Auditul Performantei. Forma Specifica de Audit In Cadrul Sistemului de Audit Financiar
CUPRINS
Cuprins ……………………………………………………………………………………………………………………………2
Introducere……………………………………………………………………………………………………………………….3
I. Audit Financiar………………………………………………………………………………………………………………4
1.1 Conceptul de audit……………………………………………………………………………………………………….4
1.2 Obiectivele auditui financiar …………………………………………………………………………………………5
1.3 Formele auditului………………………………………………………………………………………………………..7
II. Auditul performanței……………………………………………………………………………………………………..8
2.1 Concept……………………………………………………………………………………………………………………..8
2.2 Obiective……………………………………………………………………………………………………………………8
2.3 Economicitate, eficacitate, eficiență……………………………………………………………………………..10
2.4 Promovarea și garantarea unei activități de înaltă calitate profesională……………………………..12
2.5 Abordări și perspective în auditul performanței……………………………………………………………..13
2.6 Documentația de audit………………………………………………………………………………………………..15
III. Modalitați de executare a auditului performanței…………………………………………………………..17
3.1 Planificarea auditului performanței………………………………………………………………………………17
3.2 Execuția auditului perfomanței……………………………………………………………………………………19
3.3 Raportarea………………………………………………………………………………………………………………..23
IV. Documentele ce se întocmesc la efectuarea auditului performanței. Modalități de valorificare a lor ………………………………………………………………………………………………………………………………25
V. Auditul performanței versus auditul financiar………………………………………………………………..29
VI. Studiu de caz privind auditul performanței cu privire la construcția autostrăzilor în România………………………………………………………………………………………………………………………..32
VII. Concluzii si propuneri………………………………………………………………………………………………36
Bibliografie…………………………………………………………………………………………………………………….38
Anexe…………………………………………………………………………………………………………………………….39
INTRODUCERE
Această lucrare, intitulată „Auditul performanței- Formă specifică de audit în cadrul sistemului de audit financiar”, este menită a ilustra maniera de constituire și modalitatea de exercitare a acestei forme de audit, dar mai ales însemnătatea acesteia, precum și prezentarea formelor și obiectivelor sale ș.a.
Această temă m-a determinat pe mine, ca și autor al acestei lucrări de licență, să evidențiez calitățile performanței, care reies din rapoartele de audit prezentate.
Acest lucru l-am realizat în lucrarea de față, în primul rând prin planul teoretic prezentat, iar în al doilea rând prin abordarea și reliefarea practică prezentă într-un raport.
Pornind de la aceste idei de inițiere, această lucrare este structurată pe 7 capitole, primele 5 fiind alocate prezentării noțiunilor și aspectelor teoretice referitoare la concept, forme, obiective, modalități de exercitare, documente de întocmit etc.
Așadar, în primul capitol am abordat un plan mai larg de audit, auditul performanței, unde este vorba despre auditul financiar, care conține formele și obiectivele vizate.
Capitolul doi tratează în detaliu toate lucrurile importante despre auditul performanței și despre tot ceea ce trebuie știut despre acesta.
În capitolul trei, dezbatem modul de exercitare, execuția și raportarea auditului de performanță format în mod general din planificarea acestuia.
Următorul capitol, capitolul patru, identifică toate documentele și modalitățile de valorificare ce trebuie întocmite în cazul unui audit al performanței.
Capitolul cinci vine cu desemnarea comparației între auditul financiar si al performanței, de unde reies câteva asemănări și deosebiri.
În final, ultimele capitole, șase și șapte, sunt consacrate abordării concrete a lucrării, unde este vorba despre un raport de audit preluat și studiat de mine, după care am precizat concluzii cu privire la subiectul raportului (construcția de autostrăzi).
Lucrarea este sprijinită și pe alte lucrări de referință și manuale de audit.
AUDITUL FINANCIAR
Conceptul de audit
La origine, cuvântul „audit” provenea din latinescul „audire” care însemna „a asculta și a transmite mai departe”. Tradus din limba engleză, el redă noțiuni ca: revizie contabilă, bilanț, a verifica registrele contabile.
Termenul de audit a fost popularizat începând cu anii 1950-1960 de către cabinetele anglo-saxone de expertiză contabilă.
Potrivit Standardelor internaționale de audit, conceptul de audit și audit financiar au următoarea semnificație:
Audit financiar- verificarea și certitudinea conturilor anuale, a situațiilor financiare, de către un profesionist competent și independent în vederea exprimării opiniei acestuia asupra realității datelor cuprinse în documentele anuale de sinteză.
Audit- examinarea profesională a unei informații în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente prin raportarea ei la un criteriu, standard, normă de calitate în vederea satisfacerii nevoilor unor utilizatori de informații.
Auditorul financiar este persoana fizică sau juridică ce primește aceasta calitate prin atribuirea ei de către Camera Auditorilor Financiari din România, calitate care îi dă dreptul la exercitarea independentă a mandatului de audit financiar.
În România, începând cu anul 1999 au fost adoptate Norme Naționale de Audit la care s-au adăugat prevederi legale de audit specifice României. În concordanță cu Normele Internaționale de audit, activitatea de audit fianciar reprezintă activitatea de verificare a situațiilor financiare ale societăților comerciale de către auditori financiari în conformitate cu standardele internaționale de audit.
Așadar, în urma celor afirmate mai sus, putem da o definiție clară: auditul financiar constă în efectuarea unei cercetări, de către un individ competent și independent, a acurateței conturilor și a legalității și regularității, în vederea formării unui punct de vedere susținut de probe de audit.
Obiectivele auditului financiar
Obiectivul auditului financiar este acela de a da posibilitatea auditorului să expună o opinie privind întocmirea situațiilor financiare, în toate ipostazele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare financiară identificat.
Conform principiului bunei practici în domeniu, Curtea de Conturi și-a conceput procesul de audit în așa fel încât să obțină un nivel de încredere de 95%, că situațiile financiare auditate nu conțin erori materiale sau neregularități.
Scopul unei revizuiri a situațiilor financiare este de a permite unui auditor să determine, pe baza unor proceduri care nu presupun utilizarea tuturor probelor cerute intr-un audit, că nu a recunoscut nici un aspect de importanță semnificativă care să îl determine să creadă că situațiile financiare nu sunt redactate sub toate aspectele semnificative.
Alte ținte ale auditului urmăresc: patrimoniul, rezultatul exercițiului, bilanțul și situația financiară a întreprinderii.
Confirmarea de către auditor a deplinătății patrimoniului vizează:
Realizarea exactă a tuturor tranzacțiilor legate de înregistrarea și fluctuația capitalurilor proprii;
Efectuarea iventarierii patrimoniului, adevărata exploatare a rezultatelor acesteia și includerea sa în bilanțul contabil;
Redactarea bilanțului contabil pe baza balanței de verificare dupa inventariere.
Estimarea corectă a patrimoniului;
Aprecierea reală și la zi a contabilității;
Pe de alta parte, auditul financiar evaluează dacă:
Situațiile financiare sunt întocmite cu respectarea cadrului de raportare financiară aplicabil în România, respectă principiile legalității și regularității și oferă imaginea poziției și performanței financiare.
Administrarea patrimoniului public și privat al statului și al unităților administrativ-teritoriale și execuția bugetelor de venituri și cheltuieli ale entităților publice s-au făcut conform scopului, obiectivelor si atribuțiilor prevăzute de actele normative;
În idea de a susține un punct de vedere avizat și independent despre viziunea fidelă, precisă și absolută a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor instituțiilor, auditul urmărește îndeplinirea unor criterii și obiective ce domină un audit al situației financiare:
Criteriul exhaustivității și integrității înregistrărilor
Acest principiu urmărește ca toate tranzacțiile patrimoniale să fie înregistrate exact și deplin în contabilitate.
În vederea respectării acestui principiu, auditorul are doua variante:
auditorul poate folosi rezultatele inventarierii. El trebuie sa fie sigur că inventarierea a fost efectuata confom legii. În cazul în care, prin inventariere, s-au găsit operațiuni neînregistrate în contabilitate, iar acestea au fost efectuate, se consideră că toate operațiunile sunt exact înregistrate și conturate.
auditorul trebuie să revizuiască cu mare prudență formalitățile practicate de instituție pentru confirmarea tututor schimbărilor patrimoniale: majorări/reduceri de active, respectiv scăderi de pasive. Acestă variantă are incovenientul că necesită o perioadă prelungită pentru validare.
Aprecierea acestui principu necesită ca auditorul să se asigure că:
Toate operațiunile reprezentate în documentele justificative specifice sunt reflectate în
contabilitate, deci fără omiteri;
Nu există tranzacții contabile de mai multe ori.
Criteriul veridicității înregistrărilor
Auditorul are angajamentul să observe dacă toate componetele de active și de pasiv înregistrate în contabilitate sunt justificabile și controlabile, se potrivesc cu cele recunoscute fizic prin inventariere sau prin alte metode cum ar fi: validări primate de la terți, analize de laborator.
În același timp, se controlează dacă activele și pasivele îndeplinesc principiul entității patrimoniale, adică toate tranzacțiile realizate aparțin și sunt în numele firmei.
Criteriul exactei înregistrări în contabilitate și a corectei descrieri cu ajutorul conturilor anuale
Acest principiu are mai multe scopuri și vizează localizarea exactă a termenului privind elementele patrimoniale, aprecierea corectă a schimbărilor, impunerea corectă și redactarea reală a situațiilor financiare.
Formele auditului
Coroborând clauzele standardelor internaționale cu aspectele practice care reies din aplicarea lor, precum și cu specificul național al organizării activității de audit, se pot stabili mai multe norme de clasificare a tipurilor de audit.
Din punct de vedere al sferei de cuprindere:
Audit de sistem- evaluarea de profunzime a sistemelor de conducere si control intern;
Auditul de regularizare- examinarea situațiilor financiare sub aspectul respectării ansamblului principiilor, regulilor, procedurilor și metodologiei.
