Calculul ȘI Utilizarea Pragului DE Semnificație ÎN Contextul Auditului Financiar

2. ARTICOL ȘTIINȚIFIC

CALCULUL ȘI UTILIZAREA PRAGULUI DE SEMNIFICAȚIE ÎN CONTEXTUL AUDITULUI FINANCIAR

Coordonator științific: Lector univ. dr. Daniela Cristina -Solomon

Numele masterandului: Tăbăcaru (Munteanu) C. Petrina

Universitatea Vasile Alecsandri din Bacau

Facultatea de Științe Economice

ABSTRACT

This work is a presentation of the calculation method and the importance of materiality in the context of financial audit. Assuming that between materiality and level of audit risk there is a very close relationship, its calculation is directly influenced by assessments of the risk of material misstatement, therefore, and in terms of procedural threshold is determined after they were assessed inherent risk and control risk.

So the auditor's judgment, determining materiality value is directly related to the assessed risk. In this regard we present further methods for determining materiality for the financial statements as a whole, based on inherent risk and control risk, materiality determination functional for a certain class of account. These materiality levels will be used for comparison with individual or aggregate value of errors identified during the audit structure or item.

The auditor considers, given the relevance of these accounts, transactions, classes or presentations for these functional significance thresholds by which it calculates their respective sample sizes.

To assess whether the financial statements are prepared, in all material respects, in accordance with the applicable financial reporting, the auditor should consider whether all uncorrected misstatements that have been identified during the audit is material.

Keywords: financial auditing, audit risk, significance, materiality, performance materiality, inherent risk and control risk.

Classificationn Codes: JEL M42

1.INTRODUCERE

Obiectivul auditului financiar constă în furnizarea unei asigurări că situațiile financiare examinate sunt complete și întocmite cu acuratețe și că operațiunile economice au fost efectuate în concordanță cu reglementăruile în vigoare. În practica de zi cu zi, îndeplinirea acestui obiectiv în condiții de performanță este imposibil de realizat, astfel că misiunile de audit financiar realizate pe bază de teste asigură în mod rezonabil (nu absolut) că situațiile financiare sunt complete, fidele și exacte și că au fost întocmite în conformitate cu un cadru general de raportare adoptat.

Pentru a evalua dacă situațiile financiare sunt întocmite, din toate punctele de vedere semnificative, în concordanță cu cadrul general aplicabil pentru raportarea financiară, auditorul trebuie să examineze dacă totalul prezentărilor eronate necorectate care au fost constatate pe parcursul auditului este semnificativ. Pragul de semnificație oferă astfel un plafon sau o limită pe care informația trebuie să o aibă pentru a fi utilă, el reprezentând un aspect important al raționamentului profesional, utilizat pe toată perioada desfășurării unei misuni de asigurare, de la planificarea misiunii până la raportarea concluziilor.

In prezenta lucrare vom prezenta o procedură de calcul a pragului de semnificație prin determinarea riscului de audit, procedură ce are la bază standardele și ghidurile profesionale de audit, precum și câteva lucrări de referință în domeniu. Atfel, auditorii nu pot realiza obiectivul unei misiuni de audit al situațiilor financiare, și de asigurare în general, dacă nu elaborează sau utilizează un model de risc de audit, nu determină un prag de semnificație la nivelul situațiilor financiare ca întreg si la nivelul secțiunii utilzate, raportându-se permanent la relațiile dintre acestea.

2.METODOLOGIA CERCETĂRII

Lucrarea de față își propune ca, pornind de la abordarea teoretică a temei și ținând seama de reglementările impuse prin Standardele Internaționale de Audit, să pună la dispoziția cititorilor un studiu de caz care poate ghida auditorul asupra mãsurilor practice legate de documentarea

Secțiunilor B5 Pragul de semnificație din „Ghidul privind auditul calității”, elaborat de Institutul Contabililor Autorizați din Scoția (ICAS) și utilizat de auditorii financiari, membri ai CAFR, în traducerea autorizată a Camerei.

Am studiat Standardele Internaționale de Audit și alte documente elaborate de IFAC pentru a constata referințele conceptuale privind pragul de semnificație, riscul de audit și componentele acestuia. Am studiat Ghidul privind un audit de calitate, pentru a constata dacă acesta oferă bazele conceptuale ale procedurilor privind evaluarea riscurilor și stabilirea mărimii eșantioanelor. Am consultat câteva publicații de referință din literatura de specialitate în domeniu, publicată de specialiștii români, pentru a constata modul în care este prezentat si importanta pragului de semnificație în contextual auditului financiar.

