Bazele Contabilitatii
BAZELE CONTABILITĂȚII
CUVANT ÎNAINTE
Confruntată cu mediul economic și social în plină transformare, contabilitatea – ca disciplină informațională culege informații economice, le înregistrează după proceduri proprii, analizează și interpretează informația colectată și o raportează unei sfere largi de utilizatori.
Lucrarea de față prezintă într-o manieră didactică principiile teoretice, regulile, procedurile specifice contabilității îmbinate cu o serie de teste de verificare, teste grilă ṣi aplicații practice ce pun în evidență teoria contabilă cu rolul de a fixa și sintetiza informațiile teoretice prezentate în fiecare capitol.
Demersul metodico-didactic al lucrării își propune să ofere cititorilor modalitățile cele mai eficiente pentru înțelegerea și aprofundarea conceptelor contabile, să ajute la formarea unei gândiri logice contabile precum și să asigure aptitudinile necesare pentru obținerea și utilizarea informațiilor contabile în activitatea de gestiune a unităților patrimoniale.
Lucrarea de fațã abordeazã în esențã studiul obiectului de studiu al contabilitãții, principiile și procedeele de lucru ale acestei discipline, atât din punct de vedere teoretic, cât și practice, aplicativ.
Ideile circumscrise de lucrarea de față, se adresează tuturor studenților din învățămâtul economic, precum și din alte forme de învățământ care prin programele de studiu au incidență cu contabilitatea. De asemenea, cartea poate fi consulatată de specialiștii care își desfășoară activitatea în compartimentele financiar-contabilitate ale întreprinderilor precum și de către administratorii acestora.
Conștientã fiind de faptul că lucrarea nu este lipsită de limite și critici, autoarea este recunoscătoare pentru orice sugestie și propunere cu privire la îmbunătățirea conținutului.
Autoarea
CAPITOLUL I
OBIECTUL DE STUDIU, METODA ȘI ROLUL CONTABILITĂȚII ÎN GESTIUNEA FIRMEI
1.1. Puncte de vedere privind definirea contabilității
Fiind o rezultantă a unei activități practice și teoretice îndelungate, contabilitatea, s-a impus ca sistem de cunoaștere, gestiune a resurselor și interpretare a rezultatelor societății divizate pe entități patrimoniale parcurgând un drum predominant de la practică la teorie și în cadrul căruia, experiența din practică a fost cea care a anticipat și modelat teoria și metoda contabilității.
În anul 1494 apare la Veneția lucrarea “Tratatus de computis et scripturis” a italianului Luca Paciolo, în care acesta analizează contabilitatea ca un ansamblu de principii și tehnici privind înregistrarea în partidă dublă a averii ce aparține unui negustor, precum și toate afacerile acestuia, în ordinea în care au avut loc. Din punctul său de vedere, partida dublă, este definită prin prisma ecuației de schimb dintre avere și capital (avere = capital), adică, ce posed și cui datorez. Fiecare tranzacție ce are loc este reprezentată ca un raport între primire și datorare, respectiv, între debitor (cel ce primește valoarea), și creditor (cel ce o avansează). Astfel, Luca Paciolo, a formulat o teorie ce se va dovedi un principiu fundamental al contabilității ca disciplină științifică.
Definirea contabilității s-a efectuat într-o strânsă legătură cu mediul economic și social în care firma și-a desfășurat activitatea și cu evoluția cunoștințelor în domeniul contabilității.
De-a lungul anilor, s-au adunat foarte multe teze, idei, concepte valoroase cu privire la conținutul și rolul contabilității, însă de remarcat sunt cele două concepții prin care se tratează contabilitatea ca teorie științifică și cea de-a doua în care este abordată ca tehnică de culegere, prelucrare, stocare, transmitere și analiză a informațiilor. Ca și teorie științifică, contabilitatea reprezintă un sistem de principii și cunoștințe ce explică și informează, iar ca tehnică înregistrează și clasifică tranzacțiile și evenimentele ce au loc în activitatea diverselor entități cu scopul de a furniza informații în vederea luării deciziilor. Ca tehnică de gestiune, poate fi considerată partea aplicativă a teoriei contabile ce permite înfățișarea activității și rezultatelor unei firme, reprezintă o tehnică cantitativă de colectare, de prelucrare și analiză a informației. Calificativul de tehnică cantitativă semnifică faptul că aceasta realizează măsurarea, adică exprimarea cifrică, în etalon fizic, dar mai ales valoric a realității economice.
Actul de observare și reprezentare, propriu tehnicilor contabile, nu poate fi disociat de teoria științifică în sprijinul căreia este realizat.
De asemenea, putem admite ideea după care contabilitatea este o artă a reprezentării abstracte a unei realități concrete, realitatea economică. Reprezentarea realității economice, furnizată de contabilitate, este și rezultatul capacității profesionistului, respectiv a artei cu care este înzestrat să realizeze reprezentarea realității economice prin intermediul contabilității.
Calificarea contabilității ca știință s-a realizat în strînsă legătură cu stadiul dezvoltării cunoștințelor din acest domeniu și cu accepția acordată conceptului de „stiință”. Inițial, contabilitatea era considerată „o ramură a matematicilor”, ulterior aceasta s-a transformat în „știința administrației raționale".
Contabilul de azi ține cont de necesitățile fundamentale de informare ale utilizatorilor interni și externi. Împreună cu economia în dezvoltare s-a perfecționat și „arta ținerii socotelilor”, punctul de cotitură reprezentîndu-l modelul matematic elaborat de Luca Paciolo di Borgia acum mai bine de 500 de ani, după care contabilitatea a devenit de neînlocuit, fără alternative, deopotrivă o știință și o artă privind urmărirea existenței și mișcării capitalurilor și utilităților, stabilirea rezultatelor activității și plasarea lor, și totul pentru ca afacerile să beneficieze permanent de suportul bănesc necesar. Unii consideră contabilitatea cea mai veche tehnică de gestiune a afacerilor, pentru alții ea reprezintă unul dintre limbajele legale ale întreprinderilor. Astfel, contabilitatea este privită ca un „joc social” care are reguli, actori (jucători) și mize.
Nici pînă în prezent nu se poate spune că există un consens privind statutul științific al contabilității, dar cei mai mulți autori recunosc caracterul științific al contabilității, deoarece ea dispune atît de un ansamblu de teorii contabile, cît și de metode pentru elaborarea acestor teorii. Așa cum pentru descrierea unei persoane se obișnuiește să se prezinte trăsăturile și dimensiunile care o caracterizează (înălțimea, greutatea, culoarea ochilor, a părului, maniera de a se îmbrăca, principalele trăsături de caracter), întreprinderea este descrisă de informații cifrice. Este adevărat că informațiile difuzate de entități se supun unor reguli, care prezintă anumite cifre prin intermediul conturilor. Evident că datele oferite de contabilitate nu sunt unicele care caracterizează o anumită entitate economică, dar ele constituie elementul esențial de analiză și apreciere a situației unui agent economic. În decursul timpului, contabilitatea a cunoscut o evoluție conformă cu progresul tehnico-științific, urmărind să satisfacă mai bine cerințele informa ționale ale unor categorii din ce în ce mai largi și mai relevate de utilizatori, crescînd gradul de precizie și de semnificație al datelor oferite, evoluție posibilă prin:
◆ folosirea unei terminologii exacte pentru înregistrarea și structura rea faptelor în conturi;
◆ organizarea conturilor ce corespunde cerințelor interne ale controlului de gestiune și nevoilor externe de informare;
◆ exprimarea acestor conturi în unități monetare comparabile;
◆ respectarea anumitor principii contabile, care garantează sinceritatea informării.
În lucrarea “Contabilitate generală”, profesorul Bernard Colasse, propune studiul contabilității sub trei aspecte :”ca instrument de descriere, de modelare a întreprinderii; ca sistem de prelucrare a informațiilor necesare acestei modelări și ca practică sau joc social înscris într-un sistem de restricții reglementate. În tara noastra prima lucrare de contabilitate apare la 1837 sub numele de "Pravila comerciala" datorata lui Emanoil Ioan Nechifor. În 1844 profesorul Jarcu publica o alta lucrare intitulata " Doppia scriptura sau tinerea catastiselor". Întemeietor al contabilității în România este considerat însă Theodor Stefanescu, care în anul 1881 a pus bazele contabilitatii în partidă dublă, publicând primul curs de contabilitate. Theodor Stefanescu, ca profesor de contabilitate si ca director al Bancii Nationale a României, a fost cel care a reuṣit să introducă contabilitatea în partida dubla la toate băncile, societățile comerciale ṣi la un foarte mare număr de comercianți. Mai târziu, profesorul Constantin Petrescu de la Scoala Comecială din Iaṣi publică un important curs de contabilitate ṣi administrație. O contribuție deosebită la progresul contabilității în România s-a datorat ṣi Revistei Centrale de Comerț ṣi Contabilitate, instrument al absolvenților ṣcolilor superioare de comerț ṣi apoi al Corpului Contabililor. Obiectul contabilității era înregistrarea miṣcărilor de valori dintr-un patrimoniu, precum ṣi a relațiilor de drepturi ṣi obligații. Scopul contabilității era controlul pemanent al resurselor ṣi stabilirea în orice moment a situației financiare ṣi rezultatelor întreprinderii. În epoca modernă, contabilitatea era definită ca o ramura a ṣtiințelor sociale având ca scop coordonarea ṣi înregistrarea miṣcărilor de valori dintr-un patrimoniu, precum ṣi a relațiilor de drepturi ṣi obligații față de alte persoane, în vederea controlului permanent ṣi a stabilirii în orice moment a situației ṣi rezultatelor unei întreprinderi. Profesorii Spiridon Iacobescu si Alexandru Sorescu au definit contabilitatea drept: "o ramură a ṣtiințelor sociale, care se ocupă cu înregistrarea egalităților de schimb din patrimoniul unei persoane fizice sau juridice". Pisani a definit contabilitatea ca fiind: "ṣtiința care ordonează ṣi îndrumează funcțiunile administrative, pentru a obține cu minimum de eforturi, maximum de efecte economice, evaluate ṣi exprimate cu ajutorul cifrelor artimetice, ordonate ṣi dispuse sub formă contabilă". Theodor Stefanescu dă o altă definiție ṣi anume " Contabilitatea este ṣtiința care ne învață arta de a stabili conturile ṣi de a le uni pentru încheierea socotelilor unei case de comerț sau ale oricarei alte case publice, care administrează fonduri".Tot atunci a apărut necesitatea organizării contabililor într-un corp de specialisti cu drepturi ṣi obligații precizate prin lege din 1921. A fost reglementată ṣi calitatea de expert contabil prin care se înțelege acea persoană care posedă într-o anumită specialitate o competență deosebită ṣi care este consultată pentru a-ṣi da avizul în cazurile de neîntelegere dintre persoane cu interese opuse, precum ṣi pentru organizarea contabilității diferitelor întreprinderi publice sau private.
Putem spune că, în ce privește statutul științific al contabilității, nu există un consens de idei și nici nu putem da un răspuns clar și definitiv. În măsura în care, se acceptă ideea că este o disciplină științifică, prin vocația sa, atunci contabilitatea își definește obiectul său de studiu, metoda de cercetare și poziția sa în cadrul sistemului științelor economice.
1.2. Obiectul de studiu al contabilitații
Pentru a putea caracteriza o știință, este esențial să stabilim obiectul ei de studiu și a metodei de cercetare, deoarece acest lucru permite precizarea locului, a poziției științei respective în ansamblul științelor, relațiile sale cu alte științe înrudite, importanța și utilitatea ei în procesul cunoașterii.
Contabilitatea a apărut din nevoia de a răspunde în plan informațional și decizional la problematica gestionării mișcărilor de valori economice autonomizate pe persoane fizice sau juridice. Pe măsura dezvoltării activității economice s-au emis teorii, opinii, concepții privind obiectul de studiu al contabilității. Doctrinele contabilității conțin numeroase puncte de vedere privind obiectul acestei științe.
Ca în orice domeniu, aceste opinii au fost numeroase și contradictorii. În definirea obiectului contabilității se pornește de la categoria economică, juridică și financiară de patrimoniu. Una din condițiile fundamentale pentru înființarea persoanei juridice o constituie existența unui patrimoniu. Această precizare expresă a legii are în vedere capitalul ca garanție și suport de credibilitate în raport cu ceilalți parteneri din lumea afacerilor. Patrimoniul reprezintă o unitate sintetică de structură, o entitate autonom constituită, distinctă atât de persoana căreia îi aparține, cât și față de fiecare element din care este compus. Orice element component al patrimoniului îndeplinește o dublă funcție:
– componentă a întregului, calitate care îl integrează în structura și funcțiile întregului;
– entitate de sine stătătoare, însușire care permite delimitarea în anumite circumstanțe a fiecărei părți față de întreg.
Obiectul de studiu al contabilității îl constituie reflectarea în expresie valorică a stării PATRIMONIULUI, a mișcării și transformării lui ca urmare a
proceselor și fenomenelor economice și a rezultatelor obținute. Pentru a exista un patrimomiu este necesară existența următoarelor elemente:
1. Subiectul de patrimoniu – persoana fizică sau juridică, ce își asumă drepturi și obligații;
2. Obiectul de patrimoniu – bunurile economice ca obiecte de drepturi și obligații.
În concluzie, PATRIMONIUL reprezintă totalitatea drepturilor și obligațiilor cu valoare economică, aparținând unei persoane fizice sau juridice, precum și bunurile la care se referă.
Fig. nr. 1 Reprezentarea grafică a obiectului de studiu al contabilității
În decursul timpului, s-au conturat și fundamentat trei concepții în definirea și analiza patrimoniului ca obiect de studiu al contabilității: juridică, economică și economico-juridică.
Accepțiunea juridică, apreciază patrimoniul ca fiind reprezentat de ansamblul drepturilor și obligațiilor cu conținut economic ale unui subiect de drept.
Concepția economică, consideră patrimoniul ca fiind ansamblul bunurilor economice exprimabile în bani, inclusiv rezultatele folosirii lor, ce aparțin unei persoane fizice sau juridice. Din punct de vedere economic, patrimoniul reprezintă totalitatea bunurilor, a mijloacelor și valorilor disponibile necesare entității, bazate pe surse de finanțare. În acest sens obiectul de studiu al contabilității îl constituie circuitul capitalului privit sun dublu aspect:
– sub aspectul destinației lui: capital fix și capital circulant;
– sub aspectul modului de procurare sau de dobândire: capital propriu și capital străin.Capitalul fix sau activele imobilizate sunt formate din bunurile investite care participă la mai multe cicluri de exploatare și care se înlocuiesc după un număr de ani de utilizare: utilaje, instalații, mijloace de transport, etc.
Capitalul circulant sau activele circulante sunt formate din bunurile economice care se consumă sau își schimbă forma de existență și funcțională după fiecare ciclu de exploatare finalizat.
Capitalul propriu este dobândit de către o entitate prin efortul proprietarilor (acționari sau asociați), prin autofinanțare (capitalizarea profitului, a amortizărilor și a provizioanelor) și prin subvențiile primite. Capitalul propriu corespunde drepturilor pe care le au proprietarii asupra entității.
Capitalul străin, denumit și capital împrumutat și atras, cuprinde datoriile pe termen scurt și lung față de bănci, furnizori, creditori, salariați, bugetul statului etc.
Din punct de vedere financiar patrimoniul reprezintă totalitatea utilizărilor stabile în legătură cu resursele de finanțare. Așa, resursele economice sunt abordate de către contabilitate din două puncte de vedere:
– al modului de utilizare;
– al provenienței (sursei) acestor resurse.
În funcție de modul de utilizare contabilitatea abordează resursele patrimoniale aflate la dispoziția entității ca:
– utilizări durabile sau permanente sub forma bunurilor investite pe termen lung, ce corespund activelor imobilizate (clădiri, construcții, utilaje,mijloace de transportare etc.);
– utilizări ciclice sau temporare care se consumă după fiecare ciclu de exploatare încheiat (aprovizionare, producție, desfacere) și care au forma de bani, stocuri, creanțe etc., care corespund activelor circulante.
Delimitarea resurselor din punct de vedere al provenienței se prezintă astfel:
– resurse permanente sau durabile furnizate de către proprietari (acționari, individuali), rezultate prin acumularea profitului, amortizărilor și provizioanelor sau obținute sub forma finanțărilor sau împrumuturilor pe termen lung (mai mare de un an);
– resurse temporare asigurate de către terți și care urmează să fie plătiți în viitor (furnizori, bănci, creditori, salariați etc.) și a căror scadență este mai mică de un an (termen scurt).
Astfel, prin contopirea celor două concepții a rezultat cea economico-juridică conform căreia, patrimoniul este un complex de drepturi și obligații cu respectivele lor obiecte de drepturi și obligații (bunurile economice) evaluabile în bani.
Bunurile economice formează realitatea economică a patrimoniului în timp ce drepturile și obligațiile cauzele stăpânirii acestei realități, adică surselor lor de finanțare.
Ecuația de echilibru a patrimoniului este următoarea:
BUNURI ECONOMICE = DREPTURI ȘI OBLIGAȚII
Bunurile economice reprezintă substanța materială a patrimoniului și se identifică cu mijloacele de acțiune ale unei entități putând lua forma terenurilor, clădirilor, instalațiilor de producție, mijloacelor de transport, materiilor prime, mărfurilor, produselor, disponibilităților bănești etc. Bunurile economice se exprimă prin utilitatea și valoarea lor și se pot delimita sub formă corporală (materială, tangibilă) și sub formă necorporală (nematerială, intangibilă).
Drepturile și obligațiile cu valoare economică, exprimă raporturile de proprietate (sursele de finanțare) în cadrul cărora se procură și se gestionează bunuri economice. Ele capătă forma de drepturi (surse proprii de finanțare) atunci când titularul de patrimoniu este proprietar și, deci, nu trebuie să acorde nici un echivalent valoric pentru bunurile sale. Obligațiile (sursele străine de finanțare) apar atunci când pentru bunurile aflate în patrimoniul său, titularul trebuie să îndeplinească o anumită prestație sau să dea un echivalent valoric.
Din punct de vedere al contabilității, primul termen al raportului de schimb specific patrimoniului, bunurile economice, este delimitat prin structura calitativă de ACTIV, iar cel de-al doilea, drepturile și obligațiile, prin cea de CAPITALURI PROPRII SI DATORII.
ACTIV = CAPITALURI PROPRII + DATORII
Din punct de vedere economic, patrimoniul își consolidează structura sa calitativă pe noțiunea de resurse economice. Astfel, patrimoniul delimitează valorile economice ale unei entitați privite prin prisma resurselor și a utilizărilor, egalitatea delimitată în acest sens fiind:
UTILIZĂRI = RESURSE
Utilizările definesc modul de întrebuințare a valorilor în cadrul activităților desfășurate de către unitatea patrimonială. Ele se grupează în utilizări permanente (bunuri de folosință îndelungată, mai mare de un an) și utilizări temporare sau curente.
Resursele se referă la latura financiară, ele reprezentând izvoarele de finanțare a valorilor economice și pot fi proprii, asigurate de proprietar sau atrase (străine), furnizate de terțe persoane.
1.3. Sfera de acțiune a obiectului contabilității
O altă problemă circumscrisă obiectului de studiu al contabilității este aceea a domeniului său de acțiune. Problema gestiunii valorilor economice separate patrimonial a trebuit să își găsescă răspunsuri în plan decizional și informațional, motiv pentru care a apărut contabilitatea ca știință. Patrimoniul, așa cum am arătat anterior , ce aparține unei persoane fizice sau juridice a reprezentat spațiul de cunoștere și de acțiune al contabilității.
Așadar, putem delimita ca entități patrimoniale ce se includ în sfera de acțiune a contabilității regiile autonome, societățile comerciale, instituțiile publice, unitățile cooperatiste, asociațiile și celelalte persoane fizice și juridice ce desfășoară activități economico-sociale. Toate acestea, prin obiectul lor de activitate, gestionează valori economice în vederea realizării unor acțiuni productive, de circulație a mărfurilor și titlurilor de valoare, de prestări servicii și alte operații utile din punct de vedere economico-social.
După forma de proprietate asupra capitalului, entitățile pot fi: proprietate de stat, proprietate privată și mixtă. În cazul celei proprietate privată, putem deosebi societatea comercială ce se constituie prin aportul la capital a două sau mai multe persoane și întreprinderea personală, în care o singură persoană participă cu întregul capital, conduce direct și răspunde cu întreaga avere pentru obligațiile asumate.
Societatea comercială reprezintă sfera de acțiune în cadrul căreia contabilitatea ia forme complete de supraveghere și control a resurselor, cheltuielilor și rezultatelor.
În funcție de forma de constituire și funcționare, societățile comerciale pot fi: în nume colectiv, în comandită simplă, în comandită pe acțiuni, pe acțiuni și cu răspundere limitată.
Societatea în nume colectiv (SNC) presupune ca obligațiile sociale să fie garantate cu patrimoniul societătii și cu răspunderea nelimitată și solidară a tuturor asociaților. De asemenea, părțile sociale nu pot fi reprezentate de titluri de valoare negociabile. Ea se întemeiază pe baza asocierii unor persoane care s-au ales ca urmare a unor calități individuale ṣi se bazează pe încrederea reciprocă între asociați care îṣi acordă reciproc mandat de reprezentare în gestionarea patrimoniului social, fiecare asociat asumându-ṣi răspunderea, alături de patrimoniul social, cu întreaga avere personală. Această formă de asociere este recomandată îndeosebi entităților familiale sau celor mici.
Societatea în comandită simplă (SCS) este societatea în care se întâlnesc două feluri de asociați: comanditații – ce răspund solidar și nelimitat, administrând direct societatea și comanditarii – ce răspund numai cu aportul propriu și care nu se pot implica în administrarea societății. Capitalul social este
împărțit în părți sociale ce nu pot cedate de către comanditari fară a acordul unanim al acestora.
Societatea în comandită pe acțiuni (SCA) este societatea cu aceleași caracteristici ca și societatea în comandită simplă doar cu precizarea că părțile comanditarilor sunt reprezentate de acțiuni ca titluri de valoare negociabile. Societatea în comandită simplă sau pe acțiuni este tipică pentru asocierea dintre capital ṣi muncă. Ea este recomandată persoanelor active, cu experiență, dar lipsite de fonduri ṣi care se asociază cu persoane care dispun de lichidități, însă lipsite de timp ṣi de priceperea de a fructifica competențe în desfăṣurarea actelor de comerț. Comanditarii nu se pot amesteca în gestiune, dar răspund numai până la limita aportului lor sau a acțiunilor subscrise. Dimensiunile acestor tipuri de entități sunt mici ṣi mijlocii.
Societatea pe acțiuni (SA) presupune ca acțiunile să fie garantate cu patrimoniul social, iar acționarii au obligația de a răspunde în limita capitalului subscris divizat în acțiuni. Acțiunile se pot transfera terților, fără a fi necesar acordul din partea celorlalți asociați.
Societatea cu răspundere limitată (SRL) este aceea în care obligațiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social, iar asociații, în număr limitat, răspund numai cu cota lor socială. Părțile sociale ale asociaților sunt, în general, netransmisibile altor persoane și nici reprezentate prin titluri de valoare negociabile, așa cum sunt acțiunile.
Constiuirea societății, indiferent de forma de organizare, are loc numai dacă întregul capital social a fost subscris iar fiecare asociat a vărsat în numerar sau a depus în natură, după caz, cota de aport stabilită prin Legea societăților comerciale, Contractul de societate și Statutul societății. Capitalul social subscris reprezintă aportul asociaților sau acționarilor la constituirea societății, aport ce poate fi în numerar sau în natură. Capitalul poate fi depus (vărsat) integral la înființarea societății sau nu. Capitalul social subscris și vărsat este partea de capital ce a fost depusă de către asociați sau acționari în cadrul societății și care devine pusă efectiv la dispoziția firmei iar capitalul social subscris și nevărsat este acea parte de capital ce nu a fost adusă (aportată) de către asociați sau acționari, nefiind pusă la dispoziția societății.
Bunurile materiale și bănești aduse de către fiecare dintre asociați dpret
aport, precum și cele pe care societate le dobândește ulterior formează la un loc patrimoniul societății.
1.4. Contabilitatea – sursă de informații a activității întreprinderii
Întreprinderea ocupă o pozitie centrală în societățile contemporane. Ea este agentul care elaborează și distribuie produse materiale, efectuează prestări de servicii destinate să satisfacă nevoile economice individuale sau colective. Rolul său în viața economică și socială face ca, oricare ar fi natura sistemului în care își desfășoară activitatea cu atît mai mult în contextul unei economii de piață, ea trebuie să dea socoteală despre sine partenerilor săi, utilizatori interni sau externi ai informației contabile. Instrumentul prin intermediul căruia entitatea informează mediul său despre ceea ce face, despre performanțele situației financiare este contabilitatea.
Deci, contabilitatea reprezintă un sistem complex de colectare, identificare, grupare, prelucrare, înregistrare, generalizare a elementelor contabile și de raportare financiară.
Operațiile economice zilnice care au loc în cadrul unei entități economice sunt recunoscute de contabilitate doar dacă acestea pot fi transformate în cifre (evaluate) și prelucrate prin intermediul procedeelor specifice metodei contabilității. Contabilitatea este acel element care păstrează toată informația și o prezintă la solicitare factorilor de decizie. Cea mai mare parte a deciziilor luate de către conducerea entității se bazează pe datele furnizate de contabilitate.
La nivelul unei întreprinderi, contabilitatea este cel mai important element al sistemului informational, deoarece:
◆ cele mai multe decizii la nivel microeconomic sunt luate pe baza informatiilor furnizate de contabilitate;
◆ permite managerilor și utilizatorilor externi de informații să aibă o imagine a întregii entități;
◆ realizează legătura cu celelalte componente ale sistemului informațional al întreprinderii, prin integrarea informațiilor privind aceste activități într-o bază comună. Contabilitatea este considerată ca o tehnică pură, fără miză economică, so cială, și cu atît mai puțin politică. Unii savanți susțin ideea că importanța contabilității crește odată cu nivelul de dezvoltare economică al unei țări. Mai ales acum, la începutul secolului al XXI-lea, când o multitudine de state din lume utilizează standardele internaționale de contabilitate. Recunoașterea normelor contabile internaționale a demonstrat dimensiunile contabilității, adesea ignorate în contextul mondializării economice și al globalizării financiare.
Contabilitatea întreprinderii este organizată și condusă la nivelul întreprinderilor din mai multe motive, acestea fiind:
a) existența schimburilor comerciale între persoanele fizice și agenții economici;
b) caracterul limitat al resurselor umane, financiare, naturale și tehnice;
c) interesul manifestat de terțe persoane asupra informației financiare produsă de agenții economici.
Ca disciplină ștințifică, contabilitatea asigură două categorii de informații:
I. Informații publice;
II. Informații confidențiale.
Informațiile publice – sunt acele informații ce se degajă din documentele contabile de sinteză (bilanțul contabil, contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de trezorerie, notele la conturile anuale, situația modificărilor capitalului propriu) și la care poate avea acces orice este interesat de activitatea întreprinderii: furnizori, clienți, bănci, salariați, asociați sau acționari, administrația de stat etc. Aceste informații publice sunt rezultatul organizării și conducerii contabilității financiare ce are ca obiect înregistrarea cronologică și sistematică a fluxurilor economice și financiare ale entităților patrimoniale cu exteriorul, precum și întocmirea periodică a documentelor contabile de sinteză. Funcțiile pe care le îndeplinește contabilitatea financiară sunt:
1. Înregistrarea completă a operațiilor firmei în vederea determinării în orice moment a situației patrimoniale și a rezultatelor obținute;
2. Funcție de comunicare financiară externă;
3. Funcția de verificare și probă în relațiile de natură juridică și fiscală ale întreprinderii;
4. Sursă de informații pentru realizarea analizei financiare și pentru completarea sintezelor macroeconomice.
Informațiile confidențiale – sunt cele care se centralizează în documente și analize destinate uzului intern al managerilor unităților patrimoniale de la diferite nivele organizatorice, accesul la aceste informații din partea terților nefiind posibil. Aceste informații sunt cele care conduc la luarea unor decizii strategice în timp util, astfel încât întreprinderea să se poată adapta la condițiile pieței, să reacționeze în fața factorilor exogeni și endogeni ai fiecărei unități patrimoniale.
Furnizarea acestor informații reprezintă atributul și scopul principal al contabilității de gestiune. Contabilitatea de gestiune oferă acele informații ce privesc gestiune internă a întreprinderii, criteriile după care aceasta își calculează costurile și asigură măsurarea performațelor interne, la nivel de sector de activitate, funcție sau produs. Obiectivele pe care le urmărește contabilitatea de gestiune sunt:
1. Furnizarea informațiilor ce contribuie la determinarea analitică a costurilor, prețurilor de vânzare și a rentabilității;
2. Analiza și compararea cheltuielilor de exploatare în vederea studierii cauzelor care le-au generat;
3. Furnizarea datelor necesare elaborării și urmăririi bugetelor de venituri și cheltuieli.
În concluzie, este de remarcat faptul că, cele două tipuri de contabilitate formează practic două sisteme informaționale distincte și care determină caracterul dualist al sistemului contabil.
1.5. Metoda contabilității
1.5.1. Noțiunea de metodă
Având un obiect de studiu propriu de cercetare, contabilitatea are totodată și o metodă specifică care îi asigură realizarea obiectului său. Prin metodă se delimitează clar poziția contabilității în sistemul clasificării generale a științelor economice, relațiile ei cu disciplinele înrudite, importanța și rolul pe care îl are în sistemul cunoașterii.
Definiția metodei:
Metoda contabilității reprezintă totalitatea procedeelor interdependente pe care le folosește aceasta în scopul cunoașterii poziției financiare și a performaței (rezultatului) întreprinderii.
În vederea îndeplinirii obiectului contabilității, metoda acesteia utilizează o serie de procedee ce permit furnizarea informațiilor ce privesc fenomenele și procesele economice ce se derulează în cadrul întreprinderilor. Aceste procedee sunt pe de o parte comune tuturor disciplinelor dar și specifice metodei contabilității pe de altă parte.
1.5.2. Caracteristicile metodei contabilitãții
În vederea realizãrii obiectului de studiu al contabilitãții, prin utilizarea raționalã a procedeelor ce sunt folosite de metoda contabilitãtii, trebuiesc cunoscute cu exactitate caracteristicile distinctive ale bunurilor economice și a surselor de proveniențã ale acestora, a proceselor economice interne, a influențelor reciproce dintre acestea, precum și asigurarea prealabilã a unui cadru organizatoric adecvat. Utilizarea ca un tot unitar a procedeelor metodei contabilitãții, în interdependența și condiționarea lor reciprocã, este determinatã de legãturile reciproce dintre componentele patrimoniului ca obiect al contabilitãții.
I. Dubla reprezentare a patrimoniului – constã în reflectarea patrimoniului unitãților economice și sociale atât sub aspectul utilizãrii bunurilor economice a acestora, cât și sub aspectul raporturilor de proprietate în cadrul cãrora se dobândesc bunurile economice ca obiecte de drepturi și obligații, adicã al provenienței lor, sau în plan financiar, al surselor de finanțare a bunurilor respective. Astfel, vorbim despre același patrimoniu al entitãților economice și sociale privit ca un tot unitar, care în contabilitate se reflectã și se reprezintã sub dublu aspect. Aceastã dublã reprezentare a stãrii și mișcãrii patrimoniului unitãților economice și sociale a constituit dintotdeauna principala trãsãturã ce determinã conținutul metodei contabilitãții. Sintetic, ea poate fi redatã prin egalitatea dintre cele douã componente ale patrimoniului :
Bunuri economice = Drepturi + Obligații
II. Dubla înregistrare a operațiilor economice și financiare – este determinatã de dubla reprezentare prin faptul cã în timpul mișcãrii și transformãrii elementelor patrimoniale, acestea sunt privite permanent sub dublu aspect, al utilitãții și funcționalitãții lor, adicã al destinației economice și al provenientei.
Pe de altã parte, dubla înregistrare este determinatã și de faptul cã mișcarea și transformarea bunurilor economice în fazele circuitului economic genereazã operații economice și financiare de ieșire dintr-o fazã și intrare în alta, de transformare dintr-o formã în alta, dintr-o stare în alta, de trecere dintr-un loc de gestiune în altul etc. Utilizarea dublei înregistrãri dã posibilitatea reflectãrii în dinamicã, pe baza unui sistem coerent, a celor douã aspecte ale dublei reprezentãri a patrimoniului unitãților economice și sociale. Se creeazã astfel o a doua ecuație ce reflectã aceastã trãsãturã, și anume:
Creșterea bunurilor economice + Micșorarea drepturilor și obligațiilor = Creșterea drepturilor și obligațiilor + Micșorarea bunurilor economice
III. Înregistrarea cifricã și în expresie valoricã a patrimoniului – permite înregistrarea numericã, cifricã a existenței și mișcãrii patrimoniului unitãților economico-sociale în expresie valoricã, adicã numai a acelora care se pot exprima în unitãti monetare. Astfel, are loc reflectarea concomitentã atât a laturii cantitative cât și a celei calitative a obiectului de studiu, cunoașterea analiticã a stãrii și mișcãrii tuturor elementelor patrimoniale, iar gruparea și sistematizarea datelor contabile oferã o privire de ansamblu asupra patrimoniului unitãților economico-sociale.
IV. Înregistrarea operațiilor economice și financiare efective care se bazeazã pe documente scrise. Aceastã trãsãturã permite reflectarea în contabilitate cu ajutorul procedeelor sale numai a acelor operații valorice ce au apãrut în masa patrimonialã și s-au produs efectiv având la bazã ca dovadã a înfãptuirii lor acte scrise (documente). Contabilitatea își sprijinã înregistrãrile sale pe documente, oferind astfel informații precise cu privire la integritatea patrimoniului aflat în administrarea întreprinderilor și poate proba oricând în raporturile de drepturi și obligații ale unitãtii cu alte întreprinderi, instituții sau persoane fizice.
1.5.3. Procedeele metodei contabilității
În cadrul procedeelor comune mai multor științe enumerăm: observația, raționamentul, comparația, clasificarea, analiza, sinteza.
Observația este procedeul care se utilizează pentru cunoașterea operațiilor economico-financiare care se pot exprima valoric și pe care, după ce au fost consemnate în documente, le reflectă cifric, numeric, cu ajutorul procedeelor specifice și a principiilor contabilității.
Raționamentul se utilizează de metoda contabilității pentru a se putea ajunge la concluzii ce permit stabilirea cu exactitate a modului de reflectare a acestora cu ajutorul diferitelor sale procedee. În acest fel s-a ajuns la concluzia că activul este egal cu datoriile și capitalurile proprii întrucât între bunurile economice și drepturile și obligațiile care decurg din acestea există o egalitate, fiind vorba de același patrimoniu privit sub dublu aspect.
Clasificarea se utilizează atât în cadrul procedeelor specifice cât și în cadrul celor comune altor discipline economice, respectiv, a bunurilor economice, a surselor de finanțare, a cheltuielilor, a veniturilor, pentru studierea sistematică a documentelor, a conturilor etc.
Comparația se utilizează pentru a stabili spre exemplu în cadrul unor structuri patrimoniale asemănările și deosebirile dintre ele și în acest fel să se fixeze anumite noțiuni, să se desprindă anumite concluzii etc. (ex.: compararea cheltuielilor cu veniturile pentru stabilirea rezultatului final)
Analiza este un procedeu care se bazează pe examinarea, studierea sistematică a fiecărui element component în parte în vederea înregistrării corecte a operațiilor economico-financiare, a analizei bilanțului pentru stabilirea situației economice și financiare a întreprinderii, a cauzelor care au determinat-o și a deciziilor ce urmează a se adopta, etc.
Sinteza are la bază trecerea de la particular la general, de la simplu la complex, pentru a se ajunge la generalizare. Contabilitatea utilizează sinteza pentru gruparea și centralizarea datelor în scopul generalizării concluziilor ce se desprind din analiza acestora.
Procedee specifice metodei contabilității sunt: contul, documentele, evaluarea, inventarierea, balanța de verificare.
Contul este folosit pentru a reflecta fiecare element patrimonial din punct de vedere al destinației economice și al surselor de finanțare, precum și a fiecãrei poziții noi pe care o ocupã elementele în mișcarea și transformarea lor de-a lungul fazelor circuitului economic. Aceste conturi au legãturi reciproce atât între ele cât și cu bilanțul, legãturi ce sunt determinate de unitatea obiectului contabilitãții. Contul reprezintã procedeul prin care se realizeazã înregistrarea cronologicã, gruparea și sistematizarea modificãrilor survenite, referitor la elementele patrimoniale, cheltuieli și venituri. Acesta se utilizeazã pentru a descrie valoric în etalon monetar a elementelor patrimoniale precum și a modificãrilor, creșteri sau micșorãri pe care acestea le suferã.
Documentele reprezintã înscrisurile prin care se consemneazã efectuarea operațiunilor economico-financiare, pe baza lor efectuãndu-se înregistrarea în contabilitate a operațiilor economico-financiare, împreunã cu registrele de contabilitate sau alte situații centralizatoare în care se înregistreazã rezultatul prelucrãrii datelor în contabilitate. Documentele au o importanță deosebită pentru verificarea realității ṣi legalității operatiiloor economico-financiare, controlul gestionar al mijloacelor materiale ṣi băneṣti, a creṣterii responsabilității în gestionarea patrimoniului.
Evaluarea reprezintã procesul prin care se determinã valorile la care elementele de activ, pasiv, cheltuieli sau venituri sunt recunoscute în bilanț și în contul de profit și pierdere. Acest procedeu constã în cuantificarea în etalon monetar a elementelor de activ, capital propriu ṣi datorii, cheltuieli și venituri. Acest procedeu este de o mare importanță pentru sintetizarea ṣi generalizarea informațiilor generate de existența, miṣcarea ṣi transformarea elementelor patrimoniale.
Inventarierea este procedeul de verificare fapticã a existenței și stãrii mijloacelor economice, a creanțelor și datoriilor unei unitãți patrimoniale. Acest procedeu are o strânsã legãturã cu celelalte procedee ale metodei contabilitãții, în sensul cã, toate operațiile economice se înregistreazã în documente, datele din aceste documente se înregistreazã în conturi, exactitatea înregistrãrilor din conturi se controleazã cu ajutorul balanței de verificare, informațiile din conturi se confruntã cu realitatea și se pun de acord cu aceasta prin intermediul inventarierii, și, în final, pe baza tuturor acestor lucrãri se întocmește bilanțul, document de sintezã și informare a utilizatorilor.
Balanța de verificare, ca procedeu al contabilitãții asigurã respectarea în contabilitate a echilibrului permanent impus de dubla înregistrare a elementelor patrimoniale, atât cu ocazia înregistrãrii operațiilor cu elementele respective în ordine cronologicã și sistematicã, cât și cu ocazia calculelor aritmetice în formulele contabile compuse sau în conturi pentru stabilirea rulajelor, sumelor totale și a soldului, oferind prin aceasta garanția exactitãții înregistrãrilor efectuate în contabilitatea curentã și a întocmirii unor bilanțuri contabile reale și complete. Prin centralizarea datelor cu ajutorul balanței de verificare se asigură informații privind volumul modificărilor din structura patrimoniului atât pentru perioada curentă, cât ṣi cumulat din perioadele precedente.