Auditul performanței- examinarea criteriilor stabilite pentru implementarea obiectivelor și sarcinilor entității auditate;
Din punct de vedere al poziției organizatorice a auditorului față de entitatea auditată:
Audit extern- exercitat din afara entitaților și a Guvernului de auditori externi aparținând Camerei Auditorilor sau Curții de Conturi.
Audit intern- organizat în cadrul entităților economice și al instituțiilor publice aparținând Guverului, depinzând organizatoric și funcțional de aceastea.
În funcție de structura organizatorică implicată în exercitarea lui:
Audit financiar- exercitat la comanda firmelor de către persoane juridice internaționale având ca obiect de activitate auditul financiar.
Audit financiar- exercitat de compartimentele de audit intern al întreprinderilor;
Audit financiar- exercitat de auditori persoane fizice sau juridice de la Camera Auditorilor ca organizație profesională independentă;
Inspecții de audit- exercitate de Ministerul Finanțelor Publice prin organele centrale și locale;
Audit financiar- exercitat de către Curtea de Conturi la instituțiile publice si la operatori economici în legatură cu formarea și folosirea fondurilor publice;
Din punct de vedere al obiectului:
Audit financiar privat
Audit financiar public
II AUDITUL PERFORMANȚEI
2.1 Concept
Legea nr. 94/1992, privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, republicată, definește auditul performanței ca fiind: „o evoluare independentă a modului în care o entitate publică, un program, proiect, proces sau activitate funcționează din punct de vedere ale eficienței, economicității și eficacității”
Prin constatările și propunerile sale, auditorul performanței urmărește mișcarea costurilor, multiplicarea eficienței utilizării resurelor și înfăptuirea obiectivelor asumate de entitatea controlată.
În auditul performanței sunt trei principii de bază urmărite:
Principiul eficienței- vizează obținerea celui mai bun raport între fondurile utilizate și rezultatele dobândite;
Principiul economicității- presupune ca pentru desfășurarea activității sale, resursele utilizate de entitatea auditată, să fie puse la dispoziție în timp util, la cel mai bun preț și în cantitatea și la calitatea adecvată;
Principiul eficacității- urmărește satisfacerea obiectivelor proprii stabilite și obținerea efectelor scontate.
Auditul performanței se poate exercita atât la finalul, cât si pe durata desfașurării programelor, proiectelor, proceselor sau activităților. Activitatea privind auditul performanței se încheie prin emiterea unui raport de audit.
2.2 Obiective
Obiectivele auditului performanței sunt definite prin lege, dar, în același timp, în cadrul mandatului, unitățile supreme de audit pot stabili și unele obiective particulare.
Standardele internaționale de audit INTOSAI- ISSAI 300, menționează că: „Auditorii performanței trebuie să indentifice clar obiectivele auditurilor sub formă unor întrebari de audit pentru care auditul va căuta răspunsuri sau va concluziona”.
De regulă, obiectivele auditului performanței se referă la studierea performanței politicilor, programelor, organizației și managementului, concept explicat astfel:
Politicile- eforturile, activitățile întreprinse pentru atingerea unor cauze bine lămurite, utiliând anumite resurse, într-o perioadă de timp indicată;
Organizația- complexul resurselor umane, configurațiilor și proceselor stabilite pentru concretizarea unor anumitor obiective.
Programul- un set de mijloace corelate, reglementări, resurse financiare, umane, materiale sau de altă factură, mobilizate pentru inițierea unei anumite politici.
În general, în auditarea performanței, Curtea de Conturi are în vedere îndeplinirea următoarelor obiective:
raportarea șocului rezultat în urma implementării programelor și analizarea măsurii în care țintele propuse au fost finalizate;
desfășurarea unor examinări independente necesare, referitoare la performanța managementului în introducerea unor programe guvernamentale sau îndeplinirea unor activități, precum și cu privire la economicitatea, eficiența și eficacitatea aplicate resurselor alocate;
pronunțarea de recomandări pentru legislativ sau preconizări pentru conducerea entității audiate, pe baza constatărilor și concluziilor rezultate în urma derulării misiunilor de audit.
furnizarea către legislativ sau către conducerea entității auditate a rezolvărilor unor analize independente în legătură cu autenticitatea și gradul de încredere al indicatorilor de performanță intemeiați;
recunoașterea și investigarea oricăror probleme ce privesc economicitatea, eficiența și eficacitatea programelor subvenționate din fonduri publice;
În cadrul auditării performanței se desfășoară urmatoarele:
examinarea modului de administrare a unui program sau a unei ocupații și evaluarea sistemului de măsurare a performanței
observarea sistemului de control intern al entității auditate, cercetându-se dacă obiectivele controlului intern garantează obținerea unor performanțe manageriale înalte;
estimarea decizei prin care s-a ales varianta optimă pentru derularea unui program sau a unei activități și dacă au fost stabilite sau nu norme corespunzătoare pentru optarea variantei propice, în vederea însușirii obiectivelor stabilite;
Deși auditul performanței nu își preconizează ca obiectiv consultarea sistemului financiar- contabil și a situațiilor financiar- contabile raportate de entitățile auditate și nici probarea conformității operațiunilor economice cu justiția și reglementările caracteristice în domeniu, auditorii publici externi vor săvârși și astfel de controale.
Dacă pentru programul sau activitatea auditată au fost stabilite repere de performanță, se analizează în ce măsură acestea au fost plănuite și monitorizate corespunzător și dacă au fost luate toate măsurile utile pentru înfăptuirea lor.
2.3 Economicitatea, eficiența, eficacitatea
“Economicitatea constă în minimalizarea costului resurselor alocate pentru atingerea
rezultatelor estimate ale unui program, proiect, proces, ale unei activități sau entități publice cu mențiunea calității corespunzătoare a acestor rezultate.”
Economicitatea implică realizarea obiectivelor fixate cu cheltuieli cât mai scăzute, principiu care este prejudiciat de riscurile generale, cum ar fi:
Cheltuieli exagerate- resursele sunt de calitate mai mare decât cea necesară.
Plăți mari- resursele sunt obținute la prețuri mai mari decât la cele la care se puteau obține;
Risipa- folosirea unei/unui cantități/volum de resurse nejustificat de mare care nu sunt utile pentru obținerea rezultatelor aspirate;
Un factor esențial al respectării principiului economicității este acela de „alocare, administrare și utilizare cu economie a resurselor”
“Conceptul de eficiență se referă la capacitatea sau potențialul unui program, proiect, proces sau al unei activități sau entități de a obține rezultate maxime, in condițiile utilizării unor resurse limitate. ”
Aprecierea economicității se realizează și în situația în care, datorită introducerii unor măsuri specifice, entitatea a reușit sau se impune minimalizarea costurilor la/sub un anumit nevel.
Auditul eficienței poate fi efectuat și prin confruntarea modului de realizare a unor preocupări similare, în intervale diferite de timp sau prin raportarea la standardele caracteristice, informații sau raționamente disponibile.
Eficiența rezidă în maximizarea rezultatelor unui program, proiect, proces sau ale unei activități sau societăți în relație cu resursele utilizate pentru atingerea acestora.
Pentru măsurarea eficienței se utilizează formula:
Eficiența= Rezultatele obținute (ieșiri)/ Rezultatele utilizate (intrări)
Dacă rezultatul raportului este egal sau mai mare decât „1”, situația este favorabilă, ceea ce ilustrează că resursele utilizate au condus la obținerea unor rezultate de calitate adecvată. Auditul eficienței are ca obiectiv observarea modului de utilizare a resurselor, urmărindu-se dacă s-a obținut rezultatul optim din punct de vedere al calității și cantității în raport cu resursele utilizate.
„Eficacitatea apreciează măsura în care sunt atinse țintele și obiectivele, preocupându-se de relația dintre rezultatele programate și rezultatele obținute în cadrul programului, proiectului, procesului sau activității respective.”
Pentru calcularea eficienței se utilizează formula:
Eficacitatea= Rezultatul obținut/ Rezultatul programat
Auditul eficienței urmărește determinarea măsurii în care acțiunile desfășurate au avut o contribuție la atingerea obiectivelor stabilite și reflectează dacă rezultatele obținute sunt repercursiuni ale măsurilor întreprinse de entitatea auditată și nu rezultanta unor agenți exteriori entității
Modelul imput/output preluat din ISSAI 3000, 1.4/2004
Fig. 1.
Concludem că auditarea performanței analizează în principal:
auditul eficacității privind rezultatele (îndeplinirea obiectivelor programate, gradul de satisfacere a nevoilor beneficiarilor, impactul programului sau activității), precum și efectele acestora.
auditul eficienței privind funcționarea programului sau activității (livrarea de bunuri și servicii, realizarea de venituri, îmbunătățirea funcțiilor de reglementare);
auditul economicității privind intrările (resurse umane, financiare, echipamente, materiale, facilități, informații, energie, costul terenului, etc.);
2.4 Promovarea și garantarea unei activități de înaltă calitate profesională
Auditul performanței este o îndeletnicire întemeiată pe informații, iar nivelul profesional al auditorilor implicați deține un loc central. Acest nivel este dat și de disponibilitatea auditorilor publici externi pentru valorificarea oportunității de a-și spori aptitudinile și de a avea rezultate rentabile în auditurile exercitate.
Individul care execută un audit al performanței trebuie să aibă parte de pregătire și de specializare profesională în branșa științelor economice și sociale.
Șansa auditorilor de a-și progresa abilitățile și de a-și înmulți cunoștințele prin învățări metodice creează o premisă pentru creșterea calității în activitățile de audit.
La fel, sunt rentabile și calitățile personale ale acestora (îndemânare, creativitate, deschidere, conduită socială adecvată, integritate, raționament, tenacitate, ușurință în exprimare atât în scris, cât și verbal etc.).
