasing operațional, locatorul îi poate oferi locatarului anumite stimulente pentru a încheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt plata unui avans în numerar către locatar sau rambursarea ori asumarea de către locator a costurilor locatarului (cum ar fi costuri de reamplasare, modernizări ale activului în regim de leasing și costuri aferente unui angajament anterior de contract de leasing al locatarului). Alternativ, se poate conveni ca, în perioadele inițiale ale duratei contractului de leasing, locatarul să plătească o chirie mai mică sau să nu plătească deloc.

Toate stimulentele acordate pentru încheierea unui contract de leasing operațional nou sau reînnoit trebuie recunoscute drept parte integrantă din valoarea netă a contraprestației convenite pentru utilizarea activului în regim de leasing, indiferent de natura stimulentului, de forma sau de momentul în care se face plata.

Stimulentele dintr-un leasing operațional se referă la contraprestația pentru utilizarea bunului în sistem de leasing.

Costurile suportate de locator drept stimulente pentru încheierea unui nou contract de leasing sau pentru reînnoirea unuia existent nu se consideră ca făcând parte din costurile inițiale care sunt adăugate la valoarea contabilă a activului în sistem de leasing.

De exemplu, în cazul încheierii unui nou contract de leasing pentru care, drept stimulent acordat locatarului pentru

participarea la noul contract de leasing, locatorul este de acord să plătească costurile de reamplasare ale locatarului, să contribuie la plata unor cheltuieli de amenajare/modernizare efectuate de locatar sau este de acord ca pentru o perioadă să nu încaseze nicio chirie de la locatar (acordarea unei perioade de grație), atât locatorul, cât și locatarul vor recunoaște valoarea netă a contraprestației, de-a lungul duratei contractului de leasing, utilizând o singură metodă de amortizare.

Locatorul trebuie să recunoască valoarea agregată a costului stimulentelor drept o diminuare a venitului din leasing pe durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepția cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativă pentru eșalonarea în timp a beneficiului activului în sistem de leasing.

Locatarul trebuie să recunoască beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu chiria pe toată durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepția cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativă pentru eșalonarea în timp a beneficiului locatarului rezultat din utilizarea activului în sistem de leasing.

I.6. Evaluarea inițială a imobilizărilor corporale.

O imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată inițial la costul său determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementări, în funcție de modalitatea de intrare în entitate.

Exemple de costuri care se efectuează în legătură cu construcția unei imobilizări corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:

a) costurile reprezentând salariile angajaților, contribuțiile legale și alte cheltuieli legate de acestea, care rezultă direct din construcția imobilizării corporale;

b) cheltuieli materiale;

c) costurile de amenajare a amplasamentului;

d) costurile inițiale de livrare și manipulare;

e) costurile de instalare și asamblare;

f) cheltuieli de proiectare și pentru obținerea autorizațiilor;

g) costurile de testare a funcționării corecte a activului, după deducerea încasărilor nete provenite din vânzarea elementelor produse în timpul aducerii activului la amplasamentul și condiția de funcționare (cum ar fi eșantioanele produse la testarea echipamentului);

h) onorariile profesionale plătite avocaților și experților, precum și comisioanele achitate în legătură cu activul etc.

Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizări corporale sunt:

a) costurile de deschidere a unei noi instalații;

b) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile în materie de publicitate și activități promoționale);

c) costurile de desfășurare a unei activități într-un loc nou sau cu o nouă clasă de clienți (inclusiv costurile de instruire a personalului);

d) costurile administrative și alte cheltuieli generale de regie;

e) costurile reamplasării sau reorganizării parțiale sau totale a activităților entității.

În cazul în care o clădire este demolată pentru a fi construită o alta, cheltuielile cu demolarea sunt recunoscute după natura lor, fără a fi considerate costuri de amenajare a amplasamentului. Același tratament contabil se aplică și cheltuielilor reprezentând valoarea neamortizată a clădirii demolate sau costul activului respectiv, atunci când acesta este evidențiat ca stoc.

În costul unei imobilizări corporale sunt incluse și costurile estimate inițial cu demontarea și mutarea acesteia la scoaterea din funcțiune, precum și cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționată imobilizarea, atunci când aceste sume pot fi estimate credibil și entitatea are o obligație legată de demontare, mutare a imobilizării corporale și de refacere a amplasamentului.