1.5.4. Principiile contabilității
1. Principiul continuității activității. Acesta presupune că întreprinderea își continuă în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea continuării activității sau fără reducerea semnificativă a acesteia. In situația în care administratorii unei entități au luat la cunoṣtință de unele elemente de nesiguranță legate de anumite evenimente, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. O entitate nu va întocmi situațiile financiare anuale pe baza principiului continuității activității dacă organele de conducere stabilesc după data bilanțului fie că intenționează să lichideze entitatea sau să înceteze activitatea acesteia, fie că nu există nicio altă variantă realistă în afara acestora. Deteriorarea rezultatelor din exploatare și a poziției financiare, ulterior datei bilanțului, indică nevoia de a analiza dacă presupunerea privind continuitatea activității este încă adecvată.
În cazul în care situațiile financiare anuale nu sunt întocmite pe baza principiului continuității, această informație trebuie prezentată, împreună cu motivele care au stat la baza deciziei conform căreia entitatea nu își mai poate continua activitatea. Evenimentele sau condițiile ce necesită prezentări de informații pot apărea și ulterior datei bilanțului.
2. Principiul permanenței metodelor. Presupune continuarea aplicării acelorași reguli și norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate, prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile.
3. Principiul prudenței. Valoarea oricărui element trebuie să fie determinată în baza acestui principiu. « Prudența este aprecierea rezonabilã a faptelor în scopul de a evita riscul de transfer în viitor al incertitudinilor prezente, susceptibile de a greva patrimoniul și rezultatele întreprinderii ».
La întocmirea situațiilor financiare anuale, recunoașterea și evaluarea trebuie realizate pe o bază prudentă și, în special:
a) în contul de profit și pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanțului;
b) sunt recunoscute datoriile apărute în cursul exercițiului financiar curent sau al unui exercițiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia;
c) sunt recunoscute deprecierile, indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar este pierdere sau profit. Înregistrarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectuează pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit și pierdere.
Activele și veniturile nu trebuie să fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile, subevaluate. Totuși, exercitarea prudenței nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberată a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberată a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situațiile financiare nu ar mai fi neutre și nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.
Trebuie recunoscute toate datoriile previzibile și pierderile potențiale care au apărut în cursul exercițiului financiar respectiv sau în cursul unui exercițiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia.
4. Principiul contabilității de angajamente. Efectele tranzacțiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacțiile și evenimentele se produc (și nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit) și sunt înregistrate în contabilitate și raportate în situațiile financiare ale perioadelor aferente.
Trebuie să se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar, indiferent de data încasării veniturilor sau data plății cheltuielilor. Astfel, se vor evidenția în conturile de venituri și creanțele pentru care nu a fost întocmită încă factura (contul 418 "Clienți ‐ facturi de întocmit"), respectiv în conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s‐a primit încă factura (contul 408 "Furnizori ‐ facturi nesosite"). În toate cazurile, înregistrarea în aceste conturi se efectuează pe baza documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de însoțire a mărfii, situații de lucrări etc.).
Veniturile și cheltuielile care rezultă direct și concomitent din aceeași tranzacție sunt recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea directă între cheltuielile și veniturile aferente, cu evidențierea distinctă a acestor venituri și cheltuieli. Principiul contabilității de angajamente se aplică inclusiv la recunoașterea dobânzii aferente perioadei, indiferent de scadența acesteia.
5. Principiul intangibilității. Bilanțul de deschidere pentru fiecare exercițiu financiar trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului financiar precedent.
În cazul modificării politicilor contabile și al corectării unor erori aferente perioadelor precedente, nu se modifică bilanțul perioadei anterioare celei de raportare. Înregistrarea pe seama rezultatului reportat a corectării erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente, precum și a modificării politicilor contabile nu se consideră încălcare a principiului intangibilității.
6. Principiul evaluării separate a elementelor de activ și de datorii. Componentele elementelor de active și de datorii trebuie evaluate separat. In vederea stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziții din bilanț se va determina separat valoarea aferentă fiecărui element individual de activ sau de datorii.
7. Principiul necompensării. Orice compensare între elementele de active și datorii sau între elementele de venituri și cheltuieli este interzisă. Toate creanțele și datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, pe bază de documente justificative.
Eventualele compensări între creanțe și datorii față de aceeași entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi înregistrate numai după contabilizarea creanțelor și veniturilor, respectiv a datoriilor și cheltuielilor corespunzătoare.
În cazul schimbului de active, în contabilitate se evidențiază distinct operațiunea de vânzare/scoatere din evidență și cea de cumpărare/intrare în evidență, pe baza documentelor justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor și cheltuielilor aferente operațiunilor. Tratamentul contabil este similar și în cazul prestărilor reciproce de servicii.
Contabilizarea și prezentarea elementelor din bilanț și din contul de profit și pierdere ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză.
Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate și prezentarea fidelă a operațiunilor economicofinanciare, în conformitate cu realitatea economică, punând în evidență drepturile și obligațiile, precum și riscurile asociate acestor operațiuni.
Evenimentele și operațiunile economico‐financiare trebuie evidențiate în contabilitate așa cum acestea se produc, în baza documentelor justificative. Documentele justificative care stau la baza înregistrării în contabilitate a operațiunilor economico‐financiare trebuie să reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv să fie în concordanță cu realitatea. De asemenea, contractele încheiate între părți trebuie să prevadă modul de derulare a operațiunilor și să respecte cadrul legal existent.
8. Principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție. Elementele prezentate în situațiile financiare se evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziție sau al costului de producție. Cazurile în care nu se folosește costul de achiziție sau costul de producție sunt cele prevăzute de reglementările în vigoare.
În situația în care s‐a optat pentru reevaluarea imobilizărilor corporale sau evaluarea instrumentelor financiare la valoarea justă, se aplică prevederile pentru "Evaluarea alternativă la valoarea justă".
9. Principiul pragului de semnificație. Orice element care are o valoare semnificativă trebuie prezentat distinct în cadrul situațiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceeși natură sau cu funcții similare trebuie însumate, nefiind necesară prezentarea lor separată.
10. Principiul prevalenței economicului asupra juridicului. Informațiile prezentate în situațiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor și tranzacțiilor, nu numai forma lor juridică. Contabilizarea și prezentarea elementelor din bilanț și din contul de profit și pierdere ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză. Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate și prezentarea fidelă a operațiunilor economicofinanciare, în conformitate cu realitatea economică, punând în evidență drepturile și obligațiile, precum și riscurile asociate acestor operațiuni.
Evenimentele și operațiunile economico‐financiare trebuie evidențiate în contabilitate așa cum acestea se produc, în baza documentelor justificative. Documentele justificative care stau la baza înregistrării în contabilitate a operațiunilor economico‐financiare trebuie să reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv să fie în concordanță cu realitatea. De asemenea, contractele încheiate între părți trebuie să prevadă modul de derulare a operațiunilor și să respecte cadrul legal existent.
Forma juridică a unui document trebuie să fie în concordanță cu realitatea economică. Atunci când există diferențe între fondul sau natura economică a unei operațiuni sau tranzacții și forma sa juridică, entitatea va înregistra în contabilitate aceste operațiuni, cu respectarea fondului economic al acestora.
TESTE AUTOEVALUARE
TESTE GRILA
1. Obiectul de studiu al contabilității îl reprezintă:
a. bunurile economice ce aparțin unui titular de patrimoniu;
b. sursele de finanțare ale bunurilor economice;
c. patrimoniul entităților ce desfăṣoară activități economico-sociale.
2. Ecuația Bunuri economice= Drepturi +Obligații este:
a. adevărată ṣi specifică patrimoniului unei entități;
b. adevărată;
c. falsă.
3. Bunurile economice se pot clasifica din punct de vedere al existenței fizice astfel:
a. fixe ṣi mobile;
b. materiale si nemateriale;
c. cu o durată de utilizare mai mică de 1 an si cu o durată mai mare de 1 an.
4. Afirmația " Bilanțul de deschidere al unui exercițiu trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului precedent." este:
a. adevărată;
b. falsă;
c. probabilă.
5. Procedeele specifice metodei contabilității sunt
a. contul, documentele, raționamentul, evaluarea ṣi inventarierea;
b. contul, documentel, evaluarea, inventarierea ṣi balanța de verificare;
c. contul, documentele, evaluarea, inventarierea ṣi sinteza.
6. Funcțiile pe care le îndeplinește contabilitatea financiară sunt:
a Înregistrarea completă a operațiilor firmei, de comunicare financiară externă ṣi de verificare și probă în relațiile de natură juridică și fiscală ale întreprinderii;
b.Înregistrarea completă a operațiilor firmei în vederea determinării în orice moment a situației patrimoniale și a rezultatelor obținute;
c. De comunicare financiară externă ṣi de verificare și probă în relațiile de natură juridică și fiscală ale întreprinderii.
7. "Continuarea aplicării acelorași reguli și norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate, prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile." este enunțul principiului:
a. continuității activității;
b. prundenței;
c. permanenței metodelor.
8. Sursele de finanțare sunt:
a. interne ṣi externe;
b.proprii ṣi străine (atrase);
c. individuale ṣi complexe.
9. Bunurile economice se caracterizează prin:
a. importanța ṣi valoare;
b. utilitate ṣi valoare;
c. nicio variantă nu este corectă.
10. Patrimoniul se defineṣte ca fiind:
a. totalitatea bunurilor economice de care dispune o entitate.
b. averea ce aparține unui titular de drept;
c. totalitatea drepturilor și obligațiilor cu valoare economică, aparținând unei persoane fizice sau juridice, precum și bunurile la care se referă.
11. Capitalul social este divizat în părți sociale la:
a. societățile pe acțiuni;
b.societățile cu răspundere limitată;
c. atât la societățile cu răspundere limitată cât ṣi la societățile pe acțiuni.
12. Potrivit principiului prudenței:
a. nu se supraevaluează cheltuielile ṣi activele ṣi nu se subevaluează veniturile ṣi datoriile;
b. nu se supraevaluează cheltuielile ṣi veniturile ṣi nu se subevaluează activele ṣi datoriile;
c. nu se supraevaluează veniturile ṣi activele ṣi nu se subevaluează cheltuielile ṣi datoriile.
13. Potrivit principiului prudenței în contabilitate trebuie ținut cont:
a .de activele ṣi profiturile probabile;
b. de datoriile ṣi pierderile probabile;
c. de datoriile ṣi profiturile probabile.
14. Capitalul social este privit ca ṣi:
a. sursă proprie de finanțare;
b. bun economic;
c. sursă străină de finanțare.
15. Achiziția de mărfuri generează:
a. o creṣtere atât a bunurilor economice cât ṣi a surselor proprii de finanțare;
b. o creṣtere a bunurilor economice ṣi o scădere a surselor străine de finanțare;
c. o creṣtere atât a bunurilor economice cât ṣi a surselor străine de finanțare.
16. In virtutea principiului contabilității de angajamente, veniturile și cheltuielile se înregistrează în contabilitate:
a. în momentul angajării lor;
b. în momentul încasării, respectiv al plătii;
c. în momentul angajării la venituri ṣi al plății în cazul cheltuielilor.
17. Pentru o societate comercială ce are ca obiect de activitate fabricarea confecțiilor, sunt considerate materii prime:
a. stofa, uleiul pentru maṣinile de cusut, nasturii;
b. mătasea, cartridge imprimantă, vâscoza, ața de cusut;
c. mătasea, stofa, vâscoza.
18. Afirmația "Informațiile prezentate în situațiile financiare trebuie să reflecte realitatea juridică a evenimentelor și tranzacțiilor, nu numai forma lor economică" este:
a. adevărată;
b. falsă;
c. nu stiu.
19. Majorarea capotalului social cu un nou aport in natură reprezentat de un teren conduce la:
a. creṣterea bunurilor economice ṣi a surselor proprii de finanțare;
b. creṣterea bunurilor economice;
c. creṣterea surselor proprii de finanțare.
20. Societatea în comandită poate fi:
a. simplă ṣi compusă;
b. pe acțiuni ṣi cu răspundere limitată;
c. simplă ṣi pe actiuni.
CAPITOLUL II
SITUAȚIILE FINANCIARE ANUALE ALE FIRMEI
2.1. Cadrul contabil general IASC
2.1.1. Definire și obiectivele IASC
Cadrul contabil general cuprinde conceptele și principiile teoretice ce compun împreună sistemul de referință pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare, pentru utilizatorii externi adică ceea ce trebuie să fie contabilitatea, delimitează ca teorie contabilă normativă deci un caz particular al teoriei contabile generale. Cadrul general are calitatea de referențial pentru elaborarea normelor contabile și instrument de coerență a normelor, reglementărilor și procedurilor contabile.
Cadrul contabil general IASC este « un sistem coerent de obiective și de principii fundamentale, legate între ele, susceptibile să conducă la formularea de norme solide și să indice natura, rolul și limitele contabilității financiare și ale situațiilor financiare ».
Obiectivele cadrului general IASC sunt :
sprijinirea Consiliului IASB în: elaborarea viitoarelor IAS-uri, revizuirea celor existente precum și în promovarea armonizării reglementărilor, standardelor și procedurilor de contabilitatea referitoare la prezentarea situațiile financiare prin aplicarea unor concepte de bază care să reducă numărul tratamentelor contabile internaționale;
sprijinirea organismelor naționale de elaborare a standardelor, în procesul de dezvoltare a standardelor naționale;
sprijinirea celor ce întocmesc situații financiare conform IAS- urilor și de a face față problemelor care nu se regăsesc în acestea ;
sprijinirea auditorilor la formarea unei opinii referitoare la conformitatea situațiilor financiare elaborate în conformitate cu IAS;
sprijinirea utilizatorilor la interpretarea informațiilor prezentate în situațiile financiare elaborate în conformitate cu IAS;
furnizarea de informații celor interesați de activitatea IASC privind modul de elaborare a standardelor.
Cadrul general prevede că el nu este o normă contabilă internațională și deci nu definește un standard de evaluare sau de înregistrare. Dacă apare un conflict între elementele de conținut ale cadrului și o normă contabilă internațională, obligațiile prevăzute de norma contabilă prevalează asupra acestui cadru. Conducerea IASC recunoaște că într-un număr limitat de cazuri poate exista un conflict între Documentul cadru și un IAS. Totodată, având în vedere că activitatea conducerii IASC se orientează după Cadrul contabil la elaborarea standardelor viitoare și la revizuirea celor existente, numărul cazurilor de conflict între cele două categorii de documente se va diminua.
2.1.2. Sfera de aplicare și utilizatorii de situații financiare
Cadrul general se referă la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare cu scop general, întocmite și prezentate cel puțin anual și conțin informații care răspund necesităților comune majorității utilizatorilor. Consiliul IASC precizează că aproape toți utilizatorii iau decizii economice pentru :
a hotărî când să cumpere, să vândă sau să păstreze o investiție de capital ;
a evalua răspunderea sau gestionarea managerială;
a evalua capacitatea întreprinderii de a plăti și de a oferi alte beneficii angajaților săi ;
a evalua garanțiile pentru creditele acordate întreprinderii ;
a determina politicile de impozitare ;
a determina profitul și dividendele ce se pot distribui ;
a elabora și utiliza date statistice despre venitul național ;
a reglementa activitatea întreprinderilor.
Cadrul general prevede că utilizatorii pot solicita și au capacitatea de a obține informații suplimentare față de cele conținute în situațiile financiare.
Cadrul general abordează :
a. obiectivele situațiilor financiare ;
b. caracteristicile calitative ce determină utilitatea informațiilor din situațiile financiare ;
c. definirea, recunoașterea și evaluarea elementelor pe baza cărora sunt întocmite situațiile financiare;
d. conceptele de capital și de menținere a nivelului capitalului.
Utilizatorii de situații financiare includ investitorii prezenți și potențiali, bancherii, angajații, furnizorii și alți creditori comerciali, clienții, guvernul, publicul și managerul sau administratorul întreprinderii.
a) Investitorii în calitate de ofertanți de capital și riscuri, sunt interesați de informații cu privire la performanța capitalului investit, în legătură strânsă cu riscul așteptat și dividendele de repartizat. Ei au nevoie de aceste informații în vederea luării deciziilor de a cumpăra, păstra sau vinde « capital ».
b) Bancherii în calitatea lor de furnizori de împrumuturi și garanții bancare, sunt consumatori de informații ce privesc capacitatea întreprinderii de a rambursa creditele la scadență și de a plăti dobânzile.
c) Angajații ca furnizori de muncă, apelează la informații ce converg către profitabilitatea și continuitatea activității, care le sunt utile în aprecierea capacității firmei de a oferi remunerații, pensii, participare la profit, premii precum și alte aspecte sociale.
d) Furnizorii și alți creditori comerciali sunt dornici de informații menite să le creeze o imagine asupra indicatorilor de performanță ai întreprinderii (lichiditate, solvabilitate, rentabilitate etc.).
e) Clienții au nevoie de informații ce izează susținerea ciclului de fabricație, asigurarea continuității activității întreprinderii, cu precădere asupra derulării contractelor de lungă durată.
f) Guvernul și instituțiile sale sunt interesați de informații privind politicile de alocare centralizată a resurselor bugetare, fiscalitatea și construirea informațiilor macroeconomice (venit național, PIB etc.).
g) Managerul sau administratorul întreprinderii are nevoie de informații în vederea decontării cu utilizatorii extreni privind modalitatea concretă de gestiune a resurselor încredințate și de distribuție a rezultatelor.
Deși, nu toate necesitățile de informație ale acestor utilizatori pot fi satisfăcute prin setul de situații financiare, există necesități care sunt comune tuturor utilizatorilor.
2.2. Aspecte generale privind situațiile financiare
2.2.1. Statutul entităților care întocmesc situații financiare
Aceste aspecte sunt reglementate in cadrul OMFP 1802/2014.
Aceste reglementări se aplică pentru:
a) societăți:
‐ societățile în nume colectiv;
‐ societățile în comandită simplă;
‐ societățile pe acțiuni;
‐ societățile în comandită pe acțiuni și
‐ societățile cu răspundere limitată;
b) societățile/companiile naționale;
c) regiile autonome;
d) institutele naționale de cercetare‐dezvoltare;
e) societățile cooperative și celelalte persoane juridice care, în baza legilor speciale de organizare, funcționează pe principiile societăților;
f) subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în România, care aparțin persoanelor juridice cu sediul în România, în condițiile prevăzute de prezentele reglementări;
g) subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparțin persoanelor prevăzute la lit. a) ‐ e), cu sediul în România, în condițiile prevăzute de prezentele reglementări;
h) subunitățile din România care aparțin unor persoane juridice cu sediul în străinătate, în condițiile prevăzute de prezentele reglementări;
i) grupurile de interes economic, înființate potrivit legii.
În funcție de criteriile de mărime, entitățile prevăzute de prezentele reglementări se grupează în trei categorii, astfel: microentități; entități mici; entități mijlocii și mari.
Microentitățile sunt entitățile care, la data bilanțului, nu depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii: a) totalul activelor: 350 000 EUR;
b) cifra de afaceri netă: 700 000 EUR;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 10.
Entitățile mici sunt entitățile care, la data bilanțului, nu se încadrează în categoria microentităților și care nu depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;
b) cifra de afaceri netă: 8 000 000 EUR;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.
Entitățile mijlocii și mari sunt entitățile care, la data bilanțului, depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;
b) cifra de afaceri netă: 8 000 000 EUR;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.
În funcție de criteriile de mărime, grupurile se împart în două categorii, astfel: grupuri mici și mijlocii, respectiv grupuri mari.
Grupurile mici și mijlocii sunt grupurile constituite din societățile‐mamă și filialele care urmează să fie incluse în consolidare și care, pe bază consolidată, nu depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii la data bilanțului societății‐mamă:
a) totalul activelor: 24 000 000 EUR;
b) cifra de afaceri netă: 48 000 000 EUR;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 250.
Grupurile mari sunt grupurile constituite din societățile‐mamă și filialele care urmează să fie incluse în consolidare și care, pe bază consolidată, depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii la data bilanțului societății‐mamă:
a) totalul activelor: 24 000 000 EUR;
b) cifra de afaceri netă: 48 000 000 EUR;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 250.
2.2.2. Obiectivul situațiilor financiare ṣi elemente modelate în cadrul acestora
Obiectivul situațiilor financiare anuale îl constituie furnizarea de informații despre poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile unei categorii largi de utilizatori.
Elementele direct legate de evaluarea poziției financiare, reflectate prin bilanț, sunt activele, datoriile și capitalurile proprii.
Un activ reprezintă o resursă controlată de către entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un activ este recunoscut în contabilitate și prezentat în bilanț atunci când este probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate și activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat/evaluată în mod credibil;
O datorie reprezintă o obligație actuală a entității ce decurge din evenimente trecute și prin decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de resurse care încorporează beneficii economice. O datorie este recunoscută în contabilitate și prezentată în bilanț atunci când este probabil că o ieșire de resurse încorporând beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligații prezente și când valoarea la care se va realiza această decontare poate fi evaluată în mod credibil.
Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acționarilor sau asociaților în activele unei entități după deducerea tuturor datoriilor sale.
Beneficiile economice reprezintă potențialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar către entitate. Această contribuție se reflectă fie sub forma creșterii intrărilor de numerar, fie sub forma reducerii ieșirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea costurilor de producție.
Astfel, potențialul poate fi unul productiv, atunci când activul este utilizat separat sau împreună cu alte active pentru prestarea de servicii ori producerea de bunuri destinate vânzării de către entitate. De asemenea, potențialul poate îmbrăca forma convertibilității în numerar sau echivalente de numerar.
Elementele direct legate de evaluarea performanței financiare, prin intermediul contului de profit și pierdere, sunt veniturile și cheltuielile.
Veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor ori reduceri ale
datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor. Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o creștere a beneficiilor economice viitoare legate de creșterea valorii unui activ sau de scăderea valorii unei datorii. Recunoașterea veniturilor se realizează simultan cu recunoașterea creșterii de active sau reducerii datoriilor.
Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor ori creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari. Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o creștere a valorii unei datorii. Recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea creșterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor.
Situațiile financiare anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziției financiare și a profitului sau pierderii entității.
2.2.3. Politici contabile, corectarea erorilor contabile ṣi estimări
Politicile contabile aṣa cum sunt ele prezentate în OMFP 1802/2014 reprezintă principiile, bazele, convențiile, regulile și practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare anuale.
Exemple de politici contabile sunt următoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizărilor; reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunzătoare ajustării pentru deprecierea constatată; alegerea metodei de evaluare a stocurilor; contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.
Administratorii entității trebuie să aprobe politici contabile pentru operațiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru situațiile prevăzute de legislație. În cazul entităților care nu au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au obligația gestionării entității respective.
Aceste politici trebuie elaborate având în vedere specificul activității, de către specialiști în domeniul economic și tehnic, cunoscători ai activității desfășurate și ai strategiei adoptate de entitate.
Modificările de politici contabile pot fi determinate de:
a) inițiativa entității, caz în care modificarea trebuie justificată în notele explicative la situațiile financiare anuale;
b) o decizie a unei autorități competente și care se impune entității (modificare de reglementare), caz în care modificarea nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar menționată în acestea.
Modificarea de politică contabilă la inițiativa entității poate fi determinată de:
‐ o modificare excepțională intervenită în situația entității sau în contextul economico‐financiar în care aceasta își desfășoară activitatea;
‐ obținerea unor informații credibile și mai relevante.
Exemple de situații care justifică modificarea de politici contabile pot fi:
‐ admiterea la tranzacționare pe o piață reglementată a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entității sau retragerea lor de la tranzacționare;
‐ schimbarea acționariatului, datorată intrării într‐un grup, dacă noile metode asigură furnizarea unor informații mai fidele;
‐ fuziuni și divizări efectuate la valori contabile, caz în care se impune armonizarea politicilor contabile ale societății absorbite cu cele ale societății absorbante etc.
Schimbarea conducătorilor entității nu justifică modificarea politicilor contabile.
Nu se consideră modificări ale politicilor contabile:
a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacții, alte evenimente sau condiții care diferă, ca fond, de cele care au avut loc anterior; și
b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacții, alte evenimente sau condiții care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.
Aplicarea inițială a politicii de reevaluare a imobilizărilor corporale trebuie tratată ca o reevaluare, potrivit subsecțiunii.
Efectele modificării politicilor contabile aferente exercițiilor financiare precedente se înregistrează pe seama rezultatului reportat (contul 1173 "Rezultatul reportat provenit din modificările politicilor contabile"), dacă efectele modificării pot fi cuantificate.
Efectele modificării politicilor contabile aferente exercițiului financiar curent se contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli și venituri ale perioadei.
Dacă efectul modificării politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele trecute, modificarea politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare, începând cu exercițiul financiar curent și exercițiile financiare următoare celui în care s‐a luat decizia modificării politicii contabile.
În cazul modificării politicilor contabile pentru o perioadă anterioară, entitățile trebuie să ia în considerare efectele fiscale ale acestora.
Modificarea politicilor contabile este permisă doar dacă este cerută de lege sau are ca rezultat informații mai relevante sau mai credibile referitoare la operațiunile entității.
În cazul modificării unei politici contabile, entitatea trebuie să menționeze în notele explicative natura modificării politicii contabile, precum și motivele pentru care aplicarea noii politici contabile oferă informații credibile și mai relevante, pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei și tendința reală a rezultatelor activității entității.
Corectarea erorilor contabile
Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exercițiul financiar curent, fie la exercițiile financiare precedente. Corectarea erorilor se efectuează la data constatării lor.
Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni și declarații eronate cuprinse în situațiile financiare ale entității pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greșeala de a utiliza sau de a nu utiliza informații credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care situațiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise;
b) ar fi putut fi obținute în mod rezonabil și luate în considerare la întocmirea și prezentarea acelor situații financiare anuale.
Astfel de erori includ efectele greșelilor matematice, greșelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorării sau interpretării greșite a evenimentelor și fraudelor. Erorile din perioadele anterioare se referă inclusiv la prezentarea eronată a informațiilor în situațiile financiare anuale.
Corectarea erorilor aferente exercițiului financiar curent se efectuează pe seama contului de profit și pierdere.
Corectarea erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente se efectuează pe seama rezultatului reportat (contul 1174 "Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile").
Erorile nesemnificative aferente exercițiilor financiare precedente se corectează, de asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totuși, potrivit politicilor contabile aprobate, erorile nesemnificative pot fi corectate pe seama contului de profit și pierdere. Erorile nesemnificative sunt cele de natură să nu influențeze informațiile financiar‐contabile.
Se consideră că o eroare este semnificativă dacă aceasta ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situațiilor financiare anuale. Analizarea dacă o eroare este semnificativă sau nu se efectuează în context, având în vedere natura sau valoarea individuală ori cumulată a elementelor.
Corectarea erorilor aferente exercițiilor financiare precedente nu determină modificarea situațiilor financiare ale acelor exerciții. În cazul erorilor aferente exercițiilor financiare precedente, corectarea acestora nu presupune ajustarea informațiilor comparative prezentate în situațiile financiare. Informații comparative referitoare la poziția financiară și performanța financiară, respectiv modificarea poziției financiare, sunt prezentate în notele explicative.
În notele explicative la situațiile financiare trebuie prezentate informații cu privire la natura erorilor constatate și perioadele afectate de acestea.
Înregistrarea stornării unei operațiuni contabile aferente exercițiului financiar curent se efectuează fie prin corectarea cu semnul minus a operațiunii inițiale (stornare în roșu), fie prin înregistrarea inversă a acesteia (stornare în negru), în funcție de politica contabilă și programele informatice utilizate.
Estimări
Ca rezultat al incertitudinilor inerente în desfășurarea activităților, unele elemente ale situațiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimări ale: clienților incerți; uzurii morale a stocurilor; duratei de viață utile, precum și a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate în activele amortizabile etc.
Procesul de estimare implică raționamente bazate pe cele mai recente informații credibile avute la dispoziție. O estimare poate necesita revizuirea dacă au loc schimbări privind circumstanțele pe care s‐a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informații sau a unei mai bune experiențe. Prin natura ei, revizuirea unei estimări nu reprezintă corectarea unei erori.
O modificare în baza de evaluare aplicată reprezintă o modificare în politica contabilă și nu reprezintă o modificare în estimările contabile. Dacă entitatea are dificultăți în a face distincție între o modificare de politică contabilă și o modificare de estimare, aceasta se tratează ca o modificare a estimării.
Efectul modificării unei estimări contabile se recunoaște prospectiv prin includerea sa în rezultatul:
‐ perioadei în care are loc modificarea, dacă aceasta afectează numai perioada respectivă (de exemplu, ajustarea pentru clienți incerți); sau
‐ perioadei în care are loc modificarea și al perioadelor viitoare, dacă modificarea are efect și asupra acestora (de exemplu, durata de viață utilă a imobilizărilor corporale).
2.3. Caracteristici calitative ale informațiilor din situațiile financiare
Pentru ca informațiile financiare să fie utile, ele trebuie să fie relevante și să reprezinte exact ceea ce își propun să reprezinte. Utilitatea informațiilor financiare este amplificată dacă acestea sunt comparabile, verificabile, oportune și inteligibile.
Caracteristicile calitative fundamentale sunt relevanța și reprezentarea exactă.
Informațiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informații în luarea deciziilor. Informațiile financiare au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informații în luarea unordecizii dacă au valoare predictivă, valoare de confirmare sau ambele.
Situațiile financiare anuale descriu fenomenele economice în cuvinte și cifre. Pentru a fi o reprezentare exactă, o descriere trebuie să fie completă, neutră și fără erori.
O descriere completă include toate informațiile necesare pentru ca un utilizator să înțeleagă fenomenul descris, inclusiv explicațiile necesare. De exemplu, o descriere completă a unui grup de active include cel puțin o descriere a naturii activelor respective, o descriere numerică a tuturor activelor și o mențiune privind descrierea numerică (de exemplu, costul inițial sau valoarea justă). Pentru unele elemente o descriere completă poate să impună explicații privind faptele semnificative referitoare la calitatea și natura elementelor, factorilor și circumstanțelor care ar putea să le afecteze calitatea și natura, și procesul utilizat pentru a determina descrierile numerice.
O descriere neutră este cea care nu suportă influențe în selecția și prezentarea informațiilor financiare. O descriere neutră nu este denaturată, ponderată, accentuată, neaccentuată sau manipulată în alt fel pentru a crește probabilitatea ca informațiile financiare să fie primite favorabil sau nefavorabil de către utilizatori. Informații neutre nu înseamnă informații fără scop sau fără influență asupra comportamentului acestora. Informațiile financiare relevante sunt, prin definiție, cele care au capacitatea de a genera o diferență în deciziile luate de către utilizatori.
Comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea și inteligibilitatea sunt caracteristici
calitative care amplifică utilitatea informațiilor relevante și reprezentate exact.
Comparabilitate
Informațiile privind o entitate raportoare sunt mult mai utile dacă pot fi comparate cu informații similare despre alte entități și cu informații similare despre aceeași entitate aferente unei alte perioade sau date. Comparabilitatea este una dintre caracteristicile calitative care permite utilizatorilor să identifice și să înțeleagă similitudinile și diferențele dintre elemente. Spre deosebire de celelalte caracteristici calitative, comparabilitatea nu se referă la un singur element. O comparație necesită cel puțin două elemente.
Verificabilitate
Verificabilitatea ajută în a asigura utilizatorii că informațiile reprezintă exact fenomenele economice pe care își propun să le reprezinte. Prin verificabilitate se înțelege că diferiți observatori independenți și în cunoștință de cauză ar putea ajunge la un consens cu privire la faptul că o anumită descriere este
o reprezentare exactă.Verificarea poate fi directă sau indirectă. Verificarea directă se referă la verificarea unei valori sau a altor reprezentări prin observare directă, de exemplu, prin numărarea banilor. Verificarea indirectă se referă la verificarea intrărilor pentru un model, o formulă sau o altă tehnică și la recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiași metodologii.
Oportunitate
Oportunitatea înseamnă că informațiile sunt disponibile factorilor decizionali pentru ca aceștia să ia decizii în timp util. În general, cu cât sunt mai vechi informațiile, cu atât sunt mai puțin utile. Totuși, unele informații pot să rămână oportune mult timp după sfârșitul perioadei de raportare deoarece, de exemplu, unii utilizatori ar putea fi nevoiți să identifice și să aprecieze tendințele.
Inteligibilitate
Clasificarea, caracterizarea și prezentarea în mod clar și concis a informațiilor le fac pe acestea inteligibile. Unele fenomene sunt complexe în mod inerent și nu pot fi transformate în fenomene ușor de înțeles. Excluderea informațiilor privind aceste fenomene din rapoartele financiare ar conduce la situația ca aceste rapoarte să fie incomplete. Rapoartele financiare sunt întocmite pentru utilizatorii care dispun de cunoștințe suficiente privind activitățile de afaceri și economice și care studiază și analizează informațiile cu atenția cuvenită. Totuși, prezentarea rapoartelor financiare trebuie astfel efectuată încât să permită înțelegerea lor de către diferitele categorii de utilizatori a informațiilor cuprinse în acestea.
2.4. Bilanțul contabil
2.4.1. Aspecte generale privind bilanțul contabil
Termenul de bilanț provine din limba italianã, « bilancia », cu origini din latinã, bi = cu douã și lanx = taler, adicã « douã talere », simbolând astfel o balanțã cu douã talere. În unul din talere apare valoarea activului, iar în celãlalt valoarea pasivului alcãtuitã din capitaluri proprii și datorii.
Bilațul apare ca un tablou al situației patrimoniului care prezintã în unitãți monetare mãrimea valoricã a bunurilor economice, în corelație cu sursele lor de finanțare, precum și cu rezultatul obținut.
Bilanțul contabil marcheazã etapa finalã cu care se încheie lucrãrile contabile într-o perioadã datã și reprezintã punctul de plecare al contabilitãții din perioada urmãtoare de gestiune. Pentru acest lucru pledeazã și principiul intangibilitãții bilanțului de deschidere.
Bilanțul trebuie înțeles ca un instrument principal și caracteristic de sintetizare și generalizare la un moment dat, pe baza principiului dublei reprezentãri a datelor și informațiilor contabile, privind mijloacele economice și sursele lor de formare, cât și rezultatele activitãții la toate verigile economiei naționale : întreprinderi, instituții bugetare, pe subramuri , ramuri și pe ansamblul economiei naționale.
Acoperind prin conținutul sãu totalitatea aspectelor legate de activitatea unei întreprinderi într-o perioadã datã, bilanțul contabil își demonstreazã rolul important prin funcțiile sale :
1. Este numit « oglinda întreprinderii « , fiind un mijloc de conducere și analizã ;
2. Este mijlocul principal de informare a tuturor celor interesați în ceea ce privește activitatea întreprinderii ;
3. Constituie un instrument pentru calcularea indicatorilor micro și macroeconomici și a elaborãrii prognozelor la nivel național.
Din punct de vedere conceptual, bilanțul poate fi definit ca o reprezentare a utilizãrilor și resurselor de care dispune o entitate patrimonialã la un moment dat. Aceastã reprezentare se face sub forma unei egalitãți ce reflectã echilibrul valoric între utilizãri denumite active patrimoniale și resurse, denumite pasive patrimoniale.
În cadrul concepției economice, activul și capitalurile sunt douã mãrimi ale aceleiași realitãți economice, respectiv ale resurselor de care dispune o entitate patrimonialã. Ecuația economicã a bilanțului se prezintã astfel :
UTILIZARI = RESURSE
ACTIV = CAPITAL PROPRIU+DATORII
Bilanțul astfel prezentat exprimã modul de proveniențã al fondurilor necesare finanțãrii necesitãților întreprinderii și care sunt aceste necesitãți și totodatã aratã care a fost utilizarea datã resurselor de care întreprinderea a dispus.
Din punct de vedere juridic, bilanțul pleacã de la definiția patrimoniului conform cãreia este ansamblul drepturilor și obligațiilor pe care le are un titular de patrimoniu astfel cã, activul bilanțier corespunde bunurilor aferente capitalurilor subscrise, parțial sau total vãrsate de asociați/acționari și datoriilor fațã de terți. Relația de bazã ce decurge dintr-o astfel de interpretare este :
SN = A – D, unde
SN = situația netã ( capitalurile proprii)
A = activele
D = datoriile fațã de terți
Situația netã reprezintã valoarea datoriilor întreprinderii fațã de asociați sau, altfel spus, valoarea drepturilor pe care le posedã proprietarii asupra entitãții patrimoniale.
Formatul bilanțului în conformitate cu OMFP nr. 1802/2014 este următorul:
A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare
4. Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale
5. Fondul comercial, în măsura în care acesta a fost achiziționat cu titlu oneros
6. Avansuri
II. Imobilizări corporale
1. Terenuri și construcții
2. Instalații tehnice și mașini
3. Alte instalații, utilaje și mobilier
4. Investiții imobiliare
5. Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale
6. Active biologice productive
7. Avansuri și imobilizări corporale în curs de execuție
III. Imobilizări financiare
1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate
2. Împrumuturi acordate entităților afiliate
3. Interese de participare
4. Împrumuturi acordate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare
5. Investiții deținute ca imobilizări
6. Alte împrumuturi
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime și materiale consumabile
2. Producția în curs de execuție
3. Produse finite și mărfuri
4. Avansuri
II. Creanțe
(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)
1. Creanțe comerciale
2. Sume de încasat de la entitățile afiliate
3. Sume de încasat de la entitățile de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare
4. Alte creanțe
5. Capital subscris și nevărsat
III. Investiții pe termen scurt
1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate
2. Alte investiții pe termen scurt
IV. Casa și conturi la bănci
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plătite într‐o perioadă de până la un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentându‐se separat împrumuturile din emisiunea de obligațiuni convertibile
2. Sume datorate instituțiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale ‐ furnizori
5. Efecte de comerț de plătit
6. Sume datorate entităților afiliate
7. Sume datorate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările sociale
E. Active circulante nete/datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie plătite într‐o perioadă mai mare de un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentându‐se separat împrumuturile din emisiunea de obligațiuni convertibile
2. Sume datorate instituțiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale ‐ furnizori
5. Efecte de comerț de plătit
6. Sume datorate entităților afiliate
7. Sume datorate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările sociale
H. Provizioane
1. Provizioane pentru litigii
2. Provizioane pentru garanții acordate clienților
3. Provizioane pentru pensii și obligații similare
4. Provizioane pentru impozite
5. Alte provizioane
I. Venituri în avans
J. Capitaluri proprii
I. Capital subscris
1. Capital subscris vărsat
2. Capital subscris nevărsat
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
VI. Profitul sau pierderea exercițiului financiar
Se remarcã cã aceastã machetã de bilanț are la bazã ecuația generalã :
Situația netã = Active – Datorii
Microentitățile ṣi entitățile mici întocmesc bilanțul în formă prescurtată. Formatul bilanțului prescurtat, întocmit de aceste entități este următorul:
A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
II. Imobilizări corporale
III. Imobilizări financiare
B. Active circulante
I. Stocuri
II. Creanțe
(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie prezentate
separat pentru fiecare element.)
III. Investiții pe termen scurt
IV. Casa și conturi la bănci
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plătite într‐o perioadă de până la un an
E. Active circulante nete/datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie plătite într‐o perioadă mai mare de un an
H. Provizioane
I. Venituri în avans
J. Capitaluri proprii
I. Capital subscris
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
VI. Profitul sau pierderea exercițiului financiar
2.4.2. Componența activului bilanțier
Un activ este o resursã controlatã de întreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute și de la care se așteaptã sã genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere.
Astfel, elementele de activ se structureazã dupã cum urmeazã :
I. Activele imobilizate sau fixe (active pe termen lung) reprezintă totalitatea valorilor economice de investiție a căror durată de utilizare este mai mare de un an.
