Consultanta Fiscala. Abordari Conceptuale Si Practici Specifice
CAPITOLUL I
STADIUL CUNOAȘTERII IN DOMENIUL FISCAL
1.1 DEFINIȚIA FISCALITĂȚII ȘI ARIA DE APLICABILITATE
Fiscalitatea este un instrument eficient în serviciul unei politici care se traduce printr-o
anumită viziune asupra vietii în comun, organizată de către componente ale puterii specializate în gestionarea serviciilor publice pentru a căror bună funcționare este necesară colectarea unor resurse financiare.
Sistemul fiscal este mijlocul prin care se acoperă de către stat cheltuielile publice cu care
acesta se confruntă, precum și obiectivul politicii fiscale la îndemâna Guvernului pentru realizarea unei politici economice a statului respectiv.
Veniturile publice sunt veniturile realizate de administrațiile publice și servesc la
finanțarea cheltuielilor publice ,iar toate sumele vărsate de agenții economici
administrațiilor publice, fără o contraprestație imediată sau direct individualizată
constituie prelevări obligatorii.
Vărsămintele în cauză cuprind două mari categorii: impozite și contribuții sociale.
Organizare, conceperea și funcționare sa conduce la mutații în viața socială, economică și politică. Din această cauză, fiscalitatea trebuie analizată nu numai din perspectivă statică, ci și dinamică. Prin utilizarea sa ca instrument al deciziilor politice, fiscalitatea este în același timp generatoare și rod al politicii fiscale. Adică face să funcționeze diferite tehnici și mecanisme de prelevare a impozitelor și taxelor în scopuri politice, economice și/sau sociale.
Luarea în discuție a fiscalității este importantă și necesară, întrucât, din modul în care acesta este construită și funcționează, se pot desprinde concluzii referitoare la presiunea fiscală, politica fiscală și eficiența implicării puterii publice în viața economică și socială a unei societăți. Fiscalitatea, urmărește realizarea obiectivelor politicii economice și ale celei sociale ale statului. Atunci când devine frână în realizarea acestor obiective, societatea reacționează pentru reformarea lui, pentru a reorienta spre ceea ce ea consideră a fi țelul ei.
Există cel puțin două abordări ale conceptului.
I. Fiscalitatea este văzută ca totalitatea impozitelor și taxelor dintr-un stat.
II. Se pune accentul pe elementele definitorii ale sistemului fiscal în general, îl definește prin prisma relațiilor dintre elementele care formează acest sistem.
Prima abordare se bucură de concizie și expresivitate, permițând o analiză pragmatică mai ușoară și mai eficientă a modului în care este constituită și funcționează În doctrina juridică, sistemul fiscal este considerat ca fiind format din ”totalitatea impozitelor și taxelor provenite de la persoanele fizice și juridice care alimentează bugetele publice”2
O altă abordare a sistemului fiscal pune accentul pe elementele definitorii ale sistemului în general și interpretează sistemul fiscal prin prisma relațiilor dintre elementele care îl formează, astfel: ”sistemul fiscal cuprinde un ansamblu de concepte, principii, metode, procese, cu privire la o mulțime de elemente (materie impozabilă, cote, subiecți fiscali) între care se manifestă relații
care apar ca urmare a proiectării, legiferării, așezării și perceperii impozitelor și care sunt
gestionate conform legislației fiscale, în scopul realizării obiectivelor sistemului”3
Sistemul fiscal este, așadar, un sistem complex, incluzând în structura sa următoarele trei
Componente4:
totalitatea impozitelor, taxelor și a altor venituri fiscale pe care statul, prin organele sale specializate, le percepe în baza unor reglementări legislative cu caracter fiscal;
mecanismul fiscal, care cuprinde metodele, tehnicile și instrumentele fiscale prin utilizarea cărora se asigură dimensionarea, așezarea și perceperea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat;
aparatul fiscal, fără de care sistemul fiscal ar rămâne inert, el constituind motorul de punere în mișcare a mecanismului fiscal.
Pentru alți autori, "fiscalitatea este totalitatea impozitelor în care componentele sunt în strânsă legătură între ele, ca și cu sistemul politic și aparatul socio-politic".
Fiscalitatea este, în mod normal, expresia voinței politice a unei comunități umane organizate, fixată pe un teritoriu determinat și dispunând de o autonomie suficientă pentru a putea, prin intermediul organelor care o reprezintă, să se doteze cu o întreagă serie de reguli juridice și în special, fiscale.
Condor I., Drept financiar, Editura Regia autonomă Monitorul Oficial, București, 1994, p.122;
2 Corduneanu Carmen, Sistemul fiscal în știința finanțelor, Editura Codecs, București, 1998, p.22;
3 Vintilă Georgeta, Fiscalitate. Metode și tehnici fiscale, Ediția a II-a, Editura Economică, București, 2006.
Sistemul fiscal prezintă următoarele două caracteristici:
1. exclusivitatea aplicării, care presupune faptul se aplică într-un teritoriu geografic determinat, fiind unicul colector al resurselor fiscale pentru un buget sau un sistem de bugete (central sau local).
2. autonomie tehnică, adică un sistem fiscal este autonom din punct de vedere tehnic dacă este un sistem fiscal complet, ceea ce înseamnă că acesta conține toate regulile de așezare, lichidare și încasare a impozitelor necesare pentru punerea în aplicare.
Dacă un sistem fiscal, prezentând cele două caracteristici de mai sus, a fost elaborat de organele proprii ale teritoriului în care se aplică, se va putea vorbi de autonomie fiscală completă sau de suveranitate fiscală.
Statul suveran din punct de vedere politic și fiscal poate deci să exercite o putere fiscală absolută în cadrul teritoriului său.
Clasificarea sistemelor fiscale este o necesitate atât din punct de vedere teoretic, cât și practic. Criteriile folosite au în vedere fie natura impozitelor predominante în cadrul sistemului fiscal, putându-se vorbi, în acest context, despre sisteme fiscale cu impozit unic sau cu impozite multiple, fie preponderența impozitelor directe sau a celor indirecte, fie intensitatea presiunii fiscale ce caracterizează diversitatea sistemelor fiscale.
După concepțiile care au stat la baza conturării acestora, sistemele fiscale se clasifică în:
sisteme fiscale de concepție utopică;
sisteme fiscale bazate pe concepții funcționale;
sisteme fiscale tehnico-proiective.
a. Sistemele fiscale de concepție utopică sunt propunerile teoretice a căror idee centrală
era instituirea impozitului unic, pornind de la:
credința că este posibilă standardizarea prelevărilor fiscale, perioadă în care eforturile erau îndreptate în direcția introducerii unui sistem unic de măsurare a timpului, a lungimilor, a unei monede unice la nivelul statelor în formare;
influența unor curente teoretice care căutau să explice modul de formare a veniturilor;
eliminarea numărului mare de impozite stabilite injust.
Deși impozitul unic este considerat de mulți o utopie, acesta rămâne totuși, o
4 Mutașcu M. I., Elemente de teorie fiscală, Editura Mirton, Timișoara, 2006, p. 27;
noțiune foarte complexă și plină de învățăminte. Expresia a fost adesea folosită în sens particular, acela de a căuta o bază unică de impozitare, care să permită evitarea cumulării impozitelor care cresc presiunea fiscală.
b. Sistemele fiscale bazate pe concepții funcționale au în vedere caracteristicile dominante ale acestora. Clasificarea se poate face din două puncte de vedere: a naturii impozitelor predominante și a intensității presiunii fiscale.
b1. După natura impozitelor predominante, pot fi identificate:
Sisteme fiscale în care predomină impozitele directe, ele incluzând:
structurile fiscale rudimentare, de tip arhaic, specifice primelor entități administrativ – politice de tip statal;
sistemele fiscale ale celor mai avansate țări din punct de vedere economic, care au la bază impozitul pe venitul net și impozitul pe societate.
Sisteme fiscale în care predomină impozitele indirecte, specifice țărilor subdezvoltate, fostelor țări socialiste, țărilor aflate în perioade de criză economică sau de confruntări militare, țărilor a căror economii tind spre stadiul dezvoltat.
Sisteme fiscale cu predominanță complexă, caracterizate prin ponderi apropiate ale impozitelor directe și indirecte în cadrul veniturilor fiscale, în anumite perioade de timp. Acestea sunt specifice țărilor dezvoltate economic, cu structuri economico-sociale echilibrate și cu regimuri politice de tip social-democrat.
Sisteme fiscale în care predomină impozitele generale, specifice celor mai dezvoltate țări, în care predomină impozitele de tip general (impozitul pe venit, impozitul pe cifra de afaceri brută, taxa pe valoarea adăugată) și în care există un aparat fiscal și o contabilitate foarte bine organizată.
Sisteme fiscale în care predomină impozitele particulare, caracteristice structurilor fiscale neevoluate, în care impozitele sunt așezate pe anumite categorii de venituri, sub formă indiciară sau forfetară și actualelor țări subdezvoltate în care impozitele directe vizează câteva venituri importante, iar cele indirecte anumite produse, destinate consumului intern sau exportului.
b2. După intensitatea presiunii fiscale, se pot identifica:
Sisteme fiscale grele, caracteristice țărilor dezvoltate economic, în care participarea capitalului public comparativ cu cel privat în economia reală este redusă, iar serviciile publice sunt extinse
Sisteme fiscale ușoare, specifice țărilor subdezvoltate sau aflate în perioade de tranziție spre stadiul dezvoltat, precum și "oazelor fiscale", în care ponderea prelevărilor fiscale în PIB este mai redusă (10-15%).
c. Sistemele fiscale teoretico–proiective dau substanță lucrărilor teoretice și proiectelor guvernamentale, care abordează viitoarea configurație a structurilor fiscale și vizează perfecționarea sistemelor fiscale actuale în concordanță cu dezvoltarea dinamică a structurilor economice și sociale, în condițiile asigurării resurselor necesare finanțării nevoilor sociale ale comunităților, a urmăririi realizării echității și randamentului prelevărilor fiscale.
Se pot încadra în această categorie, programele de reformă fiscală elaborate de guvernele țărilor europene în scopul armonizării structurilor fiscale conform Directivelor CEE, programele de reformă fiscală elaborate de fostele țări socialiste, sistemul fiscal tripolar elaborat de Maurice Allais.
Totalitatea resurselor financiare procurate de către stat pe seama sectorului privat, prin efectuarea de transferuri financiare obligatorii de forma impozitelor, taxelor și contribuțiilor sunt reprezentate de prelevările fiscale
În opinia unui autor consacrat în domeniul fiscalității, se pot propune trei abordări pentru definirea conceptuală a prelevărilor fiscale: tehnico-operațională, monetară și financiară . Astfel:
prin prismă tehnico-operațională, prelevările fiscale reprezintă ansamblul operațiunilor stabilite de stat, în baza puterii sale de decizie și constrângere, prin care se asigură resursele necesare finanțării costurilor acțiunilor sale, prin preluarea unei părți a diferitelor forme de manifestare a veniturilor subiecților care activează în economie;
abordarea monetară privește prelevările fiscale ca ansamblul încasărilor realizate prin intermediul impozitelor și taxelor fiscale;
din optică financiară, prelevările fiscale constituie obligații stabilite în baza autorității de care dispune statul, fără destinație specială (nu există o contraprestație directă între prețul serviciilor oferite de stat și cuantumul obligației, dar în condițiile existenței unei contraprestații indirecte sub formă de servicii publice oferite gratuit), obligații care au un caracter pecuniar și definitiv, sub formă de impozite și taxe fiscale, destinate finanțării globale a unei părți a cheltuielilor publice înonală, prelevările fiscale reprezintă ansamblul operațiunilor stabilite de stat, în baza puterii sale de decizie și constrângere, prin care se asigură resursele necesare finanțării costurilor acțiunilor sale, prin preluarea unei părți a diferitelor forme de manifestare a veniturilor subiecților care activează în economie;
abordarea monetară privește prelevările fiscale ca ansamblul încasărilor realizate prin intermediul impozitelor și taxelor fiscale;
din optică financiară, prelevările fiscale constituie obligații stabilite în baza autorității de care dispune statul, fără destinație specială (nu există o contraprestație directă între prețul serviciilor oferite de stat și cuantumul obligației, dar în condițiile existenței unei contraprestații indirecte sub formă de servicii publice oferite gratuit), obligații care au un caracter pecuniar și definitiv, sub formă de impozite și taxe fiscale, destinate finanțării globale a unei părți a cheltuielilor publice în diferite proporții.
Ca rezultat al sintetizării multitudinii de concepții și abordări ale impozitelor în teoria și practica fiscală, impozitului i-a fost dată următoarea definiție: „o formă de prelevare obligatorie (silită) la dispoziția statului, fără contraprestație directă și cu titlu nerestituibil, a unei părți din veniturile sau averile persoanelor fizice și juridice, în vederea formării resurselor bănești destinate acoperirii unor necesități publice”.
Deci trăsăturile caracteristice ale impozitelor pot fi enumerate astfel:
impozitul este, în principiu, o contribuție bănească (pecuniară), necesitatea perceperii lui în această formă fiind determinată de faptul că și cheltuielile publice (acoperite pe seama veniturilor realizate, în principal, prin încasarea impozitelor) se efectuează în bani;
impozitul reprezintă o contribuție obligatorie, astfel că toate persoanele fizice și juridice care beneficiază de acțiunile finanțate din fondurile generale ale societății trebuie să participe, în raport cu veniturile realizate sau cu averea deținută, la formarea acestor fonduri;
impozitul este o prelevare cu titlu nerambursabil,
impozitul este datorat în baza dispozițiilor legale, orice impozit este stabilit și perceput numai în temeiul legii.
în fine, impozitul se datorează numai pentru veniturile realizate și bunurile deținute, respectiv pentru mărfurile pe care le produc sau distribuie ori pentru serviciile și lucrările pe care le prestează sau execută, ceea ce înseamnă că subiectele impozabile (contribuabilii) datorează impozitul numai în cazul când realizează veniturile prevăzute de lege ca impozabile, precum și atunci când dobândesc, dețin ori produc bunuri
prestează servicii ori execută lucrări care, conform prevederilor legale, sunt impozabile.
În categoria prelevărilor fiscale, alături de impozite, se includ și taxele, definite ca plăți efectuate de persoane fizice sau juridice pentru serviciile prestate acestora de către instituții publice.
Taxele sunt sume de bani datorate și achitate de către persoane fizice sau juridice pentru anumite acte îndeplinite sau servicii prestate, la cererea și în folosul lor, de către anumite organe de stat, instituții publice sau alte persoane asimilate acestora.