Costurile estimate cu demontarea și mutarea imobilizării corporale, precum și cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia, în corespondență cu un cont de provizioane (contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea").

Cheltuieli ulterioare

Cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporală sunt cheltuieli ale perioadei în care sunt efectuate sau majorează valoarea imobilizării respective, în funcție de beneficiile economice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, influența asupra duratei de viață rămase a imobilizărilor), potrivit criteriilor generale de recunoaștere.

Entitatea stabilește prin politicile contabile criteriile în funcție de care cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu imobilizările corporale majorează valoarea acestora sau se evidențiază în contul de profit și pierdere.

Cheltuielile efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locație de gestiune, administrare sau alte contracte similare se evidențiază în contabilitatea entității care le-a efectuat, la imobilizări corporale sau drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate, în funcție de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuate în legătură cu imobilizările corporale proprii.

Componentele unor elemente de imobilizări corporale pot necesita înlocuirea la intervale regulate de timp. Entitatea recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părții înlocuite a unui astfel de element când acel cost este suportat de entitate, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere pentru imobilizările corporale.

Entitatea recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părții înlocuite a unui astfel de element când acel cost este suportat de entitate, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere pentru imobilizările corporale.

În cazul inspecțiilor sau reviziilor generale regulate, efectuate de entitate pentru depistarea defecțiunilor, la momentul efectuării fiecărei inspecții generale, costul acesteia poate fi recunoscut drept cheltuială sau în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale ca o înlocuire, dacă sunt respectate criteriile de recunoaștere. În cazul recunoașterii costului inspecției ca o componentă a activului, valoarea componentei se amortizează pe perioada dintre două inspecții planificate.

Prevederile referitoare la posibilitatea recunoașterii costurilor cu revizii și inspecții drept componente ale imobilizărilor corporale se aplică în cazul imobilizărilor corporale ale căror costuri de inspecție și revizie sunt semnificative, cum ar fi avioane, nave maritime și fluviale, echipamente complexe, conform politicilor contabile aprobate.

Costul reviziilor și inspecțiilor curente, altele decât cele recunoscute, ca o componentă a imobilizării reprezintă cheltuieli ale perioadei.

Imobilizările în curs de execuție reprezintă investițiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză. Acestea se evaluează la costul de producție sau costul de achiziție, după caz.

Imobilizările în curs de execuție se trec în categoria imobilizărilor finalizate după recepția, darea în folosință sau punerea în funcțiune a acestora, după caz.

Costul unei imobilizări corporale construite în regie proprie este determinat folosind aceleași principii ca și pentru un activ achiziționat. Astfel, dacă entitatea produce active similare, în scopul comercializării, în cadrul unor tranzacții normale, atunci costul activului este, de obicei, același cu costul de construire a acelui activ destinat vânzării. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ. În mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum și pierderile care au apărut în cursul construcției în regie proprie a activului nu sunt incluse în costul activului.

Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale

Provizioanele reprezentând datorii existente din dezafectare, restaurare sau de natură similară sunt recunoscute ca parte a costului unui element de imobilizări corporale.

Provizioanele pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea se constituie atunci când există obligația de a demola, înlătura și restaura elemente de imobilizări corporale.

Costurile de demolare și înlăturare a imobilizării corporale și de restaurare a zonei în care aceasta s-a aflat reprezintă obligație pentru care o entitate suportă cheltuieli fie la momentul dobândirii imobilizării corporale, fie ca o consecință a faptului că a utilizat-o pentru o anumită perioadă de timp.

Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul bazat pe cost:

a) sub rezerva respectării condițiilor de la lit. b), modificările datoriilor trebuie adăugate la costul activului sau trebuie deduse din costul acestuia în perioada curentă;

b) valoarea dedusă din costul activului nu trebuie să depășească valoarea sa contabilă. Dacă o scădere a datoriei depășește valoarea contabilă a activului, excedentul trebuie recunoscut imediat în profit sau pierdere;

c) dacă ajustarea generează o mărire a costului unui activ, entitatea trebuie să analizeze dacă activul este supraevaluat. Dacă există un astfel de indiciu, entitatea trebuie să analizeze dacă este necesară contabilizarea vreunei pierderi din depreciere.

Ca urmare a aplicării prevederilor prezentului punct, cheltuiala cu amortizarea activului trebuie ajustată ulterior pentru a aloca valoarea contabilă astfel rezultată, pe o bază sistematică pe parcursul duratei rămase din perioada de amortizare stabilită pentru acel activ.

Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul reevaluării:

a) modificările datoriei ajustează rezerva din reevaluare, astfel:

(i) sub rezerva respectării condițiilor de la lit. b), o scădere a datoriei majorează rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, cu excepția cazului în care ea trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere în măsura în care reia o reducere din reevaluarea aceluiași activ, care a fost recunoscut anterior drept cheltuială;

(ii) o creștere a datoriei trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere, exceptând cazul în care reduce rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, în limita oricărui sold creditor existent pentru acel activ;

b) în cazul în care o scădere a datoriei depășește valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută dacă activul ar fi fost contabilizat conform modelului bazat pe cost, excedentul trebuie recunoscut imediat în contul de profit și pierdere;

c) o modificare a datoriei este un indiciu că activul ar putea să necesite o reevaluare pentru a se asigura faptul că valoarea contabilă nu diferă semnificativ de cea care ar fi determinată utilizându-se valoarea justă la finalul perioadei de raportare. Dacă este necesară o reevaluare, toate activele din acea categorie trebuie reevaluate.

Evaluarea la data bilanțului

O imobilizare corporală trebuie prezentată în bilanț la valoarea de intrare, mai puțin ajustările cumulate de valoare.

În conturile 6813 "Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor", respectiv 7813 "Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor" se evidențiază numai deprecierile aferente imobilizărilor corporale a căror evidență este efectuată la cost și nu la valoare reevaluată.

Capitolul II: CONTABILITATEA AMORTIZĂRII ACTIVELOR IMOBILIZATE

II.1. Noțiuni generale.

a) NOȚIUNE

Imobilizările corporale își pierd treptat o parte din valoarea lor de întrebuințare ca urmare a folosirii lor, a acțiunii agenților naturali, a progresului tehnic. Această depreciere fizică și valorică se numește uzură. În funcție de cauzele care o produc, uzura poate fi:

• uzură fizică – generată de funcționarea tehnică și mecanică, precum și de influența factorilor naturali;

• uzură morală – reprezintă procesul de învechire tehnologică, cauzat de evoluția rapidă a tehnicii, de apariția a noi mașini cu performanțe mai ridicate.

Expresia valorică a uzurii care se include în mod eșalonat în cheltuieli se numește amortizare. Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează, pe baza unui plan de amortizare, din luna următoare punerii acestora în funcțiune și până la recuperarea integrală a valorii de intrare.

Amortizarea imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau în locație de ges¬tiune se calculează și se înregistrează în contabilitate de către proprietarul acestora.

Amortizarea cheltuielilor de investiții efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate, luate în locație de gestiune se calculează de către cel care a efectuat investiția, pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz.

Nu se supun amortizări: terenurile, lacurile, bălțile și iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiții; tablourile și operele de artă, bunurile din domeniul public finanțate din surse bugetare; casele de odihnă proprii; locuințele de protocol; navele, aeronavele, altele decât cele utilizate în scopul realizării veniturilor; imobilizările necorporale cu durată de viață utilă nedeterminată; orice alt mijloc fix care nu își pierde valoarea în timp datorită folosirii .

În cazul imobilizărilor corporale achiziționate, care au durata normală de utilizare expirată, valoarea de intrare (costul de achiziție) se va recupera pe o durată stabilită de către o comisie tehnică.

b) DURATELE NORMALE DE UTILIZARE

Duratele normale de utilizare corespund, în principiu, cu duratele economice de utilizare, în cadrul cărora veniturile obținute din utilizarea imobilizărilor corporale sunt mai mari decât cheltuielile necesare pentru funcționare, întreținere și reparare. De aceea, durata normală de utilizare este mai redusă decât durata de viață fizică a activului respectiv. Durata normală de utilizare depinde și de mediul în care imobi¬lizările corporale sunt exploatate și care poate fi normal, ușor coroziv, puternic coroziv.

În România duratele normale de utilizare ale imobilizărilor corporale sunt stabilite centralizat prin Hotărâre de Guvern si sunt revizuite la un interval de maximum 5 ani.

Duratele normale de utilizare se află în „Catalogul privind duratele normale de funcționare și clasificarea mijloacelor fixe”. Imobilizările corporale cuprinse în Catalog sunt clasificate în grupe, subgrupe, clase, subclase și familii. Catalogul cuprinde următoarele date necesare identificării și stabilirii duratelor de utilizare a imobilizărilor corporale (mijloacelor fixe):

• codul de clasificare;

• denumirea grupei, subgrupei, clasei, subclasei și familiei imobilizărilor corporale;

• limita minimă și maximă a duratei normale de funcționare (de utilizare), în ani.