Scopul acestui articol îl constituie în principal îmbogățirea informației de specialitate referitoare la calculul și utilizarea pragului de semnificație în cadrul auditul financiar pentru activitatea practicienilor auditori financiari din România.

Obiectivul principal al articolului este prezentarea unei modalități de calcul al pragului de semnificație bazat pe analiza riscului de audit într-o entitate, pornind de la standardele si ghidurile practice din domeniul auditului.

Lucrarea se înscrie în categoria cercetării teoretice (fundamentale) prin aplicarea căreia se obțin informații noi asupra subiectului, dar și in categoria cercetării aplicative, destinată consolidării cunoștințelor practice din domeniul auditului financiar, în scopul aplicării unei proceduri de calcul și utilizare a pragului de semnificație, având ca bază partea teoretică a lucrării.

Activitatea de cercetare pe care se bazeazã articolul a constat în analiza cadrului legal semnificativ pentru subiectul articolului, referitor la aplicarea pragului de semnificație si studiul de caz la o entitate auditată, la secțiunea debitori.

Sursele de informare documentarã prezentate în bibliografie fac parte din literatura de specialitate din domeniul auditului financiar, precum și al problematicii în discuție.

3.REZULTATELE CERCETĂRII

3.1.Conceptul de prag de semnificație în audit

Caracterul limitat al asigurărilor furnizate de auditul financiar rezultă din totalul Standardului Internațional de Audit 320 Pragul de semnificație în planificarea și desfașurarea unui audit, care stabilește că “obiectivul unui audit al situațiilor financiare este acela de a oferi auditorului posibilitatea de a exprima o opinie privind întocmirea situațiilor financiare, din toate punctele de vedere semnificative, în conformitate cu cadrul general aplicabil pentru raportarea financiară ” [8].

Pragul de semnificație este definit de către Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB), în Cadrul general pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare, în termenii următori:” Informațiile sunt semnificative dacă omisiunea sau prezentarea lor eronată ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare. Pragul de semnificație depinde de mărimea elementului sau erorii, judecat în împrejurările specifice omisiunii sau prezentării eronate. Astfel, pragul de semnificație oferă mai degrabă un plafon sau o limită decât să reprezinte o însușire calitativă fundamentală pe care informația trebuie să o aibă pentru a fi utilă”. ” [9]

Din punctul de vedere al auditorului, pragul de semnificație reprezintă un aspect important al raționamentului profesional, utilizat pe toată perioada desfășurării unei misuni de asigurare, de la planificarea misiunii până la raportarea concluziilor.

În cadrul misiunilor profesioniștilor contabili, conceptul de prag de semnificație este utilizat pe scară largă. O definiție a acestuia precizează că pragul de semnificație reprezintă „valoarea sau procentul care exprimă aprecierea cantitativă a importanței relative prin raportare la o bază de referință” [9] , și că importanța relativă variază în funcție de mărimea și natura entității client.

Cadrul național de raportare financiară explică principiul pragului de semnificație, prin aceea că valoarea elementelor de bilanț și cont de profit și pierdere poate fi combinată, dacă reprezintă o sumă nesemnificativă. Pragul de semnificație reprezintă un concept relativ, spre exemplu: suma de 10.000 euro poate fi considerată un prag de semnificație ridicat pentru o societate mică, dar nesemnificativă pentru o companie multinațională mare. De aceea, dimensiunea unei companii supusă auditării influențeazã raționamentul în stabilirea pragului de semnificație.

O eroare, cu o valoare mai mare de 10% decât valoarea de referință a elementului sau prezentării din situațiile financiare sau a indicatorilor de analiză economico-financiară calculați pe baza acestora, se consideră în practică că poate influența în mod semnificativ deciziile utilizatorilor.

În auditul financiar, utilizarea pragului de semnificație, se bazează pe o abordare conceptuală diferită. Calculul acestuia este influențat în mod direct de evaluările cu privire la riscul de denaturare semnificativă, de aceea și din punct de vedere procedural pragul se stabilește după ce au fost evaluate riscul inerent și riscul de control. În concluzie, prin raționamentul profesional al auditorului, stabilirea valorii pragului de semnificație se face în relație directă cu riscul evaluat.