O condiție substanțială în procesul de sporire a calităților utile auditorilor este concentrarea cunoștințelor din practică de-a lungul activităților de audit la care participă.
Standardele INTOSAI recomandă ca personalul de specialitate care efectuează audituri ale performanței să stăpânească:
Abilități de comunicare explicit și eficient, oral și scriptic;
Cunoștințe asociate pregătirii și utilizării formalităților auditului performanței, aptitudinile și experiența indispensabilă pentru a folosi aceste cunoștințe;
Cunoștințe despre structuri, instituții, programe și funcții guvernamentale;
Abilități caracteristice în proporție cu sfera auditului (de ex. statistică, tehnologia informației (IT), inginerie etc. sau cunoștințe foarte bune cu privire la aspectele în cauză)
Eficacitatea, profesionalismul și prudența cuvenită trebuie să predomine în misiunea de audit al performanței.
2.5 Abordări și perspective în auditul performanței
Abordarea pe bază de rezultate
Această modalitate de abordare a auditului are ca scop central evaluarea performanței obținute, respectiv în ce măsură au fost îndeplinite exigențele în legatură cu economicitatea, eficiența și eficacitatea în implementarea și derularea unui program sau derularea unei activități. Plecând de la această abordare, auditorii publici externi evaluează modalitatea în care au fost onorate și îndeplinite principiile care pot fi „norme” (în care sunt definite obiectivele și țintele) sau criterii de audit identificate/concepute de auditori în faza de creare a planului de audit.
Ținând cont de criteriile stabilite, auditorii publici externi cercetează și evaluează preocupările societăților identificând nereguli și devieri de la obiectivele fixate (probele auditului), pe fundamentul cărora se formulează concluziile și propunerile auditului, care au ca rol excluderea vulnerabilităților și îndreptarea performanței.
Abordarea pe bază de probleme
Acest mod de abordare pleacă de la indicii cu privire la exizistența unor disfuncționalități (lipsuri, sesizări ale unor nereguli, costuri ridicate etc) privind susținerea unui anume program, proces, proiect sau a unei activități. În cadrul acestei abordări, auditul se focalizează în principal, pe gasirea, probarea și investigarea problemelor fără a se raporta la criterii de audit prestabilite.
Abordarea pe bază de probleme are ca particularitate existența atât a elementului analitic cât și a celui instrumental, stabilind atât examinarea și actualizarea înștiințărilor referitoare la problemele identificate, cât și redactarea de prescrieri pentru restabilirea acestora. Abordarea fiind orientată spre probleme, accentul trebuie să se pună pe definirea corespunzătoare a problemei.
Punctul de plecare într-un asemenea audit îl desemnează dovedirea existenței acestor greutăți, care de obicei se referă la economicitatea, eficiența și eficacitatea activităților prestate pentru implementarea și parcurgerea unor programe sau planuri de către firmele auditate, în vederea deciderii și comentării cauzelor acestora.
Abordarea pe bază de sistem
În mod curent sunt verificate acele constituente ale aparatului de control intern/managerial și ale auditului intern care sunt răspunzătoare de garantarea economicității, eficienței și eficacității programelor, proiectelor, proceselor sau activităților spre identificarea vulnerabilităților sau punctelor slabe, studierii cauzelor și enunțării de recomandări pentru îndreptarea acestora (pentru îmbunătățirea performanței).
În cazul în care auditorii sesizează că, atât auditul intern, cât și sistemul de control intern/managerial descrie lipsuri în modul de organizare și funcționare, acestea trebuie să realizeze un volum suficient de teste pentru a aprecia direct performanța programului, proiectului, procesului sau activității entității.
Trebuie conturat faptul că această abordare a auditului performanței este fezabilă numai în ipostaza în care auditorul este absolut hotărât că ansamblul de control intern/managerial și auditul intern furnizează estimări credibile și asigură satisfacerea obiectivelor programului, proiectului, procesului sau activității entității în situații de eficiență, economicitate și eficacitate ca de altfel și aplicarea condițiilor de legalitate și regularitate pentru acțiunile economice efectuate.
Perspectivele „de sus în jos” și de „jos în sus”
Majoritatea auditorilor de performanță folosește perspectiva „de sus în jos”, ceea ce admie că auditorul va urmări în primul rând problemele semnalate care vizează atingerea scopurilor, intențiilor și așteptărilor Parlamentului și Guvernului.
Nu este omisă nici viziunea „de jos în sus”, respectiv tratarea din punct de vedere al beneficiarului (de pildă, examinarea unor probleme legate de calitatea serviciilor, a timpilor de așteptare sau a gradului de satisfacere a nevoilor beneficiarilor).
2.6 Documentația de audit
Auditul trebuie să studieze probele pentru a furniza o claritate suficientă și proprie a sensului în care sunt stabilite concluziile și îndrumările din raportul de audit și pentru a certifica faptul că auditul a fost realizat în conformitate cu standardul INTOSAI –ISSAIA 1230 -“Documentația de audit”.
Cel care realizează auditul trebuie să compună documentația de audit întrucât să îngăduie unui alt auditor cu experiență, care nu a avut nici o relație cu auditul respectiv, să perceapă cel puțin următoarele aspecte:
Rezultatele tehnicilor de audit și probele de audit dobândite;
Natura, situarea în timp și proporția tehnicilor de audit aplicabile în vederea concordanței cu ISSAI-urile și cu normele legate și de reglementare aplicabile;
Ipostazele revelatoare ivite în momentul auditului, concluziile la care s-a ajuns pe linia acestora la fel și rezonamentele profesionale importate folosirii (ISSAI 1230-“Documentația de audit”.)
Împlinirea existențelor standardului presupune exercitarea de către auditorii publici externi a unui raționament profesional avizat în faza în care se alege tema și obiectivele auditului, ce și când să se auditeze, abordarea și metodologia, domeniul auditului, disfuncționalitățile ce vor fi raportate și concluzia generală a auditului.
În cadrul auditului performanței, auditorii publici externi trebuie să-și exercite discernământul profesional, urmând politicile și standardele stabilite de către administrarea organizației absolute de audit și să îmbrățișeze un comportament de scepticism profesional.
De fapt, aceștia trebuie să conștientizeze, de la inaugurarea procesului de selecționare a temelor, probabilitatea existenței riscului ca unele date și informații să cuprindă erori materiale/pregnante.
III MODALITĂȚI DE EXERCITARE A AUDITULUI PERFORMANȚEI
Planificarea auditului performanței
Planificarea misiunii de audit al performanței este primul pas în procesul de realizare a acestui audit, ce presupune parcurgerea următoarelor puncte:
Planificarea strategică
Planificarea strategică, luată ca stadiu al auditului performanței, se stabilește la nivelul fiecărei structuri de audit și control și înfățișază un proces continuu în cadrul căreia se identifică, cercetează și analizează sectoarele și subiectele posibile pentru a fi auditate din punct de vedere al performanței.
Pentru măsurarea performanței în administrarea fondurilor publice, Curtea de Conturi stabilește, pe baza recomandărilor structurilor de audit și control, strategia pentru decursul acțiunilor de audit al performanței intr-un orizont de timp de 3 ani.
Organizarea privind auditarea performanței se elaborează în concordanță cu sarcinile și competențele Curții de Conturi, precum și în funcție de posibilitatea de audit a acesteia.
Elaborarea strategiei este prețioasă fiindcă:
Fundamentează și decide responsabilitățile în legătură cu supravegherea și evaluarea performanței managementului operatorilor economici ce sunt supuși auditului performanței;
Asigură programarea misiunilor de audit în sfere de interes major, în corespondență cu mandatul, rolurile și competențele Curții de Conturi, acordate de legislația în vigoare;
Asigură rularea și utilizarea unei metodologii rentabile și eficiente de auditare a performanței;
Rolul planificării strategice stă în stabilirea priorităților privind concretizarea viitoarelor audituri ale performanței și precizarea necesarului de personal și resurse pentru executarea acestora.
Sfera și subiectele de audit identificate în punctul de planificare strategică se vor răsfrânge în programul de activitate al Curții de Conturi, după studiul și acceptul acestora de către Plen.
Obiectivul planificării strategice îl reprezintă realizarea unui tabel ponderat de domenii și teme în care să se regăseasc, în următorii ani, acțiuni pentru chivernisirea banilor publici și augmentarea eficacității întrebuințării lor.
Programarea strategică se impune să aibă ca efect crearea unei strategii sistematice, practice în conținutul căreia să fie formulate domeniile și temele de audit cu dificultăți, principiile avute în vedere la selecționarea acestora, întrebările la care trebuie să se răspundă și componentele care îndreptățesc interesul pentru auditarea acestora.
Planificarea strategică e necesar să fie adaptabilă în auditul performanței, astfel încât să permită modificarea sa permanentă, incluzând noi domenii, rezultată ca urmare a unor discuții din Parlament, sau în urma unor articole din presă sau unor modificări intervenite în politicile economice guvernamentale.
Trebuie să menționăm că planificarea strategică alcătuiește pe lângă dispunerea temelor pentru auditul performanței și o înglobare a misiunilor de audit într-o viziune de ansamblu, pe o perioadă mai lungă.
Planificarea operațională
Scopul planificării operaționale este stabilirea măsurii în care se păstrează condițiile de realizare a auditului în etapa de planificarea strategică și înregistrate în Nota de propuneri.
Dacă aceste clauze nu au suferit transformări care să motiveze cedarea la continuarea studiului, se va recomanda spre acceptarea conducerii structurii de specialitate a unui proiect de audit în baza căruia să se realizeze auditul.
În domeniul etapei de planificare operațională auditorii publici externi sunt obligați să se informeze pentru a ințelege programul, proiectul, procesul sau activitatea societății/societăților ce va trebui auditat/auditate, a mediului de control intern al societății, dar și a mediului extern în care societatea/societățile își realizează activitatea, în scopul emiterii planului de audit al performanței și al prestării auditului.