În cazul mijloacelor fixe achiziționate, cu durata normală de utilizare neconsumată, pentru care se cunosc datele de identificare (data punerii în funcțiune, durata de utilizare rămasă), recuperarea valorii de intrare se face pe durata normală de funcționare rămasă.

În cazul mijloacelor fixe achiziționate, cu durata normală de funcționare expirată sau pentru care nu se cunosc datele de identificare, durata normală de funcționare se stabilește de către o comisie tehnică sau un expert tehnic independent.

Pentru perioada în care mijloacele fixe nu sunt utilizate, recuperarea amortizării aferente acesteia se face prin recalcularea cotei de amortizare pe durata normală de utilizare rămasă, începând cu luna următoare repunerii în funcțiune a acestora sau se diminuează capitalurile proprii la data scoaterii din funcțiune.

II.2. Regimuri de amortizare.

Entitățile economice își amortizează imobilizările corporale utilizând unul din urmăotoarele regimuri de amortizare: liniară, degresivă, accelerată.

Amortizarea liniară se realizează prin includerea în cheltuielile ele exploatare a unor sume fixe, stabilite proporțional cu duratele de utilizare ale imobilizărilor corporale. Amortizarea liniară se calculează prin aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea de intrare a imobilizărilor corporale.

Cota anuală de amortizare liniară se calculează prin divizarea numărului 100 la durata normală de utilizare.

În cazul construcțiilor se aplică în mod obligatoriu regimul de amortizare liniară. De asemenea, se amortizează liniar, pe o perioadă de 10 ani, cheltuielile de investiții pentru amenajarea terenurilor.

Amortizarea liniară reprezintă regimul clasic, tradițional, fiind cel mai simplu de utilizat, însă nu ține seama de influența uzurii morale, care duce la înlocuirea activelor într-un interval de timp mai scurt.

Amortizarea degresivă presupune o amortizare mai accentuată a imobilizărilor corporale în primii ani de la punerea în funcțiune. Utilizarea acestui regim ele amortizare presupune calcularea cotei de amortizare degresive prin multipli¬carea cotei ele amortizare liniară cu unul din coeficienții următori:

• 1,5 – dacă durata normală de utilizare a imobilizării corporale este între 2 și 5 ani, inclusiv;

• 2 – dacă durata normală de utilizare este cuprinsă între 5 și 10 ani, inclusiv;

• 2,5 – dacă durata normală de utilizare este mai mare de 10 ani.

Regimul de amortizare degresivă se poate aplica în 2 variante:

1) Amortizarea degresivă fără influența uzurii morale (AD1)

În primul an de funcționare amortizarea se calculează aplicând cota de amortizare degresivă la valoarea contabilă a activului.

Amortizarea anuală pentru anii următori se calculează prin aplicarea cotelor ele amortizare degresive la valoarea contabilă netă (rămasă) până în anul în care amortizarea anuală degresivă este egală sau mai mică cu/elecât amortizarea anuală calculată prin raportul dintre valoarea rămasă și numărul de ani de utilizare rămași.

Începând cu anul respectiv și până la expirarea duratei de utilizare, se trece la amortizarea liniară prin calcularea amortizării anuale raportând valoarea rămasă la numărul de ani de funcționare rămași.

2) Amortizarea degresivă cu influența uzurii morale (AD2)

Această variantă permite amortizarea valorii contabile a imobilizărilor corporale într-o perioadă mai mică decât durata normală de utilizare, diferența reprezentând influența uzurii morale.

Aplicarea acestei variante de amortizare presupune determinarea următoarelor elemente:

• Durata de utilizare aferentă regimului liniar, recalculată în funcție de cota de amortizare degresivă (DUR).

DUR – se obține prin raportarea numărului 100 la cota de amortizare degresivă.

• Durata de utilizare în care se realizează amortizarea integrală (DUI)

DUI – se calculează ca diferență între durata normală de utilizare conform Catalogului (DN) și DUR, din care:

♦ Durata de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare degresivă (DUD) -se stabilește ca diferență între DUI și DUR;

♦ Durata de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare liniară (DUL) – se determină ca diferență între DUI și DUD.