Cu cât valoarea riscului de denaturare semnificativă este mai ridicata cu atât pragul de semnificație va fi stabilit la o valoare mai mică pentru a permite auditorului să reducă acest risc la un nivel acceptabil.

Mărimea pragului de semnificație este elementul esențial în stabilirea mărimii eșantioanelor, fapt evidențiat de relația de bază între componentele riscului de audit și știind că riscul maxim acceptat într-o misiune de asigurare rezonabilă este de 5%,

Pragul de semnificație, din acest punct de vedere, reprezintă valoarea maximă a denaturărilor individuale sau cumulate acceptată de auditor și care îi permite acestuia să considere că situațiile financiare nu sunt denaturate semnificativ. Privit astfel, atunci când auditorul își pune în valoare raționamentul profesional trebuie să facă apel la prevederile a două standarde: ISA 320 „Pragul de semnificație în planificarea și desfășurarea unui audit” și ISA 450 „Evaluarea denaturărilor identificate pe parcursul auditului” [8]

Conceptul de prag de semnificație este aplicat de auditor în următoarele etape:

Planificarea și efectuarea auditului,

Evaluarea efectului denaturărilor identificate;

Evaluarea efectului denaturărilor necorectate, asupra situațiilor financiare și în formarea opiniei auditorului. [4]

3.2.Calculul Pragului de semnificație global

Auditorul calculează, în mod obișnuit, în faza de planificare un prag de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg. Acesta va fi folosit pentru a fi comparat cu valoarea erorilor individuale sau cumulate identificate pe parcursul misiunii.

Acest prag se calculează tradițional ca un procent din valoarea câtorva elemente folosite ca referință precum active, datorii, rezultat. Existența unor circumstanțe particulare entității, poate duce la utilizarea ca repere a elementelor pe care se concentrează atenția utilizatorilor, ale mediului în care entitatea operează sau care rezultă din structura de proprietate.

In general, auditorii utilizează ca referințe pentru calcul următoarele procente:

-1-2% din activele brute,

-1-2% din cifra de afaceri și

-5-10% din rezultatul din exploatare.

În momentul în care denaturările identificate cumulate se apropie sau depășesc valoarea pragului de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg, auditorul trebuie să ia în considerare existența unui risc ca denaturările nedetectate să contribuie esențial la depășirea valorii pragului.

În unele cazuri, este posibil ca valoarea pragului de semnificație la nivelul situațiilor financiare ca întreg să fie adecvată pentru stabilirea unor eșantioane care să conducă la gradul de asigurare necesar. Dar există și situații în care auditorul trebuie să utilizeze valori mai mici decât acesta.

În standardul ISA 320 „Pragul de semnificație în planificarea și desfășurarea unui audit” întâlnim conceptul de prag de semnificație funcțional, definit astfel: ” suma sau sumele stabilite de auditor la un nivel mai scăzut decât pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg, pentru a reduce la un nivel adecvat de scăzut probabilitatea ca denaturările necorectate sau nedetectate agregate să depășească pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg”[8].

Stabilirea unui prag de semnificație funcțional de către auditor, reprezintă o măsură de prudență pentru a evita situația ca erorile cumulate posibile din zona informațiilor pe care el nu le investighează să depășească nivelul stabilit care face diferențierea între semnificativ și nesemnificativ.

Datorită acestui fapt, pragul de semnificație funcțional este utilizat în planificare pentru stabilirea mărimii eșantioanelor conducând la o mărime mai mare a acestora decât în cazul utilizării pragului de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg. Acesta din urmă va fi utilizat doar ca referință pentru stabilirea gradului de semnificație a erorilor constatate pe parcursul auditului.

Pentru exemplificare vom prezenta in continuare modalitatea de calcul a pragului de semnificatie pentru o entitate ale carei date reale le vom utiliza in tabelul următor.

Tabel nr. 1. Determinarea Pragului de semnificație global

Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor furnizate de SC LIFE PRINT SRL, conform Ghidul privind auditul calității [7], Ref. B5/1, pag.58

Baza de calcul utilizată: variația cea mai mare între repere este de 19 682.30 și corespunde reperului Cifrei de afaceri cu factorul de 2 %, deci Pragul de semnificație global este de 79 961.50 lei pe care îl aproximăm la 80 000 lei.

Folosim relația invers proporțională dintre pragul de semnificație și riscul de audit atunci când determină natura, durata și întinderea procedurilor de audit, precum și atunci când devine necesară reconsiderearea unor aspect.