În stadiul de planificare operațională se va aplica una din metodele de analiză pentru a stabili țintele auditului:
Analiza SWOT – presupune studierea punctelor tari, a punctelor slabe, oportunităților și amenințărilor în baza acțiunii de planificare a auditului performanței;
Analiza riscurilor- este cea mai des folosită metodă de analiză;
Analiza problemelor- metoda este folosită îndeosebi când se dorește utilizarea unei abordări a auditului performanței îndreptat spre probleme, ca rezultat a indiciilor existenței unor probleme.
În planul de audit, la sfârșitul planificării operaționale, vor fi recunoscute și definite clar elementele:
Determinarea măsurilor de asigurare a calității și structurarea auditului;
Aspectul specific ce se va analiza și țintele auditului;
Arta de cuprindere și modul de tratare a auditului;
Planificarea operațională pretinde derularea de către auditorii publici externi a etapelor:
Informarea și perceperea programelor, proceselor, proiectelor, activităților și a entităților implicate în desfășurarea lor;
Recunoșterea și evaluarea normelor de audit;
Determinarea metodologiei de audit care va fi folosită pentru dobândirea probelor de audit;
Recunoasterea și estimarea riscurilor în auditul performanței și a impactului potențial al acestora;
Revizia obiectivelor auditului performanței și enumerarea acestora sub formă de întrebări la care este necesar să răspundă auditul performanței;
Crearea planului de audit.
Execuția auditului performanței
Realizarea implică implementarea planului de audit cu obiectivul de a strânge date și referințe care sunt apoi sintetizate și selecționate sau aranjate în vederea interpretării lor. Datele și referințele care demonstrează existența unor deosebiri sau disfuncționalități pot fi aplicate ca bază pentru enunțarea concluziilor și propunerilor auditului. Dovezile procurate trebuie să fie suficiente și recomandabile pentru ca auditorii publici externi să sprijine părerile și concluziile în conformitate cu tema auditată. Așadar, etapa de execuție se compune din:
Aplicarea formalităților de audit, de procurare de date și informații în baza planului de audit;
Aplicarea formalităților de audit de sintetizare și cercetare a infomațiilor și datelor;
Emiterea și verificarea constatărilor auditului, exprimarea propunerilor și concluziilor;
Consultarea cu societatea auditată;
Ordonarea actelor și a dosarelor de lucru.
Utilizarea procedurilor de audit de procurare de date și informații
Auditorii publici externi sunt obligați să acumuleze destule dovezi corespunzătoare pentru a da răspunsuri la întrebările exprimate de echipa de audit și pentu a afirma părerile și concluziile dobândite în urma auditului performanței.
Datele, referințele și informațiile acumulate reprezintă noțiuni similare. Datele sunt observații primare. Datele sunt modificate în informații, iar prin examinarea informațiile se transformă în cunoștințe.
În auditul performanței acțiunea de adunare a probelor de audit, precum și informarea acestora trebuie efectuată în mod regulat. De altfel, este necesar ca auditoria să studieze informații de origine diferite, în situația în care societățile, personalul acestora, cunoscătorii și beneficiarii auditului susțin viziuni și considerente diferite.
În practica auditării performanței, cele mai folosite metode de strângere a datelor și informațiile sunt: analizarea documentelor, grupurile de deliberare, rezumatele, eșantionarea, examinare, chestionarul și interviul.
Aplicarea formalităților de sintetizare și studiere a datelor și informațiilor
Sintetizarea datelor și informațiilor implică
Aranjarea după natura sau cuprinsul (codificarea) rezultatelor documentelor examinate, notițelor din momentul interviurilor și răspunsurile întrebărilor din chestionare.
Sintetizarea lor sub formă de tabele care cuprind date statistice, rezultate și răspunsuri ale observațiilor și chestionarelor
2. Studierea datelor și informațiilor
“Analiza datelor cantitative și calitative este o etapă significantă în toate auditurile performanței. În momentul analizării datelor (din grupul țintă, chestionare, interviuri, etc) auditorii vor fi nevoiți să înceapă cu notarea în revistă a țintelor și întrebărilor auditului. Acest lucru va fi de folos auditorilor să își structureze datele și să se focalizeze pe analiza acestora. În analizarea informațiilor, auditorii trebuie să se straduie să pună informațiile în perspectivă, făcând o comparație între rezultate și criteriile auditului sau așteptările generale.”
La sfârșitul fiecărei analize, auditorul, pornind de la realitatea demonstrată și folosind raționamentul profesional, va fi nevoie să răspundă la următoarele întrebări:
“Ce ar trebui să fie?”
”Ce este?”;
“Ce trebuie făcut în continuare?” ;
Emiterea și verificarea constatărilor auditului, redactarea concluziilor și recomandărilor
Emiterea și verificarea constatărilor auditului
Constatările auditului sunt rezultate din sesizarea existenței unor diferențe (pozitive sau negative) sau accentuarea unor aspecte ca urmare a confruntării “condiției” (ce este?) cu criteriile auditului (ce ar trebui să fie?), determinate în stadiul de planificare a acestuia.
Condiția “ce este?” derivă din analizarea datelor și informațiilor strânse de către auditori, pe parcursul evoluției procesului de audit.
Activitatea efectivă de elaborare și evaluare a constatărilor se efectuează în toate etapele auditului. De menționat că acele constatări elaborate în etapa de planificare, respectiv în momentul realizării studiului de recomandare a temei, vor fi destinate unei examinări amănunțite în etapa de execuție a auditului.
Redactarea condițiilor și recomandărilor
Concluziile auditului performanței în raport cu gradul de realizare a obiectivelor caracteristice programului, proiectului, acțiunii sau activității auditat/auditate sunt reprezentate de auditorii publici externi pe fondul constatărilor și se află la baza emiterii recomandărilor în măsurile ce urmează a fi obținute de entitate pentru ameliorarea economicității, eficienței și eficacității sectorului auditat.
Recomandările auditorilor trebuie sa fie concise și clare deoarece prin acestea ei determină ceea ce trebuie făcut (referitor la cauze), din ce cauză trebuie făcut (referitor la efecte). Exactitatea recomandărilor ajută societatea auditată și dă capacitatea auditorilor să supravegheze dacă aceasta a luat măsurile care să ducă la realizarea lor.
Sfătuirea cu societățile auditate
Pe parcursul creării auditului trebuie ca auditorii să instituie relații de colaborare cu societățile auditate sau alte părți interesate. Este necesar ca aceste relații să se instituie și să se mențină la toate nivelele, cu obiectivul de a câștiga încrederea factorilor decizionali și pentru dobândirea sprijinului necesar desfășurării în condițiile cele mai bune a auditului. Pentru a se feri de conflictele inutile, auditorii au obligația de a asculta, a învăța și a încerca să înțeleagă caracterul reprezentativ al activității auditate. Pentru aceasta, auditorii sunt obligați să cerceteze o activitate din viziuni diferite și să mențină o atitudine deschisă și obiectivă în raport cu opiniile și obiecțiile prezentate. Întâlnirile și discuțiile cu societatea auditată sunt deseori o parte importantă a auditului.
Dacă apare o neînțelegere în scopul obținerii unei imagini cât mai exacte și corecte, trebuie să se facă eforturi pentru rezolvarea opiniilor contradictorii.
Ordonarea documentelor și dosarelor de lucru
Ordonarea documentelor de lucru
“Auditorii performanței trebuie să ordoneze documentația de audit pe fiecare dintre configurațiile caracteristice ale auditului. Aceasta trebuie să procure informații depline și detailate care să-i asigure unui alt auditor expert care nu a avut înainte legătură cu auditul, să stabilească ce activitate a fost executată și să se pună de acord, să împărtășească aceleași concluzii și recomandări.”
Documentația în auditul performanței este necesar să cuprindă:
Principalele hotărâri luate de auditorii publici externi și felul în care acestea au influențat analizarea/verificarea probelor de audit; 84
Principalele dovezi de audit și formalitățile de audit folosite (metoda practică, modalitățile de cercetare a datelor, pașii urmați în redactarea constatatărilor etc.);
Documentele care dovedesc comunicarea cu societatea auditată (interviurile, chestionarele etc.);
Documentele de lucru instituite de personalul echipei de audit în care se menționează constatatările și concluziile care vor alcătui baza fundamentării recomandărilor.
Structurarea dosarelor de lucru
Actele de lucru și celelalte informații corecte pentru menirea de audit al performanței vor fi ordonate în dosare de audit, putând fi:
Acte curente– cuprinde toate documentele, ordonate pe fiecare etapă, în ordinea desfașurării procesului de audit (de jos în sus), respectiv: programare, execuție, relatare și urmărire.
Dosare permanente– va cuprinde actele referitoare la: cadrul legal de stabilire a implementării și desfășurării programului; referințe privind înțelegerea auditului intern și verificarea riscurilor la care este predispusă activitatea auditată; rezultatele sesizate de auditurile anilor anteriori.
Raportarea
Rapoartele auditului performanței constituie principalul mod prin care se transferă Parlamentului și Guvenului cu ajutorul departamentului de specialitate în a cărei capacitate de evaluare intră sectorul auditat, dar și altor unități publice interesate, concluziile și recomandările în concordanță cu posibilitățile de corectare a performanței programelor și acțiunilor guvernamentale care presupune aplicarea de fonduri publice. Raportul de audit este eficient și firmelor auditate, întrucât, prin mesaje cheie adresate, poate proiecta o concepție privind optimizarea în viitor a performanței.
În această situație este important ca informațiile, concluziile și recomandările introduse în raport să fie cât mai clare și bine informate. Relația dintre scopurile auditului, principiile, constatările și concluziile dobândite de auditorii publici externi trebuie să fie deplină și controlabilă. Raportul este obligat să descrie amănunțit această relație, iar în situația în care auditorii au conferit ponderi relativ distincte diverselor norme de audit, acest lucru trebuie justificat clar, pentru a da ocazia utilizatorului să prerceapă raportul și să admită concluziile.