Structura activelor imobilizate :
Imoblizări necorporale
Imobilizări corporale
Imobilizări financiare
1. Imobilizările necorporale sunt active imobilizate ce nu îmbracă o formă fizică de bunuri materiale . Se mai numesc active intangibile. Acestea la rândul lor cuprind:
cheltuieli de constituire;
cheltuieli de dezvoltare;
concesiuni, brevete, licențe și alte drepturi similare;
fondul comercial;
alte imobilizări necorporale.
O imobilizare necorporală este un activ identificabil , nemonetar, fără suport material ṣi deținut pentru utilizare în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terților sau pentru scopuri administrative. Valoarea amortizabilă a activelor necorporale trebuie alocată sistematic pe durata de viață utilă a acestora.
Cheltuielile de constituire reprezintă cheltuielile generate de înființarea, dezvoltarea sau fuziunea entității (ex.: taxe ṣi alte cheltuieli de înregistrare ṣi înmatriculare, cheltuieli privind emiterea ṣi vânzarea de acțiuni ṣi obligațiuni, cheltuieli de prospectare a pieței ṣi de publicitate), numai când reglementările permit imobilizarea acestora. Aceste cheltuieli se amortizează pe o perioadă de cel mult 5 ani.
Cheltuielile de dezvoltare sunt reprezentate de costurile efectuate pentru realizarea unor obiective strict individualizate, a căror fezabilitate tehnologică a fost demonstrată ṣi care vor fi utilizate în entitate sau comercializate. Amortizarea se face sistematic pe durata de utilizare.
Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare reprezentând aport, achiziționate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale la costul de achiziție sau valoarea de aport, după caz. În această situație valoarea de aport se asimilează valorii juste. Concesiunea se derulează pe baza unui contract de concesiune prin care o parte denumită concedent cedează unei alte părți numită concesionar dreptul de folosință al unui bun pe o perioadă de timp determinată ṣi contra unei sume de bani numită redevență. Concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabilește o durată și o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea valorii concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de folosire a acesteia, stabilită potrivit contractului. În cazul în care contractul prevede plata periodică a unei redevențe/chirii, și nu o valoare amortizabilă, în contabilitatea entității care primește concesiunea, se reflectă cheltuiala reprezentând redevența/chiria, fără recunoașterea unei imobilizări necorporale.
Brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și alte active similare se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deține.
Fondul comercial este recunoscut ca activ necorporal când rezultă din achiziția unei alte entități al cărei cost de achiziție este superior valorii de piață a activelor nete dobândite (activele dobândite mai puțin datoriile preluate). Existența fondului comercial este cauzată de prezența unor elemente necorporale generate de entitate care nu sunt recunoscute distinct în contabilitate (reputația, vadul comercial, clientela). Această imobilizare este supusă unei amortizări sistematice, de regulă, într-o perioadă de maxim 5 ani. Totuși, în cazurile excepționale în care durata de utilizare a fondului comercial nu poate fi estimată în mod credibil, entitățile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistematic într‐o perioadă de peste 5 ani, cu condiția ca această perioadă să nu depășească 10 ani. În notele explicative la situațiile financiare trebuie furnizate explicații privind perioada de amortizare a fondului comercial.
Avansurile ṣi alte imobilizări necorporale, evidențiază sumele de bani achitate furnizorilor de imobilizări în contul activelor necorporale, programele informatice create de unitate sau achiziționate de la terți pentru necesitățile proprii de utilizare, precum ṣi rețete, formule, modele, proiecte ṣi prototipuri. Programele informatice precum ṣi celelalte imobilizări necorporale se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deține. În cazul programelor informatice achiziționate împreună cu licențele de utilizare, dacă se poate efectua o separare între cele două active, acestea sunt contabilizate și amortizate separat.
2. Imobilizările corporale sunt activele ce îmbracă o formă fizică de bunuri concrete cu durată de utilizare mai mare de un an (active tangibile, imobilizări materiale). Imobilizările corporale reprezintă active care:
a) sunt deținute de o entitate pentru a fi utilizate în producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; și
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Unele elemente de imobilizări corporale pot fi achiziționate din motive de siguranță sau legate de mediu. Achiziția unor astfel de imobilizări corporale, deși nu crește în mod direct beneficiile economice viitoare ale vreunui element existent de imobilizări corporale, poate fi necesară unei entități pentru a obține beneficii economice viitoare din alte active. Astfel de elemente de imobilizări corporale îndeplinesc condițiile pentru a fi recunoscute ca active, deoarece dau posibilitatea unei entități să obțină din activele conexe beneficii economice viitoare în plus față de ceea ce s‐ar putea obține dacă elementele respective nu ar fi fost dobândite.
Prin politicile contabile se stabilesc condițiile specifice pentru recunoașterea imobilizărilor corporale.
În vederea recunoașterii imobilizărilor corporale se impune utilizarea raționamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoaștere pentru circumstanțele specifice entității.
Terenurile și clădirile sunt active separabile și sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt achiziționate împreună. O creștere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii.
Contabilitatea terenurilor se ține pe două categorii: terenuri și amenajări de terenuri. În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidențiate pe următoarele subcategorii: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcții și altele.
În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct: investițiile imobiliare, activele biologice productive, precum și activele corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale. Pentru acestea se aplică regulile generale de evaluare, aplicabile imobilizărilor corporale.
Investiția imobiliară este proprietatea (un teren sau o clădire ‐ ori o parte a unei clădiri ‐sau ambele) deținută (de proprietar sau de locatar în baza unui contract de leasing financiar) mai degrabă pentru a obține venituri din chirii sau pentru creșterea valorii capitalului, ori ambele, decât pentru:
a) a fi utilizată în producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori în scopuri administrative;
sau
b) a fi vândută pe parcursul desfășurării normale a activității.
O proprietate imobiliară utilizată de posesor este o proprietate imobiliară deținută (de proprietar sau de locatar în temeiul unui contract de leasing financiar) pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative.
Următoarele constituie exemple de investiții imobiliare:
a) terenurile deținute, mai degrabă, în scopul creșterii pe termen lung a valorii capitalului, decât în scopul vânzării pe termen scurt, pe parcursul desfășurării normale a activității;
b) terenurile deținute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată. În cazul în care o entitate nu a hotărât dacă va utiliza terenul fie ca pe o proprietate imobiliară utilizată de posesor, fie în scopul vânzării pe termen scurt în cursul desfășurării normale a activității, atunci terenul este considerat ca fiind deținut în scopul creșterii valorii capitalului;
c) o clădire aflată în proprietatea entității (sau deținută de entitate în temeiul unui contract de leasing financiar) și închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operațional;
d) o clădire care este liberă, dar care este deținută pentru a fi închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operațional;
e) proprietățile imobiliare în curs de construire sau amenajare în scopul utilizării viitoare ca investiții imobiliare.
Pentru a stabili dacă o proprietate imobiliară constituie o investiție imobiliară este nevoie de raționament profesional. Entitățile trebuie să elaboreze criterii astfel încât să își poată exercita în mod consecvent raționamentul, în conformitate cu definiția investiției imobiliare.
Activele biologice productive sunt orice active, altele decât activele biologice de natura stocurilor; de exemplu, animalele de lapte, vița‐de‐vie, pomii fructiferi și copacii din care se obține lemn de foc, dar care nu sunt tăiați. Activele biologice productive nu sunt produse agricole ci, mai degrabă, sunt active autoregeneratoare.
Un activ biologic este un animal viu sau o plantă vie. O entitate recunoaște un activ biologic dacă și numai dacă:
a) entitatea controlează activul ca rezultat al evenimentelor trecute;
b) este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate activului să revină entității; și
c) valoarea justă sau costul activului poate fi evaluat(ă) în mod credibil.
În activitatea agricolă, controlul poate fi evidențiat, de exemplu, prin dreptul de proprietate asupra vitelor sau prin însemnarea ori marcarea vitelor în alt mod în momentul achiziției, nașterii sau înțărcării. Beneficiile viitoare sunt estimate, în mod normal, prin evaluarea caracteristicilor fizice semnificative aferente acestora.
Imobilizările corporale deținute în baza unui contract de leasing se evidențiază în contabilitate în funcție de prevederile contractelor încheiate între părți, precum și legislația în vigoare.
Clasificarea contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing operațional se efectuează la începutul contractului. Contabilizarea contractelor de leasing se efectuează ținând cont de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză, și nu numai de forma juridică a contractelor.
Contractul de leasing este un acord prin care locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăți sau serii de plăți, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadă stabilită. Leasingul financiar este operațiunea de leasing care transferă cea mai mare parte din riscurile și avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului. Leasingul operațional este operațiunea de leasing ce nu intră în categoria leasingului financiar.
Un contract de leasing este recunoscut ca leasing financiar dacă îndeplinește cel puțin una dintre următoarele condiții:
a) leasingul transferă locatarului titlul de proprietate asupra bunului până la sfârșitul duratei contractului de leasing;
b) locatarul are opțiunea de a cumpăra bunul la un preț estimat a fi suficient de mic în comparație cu valoarea justă la data la care opțiunea devine exercitabilă, astfel încât, la începutul contractului de leasing, există în mod rezonabil certitudinea că opțiunea va fi exercitată;
c) durata contractului de leasing acoperă, în cea mai mare parte, durata de viață economică a bunului, chiar dacă titlul de proprietate nu este transferat;
d) valoarea totală a ratelor de leasing, mai puțin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului, reprezentată de valoarea la care a fost achiziționat bunul de către finanțator, respectiv costul de achiziție;
e) bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natură specială, astfel încât numai locatarul le poate utiliza fără modificări majore.
Înregistrarea în contabilitate a amortizării bunului ce face obiectul contractului se efectuează în cazul leasingului financiar de către locatar/utilizator, iar în cazul leasingului operațional, de către locator/finanțator.
În cazul leasingului financiar, achizițiile de către locatar de bunuri imobile și mobile sunt tratate ca investiții în imobilizări, fiind supuse amortizării pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale locatarului. În cazul leasingului operațional, bunurile sunt supuse amortizării de către locator, pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale acestuia.
Instalațiile tehnice ṣi maṣinile sunt imobilizări reprezentate de echipamente tehnologice(maṣini, utilaje ṣi instalații de lucru), aparate ṣi instalații de măsurare, control ṣi reglare, mijloace de transport etc.
Alte instalații, utilaje ṣi mobilier inclus active nenominalizate în grupele menționate cum ar fi: mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane ṣi materiale ṣi alte active corporale.
Avansuri ṣi imobilizări în curs de execuție cuprind sumele acordate furnizorilor de imobilizări corporale precum ṣi imobilizările cu nu au fost terminate încă pentru nevoile proprii efectuate de unitate sau de terți.
3. Imobilizările financiare sunt acele active financiare sau de portofoliu reprezentate de titluri de participare, titluri și creanțe imobilizate achiziționate de întreprindere fie pentru exercitarea unui control asupra societății emitente, fie pentru realizarea unui venit financiar sub formă de dividende sau dobânzi.
Imobilizările financiare cuprind acțiunile deținute la entitățile afiliate, împrumuturile acordate entităților afiliate, acțiunile deținute la entități asociate și entități controlate în comun, împrumuturile acordate entităților asociate și entităților controlate în comun, alte investiții deținute ca imobilizări, alte împrumuturi.
Diferența dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite și valoarea neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altor entități, precum și diferența dintre valoarea participațiilor primite ca urmare a participării cu active pe termen scurt (creanțe) și valoarea activelor care fac obiectul participației se înregistrează pe seama veniturilor (contul 768 "Alte venituri financiare"), la data dobândirii acelor titluri.
Acțiunile și alte imobilizări financiare primite fără plată, potrivit legii, se evidențiază în conturile de active și venituri (contul 768 "Alte venituri financiare"). În categoria altor investiții deținute ca imobilizări se evidențiază distinct certificatele de emisii de gaze cu efect de seră, precum și certificatele verzi.
La alte creanțe imobilizate se cuprind garanțiile, depozitele și cauțiunile depuse de entitate la terți.
În conturile de creanțe imobilizate reprezentând împrumuturi acordate se înregistrează sumele acordate terților în baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobânzi, potrivit legii. Entitățile care au evidențiate în contul de creanțe imobilizate creanțe imobilizate cu scadența mai mare de un an, vor prezenta în bilanț, la imobilizări financiare, numai partea cu scadența mai mare de 12 luni, diferența urmând a fi reflectată la creanțe.
Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziție. Imobilizările financiare se prezintă în bilanț la valoarea de intrare mai puțin ajustările cumulate pentru pierdere de valoare.
II. Activele circulante – sunt acele elemente patrimoniale care, luate individual, datoritã destinației și naturii lor, nu au vocația sã rãmânã durabil în întreprindere. Un activ se clasifică ca activ circulant atunci când:
a) se așteaptă să fie realizat sau este deținut cu intenția de a fi vândut sau consumat în cursul normal al ciclului de exploatare al entității;
b) este deținut, în principal, în scopul tranzacționării;
c) se așteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului; sau
d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricționată.
Toate celelalte active reprezintă active imobilizate.
Ciclul de exploatare al unei entități reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea activelor care sunt destinate procesării și finalizarea acestora în numerar sau echivalente de numerar.
Echivalentele de numerar reprezintă investițiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt ușor convertibile în numerar și sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
Activele circulante trebuie evaluate la costul de achiziție sau costul de producție, după caz. Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mică valoare de piață sau, în circumstanțe speciale, la o altă valoare minimă atribuibilă acestora la data bilanțului.
Cuprind :
1.Stocurile
2. Creanțele
3. Investițiile pe termen scurt
4. Casa și conturi la bãnci
1. Stocurile sunt active circulante care:
a) deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;
b) în curs de producție în vederea vânzării în procesul desfășurării normale a activității; sau
c) sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.
În categoria stocurilor se cuprind și activele cu ciclu lung de fabricație, destinate vânzării (de exemplu, echipamente, nave, ansambluri sau complexuri de locuințe etc., realizate de entitățile ce au ca activitate principală obținerea și vânzarea unor astfel de produse).
În cazul în care construcțiile sunt realizate în scopul exploatării pe termen lung, de către entitatea care le‐a realizat, ele reprezintă imobilizări.
Terenurile cumpărate în scopul construirii pe acestea de construcții destinate vânzării, se înregistrează la stocuri.
În cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuințe care inițial erau destinate vânzării și care ulterior își schimbă destinația, urmând a fi folosite de entitate pe o perioadă îndelungată sau să fie închiriate unor terți, în contabilitate se înregistrează un transfer de la stocuri la imobilizări corporale. Transferul se efectuează la data schimbării destinației, la valoarea la care activele erau înregistrate în contabilitate (reprezentată de cost).
În cadrul stocurilor se cuprind:
a) mărfurile, și anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;
b) materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițială, fie transformată;
c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte materiale consumabile), care participă sau ajută la procesul de fabricație sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;
d) materialele de natura obiectelor de inventar;
e) produsele, și anume:
‐ semifabricatele, prin care se înțelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într‐o secție (fază de fabricație) și care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secții (faze de fabricație) sau se livrează terților;
‐ produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entității, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienților;
‐ rebuturile, materialele recuperabile și deșeurile;
‐ produsele agricole;
f) activele biologice de natura stocurilor,
g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziționate sau fabricate, destinate produselor vândute și care în mod temporar pot fi păstrate de terți, cu obligația restituirii în condițiile prevăzute în contracte;
h) producția în curs de execuție, reprezentând producția care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producției în curs de execuție se cuprind, de asemenea, serviciile și studiile în curs de execuție sau neterminate.
În cadrul stocurilor se includ și bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți, mașinile folosite numai ca material de demonstrație pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstrație au durată de utilizare mai mare de un an, ele reprezintă imobilizări.
Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care sau transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).
Active biologice de natura stocurilor și produse agricole
Activitatea agricolă reprezintă administrarea de către o entitate a transformării biologice și recoltării activelor biologice (animale vii și plante vii) pentru vânzare sau pentru transformarea în produse agricole sau în active biologice suplimentare.
Transformarea biologică cuprinde procesele de creștere, degenerare, producere și procreare care produc modificări calitative sau cantitative ale unui activ biologic.
Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmează a fi recoltate ca produse agricole sau vândute ca active biologice. Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt animalele destinate producției de carne, animalele deținute în vederea vânzării, peștii din fermele piscicole, culturile, cum ar fi cele de porumb și grâu, și copacii crescuți pentru cherestea.
Produsele agricole sunt cele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice ale entității, de exemplu, lână, copaci tăiați, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc. Dacă entitatea raportoare prelucrează produsele agricole, rezultă produse finite, de exemplu, fire, îmbrăcăminte, covoare, cherestea, brânză, zahăr, fructe prelucrate etc.
2. Creanțele sau valorile în curs de decontare reprezintă valori economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane juridice și pentru care urmează să primească un echivalent valoric sau o contraprestație.
Persoanele care au beneficiat de valorile avansate, urmează să dea echivalentul valoric al acestor valori sau o contraprestație și sunt denumite generic debitori .
3. Investițiile financiare pe termen scurt sau titlurile de plasament sunt acele active (titluri) achiziționate de întreprindere în vederea vânzării și realizării unui câștig pe această cale în termen scurt (speculative). În categoria investițiilor pe termen scurt sunt cuprinse acțiunile deținute la entitățile afiliate și alte investiții pe termen scurt.
Contravaloarea acțiunilor pe termen scurt primite fără plată, potrivit legii, se înregistrează în contrapartidă cu contul 768 "Alte venituri financiare". Alte investiții pe termen scurt reprezintă obligațiunile emise și răscumpărate, obligațiunile achiziționate și alte valori mobiliare achiziționate în vederea realizării unui profit într‐un termen scurt.
În categoria altor investiții pe termen scurt se evidențiază distinct certificatele de emisii de gaze cu efect de seră, care îndeplinesc condițiile de recunoaștere a investițiilor pe termen scurt.
La intrarea în entitate, investițiile pe termen scurt se evaluează la costul de achiziție sau la valoarea stabilită potrivit contractelor. Depozitele bancare pe termen scurt în valută se înregistrează la constituire la cursul de schimbvalutar comunicat de Banca Națională a României, de la data operațiunii de constituire.
4. Casa și conturile la bãnci. Conturile la bănci cuprind: valorile de încasat, cum sunt cecurile și efectele comerciale depuse la bănci, disponibilitățile în lei și valută, cecurile entității, precum și dobânzile aferentedisponibilităților și creditelor acordate de bănci în conturile curente. Depozitele bancare pe termen de cel mult 3 luni pot fi incluse în numerar și echivalente de numerar doar în măsura în care acestea sunt deținute cu scopul de a acoperi nevoia de numerar pe termen scurt, și nu în scop investițional.Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poștal, pe bază de documente prezentate entității și neapărute încă în extrasele de cont, se înregistrează distinct în contabilitate. Contabilitatea disponibilităților aflate în bănci/casierie și a mișcării acestora, ca urmare a încasărilor și plăților efectuate, se ține distinct în lei și în valută.
III. Cheltuielile în avans – sunt cheltuieli înregistrate în perioada « N » dar care sunt transferate asupra rezultatului perioadei « N+1 » ; în aceastã situație se aflã chiriile plãtite anticipat, primele de asigurare plãtite anticipat și alte cheltuieli efectuate în avans (ex.: plăți efectuate anticipat precum abonamente, chirii etc.)
2.4.3. Componența capitalurilor proprii ṣi a datoriilor
I. Capitalul propriu reprezintã interesul rezidual al acționarilor în activele unei întreprinderi dupã deducerea tuturor datoriilor sale.
Capitalul și rezervele (capitaluri proprii) reprezintă dreptul acționarilor asupra activelor unei entități, după deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exercițiului financiar. La elaborarea situațiilor financiare, entitățile adoptă conceptul financiar de capital. Conform acestui concept, capitalul este sinonim cu activele nete sau cu capitalurile proprii ale entității.
Capitalurile proprii se constituie din aportul asociaților sau acționarilor, prin autofinanțare și din alte surse financiare nerambursabile. Concret, acestea cuprind:
Capitalul social;
Prime legate de capital;
Rezerve din reevaluare;
Rezerve;
Rezultatul reportat (profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită);
Rezultatul exercițiului (profitul/pierderea curent/curentă );
Capitalul social se constituie la înființarea societății prin aportul asociaților/acționarilor, aport ce poate fi în bani sau în natură. Capitalul social este divizat în funcție de statutul juridic al entității în fracțiuni egale denumite părți sociale sau acțiuni. Capitalul social poate fi subscris ṣi nevărsat atunci când aporturile nu au fost înca puse efectiv la dispoziția entității ṣi subscris ṣi vărsat atunci când toate aporturile au fost puse la dispoziția entității. Capitalul social poate suferi pe parcursul duratei de viață a entății operațiuni de majorare sau micṣorare.
Capitalul este reprezentat de capitalul social, patrimoniul regiei etc., în funcție de forma juridică a entității.
Bunurile de natura patrimoniului public, primite în administrare, nu se evidențiază în conturi bilanțiere.
Capitalul social subscris și vărsat se înregistrează distinct în contabilitate, pe baza actelor de constituire a persoanei juridice și a documentelor justificative privind vărsămintele de capital. Contabilitatea analitică a capitalului social se ține pe acționari sau asociați, cuprinzând numărul și valoarea nominală a acțiunilor sau a părților sociale subscrise și vărsate.
Principalele operațiuni care se înregistrează în contabilitate cu privire la majorarea capitalului sunt: subscrierea și emisiunea de noi acțiuni, încorporarea rezervelor și alte operațiuni, potrivit legii.
Operațiunile care se înregistrează în contabilitate cu privire la micșorarea capitalului sunt, în principal, următoarele: reducerea numărului de acțiuni sau părți sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor acționari sau asociați, răscumpărarea acțiunilor, acoperirea pierderilor contabile din anii precedenți sau alte operațiuni, potrivit legii.
Scoaterea din evidență a unui bun care a constituit aport la capitalul social nu modifică capitalul social, cu excepția situațiilor prevăzute de legislația în vigoare. În toate cazurile de modificare a capitalului social, aceasta se efectuează în baza hotărârii adunării generale a acționarilor, cu respectarea legislației în vigoare.
Acțiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanț ca o corecție a capitalului propriu.
Primele legate de capital apar ca urmare a operațiunilor de majorare a capitalului social prin aporturi in bani/natură sau prin fuziuni ṣi cuprind primele de emisiune, fuziune, aport și de conversie.
Conturile corespunzătoare primelor legate de capital pot avea numai sold creditor.
Prima de emisiune se determină ca diferență între prețul de emisiune de noi acțiuni sau părți sociale și valoarea nominală a acestora.
Prima de fuziune se determină ca diferență între valoarea aportului rezultat din fuziune și valoarea cu care a crescut capitalul social al societății absorbante.
Prima de aport se calculează ca diferență între valoarea bunurilor aportate și valoarea nominală a capitalului social cu care au fost remunerate aceste aporturi.
Prima de conversie a obligațiunilor în acțiuni se calculează ca diferență între valoarea nominală a obligațiunilor corespunzătoare împrumuturilor obligatare și valoarea acțiunilor emise potrivit prevederilor contractuale, atunci când valoarea obligațiunilor depășește valoarea acțiunilor corespunzătoare.
Rezervele din reevaluare reprezintă contrapartida plusului sau minusului de valoare creat prin reevaluarea imobilizărilor corporale ṣi financiare. Evidențierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuată pe fiecare imobilizare corporală în parte și pe fiecare operațiune de reevaluare care a avut loc. Diminuarea rezervelor din reevaluare poate fi efectuată numai în limita soldului creditor existent, aferent imobilizării respective.
Rezervele din reevaluarea imobilizărilor corporale au caracter nedistribuibil. Diminuarea rezervelor din reevaluare se poate efectua numai cu respectarea prevederilor legale.
Rezervele pot fi : rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale și alte rezerve.
Rezervele legale se constituie anual din profitul entității, în cotele și limitele prevăzute de lege, și din alte surse prevăzute de lege. Rezervele legale pot fi utilizate numai în condițiile prevăzute de lege.
Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entității, conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia.
Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau în alte scopuri, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților, cu respectarea prevederilor legale.
Rezultatul reportat este acel rezultat sau parte de rezultat a cărui afectare financiară a fost amânată de AGA. El poate îmbrăca 2 forme: rezultat pozitiv reportat (profit nerepartizat) sau rezultat negativ reportat (pierdere neacoperită). Rezultatul reportat este provenit din preluarea la începutul exercițiului financiar curent a rezultatului din contul de profit și pierdere al exercițiului financiar precedent, precum și rezultatul reportat provenit din modificările politicilor contabile, respectiv din corectarea erorilor contabile.
Pierderea contabilă reportată se acoperă din profitul exercițiului financiar curent, după aprobarea situațiilor financiare anuale conform legii, și cel reportat aferent exercițiilor financiare precedente, din rezerve, prime de capital și capital social, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților, cu respectarea prevederilor legale.
În lipsa unor prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se acoperă pierderea contabilă este la latitudinea Adunării Generale a Acționarilor sau asociaților, respectiv a Consiliului de Administrație.
II. Datoriile reprezintã fondurile sau capitalurile furnizate de terți pentru care unitatea trebuie sã acorde o prestație sau un echivalent valoric. Persoanele juridice sau fizice fațã de care unitatea are obligații bãnești sunt denumite creditori.
Datoriile exprimã resursele strãine, aparținând unei întreprinderi pe o perioadã mai mult sau mai puțin îndelungatã, regãsite sub formã de împrumuturi și datorii asimilate, furnizori și conturi asimilate, avansuri primite de la clienți și alte datorii.
O datorie este o obligație actualã a întreprinderii ce decurge din evenimente trecute și prin decontarea cãreia se așteaptã sã rezulte o ieșire de resurse ce încorporeazã beneficii economice. Datoriile sunt surse străine de finanțare care iau naștere și funcționează din momentul angajării față de terți până în momentul stingerii lor. Datoriile sunt împărțite în bilanț ca fiind pe termen scurt (ce trebuiesc plătite în termen mai mic de 1 an) ṣi pe termen lung (ce trebuiesc plătite în termen mai mare de 1 an).
O datorie trebuie clasificată ca datorie pe termen scurt, denumită și datorie curentă, atunci când:
a) se așteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al entității; sau
b) este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanțului.
Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.
Atunci când o entitate încalcă, la sau înainte de finalul perioadei de raportare, o prevedere dintr‐un acord de împrumut pe termen lung și această încălcare are drept efect faptul că datoria devine exigibilă la cerere, datoria este clasificată drept curentă, inclusiv în situația în care creditorul a fost de acord, după perioada de raportare și înainte ca situațiile financiare să fie autorizate pentru emitere, să nu ceară plata ca urmare a încălcării acesteia.
O entitate clasifică datoria drept curentă deoarece la finalul perioadei de raportare ea nu are un drept necondiționat de a‐și amâna decontarea pentru cel puțin douăsprezece luni după acea dată. Totuși, entitatea clasifică datoria ca datorie pe termen lung în cazul în care creditorul a fost de acord, până la finalul perioadei de raportare, să ofere o perioadă de grație care să se încheie la cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare, în cadrul căreia entitatea poate rectifica abaterea și în timpul căreia creditorul nu poate cere rambursarea imediată.
Datorii pe termen lung. Contabilitatea împrumuturilor și datoriilor asimilate acestora se ține pe următoarele categorii: împrumuturi din emisiuni de obligațiuni și prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung și mediu, sumele datorate entităților afiliate, entităților asociate și entităților controlate în comun, alte împrumuturi și datorii asimilate, precum și dobânzile aferente acestora. Entitățile trebuie să mențină clasificarea datoriilor pe termen lung purtătoare de dobândă în această categorie chiar și atunci când acestea sunt exigibile în 12 luni de la data bilanțului, dacă:
a) termenul inițial a fost pentru o perioadă mai mare de 12 luni; și
b) există un acord de refinanțare sau de reeșalonare a plăților, care este încheiat înainte de data bilanțului.
Datoriile pot fi de împărțite în mai multe categorii, funcție de operațiile care le generează:
Comerciale față de furnizorii imobilizărilor, stocurilor de materii prime, materiale, mărfuri etc.;
Fiscale față de administrația locală și centrală reprezentate de impozite și taxe;
Salariale față de angajații întreprinderii reprezentate de salarii și alte drepturi de personal;
Sociale reprezentând contribuțiile la asigurările și protecția socială;
Față de asociați/acționari constând în dividendele cuvenite acestora pentru capitalul subscris ;
Alte datorii: avansuri acordate de clienți, creditori diverși etc.
III. Provizioanele se constituie în virtutea principiului prudenței și sunt destinate sã acopere o serie de cheltuieli pe care evenimentele survenite sau în curs de desfãșurare le fac probabile. Provizioanele nu pot depasi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligației curente la data bilantului.
Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă. Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:
‐ o entitate are o obligație curentă generată de un eveniment anterior;
‐ este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora obligația respectivă; și
‐ poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.
Dacă aceste condiții nu sunt îndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion. Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită și care la data bilanțului este probabil să existe sau este cert că vor exista, dar care sunt incerte în ceea ce privește valoarea sau data la care vor apărea.
Pentru stabilirea existenței unei obligații curente la data bilanțului, trebuie luate în
considerare toate informațiile disponibile.
La data bilanțului, valoarea unui provizion reprezintă cea mai bună estimare a cheltuielilor probabile sau, în cazul unei obligații, a sumei necesare pentru stingerea acesteia. Ca urmare, provizioanele nu pot depăși din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligației curente la data bilanțului.
Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile și cheltuielile estimate. Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor. Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplătite, datorită factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei.
Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:
a) litigii, amenzi și penalități, despăgubiri, daune și alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție și alte cheltuieli privind garanția acordată clienților;
c) dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea;
d) acțiunile de restructurare;
e) pensii și obligații similare;
f) impozite;
g) terminarea contractului de muncă;
h) prime ce urmează a se acorda personalului în funcție de profitul realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale;
i) provizioane în legătură cu acorduri de concesiune;
j) provizioane pentru contracte cu titlu oneros;
k) alte provizioane.
Contabilitatea provizioanelor se ține pe feluri, în funcție de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite.
Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în următoarele situații:
a) vânzarea sau încetarea activității unei părți a afacerii;
b) închiderea unor sedii ale entității;
c) modificări în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere;
d) reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura și scopul activităților entității.
Provizioanele pentru pensii se referă la sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajații au părăsit entitatea. Acestea se constituie atunci când entitatea are prevăzută prin actul constitutiv sau contractul de muncă obligația achitării unor sume cu titlu de pensie, după ce angajații au părăsit entitatea.
Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plată datorate bugetului de stat, în condițiile în care sumele respective nu sunt reflectate ca datorie în relația cu statul. Aceste provizioane se constituie, de exemplu pentru: diferențe de impozite rezultate din operațiuni de control nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese în instanță; rezerve din facilități fiscale sau alte rezerve pentru care în legislația fiscală există prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum și în alte situații care pot genera datorii sub forma impozitului pe profit.
Provizioanele pentru terminarea contractului de muncă se constituie pentru obligațiile asumate de entitate în relație cu angajații, pentru terminarea contractului de muncă de exemplu, obligații rezultate din contractul colectiv de muncă, de a plăti o sumă în corelare cu numărul de ani lucrați în entitate.
Aceste provizioane se recunosc atunci când există certitudinea achitării lor într‐o perioadă previzibilă de timp.
Dacă o entitate are un contract cu titlu oneros, obligația contractuală actuală prevăzută în contract trebuie recunoscută și evaluată ca provizion. Un contract cu titlu oneros reprezintă un contract în care costurile inevitabile aferente
îndeplinirii obligațiilor contractuale depășesc beneficiile economice preconizate a fi obținute din contractul în cauză. Costurile inevitabile ale unui contract reflectă costul net de ieșire din contract, adică valoarea cea mai mică dintre costul îndeplinirii contractului și eventualele compensații sau penalități generate de neîndeplinirea contractului.
În categoria altor provizioane se includ provizioane constituite pentru:
‐ alte beneficii pe care entitatea urmează să le plătească angajaților sau persoanelor dependente de aceștia, care nu sunt legate de restructurare, pensii, impozite sau terminarea contractului de muncă;
‐ cheltuielile legate de protecția mediului înconjurător pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deșeurilor, protejarea solului, a apelor subterane și a apelor de suprafață; protejarea biodiversității și a peisajului; alte activități de protejare a mediului înconjurător;
‐ obligații asumate în comun cu o terță parte etc.
IV. Veniturile în avans reprezintã venituri înregistrate în perioada « N » dar care sunt transferate asupra rezultatului perioadei « N+1 »
( încasarea anticipatã a chiriilor, taxe, dobânzi etc.).
2.4.4. Tipuri de modificări bilanțiere
Operațiile economico-financiare ce au loc în activitatea întreprinderii produc modificãri atât în activul, cât și în capitalurile proprii si datoriile acesteia. Aceste operații implicã modificãri contiune la nivelul elementelor patrimoniale pe care întreprinderea le administreazã, influențând astfel mãrimea pozițiilor din bilanț corespunzãtoare elementelor respective. Aceste modificãri se prezintã sub forma creșterilor sau a micșorãrilor, menținându-se însã echilibrul bilanțier, adicã între totalul activelor și cel al capitalurilor proprii ṣi datoriilor.
Modificãrile patrimoniale pot fi de douã tipuri :
a) Modificãri bilanțiere de structurã, sunt acelea care produc schimbãri fie numai în structura activului, adicã a bunurilor economice, în sensul creșterii unui element concomitent și cu aceeași sumã se micșoreazã alt element fãrã ca totalul activului sã se modifice, structura capitalurilor proprii ṣi datoriilor rãmânând neschimbatã, fie numai în structura capitalurilor proprii ṣi datoriilor, adicã a surselor de finanțare, în sensul creșterii unui element concomitent și cu aceeași sumã se micșoreazã alt element fãrã ca totalul capitalurilor proprii ṣi datoriilor sã se modifice, structura activului rãmânând aceeași. Astel se observã douã categorii de modificãri bilanțiere de structurã, ele putând fi enunțate dupã cum urmeazã :
a.1) Operații economico-financiare ce determinã creșterea unui element de activ cu o unitate concomitent cu scãderea altui element de activ cu aceeași unitate. Ecuația atașatã acestui tip de modificare este urmãtoarea :
A + x – x = Cp + D
a.2.) Operații economico-financiare ce determinã creșterea unui element de capitaluri proprii ṣi datorii cu o unitate concomitent cu scãderea altui element de capitaluri proprii ṣi datorii cu aceeași unitate. Ecuația atașatã acestui tip de modificare este urmãtoarea :
A = (Cp + D) + x – x
b) Modificãri bilanțiere de volum, sunt acelea care produc schimbãri concomitent și cu aceeași sumã atât în structura activului dar și în cea a capitalurilor proprii ṣi datoriilor bilanțului, în sensul creșterii unui element de activ și a unui element de capitaluri proprii ṣi datorii sau în sensul scãderii unui element de activ și a unui element de capitaluri proprii ṣi datorii, totalul bilanțului modificându-se și el în același sens, dar menținându-se echilibrul bilanțier. Și în acest caz se pot distinge douã categorii de modificãri :
b.1.) Operații economico-financiare ce determinã creșterea unui element de activ cu o unitate concomitent cu creșterea unui element de capitaluri proprii ṣi
datorii cu aceeași unitate. Ecuația corespondentã pentru acest tip de modificare este :
A + x = (Cp + D) + x
b.2. ) Operații economico-financiare ce determinã scãderea unui element de activ cu o unitate concomitent cu scãderea unui element de capitaluri proprii ṣi datorii cu aceeași unitate. Ecuația corespondentã pentru acest tip de modificare este :
A – x = ( Cp + D) – x
2.5. Contul de profit și pierdere
2.5.1. Rolul contului de profit și pierdere în reflectarea performanțelor firmei
În timp ce bilanțul este considerat documentul care descrie situația patrimonialã, poziția financiarã și rezultatul obținut de cãtre întreprindere, contul de profit și pierdere reprezintã instrumentul de modelare contabilã ce explicã modul de constituire al rezultatului și permite desprinderea unor concluzii legate de performanțele activitãții întreprinderii.
Structurile calitative ce sunt reprezentate și comparate în acest document contabil de sintezã sunt : veniturile, adicã valorile produse și vândute pe piațã clienților și cheltuielile – valorile utilizate pentru obținerea unor venituri, ce sunt de fapt, costuri angajate pe alte piețe. În urma comparãrii celor douã mãrimi se va obține un rezultat, ce poate avea douã forme :
mãrime valoricã pozitivã, denumitã profit, atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile și ;
mãrime valoricã negativã, denumitã pierdere, atunci când veniturile sunt mai mici decât cheltuielile.
Într-o accepțiune generalã, cheltuielile desemneazã în expresie valoricã raporturi patrimoniale cu privire la angajarea și utilizarea resurselor economice în cadrul activitãților desfãșurate de entitatea patrimonialã. Ele indicã utilizãrile de resurse, fiind constituite, în cea mai mare parte, din valori de plãtit sau plãtite în contrapartidã cu materiile prime, materialele și mãrfurile cumpãrate, cu lucrãrile și serviciile prestate pentru întreprindere, precum și pentru angajamentele pe care întreprinderea a convenit sã le plãteascã.
Veniturile cuprind totalitatea actelor de îmbogãtire a întreprinderii legate sau nu de activitatea sa normalã și curentã. Partea semnificativã a veniturilor o reprezintã cifra de afaceri realizatã de întreprindere în cursul exercițiului.
Dacă bilanțul permite cunoașterea poziției financiare a întreprinderii, contul de profit și pierdere oferã informații asupra activitãții întreprinderii, a modului cum aceasta își gestioneazã afacerile prin dimensionarea veniturilor, cheltuielilor și rezultatele pe care le genereazã.
În timp ce bilanțul este considerat documentul care descrie situația patrimonialã, poziția financiarã și rezultatul obținut de cãtre întreprindere, contul de profit și pierdere reprezintã instrumentul de modelare contabilã ce explicã modul de constituire al rezultatului și permite desprinderea unor concluzii legate de performanțele activitãții întreprinderii.
Structurile calitative ce sunt reprezentate și comparate în acest document contabil de sintezã sunt : veniturile, adicã valorile produse și vândute pe piațã clienților și cheltuielile – valorile utilizate pentru obținerea unor venituri, ce sunt de fapt, costuri angajate pe alte piețe.
2.5.2. Conținutul și structura cheltuielilor și veniturilor
Evaluarea și înregistrarea cheltuielilor în contabilitatea financiară se face în funcție de natura lor.
Contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, după natura lor, astfel:
a) cheltuieli de exploatare, care cuprind:
– cheltuieli cu stocurile:
cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile;
costul de achiziție al obiectelor de inventar consumate;
costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor;
contravaloarea energiei și a apei consumate;
valoarea activelor biologice de natura stocurilor;
costul mărfurilor vândute și al ambalajelor;
‐ cheltuieli cu serviciile executate de terți:
redevențe, locații de gestiune și chirii;
prime de asigurare; studii și cercetări;
cheltuieli cu alte servicii executate de terți (colaboratori);
comisioane și onorarii;
cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate;
transportul de bunuri și personal; deplasări, detașări și transferări;
cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații, servicii bancare și altele;
‐ cheltuieli cu personalul (salariile, asigurările și protecția socială și alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate);
‐ alte cheltuieli de exploatare:
cheltuielile legate de protejarea mediului înconjurător, aferente perioadei;
pierderi din creanțe și debitori diverși;
despăgubiri, amenzi și penalități;
donații, sponsorizări și alte cheltuieli similare;
– cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital:
creanțe prescrise potrivit legii;
certificatele de emisii de gaze cu efect de seră achiziționate potrivit legislației în vigoare și ale căror costuri pot fi determinate, aferente perioadei curente etc.); și
b) cheltuieli financiare, care cuprind:
pierderi din creanțe legate de participații;
cheltuieli privind investițiile financiare cedate;
diferențele nefavorabile de curs valutar;
dobânzile privind exercițiul financiar în curs;
sconturile acordate clienților;
pierderi din creanțe de natură financiară și altele.