Taxele se aseamănă cu impozitele datorită faptului că ambele se constituie în categorii de venituri care se colectează la buget în tot cursul anului fiscal. Având însă temeiuri legale și scopuri diferite, taxele se și deosebesc de impozite, prezentând următoarele trăsături caracteristice:
au caracter aleatoriu, acestea fiind datorate și plătite numai de către persoanele care solicită îndeplinirea unor acte, respectiv prestarea unor servicii de către instituțiile statului;
certitudinea subiecților plătitori este condiționată de solicitarea îndeplinirii unui act, prestării unui serviciu ori efectuării unei lucrări din partea unui organ al statului;
reprezintă o plată echivalentă pentru actele, serviciile prestate sau lucrările efectuate de organe de stat sau instituții publice care primesc, întocmesc sau eliberează diferite acte, prestează servicii sau rezolvă alte interese legitime ale diferitelor persoane fizice sau juridice;
sunt stabilite în sarcina contribuabililor cu scopul de a se asigura astfel acoperirea în parte a cheltuielilor efectuate de către organele de stat sau de către instituțiile publice cu îndeplinirea actelor, respectiv prestarea serviciilor solicitate de diferite persoane fizice sau juridice;
sunt anticipative, datorându-se și trebuind să fie achitate în momentul solicitării actului, serviciului sau lucrării ce urmează a fi îndeplinit/efectuat(ă) de către organul de stat sau instituția publică competentă;
unicitatea, în sensul că pentru unul și același act sau serviciu îndeplinit sau prestat unei persoane, aceasta datorează taxa o singură dată.
Categoria prelevărilor fiscale se intregeste și cu ansamblul de prelevări cu caracter special, cunoscute sub denumirea de contribuții.
Spre deosebire de impozite, acestea sunt prelevate în contrapartida unei prestații tangibile cu caracter specific (economic, social, edilitar-gospodăresc, public) pe care statul o acordă persoanelor fizice sau juridice în mod obligatoriu. Contribuțiile se aseamănă cu taxele prin faptul că apar în legătură cu o prestație, dar diferă de acestea prin lipsa caracterului facultativ, căci serviciul nu este solicitat ci este stabilit de stat. Cum între costul prestației și cuantumul contribuției nu există echivalență, în condițiile existenței obligativității plății, se aseamănă cu impozitele.
În individualizarea fiecărui tip de prelevare fiscală în parte, prezintă importanță deosebită o serie de noțiuni cu conținut propriu, care poartă denumirea generică de elemente tehnice, necesare în cunoașterea și respectarea fiscalității, atât de către organele fiscale cât și de către contribuabili. Acestea prezintă însușiri comune tuturor impozitelor, taxelor și contribuțiilor, în mod uzual fiind cunoscute următoarele elemente:
subiectul prelevării fiscale/ contribuabilul;
suportatorul prelevării fiscale;
obiectul impozabil;
sursa prelevării fiscale;
unitatea de impunere;
cota de impunere;
asieta fiscală;
termenul de plată.
1. Subiectul prelevării fiscale – reprezintă persoana fizică sau juridică obligată la plata impozitului, taxei sau contribuției stabilite prin lege în sarcina sa.
2. Suportatorul prelevării fiscale – reprezintă persoana fizică sau juridică din ale cărei venituri se suportă în mod efectiv prelevarea fiscal.
3. Obiectul impozitului sau materia impozabilă – reprezintă bunul (cazul impozitelor pe avere: clădiri, terenuri, mijloace de transport), venitul (salarii, activități independente, dobânzi, cedarea folosinței bunurilor, dividende, etc.), profitul, sau serviciul prestat (cazul impozitelor indirecte: taxa pe valoarea adăugată, accize, taxe vamale).
4. Sursa impozitului – indică din ce anume se plătește impozitul (din venit sau din avere).
5.Unitatea de impunere – este unitatea în care se exprimă mărimea obiectului impozabil. Ca unități de impunere întâlnim:
unitatea monetară – în cazul impozitului pe venit;
metrul pătrat – în cazul impozitului pe clădiri;
capacitatea cilindrică a motorului – în cazul mijloacelor de transport cu tracțiune mecanică;
hectarul –în cazul impozitului pe venitul agricol.
6. Cota de impunere – reprezintă mărimea impozitului, taxei sau contribuției, stabilită pentru fiecare unitate de impunere. Aceasta poate să fie o sumă fixă sau o cotă procentuală (proporțională, progresivă sau regresivă), stabilită în raport cu materia impozabilă sau/și cu capacitatea contributivă a subiectului impozitului.
7. Asieta fiscală sau modul de așezare a prelevării fiscale – reprezintă ansamblul măsurilor privind identificarea subiecților și a materiei impozabile sau taxabile. Aceasta constată existența unei creanțe fiscale a statului și creează obligația de plată a prelevărilor fiscale în sarcina contribuabililor.
8. Termenul de plată – este data la care/până la care impozitul, taxa sau contribuția trebuie achitată la buget. Din motive ce țin de ușurarea modului de administrare a prelevărilor fiscale, în mod uzual termenul de plată este reprezentat de un interval de timp, în interiorul căruia trebuie realizată plata, si doar rareori acesta este o dată fixă.
În afara celor opt elemente tehnice prezentate, actul de instituire a prelevărilor fiscale, trebuie să mai cuprindă:
autoritatea și beneficiarul prelevării fiscale. Autoritatea este reprezentată de puterea publică îndreptățită să instituie impozitul, taxa sau contribuția, respectiv de organele care așează și percep în mod efectiv prelevarea fiscală. Beneficiar poate fi bugetul constituit la nivelul centralizat al statului, respectiv bugetele locale.
posibilitatea prelevării fiscale, ce relevă capacitatea economică a contribuabililor de a plăti impozitul, taxa sau contribuția, precum și baza de calcul luată în considerare pentru stabilirea mărimii prelevării fiscale;
facilitățile fiscale, concretizate în anumite înlesniri la plată, de natura scutirilor, reducerilor, amânărilor sau reeșalonărilor;
sancțiunile aplicabile, acestea vizând întărirea responsabilității contribuabililor în ceea ce privește stabilirea corectă a obligațiilor fiscale și plata acestora în favoarea beneficiarilor la termenele prevăzute;
căile de contestație (căile de atac) se referă la posibilitatea pe care o au contribuabilii de a se adresa cu plângeri sau contestații organelor Ministerului Economiei și Finanțelor iar, în ultimă instanță, de a se adresa organelor judecătorești.
Diversitatea formelor sub care se prezintă prelevările fiscale face posibilă gruparea acestora pe mai multe categorii, fiecare dintre acestea permițând o structurare în baza unor multiple criterii de clasificare.
În materia impozitelor, în literatura de specialitate autohtonă, s-a conturat, în principal, următoarea clasificare:
a. În funcție de forma în care se percep, se disting:
impozite în natură, cele care se prezentau sub forma prestațiilor sau a dărilor în natură și care nu se mai practică în economiile contemporane;
impozite în bani (pecuniare), devenite cvasigenerale odată cu extinderea relațiilor marfă-bani, acestea reprezentând în prezent unica formă sau modalitate de percepere a impozitelor.
b. Criteriul trăsăturilor de fond, de formă și al modul de percepere, distinge două categorii principale de impozite:
impozite directe, acele prelevări cu caracter fiscal care se stabilesc și se percep în mod nemijlocit de la contribuabilii care realizează venituri sau dețin bunuri impozabile, fiind suportate de către aceștia (de exemplu, impozitul pe profit, impozitul pe veniturile de natură salarială, din activități independente, din cedarea folosinței bunurilor, din dobânzi, impozitul pe clădiri, impozitul pe teren ș.a.);
impozite indirecte, cele care se stabilesc asupra vânzărilor de bunuri, prestărilor de servicii sau executărilor de lucrări și care, fiind incluse în prețuri sau tarife, sunt datorate și achitate de către comercianți sau prestatori, dar sunt suportate de consumatorii finali ai bunurilor ori serviciilor(cazul taxei pe valoarea adăugată, accizelor și taxelor vamale, impozitului pe spectacole sau a taxei hoteliere).
La rândul lor, atât impozitele directe, cât și cele indirecte pot fi grupate distinct pe subcategorii, după cum urmează:
impozitele directe sunt:
impozite reale sau obiective: cele care, fiind stabilite asupra unor obiecte materiale(terenuri, produse etc.), nu țin seama de situația personală a contribuabilului;
impozite personale sau subiective, acelea care au primordial în vedere persoana contribuabilului(de exemplu, impozitul pe salarii).
impozitele indirecte, ce pot îmbraca și ele diferite forme:
taxe generale de consumație, percepute asupra cvasitotalității produselor și/sau serviciilor, fie prin cuprinderea, fie prin adăugarea lor în/la prețul de vânzare (de exemplu, taxa pe valoarea adăugată);
taxe speciale de consumație, cele care se instituie numai asupra unor categorii de bunuri sau servicii, cum sunt: monopolurile fiscale(stabilite discreționar de către stat asupra produselor realizate în regim de exclusivitate), accizele (care privesc doar anumite categorii de bunuri și/sau servicii, limitativ stabilite prin lege), taxele vamale, taxele de timbru.
c. Luarea în considerare a criteriului obiectului sau materiei impozabile, impozitele pot fi:
impozite pe avere (impozitul pe clădiri, pe terenuri, pe mijloacele de transport etc.);
impozite pe venit (de pildă: impozitul pe profit, impozitul pe veniturile persoanelor fizice etc.);
impozite pe cheltuieli sau pe consum (de exemplu, taxa pe valoarea adăugată, accizele, taxele vamale).
d. Ținând seama de scopul urmărit, impozitele se împart în:
impozite financiare, a căror stabilire vizează în exclusivitate obținerea unor venituri publice;
impozite de ordine, prin care se urmărește, pe lângă realizarea veniturilor bugetare, și restrângerea sau limitarea unor activități, respectiv stimularea altora, în funcție de interesele statului.
e. În funcție de nivelul la care se mobilizează, coexistă:
impozite centrale (fac referire la impozitele federale și ale statelor membre ale federației- în cazul statelor de tip federal, respectiv la impozitele care se concentrează la bugetul general al statului- în cazul statelor de tip unitar);
impozite locale, care se fac venit la bugetele locale.
Categorie distinctă de prelevări fiscale, taxele pot fi grupate pe mai multe categorii, având în vedere următoarele criterii:
a. Avându-se în vedere caracterul lor, taxele pot fi:
taxe judiciare (cele care se plătesc cu ocazia introducerii unor cereri sau acțiuni în justiție);
taxe extrajudiciare (cele care se achită pentru obținerea unor acte sau alte înscrisuri de la alte organisme statale ori instituții din afara sistemului jurisdicțional).
b. În funcție de scopul pentru care se plătesc, se disting:
taxe pentru eliberarea unor acte;
taxe pentru aprobarea desfășurării unor activități;
taxe pentru admiterea intrării pe teritoriul unui stat;
taxe pentru utilizarea unor drumuri;
taxe pentru constituirea unor fonduri destinate acoperirii costului activităților consacrate protecției mediului etc.
c. În functie de finalitatea urmărită de legiuitor, taxele se împart în:
taxe fiscale (acelea care se colectează la dispoziția componentelor sistemului bugetar, majoritatea virându-se la bugetele locale);
taxe parafiscale (cele care se constituie ca venituri proprii, extrabugetare, ale beneficiarilor anume desemnați ai acestor sume).
Contribuțiile, în funcție de obiectivul urmărit de legiuitor prin introducerea acestora, se structurează pe două mari categorii:
a. contribuții speciale sau nonasigurative, ce vizează prelevările de putere de cumpărare pe care statul le efectuează de la subiecții ce beneficiază în particular și în mod nemijlocit de o utilitate publică, generată de furnizarea unui serviciu cu arie de cuprindere generală (colectivă);
b. contribuții generale sau sociale, reprezentate de transferurile de putere de cumpărare la dispoziția statului cu caracter asigurativ și mutual (prevenire, asistență și asigurare), datorate conform dispozițiilor legale de către persoanle fizice și juridice în vederea acoperirii unor cheltuieli publice de natură socială (pensii, ajutoare, indemnizații, servicii sanitare, etc.).
În practica fiscală din România se utilizează o diversitate de metode, tehnici și procedee de impunere, diferențiate în funcție de:
natura impozitului sau a taxei;
statutul juridic al plătitorilor;
felul obiectului impozabil;
modul de evaluare a bazei de calcul;
instrumentele utilizate;
necesitatea alimentării ritmice cu venituri a bugetului de stat sau a bugetelor locale.
Ansamblul metodelor și tehnicilor de impunere a veniturilor fiscale ale statului precum și al instrumentelor impunerii dau conținut mecanismului fiscal.
Impunerea constă în identificarea tuturor categoriilor de persoane fizice sau juridice care dețin sau realizează un obiect impozabil, în evaluarea bazei de calcul a impozitului și determinarea exactă a cuantumului acestuia, îmbrăcând una din următoarele forme:
autoimpunere, constând în identificarea obiectului impozabil, evaluarea acestuia și determinarea obligațiilor fiscale de către contribuabilii persoane juridice pe propria lor răspundere (este cazul impozitului pe profit, a taxei pe valoarea adăugată, a taxelor vamale și a accizelor);
impunere directă, realizată prin obținerea de către organele fiscale a informațiilor necesare în mod direct, acestea fiind informate cu privire la natura și mărimea obiectului impozabil prin declarația de impunere întocmită și depusă de contribuabil, în baza acesteia stabilindu-se impozitul datorat de cel din urmă (de exemplu, cazul impunerii clădirilor, terenurilor sau mijloacelor de transport )
impunere indirectă, prezentă în cazul în care organele fiscale obțin informațiile necesare impunerii în mod indirect, de la terțe persoane, în legătură cu desfășurarea activității producătoare de venit sau realizarea veniturilor ce cad sub incidența impunerii (de exemplu, cazul impunerii veniturilor de natură salarială);
impunere forfetară, întâlnită atunci când obiectului impozabil i se atribuie a priori o anumită valoare în funcție de care se stabilește impozitul datorat(este cazul liber-profesioniștilor care au optat pentru impozitarea veniturilor obținute pe baza normelor anuale de venit- croitori, dulgheri, meditatori, taximetristi, instructori auto etc.)
Luarea în considerare a criteriului evaluării obiectului impozabil permite distincția între impunerea provizorie și cea definitivă. Astfel:
impunerea provizorie se caracterizează prin aceea că la începutul anului fiscal, fie în baza declarației contribuabilului, fie din oficiu, după caz, organele fiscale stabilesc în sarcina acestuia un impozit provizoriu, urmând ca la sfârșitul anului fiscal, când materia impozabilă este cunoscută cu certitudine, să se procedeze la definitivarea și regularizarea impozitului. Acest tip de impunere este practicat în cazul impozitării profitului, a veniturilor de natură salarială, a celor provenite din cedarea folosinței bunurilor dar și a celor obținute de liber profesioniști.
impunerea definitivă, realizată după încheierea anului fiscal, când se cunosc cu exactitate toate elementele necesare determinării cuantumului impozitului (este cazul impunerii dividendelor, a dobânzilor sau a veniturilor din jocuri de noroc).