Rapoartele de audit al performanței este necesar să fie reale și corecte și, în acest sens este necesar ca acestea să îndeplinească următoarele caracteristici:
Să descrie precis concluziile și recomandările;
Să conțină toate constatările corecte;
Să justifice faptele în parametri neutri;
Să fie constructive exprimând și constatările pozitive;
La crearea rapoartelor de audit al performanțelor, se propune să se ia în considerare următorele aspecte:
Evenimentele complexe necesită a fi prezentate în ordinea lor cronologică;
Înglobarea în raport a celor mai actuale informații și în situația în care se fac referiri la costuri din anii precedenți, acestea trebuie expuse în sume actualizate;
Anexele raportului ar fi necesar să conțină, printre altele, originile probelor de audit, numele consultanților sau al expeților externi folosiți, dar și tehnicile și formalitățile folosite pentru studierea infomațiilor care alcătuiesc raportul.
IV DOCUMENTE ÎNTOCMITE LA EFECTUAREA AUDITULUI DE PERFORMANȚĂ. MODALITĂȚI DE VALORIFICARE A LOR
Documentul de lucru întocmit cu ocazia examinării documentelor
Examinarea documentelor este o practică efientă și precisă de procurare a unor date și referințe privind implementarea unui program sau desfășurarea unor activități, de către societățile implicate.
Dosarele cuprind o gamă vastă de informații și documentări, care pot constitui probe de audit cum ar fi: hotărâri ale managementului, consemnări cu priviri la implementarea programelor sau înregistrări de natură contabilă privind beneficiarii acestor programe.
Așadar este important ca, încă de la debutul procesului de auditare să se definească conținutul documentelor, zona în care sunt păstrate, precum și modalitatea de consultare, astfel încât urmărirea acestora să se realizeze ușor și cu cheltuieli cât mai mici.
Documentele de lucru care se completează cu ocazia eșantionării
Eșantionarea- presupune utilizarea formalităților de audit pentru mai puțin de 100% din elementele din cadrul unei populații relevante pentru audit, așa încât toate componetele să aibă șansa să fie selecționate, cu rolul de a da o bază convenabilă pentru auditor, de pronunțare a concluziilor referitoare la populația din care este selectat eșantionul.
Metodele de eșantionare nestatistice cele mai folosite sunt cele care au la bază caracterul întâmplător și raționamentul profesional al auditoriului.
Modelul de eșantionare strategică utilizează sistemul probabilităților pentru stabilirea mărimii eșantionului. Aceste procedee presupun aprecierea și luarea în calcul a riscului de eșantionare, dând posibilitatea dobândirii unor concluzii adecvate pentru întreaga populație.
Documentele de lucru care se întocmesc pentru rezumate
Rezumatele- reprezintă formalitate de audit practicată, precum procurarea datelor și informațiilor care constă în întocmirea de sinteze ale datelor și informațiilor desprinse în urma consultării literaturii de specialitate cu privire la evoluarea procesului, proiectului, programului sau activității auditat/auditate.
Documentele de lucru folosite în cazul utilizarii chestionarelor
Chestionarul constituie o structură de întrebări la care se suscită răspunsuri în formă scrisă, în vederea stabilirii unor surse privind o anumită tematică. Aplicarea acestui mod de audit oferă beneficiul abordării unei populații numeroase și obținerea răspunsurilor într-un interval aproximativ de timp scurt.
Prin urmare, se poate afirma că hotărârea aplicării procedurii chestionarelor se cere să fie luată după o investigare detaliată atât a costurilor, cât și a calității probelor de audit ce se așteaptă a fi obținute.
Documentul de lucru care se întocmește cu ocazia organizării grupurilor de dezbatere
Grupul de dezbatere- simbolizează practica întrebuințată pentru strângerea impresiilor, constatărilor și punctelor de vedere de la indivizii aleși și care sunt familiarizați cu problema auditului.
Din punct de vedere al țintelor avute în vedere, această modalitate a grupurilor de dezbatere poate fi practicată în toate stadiile auditului performanței.
Datele și informațiile primite sunt predominant, de ordin calitativ și pot prezenta amănunte despre însușirile și părerile acelor persoane în procesul sau activitatea auditată.
De menționat că grupurile de dezbatere emit deseori concepții, referințe și știri productive pentru studiile de caz, de asemenea și modele care pot fi utilizate în activitățile de pregătire.
Documentul de lucru care se întocmește în cazul utilizării interviului.
Interviul, prin caracterul său nemijlocit de a trata soluționări în legătură cu unele informații imprecise sau evazive, redă avantajul că după sintetizarea și interpretarea răspunsurilor primite poate determina dezvăluiri reale. De aceea este necesar ca înainte de a trece la enunțarea întrebărilor și derularea concretă a interviului, auditorul să fixeze obiectivele și chestiunile pe care propune să le soluționeze cu ajutorul acestei metode.
Pentru a căpăta un aspect de ansamblu al realității, este important să se efectueze interviuri cu persoane care dețin poziții diverse într-o sferă sau într-o societate. De pildă, cu personalul din conducere și cu cel de execuție de la entități separate dar care acționează în același domeniu, cu experți, cercetători și cadre didactice care au contact cu domeniul auditat.
Documentul de lucru care se întocmește în cazul utilizării procedurii observării
Observarea se săvârșește atunci când este recomandabil a fi utilizată, pentru controlul pe baza unei liste a scopurilor caracteristice fixate înaintea inițierii acestei activități.
La cererea auditorilor publici externi, întreprinderea audită are datoria de a numi delegați care să-i însoțească, atunci când aceștia desfășoară observări directe.
Riscul inerent al observării este acela că asistarea observatorului în cadrul procesului sau fenomenului poate denatura cadrul în care se exprimă, acest dezavantaj poate fi combătut printr-o comportare și o prezență cât mai discretă.
Consecințele observărilor realizate de diferiți observatori în diferite perioade se vor analiza încrucișat pentru a fi înlăturate observările subiective sau irelevante.
Documentele de lucru utilizate pentru analizarea datelor și informațiilor
Prin consultarea documentelor firmelor, în special a celor legate de un anumit program, proiect, proces sau activitate, auditorii trebuie să exprime curiozitate atât pentru obținerea unor informații descriptive, cât și pentru obținerea rezultatelor cercetărilor derulate de către entitățile auditate în legătură cu respectarea indicativilor de performanță proprii.
Utilizând procedurile calitative, cantitative sau analitice, datele și informațiile adunate pot fi urmărite după cum urmează:
procedurile calitative, cele mai frecvent utilizate sunt: analizele comparative și analizele înainte și după;
procedurile analitice folosite în studierea datelor și informațiilor sunt: analiza nivelului de îndeplinire a obiectivelor, analiza cost-beneficiu și analiza cost eficacitate.
procedurile cantitative cele mai repetate sunt: statisticile descriptive pentru interpretarea datelor și a informațiilor și analiza regresiilor;
Documentul de lucru folosit în analizarea cauzelor și efectelor constatărilor
După emitarea sesizărilor, auditorii trebuie să identifice cauzele apariției diferențelor și efectelor lor asupra economicității, eficienței și eficacității derulării programului, procesului, proiectului sau activității firmei auditat/auditate.
Analiza cauzelor și efectelor vor constitui baza formulării recomandărilor privind măsurile care vor trebui luate de entitate pentru îmbunătățirea performanței prin remedierea deficiențelor constatate.
Raportul de audit
Auditorii publici externi întocmesc pentru fiecare misiune de audit al performanței un raport de audit al performanței, prezentat într-o formă standardizată.
Fișe de urmărire a modului de implementarea recomandărilor auditului
Urmărirea implementării recomandărilor exprimate în raportul de audit și performanței se va realiza regulat până la introducerea directivelor. Curtea de Conturi trebuie să deruleze ciclic o inspecție a felului în care instrucțiunile au fost implementate.
Auditorii supraveghează periodic nivelul în care au fost implementate recomandările și/sau au fost duse la înfăptuire măsurile dispuse prin hotărâre, fiind preocupați să evalueze impactul acestora asupra muncii auditate.
V.AUDITUL PERFORMANȚEI VERSUS AUDITUL FINANCIAR
Cantitatea de control a Curții de Conturi, cu dreptul de auditor public extern al României, se execută prin practici de audit public extern. Ocupația de audit public extern se efectuează în primul rând prin activități de audit financiar și audit al performanței, în temeiul Standardelor proprii de audit și a Regulamentului privind constituirea și derularea activităților tipice Curții de Conturi, precum și exploatarea actelor provenite din aceste activități, care vizează următoarele aspecte:
În situația auditului performanței – responsabilitatea unei bune gestiuni financiare a fondurilor publice,respectiv asigurarea îndeplinirii următoarelor criterii:
Economicitate – dacă fondurile alocate unui program ,proiect,proces sau unei activități au fost consumate cu economie;
Eficiență – dacă rezultatele programului,proiectului,procesului,activității au fost dobândite cu cel mai restrâns grad de resurse alocate;
Eficacitate – dacă obiectivele preconizate au fost respectate.
În situația auditului financiar – descrierea exactă, sub toate punctele semnficative și potrivit cadrului de relatare financiară aplicabil, a situațiilor financiare, a rezultatelor și a fluxurilor de lichidități pentru exercițiul dat;
Misiunile de audit al performanței realizate de Curtea de Conturi Europeană se materializează prin întocmirea „rapoartelor speciale”. Acestea pot conține orice subiect atâta timp cât se rămâne în sectorul „banilor comunitari”.