Cheltuielile reprezintã diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuiri către acționari.
In contul de profit și pierdere cheltuielile se recunosc concomitent cu recunoașterea creșterii datoriilor sau a reducerii activelor (înregistrarea salariilor datorate, a impozitelor, taxelor și alte datorii asimilate către buget, amortizarea imobilizărilor, consumul materialelor ș.a.)
Cheltuielile entității reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru:
‐ consumuri de stocuri și servicii prestate, de care beneficiază entitatea;
‐ cheltuieli cu personalul;
‐ executarea unor obligații legale sau contractuale etc.
Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor economice și pot rezulta sau nu ca urmare a desfășurării activității curente a entității. Acestea nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.
În contul de profit și pierdere, pierderile sunt prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente, la elementul "Alte cheltuieli de exploatare". În cadrul cheltuielilor exercițiului financiar se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizările și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate.
In vederea reprezentării cheltuielilor și veniturilor se pornește de la caracterul de proces al activităților consumatoare de resurse și producătoare de rezultate. Ocazionarea cheltuielilor se derulează în patru etape succesive astfel :
1. Angajarea are loc în momentul contractării obligației bănești generatoare de plăți sau consumatoare de resurse. ( In cazul cumpărării de materii prime de la furnizori, angajarea intervine în momentul creării obligației bănești față de furnizori de a plăti materiile prime cumpărate).
2. Consumul reprezintă utilizarea efectivă a resurselor în scopul satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive. (Darea în consum a materiilor prime cumpărate anterior, în vederea obținerii de produse finite, prestare a unor servicii sau executarea unor lucrări).
3. Plățile reprezintă achitarea unor sume de bani ca echivalent în cadrul relațiilor comerciale. (Achitarea obligației față de furnizorul materiilor prime este o plată ca echivalent, în schimb plata impozitului pe profit este o plată ce reprezintă un transfer fără echivalent).
4. Imputarea este etapa când cheltuielile sunt decontate sau repartizate asupra rezultatelor obținute.
In contabilitatea financiară, cheltuielile sunt înregistrate respectând principiul independenței exercițiilor, adică în momentul generării sau angajării lor. (“contabilitate de angajamente” sau “accrual accounting”)
Pierderile pot apărea sau nu ca urmare a derulării activităților curente ale întreprinderii și se includ în sfera cheltuielilor fiind considerate ieșiri sau scăderi ale valorii activelor. Astfel, pierderile sunt considerate alte elemente ce corespund definiției cheltuielilor ca scăderi ale beneficiilor economice și nu sunt considerate ca structură distinctă.
Toate conturile ce corespund cheltuielilor funcționează după regulile conturilor de activ deși nu sunt conturi patrimoniale ci de rezultate.
La sfârșitul lunii conturile de cheltuieli nu prezintă sold deoarece ele se închid lunar cheltuielile repartizându-se asupra rezultatului.
Cheltuielile cu provizioanele, amortizările și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare, precum și cheltuielile cu impozitul pe profit și alte impozite, calculate potrivit legii, se evidențiază distinct, în funcție de natura lor.
Veniturile sunt determinate de operațiile economice ce afectează patrimoniul întreprinderii prin mărirea activului datorită încasării în numerar, înregistrării creanțelor asupra clienților sau debitorilor diverși, anulării provizioanelor și alte operații ce au ca finalitate obținerea de venituri.
Veniturile sunt creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor sau descreșteri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuții ale asociaților sau acționarilor.
În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din activități curente, cât și câștigurile din orice alte surse.
Activitățile curente sunt orice activități desfășurate de o entitate, ca parte integrantă a obiectului său de activitate, precum și activitățile conexe acestora.
Veniturile din activități curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vânzări, prestări de servicii, comisioane, redevențe, chirii, subvenții, dobânzi, dividende.
Câștigurile reprezintă creșteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din această activitate.
În contul de profit și pierdere, câștigurile sunt prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv cheltuielile aferente, la elementul"Alte venituri din exploatare".
Suma veniturilor rezultate dintr‐o tranzacție este determinată, de obicei, printr‐un acord între vânzătorul și cumpărătorul/utilizatorul activului, ținând cont de suma oricăror reduceri comerciale.
In contul de profit și pierdere, veniturile se recunosc concomitent cu recunoșterea creșterii activelor sau ale reducerii datoriilor.
In cadrul procesului de creare a veniturilor se delimitează patru momente succesive în timp și anume :
1. Producția este momentul creării rezultatului ca produs al activității consumatoare de resurse. (ex. : obținerea de produse finite sau cea în curs de fabricație) ;
2. Facturarea sau vânzarea pe credit constă în transferarea dreptului de proprietate de la vânzător la client.
3. Incasarea este etapa în care rezultatul vândut se transformă în bani.
4. Încorporarea este o etapă strict contabilă prin care veniturile sunt înglobate în rezultate pentru a absorbi cheltuielile corespondente.
Organizarea și înregistrarea veniturilor în contabilitate se face după natura lor astfel :
venituri din exploatare ;
venituri financiare ;
Ca și cheltuielile, veniturile se înregistrează în contabilitate în momentul obținerii și realizării lor, respectând principiul independenței exercițiilor și nu în momentul încasării acestora. Conturile de venituri sunt conturi de capitaluri ṣi datorii (cu excepția contului 711 – Variația stocurilor, cont bifuncțional) ce se creditează cu veniturile realizate în cursul anului și se debitează cu încorporarea veniturilor în contul de rezultate.
Veniturile din exploatare cuprind :
a) venituri din vânzarea de produse și mărfuri, precum și prestări de servicii. În această categorie se includ și veniturile realizate din vânzarea de locuințe de către entitățile ce au ca activitate principală obținerea și vânzarea de locuințe;
b) venituri aferente costului producției, reprezentând variația în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre valoarea la cost de producție efectiv a stocurilor de produse și servicii în curs de execuție de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor și serviciilor în curs de execuție, neluând în calcul ajustările pentru depreciere reflectate;
c) venituri din producția de imobilizări, reprezentând costul lucrărilor efectuate de entitate pentru ea însăși, care se înregistrează ca imobilizări corporale și necorporale;
d) venituri din subvenții de exploatare, reprezentând subvențiile pentru acoperirea diferențelor de preț și pentru acoperirea pierderilor, precum și alte subvenții de care beneficiază entitatea;
e) alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din creanțe recuperate, penalități contractuale, datorii prescrise, scutite sau anulate potrivit legii, precum și alte venituri din exploatare.
Variația stocurilor de produse finite și în curs de execuție pe parcursul perioadei reprezintă o corecție a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că fie producția a majorat nivelul stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.
Veniturile aferente costului producției în curs de execuție se înscriu, alături de celelalte venituri, în contul de profit și pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor).
Pe seama veniturilor din exploatare (contul 758 "Alte venituri din exploatare") se recunoaște, de asemenea, diferența dintre valoarea titlurilor primite ca urmare a participării cu mărfuri la capitalul altor entități și valoarea mărfurilor, la data dobândirii acelor titluri.
Veniturile din reluarea provizioanelor, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se evidențiază distinct, în funcție de natura acestora. Diminuarea sau anularea provizioanelor constituite, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate se efectuează prin înregistrarea la venituri în cazul în care nu se mai justifică menținerea acestora, are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibilă.
Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții:
a) entitatea a transferat cumpărătorului riscurile și avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor;
b) entitatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut‐o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor;
c) mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod credibil;
d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacției să fie generate către entitate; și
e) costurile tranzacției pot fi evaluate în mod credibil.
Veniturile din prestări de servicii se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora. Prestarea de servicii cuprinde inclusiv executarea de lucrări și orice alte operațiuni care nu pot fi considerate livrări de bunuri.
Veniturile din redevențe, chirii, dobânzi și dividende se recunosc astfel:
a) dobânzile se recunosc periodic, în mod proporțional, pe măsura generării venitului respectiv, pe baza contabilității de angajamente;
b) redevențele și chiriile se recunosc pe baza contabilității de angajamente, conform contractului;
c) dividendele se recunosc atunci când este stabilit dreptul acționarului de a le încasa.
Veniturile financiare cuprind:
a) venituri din imobilizări financiare;
b) venituri din investiții pe termen scurt;
c) venituri din investiții financiare cedate;
d) venituri din diferențe de curs valutar;
e) venituri din dobânzi;
f) venituri din sconturi primite în urma unor reduceri financiare;
g) alte venituri financiare.
În cazul vânzării imobilizărilor financiare, pe seama veniturilor se înregistrează prețul de vânzare al acestora.
În cazul vânzării investițiilor pe termen scurt la un preț de cesiune mai mare decât valoarea lor contabilă, pe seama veniturilor se înregistrează câștigul rezultat din vânzarea acestora.
Pe seama veniturilor financiare (contul 768 "Alte venituri financiare") se recunosc diferența dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite și valoarea neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altor entități, precum și diferența dintre valoarea participațiilor primite ca urmare a participării cu creanțe la capitalul altor entități și valoarea nominală a creanțelor care fac obiectul participației, la data dobândirii acelor titluri. Similar se înregistrează și valoarea titlurilor primite fără plată, potrivit legii.
.
2.5.3. Prezentarea contului de profit și pierdere în România
În România, contul de profit și pierdere, ca piesã componentã a situațiilor financiare anuale, se întocmește obligatoriu de cãtre toate unitãțile patrimoniale, indiferent de forma de proprietate.
Iatã cum se prezintã conform Ordinului 1802/2014 formatul contului de profit și pierdere :
1. Cifra de afaceri netã
2. Variația stocurilor de produse finite și a producției în curs de execuție
3. Producția realizatã de entitate pentru scopurile sale proprii și capitalizatã
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul:
a) Salarii și indemnizații
b) Cheltuieli cu asigurarile sociale, cu indicarea distinctã a celor referitoare la pensii
7. a) Ajustari de valoare privind imobilizãrile corporale și imobilizãrile necorporale
b) Ajustari de valoare privind activele circulante, în cazul care acestea depașesc suma ajustãrilor de valoare care sunt normale în entitatea în cauzã
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distinctã a celor obținute de la entitațile afiliate
10. Venituri din alte investiții și împrumuturi care fac parte din activele imobilizate, cu indicarea distinctã a celor obținute de la entitãțile afiliate
11. Alte dobânzi de încasat și venituri similare, cu indicarea distinctã a celor obtinute de la entitãțile afiliate
12. Ajustari de valoare privind imobilizãrile financiare și investițiile deținute ca active circulante
13. Dobânzi de plãtit și cheltuieli similare, cu indicarea distinctã a celor privind entitãțile afiliate
14. Profitul sau pierderea din activitatea curentã
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuieli extraordinare
17. Profitul sau pierderea din activitatea extraordinarã
18. Impozitul pe profit
19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
20. Profitul sau pierderea exercițiului financiar
Prezentarea contului de profit și pierdere în forma « listã » oferã avantajul de a delimita partea de rezultat aferentã activitãții curente de rezultatul aferent activitãții extraordinare, acesta din urmã fiind caracterizat printr-o variație semnificativã de la un an la altul și de la o întreprindere la alta. Delimitarea este necesarã și pentru faptul cã rezultatul curent este un indicator important în aprecierea activitãtii oricãrei întreprinderi.
2.6. Situația fluxurilor de trezorerie
2.6.1. Aspecte generale privind situația fluxurilor de trezorerie
Entitățile întocmesc situația fluxurilor de trezorerie și o prezintă drept parte integrantă a situațiilor lor financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare anuale.
Informațiile referitoare la fluxurile de trezorerie ale unei entitãți sunt utile utilizatorilor de situații financiare deoarece :
se pune la dispoziție o bazã pentru evaluarea capacitãții unitãții de a genera numerar și echivalente de numerar ;
se determinã nevoile unitãții de a utiliza acele fluxuri de numerar ;
se poate estima momentul și siguranța concretizãrii acestor fluxuri de numerar.
Situația fluxurilor de trezorerie trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din cursul perioadei, clasificate pe activități de exploatare, de investiții și de finanțare.
Numerarul cuprinde disponibilitãțile bãnești și depozitele la vedere.
Echivalentele de numerar sunt investițiile pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt ușor convertibile în sume cunoscute de numerar și care sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
Fluxurile de trezorerie sunt intrările sau ieșirile de numerar și echivalente de numerar.
Activitățile de exploatare sunt principalele activități producătoare de venit ale entității, precum și alte activități care nu sunt activități de investiții sau de finanțare.
Activitățile de investiții constau în achiziționarea și cedarea de active imobilizate și de alte investiții care nu sunt incluse în echivalentele de numerar.
Activitățile de finanțare sunt activități care au drept rezultat modificări ale dimensiunii și compoziției capitalurilor proprii și împrumuturilor entității.
O singură tranzacție poate include fluxuri de trezorerie care sunt clasificate diferit. De exemplu, când rambursarea în numerar a unui împrumut include atât dobânda, cât și capitalul împrumutat, elementul de dobândă poate fi clasificat drept activitate de exploatare, iar elementul de capital, drept activitate de finanțare.
Unele tranzacții, cum ar fi vânzarea unui element al unei instalații, pot genera un câștig sau o pierdere, recunoscut(ă) în rezultatul perioadei curente. Fluxurile de trezorerie aferente acestui tip de tranzacții sunt fluxuri de trezorerie provenite din activități de investiții. Cu toate acestea, plățile în numerar pentru producerea sau dobândirea de active deținute în vederea închirierii către alții sunt fluxuri de trezorerie din activități de exploatare. Încasările de numerar din închirierea și vânzarea ulterioară a acestor active sunt, de asemenea, fluxuri de trezorerie din activități de exploatare.
Activități de exploatare
Fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt derivate, în primul rând, din principalele activități producătoare de venit ale entității. Prin urmare, ele rezultă în general din tranzacțiile și alte evenimente care intră în determinarea profitului sau a pierderii. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt:
a) încasările în numerar din vânzarea de bunuri și prestarea de servicii;
b) încasările în numerar provenite din redevențe, onorarii, comisioane și alte venituri;
c) plățile în numerar efectuate către furnizorii de bunuri și prestatorii de servicii;
d) plățile în numerar efectuate către și în numele angajaților;
e) plățile în numerar sau restituiri ale impozitelor pe profit, cu excepția cazului în care pot fi asociate în mod specific activităților de investiții și de finanțare.
Activități de investiții
Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de investiții sunt:
a) plățile în numerar pentru dobândirea de imobilizări corporale, necorporale și alte active imobilizate. Aceste plăți le includ și pe acelea care se referă la costurile de dezvoltare capitalizate și la construcția, în regie proprie, a imobilizărilor corporale;
b) încasările în numerar din vânzarea de imobilizări corporale, necorporale și alte active imobilizate;
c) plățile în numerar pentru dobândirea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie ale altor entități și de interese în asocierile în participație (altele decât plățile pentru instrumentele considerate a fi echivalente de numerar sau pentru cele deținute în vederea plasării sau tranzacționării);
d) încasările în numerar din vânzarea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie ale altor entități și din vânzarea de interese în asocierile în participație (altele decât încasările pentru instrumentele considerate a fi echivalente de numerar și pentru cele păstrate în vederea plasării sau tranzacționării);
e) avansurile în numerar și împrumuturile acordate altor părți;
f) încasările în numerar din rambursarea avansurilor și împrumuturilor acordate altor părți.
Activități de finanțare
Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de finanțare sunt:
a) încasările în numerar provenite din emisiunea de acțiuni sau alte instrumente de capitaluri proprii;
b) plățile în numerar efectuate către proprietari pentru a dobândi sau răscumpăra acțiunile entității;
c) încasările în numerar provenite din emisiunea titlurilor de creanță, împrumuturilor, efectelor comerciale, obligațiunilor, ipotecilor și a altor împrumuturi pe termen scurt sau lung;
d) rambursările în numerar ale sumelor împrumutate; și
e) plățile în numerar efectuate de locatar pentru reducerea datoriei existente aferente unui contract de leasing financiar.
Câștigurile și pierderile nerealizate care provin din variația cursurilor de schimb valutar nu sunt fluxuri de trezorerie. Totuși, efectul variației cursului de schimb valutar asupra numerarului și echivalentelor de numerar deținute sau datorate în valută este raportat în situația fluxurilor de trezorerie pentru a reconcilia numerarul și echivalentele de numerar la începutul și la sfârșitul perioadei. Această valoare este prezentată separat de fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare, de investiții și de finanțare și include, dacă este cazul, diferențele care ar fi apărut dacă respectivele fluxuri de trezorerie ar fi fost raportate la cursul de schimb de la sfârșitul perioadei.
Valoarea totală a dobânzii plătite de‐a lungul unei perioade este prezentată în situația fluxurilor de trezorerie indiferent dacă a fost recunoscută drept cheltuială în profit sau pierdere sau dacă a fost capitalizată.
Atât dobânda plătită, cât și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din exploatare, deoarece intră în determinarea profitului sau a pierderii. Alternativ, dobânda plătită și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare și,
respectiv, din investiții, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare sau a rentabilității investițiilor.
Dividendele plătite pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare. Alternativ, dividendele plătite pot fi clasificate drept componentă a fluxurilor de trezorerie din activități de exploatare, pentru a ajuta utilizatorii să determine capacitatea unei entități de a plăti dividende din fluxurile de trezorerie din exploatare.
Fluxurile de trezorerie provenite din impozitul pe profit trebuie prezentate separat și trebuie clasificate drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare, cu excepția situației în care pot fi identificate în mod specific cu activitățile de finanțare și de investiții. Impozitele pe profit sunt generate în urma tranzacțiilor care dau naștere unor fluxuri de trezorerie clasificate într‐o situație a fluxurilor de trezorerie drept activități de exploatare, de investiții și de finanțare. În timp ce cheltuiala cu impozitul poate fi alocată fără dificultate activităților de investiții sau
celor de finanțare, fluxurile de trezorerie aferente impozitelor respective sunt, adesea, imposibil de identificat și pot apărea într‐o perioadă diferită de cea a fluxurilor de trezorerie aferente tranzacției de bază. Prin urmare, impozitele plătite sunt clasificate de obicei drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare. Totuși, atunci când sunt posibile identificarea fluxului de trezorerie din impozite și alocarea lui unei tranzacții individuale care generează fluxuri de trezorerie clasificate drept activități de investiții sau de finanțare, fluxul de trezorerie din impozite va fi clasificat în mod corespunzător drept activitate de investiții sau de finanțare. Atunci când fluxurile de trezorerie din impozite sunt alocate mai multor clase de activități, se prezintă valoarea totală a impozitelor plătite.
O entitate trebuie să prezinte componentele de numerar și echivalente de numerar și trebuie să prezinte o reconciliere a valorilor din situația fluxurilor sale de trezorerie cu elementele echivalente raportate în situația poziției financiare.
2.6.2. Fluxurile de trezorerie din activitatea de exploatare
Valoarea fluxurilor de trezorerie ce provin din activitãți de exploatare reprezintã un indicator semnificativ al mãsurii în care activitãtile entitãții au generat suficiente fluxuri de trezorerie pentru a rambursa împrumuturile, a menține capacitatea de funcționare a entitãții, a plãti dividende și de a face noi investiții, fãrã a recurge la surse externe de finanțare.
O entitate poate raporta fluxurile de trezorerie din activitatea de exploatare folosind una din cele douã metode :
1. Metoda directã, prin care sunt prezentate clasele principale de plãți și încasãri brute în numerar. Aceastã metodã presupune operarea directã în fluxuri monetare, pe care le grupeazã în diferite categorii de încasãri și plãți, cupã cum urmeazã :
Încasãri generate de relațiile cu clienții-
– Plãți în favoarea furnizorilor și personalului –
– Dobânzi și dividende plãtite –
-Plãți privind impozitele asupra beneficiilor –
– Alte plãți generate de exploatare ±
± Elementele extraordinare
= ± Fluxul net de trezorerie relative la activitãțile de exploatare
2. Metoda indirectã, prin care profitul sau pierderea este ajustatã cu efectele tranzacțiilor ce nu au naturã monetarã, amânãrile sau angajamentele de plãți sau încasãri în numerar din exploatare, trecute sau viitoare, și elementele de venituri și cheltuieli asociate cu fluxurile de trezorerie din investiții sau finanțãri. Astfel, se au în vedere urmãtoarele categorii :
± Rezultatul net înaintea impozitãrii și elementelor extraordinare +
+ Cheltuielile cu amortizãrile și provizioanele –
– Veniturile din amotizãri și provizioane ±
± Rezultatul cesiunii imobilizãrilor și plasamentelor +
+ Cheltuieli privind dobânzile –
– Venituri din plasamente ±
± Rezultatul din exploatare înaintea variației necesarului în fond de rulment
± Variația stocurilor
± Variația conturilor clienți și a altor creanțe din exploatare
± Variația conturilor furnizori și a altor datorii din exploatare –
– Dobânzi și dividende plãtite
– Plãți privind impozitele asupra beneficiilor
± Elemente extraordinare
Situația fluxurilor de trezorerie analizeazã așadar variația trezoreriei așa cum contul de profit și pierdere explicã formarea rezultatului. Trezorerie joacã un rol preponderent în activitatea întreprinderii asigurând continuitatea sa și constituie un indicator cheie ce permite aprecierea solvabilitãții pe termen scurt și mãsurarea necesarului de finanțare pe termen lung.
2.7. Situația modificărilor capitalului propriu
Sunt obligate să întocmească situația modificărilor capitalului propriu entitățile mijlocii ṣi mari, precum și entitățile de interes public.
Aceste entități întocmesc situația modificărilor capitalului propriu și o prezintă drept parte integrantă a situațiilor lor financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare anuale.
Modificările capitalurilor proprii ale unei entități între începutul și finalul perioadei de raportare reflectă creșterea sau reducerea activului net în cursul perioadei. Cu excepția modificărilor rezultate din tranzacțiile cu proprietarii care acționează în calitatea lor de proprietari (cum ar fi contribuțiile la capitalul propriu, răscumpărarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entității și
dividendele), modificarea globală a capitalurilor proprii în timpul unei perioade reprezintă, în general, valoarea totală a veniturilor și cheltuielilor, inclusiv câștigurile și pierderile, generate de activitățile entității pe parcursul acelei perioade.
Ajustarea reprezentând corectarea pe seama rezultatului reportat de erori contabile se prezintă distinct în situația modificărilor capitalului propriu.
2.8. Note explicative la situațiile financiare și politici contabile
Notele explicative trebuie:
a) sã prezinte informații despre reglementãrile contabile care au stat la baza întocmirii situațiilor financiare anuale și despre politicile contabile folosite;
b) sã ofere informații suplimentare care nu sunt prezentate în bilanț, contul de profit si pierdere și, dupã caz, în situația modificãrilor capitalurilor proprii și/sau situația fluxurilor de trezorerie, dar sunt relevante pentru înțelegerea oricãrora dintre acestea.
Trebuie să se menționeze, totodată, dacă situațiile financiare anuale au fost întocmite în conformitate cu Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, și cu prevederile cuprinse în prezentele reglementări.
Notele explicative se prezintã sistematic și pentru fiecare element semnificativ din situațiile financiare anuale trebuie sã existe informații aferente în notele explicative.
Următoarele informații trebuie prezentate cu claritate și repetate ori de cât ori este necesar, pentru buna lor înțelegere:
a) denumirea entității care face raportarea;
b) faptul că situațiile financiare anuale sunt proprii acesteia, și nu grupului;
c) data la care s‐au încheiat sau perioada la care se referă situațiile financiare anuale;
d) moneda în care sunt întocmite situațiile financiare anuale;
e) exprimarea cifrelor incluse în raportare (de exemplu, lei).
În notele explicative la situațiile financiare, toate entitățile prezintă, în plus față de informațiile cerute conform altor dispoziții ale prezentelor reglementări, informații referitoare la următoarele:
a) politicile contabile adoptate, inclusiv:
‐ bazele de evaluare aplicate diferitelor elemente;
‐ conformitatea politicilor contabile adoptate cu principiile contabile;
‐ orice modificări semnificative ale politicilor contabile adoptate;
b) dacă imobilizările corporale sunt evaluate la valori reevaluate, un tabel care să prezinte:
(i) mișcările rezervei din reevaluare în cursul exercițiului financiar, cu o explicație a tratamentului fiscal al elementelor pe care le conține; și
(ii) valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută în bilanț dacă imobilizările corporale nu ar fi fost reevaluate;
c) atunci când instrumentele financiare sunt evaluate la valoarea justă:
(i) ipotezele semnificative care stau la baza modelelor și tehnicilor de evaluare;
(ii) pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea justă, modificările de valoare incluse direct în contul de profit și pierdere, precum și modificările incluse în rezervele de valoare justă;
(iii) pentru fiecare clasă de instrumente financiare derivate, informații despre aria și natura instrumentelor, inclusiv termenii și condițiile semnificative care pot afecta valoarea, calendarul și certitudinea fluxurilor viitoare de numerar; și
(iv) un tabel care să prezinte mișcările recunoscute direct în capitalurile proprii, în cursul exercițiului financiar;
d) valoarea totală a oricăror angajamente financiare, garanții sau active și datorii contingente neincluse în bilanț, indicând natura și forma oricărei garanții reale care a fost acordată; separat de acestea, sunt prezentate orice angajamente privind pensiile și entitățile afiliate sau asociate;
e) suma avansurilor și creditelor acordate membrilor organelor de administrație, de conducere și de supraveghere, cu indicarea ratelor dobânzii, a principalelor condiții și a oricăror sume restituite, amortizate sau la care s‐a renunțat, precum și a angajamentelor asumate în numele acestora sub forma garanțiilor de orice fel, cu indicarea totalului pe fiecare categorie;
f) cuantumul și natura elementelor individuale de venituri sau de cheltuieli care au o mărime sau o incidență excepțională;
g) sumele datorate de entitate care devin exigibile după o perioadă mai mare de cinci ani, precum și valoarea totală a datoriilor entității acoperite cu garanții reale depuse de aceasta, cu indicarea naturii și formei garanțiilor; și
h) numărul mediu de angajați în cursul exercițiului financiar.
Structura notelor explicative este urmãtoarea :
Active imobilizate
Provizioane
Repartizarea profitului
Analiza rezultatului din exploatare
Situația creanțelor și datoriilor
Principii, politici și metode contabile
Acțiuni și obligațiuni
Informații privind salariații, administrotorii și directorii
Exemple de calcul și analizã a principalilor indicatori economico-financiari
Alte informații
Politicile contabile
Politicile contabile reprezintã principiile, bazele, convențiile, regulile si practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare anuale.
Exemple de politici contabile sunt următoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizărilor; reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunzătoare ajustării pentru deprecierea constatată; alegerea metodei de evaluare a stocurilor; contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.
Administratorii entității trebuie să aprobe politici contabile pentru operațiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru situațiile prevăzute de legislație. În cazul entităților care nu au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au obligația gestionării entității respective.
Modificările de politici contabile pot fi determinate de:
a) inițiativa entității, caz în care modificarea trebuie justificată în notele explicative la situațiile financiare anuale;
b) o decizie a unei autorități competente și care se impune entității (modificare de reglementare), caz în care modificarea nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar menționată în acestea.
Modificarea de politică contabilă la inițiativa entității poate fi determinată de:
‐ o modificare excepțională intervenită în situația entității sau în contextul economico‐financiar în care aceasta își desfășoară activitatea;
‐ obținerea unor informații credibile și mai relevante.
Exemple de situații care justifică modificarea de politici contabile pot fi:
‐ admiterea la tranzacționare pe o piață reglementată a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entității sau retragerea lor de la tranzacționare;
‐ schimbarea acționariatului, datorată intrării într‐un grup, dacă noile metode asigură furnizarea unor informații mai fidele;
‐ fuziuni și divizări efectuate la valori contabile, caz în care se impune armonizarea politicilor contabile ale societății absorbite cu cele ale societății absorbante etc.
Schimbarea conducătorilor entității nu justifică modificarea politicilor contabile.
Nu se consideră modificări ale politicilor contabile:
a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacții, alte evenimente sau condiții care diferă, ca fond, de cele care au avut loc anterior; și
b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacții, alte evenimente sau condiții care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.
Efectele modificării politicilor contabile aferente exercițiului financiar curent se contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli și venituri ale perioadei.
Dacă efectul modificării politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele trecute, modificarea politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare, începând cu exercițiul financiar curent și exercițiile financiare următoare celui în care s‐a luat decizia modificării politicii contabile.
În cazul modificării politicilor contabile pentru o perioadă anterioară, entitățile trebuie să ia în considerare efectele fiscale ale acestora.
Modificarea politicilor contabile este permisă doar dacă este cerută de lege sau are ca rezultat informații mai relevante sau mai credibile referitoare la operațiunile entității.
În cazul modificării unei politici contabile, entitatea trebuie să menționeze în notele explicative natura modificării politicii contabile, precum și motivele pentru care aplicarea noii politici contabile oferă informații credibile și mai relevante, pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei și tendința reală a rezultatelor activității entității.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât sã se asigure furnizarea, prin situațiile financiare anuale, a unor informații care trebuie sã fie:
a) relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor; și
b) credibile în sensul cã:
– reprezintã fidel activele, datoriile, poziția financiarã și profitul sau pierderea entitãții;
– sunt neutre;
– sunt prudente;
– sunt complete sub toate aspectele semnificative.
2.9. Exemple privind reprezentarea patrimoniului întreprinderii în cadrul bilanțului
Exemplul I.
Se constituie S.C. ELOX S.R.L. având ca obiect de activitate comercializarea produselor cosmetice. Societatea are doi asociați iar aporturile celor doi la înființarea societãții sunt vãrsate dupã cum urmeazã :
– primul asociat depune suma de 1.000 RON într-un cont la B.R.D.
– al doilea asociat aduce un autoturism este evaluat la suma de 2.000 RON.
Societatea contracteazã și încaseazã în contul curent suma de 5.000 RON reprezentând un credit bancar și achiziționeazã pe credit comercial produse cosmetice spre a fi revândute în valoare de 500 RON.
Având în vedere situația patrimonialã de mai sus construiți un bilanț bazat pe ecuația de forma :
ACTIV = CAPITALURI PROPRII + DATORII
Rezolvare :
Atât suma de 1.000 RON cât și autoturismul evaluat la 2.000 RON, reprezintã capitalul social , deci valoarea capitalurilor proprii este de 3.000 RON. Banii depuși în cont și mijlocul de transport reprezintã elemente ce vor figura în activul societãții nou înființate.
Contractarea creditului reprezintã o obligație a întreprinderii fațã de bancã dar și o creștere a contului curent deja existent cu suma de 5.000 RON. Achiziționarea produselor cosmetice constituie o îndatorare a firmei fațã de furnizori dar și intrarea în activul societãții a unei cantitãți de mãrfuri în valoare de 500 RON. Așadar, bilanțul simplificat se prezintã astfel :
Se observã cã ecuația bilanțului se verificã :
ACTIVE (8.500) = CAPITALURI PROPRII (3.000) + DATORII (5.500)
Exemplul II.
Trei asociați își înființeazã o societate ce are ca obiect livrarea de pizza la domiciliu. Pentru aceasta, ei aduc ca aport la capital o hală evaluatã la 100.000 lei, 2 autoturisme evaluate la 10.000 lei, închiriazã 2 autoutilitare ce valoreazã împreunã 30.000 lei, contracteazã și încaseazã în cont un credit bancar în valoare de 5.000 lei și își vor cumpãra echipamente tehnologice în valoare de 5.000 lei pe credit comercial. Sã se stabileascã situația netã a patrimoniului.
Rezolvare :
SN = A – D, unde
A = total active
D = total datorii
In categoria activelor societãții vor intra:
– hala adusã ca aport la capitalul social în valoare de 100.000 lei ;
-2 mijloace de transport în valoare de 10.000 lei, aduse tot ca aport la capitalul social ;
– banii din contul curent contractați ca fiind credit bancar 5.000 lei;
– echipamente tehnologice achiziționate pe credit comercial în valoare de 5.000 lei.
Deci totalul activului este : 100.000 + 10.000 + 5.000 + 5.000 = 120.000 lei.
Autoutilitarele închiriate nu intrã în discuție deoarece acestea sunt închiriate, deci nu intrã în patrimoniul societãții pentru care se face analiza.
În categoria datoriilor vom avea :
– datoriile fațã de bancã, deaorece creditul contractat de 5.000 lei reprezintã o obligație ;
– contravaloarea aparaturii birotică ṣi a mobilierului achiziționate de la furnizori în valoare de 5.000 lei
Așadar, totalul datoriilor este de 10.000 lei.
În concluzie, putem calcula situația netã a societãții:
SN = 120.000 – 10.000 = 110.000 lei
Exemplul III
Sã se întocmescã bilanțul contabil al S.C. Model S.R.L. ce prezintã urmãtoarea situație patrimonialã la sfârșitul exercițiului « N » :
Rezolvare :
S.C. Model S.R.L.
BILANȚ ÎNCHEIAT LA DATA DE 30.12.201x
Exemplul IV
Dispuneți de urmãtoarele date la sfârșitul exercițiului :
Sã se calculeze :
– totalul activelor imobilizate ;
– totalul activelor circulante ;
– totalul capitalurilor proprii ;
– totalul datoriilor .
Se verificã ecuația bilanțului ?
Rezolvare :
Totalul activelor imobilizate : 150.000
– clãdiri 100.000
– mașini, instalații 50.000
Totalul activelor circulante : 10.300
– materii prime 4.000 ;
– produse finite 3.000 ;
– semifabricate 1.000 ;
– mãrfuri 1.500 ;
– materiale aux. 300 ;
– piese de schimb 500.
Totalul capitalurilor proprii : 123.000
– capital social 120.000 ;
– rezultatul ex. (profit) 3.000
Totalul datoriilor : 37.300
– furnizori 15.000 ;
– datorii salariale 3.000 ;
– datorii bugetul statului 1.300 ;
– credite bancare 18.000 .
ACTIVE = CAPITALURI PROPRII + DATORII
150.000 + 10.300 = 123.000 + 37.300
160.300 = 160.300 Da, se verificã ecuația bilanțului.
Exemplul V
Dispuneți de urmãtoarele date la sfârșitul exercițiului N :
Construiți bilanțul contabil și verificați ecuația de echilibru a acestuia :
SN = A – D.
BILANȚ CONTABIL
Active imobilizate 161.700
Imobilizãri necorporale 1.700
Cheltuieli de constituire 1.000
Alte imobilizãri necorporale (programele informatice) 700
Imobilizãri corporale 160.000
Construcții 120.000
Instalații de producție 40.000
Imobilizãri financiare –
Active circulante 87.500
Stocuri (materii prime, mat. aux., mãrfuri, produse) 14.000
Creanțe 10.000
Investiții financiare pe termen scurt 3.000
Casa și conturi la bãnci 60.500
Cheltuieli în avans 1500
Datorii ce trebuiesc plãtite în termen < 1 an 70.700
Salarii datorate 15.000
Furnizori 25.000
Creditori 15.000
Datorii asigurãri sociale 8.000
Dividende datorate 7.700
Active circulante nete, respectiv datorii curente nete 18.300
Total active minus datorii curente 180.000
Datorii ce trebuiesc plãtite în termen > 1 an 40.000
Credite bancare 40.000
Capitaluri proprii 140.000
Capital social 100.000
Prime de capital 5.000
Rezerve din reevaluare 8.000
Rezerve (legale + alte rezerve) 7.000
Rezultatul exercițiului (profit) 20.000
SN = A – D
140.000 = 161.700 + 87.500 + 1.500 – 70.700 – 40.000
2.10. Exemplificãri privind calculul indicatorilor contului de profit și pierdere
Exemplul I.
Se cunosc urmãtoarele informații cu privire la S.C. ABC S.R.L. :
Sã se calculeze producția vândutã, cifra de afaceri și totalul veniturilor din exploatare.
Rezolvare :
Producția vândutã = Venituri din vânzarea produselor + Venituri din vânzarea semifabricatelor = 80.000 + 20.000 = 100.000 lei
Cifra de afaceri = Producția vândutã + Venituri din subvenții aferente cifrei de afaceri + Venituri din vânzarea mãrfurilor = 100.000 + 3.000 + 50.000 = 153.000 lei
Total venituri din exploatare = Cifra de afaceri + Producția imobilizatã = 153.000 + 30.000 = 183.000 lei
Exemplul II
Se cunosc urmãtoarele informații la sfârșitul anului « N » despre o societate :
Calculați totalul cheltuielilor din exploatare.
Rezolvare:
În vederea calculãrii acestui total, vom include toate cheltuielile de mai sus mai puțin cheltuielile cu sconturile acordate clienților și pe cele din diferențe de curs valutar ce constituie cheltuieli financiare.
Cheltuieli din exploatare = 5.000 + 1.500 + 9.000 + 4.000 + 1.000 + 7000 = 27.500 lei
Exemplul III
Se cunosc urmãtoarele informații la sfârșitul anului « N » despre o societate :
Sã se calculeze suma ce se va înscrie în contul de profit și pierdere la rubricile :
– venituri din exploatare ;
– cheltuieli din exploatare ;
– rezultatul din exploatare.
Rezolvare :
Veniturile din exploatare = Producția vândutã + Venituri din vânzarea mãrfurilor + Venituri din subvenții aferente cifrei de afaceri + Producția imobilizatã = 12.000 + 3.000 + 2.000 + 3.000 + 6.000 + 1.500 + 10.000 = 37.500 lei
Cheltuielile din exploatare = Cheltuieli cu materii prime materiale + Chelt. cu energia și apa + Cheltuieli cu mãrfurile + Cheltuieli cu salariile + Cheltuieli cu activele cedate + Cheltuieli cu contribuțiile la asigurãrile sociale = 3.000 + 1.000 + 4.500 + 8.000 + 10.000 + 2.000 = 28.500 lei
Rezultatul din exploatare = Venituri din exploatare – Cheltuieli din exploatare = 37.500 – 28.500 = 9.000 lei
TESTE AUTOEVALUARE SI APLICATII
TESTE GRILA
1. Afirmația " Cadrul general se referă la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare cu scop general, întocmite și prezentate cel puțin anual și conțin informații care răspund necesităților comune majorității utilizatorilor." este:
a. adevărată;
b. falsă;
c. incompletă.
2. Utilizatorii situațiilor financiare pot fi:
a. investitorii prezenți și potențiali, bancherii, angajații, furnizorii și alți creditori comerciali, clienții, guvernul, publicul și managerul sau administratorul întreprinderii;
b. investitorii, bancherii, angajații, furnizorii și alți creditori comerciali, publicul și managerul sau administratorul întreprinderii.
c. nicio categorie din cele de mai sus.
3. Obiectivul situațiilor financiare este acela de :
a. furnizarea de informații despre rentabilitate, intrările ṣi ieṣirile de resurse și fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile unei categorii largi de utilizatori;
b. furnizarea de informații despre poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile unei categorii largi de utilizatori;
c. furnizarea de informații despre poziția ṣi performanța financiară.
4. Elementele direct legate de evaluarea poziției financiare, reflectate prin bilanț, sunt:
a. activele, datoriile și veniturile;
b. activele, datoriile și capitalurile proprii;
c. activele, veniturile ṣi cheltuielile.
