Auditul Imobilizarilor Corporale In Cadrul Sc
Cuprins
1. Aria de aplicabilitate si autoritatea standardelor internaționale de audit statutar.
Auditul statutar ca domeniu de cercetare a conturilor anuale individuale și consolidate.
1.1.1. Istoria și cultura auditului……………………………………………………….2
1.1.2. Concepte utilizate …………………………………………………………………2
1.1.3. Directiva a VIII-a…………………………………………………………………..7
1.1.4. Perspectivele României în auditul financiar ……………………………..10
Concepte,reguli,metode utilizate în practica auditului financiar.
1.2.1. Cadrul conceptual al misiunilor de asigurare…………………………….13
1.2.2. Reguli și metode utilizate în practica auditului financiar…………….16
1.3. Autoritatea ISA privind controlul calitãții de audit financiar……………………..17
1.4. Contabilitatea imobilizãrilor corporale (IAS 16)………………………………………23
2. Auditul financiar privind secțiunea imobilizărilor corporale în cadrul SC Metropol SRL.
2.1. Prezentarea societății conform informațiilor extrase din dosarul permanent
2.1.1. Generalități legate de client…………………………………………………….30
2.1.2. Prezentarea societății……………………………………………………………..31
2.1.3. Organigrama societății……………………………………………………………33
2.1.4. Conturi la bănci si drepturi de semnătură în bancă…………………….34
2.1.5. Note asupra sistemului…………………………………………………………..34
2.2. Studiu de caz – auditul imobilizărilor corporale la SC METROPOL SRL
2.2.1. Planificarea auditului imobilizărilor corporale…………………………..36
2.2.1.1. Stabilirea pragului de semnificație…………………………36
2.2.1.2. Evaluarea riscului de audit…………………………………….37
2.2.2. Probe de audit privind imobilizările corporale…………………………..39
BIBLIOGRAFIE ………………………………………………………………………………………………………………58 ANEXĂ ……………………………………………………………………………………………………………………………60
CAPITOLUL 1
ARIA DE APLICABILITATE ȘI AUTORITATEA STANDARDELOR INTERNAȚIONALE DE AUDIT STATUTAR
1.1. Auditul statutar ca domeniu de cercetare a conturilor anuale individuale si consolidate
Istoria și cultura auditului
Cuvântul audit vine din latină (audio, audire = a asculta).
Primele mențiuni găsite despre o formă de audit fac referire la Missi Dominici ai lui Carol cel Mare, în jurul anului 770, și la „auditorii” lui Eduard I al Angliei, între anii 1272-1307.
Funcția de Audit Intern a părut în perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite,când întreprinderile erau foarte afectate de recesiunea economică și se încerca efectuarea de economii din orice sursă posibilă, și pentru a se reduce costurile aferente auditului, activitățile pregătitoare: inventare de orice fel, analize de conturi, sondaje etc au fost internalizate prin angajarea de auditori care să se ocupe de aceste activități. Aceștia erau „ajutoarele” auditorilor externi deoarece nu aveau voie să întocmească rapoarte și sinteze, astfel diminuându-se costurile cu auditul extern. Acesta a fost începutul auditului intern.
După ce Criza Economică a luat sfârșit, auditorii interni au fost păstrați de întreprinderi datorită cunoștințelor dobândite și a cunoașterii instrumentelor sistemului contabil.
Practic în această perioadă își are bazele auditul financiar.
Organismele profesionale în dezvoltarea auditului financiar sunt:
IFAC – The International Federation of Accountants (Federația Internațională a Contabililor), înființată în 1977, este o organizație internațională de reglementare a profesiilor de contabil și audit. Membrii și asociații IFAC, care sunt organizații profesionale naționale, reprezintă contabili și auditori angajați în domeniul public, industrie, comerț, Guvern și Învățământ. Prin comisia independentă de stabilire a standardelor, IFAC dezvoltă standarde internaționale de etică, audit și asigurare, standarde de contabilitate publică. De asemenea IFAC oferă suport contabililor și auditorilor.
ACCA – Asociation of Chartered Certified Accountants este cea mai mare organizație a profesiei de audit din lume. Membrii Organizației, cunoscuți ca experți contabili, sunt angajați în toate domeniile de activitate ale întreprinderilor.
Conceptele utilizate in domeniul auditului sunt:
Angajamentul de audit este un angajament condus astfel încât să furnizeze un nivel ridicat de asigurare că obiectul este conform cu criteriile adecvate identificate, din toate punctele de vedere semnificative sau un nivel mediu de asigurare cã obiectul este acceptabil în condițiile date (un angajament în concordanță cu Standardul Internațional referitor la Angajamentele de Asigurare emis de către Consiliul Standardelor Internaționale de Audit și Asigurare)
Asigurarea rezonabilă oferă un nivel de asigurare ridicat, dar nu absolut, exprimat pozitiv în raportul auditorului ca fiind o asigurare rezonabilă cu privire la faptul că informațiile auditate nu conțin denaturări semnificative.
Auditorul este partenerul din cadrul misiunii. Auditorul financiar desemneaza persoanele care lucrează fie în practica publică (un practician individual, o asociație sau o societate care oferă servicii profesionale unui client, indiferent de clasificarea lor funcțională-audit, fiscalitate sau consultanță-și auditorii financiari profesioniști implicați într-o firmă în care au responsabilități de conducere), fie în industrie, comerț, sectorul public sau învățământ, care sunt membri ai unui organism membru IFAC.
Cadrul aplicabil de raportare financiară este cadrul de raportare financiară adoptat de către management în întocmirea situațiilor financiare pe care auditorul l-a determinat ca fiind acceptabil având în vedere natura entității și obiectivul situațiilor financiare, sau care este cerut prin lege sau alte reglementări.
Clientul de audit este o entitate în interesul căreia o societate desfășoară un angajament de audit. În cazul în care clientul de audit este o societate cotată la bursă, acesta trebuie întotdeauna să prezinte părțile afiliate.
Confirmarea externă este procesul de obținere și evaluare a dovezilor de audit printr-o comunicare directă cu o terță parte, ca răspuns la o cerere de informații în legătură cu un anumit element care afectează afirmațiile făcute de către management în situațiile financiare.