Altfel spus, dacă auditul performanței caută să stabilească „dacă banii au fost bine cheltuiți” (prin atingerea aspirațiilor, cu ținerea sub control a costurilor și garantarea unui raport de maxim randament între resurse și rezultate), cel financiar are drept țel să decidă dacă banii au fost cheltuiți (și obținuți) legal și dacă acest demers a fost înregistrat în mod echitabil în situațiile financiare.
Diferențele între auditul performanței și auditul financiar:
Asemănări între cele două forme de audit:
În cazul auditului performanței, dar și în cadrul misiunilor de audit financiar,se aplică metode și procedee asemănătoare de adunare a datelor definite drept „probe de audit”.
În ambele situații, documentele de lucru sunt „dosarele permanente” și „dosarele curente”, cu precizarea că în cuprinsul acestora sunt unele diferențe. De asemenea, specificăm că în cazul auditului financiar se mai utilizează, ca document de lucru, foile de lucru.
Cele două forme de audit cuprind analizarea auditului intern, dar și a sistemului de control intern al firmei, analize ce permit auditorului să procure probe de audit și, în același timp, să localizeze porțiunile care prezintă probleme.
În general, standardele internaționale de audit care legiferează activitatea auditului financiar formează repere și pentru auditul performanței, în acestea existând unele clauze similare cu privire la: planificarea auditului; strângerea probelor de audit; documentarea auditului; asigurarea calității etc.
Unele feluri de probe de audit și metode de obținere a acestora, deși la prima vedere par că sunt similare pentru aceste tipuri de audit (documentare,observare,chestionare etc.), totuși, la o prudentă examinare, se observă că atenția auditorului se concentrează asupra unor laturi diferite în cazul auditului financiar față de scopurile urmărite în situația auditului performanței.
VI. STUDIUL DE CAZ PRIVIND AUDITUL PERFORMANȚEI CU PRIVIRE LA CONSTRUIREA ȘI ÎNTREȚINEREA AUTOSTRĂZILOR
Introducere
Actul raport, regăsit și la Anexe, a fost elaborat în baza Raportului final de audit radactat în cadrul acțiunii „Auditului performanței utilizării fondurior publice acordate pentru construirea, reabilitarea și întreținerea autostrăzilor” – perioadă 2005-2010.
Acțiunea de audit al performanței a fost realizată de către Curtea de Conturi a României a vizat anii 2005-2010 și s-a derulat în intervalul septembrie 2011 – februarie 2012 la următoarele entități: Campania Națională de Autostrăzi și Drumuri Naționale din România (CNADNR) și la Ministerul Transporturilor și Infrastructurii (MTI).
Misiunea de audit al performanței a fost executată în concordanță cu standardele proprii de audit ale Curții de Conturi, emise în temeiul standardelor internaționale de audit.
Obiectivul auditului
Obiectivul general pentru această acțiune de audit este recunoașterea principalelor motive, împrejurări și răspunderi ale faptului că România nu are autostrăzi la stadiul necesar, nu a construit cât a preconizat, astfel având în exploatare mai puțin de 25% din lungimea totală de autostrăzi aprobată de UE și stabilită prin programe și proiecte prioritare admise prin acte normative
Realizarea acțiunii de audit
La nivel teritorial, auditul a fost exercitat de către camerele de conturi respective, care au redactat rapoarte de audit prin care au fost întocmite numeroase propuneri referitoar la măsurile ce trebuiau luate de către DRDP pentru majorarea treptei de performanță a activității derulate, precum și 2 procese verbale de sesizare, ca urmare a remarcării unor greșeli/devieri de la legalitate și/sau regularitate, pentru valorificarea cărora au fost formulate hotărâri, în baza Legii nr.94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, republicată, înglobând măsurile pe care instituțiile auditate trebuie să le realizeze în vederea eliminării problemelor observate, fixării mărimii precise a daunelor și recăpătării acestora (292,3 mii lei).
Ca efect al săvârșirii și încheierii acțiunii de audit, a fost instituit un raport final de audit ca urmare a observării rezultate din sintetizarea, cercetarea și comentarea probelor de audit fizice, documentare, analitice și verbale expuse de către acestea sau dobândite prin modalități specifice de observare directă, de analizare a documentelor, interviuri structurate și nestructurate, liste de riscuri și chestionare.
În cadrul întrevederii de conciliere s-a purces la concluzia că acțiunea de audit a fost folositoare.
Ca urmare, administrațiile celor două instituții și-au exprimat interesul și disponibilitatea de a investiga conjunctura identificată în Raportul de audit și de a descoperi, emite, accepta și introduce cele mai productive și eficace soluții și măsuri legale, inclusiv de penalizare a legislației actuale, pentru ridicarea gradului de performanță a activității.
Propunerile exprimate în Raportul de audit elaborat în variantă unică la nivelul CNADNR și al MTI și înmânat acestora, se adresează celor două instituții auditate și care ar trebui să procedeze pentru:
Desfășurarea investigațiilor și a evaluărilor interne cuvenite;
Supravegherea introducerii acestor măsuri și examinarea sistematică a rezultatelor;
Decretarea măsurilor propice pentru implementarea propunerilor, inclusiv prin ameliorarea propriilor reglementări legale sau procedurale și prin începerea schimbărilor și a adaosurilor legislației specifice;
Înștiințarea regulată a Curții de Conturi în privința măsurilor decretate, a nivelului implementării propunerilor, inclusiv a celor de la nivel teritorial, a efectelor acesteia și a rezultatelor obținute.
Alcătuirea măsurilor adaptate pentru ca structurile din subordinea/de sub autoritatea lor să introducă propunerile făcute de către camerele de conturi, să supravegheze metoda de implementare și să analizeze rezultate obținute;
Raportarea
Raportul final de audit a fost finalizat după adunarea de conciliere a proiectului de raport, derulată în comun cu cele două instituții auditate, fiind comunicat acestora pentru studiere și pentru introducerea instrucțiunilor formulate.
Motivul pentru care România nu are autostrăzi, la nivelul îndatoririlor asumate în vederea aderării la UE, a prevederilor Cărții Albe privind infrastructurile de transport și a obiectivelor naționale hotărâte prin reglementări legale începând cu anul 1999, are drept motiv principal o serie de agenți și situații cu raporturi directe de cauzalitate la nivelul CNANDR, al MTI și al Guvernului.
Mărimea tronsoanelor de autostradă utilizate în prezent e de 415 km, inclusiv centuri ocolitoare în regim de autostradă și care reflectă 25% din obligațiile și obiectivele naționale stabilite prin reglementări legale, de cca. 1700 km până în anii 2013-2015, poate simboliza cea mai convingătoare și concisă concluzie privitoare la hotărârea, implicarea, performanța și răspunderea demonstrate la nivelurile decizionale și de execuție referitoare la ridicarea de autostrăzi.
Statornicirea prin reglementări legale a unor ținte și scadențe, angajarea CNADNR ca fiind „de interes strategic național” și a unor preocupări , programe și proiecte aferente, ca fiind „prioritare” și „de interes public național”, s-a confirmat a nu fi mulțumitoare pentru reușita scopurilor naționale reglementate, în lipsa unei politici închegate de reglementarea legală și unitară a unui ansamblu de măsuri necesare punerii în practică a deciziei de a edifica autostrăzi.
Activitatea referitoare la autostrăzi nu s-a derulat cu severitatea și cu productivitatea stabilite de reglementările legale în domeniu, unul dintre considerentele principale fiind acela că, în timp, nici CNADNR și nici MTI nu au răspuns și nu au respectat în mod real, necontenit și în întregime, uneori cu argument obiectiv, atribuția de instituții principale, cu sarcini maxime în desfășurarea, introducerea și încheierea la scadențele legale a programelor și proiectelor prioritare privind autostrăzile.
Considerentele centrale pentru această situație au fost atât intrinsece CNADNR cât și extrinsece acesteia (MTI și Guvern), cu înțelesul că un complex de dereglări în activitatea internă sau coincis faptului că CNADNR nu s-a bucurat de toți factorii utili atingerii țintelor stabilite legal, cum ar fi: o legislație potrivită și armonizată cu a celorlalte sfere complementare, asigurarea resurselor financiare la nivelul țintelor și scadențelor legale, o libertate decizională reală și absolută.
Reglementări și concluzii generale
Auditul își formulează o serioasă reticență asupra oportunității și eficacității existenței unui CA compus din 15 membri, asupra îndatoririlor, pregătirilor și sarcinilor practice ale fiecărui membru cât și asupra insuficienței de voință a MTI care, timp de 12 ani, nu a început procedurile legale pentru micșorarea numărului.
MTI nu a stabilit practica evaluării formalizate și realiste a durabilității scopurilor fixate prin programele și proiectele prioritare reglementate legal, a evaluării probabilităților reale de a fi finalizate la timp, a fixării condițiilor minimale și nu a anunțat oficial Guvernul și Parlamentul, fie pe parcursul practicilor de legiferare, fie după încheierea acestora, atât referitor la faptul că o parte a țintelor stabilite nu sunt realiste și nu pot fi executate în condițiile și la scadențele legiferate.
La nivelul CNADNR a existat și a dăinuit, pe tot intervalul auditat, o multitudine de slăbiciuni și defectări organizaționale și procedurale, care au influențat negativ performanța activității specifice privind edificarea de autostrăzi și care stârnește îndoială în relație cu motivațiile certe ale omiterii lor de către MTI, AGA, CA și directorul general al entității.
Nici la momentul actual nu a avut loc, la nivelul executivului – prin penalizarea prescripțiilor actelor normative incipiente în sensul adaptării scopurilor și a scadențelor respective și rânduirii acestora la încuviințarea existentă și la eventualitățile concrete de finanțare – o asumare oficială a responsabilității pentru neîndeplinirea țintelor propuse și nu au fost executate investigările formalizate utile pentru recunoașterea motivelor reale și pentru determinarea răspunderilor și folosirea sancțiunilor aferente.