5. Elementele direct legate de evaluarea performanței financiare, reflectate prin situațiile financiare sunt:
a. veniturile, cheltuielile ṣi profitului
b. veniturile, cheltuielile;
c. activele, datoriile și capitalurile proprii.
6. Situația fluxurilor de trezorerie trebuie sã prezinte intrãrile și ieșirile de numerar clasificate pe tipuri de activitãți :
a. fluxuri generate de activitatea de exploatare, investiții ṣi finanțare;
b. fluxuri generate de activitatea de exploatare, investiții ṣi producție;
c. fluxuri generate de activitatea de producție, comercială ṣi finanțare.
7. Funcțiile bilanțului sunt:
a. este un mijloc de informare ṣi calcul a indicatorilor micro și macroeconomici;
b. este un mijloc de conducere și analiză, de informare a tuturor celor interesați de activitatea întreprinderii;
c. este un mijloc de conducere și analiză, de informare ṣi calcul a indicatorilor micro și macroeconomici.
8. Ecuația de echilibru SN = A – D este specifică:
a. contului de profit ṣi pierdere;
b. bilanțului;
c. patrimoniului.
9. Activele se clasifică în bilanț dupa următorul criteriu:
a. existența materială;
b. valoarea ṣi utilitatea lor;
c. ordine inversă a lichidității.
10. Licențele de fabricație sunt:
a. imobilizări corporale;
b. stocuri;
c.imobilizări necorporale.
11. Activele circulante cuprind:
a. stocuri, imobilizări corporale, casa ṣi conturi la bănci, creanțe;
b. stocuri, creanțe, investiții financiare pe termen scurt, casa ṣi conturi la bănci;
c. stocuri, creanțe, imobilizări financiare, casa ṣi conturi la bănci.
12. Cheltuielile înregistrate în avans sunt reprezentate în:
a. contul de profit ṣi pierdere;
b. bilanț;
c. situația fluxurilor de trezorerie.
13. Obiectele de inventar sunt:
a. stocuri;
b. imobilizări corporale;
c. nicio variantă nu este corectă.
14. După natura lor cheltuielile sunt:
a. din exploatare, financiare ṣi excepționale;
b. din exploatare, financiare ṣi extraordinare;
c. de producție, de distribuție, financiare.
15. Capitalul propriu reprezintã:
a. interesul rezidual al acționarilor în activele unei întreprinderi;
b. sursele proprii ṣi atrase de finațare ale societății;
c. interesul rezidual al acționarilor în activele unei întreprinderi dupã deducerea tuturor datoriilor sale.
16. Capitalul propriu cuprinde:
a. Capitalul social; Prime legate de capital; Rezerve din reevaluare; Rezerve; Rezultatul reportat (profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită); Rezultatul exercițiului (profitul/pierderea curent/curentă );
b. Capitalul social; Prime legate de capital; Rezerve din reevaluare; Rezultatul reportat (profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită); Rezultatul exercițiului (profitul/pierderea curent/curentă );
c. Capitalul social; Prime legate de capital; Rezerve din reevaluare; Rezerve; Rezultatul exercițiului (profitul/pierderea curent/curentă ).
17. Cheltuielile salariale sunt:
a. cheltuieli financiare;
b. cheltuieli cu serviciile executate de terți;
c. nicio variantă nu este corectă.
18. Fluxul de trezorerie din activitatea de exploatare se poate determina prin metodele:
a. simplă, complexă;
b. directă, indirectă;
c. simplă, directă.
19. Ecuația A = (Cp + D) + x – x indică:
a. un echilibru al surselor de finanțare;
b. o modificare de structură a surselor de finațare;
c. un echilibru al structurilor bilanțiere.
20. Profitul brut este diferența:
a. dintre active ṣi datorii;
b. dintre venituri (mai mari) ṣi cheltuieli (mai mici);
c. dintre cheltuieli ṣi venituri.
21. Plata unui impozit determină o modificare:
a. patrimonială de volum în sensul scăderii patrimoniului;
b. patrimonială de structură a capitalurilor proprii ṣ datoriilor;
c. patrimonială de volum în sensul creṣterii patrimoniului.
22. Majorarea capitalului social cu un aport în natură determină o modificare patrimonială de:
a. structură a capitalurilor proprii ṣi datoriilor;
b. de structură a activelor;
c. de volum în sensul creṣterii patrimoniului.
23. Incasarea unui credit bancar în cont presupune o modificare patrimonială de:
a. structură a capitalurilor proprii ṣi datoriilor;
b. de volum în sensul creṣterii patrimoniului;
c. de structură a activelor.
24. Incasarea în numerar a unui debitor divers presupune o modificare patrimonială de:
a. volum în sensul creṣterii patrimoniului;
b. structură a activelor;
c. structură a capitalurilor proprii ṣi datoriilor.
25. Reținerea impozitului pe salarii din salariile brute determină o modificare patrimonială de:
a. volum in sensul creṣterii patrimoniului;
b. volum in sensul scăderii patrimoniului;
c. de structură a capitalurilor proprii ṣi datoriilor.
CAPITOLUL III
CONTUL – PROCEDEU FUNDAMENTAL AL CONTABILITAȚII
Noțiunea de cont. Funcțiile contului
Datoritã necesitãții de a înregistra, urmãri și controla atât existentul dar și modificãrile care se produc în cursul unei perioade de gestiune în urma derulãrii operațiilor economico-financiare atât în masa elementelor patrimoniale de activ cât și în masa celor ce se identificã cu sursele de finanțare, în cadrul patrimoniului, contabilitatea utilizeazã un procedeu special ce permite toate aceste operațiuni, denumit cont, de la care derivã însãși denumirea ei.
Contul este un model de înregistrare cronologicã, grupare, sistematizare și calcul în expresie valoricã a situației și modificãrilor elementelor patrimoniale.
În acest sens, pentru fiecare element de bun economic, sursã de finanțare, cheltuialã sau venit se deschide câte un cont distinct în contabilitatea curentã, cu ajutorul cãruia se înregistreazã cu ajutorul etalonului monetar, pe bazã de documente, existentul la începutul perioadei de gestiune a elementului pentru care s-a deschis contul, precum și modificãrile (creșteri sau micșorãri) ale acestuia,
determinate de operațiile economico-financiare ce se deruleazã în cadrul perioadei. În vederea delimitãrii în timp a operațiilor ce influențeazã patrimoniul unei societãți, înregistrarea în conturi se realizeazã în ordine cronologicã, respectiv în ordinea producerii în timp a operațiilor economico-financiare. Se poate spune cã ecuația specificã contului este :
EXISTENT INIȚIAL + MAJORARI ÎN CURSUL PERIOADEI – MICȘORARI ÎN CURSUL PERIOADEI = EXISTENT FINAL
Dupã înregistrarea în conturi distincte a existentului de bunuri economice, surse de finanțare, cheltuieli sau venituri la începutul execițiului financiar și a modificãrilor acestora pe parcursul perioadei respective, se întocmește la sfârșit, pe baza datelor înregistrate în ele, bilanțul contabil, ce reflectã situația patrimonialã, financiarã și rezultatele unitãții în ansamblul ei. Astfel, obiectul contabilitãții se realizeazã prin înregistrarea completã și continuã în conturi, pe baza documentelor, a tuturor operațiilor economico-financiare, urmând ca bilanțul sã se întocmeascã la sfârșitul exercițiului financiar prin generalizarea datelor din conturi.
Deoarece conturile se deschid pentru elementele patrimoniului și, în funcție de conținutul economic al fiecãrui component, vom avea:
conturi deschise pentru elemente de activ;
conturi deschise pentru conturi de pasiv;
conturi deschise pentru conturi bifuncționale.
Din definiția contului pe care am descris-o mai sus se desprinde ideea cã toate conturile îndeplinesc o serie de funcții, prin care rãspund tuturor cerințelor contabilitãții, și anume:
Funcția economicã constã în aceea cã fiecare cont reflectã un anumit bun economic, sursã de finanțare, cheltuialã sau venit, care determinã conținutul economic al contului respectiv.
Funcția de calcul se întâlnește la toate conturile iar pe baza acesteia se calculeazã situația tuturor elementelor patrimoniale în diferite momente, a costurilor efective a produselor, lucrãrilor, a rezultatelor financiare etc.
Funcția de control constã în folosirea datelor și informațiilor furnizate de ele la controlul integritãții patrimoniului unitãții, a cheltuielilor efectuate în diferite sectoare etc.
Funcția de grupare constã în aceea cã în conturi se înregistreazã bunurile economice, sursele de finanțare, cheltuielile, veniturile pe elemente omogene, reflectându-se în fiecare cont toate operațiile care se referã la un anume element.
Funcția de sistematizare este realizatã de fiecare cont în cadrul sãu, prin înregistrarea distinctã a operațiilor economico-financiare ce determinã modificãri în sensul creșterii, de acelea care determinã scãderi ale aceluiași element.
Conturile se gãsesc într-o strânsã legãturã și condiționare reciprocã, determinatã de corelațiile existente între diferitele elemente patrimoniale ce formeazã obiectul contabilitãții acestora și de reflecatrea elementelor respective cu ajutorul lor, pe baza dublei înregistrãri, formând astfel, în ansamblul lor, un sistem unitar, astfel cã, ansamblul conturilor utilizate în contabilitatea curentã pentru reflectarea obiectului sãu de studiu constituie sistemul conturilor.
3.2. Structura contului
Pentru a putea înregistra corect operațiile economice și financiare ce se deruleazã în cadrul unitãților în conturi și pentru o bunã valorificare a informațiilor furnizate este necesarã cunoașterea elementelor ce compun structura contului:
Denumirea și simbolul contului;
Data înregistrãrii;
Debitul și creditul;
Explicația contului;
Rulajul contului;
Soldul contului.
1. Denumirea contului indicã elementul patrimonial de activ, capital propriu, datorie, cheltuialã sau venit ce este urmãrit prin intermediul contului respectiv. Simbolul contului reprezintã un numãr folosit pentru codificarea conturilor în sistem zecimal prin intermediul Planului General de Conturi.
2. Data înregistrãrii reprezintã momentul derulãrii, producerii sau înregistrãrii operației economice sau financiare, fiind datã de ziua, luna anul în care a avut loc respectiva operație. Aceastã datã este consemnatã în documentul justificativ care atestã efectuarea operației.
3. Debitul și creditul reprezintã cele douã pãrți ce definesc forma tabelarã de prezentare a unui cont. Ambii termeni provin din noțiuni de naturã juridicã (debitor, respectiv creditor), însã contabilitatea i-a preluat, dezvoltându-le conținutul în funcție de cerințele metodei contabilitãții.
Debitorul este persoana care a primit un anumit bun sau o sumã de bani pentru care trebuie sã efectueze o platã cãtre cel de la care a luat bunul sau banii. Debitul contului este acea parte în care se înscriu creșterile elementelor de activ și scãderile elementelor de pasiv.
Creditorul reprezintã persoana ce a dat o anumitã valoare și care este îndreptãțitã sã primeascã în schimb un echivalent valoric. Creditul contului este acea parte în care se înscriu creșterile elementelor de pasiv dar și scãderile elementelor de activ. Schema debitului și creditului contului se prezintã astfel:
4. Explicatia contului – este cea care dã expresie conținutului sau naturii operației reflectate în cont. Explicația poate fi :
descriptivã atunci când se folosește textul scris, menționându-se documentul justificativ, numãrul și data acestuia și
contabilã, în cazul în care se menționeazãcontul corespondent în care se înregistreazã operația economico-financiarã.
5. Rulajul contului (mișcarea contului) aratã modificãrile valorice ale elementelor patrimoniale, în sensul creșterii sau scãderii lor, determinate de operații în cursul exercițiului financiar respectiv. Cu alte cuvinte, reprezintã totalul sumelor înregistrate pe debitul și pe creditul unui cont în cursul perioadei.
6. Soldul contului reprezintã mãrimea la un moment dat a unui element patrimonial de activ sau pasiv, cheltuieli sau venituri. În funcție de data la care se referã, soldul poate fi:
– inițial (la începutul perioadei);
– curent al zilei pentru care se face calculul;
– final (la sfârșitul perioadei).
Pentru conturile de activ, soldul final este debitor și se calculeazã astfel: SFD = Sold inițial debitor + Rulaj debitor – Rulaj creditor.
Pentru conturile de pasiv, soldul final este creditor și se calculeazã astfel: SFC = Sold inițial creditor + Rulaj creditor – Rulaj debitor.
Forma graficã de reprezentare a unui cont este aceea a literei “T”, unde în stânga este debitul contului iar în partea dreaptã este creditul contului.
D Denumirea contului C
3.3. Regulile de funcționare ale conturilor
Condiția de bazã în vederea înregistrãrii corecte a operațiilor economice și financiare cu ajutorul conturilor o reprezintã cunoașterea regulilor de funcționare a acestora.
Prin aceste reguli se stabilește foarte exact în ce parte a conturilor, pe debit sau pe credit, se înregistreazã soldul inițial, precum și modificãrile (creșteri sau micșorãri) suferite în cadrul operațiilor economice și financiare de elementul patrimonial pentru care s-a deschis contul respectiv.
Regula 1.
Conturile de activ încep sã funcționeze prin a se debita și se debiteazã cu existentul inițial preluat din activul bilanțului precum și cu intrãrile sau majorãrile elementelor patrimoniale de activ.
Exemplu: Se cunoaște urmãtoarea situație la începutul exercițiului la o societate comercialã “ ABC”:
Bilanț simplificat la 01.01 201X
Operația 1: S.C. ABC achiziționeazã de la furnizori pe bazã unei facturi fiscale mãrfuri în valoare de 1.500 lei. Stabiliți pe baza primei reguli de funcționare a conturilor, modificãrile și soldurile conturilor în urma operației de mai sus.
D (+) MARFURI C(-)
Regula 2.
Conturile de capitaluri proprii ṣi datorii încep sã funcționeze prin a se credita și se crediteazã cu existentul inițial preluat din bilanț precum și cu intrãrile sau majorãrile elementelor patrimoniale de capitaluri proprii ṣi datorii.
Exemplu: Vom reveni la societatea ABC și vom aplica regula 2 de funcționare a conturilor:
D(-) FURNIZORI C(+)
Regula 3.
Conturile de activ se crediteazã cu micșorãrile (scãderile) elementelor de activ determinate de operațiile economice și financiare. Conturile de activ
prezintã la sfârșitul perioadei sold final debitor sau se soldeazã (zero, balansat).
Exemplu:
Operatia 2: S.C. ABC achitã cu un ordin de platã o obligație fațã un furnizor de mãrfuri în valoare de 1.500 RON.
D (+) CONTURI LA BANCI C(-)
Regula 4.
Conturile de capitaluri proprii ṣi datorii se debiteazã cu micșorãrile elementelor de capitaluri proprii ṣi datorii determinate de operațiile economice și financiare. Conturile de pasiv prezintã la sfârșitul perioadei sold final creditor sau se soldeazã (zero, balansat).
Exemplu: Revenim la operația 2 și prin aplicarea ultimei reguli de funcționare a conturilor vom avea:
D(-) FURNIZORI C(+)
În concluzie, putem sintetiza cele patru reguli de funcționare astfel:
I. Conturile de activ încep sã funcționeze prin debitare, adicã:
Se debiteazã cu existentul inițial și majorãrile de activ;
Se crediteazã cu micșorãrile de activ;
Au sold final debitor sau zero.
II. Conturile de pasiv încep sã funcționeze prin creditare:
Se crediteazã cu existentul inițial și creșterile de pasiv;
Se debiteazã cu micșorãrile de pasiv;
Au sold final creditor sau zero.
3.4.Analiza și formula contabilã
Analiza contabilã reprezintã examinarea analiticã a operațiilor economice și financiare pe baza documentelor ce atestã aceste operații în vederea stabilirii conturilor corespondente necesare dublei înregistrãri.
Dubla înregistrare reprezintã înregistrarea concomitentã și cu aceeași sumã a unei operații în douã sau mai multe conturi, și anume respectiva sumã va fi înregistratã în (cel puțin) debitul unui cont și în (cel puțin) creditul altui cont corespondent.
Legãtura reciprocã dintre debitul unui cont și creditul altui cont stabilitã în urma operațiilor economice și financiare ce se deruleazã în contabilitatea curentã pe baza dublei înregistrãri poartã denumirea de corespondența conturilor iar conturile între care se stabilește o astfel de legãturã se numesc conturi corespondente.
Elementele ce compun analiza contabilã sunt:
Natura operației economice sau financiare ce urmeazã sã se înregistreze ( ex.: achiziție, platã, vânzare, încasare etc.);
Modificãrile patrimoniale (creșterile sau micșorãrile elementelor patrimoniale);
Conturile corespondente în care se vor înregistra elementele patrimoniale modificate în urma operațiilor ce au loc;
Aplicarea regulilor de funcționare a conturilor pentru a se înregistra corect operațiile în conturi.
Formula contabilã reprezintã o formã de reprezentare graficã a raportului de egalitate valoricã ce se stabilește între conturile corespondente, raport determinat de dubla înregistrare a operației economice sau financiare. Formula contabilã cuprinde urmãtoarele elemente:
denumirea sau simbolul contului corespondent debitor;
semnul egalitãții;
denumirea sau simbolul contului corespondent creditor;
mãrimea valoricã a operației economice sau financiare.
CONTUL DEBITOR = CONTUL CREDITOR SUMA OPERAȚIEI
Semnul egalitãții aratã corespondența ce ia naștere în cele douã sau mai multe conturi în sensul cã, aceeași sumã se va înregistra (cel puțin) în debitul unui cont dar și (cel puțin) în creditul celulilalt cont corespondent.
Ex.: Se încaseazã în numerar suma de 300 lei de la un client al societãții.
În urma stabilirii corespondenței conturilor, de cele mai multe ori pot apãrea douã sau mai multe conturi pe debit în corespondențã cu un singur cont pe credit sau invers. În aceastã situație, pentru a reprezenta corespondența dintre cele douã sau mai multe conturi de pe debit sau credit se utilizeazã semnul “%” , sub acest semn trecându-se conturile respective.
Ex. Se achiziționeazã de la același furnizor pe bazã de facturã fiscalã urmãtoarele: materii prime în valoare de 400 lei, piese de schimb 200 lei, materiale auxiliare în valoare de 150 lei.
Dupã tipul operației ce urmeazã sã se înregistreze formulele contabile pot fi :
curente;
de stornare.
Formulele contabile curente servesc la evidențierea operațiilor economice și financiare ce se deruleazã în activitatea întreprinderii.
Formulele contabile de stornare sunt acele formule întocmite în scopul de a corecta sau anula formule contabile curente eronate ce au fost întocmite anterior. În funcție de modul de realizare a stornãrii, formulele contabile pot fi :
de stornare în roșu sau
de stornare în negru.
Formulele de stornare în roșu sunt acelea în care anularea sau corectarea se face prin repetarea formulei eronate, însã cu înscrierea sumei în roșu sau prin încadrarea acesteia într-un chenar. Acest tip de formule de stornare în roșu au ca efect reducerea rulajului conturilor.
Ex.: Presupunem cã pentru operația de achiziție de materiale auxiliare de la furnizori în valoare de 200 lei s-a efectuat în contabilitate formula contabilã:
Se constatã cã formula este greșitã întrucât contul corespondent debitor este cel de “Materiale auxiliare” și nu cel de “Materii prime”. Se efectueazã o formulã de stornare în roșu:
Se întocmește formula corectã:
Formulele de stornare în negru sunt acele formule în care anularea sau corectarea se realizeazã prin inversarea poziției conturilor în cadrul corespondenței cu aceeași sumã. . Acest tip de formule de stornare în negru are ca efect reducerea soldului conturilor. Dacã luãm același exemplu prezentat mai sus, stornarea în negru se face astfel:
Dupã anulare, se întocmește formula corectã:
Operația prin care se realizeazã înscrierea sumelor și a formulei contabile pe documentele ce atestã efectuarea operațiilor economice și financiare poartã denumirea de contare. În ceea ce privește modalitatea în care se înregistreazã în contabilitate operațiile, distingem:
evidența contabilã cronologicã – se realizeazã prin înregistrarea în contabilitate a operațiilor în ordinea în care s-au produs;
evidența contabilã sistematicã – prin care înregistrãrile operațiilor se fac prin intermediul sistemului de conturi prin gruparea înregistrãrilor pe conturi corespondente.
3.5. Planul de Conturi General
Un plan contabil general este cadrul și instrumentul normalizării contabile la nivel național, de unde și denumirea de plan contabil național; el constituie o teorie sau o doctrină care ghidează practica contabilă la nivelul unei națiuni.
Planul contabil național numit și planul contabil general este compus dintr-un ansamblu de reguli și principii, dintr-o listă de conturi, metode și recomandările pentru utilizarea lor, dintr-un vocabular contabil precum și din metode și proceduri pentru organizarea contabilității. Ca instrument de normalizare contabilă, el poate fi recomandat sau impus celor vizați. Planul de conturi care este o listă metodică de conturi, reprezintă o componentă a Planului contabil național.
Un plan contabil național elaborat într-o concepție modernă trebuie să ofere posibilitatea furnizării de informații contabile pentru o gamă variată de utilizatori și să țină seama de evoluția normalizării contabilității la nivel internațional. Sistemul de principii trebuie formulate astfel încât să permită rezolvarea unei palete largi de practici contabile, prin posibilitatea adaptării acestor principii la diferite cazuri particulare, sau la evoluția practicii.
Abordarea teoretică de tip normativ-inductivă a unui plan contabil care pleacă de la observarea practicilor contabile, fiind un “ansamblu de răspunsuri particulare la un ansamblu de nevoi particulare”, prezintă anumite dezavantaje prin faptul că generalizările rezultă din observații asupra unor cazuri particulare, iar formulările generale nu pot răspunde unor nevoi noi, ce diferă de cele de la care s-a plecat în formularea acestor generalizări. Însă, contabilitatea trebuie să reflecte realitatea economico-socială a unei organizații, realitate aflată în permanentă dinamică. Astfel, reiese o anumită limitare a capacității de reprezentare a realității de către contabilitatea bazată pe un plan contabil național.
Planul de conturi general al agenților economici din România conține nouă clase de conturi simbolizate cu o cifră, grupe de conturi simbolizate cu două cifre, conturi sintetice de gradul I simbolizate cu trei cifre, conturi sintetice de gradul al-II- lea , simbolizate cu patru cifre. Conturile din clasele 1-7 sunt obligatorii, iar cele din clasele 8 și 9, precum și dezvoltarea în analitic a conturilor sintetice, pot fi adoptate și completate de fiecare unitate patrimonială, în funcție de specificul activității și necesitățile proprii.
Structurile Planului de conturi general sunt următoarele:
1. Conturi de bilanț – sunt conturi care înregistrează operațiile ce produc modificări în masa patrimonială a întreprinderii și care se calculează prin soldurile lor structurile bilanțiere. Clasele de conturi bilanțiere cuprind:
Clasa I – Clasa de capitaluri;
Clasa II – Clasa de imobilizări;
Clasa III – Clasa de stocuri și producție în curs de execuție;
Clasa IV – Conturi de terți;
Clasa V – Conturi de trezorerie.
2. Conturi de rezultate – sunt conturi care înregistrează operațiile generatoare de cheltuieli și venituri, justificând astfel, originea rezultatului. Soldurile acestor conturi se regăsesc în contul de profit și pierdere.
Clasa VI – Conturi de cheltuieli;
Clasa VII – Conturi de venituri.
3. Conturi speciale – sunt conturile reprezentate în Clasa VIII- Conturi speciale care înregistrează drepturi și obligații (angajamente acordate și angajamente primite) susceptibile să modifice mărimea sau consistența patrimoniului întreprinderii, precum și alte valori extrapatrimoniale și prelucrarea solurilor conturilor la deschiderea și închiderea exercițiului.
4. Conturile de gestiune – sunt conturile din Clasa IX- Conturi de gestiune- ce înregistrează operații relative la contabilitatea internă de gestiune .
Planul General de Conturi este următorul:
Clasa 1 ‐ Conturi de capitaluri, provizioane, împrumuturi și datorii asimilate
10. Capital și rezerve
101. Capital*4)
1011. Capital subscris nevărsat (P)
1012. Capital subscris vărsat (P)
1015. Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public*5) (P)
1017. Patrimoniul privat*6) (P)
1018. Patrimoniul institutelor naționale de cercetare‐dezvoltare (P)
103. Alte elemente de capitaluri proprii
1031. Beneficii acordate angajaților sub forma instrumentelor de capitaluri proprii (P)
1033. Diferențe de curs valutar în relație cu investiția netă într‐o entitate străină*7) (A/P)
1038. Diferențe din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzării
și alte elemente de capitaluri proprii*8) (A/P)
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune (P)
1042. Prime de fuziune/divizare (P)
1043. Prime de aport (P)
1044. Prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni (P)
105. Rezerve din reevaluare (P)
106. Rezerve
1061. Rezerve legale (P)
1063. Rezerve statutare sau contractuale (P)
1068. Alte rezerve (P)
107. Diferențe de curs valutar din conversie*9) (A/P)
108. Interese care nu controlează*10)
1081. Interese care nu controlează ‐ rezultatul exercițiului financiar (A/P)
1082. Interese care nu controlează ‐ alte capitaluri proprii (A/P)
109. Acțiuni proprii
1091. Acțiuni proprii deținute pe termen scurt (A)
1092. Acțiuni proprii deținute pe termen lung (A)
1095. Acțiuni proprii reprezentând titluri deținute de societatea absorbită la societatea
absorbantă (A)
11. Rezultatul reportat
117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită (A/P)
1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS, mai puțin IAS 29*11)
(A/P)
1173. Rezultatul reportat provenit din modificările politicilor contabile (A/P)
1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile (A/P)
1175. Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P)
1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme
cu directivele europene (A/P)*12)
12. Rezultatul exercițiului financiar
121. Profit sau pierdere (A/P)
129. Repartizarea profitului (A)
14. Câștiguri sau pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit
sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
141. Câștiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
1411. Câștiguri legate de vânzarea instrumentelor de capitaluri proprii (P)
1412. Câștiguri legate de anularea instrumentelor de capitaluri proprii (P)
149. Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii
1491. Pierderi rezultate din vânzarea instrumentelor de capitaluri proprii (A)
1495. Pierderi rezultate din reorganizări, care sunt determinate de anularea titlurilor deținute (A)
1498. Alte pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii (A)
15. Provizioane
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii (P)
1512. Provizioane pentru garanții acordate clienților (P)
1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de
acestea (P)
1514. Provizioane pentru restructurare (P)
1515. Provizioane pentru pensii și obligații similare (P)
1516. Provizioane pentru impozite (P)
1517. Provizioane pentru terminarea contractului de muncă (P)
1518. Alte provizioane (P)
16. Împrumuturi și datorii asimilate
161. Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni
1614. Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de stat (P)
1615. Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de bănci (P)
1617. Împrumuturi interne din emisiuni de obligațiuni garantate de stat (P)
1618. Alte împrumuturi din emisiuni de obligațiuni (P)
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung (P)
1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadență (P)
1623. Credite externe guvernamentale (P)
1624. Credite bancare externe garantate de stat (P)
1625. Credite bancare externe garantate de bănci (P)
1626. Credite de la trezoreria statului (P)
1627. Credite bancare interne garantate de stat (P)
166. Datorii care privesc imobilizările financiare
1661. Datorii față de entitățile afiliate (P)
1663. Datorii față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (P)
167. Alte împrumuturi și datorii asimilate (P)
168. Dobânzi aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate
1681. Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni (P)
1682. Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung (P)
1685. Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile afiliate (P)
1686. Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (P)
1687. Dobânzi aferente altor împrumuturi și datorii asimilate (P)
169. Prime privind rambursarea obligațiunilor și a altor datorii
1691. Prime privind rambursarea obligațiunilor (A)
1692. Prime privind rambursarea altor datorii (A)
Clasa 2 ‐ Conturi de imobilizări
20. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
201. Cheltuieli de constituire (A)
203. Cheltuieli de dezvoltare (A)
205. Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare (A)
206. Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (A)
207. Fond comercial
2071. Fond comercial pozitiv*13) (A)
2075. Fond comercial negativ (P)
208. Alte imobilizări necorporale (A)
21. Imobilizări corporale
211. Terenuri și amenajări de terenuri (A)
2111. Terenuri
2112. Amenajări de terenuri
212. Construcții (A)
213. Instalații tehnice și mijloace de transport
2131. Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru) (A)
2132. Aparate și instalații de măsurare, control și reglare (A)
2133. Mijloace de transport (A)
214. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte
active corporale (A)
215. Investiții imobiliare (A)
216. Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (A)
217. Active biologice productive (A)
22. Imobilizări corporale în curs de aprovizionare
223. Instalații tehnice și mijloace de transport în curs de aprovizionare (A)
224. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte
active corporale în curs de aprovizionare (A)
227. Active biologice productive în curs de aprovizionare (A)
23. Imobilizări în curs
231. Imobilizări corporale în curs de execuție (A)
235. Investiții imobiliare în curs de execuție (A)
26. Imobilizări financiare
261. Acțiuni deținute la entitățile afiliate (A)
262. Acțiuni deținute la entități asociate (A)
263. Acțiuni deținute la entități controlate în comun (A)
264. Titluri puse în echivalență*14) (A)
265. Alte titluri imobilizate (A)
266. Certificate verzi amânate (A)
267. Creanțe imobilizate
2671. Sume de încasat de la entitățile afiliate (A)
2672. Dobânda aferentă sumelor de încasat de la entitățile afiliate (A)
2673. Creanțe față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A)
2674. Dobânda aferentă creanțelor față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A)
2675. Împrumuturi acordate pe termen lung (A)
2676. Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung (A)
2677. Obligațiuni achiziționate cu ocazia emisiunilor efectuate de terți (A)
2678. Alte creanțe imobilizate (A)
2679. Dobânzi aferente altor creanțe imobilizate (A)
269. Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare
2691. Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entitățile afiliate (P)
2692. Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entități asociate (P)
2693. Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entități controlate în comun (P)
2695. Vărsăminte de efectuat pentru alte imobilizări financiare (P)
28. Amortizări privind imobilizările
280. Amortizări privind imobilizările necorporale
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire (P)
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale, drepturilor și
activelor similare (P)
2806. Amortizarea activelor necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (P)
2807. Amortizarea fondului comercial*15) (P)
2808. Amortizarea altor imobilizări necorporale (P)
281. Amortizări privind imobilizările corporale
2811. Amortizarea amenajărilor de terenuri (P)
2812. Amortizarea construcțiilor (P)
2813. Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport (P)
2814. Amortizarea altor imobilizări corporale (P)
2815. Amortizarea investițiilor imobiliare (P)
2816. Amortizarea activelor corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (P)
2817. Amortizarea activelor biologice productive (P)
29. Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor
290. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale
2903. Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2905. Ajustări pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale,
drepturilor și activelor similare (P)
2906. Ajustări pentru deprecierea activelor necorporale de explorare și evaluare a resurselor
minerale (P)
2908. Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale (P)
291. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale
2911. Ajustări pentru deprecierea terenurilor și amenajărilor de terenuri (P)
2912. Ajustări pentru deprecierea construcțiilor (P)
2913. Ajustări pentru deprecierea instalațiilor și mijloacelor de transport (P)
2914. Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări corporale (P)
2915. Ajustări pentru deprecierea investițiilor imobiliare (P)
2916. Ajustări pentru deprecierea activelor corporale de explorare și evaluare a resurselor
minerale (P)
2917. Ajustări pentru deprecierea activelor biologice productive (P)
293. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție
2931. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale în curs de execuție (P)
2935. Ajustări pentru deprecierea investițiilor imobiliare în curs de execuție (P)
296. Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
2961. Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entitățile afiliate (P)
2962. Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entități asociate și entități
controlate în comun (P)
2963. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate (P)
2964. Ajustări pentru pierderea de valoare a sumelor de încasat de la entitățile afiliate (P)
2965. Ajustări pentru pierderea de valoare a creanțelor față de entitățile asociate și entitățile
controlate în comun (P)
2966. Ajustări pentru pierderea de valoare a împrumuturilor acordate pe termen lung (P)
2968. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor creanțe imobilizate (P)
Clasa 3 ‐ Conturi de stocuri și producție în curs de execuție
30. Stocuri de materii prime și materiale
301. Materii prime (A)
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare (A)
3022. Combustibili (A)
3023. Materiale pentru ambalat (A)
3024. Piese de schimb (A)
3025. Semințe și materiale de plantat (A)
3026. Furaje (A)
3028. Alte materiale consumabile (A)
303. Materiale de natura obiectelor de inventar (A)
308. Diferențe de preț la materii prime și materiale (A/P)
32. Stocuri în curs de aprovizionare
321. Materii prime în curs de aprovizionare (A)
322. Materiale consumabile în curs de aprovizionare (A)
323. Materiale de natura obiectelor de inventar în curs de aprovizionare (A)
326. Active biologice de natura stocurilor în curs de aprovizionare (A)
327. Mărfuri în curs de aprovizionare (A)
328. Ambalaje în curs de aprovizionare (A)
33. Producție în curs de execuție
331. Produse în curs de execuție (A)
332. Servicii în curs de execuție (A)
34. PRODUSE
341. Semifabricate (A)
345. Produse finite (A)
346. Produse reziduale (A)
347. Produse agricole (A)
348. Diferențe de preț la produse (A/P)
35. STOCURI AFLATE LA TERȚI
351. Materii și materiale aflate la terți (A)
354. Produse aflate la terți (A)
356. Active biologice de natura stocurilor aflate la terți (A)
357. Mărfuri aflate la terți (A)
358. Ambalaje aflate la terți (A)
36. Active biologice de natura stocurilor
361. Active biologice de natura stocurilor (A)
368. Diferențe de preț la active biologice de natura stocurilor (A/P)
37. MĂRFURI
371. Mărfuri (A)
378. Diferențe de preț la mărfuri (A/P)
38. Ambalaje
381. Ambalaje (A)
388. Diferențe de preț la ambalaje (A/P)
39. Ajustări pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție
391. Ajustări pentru deprecierea materiilor prime (P)
392. Ajustări pentru deprecierea materialelor
3921. Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile (P)
3922. Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar (P)
393. Ajustări pentru deprecierea producției în curs de execuție (P)
394. Ajustări pentru deprecierea produselor
3941. Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor (P)
3945. Ajustări pentru deprecierea produselor finite (P)
3946. Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale (P)
3947. Ajustări pentru deprecierea produselor agricole (P)
395. Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terți
3951. Ajustări pentru deprecierea materiilor și materialelor aflate la terți (P)
3952. Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terți (P)
3953. Ajustări pentru deprecierea produselor finite aflate la terți (P)
3954. Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terți (P)
3955. Ajustări pentru deprecierea produselor agricole aflate la terți (P)
3956. Ajustări pentru deprecierea activelor biologice de natura stocurilor aflate la terți (P)
3957. Ajustări pentru deprecierea mărfurilor aflate la terți (P)
3958. Ajustări pentru deprecierea ambalajelor aflate la terți (P)
396. Ajustări pentru deprecierea activelor biologice de natura stocurilor (P)
397. Ajustări pentru deprecierea mărfurilor (P)
398. Ajustări pentru deprecierea ambalajelor (P)
Clasa 4 ‐ Conturi de terți
40. Furnizori și conturi asimilate
401. Furnizori (P)
403. Efecte de plătit (P)
404. Furnizori de imobilizări (P)
405. Efecte de plătit pentru imobilizări (P)
408. Furnizori ‐ facturi nesosite (P)
409. Furnizori ‐ debitori
4091. Furnizori ‐ debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor (A)
4092. Furnizori ‐ debitori pentru prestări de servicii (A)
4093. Avansuri acordate pentru imobilizări corporale (A)
4094. Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale (A)
41. Clienți și conturi asimilate
411. Clienți
4111. Clienți (A)
4118. Clienți incerți sau în litigiu (A)
413. Efecte de primit de la clienți (A)
418. Clienți ‐ facturi de întocmit (A)
419. Clienți ‐ creditori (P)
42. Personal și conturi asimilate
421. Personal ‐ salarii datorate (P)
423. Personal ‐ ajutoare materiale datorate (P)
424. Prime reprezentând participarea personalului la profit*16) (P)
425. Avansuri acordate personalului (A)
426. Drepturi de personal neridicate (P)
427. Rețineri din salarii datorate terților (P)
428. Alte datorii și creanțe în legătură cu personalul
4281. Alte datorii în legătură cu personalul (P)
4282. Alte creanțe în legătură cu personalul (A)
43. Asigurări sociale, protecția socială și conturi asimilate
431. Asigurări sociale
4311. Contribuția unității la asigurările sociale (P)
4312. Contribuția personalului la asigurările sociale (P)
4313. Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate (P)
4314. Contribuția angajaților pentru asigurările sociale de sănătate (P)
437. Ajutor de șomaj
4371. Contribuția unității la fondul de șomaj (P)
4372. Contribuția personalului la fondul de șomaj (P)
438. Alte datorii și creanțe sociale
4381. Alte datorii sociale (P)
4382. Alte creanțe sociale (A)
44. Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate
441. Impozitul pe profit/venit
4411. Impozitul pe profit (P)
4418. Impozitul pe venit*17) (P)
442. Taxa pe valoarea adăugată
4423. TVA de plată (P)
4424. TVA de recuperat (A)
4426. TVA deductibilă (A)
4427. TVA colectată (P)
4428. TVA neexigibilă (A/P)
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor (P)
445. Subvenții
4451. Subvenții guvernamentale (A)
4452. Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții (A)
4458. Alte sume primite cu caracter de subvenții (A)
446. Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate (P)
447. Fonduri speciale ‐ taxe și vărsăminte asimilate (P)
448. Alte datorii și creanțe cu bugetul statului
4481. Alte datorii față de bugetul statului (P)
4482. Alte creanțe privind bugetul statului (A)
45. Grup și acționari/asociați
451. Decontări între entitățile afiliate
4511. Decontări între entitățile afiliate (A/P)
4518. Dobânzi aferente decontărilor între entitățile afiliate (A/P)
453. Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun
4531. Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate
4538. Dobânzi aferente decontărilor cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A/P)
455. Sume datorate acționarilor/asociaților
4551. Acționari/Asociați ‐ conturi curente (P)
4558. Acționari/Asociați ‐ dobânzi la conturi curente (P)
456. Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul (A/P)
457. Dividende de plată (P)
458. Decontări din operațiuni în participație
4581. Decontări din operațiuni în participație ‐ pasiv (P)
4582. Decontări din operațiuni în participație ‐ activ (A)
46. Debitori și creditori diverși
461. Debitori diverși (A)
462. Creditori diverși (P)
47. Conturi de subvenții, regularizare și asimilate
471. Cheltuieli înregistrate în avans (A)
472. Venituri înregistrate în avans (P)
473. Decontări din operațiuni în curs de clarificare (A/P)
475. Subvenții pentru investiții
4751. Subvenții guvernamentale pentru investiții (P)
4752. Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții pentru investiții (P)
4753. Donații pentru investiții (P)
4754. Plusuri de inventar de natura imobilizărilor (P)
4758. Alte sume primite cu caracter de subvenții pentru investiții (P)
478. Venituri în avans aferente activelor primite prin transfer de la clienți (P)
48. Decontări în cadrul unității
481. Decontări între unitate și subunități (A/P)
482. Decontări între subunități (A/P)
49. Ajustări pentru deprecierea creanțelor
491. Ajustări pentru deprecierea creanțelor ‐ clienți (P)
495. Ajustări pentru deprecierea creanțelor ‐ decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociații
(P)
496. Ajustări pentru deprecierea creanțelor ‐ debitori diverși (P)
Clasa 5 ‐ Conturi de trezorerie
50. Investiții pe termen scurt
501. Acțiuni deținute la entitățile afiliate (A)
505. Obligațiuni emise și răscumpărate (A)
506. Obligațiuni (A)
507. Certificate verzi primite (A)
508. Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament (A)
509. Vărsăminte de efectuat pentru investițiile pe termen scurt
5091. Vărsăminte de efectuat pentru acțiunile deținute la entitățile afiliate (P)
5092. Vărsăminte de efectuat pentru alte investiții pe termen scurt (P)
51. Conturi la bănci
511. Valori de încasat
5112. Cecuri de încasat (A)
5113. Efecte de încasat (A)
5114. Efecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la bănci
5121. Conturi la bănci în lei (A)
5124. Conturi la bănci în valută (A)
5125. Sume în curs de decontare (A)
518. Dobânzi
5186. Dobânzi de plătit (P)
5187. Dobânzi de încasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadență (P)
5193. Credite externe guvernamentale (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de bănci (P)
5196. Credite de la Trezoreria Statului (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)
53. Casa
531. Casa
5311. Casa în lei (A)
5314. Casa în valută (A)
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale și poștale (A)
5322. Bilete de tratament și odihnă (A)
5323. Tichete și bilete de călătorie (A)
5328. Alte valori (A)
54. Acreditive
541. Acreditive
5411. Acreditive în lei (A)
5414. Acreditive în valută (A)
542. Avansuri de trezorerie*18) (A)
58. Viramente interne
581. Viramente interne (A/P)
59. Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie
591. Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entitățile afiliate (P)
595. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor emise și răscumpărate (P)
596. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor (P)
598. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiții pe termen scurt și creanțe asimilate (P)
Clasa 6 ‐ Conturi de cheltuieli
60. Cheltuieli privind stocurile
601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilii
6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind semințele și materialele de plantat
6026. Cheltuieli privind furajele
6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia și apa
606. Cheltuieli privind activele biologice de natura stocurilor
607. Cheltuieli privind mărfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
609. Reduceri comerciale primite
61. Cheltuieli cu serviciile executate de terți
611. Cheltuieli cu întreținerea și reparațiile
612. Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile și cercetările
615. Cheltuieli cu pregătirea personalului
62. Cheltuieli cu alte servicii executate de terți
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele și onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal
625. Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări
626. Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații
627. Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți
63. Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate
635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate
64. Cheltuieli cu personalul
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu avantajele în natură și tichetele acordate salariaților
6421. Cheltuieli cu avantajele în natură acordate salariaților
6422. Cheltuieli cu tichetele acordate salariaților
643. Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii
644. Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului la profit
645. Cheltuieli privind asigurările și protecția socială
6451. Cheltuieli privind contribuția unității la asigurările sociale
6452. Cheltuieli privind contribuția unității pentru ajutorul de șomaj
6453. Cheltuieli privind contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate
6455. Cheltuieli privind contribuția unității la asigurările de viață
6456. Cheltuieli privind contribuția unității la fondurile de pensii facultative
6457. Cheltuieli privind contribuția unității la primele de asigurare voluntară de sănătate
6458. Alte cheltuieli privind asigurările și protecția socială
65. Alte cheltuieli de exploatare
652. Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător
654. Pierderi din creanțe și debitori diverși
655. Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale
658. Alte cheltuieli de exploatare
6581. Despăgubiri, amenzi și penalități
6582. Donații acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital
6586. Cheltuieli reprezentând transferuri și contribuții datorate în baza unor acte normative
speciale*19)
6587. Cheltuieli privind calamitățile și alte evenimente similare
6588. Alte cheltuieli de exploatare
66. Cheltuieli financiare
663. Pierderi din creanțe legate de participații
664. Cheltuieli privind investițiile financiare cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate
6642. Pierderi din investițiile pe termen scurt cedate
665. Cheltuieli din diferențe de curs valutar
6651. Diferențe nefavorabile de curs valutar legate de elementele monetare exprimate în
valută*20)
6652. Diferențe nefavorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte
din investiția netă într‐o entitate străină
666. Cheltuieli privind dobânzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare
68. Cheltuieli cu amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de
valoare
681. Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere
6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante
6817. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea fondului comercial
686. Cheltuieli financiare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru pierdere de
valoare
6861. Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor
6863. Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a imobilizărilor
financiare
6864. Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a activelor circulante
6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligațiunilor și a altor
datorii
69. Cheltuieli cu impozitul pe profit și alte impozite
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit și cu alte impozite care nu apar în elementele de mai sus*21)
Clasa 7 ‐ Conturi de venituri
70. Cifra de afaceri netă
701. Venituri din vânzarea produselor finite, produselor agricole și a activelor biologice de natura
stocurilor
7015. Venituri din vânzarea produselor finite
7017. Venituri din vânzarea produselor agricole
7018. Venituri din vânzarea activelor biologice de natura stocurilor
702. Venituri din vânzarea semifabricatelor
703. Venituri din vânzarea produselor reziduale
704. Venituri din servicii prestate
705. Venituri din studii și cercetări
706. Venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii
707. Venituri din vânzarea mărfurilor
708. Venituri din activități diverse
709. Reduceri comerciale acordate
71. Venituri aferente costului producției în curs de execuție
711. Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
712. Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție
72. Venituri din producția de imobilizări
721. Venituri din producția de imobilizări necorporale
722. Venituri din producția de imobilizări corporale
725. Venituri din producția de investiții imobiliare
74. Venituri din subvenții de exploatare
741. Venituri din subvenții de exploatare
7411. Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri*22)
7412. Venituri din subvenții de exploatare pentru materii prime și materiale
7413. Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414. Venituri din subvenții de exploatare pentru plata personalului
7415. Venituri din subvenții de exploatare pentru asigurări și protecție socială
7416. Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417. Venituri din subvenții de exploatare în caz de calamități și alte evenimente similare
7418. Venituri din subvenții de exploatare pentru dobânda datorată
7419. Venituri din subvenții de exploatare aferente altor venituri
75. Alte venituri din exploatare
754. Venituri din creanțe reactivate și debitori diverși
755. Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale
758. Alte venituri din exploatare
7581. Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități
7582. Venituri din donații primite
7583. Venituri din vânzarea activelor și alte operațiuni de capital
7584. Venituri din subvenții pentru investiții
7588. Alte venituri din exploatare
76. Venituri financiare
761. Venituri din imobilizări financiare
7611. Venituri din acțiuni deținute la entitățile afiliate
7612. Venituri din acțiuni deținute la entități asociate
7613. Venituri din acțiuni deținute la entități controlate în comun
7615. Venituri din alte imobilizări financiare
762. Venituri din investiții financiare pe termen scurt
764. Venituri din investiții financiare cedate
7641. Venituri din imobilizări financiare cedate
7642. Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate
765. Venituri din diferențe de curs valutar
7651. Diferențe favorabile de curs valutar legate de elementele monetare exprimate în
valută*23)
7652. Diferențe favorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte din
investiția netă într‐o entitate străină
766. Venituri din dobânzi
767. Venituri din sconturi obținute
768. Alte venituri financiare
78. Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare
781. Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea de exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor
7814. Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante
7815. Venituri din fondul comercial negativ
786. Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare
7863. Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
7864. Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a activelor circulante
Clasa 8 ‐ Conturi speciale
80. Conturi în afara bilanțului
801. Angajamente acordate
8011. Giruri și garanții acordate
8018. Alte angajamente acordate
802. Angajamente primite
8021. Giruri și garanții primite
8028. Alte angajamente primite
803. Alte conturi în afara bilanțului
8031. Imobilizări corporale luate cu chirie
8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033. Valori materiale primite în păstrare sau custodie
8034. Debitori scoși din activ, urmăriți în continuare
8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință
8036. Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate
8037. Efecte scontate neajunse la scadență
8038. Bunuri primite în administrare, concesiune și cu chirie
8039. Alte valori în afara bilanțului
805. Dobânzi aferente contractelor de leasing și altor contracte asimilate, neajunse la scadență
8051. Dobânzi de plătit
8052. Dobânzi de încasat*24)
806. Certificate de emisii de gaze cu efect de seră
807. Active contingente
808. Datorii contingente
809. Creanțe preluate prin cesionare
89. Bilanț
891. Bilanț de deschidere
892. Bilanț de închidere
Clasa 9 ‐ conturi de gestiune*25)
90. Decontări interne
901. Decontări interne privind cheltuielile
902. Decontări interne privind producția obținută
903. Decontări interne privind diferențele de preț
92. Conturi de calculație
921. Cheltuielile activității de bază
922. Cheltuielile activităților auxiliare
923. Cheltuieli indirecte de producție
924. Cheltuieli generale de administrație
925. Cheltuieli de desfacere
93. Costul producției
931. Costul producției obținute
933. Costul producției în curs de execuție
3.6. Exemplificãri privind înregistrarea operațiilor economice și financiare în conturi
Exemplul 1 .