• Durata de utilizare aferentă uzurii morale pentru care nu se mai calculează amortizare (DUM) – se calculează prin diferența dintre DN și DUI.

Pentru imobilizările corporale care au o durată normală de utilizare ele până la 5 ani nu se calculează influența uzurii morale.

Amortizarea accelerată constă în includerea în primul an de funcționare, în chelituielile de exploatare a unei amortizări în cotă de 50 % din valoarea de intrare. Amortizările anuale pentru exercițiile financiare următoare sunt calculate după sistemul liniar, prin divizarea valorii rămase la numărul ele ani de utilizare rămași.

Amortizarea degresivă și accelerată au avantajul că atenuează influența uzurii morale, datorită faptului că prin aceste metode se recuperează într-un interval de timp mai scurt un cuantum mai mare din valoarea de intrare a imobilizărilor corporale. Aceste două regimuri de amortizare produc și un avantaj fiscal, prin amânarea la plată a impozitului pe profit, corespunzător creșterii cheltuielilor privind amortizarea în primii ani de utilizare a imobilizărilor corporale.

Utilizarea regimurilor de amortizare se aprobă de către Consiliul de Administrație al entității economice. Pentru fiecare imobilizare corporală intrată în patrimoniu, entitățile economice vor întocmi un plan de amortizare, în care se vor determina cu anticipație amortizarea anuală (anuitatea) și valoarea contabilă netă sau rămasă la sfârșitul fiecărui an de funcționare, luându-se în calcul valoarea contabilă, durata de utilizare și regimul de amortizare ales.

ASPECTE FISCALE PRIVIND AMORTIZAREA

Amortizarea activelor imobilizate trebuie privită din două puncte de vedere:

1. Amortizarea contabilă, care este reglementată de Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, republi¬cată, cu modificările și completările ulterioare;

2. Amortizarea fiscală, reglementată de Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările în vigoare.

Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezintă atât o cheltuială care afectează rezultatul exercițiului financiar, cât și un element rectificativ al valorii contabile, prin care se determină valoarea contabilă netă a imobilizărilor amortizabile, care se recunoaște în bilanț.

Amortizarea contabilă se înregistrează în contabilitate astfel:

6811 = 281

Amortizarea fiscală se folosește numai pentru determinarea rezultatului impozabil și a impozitului pe profit. Amortizarea fiscală nu se înregistrează în contabilitate, ci numai în Registrul de evidență fiscală al entității.

Regulile specifice amortizării fiscale sunt, în principal, următoarele :

– amortizarea fiscală se calculează începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix este pus în funcțiune;

– în cazul construcțiilor, se aplică metoda de amortizare liniară;

– în cazul echipamentelor tehnologice, precum și pentm computere și echipamentele periferice ale acestora, se poate opta pentm oricare dintre cele trei metode de amortizare;

– amortizarea cheltuielilor cu investițiile efectuate pentru amenajarea terenurilor se face după metoda liniară, pe o perioadă de 10 ani;

– amortizarea cheltuielilor cu investițiile efectuate din surse proprii la mijloacele fixe, închiriate sau concesionate se face pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz;

– în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, se poate folosi metoda de amortizare liniară sau metoda de amortizare degresivă;

– pentru locuințele de serviciu, amortizarea este deductibilă fiscal până la nivelul corespunzător suprafeței construite prevăzute în Legea locuințelor;

– mijloacele de transport pot fi amortizate și în funcție de nr. de km sau de nr. de ore de funcționare prevăzut în cartea tehnică, dacă acestea s-au achiziționat după 1.01.2004;

– pentru mijloacele de transport persoane care au cel mult 9 scaune de pasageri, amortizarea se limitează la cel mult 1.500 lei/lună.

Deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă, în valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile și a terenurilor se includ și reevaluările contabile efectuate potrivit legii. În cazul în care se efectuează reevaluări ale mijloacelor fixe amortizabile sau a terenurilor care determină o descreștere a valorii acestora sub valoarea de intrare (care poate fi costul de achiziție, costul de producție, valoarea de piață, după caz), valoarea fiscală rămasă neamortizată a acestora se recalculează până la nivelul celei stabilite pe baza valorii de intrare a mijloacelor fixe amortizabile și a terenurilor reevaluate.

Exemplu comparativ privind amortizarea contabilă și cea fiscală

O clădire are valoarea contabilă de 20.000 lei și o durată normală de funcționare de 20 ani. După 15 ani de utilizare, clădirea se reevaluează la valoarea justă de 4.000 lei. Se presupune că valoarea contabilă este egală cu cea fiscală.

