Bilantul Contabil

CAPITOLUL I CONSIDERAȚII GENERALE

PRIVIND BILANȚUL

Bilanțul contabil – instrument de analiză a echilibrului financiar

Într-o economie competitivă, activitatea unei întreprinderi, indiferent de obiectivul său de activitate, urmărește atingerea a cel puțtin două țeluri principale: realizarea de profit și satisfacerea necesităților unei anumite categorii de cumpărători. Pentru realizarea celor două mari țeluri este necesară informația care să dezvăluie poziția financiară a întreprinderii și profitabilitatea acestora.

Practica social a acesteia a investit în contabilitate, componenta esențială a sistemului informațional economic,ca să construiască o informație completă și credibilă. Contabilitatea prin mijloacele și procedeele sale specifice oferă o analiză pertinentă îndreptată spre piață, oferă orientări asupra strategiei economice viitoare, clarificări asupra trecutului și prezentului întreprinderii, soluții și motivații pentru deciziile luate. Această știință reprezintă un sistem logic și rațional de informare specializată ce este supus unor norme și convenții definite social.

Conform Legii contabilității nr. 82/1991, republicată și modificată, documentul oficial de gestiune trebuie să reflecte o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatului obținut ce definește bilanțul contabil.

Executarea imaginii fidele de către contabilitate necesită ca informațiile furnizate de către aceasta să îndeplinească următoarele condiții:

Datele contabile ale acesteia să fie înregistrate în contabilitate în timp util pentru a fi mai apoi prelucrate și utilizate;

Informațiile contabile să ofere utilizatorilor o descriere adecvată, să fie corecte și complete;

Contabilizarea faptelor să fie în accord cu baza lor juridică și economic;

Informațiile furnizate de contabilitate să rezulte din aplicarea lui cu bună credință a regulilor și procedeelor contabile.

Bilanțul contabil, din punct de vedere conceptual,reprezintă cea mai importantă sintetiză informațională a contabilității, obținută prin structurarea, agregarea și sistematizarea în expresie valorică a patrimoniului unei entități, la un anumit moment. Acesta caracterizează la un moment dat elementele constitutive ale patrimoniului și conține un sistem de indicatori ce se elaborează pe baza datelor furnizate de contabilitate, preluate în mod direct, și prelucrate în prealabil.

Bilanțul contabil este un mod de analiză și de conducere, el reprezintă oglinda activității întreprinderii, fiind pricipalul mijloc de informare a tuturor celor interesați, o sursă principală de informații pentru managerul unei unități în ceea ce privește modul de desfășurare a activității pe care o conduce. Acesta este intrumentul pentru calcularea indicatorilor macroeconomici și pentru elaborarea prognozelor, servind la stabilirea patrimoniului economiei naționale.

‘’Aprecierea activității desfășurate de orice întreprindere, precum și elaborarea deciziilor economice se fundamentează pe analiza celui mai complex ‘’produs’’ al contabilității, respectiv, bilanțul ‘’ afirmă prof. Horomnea E., în lucrarea Managerial Competence end in the technological changes backround, vol. II, Management of Technological Changes’’, publicată în Grecia în anul 2003.

Bilanțul contabil, ca model specific metodei contabilității, oferă un tablou sintetic și static în expresie bănească asupra situației patrimoniului și a rezultatelor globale ( profit sau pierdere ) de la un nivel microeconomic, respective a unui agent economic și până la cel mai ridicat nivel ,cel național. Cu ajutorul structurilor calitative ale posturilor sale, bilanțul contabil realizează dubla reprezentare patrimonială.

Asupra bilanțului acționează direct două dintre principiile contabile:

Principiul necompensării, conform căreia nu este admisă compensarea elementelor structurate din punct de vedere al exigibilităților sau mai precis a creanțelor cu datoriile;

Principiul intangibilității bilanțului de deschidere, care interzice modificarea într-un fel a bilanțului de deschidere a exercițiului următor, ceea ce presupune egalitatea bilanțului final al unui exercițiu cu bilanțul inițial al exercițiului următor.

În teoria cunoașterii contabile, bilanțul contabil are rolul de a arăta valabilitatea principiilor metodei contabilității, dubla reprezentare și dubla înregistrare pe care se bazează contabilitatea în partidă dublă, iar în practica bilanțului ,aceasta are un rol important în conducerea, în asigurarea artei manageriale, reprezentând un sistem adecvat pentru analiza activității întreprinderii și luarea măsurilor ce se impun.

Imaginea asupra situației existenței patrimoniale la un moment dat exprimată de bilanț este completată de situația veniturilor, cheltuielior, a rezultatelor economice și financiare a întreprinderii, redată de contul de profit și pierdere, dar și de anexele la bilanț și de raportul de gestiune ce cuprinde o analiză economico-financiară a modului de realizare a indicatorilor unității.Managerul acestei întreprinderi analizează factorii de influență asupra modului de realizare a indicatorilor,în special factorii care au condus la nerealizarea atât a indicatorilor tehnici,cât și cei financiari. În acest sens se vor prezenta aspectele legate de realizarea planului de producție, de încarcare a capacității de producție, de modul de efectuare a aprovizionărilor și desfacerilor producției, aspect legate de calitatea produselor, etc.

Sub aspectul financiar se evidențiază nivelul costurilor, al rentabilității, evoluția lichidității, folosirea creditelor, etc. Din analiza acestor factori trebuie să se rezulte și măsurile ce trebuiesc luate pentru ca influența acestor factori să fie minimă sau înlăturată.

De asemenea, se realizează și factorii cu influență pozitivă pentru a amplifica influența lor și a se realiza în viitor un nivel mai ridicat la acești indicatori.

Preocupările în domeniul normalizării și armonizării sistemelor contabile, pe plan European, s-au concretizat, pe baza liniei normalizării, în conceperea normelor de către Internațional Accounting Standards Committee (I.A.S.C.), în timp ce pe linia armonizării sistemelor de contabilitate și inclusive a întocmirii situațiilor financiare, acestea s-au concretizat în elaborarea sa de directive, revenindu-i, fiecărui stat membru obligația încorporării acestora în propria lor legislație.

La nivelul Uniunii Europene, preocupările armonizării sistemelor contabile s-au concretizat în adoptarea a trei documente semnificative:

Directiva a IV-a europeană, elaborată la 25 iulie 1978 și revizuită la data de 8 noiembrie 1990, ale cărei prevederi se bazează pe standardele publicate de Uniunea Europeană a Experților Contabili Economici și Financiari și Comitetul de Standarde Internaționale. Cuprinsul acestei directive se împarte în patru părți:

Schema bilanțului (inclusiv contul de rezultate), care deține două scheme ale bilanțului, din care doar una trebuie aplicată la alegere și două scheme ale contului de profit și pierdere.

În prima schemă se prezintă bilanțul contabil în formă orizontală (în cont) activul fiind descompus în șase rubrici, notate de la A la F ( Capitalul subscris nevărsat;Cheltuielile de constituire; Activul imobilizat; Activul circulant; Conturile de regularizare; Pierderea exercițiului), iar pasivul în cinci rubrici, notate de la A la E (Capitaluri proprii;Provizioane pentru riscuri și cheltuieli; Datorii; Conturi de regularizare; Beneficiul exercițiului).

În cea de-a doua schemă se prezintă bilanțul contabil în formă verticală (în listă), unde rubricile sunt notate de la A la F ( Capitalul subscris nevărsat; Cheltuielile de constituire; Activul imobilzant; Activul circulant ( inclusiv E), exclusive datoriile cu scadență mai mică sau egală cu un an; Suma totală a elementelor de active după deducerea datoriilor cu scadență mai mare de un an; Datoriile cu scadență mai mare de un an; Provizioane pentru riscuri și cheltuieli; Conturi de regularizare; Capitaluri proprii;Normele de evaluare;Anexa la bilanț;Raportul de gestiune).