Privită din punctul de vedere al modului în care se cumulează sau nu veniturile supuse impunerii, aceasta poate fi individuală (separată, parțială) sau globală:
impunerea individuală presupune impozitarea separată a veniturilor realizate de o anumită persoană, pe fiecare categorie de venit și loc de realizare a acestuia;
impunerea globală, în cazul căreia veniturile realizate de aceeași persoană , într-o anumită perioadă de timp, din mai multe surse, se globalizează, impozitul calculat fiind aferent venitului global realizat de un contribuabil.
Scopul activității de impunere îl constituie identificarea obiectului impozabil pe fiecare plătitor în parte, evaluarea corectă a bazei de calcul și stabilirea cuantumului impozitului datorat. Toate acestea trebuie stabilite și consemnate în anumite documente specifice, care reprezintă suportul informațional sau instrumentele impunerii. Acestea îmbracă forme specifice fiecărei categorii de impozit, fiind diferite în funcție de metodele de impunere practicate, de natura impozitelor cât și de categoria plătitorilor, persoane fizice sau juridice.
În principiu, impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului general consolidat se evidențiază în cuprinsul următoarelor instrumente fiscale sau acte administrativ fiscale:
Declarațiile fiscale sunt înscrisuri, documente, care servesc la informarea organelor fiscale cu privire la:
impozitele, taxele și contribuțiile datorate, în cazul în care, potrivit legii, obligația calculării impozitelor și taxelor revine plătitorului;
bunurile și veniturile impozabile, în cazul în care, potrivit legii, stabilirea impozitului și a taxei se face de organul fiscal;
impozitele colectate prin stopaj la sursă, în cazul în care plătitorul are obligația de a calcula, de a reține și de a vărsa impozite și taxe.
Decizia de impunere se emite de organul fiscal competent ori de câte ori acesta modifică baza de impunere. Decizia de impunere se emite, dacă este necesar, și în cazul în care nu s-a emis decizie referitoare la baza de impunere.
Ansamblul instituțiilor prin intermediul cărora statul aduce la îndeplinire obiectivele ce vizează:
evidența și gestionarea dosarelor fiscale;
întocmirea și depunerea declarațiilor fiscale;
executarea creanțelor bugetare;
exercitarea controlului fiscal;
soluționarea contestațiilor formulate împotriva actelor administrativ fiscale;
asistența contribuabililor
se concretizează prin aparatul fiscal
Realizarea acestor obiective se face prin structurile centrale sau teritoriale ale Ministerului Economiei și Finanțelor, care se organizează și funcționează ca organ de specialitate al administrației publice centrale, în subordinea Guvernului, și care aplică strategia și programul de guvernare în domeniul finanțelor publice.
În subordinea Ministerului Economiei și Finanțelor funcționează Agenția Națională de Administrare Fiscală (A.N.A.F.), căreia îi revine responsabilitatea aplicării legislației privind impozitele, taxele, contribuțiile și alte venituri ale bugetului de stat, precum și veniturile altor autorități și instituții publice centrale sau ale Comunității Europene, a căror administrare îi este conferită prin acte normative sau convenții, exclusiv veniturile datorate în vamă.
Potrivit prevederilor H.G. nr. 495/2007 privind organizarea și funcționarea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, aceasta are ca obiective principale:
colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentând impozite, taxe și alte venituri ale bugetului de stat, conform competențelor, precum și a veniturilor bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului asigurărilor pentru șomaj, bugetului Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate etc
aplicarea unitară a prevederilor legislației privind impozitele, taxele, contribuțiile sociale și alte venituri bugetare în domeniul său de activitate;
exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor contribuabililor;
aplicarea în domeniul vamal a măsurilor specifice rezultate din Programul de guvernare și din legislația în domeniul vamal;
dezvoltarea asistenței contribuabililor în vederea îmbunătățirii nivelului de informare al acestora și aplicării unitare a prevederilor legislației privind impozitele, taxele, contribuțiile sociale și alte venituri bugetare.
Garda Financiară exercită controlul operativ și inopinat, cu excepția controlului fiscal, privind prevenirea, descoperirea și combaterea oricăror acte și fapte care au ca efect evaziunea și frauda fiscală.
În exercitarea atribuțiilor proprii, Garda Financiară încheie acte de control operativ și inopinat, constată, prin proces-verbal, contravențiile savârșite și aplică amenzile legale.
O altă instituție cu atribuții în domeniul fiscal este Trezoreria statului, organizată la nivel central și teritorial, având ca principal obiectiv încasarea veniturilor bugetare pe baza unei evidențe stricte pe fiecare plătitor, din care să rezulte obligațiile de plată, sumele încasate și debitele rămase de încasat.
Procesul de colectare a veniturilor bugetare se realizează cu concursul și a altor entități, cum sunt: instanțele judecătorești, notarii publici și alte instituții care percep taxe pentru diversele servicii prestate contribuabililor.
În concluzie, putem aprecia că aparatul fiscal nu este altceva decât mijlocul prin intermediul căruia statul pune în aplicare legile cu caracter fiscal, menirea sa fiind ca, prin impunere, să urmărească, pe de o parte, încasarea veniturilor bugetare iar, pe de alta, să prevină și să combată evaziunea fiscală.
"Ținând cont de iminența primului termen de depunere a declarațiilor fiscale anuale,
se propune introducerea obligativității certificării de către un consultant fiscal a declarațiilor anuale de impozit pe profit numai pentru contribuabilii mari și mijlocii, cu excepția celor pentru care este obligatorie auditarea situațiilor financiare", se arată în nota de fundamentare a proiectului, care ar urma să modifice și să completeze Codul de Procedură Fiscală.
Contribuabilii care au efectuat plăți trimestriale achită până la 25 ianuarie 2010 o sumă egală cu impozitul calculat și evidențiat pentru trimestrul trei din 2009, urmând ca plata finală a impozitului pe profit pentru anul trecut să se facă până la 25 aprilie 2010, data limită pentru depunerea declarației privind impozitul pe profit.
Prin excepție, companiile care își definitivează până la 25 februarie închiderea exercițiului financiar depun declarațiile până la această dată.
De la 1 august 2009, companiile mijlocii sunt acele firme care au o cifră de afaceri cuprinsă între 6,7 milioane lei și 70 milioane lei. Companiile mari sunt societățile cu afaceri de peste 70 milioane de lei.
De asemenea, pentru acești contribuabil, se propune introducerea obligativității certificării de către un consultant fiscal a declarațiilor prin care se corectează impozite, taxe, contribuții și alte sume ce constituie venituri ale bugetului general consolidat, administrate de Agenția Națională de Administrare Fiscală, precum și a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată.
Potrivit Ministerului Finanțelor, unul din avantajele introducerii acestei obligativități provine din faptul că este certificată de către un specialist corectitudinea stabilirii impozitelor și taxelor, consultantul fiscal fiind reprezentantul intereselor contribuabilului în aplicarea corectă și eficientă a reglementărilor fiscale.
Totodată, măsura protejează contribuabilii de eventuale sancțiuni datorate unor erori și omisiuni în declarare (majorări de întârziere, sancțiuni contravenționale.
Pe de altă parte, unul din dezavantaje este costul suplimentar în îndeplinirea obligațiilor declarative impuse de lege.
Obligativitatea certificării declarațiilor fiscale anuale de către un consultant fiscal înaintea depunerii la organul fiscal a fost inițial introdusă în 2007 printr-o ordonanță de urgență, însă în anul următor aplicarea dispozițiilor a fost amânată pentru 1 ianuarie 2010.
Principiile fundamentale care stau la baza desfasurarii activitatii de consultant fiscal sunt
Prestigiul activitatii de consultanta fiscal
Prin comportamentul si atitudinea în fata legilor fiscale, consultantul fiscal trebuie sa asigure si sa contribuie la respectarea prevederilor legale în domeniul fiscal, la consolidarea încrederii publice în institutia consultantului fiscal.
Consultantul fiscal are obligatia de a contribui activ si permanent la apararea prestigiului profesiei de consultant fiscal.
Respectarea prevederilor legale
Consultantul fiscal va respecta dispozitiile legale aplicabile activitatii pe care o desfasoara, precum si dispozitiile prezentului cod.
Integritatea
– Consultantul fiscal trebuie sa fie corect, cinstit si incoruptibil în desfasurarea activitatii de consultant fiscal, fara a se implica în actiuni care nu au un interes legitim.
– Consultantul fiscal trebuie sa respecte si sa aplice întocmai dispozitiile legale în domeniul fiscal si sa actioneze în conformitate cu cerintele profesiei, contribuind prin aceasta la apararea prestigiului profesiei si la buna perceptie publica asupra modului de realizare a activitatii de consultanta fiscala.
– Un consultant fiscal trebuie sa fie direct si onest în desfasurarea serviciilor profesionale. Integritatea implica nu doar onestitatea, ci si desfasurarea corecta a activitatilor si sinceritatea. Principiul integritatii impune tuturor consultantilor fiscali obligatia de a fi corecti, onesti din punct de vedere profesional si neimplicati în conflicte de interese.
– În procesul de selectare a situatiilor si practicilor care sa fie în mod specific tratate în cadrul cerintelor de etica legate de obiectivitate, o atentie adecvata trebuie acordata urmatorilor factori:
a)consultantii fiscali sunt expusi unor situatii care implica posibilitatea exercitarii de presiuni asupra lor. Aceste presiuni pot afecta obiectivitatea consultantilor fiscali;
b)consultantii fiscali nu trebuie sa accepte sau sa ofere cadouri de orice natura, care în mod rezonabil pot avea o influenta considerabila si necorespunzatoare asupra rationamentului lor sau al celor cu care intra în contact;
c)consultantii fiscali trebuie sa evite situatiile care ar discredita pozitia lor profesionala.
– Un consultant fiscal ce ofera servicii de consultanta fiscala este îndreptatit sa apere interesul clientului sau al angajatorului, cu conditia ca serviciul prestat cu competenta profesionala sa nu afecteze sub nicio forma integritatea si obiectivitatea, iar opinia sa de consultant fiscal trebuie sa fie în concordanta cu legea. Neclaritatile pot fi rezolvate în favoarea clientului sau a angajatorului daca pentru aceasta exista o justificare rezonabila,
– Un consultant fiscal care întocmeste sau asista la întocmirea declaratiilor fiscale trebuie sa-si informeze clientul sau angajatorul ca responsabilitatea pentru continutul declaratiilor fiscale cade, în principal, în sarcina clientului sau angajatorului. Consultantul fiscal trebuie sa ia masurile necesare pentru a se asigura ca declaratiile fiscale sunt corect întocmite în baza informatiilor primite.
Independenta
Aceasta presupune:
a)exprimarea unei opinii fara a fi afectata de influente care pot compromite rationamentul profesional, îngaduind unui individ sa actioneze cu integritate si sa îsi exercite obiectivitatea si scepticismul profesional;
b)evitarea evenimentelor si circumstantelor care sunt atât de semnificative încât o terta parte rationala si informata, cunoscând toate informatiile relevante, inclusiv metodele de siguranta aplicate, ar putea concluziona ca integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui consultant fiscal au fost compromise.
– Consultantul fiscal trebuie sa evite orice diminuare a independentei sale si trebuie sa fie atent sa nu compromita standardele profesiei în scopul de a asigura realizarea intereselor personale ale clientilor, instantelor de judecata ori ale altor autoritati sau institutii ori ale tertelor persoane.
– Pentru solutionarea situatiilor de natura sa afecteze independenta si impartialitatea profesiei (conflict de interese), consultantii fiscali vor aplica regulile profesionale de practica sau se vor adresa Camerei Consultantilor Fiscali.
Obiectivitate
Un consultant fiscal trebuie sa fie corect si nu trebuie sa îngaduie ca obiectivitatea sa fie afectata de prejudecati, conflicte de interese sau influente externe.Activitatea consultantului fiscal trebuie sa se bazeze pe obiectivitate, fara a fi afectata de alte interese, de orice natura.
Confidentialitate
-Consultantul fiscal este obligat sa pastreze secretul în legatura cu informatiile, faptele si documentele probante despre care ia cunostinta si pe care le detine ca urmare a exercitarii atributiilor de consultanta fiscala, fiindu-i interzisa cu desavârsire utilizarea acestora în interesul propriu ori în interesul unui tert.
-Un consultant fiscal trebuie sa respecte confidentialitatea informatiilor dobândite pe parcursul derularii serviciilor profesionale si nu trebuie sa foloseasca sau sa dezvaluie nicio astfel de informatie fara o autorizare corespunzatoare si specifica, cu exceptia situatiilor în care exista un drept sau o obligatie legala ori profesionala care impune dezvaluirea acelor informatii.
-Furnizarea acestor informatii are loc numai în conditii expres si limitativ prevazute de lege. Obligatia de confidentialitate este nelimitata în timp.
Competenta profesionala
– Competenta profesionala consta în ansamblul abilitatilor si capacitatilor necesare pentru a analiza si rezolva, în concordanta cu dispozitiile legale în materie, problemele fiscale care îi sunt încredintate, facând o evaluare estimativa a eventualelor riscuri juridice si fiscale generate de solutiile adoptate.
– Competenta profesionala reprezinta capacitatea consultantului fiscal de a acorda, pe temeiul unei adânci cunoasteri, teoretice si practice, a legislatiei fiscale, servicii profesionale privind asistenta pe probleme fiscale si referitor la creantele bugetare, instruire si perfectionare în domeniul fiscal si reprezentare în fata autoritatilor fiscale si judecatoresti.
– Un consultant fiscal trebuie sa desfasoare serviciile profesionale cu atentia cuvenita, competenta si constiinciozitate si are datoria permanenta de a mentine cunostintele si aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura ca un client sau un angajator beneficiaza de avantajele unui serviciu profesional competent, bazat pe cele mai noi aspecte de practica si legislatie.
– Consultantul fiscal trebuie sa se angajeze, cu buna-credinta, numai în acele actiuni pentru care are cunostinte, aptitudini si experienta necesara în materie, în functie de specificul activitatii clientului si în conformitate cu prevederile contractului încheiat.
– În cazul în care exista riscul ca solutiile furnizate sa fie incorecte sau riscul asociat pe care consultantul si-l asuma este de natura sa aduca atingere reputatiei consultantului, profesiei sau Camerei Consultantilor Fiscali, în raport cu tertii, consultantul fiscal poate sa-si decline competenta, sa comunice acest fapt clientului si cu acordul acestuia sa colaboreze cu alti consultanti fiscali ori specialisti în domeniu.
– Colaborarea cu alti consultanti în obtinerea unei a doua solutii este obligatorie daca clientul considera acest fapt necesar, chiar daca pentru consultantul fiscal o alta opinie nu este relevanta. – Consultantul fiscal poate participa, în aceasta calitate, la elaborarea de studii, articole, publicatii, lucrari stiintifice si la emisiuni audiovizuale.