Amortizarea contabilă anuală înainte de reevaluare: 20.000 : 20 = 1.000 lei

Amortizarea contabilă anuală după reevaluare:

valoarea justă : durata de utilizare rămasă = 4.000 : 5 ani = 800 lei

Întrucât valoarea justă a clădirii stabilită prin reevaluare (4.000 lei) este mai mică decât valoarea contabilă netă (20.000 – 15.000 – 5.000 lei), valoarea fiscală fiscală neamortizată va fi de 5.000 lei. În acest caz, amortizarea fiscală anuală după reevaluare = Valoarea contabilă netă : durata de utilizare rămasă = 5.000 : 5 = 1.000 lei

Amortizarea fiscală nu se va înregistra în contabilitate, fiind utilizată în vederea determinării impozitului pe profit. în acest scop, amortizarea contabilă în sumă de 800 lei va fi considerată cheltuială nedeductibilă fiscal, în schimb, amortizarea fiscală în sumă de 1.000 lei reprezintă deducere fiscală.

În urma reevaluării se constată o descreștere a valorii clădirii cu 1.000 lei (5.000 – 4.000), care se înregistrează pe cheltuieli nedeductibile fiscal:

II.3. Operații privind imobilizările corporale.

Terenuri

Exemplu:

Se achiziționează un teren cu prețul de 5.000 lei.

Înregistrări contabile:

Terenul are destinație agricolă:

În contabilitatea furnizorului: se întocmește factura fără TVA, pe care scrie “scutit fără drept de deducere”.

1). Vânzarea terenului:

2). Scoaterea din evidență a terenului vândut:

În contabilitatea cumpărătorului:

Achiziționarea terenului:

Terenul este construibil:

În contabilitatea furnizorului: se întocmește factura cu TVA.

1). Vânzarea terenului:

2). Scoaterea din evidență a terenului vândut:

În contabilitatea cumpărătorului:

Achiziționarea terenului:

Amenajări de terenuri

Exemplu:

O entitate încheie un contract cu o firmă specializată pentru executarea unor lucrări de desecare a unui teren. Lucrările de amenajare sunt facturate la suma de 6.000 lei plus TVA, apoi se face recepția finală. Investiția se amortizează într-o perioadă de 10 ani, după care se scoate din evidență.

Înregistrări contabile:

1). Înregistrarea facturii privind investiția realizată:

2). Achitarea facturii cu ordin de plată:

3). Recepția lucrărilor de desecare a terenului:

4). Amortizarea lunară a amenajărilor de terenuri:

5). Scoaterea din evidență a amenajărilor complet amortizate:

Mijloc fix achiziționat din subvenții pentru investiții

Exemplu:

O entitate primește un împrumut nerambursabil pentru achiziționarea unui utilaj în valoare de 6.000 lei. Factura de achiziționare a utilajului este achitată prin bancă. Durata de utilizare a utilajului este de 5 ani, amortizabil liniar.

Înregistrări contabile:

1). Primirea subvenției:

2). Achiziționarea utilajului:

3). Achitare factură:

4). Înregistrarea amortizării lunare (6.000:5ani:12luni = 100):

5). Includerea la venituri a cotei părți din subvenție:

Înregistrările contabile 4) și 5) se repetă și în exercițiile următoare, până la expirarea duratei normale de utilizare.

Capitolul III: STUDIU DE CAZ LA SC ALL COSMETICS S.R.L.

III.1. Prezentarea S.C. ALEX S.R.L.

S.C.ALEX.SRL este infiintata la data de 28.07.2012 si inregistrata si inmatriculata la Registrul Comertului Arad, cu numarul de inregistrare: J 02/371/2012, Cod fiscal 3211972, Atribut fiscal: RO.

Societatea are ca obiect de activitate comercializarea de jucarii de plus pentru copii, in sistemul en-gross.

Cod CAEN: 4690 "Comert cu ridicata nespecializat".

S.C. ALEX. SRL are un capital social de 100.000 lei divizat in 10.000 parti sociale cu o valoare nominala de 10 lei/bucata si un numar de 2 asociati.

Sediul societatii este in Arad, strada Mihai Eminescu, nr.19.