Pe scurt, enumerăm câteva dintre principalele prevederi ale Directivei europene în domeniul contabilității:

Conturile anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a situației financiare a întreprinderii;

Interpretarea activităților economice se face potrivit conceptului juridico-economic al patrimoniului, folosind totuși aspectul juridic;

Evaluarea obligatorie a posturilor din bilanț pe baza metodei costului istoric (plusurile sau minusurile provenind de la același post de bilanț trebuie evaluate separate, neadmițându-se compensarea lor);

Măsurile referitoare la conturile anuale nu se pot aplica în mod unitar tuturor întreprinderilor datorită deosebirilor de ordin juridic și mărimii diferite a acestora (întreprinderile mici și mijlocii beneficiază de simplificări în ceea ce privește prezentarea costurilor anuale în vederea asigurării unui caracter confidențial vis-a-vis de concurență).

În comparație cu structura bilanțieră adoptată de sistemul contabil românesc, în analiza dispozițiilor Directivei a IV-a europeană, se pot face următoarele observații:

Capitalul subscris nevărsat reprezintă, în bilanț în formă bilaterală sau de cont, ca primă rubrică în activ sau ca element component al activului circulant (în structură detaliată), cea de-a doua soluție fiind agreată de bilanțul românesc;

Cheltuielile de constituire sunt înscrise în mod clar înaintea activului imobilizant sau ca elemente componente ale imobilizărilor necorporale. Modelul românesc al bilanțului prevede cumularea cheltuielilor de constituire cu cele de cercetare-dezvoltare, fapt ce creează dificultăți în efectuarea de analize financiare;

Profitul sau pierderea sunt evidențiate ca ultime rubrici în pasivul și respectiv, activul bilanțier, în timp ce în legislațiile naționale aceste elemente sunt înscrise cu semne diferite în structura capitalurilor proprii.

Directiva a VII-a europeană, adoptată la 13 iunie 1983 de către Uniunea Europeană, este rezultatul studiilor pe plan internațional, a eforturilor de normalizare și de uniformizare în elaborarea și prezentarea conturilor consolidate, fiind desăvârșit prin Ordinul nr. 1775 din 29/11/2004, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 27 din 10/01/2005 privind unele reglementări în domeniul contabilității.

Directiva a VIII-a europeană referitoare la prevederile utile în domeniul unui control competent în materie legislativă a bilanțurilor încheiate de agenții economici.

Dacă se face o extindere a activității de normalizare și armonizare a sistemelor contabile pe plan internațional facem trimitere la International Accounting Standards Commite(I.A.S.C.) care s-a înființat în anul 1973 și al cărui principal obiectiv l-a constituit dezvoltarea standardelor internaționale de contabilitate printr-un proces rațional care are în vedere evaluarea, prezentarea și comunicarea informațiilor privind informațiile financiare ale întreprinderii.

În acest context ‘’Cadrul de pregătire și prezentare a situațiilor financiare ‘’, adoptat în anul 1989 de către I.A.S.C. constituit din 110 paragrafe, tratează problema precum: obiectivul, caracteristicile calitative și elementele care compun situațiile financiare, sistemele de măsurare și conceptuale de capital.

Separarea activelor imobilizate de activele circulante se bazează pe funcția reală a acestora și nu pe scadența lor. Întrucât, un asemenea model de bilanț nu separă datoriile pe termen scurt de cele pe termen lung (pasivul bilanțului fiind structurat în capitaluri proprii, interese minoritare și datorii) nu este posibilă deducerea datoriilor curente pe (termen scurt) din activele circulante, iar elementele activului circulant nu pot fi clasificate după lichiditatea lor.

Bilanțul în acest format are drept component următoarele elemente:

Activele sunt resurse asupra cărora agentul economic exercită un control și care previn evenimente trecute, menite de a genera ‘’ avantaje economice’’ viitoare;

Pasivele sunt obligații actuale ale întreprinderii generate de evenimente trecute și care antrenează cu ocazia efectuării plății, o ieșire de resurse ce necesită un avantaj economic. Obligațiile pot avea o bază contractuală, statutară sau legală și pot rezulta din practice comerciale curente sau pot fi rezultatul unei politici voluntare a întreprinderii. Intervine o mare dificultate în distincția ce trebuie efectuată între o obligație prezentă și un angajament viitor;

Capitalurile proprii rezultă din deducerea tuturor datoriilor din activele întreprinderii, iar mărimea acestora este influențată de sistemul de evaluare a activelor și a datoriilor. Doar în mod excepțional, mărimea capitalurilor proprii corespunde cu valoarea globală a întreprinderii.

Normele contabile din țara noastră au adoptat o structură generală a conturilor anuale sub denumirea echivalentă de ‘’bilanț contabil’’ sau situații financiare anuale. Acest act se întocmește obligatoriu anual, precum și în situația fuziunii sau încetării activității de către regiile autonome, societățile comerciale, instituțiile publice, unitățile cooperatiste, asociațiile și celelalte persoane juridice sau persoane fizice care au calitatea de comerciant.

Introducându-se obligația de a conduce contabilitatea de către unitățile patrimoniale începând cu data de 01.01.1994 în baza planului de conturi general, a Regulamentului de aplicare a Legii contabilității nr. 82/1991, modificată și republicată ulterior și a normelor metodologice de utilizare a conturilor contabile aprobate prin Hotărârea de Guvern nr.704/1993, s-a creat și în România, posibilitatea de reflectare în evidențe a operațiunilor economico-financiare, specifice economiei de piață, în accord cu documentele normative adoptate în această perioadă și cu prevederile Directivei a-IV-a a Comunității Economice Europene și Standardelor de Contabilitate Internațională.

Pentru a răspunde cerințelor armonizării contabile cu prevederile Comunității Economice Europene, Ministerul Finanțelor Publice a stabilit, prin Ordinul nr. 3055/29.10.2009, forma completă și conținutul situațiilor financiare anuale obligatorii de întocmit începând cu 01.01.2010 de către societățile comerciale, societățile și companiile naționale, instituțiile naționale de cercetare- dezvoltare, societățile cooperative și celelalte persoane juridice care, în baza legilor speciale de organizare, funcționează pe principiile societăților comerciale. Aceste entități care depășesc limitele a două dintre cele trei criterii de mărime: total active 3.650.000 euro; cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro și numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar; 50 vor întocmi situații financiare anuale ce cuprind: bilanțul; contul de profit și pierdere; situația modificărilor capitalului propriu; situația fluxurilor de trezorerie; notele explicative la situații financiare anuale.

Situațiile financiare anuale întocmite de către entitățile economice care depășesc limitele a două din criteriile de mărime menționate mai sus constituie un tot unitar. Acestea vor fi însoțite de Raportul administratorilor și vor fi audiate potrivit legii.

Persoanele juridice care la data bilanțului nu depășesc limitele a două dintre criteriile prezentate anterior, întocmesc situații financiare anuale simplificate compuse din: bilanț, contul de profit și pierdere și note explicative la situațiile financiare anuale simplificate. Opțional, aceste entități, pot întocmi situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de trezorerie. Situațiile financiare anuale simplificate sunt verificate potrivit legii.

Situațiile financiare anuale, trebuiesc însoțite de o Declarație scrisă de asumare a răspunderii conducerii persoanei juridice pentru întocmirea situațiilor financiare anuale în acord cu Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE.

Situațiile financiare consolidate, sunt elaborate potrivit Reglementărilor contabile conforme cu Directivele Europene.