Neutralitatea
În scopul îndeplinirii activitatii de consultanta fiscala în mod impartial, consultantul fiscal trebuie sa actioneze echidistant si independent de orice influente de natura politica, rasiala, de nationalitate etc.
Atitudinea în profesie
Consultantul fiscal, în desfasurarea activitatii, trebuie sa fie constient ca prin serviciile sale are o responsabilitate atât fata de client, cât si în ceea ce priveste aplicarea dispozitiilor legale si ca urmare nu va putea sa-si asume în exercitarea profesiei riscuri ce pot aduce atingere imaginii proprii, profesiei, Camerei Consultantilor Fiscali sau pot antrena raspunderea sa materiala, contraventionala ori penala.
-În relatiile cu clientii, cu colegii, cu organele fiscale, cu organele de politie si de justitie, consultantul fiscal trebuie sa manifeste o atitudine corecta si de buna-credinta.
– Consultantul fiscal este dator sa raspunda cu solicitudine la orice comunicare venita din partea colegilor de profesie ori din partea Camerei Consultantilor Fiscali.
– Consultantul fiscal trebuie sa fie prompt si punctual în îndeplinirea angajamentelor profesionale asumate fata de clienti si colegi.
– Consultantul fiscal poate refuza sa mai acorde consultanta fiscala clientului sau, pe perioada derularii contractului cu acesta, daca:
a)clientul insista asupra unei atitudini ilegale fata de legislatia fiscala;
b)clientul foloseste activitatea consultantului fiscal pentru a ascunde o conduita ilegala;
c)clientul nu îsi îndeplineste obligatiile asumate prin contract.
– Consultantul fiscal are datoria de a actiona constant si activ pentru crearea si mentinerea unui climat de încredere si cooperare între membrii Camerei Consultantilor Fiscali.
– În situatia reprezentarilor în fata instantelor judecatoresti consultantul fiscal nu se va adresa colegilor pe un ton agresiv si ofensator si nici nu va avea un limbaj denigrator ori jignitor la adresa colegilor sau a instantei, evitând tacticile agresive, remarcile personale ori atacurile la persoana.
– Divergentele profesionale între membrii Camerei Consultantilor Fiscali se conciliaza pe cale amiabila, iar în caz de nerezolvare se vor supune dezbaterii Directiei de disciplina din cadrul Camerei Consultantilor Fiscali.
– Consultantului fiscal îi este interzis sa se foloseasca de informatiile pe care le detine si de actele pe care le întocmeste în scopul exprimarii convingerilor sale politice sau apararii intereselor politice personale ori ale altei persoane.
– Consultantul fiscal trebuie sa aiba o tinuta demna si decenta, iar în fata organelor de judecata ori ale institutiilor publice trebuie sa aiba o vestimentatie corespunzatoare.
– Consultantul fiscal poate sa îsi faca publicitate profesionala, cu respectarea urmatoarelor reguli:
a)prezentarea corecta a experientei si a aptitudinilor profesionale;
b)evitarea oricaror precizari cu privire la calitatea serviciilor de consultanta fiscala oferite si la onorariile practicate de alti consultanti fiscali;
c)evitarea oricaror afirmatii care aduc atingere intereselor profesionale ale altor consultanti fiscali.
– Consultantul fiscal poate folosi în desfasurarea activitatilor profesionale mentiuni cu privire la apartenenta la Camera Consultantilor Fiscali, sigla sau emblema Camerei Consultantilor Fiscali.
– Onorariile profesionale trebuie sa fie o reflectare corecta a valorii serviciilor profesionale derulate în favoarea clientului.
1.2 OBIECTUL ȘI ROLUL GESTIUNII FISCALE
Obiectivul de studiu al Gestiunii fiscale îl constituie analiza distorsiunilor sau abaterilor provocate de incompatibilitatea între regula fiscală și contabilă, convergențele dintre ele, precum și stabilirea, pe baza analizei lor, a strategiei, a riscului fiscal și a eficienței fiscale a întreprinderii.Gestiunea fiscală se adresează tuturor întreprinderilor care au în obiectul de activitate acte de comerț, operații economice și financiare destinate obținerii de profit. Pentru acest motiv trebuie respectate principalele mecanisme ale fiscalității, fără ca profesionistul contabil să se abată de la obiectivul fundamental al contabilității, obținerea unei imagini clare, complete și reale (o imagine fidelă) a situației financiare și a rezultatelor..
Imaginea tradițională a fiscalității ca instrument de constrângere este înlocuit cu cea de gestiune fiscală a întreprinderii.
Întreprinderea are un anumit demers în suportarea impozitelor și taxelor dominat de criteriul securității și eficienței. Ea se dotează cu o gestiune fiscală care pendulează între interesul microeconomic și cel macroeconomic.
Situația semnalată mai sus se explică prin creșterea progresivă a impactului fiscal asupra activității întreprinderii și incitarea fiscală a acesteia. Odată cu dezvoltarea afacerilor, fiecare operație este generatoare de un element fiscal. Impozitul penetrează tot ce este tranzacție, intersecție între întreprindere și mediul economico-social, acumulare și distribuire de resurse.
Dezvoltarea fiscalității generează necesitatea creării unui sistem informațional pentru a ține cont mulțimii regulilor fiscale, din cauza penalităților aplicabile în momentul punerii în evidență a neregulilor.
Obligațiile, riscul, controlul și sancțiunile au fost de-a lungul timpului asociate fiscalității, conferindu-i o imagine de constrângere greu acceptată atât de conducerile întreprinderilor, dar și de cetățeni. Întreprinderea a fost mintal orientată să acorde mai multă atenție parametrului fiscal. Fiecare tranzacție economică de cele mai multe ori generează impozite. Din acest motiv trebuie să se țină cont de numărul mare de reguli aplicabile, de evoluția lor constantă în timp și spațiu, de problemele de armonizare ale fiscalității cu contabilitatea.
Statul primește informația contabilă de la profesioniști în domeniu, iar recunoașterea unei informații fiabile, bazată pe norme, principii, reguli și postulate înmănuncheate în Legea Contabilității constituie un pas important în realizarea unui drept contabil autonom, ce trebuie respectat și de fiscalitate.
Modelul de contabilitate continental este bazat pe macroeconomie unde predomină intervenția guvernamentală și influența regulilor fiscale în materie de normalizare contabilă. Informația contabilă trebuie utilizată în deciziile de perspectivă ale firmei. Ori documentele de sinteză în concepția de astăzi răspunde în mare măsură utilizatorilor principali de informații și nu în ultimul rând statului. Astfel, informația contabilă să devină credibilă. Situațiile financiare prezentate de întreprinderi care aplică IAS/IFRS, situațiile financiare simplificate pentru microîntreprinderi, întreprinderi mici și mijlocii care aplică OMFP nr.306, trebuie să răspundă în primul rând investitorilor de capital. Aceasta presupune ca impozitul să devină neutru asupra contabilității. Pe de altă parte, fiscalitatea își are propriile reguli, principii, care nu întotdeauna converg cu cele contabile. În acest sens Codul fiscal se apropie în mare măsură de regulile generale europene. Politica fiscală are dezideratele ei, urmărind cu prioritate o așezare cât mai bună a veniturilor fiscale ale statului, cu instrumente fiscale eficiente șu un aparat fiscal în care specialiștii din domeniu să fie mai întâi consilieri și apoi să aplice sancțiunile când se constată abateri.
O stabilitate a regulii fiscale, fără a polua conturile anuale, face posibilă reorientarea conducerii economice a firmei de a estima atât parametrii fiscali, dar mai ales creșterea profitului, analiza valorii adăugate, a capacității de autofinanțare.
Reglementările de natură fiscală vin să influențeze direct sau indirect activitatea unei unități economice ce are calitatea de contribuabil. În domeniul fiscal se operează cu noțiuni fiscale. Specialiștii definesc fiscul ca administratorul ce are în atribuțiile sale calculul, perceperea, urmărirea plății impozitelor, taxelor și contribuțiilor datorate de contribuabili statului.
Fiscal este termenul ce privește fiscul și competențele ce îi revin. Obiectivele fiscalității constau în calculul, perceperea, așezarea, urmărirea plății impozitelor, taxelor și contribuțiilor datorate de unitățile economice, statului. Ele sunt îndeplinite de componentele sistemului fiscal – mecanismul fiscal și aparatul fiscal.
Obiectivele gestiunii fiscale ale întreprinderii au în vedere asigurarea securității și eficacității fiscale, prin intermediul cercetării prescripțiilor de formă și fond cum ar fi: amânări, eșalonări, scutiri, toate impuse de dreptul fiscal. Se evită astfel sancțiunile și penalitățile fiscale și se procedează la o mai bună alocare a resurselor sale financiare. Unitățile economice trebuie să optimizeze în plan financiar și economic raporturile sale cu fiscalitatea. Acest comportament poate fi posibil în condițiile în care sistemul de impozite, taxe și contribuții oferă modalități de antrenare a impozitelor pe linia creșterii profitabilității sale. Cercetarea securității fiscale trebuie să rămână în atenția conducerii economice a întreprinderii. Aceasta reprezintă unul din aspectele clasice în relațiile întreprinderii cu fiscalitatea. Întreprinderea trebuie să respecte regulile de bază și de termen care îi sunt impuse prin dreptul fiscal. Ea este într-adevăr expusă riscului controlului fiscal, control susceptibil de a pune în evidență neregulile comise.
Miza financiară a controlului fiscal este rareori neglijată în măsura în care redresările făcute sunt însoțite de sancțiuni și penalități de o importanță variabilă, dar deseori determinantă. Literatura de specialitate a controlului fiscal este abundentă și descrie adesea cu exces puterile reprezentanților aparatului fiscal. Consecințele financiare ale unei proceduri de verificare pot fi extrem de dificile pentru o întreprindere ce pot conduce la o imagine nefavorabilă a sa, sau de a compromite echilibrul financiar. Pentru acest motiv întreprinderile sunt tentate a se îndrepta spre un comportament mai puțin curativ față de fiscalitate, mai mult orientate spre depistarea și mai ales prevenirea riscului fiscal.
În afara activității curente a întreprinderii, realizarea de operații importante unele accidentale impuse mai ales de dezvoltarea sa – fuziuni, consolidări, relații internaționale, solicită, punerea în aplicare a regulilor financiare pe care întreprinderea nu le practicase până atunci. Această confruntare cu noi reguli fiscale implică neapărat un anumit risc fiscal. Din acest motiv se impune aplicarea unor proceduri de control intern specifice regulilor fiscale. Aceste tehnici trebuie luate în considerare pe cât posibil după eliminarea riscului fiscal. Chiar dacă întreprinderea nu poate elimina riscul fiscal, ea poate să-l limiteze. Ea are posibilitatea de a fi în măsură să-l depisteze în multe faze ale controlului fiscal și să promoveze o gestiune eficientă a resurselor financiare, evitând pierderi ca urmare a penalităților, sancțiunilor etc.
Eficacitatea fiscală constituie un element esențial al gestiunii fiscale. Întreprinderea trebuie să-și conceapă o politică fiscală autonomă detașată de restul întreprinderii și dotată cu un obiectiv unic și independent: cercetarea căilor legale, cele mai puțin impozabile. Gestiunea fiscală ca și gestiunea comercială sau cea de producție, se integrează în gestiunea întreprinderii și trebuie deci definită în funcție de obiectivele politicii generale ale întreprinderii sau în raport cu strategia adoptată. Eficacitatea fiscală a întreprinderii poate fi atinsă direct sau indirect. Cea directă poate fi realizată prin intermediul dreptului fiscal ce cuprinde măsuri de ajutor sau incitare fiscală. Este cert că întreprinderea care utilizează optim măsurile de incitare sau favorurile de care ea poate beneficia, atrage un avantaj financiar imediat. Acesta este cel mai important în cercetarea eficacității fiscale.
Obținerea de avantaje fiscale legale presupune, că întreprinderea cunoaște bine ansamblul de măsuri în vigoare, ceea ce nu ține de caracterul temporar al regulii fiscale, de frecventele modificări legislative și de publicitate care reunește tradițional măsurile cele mai speculative, lăsând în umbră celelalte dispoziții mai exacte, dar uneori la fel de avantajoase.
Eficacitatea fiscală directă este posibilă în condițiile în care sistemul de impozite, taxe și contribuții oferă o serie de avantaje pentru contribuabil (utilizarea amortizării accelerate; opțiunea de a fi plătitor sau nu de taxă pe valoarea adăugată sub nivelul legal al cifrei de afaceri scutite; evaluarea stocurilor la ieșire prin metoda LIFO ca tratament alternativ prevăzut în IAS nr.2 „Stocuri”, până nu demult recunoscut de standard). Acestor opțiuni conținute de regula fiscală se alătură o parte din multiplele facilități acordate de administrație în instrucțiunile și comentariile sale. La cererea întreprinderii administrația financiară poate să acorde neevidențierea taxei pe valoarea adăugată pentru avansuri încasate cu regularitate de contracte antreprenoriale, utilizarea amortizării accelerate pentru anumite active corporale. Soluțiile celor două norme de eficacitate fiscală sunt plasate în calculul raporturilor între gestiunea fiscală a întreprinderii și strategia întreprinderii, riscul fiscal și contabilitate.
Practica a dovedit că cea mai bună soluție fiscală este aceea care ține seama de obiectivele și strategiile întreprinderii. Strategia fiscală a întreprinderii trebuie privită ca o substrategie a dezvoltării de ansamblu a firmei. Astfel, unitățile economice trebuie să facă posibilă încadrarea deciziei fiscale în cadrul celor de gestiune.
Aplicarea unei asemenea mișcări este centrată pe identificarea mijloacelor eficacității fiscale, condițiilor și liniilor acestei eficacități. Eficacitatea fiscală poate fi directă și indirectă.
Dintre mijloacele eficacității fiscale pot fi menționate:
– utilizarea de o manieră optimă a măsurilor de ajutor și incitare fiscală. Este o eficacitate fiscală directă care poate fi exemplificată, prin folosirea unor metode de amortizare accelerată, utilizarea metodelor de evaluare a stocurilor la ieșire funcție de inflație;
– aportul de capital social în natură și dezvoltarea firmei prin reutilizarea profitului pentru investiții productive cu consecințe favorabile asupra diminuării impozitelor sau scutiri totale de a fi achitate;
– reducerea profitului impozabil cu 10% din prețul de achiziție ale echipamentelor tehnologice.