Societatea prezinta la 01.02.2016 urmatorul bilant:

BILANT INITIAL

ACTIV PASIV lei

III.2. MONOGRAFIE CONTABILĂ

În cursul lunii februarie 2016 in cadrul unitătii s-au inregistrat urmatoarele operatii economico –financiare:

1. Se achizitioneaza si receptioneaza de la SC.IVECO.SA furnizori un mijloc de transport in valoare de 50.000 lei, TVA 20%, conform procesului verbal de receptie nr.12/01.02.2016 si a facturii fiscale nr.546987/01.02.2016. Furnizorul accepta un bilet la ordin pe care banca il deconteaza in data de 02.02.2016 conform extrasului de cont nr.37/02.02.2016

2. Datorita defectiunilor repetate si a consumului mare de energie electrica, se hotaraste casarea unui utilaj pentru repararea papusilor in valoare de 17.000 lei, amortizat 95% conform procesului-verbal de casare nr.53/03.02.2016. Casarea este efectuata de o firma specializata SC.METAL COMP.SRL, care factureaza serviciile la 500 lei, TVA 20% conform facturii fiscale nr.254632/03.02.2016.

3. Din casare rezulta piese de schimb in valoare de 900 lei conform Procesului verbal de scoatere din gestiune/ de declasare a unor bunuri materiale nr.15/03.02.2016.

4. Pentru dezvoltarea activitatii, societatea este subventionata si incaseaza direct de la bugetul statului o subventie pentu achizitionarea unui utilaj in valoare de 10.000 lei, conform extrasului de cont nr.38/04.02.2016. Se achizitioneaza utilajul de la SC.CAT.SRL conform facturii fiscale nr.564784/04.02.2016 la valoarea de 10.000 lei, TVA 20%.

5. Se face o donatie in scop umanitar , un calculator evaluat la 800 lei, amortizat 50%, conform procesului-verbal de predare-primire nr.1/05.02.2016.

6. Conform listei de inventariere nr.152/06.02.2016 se constata un minus la mobilier in valoare de 2.000 lei, amortizat 85%. Minusul se imputa unui salariat conform Deciziei de imputare nr.16/06.02.2016, la un pret de imputatie

de 500 lei, TVA 20%. Recuperarea sumei se face prin incasarea acesteia in numerar conform chitantei nr.153248/06.02.2016.

7. Conform procesului verbal de scoatere din functiune nr.53/07.02.2016 se scoate din functiune un program informatic complet amortizat in valoare de 3.000 lei.

8. Ca urmare a unui incendiu in incinta societatii se constata ca s-a distrus aparatura birotica in valoare de 2.000 lei amortizata 50%, conform listei de inventariere nr.153/08.02.2016.

9. In data de 12.02.2016 societatea vinde ½ din cantitatea de marfuri existenta in stoc la inceputul lunii la un pret de vanzare de 15.000 lei, TVA 20%, conform facturii fiscale nr.564354/12.02.2016 emisa catre SC Toys SRL.

10. Se ridica de la banca suma de 3.500 lei conform cecului de numerar nr.564514/15.02.2016 . Se achita salariile angajatilor conform statului de salarii nr.1/15.02.2016 in valoare de 5.000 lei si obligatiile societatii conform soldurilor initiale cu ordinul de plata nr.47/15.02.2016.

11. In data de 18.02.2016 societatea accepta cecul nr.102/16.02.2016 pentru contravaloarea marfurilor vandute, pe care il depune la banca si il incaseaza in aceeasi zi.

12. Se achita utilajul achizitionat cu factura fiscala nr.564784/04.02.2016 in valoare de 11.900 lei cu ordinul de plata nr.72/20.02.2016.

13. La sfarsitul lunii se inregistreaza amortizarea imobilizarilor necorporale conform notei contabile nr.13/29.02.2016 si a planului de amortizare nr.1 Duratele de amortizare a imobilizarilor necorporale sunt stabilite conform hotararii AGA, iar metoda se amortizare este cea liniara.

14. La sfarsitul lunii se inregistreaza amortizarea imobilizarilor corporale conform notei contabile nr.14/29.02.2016 si a planului de amortizare nr.2 si nr.3. Duratele normale de utilizare a imobilizarilor corporale sunt stabilite conform hotararii Guvernului privind duratele normale de functionare si clasificatia imobilizarilor corporale, iar metodele utilizate sunt cea liniara si degresiva.