Importanța bilanțului contabil a fost remarcată cu multă vreme în urmă. Demonstrativă este precizarea profesorului Feleagă N., referitoare la importanța bilanțului ‘’pentru a lua decizii utile, șeful unei întreprinderi trebuie să știe dacă afacerea sa prosperă, dacă bate pasul pe loc sau dacă ea este în declin. Cu ocazia fiecărei mari crize, economiștii au putut observa că foarte multe falimente sunt datorate pur și simplu unei cunoașteri prea tardive a declinului afacerilor lor ,dar noi nu avem nevoie numai de a determina rezultatul, atunci când o întreprindere începe să fie în primejdie; este necesar să luăm cunoștință de prosperitatea sa. Un șef capabil trebuie să profite de o astfel de perioadă de înflorire, indiferent că ea este provocată de conjunctură sau de structura economică. Nu putem lăsa să treacă vânturile favorabile fără să ridicăm pânzele, căci ele nu vor sulfa întotdeauna’’.

Rolul bilanțului este deosebit de important atât în teoria, cât și în practica contabilă:

În teoria cunoașterii contabile, rolul bilanțului este acela de a demonstra valabilitatea principiilor metodei contabilității – dubla reprezentare și dubla înregistrare – pe care se bazează contabilitatea în partidă dublă. În cadrul bilanțului se pun față în față cele două aspecte fundamentale sub care contabilitatea studiază patrimoniul, și anume: mijloacele materiale și bănești private după structura, componența și destinația lor pe de o parte, și după sursa lor de finanțare, de proveniență pe de altă parte. De asemenea, se verifică teoria că orice fel de mișcări au loc în asamblul elementelor patrimoniale la nivelul unei verigi organizatorice, menține egalitatea între cele două aspecte fundamentale: mijloacele și resursele. Prin intermediul bilanțului, procesul cunoașterii contabile ajunge la nivelul superior al generalizării și al concluziilor privind corelațiile și interdependențele dintre fenomenele și procesele economice relevate în datele și informațiile din bilanț și, pe baza aceasteia, a cunoașterii tendințelor de dezvoltare în viitor.

În practica contabilă a unităților, prin intermediul bilanțului se realizează și se pun în corelație toate conturile în care se reflectă elementele patrimoniale ale unității, fiind în acest fel, instrumentul contabil în care conturile își pierd o parte din individualitatea și caracteristica lor, fiind prezentate printr-un singur element, cel al soldurilor. Tot la fel, la începutul perioadelor de gestiune, pe baza datelor și a informațiilor din bilanț se deschid conturile. Datele din bilanț sunt date de ieșirile din sistemul conturilor unei unități pe perioada de gestiune următoare. Astfel, în ciclul contabil bilanțul reprezintă elementul prin care se închide și cu care începe acest ciclu.

Bilanțul contabil prezintă importanța nu numai pentru conducerea unității la nivelul căreia se circumscriu datele și informațiile din el, dar și pentru organele din afara unității interesate să cunoască activitatea și rezultatele ei, cum ar fi: băncile, investitorii, acționarii, salariații, organele fiscale.

Prin conținutul și anexele sale, bilanțul asigură un volum de informații corelate și verificate, care exprimă sintetic toate aspectele mijloacelor, activităților și rezultatelor unei unități și care sunt deosebit de utile pentru conducerea acestor unități.

Dată fiind importanța bilanțului contabil, pentru aceasta este necesară cunoașterea funcțiilor pe care bilanțul le îndeplinește, având în vedere volumul de informații pe care acesta le pune la dispoziția sistemului informațional al unității.

Acestea sunt:

Funcția de generalizare a informațiilor contabile – constituie o manifestare a procedeului de generalizare din cadrul metodei contabilității a procesului cunoașterii contabile și o expresie a momentului final al fluxului de prelucrare a datelor și informațiilor contabile dintr-o unitate.

Funcția de informare – asigură bilanțului un loc esențial în cadrul sistemului informațional- contabil și aceasta datorită informațiilor extreme de importante pe care le conține referitoare la mijloacele, sursele, rezultatele economice și financiare ale unității gestionare, care sunt absolut necesare conducerii acesteia. Datorită caracterului lor sintetic, generalizator, informațiile din bilanț permit o privire de ansamblu asupra situației la un moment dat, a modului cum se asigură principiile gestiunii economice.

Funcția de informare a bilanțului se extinde și în afara limitelor organizatorice ale unității gestionare, în sensul că bilanțul este utilizat ca sursă de date pentru o serie de organe din exteriorul unității.Astfel, banca utilizează bilanțul pentru a constata ce destinație s-a dat creditelor acordate, dacă și în ce măsură aceste credite sunt garantate. De asemenea , bilanțul este utilizat de organele fiscale pentru determinarea mărimii masei de profit și implicit a impozitului pe profit, precum și a celorlalte impozite și taxe.

Funcția de analiză a bilanțului – care în fapt reprezintă o continuare și o adâncire a funcției de informare. Această funcție scoate în evidență factorii de influență a fenomenelor și proceselor prezentate prin datele și informațiile din bilanț, cât și mărimea acestor influențe.

Această funcție se realizează prin verificarea diverselor corelații ce trebuie să existe între datele și informațiile din bilanțul propriu-zis, corelația dintre grupele bilanțului, capitolele și posturile bilanțului sau cele din bilanț și anexele la bilanț, dintre informațiile contabile și cele de plan din anexele de bilanț.

Această funcție asigură utilizarea informațiilor din bilanț în procesul conducerii unității și se concretizează mai ales în raportul de gestiune, în care se analizează toți indicatorii economico-financiari efectivi sub aspectul abaterilor de la cei planificați și a factorilor care le-au determinat. Analiza permite stabilirea unui diagnostic al situației financiare și a rentabilității entității.

Funcția previzională a bilanțului – de anticipare a evoluției fenomenelor și proceselor economice. În cadrul procesului de conducere a unităților economice, bilanțul contabil constituie un instrument important al reglementării activității, având în vedere legătura organică dintre analiza pe bază de bilanț, funcțiile întreprinderii și atribuțiile conducerii. Pe baza datelor furnizate de bilanț se controlează modul și măsura în care unitatea economică și-a îndeplinit programele stabilite, prevederile bugetelor gestionare, a utilizat fondurile avute la dispoziție, s-a încadrat în disciplina economico-financiară.

Cunoașterea contabilă prin bilanț pune în evidență împletirea strânsă dintre aceste funcții, condiționarea lor reciprocă. Astfel, utilizarea informațiilor contabile la un nivel superior nu este posibilă fără generalizarea prin bilanț a datelor și informațiilor din conturi, realizată prin funcția de generalizare.

Pe de altă parte, generalizarea acestor date din conturi se poate face tocmai în scopul obținerii unor informații necesare procesului conducerii.

1.2 Conținutul și structura bilanțului

Indicatorii bilanțieri prin care sunt grupate și generalizate elementele de activ și pasiv poartă denumirea de posturi de bilanț.

Fiecare element de activ și pasiv constituie, un post de activ sau pasiv. La rândul lor posturile sunt grupate și sistematizate în capitole și grupe de activ și respectiv de pasiv.

În cadrul activului, posturile sunt grupate în funcție de modul de valorificare și gradul de lichiditate. Așezarea posturilor în activul bilanțului este cea inversă lichidității activelor, începând cu cele mai puțin lichide și terminând cu mijloacele bănești care îmbracă forma de bani lichizi.

În cadrul pasivului, posturile sunt grupate în funcție de căile de formare a surselor de finanțare și gradul lor de exigibilitate.