Eficacitatea fiscală indirectă este posibilă în condițiile în care sistemul de impozite, taxe și contribuții oferă o serie de deduceri fiscale a unor cheltuieli, acoperirea pierderilor în exercițiile anterioare, limita unor cheltuieli deductibile în funcție de masa brută a profitului. Eficacitatea fiscală constituie un element motor al gestiunii fiscale a întreprinderii. Trebuie concepută o politică fiscală autonomă detașată de restul întreprinderii și dotată cu un obiectiv unic și independent: cercetarea și atingerea unui cost fiscal optim care convine aspirațiilor firmei. Cele două forme ale eficacității fiscale sunt plasate în calculul raporturilor dintre gestiunea fiscală a întreprinderii, strategia sa, riscul fiscal și contabilitate.
Practica a dovedit că cea mai bună soluție fiscală este aceea care ține seama de obiectivele și strategiile întreprinderii. Eficacitatea fiscală nu este totdeauna compatibilă cu căutarea căi mai puțin „impuse”, ea trebuie abordată ca un sacrificiu fiscal sau cost fiscal. Acest sacrificiu poate fi evaluat prin raportarea și integrarea dimensiunii fiscale în deciziile de gestiune fiscală ale întreprinderii.
Un alt factor cheie al succesului în materie de gestiune fiscală constă în aptitudinea întreprinderii de a îmbina strategia fiscală cu riscul fiscal. Dacă administrația financiară admite o anumită abilitate fiscală a întreprinderii în nici un caz nu vă permite în schimb să o facă cu exces. Această perspectivă constituie una din limitele gestiunii fiscale, limită care nu este mereu blocată, separând abilitatea fiscală admisă de cea excesivă și deci interzisă, fiind departe de a fi stabilită. Aceasta presupune gestionarea parametrului fiscal în dubla perspectivă de securitate și eficacitatea fiscală. Responsabilii de întreprinderi au obligația de a trata fiscalitatea ca o variabilă a gestiunii în toate etapele de viață ale firmei. Astfel, gestiunea fiscală marchează trecerea de la un cost fiscal excesiv la unul optimizat, prin includerea în decizia de perspectivă a firmei, riscul și eficacitatea fiscală, optimizarea tuturor cheltuielilor cu impozite și taxe, contribuții și fonduri speciale. În fiscalitate este utilizat termenul de „decizie de gestiune” care desemnează totalitatea variantelor alese de o întreprindere.
Întreaga activitate de impunere, urmărire și percepere a impozitelor și taxelor constă în aplicarea și respectarea întocmai a prevederilor legale și orice abatere în acest sens înseamnă încălcarea legii cu consecințe ce atrag răspunderea celor în cauză.
Mari economiști au analizat economiile țărilor europene care diferă unele de altele, căutând cea mai bună impunere care să satisfacă doleanțele țărilor membre. Principiile dezbătute și analizate de laureatul Premiului Nobel pentru economie în anul 1993, Allais Maurice, au avut într-adevăr cele mai îndrăznețe reguli în materie de impozitare și anume:
Justificarea impozitului
Este o problemă de cultură a fiecărui individ, să înțeleagă că nici un stat din lume nu poate funcționa dacă nu are resurse financiare. Sănătatea, securitatea, arta și cultura, învățământul sunt probleme de importanță națională. Funcționarea lor eficientă necesită suficiente resurse financiare. Statul nu are posibilitatea să le acopere din resurse proprii. Toate cele patru ramuri sunt de ordin național, care au o finalitate asupra fiecărui cetățean. În măsura în care resursele financiare provenite de la întreprinderi și persoane juridice sunt suficiente, o parte se vor reîntoarce în beneficiul contribuabililor. Deci, impozitul este justificat.
b. Principiul neutralității și eficacității impozitului.
Neutralitatea impozitului presupune de a nu fi investit cu altă funcție decât cea fiscală, adică finanțarea cheltuielilor publice fără să influențeze condițiile de funcționare a economiei, repartiția avuțiilor sau structurilor sociale. Impozitul trebuie să aibă ca finalitate realizarea unei economii eficiente. Neutralitatea impozitului poate fi privită sub două aspecte:
· din punct de vedere al cercetării unei eficacități maxime a întreprinderii5 pentru resurse și tehnici date, un impozit general sau o taxă uniformă pe consumații provenită de la terți nu afectează rezultatul întreprinderii (exemple: impozitul pe veniturile din salarii, taxa pe valoarea adăugată dacă nu implică aplicarea proratei, contribuțiile la asigurări sociale suportate de salariați etc.)
· din punct de vedere al dinamicii progresului tehnic și economic impozitul nu trebuie „să intimideze” beneficiile atunci când acestea provin dintr-o punere în practică a tehnicilor moderne, eficiente, a reducerii costurilor și o mai bună orientare a producției. Beneficiile constituie premisa dezvoltării întreprinderii și implicit a economiei naționale. Dacă agenții economici simt beneficiile lor suportând impozite acceptabile, incitația lor la o mai bună gestionare a resurselor economice și financiare nu poate să fie diminuată în aceeași măsură.
5Ana Stoian (Morariu), Contabilitatea și fiscalitatea societăților comerciale, Ed. Infomedica,
Aceasta sunt în general întreprinderile care înregistrează pierderi și care în mod normal trebuie penalizate și nu cele care realizează profituri. În permanență Ministerul Finanțelor ca reprezentant al statului a căutat soluții de impunere care să răspundă cel mai bine autonomiei tehnice, cu toate regulile de avizare, lichidare și încasare a creanțelor fiscale. Puterea legislativă prin Parlament trebuie să reprezinte interesele statului, dar să nu omită pe cât posibil aplicarea practică a teoriei principiilor fiscale.
c. Principiul transparenței impozitului.
Impozitul trebuie prelevat, urmând principii simple, clare să nu dea loc interpretărilor și deci aplicarea lor să fie cât mai puțin costisitoare
d. Principiul impozitului impersonal
Acest principiu semnifică că prelevarea impozitului nu trebuie să implice cercetarea de tip inchizitorial la viața persoanelor fizice sau juridice. Personalul din aparatul fiscal selecționat pe principiile competenței profesionale și morale, cu siguranță conduce automat la eficiența activității fiscale dar și a diminuării riscului fiscal al contribuabililor atâta timp cât personalul care se află în slujba statului, reprezintă organ de îndrumare și control.
e. Principiul impozitului individual
În orice societate democratică obiectivul final și preocuparea esențială statului este asigurarea și dezvoltarea deplină a personalității fiecărui cetățean după propriile sale aspirații, remarca Allais Maurice în lucrarea „Pour la reforme fiscale, 1983”, care a obținut premiul Nobel pentru economiei în anul 1983. În măsura posibilului, cetățeanul trebuie să fie liber de alegerile și nevoile sale, de veniturile și proprietățile sale în funcție de aceste criterii, legea precizează impozitul ca atare, mărimea sa prin metodele și tehnicile de impunere..
f. Principiul nediscriminatoriu
Impozitul nu trebuie să fie discriminator. Impozitul trebuie să fie stabilit urmând reguli care sunt aceleași pentru toți. Trebuie subliniat, că orice măsură fiscală directă sau indirectă discriminatorie față de un grup social oarecare este incompatibilă cu principiile generale a unei societăți democratice.
1.3. REFERENȚIALUL CONTABIL.STANDARDE ȘI REGLEMENTĂRI CONTABILE IN VIGOARE
Situațiile financiare ale unei companii reprezintă cel mai important mijloc, prin care informația contabilă este pusă la dispoziția factorilor decizionali. De aceea, companiile își public situațiile financiare, într-un mod cât mai explicit, pentru a putea fi înțelese de către cititorul interesat.
Perfecționarea continuă a mediului de afaceri reprezintă o prioritate esențială a guvernelor în
consolidarea funcționării economiei de piață, iar pe termen scurt, realizarea obiectivelor urmărite în cadrul programului de aderare a României la Uniunea Europeană.
În acest context, cadrul general de contabilitate și audit financiar își îmbunătățește continuu
calitatea informației contabile prin aplicarea reglementărilor contabile conforme cu Directivele
Uniunii Europene (Directiva a-IV-a și a VII-a).
Necesitatea de conformitate este impusă de : globalizarea economiilor naționale; accesul României pe piețele de capital internaționale; transparența și simplificarea raportărilor financiare.
Pentru atingerea acestor obiective, în ultima perioadă au avut loc o serie de modificări legislative între care se numără:
• modificarea și completarea Legii contabilității nr.82/1991;
• reglementările contabile conforme cu Directiva IV-a și a-VII ale Uniunii Europene
• adoptarea Standardelor Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) și
Standardelor Internaționale de Contabilitate (IAS), prin Ordin al Ministrului Finantelor Publice.
Responsabilitatea întocmirii situațiilor financiare anuale în conformitate cu Reglementările
contabile, conforme cu directivele europene (a IV-a și a-VII-a) revine conducerii entității și este
comunicată printr-o declarație scrisă atașată acestora.
Caracteristicile calitative ale situațiilor financiare sunt atributele de bază care dau sens
utilității informației contabile. Acestea sunt:
1. Inteligibilitatea reprezintă calitatea informațiilor de a fi ușor înțelese de utilizatori, în
vederea atingerii cu ușurință a scopurilor pentru care se apelează la aceste informații.
2. Relevanța se pune în evidență atunci când informațiile influențează deciziile economice,
contribuind la evaluarea evenimentelor istorice, prezente sau prognozate de către utilizatori
confirmând sau corectând evaluările anterioare. Relevanța informației este influențată de natura sa
și de pragul de semnificație. O informație devine semnificativă dacă omisiunea sau declararea ei
eronată ar putea influența sensul unei decizii.
3. Credibilitatea unei informații asigură utilizatorii că nu se expun riscurilor apelând la informații care conțin erori semnificative și care sunt părtinitoare, oferindu-le acestora siguranță în folosirea lor. Pentru a fi credibilă, informația trebuie să reprezinte cu fidelitate tranzacțiile și
operațiunile descrise.
4. Prevalența economicului asupra juridicului presupune prezentarea trazacțiilor și operațiunilor în concordanță cu realitatea economică și nu în exclusivitate cu forma lor juridică.
5. Neutralitatea informației presupune eliminarea oricăror forme de influență care ar determina un rezultat sau obiectiv predeterminat.
6. Prudența presupune luarea în considerare a unui grad de precauție în exercitarea
raționamentelor necesare cu ocazia estimărilor unor evenimente în condiții de incertitudine, pentru ca elementele de activ și pasiv să nu fie supraevaluate sau subevaluate, după caz.
7. Integralitatea presupune o informație completă, în limitele rezonabile ale pragului de
semnificație și ale costului obținerii ei.
Limitele privind informația relevantă și credibilă sunt determinate de:
• Oportunitate – prezentarea informațiilor cu întâzieri majore conduce la pierderea relevanței;
• Raportul cost-beneficiu, presupune că beneficiile aduse de furnizarea unor noi informații contabile trebuie să fie mai mari decât costul legat de acestea.
• Echilibrul între caracteristicile calitative. Importanța relativă a caracteristicilor în diferite cazuri ține de domeniul raționamentului profesional.
8. Comparabilitatea presupune posibilitatea de analiză pe baza informațiilor furnizate de situațiile financiare în raport de evoluția în timp a activității precum și compararea cu stituațiile
financiare ale diverselor entități de același tip pentru a evalua corect poziția financiară,performanțele și modificările acestora.
În sprijinul legiferării Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene s-a emis
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009
Acesta are are două parti componente:
a. Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene. Aceste reglementări prevăd:
formatul și conținutul situațiilor financiare anuale,
principiile contabile și regulile de recunoaștere, evaluare, scoatere din evidență și prezentare a elementelor în situațiile financiare anuale,
regulile de întocmire, aprobare, auditare/verificare, potrivit legii, și publicare a situațiilor financiare anuale,
unele reguli privind contabilitatea de gestiune,
Planul de conturi general și conținutul și funcțiunea conturilor contabile.
De asemenea, aceste reglementari stabilesc reguli privind organizarea și conducerea contabilitatii și raportările efectuate în conformitate cu cerințele instituțiilor statului, pentru uzul tuturor categoriilor de utilizatori;
Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene se aplică de către următoarele categorii de persoane sau entități:
– societățile comerciale
– societățile în nume colectiv;
– societățile în comandită simplă;
– societățile pe acțiuni;
– societățile în comanditâ pe acțiuni;
– societățile cu raspundere limitată.
– societățile /companiile naționale;
– regiile autonome;
– institutele naționale de cercetare-dezvoltare;
– societățile cooperative și celelalte persoane juridice care, în baza legilor speciale de organizare, funcționează pe principiile societăților comerciale;
– subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în România, care aparțin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în Romănia, în condițiile prevăzute de prezentele reglementari;
– subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate,cu sediul sau domiciliul in Romania,
– subunitățile din Romania, care aparțin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul in străinatate, în condițiile prevăzute de prezentele reglementări.
Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene se aplică, de asemenea, asocierilor în participație între persoane juridice străine(nerezidente), înregistrate în România. Pentru acestea,asociatul desemnat prin contractul de asociere sa îndeplineasca obligațiile fiscale organizeaza și conduce evidența contabilă a asocierii, astfel încât să se poata determina informațiile și obligațiile prevăzute de lege, fără a întocmi situații financiare anuale.
Totodată, societățile comerciale care au subunități organizează și conduc contabilitatea astfel încat să fie disponibile informațiile necesare privind activitatea desfășurata de aceste subunități.
Prin subunități fără personalitate juridică, care aparțin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în Romănia, se intelege sucursale, agenții, reprezentanțe sau alte asemenea unități fără personalitate juridică, inființate potrivit legii.
Potrivit acestor reglementări , contabilitatea se ține în limba română și în moneda națională. Contabilitatea operațiunilor efectuate în valută se ține atât în moneda națională, cât și in valută, prin care se întelege altă monedă decât leul.
Potrivit legii contabilității, situațiile financiare anuale trebuie însoțite de o declarație scrisă de asumare a răspunderii conducerii persoanei juridice pentru întocmirea situațiilor financiare anuale în conformitate cu Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene.
b.Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitatilor Economice Europene.
Aceste reglementări prevăd :
1. Perimetrul de consolidare
2. Aspecte privind operațiile de consolidare
3. Situații financiare consolidate
În România, reglementările conforme cu Directiva a VII-a a Uniunii Europene, asimilează în
mare parte prevederile acesteia aplicabile grupurilor de societăți care-și desfășoară afacerile pe
teritoriul României. Generic, grupul, în viziunea reglemetărilor naționale și europene, reprezintă
ansamblul de societăți format din compania mamă și filialele sale. De principiu, grupul prezintă
situații financiare consolidate, având drept principal obiectiv informarea cu fidelitate a utilizatorilor cu privire la poziția financiară și rezultatele obținute de entitățile membre ale grupului, considerate ca un tot unitar.