Justificarea nivelului de Prag de semnificație ales:

1. Se identifică indicatorii financiari reprezentativi ai companiei, pe cel puțin două exerciții financiare (de cele mai multe ori, se iau în calcul Activele totale, Cifra de Afaceri, Profitul brut sau Capitalurile Proprii)

2. Se aplică procentajele proporționale

3. Se calculează variația (trendul) în modul pentru fiecare procentaj în parte

4. În funcție de evaluarea preliminară a riscului de audit, se aplică urmatoarea regulă:

Risc de Asigurare (mare) => Prag de semnificație (mic), unde Trendul (mic)

Risc de Asigurare (mic) => Prag de semnificație (mare), unde Trendul (mare)

5. Se urmărește, pornind fie de la Trendul cel mai mic sau cel mai mare, în funcție de riscul de audit evaluat anterior, pe linie, valoarea cea mai mare, respectiv cea mai mică, după cum dictează regula, valoare ce va reprezenta pragul de semnificație global.

Auditorul trebuie să utilizeze raționamentul profesional la evaluarea riscului de audit și la stabilirea procedurilor de audit, pentru a se asigura că riscul este redus până la un nivel acceptabil de redus. Riscul de audit este de maxim 10%.

Riscul de audit reprezinta riscul ca auditorul să exprime o opinie neadecvată de audit atunci când situațiile financiare sunt denaturate semnificativ. Riscul de audit este o funcție a riscurilor de denaturare semnificativă și a riscului de detectare.

Riscul de audit este un termen tehnic referitor la procesul de audit, el nu se referă la riscul

afacerii auditorului, precum pierderile și litigiile, publicitatea adversă sau alte asemenea evenimente.

Riscul de detectare este riscul ca procedurile efectuate de auditor pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut, nu vor fi în măsură să detecteze odenaturare care există și care ar putea fi semnificativă, fie individual sau la nivel agregat împreună cu alte denaturări. Nivelul acceptabil este un nivel la care o parte terță rezonabilă și informată ar putea concluziona, analizând toate faptele și circumstanțele specific disponibile profesionistului contabil la acel moment, că nu este compromisă conformitatea cu principiile fundamentale (Manualul Codul Etic al Profesioniștilor Contabili 2013)

Riscul de detectare semnificativă include două nivele :

Situațiile financiare în ansamblul lor

Nivelul de afirmație pentru clasele de tranzacții, conturi și dezvăluiri

Se va evalua Riscul inerent general la entitatea studiata SC LIFE PRINT SRL, prezentat in tabelul din ANEXA nr.1 (Evaluarea Riscului Inerent General), pe baza analizei elementelor manageriale, mediul contabil, mediului operațional și aspectelor de audit.

Riscul inerent reprezintă susceptibilitatea unei informații cu privire la o clasă de tranzacții, sold de cont sau prezentare care ar putea fi semnificativă, fie individual sau în mod agregat împreună cu alte denaturări, sau să nu poată fi prevenită sau detectată și corectată la timp de către controlul intern al entității.

Denaturările sunt considerate semnificative, dacă informația, care conține aceste denaturări, cauzează aprobarea unor decizii incorecte de către utilizatorii acestei informații. Totodată, denaturarea presupune inexactitatea informației financiare, cauza căreia poate fi eroarea sau frauda.

Pe baza determinării riscului inerent general (calculat la un procent de 14%) si aplicării unui Risc de control de 100%, in condițiile date, se poate detecta Riscul de audit acceptabil de 1%.

Metoda de calcul a Riscului de audit acceptabil o regasiți în ANEXA nr. 2 (Evaluarea Riscului de audit acceptabil).

Riscul de audit = Riscul de denaturare semnificativă X Riscul de detectare

Facem precizarea că termenul „risc de detectare” reprezintă traducerea în limba română a celui de referință la nivel internațional: „detection risk”. Este adevărat că definiția acestui risc “se referă la nedetectarea de către auditor a denaturărilor semnificative și ar trebui utilizat sub denumirea de risc de nedetectare, așa cum se găsește în literatura de specialitate” ([1], p.103). Am păstrat însă forma existentă în traducerea oficială a Standardelor Internaționale de Audit.

În situația dată se consideră Riscul de audit calculat ca fiind foarte scăzut, deci se va urmări varianta trendului mare, deci cea mai mare valoare din tabel, respectiv 79 961.50 aproximat la 80000.