Completați pentru urmãtoarele elemente patrimoniale structura conturilor corespondente:
Capital social Mãrfuri
Clienți Furnizori
Conturi la bãnci Credite bancare
Exemplul 2.
Plecând de la soldurile finale ale conturilor de la ex. 1 ce devin solduri inițiale pentru exercițiul viitor, în cursul lunii urmãtoare au loc operațiile :
a) Se încaseazã în contul curent suma de 3.200 RON, ce reprezintã o creanțã comercialã.
b) Se achitã din contul curent suma de 3.500 ce reprezintã datoria fațã de un furnizor de mãrfuri.
c) Se majoreazã capitalul social printr-un aport în naturã reprezentat de un mijloc de transport evaluat la suma de 4.000 RON.
d) Se ramburseazã un credit bancar de 4.000 RON, din contul curent.
e) Se achiziționeazã mãrfuri în valoare de 2.500 RON pe bazã de facturã fiscalã.
Stabiliți :
1) Analiza contabilã și formulele contabile pentru operațiile ce au loc.
2) Structura conturilor corespondente.
3) Bilanțul contabil la sfârșitul perioadei.
1. a) În urma încasãrii în contul curent acesta se va majora cu suma de 3.200 RON, în timp ce creanțele societãții fațã de clienți se vor diminua cu 3.200 RON prin aceastã încasare. Ambele conturi sunt de activ, ceea ce înseamnã cã, aplicând regulile de funcționare a conturilor, pe debit se va afla contul « Conturi la bãnci » iar pe credit contul « Clienți », suma fiind de 3.200 RON. Formula contabilã va fi :
b) Plata unui furnizor din conul curent conduce la faptul cã disponibilul bancar se va diminua cu suma care se plãtește, respectiv 3.500 RON, iar obligația fațã de furnizorul mãrfurilor se diminueazã cu aceeași sumã. Fiind cont de activ disponibilul bancar se va afla pe credit în timp ce contul « Furnizori » este de pasiv și prin scãdere acesta va fi pe credit în cadrul formulei contabile. Astfel, vom avea :
c) Majorarea capitalului social cu un aport în naturã, înseamnã creșterea contului « Capital social » cu valoare noului aport intrat în patrimoniu și, înregistrarea unui nou element de activ în patrimoniu, respectiv, « Mijloace de transport » în valoare de 4.000 RON. Aplicând regulile de funcționare ale conturilor, contul « Capital social », majorându-se se va trece pe credit iar contul « Mijloace de transport », fiind de activ va fi pe debit in cadrul formulei contabile :
d) Rambursarea creditului bancar reprezintã o dimnuare a obligațiilor fațã de instituția care a împrumutat societatea, în timp ce disponibilul bancar va scãdea datoritã plãții acestui credit cu suma de 4.000 RON. « Creditele bancare » reprezintã un cont de pasiv, iar în urma diminuãrii, acesta se va afla pe debit în cadrul formulei contabile, în timp ce « Conturile la bãnci », fiind cont de activ ce scade, se va trece pe credit. Astfel :
e) În urma achiziției de mãrfuri în baza facturii, stocul de mãrfuri va crește cu suma de 2.500 RON, în timp ce se va înregistra concomitent o creștere a obligațiilor fațã de furnizorii mãrfurilor. Contul « Mãrfuri » este de activ iar prin majorare acesta va fi pe debit, iar contul « Furnizori » este cont de pasiv ce crește și se va afla pe credit în cadrul formulei contabile.
2. Structura conturilor corespondente este :
Capital social Mãrfuri
Clienți Furnizori
Conturi la bãnci Credite bancare
Mijloace de transport
3. Bilanțul se prezintã astfel :
BILANT CONTABIL
Exemplul 3
S.C. Alda SRL prezintã la începutul anului urmãtoarea situație patrimonialã :
Bilanț contabil
În cursul lunii ianuarie, au loc urmãtoarele operații :
1) Se încorporeazã rezervele în valoare de 2.000 RON în capitalul social.
2) Se achitã salariile datorate de 6.000 RON din contul curent.
3) Se încaseazã creanțe comerciale în valoare de 3.000 RON în cont .
4) Se achizționeazã materiale auxiliare în valoare de 500 RON, TVA 19% pe baza de facturã fiscalã.
5) Se ramburseazã un credit bancar pe termen scurt în valoare de 2.000 RON din contul curent.
6) Se înregistreazã consum de materii prime în valoare de 1.000 RON în procesul de fabricație.
7) Se vând beneficiarilor produse finite pe bazã de facturã fiscalã în valoare de 3.000 RON , TVA 19%.
8) Se majoreazã capitalul social cu suma de 2.000 RON din profitul societãții.
9) Se achitã impozite la bugetul de stat din contul curent în valoare de 1.500 RON.
10) Se ramburseazã o tranșã dintr-un credit bancar pe termen lung în valoare de 1.000 RON din contul curent.
Sã se întocmeascã formulele contabile pentru operațiile de mai sus și bilanțul la sfârșitul perioadei .
1. În urma încorporãrii rezervelor, valoarea acestora va scãdea, în timp ce capitalul social va crește cu valoarea de 2.000 RON. Ambele conturi sunt de pasiv, astfel cã, « Rezerve » va fi pe debit iar « Capital social pe credit :
2. Achitarea salariilor presupune micșorarea obligațiilor societãții fațã de personal, iar contul corespondent este “Personal – salarii datorate”, cont de pasiv ce se va înregistra pe debit, în timp ce contul curent se va diminua în urma plãții iar « Conturi la bãnci » se va afla pe credit în cadrul formulei contabile :
3. În urma încasãrii în cont a unei creanțe, « Conturi la bãnci » va crește și se va afla pe debit, în timp ce creanțele se vor micșora, ceea ce înseamnã cã « Clienții » se vor trece pe credit cu suma de 3.000 RON.
4. Achiziția de materiale auxiliare presupune creșterea de astfel de stocuri și în același timp o creștere a obligațiilor fațã de furnizorii acestor materiale. Astfel, contul « Materiale auxiliare », cont de activ va fi pe debit împreunã cu taxa pe valoarea adãugatã deductibilã aferentã materialelor achiziționate iar contul « Furnizori », cont de pasiv se va afla pe credit.
5. Rambursarea creditelor bancare pe termen scurt din contul curent presupune micșorarea obligațiilor fațã de instituția creditoare și totodatã micșorarea contului curent bancar. « Creditele bancare pe termen scurt » reprezintã un cont de pasiv care micșorându-se se va afla pe debit iar « Conturi la bãnci » pe credit cu suma de 2.000 RON
6. Consumul de materii prime presupune micșorarea stocului de materii prime și în același timp creșterea cheltuielilor cu materiile prime. Contul « Materii prime » se va afla pe credit, fiind un cont de activ ce scade și contul »Cheltuieli cu materiile prime » va fi pe debit, fiind un cont de activ ce crește cu valoarea de 1.000 RON.
7. Orice vânzare presupune o creștere a creanțelor fațã de clienți concomitent cu creșterea veniturilor obținute în urma vânzãrii și a TVA colectatã aferentã. În acest caz, veniturile sunt din vânzarea produselor finite și fiind cont de pasiv acesta împreunã cu TVA colectatã vor fi pe credit în timp ce creanțele sunt reprezentate de contul « Clienți » și va figura pe debit.
8. Majorarea capitalului social pe seama profitului determinã creșterea contului « Capital social » cu suma de 2.000 RON și înregistrarea pe credit în cadrul formulei contabile iar profitul se va repartiza urmând o diminuare în urma acestei operații , “Repartizarea profitului” fiind pe debit.
9. Plata impozitelor datorate din cont va determina o scãdere a obligațiilor fațã de buget în timp ce și contul curent de la bancã se va micșora cu suma de 1.500 RON. Astfel, contul « Impozite, taxe și vãrsãminte asimilate » se va trece pe debit, fiind un cont de pasiv iar « Conturi la bãnci » pe credit, fiind cont de activ.
10. Rambursarea unei tranșe dintr-un credit bancar pe termen lung din cont determinã micșorarea obligațiilor fațã de instituția creditoare și totodatã micșorarea contului curent bancar. « Creditele bancare pe termen lung » reprezintã un cont de pasiv care micșorându-se se va afla pe debit iar « Conturi la bãnci » pe credit cu suma de 1.000 RON
Bilanț contabil
TESTE AUTOEVALUARE
TESTE GRILA
1. Contul este:
a. un model de înregistrare cronologicã, grupare, sistematizare și calcul în expresie valoricã a situației și modificãrilor elementelor patrimoniale;
b. model de înregistrare al activelor, capitalurilor proprii, veniturilor ṣi cheltuielilor;
c. un model de înregistrare cronologicã în expresie valoricã a situației și modificãrilor elementelor patrimoniale.
2. Conturile sunt clasificate astfel:
a. de activ ṣi de capitaluri proprii ṣi datorii;
b. de venituri ṣi cheltuieli;
c. de activ, capitaluri proprii ṣi datorii ṣi bifuncționale.
3. Rulajul contului este:
a. element component al structurii unui patrimoniu;
b. parte a explicației contului;
c. component al structurii contului.
4. Soldul final al unui cont de activ se calculează astfel:
a. SF = SI + RD – RC
b. SF = SI + RC – RD
c. nicio formulă de sus nu este corectă.
5. Contul "Casa în lei" este un cont:
a. de capitaluri ṣi datorii;
b. de activ;
c. bifucțional.
6. Afirmația " Conturile de activ se crediteazã cu micșorãrile (scãderile) elementelor de activ determinate de operațiile economice și financiare. Conturile de activ prezintã la sfârșitul perioadei sold final debitor sau se soldeazã (zero, balansat)." este:
a. corectă ṣi reflectă un principiu al contabilității;
b. incorectă;
c. corectă ṣi reflectă o regulă de funcționare a conturilor.
7. Regulile de funcționare ale conturilor sunt în număr de:
a. 6;
b. 4;
c. 2.
8. Analiza contabilă a operațiilor presupune parcurgerea următoarelor etape:
a. Identificarea naturii operației, modificãrile patrimoniale, conturile corespondente , aplicarea regulilor de funcționare ale conturilor;
b. Identificarea modificãrilor patrimoniale, ataṣarea conturilor corespondente , aplicarea regulilor de funcționare ale conturilor;
c. Identificarea conturilor corespondente ṣi aplicarea regulilor de funcționare ale conturilor.
9. Formula: "Furnizori = Casa 500" desemnează operația:
a. depunere numerar în valoare de 500 lei în contul curent;
b. plata numerar a unui furnizor de 500 lei;
c. cumpărare in numerar de materiale consumabile – 500 lei.
10. Conturile de bilanț sunt cuprinse în Planul General de Conturi între:
a. clasele 1 ṣi 5;
b. clasele 1 ṣi 7;
c. clasele 1 ṣi 9.
11. Conturile claselor 6 ṣi 7 se numesc:
a. conturi de patrimoniu;
b. conturi de bilanț;
c. conturi de rezultate.
12. După tipul operației ce urmează să se înregistreze, formulele contabile pot fi:
a. simple ṣi complexe;
b. curente ṣi necurente;
c. curente ṣi de stornare.
13. Forma grafică a unui cont este sub forma literei:
a. I;
b. T;
c. L.
14. Stornarea se poate face:
a. în alb ṣi negru;
b. în roṣu ṣi negru;
c. în roṣu ṣi alb.
15. Achiziția de piese de schimb in valoare de 1.000 lei pe bază de factura se înregsitrează astfel:
a. Piese de schimb = Furnizori 1.000
b. Piese de schimb = Conturi la banci 1.000
c. Furnizori = Piese de schimb 1.000
16. Contul "Clienți" este un cont:
a. bifuncțional;
b. de activ;
c. de capitaluri ṣi datorii.
17. Vânzarea de marfuri în numerar în valoare de 620 lei preț de vânzare cu amănuntul se înregistrează astfel:
a. Casa = % 620
Venituri din vânzarea mărfurilor 500
TVA colectată 120
b. . Clienți = % 620
Venituri din vânzarea mărfurilor 500
TVA colectată 120
c. . Casa = % 768,80
Venituri din vânzarea mărfurilor 620
TVA colectată 148,80
18. Majorarea capitalului social vărsat cu un nou aport în numerar de 500 se evidențiază astfel:
a. Casa = Capital social vărsat 500
b. Cont curent = Capital social vărsat 500
c. Capital social nevărsat = Capital social vărsat 500
19. Incasarea unei creanțe ce provine de la un client în cont in sumă de 1.000 lei se înregistrează astfel:
a. Clienți = Cont curent 1.000
b. Cont curent = Cienți 1.000
c. Nicio formulă din cele de sus nu este corectă.
20. "371" este :
a. codul contului "mărfuri";
b. simbolul contului "mărfuri";
c. prescurtarea contului "mărfuri".
STUDII DE CAZ
1. S.C. Alda SRL prezintã la începutul anului urmãtoarea situație patrimonialã :
Bilanț
În cursul lunii ianuarie, au loc urmãtoarele operații :
1) Se încorporeazã rezervele în valoare de 2.000 lei în capitalul social.
2) Se achitã salariile datorate de 6.000 lei din contul curent.
3) Se încaseazã creanțe comerciale în valoare de 3.000 lei în cont .
4) Se achizționeazã materiale auxiliare în valoare de 500 lei, TVA 24% pe baza de facturã fiscalã.
5) Se ramburseazã un credit bancar pe termen scurt în valoare de 2.000 lei din contul curent.
6) Se înregistreazã consum de materii prime în valoare de 1.000 lei în procesul de fabricație.
7) Se vând beneficiarilor produse finite pe bazã de facturã fiscalã în valoare de 3.000 lei , TVA 24%.
8) Se majoreazã capitalul social cu suma de 2.000 lei din profitul societãții.
9) Se achitã impozite la bugetul de stat din contul curent în valoare de 1.500 lei.
10) Se ramburseazã o tranșã dintr-un credit bancar pe termen lung în valoare de 1.000 lei din contul curent.
Sã se întocmeascã formulele contabile pentru operațiile de mai sus și bilanțul la sfârșitul perioadei .
2. Se cunosc despre S.C. « Beth » SRL la data de 1.IX.2014 urmãtoarele informații :
Societatea efectueazã urmãtoarele operații în cursul lunii septembrie :
1) Înregistreazã o facturã de cumpãrare mãrfuri în valoare de 5.000 lei.
2) Se încaseazã valoarea tuturor creanțelor comerciale în contul curent.
3) Se majoreazã capitalul social prin încorporarea tuturor rezervelor.
4) Se plãtesc furnizori în valoare de 20.000 lei din contul curent.
5) Se ramburseazã suma de 15.000 RON reprezentând credite ajunse la scadențã.
Se cere :
a) Analiza contabilã a operațiilor ce au loc în cursul lunii septembrie.
b) Deschiderea, operarea modificãrilor în conturile corespondente și întocmirea formulelor contabile.
c) Întocmirea bilanțului la sfârșitul lunii septembrie.
3. Știind cã:
la 01.11.2014 situația se prezenta astfel: Capital social 80.000; Terenuri 50.000; Mãrfuri 20.000; Conturi la bãnci 30.000; Clienți 25.000; Furnizori 18.000; Casa 500; Credite bancare pe termen lung 15.000; Rezerve 2.500; Salarii datorate 10.000; Cheltuieli inregistrate în avans 1.500; Venituri înregistrate în avans 1.500;
în cursul lunii noiembrie au loc operațiile: a) majorarea capitalului social cu suma de 2.500 prin încorporarea rezervelor; b) plata unui furnizor în numerar în sumã de 500 lei; c) încasarea unui client în contul curent în valoare de 5.000 lei; d) plata salariilor din cont în sumã de 4.000 lei; e) achiziție de mãrfuri pe bazã de facturã în valoare de 2.000 lei.
Stabiliți soldurile finale ale conturilor deschise la data de 01.11.2014;
Întocmiți bilanțul contabil la sfârșitul perioadei.
4. Se cunosc despre S.C. « Alfa » SRL la data de 1.X.2013 urmãtoarele informații :
Societatea efectueazã urmãtoarele operații în cursul lunii septembrie :
1) Înregistreazã o facturã de cumpãrare materii prime în valoare de 2.500 lei.
2) Se încaseazã în cont valoarea tuturor clienților.
3) Se majoreazã capitalul social prin încorporarea primelor de capital.
4) Se plãtesc furnizori în valoare de 10.000 lei din contul curent.
5) Se ramburseazã suma de 7.500 lei reprezentând credite ajunse la scadențã.
Se cere :
a) Deschiderea, operarea modificãrilor în conturile corespondente și stabilirea soldurilor finale.
b) Întocmirea bilanțului la sfârșitul lunii octombrie.
CAPITOLUL IV
DOCUMENTELE ÎN CONTABILITATE
Datele și informațiile proprii circuitului economic al patrimoniului sunt consemnate în cadrul documentelor contabile. Prin și pe baza acestora se formalizează în scris și se organizează material procesele de culegere, prelucrare, stocare și transmitere a datelor.
4.1. Definirea și clasificarea documentelor contabile
Documentele se întocmesc pentru a consemna operațiile economice și financiare care produc modificãri în masa elementelor patrimoniale, a veniturilor sau cheltuielilor dintr-o entitate dar și pentru a dovedi la o anumitã datã existența mijloacelor, a surselor și a proceselor economice, angajarea și prezența personalului, volumul de muncã depus și lucrãrile efectuate în vederea salarizãrii. Ele servesc la stabilirea relațiilor dintre întreprindere și terți (furnizori, clienți, salariați, bãnci, acționari/asociați etc.).
Documentele reprezintã acte scrise în care se stipuleazã operațiile economico-financiare în momentul și de regulã la locul efectuãrii lor în scopul de a justifica înfãptuirea acestor operații și ca bazã a înregistrãrii lor în contabilitate.
Documentele contabile utilizate trebuie sã reprezinte un sistem unitar și rațional care sã funcționeze dupã reguli precise în ceea ce privește întocmirea, utilizarea, circulația și evidența fiecãrui document. Gestiunea documentelor contabile reprezintã o activitate care trebuie sã prevadã urmãtoarele operațiuni : organizarea circulației documentelor, utilizarea și evidența documentelor, reconstituirea acestora și pãstrarea lor.
Documentele contabile sunt reprezentate de formulare care se prezintă sub formă tipizată sau netipizată.
Formularele tipizate sunt suporturi de informații în care conținutul, forma și formatul sunt prestabilite și imprimate. Conținutul acestor formulare este definit de informațiile consemnate în urma operațiilor ce au avut loc. Informațiile sunt fixe atunci când au caracter repetitiv, fiind tipãrite și variabile, adicã specifice condițiilor concrete în care se produc operațiile. Forma formularului se concretizeazã prin gruparea și așezarea informațiilor fixe dar și a spațiilor pentru informațiile variabile care urmeazã a se completa de cãtre utilizatori. Formatul formularului exprimã mãrimea suportului de hârtie, în acest sens folosindu-se dimensiuni standardizate.
Formularele netipizate sunt suporturi de informații în care conținutul, forma și formatul nu sunt prestabilite și imprimate iar folosirea lor rãmâne la latitudinea fiecãrei unitãți patrimoniale.
In funcție de modul de întocmire și de rolul lor în cadrul sistemului informațional-decizional acestea pot fi:
documente justificative;
documente de evidență contabilă;
documente de sinteză și raportare.
4.2. Documentele justificative
Documentele justificative sun acele documente care asigură datele de intrare în sistemul informațional al contabilității. Operațiile economice și financiare se consemnează în momentul efectuării lor în documente justificative. Legea contabilității prevede că “orice operație patrimonială se consemnează în momentul efectuării ei într-un înscris care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ”. Documentele justificative sun întocmite la locul de muncă unde se produce operația sau participă la înfăptuirea ei.
Documentele justificative au un conținut ce este format din urmãtoarele elemente principale :
denumirea, numãrul și data documentului ;
denumirea și sediul unitãții patrimoniale ;
denumirea pãrților care participã la efectuarea operației;
conținutul operației economico-financiare;
dacã este cazul, temeiul legal al respectivei operații ce are loc;
datele cantitative și/sau valorice aferente operației efectuate;
semnãturile persoanelor care rãspund de efectuarea operațiilor, ale celor care o avizeazã și a celor care sunt în drept sã o aprobe;
alte elemente care sã asigure o consemnare completã a operațiilor în documentele justificative.
În cuprinsul oricărui document emis de către o societate comercială trebuie să se menționeze ṣi elementele prevăzute de legislația din domeniu, respectiv forma juridică, codul unic de înregistrare ṣi capitalul social, după caz.
Documentele justificative provenite din tranzacții/operațiuni de cumpărare a unor bunuri de la persoane fizice, pe bază de borderouri de achiziții, pot fi înregistrate în contabilitate numai în cazul în care se face dovada intrării în gestiune a bunurilor respective.
În cazul în care documentele se referă la cheltuieli pentru prestări de servicii efectuate de persoane fizice impuse pe bază de norme de venit, pentru a fi înregistrate în contabilitate, acestea trebuie să aibă la bază contracte sau convenții civile, încheiate în acest scop ṣi documentul prin care se face dovada plății, respectiv dispoziția de plată/încasare.
Documentele care stau la baza înregistrărilor în contabilitate pot dobândi calitatea de document justificativ numai în condițiile în care furnizează toate informațiile prevăzute de normele legale în vigoare.
În conformitate cu prevederile Legii nr. 82/1991, republicată, contabilitatea se ține în limba română ṣi în moneda națională. Contabilitatea operațiunilor efectuate în valută se ține atât în moneda națională, cât ṣi în valută, potrivit reglementărilor elaborate în acest sens.
Documentele justificative ṣi financiar-contabile pot fi întocmite ṣi într-o altă limbă ṣi altă monedă dacă acest fapt este prevăzut expres printr-un act normativ (de exemplu, Codul fiscal, referitor la factură).
Documentele contabile – jurnale, fiṣe etc. , care servesc la prelucrarea, centralizarea ṣi înregistrarea în contabilitate a operațiunilor consemnate în documentele justificative, întocmite manual sau prin utilizarea sistemelor informatice de prelucrare automată a datelor, trebuie să cuprindă elemente cu privire la:
– felul, numărul ṣi data documentului justificativ;
– sumele corespunzătoare operațiunilor efectuate;
– conturile sintetice ṣi analitice debitoare ṣi creditoare;
– semnăurile pentru întocmire ṣi verificare, după caz.
Înscrierea datelor în documente se face cu cerneală, cu pix cu pastă sau prin utilizarea sistemelor informatice de prelucrare automată a datelor, după caz. Regimul juridic al documentelor în formă electronică, ce conțin date privind operațiunile economice de schimb sau vânzare de bunuri ori servicii între persoane care emit ṣi primesc facturi, bonuri fiscale sau chitanțe în formă electronică, este stabilit de Legea nr. 260/2007 privind înregistrarea operațiunilor comerciale prin mijloace electronice.
Facturile ṣi chitanțele în formă electronică, emise fără îndeplinirea condițiilor prevăzute de legea mai sus menționată, nu au calitatea de document justificativ, în înțelesul prevederilor Legii nr. 82/1991, republicată.
În documentele justificative ṣi în cele contabile nu sunt admise ṣtersături, modificări sau alte asemenea procedee, precum ṣi lăsarea de spații libere între operațiunile înscrise în acestea sau file lipsă.
Erorile se corectează prin tăierea cu o linie a textului sau a cifrei greṣite, pentru ca acestea să poată fi citite, iar deasupra lor se scrie textul sau cifra corectă.
Corectarea se face în toate exemplarele documentului ṣi se confirmă prin semnătura persoanei care a întocmit/corectat documentul justificativ, menționându-se ṣi data efectuării corecturii.
În cazul documentelor justificative la care nu se admit corecturi, cum sunt cele pe baza cărora se primeṣte, se eliberează sau se justifică numerarul, ori al altor documente pentru care normele de utilizare prevăd asemenea restricții, documentul întocmit greṣit se anulează ṣi rămâne în carnetul respectiv.
La corectarea documentului justificativ în care se consemnează operații de predare primire a valorilor materiale ṣi a mijloacelor fixe este necesară confirmarea, prin semnătură, atât a predătorului, cât ṣi a primitorului.
În cazul completării documentelor prin utilizarea sistemelor informatice de prelucrare automată a datelor, corecturile sunt admise numai înainte de prelucrarea acestora, menționându-se data rectificării ṣi semnătura celui care a făcut modificarea.
Documentele prezentate în listele de erori, anulări sau completări (pe baza cărora se fac modificări în fiṣiere sau în baza de date a unității) trebuie să fie semnate de persoanele
împuternicite de conducerea unității.
În cazul în care prelucrarea documentelor justificative se face de către un terț (persoană fizică sau juridică), în relațiile dintre terți ṣi unitățile beneficiare este necesar ca pentru efectuarea corespunzătoare a înregistrărilor în contabilitate să se respecte următoarele reguli:
– documentele justificative să fie întocmite corect ṣi la timp de către unitățile beneficiare, acestea răspunzând de realitatea datelor înscrise în documentele respective;
– documentele contabile, întocmite de terți pe baza documentelor justificative, trebuie predate unităților beneficiare la termenele stabilite prin contractele sau convențiile civile
încheiate, terții răspunzând de corectitudinea prelucrării datelor;
– în condițiile în care prestatorul de servicii de prelucrare a documentelor nu este persoană fizică sau juridică autorizată potrivit Ordonanței Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activității de expertiză contabilă ṣi a contabililor autorizați, republicată, unitățile beneficiare trebuie să efectueze verificarea documentelor contabile obținute de la terți, în sensul cuprinderii tuturor documentelor justificative predate pentru prelucrare, al respectării corespondenței conturilor ṣi exactității sumelor înregistrate.
În vederea înregistrării în jurnale, fiṣe ṣi în celelalte documente contabile a operațiunilor economico-financiare consemnate în documentele justificative, potrivit formelor de înregistrare în contabilitate utilizate de unități, se poate face contarea documentelor justificative, indicându-se simbolurile conturilor sintetice ṣi analitice, debitoare ṣi creditoare, în conformitate cu planul de conturi general aplicabil.
Înregistrările în contabilitatea sintetică ṣi analitică se fac pe bază de documente
justificative, fie document cu document, fie pe baza unui centralizator în care sunt înscrise mai multe documente justificative al căror conținut se referă la operațiuni de aceeaṣi natură ṣi perioadă.
În cazul operațiunilor contabile pentru care nu se întocmesc documente justificative, înregistrările în contabilitate se fac pe bază de note de contabilitate care au la bază note justificative sau note de calcul, după caz. În cazul stornărilor, pe documentul inițial se menționează numărul ṣi data notei de contabilitate prin care s-a efectuat stornarea operațiunii, iar în nota de contabilitate de stornare se menționează documentul, data ṣi numărul de ordine ale operațiunii care face obiectul stornării.
Corectarea înregistrărilor făcute în contabilitate se face numai pe baza notelor de contabilitate întocmite în acest scop. Înregistrările în contabilitate se fac cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor după data de întocmire sau de intrare a acestora în unitate ṣi sistematic, în conturi sintetice ṣi analitice, în conformitate cu regulile stabilite pentru fiecare formă de înregistrare în contabilitate. Înregistrările în contabilitate se pot face manual sau utilizându-se sistemele informatice de prelucrare automată a datelor.
Factura se întocmeṣte ṣi se utilizează în conformitate cu prevederile Codului fiscal.
Pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii pentru care persoanele impozabile sunt scutite fără drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată ṣi nu sunt obligate să întocmească facturi, în conformitate cu prevederile Codului fiscal ṣi ale normelor metodologice de aplicare a acestuia, operațiunile economice se înregistrează în baza contractelor încheiate între părți ṣi a documentelor financiar-contabile sau bancare care să ateste acele operațiuni, cum sunt: aviz de însoțire a mărfii, chitanțe, dispoziție de
plată/încasare, extras de cont bancar, nota de contabilitate etc., după caz.
După completare, aceste documente sunt supuse operației de prelucrare. Ea constă în sortarea documentelor pe operații, exprimarea în etalon monetar a mărimii operațiilor economice și financiare dacă este cazul, cumularea sau precontabilizarea mai multor documente justificative și obținerea pe această cale a documentelor centralizatoare, verificarea de formă, aritmetică și de fond, iar în final înregistrarea în contabilitate. Verificarea documentelor justificative constã în verificarea formei, a calculelor în scopul constatãrii unor erori de scriere a sumelor sau de efectuare a calculelor, a realitãții, a necesitãții, oportunitãții sau legalitãții operațiilor ce au loc și care sunt consemnate în aceste documente.
Documentele cu regim special anulate nu se distrug, ci se pãtreazã în carnetele respective pentru justificare.
FACTURA
Furnizor …………………………………. Cumparator…………………………….
Nr.ord.reg.com./an………………………. Nr.ord.reg.com/an………………………..
C.I.F………………………………………….. C.I.F……………………………..
Sediul……………………………………….. Sediul………………………………..
Judetul………………………………………. Judetul…………………………………
Capital social……………………………… Cod IBAN……………………………….
Cod IBAN…………………………………. Banca………………………………………
Banca………………………………………..
Cota T.V.A ………………….. %
4.3. Registrele de contabilitate
Documentele de evidență contabilă sau registrele de contabilitate sunt acele documente cu ajutorul cărora se realizează înregistrarea operațiilor economice și financiare în conturi, iar pe această bază furnizarea de informații privind situația și mișcarea patrimoniului. Prin aceste registre se formalizează și materializează înregistrarea proprie sistemului de conturi, înregistrare care se realizează în concordanță cu principiile și regulile metodologice proprii contului și se asigură sistemul de indicatori privind situația și evoluția elementelor patrimoniale. Registrele pot fi împărțite în funcție de modul de înregistrare al operațiilor economice și financiare în cadrul sistemului de conturi astfel:
pentru evidența cronologică;
pentru evidența sistematică;
pentru evidența combinată a celor două procedee de mai sus;
pentru inventarierea patrimoniului.
Principalele registre care se folosesc în contabilitate sunt:
Registrul Jurnal;
Registrul Inventar;
Registrul “Cartea Mare”.
Aceste registre se utilizează în strânsă concordanță cu destinația acestora și se prezintă în mod ordonat și completate, astfel încât să permită, în orice moment, identificarea și controlul operațiunilor patrimoniale efectuate.
Persoanele fizice și juridice care utilizează sisteme de prelucrare automată a datelor au obligația să asigure respectarea normelor contabile, stocarea, păstrarea sub formă de suporturi tehnice și controlul datelor înregistrate în contabilitate.
Registrul Jurnal ș Registrul Inventar sunt obligatorii și se înregistrează la organele fiscale. Registrele contabile numerotate, șnuruite, parafate, înregistrate la organele fiscale și completate regulat pot fi admise ca probă în cazul litigiilor unității patrimoniale.