Criteriile sunt punctele de referință folosite pentru a evalua sau cuantifica un anumit subiect, inclusiv, acolo unde este relevant, punctele de referință pentru prezentare și publicare. Criteriile pot fi oficiale sau neoficiale. Pentru același subiect pot exista criterii diferite. Sunt necesare criterii adecvate pentru fiecare evaluare sau cuantificare rezonabilă a unui subiect în contextul raționamentului profesional.Criteriile adecvate prezintă următoarele caracteristici:
Relevanța: criteriile relevante contribuie la stabilirea concluziilor care ajută la adoptarea deciziilor de către utilizatorii cărora le sunt adresate;
Exhaustivitatea: criteriile sunt suficient de complete atunci când nu sunt omiși factori relevanți care ar putea afecta concluziile în contextul specific misiunii respective. Criteriile complete includ, acolo unde este relevant, puncte de referință pentru prezentare și publicare;
Credibilitate: criteriile credibilității permit evaluarea sau cuantificarea uniformă, rezonabilă, a unui anumit subiect, inclusiv, acolo unde este relevant, prezentarea și publicarea, atunci când sunt folosite în împrejurări asemănătoare de către practicieni cu calificări asemănătoare;
Neutralitatea: criteriile inteligibile contribuie la stabilirea unor concluzii care nu sunt adecvate de subiectivism;
Inteligibilitatea: criteriile inteligibile contribuie la stabilirea concluziilor care sunt clare, cuprinzătoare și care nu fac obiectul unor interpretări semnificative diferite.
Datele comparative sunt datele din situațiile financiare care pot reprezenta valori (cum ar fi poziția financiară, rezultatul din exploatare, fluxurile de numerar) și informațiile publicate ale unei entități pentru mai mult de o perioadă, în funcție de cadrul de raportare. Cadrele de raportare și metodele de prezentare sunt următoarele:
Cifre corespunzătoare acolo unde valorile și alte informații publicate pentru perioadele precedente sunt incluse ca parte a situațiilor financiare curente și sunt menite să fie citite în relație cu valorile și alte informații publicate care au legătură cu perioada curentă (cunoscute și ca”cifre ale perioadei curente”). Aceste cifre corespondente nu sunt prezentate ca situații financiare complete care pot fi prezentate de sine stătător, dar fac parte integrantă din situațiile financiare ale perioadei curente, menite să fie citite doar în relație cu cifrele perioadei curente;
Situațiile financiare comparative unde sumele și alte informații publicate pentru perioada precedentă sunt incluse pentru comparații cu situațiile financiare ale perioadei curente, dar nu fac parte din situațiile financiare ale perioadei curente.
Denaturarea situațiilor financiare poate apărea ca urmare a unei fraude sau a unei erori. Denaturările semnificative ale informațiilor se referã la informații care au legătură cu aspecte care aparțin situațiilor financiare auditate, sunt formulate sau declarate greșit.
Deficiență(Inconsecvență) semnificativă – Există atunci când alte informații vin în contradicție cu informațiile conținute în situațiile financiare auditate. O inconsecvență semnificativă poate ridica îndoieli cu privire concluziile auditului din dovezile de audit obținute anterior și, posibil cu privire la fundamentarea cu baza opiniei auditorului asupra situațiilor financiare.
Documentația auditului reprezintă înregistrarea procedurilor de audit aplicate, a probelor de audit relevante, precum și a condițiilor la care a ajuns auditorul (termen denumit uneori prin „documente de lucru” sau „foi de lucru”). Documentele de lucru sunt materiale întocmite de și pentru auditor, sau obținut și păstrat de acesta, în corelație cu derularea auditului. Documentele de lucru pot fi pe suport de hârtie / film / magnetic / electronic sau pe alte tipuri de stocare a datelor.
Echipa de audit este formată din
Toți auditorii financiari care participă la angajamentul de audit.
Toți ceilalți angajați ai auditorului care pot influența în mod direct rezultatul unui angajament de audit, inclusiv cei care propun remunerarea, sau care supraveghează în mod direct, sau oferă consultanță managerială partenerului unui angajament de audit, în legătură cu performanțele angajamentului de asigurare. În ceea ce privește un angajament de audit, aici sunt incluși toți angajații de la nivelele superioare de conducere, aflați ierarhic deasupra partenerului principal al angajamentului, până la directorul general al auditorului;cei care oferă consultanță cu privire la tranzacțiile, evenimentele sau problemele specifice de audit legate de angajamentul de audit; și cei care asigură controlul calității pentru angajamentul de audit.
În ceea ce privește un angajament de audit, toți angajații unei societăți conectate, care pot influența direct rezultatul angajamentului de asigurare
În ceea ce privește un angajament de audit, toți angajații unei societăți conectate, care pot influența direct rezultatul angajamentului de asigurare
Eșantionarea în audit – Aplicarea procedurilor de audit la mai puțin de 100% din elementele din cadrul soldului unui cont sau unei clase de tranzacții astfel încât toate unitățile de eșantionare să aibă o șansă de selectare. Aceasta îi va permite auditorului să obțină și să evalueze dovezi de audit în legătură cu unele caracteristici ale elementelor selectate pentru a formula o concluzie sau a ajuta la luarea unei concluzii în legătură cu populația din care este extras eșantionul. Eșantionarea în audit poate utiliza fie o abordare statistică, fie un nestatistică.
Evaluarea reprezintă analiza riscurilor identificate pentru a junge la o concluzie în legătură cu semnificațiile lor. Evaluarea, în mod convențional, este folosită în legătură cu riscurile.
Fraudă –Un act intenționat întreprins de o persoană sau de mai multe persoane din cadrul conducerii, celor însărcinați cu guvernanța, angajaților sau unei terțe părți, care implică folosirea unor înșelătorii pentru a obține un avantaj ilegal sau injust. Două tipuri de greșeli intenționate sunt relevante pentru auditor: greșeli care rezultă dintr-o raportare financiară frauduloasă și greșeli care rezultă din deturnarea activelor (vezi, de asemenea, raportare financiară și deturnare a activelor),care implică doar angajați ai entității care face obiectul auditului sau care implică unul sau mai mulți membri ai conducerii sau ai celor însărcinați cu guvernanța.
Gradul de adecvare măsoară calitatea probelor, care reprezintă relevanța și credibilitatea lor pentru a le susține sau pentru a detecta greșelile în clase de tranzacții, solduri ale conturilor, precum și în prezentări și afirmații asociate.
Independența este:
Independența raționamentului – starea de spirit care permite exprimarea unei opinii fără a fi afectat de influențe ce compromit raționamentul profesional, permițând unui individ să acționeze cu integritate și să exercite obiectivitate și scepticism profesional; și
Independența în aparență – evitarea faptelor și circumstanțelor care sunt atât de semnificative încât o terță parte rațională și informată, fiind la curent cu toate informațiile relevante, inclusiv cu măsurile de siguranță aplicate va ajunge la concluzia pertinentă că integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui auditor sau al unui membru al echipei de audit a fost compromis.
Inspecția (ca procedură de audit) constă în examinarea înregistrărilor contabile, a documentelor, indiferent dacă sunt interne sau externe și a imobilizărilor corporale. Inspecția (în relația cu misiunile finalizate) constă în proceduri proiectate să ofere dovezi despre respectarea de către echipa misiunii a politicilor și procedurilor firmei privind controlul calității.
Intervievarea constă în căutarea, în cadrul entității sau în afara acesteia, de informații financiare și nefinanciare, de la persoane în cunoștință de cauză.
Investigația constă în obținerea de informații de la persoane bine informate din interiorul sau din afara entității.I nvestigația și confirmarea sunt obținerea de informații din surse exterioare entității, cum ar fi băncile, furnizorii, clienții, precum și din interiorul entității auditate, de la conducere și salariați.
Înțelegerea unei entități și a mediului său de către auditor constă în următoarele aspecte:
industria, reglementările și alți factori externi, inclusiv cadrul de raportare financiară aplicabil;
natura entității, inclusiv selectarea și aplicarea politicilor contabile ale entității;
obiectivele, strategiile și riscurile aferente afacerii, care pot avea ca rezultat o denaturare semnificativă a situațiilor financiare;
cuantificarea și revizuirea performanței financiare a întreprinderii;
controlul intern.
Misiune de asigurare – O misiune în care un practician exprimă o concluzie menită să îmbunătățească gradul de încredere al utilizatorilor cărora le este destinat, alții decât partea responsabilă, în legătură cu rezultatul evaluării sau măsurării obiectului acesteia, în raport cu anumite criterii. Rezultatul evaluării sau măsurării obiectului misiunii este reprezentat de informațiile care rezultă din aplicarea criteriilor asupra obiectului (vezi, de asemenea, informații despre obiectul misiunii). Potrivit „Cadrului Internațional pentru Misiunile de Asigurare” există două tipuri de Misiuni de Asigurare care sunt permise să fie efectuate de un practician: o misiune de asigurare rezonabilă și o misiune de asigurare limitată. Misiune de asigurare limitată – Obiectivul unei misiuni de asigurare limitată constă în reducerea riscului unei misiuni de asigurare, la un nivel acceptabil în împrejurările concrete ale misiunii, dar în condițiile în care acel risc este mai mare decât în cazul unei misiuni de asigurare rezonabilă, astfel încât va servi ca bază pentru o formă negativă de exprimare a concluziei practicianului. Misiune de asigurare rezonabilă – Obiectivul unei misiuni de asigurare rezonabilă constă în reducerea riscului unei misiuni de asigurare la un nivel acceptabil de scăzut, în împrejurările concrete ale misiunii respective, ca bază pentru o forma pozitivă de exprimare a concluziei practicianului.
Planificarea implică stabilirea strategiei de audit pentru misiune și elaborarea unui plan de audit pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut.Planul de audit include natura, programarea și întinderea procedurilor de audit care urmează să fie efectuate de membrii echipei misiunii pentru a obține suficiente probe de audit adecvate și suficiente pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut.
Prag de semnificație – Informația este semnificativă dacă omiterea sau înregistrarea ei greșită ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare.
Probele de audit sunt totalitatea informațiilor obținute de auditor pentru a ajunge la concluziile pe care se bazează opinia de audit. Probele de audit cuprind documentele justificative și înregistrările contabile care stau la baza situațiilor financiare, precum și alte informații.
Procedurile de evaluare a riscului sunt efectuate pentru obținerea unei înțelegeri a entității și a mediului său, inclusiv a controlului intern, pentru a evalua riscurile unor denaturări semnificative în situațiile financiare și la nivelul declarațiilor.
Procedurile de fond sunt efectuate pentru detectarea denaturărilor semnificative de la nivelul declarațiilor. Ele includ:
teste de detaliu ale claselor de tranzacții și ale soldurilor conturilor, prezentările și
procedurile analitice de fond.
Raportul auditorului întocmit în scop special este un raport emis în legătură cu auditul independent al informațiilor financiare, altul decât raportul auditorului asupra situațiilor financiare, care include:
un set complet de situații financiare întocmite în conformitate cu o altă fază completă contabilă de referință;
o componentă a unui set complet de situații financiare cu scop general sau cu scop special, cum ar fi o singură situație financiară,conturi specifice, elemente ale conturilor sau anumite posturi din situația financiară;
respectarea clauzelor contractuale;
situații financiare simplificate.
Raport anual – Un document publicat de o entitate, de obicei anual, care include situațiile sale financiare, împreună cu raportul auditorului asupra acestora
Risc de audit – Riscul de audit este riscul ca auditorul să exprime o opinie de audit care nu este adecvată atunci când situațiile financiare sunt eronate în mod semnificativ. Riscul de audit este o funcție a riscului unor greșeli semnificative (sau, mai simplu, riscul unor greșeli semnificative) (aceasta înseamnă riscul ca situațiile financiare să fie eronate în mod semnificativ înainte de efectuarea auditului) și riscul ca auditorul să nu detecteze o astfel de greșeală (riscul de nedetectare). Riscul unor greșeli semnificative are două componente: riscul inerent și riscul de nedetectare (așa cum este descris la nivel de afirmație în cele ce urmează). Riscul de nedetectare este riscul ca procedurile auditorului nu vor detecta o eroare care există într-o afirmație care poate fi semnificativa, luată individual sau atunci când este agregată cu alte greșeli.
Risc de eșantionare – apare ca urmare a posibilității ca o concluzie a auditorului, bazată pe un eșantion, să fie diferită de concluzia la care ar ajunge dacă întreaga populație ar fi supusă aceleiași proceduri de audit.
Riscul inerent este susceptibilitatea ca o afirmație să fie denaturată în mod semnificativ, fie individual, fie agregată cu alte denaturări, presupunând că nu existau controale interne aferente.
Risc de mediu – În anumite împrejurări, factorii relevanți pentru evaluarea riscului inerent pentru dezvoltarea planului general de audit pot include riscul unor greșeli semnificative în situațiile financiare care se datorează unor aspecte care au legătură cu mediul înconjurător.
Risc de neeșantionare – Apare ca rezultat al factorilor care îl determină pe auditor să ajungă la o concluzie eronată din orice motiv care nu are legătură cu mărimea eșantionului. Spre exemplu, majoritatea probelor de audit sunt mai degrabă de natură persuasivă decât conclusivă, auditorul ar putea utiliza proceduri inadecvate sau ar putea interpreta în mod greșit probele și, prin urmare, nu ar recunoaște o eroare.
Riscul misiunii de asigurare – Riscul ca practicianul să exprime o concluzie care nu este adecvată atunci când informațiile despre un sediu de materie sunt eronate în mod semnificativ.
Scrisoarea de misiune documentează și confirmă acceptarea de către auditor a numirii sale, obiectivul și aria de aplicabilitate a auditorului, limitele responsabilităților auditorilor față de client, precum și forma oricăror rapoarte.
Standarde naționale (de audit) – Un set de standarde cu privire la activitatea de auditare definite prin lege sau reglementări sau de un organism cu autoritate la nivel național a căror aplicare este obligatorie în efectuarea unui audit sau a altor servicii conexe, și care trebuie respectate în efectuarea unui audit sau a serviciilor conexe.
Directiva a VIII-a (79/1072/CEE)
În 1984 Comisia Europeană a introdus o nouă directivă, cunoscută sub denumirea de Directiva a 8-a. Aceasta a rămas în vigoare mai mult de 20 de ani, în pofida creșterii vitezei și complexității practicii afacerilor, dar și a malpraxisului. În anul 2005 Comisia Europeană a făcut modificări și adăugirii la Directiva a VIII-a, modificării și adăugirii care au intrat în vigoare, în statele membre, din anul 2006.
Modificările aduse Directivei se bazează , în principal, pe latura de audit si au fost facute în următoarele 3 segmente:
Clarificarea datoriilor auditorilor statutari;
Introducerea unei asigurări pt neglijență în profesia și practica auditului;
Îmbunătățirea cooperării între organismele profesionale din Europa.
Scopul Directivei a VIII-a a societăților comerciale este de a organiza autorizarea auditorilor și a firmelor de audit statutar în Statele Membre ale Uniunii Europene.
În sfera auditului, Directiva a VIII-a (84/253/ECC) stabilește reguli cu privire la auditul statutar al situațiilor financiare anuale, individuale și consolidate si regulile de bază referitoare la calificarea profesională a celor care presteaza servicii de audit statutar. Cu toate astea, Directiva este ambiguă în ceea ce priveste independența auditorului, provocând discuții nesfârșite în legătură cu stabilirea unui cadru de audit în UE, având la baza Standardele Internaționale de Audit.
Ca urmare, Comisia a cerut o evaluare a Standardelor Internaționale de Audit existente și a modalităților în care UE se poate implica în dezvoltarea acestor standarde. Aceste discuții s-au axat și asupra independenței auditorului, controlul calității, competența profesională, rolul auditorului statutar în cadrul Societății și rolul auditului intern.
Recomandarea 2001/256/EC prevede asigurarea calității auditului statutar, având obiectivul de a oferi siguranța realizării auditului statutar în conformitate cu standardele de audit stabilite și respectarea de către auditor a standardelor de etică, inclusiv independența. Stabilește criterii ample referitoare la cerințele minime ale sistemelor de asigurare a calității, astfel încât toți auditorii statutari să fie acoperiți de sisteme de asigurare a calității echivalente, cu rezultate publicate și un control public corespunzător.
Recomandarea 2002/590/EC a stabilit o serie de principii referitoare la independența auditorului, recomandând interzicerea desfășurării activității de către auditori dacă relația lor cu clientul amenință să le compromită independența, inclusiv relații financiare, de afaceri, de angajare sau de altă natură.
Deși recomandarea nu dă naștere la obligații legale, reprezintă un punct de referință pentru cele mai bune practici în profesia de audit, în cadrul UE, și introduce o abordare inovativă a independenței auditorului. Nu prezintã pur și simplu o listă cu lucruri interzise, ci încurajează auditorii statutari să se documenteze asupra riscurilor sau amenințărilor potențiale la adresa independenței lor, pentru fiecare angajament de audit în parte, precum și a modalităților de diminuare a acestor riscuri.
În martie 2004 Comisia a emis propunerea pentru o nouă Directivă a 8-a (COM/2004/177) privind auditul statutar al conturilor anuale și al celor consolidate pentru a asigura investitorii și alte părți interesate de acuratețea conturilor auditate.
Propunerea prevede respectarea ISA pentru toate activitățile de audit statutar desfășurate în UE și creează baza pentru o cooperare eficientă și echilibrată în materie de reglementări cu legiuitori din terțe țări, precum Comisia de Supraveghere a Societăților Publice din SUA. Țările UE incep să o implementeze anul acesta.
Directiva a VII-a, pivind autorizarea persoanelor răspunzătoare de efectuarea auditului statutar, prevede norme minime de autorizare a persoanelor și firmelor de audit care efectuează auditul statutar, precum și norme minimale privind integritatea profesională și independența auditorului.
Directiva a VIII-a se referă la persoanele care efectuează auditul statutar al conturilor anuale ale societății și verificarea conformității rapoartelor de gestiune cu conturile anuale respective, în măsura în care auditul și verificarea în cauză sunt impuse de dreptul comunitar și la persoanele care efectuează auditul statutar al conturilor consolidate ale grupurilor de întreprinderi și verificarea conformității rapoartelor de gestiune consolidate cu conturile consolidate respective, în măsura în care auditul și verificarea în cauză sunt impuse de dreptul comunitar.
Condițiile autorizării auditorilor și firmelor de audit statutar rămân, în principiu, neschimbate în cuprinsul Directivei a 8-a. Acestea se referă la structura și procesul de audit și cer auditorului și firmelor de audit statutar:
să fie autorizate în orice stat membru. Această schimbare urmărește să asigure compatibilitatea cu regulile de piață interne și firme de audit mai bine integrate.
să adere la cerintele de formare continuă. Auditorii statutari trebuie să dețină cunostinte în domeniul legislației specifice fiecărei tari-societăți, al legislației fiscale și asigurărilor sociale și, de asemenea, în domeniul standardelor internaționale de contabilitate și audit .
să își exprime acordul prin înscrierea într-un registru public electronic. Acest registru permite părților interesate să verifice dacă o firma de audit (sau auditor) statutar a fost autorizată, unde are sediul și cum este organizată
să respecte o etică profesională robustă. Auditorii și firmele își vor desfășura activitatea cu respectarea codului etic adoptat de Comitetul de Etică al Federației Internaționale a Contabililor.
să fie independente de entitatea auditată. Auditorii sau firmele de audit nu trebuie să fie implicate în deciziile conducerii entității auditate și nici să accepte angajamente care le-ar compromite independența. Auditorii trebuie să documenteze toate amenințările semnificative la adresa independenței lor.
să adere la Standardele Internaționale de Audit emise de IAASB. Țările membre pot implementa doar proceduri adiționale de audit, dacă acestea rezulta din cerințe specifice sferei de cuprindere a auditului.
să se supună unui sistem de asigurare a calității. Multe țări membre au introdus deja sisteme de asigurare a calității.
să se supună sistemului țărilor membre de investigații și sancțiuni. Țărilor membre li se cere să organizeze sisteme de investigații și sancțiuni disuasive care pot fi civile, administrative sau penale.
să se supună controlului public efectiv. În cazul entităților de interes public, controlul auditorilor ar trebui realizat exclusiv de către persoane care nu-și exercită profesia în sfera auditului dar care dețin cunostințe de audit și contabilitate.
să se supună procedurilor de angajare, concediere și comunicare între firma de audit și entitatea auditată. Procedura pentru angajarea auditorului trebuie să asigure independența acestuia față de cei care întocmesc situațiile financiare.
Persoanele fizice care solicită autorizarea trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
să aibă o reputație bună;
să nu desfășoare activități incompatibile cu auditul statutar;
să finalizeze studiile universitare cu un examen de competență profesională organizat sau recunoscut de stat;
să aibă o formare profesională de cel puțin 3 ani, din care cel puțin 2/3 să fie efectuată pe lângă o persoană autorizată;
durata activităților profesionale și formarea practică nu pot fi mai mici de 4 ani;
Firmele de audit trebuie să îndeplinească cel puțin următoarele condiții:
persoanele fizice care efectuează auditul statutar al documentelor trebuie să fie autorizate;
majoritatea drepturilor de vot să fie deținută de persoane fizice sau firme de audit care indeplinesc condițiile prevăzute de lege și sunt autorizate;
majoritatea membrilor organului administrativ sau de conducere să fie persoane fizice sau firme de audit care îndeplinesc condițiile prevăzute de lege și sunt autorizate.
Auditorii financiari trebuie să dea dovadă de integritate profesională. Aceștia trebuie să fie onești, să se asigure de desfășurarea corectă a activității, să fie sinceri, obiectivi, să nu fie implicați în conflicte de interese. Nu trebuie să accepte sau să ofere cadouri de orice natură care în mod rezonabil pot fi considerate a avea o influență considerabilă și necorespunzătoare asupra raționamentului lor sau ale celor cu care intră în contact.
Directiva prevede ca auditorii sau firmele de audit să fie concediate doar dacă există un motiv semnificativ pentru care nu pot finaliza auditul.
să prezinte o declarație a conducerii, o descriere a sistemului de control intern al calității, și o declarație referitoare la eficiența funcției administrative a firmei de audit. Raportul trebuie să includă data ultimei evaluări a calității, politici referitoare la cerințele de formare continuă și o prezentare detaliată a onorariilor.
să coopereze cu comitetul de audit mandatat în procesul de raportare financiară și de audit. Aspectele fundamentale pot include schimbări semnificative în politicile contabile, riscuri și expunerea la care este supusă societatea, ajustări semnificative și incertitudini, divergențe cu conducerea, modificări inerente ale raportului de audit, fraudă la nivelul conducerii și punctele slabe ale controlului intern aferent raportării financiare.
să țină cont de faptul că auditorii din terțe țări, care întocmesc rapoarte de audit în legătură cu titluri tranzacționate în UE, trebuie să fie înregistrați în UE. Calitatea auditului în UE nu trebuie subminată de eventualele rapoarte de audit de calitate îndoielnică, întocmite de auditori din terțe țări în legatură cu titlurile tranzacționate în UE.
să țină cont de existența unui nou comitet de reglementare alcătuit din țările membre și prezidat de un reprezentant al Comisiei Europene. Comitetul va asista comisia în implementarea măsurilor directivei.
Perspectivele României in auditul statutar financiar
Printre prevederile din Directiva privind auditul statutar se numără si următoarele:
Statele membre au obligația transpunerii directivelor europene în legislațiile naționale.
Responsabilitatea transpunerii Directivei privind auditul statutar revine guvernului, prin Ministerul Economiei si Finanțelor.
Termen de transpunere: sfârșitul lunii iunie 2008.
In România exista în prezent un proiect de lege privind transpunerea Directivei privind auditul statutar. Următoarele definiții,prevăzute la Cap. I ,art, 2 din Directivă,sunt transpuse prin proiectul de lege:
Auditul situațiilor financiare reprezintă acele proceduri care permit auditorului statutar să exprime o opinie în sensul că situațiile financiare sunt întocmite sub toate aspectele semnificative în conformitate cu cadrul legal în vigoare privind raportarea financiară aplicabil în România.
Auditul statutar reprezintă auditul situațiilor financiare anuale, individuale sau consolidate, așa cum este reglementat în lege. Auditul statutar este efectuat de către auditori financiari, membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România. Auditorul statutar (firma de audit) este persoana fizică (juridica) aprobată în conformitate cu prevederile prezentei legi de către Camera Auditorilor Financiari din România, să efectueze audit statutar.
Raportul de audit reprezintă raportul emis de auditorul statutar sau de firma de audit, conform Standardelor Internaționale de Audit.
Autoritățile competente sunt autoritățile sau organismele desemnate prin lege, responsabile pentru reglementarea și/sau supravegherea auditorilor statutari și a firmelor de audit sau pentru aspecte specifice ale acestora. Prin referința la „autoritatea competentă”, se înțelege o trimitere la autoritățile sau organismele responsabile pentru funcțiile la care se face referire. Responsabilitatea finală privind supravegherea profesiei de audit este prevăzută la Titlul II din prezenta lege.
Standardele Internaționale de Audit reprezintă Standardele Internaționale de Audit, declarațiile și standardele aferente, în măsura în care sunt relevante pentru auditul statutar, emise de Consiliul pentru Standarde Internaționale de Audit și Asigurare (IAASB) din cadrul Federației Internaționale a Contabililor (IFAC), așa cum sunt aprobate de Uniunea Europeană, traduse și publicate în limba română prin grija Camerei Auditorilor Financiari din România.
Partener cheie de audit reprezintă:
Auditorul statutar desemnat de o firmă de audit pentru o anumită misiune de audit, ca fiind responsabilul principal pentru efectuarea auditului statutar în numele firmei de audit; sau
în cazul auditului statutar al unui grup, cel puțin auditorul statutar care este desemnat de o firmă de audit ca fiind responsabilul principal pentru efectuarea auditului statutar la nivelul grupului și auditorul statutar care este desemnat ca fiind responsabilul principal la nivelul filialelor semnificative; sau
auditorul statutar care semnează raportul de audit.
De asemenea, în România s-a adoptat și noțiunea de entitate de interes public (EIP),care potrivit Directivei, reprezintă entități ale căror valori mobiliare transferabile sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, insituțiile de credit și societățile de asigurare. Conform Directivei, statele membre pot desemna și alte entități ca fiind entități de interes public, spre exemplu entitățile care au o relevanță semnificativă pentru public datorită naturii afacerii, mărimii sau numărului lor de angajați.
Acestea sunt definite la art. 33 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, modificată si completată prin Legea nr. 259/2007, astfel:
instituțiile de credit;
instituțiile financiare nebancare, definite potrivit reglementărilor legale, înscrise în Registrul general;
societățile de asigurare, asigurare-reasigurare și de reasigurare;
entitățile autorizate, reglementate și supravegheate de Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private;
societățile de servicii de investiții financiare, societățile de administrare a investițiilor și organismelor de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Națională a Valorilor Mobiliare;
societățile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată;
companiile și societățile naționale;
persoanele juridice care aparțin unui grup de societăți și intră în perimetrul de consolidare de către o societate-mamă care aplică Standardele internaționale de raportare financiară.
In Capitolul X din Directiva privind auditul statutar s-au introdus dispoziții speciale pentru auditul statutar al entităților de interes public
Motivațiile includerii de prevederi speciale in cazul entităților de interes public (EIP):
au o mare vizibilitate pe piața;
prezintă importanța deosebită din punct de vedere economic.
1. Dispoziție specială obligatorie – Raportul privind transparența
Statele Membre trebuie să se asigure că auditorii statutari sau firmele de audit care efectuează auditul(urile) entităților de interes public vor publica pe website-ul lor, în termen de trei luni de la sfârșitul fiecărui an financiar, un raport anual privind transparența care include cel puțin următoarele:
(a) o descriere a structurii juridice și a acționariatului;
(b) atunci când o firmă de audit aparține unei rețele, o descriere a rețelei și a acordurilor legale și structurale din rețea;
(c) o descriere a structurii de conducere a firmei de audit;
(d) o descriere a sistemelor interne de control al calității ale firmei de audit și o declarație a organului administrativ sau de management cu privire la eficiența funcționării acestora;
(e) o indicare a momentului când a avut loc ultima verificare a asigurării calității, așa cum prevede Directiva;
(f) o listă cu entitățile de interes public pentru care au fost efectuate audituri statutare în ultimul an de către firma de audit;
(g) o declarație în legătură cu politicile firmei de audit, cu privire la independența, care confirmă, de asemenea, că a avut loc o verificare internă a modului în care a fost respectată independența;
(h) o declarație privind politica pe care o urmează firma de audit cu privire la pregătirea profesională continuă a auditorilor statutari, cu respectarea prevederilor Directivei.
(i) informații financiare care arată importanța firmei de audit, cum ar fi cifra totală de afaceri divizată pe onorarii din auditul statutar al conturilor anuale și consolidate și onorarii percepute din alte servicii de asigurare, servicii de consultanță fiscală și alte servicii care nu sunt de audit.
(j) Informații privind baza pentru remunerarea partenerilor.
Semnarea raportului privind transparența-Raportul privind transparența va fi semnat de auditorul statutar sau de firma de audit, după cum este cazul.
2. Dispoziție specială obligatorie – Comitetul de audit
Fiecare entitate de interes public trebuie sa aibă comitet de audit, dar se lasă la latitudinea statelor membre dacă acest comitet de audit trebuie să fie compus din :
membri neexecutivi ai organului de administrație și/sau
membri ai organismului de supraveghere a entității auditate și/sau
membri care sunt numiți de adunarea generală a acționarilor entității auditate.
Condiție prevãzută de Directiva pentru componența comitetului de audit:
Cel puțin un membru al comitetului de audit trebuie sa fie independent și sa aibă competență în contabilitate și/sau audit.
Responsabilitățile comitetului de audit prevăzute de Directiva privind auditul statutar:
monitorizează procesul de raportare financiară;
monitorizează eficacitatea sistemului de control intern, de audit intern, unde este cazul, și a sistemelor de management al riscurilor din cadrul societății;
monitorizează auditul statutar al situațiilor financiare anuale, individuale și consolidate;
verifică și monitorizează independența auditorului statutar sau a firmei de audit și, în special, prestarea de servicii suplimentare entității auditate;
In cadrul EIP, propunerea cu privire la numirea unui auditor statutar/a unei firme de audit, venită din partea organului de administrație sau de supraveghere, se bazează pe recomandarea comitetului de audit.
Auditorul statutar/firma de audit raporteaza comitetului de audit:
cu privire la problemele importante care rezultă din auditul statutar
cu privire la deficiențele semnificative ale controlului intern în ceea ce privește procesul de raportare financiară.
3. Dispoziție specială obligatorie referitoare la independența auditorilor statutari care auditeaza EIP
Statele Membre trebuie să se asigure că auditorii statutari sau firmele de audit care efectuează audituri statutare ale entităților de interes public:
confirmă anual în scris către comitetul de audit, aspecte cu privire la independența lor față de entitatea de interes public auditată;
comunică anual comitetului de audit serviciile suplimentare prestate entității auditate;
discută cu comitetul de audit despre amenințările la adresa independenței lor și măsurile de protecție documentate, aplicate pentru reducerea acestor amenințări.
Auditorului statutar sau partenerului cheie care efectuează auditul statutar în numele firmei de audit nu i se permite să ocupe un post de conducere important în cadrul entității auditate înainte de scurgerea unei perioade de cel puțin doi ani de la data demisiei ca auditor statutar sau ca partener cheie din misiunea de audit.
Rotirea partenerilor cheie
Statele membre trebuie să se asigure că auditorul statutar sau partenerul/partenerii cheie responsabili pentru efectuarea auditului statutar se rotesc, în cadrul misiunii lor de audit, în termen de cel mult șapte ani de la data numirii și li se permite să participe din nou la auditarea entității după o perioadă de cel puțin doi ani.
4. Dispoziție specială obligatorie referitoare la asigurarea calității
Verificarea asigurării calității așa cum este prevăzută de Directivă trebuie efectuată cel puțin la fiecare trei ani pentru auditorii statutari sau firmele de audit care efectuează audituri statutare pentru entitățile de interes public.
Sistemele de asigurare a calității sunt prevăzute la Capitolul VI din Directivă.
1.2. Concepte,reguli si metode utilizate în practica auditului financiar
Cadrul conceptual al misiunilor de asigurare
Cadrul Conceptual al misiunilor de asigurare se aplică rapoartelor de asigurare emise începând cu data de 01.01.2005 si definește și descrie obiectivele unei misiuni de asigurare pentru care se aplică Standardele Internaționale de Audit (ISA), Standarde Internaționale pentru Misiuni de Revizuire (ISRE), Standarde Internaționale pentru Misiuni de Asigurare.
Cadrul Conceptual se aplică:
Auditorilor profesioniști în practica publică (celor care nu activează în practica publică nu le este recomandat Cadrul Conceptual);
Persoanelor implicare în misiunea de asigurare;
Consiliului pentru Standarde Internaționale de Audit și Asigurare (IAASB) în dezvoltarea standardelor.
Practicienii care efectuează misiuni de asigurare sunt îndrumați de:
Codul Etic emis de IFAC pentru auditorii profesioniști;
Standardele Internaționale de Control al Calității (ISQC).
În cadrul misiunii bazate pe afirmații, utilizatorii vizați au acces la informații prin declarațiile părților responsabile, care sunt disponibile utilizatorilor vizați.
În cadrul misiunilor de raportare directă, utilizatorii nu au acces la informații. Aceștia pot obține informațiile numai în urma raportului de asigurare destinat acestora.
Auditorul din practica publică are permisiunea de a efectua:
Misiuni de asigurare rezonabilă;
Misiuni de asigurare limitată.
Obiectivul unei misiuni de asigurare rezonabilă este de a reduce riscul misiunii la un nivel acceptabil de scăzut în condițiile unei misiuni de bază pentru o formă pozitivă de exprimare a concluziilor de către practician. Obiectivul unei misiuni de asigurare limitată este acela de a reduce riscul misiunii de asigurare la un nivel acceptabil în condițiile date ale misiunii, dar care rămâne mai mare decât pentru exprimarea concluziilor practicianului.
Cadrul Conceptual acoperă doar misiunile de asigurare și exclud serviciile conexe, intocmirea declarațiilor fiscale în care nu se exprimă nici o concluzie de asigurare, misiunile de consultanță,misiunile de atestare a procedurilor privind contabilitatea, auditul, fiscalitatea și alte subiecte,misiuni care includ opinii profesionale, puncte de vedere sau forme de exprimare, de pe urma cărora poate rezulta o oarecare asigurare.
Un raport al unei misiuni care nu este de asigurare nu trebuie să facă referiri la ISA, ISRE sau ISAE, să utilizeze neadecvat termenii „asigurare”, „audit” sau „revizuire” sau să includă declarații care pot fi eronate sau să crească gradul de încredere al utilizatorilor vizați.
Principiile acestui Cadru pot fi folosite de către practicieni într-o misiune ce nu este de asigurare, dacă sunt respectate toate cerințele ISA, ISRE sau ISAE, iar acest raport este destinat în exclusivitate părții responsabile, acest lucru fiind precizat expres în raportul auditorului.
Un practician acceptă o misiune de asigurare numai dacă cerințele etice sunt îndeplinite și misiunea prezintă următoarele caracteristici:
Problema în cauză este adecvată;
Criteriile ce vor fi aplicate sunt convenabile și disponibile utilizatorilor vizați;
Practicianul are acces la probe suficiente și adecvate;
Concluziile practicianului sunt cuprinse într-un raport scris;
Practicianul este incredințat că există un scop rațional al misiunii.
Odată acceptată o misiune de asigurare, aceasta nu mai poate fi schimbată într-o misiune de non-asigurare sau dintr-o misiune de asigurare rezonabilă într-o misiune de asigurare limitată, decât dacă această schimbare este argumentată rezonabil. Dacă această schimbare are loc, auditorul nu poate folosi probele deținute anterior.
Elementele unei misiuni de asigurare
Relația tripartidă;
O problemă precis formulată;
Criterii clar definite;
Probe adecvate suficiente;
Raport de asigurare scris în formă adecvată misiunii de asigurare desfășurată, rezonabilă sau limitată.
Relația tripartidă a unei misiuni de asigurare conține 3 părți implicate: practicianul, partea responsabilă și utilizatorii vizați.
Termenul „practician” are un înțeles mai larg în viziunea Cadrului Conceptual decât o are în ISA, ISRE. Spre deosebire de ISA, ISRE, în Cadrul Conceptual, prin „practician” nu se înțelege doar auditorul care efectuează misiunea de audit, ci și experții care participă la misiune, atunci când auditorul consideră că nu are cunoștințele necesare într-un anumit domeniu.
Partea responsabilă este cea care care într-o misiune de raportare directă răspunde pentru problema în cauză sau care într-o misiune bazată pe afirmații răspunde pentru afirmațiile făcute în legătura cu problema în cauză.
Utilizatorii vizați sunt acei utilizatori care sunt interesați de raportul de asigurare.
Utilizatorii vizați nu pot fi identificați în totalitate în toate cazurile. În aceste condiții, practicianul poate clasifica utilizatorii în mai multe categorii în funcție de interesele semnificative și comune pe care le-ar putea avea aceștia.
În unele situații, utilizatorii vizați pot cere părții responsabile (sau angajatoare dacă sunt diferite) ca auditul să aibă un scop special. În acest caz, în raportul de asigurare vor fi trecute restricții cu privire la utilizatorii vizați.
b) Problema și informațiile referitoare la aceasta pot lua mai multe forme în cadrul unei misiuni de asigurare:
Performanța financiară și condițiile în care acestea pot fi recunoscute, expuse și prezentate în situațiile financiare;
Performanțele sau condițiile non-financiare care pot fi indicatori ai eficienței și eficacității;
Caracteristici fizice pentru care se pot constitui rapoarte detaliate;
Comportamentul pentru care informațiile pot fi declarații de conformitate sau declarații de eficacitate.
Caracteristicile problemelor sunt:
Precizia cu care problema poate fi evaluată;
Persuasivitatea probelor disponibile.
O problemă adecvată este:
Identificabilă și capabilă de o evaluare consecventă, conform criteriilor;
Problema pentru care informațiile pot fi subiectul unei proceduri de obținere de probe suficiente și adecvate în susținerea unei concluzii.
c) Criteriile reprezintă baza utilizată pentru evaluarea și comensurarea unei probleme și includ, acolo unde este relevant, baza de prezentare și descriere. Pot fi oficiale, formale sau de raportare în legătură cu controlul intern sau legile în vigoare, etc.