Bilanțul contabil conține cinci capitole, dintre care două sunt în activ, iar trei în pasiv. Bilanțul este un document de sinteză a situației patrimoniului întreprinderii la un moment dat. Prin bilanț se reflectă principiul dublei reprezentări a averii integrată în patrimoniul unităților patrimoniale sub două aspecte:

a) sub aspect concret, natural-material, al destinației și utilității bunurilor în activitatea desfășurată, bunuri ce constituie obiect al proprietății, pentru care se utilizează noțiunea de mijloace economice (avere),

b) sub aspectul raporturilor de proprietate, în cadrul cărora se dobândesc elementele de avere, respectiv al modului de dobândire (proveniență), pentru care se utilizează noțiunea de surse economice.

Dubla reprezentare care este determinată de faptul că reflectarea, urmărirea și controlul averii agenților economici nu se pot limita doar la modul de utilizare (alocare) a bunurilor materiale și bănești, în activitatea desfãșurată de aceștia. Este necesar să se urmărească relațiile de proprietate, faptul că aceste bunuri aparțin cuiva, că sunt în posesia unei persoane fizice sau juridice (proprietarului, asociaților, băncilor, creditorilor etc.), deci să se reflecte în regimul juridic al bunurilor.

Cele două părți (aspecte) ale bilanțului poartă denumirea de ACTIV – partea stângă și PASIV – partea dreaptă.

Într-o altă manieră de exprimare, conceptul de bilanț este definit ca o reprezentare a utilizărilor și resurselor de care dispune o unitate patrimonială la un moment dat.

UTILIZĂRI = RESURSE

ACTIV = PASIV

Astfel, se consideră că prin bilanțul contabil, capitalurile sunt reprezentate atât sub aspectul originii lor, respectiv resursele (aporturi la capital, rezerve, datorii, beneficii), cât și al modului lor de utilizare concretă (bunuri economice, creanțe).

Bilanțul are astfel două părți, partea stângă activ, care cuprinde componența mijloacelor economice concrete, și partea dreaptă pasiv, care oglindește sursele de proveniență a acestor mijloace. Întrucât între totalul valorii mijloacelor economice și totalul valoriilor surselor de proveniență a acestora trebuie să fie o egalitate perfectă, rezultă că și între valoarea activului și valoarea pasivului bilanțului trebuie să existe o egalitate permanentă.

Reglementările contabile românești precizează că bilanțul este „documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ, datorii și capital propriu grupate după natură și lichiditate în cazul activelor și după natură și exigibilitate în cazul pasivelor (datorii și capital propriu), al persoanei juridice la încheierea exercițiului financiar și în celelalte situații prevăzute de lege” (OMF nr. 3055/2009). El constituie un document de cunoaștere și caracterizare la un moment dat a situației economico – financiare a unei unități economice.

1.2.1. Delimitări și definiții privind activele

Activele în general sunt definite, ca fiind o resursă controlată de către întreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute și de la care se așteaptă să se genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

Beneficiile economice viitoare încorporate în active, reprezintă potențialul lor de a contribui în mod direct sau indirect la fluxul de numerar sau echivalentele numerarului către întreprindere. Acestea pot proveni din:

activul este schimbat cu alte active;

distribuit al proprietarilor întreprinderii;

c) folosirea activului pentru stingerea unei datorii;

d) utilizarea activului separat sau împreună cu alte active pentru prestarea de servicii, sau producția de bunuri destinate vânzării de către întreprindere;

În funcție de abordarea juridico- patrimonială a obiectivului contabilității, unde pe primul plan este dreptul de proprietate și de creanță, activele sunt clasificate în funcție de lichiditatea lor, iar datoriile în funcție de exigibilitate.

Astfel, activele (mijloacele economice) se divid în active imobilizate și active circulante, în funcție de rolul (destinația) lor în activitatea economică, criteriu ce ține seama de perioada de timp pentru care bunurile sunt destinate să servească întreprinderii și de care depinde lichiditatea lor, adică capacitatea activelor de a parcurge mai rapid sau mai încet întregul circuit economic până la transformarea lor în bani.

Activele imobilizate reprezintă resurse controlate (bunuri și valori) pe o perioadă îndelungată de timp, în activitatea unităților patrimoniale (mai mare de un an) care degajă prin utilizarea lor beneficii economice viitoare și ca urmare își recuperează eșalonat valoarea prin includere în cheltuieli în mai multe exerciții în funcție de durata lor de utilizare. Sub aspectul conținutului se deosebesc următoarele structuri de imobilizări: imobilizãri necorporale, imobilizări corporale, imobilizări în curs de execuție și imobilizări financiare.

Imobilizările necorporale , reprezintă resurse controlate în timp îndelungat nemateriale (care nu se concretizează într-un bun material, fizic, concret) identificabile cu caracter non monetar, deținute pentru a genera beneficii economice viitoare prin utilizarea lor pentru producție, sau furnizarea de bunuri sau de servicii, ori pentru alte scopuri.

Imobilizările corporale sunt resurse controlate în timp îndelungat peste un an, de natură materială, non monetare, concretizate în terenuri, construcții, instalații tehnice, mijloace de transportat, etc. destinate să genereze beneficii economice viitoare ca urmare a utilizării lor în activitatea de exploatare, a cedării dreptului de folosință sau în alte scopuri și au o valoare mai mare decât limita stabilită de lege.

Imobilizările financiare sunt resurse controlate în timp îndelungat, de natură monetară, deținute în vederea obținerii de beneficii economice viitoare, concretizate în titluri de participare în capitalul altor societăți, alte titluri de valoare și creanțe imobilizate.

Imobilizările în curs ,constituie resurse controlate în timp îndelungat de natură corporală sau necorporală, în stadiu de execuție până în momentul în care se finalizează și se concretizează în imobilizări corporale sau necorporale.

Activele circulante sunt elemente patrimoniale care se utilizează o perioadă scurtă în activitatea întreprinderii, participând la un singur circuit economic modificându-și în permanență forma. Acestea sunt destinate să asigure continuitatea ciclului de exploatare, fiind într-o permanentă schimbare și transformare în cadrul unui circuit închis.

Ciclul de exploatare al unei persoane juridice reprezintă aceea perioada de timp dintre achiziționarea materiilor prime care intră într-un proces de exploatare și finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de numerar (investiții financiare pe termen scurt, ușor convertibile în numerar și al căror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ). Pe parcursul circuitului de exploatare activele circulante, se găsesc concomitent, fie în sfera exploatării, fie a circulației (aprovizionarea – vânzare).

Un activ se consideră activ circulant când:

– este achiziționat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării și va fi realizat în termen de 1 an de la data bilanțului;

– constituie creanțe aferente ciclului de exploatare;

– este reprezentat de numerar sau echivalent de numerar a căror utilizare nu este restricționată.

În categoria activelor circulante se includ:

– stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factura;

– creanțele;

– investițiile financiare pe termen scurt;

– mijloacele bănești din casa în lei și de la bănci.

În cadrul stocurilor se includ:

Materia primă constituie substanța principală în componența produsului finit în care se regăsește total sau parțial în forma ei inițială sau transformată, cum sunt: fierul, oțelul în industria constructoare de mașini, semințe în fabricatia de uleiuri, firele în industria textilă.

Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat piese de schimb, furaje, semințe etc.) participă sau ajutã la procesul de fabricație sau de exploatare, fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit.

Materialele de natura obiectelor de inventar, adică activele ce nu îndeplinesc condițiile imobilizărilor corporale.

Produsele care includ produsele finite, semifabricatele și produsele reziduale. Produsele finite reprezintă bunurile materiale a căror proces de fabricație s-a terminat și nu au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unității, corespund normelor de calitate, au fost recepționate și s-au întocmit documentele de predare la magazie. Semifabricatele sunt produse a căror proces tehnologic s-a terminat într-o secție (fază a fabricației), întocmindu-se documentele de predare la depozit, urmând a fi prelucrate în continuare pentru a intra în componența produselor finite sau vândute terților. Produsele reziduale reprezintă produsele rebutate, ce nu corespund normelor de calitate, materiale recuperabile și deșeurile.