În multe studii se delimitează o categorie de risc cu importanță tot mai mare: riscul de fraudă. “El face obiectul unor proceduri aplicate în mod separat de auditor pentru evaluarea acestuia. Importanța evaluării acestui risc în cadrul procedurii de stabilire a riscului de audit, împreună cu proceduri de evaluare este scoasă în evidență și în literatura de specialitate națională” ([2], p. 176).

Deoarece riscul de denaturare semnificativă a fost evaluat la un nivel scăzut, putem aprecia că stabilirea pragului la o medie a valorilor calculate mai sus este rezonabilă. Această valoare va reprezenta limita de la care valoarea individuală sau însumată a erorilor va deveni semnificativă pentru situațiile financiare ca întreg.

Ulterior, urmează să se repartizeze pragul de semnificație calculat pe segmente. Această repartizare este necesară deoarece probele sunt acumulate mai curând pe segmente decât pentru situațiile financiare ca ansamblu. Din cauza numărului mare de factori implicați, nu există o metodă optimă sau solicitată de repartizare a valorii preliminare a pragului de semnificație pe fiecare segment. Acest proces se poate realiza prin utilizarea raționamentului profesional sau a unei abordări cantitative.

3.3.Determinarea Pragului de semnificație funcțional

Să presupunem că vrem să stabilim mărimea eșantionului pentru soldul contului de clienți al SC LIFE PRINT SRL.

Soldul în valoare de 674 797 lei este compus din 24 de clienți, din care 12 au o valoare a soldului peste valoarea pragului de semnificație. Pentru aceasta auditorul trebuie să stabilească un prag de semnificație funcțional la o valoare mai mică decât pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg. Astfel se stabileste un prag de semnificație funcțional pentru secțiunea debitori de 11 432 (coloana 4 din Tabelul nr.2), mai mic decăt pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg. Calculul pragului de semnificație funcțional este prezentat în Tabelul nr.2, pe baza indicatorilor SC LIFE PRINT SRL și a pragului de semnificație global.

Tabel nr. 2. Repartizarea Pragului de semnificație global in pragul de semnificație funcțional

Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor furnizate de SC LIFE PRINT SRL

Standardul ISA 320 prevede circumstanțele specifice entității în care auditorul poate stabili și utiliza valori mai mici ale pragului de semnificație pentru anumite clase de tranzacții, solduri de conturi sau prezentări. Cazurile particulare în care auditorul poate proceda astfel, sunt prezentate ca bază de referință, nemaifiind obligatorie, dar nici interzisă, stabilirea pentru toate elementele a unor praguri diferite de pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg.

Factorii ce conduc la această decizie sunt:

– legea, reglementările sau cadrul de raportare financiară aplicabil afectează așteptările utilizatorilor cu privire la măsurarea sau prezentarea anumitor elemenete (tranzacțiile cu părți afiliate)

– prezentările cheie în legătură cu industria în care operează entitatea (costurile de cercetare și dezvoltare)

– dacă atenția este concentrată pe un aspect particular al afacerii care este prezentat separat în situațiile financiare (o activitate nouă).

Nivelurile acestea ale pragului de semnificație vor fi utilizate pentru a fi comparate cu valoarea erorilor individuale sau cumulate identificate cu ocazia auditării structurii sau elementului respectiv.

Auditorul va stabili, având în vedere relevanța acestor conturi, tranzacții, clase sau prezentări, pentru acestea praguri de semnificație funcționale cu ajutorul cărora va calcula mărimea eșantioanelor specifice fiecăreia dintre ele.

3.4. Stabilirea eșantionului pe baza Pragului de semnificație

Rolul eșantionării este acela de a trage concluzii despre întreaga populație analizată, scop în care auditorul va trebui să selecteze un eșantion reprezentativ prin alegerea elementelor de eșantionare care au caracteristici asemănătoare cu populația din care a fost extras, în așa fel încât subiectivismul să fie evitat, pentru a putea furniza o bază rezonabilă.

Eșantionarea în audit reprezintă aplicarea procedurilor de audit pentru mai puțin de 100 % din elementele din cadrul unei populații cu relevanță în audit, astfel încât toate unitățile de eșantionare să aibă posibilitatea de a fi selectate, cu scopul de a furniza auditorului o bază rezonabilă în funcție de care să formuleze concluzii cu privire la întreaga populație.