Adevărul este că, atunci când a existat o putere politică reală, începând de la nivelul ministrului transporturilor, s-a observat o îmbunătățire pregnantă a legislației specifice, chiar dacă a venit cu o tergiversare de ani de zile, cu influențe pozitive în ceea ce privește atenuarea slăbiciunilor decisive ale edificării de autostrăzi, astfel:
S-a pripit și „fluidizat” formalitatea exproprierilor pentru prilejul folosinței publice.
Au fost admise standardele de cost.
A fost încuviințată practicarea „unui contract cadru”.
S-a pripit și reglementat formalitatea de descărcare de sarcină arheologică a culoarelor autostrăzilor ș.a.
VII. CONCLUZII ȘI PROPUNERI
Acțiunea de audit/control prezentată în studiul de caz a evidențiat, în general, un interes nemulțumitor din partea entității pentru garantarea acurateței datelor informațiilor și pentru un management financiar condus de o productivă gestiune economico-financiară.
Ca atare, incorectitudinile și devierile observate scot în evidență faptul că se regăsesc discrepanțe importante în ordonarea și exercitarea controlului intern și auditului intern la nivelul instituției auditate, precum și faptul că, în cele mai multe cazuri, acestea nu lucrează la un nivel care să asigure manevrarea în situații de legalitate, ritmicitate și eficacitate a fondurilor publice și a bunului public/privat al unităților administrativ-teritoriale.
Se recomandă ordonatorilor principali și instituțiilor locale ca în urma investigației rapoartelor de audit și a proceselor verbale redactate cu prilejul acțiunilor de audit de performanță să afle motivele care au dus la comiterea neregulilor, la formarea prejudiciilor sau la ineficiența alocării unor fonduri, să însușească dispoziții care să excludă eventualitatea survenirii daunelor și să asigure circularea resurselor locale în stare de maximum de economicitate, eficiență și eficacitate.
Concluzia universală a Raportului special este că scopurile și țintele naționale legal determinate, cu referire la ridicarea de autostrăzi, nu au fost finalizate/implinite la gradul și scadențele fixate, atât din cauza unei voințe politice nesatisfăcătoare, la nivelul Guvernului, pentru garantarea factorilor necesari (legislativi, organizatorici, financiari ș.a.) executării acestora cât și a consecinței faptului că MTI și nici CNADNR nu și-au asumat și respectat în manieră reală și performantă, menirea de instituții principale, cu atribuții majore, în desfășurarea, implementarea și încheierea la scadențele legale a programelor și proiectelor prioritare legate de autostrăzi.
Nu a avut loc, nici până în prezent, la nivelul executivului – prin penalizarea prevederilor documentelor normative inițiale în sensul adaptării țintelor și a scadențelor respective și alinierii acestora la voința existentă și la probabilități reale de finanțare – o asumare oficială a responsabilității pentru neatingerea scopurilor fixate (de fapt o neîndeplinire a prevederilor categorice ale unor acte normative rămase în vigoare) și nu au fost realizate investigările formalizate utile pentru recunoașterea cauzelor reale și pentru definirea responsabilităților și utilizarea sancțiunilor aferente.
În opinia mea, cele două entități auditate prezintă o influență negativă asupra performanței activității datorită: schimbării continue a miniștrilor, componenței adunării generale a acționarilor, componenței consiliului de administrație, a directorului general ș.a.
Mai mult, nu au fost specificate proceduri interne din care să reiasă prioritățile, obiectivele de investiții, organizarea achizițiilor publice etc. Lipsa de interes este bătătoare la ochi, incoerența și dezechilibrul continuu sunt ușor observabile din tot ceea ce a fost obținut până în prezent cu privire la construcția autostrăzilor în România.
Pe de altă parte, consider că membrii societății de audit au repectat toate etapele pe care trebuiau sa le urmeze în derularea întregii activități de evaluare a tuturor situațiilor instituțiilor auditate, a probelor de audit fizice, documentare, analitice și verbale și că au aplicat corect metodologia, practicile și tehnicile de evaluare și control conform legilor.
Pot să afirm faptul că membrii societății de audit au realizat cu eficacitate, cu profesionalism și eficiență întreaga activitate de audit.
BIBLIOGRAFIE
1. Curtea de Conturi a României – Manual de Audit Financiar și Regularitate – Proiect finanțat de Uniunea Europeană,București 2003
2. Bostan, I „Proceduri privind auditul public financiar și al performanței”,Editura Tipo Moldova,Iași 2010
3. ISSAI 3000
4.ISSAI 300
5. ISSAI 1320
6.ISSAI 3100
7. Manualul auditului performanței,București 2013
8. Legea nr 94/1992
9. Stoian Ana,Audit financiar – contabil București
10. Oprean I., „Control și audit financiar contabil”,Editura Intelcredo,Deva 2002
11.Țară Ioan Gheorghe,Audit Financiar,Universitatea din Oradea 2010
12.Țară Ioan Gheorghe,Control financiar,Univ. Oradea 2011-2012
13. http://www.curteadeconturi.ro/sites/ccr/RO/Publicatii/Documente%20publice/Rapoarte_de_audi/Infrastructura_rutiera/infruntiera5.pdf
14.http://www.curteadeconturi.ro/sites/ccr/RO/Control%20si%20Audit/Pagini/Manualul%20Auditului%20Performan%C5%A3ei.aspx
15.http://www.curteadeconturi.ro/sites/ccr/RO/Control%20si%20Audit/Documente/Manualu%20audit%20perform%20+%20coperta_vl.pdf
16.http://www.intosai.org
ANEXE
Documente folosite cu ocazia auditului performanței
Anexa nr. 1
Aprobat
Consilier de conturi/director camera de conturi
……………
Avizat
Director/director adjunct
……………
PLAN DE AUDIT
1. Tema auditată (Ce se va studia?) ………………………………………………………………………
2. Înțelegerea programului, procesului, proiectului sau activității
Actul legislativ de înființare……………………………………………………………………………………………..
Formă de organizare…………………………………………………………………….……………..
Obiectivele stabilite……………………………………………………………….……………………
Formă de subordonare…………………………………………………………….……………………
Unități subordonate…………………………………………………………….……………………….
Regulamente interne de organizare și funcționare……………………………………..……………….
Alte elemente semnificative……………………………………………………………………………
3. Riscurile, problemele, punctele slabe sau vulnerabile identificate (De ce ?- motivarea efectuării auditului cu tema în cauza) ………………..……………………………………………………………….…
4. Abordarea auditului (pe sistem, pe rezultate sau pe probleme)………………………………………
5. Obiectivul general: ……………………………………….………………………………………….
6. Întrebările principale (adresate obiectivului general): ……….………………………………………
7. Întrebările secundare (adresate obiectivelor specifice) la care se vor caută răspunsuri:
a) ………………………………………………………………………………………………………………………….
b) ………………………………………..……………………………………………………………..
c) ……………………………………………..………………………………………………………..
8. Criteriile de audit (Ce ar trebui să fie) ce vor fi utilizate pentru a evalua răspunsurile la întrebările auditului:…………………………………………………………………………………………….
Sursele criteriilor de audit sunt:………………………………………………………………………..
9. Tipurile de probe de audit care vor răspunde cel mai bine întrebărilor auditului:
………………………………………………………………………………………………………….
10.Procedurile prin care se vor colecta, sintetiza și analiza datele și informațiile (succesiunea lor logică se va face cu ajutorul Planului de colectare a probelor care este anexă la planul de audit): ………………………………………………………………………………………………………………………….
11. Aria de cuprindere:
Cine sunt cei responsabili?- Entitatea/entitățile care sunt responsabile de gestionarea programului, procesului, proiectului sau activitatea specifică………………………………………………………………………………………………………….
Unde? – Până unde se va întinde auditul? (imtinderea georgrafica, numărul locațiilor)…………………………………..……………………………………………………………………….
Ce perioada? – Se va menționa clar perioada ce va fi auditată……………………………………………
Când se va desfășura studiul? – Se va determina perioada de timp necesară pentru defasurarea auditului (de la…………………..până la……………………)…
Doamna/Domnul…………….auditori publici externi are repartizata sarcina de a găsi răspunsuri la întrebările de audit………………….(la repartizarea sarcinilor se va utiliza Diagramă Gantt)
Întocmit (echipa de audit): Auditor public extern …………………..…
Șef de echipă
Anexa nr.2
Raport(sau proiect de raport, după caz)
(………………Denumirea temei de audit al performanței…………………)
Conținutul raportului
I. Introducere:
Se va menționa: “Acțiunea de audit al performanței a fost efectuată în conformitate cu standerdele proprii de audit ale Curții de Conturi, elaborate pe baza standardelor internaționale de audit INTOSAI”;
ÎI. Sinteza principalelor constatări și concluzii rezultate în urma acțiunii de audit al performanței.
III. Prezentarea sintetică a contextului în care se desfășoară programul, proiectul, procesul sau activitatea auditat/auditată, inlcusiv a cadrului instituțional:
IV. Prezentarea obiectivelor generale și specifice, precum și a țintei auditului.
V. Prezentarea criteriilor de audit care au fost utilizate pentru evaluarea performanței.
VI. Descrierea metodologiei de audit, a abordărilor auditului, respectiv a procedurilor de audit utilizate pentru colectarea și analizarea datelor și informațiilor, cu precizarea surselor acestora.
VII. Prezentarea costatărilor si concluziilor în legătură cu respectarea/nerespectarea principiilor economicității, eficienței și eficacității în realizarea obiectivelor specifice programului.
VIII. Punctul de vedere al conducerii entității auditate cu privire la constatările auditului performanței, iar în situația neînsușirii acestuia de către echipa de audit, motivele care stau la baza acestei decizii.
IX. Măsurile luate de conducerea entității pe parcursul desfășurării acțiunii de audit al performanței pentru remedierea deficiențelor semnalate de către echipa de audit..
X. Concluziile generale și recomandările formulate de auditorii publici externi în urma acțiunii de audit al performanței.