Mărfurile sunt bunuri pe care unitatea patrimonială le cumpără în vederea revânzării, sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii.

Producția în curs de execuție reprezintă producția care nu a reușitsă parcurgă toate fazele (stadiile) de prelucrare prevăzute de procesul tehnologic, precum și cele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime. Se includ și lucrările și serviciile precum și studiile în curs de execuție sau neterminate.

Investițiile financiare pe termen scurt, includ titlurile de plasament reprezentând acțiunile proprii răscumpărate, acțiunile achiziționate, obligațiunile emise și răscumpărate, obligațiunile și alte titluri de plasament achiziționate în vederea realizării unui profit într-un termen scurt. Creanțele reprezintă drepturile unei persoane juridice de a pretinde și primi de la terțe persoane bunuri sau valori în virtutea unor operații comerciale, financiare etc.

În patrimoniul unităților economice (societãților comerciale), drepturile de creanță provin în principal din:

dreptul societății comerciale de a necesita de la acționari sau asociați depunerea aportului la capitalul social subscris prin contractul de constituire a societății sau prin subscripție publică;

drepturile întreprinderii furnizoare de a obține clienților săi prețul produselor și mărfurilor livrate sau tariful lucrărilor și serviciilor executate la termenele stabilite prin contracte;

drepturile unității patrimoniale de a cere persoanelor cărora le-a acordat sume de bani (avansuri) pentru a efectua diferite operațiuni (cumpărături, deplasări, lucrări etc.) justificarea și decontarea acestora;

alte drepturi față de terțele persoane, salariați, organisme sociale și stat generate de operații contractuale sau legale.

Mijloacele circulante bănești sunt reprezentate prin numerarul aflat în casieria unității, disponibilitățile bănești existente în conturile de la bănci, alte valori bănești (mărci poștale și timbre fiscale, tichete de călătorie, bilete de tratament și odihnă, efecte comerciale etc.).

În general, toate mijloacele economice ce constau în imobilizări și stocuri sunt afectate în timp de acțiuni ale unor factori depreciative cum ar fi: uzura fizică, uzura morală, dezasortare și conjuncturi nefavorabile pe piatã etc.

Procesele de depreciere, în cele din mai multe cazuri, acționează sistematic, sunt tipice, astfel că se poate reflecta și determina prin calcul valoarea lor în vederea recuperării sub forma amortizării în cazul imobilizărilor. Alte deprecieri au un caracter aleator, sunt atipice, ele se produc în anumite împrejurări, ca de pildă diminuarea valorii de utilitate a unor materii prime ca urmare a restructurării producției, scăderea prețurilor unor mărfuri etc. Pentru aceste deprecieri, în scopul recuperãăii și luării lor în calculul rezultatelor financiare ale gestiunii, se estimează mărimea lor și se constituie rezerve, care sunt denumite în literatura contabilă și în metodologia de provizioane.

1.2.2. Delimitări și definiții privind pasivele

În pasivul bilanțului (pasivele) se includ capitalurile proprii și obligațiile (datoriile). Datoriile sunt obligații actuale ale întreprinderii ce provin din evenimente trecute și care trebuie să antreneze cu ocazia plățiilor o ieșire de resurse generatoare de avantaje economice (achiziționare de bunuri, utilizarea de servicii, primirea unui credit de la bănci etc.). O obligație reprezintă un angajament sau o responsabilitate de a acționa într-un anumit fel; ea poate să aibă o bază contractuală, legală sau statutară; să rezulte din practici comerciale curente sau din dorința de a menține relații bune de afaceri ori de a se comporta într-o manieră echitabilă. Contabilitatea face distincție între obligațiile curente și cele pe termen lung.

Obligațiile curente sunt obligațiile exigibile în cadrul unui ciclului normal de exploatare, adică într-un an de la data bilanțului, iar cele pe termen lung au exigibilitatea peste un an. Obligațiile față de terți (externe) sunt acele obligații generate de activitățile curente de exploatare și financiare în relațiile cu băncile, furnizorii, creditorii și statul în urma cărora în patrimoniul întreprinderii se formează angajamente (datorii).

Capitalul propriu (C) reprezintă dreptul proprietarilor (acționari/asociați) asupra activelor (A) unei întreprinderi, după deducerea datoriilor acesteia (D), rezultând din relația acesteia (Ordinul ministrului finanțelor nr. 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene – vezi si OMF nr. 3055/2009):

C = A – D

În structura lui se include următoarele: capitalul subscris (vărsat de către asociați și nevărsat) prime de capital, rezerve constituite din profit, rezultatul reportat, adică profitul anilor precedenți rămas nerepartizat și rezultatul exercițiului financiar (profit/pierdere).

Capitalul străin este acea partea din capital care provine de la terți și care este rambursabil la un anumit termen (împrumuturi din emisiune de obligațiuni, credite bancare pe termen lung, alte împrumuturi și datorii etc.).

Capitalul propriu împreună cu capitalul străin pe termen lung, constituie capitalul permanent. Bilanțul se întocmește pe baza datelor din contabilitatea curentă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii. Ca urmare la închiderea exercițiului, elementele de activ, se evaluează și se reflectă în bilanț la valoarea contabilă netă (valoarea de intrare după deducerea amortizării și provizioanelor pentru deprecieri cumulate), iar elementele de pasiv de natura datoriilor la valoarea de intrare (contabilă) pusă de acord cu rezultatele inventarierii.

1.2.3. Contul de profit și pierdere

Contul de profit și pierderi cuprinde cifra de afaceri netă, veniturile și cheltuielile exercițiului, grupate după natura lor (activitate de exploatare, financiară și extraordinară) precum și rezultatul exercițiului. Realizarea obiectului de activitate a unităților patrimoniale generează cheltuieli și apoi venituri din care se obțin rezultatele financiare.

Cheltuielile unității patrimoniale reprezintă sumele plătite sau de plătit pentru consumul de materii prime și materiale, pentru lucrările executate și serviciile prestate de terți, plata personalului și a altor obligații legale sau contractuale, amortizarea imobilizărilor, valoarea contabilî a activelor cedate, distruse sau dispărute, precum și provizioanele constituite pentru acoperirea deprecierilor reversibile care afectează activele întreprinderii.

Cadrul general constituit pentru înlocuirea și prezentarea situațiilor financiare elaborat de IASB și reglementărilor contabile românești armonizate cu Directiva a IV-a CEE și cu standardele internaționale de contabilitate menționează „cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșterii ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari”.

Astfel cheltuielile pot lua forma:

– reduceri de active în situația plății de lichidități sau a consumului de active de natura stocurilor sau a imobilizărilor etc.

– creșteri ale datoriilor ca urmare a achiziționării de active, sau diverse servicii de la terți.

În contabilitate și în contul de profit și pierderi cheltuielile sunt grupate pe activități: activitatea de exploatare, financiară, extraordinară și cheltuieli cu impozitul pe profit.

Veniturile unităților patrimoniale includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat din activități curente cât și câștigurile din alte surse. Activitățile curente ale acestora reprezintă activitățile desfășurate ca parte integrantă a obiectului de activități a unei persoane juridice, precum și activitățile sale conexe. Veniturile ce vin din activități curente se pot regăsi sub diverse forme: vânzări, comisioane, dobânzi, dividende, chirii. Câștigurile reprezintă creșteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu, ca rezultat al activității curente și care nu diferă ca natură de veniturile obținute din această activitate (sume rezultate din cedarea activelor imobilizate etc.).

În conformitate cu standardele internaționale de contabilitate și cu prevederile OMF nr. 3055/2009 veniturile „constituie creștere ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formã de intrări sau creșteri ale activelor sau descreșteri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor”.