“Eșantionarea constă în determinarea, prin prisma unui ansamblu de criteria, a unei submulțimi representative asupra căreia se va aplica auditarea, urmând ca, în final, rezultatele obținute să caracterizeze întreaga materie supusă investigației.” ([3],p.109)

Riscul de eșantionare este riscul ca în baza unui eșantion concluzia auditorului să fie diferită de concluzia la care s-ar fi ajuns prin aplicarea procedurilor asupra întregii populații (cuprinde atât concluzia că nu există denaturări când ele există, cât și concluzia că există denaturări când ele nu există).

Eroare tolerabilă este o valoare monetară stabilită de auditor cu privire la care încearcă să obțină un nivel adecvat al asigurării că acea valoare nu este depășită de denaturarea reală din cadrul populației.

Stabilim eșantionarea pentru secțiunea debitori, prezentată în tabelul nr.3, pe baza pragului de semnificație funcțional, a factorului de risc inerent, factorului de risc de control și în funcție de relevanța acordată revizuirii analitice.

Tabel nr.3. Stabilirea eșantionului pentru Debitori

Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor furnizate de SC LIFE PRINT SRL, model tabel din Ghidul privind auditul calității, [7] Ref. B7/2, pag.61

*) Se determină Factorul de risc inerent și specific pe baza Matricei prezentata in ANEXA nr. 3 (Sumarul evaluării erorilor riscului).

Factorul de risc de control l-am determinat în funcție de aprecierea sistemului de control intern , daca nu ne bazăm pe controlul intern = 1.

Relevanta acordata revizuirii analitice reprezintă măsura în care auditorul se bazează pe revizuirea analitică, atunci când procedurile analitice pot fi utilizate efectiv pt obținerea probelor de audit privind o afirmație poate fi adecvată o reducere a eșantionării.

Amploarea acordată acestor proceduri necesită raționamentul profesional.

Un factor de 3 este acordat în cazul unei credibilități totale, 2 pt credibilitate relativa și 1 pentru lipsa credibilității.

In cazul nostru factorul va fi 1 pentru lipsa credibilitatii.

Se obține dimensiunea minimă a eșantionului aplicând formula:

Valoare aproximativă a populatiei /pragul de semnificație/Factorul de risc inerent/Factorul de risc de control/Relevanța acordată revizuirii analitice = 12 clienți.

Matricea are scopul de a ajusta abordarea esantionarii in functie de evaluarea riscului inerent general efectuata la secțiunea B4/2 din “Ghidul privind auditul calității” [7] cu evaluarile riscurilor individuale din fiecare domeniu al situatiilor financiare. În cazul nostru, riscul inerent general este scazut , la fel si riscul inerent specific, rezulta ca vom obtine o valoare de 3.25 din matrice, valoare ce se afla la intersectia celor 2 niveluri de risc acordate.

Cu cât este mai scăzut riscul pe care auditorul este dispus să îl accepte, cu atât crește dimensiunea eșantionului. Dimensiunea eșantionului poate fi determinată prin aplicarea unei formule pe bază statistică sau nestatistică.

Soldul de 674 797 lei este compus din 24 de clienți, din care 12 au o valoare a soldului peste valoarea pragului de semnificație. Valoarea însumată a acestora este de 585 211.89 lei, ceea ce reprezintă 86.72% din total. Putem considera eșantionul satisfăcător.

3.5. Rolul Pragului de semnificație în contextul stabilirii procedurilor de audit

Între pragul de semnificație și nivelul riscului de audit există un raport invers proporțional, în sensul că, cu cât este mai mare nivelul de semnificație, cu atât este mai mic riscul de audit, și invers. În cadrul misiunilor de audit, auditorii au în vedere aceasta corelație cu ocazia stabilirii naturii, momentului și amplorii procedurilor de audit.

Concret, dacă după planificarea procedurilor de audit auditorul stabilește că nivelul acceptabil de semnificație este mai mare, riscul de audit este mai mic. În vederea diminuării riscului de audit, auditorul urmărește, pe de o parte, reducerea riscului evaluat de prezentări eronate și susținerea nivelului redus prin realizarea unor testări suplimentare sau extinse ale controlului, si pe de altă parte, reducerea riscului nedetectării externe, prin modificarea naturii, a momentului si a amplorii controlului planificat.