XI. Propunerile de îmbunătățire a cadrului legislativ care reglementează domeniul auditat.
XII. Semnăturile membrilor echipei de audit care au întocmit raportul de audit al performanței.
Anexa nr.3
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 009
Denumirea entității:………………………………..…….Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței…………………………………………………………..
Denumirea operațiuni:
Examinarea documentelor
Întocmit: Numele și prenumele……………………………Semnătura:…………..Data…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele……………………………Semnătura:…………..Data…/…/20….
Din punct de vedere al: DA; NU; Observații
Exhaustivității, Acurateței, Realității, Regularității, Prezentării
Constatări:……………………………………………………………………..
Concluzii:………………………………………………………………………
Anexa nr.4
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 010
Denumirea entității:………………………………………… Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:………………………………..………………………..
Denumirea operațiunii:
Rezumat
Întocmit: Numele și prenumele………………………….…Semnătura:……..…..Data…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele…………………………….Semnătura:……..…..Data…/…/20….
Obiectivul: ………………………………………………………………………………..………..
Constatări:……………………………………………………………………………………………
Concluzii:……………………………………………………………………………………………
Referințe la alte materiale existente la dosarul curent de audit………………………………….….
Anexa nr.5
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 011
Denumirea entității:…………………………………………….. Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:…………………………………………………..……..
Eșantionarea
Întocmit: Numele și prenumele………………….………..…Semnătura:………..Data…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele………………………………Semnătura:………..Data…/…/20…. 1. Stabilirea clară a obiectivelor testelor: (documente/persoane implicate/…)
2. Definirea populației și a unității de eșantionare:
Numărul total de elemente din care se va face selecția:
Numărul de elemente selectate:
3. Evaluarea rezultatului și stării eșantionului:
4. Extrapolarea erorilor:
Referințe la alte materiael existente la dosarul curent de audit……………………………………..
Anexa nr.6
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 012
Denumirea entității:………………………………………….. Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:…………………………………..……………………..
Evaluarea funcționarii sistemului contabil
Întocmit: Numele și prenumele………………………………Semnătura:………..Data…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele………………………………Semnătura:………..Data…/…/20….
Etapă de audit în care a fost organizat grupul de dezbatere este……………………………………
Scopul organizării grupului de dezabatere este……………………………………………………..
Etapele de organizare a grupului de dezbatere:
a) Mediatorul desemnat este……………………………………………………………………..…
b) Grupurile de dezbatere sunt în număr de……………………iar locația/locațiile de desfășurare a întâlnirii(lor) este/sunt……………………………………………………………………………….
c) Participanții nominalizați sunt………………, în calitate de ……………………………………..
d) Agenda problemelor sau întrebărilor conține următoarele aspect………………………………..
Etapele de analizare a informațiilor obținute:
Etapa 1. Transcrierea discuțiilor.
Etapa 2. Efectuarea unei analize preliminare a informațiilor.
Etapa 3. Tehnică utilizată pentru analizarea principalelor discuții.
Etapa 4. Interpretarea rezultatelor.
Etapa 5. Feedback-ul participanților la ședința grupuului de dezbatere.
Anexa nr. 7
Chestionar AP 013
În baza prevederilor art.140 din Constituția României și ale art.1 alin (1) din Legea nr. 94/1992, republicată, Curtea de Conturi efectuează auditul performanței cu privire la economicitatea, eficiența și eficacitatea utilizării fondurilor alocate în anul 20…. Pentru ……………………………………………………..
Cele mai multe date utilizate din rezultatele acestor chestionare vor avea un caracter general, pur statistic. Pot exista și excepții pentru anumite cazuri particulare care pot reieși din răspunsurile dumneavostră și care vor trebui clarificate ulterior cu persoanele responsabile (exemple ……..). În aceste situații poate fi necesar să se exemplifice nominal, făcându-se trimitere la prezentul chestionar.
Obiectivul principal al acestui chestionar este…………………………………………………..
Datele de identificare ale persoanelor chestionate este………………………………………….
Numele………..………………………..Prenumele…………………………..……………………
CNP………………………………..Adresa…………………………………..……………………
Număr de telefon…………………………… Instrucțiuni de completare:
Prezentul chestionar va fi completat de către………………………………………… prin bifarea în căsuța corespondență răspunsului.
Întrebarea 1 Întrebarea 2 Întrebarea 3
Nu știu Nu știu Nu știu
Altele Altele Altele
DA DA DA
NU NU NU
Anexa nr. 8
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 014
Denumirea entității:……………………..…………….. Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:…………………………………..
Centralizator al rezultatelor chestionarului
Întocmit: Numele și prenumele ………………………..…… Semnătura:……….. Data…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele …………………………..… Semnătura:……..….. Data…/…/20….
Centralizator al rezultatelor chestionare:
Obiectivul principal al chestionarului este………………………………………………………………
Tipul de chestionar utilizat………………………………………………………………………………
Informații despre populația din componența eșantionului supus chestionării, mărimea lui și modul în care acesta a fost selectat…………………………………………………………………………………
Respondenți au fost în număr de…………………………………………………………………………..
Centralizator de răspunsuri: NU; DA; Altele; Nu știu
Numărul de răspunsuri la întrebarea cu nr. 1
Numărul de răspunsuri la întrebarea nr. 2
Numărul de răspunsuri la întrebarea nr. 3
Numărul de răspunsuri la întrebarea nr. 4
Numărul de răspunsuri la întrebarea nr. 5
Numărul de răspunsuri la întrebarea nr. …….
TOTAL
Constatări …………………….………………Concluzii……………………………………………….
Anexa nr. 9
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 015
Denumirea entității:…………………………………….. Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:………………………………………………………….….
Interviul
Întocmit: Numele și prenumele ………………………………… Semnătura:……….. Data…./…/20…..
Revizuit: Numele și prenumele ………………………………… Semnătura:……….. Data…./…/20…..
Obiectele interviului sunt………………………………………………………………………………
Tipul interviului:
Nestructurat – au un caracter interactiv;
Structurat – se desfășoară pe baza unei liste de întrebări.
Mărimea și reprezentativitatea eșantionului………
Auditorii se vor asigura de existența următoarelor condiții preliminare DA NU
Locația aleasă este optimă desfășurării în bune condițiuni a interviului.
Au fost clarificate condițiile de confidențialitate.
Participanții sunt puși în tema cu scopul interviului.
Au fost clarificate întrebările puse înainte de începerea interviului.
S-a convenit cu intervievații asupra duratei interviului.
Au fost îndeplinite condițiile de mai sus? Dacă DA- interviul poate să înceapă.
Anexa nr. 10
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 016
Denumirea entității:………………………………………….. Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:……………………………………………………………..
Observarea
Întocmit: Numele și prenumele ……………………….……….… Semnătura:……….. Data…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele ……………………………….…… Semnătura:….….. Data…/…/20….
Obiectivul observării:………………………………………………………………………………………………
Tipul de observare utilizată: Se bifează
Observarea participativă
Observarea participativă deschisă
Observarea non-participativă
Observarea non-participativă deschisă
Elementele ce vor fi observate: Se bifează
spațiul- cadrul în care se efectuează observarea;
“actorii”- personajele participante;
obiective- elemente supuse observării;
scopurile- repere/ținte clare de atins;
activitățile- acțiunile desfășurate de aceștia;
evenimente- situațiile deosebite apărute;
timpul- succesiunea în timp a evenimentelor;
simțăminte- impresiile participanților la evenimente
Constatări………………………………………………………………………………………………
Concluzii…………………………………………………………………………………………………
Anexa nr. 11
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 017
Denumirea entității:……………………………….….. Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:………………………….……………………………..
Analiză comparativă
Întocmit: Numele și prenumele………………………… Semnătura:….………. Data..…/.…/20….
Revizuit: Numele și prenumele………………………… Semnătura:…..…….. Data…../.…/20….
Pasul 1- Aspectele comparate sunt………………………………….
Pasul 2– Indicatorii de performanță sunt accesibili și adecvați scopului pentru care au fost concepuți?
Pasul 3- Datele colectate sunt suficiente și provin din surse independente?
Pasul 4- Care sunt posibilele rezultate ale comparației și care este plusul de valoare pe care îl aduce auditului?
Pasul 5- Sunt de acord reprezentanți entității cu concluziile la care s-a ajuns în urmă analizei comparative? Care este opinia unui expert extern cu privire la aceste concluzii?
Pasul 6- Sunt diferențe semnificative în ceea ce privește performanța? Este necesară o investigare suplimentară?
Anexa nr. 12
Curtea de Conturi – Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 018
Denumirea entității:…………….………………………… Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței: ……………………..………………………………..
Analiză înainte și după
Întocmit: Numele și prenumele ………………………..… Semnătura: ………….……. Data.…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele ………………………..… Semnătura: …………..….. Data…./…/20….
Situația existentă înainte:…………………………………………………………………………………
Situația existentă după:…………………………………………………………………………………..
Diferențe:…………………………………………………………………………………..…………….
Constatări: ………………………………………………..…………………………………………….
Anexa nr. 13
Curtea de Conturi– Departamentul/Camera de Conturi Codificare: AP 019
Denumirea entității:………………………………………….. Perioada auditată
Denumirea temei de audit al performanței:………………………………………………….……..
Analiză nivelului de îndeplinire al obiectivelor
Întocmit: Numele și prenumele ………..….………….…… Semnătura:………….….. Data…/…/20….
Revizuit: Numele și prenumele ………………………….… Semnătura:……….…….. Data…/…/20….
Obiective prognozate a fi relizate: ……………………………….……………………………….
Impact prognozat …………………………………….. Rezultate realizate: ….…………………………
Diferențe:………………………………………………………………………………………………..
Constatări:………………………………………………………………………………………………
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Auditul Performantei. Forma Specifica de Audit In Cadrul Sistemului de Audit Financiar (ID: 136948)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.