Entitățile care fac parte din categoria persoanelor juridice de interes public, potrivit art. 34 alin. (2) din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu excepția societăților comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, a instituțiilor de credit și instituțiilor financiare nebancare, definite potrivit reglementarilor legale, înscrise în Registrul general, a societăților de asigurare, de asigurare-reasigurare și de reasigurare, a societăților de pensii, a societăților de servicii de investiții financiare, societăților de administrare a investițiilor și organismelor de plasament colectiv, și care au obligația să întocmească situații financiare anuale consolidate pot întocmi aceste situații fie potrivit Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunităților Economice Europene, fie în baza Standardelor Internaționale de Raportare Financiară și au obligația să asigure continuitatea aplicării acestora.
CAPITOLUL II
CONTRIBUȚII PERSONALE.PROIECT DE PERFECȚIONARE ȘI APROFUNDARE
2.1 RELAȚIA DINTRE CONTABILITATE ȘI FISCALITATE
Pentru a gestiona eficient resursele economice și financiare ale întreprinderile, trebuie să ia în calcul și dimensiunea fiscală a afacerilor.
. Societățile comerciale, regiile autonome și alte instituții de stat prezintă un ansamblu de documente contabile și fiscale care trebuie analizate în ansamblu și nu independent unele de altele.
Unul din interesele informaționale onorate de contabilitate, considerat de unii autori principal este cel fiscal. Dintotdeauna pentru contabilitate a existat problema concilierii sale cu fiscalitatea. Cauza perpetuă a unei asemenea situații a fost generată de faptul că nu în toate cazurile principiile contabile privind evaluarea și calcul economic sunt convergente cu cele fiscale, care nu se subordonează prezentării unei imagini fidele a operațiilor ce au loc în întreprindere. Principiile fiscale urmăresc fie stimularea, fie inhibarea unor activități.
Fiscalitatea are la bază dreptul fiscal pentru a determina regimul de impozitare privind beneficiile, TVA, impozitele și taxele locale, contribuțiile pentru asigurări sociale, etc.
Contabilitatea, în cadrul obiectivelor de imagine fidelă, are un rol esențial în economie pentru a furniza situații financiare. Aceste situații prezintă credibilitate dacă nu conțin erori semnificative, ele trebuie să fie:
– inteligibile (înțelese de diverși utilizatori),
– pertinente (în raport cu necesitatea luării de decizii),
– corecte (să inspire încredere în fidelitatea informațiilor),
– să fie comparabile în timp și spațiu, trebuie onorate în mod egal, fără discriminări.
Raporturile contabilității cu exteriorul, implicit cu fiscalitatea, pot fi rezumate în următoarele reguli și principii:
– delimitarea cheltuielilor și veniturilor la exercițiul curent, în condițiile în care continuitatea activității de exploatare este validă.
– evaluarea activelor la intrare în funcție de costul istoric, care are o determinare obiectivă și poate fi verificabil prin documente.
– evaluarea anuală a elementelor patrimoniale prin inventarierea patrimoniului, la valoarea de utilitate (actuală) a tuturor activelor și datoriilor.
– contabilizarea pierderilor latente, a datoriilor probabile și a deprecierilor de valoare datorate uzurii morale și fizice, degradării, neîncasării creanțelor, clienților dubioși și rău platnici la încheierea fiecărui exercițiu, fără a ține cont de eventualele plusvalori latente (din prudență) și active probabile.
– distincția dintre costurile perioadei și costul produsului, cum sunt cheltuielile generate de administrație și cheltuieli de desfacere care nu fac obiectul costului de producție conform IAS nr.2 „Stocuri”.
Elementele de mai sus se degajă din principiile contabilității general admise prin normele naționale, Directivele europene și IAS, care stau la baza evaluării și calculului economic în contabilitatea întreprinderii. Avem în vedere principiile: sincerității, entității patrimoniale, evaluării monetare, costul istoric, prudența, continuitatea exploatării, non-compensarea, intangibilitatea bilanțului de deschidere, permanența metodelor și alte principii.
Despre relațiile dintre contabilitate si fiscalitate s-a scris mult, in general pentru a sublinia subordonarea primeia față de a doua. Sistemul fiscal a avut o influență importantă asupra principiilor contabile. Este adevărat că dreptul fiscal a intervenit in domeniul contabil pentru a fixa reguli de evaluare sau metode de prezentare a conturilor anuale. Acestei interventii i se pot gasi cel putin două explicații:
– prima ar fi că in absența unei reguli contabile specifice norma fiscala se impunea ca normă practică;
– a doua explicație ar putea fi dată de faptul că necesitatea de a asigura acoperirea cheltuielilor publice prin impozit conducea in mod normal fiscalitatea la preocuparea de a fixa regulile determinării bazelor de impozitare.
In tările cu experiență in domeniul contabil situația a evoluat mult in ultimii 15 ani. In Franta legea din 30 aprilie 1 983 a dus la nașterea unui veritabil drept contabil. In Romania, dupa 1989 au avut loc multe schimbări. Normalizatorii români au creat un nou sistem de contabilitate inspirat dupa sistemul francez și racordat la cerințele normalizării europene si intemaționale. Teoretic, nu se mai vorbește decât foarte puțin de anexare sau de poluarea contabilității de către fiscalitate. Fiecare din cele două discipline are autonomia sa, dispune de o reglementare specifică și posedă, in consecintță, domeniul său propriu de intervenții. Datorită autonomiei celor două drepturi, in principiu, natura documentelor de intocmit este cea care conditionează regula de drept ce trebuie aplicată.
Pentru sublinierea conturilor anuale trebuie să facem referire la regula contabilă, așa cum rezultă ea din planul contabil general. Aceasta regulă este obligatorie in plan contabil, chiar dacă este diferită de regula fiscală.
In plan fiscal, dimpotrivă, sunt dispozițiile dreptului fiscal ce trebuie aplicate. Divergențele eventuale cu cele ale dreptului contabil implică corectarea corespunzătoare a rezultatului contabil. Din contră, lipsa divergențelor sau in ipoteza ca aceasta a fost expres prevăzută in planul fiscal, regulile contabile sunt cele care trebuie aplicate.
Unul dintre obiectivele urmărite in legătură cu fiscalitatea este minimizarea impozitelor plătite de intreprindere. Alegerile care rezultă din aceasta pot fi compatibile cu gestiunea contabilă, dar ele sunt uneori contradictorii in unele puncte. Întreprinderea se gasește, mai mult decât se crede, confruntată cu alegeri in materie fiscală. Astfel, ea poate să decidă: utilizarea sau nu a avantajelor fiscale propuse pentru ca o întreprindere poate sau nu să refuze a constitui un provizion pentru creșterea prețurilor; utilizarea sau nu a unor opțiuni fiscale al căror impact trebuie să știe să-1 măsoare.
2.2 REZULTATUL CONTABIL VERSUS REZULTATUL FISCAL
Rezultatul final poate fi privit din două unghiuri: rezultatul contabil și rezultatul fiscal. Astfel, în domeniul deficitelor fiscale, posibilitățile legale sunt numeroase, în timp ce un deficit contabil este o contraperformanța pe care întreprinderea trebuie să o corecteze cât mai repede posibil dacă vrea să-și asigure perenitatea. Un deficit fiscal, datorită posibilității de raportare asupra beneficiilor ulterioare, poate constitui un atuu care este convenabil de a fi folosit cât mai bine in funcție de posibilitățile oferite de legislaț ie. Deficitul fiscal nu poate fi transmis unei alte societăți decât în cazuri și condiții specifice cum ar fi fuziunea.
Preocupările specifice ale celor două discipline conduc adesea la aplicarea de reguli diferite și uneori contradictorii.
Rezultatul contabil reprezintă suma global a celor trei rezultate parțiale evidențiate prin profit înainte de impozitare sau pierdere.
Rezultatul fiscal (impozabil) = Baza de impozitare a impozitului pe profit.
Rezultatul contabil se calculeaza periodic, în “Contul de profit și pierdere”, ca diferența între venituri și cheltuieli indiferent de natura activității de unde provin sau care le-a generat, respectiv exploatare, financiară, exceptională.
Aceste venituri și cheltuieli sunt înregistrate pe baza regulilor contabile (continuitatea exploatării, permanența metodelor, independența exercițiilor, prudența, etc.) chiar dacă acestea nu sunt impuse de fiscalitate, sau, de cele mai multe ori, sunt diferite de regulile fiscale.
În cazul în care există divergente între regula contabilă și cea fiscală, contabilitatea trebuie privilegiată, iar cheltuielile și veniturile retratate extracontabil, în “Situația de calcul a rezultatului fiscal”. Dacă, în scopul obținerii unor avantaje fiscale, este privilegiată regula fiscală, acest fapt trebuie “izolat” in Bilanț și Contul de profit și pierdere, și explicitat în Anexă.
Concluzia este că, doar în mod excepțional există egalitate între rezultatul contabil și cel fiscal (impozabil). Această “neconcordanță” este determinată de diferențele fiscalo-contabile in materie de cheltuieli și, mai rar, venituri.
Rezultatul fiscal este baza impozitării, iar fiscalitatea caută, prin fixarea unor reguli stricte, să contrabalanseze tendința naturală a contribuabililor, de a minimiza impozitul datorat. E1 se calculeaza deci, plecand de la elementele furnizate de contabilitate, unele dintre ele fiind in continuare “redimensionate” potrivit regulilor fiscale, astfel:
Rezultat fiscal = Rezultat contabil + Reintegrari (majorari) – Deduceri (diminuari)
Ca deduceri fiscale sunt avute in vedere, conform O.G. nr.70/1994 cu modificarile prevăzute de Ordonanța pentru modificarea și completarea O.G. NR. 70/1994 privind impozitul pe profit, urmatoarele:
— dividendele primite de la o altă persoană juridică română;
— sumele utilizate pentru alimentarea rezervei legale, în limita a 5% din profitul brut anual(rezultat înainte de impozitare), până ce acesta atinge 20% din capitalul social;
— veniturile din provizioanele considerate nedeductibile din punct de vedere fiscal;
— alte deduceri fiscale, conform reglementărilor legale.
În categoria cheltuielilor nedeductibile (neadmise a se deduce din rezultatul fiscal), conform aceleiași ordonanțe, se includ:
— impozitul pe profitul din orice sursă română și străină (inclusiv impozitul pe venitul realizat în străinatate);
— amenzile și penalitățile datorate către autorităti române sau străine;
— cheltuieli pentru protocol, reclamă și publicitate care depășesc limitele prevăzute de lege;
— sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor și provizioanelor peste limita legală;
— cheltuielile de sponsorizare peste limita legală;
— cheltuielile inregistrate în contabilitate pe baza unor documente care nu îndeplinesc condițiile legale de document justificativ;
— orice cheltuieli făcute în favoarea acționarilor societății sau asociaților;
— cheltuieli cu perisabilitatile peste limitele legale;
— alte cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal.
Pentru ca aceste cheltuieli nedeductibile au fost deduse la calculul rezultatului contabil trebuie apoi să le reintegrăm pentru a obține rezultatul fiscal, plecând de la rezultatul contabil.
Avănd la bază principiul independenței exercițiului și respectând cerințele unei contabilități de angajamente se calculează rezultatul exercițiului înainte de impozitare ca diferența între veniturile exercițiului și cheltuielile exercițiului.
Rezultatul exercițiului înainte de impozitare conectat cu cheltuielile nedeductibile fiscal si deductibile fiscal permit obținerea rezultatului fiscal.
2.3 PROFESIA DE CONSULTANT FISCAL IN ROMÂNIA
Consultantul fiscal este o persoana care provine dintr-un stat membru al Uniunii Europene sau al
Spatiului Economic European si este autorizata sa isi desfasoare activitatea profesionala de consultant fiscal intr-un stat membru. In Romania, Ordonanta Guvernului nr. 71/2001 privind organizarea si exercitarea activitatii de consultanta fiscala, in forma ei completata si modificata ulterior, reliefeaza si reglementeaza principalele aspecte cu privire la meseria de consultant fiscal.
Persoana provenita dintr-un stat membru al Uniunii Europene sau al Spațiului Economic European, care doreste să desfășoare activitatea de consultant fiscal în Romania este obligată să obtina autorizarea Camerei pe baza unei evaluări.
Camera va stabili componența Comisiei de evaluare, precum și conținutul și modul de desfășurare a examenului pentru consultanții fiscali din statele membre, care vor desfășura activitate in Romănia.
Comisia de evaluare va verifica în prealabil dacă experiența dobândită în calitate de consultant fiscal este de natură să acopere în tot sau în parte diferențele existente între legislația fiscală romănească și cea a statului membru de origine în care a fost obținută atestarea de consultant fiscal.
La Comisia de evaluare a Camerei solicitanții care urmează să se prezinte la examen trebuie să facă dovada îndeplinirii condițtiilor prevăzute la art. 4 cu documente eliberate de statul membru de origine.
Cunoștintele și experiența profesională sunt evaluate pe baza unui interviu susținut în fața Comisiei de evaluare a Camerei.
Consultanții fiscali provenind din statele membre ale Uniunii Europene și ale Spațiului Economic European pot desfășura activități de consultant fiscal în România sub forma prestării de servicii care se exercită în România prin asigurarea serviciilor de asistentă fiscală pentru persoanele fizice sau persoanele juridice în fața organelor fiscale sau în fața autorităților jurisdicționale, în condițiile stabilite în statul membru de origine pentru consultanții fiscali, fără a fi necesară înscrierea în Registrul consultanților fiscali și al societaților comerciale de consultanța fiscală.
Pentru exercitarea activității de consultant fiscal sub forma prestării de servicii, consultantul fiscal trebuie să respecte condițiile și regulile de conduită profesională ale statului membru de origine, precum și legislația română privind profesia, în special cu privire la incompatibilități si la secretul profesional.
Consultantul fiscal care prestează servicii în România este obligat sa dovedească autorităților române calitatea de consultant fiscal dobândită într-un stat membru din Uniunea Europeana sau al Spațiului Economic European.
Exercitarea calității de consultant fiscal se realizează numai pe baza raporturilor juridice civile și comerciale cu persoanele fizice sau juridice cărora le acordă consultanță și față de care acesta nu are nici un fel de interese materiale directe sau indirecte, cu excepția onorariilor cuvenite pentru munca prestată în această calitate.
Consultantul fiscal trebuie să asigure și să contribuie la respectarea prevederilor legale in domeniul fiscal, la consolidarea încrederii publice în instituția consultantului fiscal și totodată are obligația de a contribui activ și permanent la apărarea prestigiului profesiei de consultant fiscal. Activitatea de consultanță fiscală se exercită numai de persoanele care au promovat examenul de consultant fiscal si se inregistrează in Registrul consultanților fiscali si al societaților comerciale de consultanța fiscală la secțiunea “persoane active” in termen de 60 de zile de la comunicarea rezultatului examenului.
Consultantul fiscal își poate exercita în mod independent profesia numai dacă întrunește cumulativ următoarele condiții:
a) are calitatea de consultant fiscal;
b) este membru activ al Camerei;
c) îndeplinește condițiile stabilite de Regulamentul Camerei
În exercitarea profesiei consultantul fiscal se supune legii, codului privind conduita etică și profesională în domeniul consultanței fiscale.