15. Conform notei contabile nr.15/29.02.2016 se regularizeaza conturile de TVA.

16. Conform notei contabile nr.16/29.02.2016 se inchid conturile de venituri si cheltuieli

Plan de amortizare nr.1

– Imobilizari necorporale –

Plan de amortizare nr.2 – metoda liniara

– Imobilizari corporale –

Plan de amortizare nr.3 – metoda degresiva

– Imobilizari corporale –

CONCLUZII

În prezenta lucrare am încercat sa realizez un model asupra modului cum se înregistreaza în contabilitate imobilizarile corporale.

Evaluarea facuta societatii SC SRL nu reprezinta doar stabilirea valorii unor proprietati sau bunuri din patrimoniul acesteia, ci si determinarea reala a capacitatii societatii de a genera profit.

Prin cunoasterea tuturor laturilor activitatii societatii, respectiv comerciala, juridica, tehnica, financiara, precum si a punctelor slabe dar si forte se poate face un diagnostic corect al valorii societatii.

Se va urmari îmbunatatirea performantelor realizate, identificarea cauzelor care au generat dificultati, adoptarea unor masuri de redresare care sa conduca la îmbunatatirea situatiei financiare a societatii.

Punctele forte identificate sunt:

cresterea profitului în acest an;

diminuarea stocurilor;

diminuarea datoriilor pe termen lung.

Principalele atuuri de care dispune societatea sunt:

cota de piata ridicata

numar mare de tipo-dimensiuni asimilate;

capabilitatea de a produce serii scurte;

tehnologii moderne implementate

Puncte slabe

profitabilitate redusa;

dependenta în proportie de peste 10% de un singur client;

lichiditate redusa.

Oportunitati

realizarea cu succes a obiectivelor propuse în programul de activitate pe 2007

castigarea de noi piete de desfacere.

Amenintari

accentuarea dificultatilor financiare a companiilor din aval;

agravarea dezechilibrului financiar;

concurenta straina.

Maximizarea eficientei economice, a profitului, are o importanta deosebita.

Realizarea ei implica o judicioasa alocare a resurselor, presupune o optimizare a structurilor productiei, în deplina concordanta cu obiectivele societatii. Se are în vedere optimizarea tuturor proceselor economice: productie, transport, depozitare, comercializare care alcatuiesc fluxul complet productie-consum.

Pentru o evidenta mai clara a situatiei privind imobilizarile corporale din cadrul intreprinderii S.C. SRL propun utilizare unui sistem informatic adecvat specificului unitatii.

Pentru mijloacele fixe propun corectarea valorii contabile prin constituirea de provizioane pentru deprecierea acestora, deoarece s-a constatat o depreciere relativa (reversibila) ca urmare a unor cauze cum sunt: aparitia unei uzuri morale de care nu s-a tinut seama cu ocazia amortizarii sau supraevaluarea mijloacelor fixe prin folosirea unor coeficenti neadecvati.

În vederea îmbunatatirii lichiditatii firmei se vor avea în vedere urmatoarele strategii si planuri de actiune: sporirea vânzarilor prin diversificarea si cresterea numarului de clienti, urmarirea termenelor de încasare de la clienti, optimizarea achizitiilor si a volumului sistructurii stocurilor, diminuarea datoriilor curente, urmarirea termenelor de plata catre salariati, furnizori, institutiile statului.

Se apreciaza ca situatiile prezentate de S.C. SRL prezinta pozitia financiara a societatii, rezultatele financiare si situatia fluxurilor de numerar pentru exercitiul încheiat si sunt în conformitate cu Standardele Internationale de Contabilitate.

BIBLIOGRAFIE

1. Cernușca, L., Gomoi, B., Condea, B., 2008, Contabilitate și gestiune fiscală, Arad, Editura Universității „Aurel Vlaicu”.

2. Cioarna, A., Isac, F., Cilan, T., 2008, Economie II, Arad, Editura Universității „Aurel Vlaicu”.

3. Cuc, L.D., 2007, Contabilitate financiară. Teorie și aplicații practice, Arad, Editura Universității “Aurel Vlaicu”.

4. Nicolaescu, C., Iacob, M., 2007, Contabilitate financiară aprofunată, Timișoara, Editura Mirton.

5. Nicolaescu, C., Iacob, M., 2007, Contabilitate financiară fundamentală, Timișoara, Editura Mirton.

6. Pântea I.P., Bodea Gh., 2014, Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene, Editura Intelcredo, Deva, 2014

7. ORDIN nr. 1802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate.