. Auditul Intern. Metodologia de Exercitare a Auditului Intern In Institutiile Publice

CAPITOLUL I

NOȚIUNI DE BAZĂ PRIVIND

AUDITUL INTERN

1.1 Conceptul privind auditul intern

Auditul reprezintă examinarea de către o persoană competentă și independentă a fidelității înregistrărilor contabile, financiare și fiscale, a probității și credibilității tranzacțiilor economice. Obiectul auditului a evoluat de la o corectare specifică a fraudelor în documentele contabile, până la o apreciere globală de fidelitate a rapoartelor emise de o agenție economică și o analiză critică a procedurilor și structurilor acestora.

Auditul reprezintă procesul desfășurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate, numite auditori, prin care se analizează și se evaluează, în mod profesional informații legate de o anumită entitate, utilizând tehnici și procedee specifice, în scopul obținerii de dovezi, numite probe de audit, pe baza cărora auditorii emit într-un document numit raport de audit, o opinie responsabilă și independentă, prin apelarea la critice de evaluare care rezultă din reglementările legale sau din buna practică recunoscută unanim în domeniul în care își desfășoară activitatea entitatea audiată.

Auditul este:

• o analiză profesională a unor informații economice, financiare, contabile, fiscale, în vederea expunerii unei opinii responsabile și independente, prin raportarea la un criteriu sau standard de calitate;

• o cercetare, cu scopul de a produce o judecată motivată și independentă, cu referință la normele de evaluare, în vederea aprecierii fiabilității ori eficacității sistemelor și procedurilor unui agent economic;

• un examen obiectiv al unui element, cu scopul de a emite o opinie sau de a obține o concluzie asupra obiectului auditului;

• un aport de credibilitate asupra informațiilor economice publicate de unitatea patrimonială, cu privire la situațiile financiar – fiscale. Pentru persoane exterioare agentului economic, avizul sau opinia unui profesionist contabil independent asupra documentelor financiare și fiscale agentului economic constituie cea mai bună indicație privind gradul de încredere pe care poate să-1 acorde acestor documente. Avizul presupune o examinare completă a documentelor financiar – fiscale și a actelor justificative și are scopul de a arăta dacă documentele respective reprezintă corect sau nu situația financiară a agentului economic și rezultatul operațiunilor privind perioada specificată. Fără această atestare a unui auditor independent, documentele financiar -fiscale pot fi puse la îndoială sub aspect real și juridic;

• o revedere critică pentru evaluarea unor situații financiare, contabile, și fiscale determinate;

• o evaluare efectuată de un profesionist competent și independent, în vederea examinării unei opinii motivate asupra validității și corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea unității patrimoniale, precum și asupra imaginii fidele, clare și complete a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor obținute de unitate. Imaginea fidelă este asociată cu regularitatea și sinceritatea contabilității:

– regularitatea presupune conformitate cu regulile și procedurile contabile;

– sinceritatea presupune aplicarea cu bună credință a regulilor și procedurilor contabile, în funcție de cunoașterea pe care responsabilii conturilor trebuie să o aibă despre realitatea și importanța operațiilor, evenimentelor, și situațiilor din cadrul agentului economic;

• o atestare sau o certificare a documentelor și evidențelor, a sistemului contabil în ansamblu. Pentru auditori, îmbunătățirea continuă a sistemului de conturi intern aduce un ajutor clienților lor și permite reducerea lucrărilor de audit, întrucât are ca efect creșterea calității documentelor și evidențelor contabile. Din punct de vedere al auditului, sistemul de control intern reduce lucrările de rutină, verificările mecanice asupra exactității totalizărilor contabile și implică raționamentul și judecata, accentuarea examenului de ansamblu, analiza, evaluarea și sondajul statistic. In condițiile existenței controlului intern, auditul procedează la un studiu aprofundat și la o apreciere a acestuia pentru a opina asupra gradului de încredere pe care poate să îl acorde și, în consecință, pentru a determina importanța testelor la care se limitează procedurile de audit;

• o activitate organizată independent în structura unei instituții publice și în directa subordonare a conducătorului acesteia, care constă în efectuarea de verificări, inspecții și analize ale sistemului propriu de control intern, în scopul evaluării obiective a măsurii în care acesta asigură îndeplinirea obiectivelor instituției publice și utilizarea resurselor în mod economic, eficace și eficient și pentru a raporta conducerii constatările făcute, slăbiciunile identificate și măsurile propuse de corectare a deficiențelor și de ameliorare a performanțelor sistemului de control intern.

Definirea unor termeni și expresii:

a) angajament bugetar: orice act prin care o autoritate competentă potrivit legii afectează fonduri publice unei anumite destinații;

b) angajament legal: orice act cu efect juridic din care rezultă sau ar putea rezulta o obligație pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public;

c) audit intern: activitate organizată independent în structura unei instituții publice și în directa subordonare a conducătorului acesteia, care constă în efectuarea de verificări, inspecții și analize ale sistemului propriu de control intern, în scopul evaluării obiective a măsurii în care acesta asigură îndeplinirea obiectivelor instituției publice și utilizarea resurselor în mod economic, eficace și eficient și pentru a raporta conducerii constatările făcute, slăbiciunile identificate și măsurile propuse de corectare a deficiențelor și de ameliorare a performanțelor sistemului de control intern;

d) compartiment contabil: structura organizatorică din cadrul instituției publice în care este organizată și se ține contabilitatea, se efectuează controlul financiar preventiv și se ține evidența angajamentelor (serviciu, birou, compartiment);

e) conformitate: caracteristica unei operațiuni, a unor acte sau fapte administrative produse în cadrul unei instituții publice de a corespunde politicii asumate în mod expres în domeniul respectiv de către instituția în cauză sau de către o autoritate superioară acesteia, potrivit legii;

f) contabil: persoana care verifică, înregistrează și raportează, cu respectarea prevederilor legale aplicabile în domeniu, operațiunile efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public;

g) contabil-șef: șeful compartimentului contabil, cu atribuții de ținere a contabilității, de exercitare a controlului financiar preventiv și evidentă a angajamentelor, sau, după caz, una dintre persoanele care îndeplinește aceste atribuții în cadrul unei instituții publice care nu are în structura sa un compartiment contabil sau persoana care îndeplinește aceste atribuții pe bază de contract, în condițiile legii;

h) economicitate: măsura în care se asigură minimizarea costului resurselor alocate unei activități, fără a compromite realizarea în bune condiții a obiectivelor declarate ale acesteia;

i) eficacitate: gradul de îndeplinire a obiectivelor declarate ale unei activități și relația dintre impactul dorit și impactul efectiv al activității respective;

j) eficiența: raportul dintre rezultatele obținute și costul resurselor utilizate în vederea obținerii lor;

k) fonduri publice: sume alocate din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul asigurărilor sociale de sănătate, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului, bugetele locale, bugetele instituțiilor publice finanțate din venituri extrabugetare, bugetul Fondului Proprietății de Stat, ajutoare financiare externe acordate României sau instituțiilor publice, credite externe contractate sau garantate de stat ori de autorități ale administrației publice locale, precum și împrumuturi interne contractate de autorități ale administrației publice locale;

1) inspecție: verificare efectuată la fața locului în cursul derulării unei operațiuni, în scopul constatării unor eventuale abateri de la legalitate sau regularitate și luării de măsuri pentru protejarea fondurilor publice și a patrimoniului public și pentru repararea prejudiciului produs, după caz;

m) instituție publică: entitate astfel calificată potrivit legii privind finanțele publice și potrivit legii privind finanțele publice locale;

n) legalitate: caracteristica unei operațiuni de a respecta toate prevederile legale care îi sunt aplicabile, în vigoare la data efectuării sale;

o) operațiune: orice acțiune cu efect financiar pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, indiferent de natura acesteia;

p) oportunitate: caracteristica unei operațiuni de a servi, în mod adecvat, în circumstanțe date, realizării unor obiective ale politicilor asumate;

q) ordonator de credite: persoana împuternicită prin lege sau prin delegare potrivit legii, să dispună și să aprobe operațiuni;

r) patrimoniu public: totalitatea drepturilor și obligațiilor, la un moment dat, ale statului, unităților administrativ-teritoriale sau ale instituțiilor publice ale acestora, cu valoare economică, dobândite sau asumate cu orice titlu. Fac parte din patrimoniul public drepturi și obligații referitoare atât la bunurile din domeniul public, cât și din domeniul privat ale statului și unităților administrativ-teritoriale;

s) proiect de operațiune: orice document prin care se urmărește efectuarea unei operațiuni, în forma pregătită în vederea aprobării sale de către autoritatea competentă potrivit legii;

t) regularitate: caracteristica unei operațiuni de a respecta sub toate aspectele ansamblul principiilor și regulilor procedurale și metodologice care sunt aplicabile categoriei de operațiuni din care face parte.

Delimitări conceptuale privind auditul intern.

Auditul intern se organizează în mod independent, în structura fiecărei instituții publice, sub forma unui compartiment specializat, constituit din una sau mai multe persoane, astfel încât personalul de specialitate angajat în acesta, denumit în continuare auditor intern, să nu fie implicat în vreun fel în îndeplinirea activităților pe care le auditează.

Auditul intern reprezintă un ansamblu de activități și acțiuni corelate, desfășurate de structuri specializate, constituite la nivelul instituției publice în cauză sau, după caz, la nivelul instituției publice ierarhic superioare, care, pe baza unui plan și a unei metodologii prestabilite, este destinat să realizeze un diagnostic general al sistemului, sub aspect tehnic, managerial și financiar – contabil.

Auditul intern reprezintă o verificare de tip endogen și ex post. în legătura cu caracterul ex post al auditului intern al instituțiilor publice trebuie menționat că acest caracter se referă la o operațiune sau la o decizie, în timp ce, cu referire la activitatea globală desfășurată de sistemul auditat la nivelul unui an calendaristic, auditul intern are un caracter concomitent. Acest caracter rezultă din trăsătura auditului intern de a urmări o operațiune sub aspectul obiectivelor specifice de verificare pe tot lanțul său de desfășurare.

Auditul intern este planul de organizare și ansamblul coordonat al tuturor măsurilor adoptate în interiorul întreprinderii pentru:

a proteja valorile active:

a promova eficacitatea exploatării;

a asigura respectarea dispozițiilor administrației;

a asigura fidelitatea și exactitatea informației contabile.

Raportul dintre auditul intern și auditul extern la instituțiile publice

Auditul intern este exercitat de o structură specializată, organizată în condițiile legii la nivelul instituției publice în cauză sau, după caz, de instituția publică ierarhic superioară, structura subordonată conducătorului instituției publice în care este organiziei publice în care este organizată.

Auditul extern este exercitat de o structură sau de o persoană care este organizată în afara structurii organizatorice a instituției publice auditate.

Certificarea bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară, exercitată de o terță persoană din afara instituției publice ale cărei bilanț contabil și cont de execuție bugetara sunt auditate, pe bază de contract, este de natura auditului intern, dacă persoana respectivă figurează în lista cuprinzând persoanele agreate de Ministerul Finanțelor.

Raportul dintre auditul instituțiilor publice și auditul agenților economici

Auditul intern al instituțiilor publice se exercită în baza Ordonanței Guvernului nr. 119/1999, în timp ce auditul agenților economici se realizează în baza Legii nr. 31/1990 privind societățile comerciale, republicată.

în cazul agenților economici care utilizează fonduri publice și/sau administrează patrimoniul public ori care beneficiază de drepturi exclusive sau speciale, și numai cu privire la acestea, auditul poate fi efectuat de instituția publică care le-a alocat fondurile, le-a dat spre administrare patrimoniul sau le-a conferit drepturile exclusive ori speciale.

Deosebirea esențială dintre cele două categorii de audit este însă aceea că, în timp ce auditul agenților economici de drept privat se focalizează asupra conformității de tip financiar-contabil a operațiunilor efectuate de cel auditat, auditul instituțiilor publice se focalizează asupra calității și performanței de management, care include controlul de conformitate financiar-contabilă ca pe o parte. Această diferență rezultă din deosebirea criteriilor de comportament ale celor două entități: profitul – în cazul agenților economici și buna gestiune a banului și a patrimoniului public – in cazul instituțiilor publice.

Raportul dintre auditul intern și controlul intern al instituțiilor publice

în conformitate cu definiția auditului intern cuprinsă în Ordonanța Guvernului nr. 119/1999, auditul intern se constituie ca un control ex post și, respectiv, concomitent asupra întregii activități a sistemului auditat și îndeosebi asupra controlului intern al sistemului respectiv.

Prin urmare, controlul intern al instituției publice urmează să facă el însuși obiectul auditului intern.

Nu trebuie făcută nici o confuzie între controlul intern, ca ansamblu de masuri la dispoziția conducătorului instituției publice, menit să asigure buna funcționare a instituției, și auditul intern care, fiind tot un control de tip endogen, este un control de tip evaluare și, mai ales, este un control final, ultimul din seria controalelor efectuate de structurile proprii ale instituției publice în cauză.

1.2 Obiectivele și aria de aplicabilitate a auditului intern

Obiectivul auditului are la bază necesitatea exprimării opiniei auditorului cu privire la:

– întocmirea situațiilor financiare sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare financiară (auditul de atestare financiară);

– respectarea reglementărilor legale, a statutului și a reglementărilor, a normelor și deciziilor manageriale (auditul conformității sau legalității);

– aplicarea bunei practici și respectarea principiilor sănătoase de management în utilizarea fondurilor (auditul performanței sau al rezultatelor).

– reflectarea imaginii fidelei a situației patrimoniului și a rezultatelor financiare în bilanțul contabil și în contul de profit și pierdere;

– exprimarea unei opinii, de a ști dacă situațiile financiare prezintă o imagine fidelă a afacerilor agentului economic la data bilanțului și a rezultatelor pentru exercițiul financiar încheiat, cu respectarea legilor în vigoare și a practicilor din țara în care agentul economic își are sediul;

– menținerea calității și coerenței sistemului contabil, astfel încât să asigure certitudinea reflectării în bilanț și în contul de profit și pierdere, în mod corect, sincer și complet a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor exercițiului;

– îmbunătățirea utilizării informației contabile;

– aprecierea performanțelor și a eficienței sistemelor de informare și organizare;

– asigurarea obiectivă și consilierea, destinate să îmbunătățească sistemele și activitățile entității publice;

– sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entității publice printr-o abordare sistematică și metodică, prin care se evaluează și se îmbunătățește eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, controlului și a procedeelor administrării.

Auditul intern se exercită asupra tuturor activităților desfășurate de instituția publică sau care sunt în responsabilitatea acesteia, inclusiv asupra activității instituțiilor subordonate și asupra utilizării de către terți, indiferent de natura juridică a acestora, a fondurilor publice gestionate de aceștia din urma în baza unei finanțări realizate de către instituția publica în cauză sau de către o instituție subordonată acesteia.

Operațiunile care fac obiectul auditului intern sunt examinate, de regulă, pe tot parcursul acestora, din momentul inițierii până în momentul finalizării executării lor efective.

Pentru a-și putea exprima opinia referitoare la asigurarea imaginii fidele prin intermediul situațiilor financiare, auditorul este obligat să se asigure că au fost respectate următoarele criterii și obiective:

a. criteriul exhaustivității și integrității obiectivelor (integritatea).

Conform acestui criteriu, toate operațiunile care au loc într-o întreprindere/ instituție publică, operațiuni privind drepturile și activele sale, cât și toate obligațiile și pasivele sale, trebuie să fie reflectate în documentele justificative corespunzătoare și să fie înregistrate în contabilitate fără omisiuni și fără ca unele din acestea să fie contabilizate de mai multe ori.

b. criteriul realității înregistrărilor.

Conform acestui principiu:

• toate informațiile cuprinse în conturile anuale trebuie să fie justificabile și verificabile;

• toate elementele patrimoniale reflectate în contabilitate trebuie să fie în concordanță cu cele identificate fizic prin inventariere sau alte procedee;

• toate veniturile și cheltuielile precum și toate activele și pasivele prezentate prin conturile anuale trebuie să fie reale și să privească întreprinderea/instituția publică.

c. criteriul corectei înregistrări în contabilitate și a corectei prezentări cu ajutorul conturilor anuale.

Conform acestui principiu trebuie respectate următoarele subcriterii:

criteriul perioadei corecte, care presupune respectarea principiului independenței exercițiului. Astfel, operațiunile trebuie înregistrate în perioade corespunzătoare.

criteriul evaluării corecte, care presupune ca toate elementele patrimoniale să fie evaluate în concordanță cu regulile și principiile contabilității. De asemenea, toate calculele care stau la baza înregistrărilor în contabilitate trebuie să fie corecte.

criteriul corectei imputări, conform căruia operațiunile economico-financiare trebuie înregistrate în conturi corespunzătoare, dar numai respectându-se corespondența dintre conturi stabilită prin normele de aplicarea planului de conturi.

criteriul corectei întocmiri a bilanțului contabil, conform căruia datele din contabilitate trebuie să corespundă realității faptice stabilită prin inventariere și sa fie corect prelucrate și centralizate în documentele de sinteză contabilă.

Aceste criterii sunt prezentate schematic în Anexa nr. 1 (pag. 78).

Aria de aplicabilitate a auditului este definită de procedurile de audit considerate a fi necesare în circumstanțe date pentru a realiza obiectivul auditului, conform Standardelor Internaționale de Audit ale Federației Internaționale a Contabililor – IFAC.

Definirea ariei de aplicabilitate a auditului necesită relevarea a cel puțin două probleme importante pentru auditor și utilizatorii raportului de audit, și anume:

necesitatea delimitării clare a ariei de aplicabilitate a auditului de domeniul auditului. în cele mai multe cazuri, domeniul auditului, cuprinde ansamblul activităților desfășurate de o entitate în concordanță cu obiectul său de activitate într-o anumită perioadă de timp. Ori, auditorul nu poate și nici nu trebuie să aplice procedurile de audit la tot domeniul. Aria auditului se întinde în cadrul unui domeniu atât cât se întind procedurile de audit aplicate;

întinderea procedurilor de audit este în funcție de limitele inerte ale auditului, care la rândul său, depinde de particularitățile și limitele fiecărei proceduri în parte și de specificul fiecărui tip fundamental de audit. în consecință, aria de aplicabilitate a auditului conformității sau a auditului performanței este, de regulă, mult mai intensă decât a auditului de atestare financiară, chiar dacă auditurile respective cuprind aceeași entitate și aceiași perioadă de timp.

1.3 Clasificarea auditului

Din literatura de specialitate, rezultă că auditul se clasifică din mai multe puncte de vedere, astfel:

A. în raport cu obiectivul și aria de aplicabilitate a auditului există:

– Auditul conformității sau legalității;

– Auditul de atestare financiară;

– Auditul performanței sau a legalității.

Auditul conformității sau legalității cuprinde atestarea responsabilității financiare a entității și presupune examinarea și evaluarea înregistrărilor financiar – fiscale și exprimarea opiniilor asupra situațiilor financiare finale.

Auditul de atestare financiară reprezintă exprimarea opiniei asupra declarațiilor financiar – fiscale din sectorul public, precum și asigurarea situațiilor financiar – fiscale din sectorul privat. Atestarea declarațiilor financiare finale prezintă garanția corectitudinii situațiilor financiar – fiscale și a tranzacțiilor efectuate de entitate.

Practic, auditul de conformitate și auditul de atestare financiară se derulează concomitent, fiind cunoscute sub denumirea de audit de regularitate, numite generic audituri financiare.

Auditul performanței, numit auditul rezultatelor constă în economicitate, eficiență și eficacitate și acoperă următoarele domenii:

■ activități economice și administrative, urmărind principii și practici de management;

■ eficiența utilizării resurselor umane, financiare, inclusiv examinarea sistemelor de informare asupra indicatorilor de performanță și procedurilor aplicate de entitățile audiate;

■ eficiența și performanța în legătură cu atingerea obiectivelor entității auditate;

■ impactul efectiv al activităților comparativ cu impactul dorit.

B. Sub aspect organizatoric și funcțional, auditul poate fi:

– Audit intern;

– Audit extern sau independent.

Auditul intern se efectuează de personal specializat care aparține unității patrimoniale și este o activitate de atestate sau certificare a documentelor financiar – contabile – fiscale.

Auditul intern nu se confundă nu noțiunea de control intern al unității patrimoniale, care indică ansamblul dispozitivelor utilizate în cadrul unității patrimoniale pentru a obține o perfectă stăpânire a funcționalității sale, și reprezintă:

– o activitate independentă de apreciere, pentru conducerea unității patrimoniale, prin examinarea operațiilor contabile, financiare, fiscale și altele privind ansamblul serviciilor;

– o evaluare de natură managerială, care operează prin măsurarea și aprecierea calității altor acțiuni de control;

– o evaluare a sarcinilor, a conformității înregistrărilor contabile, rapoartelor, elementelor de activ, capitalurilor și rezultatelor;

– o activitate de analiză organizată în cadrul unei unități, sub forma unui serviciu.

Obiectivele auditului intern nu includ refacerea controlului intern, ci examinarea, analiza, evaluarea și monitorizarea conformității și eficienței sistemelor de control intern. De asemenea, auditul intern mai are ca obiective evaluarea sau estimarea, aprecierea critică, logică a activității de verificarea și a procedurilor contabile. în final, evaluarea controlului intern determină dacă sistemul contabil este bine adaptata pentru a furniza informații precise și operative, precum și pentru a asigura protecția resurselor contra pierderilor și controlul asupra tuturor segmentelor operațiunilor economice și financiare.

Locul auditului intern în organizarea unității patrimoniale este determinat de: – autoritate. Auditorul intern nu exercită o autoritate directă asupra altor persoane ale unității patrimoniale. Ele controlează lucrările, în calitate de colaborator a unității patrimoniale; responsabilitate. Auditorul intern are libertatea de a aprecia politicile, planurile, procedurile și înregistrările, dar aprecierile sale nu scutesc, de nici o manieră, alte persoane din cadrul unității patrimoniale de responsabilitățile ce le sunt încredințate; independență. Independența auditorului intern este determinată de statutul juridic ce i se acordă în cadrul unității patrimoniale. Principala activitate care îi revine este rezervată constatărilor și recomandărilor. Statutul juridic este completat de obiectivitate. Auditorii interni nu elaborează și nu aplică proceduri, nu pregătesc documente și nu se angajează în nici o altă activitate, în mod normal, lor le revine activitatea de analiză, apreciere și evaluare. Libertatea de acțiune și atenția dată recomandărilor auditorilor interni constituie principii esențiale ale eficienței auditului intern.

Auditul extern sau independent presupune existența auditorului extern, ca profesionist independent calificat, care să examineze și să certifice sinceritatea documentelor financiar – contabile – fiscale.

Auditorul extern:

acționează în perfectă independență, în vederea certificării sincerității documentelor financiar – contabile – fiscale ale clientului;

elaborează un sistem de control intern care să contribuie la asigurarea întocmirii satisfăcătoare a documentelor justificative;

examinează documentele financiar – contabile – fiscale în acord cu normele (standardele) general acceptate și include toate procedurile considerate necesare;

exercită control prin sondaj și, în consecință, constatările sale nu reflectă o certitudine absolută. Când exprimă opinia asupra documentelor financiar – fiscale, auditorul independent indică dacă aceste documente prezintă informații de o manieră satisfăcătoare, în conformitate cu principiile contabile general acceptate;

prezintă opinia rezultată în urma examinării documentelor financiar – contabile – fiscale, sub forma unui document scris (raport). Raportul constituie certificatul că documentele financiar – fiscale sunt corecte. Certificarea este numai o expresie de opinie, și nu o garanție absolută.

Auditul financiar extern se efectuează de către persoane fizice sau persoane juridice care au calitatea de auditor financiar dobândită in condiții legale.

Societățile comerciale ale căror conturi anuale se supun auditării se stabilesc de Ministerul Finanțelor Publice (Anexa nr. 2 – pag. 79). Auditarea se face în acord cu cerințele sistemului contabil din România și cu legislația în vigoare.

1.4 Sfera, atribuțiile și tipurile de audit intern

Sfera auditului public intern cuprinde:

a. activitățile financiare sau cu implicații financiare desfășurate de entitatea publică din momentul constituirii angajamentelor, până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistență externă;

b. constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea și stabilirea tipurilor de creanță, precum și a facilităților acordate la încasarea acestora;

c. administrarea patrimoniului public, precum și vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat / public al statului ori al unităților administrativ – teritoriale;

d. sistemele de management financiar și control, inclusiv contabilitatea și sistemele informatice aferente.

Atribuțiile compartimentului de audit public intern sunt:

a. elaborează norme metodologice specifice entității publice în care își desfășoară activitatea, cu avizul Unității Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern (U.C.A.A.P.I.) sau al organului ierarhic superior, în cazul entităților publice subordonate;

b. elaborează proiectul planului anual de audit public intern;

c. efectuează activități de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management financiar și control al entității publice sunt transparente și sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficiență și eficacitate;

d. informează Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (U.C.A.A.P.I.) despre recomandările neînsușite de către conducătorul entității publice audiate, precum și despre consecințele acestora.

e. raportează periodic asupra constatărilor, concluziilor și recomandărilor rezultate din activitățile sale de audit;

f. elaborează raportul anual al activității de audit public intern;

g. în cazul identificării unor iregularități sau posibile prejudicii, raportează imediat conducătorului entității publice și structurii de control intern abilitate.

Tipurile de audit sunt următoarele:

1) auditul de sistem, care reprezintă o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere și control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcționează economic, eficace și eficient, pentru identificarea deficiențelor și formularea de recomandări pentru corectarea acestora;

2) auditul performanței, care examinează dacă criteriile stabilite pentru îndeplinirea obiectivelor și sarcinilor entității publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor și apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele;

3) auditul de regularitate, care reprezintă examinarea acțiunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării ansamblului principiilor, regulilor procedurale și metodologice care le sunt aplicabile.

Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităților desfășurate într-o entitate publică, inclusiv asupra activităților entităților subordonate, cu privire la formarea și utilizarea fondurilor publice, precum și administrarea patrimoniului public.

Compartimentul de audit public intern auditează, cel puțin odată la 3 ani, fără a se limita la acestea următoarele:

1. angajamentele bugetare și legale din care derivă direct sau indirect obligații de plată, inclusiv din fondurile comunitare;

2. plăți asumate prin angajamente bugetare și legale, inclusiv din fondurile comunitare;

3. vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori al unităților administrativ – teritoriale;

4. concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al unităților administrativ – teritoriale;

5. constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare și stabilire a titlurilor de creanță, precum și a facilităților acordate la încasarea acestora;

6. alocarea creditelor bugetare;

7. sistemul contabil și fiabilitatea acestuia;

8. sistemul de luare al deciziilor;

9. sistemele de conducere și control, precum și riscurile asociate unor astfel de sisteme;

10. sistemele informatice.

1.5 Sfera, atribuțiile și tipurile de control intern

În sfera controlului intern intră următoarele controale:

a) Controlul administrativ intern, care se exercită sub forma controlului ierarhic de către persoanele cu funcții de conducere asupra compartimentelor de persoane din subordine;

b) Controlul financiar – preventiv propriu;

c) Controlul financiar de gestiune;

d) Controlul reciproc exercitat între compartimente și salariați pe baza fluxurilor materiale și informațiilor de întreprindere pe baza separării sarcinilor;

e) Autocontrolul salariaților asupra lucrărilor executate;

f) Controlul contabil intern, care este plasat în toate etapele circuitului de culegere și prelucrare a datelor și baza pe principiile metodei contabilității, respectiv dubla înregistrare și egalitatea bilanțieră. De asemenea, la baza controlului contabil intern stau corelațiile dintre conturile sintetice, dintre evidenta cronologică și sistematică, dintre evidența operativă și contabilitatea analitică, dintre contabilitatea sintetică și analitică, dintre datele contabile și realitatea faptică, dintre datele înscrise în conturile contabile și situațiile financiare și fiscale, etc.

Atribuțiile controlului intern sunt generale si specifice:

A) Atribuțiile generale ale controlului intern sunt reprezentate în general de:

• asigurarea îndeplinirii obiectivelor generale ale entității prin evaluarea sistematică și menținerea la un nivel considerat acceptabil al riscurilor asociate structurilor programelor, proiectelor și operațiunilor;

• asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere și de execuție, care are obligație să răspundă în orice moment solicitărilor conducerii și să sprijine efectiv controlul intern;

• asigurarea integrității și competenței personalului de conducere și de execuție, a cunoașterii și înțelegerii de către acesta a importanței și rolului controlului intern;

• stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel încât acestea să fie adecvate, cuprinzătoare, rezonabile și integrate misiunii entității și obiectivelor generale ale acesteia;

• supravegherea continuă de către personalul de conducere a activităților și îndeplinirea obligației de a acționa corectiv, prompt și responsabil ori de câte ori se constată încălcări ale legalității și regularității în efectuarea sau în realizarea unor activități în mod neeconomic, neeficient sau neeficace.

B) Atribuțiile specifice ale controlului intern se referă la:

■ reflectarea în documente scrise a organizării controlului intern. A tuturor operațiilor instituției și a tuturor evenimentelor semnificative, precum și înregistrarea și păstrarea în mod adecvat a documentelor, astfel încât acestea să fie disponibile cu promptitudine pentru a fi examinare că către cei în drept;

■ înregistrarea imediată în mod corect a tuturor operațiunilor și evenimentelor semnificative;

■ asigurarea aprobării și efectuarea operațiunilor exclusiv de către persoane special împuternicite în acest sens;

■ separarea atribuțiilor privind efectuarea de operațiuni între persoane, astfel încât atribuțiile de aprobare, control și înregistrare să fie, într-o măsură adecvată, încredințate unor persoane (salariați) diferite;

■ asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;

■ accesarea resurselor și documentelor numai de către persoane îndreptățite și responsabile în legătură cu utilizarea și păstrarea lor.

în majoritatea entităților auditate se întâlnesc următoarele tipuri de control intern sau combinații ale acestor tipuri, cu un anumit grad de credibilitate, astfel:

1. Controlul organizațional. în cadrul entității există un plan al organizării sale (organigrama) care definește și împarte responsabilitățile și stabilește nivelurile de raportare pe toate planurile, pentru toate operațiunile, inclusiv pentru controale, unde delegarea autorității și responsabilității trebuie specificată în mod clar.

2. Controlul separării sarcinilor (sau segregării sarcinilor). Unul dintre primele mijloace de control este separarea acelor sarcini sau responsabilități care, dacă ar fi combinate, ar da posibilitatea unui individ (salariat) să înregistreze și să prelucreze o tranzacție (operațiune) completă. Separarea sarcinilor reduce riscul manipulării intenționate și al erorii și îmbunătățește controlul intern.

în acest sens, funcțiile (sarcinile) care trebuie separate sunt:

■ Autorizarea operațiunilor;

■ Execuția acestora;

■ Gestionarea resurselor;

■ înregistrarea tranzacțiilor;

■ Crearea și actualizarea datelor, sistemelor și operațiunilor zilnice (în cazul unui sistem contabil computerizat).

Controlul intern trebuie să fie independent de managementul zilnic al activităților.

3. Controlul fizic. Se ocupă, mai ales, de gestiunea bunurilor și presupune proceduri și măsuri de securitate destinate să asigure că accesul la bunuri este permis numai personalului autorizat. Accesul include accesul direct, cât și accesul indirect, prin documente. Aceste controale capătă importanță în cazul bunurilor valoroase, portabile, dezirabile sau care pot fi schimbate.

4. Controlul privind autorizarea și aprobarea. Toate deciziile implementare și operațiunile necesită autorizarea sau aprobarea de către o persoană responsabilă corespunzătoare, în mod necesar și obligatoriu, limitele acestor autorizări sau aprobări trebuie specificate.

5. Controlul aritmetic și contabil. Acest control se desfășoară în cadrul funcției de înregistrare care verifică dacă tranzacțiile ce urmează a fi înregistrate și prelucrate au fost autorizate, dacă au fost incluse toate operațiunile și dacă au fost înregistrate corect și preluate corespunzător. De asemenea, controlul aritmetic și contabil include verificarea acurateței aritmetică înregistrărilor, menținerea și verificarea totalurilor, reconcilierilor, balanțelor de verificare a conturilor, precum și a documentelor.

6. Controlul personalului. Trebuie să existe proceduri care să asigure că personalul are capacități profesionale pe măsura responsabilităților. Inevitabil, funcționarea adecvată a oricărui sistem depinde de competența și integritatea celor care îl operează. Calificarea, selecția și pregătirea personalului, precum și caracteristicile individuale ale personalului sunt trăsături importante, care trebuie avute în vedere la stabilirea oricărui sistem de control intern.

7. Controlul privind supervizarea. Orice sistem de control intern trebuie să includă supervizarea de către factorii de conducere responsabili a tranzacțiilor și operațiunilor zilnice, precum și â înregistrării acestora.

8. Controlul de management. Acesta este controlul exercitat prin activitatea de management în afara rutinei zilnice a sistemului, incluzând controlul de supervizare general, verificarea managerială a conturilor, comparația cu bugetul, funcția de audit intern și oricare proceduri speciale de control.

9. Controlul financiar intern. În unele cazuri, controlul financiar acționează sub forma unui control autonom (în cazul regiilor, societăților pe acțiuni, companiilor naționale, etc). în asemenea cazuri, controlul financiar are o gamă variată de sarcini, inclusiv aprobarea în avans a tuturor propunerilor privind efectuarea tranzacțiilor. în mod normal, o tranzacție se aprobă doar când există certitudinea că, între altele, este legală și confirmă că sunt suficiente fonduri disponibile pentru derularea ei.

CAPITOLUL II

METODOLOGIA DE EXERCITARE A AUDITULUI INTERN

ÎN INSTITUȚIILE PUBLICE

Îndrumarea metodologică în materia auditului intern este asigurată de Ministerul Finanțelor printr-o structură specializată din cadrul Direcției Generale de Audit Intern (D.G.A.I.) și se referă atât la elaborarea inițială a prezentelor norme metodologice, cât și la modificarea, actualizarea și perfecționarea acestora în mod dinamic.

De asemenea, funcția de îndrumare metodologică mai cuprinde elaborarea de machete, structuri de rapoarte de verificare și prezentare, îndreptări unitare ale prevederilor Ordonanței Guvernului nr. 119/1999, elaborarea și perfecționarea criteriilor și principiilor de întocmire a planului de audit intern și de valorificare a rapoartelor de audit intern.

Conform prevederilor Ordonanței Guvernului nr. 119/1999, structura specializată a Direcției Generale de Audit Intern (D.G.A.I.) din Ministerul Finanțelor va efectua și controlul respectării normelor, metodologiilor și a procedurilor de audit intern de către structurile de audit intern de la nivelul ordonatorilor principali de credite.

Conducătorul instituției publice aprobă planul anual de audit intern. Planul de audit se stabilește pe baza evaluării riscului asociat diferitelor structuri, activități, programe, planuri sau operațiuni, precum și prin consultare cu instituțiile publice ierarhic superioare. Elaborarea planului de audit se efectuează în funcție de recomandările unitare elaborate de Ministerul Finanțelor prin consultare cu Curtea de Conturi. Recomandările unitare se aprobă prin ordin al ministrului finanțelor.

Auditorii interni își desfășoară activitatea pe bază de ordin de serviciu scris, aprobat de conducătorul instituției publice, și prevede în mod explicit scopul, obiectivele și durata auditului.

Auditorii desemnați au acces la toate datele și informațiile pe care le consideră relevante pentru scopul și obiectivele precizate în ordinul de serviciu, iar personalul de conducere și personalul de execuție implicat în activitatea auditată au obligația să ofere documentele solicitate și sprijinul necesar desfășurării în bune condiții a auditului intern.

Raportul de audit intern cuprinde constatările făcute și trebuie să reflecte ordinul de serviciu primit, modul de desfășurare a auditului, concluziile și recomandările auditorilor interni, împreună cu documentația care susține respectivele constatări, concluzii și recomandări. O dată cu raportul de audit intern trebuie prezentate în mod obligatoriu și punctele de vedere ale persoanelor implicate în activitățile auditate, îndeosebi ale acelora în legătură cu care se semnalează deficiențe sau care pot fi afectate de măsurile recomandate în raportul de audit.

Atunci când efectuarea auditului, conform ordinului de serviciu, presupune utilizarea unor cunoștințe de specialitate din alte domenii decât cele cerute prin fișa postului auditorilor interni, șeful compartimentului de audit intern poate recurge, având aprobarea conducătorului instituției publice căruia îi raportează, la contractarea externă de servicii de expertiză sau consultanță.

Raportul de audit întocmit se semnează de către auditori pe fiecare pagină, se înregistrează și se păstrează în original, în dosare speciale, timp de 10 (zece) ani. Reprezentanții Curții de Conturi au dreptul să examineze rapoartele de audit intern.

îndrumarea metodologică a activității de audit intern din toate instituțiile publice, precum și organizarea activității de instruire și perfecționare a auditorilor interni este de competența Ministerului Finanțelor.

Aprobarea codului de etică a auditorului intern, precum și norme și instrucțiuni sunt tot de competența Ministerului Finanțelor.

Ministerul Finanțelor poate verifica, prin analize periodice, respectarea normelor și instrucțiunilor elaborate, de către compartimentele de audit intern constituite la celelalte instituții publice, precum și respectarea de către auditorii interni a codului de etică și poate iniția măsurile corective necesare, în colaborare cu conducătorii instituțiilor publice în cauză.

2.1. Metode profesionale de lucru

Metodele profesionale de lucru cuprind obiectivele pe care trebuie să le urmărească auditorul la o instituție publică, și anume:

1) definirea obiectului de activitate, a surselor legate de finanțare a cheltuielilor (integral sau parțial de la buget) și a structurii organizatorice a instituției publice respective;

2) calitatea instituției publice: ordonator principal, secundar sau terțiar de credite și subordonarea sa din punct de vedere al finanțării; de la bugetul de stat sau de la bugetul local;

3) existența și structura bugetului de venituri și cheltuieli aprobat pe instituție, pe surse de finanțare;

4) stabilirea principalelor destinații ale cheltuielilor, pe subcapitole, și gruparea acestora în funcție de sursa de finanțare folosită;

5) stabilirea naturii veniturilor realizate și destinația dată acestora;

6) stabilirea gradului de acoperire a cheltuielilor din surse proprii și natura acestora:

a. în completarea sursei de finanțare bugetare, care se folosesc cu prioritate;

b. cu venituri extrabugetare și în completare, cu subvenții de la buget.

7) stabilirea gradului de acoperire a cheltuielilor de la buget;

8) urmărirea corelației dintre gradul de realizare a principalilor indicatori specifici activității instituției și gradul de utilizare a creditelor bugetare deschise;

9) modul de organizare a controlului financiar preventiv și controlul financiar de gestiune și al circuitului documentelor primare (respectarea H.G. nr. 720/1991 și a Normelor metodologice ale MF nr. 63.943/1991);

10) ținerea evidenței contabile și tehnic-operative a bunurilor materiale (mijloace fixe, obiecte de inventar, materiale) și bănești;

11) stabilirea și delimitarea răspunderii materiale pe locuri de depozitare și de folosință;

12) respectarea legalității în achiziționarea bunurilor materiale și a investițiilor;

13) respectarea legalității în acordarea drepturilor bănești de orice fel;

14) respectarea legalității și a principiului economicității în efectuarea celorlalte cheltuieli (servicii, reparații, protocol etc.);

15) cunoașterea legislației financiar-contabile de către aparatul de conducere și executiv;

16) colaborarea dintre conducerea economică și cea tehnică și natura raporturilor (de consultare și luare în considerare, de subordonare a aparatului economic sau de ignorare etc);

17) calitatea profesională a organelor ierarhice și influența lor asupra activității instituției publice;

18) concluziile organelor de control specializate (minister, direcția de control teritorială, Ministerul Finanțelor, Curtea de Conturi), asupra activității financiar-contabile și de gestiune a instituției publice;

19) valoarea, frecvența și natura pagubelor materiale evidențiate în anexa la bilanț și ritmul de recuperare;

20) dinamica și structura debitorilor, creditorilor și furnizorilor, de la începutul anului până la sfârșitul anului, conform bilanțurilor anuale și trimestriale;

21) efectuarea inventarierii patrimoniului și a controlului financiar intern (propriu) de gestiune, precum și controlul lunar al operațiunilor bănești efectuate prin casă;

22) imobilizările de fonduri bănești în debitori și clienți neîncasați, avansuri acordate furnizorilor pentru prestări de servicii sau livrări de bunuri materiale neexecutate sau livrate la termenul convenit prin contract, stocuri de materiale sau de mijloace fixe mari, fără mișcare, fără utilizare eficientă sau lucrări de investiții neaprobate sau cu ritm lent de execuție;

23) corecta încadrare în conturile contabile a operațiunilor patrimoniale, conform funcțiunii acestora din planul de conturi aprobat de Ministerul Finanțelor;

24) respectarea principiilor de înregistrare cronologică și sistematică a operațiunilor și a concordanței dintre evidența contabilă analitică, evidența contabilă sintetică, bilanțul contabil și anexele la bilanț;

25) respectarea corelațiilor dintre formularele de bilanț și anexele la bilanț și calitatea raportului explicativ în bilanț;

26) organizarea și ținerea evidenței formularelor cu regim special și a altor valori;

27) existența unor cheltuieli neeconomicoase, neimputate și nerecuperate;

28) existența unor debitori insolvabili, neurmăriți și nereactivați;

29) existența pe teren a unor bunuri materiale fără a fi prinse în evidența patrimoniului unității, din lipsă de documente sau din dorința primirii lor gratuite (donații externe) și neevaluării acestora în vederea evidențierii în contabilitate;

30) existența pe teren de mijloace fixe, obiecte de inventar, ambalaje, mărfuri nefolosibile deteriorate, greu vandabile și nevalorificate, neîncasate, nedeclasate sau imputate, conform legii și valorificării rezultatelor inventarierii.

Pentru efectuarea activității de audit se pot folosi aceleași tehnici de audit ca si în cazul agenților economici:

– tehnica sondajului asupra unui gen de operațiuni, asupra unei perioade, asupra unui obiectiv, din cele 30 enumerate;

– tehnica observării fizice a unei activități și regăsirii sale în evidența contabilă și tehnic-operativă;

– tehnica confirmării directe de către un terț a existenței unui sold debitor sau creditor;

– tehnica examinării conturilor anuale din bilanț și a dinamicii lor în cursul anului, pe baza bilanțurilor trimestriale și a balanțelor de verificare analitice;

– tehnica examinării bilanțului contabil în raport cu anexele la bilanț și cu evidența contabilă sintetică și analitică și balanțele de verificare sintetice și analitice întocmite pe surse de finanțare;

– din buget;

– din afara bugetului.

în desfășurarea activității de audit se vor întocmi două dosare de lucru și anume:

– dosarul exercițiului E, care cuprinde:

planificarea misiunii;

supervizarea lucrărilor;

aprecierea controlului intern;

obținerea de elemente probate.

– dosarul permanent P, dintre elementele căruia, cele mai reprezentative sunt:

fișa de caracterizare;

scurt istoric al întreprinderii;

organigrame;

persoanele care angajează întreprinderea;

conturile anuale ale ultimilor exerciții;

nota asupra organizării sectorului de activitate, producție etc;

note asupra statutului;

procese verbale asupra Consiliului de administrație și Adunării generale;

structura grupului;

contracte, asigurări.

Această operațiune permite auditorului să împartă obiectivele de analiză în două și să-și elaboreze un plan al misiunii (conform Anexa nr. 4 – pag. 83) în ordinea importanței acestora.

După cercetarea obiectivelor pe o perioadă de cel puțin trei luni consecutive și extrapolarea influențelor la întregul an prin extragerea datelor din conturile care reflectă operațiunile respective, auditorul va consemna concluziile în anexele de susținere a raportului sau dispunând și măsurile suplimentare de corectare a bilanțului contabil și anexele acestuia, prin note contabile de stornare și înregistrare corectă a operațiunilor.

Un obiectiv important îl va constitui legalitatea efectuării cheltuielilor de personal, materiale și de capital și încadrarea acestora în limita și destinația aprobată prin Bugetul de Venituri si Cheltuieli (BVC) conform clasificației economice, pe articole și aliniate.

La articolele bugetare la care s-au înregistrat depășiri se va adânci analiza și se va cerceta dacă încadrarea făcută este corectă, atât în plan cât și în efectiv, și dacă nivelul estimat nu a fost subevaluat sau furnizorii nu au respectat prețurile și tarifele din contractele încheiate la începutul anului și deci, era necesară o redistribuire a disponibilităților de credite de la articole și alineate unde se poate impune un regim de economisire a creditelor bugetare.

Auditorul va cerceta și ca „ Fișa pentru operațiuni bugetare" să fie ținută corect, pe articole și alineate, cu evidențierea creditelor deschise pe trimestre și cumulat de la începutul anului în antetul și cu evidențierea reconstituirii plăților, în roșu, în cazul încasării unor sume din plăți efectuate în cadrul aceluiași an bugetar.

2.2. Normele unditului intern

începând cu data de 1 ianuarie 2001, au intrat în vigoare Normele minimale de audit intern, care sunt obligatorii pentru următoarele entități supuse auditului financiar: companii și societăți naționale, regii autonome, societăți comerciale, bănci, societăți de asigurare și reasigurare, societăți de valori mobiliare, alte societăți care operează pe piața de capital.

Potrivit Normelor minimale, auditul intern este activitatea de examinarea obiectivă a ansamblului activităților entității, în scopul furnizării unei evaluări independente a managementului, riscului, controlului și proceselor de conducere a acesteia. Auditul intern se exercită în cadrul entității de către persoane din interiorul sau exteriorul acesteia. Practicile de audit intern se diferențiază în funcție de scopul, mărimea, structura și domeniile de activitate ale entității. Regulile de implementare ale auditului intern se elaborează de către fiecare entitate și trebuie să fie adaptate la specificul propriu, în funcție de regulile de organizare și funcționare. Scopul, autoritatea și responsabilitatea activității de audit intern se definesc în concordanță cu definiția auditului intern și se aprobă de organele de conducere ale entității. Organizarea are la bază următoarele reguli: independența și obiectivitatea, competența și răspunderea profesională, asigurarea calității și îndeplinirea conformității.

Activitatea de audit intern asistă entitatea în gestionarea riscurilor prin evaluarea și identificarea riscurilor semnificative și îmbunătățirea procesului de îmbunătățire al resurselor. Evaluarea riscurilor se realizează cel puțin anual și ia în considerare factorii interni și externi care pot afecta și pot avea un impact asupra mediului de control și nivelul riscurilor.

Activitatea de audit intern asistă entitatea în menținerea unui control eficient prin evaluarea controalelor entității, pentru a determina eficiența, dar și prin recomandări în vederea îmbunătățirii activităților auditate.

Auditorii interni:

– evaluează controlul intern în privința mediului sistemelor informatice, integrității informațiilor operaționale și financiare, eficienței activității și conformității cu reglementările și contractele;

– revizuiesc programele și activitatea pentru a constata dacă corespund obiectivelor și țintelor stabilite și dacă programele sunt implementate și realizate conform planificări;

– constată dacă obiectivele programului sunt conforme cu cele ale entității și dacă au fost atinse;

– constată dacă s-au stabilit criterii adecvate pentru a determina dacă obiectivele au fost realizate;

– comunică Consiliului de administrație rezultatele și concluziile angajamentului de audit.

Activitatea de audit intern asistă entitatea în atingerea obiectivelor sale, prin evaluarea îmbunătățirii procesului de monitorizare a acestora. Auditorii interni revizuiesc programele pentru a evalua dacă obiectivele au fost stabilite și sunt în concordanță cu cele ale entității și dacă au fost stabilite criterii de performanță adecvate pentru a evalua realizările, țelurile pentru îndeplinirea obiectivelor și asigurarea responsabilităților.

2.3 Atribuțiile compartimentului de audit intern

Auditul intern se exercită asupra tuturor activităților desfășurate de instituția publică sau care sunt în responsabilitatea acesteia, inclusiv asupra activității instituțiilor subordonate și asupra utilizării de către terți, indiferent de natura juridică a acestora, a fondurilor publice gestionate de aceștia din urma în baza unei finanțări realizate de către instituția publica în cauză sau de către o instituție subordonată acesteia.

Operațiunile care fac obiectul auditului intern sunt examinate, de regulă, pe tot parcursul acestora, din momentul inițierii până în momentul finalizării executării lor efective. Compartimentul de audit intern trebuie să exercite, fără a se limita la acestea, următoarele atribuții:

a) certificarea trimestrială și anuală, însoțită de raport de audit, a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară ale instituției publice, prin verificarea legalității, realității și exactității evidențelor contabile și ale actelor financiare și de gestiune; certificarea se face înaintea aprobării de către conducătorul instituției publice în cauză a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară.

b) examinarea legalității, regularității și conformității operațiunilor, identificarea erorilor, risipei, gestiunii defectuoase și fraudelor și, pe aceste baze, propunerea de măsuri și soluții pentru recuperarea pagubelor și sancționarea celor vinovați, după caz;

c) supravegherea regularității sistemelor de fundamentare a deciziei, planificare, programare, organizare, coordonare, urmărire și control al îndeplinirii deciziilor;

d) evaluarea economicității, eficacității și eficienței cu care sistemele de conducere și de execuție existente în cadrul instituției publice ori la nivelul unui program/proiect finanțat din fonduri publice utilizează resurse financiare, umane și materiale pentru îndeplinirea obiectivelor și obținerea rezultatelor stabilite;

e) identificarea slăbiciunilor sistemelor de conducere și de control, precum și a riscurilor asociate unor astfel de sisteme, unor programe/proiecte sau unor operațiuni și propunerea de măsuri pentru corectarea acestora și pentru diminuarea riscurilor, după caz.

2.4. Norme generale de comportament al auditorilor interni

Auditorii interni care sunt funcționari publici sunt selectați și au drepturile, obligațiile și incompatibilitățile prevăzute de Statutul funcționarilor publici. Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de către organul colectiv de conducere, cu avizul conducătorului compartimentului de audit public intern.

Auditorii interni au un nivel de salarizare corespunzător ierarhiei acestei funcții în cadrul sistemului de salarizare a funcționarilor publici; totodată auditorii interni beneficiază de un spor pentru complexitatea muncii de 25 %, aplicat la salariul de bază brut lunar.

Pentru auditorii interni care nu sunt funcționari publici selectarea, stabilirea drepturilor și a obligațiilor se fac în concordanță cu regulamentele proprii de funcționare a entității publice, precum și cu prevederile Legii nr. 672/2002 privind auditul public intern.

Auditorii interni trebuie să își îndeplinească atribuțiile în mod obiectiv și independent, cu profesionalism și integritate, conform prevederilor stabilite de Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, potrivit normelor și procedurilor specifice activității de audit intern.

Pentru acțiunile lor, întreprinse cu bună – credință în exercițiul atribuțiilor și în limita acestora, auditorii interni nu pot fi sancționați sau trecuți în altă funcție.

Auditorii interni:

• nu vor divulga, nici un fel de date fapte sau situații pe care le-au constatat în cursul ori în legătură cu îndeplinirea misiunilor de audit public intern;

• sunt responsabili de protecția documentelor referitoare la auditul public intern desfășurat la o entitate publică;

• trebuie să respecte prevederile Codului privind conduita etică a auditorului intern;

• au obligația perfecționării cunoștințelor profesionale; șeful compartimentului de audit intern, respectiv conducerea entității publice, va asigura condițiile necesare pregătirii profesionale, perioada destinată în acest scop fiind de minimum 15 zile pe an. Auditorii interni nu pot fi desemnați să efectueze misiuni de audit public intern la o structură / entitate publică dacă sunt soți, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul acesteia sau cu membrii organului de conducere colectivă nu pot fi auditori interni în cadrul aceleiași entități publice.

Auditorii interni nu trebuie implicați în vreun fel în îndeplinirea activităților pe care în mod potențial le pot audita și nici în elaborarea și implementarea sistemelor de control intern al entităților publice.

Auditorii interni care au responsabilități în derularea programelor și proiectelor finanțate integral sau parțial de Uniunea europeană nu trebuie implicați în auditarea acestor programe.

Auditorilor interni nu trebuie să li se încredințeze misiuni de audit public intern în sectoarele de activitate în care aceștia au deținut funcții sau au fost implicați în alt mod; această interdicție se poate ridica după trecerea unei perioade de trei ani.

Auditorii interni care se găsesc în una dintre situațiile de mai sus au obligația de a informa de îndată, în scris, conducătorul entității publice și șeful structurii de audit public intern.

CAPITOLUL III

PROCEDEE ȘI TEHNICI DE AUDIT INTERN LA INSTITUȚIILE PUBLICE

3.1. Caracteristicile operațiunilor verificate de auditul intern

Caracteristicile operațiunilor verificate de auditul intern

Prin auditul intern se verifică operațiunile, activitățile sau acțiunile care se efectuează, se execută sau se desfășoară în cadrul instituției publice, avându-se în vedere următoarele caracteristici (fără ca lista acestora să fie exhaustivă):

a) conformitatea operațiunilor, activităților sau a acțiunilor:

– legalitatea: obiectul auditului intern respectă prevederile legale în materie;

– regularitatea: obiectul auditului intern respectă prevederile care se referă la modalități, proceduri, scheme sau la modele de efectuare, execuție sau desfășurare;

– încadrarea în plafoanele valorice: obiectul auditului intern nu antrenează depășirea plafonului valoric maxim aprobat pentru acea operațiune, acțiune sau activitate;

b) economicitatea operațiunilor, activităților sau a acțiunilor:

– obiectul auditat realizează condiția costului minim în condițiile date. Costul minim se evaluează prin determinarea costului de oportunitate al realizării obiectului auditat;

c) eficacitatea operațiunilor, activităților sau a acțiunilor:

– obiectul auditat realizează condiția de atingere a obiectivului stabilit prin realizarea sa. Atingerea obiectivului stabilit trebuie să se realizeze într-o marjă pe care auditorul o consideră rezonabilă;

d) eficiența operațiunilor, activităților sau a acțiunilor:

– reprezintă o corelare între economicitate și eficacitate, în sensul unei optimizări a celor două caracteristici, în condițiile realizării obiectului auditat;

e) oportunitatea temporală a realizării obiectului auditat:

– se analizează dacă momentul în care obiectul auditat s-a realizat a fost cel mai propice sub aspectul asigurării atingerii obiectivului stabilit;

f) oportunitatea structurală a realizării obiectului auditat:

– se analizează dacă obiectul auditat s-a realizat în acea conjunctură acțională, normativă etc., care să confere cel mai înalt grad de eficiență. De asemenea, se analizează modul în care realizarea obiectului auditat se încadrează într-o structură mai largă de operațiuni, activități sau acțiuni;

g) acoperirea riscului intern asociat realizării operațiunii, activității sau acțiunii auditate:

Referatele de opinie ale ordonatorilor principali de credite vor sta, alături de proiectul de buget întocmit de Ministerul Finanțelor, la dispoziția Direcției Generale de Audit Intern (D.G.A.I.).

În cazul rectificării bugetului de stat, proiectul actului normativ de rectificare se supune acelorași reguli de audit intern ca și proiectul inițial al bugetului de stat.

În ceea ce privește bugetele locale, ele vor urma regulile procedurale privind viza compartimentului de audit intern, care au fost prezentate pentru proiectul bugetului de stat.

3.2. Tehnici și proceduri de audit intern

Pentru exercitarea calității de auditor intern se vor folosi următoarele tehnici de audit:

1. Sondajul (a cel puțin 1/3 din documentele perioadei urmărite);

2. Confruntarea prin control încrucișat a datelor furnizate de unitatea auditată cu cele ale organelor fiscale, băncilor, finanțelor, trezoreriilor, furnizorilor, creditorilor, clienților, debitorilor, antreprenorilor.

3. Analiza realității datelor din bilanț cu cele din balanțele de verificare sintetice și analitice și cu existența pe teren a activelor.

4. Observarea fizică a unui activ și regăsirii sale în evidența contabilă și tehnic – operativă a unității auditate.

5. Corelarea datelor din bilanț cu cele din anexele la bilanț sau din balanța de verificare pentru soldurile și rulajele din BVC pentru limitele de cheltuieli admise, din dările de seamă statistice privind investițiile, RK, încasările, etc.

6. Descompunerea posturilor de activ și de pasiv ale bilanțului de conturi componente și gruparea lor pe categorii de mijloace și pe sursele de finanțare ale acestora.

7. Analiza fenomenelor prin folosirea metodei substituirii în lanț a influenței factorilor (factorul cantitativ este cel care variază primul, apoi cel calitativ).

8. Alte tehnici și analize impuse de specificul fenomenelor auditate.

Acesta este un model orientativ după care se pot elabora normele proprii de audit intern la un ordonator principal de credite sau un organ (instituției) superior, în sarcina căruia intră și auditarea unităților subordonate.

Tehnica sondajului

Sondajul este definit ca o tehnică ce constă în selecționarea unui anumit număr sau părți dintr-o mulțime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obținere a elementelor probante și extrapolarea rezultatelor obținute asupra eșantionului la întreaga masă sau mulțime.

Sondajele pe care le realizează auditorul în cursul misiunii sale sunt de două naturi diferite:

– în unele cazuri, în general cu ocazia verificării controlului intern, auditorul caută să demonstreze că elementele care constituie masa (mulțimea) prezintă o caracteristică comună, de exemplu, vizarea sau aprobarea comenzilor cu ocazia cumpărărilor); sondajele efectuate în astfel de cazuri sunt sondaje asupra atribuțiilor;

– în alte cazuri, în general, cu ocazia controlului conturilor, auditorul caută să verifice valoarea datei unei mulțimi sau unei mese; acestea sunt sondaje asupra valorilor.

Auditorul poate folosi, în general, două tipuri de sondaje: sondajul statistic și sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experiența sa profesională; aceasta din urmă nu permite o exploatare riguroasă a rezultatelor abținute asupra eșantionului la întreaga masă sau mulțime. Alegerea între cele două tipuri de sondaje depinde de pregătirea profesională a auditorului și de gradul de credibilitate pe care acesta dorește să-1 dea concluziilor sale.

– se evaluează modul și gradul în care realizarea obiectului auditat a antrenat riscuri interne (economice, tehnice, financiare, funcționale etc), precum și modul și gradul în care aceste riscuri interne au fost acoperite de managementul sistemului auditat;

h) conectarea sistemului, prin realizarea obiectului auditat, la viitor:

– modul și gradul în care, prin realizarea obiectului auditat, sistemul în care s-a realizat acel obiect este asigurat împotriva epuizării funcționale și/sau primește impulsuri noi de dezvoltare, stabilitate și perfecționare specifice.

i) auditul proiectelor de buget.

– scopul auditului proiectelor de buget întocmite de instituțiile publice este de a oferi ordonatorilor de credite o evaluare privind fezabilitatea și fiabilitatea proiectelor de buget, astfel încât să se minimizeze riscurile privind colectarea veniturilor bugetare și depășirea cheltuielilor publice, precum și de a fundamenta echilibrele bugetare. De asemenea, o dată cu trecerea la elaborarea bugetelor pe programe auditul proiectelor de buget are rolul de a evalua necesitatea și impactul realizării acestor programe pe termen scurt și mediu.

Proiectele de buget întocmite de ordonatorii de credite vor fi însoțite de referate de opinie întocmite de compartimentele de audit intern proprii.

Referatul de opinie va conține evaluări și aprecieri cel puțin cu privire la: dimensionarea veniturilor bugetare;

– gradul de certitudine a veniturilor (riscul nerealizării veniturilor); dimensionarea și fundamentarea cheltuielilor bugetare; fundamentarea investițiilor și a achizițiilor publice;

– riscul depășirii cheltuielilor proiectate;

– finanțarea deficitelor bugetare;

– datoria publică implicită în propunerile de finanțare bugetară;

– fezabilitatea propunerilor de buget pe bază de programe;

– cofinanțări de proiecte și programe; transferurile între categorii de bugete;

– mărimea, structura și destinația fondurilor publice provenite de la Uniunea Europeana sau din alte surse;

– mărimea, structura și implicațiile preluării la datoria publică a rezultatelor negative ale blocajelor monetare și financiare din economie;

– structura și deficitul bugetului public consolidat;

– corelarea diverșilor indicatori bugetari;

– implicațiile propunerilor bugetare asupra echilibrului macroeconomic, dinamicii economiei reale și monetare, corelării fluxurilor economice interne cu cele externe, inflației, șomajului și calității vieții;

– alte elemente relevante rezultate din legea anuală a bugetului de stat.

Ordonatorul principal de credite va colecta referatele de opinie din structurile descentralizate prin compartimentul de audit intern, care va audita proiectul de buget la nivelul ordonatorului principal de credite.

în cazul în care referatul de opinie pune în evidență anumite necorelări, contradicții interne ori riscuri exagerate privind realizarea veniturilor și încadrarea cheltuielilor în deficitele proiectate, servicii excesive ale datoriei publice interne în finanțarea, cofinanțarea sau în refinanțarea proiectelor ori a programelor prevăzute în buget sau alte puncte slabe ale proiectelor de buget, ordonatorul principal de credite poate dispune reanalizarea și reproiectarea bugetelor respective. Forma reproiectată a bugetelor nu mai este supusă auditării interne.

Proiectele de buget, însoțite de documentații și fundamentări detaliate, precum și de referatul de opinie al compartimentului de audit intern al ordonatorului principal de credite, vor fi înaintate, conform prevederilor legale în vigoare privind procesul bugetar, ministrului finanțelor.

Oricare ar fi însă tipul de sondaj, este important să fie respectate câteva reguli riguroase privind decizia asupra eșantionului și pentru parcurgerea unor etape obligatorii.

Eficacitatea unui sondaj este determinată de definirea precisă a obiectivelor auditorului. Auditorul nu examinează totalitatea informațiilor la care are acces pentru a-și colecta elementele probante cu privire la sistemul contabil și al controalelor sale interne, ci aplică tehnica sondajului bazată pe gândirea profesională sau pe eșantionul statistic.

Corect realizat, sondajul asigură calitatea examinării efectuate în cadrul auditului. Tehnica sondajului necesită un demers logic, implicând o succesiune de alegeri raționale care, în final, pot să aducă dovezi convingătoare privind exprimarea unei opinii.

După ce și-a definit obiectivele sondajului și-a ales masa (mulțimea), se trece la executarea sondajului, parcurgându-se mai multe etape, și anume:

a) Alegerea tehnicilor, care este influențată de două elemente: natura controlului efectuat (sondaje asupra atribuțiilor sau sondaje asupra valorilor) și recurgerea sau nerecurgerea la tehnici statistice.

b) Determinarea taliei eșantionului se face în funcție de unii factori care diferă după cum este vorba de sondaje asupra atribuțiilor sau sondaje asupra valorilor.

c) Selecționarea asupra eșantionului. Oricare ar fi metoda utilizată pentru alegere eșantionul selecționat trebuie să fie reprezentativ. Toate elementele mesei (mulțimii) trebuie considerate susceptibile de a fi selecționate. Această selecție poate fi făcută numai prin tragere la întâmplare, fie de o manieră sistematică cu condiția ca primul element să fie ales la întâmplare, fie de o manieră empirică.

d) Studiul eșantionului. Pentru ca eșantionul să aibă un caracter probant, toate elementele selecționate trebuie să fie controlate. Se poate întâmpla însă ca auditorul să fie în imposibilitate de a face acest control deoarece, de exemplu, documentele corespunzătoare nu sunt disponibile. In acest caz, el trebuie să se întrebe dacă, considerând elementele necontrolate ca erori, se depășește pragul de erori acceptabil: dacă răspunsul este afirmativ, auditorul va căuta proceduri de control alternative, care să-i permită exprimarea unei concluzii motivate asupra acestor elemente; dacă răspunsul este negativ nu sunt necesare proceduri alternative de control, dar, auditorul se poate întreba dacă acest fapt nu este de natură să pună în discuție încrederea acordată controlului intern.

e) Evaluarea rezultatelor. înainte de tragerea unei concluzii generale asupra rezultatelor obținute, fiecare anomalie constatată este exprimată în sensul aprecierii dacă aceste anomalii sunt într-adevăr reprezentative pentru masa (mulțimea) respectivă sau sunt accidentale și al aprecierii dacă aceste anomalii nu sunt revelatoare pentru o problemă mai gravă decât aparențele (de exemplu, o fraudă).

Anomaliile excepționale sunt analizate și tratate separat numai după izolarea efectelor acestora este posibilă extrapolarea rezultatelor obținute asupra eșantionului la întreaga mulțime (masă) care a servit ca bază a sondajului.

f) Concluziile sondajului. Concluzia finală asupra postului, tranzacțiilor sau operațiilor care au făcut obiectul controlului va fi suma concluziilor trase asupra:

– elementelor cheie care au făcut obiectul unui control;

– anomaliilor excepționale constatate;

– restul masei (mulțimii).

Dacă concluzia finală este că anomaliile sau erorile din mulțimea controlată depășesc rata de anomalii sau de erori așteptată, auditorul trebuie să întrebe dacă nu este necesară repunerea în cauză a aprecierii sale asupra controlului intern. Deciziile prealabile executării sondajului se pot prezenta schematic ca în Anexa nr. 5 (pag. 85).

Tehnica observării fizice

Observarea fizică este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenței unui activ, însă nu aduce decât o parte din elementele probante necesare auditorului și anume numai existența bunului respectiv; celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuită etc, trebuie verificate prin alte tehnici.

Acțiunile întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor au ca obiective asigurarea că:

a) întreprinderea a prevăzut mijloace corespunzătoare care permit recenzarea activelor în condiții de fiabilitate; această fază a intervenției constă în studierea procedurilor de inventariere și se situează înaintea inventarierii propriu-zise;

b) aceste mijloace sunt puse în aplicare în mod satisfăcător , această fază constă în verificarea faptului că persoanele însărcinate cu inventarierea aplică în mod corect procedurile și se situează în timpul inventarierii propriu-zise;

c) lucrările de inventariere au fost corect valorificate; această fază constă în a controla dacă cantitățile recenzate sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor și se situează după inventarierea propriu-zisă;

Ca tehnică de colectare a elementelor probante, aceasta este, de regulă, utilizată pentru ca auditorul să înțeleagă mai bine cum este organizată și efectuată o anumită procedură a auditului intern sau un anumit tip de control din cadrul procedurii respective.

Observarea fizică în cadrul organizării, efectuării și valorificării rezultatului inventarierii patrimoniului este singura tehnică ce îl poate asigura pe auditor că procedurile de inventariere au fost respectate.

Procedura confirmării directe

Este o tehnică ce constă în a cere unui terț, care are legături de afaceri cu întreprinderea verificată, să confirme direct auditorului informațiile privind existența operațiilor, a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina condițiile și întinderea acestei proceduri.

Procedura confirmării directe se demarează cu acordul conducerii întreprinderii supusă controlului; dacă aceasta nu se arată favorabilă pentru o astfel de procedură, auditorul se poate găsi în una din situații:

• sau consideră că tehnicile compensatorii de control îi aduc elemente suficiente de probă;

• sau consideră că alte controale nu-1 conduc la elemente probante și față de limitele impuse de conducerea întreprinderii, aceasta va suporta consecințele necesare cu privire la certificare.

Normele privind organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului prevăd pentru creanțele și obligațiile întreprinderii verificarea și confirmarea extraselor de cont, iar pentru disponibilități aflate în conturi la bănci, inventarierea acestora prin confirmarea soldurilor din extrasele de cont emise de bănci cu cele din contabilitate.

În situația în care rezultatul inventarierii patrimoniului nu conține date și informații suficiente și juste, acesta este îndreptățit să folosească procedura confirmării directe, așa cum este ea prevăzută în normele de audit financiar.

Se demonstrează astfel ceea ce am arătat mai devreme: că elementele probante obținute direct de auditor sunt mai fiabile decât cele furnizate de către întreprinderea auditată.

Modalitatea de realizare a acestei proceduri, în cazul când nu s-au obținut confirmările necesare privind operațiunile de inventariere a patrimoniului, poate fi următoarea:

a) cererea de confirmare se redactează pe hârtie cu antetul întreprinderii auditate, conținând un text însușit de comun acord cu cel ce gestionează patrimoniul și semnarea de către acesta;

Tehnica examinării bilanțului contabil

Cu ocazia diverselor verificări și teste asupra conturilor, auditorii au putut aduna un număr de elemente probante care le-au permis să tragă concluzii pentru diferitele posturi și rubrici, ale conturilor anuale (bilanț, contul de profit și pierdere, anexe). Aceste controale (respectiv supravegherea gestiunii de către cenzori) i-au permis profesionistului să obțină o bună cunoaștere a întreprinderii, a activității sale, a variațiilor în raport cu exercițiul precedent.

Examinarea de ansamblu a bilanțului contabil are ca obiective principale verificarea dacă bilanțul, contul de profit și pierdere și anexele:

a) sunt coerente, ținând cont de cunoașterea generală a întreprinderii, de sectorul de activitate și de mediul social – economic;

b) sunt prezentate după principiile contabile și reglementările în vigoare;

c) țin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;

d) prezintă o imagine fidelă, clară și completă a:

♦ patrimoniului prin:

– ținerea corectă și la zi a contabilității;

– existența inventarierii patrimoniului, a corectei valorificări a acesteia și a cuprinderii acestui rezultat în bilanț;

– preluarea corectă în balanța de verificare a datelor din conturile sintetice și concordanța dintre acestea și conturile analitice;

– corecta efectuare a operațiilor legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social;

– corecta evaluare a patrimoniului conform reglementarilor în vigoare;

– întocmirea bilanțului contabil pe baza balanței de verificare a conturilor sintetice;

– corelarea datelor din anexe cu cele din bilanț.

♦ rezultatelor prin:

– întocmirea contului de profit și pierdere pe baza datelor din contabilitate privind perioada de raportare;

– stabilirea profitului net și a destinațiilor acestuia propuse adunării generale conform dispozițiilor legale.

♦ situației financiare, prin:

– existența garanțiilor pentru împrumuturile și creditele obținute sau acordate de întreprindere;

– existența suficientă a resurselor financiare.

în mod deosebit, se va urmări ca anexele bilanțului contabil să respecte dispozițiile legale și să conțină toate informațiile necesare asigurării unei depline înțelegeri a bilanțului contabil de către destinatarii lui.

Auditorul trebuie să obțină elemente probante, suficient calitativ și cantitativ pentru a se asigura că anexele în conținutul lor, și informațiile furnizate sunt sincere și că dau, împreună cu celelalte documente de sinteză, o imagine fidelă a întreprinderii.

Tehnicile examinării bilanțului contabil se sprijină, în principal, pe examenul analitic și mai ales pe:

– stabilirea unor rate, obișnuite de analiză financiară și compararea lor cu cele din exercițiile precedente și din sectorul de activitate al întreprinderii;

– comparații între datele rezultând din bilanțul contabil și datele anterioare, posterioare și previzionare ale întreprinderii sau ale întreprinderilor similare;

– comparația în procente a cifrei de afaceri și a diferitelor posturi din contul de rezultat.

Această examinare analitică permite actualizarea și controlarea concluziilor trase cu ocazia examinării conturilor și procedurilor in etapele (fazele) precedente.

b) expedierea cererii de către auditor;

c) primirea direct de către auditor fie a cererii, dacă destinatarul nu a putut fi găsit, fie a răspunsului;

d) interpretarea și valorificarea datelor și informațiilor conținute de răspuns;

e) arhivarea metodica a cererii de confirmare directă și a răspunsului primit.

Procedura confirmării directe este utilizată atât în cadrul auditului statutar cât și a celui contractual.

Tehnica interviului

Tehnica interviului, este o metodă de investigație destinată cunoașterii în profunzime a comportamentului uman în însușirea și aplicarea unor proceduri componente ale auditului intern sau controlului conturilor.

Tehnica interviului presupune o discuție/dialogare între cel care aplică interviul, denumit intendent și subiectul (subiecții) interogat, denumit și intervievat.

Fiind o metodă delicată și pretențioasă, cere o perfecționare personală a celor care iau interviuri și care îi duce la:

□ mai buna înțelegere a ceea ce se petrece în sinea lor și în gândurile celorlalți în cursul interviului;

□ mai buna înțelegere a poziției intervievatului în contextul lui psihologic;

□ mai buna înțelegere a exprimării altuia;

□ mai buna situare a interviului în contextul mai vast al auditului financiar, în cadrul căruia el nu este decât un element;

□ mai buna apreciere în cursul interviului a modului în care au fost înțelese și aplicate procedurile.

Intendentului i se cere a fi o persoană pricepută, instruită în acest scop și având anumite calități: inventivitate, onestitate, exactitate în notarea răspunsurilor, adaptabilitate, să fie nici agresivă, dar nici prea sociabilă etc.

Interviul este axat pe o anumită temă și cu un anumit scop, ambele dinainte stabilite, în cadrul unui program precis elaborat, cu ajutorul unor anumite reguli adaptate domeniului investigat, denumite și ghiduri de orientare și chestionare.

Există 29 de feluri de interviuri, dintre care amintim:

interviul liber, denumit și de profunzime, nedirijat, nestandardizat, nondirecționat, neformal, extensiv, care constă în înregistrarea intervievatului sau intervievaților de către intendent cu ajutorul unei foi de lucru, rolul acestuia fiind să-i facă pe aceștia să vorbească liber și pe larg, fără întrerupere, fără să-i influențeze într-un fel în expunerea ideilor, deși nu asigură obținerea unor informații cantitative, permite culegerea de idei din care se degajă ipoteze pentru interviuri viitoare.

Interviul cu chestionar, denumit și standardizat, direcționat, sistematizat, formal, intensiv, dirijat etc, pe care intervientul de obicei îl angajează cu un singur intervievat și care se desfășoară pe baza unor întrebări, într-o anumită ordine și formă stabilite, de la care intervientul nu se abate.

Luarea unui interviu cere un mare efort mintal, este o muncă anevoioasă și nu trebuie efectuată mai mult de două ore consecutiv.

în cadrul acțiunii de verificare a bilanțului contabil auditorul (cenzor, expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) își dirijează diligentele sale verificând si satisfacerea următoarelor reguli:

a) Reguli generale:

Pentru ca bilanțul contabil să fie întocmit conform reglementarilor în vigoare, auditorul trebuie să se încredințeze, în special că:

– principiul prudenței și al continuității activității sunt respectate. în cazul încetării parțiale sau totale a activității, auditorul ține seama de incidențele previzibile la încheierea exercițiului;

– principiul independenței exercițiului a fost aplicat; auditorul verifică dacă cheltuielile și veniturile aferente exercițiului respectiv au fost înregistrate;

– bilanțul contabil este întocmit sub o formă comparativă, metodele de evaluare și prezentare fiind identice cu cele ale anului precedent; dacă intervin modificări, ele să fie înscrise și justificate în anexă;

– elementele de activ și pasiv sunt evaluate separat fără să se opereze compensații;

– bilanțul de deschidere corespunde cu bilanțul de închidere a exercițiului precedent;

– auditorul procedează pentru fiecare cont, la verificarea contabilă, a credibilității componentelor sale și ale soldului său;

– datele de inventar ale elementelor de activ și de pasiv sunt regrupate, după caz, în registrul inventar, cantitativ și valoric, după caz. Auditorul procedează la o comparare între valorile contabile și valorile de inventar furnizate de întreprindere, apreciind credibilitatea lor.

b) Reguli particulare privind:

1) Bilanțul;

– capitalurile proprii; auditorul verifică înregistrarea în conturile capitalurilor proprii ale operațiilor efectuate acestora conform deciziilor adunării generale;

– împrumuturi și datorii asimilate; auditorul cere să i se comunice documentele care îi permit să urmărească în detaliu operațiile respective;

– imobilizări; auditorul verifică ținerea documentelor care permit să se urmărească în detaliu operațiile aferente tuturor imobilizărilor și amortizarea lor;

– stocuri și producție în curs de execuție; auditorul cere să i se prezinte situația detaliată și cifrată a stocurilor și producției în curs de execuție, ca și pentru provizioanele aferente constituite pentru deprecierea acestora, întocmite la data închiderii exercițiului sau la o dată cât mai apropiată.

Auditorul obține din partea conducerii întreprinderii descrierea metodelor utilizate pentru evaluarea stocurilor și a producției în curs. El se asigură de conformitatea acestor metode cu regulile în vigoare și verifică aplicarea lor, prin sondaj;

– conturile de terți; auditorul cere să i se remită, după caz:

• balanțele conturilor analitice, asigurându-se de concordanța lor cu conturile generale, sintetice;

• un inventar al creanțelor și datoriilor existente la finele exercițiului; Auditorul analizează, eventual prin sondaj, soldurile conturilor de terți plecând de la documentele și informațiile contabile la dispoziția sa. El cere să se procedeze la efectuarea corecturilor pe care le găsește necesare.

o conturile de regularizare și asimilare; auditorul verifică încorporarea sau neîncorporarea în aceste conturi numai a conturilor de cheltuieli și venituri care se referă strict la conținutul acestora;

o conturile de provizioane; auditorul verifică constituirea acestora pe baza documentelor justificative necesare și înregistrarea corespunzătoare în bilanț sau anexe;

El se asigură că aceste provizioane sunt bine contabilizate ținând cont de riscurile și pierderile intervenite între data închiderii exercițiului și întocmirea bilanțului și data verificării acestuia de către auditor.

o conturile de trezorerie; auditorul se asigură că întreprinderea întocmește periodic o situație comparativă a soldurilor fiecărui cont de trezorerie din contabilitate și din extrasele de cont bancare; el controlează aceste situații comparative cel puțin o dată pe an;

2) Contul de rezultat al exercițiului (contul de profit și pierdere);

La sfârșitul exercițiului, auditorul:

– examinează unele conturi de cheltuieli cum ar fi: chiriile, primele de asigurare, comisioanele și onorariile, impozitele, salariile, cheltuielile sociale, împrumuturile și creditele, declarațiile de impunere, diverse contracte și plăți făcute în contul acestora;

– examinează bazele de impozitare stabilite în materie de taxe și impozite asupra conturilor de venituri;

– examinează, eventual cu conducerea întreprinderii, insuficiențele și anomaliile constatate și propune, dacă este cazul, efectuarea înregistrărilor corespunzătoare în măsura în care ele sunt justificate;

– examinează situația comparativă a diverselor conturi de venituri și cheltuieli, analizând soldurile intermediare de gestiune rezultate, stabilind concluziile ce se impun;

3) Anexele;

Auditorul cere să i se remită anexele la bilanțul contabil, analizând:

– evoluția conturilor prezentate de aceste anexe, masurile luate de conducerea întreprinderii sau propuse de aceasta;

– respectarea modului și metodelor de evaluare a posturilor din bilanț și din contul de profit și pierdere;

– metodele utilizate pentru calculul amortizării și provizioanelor și fundamentarea lor.

Examinarea analitică efectuată la nivelul fiecărui component al rezultatului, veniturilor și cheltuielilor, permite auditorului să se familiarizeze cu patrimoniul clientului și să identifice unele riscuri specifice auditului sau probleme posibile de natură contabilă sau de audit.

Controlul înregistrărilor contabile ale operațiilor urmărește verificarea contabilizării operațiilor și, în mod deosebit, faptul că:

a. Toate operațiile au făcut obiectul unei înregistrări (exhaustivitate).

Tehnicile de audit intern, care sunt curent utilizate pentru a evita uitarea sau omiterea de înregistrări, sunt:

♦ existența și respectarea secvențelor (seriilor) numerice: atunci când există o urmare a acestor secvențe, uitarea efectuării unei înregistrări devine puțin probabilă, întrucât vor fi detectate prin ruptura secvenței numerice;

♦ compararea documentelor aferente aceleiași operații: aceiași operație dă naștere la mai multe documente; de exemplu, procurarea unor bunuri provoacă, cel mai adesea, emiterea unei comenzi, a unui aviz de expediție sau factură, a unei note de recepție în depozit, a unui efect de comerț sau a unui cec de achitare a obligațiilor către furnizor;

♦ ținerea fișelor de cont, asigură arhivarea informațiilor;

♦ ținerea scadențelor de plăți sau încasări: de exemplu, responsabilul contabilității ține lista obligațiilor fiscale ș.a.

b. Orice înregistrare este justificată printr-o operație (controlul realității). Aceasta" se realizează prin:

♦ controale fizice periodice (inventariere);

♦ confirmări exterioare de la terți.

c. Nu există erori în contabilizarea sumelor (controlul exactității). Aceasta se realizează prin:

♦ comparații globale: atunci când aceleași operații fac obiectul' a două totalizări, există avantajul comparării cifrelor obținute; de exemplu, la controlul încasărilor, suma cecurilor totalizate de serviciul care le-a primit va fi comparată cu suma înscrisă în contul „Conturi curente la bănci";

♦ controale aritmetice: constau în a reface sistematic unele calcule: de exemplu, compartimentul comercial verifică facturile furnizorilor în scopul de a se asigura că nici o emisiune nu a fost omisă.

CAPITOLUL IV

1.1.1 ORGANIZAREA ȘI DESFĂȘURAREA

1.1.2 PLANULUI DE AUDIT INTERN

Auditul intern a fost instituit prin Ordonanța Guvernului nr. 119/1999 și Normele metodologice generale pentru organizarea și funcționarea auditului intern probate prin Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 332/25.02.2000, care reglementează totodată controlul intern și controlul financiar preventiv la instituțiile publice cu privire la utilizarea fondurilor publice și administrarea patrimoniului public.

Fără îndoială, o asemenea reglementare legală era necesară, în condițiile în care după anul 1989 au fost desființate structurile de control financiar intern ale fostelor consilii populare județene, controlul financiare preventiv a devenit o ambiguitate atât în ceea ce privește sarcinile, cât și competențele privind acordarea sau refuzul vizei iar instituțiile publice căpătând o largă autonomie sunt practic dificil de supravegheat.

Atribuțiile Curții de Conturi au fost continuu restrânse în ultimii ani prin transferarea unor atribuții de control în sarcina organelor specializate ale Ministerului Finanțelor, astfel încât era normal ca și auditul intern să fie coordonat tot de acest minister – reprezentant al statului.

Trebuie consemnat faptul că Ordonanța Guvernului nr. 119/1999 reprezintă o noutate absolută în legislația instituțiilor publice având și un pronunțat caracter reformator. Prin instituirea unui control complex extins asupra conjuncturii și oportunității structurale a operațiunilor privind banul public, asupra evaluării riscurilor de sistem asociat, precum și asupra calității managementului din sectorul public, auditul intern nu reprezintă doar o simplă redefinire a fostului control financiar intern, fiind un concept modern cu noi conotații.

Structurile de audit intern, conform ordonanței, se organizează în mod obligatoriu la nivelul ordonatorilor principali de credite, care la rândul lor, vor analiza oportunitatea înființării la instituțiile sau unitățile din subordinea lor a unor structuri proprii de audit intern.

Ministerul Finanțelor, prin Direcția Generală de Audit Intern asigură verificarea activității proprii, precum și îndrumarea metodologică a structurilor de audit intern organizate la nivelul ordonatorilor principali de credite.

4.1. Organizarea structurilor de audit intern la nivelul ordonatorilor principali de credite

Auditul intern se organizează, în mod obligatoriu, la ordonatorii principali de credite, responsabilitatea pentru aceasta revenind ordonatorilor de credite respectivi. Ordonatorii principali de credite vor analiza oportunitatea înființării structurilor proprii de audit intern la nivelul instituțiilor/unităților subordonate sau aflate sub autoritatea lor.

Această analiză de oportunitate se va efectua având în vedere următoarele criterii:

– volumul anual al fondurilor publice utilizate;

– numărul instituțiilor/unităților subordonate și gradul de dispersie teritorială a acestora;

– numărul de personal al instituției publice în ansamblu, precum și ponderea numărului de personal repartizat pe structuri subordonate;

– în cazul în care ordonatorul principal de credite decide să nu organizeze compartiment propriu de audit intern la nivelul structurilor subordonate, auditul acestor structuri va fi asigurat de compartimentul de audit intern de la nivelul ordonatorului de credite de rang imediat superior;

– fostele structuri de control financiar de gestiune vor fi absorbite de cele de audit intern, acestea din urmă preluând, alături de atribuțiile conferite prin Ordonanța Guvernului nr. 119/1999, toate atribuțiile fostelor structuri de control financiar de gestiune;

– acolo unde nu ființau structuri de control financiar de gestiune se vor înființa structuri de audit intern.

La fundamentarea schemei de personal pentru structurile de audit intern înființate se vor avea în vedere următoarele criterii:

– numărul de posturi: se recomandă drept coeficient normativ minimal un auditor la 40 de posturi, iar drept coeficient normativ maximal, un auditor la 30 de posturi;

– în cazul în care ordonatorul principal de credite decide, conform criteriilor menționate, să nu înființeze compartiment de audit intern la nivelul unor structuri instituționale subordonate, auditul intern al acestor structuri va fi asigurat de compartimentul de audit organizat la nivelul ordonatorului de credite de rang imediat superior.

4.2. Organizarea structurilor de audit intern la nivel central

La nivel central Ministerul Finanțelor organizează activitatea de audit intern prin Direcția generală de Audit Intern (D.G.A.I.) care se subordonează ministrului finanțelor.

D.G.A.I. asigură auditul intern al activității proprii și îndrumarea metodologică a compartimentelor de audit intern organizate la nivelul ordonatorilor principali de credite.

La nivelul aparatului teritorial al Ministerului Finanțelor (direcții generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat județene și a municipiului București) auditul intern este organizat prin Serviciul de audit intern (S.A.I.) la nivelul județelor si prin Direcția de audit intern (D.A.I.) la nivelul Direcției generale a finanțelor publice și controlului financiar de stat a municipiului București, care se subordonează directorului general.

La nivelul ordonatorilor secundari și terțiari de credite, în cazul în care ordonatorul principal de credite decide organizarea compartimentului de audit intern la nivelul acestor două categorii de ordonatori, metodologia aplicată va fi cea prevăzută pentru ordonatorii principali de credite.

La nivelul agenților economici care beneficiază de drepturi exclusive sau speciale, care sunt în coordonarea unei instituții publice sau la care statul deține mai mult de 70% din numărul de voturi în adunarea generală a acționarilor/asociaților, nu se organizează compartimente de audit intern. Pentru utilizarea fondurilor publice sau/și administrarea patrimoniului public auditul intern poate fi exercitat de instituția publică care gestionează fonduri publice sau de autoritatea publică, care dă în administrare patrimoniul public ori de instituția publică, care a acordat drepturile speciale sau exclusive.

La instituția publică cu un număr de posturi mai mic de 25 organul ierarhic superior al acesteia poate decide să nu se organizeze distinct activitatea de audit intern. In această situație, auditul intern al instituției publice în cauză se asigură de către compartimentul de audit intern din cadrul organului ierarhic superior al acesteia.

4.3. Organizarea structurilor de audit intern la nivelul instituțiilor publice cu mai puțin de 25 de posturi în schema de personal

Instituția publică cu un număr de posturi mai mic de 25, care nu este în subordinea unei alte instituții publice, poate decide să nu organizeze distinct activitatea de audit intern. Conducătorul instituției publice care a decis neorganizarea activității de audit are obligația să solicite efectuarea certificării trimestriale și anuale a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară de către persoane desemnate din cadrul serviciilor publice descentralizate ale Ministerului Finanțelor ori pe bază de contract încheiat de instituția publică în cauză cu persoane fizice sau juridice agreate, potrivit normelor metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanțelor.

în cazul unei autonomii ierarhice, dacă conducătorul instituției publice în cauză decide să nu înființeze compartiment propriu de audit intern, va proceda astfel:

va comunica această decizie direcției generale a finanțelor publice și controlului financiar de stat județene, respectiv a municipiului București, informând și despre modalitatea în care înțelege să realizeze certificarea trimestriala și anuală a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetara – prin persoane desemnate de direcția generală a finanțelor publice și controlului financiar de stat sau prin persoane fizice ori juridice externe agreate;

în cazul în care certificarea trimestriala și anuală a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetara urmează să fie făcută prin persoane desemnate de direcția generală a finanțelor publice și controlului financiar de stat, aceste persoane vor fi desemnate de directorul general din cadrul personalului angajat la S.A.I., respectiv la D.A.I., la propunerea șefului compartimentului respectiv. Acceptarea sau respingerea solicitării de certificare se va face în urma analizei fondului de timp de munca disponibil la nivelul compartimentului, a gradului de acoperire cu sarcini a personalului specializat, precum și a altor criterii, astfel încât să nu fie afectată îndeplinirea atribuțiilor prevăzute în regulamentul de organizare și funcționare și în fișa postului;

în cazul prevăzut la alineatul precedent solicitantul va încheia cu direcția generală a finanțelor publice și controlului financiar de stat județeană, respectiv a municipiului București, un contract anual de audit intern și certificare;

în cazul în care certificarea trimestriala și anuală a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetara urmează să fie făcută prin persoane fizice sau juridice agreate, conducătorul instituției publice în cauză va solicita de la direcția generală a finanțelor publice și controlului financiar de stat județeană, respectiv a municipiului București, lista cuprinzând persoanele agreate de Ministerul Finanțelor pentru aceste atribuții.

După alegerea persoanei agreate care va realiza certificarea, conducătorul instituției publice solicitante va transmite la S.A.I., respectiv la D.A.I., copia de pe contractul de certificare încheiat în acest sens. Persoanele care figurează în aceste liste vor fi reatestate în această calitate de Ministerul Finanțelor prin intermediul S.A.I., respectiv al D.A.I., pentru fiecare exercițiu financiar, pe baza următoarelor criterii:

a) pentru persoane fizice:

– să îndeplinească condițiile cerute auditorilor interni,;

– să susțină o testare profesională la S.A.I., respectiv la D.A.I., pe probleme de audit intern, cu accent pe certificarea bilanțurilor contabile și a conturilor de execuție bugetară. în cazul în care a fost agreat pentru exercițiul financiar anterior, reatestarea pentru un nou exercițiu financiar se va face pe baza analizei rapoartelor de certificare întocmite;

– să cunoască și să respecte prevederile Codului de etica al auditorului intern;

– să prezinte cazier judiciar;

b) pentru persoane juridice:

– să aibă prevăzut în obiectul de activitate activități de audit intern și de certificare a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară pentru instituții publice;

– să depună la S.A.I., respectiv la D.A.I., o documentație concludentă din care să rezulte capacitatea profesională și probitatea morală pentru astfel de activități;

– persoanele fizice care, în numele persoanei juridice respective, urmează să efectueze activități de audit intern și de certificare a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară la instituții publice trebuie să îndeplinească condițiile prevăzute la lit. a). S.A.I., respectiv D.A.I., va transmite trimestrial la D.G.A.I., până la data de 15 a lunii următoare, lista cuprinzând persoanele agreate de Ministerul Finanțelor. Orice modificare operată în listă va fi comunicată la D.G.A.I. în termen de 10 zile de la data producerii acesteia.

Nerespectarea de către persoanele agreate a legislației privind certificarea bilanțurilor contabile și a conturilor de execuție bugetară, precum și încetarea îndeplinirii criteriilor care au stat la baza agreării atrag excluderea persoanei respective din listă.

Auditorul intern trebuie să își îndeplinească atribuțiile în mod obiectiv, independent, cu profesionalism și integritate, conform prevederilor legale și potrivit normelor și procedurilor specifice activității de audit. Auditorul intern trebuie să respecte prevederile codului de etică, normele și instrucțiunile ce se aprobă prin ordin al ministrului finanțelor.

în realizarea atribuțiilor sale șeful compartimentului de audit intern sau, după caz, persoana care exercită atribuțiile de audit intern se subordonează și raportează direct conducătorului instituției publice.

4.4. Planul auditului intern

La întocmirea planului de audit intern se va ține seama și de o serie de criterii-semnal care pot orienta componența sau structurarea acestuia în anumite direcții. Aceste criterii-semnal sunt de natură să releve situații negative acute sau cu potențial mare de acutizare în anul pentru care se elaborează planul de audit intern. Câteva dintre aceste criterii-semnal (fără ca lista lor sa fie epuizată) sunt:

a) deficiențe constatate în rapoartele de audit anterioare;

b) deficiențe constatate în procesele-verbale încheiate în urma inspecțiilor de audit intern;

c) deficiențe consemnate în rapoartele Curții de Conturi;

d) informații și indicii deținute sau obținute cu privire la disfuncționalități sau abateri, altele decât cele de natura legalității și regularității;

e) aprecieri ale unor specialiști, experți etc. cu privire la structura și dinamica unor riscuri interne sau de sistem;

f) analiza unor trenduri pe termen lung privind unele aspecte ale funcționării sistemului;

g) evaluarea impactului unor modificări petrecute în mediul în care evoluează sistemul auditat.

Planul de audit intern poate suferi modificări pe parcursul derulării lui, în următoarele condiții (exemplificarea este pur enumerativă și nu exhaustivă):

a) identificarea, pe parcursul derulării acțiunii de auditare, a unor obiective, activități, operațiuni, a căror auditare apare ca având o valoare semnificativă importantă pentru perioada la care se referă activitatea de audit intern;

b) obiective de control introduse pe parcursul derulării planului de audit intern de către instituția publică ierarhic superioară;

c) modificări legislative sau organizatorice importante, de natură să modifice gradul de semnificație a auditării anumitor operațiuni, activități sau acțiuni ale sistemului;

d) necesități de diagnoză ad-hoc ale conducerii instituției publice respective.

Ministerul Finanțelor poate stabili anumite tematici generale de control, derivate din necesitățile proprii de analiză, evaluare și diagnosticare a activității instituțiilor publice. în aceste cazuri ordonatorii principali de credite vor primi de la Ministerul Finanțelor obiectivele, metodologia și tehnologia concretă de efectuare a auditului intern, perioada de efectuare a auditului intern și perioada supusă auditării. Ordonatorii principali de credite sunt obligați să ia toate măsurile organizatorice pentru ca tematicile ordonate de Ministerul Finanțelor să fie introduse în planul de audit intern al instituției respective și să fie realizate în bune condiții și raportate în termenul fixat. De asemenea, ordonatorii principali de credite vor lua toate măsurile ca, acolo unde este cazul, aceste tematici să fie defalcate pe structurile proprii descentralizate, astfel încât aceste defalcări să fie cuprinse în planurile de audit ale acestor structuri descentralizate.

1.1.2.1.1.1 Structura planului de undit intern

Planul de audit intern reprezintă un document oficial. El este păstrat în arhiva instituției publice împreună cu referatul de justificare pe aceeași perioadă în care este păstrat și raportul de audit. Planul de audit intern va cuprinde cel puțin elementele enumerate mai jos:

a) scopul acțiunii de auditare;

b) obiectivele acțiunii de auditare;

c) identificarea/descrierea activității sau a operațiunii supuse auditului intern;

d) identificarea/descrierea unității sau a structurii organizatorice la care se va desfășura acțiunea de auditare;

e) durata acțiunii de auditare;

f) perioada supusă auditării;

g) numărul de auditori antrenați în acțiunea de auditare;

h) precizarea elementelor ce presupun utilizarea unor cunoștințe de specialitate, precum și a numărului de specialiști cu care urmează să se încheie contracte externe de servicii de expertiză/consultanță (dacă este cazul);

i) numărul de auditori care urmează să fie atrași în acțiunile de audit intern din cadrul structurilor descentralizate.

Auditorii interni își desfășoară activitatea pe bază de ordin de serviciu scris, aprobat de către conducătorul instituției publice și care prevede în mod explicit scopul, obiectivele și durata auditului. Auditorii interni au acces la toate datele și informațiile pe care le consideră relevante pentru scopul și obiectivele precizate în ordinul de serviciu, iar personalul de conducere și personalul de execuție implicat în activitatea auditată au obligația să ofere documentele solicitate și tot sprijinul necesar desfășurării în bune condiții a auditului intern.

Constatările auditului intern sunt cuprinse în raportul de audit intern care trebuie să reflecte ordinul de serviciu primit, modul de desfășurare a auditului, constatările făcute, concluziile și recomandările auditorilor interni, împreună cu întreaga documentație care susține respectivele constatări, concluzii și recomandări. De asemenea, o dată cu raportul de audit intern trebuie prezentate obligatoriu și punctele de vedere ale persoanelor implicate în activitățile auditate, îndeosebi ale acelora în legătură cu care se semnalează deficiențe sau care pot fi afectate de măsurile recomandate în raportul de audit intern.

Raportul de audit intern

1.1.2.1.1.2 Elaborarea raportului de audit intern

Raportul de audit intern este un act unilateral care exprimă opinia auditorului în baza constatărilor făcute.

în ceea ce privește elaborarea raportului de audit intern, el va cuprinde, în mod obligatoriu, cel puțin următoarele elemente:

a) scopul și obiectivele raportului de audit intern;

b) structura minimală a raportului de audit intern:

1. date de identificare a acțiunii de audit intern:

– baza legală a acțiunii de audit intern;

– ordinul de serviciu; echipa de auditare;

– unitatea/structura organizatorică auditată;

– baza legală a acțiunii de auditare; durata acțiunii de auditare;

– perioada auditată;

2. modul de desfășurare a acțiunii de audit intern:

– caracterul acțiunii de audit intern (sondaj/exhaustiv; documentar/ inspecție); proceduri, metode, tehnici utilizate;

– documente, materiale etc. examinate în cursul acțiunii de audit intern;

– materiale întocmite în cursul acțiunii de audit intern;

3. constatări efectuate:

– trebuie să fie prezentate sintetic, cu trimitere explicită la anexele la raportul de audit intern;

trebuie să fie prezentate constatările cu caracter pozitiv distinct de cele cu caracter negativ, în scopul generalizării aspectelor pozitive pe de o parte, iar pe de altă parte, al identificării căilor de eliminare a deficiențelor stabilite; acele constatări care implică o răspundere juridică de orice fel sunt consemnate în acte constatatoare bilaterale care sunt anexe la raportul de audit intern; în aceste acte se va face, în mod obligatoriu, trimitere la actele normative încălcate și se vor prezenta toate elementele constitutive ale răspunderii juridice, în funcție de natura constatărilor;

4. concluziile și recomandările echipei de auditare:

– se elaborează pe baza constatărilor făcute, având un caracter fundamentat;

– trebuie să fie pertinente și să nu fie disproporționate în raport cu constatările pe care se bazează;

– trebuie să fie de natură să conducă la eliminarea deficienței constatate; trebuie să fie fezabile și economice;

– trebuie să aibă un grad de semnificație important în ceea ce privește efectul previzibil asupra activității sistemului auditat;

– trebuie să aibă caracter de anticipare și, pe această bază, de prevenire a eventualelor disfuncționalități sau tendințe negative la nivelul sistemului auditat; trebuie să contribuie la crearea stimulentelor sistemice de dezvoltare a activității și de creștere a performanței de management;

5. documentația-anexă la raportul de audit intern:

– procesele-verbale și notele de constatare bilaterale; notele explicative; note de relații;

– situații, acte, documente și orice alt material probant sau justificativ;

c) prezentarea sistematică a concluziilor derivate din acțiunea de audit intern, precum și a recomandărilor ori măsurilor, după caz, care se impun pentru remedierea sau prevenirea deficiențelor constatate.

Toate documentele-anexă la raportul de audit intern se semnează pentru conformitate de cel auditat.

1.1.2.1.1.2.1.1.1 Prezentarea raportului de audit intern

Raportul de audit intern se caracterizează prin următoarele elemente minimale:

a) este semnat pe fiecare pagină de către auditor;

b) se întocmește într-un singur exemplar și se înregistrează la auditor;

c) se prezintă conducătorului instituției publice (ordonatorului de credite) care a aprobat auditarea și se arhivează la compartimentul de audit intern.

1.1.2.1.1.2.1.1.2 Arhivarea raportului de audit intern

Arhivarea raportului de audit intern se face la compartimentul de audit intern pe perioada necesară fundamentării planului de audit intern, după care se predă la arhiva instituției, în dosare speciale, în condițiile Legii Arhivelor Naționale nr. 16/1996.

Ori de câte ori efectuarea auditului potrivit ordinului de serviciu presupune utilizarea unor cunoștințe de specialitate din alte domenii decât cele cerute prin fișa postului auditorilor interni, șeful compartimentului de audit intern poate recurge, cu aprobarea conducătorului instituției publice căruia îi raportează, la contractarea externă de servicii de expertiză/consultanță.

Raportul de audit intern se semnează de către auditori pe fiecare pagină, se înregistrează și se păstrează în original, în dosare speciale, timp de 10 ani. Reprezentanții Curții de Conturi au dreptul să examineze rapoartele de audit intern.

1.2 Ministerul Finanțelor îndrumă metodologic activitatea de audit intern din toate

instituțiile publice și organizează activități de instruire și perfecționare a auditorilor interni. Ministrul finanțelor aprobă codul de etică a auditorului intern, precum și norme și instrucțiuni.

Ministerul Finanțelor poate verifica, prin analize periodice, respectarea normelor și instrucțiunilor de către compartimentele de audit intern constituite la celelalte instituții publice, precum și respectarea de către auditorii interni a codului de etică și poate iniția masurile corective necesare, în cooperare cu conducătorii instituțiilor publice în cauză.

De asemenea, funcția de îndrumare metodologica mai cuprinde elaborarea de machete, structuri de rapoarte de verificare și prezentare, elaborarea și perfecționarea criteriilor și principiilor de întocmire a planului de audit intern și de valorificare a rapoartelor de audit intern.

Structura specializată din cadrul D.G.A.I. din Ministerul Finanțelor va efectua și controlul respectării normelor, metodologiilor și a procedurilor de audit intern de către structurile de audit intern de la nivelul ordonatorilor principali de credite.

Delimitări de obiect între auditul intern și controlul financiar preventiv

Controlul financiar preventiv (propriu sau delegat) este un control de tip ex ante, în timp ce auditul intern este un control de tip ex post. Totuși, ca urmare a faptului că auditul intern trebuie să urmărească o operațiune, o activitate sau o acțiune pe tot parcursul derulării acesteia, auditul intern are un caracter sui-generis de control concomitent-ulterior: concomitent din perspectiva anului financiar, ulterior din perspectiva operațiunii, activității sau acțiunii (ori a diferitelor faze temporale ale acesteia).

1.2.1.1.1.1.1.1.1 Delimitări de obiect între auditul intern și controlul de Management

Controlul intern, ca obiect al auditului intern, cuprinde și controlul de management pe care îl efectuează conducătorul instituției publice în scopul asigurării stabilității și coerenței funcționale a sistemului auditat în întregul sau. Ca urmare, controlul de management al instituției publice, ca și controlul financiar preventiv propriu sau alte categorii de control intern specifice, face obiectul auditului intern.

1.2.1.1.1.1.1.1.2 Certificarea bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară

Scopul certificării îl constituie asigurarea garanției pentru conducătorul instituției publice că bilanțul contabil și contul de execuție bugetară oferă o imagine fidelă, clară și completă privind buna gestiune financiară.

4.5. Trăsăturile și principiile generale ale planului de audit intern

Trăsături generale ale planului de undit intern:

a) planul de audit intern se întocmește anual de compartimentul de audit intern;

b) proiectul planului anual de audit intern este elaborat, în cazul ordonatorilor principali de credite, până la data de 30 noiembrie a anului precedent anului pentru care se elaborează, însoțit de un referat de justificare a modului în care au fost selectate obiectivele, activitățile sau operațiunile care au fost cuprinse în plan;

c) proiectul planului anual de audit intern este elaborat, în cazul ordonatorilor secundari de credite, în strânsa colaborare cu compartimentul de audit intern al ordonatorului principal de credite, până la data de 10 decembrie a anului anterior anului pentru care se elaborează, însoțit de un referat de justificare a modului în care au fost selectate obiectivele, activitățile sau operațiunile care au fost cuprinse în plan;

d) proiectul planului anual de audit intern este elaborat, în cazul ordonatorilor terțiari de credite, în strânsă colaborare cu compartimentul de audit intern al ordonatorului secundar de credite, până la data de 20 decembrie a anului precedent anului pentru care se elaborează, însoțit de un referat de justificare a modului în care au fost selectate obiectivele, activitățile sau operațiunile care au fost cuprinse în plan;

e) planul anual de audit intern este aprobat de conducătorul instituției publice;

f) planul anual de audit intern aprobat poate fi modificat sau completat, la propunerea șefului compartimentului de audiț intern sau la inițiativa conducătorului instituției publice, de către acesta, ori de câte ori apar indicii sau circumstanțe care semnifica apariția unor noi riscuri interne sau de sistem, modificarea gradului de risc al activităților sau operațiunilor deja cuprinse în plan, modificarea fondului de timp disponibil sau alte elemente decizionale, toate de natură să conducă la necesitatea realocării fondului de capacitate de audit pe obiectivele planului;

g) pentru activitățile și operațiunile care au legătură nemijlocită cu certificarea bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară obiectivele cuprinse în planul de audit intern vor fi defalcate pe trimestre și pe luni, după caz;

h) se va avea în vedere ca activitățile de audit intern aferente certificării bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară, cuprinse în planul de audit intern, să nu depășească 40 – 50% din capacitatea de audit a compartimentului respectiv (fondul de timp anual disponibil în zile-om).

Principii generale de întocmire a planului de audit intern:

a) principiul completitudinii – nici o activitate desfășurată de instituția publică nu poate fi exclusă de la exercitarea auditului intern;

b) principiul prudențial – orice activitate sau operațiune trebuie să fie cuprinsă în planul de audit intern cel puțin o data la 3 ani;

c) principiul permanentei observări – o activitate sau o operațiune prevăzută în planul de audit intern va face obiectul auditării pe tot parcursul realizării ei;

d) principiul oportunității – obiectivele prevăzute în planul de audit intern vor fi stabilite prin analiza și evaluarea gradului și a iminenței riscului asociat;

e) principiul ierarhizării competenței teritoriale – instituția publică corespunzătoare ordonatorilor de credite secundari sau terțiari este auditată ca întreg (la nivelul conducătorului acesteia) de instituția publică de rang imediat superior.

4.6. Desfășurarea planului de audit intern

Planul misiunii de audit este un document cheie. In elaborarea lui este esențială eșalonarea activităților în timp, urmărindu-se cuprinderea tuturor informațiilor necesare, dar trebuie să rămână sintetic, clar și concis.

Având în vedere că nu este posibilă elaborarea unui plan universal de audit, prezint în continuare un conținut minimal al unui plan de audit:

♦ cadrul general al auditului;

♦ scurtă descriere a activității, programului sau entității;

♦ motivul auditării;

♦ factorii ce influențează auditul, inclusiv aceia care determină materialitatea (semnificația sau importanța relativă) problemelor luate în considerație;

♦ aprecierea riscurilor; materialitatea și pragul de materialitate;

♦ obiectivele auditului;

♦ întinderea și modul de abordare a auditului, probele de audit ca trebuie obținute pentru a atinge obiectivele auditului: Unde? Când? Cum?

• sistemele ce urmează a fi evaluate și testate;

• strategii de eșantionare;

• mărimea eșantioanelor anticipate;

• sprijinul altor auditori sau experți;

• alte probleme specifice de prevăzut;

♦ resursele necesare și la ce moment:

• personalul auditului (în detalii), responsabilități;

• personal de specialitate (Cine? și Când?);

• experți externi;

• necesarul de deplasări;

• timpul afectat și bugetul de cheltuieli;

♦ estimarea unei taxe pentru audit (dacă este cazul);

♦ detalii privind persoanele din interiorul entității auditate, care asigură legătura cu auditorul;

♦ programul desfășurării auditului și data la care proiectul de raport va fi disponibil pentru discutarea lui preliminară;

♦ forma, conținutul și utilizatorii raportului final.

Conducătorul instituției publice aprobă planul anual de audit intern. Planul de audit se stabilește pe baza evaluării riscului asociat diferitelor structuri, activități, programe/proiecte sau operațiuni, precum și prin consultare cu instituțiile publice ierarhic superioare.

La elaborarea planului de audit se va ține seama de recomandările unitare elaborate de Ministerul Finanțelor prin consultare cu Curtea de Conturi.

4.7. Principii care stau Ia baza realizării certificării

Principiile care stau la baza realizării certificării:

a) exhaustivitatea (integralitatea) – toate operațiunile care privesc instituția publică sunt înregistrate în contabilitate pe baza documentelor justificative;

b) realitatea – toate elementele patrimoniale din evidențele contabile corespund cu cele identificabile fizic și toate elementele de activ, pasiv, de venituri și cheltuieli reflectă valori reale, există și privesc instituția publică în cauză; toate informațiile prezentate prin conturile anuale trebuie să poată fi justificate și certificate;

c) corecta înregistrare în contabilitate și corecta prezentare în conturile anuale a operațiunilor, adică aceste operațiuni trebuie:

1. să fie contabilizate în perioada corespunzătoare, urmărindu-se deci respectarea independenței exercițiilor financiare (criteriul perioadei corecte);

2. să fie corect evaluate, adică sumele să fie bine determinate, aritmetic exacte, urmărindu-se respectarea tuturor regulilor și principiilor contabile, precum și a metodelor de evaluare (criteriul corectei evaluări);

3. să fie înregistrate în conturile corespunzătoare, conform planului de conturi pentru instituțiile publice (criteriul corectei imputări);

4. să fie corect totalizate, centralizate, astfel încât să li se asigure o prezentare în conturile anuale conformă cu regulile în vigoare (criteriul corectei prezentări în conturile anuale).

Documentația necesară pentru certificare:

a) bilanțul contabil;

b) contul de execuție bugetară;

c) acte financiare și de gestiune;

d) evidențe contabile;

e) orice alte documente justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate.

Unele precizări privind certificarea:

a) certificarea se face la nivelul fiecărei instituții publice care, potrivit legii, are obligația să întocmească bilanț contabil și cont de execuție bugetară și are organizat compartiment de audit intern;

b) pentru instituțiile publice care nu au organizat compartiment propriu de audit intern certificarea se va efectua de instituția publică ierarhic superioară sau prin auditori externi.

Evidența certificării va fi ținută de compartimentele de audit intern de la nivelul direcțiilor generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat județeane, respectiv a municipiului București, în baza unui registru întocmit special pentru acest scop, și va fi transmisă trimestrial la D.G.A.I. din cadrul Ministerului Finanțelor.

1.2.1.1.1.1.1.1.3 Evaluarea performanței de management

Auditul managementului se referă la evaluarea calității și a eficienței cu care conducătorul instituției publice (și, pe scară ierarhică, conducătorii structurilor subordonate) organizează, conduce și finalizează operațiunile, activitățile și acțiunile specifice instituției publice auditate.

Această sferă lărgită a auditului instituției publice presupune analiza nu numai a gestionarii fondurilor publice și patrimoniul public administrat, ci și analiza calității și performanței managementului general al instituției publice auditate. O asemenea evaluare cuprinde următoarele criterii :

criterii de conformitate, care urmăresc respectarea legalității, a procedurilor, metodologiilor, metodelor și a celor mai eficiente tehnici în fundamentarea deciziilor;

criterii de performanță care urmăresc determinarea abaterii cantitative sau calitative dintre obiectul managerial planificat și cel realizat efectiv;

evaluarea auditului managementului se referă la calitatea și eficiența cu care conducătorul instituției publice în cauză și a celei subordonate sau superioare, după caz, organizează și finalizează operațiunile, activitățile și acțiunile specifice instituției publice auditate. Acest act de diagnosticare a calității deciziei manageriale presupune și aprecierea gradului în care s-au luat în considerare următoarele riscuri:

□ riscul intern economico- financiar, prin asumarea și acoperirea riscului economico-financiar;

□ riscul organizatoric cu caracter structural și funcțional, prin asumarea și acoperirea riscului structural și funcțional;

□ riscul extern sau de sistem, prin asumarea și acoperirea riscului de sistem.

Pentru analiza performanței de management trebuie să se facă auditarea performanței fiecărei operațiuni, activități sau acțiuni întreprinse de conducătorul instituției și a gradului de adecvare a acesteia la criteriile de eficiență ale sistemului auditat sau criteriile generale.

Acest audit intern cuprinde :

a) analizarea performanței deciziei economice, adică cum îndeplinește decizia criteriile de :

– economicitate = cost minim pentru a fi eficientă;

– eficacitate = abaterea efectului real față de cel propus prin calcul și încadrarea în marja prestabilită;

– eficiența = realizarea variantei optime dintre variantele posibile ale cuplului economicitate- eficacitate.

b) analizarea altor aspecte ale performanței operațiunii: impactul social, ecologic, educațional, etc.

Efectuarea inspecțiilor de audit intern

Conceptul de inspecție de audit intern

Inspecția de audit intern reprezintă verificarea efectuată la fața locului în cursul derulării unei operațiuni, în scopul constatării unor eventuale abateri de la legalitate sau regularitate și al luării de măsuri pentru protejarea fondurilor publice și a patrimoniului public și pentru repararea prejudiciului produs.

Inspecția de audit intern este efectuată de o structură specializată din cadrul compartimentului de audit intern și se caracterizează prin următoarele:

a) se referă la fapte sau la aspecte legate de orice operațiune, activitate sau acțiune desfășurată la nivelul instituției publice;

b) se realizează la fața locului;

c) are un caracter punctual, eventualele necesități de dezvoltare a verificării urmând să facă obiectul activităților ulterioare de audit;

d) se finalizează cu un act constatator bilateral, semnat și înregistrat atât de inspectorul auditor, cât și de cel inspectat;

e) constituie o atribuție specifică de audit intern, cu caracter operativ;

f) asigură estimarea cantitativă a eventualelor prejudicii (efective sau potențiale);

g) propune măsuri operative și soluții pentru recuperarea pagubelor și sancționarea celor vinovați, după caz;

h) ia măsuri operative minimale pentru stoparea sau limitarea fenomenelor negative generatoare de prejudicii (în mod efectiv sau potențial) sau de alte disfuncționalități constatate.

Faptul generator al inspecției de audit intern:

a) sesizarea contabilului-șef din structurile de control financiar preventiv propriu ale instituțiilor publice cu privire la efectuarea de operațiuni pe propria răspundere a conducătorului instituției publice, fără viza de control financiar preventiv;

b) indicii de orice natură privind unele abateri de la legalitate sau regularitate în efectuarea de operațiuni, desfășurarea de activități sau în realizarea de acțiuni:

– sesizări din interiorul sau din exteriorul sistemului inspectat;

– autosesizări ale organului de inspecție;

– concluzii cuprinse în acte de audit anterioare, în alte acte de control ale diverselor instituții de control;

– informații din mass-media;

– orice alte indicii relevante.

1.2.1.1.1.2 Competența materială în efectuarea inspecțiilor de audit intern

Inspecții de audit intern efectuează numai structurile specializate ale Ministerului Finanțelor (din aparatul central și din aparatul teritorial). în acest sens, prin Ordinul ministrului finanțelor nr. 82/2000 s-a stabilit un compartiment în cadrul D.G.A.I., respectiv al S.A.I., care urmează să efectueze inspecțiile de audit intern.

Competența teritorială în efectuarea inspecțiilor de audit intern

Inspecțiile de audit intern la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat și ai bugetelor fondurilor speciale sunt efectuate de serviciul specializat organizat la nivelul D.G.A.I. din cadrul Ministerului Finanțelor.

1.2.1.1.1.2.1 Inspecțiile de audit intern la ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale, la ordonatorii secundari și terțiari de credite sunt efectuate de structurile specializate ale S.A.I., respectiv ale D.A.I., organizate la nivelul direcțiilor generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat județeane, respectiv a municipiului București.

Procedura de realizare a inspecției de audit intern:

a) pe baza sesizării sau a indiciilor legate de abateri de la legalitatea și regularitatea operațiunilor, activităților sau a acțiunilor, compartimentul de inspecție stabilește scopul și obiectivele acțiunii concrete ale inspecției de audit intern;

b) pe baza scopului și a obiectivelor stabilite se întocmește, dacă este cazul, tematica inspecției de audit intern și se stabilesc metodele, tehnicile și procedeele de lucru;

c) în cazul în care faptul generator al inspecției de audit intern se referă la alte situații decât cea a sesizării transmise de contabilul-șef, ordinul de serviciu pentru efectuarea inspecției de audit intern se semnează de șeful D.G.A.I. pentru aparatul central al Ministerului Finanțelor, respectiv de directorul general al direcției generale a finanțelor publice și controlului financiar de stat județeane, respectiv a municipiului București, pentru aparatul teritorial al Ministerului Finanțelor, pe baza unui referat de justificare întocmit de șeful compartimentului de inspecție de audit intern pentru aparatul central al Ministerului Finanțelor, respectiv de șeful S.A.I. pentru aparatul teritorial al Ministerului Finanțelor;

d) inspecția de audit intern se efectuează în cel mai scurt timp posibil, asigurând totodată fundamentarea constatărilor și a concluziilor.

Actul constatator al inspecției de audit intern:

a) se numește proces-verbal de inspecție de audit intern;

b) este un act bilateral;

c) se întocmește în trei exemplare, dintre care unul rămâne la cel inspectat, iar două la organul care a efectuat inspecția;

d) este însoțit de orice acte, documente sau materiale probatoare care să susțină constatările și concluziile, inclusiv de note explicative și note de relații;

e) constatările sunt fundamentate prin trimiteri la textul legal încălcat și la documentația-anexă la procesul-verbal;

f) pe baza procesului-verbal de inspecție de audit intern compartimentul de inspecție de audit intern de la nivelul D.G.A.I. va transmite ministrului finanțelor o informare cuprinzând constatările făcute și măsurile luate;

g) la nivelul direcțiilor generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat județeane, respectiv a municipiului București, informarea întocmită de compartimentul de inspecție de audit intern va fi transmisă directorului general;

h) trimestrial, până la data de 20 a lunii următoare trimestrului încheiat, S.A.I., respectiv D.A.I., din fiecare județ, respectiv din municipiul București, va transmite o informare sintetică la D.G.A.I. cu privire la activitatea proprie de inspecție de audit intern.

Valorificarea actului de inspecție de audit intern se referă la următoarele:

a) întocmirea notei de prezentare cu privire la constatările inspecției de audit intern;

b) luarea de măsuri operative în scopul stopării sau al limitării producerii unor fenomene negative care generează sau ar putea genera prejudicii pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public;

c) stabilirea și propunerea de măsuri ce urmează să fie luate de conducătorul instituției publice în scopul remedierii deficiențelor constatate, încadrării lor în prevederile legale, precum și al prevenirii producerii lor în viitor;

d) în situația producerii efective a unor pagube, conducătorul instituției publice va lua măsurile dispuse de Curtea de Conturi;

e) dacă deficiențele constatate întrunesc elementele constitutive ale infracțiunii, compartimentul de inspecție de audit intern va respecta prevederile legale în materie;

f) în cazul constatării producerii sau posibilității producerii de pagube pe seama fondurilor publice sau/și a patrimoniului public, conducătorul instituției publice care a dispus efectuarea inspecției de audit intern va sesiza Curtea de Conturi, care va decide cu privire la măsurile care se impun.

Instanțele de informare cu privire la actul de inspecție de audit intern și documentele aferente informării

în cazul în care inspecția de audit intern este ordonată de directorul general al direcției generale a finanțelor publice și controlului financiar de stat județeane, respectiv a municipiului București, se informează:

a) conducătorul instituției publice la care s-a efectuat inspecția de audit intern – procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă;

b) directorul general al direcției generale a finanțelor publice și controlului financiar de stat județeane, respectiv a municipiului București – nota de prezentare, procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă;

c) Curtea de Conturi, în cazul constatării producerii sau posibilității producerii de pagube pe seama fondurilor publice sau/și a patrimoniului public – raportul de sesizare, însoțit de procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă, eventualele contestații depuse și deciziile de soluționare.

în cazul în care inspecția de audit intern este ordonată de D.G.A.I. și este efectuată de S.A.I. sau D.A.I., se informează:

a) conducătorul instituției publice la care s-a efectuat inspecția de audit intern – procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă;

b) directorul general al direcției generale a finanțelor publice și controlului financiar de stat județeane, respectiv a municipiului București – nota de prezentare, procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă;

c) D.G.A.I. – nota de prezentare, procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă.

în cazul în care inspecția de audit intern este efectuată de D.G.A.I., se informează:

a) conducătorul instituției publice la care s-a efectuat inspecția de audit intern – procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă;

b) ministrul finanțelor – nota de prezentare;

c) Curtea de Conturi, în cazul constatării producerii sau posibilității producerii de pagube pe seama fondurilor publice sau/și a patrimoniului public – raportul de sesizare, însoțit de procesul-verbal al inspecției de audit intern, împreună cu documentația aferentă, eventualele contestații depuse și deciziile de soluționare.

Conținutul contestației actului inspecției de audit intern

Contestațiile formulate împotriva proceselor-verbale ale inspecției de audit intern sunt căi administrative de atac prin care se solicită anularea parțială sau totală a constatărilor și măsurilor menționate în actul constatator.

Ele sunt formulate de conducătorul instituției publice la care s-a efectuat inspecția de audit intern, fiind confirmate prin semnătura și ștampila.

Contestația va face referire strictă la constatările și la măsurile cuprinse în procesul-verbal de inspecție de audit intern, fiind însoțită de elemente probatorii care să susțină solicitarea petentului.

Contestația nu se poate baza pe acte, documente sau informații care la data efectuării inspecției de audit intern nu erau, în mod obiectiv, accesibile inspectorului de audit intern sau nu au putut fi puse la dispoziție acestuia pe perioada efectuării inspecției de audit intern.

Procedura de contestare:

a) contestațiile se depun în termen de 15 zile calendaristice de la data comunicării (data aducerii la cunoștința celui inspectat a rezultatelor inspecției de audit intern, prin înregistrarea procesului-verbal la instituția publică inspectată) la organul care a efectuat inspecția de audit intern;

b) contestațiile se depun însoțite de copie certificată, pe propria răspundere, de pe actul contestat, precum și de pe orice alte documente pe care petentul le consideră necesare sau / și utile în susținerea cauzei sale;

c) răspunsul la contestație se transmite în termen de 30 de zile calendaristice de la data înregistrării contestației, prin decizie motivată, semnată de conducătorul instituției care a efectuat inspecția de audit intern;

d) prin soluționarea contestației nu se poate crea petiționarului o situație mai grea decât cea contestată și aplicată prin actul care face obiectul contestării;

e) decizia este definitivă;

f) în cazul în care contestația nu a fost depusă în termen sau, deși a fost depusă în termen, a fost respinsă în totalitate sau în parte, iar capetele de cerere care au fost respinse se referă la producerea de prejudicii pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public ori se referă la existența unui potențial pentru producerea unor asemenea prejudicii, contestația se va transmite de către persoana care a semnat ordinul de serviciu pentru efectuarea inspecției de audit intern, la Curtea de Conturi, însoțită de documentația prevăzută de Ordonanța Guvernului nr. 119/1999;

g) în cazul în care contestarea procesului-verbal de inspecție de audit intern s-a făcut pe capete de cerere care nu se referă la producerea de prejudicii pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, iar contestația a fost respinsă sau admisă în parte, contestația și răspunsul la contestație nu vor fi transmise Curții de Conturi.

Fiecare ordonator principal de credite va elabora norme metodologice proprii de aplicare a Ordonanței Guvernului nr. 119/1999, respectând cadrul general creat.

1.2.1.1.1.3 Normele metodologice proprii ale ordonatorilor principali de credite vor fi avizate pentru conformitate de D.G.A.I. din cadrul Ministerului Finanțelor.

Schema sinoptică privind efectuarea inspecțiilor de audit este prezentată în Anexa nr. 6 (pag. 86).

CAPITOLUL V

STUDIU DE CAZ

PRIVIND EXERCITAREA AUDITULUI INTERN ȘI A CONTROLULUI FINANCIAR PREVENTIV LA CONSILIUL LOCAL AL ORAȘULUI ROVINARI

– JUDEȚUL GORJ

Prezentarea generală a instituției publice auditate

Consiliul Local ROVINARI este administrație publică locală care se organizează și funcționează în temeiul principiilor autonomiei locale, descentralizării serviciilor publice, eligibilității autorităților publice locale, legalității și al consultării cetățenilor în soluționarea problemelor locale de interes deosebit.

Consiliul Local ROVINARI funcționează în baza următoarelor acte normative:

– Legea nr. 215/2001 – Legea Administrației Publice Locale;

– Legea nr. 189/1998 – Legea privind finanțele publice locale cu modificările și completările ulterioare;

– O.U.G. nr. 45/2003 privind finanțele publice locale care intră în vigoare cu 1 ianuarie 2004;

– O.G. nr. 80/2001 privind stabilirea unor normative de cheltuieli pentru autoritățile și instituțiile publice, aprobată prin Legea nr. 247/2002 și completată prin Legea nr. 188/mai 2003.

Consiliul local ROVINARI este condus de consiliul local al orașului ca autoritate deliberativă și de primarul orașului ca autoritate executivă. In relațiile dintre Consiliul local și primar nu există raporturi de subordonare, fiind aleși locali.

Autonomia locală este numai administrativă și financiară, fiind exercitată pe baza și în limitele prevăzute de lege. Consiliul local ROVINARI dispune de resursele financiare, de bunurile de proprietate publică sau privată în conformitate cu principiul autonomiei locale.

Autonomia locală privește organizarea, funcționarea, competențele și atribuțiile, precum și gestionarea resurselor care potrivit legii, aparțin orașului ROVINARI.

PRIMARUL este șeful administrației publice locale și al aparatului propriu de specialitate, pe care îl conduce și îl controlează.

Alături de primar, care este ordonatorul principal de credite, conducerea Consiliului local al orașului ROVINARI este asigurată de viceprimar și secretar.

Primarul, viceprimarul, secretarul împreună cu aparatul propriu de specialitate constituie o structură funcțională cu activitate permanentă, numită PRIMĂRIA orașului ROVINARI, care duce la îndeplinire Hotărârile Consiliului Local și Dispoziția Primarului, soluționând problemele curente ale activității locale.

Structura organizatorică a Consiliului Local Rovinari, conform statutului de funcționare este structurată în: servicii, birouri și compartimente.

în conformitate cu prevederile O.G. nr. 80/2001, cu Hotărârea Consiliului Local nr. 33/26.06.2003 s-a aprobat organigrama și statul de funcții pentru aparatul propriu pentru un număr maxim de 53 posturi din care:

– demnitari: 2 posturi;

– funcționari publici: 29 posturi;

– personal angajat cu contract de muncă: 22 posturi.

Sursele de finanțare pentru realizarea acțiunilor multianuale aprobate prin bugetul local se constituie din:

– venituri proprii, formate din: impozite, taxe, contribuții, alte vărsăminte, alte venituri, donații și sponsorizări;

– cote și sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat;

– subvenții primite de la bugetul de stat și de la alte bugete.

Veniturile și cheltuielile bugetare se înscriu și se aprobă în buget pe surse de proveniență, pe categorii de cheltuieli grupate după natura economică și destinația acestora.

RAPORT DE AUDIT

PRIVIND ACTIVITATEA SERVICIULUI FINANCIAR – CONTABIL

Scopul si obiectivele raportului de audit

Scopul raportului de audit îl constituie asigurarea garanției pentru ordonatorul principal de credite al Consiliului Local ROVINARI, ca activitatea serviciului financiar – contabil să ofere o imagine fidelă, clară și completă privind execuția bugetară și buna gestiune financiară.

Principalele obiective, operațiuni, acțiuni și activități supuse auditului intern au fost:

1. Respectarea principiilor financiar – contabile în execuția de casă a bugetului local în SEMESTRUL II al anului 2005;

2. Existența faptică a numerarului și a celorlalte valori aflate în casă, confruntarea acestora cu datele evidenței tehnico – operative și contabile, păstrarea numerarului în casă, asigurarea securității numerarului la unitate și în timpul transportului.

– concordanța dintre plățile și încasările în numerar cu datele din registrul de casă și evidența contabilă;

– exactitatea calculelor și înregistrărilor, referitoare la înregistrări și plăți în registrul de casă.

3. Angajarea, lichidarea, ordonanțarea și plata cheltuielilor precum și organizarea, evidența și raportarea angajamentelor bugetare.

– atribuțiile persoanelor desemnate să țină evidența angajamentelor bugetare și legale;

– scopul raportărilor cheltuielilor angajate;

– persoanele împuternicite să exercite controlul financiar – preventiv.

4. Organizarea și exercitarea, potrivit dispozițiilor legale, a controlului financiar – preventiv propriu.

– Organizarea controlului financiar – preventiv de ordonatorul principal de credite (Primarul) prin compartimentul financiar-contabil;

– Efectuarea controlului financiar – preventiv de către conducătorul compartimentului financiar – contabil, asupra operațiunilor expres cuprinse în sarcina sa și de personalul din subordine cu atribuțiuni în acest scop;

– Exercitarea dreptului de refuz de viză de către conducătorul compartimentului financiar – contabil, atunci când operațiunile supuse controlului financiar preventiv sunt nelegale;

Măsurile luate în cazurile de refuz de viză.

Datele de identificare a acțiunii de audit

Subsemnata Lungu Chirica, având funcția de auditor intern în cadrul Consiliului Local Rovinari, în baza Ordonanței Guvernului nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul – financiar preventiv, aprobată prin Legea nr. 301/17.05.2002 și a Delegației nr. 7045/01.02 2004, am procedat la auditarea activității serviciului financiar-contabil, pentru perioada 01 iulie-31 decembrie 2005. Verificarea s-a efectuat în perioada 15 ianuarie-15 februarie 2006.

Cadrul legal conform căruia s-a realizat acțiunea de audit:

– Legea nr. 215/2001 – Legea Administrației Publice Locale;

– Legea nr. 189/1998 – Legea privind finanțele publice locale cu modificările și completările ulterioare;

– Legea bugetului de stat pe anul 2003, nr. 631/27.11.2002;

– Legea nr. 500/2003 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe 2003;

– Legea nr. 301/17.05.2002 pentru aprobarea O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar preventiv;

– Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar – preventiv;

– Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1029/1992 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea și funcționarea Trezoreriilor finanțelor publice cu modificările și completările ulterioare;

– Legea contabilității nr. 82/1991 republicată la data de 26 august 2002.

Din documentația auditată au rezultat aspectele înscrise în fișele nr. 1 – 4 anexate prezentului raport de audit. Pentru înlăturarea și prevenirea în viitor a deficiențelor reținute prin fișele nr. 1 – 4 au fost stabilite măsuri obligatorii, pentru remedierea și ducere la îndeplinire.

Deficiențele au fost reținute sub aspectul formal și nu de fond, întrucât aceste deficiențe pot fi înlăturate și prevenite în viitor.

S-a constatat că a fost asigurată gestionarea corespunzătoare a valorilor materiale și bănești, precum și integritatea patrimoniului instituției publice, în sensul că nu s-au produs pagube.

în evidența contabilă au fost înregistrate toate documentele și se întocmește Registrul – Jurnal, Registrul – Inventar și Cartea – Mare. Pentru verificarea înregistrărilor corecte în contabilitate a operațiunilor efectuate, lunar se întocmește balanța de verificare.

Contabilitatea veniturilor bugetare, a fondurilor speciale și a veniturilor extrabugetare se ține pe subdiviziunile clasificației bugetare.

înregistrarea plaților de casă și a cheltuielilor efective se face pe subdiviziunile clasificației bugetare potrivit bugetului aprobat.

Constatările reținute prin controlul efectuat au fost prelucrate cu persoanele în cauză de la nivelul serviciului financiar – contabil.

Față de deficiențele reținute prin fișele nr. 1 -4 este necesară existența unei structuri administrative calificate care să asigure îmbunătățirea în mod continuu la întregul compartiment financiar – contabil.

15.02.2006 AUDITOR

ROVINARI

FISA NR. 1 –

anexă la raportul de audit intern privind

activitatea serviciului financiar – contabil

Respectarea principiilor financiar – contabile în execuția de casă a bugetului local.

în conformitate cu prevederile Legii nr. 189/1998 – privind finanțele publice locale, a Legii nr. 215/2001 – legea Administrației Publice Locale și a Legii bugetului de stat pe anul 2003, Consiliul Local Rovinari prin Hotărârea nr. 78/2003 a aprobat bugetul local de venituri și cheltuieli pe anul 2003, respectându-se principiile și competentele de aprobare.

Procesul bugetar pe anul 2005 a fost deschis și transparent, acesta realizându-se prin:

– Veniturile aprobate în bugetul local în sume brute au fost cele prevăzute de O.G. nr. 36/2002, a legii bugetului de stat pe anul 2005 și nu au fost afectate direct unei cheltuieli bugetare anume;

– Proiectul de buget pe anul 2005 a fost afișat la sediul Consiliului Local Rovinari, a fost dezbătut în ședința deschisă a Consiliului local cu prilejul aprobării acestuia unde au participat și reprezentanții instituțiilor publice din subordinea Consiliului Local Rovinari;

– Veniturile și cheltuielile bugetului local au fost aprobate numai pentru anul 2005 care corespunde exercițiului bugetar și au fost exprimate în moneda națională (lei);

– Veniturile au fost înscrise și aprobate în buget pe surse de proveniența;

– Cheltuielile aprobate au fost grupate după natura economică și destinația acestora, acoperite integral din venituri proprii și din mijloacele de echilibrare aprobate prin Hotărârea Consiliului Județean conform Legii bugetului de stat pe anul 2005.

Creditele bugetare aprobate în bugetul local au fost folosite prin deschideri de credite efectuate de către serviciul contabilitate, aprobate de ordonatorul principal de credite și comunicate la Trezoreria de Stat a orașului ROVINARI, unde există conturile de venituri și cheltuieli deschise. Deschiderile de credite s-au făcut pe capitole, titluri de cheltuială și în limita prevederilor bugetare aprobate (Anexa nr. 1 s).

Anexa nr. 1 s

JUDEȚUL GORJ VIZAT

Primăria orașului Rovinari Direcția de Trezorerie

Nr. 1045/12.12.2005 Trezorier sef, Șef serviciu contabilitate,

CĂTRE,

Trezoreria Orașului Rovinari

Vă comunicăm că pe luna decembrie 2005 se deschid credite din bugetul local în contul Primăriei orașului Rovinari în sumă de 239.000.000 lei, care se defalcă astfel:

Ordonator principal de credite, Șef contabil,

PRIMAR,

PRIMĂRIA ROVINARI

Nr. 1040/05.12.2005

NOTA JUSTIFICATIVĂ

privind solicitarea de sume defalcate

din impozitul pe venit și din T.V.A pe seama bugetului local pe luna decembrie 2005.

-mii lei-

Se aprobă sume defalcate din:

– impozit pe venit: 100.000.000 lei

– T.V.A: 60.000.000 lei

CONSILIUL LOCAL

PRIMAR, ȘEF CONTABIL,

DIRECȚIA DE TREZORERIE

TREZORIER ȘEF, ȘEF SERV. CONTABILITATE,

La verificarea cererilor de deschideri de credite auditorul a constatat următoarele:

– Sunt cereri de deschideri de credite care nu poartă viza de control financiar – preventiv și nu au fost înscrise în Registrul privind operațiunile prezentate la viza de control financiar – preventiv. Vinovată pentru aceste nereguli se face d-na Leu Ancuța, referent principal în cadrul serviciului financiar – contabilitate care are trecute în fișa postului aceste obligații;

– La capitolul bugetar 63.02 "Servicii și dezvoltare publică" deschiderile de credite s-au făcut numai la nivel de capitol și titlu de cheltuială, fără să se țină cont de prevederile bugetare la nivel de subcapitol. în funcție de execuția de casă realizată, la sfârșit de trimestru s-au făcut virările de credite de la un subcapitol la altul. Conform prevederilor art. 18 alin. 3 din Legea nr. 189/1998 privind finanțele publice locale, virările de credite în cadrul aceluiași capitol sunt în competența ordonatorului principal de credite și se pot face înainte de angajarea cheltuielilor bugetare. Efectuarea virărilor de credite bugetare de la un subcapitol la altul după angajarea cheltuielilor constituie contravenție care se poate amenda conform prevederilor art. 63 din Legea nr. 189/1998 privind finanțele publice locale cu suma de 1.000.000 – 2.000.000 lei, dar nu sunt considerate infracțiuni.

Aspectele constatate au fost reținute ca deficiența de formă și pentru prevenirea lor s-a stabilit următoarele măsuri:

Măsura nr. 1 – Efectuarea cheltuielilor din bugetul local se va face prin deschideri de credite, vizate de controlul financiar – preventiv, semnate de ordonatorul principal de credite și în limita prevederilor bugetare aprobate potrivit destinației stabilite.

Termen: permanent începând cu 5.01.2006;

Răspunde: Leu Ancuța, referent principal care are în fișa postului răspunderea pentru evidența și urmărirea execuției cheltuielilor bugetare;

Controlează: șeful contabil al instituției.

Măsura nr. 2 – Virările de credite în cadrul aceluiași capitol bugetar sunt în competența ordonatorului principal de credite și se vor efectua înainte de angajarea cheltuielilor, începând cu trimestrul al III-lea al anului bugetar.

Termen: începând cu 01.09.2006;

Răspunde: Leu Ancuța – referent principal care răspunde de evidența și urmărirea cheltuielilor bugetare;

Controlează: șeful contabil al instituției.

Analiza execuției de casă a bugetului local

La 31 decembrie 2005 execuția de casă a bugetului local de venituri și cheltuieli a Consiliului Local Rovinari se prezintă astfel:

În completarea surselor proprii, pentru finanțarea cheltuielilor, conform Legii bugetului de stat pe anul 2005, s-au folosit sume defalcate din T.V.A. pentru instituțiile de învățământ și centrul local de consultanță agricolă în sumă de 18.446.312 mii lei, sume defalcate în:

– impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale, în suma de 9.131.600 mii lei,

– cote defalcate din impozitul pe venit încasat de la bugetul de stat în suma de 5.836.273 mii lei,

– sume alocate de Consiliul Județean Gorj pentru echilibrarea bugetului local 2.251.200 mii lei.

Din datele prezentate mai sus auditorul a constatat că doar 15% din veniturile totale au fost realizate prin organele proprii de încasare ale Consiliului Local Rovinari, diferența de 85 % au fost resurse puse la dispoziție sub forma cotelor și sumelor defalcate din unele venituri ale bugetului de stat.

Cheltuielile bugetului local față de prevederile anului 2005 aprobate în bugetul local au fost realizate în procent de 94%, pe capitole bugetare și titluri de cheltuieli, situația prezentându-se astfel:

Din datele prezentate mai sus auditorul a constatat că 48% din totalul plăților nete efectuate de Consiliul Local Rovinari, le-a consumat pentru acțiunea de învățământ (drepturi de personal, burse pentru elevi, materiale și prestări servicii), 20,3 % pentru serviciile de gospodărie comunală și dezvoltare publică, 12,1 % transferuri sociale în cadrul programului de protecție socială aprobate de Guvernul României.

Efectuarea cheltuielilor bugetare numai în procent de 94 % se datorează și neîncasării veniturilor proprii la nivelul cel prognozat în aprobarea bugetului pe anul 2003. La 31 decembrie 2005 Consiliul Local Rovinari înregistrează rămășițe mari de încasat la impozitele și taxele de la populație și de la persoanele juridice, respectiv suma de 1.051.993 mii lei.

Față de aspectele constatate auditorul stabilește luarea următoarelor măsuri:

– Se va stabili și analiza cu multă atenție lista cu rămășițele la impozitele și taxele locale în vederea eliminării termenului de prescriere;

– Pentru încasarea debitelor curente să se respecte prevederile Legii nr. 571/2003 – Codul Fiscal, precum și prevederile Ordonanței Guvernului nr. 94/24.12.2003 – Codul de procedură fiscală (toate etapele de executare silită până la încasarea creanțelor bugetare).

– La încasarea rămășițelor să se calculeze și penalități de întârziere pentru neplata la timp a debitelor create.

Termen: permanent.

Răspunde: inspectorii de la venituri și agenții fiscali din cadrul Consiliului Local.

Controlează: șeful contabil.

FISA NR. 2 –

anexă la raportul de audit intern privind activitatea serviciului financiar – contabil.

– Existența faptică a numerarului și a celorlalte valori aflate în casă, confruntarea acestora cu datele evidenței tehnico – operative și contabile, păstrarea numerarului în casă, asigurarea securității numerarului la unitate și în timpul transportului.

– Concordanța dintre plățile și încasările în numerar cu datele din Registrul de casă și evidența contabilă.

– Exactitatea calculelor și înregistrărilor referitoare la încasări și plăți în registrul de casă.

Pe data de 19.01.2006 s-a efectuat inventarierea asupra valorilor bănești din casierie și în urma acestei inventarieri nu au rezultat diferențe în plus sau în minus.

Declarația dată în scris de casier înainte de începerea operațiuni de inventariere, inclusiv procesul – verbal înregistrat sub nr. 114/19.01.2004 face parte integrantă din fișa nr. 2 anexă la raportul de audit.

Operațiunile de încasări și plăți sunt operate în registrul de casă în ordine cronologică de încasare a veniturilor bugetare și de efectuare a plăților. Registrul de casă fiind document cu regim special are paginile numerotate în dublu exemplar. Din analiza registrului de casă auditorul a constatat că toate exemplarele nr. 1 sunt semnate de casier și nu întotdeauna este aplicată și semnătura desemnată din cadrul compartimentului financiar – contabil.

Mențiunea este făcută întrucât Registrul de casă este semnat pentru confirmarea înregistrării operațiilor efectuate și persoana desemnată din cadrul compartimentului financiar – contabil confirmă primirea exemplarului nr. 2 și a documentelor justificative anexate.

La compartimentul financiar – contabil trebuie verificată exactitatea sumelor înscrise, respectarea dispozițiilor legale privitoarea la efectuarea operațiunilor de casă precum și dacă soldul de casă este înscris și stabilit corect în Registrul de casă. Acest lucru se prevede și la articolul 41 din Regulamentul operațiilor de casă. Exemplarul nr. 2 a Registrului de casă împreună cu documentele justificative pentru încasările și plățile prin casieria instituției sunt îndosariate pe fiecare lună în parte și paginate cronologic pentru fiecare filă în parte.

Pe data de 19 ianuarie 2006 în Registrul de casă sunt înregistrate încasări din venituri proprii în sumă de 110.733.712 lei a având ca documente justificative Borderourile de desfășurare a încasărilor prezentate de agenții fiscali ai instituției. Auditorul a constatat că în Borderoul de desfășurare a încasărilor veniturilor bugetului local în dreptul chitanțelor de încasare nu este trecut întotdeauna data încasării venitului de agentul fiscal.

În Borderoul de încasări agenții fiscali au descărcat chitanțele pe surse de venituri încasate pentru a putea fi depuse corespunzător cu Foaie de vărsământ la Trezoreria Rovinari .

La data de 19.01.2006 în Registrul de casă este operată Foaia de vărsământ nr. 5146335 pentru depunerea la Trezoreria Rovinari a veniturilor proprii încasate în sumă de 100.733.712 lei. Foaia de vărsământ este semnată de casierul instituției și poartă stampila triunghiulară și semnătura serviciului și a casierului trezorier pentru depunerea veniturilor în Trezoreria statului.

La plăți este evidențiată Dispoziția de plată nr. 18/19.01.2006 pentru suma de 7.000.000 lei care poartă semnătura persoanelor autorizate și sunt înscrise explicațiile necesare pentru ridicarea sumei.

Casieria funcționează în spațiu adecvat, în condițiile unei depline securități. Este înzestrată cu mijloace tehnice de pază și de alarmă în stare de funcționare și sunt asigurate condițiile de păstrare a numerarului. Transportul numerarului de la sediul Primăriei la Trezoreria Rovinari se face cu autoturismul instituției.

La verificarea documentelor justificative pentru plățile derulate prin casieria instituției, auditorul a constatat următoarele:

– Nu toate Ordinele de deplasare sunt numerotate și nu se întocmește raportul de activitate din care să rezulte scopul deplasării și realizarea obiectivelor stabilite și nu toate poartă viza de control financiar – preventiv, conform punctului 16 de la anexa nr. 1 din Cadrul General al operațiunilor supuse controlului financiar – preventiv aprobat prin Ordinul Finanțelor Publice nr. 522/2003.

– La procurarea materialelor și furniturilor de birou până la 2000 de euro, s-a constatat că nu la toate plățile efectuate există referatul de necesitate și oportunitate a efectuării plăților și viza de control financiar – preventiv.

Aspectele au fost reținute ca deficiențe de formă, nu și de fond, iar pentru prevenirea lor în viitor, s-au stabilit următoarele măsuri:

Măsura nr. 1. – Operațiile de încasare și plăți prin casieria instituției vor fi înregistrate în Registrul de casă pe baza documentelor justificative, cu respectarea strictă a prevederilor din Regulamentul operațiilor de casă atât pe linia întocmirii cât și a înregistrării lor. Registrul de casă să fie semnat și de persoana împuternicită din compartimentul financiar – contabil pentru primirea exemplarului nr. 2 (doi) și a documentelor justificative anexate, care trebuie să verifice exactitatea datelor înscrise și respectarea dispozițiilor legale cu privire la efectuarea operațiilor de casă.

Termen: permanent începând cu 20 ianuarie 2006.

Răspund: – casierul instituției;

– persoana desemnată din cadrul compartimentului financiar – contabil pentru asigurarea înregistrărilor la încasări și plăți care să conducă strict la o justa reflectare a tuturor operațiunilor a Registrului de casă cu Registrul – jurnal;

– persoana numită prin DISPOZIȚIA Primarului pentru operațiunile supuse vizei de control financiar – preventiv.

Controlează: șeful contabil al instituției.

Măsura nr. 2 – In Borderoul de desfășurare a încasărilor a agentului fiscal se va trece și data chitanței de încasare, va fi semnat si de inspectorul de la venituri pentru corecta încadrare a veniturilor pe surse de venituri (Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 805/1999).

Termen: permanent;

Răspunde: – casierul instituției;

– inspectorul de la venituri;

– persoana desemnată din cadrul serviciului financiar – contabil pentru înregistrarea corectă în contabilitate a încasărilor;

Controlează: șeful contabil.

Măsura nr. 3: În cuprinsul ordinului de deplasare se va înscrie și un raport de activitate din care să rezulte scopul deplasării, realizarea obiectivelor programate și vor fi semnate de persoana care are viza de control financiar – preventiv.

Termen: permanent cu începere de la 01.02.2006;

Răspund: titularii ordinelor de deplasare în cauză și persoana desemnată cu viza de control financiar – preventiv.

Controlează: șeful contabil al instituției.

Modul de realizare a măsurilor stabilite prin prezentul act de control urmează să fie comunicate în scris la compartimentul de audit al instituției publice.

Prezenta fișă s-a întocmit în 2 (două) exemplare, înregistrate în Registrul de Corespondență al instituției sub nr. 140/20.01.2006, din care un exemplar a fost lăsat la Serviciul financiar – contabil al instituției. Prin semnarea acestei fișe se recunoaște restituirea actelor și documentelor care au fost puse la dispoziția auditorului intern.

Auditor intern, Șef contabil, Referent, Casier.

PROCES -VERBAL

încheiat azi, 19 ianuarie 2006.

Subsemnata, Lungu Chirica, având funcția de auditor intern în cadrul Consiliului Local ROVINARI, în baza prevederilor Legii contabilității nr. 82/1991 republicată în anul 2002, a Legii nr. 301/17.05.2002 pentru aprobarea O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern și Controlul Financiar-Preventiv și a Delegației nr. 1/2004, am efectuat controlul asupra valorilor bănești la casieria Consiliului Local Rovinari și am constatat următoarele:

Numerar existent în casierie:

– 21 buc. x 100.000 Lei = 2.100.000 Lei

– 14 buc. x 50.000 Lei = 700.000 Lei

– 18 buc. x 10.000 Lei = 180.000 Lei

– 20 buc. x 1.000 Lei = 20.000 Lei

Sold faptic la 19.01.2004 = 3.000.000 Lei

Sold scriptic la 19.01 2004 = 3.000.000 Lei

Diferențe (+,-) = 0 Lei

Prezentul Proces – verbal s-a întocmit în 3 (trei) exemplare, înregistrat în registrul de corespondență sub nr. 14/01.01 2006 și se anexează la Raportul de audit.

Auditor, Șef contabil, Referent, Casier,

DECLARAȚIE DE INVENTAR

Subsemnata, Vasile Elena, casier la Consiliul Local ROVINARI, numită prin DISPOZIȚIA PRIMARULUI nr. 270/2002 declar că:

1. Toate valorile materiale și bănești aflate în gestiunea subsemnatei se găsesc în încăperile casieriei – casa de bani.

2. Nu posed valori materiale nerecepționate sau care trebuiesc expediate, pentru care s-au întocmit documente aferente.

3. Nu posed valori materiale și bănești neînregistrate.

4. Nu am eliberat valori materiale și bănești fără documente legale.

5. Nu am cunoștință de existența unor plusuri.

6. Nu am documente de predare – primire care nu au fost operate la zi sau nu au fost predate la serviciul de contabilitate.

7. Ultimele documente de intrare sunt: – chitanța nr. 110/19.01.2006 care reprezintă veniturile încasate de agentul fiscal al Primăriei din data de 18.01.2006 conform Borderoului de desfășurare a încasărilor nr. 12/18.01.2006.

8. Ultimele documente de ieșire sunt: – foaia de vărsământ nr. 51463/18.01.2006.

9. Ultimul raport de gestiune a fost: Procesul – verbal din data de 29.12.2006 pentru verificarea casieriei în perioada 01-29.12.2005.

10. Alte mențiuni nu am.

Semnături:

Auditor,_____________

Șef contabil,__________

Referent,_____________

Casier,_______________

Data 19.01.2006, ora 9,00

FISA NR. 3 –

anexă la raportul de audit intern privind activitatea serviciului financiar – contabil.

Angajarea, lichidarea, ordonanțarea și plata cheltuielilor precum și organizarea, evidența și raportarea angajamentelor bugetare.

– atribuțiile persoanelor desemnate să țină evidența angajamentelor bugetare și legale;

– scopul raportărilor angajate;

– persoanele împuternicite să exercite control financiar preventiv.

În baza prevederilor art. 19 din Legea nr. 500/2002 privind finanțele publice, ale art. 17 din Legea contabilității nr. 82/1991 republicată, ale art. 13 din Ordonanța Guvernului nr. 119/1999 privind auditul public intern și controlul financiar preventiv, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 301/2002 și a Ordinului Ministrului Finanțelor Publice nr. 1792/2002 – Consiliul Local Rovinari are obligația să respecte procedurile privind parcurgerea celor 4 faze ale execuției bugetare a cheltuielilor, respectiv:

– angajarea cheltuielilor;

– lichidarea cheltuielilor;

– ordonanțarea cheltuielilor;

– plata cheltuielilor.

Operațiunile specifice angajării, lichidării și ordonanțării cheltuielilor sunt în competența ordonatorului principal de credite (respectiv Primarul Consiliului Local Rovinari), iar plata cheltuielilor se efectuează pe baza propunerilor compartimentelor de specialitate ale Primăriei, prin persoanele împuternicite de ordonatorul principal de credite.

Scopul evidenței angajamentelor bugetare este să ofere informații cu privire la creditele consemnate prin angajare și prin comparație, să se determine creditele bugetare disponibile care mai pot fi angajate în viitor. Evidența angajamentelor bugetare și legale se organizează și conduce în cadrul compartimentului de contabilitate, în partidă simplă și este persoana desemnată în acest scop prin Dispoziția Primarului.

în fișa postului sunt evidențiate atribuțiile persoanei desemnate să țină evidența angajamentelor bugetare și legale respectiv:

– evidența creditelor bugetare aprobate (contul 940);

– evidența angajamentelor bugetare (contul 950);

– compararea datelor din contul 940 și contul 950 și determinarea creditelor bugetare care mai pot fi angajate;

– evidența angajamentelor legale (contul 960);

– la finele anului, înregistrarea în creditul contului 960 a plaților efectuate și determinarea angajamentelor legale neplătite;

– să întocmească "Situația privind execuția cheltuielilor angajate la finele trimestrului".

1. Angajarea cheltuielilor

Propunerile de angajare a cheltuielilor (achiziții de bunuri, materiale, prestări servicii, cheltuieli de deplasare, etc.) s-au făcut pe baza unui referat de necesitate care este semnat de:

– compartimentul de specialitate care a solicitat angajarea cheltuielilor;

– compartimentul de contabilitate care confirmă disponibilul de credite pentru angajarea cheltuielilor;

– viza controlului financiar preventiv.

Angajarea cheltuielilor s-a efectuat în tot cursul exercițiului bugetar, astfel încât să existe certitudinea că bunurile și serviciile care fac obiectul angajamente-lor, vor fi livrate, respectiv restante și se vor plăti în cursul exercițiului bugetar 2005.

2. Lichidarea cheltuielilor

Documentele de lichidare a cheltuielilor sunt vizate cu "Bun de plată" prin care se confirmă că bunurile furnizate au fost recepționate, înregistrate în gestiunea și contabilitatea Consiliului Local Rovinari.

Auditorul a constatat că achiziționarea de bunuri materiale s-a făcut în strictă concordanță cu necesarul și stocurile existente, dar nu se poate afirma că a fost avută în vedere alegerea celor mai avantajoase oferte din punctul de vedere al prețului. Nu în toate cazurile există Procesul – verbal al Comisiei de analiză și selecționare a ofertei celei mai avantajoase. Nu toate Notele de intrare – recepție sunt semnate de toți membrii comisiei de recepție.

Față de cele constatate auditorul a stabilit:

Măsura obligatorie nr. 1: Angajarea cheltuielilor se va face pe bază de documente legal aprobate. Documentația ofertă se va întocmi prin respectarea prevederilor O.U.G. nr. 60/2001 și aprobată prin Legea nr. 212/2002 privind achizițiile publice și va cuprinde toate ofertele care au stat la baza selecției de ofertă și Procesul – verbal de analiză și selecționare a ofertei celei mai avantajoase. Cheltuielile de întreținere și gospodărie se vor efectua pe baza documentelor care atesta executarea serviciului și aprobate de ordonatorul principal de credite.

Termen: permanent începând cu 15.02.2006;

Răspund: Șef serviciu administrativ și Comisia de analiză și selecționare a ofertei numită prin Dispoziția Primarului.

Controlează: șeful contabil.

3-4. Ordonanțarea și plata cheltuielilor

"Ordonanțarea de plată" s-a făcut prin Dispoziția Primarului emisă conducătorului serviciului financiar-contabil pentru întocmirea instrumentelor de plată.

Plata cheltuielilor a fost asigurată de șeful serviciului financiar – contabil, în limita creditelor bugetare deschise și neutilizate.

Plata cheltuielilor a fost efectuată numai după ce au fost îndeplinite următoarele condiții:

– cheltuielile care urmează să fie plătite au fost angajate, lichidate și ordonanțate;

– există credite bugetare deschise;

– subdiviziunea bugetului aprobat de la care se efectuează plata este cea corectă și corespunde naturii cheltuielilor respective;

– semnăturile de pe documentele justificative aparțin ordonatorului principal de credite;

– suma beneficiarului este corectă;

– documentele de angajare și ordonanțare au primit viza de control financiar – preventiv;

– documentele sunt întocmite cu toate datele cerute de formular.

Raportarea cheltuielilor angajate

Scopul raportării cheltuielilor angajate este:

– să ofere informații cu privire la creditele bugetare care mai pot fi angajate;

– să ofere informații cu privire la angajamentele legale rămase neachitate.

Cheltuielile angajate au fost raportate la finele trimestrului IV 2005 – ca anexă la "Situațiile financiare" care au fost depuse la Direcția Generală a Finanțelor Publice Gorj.

Din analiza "Situației privind execuția cheltuielilor bugetare angajate la finele trimestrului IV 2003 (Anexa nr. 2s), auditorul a constatat următoarele:

– La acțiunea de asistență socială la 31.12.2005 au rămas angajamente legale de plătit în sumă de 200.000 mii lei, care reprezintă ajutoare sociale pentru încălzirea locuinței acordate conform O.G. nr. 81/2003.

– La acțiunea de învățământ din motive obiective (lipsa fondurilor alocate de la bugetul de stat) pentru cheltuielile de personal au rămas angajamente legale de plătit în sumă de 300.000 mii lei.

Consiliul Local ROVINARI Anexa nr. 2s

Județul Gorj

SITUȚIA PRIVIND EXECUȚIA

CHELTUIELILOR BUGETARE ANGAJATE

la finele trimestrului IV – 2003

-mii lei

ORDONATOR DE CREDITE, ȘEF CONTABIL,

Prezenta fișă s-a întocmit în 2 (două) exemplare, înregistrate la Consiliul Local Rovinari sub nr. 320/5.02.2006 din care un exemplar a fost lăsat la Serviciul de contabilitate.

Prin semnarea acestei fișe se recunoaște restituirea tuturor actelor și documentelor care au fost puse la dispoziția auditorului intern.

Auditor intern, Șef contabil, Referent,

FIȘANR.5-

anexă la raportul de audit intern privind activitatea serviciului financiar – contabil.

Organizarea și exercitarea, potrivit dispozițiilor legale a controlului financiar – preventiv propriu.

– organizarea controlului financiar – preventiv de ordonatorul principal de credite prin Serviciul financiar – contabil;

– efectuarea controlului financiar preventiv de către conducătorul serviciului financiar – contabil asupra operațiunilor care se supun controlului financiar – preventiv. Exercitarea dreptului de refuz de viză de către conducătorul serviciului financiar – preventiv sau persoanei împuternicite în acest sens, atunci când operațiunile supuse controlului financiar – preventiv sunt nelegale, măsurile luate în cazurile de refuz de viză.

Consiliul Local Rovinari prin conducătorul acestuia, respectiv Primarul orașului Rovinari are obligația de a dispune organizarea controlului financiar preventiv și a ține evidența angajamentelor în cadrul compartimentului contabil.

în anul 2005 activitatea de control financiar – preventiv s-a desfășurat în baza DISPOZIȚIEI nr. 141/15.03.2002 emisă de ordonatorul principal de credite. Prin Dispoziția emisă s-au stabilit documentele ce conțin operațiuni supuse controlului financiar preventiv propriu, circuitul lor, precum și persoanele împuternicite a acorda viza pentru aceasta forma de control financiar preventiv.

Cadrul General al operațiunilor supuse controlului financiar – preventiv a fost întocmit conform anexei nr. 1 la Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, respectiv punctele:

A. Deschiderea, repartizarea și modificarea creditelor bugetare;

B. Angajamentele legale din care rezultă direct sau indirect obligații de plată;

C. Ordonanțarea cheltuielilor;

D. Concesionarea, închirierea, transferul, vânzarea și schimbul bunurilor din patrimoniul Consiliului Local Rovinari;

E. Alte operațiuni supuse controlului financiar preventiv.

Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a proiectelor de operațiuni care fac obiectul acestuia, din punct de vedere al:

a) legalității – operațiunea trebuie să respecte toate prevederile legale care îi sunt aplicabile, în vigoare la data efectuării sale;

b) regularității – operațiunea trebuie să respecte sub toate aspectele ansamblul principiilor și regulilor procedurale și metodologice care sunt aplicabile categoriei de operațiuni din care fac parte;

c) încadrării în limitele angajamentelor bugetare stabilite potrivit legii.

Viza de control financiar s-a exercitat prin semnătura persoanei desemnate și prin aplicarea sigiliului personal, care corespunde următoarelor informații:

– denumirea instituției: Consiliul Local Rovinari;

– mențiunea "vizat pentru control financiar – preventiv."

– numărul sigiliului (numărul de identificare a titularului acestuia);

– data acordării vizei (an, luna, zi).

Din analiza documentelor întocmite și supuse controlului financiar – preventiv, auditorul a constatat:

– nu toate documentele întocmite și supuse controlului financiar preventiv au fost înscrise în Registrul privind operațiunile prezentate la viza de control financiar — preventiv;

– există cazuri când pentru documentele vizate și restituite nu s-a semnat în Registrul de primirea lor;

– există documente întocmite cu operațiuni supuse controlului financiar – preventiv care nu poartă viza de control financiar – preventiv.

Față de aspectele constatate auditorul stabilește:

Măsura nr. l – Toate documentele întocmite și supuse controlului financiar – preventiv vor purta viza de C.F.P., vor fi înregistrate în Registrul de control financiar – preventiv.

– Documentele vizate și actele justificative ce le-au însoțit vor fi restituie sub semnătura.

Termen: permanent

Răspund: personale împuternicite cu atribuțiuni de control financiar-preventiv.

CONSILIUL LOCAL ROVINARI

RAPORT

privind activitatea de control financiar – preventiv

pe anul 2005.

CAP.1. Operațiuni supuse vizei de control financiar – preventiv

Din datele raportate și în urma analizei și verificării documentelor supuse operațiunii de control financiar – preventiv, auditorul a constatat că în anul 2005 nu au existat documente care să nu întrunească condițiile de legalitate, regularitate, încadrarea în limitele și destinația creditelor bugetare, pentru care să se facă refuz de viză.

Prezenta fișă a fost întocmită în doua exemplare, din care un exemplar a fost lăsat la serviciul financiar – contabil.

Prin semnarea acestei fișe se recunoaște restituirea tuturor documentelor care au fost puse la dispoziția auditorului intern.

Auditor intern, Șef contabil, Referent,

CONCLUZII

Consiliul Local Rovinari este administrație publică locală care se organizează, funcționează în temeiul principiilor autonomiei locale, descentralizării serviciilor publice, al consultării cetățenilor în soluționarea problemelor locale de interes deosebit.

Autonomia locală este numai administrativă și financiară, fiind exercitată pe baza și în limitele prevăzute de legi. Consiliul Local Rovinari dispune de resurse financiare, de bunurile de proprietate publică sau privată în conformitate cu principiul autonomiei locale.

Sursele de finanțare pentru realizarea acțiunilor multianuale aprobate în bugetul local pe anul 2005 se constituie din:

– Venituri proprii care în anul 2005 au fost realizate în procent de 74% (Se înregistrează rămășițe mari de încasat la impozitele și taxele de la populație și de la persoane juridice, respectiv suma de 1.051.993 mii lei).

– Cote și sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat care au fost alocate în procent de 99%.

La 31.12.2003 din totalul veniturilor încasate, 15% au fost realizate prin organele proprii de încasare și urmărire ale Consiliului Local Rovinari, diferența de 85% au fost resurse puse la dispoziție sub forma cotelor și sumelor defalcate din unele venituri ale bugetului de stat.

Cheltuielile bugetului local față de prevederile anului 2005 aprobate de Consiliul Local au fost realizate în procent de 94%.

Din totalul plăților nete, Consiliul Local Rovinari le-a consumat pentru următoarele acțiuni bugetare:

– învățământ, (drepturi de personal, burse pentru elevi, materiale și prestări servicii) – 48%;

– Servicii de gospodărie comunală – 20,3%;

– Autorități publice (activitatea proprie) – 14,3%;

– Transferuri sociale, în cadrul programului de protecție socială aprobate de Guvernului României de – 12,2%.

Plata cheltuielilor s-a efectuat pe baza propunerilor compartimentului financiar contabilitate, prin persoanele împuternicite de ordonatorul principal de credite.

Drepturile de personal, cheltuielile de întreținere și reparații s-au efectuat pe baza documentelor care atestă executarea serviciului și aprobate de ordonatorul principal de credite.

Ordonanța Guvernului României nr. 45/2003, privind finanțele publice locale aprobată prin Legea nr. 108/07.04.2004, sporește prin cadrul legislativ creat, autonomia locală, conferind autorităților administrației publice locale atribuțiunile necesare pentru fundamentarea, dimensionarea și repartizarea cheltuielilor publice locale (acoperite din veniturile bugetelor locale) pe destinații și ordonatori, în concordanță cu interesul comunității respective.