Exercitarea independentă a activității se realizează numai pe baza raporturilor juridice,civile si comerciale cu persoanele fizice sau juridice cărora le acordă consultanță si față de care nu au interese materiale directe sau indirecte, cu excepția onorariilor cuvenite pentru munca prestată in această calitate.
Prin comportamentul si atitudinea in fata legilor fiscale, consultantul fiscal trebuie sa asigure si sa contribuie la respectarea prevederilor legale in domeniul fiscal, la consolidarea increderii publice in institutia consultantului fiscal si totodata are obligatia de a contribui activ si permanent la apararea prestigiului profesiei de consultant fiscal.
Activitatea consultantului fiscal trebuie sa aiba un caracter obiectiv si impartial, fara a fi afectata de interese personale sau exterioare. consultantul fiscal este obligat sa pastreze secretul in legatura cu informatiile, faptele si documentele probante despre care ia cunostinta si pe care le detine ca urmare a exercitarii atributiilor de consultanta fiscala, fiindu-i interzisa cu desavarsire utilizarea acestora in interesul propriu ori in interesul unui tert.
Pentru exercitarea activitatii de consultanta fiscala este obligatorie asigurarea pentru raspunderea profesionala
Consultanții fiscali se pot asocia in societăți comerciale care au in obiectul de activitate consultanța fiscală.
Societațile comerciale care au în obiectul de activitate consultanța fiscală trebuie să aibă cel puțin un asociat / acționar si administrator care să aibă calitatea de consultant fiscal. Pentru exercitarea activitații de consultanța fiscală,societățile comerciale trebuie să fie autorizate de Camera Consultanților Fiscali.
2.4 .ROLUL CONSULTANTULUI FISCAL
Activitatea de consultanța fiscală conform Art 4 constă in:
a) acordarea de servicii profesionale în domeniul fiscal;
b) acordarea de servicii si asistență de specialitate pentru întocmirea declarațiilor de impozite și taxe;
c) asistența și servicii pe probleme de procedura fiscala;
d) asistența privind întocmirea documentației pentru exercitarea căilor de atac împotriva titlurilor de creanță și a altor acte administrative fiscale;
e) asistența privind creanțele bugetului general consolidat, cu respectarea prevederilor legale in vigoare;
f) asistenta si reprezentare in fata organelor fiscale, inclusiv acordarea de asistenta de specialitate pe parcursul derularii inspectiei fiscale;
g) realizarea de expertize fiscale la solicitarea organelor judecatoresti, organelor de cercetare penala, organelor fiscale sau a altor parti interesate;
h) asistenta fiscala in cauzele aflate pe rolul unei autoritati jurisdictionale.
De asemenea, activitatea consultantului fiscal trebuie sa aiba un caracter obiectiv si impartial, faptele si documentele probante despre care ia cunostinta si pe care le detine ca urmare a exercitarii atributiilor de consultanta fiscala, fiindu-i interzisa cu desavarsire utilizarea acestora in interesul propriu ori in interesul unei terte persoane.
Pentru exercitarea activitatii de consultanta fiscala este obligatorie asigurarea pentru raspunderea profesionala.
Consultantii fiscali si societatile comerciale de consultanta fiscala pot desfasura, pe langa activitatea de consultanta fiscala, conform Art 4, si activitati de:
a) expertiza contabila;
b) audit financiar;
c) instruire si perfectionare in domeniul fiscal.
Utilizarea ilegala a titlului de “consultant fiscal” constituie contraventie si se sanctioneaza cu amenda.
2.5 CERTIFICAREA DECLARAȚIEI DE IMPOZIT PE PROFIT PENTRU ANUL 2009
Pe data de 18.02.2010 au intrat in vigoare normele prevazute in anexa Hotararii nr.8/18.02.2010 prin publicarea acesteia in Monitorul Oficial.
Normele stabilesc principiile generale aplicabile activitatii de certificare a declaratiilor fiscale anuale ale contribuabililor persoane juridice, cu exceptia celor pentru care este obligatory auditarea, denumite în continuare declaratii de impozit pe profit, în acord cu dispozitiile prevăzute de OG nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, cu modificările si completările ulterioare.
Art.1. Definiții
În cadrul normelor de certificare, termenii de mai jos vor avea următorul înțeles:
a) Compania – reprezintă contribuabilul a cărui declarație anuală de impozit pe profit este supusă certificării de către un consultant fiscal;
b) Certificarea – reprezintă verificarea exactității si realității datelor înscrise în declarațiile fiscale, în concordanță cu prevederile legale, pe baza documentelor si informațiilor financiar – contabile si fiscale solicitate de către consultantul fiscal si furnizate de Companie, date ce sunt reflectate în evidența contabilă a Companiei. Verificarea exactității si realității datelor înscrise în declarația anuală de impozit pe profit se va face prin sondaj si în limita unui prag de semnificație asa cum este definit în prezentele norme. Certificarea declarației anuale de impozit pe profit nu
presupune oferirea de soluții de optimizare fiscală.
c) Dosarul de lucru – reprezintă ansamblul datelor si informațiilor cerute de către consultantul fiscal în vederea certificării declarației anuale de impozit pe profit si primite de către acesta de la reprezentanții Companiei. De asemenea, dosarul de lucru include si testele, fisierele de lucru si alte documente pe baza cărora consultantul fiscal realizează activitatea de verificare.
d) Verificarea prin sondaj – activitatea de verificare selectivă a documentelor si operațiunilor considerate ca reprezentative pentru totalitate, în care sunt reflectate veniturile si cheltuielile.
Art.2. Contractul
Relația profesională trebuie statuată prin intermediul unui contract în formă scrisă încheiat între companie si consultantul fiscal.
Art. 3. Răspunderea consultantului fiscal
Consultantul fiscal va presta serviciul de certificare cu grija si atenția cuvenită conform cerințelor cuprinse în standardele profesionale si Codul Etic al consultantului fiscal. Camera Consultanților Fiscali va supraveghea activitatea consultanților fiscali ce prestează servicii de certificare a declaraŃiei anuale de impozit pe profit. Camera Consultanților Fiscali va aplica sancțiunile prevăzute de Regulamentul propriu de Organizare si Funcționare în cazul în care se dovedeste faptul că un consultant fiscal nu a respectat prevederile acestui regulament, a Codului Etic si al prezentelor norme.
Art. 4. Prezentarea informațiilor
(1) Compania pregăteste declarația anuală de impozit pe profit si este răspunzătoare pentru întocmirea documentelor contabile, pentru acuratețea înregistrărilor contabile precum si pentru întocmirea si acuratețea registrelor fiscale.Compania, prin reprezentanții săi, va trebui să dea o declarație pe propria răspundere privind conformitatea înregistrărilor si a politicilor contabile cu
referențialul contabil românesc în vigoare, si anume Ordinul ministrului finanțelor publice nr.1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările si completările ulterioare si Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene. Modelul declarației pe propria răspundere va fi prezentat în Anexa nr.1 la prezentele norme de certificare.
(2) Compania va pune la dispoziția consultantului fiscal documente si informații în vederea elementelor înscrise în declarația anuală de impozit pe profit ce face obiect al certificării. În situația în care aceste documente sunt confidențiale, consultantul fiscal va da o declarație de păstrare a confidențialității informațiilor la care are acces.
(3) Toate informațiile trebuie solicitate în scris de către consultantul fiscal.
Art. 5. Procedura de lucru
(1) Tratamentul fiscal al operațiunilor economice reflectate în documentele financiar – contabile si care sunt înscrise în declarația anuală de impozit pe profit ce urmează a fi supusă certificării se verifică prin sondaj.
(2) Consultantul fiscal trebuie să ia în considerare pragul de semnificație atunci când este angajat în vederea certificării declarațiilor fiscale.
(3) În elaborarea raportului de certificare, consultantul fiscal impune un nivel acceptabil al pragului de semnificație astfel încât să poată detecta din punct de vedere cantitativ denaturările semnificative.
Art.6. Stabilirea pragului de semnificație / materialității
În stabilirea pragului de semnificație / materialității pentru verificarea calculului impozitului pe profit, consultanții fiscali se vor baza în primul rând pe raționamentul lor profesional, precum si pe procedurile analitice si pe înțelegerea în ansamblu a Companiei si a mediului economic în care aceasta activează.
Art.7. Utilizarea unor valori de referință în stabilirea pragului de semnificație/materialității
Desi stabilirea pragului de semnificație / materialității este o problemă de raționament profesional, în anumite cazuri va fi util să se aplice un procentaj dintr-o anumită valoare de referință.
Art.8. Aplicarea unui procentaj asupra unei valori de referință
(1) Ca regulă generală, în determinarea procentajului care va fi aplicat unei valori de referință alese pentru stabilirea pragului de semnificație, se va folosi raționamentul profesional.
(2) Pentru stabilirea valorii de referință utilizate pentru determinarea pragului de semnificație/ materialității, se vor utiliza informațiile fiscale relevante, cum ar fi:
– ponderea fiecărei categorii de venit neimpozabil, în total venituri neimpozabile;
– ponderea fiecărei categorii de cheltuială nedeductibilă, în total cheltuielilor nedeductibile;
Art.9. Utilizarea raționamentului profesional
Consultanții fiscali sunt obligați să îsi utilizeze raționamentul profesional pentru a stabili dacă cele menționate mai sus sunt adecvate circumstanțelor individuale.
Art.10. Cerințe minimale de verificare în vederea certificării declarației anuale privind impozitul pe profit
(1) Verificarea declarației anuale de impozit pe profit va trebui să urmărească cel puțin elementele menționate în mod specific în cuprinsul Titlului II – Impozit pe profit al Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările si completările ulterioare, cum ar fi: veniturile impozabile, veniturile neimpozabile, elementele similare veniturilor si cheltuielilor, reevaluările, cheltuielile nedeductibile si cu deductibilitate limitată, gradul de îndatorare, provizioanele, amortizarea, cheltuielile/veniturile angajate etc.
(2) Certificarea declarației anuale de impozit pe profit nu presupune verificarea politicii / documentației privind prețurile de transfer, a politicilor comerciale și a politicilor contabile aplicate de companie. Certificarea declarației anuale privind impozitul pe profit pentru o anumită perioadă nu presupune si verificarea pierderii fiscale reportate si a altor elemente fiscale ce vin din perioadele anterioare si care produc efecte în perioada supusă certificării
Art.11. Documentare
Consultantul fiscal ce va presta serviciile de certificare a declarațiilor fiscal va avea obligația să documenteze această activitate în cadrul unui Dosar de lucru ce va fi arhivat la sediul consultantului fiscal. Acest Dosar va sta la baza controlului de calitate efectuat periodic de către Camera Consultanților Fiscali.
Art. 12. Raportul de certificare
Rezultatele certificării vor fi consemnate într-un document numit raport de certificare ce va fi înaintat Companiei.
Art. 13. Elemente minimale ale raportului de certificare a declarației anuale de impozit pe profit
Raportul de certificare va trebui să cuprindă cel puțin următoarele elemente:
a) o scurtă prezentare a Companiei;
b) valoarea pragului de semnificație;
c) mențiuni referitoare la pierderea fiscală din anul/anii anteriori reportată în anul în care se certifică declarația anuală de impozit pe profit;
d) elementele care au fost supuse verificării conform Titlului II – Impozit pe profit din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările si completările ulterioare, asa cum au fost menționate la art.10;
e) eventualele ajustări propuse față de declarația supusă inițial certificării;
f) opinia consultantului fiscal referitoare la declarația anuală de impozit pe profit ce a fost supusă verificării.
Art. 14. Nota de certificare
Consultantul fiscal va emite o Notă de certificare care va însoți declarația anuală de impozit pe profit. În Nota de certificare se va face mențiunea dacă certificarea se va face cu rezerve sau fără. Modelul Notei de certificare este prezentat în Anexa nr.2 – în cazul certificării de către un consultant fiscal – si respectiv în Anexa nr. 2A – în cazul certificării de către o societate comercială de consultanță fiscală- la prezentele norme.
Art. 15. Anexele nr.1, 2, 2A fac parte integrantă din prezentele norme
Top of Form
2.6 EXEMPLU PRACTIC DE CERTIFICARE
Exemplul se referă la certificarea declarației de impozit pe profit aferent anului 2009 pentru firma SC ZIMTZ SERVICES SRL care ca obiect de activitate prestatii de servicii.
Mai jos sunt prezentate
declarația de impozit pe profit
declarația pe propria răspundere a administratorului
nota de certificare a consultantului fiscal
DECLARAȚIE
Subsemnatul GEORGE MIHAI domiciliat în BUCURESTI, Str.BICAZ nr. 17., bl B4., sc 1, et.2 ap.9 , sector 3,CNP1730815472539 posesor al CI seria RT nr. 387008 eliberată de SECTIA 3,la data de 04.07.2001, în calitate de administrator al S.C ZIMTZ SERVICES SRL cu domiciliul fiscal în BUCURESTI Str.IANCU DE HUNEDOARA nr.50 ,et 1 ap 1 sector 1 înregistrată la ORC BUCURESTI. sub nr. J40./19881/2006, având cod de identificare fiscală 19332663 atribut fiscal RO, declar pe propria răspundere următoarele:
Documentele ce au stat la baza înregistrărilor contabile aferente exercițiului
Financiar 2009 sunt autentice și reflectă tranzacții reale;
Nu dețin, cu orice titlu, bunuri materiale, titluri de valoare, numerar și alte drepturi și obligații, și nu au fost efectuate operațiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate;
A fost efectuată inventarierea generală a patrimoniului iar rezultatele valorificării acestuia au fost înregistrate în contabilitatea aferentă exercițiului financiar 2009.;
Balanța de verificare aferentă lunii decembrie a anului 2009 a fost întocmită cu respectarea reglementărilor contabile în vigoare si reflectă o imagine fidelă a poziției financiare, performanței financiare și a celorlalte informații referitoare la activitatea desfășurată.
Sumele înregistrate ca și cheltuieli deductibile sunt numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.
Contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinația lor, după
caz.
Contabilitatea veniturilor se ține pe feluri de venituri, după natura sau sursa lor, după caz.
Atât cheltuielile cât si veniturile înregistrate în balanța de verificare încheiatăla 31.12.2009, au respectat întocmai prevederile legale, rulajele aferente conturilor analitice de venituri si cheltuieli sunt corect înregistrate după destinație și numai aferent exercițiului financiar
Dobânzile și diferențele de curs valutar înregistrate în contabilitate sunt aferente creditelor bancare sau leasingurilor financiare contractate de la entitățile prevăzute la art 23 alin (4) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare (Codul fiscal)
– Impozitele si taxele datorate bugetului de stat, inclusiv impozitul pe profit au fost corect înregistrate în conturi analitice, calculul acestora fiind în sarcina mea.
– Registrul de evidență fiscală al societații a fost completat corect si în termenul
legal, sumele înscrise în acesta fiind în strictă concordanță cu prevederile Codului Fiscal.
Pentru orice abatere de la regulile contabile îmi asum răspunderea exclusivă.
Semnatura Data
NOTA DE CERTIFICARE
a declaratiei privind impozitul pe profit aferentă anului 2009
Subsemnatul/a POPA ENE în calitate de consultant fiscal înregistrat la Camera Consultantilor Fiscali sub nr. 566./an.2008 în baza contractului nr..1../20.02.2010 am acordat servicii profesionale de certificare a declarației privind impozitul pe profit aferentă anului 2009 Pentru SC ZIMTZ SERVICES SRL
Declarația privind impozitul pe profit aferent anului 2009 este responsabilitatea conducerii societății SC ZIMTZ SERVICES SRL
Responsabilitatea noastră este de a ne exprima o opinie asupra declarație privind impozitul pe profit aferent anului 2009 bazată pe certificarea pe care am efectuat-o.
Noi am efectuat certificarea în conformitate cu Normele de certificare a declarației de impozit pe profit și a Codul Etic al consultantului fiscal emise de Camera Consultanților Fiscali. Certificarea declaratiei anuale privind impozitul pe profit reprezintă verificarea exactității și realității datelor înscrise în declarațiile fiscale, în concordanță cu prevederile legale, pe baza documentelor si informațiilor financiar – contabile și fiscale solicitate de către consultantul fiscal și furnizate de Companie, date ce sunt reflectate în evidența contabilă a Companiei. Verificarea exactității si realității datelor înscrise în declarația anuală de impozit pe profit s-a făcut prin sondaj și în limita unui prag de semnificație.
În opinia noastră, certificăm fără Declarația anuală privind impozitul pe profit aferentă anului 2009 la SC ZIMTZ SERVICES SRL
Data,
Adresa Consultant Fiscal,
Semnătura si parafa
CONCLUZII
Pentru o perioadă îndelungată de timp, dreptul fiscal a intervenit în domeniul contabil pentru a fixa reguli de evaluare sau metode de prezentare a conturilor anuale. Subordonarea contabilității față de fiscalitate poate fi justificată de cel puțin două explicații:
în absența unei reguli contabile specifice, norma fiscală se impunea ca normă practică;
fiscalitatea era preocupată de regulile determinării bazelor de impozitare datorită necesității de acoperire a cheltuielilor publice din impozite.
Pe plan internațional nevoia de informare a unei game largi de utilizatori a dat naștere unui adevărat drept contabil, complet „nealterat” de dreptul fiscal. Fiecare din cele două discipline are autonomia sa, dispune de o reglementare specifică și posedă, în consecință, domeniul său propriu de intervenție. Datorită autonomiei celor două drepturi, în principiu, natura documentelor de întocmit este cea care condiționează regula de drept ce trebuie aplicată:
în plan contabil, pentru determinarea conturilor anuale este obligatorie aplicarea regulii contabile (așa cum rezultă ea din planul contabil general), chiar dacă este semnificativ diferită de cea fiscală.
în plan fiscal, trebuie aplicate dispozițiile dreptului fiscal, divergențele eventuale cu dreptul contabil implicând corectarea rezultatului contabil. În orice altă situație, regulile contabile sunt aplicabile.
Impozitul pe profit reprezintă pentru o unitate patrimonială o cheltuială determinată de remunerarea factorului macroeconomic ca participare la viața economico-socială a întreprinderii. Norma contabilă internațională nr. 112 aprobată sub numele de “contabilizarea impozitului pe beneficiu” prevede contabilizarea impozitului pe profit în categoria “cheltuielilor fiscale” în vederea determinării profitului net al întreprinderii și prezentarea acestora în contul de rezultate.
Impozitul pe profit se percepe asupra profitului impozabil. Conform normelor legale in vigoare, acesta se determina ca diferența între veniturile încasate și cheltuielile aferente venitului încasat. Practicarea unei contabilități de angajamente presupune recunoașterea profitului impozabil funcție de veniturile și cheltuielile angajate aferente exercitiului, indiferent de data încasarii sau plății lui.
Deseori apare situația în care conducătorii întreprinderii trebuie să facă o alegere foarte delicată între obligația de a prezenta conturile anuale (respectând principiul imaginii fidele) și dorința de a optimiza costul fiscal al activității lor. În acest caz, aplicarea regulilor contabile poate duce la apariția unor erori din punct de vedere fiscal, care pot atrage după ele penalități.
De aceea s-a considerat oportună introducerea obligativității certificării declarației impozitului pe profit de către un consultant fiscal ce constituie parte neutră și deci – obiectiva.
ANEXE
ANEXA Nr. 1 la norme
Modelul declaratiei pe propria raspundere
D E C L A R A T I E
Subsemnatul, ……………………………, domiciliat in ………………………., str. …………………….. nr. …….,
bl. ….., sc. …, et. …., ap. ……, sectorul ……, CNP …………………….., posesor al …… seria …… nr…….
eliberata de ………………………………… la data de ……………………………., în calitate de administrator al S.C. ………………………….,cu domiciliul fiscal in ………………………………, str. ……………………… nr. ……., bl. ………, sc. ….., et. ……….., ap. …………,sectorul ………, înregistrata la Oficiul Registrului Comerțului …………………….. sub nr. J…/ ………../…………., având codul de identificare fiscal ă………………………………., atribut fiscal RO, declar pe propria răspundere urmatoarele:
— documentele ce au stat la baza înregistrărilor contabile aferente exercițiului financiar ……………. sunt autentice și reflectă tranzacții reale;
– nu dețin, cu orice titlu, bunuri materiale, titluri de valoare, numerar si alte drepturi și obligații și nu au fost efectuate operațiuni economice fără să fie inregistrate în contabilitate;
— a fost efectuata inventarierea generală a patrimoniului, iar rezultatele valorificării acestuia au fost înregistrate în contabilitatea aferenta exercițiului financiar ……………..;
— balanța de verificare aferentă lunii decembrie a anului ……………….. a fost întocmită cu respectarea reglementarilor contabile în vigoare și reflectă o imagine fidelă a poziției financiare, a performanței financiare și a celorlalte informații referitoare la activitatea desfășurată;
— sumele înregistrate drept cheltuieli deductibile sunt numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare;
— contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinația lor, după caz;
— contabilitatea veniturilor se ține pe feluri de venituri, după natura sau sursa lor, după caz;
— atât cheltuielile, cât și veniturile înregistrate în balanța de verificare încheiată la 31.12. …………. au respectat întocmai prevederile legale, rulajele aferente conturilor analitice de venituri și cheltuieli sunt corect înregistrate după destinație și numai aferent exercițiului financiar………….
— dobânzile și diferențele de curs valutar inregistrate in contabilitate sunt aferente creditelor bancare sau leasingurilor financiare contractate de la entitatile prevăzute la art. 23 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare (Codul fiscal);
— pierderea fiscală inregistrată în exercițiul financiar precedent conform declarației privind impozitul pe profit preluată in declarația privind impozitul pe profit a anului ………………… este reală și a rezultat în urma respectării prevederilor Codului fiscal;
— impozitele și taxele datorate bugetului de stat, inclusiv impozitul pe profit, au fost corect înregistrate în conturi analitice, calculul acestora fiind în sarcina mea;
— registrul de evidența fiscala al societații a fost completat corect și în termenul legal, sumele înscrise în acesta fiind în stricta concordanță cu prevederile Codului fiscal;
— pentru orice abatere de la regulile contabile îmi asum răspunderea exclusivă.
Semnătura………………………….. Data…………………………..
ANEXA Nr. 2
la norme
Modelul notei de certificare
NOTA DE CERTIFICARE
a declarației privind impozitul pe profit aferente anului ………
Subsemnatul/a, ……………………………………………, în calitate de consultant fiscal înregistrat la Camera Consultantilor Fiscali sub nr. …………………/an ………………, în baza Contractului nr. ………………/………….., am acordat servicii profesionale de certificare a declarației privind impozitul pe profit aferente anului ……………… pentru S.C. ……………………………………………..
Declarația privind impozitul pe profit aferenta anului …………………… este responsabilitatea conducerii Societățtii ……………………….
Responsabilitatea noastră este de a ne exprima o opinie asupra declarației privind impozitul pe profit aferente anului ………,bazată pe certificarea pe care am efectuat-o.
Noi am efectuat certificarea in conformitate cu Normele de certificare a declarației de impozit pe profit și cu Codul etic al consultantului fiscal, emise de Camera Consultanților Fiscali. Certificarea declarației anuale privind impozitul pe profit reprezintă verificarea exactității și realității datelor înscrise în declarațiile fiscale, în concordanță cu prevederile legale, pe baza documentelor și informațiilor financiar-contabile și fiscale solicitate de către consultantul fiscal și furnizate de companie, date ce sunt reflectate in evidența contabilă a companiei. Verificarea exactității și realității datelor înscrise în declarația anuală de impozit pe profit s-a facut prin sondaj și in limita unui prag de semnificație.
În opinia noastră, certificăm fără/cu rezerve declarația privind impozitul pe profit aferentă anului ……… la S.C……………………………………. .
Data……………………
Adresa………………..
Consultant fiscal,…………………………………….
(semnatura si parafa)
ANEXA Nr. 2A
la norme
Modelul notei de certificare
NOTA DE CERTIFICARE
a declarației privind impozitul pe profit aferente anului ………
S.C. ……………………………., în calitate de societate comercială de consultanță fiscală, autorizată de Camera Consultanților Fiscali sub nr. ………../an ……….., reprezentată de administrator consultant fiscal ……………………..,înregistrat la Camera Consultanților Fiscali sub nr. ………………/an ……….., în baza Contractului nr. ………../………….., am acordat servicii profesionale de certificare a declarației privind impozitul pe profit aferente anului ……….. pentru S.C…………………………. .
Declarația privind impozitul pe profit aferenta anului ………. este responsabilitatea conducerii Societății …………………….. .
Responsabilitatea noastra este de a ne exprima o opinie asupra declarației privind impozitul pe profit aferente anului ………, bazată pe certificarea pe care am efectuat-o.
Noi am efectuat certificarea în conformitate cu Normele de certificare a declarației de impozit pe profit și cu Codul etic al consultantului fiscal, emise de Camera Consultanților Fiscali. Certificarea declarației anuale privind impozitul pe profit reprezintă verificarea exactității și realității datelor înscrise în declarațiile fiscale, în concordanța cu prevederile legale, pe baza documentelor și informațiilor financiar-contabile și fiscale solicitate de către consultantul fiscal și furnizate de companie, date ce sunt reflectate în evidența contabilă a companiei. Verificarea exactității și realității datelor înscrise în declarația anuală de impozit pe profit s-a facut prin sondaj și in limita unui prag de semnificație.
În opinia noastră, certificăm fără/cu rezerve declarația privind impozitul pe profit aferentă anului ……… la S.C. …………………………………… .
Data ……………………….
Adresa ……………………
Numele si prenumele reprezentantului legal……………………………
(semnatura si stampila)
CONCLUZII
Pentru o perioadă îndelungată de timp, dreptul fiscal a intervenit în domeniul contabil pentru a fixa reguli de evaluare sau metode de prezentare a conturilor anuale. Subordonarea contabilității față de fiscalitate poate fi justificată de cel puțin două explicații:
în absența unei reguli contabile specifice, norma fiscală se impunea ca normă practică;
fiscalitatea era preocupată de regulile determinării bazelor de impozitare datorită necesității de acoperire a cheltuielilor publice din impozite.
Pe plan internațional nevoia de informare a unei game largi de utilizatori a dat naștere unui adevărat drept contabil, complet „nealterat” de dreptul fiscal. Fiecare din cele două discipline are autonomia sa, dispune de o reglementare specifică și posedă, în consecință, domeniul său propriu de intervenție. Datorită autonomiei celor două drepturi, în principiu, natura documentelor de întocmit este cea care condiționează regula de drept ce trebuie aplicată:
în plan contabil, pentru determinarea conturilor anuale este obligatorie aplicarea regulii contabile (așa cum rezultă ea din planul contabil general), chiar dacă este semnificativ diferită de cea fiscală.
în plan fiscal, trebuie aplicate dispozițiile dreptului fiscal, divergențele eventuale cu dreptul contabil implicând corectarea rezultatului contabil. În orice altă situație, regulile contabile sunt aplicabile.
Impozitul pe profit reprezintă pentru o unitate patrimonială o cheltuială determinată de remunerarea factorului macroeconomic ca participare la viața economico-socială a întreprinderii. Norma contabilă internațională nr. 112 aprobată sub numele de “contabilizarea impozitului pe beneficiu” prevede contabilizarea impozitului pe profit în categoria “cheltuielilor fiscale” în vederea determinării profitului net al întreprinderii și prezentarea acestora în contul de rezultate.
Impozitul pe profit se percepe asupra profitului impozabil. Conform normelor legale in vigoare, acesta se determina ca diferența între veniturile încasate și cheltuielile aferente venitului încasat. Practicarea unei contabilități de angajamente presupune recunoașterea profitului impozabil funcție de veniturile și cheltuielile angajate aferente exercitiului, indiferent de data încasarii sau plății lui.
Deseori apare situația în care conducătorii întreprinderii trebuie să facă o alegere foarte delicată între obligația de a prezenta conturile anuale (respectând principiul imaginii fidele) și dorința de a optimiza costul fiscal al activității lor. În acest caz, aplicarea regulilor contabile poate duce la apariția unor erori din punct de vedere fiscal, care pot atrage după ele penalități.
De aceea s-a considerat oportună introducerea obligativității certificării declarației impozitului pe profit de către un consultant fiscal ce constituie parte neutră și deci – obiectiva.
Bibliografie
Condor I., Drept financiar, Ed. Regia autonomă Monitorul Oficial, București, 1994
Corduneanu C., Sistemul fiscal în știința finanțelor, Ed. Codecs, București, 1998,
Vintilă Georgeta, Fiscalitate. Metode și tehnici fiscale, Ed. Economică, București, 2006.
Stoian (Morariu), Contabilitatea și fiscalitatea societăților comerciale, Ed. Infomedica
Mutașcu M. I., Elemente de teorie fiscală, Ed. Mirton, Timișoara, 2006,
Fiscalitate aplicată, Ed. Orizonturi Universitare, Timișoara, 2001
Monitorul Oficial — Nr. 766 – Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009
Legea contabilității nr. 82/1991
www.anaf.ro :
– H.G. nr. 495/2007
H.G. nr. 386/2007
www.cdep.ro :
– O.G. nr. 92/2003
Legea nr. 571/2003
Hotararea nr.8/18.02.2010
11. www.parlament.ro :
– O.G. nr.70/1994
O G nr. 71/2001
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Consultanta Fiscala. Abordari Conceptuale Si Practici Specifice (ID: 138038)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.