Veniturile pot lua forma:

a) creșteri de active, respectiv a numerarului, creanțelor, bunurilor și serviciilor primite în schimbul celor furnizate.

b) lichidarea datoriilor în situația când o întreprindere furnizează bunuri și servicii unui creditor în scopul lichidării unei datorii, (împrumut).

Structura lor se face pe categorii de venituri dupã natura activității de exploatare, activității financiare și activității extraordinare, în vederea comparării cu cheltuielile și stabilirea rezultatelor financiar pe activități. Rezultatele financiare sintetizează eficiența activității economice a unității patrimoniale. Rezultatul exercitiului (R) respectiv beneficiul (B) sau pierderea (P) se determină ca o diferențã dintre veniturile și cheltuielile exercițiului indiferent de data încasării și plãțiile pe care l-au avut.

Profit (B) = Venituri > Cheltuieli

Pierdere (P) = Venituri < Cheltuieli.

În contabilitate, profitul sau pierderea se stabilește lunar, cumulat de la începutul anului, iar rezultatul definitiv al exercițiului se stabilește anual și reprezintă soldul final al contului 121 „Profit si pierderi”.

R = V – C

În bilanț se înscriu rezultatele financiare nete respectiv profitul sau pierderea rezultată din toate activitãțile obținute ca diferență între totalul veniturilor și cheltuielilor diminuată cu impozitul pe profit. Cifra de afaceri include veniturile rezultate din livrări de bunuri, executarea de lucrări și prestări de servicii și alte venituri din exploatare mai puțin rabaturile, remizele și alte reduceri acordate clienților.

Cifra de afaceri netă cuprinde veniturile provenite din activitatea de exploatare după scăderea reducerilor comerciale, a TVA-ului și a altor impozite și taxe aferente. În conformitate cu art. 34 din Legea nr. 82/1991, legea contabilității republicată, modificată și completată, situațiile financiare anuale ale persoanelor juridice care organizează contabilitatea în partidă dublă trebuie să fie publicate. Obiectul publicării situațiilor financiare anuale ale raportului administratorilor, raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori după caz. Conform art.33 alin. 2 din aceeași lege: „sunt supuse auditului financiar situațiile financiare anuale și cele privind încetarea activității ale persoanelor juridice care aplică reglementările contabile conform Standardelor Internaționale de Contabilitate”. Situațiile financiare anuale se păstrează timp de 50 de ani, iar în caz de încetare a activității se predau arhivelor statului.

1.3. Precizările IAS-ului 1 și O.M.F.P.-ului 1802/2014 cu privire la bilanțul contabil

1.3.1. Aspectul bilanțului contabil în conformitate cu IAS 1

Acest Standard Internațional de Contabilitate revizuit înlocuiește “Prezentarea politicilor contabile”(fost IAS 1), „Informații prezentate în situațiile financiare”(fost IAS 5), și „Prezentarea activelor și pasivelor curente”, care au fost aprobate de Consiliul IASC în iulie 1997.

Obiectivul acestui Standard este de a stabili baza pentru prezentarea situațiilor financiare cu scop general, pentru a asigura comparabilitatea, atât cu situațiile financiare ale întreprinderii pentru perioadele precedente, cât și situațiile financiare ale altor întreprinderi. Obiectivul situațiilor financiare un scop general este de a oferi informații despre poziția financiară, performanța și fluxurile de numerar ale unei întreprinderi. Situațiile financiare prezintă, de asemenea, rezultatele gestiunii resurselor încredințate conducerii întreprinderilor.

Pentru a atinge acest obiectiv, situațiile financiare oferă informații despre:

active;

datorii;

capital propriu;

venituri și cheltuieli, inclusiv câștiguri și pierderi;

fluxurile de numerar ale întreprinderii.

Responsabilitatea întocmirii și prezentării situațiilor financiare revine consiliului de administrație si/sau altui organ de conducere a întreprinderii.

Un set complet de situații financiare include următoarele componente:

bilanțul;

contul de profit și pierdere;

o situație care să reflecte:

toate modificările capitalului propriu;

modificările capitalului propriu, altele decât acelea provenind din tranzacțiile de capital cu proprietarii și distribuiri către proprietari;

situația fluxurilor de numerar;

politicile contabile și notele explicative.

A. Bilanțul

Diferențierea curent/termen lung

Întreprinderea trebuie să prezinte active curente și imobilizate și datorii curente și pe termen lung ca și clasificări separate în bilanț, cu excepția cazului în care prezentarea acestora în ordinea lichidității furnizează informații mai utile și mai relevante.

Indiferent de metoda de prezentare adoptată, întreprinderea trebuie sã prezinte valoarea ce se așteaptă a fi recuperată sau achitată după mai mult de 12 luni, pentru fiecare element de activ sau datorie care conține sume ce se așteaptă a fi recuperate sau achitate atât înainte cât și după 12 luni de la data bilanțului.

B. Contul de profit și pierdere

Profitul sau pierderea perioadei

Toate elementele de venit și cheltuială recunoscute într-o perioadă de timp trebuie prezentate în contul de profit și pierdere, cu excepția cazului în care un Standard sau o Interpretare cere altfel.

Informații ce trebuie prezentate în contul de profit și pierdere

Contul de profit și pierdere trebuie sã includã cel puțin urmtoarele posturi:

Veniturile;

Costurile de finanțare;

Partea din profit și pierdere aferentă întreprinderilor asociate și asocierilor în participațiune, contabilizate prin metoda punerii în evidență;

Cheltuielile cu impozite și taxe;

O singură sumă reprezentând totalul profitului sau pierderea după impozitare rezultate din activități întrerupte și din câstigul sau pierderea după impozitarea rezultatelor din estimarea valorii juste mai puțin costurile de vânzare sau înstrăinare a activelor sau grupurilor de active ce compun activitatea întreruptă;

Profitul sau pierderea;

Alte elemente, titluri și subtotaluri trebuie prezentate în contul de profit și pierdere atunci când o astfel de prezentare este relevantă pentru înțelegerea situațiilor financiare ale întreprinderii.

O întreprindere nu va prezenta nici un element de venit și cheltuială ca un element extraordinar, nici în contul de profit și pierdere, nici în alte note.

Informații ce trebuie prezentate fie în contul de profit și pierdere, fie în note

Atunci când elementele de venituri și cheltuieli sunt materiale, trebuie prezentate separat natura și suma aferente acestora.

Întreprinderea trebuie să prezinte o analiză a cheltuielilor utilizând o clasificare bazată fie pe natura cheltuielilor, fie pe destinația lor în cadrul întreprinderii, dupã cum este relevant.

Întreprinderile care sunt clasificate de elementele de cheltuieli pe funcții trebuie să prezinte informații suplimentare privind natura cheltuielilor, inclusiv cheltuiala cu amortizarea și cu beneficiile angajatilor.

Întreprinderea trebuie să prezinte, fie în contul de profit și pierdere, fie în situația modificărilor capitalului propriu, fie în note, suma dividendelor recunoscute cãtre acționari în cursul perioadei, și dividendele pe acțiune aferente.

C. Situația modificărilor capitalurilor proprii

Întreprinderea trebuie să prezinte o situație a capitalurilor proprii care sã includă următoarele caractristici:

Profitul sau pierderea perioadei;

Fiecare element de venit și cheltuială care este recunoscut direct în capitalurile proprii, așa cum se cere în alte Standarde, cât și totalul acestor elemente;

Totalul veniturilor și cheltuielilor perioadei (calculate ca sumă de a) și b)), prezentând separat sumele aferente proprietarilor întreprinderii și interesului minoritar;

Pentru fiecare componentă a capitalului propriu, efectele schimbărilor în politicile contabile și corectării erorilor recunoscute conform IAS 8.