Registrul Jurnal înregistrează zilnic în mod cronologic, operație cu operație, fără spații libere și ștresături toate mișcările patrimoniului unității. In cazul unităților mari cu un volum mare al activităților, Registrul Jurnal poate cuprinde registre jurnal auxiliare pentru operații de bancă și de casă, decontări cu furnizori, clienți etc. Orice operație cuprinsă în acest registru trebuie să cuprindă elemente referitoare la: felul, numărul și data documentului justificativ, sumele corespunzătoare operațiilor înregistrate, menționarea conturilor debitoare și creditoare în care s-au înregistrat.
Forma registrului jurnal se prezintã astfel:
Unitatea ……………………..
REGISTRUL-JURNAL
Nr. pagină ……
Registrul Inventar este documentul obligatoriu în care se înregistrează grupat toate elementele patrimoniale inventariate la sfârșitul fiecărui an. Acesta cuprinde douã pãrți : listele de inventariere și recapitulația inventarului. În cadrul recapitulației, datele prelucrate din listele de inventariere sunt grupate pe structurile patrimoniale de activ și cele de datorii. Formatul registrului –inventar este urmãtorul :
REGISTRUL-INVENTAR
la data de ………………………….
Nr. pagină ……….
Registrul “Cartea Mare” servește la înregistrarea și gruparea operațiilor economice și financiare în raport de natura lor iar în cadrul fiecărei grupări în ordinea succesiunii lor în timp și sensul modificării contului (debitor/creditor). Acest registru este un document contabil obligatoriu de sintezã și sistematizare ce conține : simbolurile conturilor debitoare și creditoare corespondente, rulajul debitor și creditor, soldul contului pentru fiecare lunã a anului curent. Acest document are diverse forme, mai des folosite fiind fișele de cont pentru operații diverse- utilizate pentru evidența analiticã a furnizorilor, a clienților, a creditorilor etc.
Unitatea ……………………………………………..
CARTEA MARE
Unitatea …………………
In caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua măsuri de reconstituire a acestora în termen de maximum 30 de zile de la constatare, aceste documente purtând mențiunea “Reconstituit”.
Registrele de contabilitate, precum și documentele justificative, se păstrează în arhivă timp de 10 ani, cu începere de la data încheierii exercițiului în cursul căruia au fost întocmite, cu excepția statelor de salarii, care se păstrează timp de 50 de ani.
Documentele de sinteză și raportare reprezintă de fapt situațiile financiare anuale ale întreprinderii prin intermediul cărora datele înregistrate cu ajurorul sistemului de conturi sunt consolidate și prezentate ca un tot unitar sub forma indicatorilor economico-financiari. Aceste documente se compun din:
bilanț;
cont de profit și pierdere;
situația modificărilor capitalului propriu;
situația fluxurilor de trezorerie;
notele la conturile anuale.
4.4. Documentele generate de sistemele informatice
Sistemul informatic de prelucrare automată datelor la nivelul fiecărei unități trebuie să asigure prelucrarea datelor înregistrate în contabilitate în conformitate cu reglementările contabile aplicabile, controlul ṣi păstrarea acestora pe suporturi tehnice.
La elaborarea ṣi adaptarea programelor informatice vor fi avute în vedere următoarele:
a) cuprinderea în procedurile de prelucrare a reglementărilor în vigoare ṣi a posibilității de actualizare a acestor proceduri, în funcție de modificările intervenite în legislație;
b) cunoaṣterea adecvată a funcțiilor sistemului de prelucrare automată a datelor de către personalul implicat ṣi respectarea acestora;
c ) gestionarea pachetelor de produse-program, asigurarea protecției lor împotriva accesului neautorizat, realizarea confidențialității datelor din sistemul informatic;
d) stabilirea tipului de suport pentru păstrarea datelor de intrare, intermediare sau de ieṣire;
e ) soluționarea eventualelor erori care pot să apară în funcționarea sistemului informatic;
f) verificarea completă sau prin sondaj a modului de funcționare a procedurilor de prelucrare prevăzute de sistemul informatic;
g) verificarea totală sau prin sondaj a operațiunilor economico-financiare înregistrate în contabilitate, astfel încât acestea să fie efectuate în concordanță strictă cu prevederile actelor normative care le reglementează;
h) verificarea prin teste de control a programului informatic utilizat.
Sistemele informatice de prelucrare automată a datelor în domeniul financiar contabil trebuie să răspundă la următoarele criterii considerate minimale:
a) să asigure concordanța strictă a rezultatului prelucrărilor informatice cu prevederile actelor normative care le reglementează;
b) să precizeze tipul de suport care asigură prelucrarea datelor în condiții de siguranță;
c) fiecare dată înregistrată în contabilitate trebuie să se regăsească în conținutul unui document, la care să poată avea acces atât beneficiarii, cât ṣi organele de control;
d ) să asigure listele operațiunilor efectuate în contabilitate pe bază de documente justificative, care să fie numerotate în ordine cronologică, interzicându-se inserări, intercalări, precum ṣi orice eliminări sau adăugiri ulterioare;
e) să asigure reluarea automată în calcul a soldurilor conturilor obținute anterior;
f) să asigure conservarea datelor pe o perioadă de timp care să respecte prevederile Legii nr. 82/1991, republicată;
g ) să precizeze procedurile ṣi suportul magnetic extern de arhivare a produselor program, a datelor introduse, a situațiilor financiare sau a altor documente, cu posibilitatea de reintegrare în sistem a datelor arhivate;
h) să nu permită inserări, modificări sau eliminări de date pentru o perioadă închisă;
i) să asigure următoarele elemente constitutive ale înregistrărilor contabile:
– data efectuării înregistrării contabile a operațiunii;
– jurnalul de origine în care se regăsesc înregistrările contabile;
– numărul documentului justificativ sau contabil (atribuit de emitent);
j) să asigure confidențialitatea ṣi protecția informațiilor ṣi a programelor prin parole, cod de identificare pentru accesul la informații, copii de siguranță pentru programe ṣi informații;
k) să asigure listări clare, inteligibile ṣi complete, care să conțină următoarele elemente de identificare, în antet sau pe fiecare pagină, după caz:
– tipul documentului sau al situației;
– denumirea unității;
– perioada la care se referă informația;
– datarea listărilor;
– paginarea cronologică;
– precizarea programului informatic ṣi a versiunii utilizate;
l) să asigure listarea ansamblului de situații financiare ṣi documente de sinteză necesare
conducerii operative a unității;
m) să asigure respectarea conținutului de informații prevăzut pentru formulare;
n ) să permită, în orice moment, reconstituirea conținutului conturilor, listelor ṣi informațiilor supuse verificării; toate soldurile conturilor trebuie să fie rezultatul unei liste de înregistrări ṣi al unui sold anterior al acelui cont; fiecare înregistrare trebuie să aibă la bază elemente de identificare a datelor supuse prelucrării;
o) să nu permită:
– deschiderea a două conturi cu acelaṣi simbol;
– modificarea simbolului de cont în cazul în care au fost înregistrate date în acel cont;
– suprimarea unui cont în cursul exercițiului financiar curent sau aferent exercițiului financiar precedent, dacă acesta conține înregistrări sau sold;
– editarea a două sau a mai multor documente de acelaṣi tip, cu acelaṣi număr ṣi conținut diferit de informații;
p) să permită suprimarea unui cont care nu are înregistrări pe parcursul a cel puțin 2 ani (exerciții financiare), în mod automat sau manual;
r ) să prevadă în documentația produsului informatic modul de organizare ṣi tipul sistemului de prelucrare:
– monopost sau multipost;
– monosocietate sau multisocietate;
– rețea de calculatoare;
– portabilitatea fiṣierelor de date;
s) să precizeze tipul de organizare pentru culegerea datelor:
– preluări pe loturi cu control ulterior;
– preluări în timp real cu efectuarea controlului imediat;
– combinarea celor două tipuri;
t ) să permită culegerea unui număr nelimitat de înregistrări pentru operațiunile contabile;
u) să posede documentația tehnică de utilizare a programelor informatice necesară exploatării optime a acestora;
v) să respecte reglementările în vigoare cu privire la securitatea datelor ṣi fiabilitatea sistemului informatic de prelucrare automată a datelor.
Elaboratorii de programe informatice au obligația de a prevedea, prin contractele de livrare a programelor informatice, clauze privind întreținerea ṣi adaptarea produselor livrate, precum ṣi clauze privind eliminarea posibilităților de modificare a procedurilor de prelucrare automată a datelor de către utilizatori.
Unitățile de informatică sau persoanele care efectuează lucrări cu ajutorul sistemului informatic de prelucrare automată a datelor poartă răspunderea prelucrării cu exactitate a informațiilor din documente, iar beneficiarii răspund pentru exactitatea ṣi realitatea datelor pe care le transmit pentru prelucrare.
Utilizatorul trebuie:
– să se asigure de perenitatea documentației, a diferitelor versiuni ale produsului program;
– să organizeze arhivarea datelor, programelor sau produselor de prelucrare astfel încât
informațiile să poată fi reprocesate;
– să dețină la sediul său, pe perioadă neprescrisă, manualul de utilizare complet ṣi actualizat al fiecărui produs-program utilizat.
Pe perioada neprescrisă se va organiza o gestiune a versiunilor, modificărilor, corecturilor ṣi schimbărilor de sistem informatic, produse-program ṣi sistem de calcul. Dacă unitatea, în cursul acestei perioade, a schimbat sistemul de calcul, respectiv de prelucrare a datelor, trebuie să se efectueze o reconciliere între datele arhivate ṣi versiunile noi ale produselor-program ṣi ale echipamentelor de calcul. Arhivele pe suport magnetic trebuie "împrospătate" periodic pentru a asigura accesibilitatea datelor.
Responsabilitățile ce revin personalului unității cu privire la utilizarea sistemului informatic de prelucrare automată a datelor se stabilesc prin regulamente interne.
Condițiile în care se pot întocmi, edita ṣi arhiva electronic documentele financiar contabile
Din punct de vedere al bazei de date trebuie să existe posibilitatea reconstituirii în orice moment a conținutului documentelor financiar-contabile.
Trebuie să existe un plan de securitate al sistemului informatic, cuprinzând măsurile tehnice ṣi organizatorice care să asigure următoarele cerințe minimale:
a) confidențialitatea ṣi integritatea comunicațiilor;
b) confidențialitatea ṣi nonrepudierea tranzacțiilor;
c) confidențialitatea ṣi integritatea datelor;
d) restricționarea, detectarea ṣi monitorizarea accesului în sistem;
e ) restaurarea informațiilor gestionate de sistem în cazul unor calamități naturale,
evenimente imprevizibile, prin:
– arhivarea datelor utilizând o anume tehnologie, care să permită inscripționarea o singură dată ṣi accesarea ori de câte ori este nevoie a informațiilor stocate;
– înregistrarea datelor din documentele financiar-contabile în timp real, în alt sistem de calcul, cu aceleaṣi caracteristici, care să fie amplasat într-o altă locație.
Trebuie să se asigure listarea tuturor documentelor financiar-contabile solicitate de organele de control.
4.5. Reconstituirea documentelor financiar-contabile pierdute, sustrase sau distruse
Pentru a putea fi înregistrate în contabilitate, operațiunile economico-financiare
trebuie să fie justificate cu documente originale, întocmite sau reconstituite potrivit normelor metodologice în vigoare. Pentru acele situații în care prin alte reglementări speciale se prevede că formularul original trebuie să fie păstrat la altă unitate, atunci la înregistrarea în contabilitate este folosită copia documentului respectiv.
Orice persoană care constată pierderea, sustragerea sau distrugerea unor documente justificative sau contabile are obligația să aducă la cunoṣtința, în scris, în termen de 24 de ore de la constatare, conducătorului unității (administratorului unității, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării unității respective).
În termen de cel mult 3 zile de la primirea comunicării, conducătorul unității trebuie să
încheie un proces-verbal, care să cuprindă:
– datele de identificare a documentului dispărut;
– numele ṣi prenumele persoanei responsabile cu păstrarea documentului;
– data ṣi împrejurările în care s-a constatat lipsa documentului respectiv.
Procesul-verbal se semnează de către:
– conducătorul unității;
– conducătorul compartimentului financiar-contabil al unității sau persoana împuternicită să îndeplinească această funcție;
– persoana responsabilă cu păstrarea documentului; ṣi
– ṣeful ierarhic al persoanei responsabile cu păstrarea documentului, după caz.
Când dispariția documentelor se datorează însuṣi conducătorului unității, măsurile prevăzute de prezentele norme metodologice se iau de către ceilalți membri ai consiliului
de administrație, după caz.
În condițiile în care documentul pierdut a fost întocmit de către unitate într-un singur exemplar, reconstituirea acestuia se face urmând aceleaṣi proceduri prin care a fost întocmit documentul original, menționându-se în antetul documentului că este reconstituit, ṣi stă la baza înregistrărilor în contabilitate.
Ori de câte ori pierderea, sustragerea sau distrugerea documentelor constituie infracțiune, se încunoṣtințează imediat organele de urmărire penală. Reconstituirea documentelor se face pe baza unui "dosar de reconstituire", întocmit separat pentru fiecare caz.
Dosarul de reconstituire trebuie să conțină toate lucrările efectuate în legătură cu constatarea ṣi reconstituirea documentului dispărut, ṣi anume:
– sesizarea scrisă a persoanei care a constatat dispariția documentului;
– procesul-verbal de constatare a pierderii, sustragerii sau distrugerii;
– dovada sesizării organelor de urmărire penală sau dovada sancționării disciplinare a persoanei vinovate, după caz;
– dispoziția scrisă a conducătorului unității pentru reconstituirea documentului;
– o copie a documentului reconstituit.
În cazul în care documentul dispărut a fost emis de altă unitate, reconstituirea se va face de unitatea emitentă, prin realizarea unei copii de pe documentul existent la unitatea emitentă. În acest caz, unitatea emitentă va trimite unității solicitante, în termen de cel mult 10 zile de la primirea cererii, documentul reconstituit.
Documentele reconstituite vor purta în mod obligatoriu ṣi vizibil mențiunea "DUPLICAT", cu specificarea numărului ṣi datei dispoziției pe baza căreia s-a făcut reconstituirea.
Documentele reconstituite conform prezentelor norme metodologice constituie baza legală pentru efectuarea înregistrărilor în contabilitate.
Nu se pot reconstitui documentele de cheltuieli nenominale (bonuri, bilete de călătorie
nenominale etc.) pierdute, sustrase sau distruse înainte de a fi înregistrate în contabilitate. În acest caz, vinovații de pierderea, sustragerea sau distrugerea documentelor suportă paguba adusă unității, salariaților sau altor unități, sumele respective recuperându-se potrivit prevederilor legale.
În cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al facturii, emitentul trebuie să emită un duplicat al facturii pierdute, sustrase sau distruse.
Duplicatul poate fi:
– o factură nouă, care să cuprindă aceleaṣi date ca ṣi factura inițială, ṣi pe care să se menționeze că este duplicat ṣi că înlocuieṣte factura inițială; sau
– o fotocopie a facturii inițiale, pe care să se aplice ṣtampila societății ṣi să se menționeze că este duplicat ṣi că înlocuieṣte factura inițială.
Pentru pagubele generate de pierderea, sustragerea sau distrugerea documentelor se stabilesc răspunderi materiale, care cuprind ṣi eventualele cheltuieli ocazionate de reconstituirea documentelor respective.
Găsirea ulterioară a documentelor originale, care au fost reconstituite, poate constitui
motiv de revizuire a sancțiunilor aplicate, în condițiile legii. În cazul găsirii ulterioare a originalului, documentul reconstituit se anulează pe baza unui proces-verbal, ṣi se păstrează împreună cu procesul-verbal în dosarul de reconstituire.
Conducătorii unităților vor lua măsuri pentru asigurarea înregistrării ṣi evidenței
curente a tuturor lucrărilor întocmite, primite sau expediate, stabilirea ṣi evidența responsabililor de păstrarea acestora, evidența tuturor reconstituirilor de documente, precum ṣi pentru păstrarea dosarelor de reconstituire, pe toată durata de păstrare a documentului reconstituit.
4.6. Arhivarea ṣi păstrarea registrelor ṣi a documentelor financiar-contabile
Persoanele prevăzute la art. 1 din Legea nr. 82/1991, republicată, au obligația păstrării în arhiva lor a registrelor de contabilitate, a celorlalte documente contabile, precum ṣi a documentelor justificative care stau la baza înregistrării în contabilitate. Păstrarea registrelor ṣi a documentelor justificative ṣi contabile se face la domiciliul
fiscal sau la sediile secundare, după caz.
Registrele ṣi documentele justificative ṣi contabile se pot arhiva, în baza unor contracte de prestări de servicii, cu titlu oneros, de către alte persoane juridice române care dispun de condiții corespunzătoare. Si în acest caz, răspunderea privind arhivarea documentelor financiar-contabile revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării unității beneficiare.
Unitatea care a încredințat documentele spre arhivare, respectiv unitatea beneficiară, va
înṣtiința organul fiscal teritorial de care aparține despre această situație.
Cu ocazia controalelor efectuate de organele abilitate, persoanele juridice sunt obligate,
la cerere, să prezinte la domiciliul fiscal documentele solicitate. Organele de control ale Ministerului Economiei ṣi Finanțelor pot interzice arhivarea registrelor, a documentelor justificative ṣi contabile ṣi în alte locații decât la domiciliul fiscal sau la sediile secundare, dacă consideră că acestea nu sunt păstrate corespunzător.
Termenul de păstrare a statelor de salarii este de 50 de ani, iar termenul de păstrare a registrelor ṣi a documentelor justificative ṣi contabile este de 10 ani cu începere de la data încheierii exercițiului financiar în cursul căruia au fost întocmite.
Documentele financiar-contabile care atestă proveniența unor bunuri cu durată de viață mai mare de 10 ani se păstrează, de regulă, pe o perioadă de timp mai mare, respectiv pe perioada de utilizare a bunurilor.
În caz de încetare a activității persoanelor prevăzute la art. 1 din Legea nr. 82/1991, republicată, documentele contabile se arhivează în conformitate cu prevederile Legii nr.
31/1990 privind societățile comerciale, republicată, cu modificările ṣi completările ulterioare, sau se predau la arhivele statului, în conformitate cu prevederile legale în materie.
Arhivarea documentelor justificative ṣi contabile se face în conformitate cu prevederile legale ṣi cu următoarele reguli generale:
– documentele se grupează în dosare, numerotate, ṣnuruite ṣi parafate;
– gruparea documentelor în dosare se face cronologic ṣi sistematic, în cadrul fiecărui exercițiu financiar la care se referă acestea. În cazul fuziunii sau al lichidării societății, documentele aferente acestei perioade se arhivează separat;
– dosarele conținând documente justificative ṣi contabile se păstrează în spații amenajate în acest scop, asigurate împotriva degradării, distrugerii sau sustragerii, dotate cu mijloace de prevenire a incendiilor;
– evidența documentelor la arhivă se ține cu ajutorul Registrului de evidență, potrivit legii, în care sunt consemnate dosarele ṣi documentele intrate în arhivă, precum ṣi miṣcarea acestora în decursul timpului.
Eliminarea din arhivă a documentelor al căror termen legal de păstrare a expirat se face de către o comisie, sub conducerea administratorului sau a ordonatorului de credite, după caz. În această situație se întocmeṣte un proces-verbal ṣi se consemnează scăderea documentelor eliminate din Registrul de evidență al arhivei.
TESTE AUTOEVALUARE
TESTE GRILA
1. Documentele contabile utilizate trebuie:
a. sã reprezinte un sistem unitar și rațional care sã funcționeze dupã reguli precise în ceea ce privește întocmirea, utilizarea, circulația și evidența fiecãrui document;
b. sã reprezinte un sistem care sã funcționeze în ceea ce privește întocmirea, utilizarea, circulația și evidența fiecãrui document;
c. sã reprezinte un sistem unitar și rațional care sã funcționeze dupã reguli precise în ceea ce privește întocmirea, utilizarea ṣi publicarea fiecărui document.
2. Documentele contabile sunt reprezentate de formulare care se prezintă sub formă:
a. tipizată sau informatizată;
b. tipărită sau netipărită;
c. tipizată sau netipizată.
3. Documentele pot fi :
a. documente justificative; documente de evidență a intrărilor ṣi ieṣirilor; documente de sinteză ;
b. documente justificative; documente de evidență contabilă; documente de sinteză și raportare;
c. documente justificative; documente de evidență contabilă; documente centralizatoare.
4. Principalele registre care se folosesc în contabilitate sunt:
a. Registrul Jurnal; Registrul Inventar; Registrul “Cartea Mare”;
b. Registrul Jurnal; Registrul de Casă; Registrul “Cartea Mare”;
c. Registrul Jurnal; Registrul Inventar; Registrul “Cartea Mare”; Registrul de Casă.
5. Afirmația " Documentele justificative sun acele documente care asigură datele de intrare în sistemul informațional al contabilității." este:
a. incompletă;
b. falsă;
c.adevărată.
6. Registrul Inventar este documentul obligatoriu în care:
a. se înregistrează grupat toate elementele patrimoniale inventariate la sfârșitul fiecărui an;
b. se înregistrează sintetic ṣi analitic toate elementele patrimoniale inventariate la sfârșitul fiecărui an;
c. se înregistrează grupat elementele patrimoniale de activ inventariate la sfârșitul fiecărui an.
7. Registrul Jurnal înregistrează:
a. periodic, operație cu operație, fără spații libere și ștresături toate mișcările patrimoniului unității;
b. zilnic în mod cronologic, operație cu operație, fără spații libere și ștresături toate mișcările patrimoniului unității;
c. zilnic în mod cronologic toate operațiile entității fără erori.
8. Documentele de sinteză și raportare reprezintă:
a. situațiile financiare anuale ale întreprinderii prin intermediul cărora datele înregistrate cu ajurorul sistemului de conturi sunt consolidate și prezentate ca un tot unitar sub forma indicatorilor economico-financiari;
b. situațiile financiare anuale ale întreprinderii;
c. registrele întreprinderii prin intermediul cărora sunt prezentați ca un tot unitar indicatorii economico-financiari.
9. Ordinul de plată este:
a. un document justificativ;
b. un document centralizator;
c. un document netipizat.
10. Erorile constatate cu ocazia întocmirii, verificãrii și înregistrãrii documentelor justificative:
a. nu se pot îndrepta;
b.duc la anularea documentelor;
c. se corecteazã.
CAPITOLUL V
EVALUAREA ÎN CONTABILITATE
5.1. Noțiunea și bazele evaluãrii
Prin intermediul contabilitãții se pot mãsura și înregistra cu ajutorul etalonului monetar soldurile inițiale și modificãrile suferite de elementele patrimoniale în urma operațiilor ce se desfãșoarã. Evaluarea este un procedeu fundamental al contabilitãții ce realizeazã cuantificarea și exprimarea în unitãți monetare a mãrimii elementelor de activ, capitaluri proprii, datorii, cheltuieli sau venituri dar și a operațiilor economico-financiare ce duc la modificãri în masa patrimonialã. În baza acestor valori înregistrate în masa elementelor patrimoniale, acestea se recunosc în bilanț și în contul de profit și pierdere.
În ceea ce privesc bazele de evaluare în contabilitate, acestea s-au conturat având în vedere anumite criterii de la care s-a plecat și anume : valoarea de utilitate, valoarea de piațã, valoarea justã sau realã și timpul.
Valoarea de utilitate se referã la faptul cã reprezintã « efortul » (« costul ») depus pentru a aduce bunul respectiv în patrimoniu sau avantajul pe care ar putea sã-l aducã utilizarea bunului respectiv în întreprindere sau dacã s-ar vinde terților. O altã definiție ce a fost datã valorii de utilitate este aceea cã ea ar reprezenta valoarea pe care un cumpãrãtor potențial încearcã sã o plãteascã pentru achiziționarea lui, în starea în care se aflã, valoare ce se poate stabili în funcție de prețul pieței, starea și amplasarea bunului.
Valoarea de piațã este folositã în cadrul relațiilor comerciale ce se stabilesc în mod direct și este prețul ce se poate obține sau se poate plãti (dupã caz) pe o piațã activã. Piața activã are anumite caracteristici și anume : activele de pe piațã sunt relativ omogene, sunt cantitãți suficiente de astfel de active, oricând putând exista potențiali cumpãrãtori și vânzãtori și nu în ultimul rând prețurile sunt transparente și pot fi cunoscute de cãtre toți cei interesați.
Valoarea justã sau realã reprezintã suma la care se poate tranzacționa un activ sau se poate deconta o datorie, de bunã voie, între pãrți aflate în cunoștințã de cauzã, în cadrul unei tranzacții în care prețul este determinat obiectiv.
Timpul ca și criteriu se referã la momentul în care se plaseazã evaluarea în trecut, prezent sau viitor, deoarece plecând de la un principiu fundamental în contabilitate și anume acela al continuitãții activitãții întreprinderii, orice evaluare va pleca de la trecut, va trece prin prezent și va avea în vedere evoluția valorilor economice în viitor.
Plecând de la aceste patru criterii, în timp s-au cristlizat mai multe baze de evaluare :
costul istoric ;
costul curent (de înlocuire) ;
valoarea realizabilã;
valoarea realizabilã netã ;
valoarea actualizatã ;
valoarae recuperabilã ;
valoarea rezidualã, ș.a.
Costul istoric (valoarea de intrare) reprezintã o valoare realã a activelor sau datoriilor din momentul în care acestea au intrat în patrimoniu. Cadrul contabil pentru elaborarea și prezentarea situațiilor financiare face distincție între costul istoric al activelor ce este suma de bani ce a fost plãtitã sau valoarea realã din momentul achiziției sau producției și costul istoric al datoriilor ce reprezintã valoarea echivalentelor obținute în urma obligației sau valoarea ce se așteaptã a fi plãtitã în vederea stingerii datoriilor.
Costul curent (de înlocuire) este costul pe care întreprinderea îl acceptã pentru a dobândi, la nivelul valorii actuale, un bun similar cu cel delimitat ca obiect al evaluãrii.
Valoarea realizabilã reprezintã valoarea pe care întreprinderea ar obține-o dacã ar vinde în mod normal activele sau ar plãti datoriile.
Valoarea realizabilã netã este prețul de vânzare estimat la care activul ar putea fi vândut sau înstrãinat în mod normal, în apropierea datei de închidere a bilanțului, mai puțin costurile estimate pentru finalizare și costurile de vânzare necesare.
Valoarea actualizatã este o estimare în prezent a valorii în funcție de fluxurile de beneficii viitoare ce apar în desfãșurarea normalã a activitãții, adicã aducerea la zi a unei valori care devine disponibilã pentru viitor. Conform International Accounting Standards Board, în ceea ce privesc activele, valoarea lor actualizatã se referã la fluxurile viitoare de intrãri de numerar și echivalente de numerar pe care bunul le va genera în desfãșurarea normalã a activitãții. În ceea ce privesc datoriile, valoarea actualizatã este echivalentã fluxurilor nete de numerar viitoare (de ieșire) care sunt așteptate a fi necesare pentru stingerea obligațiilor apãrute în desfãșurarea normalã a activitãții.
Valoarea recuperabilã reprezintã suma pe care întreprinderea se așteaptã sã o recupereze din utilizarea viitoare a unui activ, inclusiv valoarea sa rezidualã în momentul înstrãinãrii.
Valoarea rezidualã reprezintã valoarea netã pe care întreprinderea estimeazã sã o obținã prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, dupã deducerea cheltuielilor aferente cedãrii.
Trebuie precizat faptul cã, nici o bazã de evaluare din cele prezentate mai sus nu are o aplicabilitate generalã și nu satisface pe deplin cerințele celor ce se confruntã în practicã cu aceastã problemã a evaluãrii, astfel încât aceastã chestiune este una de opțiune și raționament profesional în condițiile respectãrii reglementãrilor legale în domeniu.
5.2. Formele de evaluare în contabilitate
Evaluarea în contabilitate poate îmbrãca mai multe forme în funcție de douã criterii și anume : momentul când se efectueazã evaluarea și natura elementelor evaluate.
În funcție de momentul în care se efectueazã evaluarea vom întâlni patru forme de evaluare :
Evaluarea la intrarea în patrimoniu ;
Evaluarea la ieșirea din patrimoniu ;
Evaluarea la inventariere ;
Evaluarea la data închiderii exercițiului financiar (la data bilanțului)
1. Evaluarea la data intrãrii în patrimoniu se face cu ajutorul costului istoric denumit și valoare de intrare sau contabilã și care poate îmbrãca mai multe forme în funcție de modalitatea în care ajunge bunul respectiv în patrimoniu.
La data intrării în entitate, bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate lavaloarea de intrare, care se stabilește astfel:
a) la cost de achiziție ‐ pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producție ‐ pentru bunurile produse în entitate;
c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării ‐ pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;
d) la valoarea justă ‐ pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
Valoarea justă a activelor se determină, în general, după datele de evidență de pe piață, printr‐o evaluare efectuată, de regulă, de evaluatori autorizați, potrivit legii.
În situația în care nu există date pe piață privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor și a frecvenței reduse a tranzacțiilor, valoarea justă se poate determina prin alte metode utilizate, de regulă, de către evaluatori autorizați, potrivit legii.
Reducerile comerciale acordate de furnizor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achiziție al bunurilor. Atunci când achiziția de produse și primirea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează, de asemenea, costul de achiziție al bunurilor.
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile ‐ se primesc pentru defecte de calitate și se practică asupra prețului de vânzare;
b) remizele ‐ se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau dacă cumpărătorul are un statut preferențial; și
c) risturnele ‐ sunt reduceri de preț calculate asupra ansamblului tranzacțiilor efectuate cu același terț, în decursul unei perioade determinate.
Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate.
Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referă. La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se referă
În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, costul de achiziție nu include costurile de tranzacționare direct atribuibile achiziției lor, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunzătoare. În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, precum și al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziție include și costurile direct atribuibile achiziției lor (de exemplu, costuri legate de onorarii plătite avocaților, evaluatorilor).
In concluzie, pentru bunurile obținute cu titlu oneros, valoarea de intrare este reprezentatã de costul de achiziție care este format din prețul de cumpãrare, cheltuielile de transport-aprovizionare, taxe nerecuperabile, alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilizare a bunului respectiv din care se scad reducerile comerciale primite de la furnizori.
Pentru bunurile produse de unitatea patrimonialã valoarea de intrare este reprezentatã de costul de producție ce include costul de achiziție al materiilor prime și materialelor direct consumate, cheltuieli directe de producție, cotã din cheltuielile indirecte de producție determinate în mod rațional ca fiind legate de fabricația bunului.
Pentru bunurile aduse ca aport în naturã la capitalul social al întreprinderii sau pentru bunurile primite cu titlu gratuit valoarea de intrare este reprezentatã de valoarea de utilitate ce reprezintã o valoare actualã ce se stabilește în funcție de prețul pieței, utilitatea bunului respectiv pentru întreprindere, starea (gradul de uzurã) și amplasarea sa.
Pentru bunurile ce reprezintã titluri de valoare (acțiuni, obligațiuni și alte titluri de valoare cumpãrate) valoarea de intrare este prețul de achiziție al acestora, cheltuielile accesorii fiind considerate cheltuieli de exploatare ale perioadei.
2. Evaluarea la ieșirea din patrimoniu
La data ieșirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează și se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluată pentru imobilizările corporale care au fost reevaluate sau valoarea justă pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată).
Activele constatate minus în gestiune se scot din evidență la data constatării lipsei acestora. La scoaterea din evidență a activelor se reiau la venituri ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora.
Costul de achiziție sau costul de producție al stocurilor din aceeași categorie și al tuturor elementelor fungibile se calculează prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a) metoda primul intrat‐primul ieșit ‐ FIFO
b) metoda ultimul intrat‐primul ieșit ‐ LIFO
c) metoda costului mediu ponderat ‐ CMP;
Metoda FIFO ( primul intrat – primul ieșit )
Denumirea acestei metode vine din limba engleză și anume first in- first out, ceea ce înseamnă că înregistrarea ieșirilor stocurilor se va face în ordinea vechimii loturilor, adică în ordinea în care au intrat, la costul de achiziție (producție) al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării intrării (lotului) respective, bunurile ieșite se evaluează la costul de achiziție (producție) al intrării (lotului) următoare, în ordine cronogică.
In final, stocul este format din elementele evaluate la valorice cele mai recente.
Aplicație privind determinarea valorii stocurilor după metoda FIFO
Se cunosc următoarele date:
stoc inițial 1.01. : 100 buc.; P.U. 1000 lei/buc.
Intrare 10.01.: 200 buc.; P.U. 1.200 lei/buc.
Ieșire 14.01: 50 buc.
Intrare 20.01: 100 buc.; P.U. 1.500 lei/buc.
Ieșire 27.01: 120 buc.
Metoda LIFO (ultimul intrat – primul ieșit)
Această metodă (last in – first out), presupune ca fiecare ieșire de stocuri din gestiune să se facă la costul de achiziție (de producție) al ultimei intrări (lot). Pe măsură ce se epuizează intrarea (lotul) respectivă, bunurile ieșite se evaluează la costul de achiziție (de producție) al intrării (lotului) anterioare, în ordine cronologică. Astfel, stocul final va fi evaluat la costurile cele mai vechi.
Aplicație privind determinarea valorii stocurilor după metoda LIFO
Se consideră aceleași date de la aplicația anterioară pentru a putea face și o comparație a valorii stocului final după metoda FIFO.
Se observă așadar, că valoarea stocului final calculat după metoda LIFO este mai mică decât cea calculată după metoda FIFO, deoarece așa cum am precizat, stocul final se evaluează la costurile cele mai vechi, care de regulă, sunt mai mici.
Metoda costului mediu ponderat (CMP)
Costul mediu ponderat se poate calcula lunar sau după fiecare intrare, ca raport între valoarea totală a stocului inițial plus valoarea intrărilor în stoc și cantitatea existentă în stocul inițial plus cantitățile intrate în stoc.
CMP =
q = cantitatea de stoc
p = prețul unitar pentru stocul respectiv
Valoarea soldului inițial + Valoarea intrată
CMP =
Cantitatea inițială + Cantitatea intrată
Folosirea acestei metode prezintă avantajul unui calcul simplu, având în vedere că ieșirile din stoc sunt evaluate la costul mediu ponderat obținut prin formula prezentată mai sus, însă nu permite valorizarea ieșirilor în cursul lunii. Dacă se calculează CMP după fiecare intrare se pot evalua ieșirile în cursul perioadei, deși calculul devine complex, necesitând utilizare de tehnică informatică .
Aplicație privind evaluarea stocurilor la ieșire după metoda CMP
Ca și la exemplul anterior, vom utiliza aceleași date pentru a compara acum, valorile stocului final după cele trei metode (FIFO, LIFO, CMP).
Se va calcula întâi costul mediu ponderat după formula de mai sus:
100.000 + 390.000
CMP = = 1.225
100 + 300
In urma celor prezentate, vom face o recapitulație a valorii ieșirilor și a valorii stocului final în cazul celor trei metode:
Valoric, se poate observa clar că, valoarea stocului final și a valorii ieșirilor după metoda CMP se situează între valorile celor două mărimi calculate după LIFO și FIFO.
3. Evaluarea la inventariere se efectueazã cu ocazia inventarierii patrimoniului la închiderea exercițiului financiar. În scopul întocmirii situațiilor financiare anuale, entitățile trebuie să procedeze la inventarierea și evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii. În situațiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii se reflectă și se evaluează la valoarea contabilă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii. Aceste reguli de evaluare se aplică inclusiv în cazul bunurilor care au fost aduse drept aport la capital și al activelor în curs de execuție.
Valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut după ce se deduc amortizarea acumulată, pentru activele amortizabile și ajustările acumulate din depreciere sau pierdere de valoare. Valoarea de inventar a unui activ reprezintă valoarea contabilă a activului, stabilită cu ocazia evaluării la inventariere, respectiv valoarea înscrisă în listele de inventariere.
Evaluarea imobilizărilor corporale și necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilită de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizați, potrivit legii. Fac obiectul evaluării și imobilizările în curs de execuție. Corectarea valorii imobilizărilor necorporale și corporale și aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează, în funcție de tipul de depreciere existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în care se constată o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru depreciere, în cazul în care se constată o depreciere reversibilă a acestora. În cazul imobilizărilor corporale și necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere, evaluatorii autorizați, potrivit legii, sau personalul entității pot utiliza diferite metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar).
4. Evaluarea la data închiderii exercițiului financiar se face la valoarea de intrarea a elementelor patrimoniale, respectiv valoarea contabilã pusã de acord cu rezultatele inventarierii. Acest acord al valorii de intrare cu inventarierea constã în urmãtoarele aspecte :
– pentru elementele de activ, diferențele constatate în plus între valoarea de inventar și cea de intrare nu se înregistreazã în contabilitate, aceste elemente menținându-se la valoarea lor de intrare. Diferențele constatate în minus între valoare de inventar și cea de intrare se înregistreazã în contabilitate pe seama amortizãrii, în cazul în care deprecierea este consideratã ireversibilã sau se ajusteazã valoarea pentru deprecierea consideratã reversibilã, aceste elemente menținându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.
– pentru elementele de capitaluri ṣi datorii, diferențele constatate în minus între valoarea de inventar și cea de intrare nu se înregistreazã în contabilitate, aceste elemente menținându-se la valoarea lor de intrare. Diferențele constatate în plus între valoare de inventar și cea de intrare se înregistreazã în contabilitate prin înregistrarea unei ajustãri, aceste elemente menținându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.
TESTE AUTOEVALUARE
TESTE GRILA
1. Evaluarea la data închiderii exercițiului financiar se face la;
a. valoarea de intrarea a elementelor patrimoniale;
b. valoarea de intrarea a elementelor patrimoniale, respectiv valoarea contabilã pusã de acord cu rezultatele inventarierii;
c. valoarea de intrarea a elementelor patrimoniale, respectiv costul istoric al acestora.
2. Metoda LIFO presupune:
a. ca fiecare ieșire de stocuri din gestiune să se facă la costul de achiziție (de producție) al ultimei intrări (lot);
b. ca fiecare ieșire de stocuri din gestiune să se facă la costul de achiziție (de producție) al primei intrări (lot).
c. presupune ca fiecare ieșire de stocuri din gestiune să se facă la costul de achiziție (de producție) al ultimei/primei intrări (lot) în funcție de decizia administratorului.
3. Valoarea rezidualã reprezintã:
a. suma pe care întreprinderea se așteaptã sã o recupereze din utilizarea viitoare a unui activ, inclusiv valoarea sa rezidualã în momentul înstrãinãrii.
b. o valoare actualã ce se stabilește în funcție de prețul pieței, utilitatea bunului respectiv pentru întreprindere, starea (gradul de uzurã) și amplasarea sa.
c. valoarea netã pe care întreprinderea estimeazã sã o obținã prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, dupã deducerea cheltuielilor aferente cedãrii.
4. Evaluarea este un procedeu fundamental al contabilitãții:
a. ce realizeazã cuantificarea și exprimarea în unitãți monetare a mãrimii elementelor de activ, capitaluri proprii, datorii, cheltuieli sau venituri dar și a operațiilor economico-financiare ce duc la modificãri în masa patrimonialã;
b. cuantificarea și exprimarea în unitãți monetare a mãrimii elementelor de activ;
c. nicio variantă din cele de mai sus.