Pragul de semnificație este luat în considerare de către auditor și în procesul de exprimare a opiniei sale. În esență, pentru a evalua dacă situațiile financiare sunt întocmite, din toate punctele de vedere semnificative, în concordanță cu cadrul general aplicabil pentru raportarea financiară, auditorul trebuie să examineze dacă totalul prezentărilor eronate necorectate care au fost constatate pe parcursul auditului este semnificativ.

Etapele procedurii privind aplicarea pragului de semnificație în cursul unei misiuni de audit, conform celor două standarde, ISA 320 „Pragul de semnificație în planificarea și desfășurarea unui audit” [8] și ISA 450 „Evaluarea denaturărilor identificate pe parcursul auditului” [8], pot fi stabilite prin următorii pași:

Se determină mai întâi pragului de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg în funcție de cunoașterea clientului, riscul inerent și riscul de control.

Se trece la determinarea nivelurilor specifice ale pragului de semnificație pentru anumite clase de tranzacții, solduri de conturi sau prezentări,

O următoare etapă ar fi determinarea pragului de semnificație funcțional în scopul evaluării riscului de denaturare semnificativă pentru situațiile financiare ca întreg. sau/și pentru o anumită clasă de tranzacții, sold de cont sau prezentare

Trebuie neapărat realizarea revizuirii pragului de semnificație pe parcursul misiunii, dacă au avut loc schimbări, informații noi sau o schimbare în înțelegerea auditorului cu privire la entitate

În următoarea etapă auditorul cumulează denaturările identificate , de exemplu: lipsa acurateței în procesarea informațiilor, omisiunea unei sume sau prezentări, estimare contabilă incorectă, raționamente ale conducerii nerezonabile, politici contabile neadecvate

Auditorul va determina dacă strategia și planul de audit trebuie revizuite, în momentul în care sunt indicii că ar putea exista și alte denaturări care agregate cu cele cumulate ar putea fi semnificative, sau se apropie de valoarea pragului de semnificație,

Auditorul poate cere conducerii să examineze o clasă de tranzacții, sold de cont sau prezentare și să stabilească valoarea denaturărilor efective

Auditorul va comunica conducerii denaturările identificate și va solicita corectarea acestora

În această etapă urmează revizuirea nivelului pragului de semnificație

Se stabilesc denaturările necorectate șise întocmește documentului A9 „Sumarul erorilor”

O etapă finală este evaluarea incidenței denaturărilor asupra raportului de audit.

ISA 320 „Pragul de semnificație în planificarea și desfășurarea unui audit” lasă în responsabilitatea și pe seama raționamentului auditorului. atât stabilirea pragului. de semnificație. global, cât și utilizarea pragului de semnificație funcțional sau stabilirea pragurilor de semnificație. specifice pentru clase de tranzacții, solduri deconturi sau prezentări.

Acesta constituie o marjă de acțiune destul de largă pentru auditor și îi permite să obțină gradul de asigurare necesar.

4. CONCLUZII

Pragul de semnificație constituie un element esențial în procesul decizițional al auditului financiar, în faza de planificare a acestuia, în etapa de punere în execuție a prevederilor planului de audit aprobat, precum și in partea de raportare a concluziilor auditului financiar.

Auditorii determină pragul de semnificație atât la nivelul general al situațiilor financiare, cât și în legătură cu clasele de tranzacții, cu soldurile conturilor și cu prezentările de informație. Dacă utilizatorii situațiilor financiare solicită o acuratețe mai mare pentru unele conturi, auditorii pot stabili un nivel al pragului mai redus pentru acestea.

Ori de câte ori auditorii realizeaza un audit financiar, aceștia au obligația să ia în considerare pragul de semnificație și relația cu riscul de audit.

Definirea pragului de semnificație are o importanță deosebită în planificarea unei misiuni de audit financiar de calitate. Important de subliniat este faptul că, respectarea standardelor ISA emise de IAASB, reprezintă premise esențiale ale determinării acestui indicator, nu mai puțin de luat în considerare sunt experiența, profesionalismul celor care pregătesc și execută un audit financiar. Prin aceeași prismă, modelul de studiu de caz pe care l-am propus poate furniza idei utile de ordin practic, dar soluțiile concrete țin de specificul fiecãrei misiuni de audit.

5. BIBLIOGRAFIE:

[1] Dănescu T. (2007), Proceduri și tehnici de audit financiar, Editura IRECSON București, 2007