Întreprinderea trebuie de asemenea să prezinte în situația modificărilor capitalului propriu sau în note:

Tranzacțiile de capital cu proprietarii și distribuțiile către aceștia;

Soldul profitului cumulat sau pierderii cumulate la începutul și sfârșitul perioadei, și modificările pe parcursul perioadei;

O reconciliere între valoarea contabilă a fiecărei clase de capitaluri proprii și de rezerve la începutul și la sfârșitul perioadei, prezentând distinct fiecare modificare.

D. Notele la situațiile financiare anuale

Structura

Notele la situațiile financiare ale unei întreprinderi trebuie să prezinte:

Informații despre bazele de întocmire a situațiilor financiare și despre politicile contabile specifice selecționate și aplicate pentru tranzacții și evenimente semnificative;

Informații cerute de IFRS care nu sunt prezentate în bilanț, contul de profit și pierdere, situația modificărilor în capitalurile proprii sau situația fluxurilor de trezorerie;

Informații suplimentare care nu sunt prezentate în bilanț, contul de profit și pierdere, situația modificărilor în capitalurile proprii sau situația fluxurilor de trezorerie, dar sunt relevante pentru înțelegerea acestora;

Notele trebuie să fie prezentate într-un mod sistematic. Fiecare element din bilanț, contul de profit și pierdere, situația modificărilor în capitalurile proprii și situația fluxurilor de trezorerie trebuie să facă trimitere la toate informațiile relevante din note.

Prezentarea politicilor contabile

Întreprinderea trebuie să prezinte în cadrul politicilor contabile semnificative din note:

Bazele de evaluare utilizate la întocmirea situațiilor financiare;

Celelalte politici contabile utilizate care sunt relevante pentru înțelegerea corespunzătoare a situațiilor financiare;

Surse de incertitudine în ceea ce privește estimările conducerii

Întreprinderea trebuie să prezinte în note informații despre estimările semnificative privind perioadele viitoare, și alte surse importante de incertitudine la data bilanțului, care prezintă un risc ridicat de a genera o ajustare a valorii contabile și datoriilor în anul financiar următor. Aceste note trebuie să includă:

Natura acestora;

Valoarea lor contabilă la data bilanțului;

Alte prezentări

Întreprinderea trebuie să prezinte în note următoarele informații, dacã acestea nu au fost recunoscute în altă parte în situațiile financiare publicate:

Suma dividendelor propuse sau declarate înainte ca situațiile financiare să fie autorizate, dar care nu au fost recunoscute ca distribuite către proprietari în cursul perioadei, și dividendele pe acțiune aferente;

Suma eventualelor dividende preferențiale care nu au fost recunoscute;

Rezidența și forma juridică a întreprinderii, țara de proveniență și adresa sediului principal (sau locului principal de activitate, dacă este diferit de sediul principal);

O descriere a naturii activității și principalelor obiecte de activitate ale întreprinderii;

Numele întreprinderii-mamă, precum și al întreprinderii-mamă a întregului grup.

Bilanțul conform IAS 1 trebuie să cuprindă elementele-rânduri care prezintă, cel puțin, următoarele valori:

imobilizări corporale;

active necorporale;

active financiare (fără valorile de la d), f) și g));

investiții financiare contabilizate prin metoda punerii în echivalență;

stocuri;

creanțe comerciale similare;

numerar și echivalente în numerar;

datorii comerciale și similare;

datorii și active fiscale;

provizioane;

datorii pe termen lung purtătoare de dobândă;

interes minoritar;

capital emis și rezerve.

Un element care se reflectă în definiția activului, datoriei sau capitalurilor proprii este recunoscut dacă se îndeplinesc următoarele condiții:

Este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat acelui element să intre sau să iasă din întreprindere;

Elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluată în mod credibil și concins.

IAS 1 ,Prezentarea situațiilor financiare, nu oferă un format standard pentru bilanț, ci un minim de elemente care datorită naturii și funcțiunii lor diferite trebuie prezentate distinct. Anexa la acest standard oferă un model de bilanț care prezintă urmãtoarele elemente:

ACTIVE

Active imobilizate

Imobilizări corporale

Fondul comercial

Licențe de fabricație

Investiții financiare în întreprinderi asociate

Alte active financiare

Active curente

Stocuri

Clienți și alte creanțe asimilate

Plăți efectuate în avans

Numerar și echivalente de numerar

Total active

CAPITALURI PROPRII ȘI DATORII

Capital și rezerve

Capital emis

Rezerve

Profituri/pierderi cumulate

Datorii pe termen lung

Datorii purtătoare de dobândă

Impozit amânat

Datorii privind beneficiile din planurile de pensii

Datorii curente

Furnizori și alte datorii asimilate

Împrumuturi pe termen scurt

Partea curentă din datoriile purtătoare de dobândă

Provizioane pentru garanții

Total capitaluri proprii și datorii

Acest model de bilanț prezintă toate elementele minime obligatorii de activ, datorii și capitaluri proprii cerute pentru reflectarea poziției financiare a unei întreprinderi, precum și alte elemente care se regăsesc de obicei în activitatea oricărei întreprinderi. Formatul de prezentare este de tip cont, iar clasificarea elementelor s-a realizat dupã criteriul curent/termen lung. Acest format nu este obligatoriu, el reprezentând doar un model. O întreprindere poate să prezinte bilanțul fie în format cont, fie în formă listată, însă cu respectarea cerințelor minime obligatorii.

1.3.2. Aspectul bilanțului contabil în conformitate cu O.M.F.P. 1802/2014

Persoanele juridice care la data bilanțului depășesc limitele a două dintre următoarele trei criterii (denumite în continuare criterii de mărime):

Total active: 3 650 000 euro

Cifra de afaceri netã: 7 300 000 euro

Numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50

întocmesc situații financiare anuale care cuprind: bilanț, cont de profit și pierdere, situația modificărilor capitalului propriu, situația fluxurilor de trezorerie, notele explicative la situațiile financiare anuale.

Persoanele juridice care la data bilanțului nu depășesc limitele a două dintre criteriile de mărime prevăzute mai sus, întocmesc situații financiare anuale simplificate care cuprind: bilanțul prescurtat, contul de profit și pierdere, note explicative la situațiile financiare anuale simplificate. Opțional, ele pot întocmi situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de trezorerie.

Formatul bilanțului este următorul:

A. ACTIVE IMOBILIZATE

I. Imobilizări necorporale

1. Cheltuieli de constituire

2. Cheltuieli de dezvoltare

3. Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare, dacă acestea au fost achiziționate cu titlu necinstit