5. Formele de evaluare sunt următoarele :
a. evaluarea la data inceperii exercițiunlui financiar; evaluarea la intrarea în patrimoniu ; evaluarea la ieșirea din patrimoniu; evaluarea la inventariere;
b. evaluarea la intrarea în patrimoniu ; evaluarea la ieșirea din patrimoniu;
c. evaluarea la intrarea în patrimoniu ; evaluarea la ieșirea din patrimoniu ; evaluarea la inventariere ; evaluarea la data închiderii exercițiului financiar.
6. Reducerile comerciale pot fi considerate:
a. rabaturile, remizele și risturnele;
b.rabaturile, sconturile ṣi risturnele;
c. sconturile ṣi rabaturile.
7. Valoarea recuperabilã reprezintã:
a. valoarea netã pe care întreprinderea estimeazã sã o obținã prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, dupã deducerea cheltuielilor aferente cedãrii.
b. suma pe care întreprinderea se așteaptã sã o recupereze din utilizarea viitoare a unui activ, inclusiv valoarea sa rezidualã în momentul înstrãinãrii;
c. costul pe care întreprinderea îl acceptã pentru a dobândi, la nivelul valorii actuale, un bun similar cu cel delimitat ca obiect al evaluãrii.
8. Valoarea justã sau realã reprezintã:
a. valoarea netã pe care întreprinderea estimeazã sã o obținã prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, dupã deducerea cheltuielilor aferente cedãrii;
b. suma la care se poate tranzacționa un activ sau se poate deconta o datorie, de bunã voie, între pãrți aflate în cunoștințã de cauzã, în cadrul unei tranzacții în care prețul este determinat obiectiv;
c. o valoare actualã ce se stabilește în funcție de prețul pieței, utilitatea bunului respectiv pentru întreprindere, starea (gradul de uzurã) și amplasarea sa.
9. Afirmația "Costul curent (de înlocuire) este costul pe care întreprinderea îl acceptã pentru a dobândi, la nivelul valorii actuale, un bun similar cu cel delimitat ca obiect al evaluãrii" este:
a. adevărată;
b. falsă;
c. parțial adevărată.
10. Costul de achiziție poate fi considerat bază de evaluare?
a. da;
b. nu;
c. nu stiu.
APLICATII
1. Pentru obținerea de produse finite se efectuează următoarele operațiuni:
– consum de materii prime de 10.000 lei;
– consum de materiale auxiliare de 2.000 lei;
– consum de piese de schimb de 500 lei
– consum de energie electrică de 300 lei;
– consum de apă de 100 lei;
– salarii cuvenite personalului implicat în procesul de producție de 5.000 lei.
Calculați costul de producție al produselor finite obținute.
2. La data de 01.03.2015 o societate are un stoc de materii prime de 500 bucăți evaluate la un preț unitar de 10 lei. Pe 05.03. are loc o achiziție de 200 de bucăți materii prime la un preț unitar de 11 lei. Pe 10.03. are loc o nouă achiziție de materii prime de 50 de bucăți la un preț unitar de 12 lei. Pe 20.03. se dau in consum 100 bucăți materii prime. Pe 25.03. se cumpără 150 bucăți materii prime la un preț de 14 lei/buc. Pe 30.03. se dau în consum 180 bucăți materii prime. Stabiliți valoarea ieṣirilor ṣi valoarea stocului final utilizând metodele CMP ṣi LIFO.
3. La data de 01.02.2015 o societate are un stoc de materiale auxiliare de 200 bucăți evaluate la un preț unitar de 5 lei. Pe 08.02. are loc o achiziție de 100 de bucăți materiale auxiliare la un preț unitar de 6 lei. Pe 13.02. are loc o nouă achiziție de materiale auxiliare de 50 de bucăți la un preț unitar de 7 lei. Pe 21.02. se dau in consum 220 bucăți materii prime. Pe 23.02. se cumpără 125 bucăți materiale auxiliare la un preț de 9 lei/buc. Pe 27.02. se dau în consum 100 bucăți materii prime. Stabiliți valoarea ieṣirilor ṣi valoarea stocului final utilizând metodele CMP ṣi FIFO.
4. O societate achiziționează mărfuri din import în valoare de 2.000 EUR, curs valutar 4.41 lei/1 EUR. Se înregistrează taxe vamale de 20%, comision vamal 5%, TVA 24%. Se înregistrează transport aferent mărfurilor cumpărate în valoare de 500 lei, TVA 24%. Furnizorul acordă clientului său o reducere comercială de 300 lei. Calculați costul de achiziție al mărfurilor cumpărate din import.
5. La data de 01.11.2014 o societate are un stoc de materiale consumabile de 300 bucăți evaluate la un preț unitar de 15 lei. Pe 06.11. are loc o achiziție de 100 de bucăți materiale consumabile la un preț unitar de 16 lei. Pe 13.11. are loc o nouă achiziție de materiale consumabile de 150 de bucăți la un preț unitar de 17 lei. Pe 18.11. se dau in consum 200 bucăți materiale consumabile. Pe 25.11. se cumpără 50 bucăți materiale la un preț de 18 lei/buc. Pe 29.11. se dau în consum 160 bucăți materiale consumabile. Stabiliți valoarea ieṣirilor ṣi valoarea stocului final utilizând metodele CMP, FIFO ṣi LIFO.
CAPITOLUL VI
INVENTARIEREA – PROCEDEU AL CONTABILITAȚII
Definirea și funcțiile inventarierii
Existã deseori situații în care înregistrãrile din evidența contabilã și realitatea fapticã din teren nu coincide, existând diferențe fie cantitative și/sau valorice, fie valorice. Aceste diferențe între realitatea scripticã și cea fapticã pot fi determinate de mai mulți factori :
scãderi ale greutãților unor stocuri ca urmare a proprietãților fizico-chimice ce determinã evaporãri, deshidratãri, etc. ;
modul de gestionare a valorilor materiale și bãnești ;
condițiile de depozitare și pãstrare a stocurilor ;
erori în evidențele contabile, ș.a.
Legislația româneascã impune verificarea periodicã a realitãții faptice a stãrii patrimoniului în vederea cunoașterii exacte a elementelor patrimoniale pentru a avea o imagine fidelã, clarã și completã a situației patrimoniale și a rezultatelor întreprinderii.
Inventarierea este un procedeu utilizat de mai multe discipline economice, fiecare dintre acestea atribuindu-i o anumitã accepțiune, însã din punct de vedere al contabilitãții aceasta reprezintã verificarea fapticã cantitativã, calitativã și valoricã a existenței și stãrii mijloacelor economice, a creanțelor și datoriilor unei unitãți patrimoniale.
Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii reprezinta ansamblul operatiunilor prin care se constata existenta tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric sau numai valoric, dupa caz, la data la care aceasta se efectueaza.
Inventarierea are ca scop principal stabilirea situatiei reale a tuturor elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii ale fiecarei entitati, precum si a bunurilor si valorilor detinute cu orice titlu, apartinand altor persoane juridice sau fizice, in vederea intocmirii situatiilor financiare anuale care trebuie sa ofere o imagine fidela a pozitiei financiare si a performantei entitatii pentru respectivul exercitiu financiar.
La inceputul activitatii entitatii, inventarierea are ca scop principal stabilirea si evaluarea elementelor de natura activelor ce constituie aport la capitalul entitatii. Elementele de natura activelor care constituie aport la capitalul social al entitatilor si la patrimoniul institutiilor publice se inscriu in registrul-inventar, grupate pe conturi.
Alãturi de celelalte procedee ale metodei contabilitãții (documentele, contul, balanța de verificare), inventarierea interacționeazã în sensul cã : operațiile economico-financiare ce se deruleazã în cadrul întreprinderii sunt consemnate în documente, datele din documente sunt înregistrate în conturi, verificarea acestor înregsitrãri se realizeazã cu ajutorul balanței de verificare, informațiile contabile sunt confruntate cu realitatea fapticã, din teren, prin intermediul inventarierii și în final, pe baza tuturor acestor lucrãri se întocmește bilanțul, document contabil de sintezã, analizã și informare.
Inventarierea patrimoniului se face în urmãtoarele situații :
a) la începutul activitãții pentru stabilirea și evaluarea aportului în naturã ;
b) cel puțin o datã pe an ( la sfârșitul exercițiului financiar) sau ori de câte ori existã suspiciunea în legãturã cu integritatea patrimoniului ;
c) cu ocazia lichidãrii ;
d) în situația fuzionãrii sau divizãrii.
Inventarierea este procedeul ce asigurã garanția unui bilanț real și corect care sã reprezinte o imagine fidelã, clarã și completã a stãrii patrimoniului.
Inventarierea îndeplinește mai multe funcții și anume :
1. Funcția de control a concordanței dintre informațiile furnizate de contabilitate și realitate. În cadrul activitãților de recepție, depozitare, gestionare și de organizare a contabilitãții elementelor patrimoniale existã situații destul de frecvente în care apar diferențe între soldurile scriptice și realitatea din teren. Prin compararea situației faptice, stabilitã prin inventariere, cu situația scripticã, din evidențele contabile se stabilesc plusurile și minusurile de inventar și se iau o serie de mãsuri în vederea punerii de acord a soldurilor scriptice cu realitatea și în acest fel asigurarea unei mai bune gestionãri a patrimoniului.
2. Funcția de stabilire a situației nete și a rezultatului exercițiului. Inventarierea este punctul de pornire și de finalizare a oricãrui exercițiu financiar. Deschiderea conturilor și închiderea lor se realizeazã tot în baza inventarierii și se definitiveazã bilanțul contabil. Situația netã se determinã ca diferențã între activele patrimoniale și datorii și prin inventariere se confirmã realitatea celor doi termeni, asigurând astfel o determinare corectã a situației nete, a obligațiilor fiscale și a rezultatului net.
3. Funcția de calcul și evidențã a stocurilor, consumurilor și vânzãrilor. Unitățile mici și mijlocii pot folosi pentru evidența stocurilor metoda inventarului intermitent care presupune ca evaluarea și contabilizarea ieșirilor din stoc să se facă în baza unei inventarieri fizice a stocurilor, la sfârșitul perioadei. Conform acestei metode, valoarea ieșirilor se face astfel:
Valorea ieșirilor = valoarea stocului inițial + valoarea intrărilor – valoarea stocului final
Cei ce folosesc această metodă, înregistrează cumpărările de stocuri, direct pe cheltuieli cu respectivele stocuri, în corespondență cu conturi de terți sau de numerar. In cursul perioadei, ieșirile de stocuri din gestiune ca urmare a consumului sau vânzării nu sunt contabilizate. La sfârșitul exercițiului, după efectuarea inventarierii fizice, se înregistrează variația stocurilor (sold inițial – sold final) prin anularea stocului inițial și constatarea stocului final, în conformitatea cu datele din listele de inventariere . Anularea stocului inițial se face prin debitarea conturilor de cheltuieli aferente stocurilor și creditarea conturilor de stocuri cu mărimea soldului inițial, iar constatarea stocului final se face invers.
Această metodă este destul de simplă și nu este costisitoare însă prezintă anumite dezavantaje legate de faptul că:
o mică eroare sau o simplă omisiune în inventarul fizic duce la deformarea informației contabile, prezentată în bilanț dacă ne referim la valoarea stocurilor sau în contul de profit și pierdere cu referire la cheltuielile cu stocurile;
nu permite stabilirea plusurilor sau minusurilor în gestiune;
creează tentația de “subevaluare” a stocurilor la inventar, în vederea creșterii nereale a cheltuielilor cu stocurile și astfel diminuarea profitului impozabil.
Clasificarea inventarierilor
Aceastã clasificare a inventarierilor are la bazã o serie de criterii și anume:
dupã momentul în care se efectueazã;
dupã gradul de cuprindere a elementelor patrimoniale ;
dupã modalitatea de efectuare ;
dupã condițiile în care se desfãșoarã.
a) Dupã momentul în care efectuãm inventarierea deosebim : inventarieri periodice și inventarieri anuale. Inventarierile periodice se realizeazã conform unui grafic propriu prestabilit de fiecare unitate patrimonialã iar frecvența acestor inventarieri depinde de specificul fiecãrei gestiuni, de viteza de rotație a stocurilor ș.a. Inventarierile anuale sunt obligatorii înaintea închiderii conturilor și a întocmirii bilanțului. Acestea sunt lucrãri complexe care necesitã un volum de muncã destul de mare și nu se pot realiza concomitent asupra tuturor gestiunilor și elementelor patrimoniale dintr-o unitate.
b) Dupã gradul de cuprindere a elementelor patrimoniale deosebim : inventarieri generale și inventarieri parțiale. Inventarierile generale au în vedere ansamblul elementelor patrimoniale aflate în unitate (cele anuale sunt și generale) iar cele parțiale au în vedere numai anumite elemente patrimoniale sau numai unele gestiuni din unitatea respectivã (cele periodice sunt și parțiale).
c) Dupã modul de efectuare putem efectua inventarieri totale sau inventarieri prin sondaj. Inventarierile totale se extind asupra tuturor sortimentelor care formeazã un element patrimonial sau a bunurilor dintr-o gestiune, indiferent de natura lor. Inventarierile prin sondaj cuprind numai unele sortimente sau unele bunuri. Dacã se constatã nereguli, de cele mai multe ori inventarierile prin sondaj se transformã în inventarieri totale.
d) Dupã condițiile în care se desfãșoarã, inventarierile pot fi ordinare sau extraordinare. Cele ordinare au caracter normal și planificat în timp ce inventarierile extraordinare sunt impuse de anumite situații de excepție ( predare-primire de gestiune, la cererea organelor de control, cu ocazia modificãrilor de prețuri, în urma unor calamitãți etc.).
Pentru a avea eficiența scontatã, inventarele trebuie sã aibe un caracter inopinant.
Etapele inventarierii
Inventarierea, așa cum am arãtat anterior, este o lucrare ce necesitã un volum mare de muncã și de aceea ea se desfãșoarã în mai multe etape :
pregãtirea inventarierii ;
constatarea și descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii
stabilirea și înregistrarea în contabilitate a diferențelor constatate.
Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii se efectueaza de catre comisii de inventariere, numite prin decizie scrisa. În decizia de numire se mentioneaza in mod obligatoriu componenta comisiei (numele presedintelui si membrilor comisiei), modul de efectuare a inventarierii, metoda de inventariere utilizata, gestiunea supusa inventarierii, data de incepere si de terminare a operatiunilor. La entitatile al caror numar de salariati este redus, inventarierea poate fi efectuata de catre o singura persoana. În aceasta situatie, raspunderea pentru corectitudinea inventarierii revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligatia gestionarii entitatii respective.
Comisiile de inventariere sunt coordonate, acolo unde este cazul, de catre o comisie centrala, numita prin decizie scrisa. Comisia centrala de inventariere are sarcina sa organizeze, sa instruiasca, sa supravegheze si sa controleze modul de efectuare a operatiunilor de inventariere.
Comisia centrala de inventariere raspunde de efectuarea tuturor lucrarilor de inventariere, potrivit prevederilor legale. Pentru desfasurarea in bune conditii a operatiunilor de inventariere, in comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregatire corespunzatoare economica si tehnica, care sa asigure efectuarea corecta si la timp a inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii, inclusiv evaluarea lor conform reglementarilor contabile aplicabile. Inventarierea si evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii se pot efectua atat cu salariati proprii, cat si pe baza de contracte de prestari de servicii incheiate cu persoane juridice sau fizice cu pregatire corespunzatoare.
Din comisia de inventariere nu pot face parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii, contabilii care tin evidenta gestiunii respective si nici auditorii interni sau statutari. Prin proceduri interne, entitatile pot stabili ca la efectuarea operatiunilor de inventariere sa participe si contabilii care tin evidenta gestiunii respective, fara ca acestia sa faca parte din comisie. Membrii comisiilor de inventariere nu pot fi inlocuiti decat in cazuri bine justificate si numai prin decizie scrisa, emisa de catre cei care i-au numit. În conditiile in care entitatile nu au niciun salariat care sa poata efectua operatiunea de inventariere, aceasta se efectueaza de catre administratori.
a) Pregãtirea inventarierii – este o lucrare premergãtoare inventarierii propriu-zise și de aceastã etapã depinde eficiența tuturor lucrãrilor ulterioare. În cadrul acestei etape se iau o serie de mãsuri organizatorice (ex. : stabilirea comisiei de inventariere, sigilarea cãilor de acces în gestiuni cu excepția locului din care incepe inventarierea, declarația gestionarului cã nu are bunuri nerecepționate sau care nu aparțin gestiunii sale, se sisteazã operațiuni de intrare-ieșire a bunurilor în și din gestiune etc.) și se executã unele lucrãri contabile (ex.: înregistrarea tuturor operațiilor în contabilitatea analiticã și sinteticã, verificarea exactitãții înregistrãrilor prin confruntarea informațiilor din contabilitate cu cele din evidența operativã și prin întocmirea balanțelor de verificare sintetice și analitice, ridicarea de la gestiuni a evidențelor operative care se vizeazã dupã ultima operațiune etc.).
b) Constatarea și descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii.
Inventarierea propriu-zisã se realizeazã la locurile de depozitare a bunurilor iar constatãrile și descrierea elementelor inventariate se trec în listele de inventariere. Aceste liste se întocmesc separat pe locuri de depozitare, pe categorii de bunuri și pe persoane responsabile de integritatea lor. Bunurile trecute în liste în urma inventarierii trebuie sã aibe denumirea, codul, unitatea de mãsurã, indicele calitativ, prețul unitar de evidențã. Aceste liste se completeazã citeț, fãrã ștersãturi iar spațiile rãmase libere se bareazã și semneazã de comisia de inventariere. Stabilirea stocurilor faptice se face prin numãrare, cântãrire, calcule tehnice. Rezultatele inventarierii se sintetizeaza in lista de inventariere, document ce are rolul de a consemna bunurile gasite pe teren cu ocazia inventarierii. Listele se intocmesc separat pentru bunurile degradate, depreciate, fara desfacere sau fara miscare, separat pe locatii inventariate si separat pe feluri de stoc (materii prime, produse finite, piese de schimb etc.).
Odata intocmita, lista de inventariere se semneaza de catre gestionar, care va pastra un exemplar al acesteia. Celalalt exemplar ramane la comisie si este folosit pentru stabilirea plusurilor sau minusurilor fata de evidenta contabila si explicatia acestora.
Auditorii sunt de regula chemati sa asiste la inventariere, constatarea modului de desfasurare a acesteia fiind un test important de audit. Pentru toti cei care nu opteaza pentru aplicarea contabilitatii in sistem simplificat, auditarea conturilor si, implicit, prezenta auditorilor la inventariere sunt obligatorii.
Inventarierea diferitelor sectiuni ale patrimoniului se poate face si de-a lungul anului, succesiv, pentru a nu destabiliza activitatea pe o perioada lunga necesara inventarierii intregului patrimoniu odata si, in plus, pentru a nu depasi capacitatea umana de lucru.
Inventarierea trebuie sa aiba loc ori de cate ori se preda si se preia o gestiune, in cazul intrarii cu bunurile respective in asociatii in participatie, in pregatirea bilanturilor de fuziune sau de lichidare a firmelor, in urma calamitatilor naturale cu pierderi de valori materiale sau in urma evenimentelor asigurate (incendii etc.).
c) Stabilirea și înregistrarea în contabilitate a diferențelor constatate.
Propunerile formulate de comisia de inventariere prin procesul verbal încheiat, dupã ce sunt aprobate, vor servi compartimentului contabilitate pentru punerea de acord a datelor din evidențele contabile cu realitatea constatã și consemnatã în listele de inventar.
Plusurile și minusurile constatate la sortimentele confundabile între ele, datoritã aspectului fizic, se pot compensa dacã privesc aceeași gestiune și aceeași perioadã de gestiune.
Plusurile constatate la inventariere se înregistreazã în patrimoniu prin debitarea conturilor de activ corespunzãtoare iar minusurile se înregistreazã ca o ieșire din patrimoniu prin creditarea conturilor corespunzãtoare. Lipsurile imputabile sunt atașate persoanelor vinovate.
TESTE AUTOEVALUARE
TESTE GRILA
1. Inventarierea propriu-zisã se realizeazã:
a. la locurile de depozitare a bunurilor iar constatãrile și descrierea elementelor inventariate se trec în listele de inventariere;
b. . la locurile de depozitare a bunurilor, constatãrile și descrierea elementelor inventariate se trec în procese verbale;
c. prin măsurare, cântărire, numărare a tuturor bunurilor, diferențele constatate menționându-se separat într-un registru.
2. Modul de gestionare a valorilor materiale și bãnești constituie:
a. un motiv pentru a declanṣa evaluarea acestor valori;
b. un factor ce determină diferențe între realitatea scripticã și cea fapticã;
c. nu influențează inventarierea patrimoniului.
3. Inventarierea patrimoniului se face în urmãtoarele situații :
a. cel puțin o datã pe an ( la sfârșitul exercițiului financiar) sau ori de câte ori existã suspiciunea în legãturã cu integritatea patrimoniului ; cu ocazia lichidãrii;
b. la începutul activitãții pentru stabilirea și evaluarea aportului în naturã ; cel puțin o datã pe an ( la sfârșitul exercițiului financiar) sau ori de câte ori existã suspiciunea în legãturã cu integritatea patrimoniului ; cu ocazia lichidãrii ; în situația fuzionãrii sau divizãrii;
c. în nicio situație din cele de sus.
4. Afirmația " Legislația româneascã impune verificarea periodicã a realitãții faptice a stãrii patrimoniului în vederea cunoașterii exacte a elementelor patrimoniale pentru a avea o imagine fidelã, clarã și completã a situației patrimoniale și a rezultatelor întreprinderii." este:
a. incompletă;
b. falsă;
c. adevărată.
5. Scopul principal al inventarierii este acela de a:
a. stabili situația reală a tuturor elementelor de natura veniturilor ṣi cheltuielilor, precum si a bunurilor si valorilor detinute cu orice titlu, in vederea intocmirii situatiilor financiare anuale care trebuie sa ofere o imagine fidela a pozitiei financiare;
b. stabili situația reală a tuturor elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii ale fiecarei entitati, precum si a bunurilor si valorilor detinute cu orice titlu, apartinand altor persoane juridice sau fizice, in vederea intocmirii situatiilor financiare anuale care trebuie sa ofere o imagine fidela a pozitiei financiare si a performantei entitatii pentru respectivul exercitiu financiar;
c. de a contribui la întocmirea unor situații financiare corecte.
6. Dupã momentul în care efectuãm inventarierea deosebim :
a. inventarieri totale și inventarieri prin sondaj;
b. inventarieri generale și inventarieri parțiale;
c. inventarieri periodice și inventarieri anuale.
7. Etapele inventarierii sunt :
a. pregãtirea inventarierii ; constatarea și descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii; întocmirea listelor de inventariere;
b. pregãtirea inventarierii ; constatarea și descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii; stabilirea și înregistrarea în contabilitate a diferențelor constatate;
c. pregãtirea inventarierii ; constatarea și descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii într-un raport al comisiei de inventariere; stabilirea diferențelor constatate.
8. Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii se efectueaza de catre:
a. comisii de inventariere;
b. administratori ṣi directori economici;
c. contabili ṣi auditori.
9. Listele de inventar se întocmesc:
a. pe locuri de depozitare ṣi pe categorii de bunuri ;
b. separat pe locuri de depozitare, pe categorii de bunuri și pe persoane responsabile de integritatea lor;
c. separat pe locuri de depozitare, pe categorii persoane responsabile de gestiunea lor.
10. Propunerile formulate de comisia de inventariere prin procesul verbal încheiat, dupã ce sunt aprobate:
a. vor servi compartimentului contabilitate pentru punerea de acord a datelor din evidențele contabile cu realitatea constatã și consemnatã în listele de inventar;
b. vor servi compartimentului juridic pentru punerea de acord a datelor cu realitatea constatã și consemnatã în listele de inventar;
c. vor servi administratorilor pe viitor pentru o nouă strategie.
CAPITOLUL VII
BALANȚA DE VERIFICARE
7.1. Noțiunea, și funcțiile balanței de verificare
Balanța de verificare este procedeul specific metodei contabilitãții ce reflectã echilibrul permanent asigurat de dubla înregistrare a elementelor patrimoniale în momentul producerii operațiilor economico-financiare în ordine cronologicã și sistematicã dar și în momentul întocmirii formulelor contabile pentru stabilirea rulajelor și a soldurilor, oferind astfel garanția exactitãții înregistrãrilor efectuate în contabilitate și servind ca bazã pentru întocmirea bilanțului contabil.
Balanța de verificare cuprinde o recapitulație a tuturor conturilor din Cartea Mare cuprinzând informații cu privire la soldurile inițiale, rulajele din perioada respectivã și soldurile finale stabilite pentru conturi la data la care se întocmește balanța. Balanța de verificare își demonstreazã rolul sãu important în contabilitate prin funcțiile pe care aceasta le deține și anume :
1. Funcția de verificare a exactitãții înregistrãrilor din conturi – constã în aceea cã fiecare operație se înregistreazã concomitent și cu aceeași sumã în debitul unui cont și în creditul altui cont și astfel va rezulta o egalitate permanentã între totalul sumelor debitoare și al celor creditoare. Orice eroare a trecerii sumelor din Registrul Cartea Mare și de aici în balanțã sau a unor calcule greșite în cadrul formulelor compuse și în modul de stabilire al rulajelor sau a soldurilor vor duce la inegalitãți între totalurile balanței de verificare. Aceste inegalitãți vor demonstra faptul cã existã erori ce trebuie identificate și corectate.
2. Funcția de legãturã dintre conturile sintetice și cele analitice. Fiecare cont sintetic se desfãșoarã pe conturi analitice și pentru fiecare astfel de cont se întocmește câte o balanțã de verificare a conturilor analitice, cu ajutorul cãrora se controleazã exactitatea înregistrãrilor efectuate în conturile sintetice, prin concordanțele ce trebuie sã existe între conturile analitice și contul sintetic la care se referã, cu privire la soldurile inițiale, rulaje și solduri finale.
3. Funcția de legãturã între conturile sintetice și bilanț. Balanța de verificare constituie punctul de plecare pentru întocmirea bilanțului întrucât face legãtura între conturi ce furnizeazã informații amãnunțite asupra fiecãrui element de activ, capital propriu, datorie, și bilanț, ce furnizeazã informații cu privire la poziția financiarã. Datele din bilanț nu sunt altceva decât soldurile finale ale conturilor preluate din balanța de verificare prelucrate și grupate conform metodologiei de întocmire a bilanțului. Din bilanț, apoi, se preiau soldurile finale ale conturilor de la sfârșitul exercițiului respectiv ce devin solduri inițiale ale conturilor pentru exercițiul financiar urmãtor, pe baza principiului intangibilitãții bilanțului de deschidere.
4. Funcția de grupare și centralizare a datelor înregistrate în conturi.
Prin comparea și centralizarea datelor cu ajutorul acestui procedeu, conducerea întreprinderii are posibilitatea de a cunoaște volumul și natura modificãrilor intervenite în masa elementelor patrimoniale și a rezultatelor înregistrate atât în perioada curentã de gestiune cât și în perioadele precedente. Prin aceste comparații ce pot fi fãcute, managerii întreprinderii pot lua unele decizii și se pot face anumite previziuni pentru activitatea viitoare a întreprinderii.
5. Funcția de analizã a activitãții economice – se relizeazã prin compararea fiecãrui cont în parte, a grupelor de conturi și pe total a datelor de la începutul perioadei de gestiune cu cele de la sfârșitul ei. Prin aceastã comparație se vor putea urmãri : schimbãrile produse în mãrimea și structura elementelor patrimoniale, verificarea plasãrii corecte a elementelor patrimoniale dupã natura și destinația lor, mișcarea tuturor elementelor, atingerea indicatorilor prognozați prin confruntarea datelor efective cu cele prognozate. Așadar, rolul deosebit de important al balanței de verificare se dovedește și în cadrul analizei situației economice și financiare și pe perioade scurte de timp, în intervalul dintre cele douã bilanțuri, fiind singurul instrument care furnizeazã informațiile necesare conducerii unitãții patrimoniale.
La o scurtã recapitulație a funcțiilor acestui procedeu, se poate desprinde concluzia cã balanța de verificare îndeplinește nu numai o funcție de control, ci și pe acelea de grupare și centralizare a datelor înregistrate în conturi și de analizã a activitãții economice, realizând concordanța dintre conturile analitice și cele sintetice, precum și legãtura dintre conturi și bilanț.
7.2. Clasificarea balanțelor de verificare
Clasificarea balanțelor de verificare se face având în vedere criteriile dupã care se structureazã și anume: dupã natura conturilor pentru care se întocmesc, dupã numãrul egalitãților pe care le cuprind, dupã conținutul și forma graficã de prezentare.
Dupã natura conturilor pentru care se întocmesc, balanțele pot fi :
balanțe de verificare ale conturilor sintetice sau generale – ce se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile sintetice;
balanțe de verificare ale conturilor analitice (secundare sau auxiliare) – ce se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile analitice.
Dupã numãrul de egalitãți pe care le cuprind:
1. Balanțe de verificare cu o serie de egalitãți – se întocmesc sub formã tabelarã și din punct de vedere al conținutului pot fi în douã variante: ca balanțe de sume sau ca balanțe de solduri. Balanțele de verificare a sumelor cuprind douã coloane și anume totalul sumelor debitoare și totalul sumelor creditoare ale conturilor din registrul Cartea Mare iar egalitatea constã în :
Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare
Totalul sumelor debitoare constã în însumarea soldurilor inițiale debitoare cu rulajele debitoare respective. Similar se face calculul pentru totalul sumelor creditoare. Înscrierea elementelor respective se face separat pentru fiecare cont în parte. Balanțele de verificare a soldurilor cuprind tot douã coloane, numai cã acestea sunt soldurile finale debitoare și creditoare între care trebuie sã existe egalitatea:
Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
2. Balanțe de verificare cu douã serii de egalitãți – sunt o combinare a celor douã tipuri de mai sus, în sensul cã sunt balanțe a sumelor și soldurilor. Cuprind patru coloane, douã de sume debitoare și creditoare și douã de solduri finale debitoare și creditoare.
Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare
Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
3. Balanțe de verificare cu trei serii de egalitãți – cuprind șase coloane, din care, douã pentru solduri inițiale debitoare și creditoare, douã pentru rulaje debitoare și creditoare și douã pentru solduri finale debitoare și creditoare și astfel rezultã cele trei serii de egalitãți:
Totalul soldurilor inițiale debitoare = Totalul soldurilor inițiale creditoare
Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare
Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
4. . Balanțe de verificare cu patru serii de egalitãți – cuprind opt coloane, din care douã pentru solduri inițiale debitoare și creditoare, douã pentru rulaje lunii curente debitoare și creditoare, douã pentru total sume debitoare și creditoare și douã pentru solduri finale debitoare și creditoare și astfel rezultã cele patru serii de egalitãți:
Totalul soldurilor inițiale debitoare = Totalul soldurilor inițiale creditoare
Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare
Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare
Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
TESTE AUTOEVALUARE
TESTE GRILA
1. Balanța de verificare este procedeul specific metodei contabilitãții ce:
a. reflectã imaginea fidelă asigurată de dubla înregistrare a elementelor patrimoniale;
b. reflectã echilibrul permanent asigurat înregistrarea corectă a elementelor patrimoniale;
c. reflectã echilibrul permanent asigurat de dubla înregistrare a elementelor patrimoniale.
2. Funcția de legãturã dintre conturile sintetice și cele analitice a balana balanței de verificare se descrie astfel:
a. Fiecare cont sintetic se desfãșoarã pe conturi analitice și pentru fiecare astfel de cont se întocmește câte o balanțã de verificare a conturilor analitice, cu ajutorul cãrora se controleazã exactitatea înregistrãrilor efectuate în conturile sintetice, prin concordanțele ce trebuie sã existe între conturile analitice și contul sintetic la care se referã, cu privire la soldurile inițiale, rulaje și solduri finale.
b. Fiecare cont analitic se desfãșoarã pe conturi sintetice și pentru fiecare astfel de cont se întocmește câte o balanțã de verificare a conturilor analitice, cu ajutorul cãrora se controleazã exactitatea înregistrãrilor.
c. Fiecare cont sintetic se desfãșoarã pe conturi analitice și pentru fiecare astfel de cont se întocmește câte o notă contabilă, cu ajutorul cãrora se controleazã exactitatea înregistrãrilor efectuate în conturile analitice.
3. Afirmația cã balanța de verificare îndeplinește nu numai o funcție de control, ci și pe acelea de grupare și centralizare a datelor înregistrate în conturi și de analizã a activitãții economice, realizând concordanța dintre conturile analitice și cele sintetice, precum și legãtura dintre conturi și bilanț este:
a. falsă;
b.adevărată;
c. incompletă.
4. Balanțele de verificare cu patru serii de egalitãți cuprind:
a. opt coloane, din care douã pentru solduri inițiale debitoare și creditoare, douã pentru rulaje lunii curente debitoare și creditoare, douã pentru total sume debitoare și creditoare și douã pentru solduri finale debitoare și creditoare;
b. patru coloane, din care una pentru solduri inițiale debitoare și creditoare, una pentru rulaje lunii curente debitoare și creditoare, una pentru total sume debitoare și creditoare și una pentru solduri finale debitoare și creditoare;
c. opt coloane, din care patru pentru solduri inițiale debitoare și creditoare ṣi patru pentru solduri finale debitoare și creditoare.
5. Dupã natura conturilor pentru care se întocmesc, balanțele pot fi :
a. balanțe de verificare ale conturilor de activ ṣi balanțe de verificare ale conturilor de capitaluri ṣi datorii ce se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile analitice;
b. balanțe de verificare ale conturilor sintetice sau generale – ce se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile sintetice ṣi balanțe de verificare ale conturilor analitice (secundare sau auxiliare) – ce se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile analitice;
c. balanțe de verificare cu două, trei sau patru egalități.
6. Ecuațiile Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare; Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare sunt proprii:
a. balanței de verificare cu o egalitate;
b. balanței de verificare cu 4 serii de egalități;
c. balanței de verificare cu două serii de egalități.
7. După numărul de egalități, balanțele de verificare pot fi:
a. cu două serii de egalități;
b. cu patru serii de egalități;
c. cu una, două, trei sau patru serii de egalități.
8. Prin comparea și centralizarea datelor cu ajutorul funcției de grupare și centralizare a datelor înregistrate în conturi, conducerea întreprinderii are posibilitatea:
a. de a cunoaște volumul și natura elementelor patrimoniale și a rezultatelor înregistrate atât în perioada curentã de gestiune cât și în perioadele precedente;
b. de a cunoaște volumul și natura modificãrilor intervenite în masa elementelor patrimoniale și a rezultatelor înregistrate atât în perioada curentã de gestiune cât și în perioadele precedente;
c. de a cunoaște volumul și natura modificãrilor intervenite în masa rezultatelor înregistrate atât în perioada curentã de gestiune cât și în perioadele precedente.
9. Datele din bilanț nu sunt altceva decât soldurile finale ale conturilor preluate din:
a. balanța de verificare prelucrate și grupate conform metodologiei de întocmire a bilanțului.
b. registrele de contabilitate prelucrate și grupate conform metodologiei de întocmire a bilanțului.
c. balanța de verificare prelucrate și grupate conform metodologiei de întocmire a registrelor contabile.
10. Afirmația "Balanța de verificare cuprinde o recapitulație a tuturor conturilor din Cartea Mare cuprinzând informații cu privire la soldurile inițiale, rulajele din perioada respectivã și soldurile finale stabilite pentru conturi la data la care se întocmește balanța." este:
a. adevărată;
b. falsă;
c. parțial adevărată.
BIBLIOGRAFIE
Asalos, N. – Bazele contabilității, Ed. Ex. Ponto, Constanța, 2006
Belverd, E., Needles, Jr., Anderson, James, C.,Caldwel – Principiile de bază ale contabilității, ediția a cincea, Ed. Arc, 2000
Bojian, O. – Bazele contabilității, Ed. Eficient, București, 1997
Bojian, O. – Contabilitate generală, Ed. Eficient, București, 2000
Boulescu, M., Ghiță, M. – Expertiză contabilă, Ed. Didactică și Pedagogică, București, 2001
Capron, M. – Contabilitatea în perspectivă, Ed. Humanitas, București, 1994
Caraiani, C. Olimid, L. coord. – Bazele contabilitățI, Ed. ASE, București, 2002
Călin, O. Ristea, M. Văduva, I., Neamțu, H. – Bazele contabilității, Ed. Didactică și Pedagogică, București, 2000
Colasse, B. – Contabilitate generală, ediția a 4-a, Ed. Moldova, 1995
Duțescu, A. – Ghid pentru înțelegerea și aplicarea Standardelor Internaționale de Contabilitate, editat de Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România, București, 2001
Feleagă, N. – Sisteme contabile comparate , vol. I, II, III, Ed. Economică, București, 1999 și 2000
Feleagă, N., Ionașcu, I. – Tratat de contabilitate financiară, vol.I, vol.II, Ed. Economică, București, 1999
Florea, Ș. – Contabilitate financiară- Monografii și aplicații contabile, Ed. Muntenia , Constanța, 2000
Georgescu, C. – Bazele contabilității, Ed. Sitech, Craiova, 2014
Georgescu, C. – Bazele contabilității, Ed. Universitaria, Craiova, 2011
I.A.S.B. – Standardele Internaționale de Contabilitate, Ed. Economică, București, 2000, 2001
Malciu L. – Contabilitate aprofundată, Ed. Economică, București, 2000
Ministerul Finanțelor Publice – Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaționale de Contabilitate , Partea I, Ed. Economică, București, 2001
Ministerul Finanțelor Publice – Reglementări contabile pentru agenții economici, Ed. Economică, București, 2002
Negruțiu, M., Dumitrana, M. – Contabilitatea în comerț și turism, Ed. Maxim, București, 1998
Nicoale T. – Contabilitate financiară, Ed. Ex Ponto, Constanța, 2003
Nicolae T. – Contabilitate aprofundată, Ed. Ex. Ponto, Constanța, 2002
Nicolae, T., Asaloș, N., Georgescu, C. – Bazele contabilității, Ed. Ex Ponto, Constanța, 2002
Oprean, coord. – Bazele contabilității agenților economici din România, ediția a-II-a, Ed. Intelcredo, Deva, 1996
Pîntea, I. coord – Managementul contabilității românești, vol. I, II, Ed. Intelcredo, Deva, 1998
Pîntea, I. coord. – Contabilitatea financiară a agenților economici din România , ediția a III-a, Ed. Intelcredo, Deva, 1999
Pîntea, I.P., Bodea, G. – Contabilitate financiară, sinteze și aplicații practice , Ed. Intelcredo, Deva, 2001
Ristea, M. – Contabilitatea între fiscal și gestionar, Ed. Tribuna economică, București, 1998
Ristea, M. – Contabilitatea rezultatului întreprinderii, Ed. Tribuna Economică, București, 1997
Ristea, M. – Noul sistem contabil din România, Ed. Cartimex, București, 1994
Ristea, M. coord. – Contabilitate financiară, Ed. Universitară, București, 2003
Ristea, M., Dima, M. – Contabilitatea societăților comerciale, Ed. Universitară, București, 2003
Ristea, M., Dumitru, C. – Contabilitate financiară, Ed. Mărgăritar, București, 2003
Ristea, M., Dumitru, C.- Contabilitate aprofundată, Ed. Universitară, București, 2003
Vișan, D. – Contabilitatea în comerțul exterior, Ed. Economică, București, 1999
*** – Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, M.O. nr. 629/2002
*** OMFP 1802/2014
*** OMFP 2861/2009
Ordinul nr. 3.512/2008 publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 870 din 23 decembrie 2008
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Bazele Contabilitatii (ID: 137015)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.