4. Fondul comercial, în măsura în care acesta a fost achiziționat cu titlu oneros

5. Avansuri și imobilizări în curs de execuție

II.Imobilizări corporale

1. Terenuri și construcții

2. Instalații tehnice și mașini

3. Alte instalații, utilaje și mobilier

4. Avansuri și imobilizări corporale în curs de execuție

III. Imobilizări financiare

1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate

2. Împrumuturi acordate entităților afiliate

3. Interese de participare

4. Împrumuturi acordate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

5. Investiții detinute ca imobilizări

6. Alte împrumuturi

B. ACTIVE CIRCULANTE

I.Stocuri

1. Materii prime și materiale consumabile

2. Producția în curs de execuție

3. Produse finite și mărfuri

4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri

II. Creanțe

1. Creanțe comerciale

2. Sume de încasat de la entitățile afiliate

3. Sume de încasat de la entitățile de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

4. Alte creanțe

5. Capital subscris și nevărsat

III. Investiții pe termen scurt

1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate

2. Alte investiții pe termen scurt

IV. Casa și conturi la bãnci

C. Cheltuieli în avans

D. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an

1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligațiuni convertibile

2. Sume datorate instituțiilor de credit

3. Avansuri încasate în contul comenzilor

4. Datorii comerciale – furnizori

5. Efecte de comerț de plătit

6. Sume datorate entităților afiliate

7. Sume datorate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările sociale

E. Active circulante nete/datorii curente nete

F. Total active minus datorii curente

G. Datorii:sumele care trebuie plătite într-o perioadã mai mare de un an

1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligațiuni convertibile

2. Sume datorate instituțiilor de credit

3. Avansuri încasate în contul comenzilor

4. Datorii comerciale – furnizori

5. Efecte de comerț de plătit

6. Sume datorate entităților afiliate

7. Sume datorate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările sociale

H. Provizioane

1.Provizioane pentru pensii și obligații similare

2.Provizioane pentru impozite

3.Alte provizioane

I. Venituri în avans

J. Capital si rezerve

I. Capital subscris

1. Capital subscris vărsat

2. Capital subscris nevărsat

II. Prime de capital

III. Rezerve din reevaluare

IV. Rezerve

1. Rezerve legale

2. Rezerve statutare sau contractuale

3. Alte rezerve

V. Profitul sau pierderea reportat(ă)

VI. Profitul sau pierderea exercițiului financiar

Elementele prezentate în situațiile financiare anuale se evaluează în conformitate cu principiile contabile generale, astfel:

a) Principiul continuității activitãții – trebuie să se prezume că entitatea își desfășoară activitatea pe baza principiului continuității activității.

b) Principiul permanenței metodelor – metodele de evaluare trebuie aplicate în mod consecvent de la un exercițiu financiar la altul.

c) Principiul prudenței – evaluarea trebuie făcută pe o baăã prudentă, și în special:

Poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanțului;

Trebuie să se țină cont de toate datoriile apărute în cursul exercițiului financiar curent sau al unui exercițiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia;

Trebuie să se țină cont de toate datoriile previzibile și pierderile potențiale apărute în cursul exercițiului financiar curent sau al unui exercițiu financiar precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia;

Trebuie să se țină cont de toate deprecierile, indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar se află în pierdere sau profit;

d) Principiul independenței exercițiului – trebuie să se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar, indiferent de data încasării sau plății acestor venituri și cheltuieli;

e) Principiul evaluării separate a elementelor de activ și de datorii – componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat;

f) Principiul intangibilității – bilanțul de deschidere pentru fiecare exercițiu financiar trebuie să corespundă în principiu cu bilanțul de închidere al exercițiului financiar precedent;

g) Principiul necompensării – orice compensare între elementele de activ și de datorii sau între elementele de venituri și cheltuieli este interzisă;

h) Principiul prevalenței economicului asupra juridicului – prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilanț și contul de profit și pierdere se face ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al operațiunii raportate, și nu numai de forma juridică a acestora;

i) Principiul pragului de semnificație

Abateri de la principiile contabile generale pot fi efectuate în cazuri excepționale. Orice astfel de abateri trebuie prezentate în notele explicative, precum și motivele care le-au determinat, împreună cu o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziției financiare și a profitului sau pierderii.

1.4. Diagnosticul indicatorilor economico-financiari pe bază de bilanț

Potrivit reglementărilor contabile românești armonizate întreprinderile trebuie să se raporteze în Nota explicativă 9 – „Principalii indicatori economico-financiari” – următorii indicatori, sub forma unei baterii de rate:

I. Indicatori de lichiditate:

1) Lichiditatea generală (Lg);

2) Lichiditatea imediată (Li).

II. Indicatori de risc:

1) Gradul de îndatorare (Gd);

2) Acoperirea dobânzilor (Ad).

III. Indicatori de activitate:

1) Viteza de rotație a stocurilor (Ns);

2) Număr de zile de stocare (Ds);

3) Viteza de rotație a debitelor clienți (Dc);

4) Viteza de rotație a creditelor furnizori (Df);

5) Viteza de rotație a activelor imobilizate (Nai);

6) Viteza de rotație a activelor totale (Na).

IV. Indicatori de profitabilitate:

1) Rentabilitatea capitalului angajat (Re);

2) Marja brută din vânzãri (Rv).

Bateria de rate de mai sus cuprinde indicatori reprezentativi ce servesc în urmãtoarele scopuri:

1) Măsurarea performanțelor (activitatea, randamentul, rezultatele), consecințele deciziilor în materie de investiții și de finanțare, structura financiară;

2) Efectuarea de comparații în timp pentru a studia evoluția situației financiare;

3) Situarea întreprinderii în mediul său profesional, prin compararea propriilor rate cu ratele medii ale întreprinderilor similare.

În funcție de scopul urmărit, analiza financiară poate utiliza o serie de metode specifice adaptate anumitor situații: studiul lichidității-solvabilității, analiza rentabilității și riscului, analiza activității (gestiunii) întreprinderii, analiza structurii financiare (calculul levierelor), lanțurile de rate, analiza de fluxuri, analiza discriminantă, scoringul (riscul de faliment) s.a.

Efectuarea analizei financiare în diferite scopuri este facilitată de accesul și utilizarea instrumentului informatic în mai multe directii:

1) Stocarea datelor;

2) Calculul ratelor;

3) Determinarea echilibrelor financiare;

4) Elaborarea proiecțiilor și previziunilor privind situația financiară;

5) Efectuarea analizelor de sensibilitate și a simulărilor.

Atingerea obiectivelor analizei financiare în vederea elaborării diagnosticului financiar care vizează în general performanțele (rentabilitatea) și riscurile impune efectuarea unor analize complexe –structurale și factoriale- prin utilizarea combinată a mai multor procedee și tehnici de analiză multicriterial și multifactorială.

1.4.1. Fazele analizei financiare

Efecturea unei analize financiare ample care să conducă la un diagnostic financiar complet presupune parcurgerea mai multor etape:

1) Faza preliminară presupune:

Pentru a avea o primă reprezentare schematică a întreprinderii se vor prezenta informații privind: sectorul de activitate; evoluția cifrei de afaceri în ultimii 4-5 ani; rentabilitatea (rata creșterii beneficiului brut și net, rata rentabilității capitalurilor investite și a capitalurilor proprii) riscurile, îndatorarea totală și datoriilor pe termen scurt în pasivul bilanțului, s.a.

2) Examinarea situației financiare:

Aceasta presupune următoarele:

a) Analiza contului de rezultat, care pune în evidență solduri semnificative privind activitatea economică și rentabilitatea (Cascada SIG).

Pornind de la aceste solduri se poate examina structura costurilor și evoluția lor, cu reflectarea în costuri a consumului de resurse.

b) Analiza bilanțului financiar și funcțional, care vizează evoluția structurii financiare, situația echilibrelor financiare și a rentabilității capitalurilor.

c) Studiul tabloului de finanțare sau al fluxurilor de numerar (trezorerie).

Acesta constituie un examen al politicii de investiții, de finanțare și de distribuire a profitului net, care permite o analiza dinamică a fluxurilor financiare și a fluxurilor de trezorerie.

3) Formularea diagnosticului financiar:

În sinteză se vor prezenta punctele tari și punctele slabe, așa cum au rezultat din analiza efectuată.

Rezultatele analizei financiare vor fi valorificate diferit, în funcție de utilizator, dar în general, se va căuta un răspuns la întrebările de natură financiară, economică, fiscală, juridică. O atenție specială se va acorda aspectelor de natură financiară, cum ar fi cererea de credite pe termen scurt și lung, achiziția de acțiuni, emiterea de noi acțiuni, noi investiții, sau din contra, dezinvestirea.

Rezultatele analizei financiare se vor utiliza pentru formularea de ipoteze care trebuie să se bazeze pe informații economice, financiare, monetare diverse.