Criteriile trebuie să aibă următoarele caracteristici: relevanță ,exhaustivitate ,credibilitate, neutralitate ,inteligibilitate. Trebuie să fie disponibile tuturor utilizatorilor. Acestea pot fi cunoscute în mod public, prin includerea acestora în raportul de asigurare, printr-o înțelegere generală sau prin includerea acestora în informațiile referitoare la problemă.
d) În timpul misiunii de asigurare, practicianul trebuie să aibă acces la informații suficiente pentru a obține probe suficiente și adecvate și trebuie să folosească scepticismul profesional în activitatea sa (practicianul recunoaște că pot exista situații în care informațiile să fie denaturate semnificativ). Acesta trebuie să țină cont și de pragul de semnificație (este relevant atunci când practicianul determină natura, sincronizarea și dimensiunile procedurilor de obținere a probelor și când evaluează dacă informațiile despre problemă nu sunt denaturate.) și de riscul misiunii de asigurare (riscul pe care și-l asumă un practician de a formula o opinie inadecvată, în cazul în care informațiile și probele care au dus la formarea acestei opinii sunt denaturate), precum și de cantitatea (suficiența) și calitatea probelor obținute (gradul de adecvare).
În cadrul unei misiuni de asigurare rezonabilă, riscul misiunii de audit trebuie redus la un nivel acceptabil de scăzut. Riscul de audit este format din:
Riscul inerent (susceptibilitatea ca informațiile despre o problemă privind o denaturare semnificativă, presupune că nu există controale asociate)
Riscul de control (o eroare semnificativă poate să nu fie prevenită, detectată sau corectată în timp util de către controlul intern)
Riscul de nedetectare (practicianul nu observa o denaturare semnificativă existentă)
În cadrul unei misiuni de asigurare este posibil ca nu toate cele 3 riscuri să fie prezente sau semnificative. Reducerea riscului misiunii de asigurare se realizează prin utilizarea testelor selective, controlul intern, utilizarea raționamentului profesional în obținerea și evaluarea probelor.
e)Raportul de asigurare furnizează în scris opiniile formate de către practician în urma misiunii de asigurare. În cazul misiunilor de asigurare rezonabilă, practicianul formulează o opinie în formă pozitivă, de exemplu: „În opinia noastră controlul intern este eficient, sub toate aspectele materiale, conform criteriilor…..”. Această formă exprimă o asigurare rezonabilă.
În cazul misiunilor de asigurare limitată, practicianul formulează o opinie în formă negativă, de exemplu: „Pe baza activității desfășurate, nu ne-a atras atenția nici un aspect care să ne facă să credem că nu există o eficiență a controlului intern, conform criteriilor….”.
Reguli și metode utilizate în practica auditului financiar
Auditorul trebuie să planifice misiunea de audit astfel încât aceasta să fie cât mai eficientă, să reducă riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut, prin acordarea timpului necesar echipei de audit să observe posibilele probleme, misiunea să fie condusă de auditori pregătiți pentru a o organiza într-un mod adecvat, pentru a supraveghea desfășurarea misiunii, pentru a desemna atribuțiile membrilor echipei de asigurare.
În urma primirii cererii de audit, auditorul trebuie să desfășoare activități premergătoate misiunii de asigurare prin care acesta încearcă să obțină informații privitoare la activitatea potențialului client, la reputația sa.
În această perioadă, auditorul se documentează dacă prin acceptarea misiunii de audit încalcă principiile fundamentale sau normele de etică aplicabile și încearcă să stabilească termenii misiunii de audit cu potențialul client. Dacă nu se întâmpină amenințări ale principiilor fundamentale și ale normelor etice care nu pot fi eliminate sau reduse la un nivel acceptabil, auditorul trimite clientului o scrisoare de acceptare a misiunii de audit. În urma scrisorii de misiune, auditorul trebuie să stabilească o strategie generală de audit în care se determină caracteristicile și scopul misiunii de audit, se evalueazăă obiectivele de raportare ale misiunii și se iau în considerare activitățile care solicită o utilizare mai intensă a echipei de audit. În strategia generală de audit, auditorul determină resursele angajate pentru misiunea de audit, cantitatea acestor resurse ce urmează a fi folosită în cadrul misiunii, momentul în care aceste resurse sunt utilizate, precum și gestionarea, direcționarea și verificarea acestora.
Planul de audit detaliază aspectele întâlnite în strategia generală de audit. Aici sunt descrise:
Natura, momentul și întinderea procedurilor de evaluare a riscului;
Natura, momentul și întinderea unor proceduri ulterioare de audit planificate la nivel de aserțiune pentru fiecare clasă de tranzacții;
Procedurile de audit necesare a fi aplicate în timpul misiunii în vederea conformității cu alte ISA-uri.
Pe parcursul misiunii de audit pot surveni modificări ale strategiei generale de audit sau a planului de audit ori de câte ori este necesar datorită apariției de noi informații ce pot duce la schimbări în natura, momentul și întinderea unor proceduri de audit stabilite.
După terminarea planului de audit, echipa de audit efectuează teste ale mecanismelor de control. Prin aceste teste, auditorul verifică exactitatea informațiilor din situațiile financiare și, în același timp, adună probe de audit. Prin testarea substanțială a operațiunilor se verifică modul în care au fost înregistrate operațiunile.
Testele detaliilor soldurilor reprezintă proceduri specifice, al căror scop este verificarea existenței de erori monetare în soldurile incluse în situațiile financiare. Soldurile inițiale se verifică prin compararea cu soldurile finale ale exercițiului precedent celui auditat și prin trimiterea de scrisori de confirmare către clienți, furnizori și alte terțe părți cu care societatea întreține relații de afaceri. Soldurile finale sunt verificate prin analiza operațiunilor desfășurate în exercițiul financiar auditat la care se adună soldurile inițiale.
Controlul situațiilor financiare constă în verificarea întocmirii corecte a acestora prin compararea soldurilor înregistrate cu soldurile din balanța de verificare, precum și data depunerii acestora, care trebuie să fie în termenul a 120 de zile de la data încheierii exercițiului financiar auditat.
După încheierea procedurilor pentru fiecare obiectiv de audit și a fiecărui cont din situațiile financiare, auditorul reunește toate informațiile strânse în vederea formulării unei concluzii de ansamblu, concluzie care este subiectivă, fiind bazată pe raționamentul profesional al auditorului. Încheierea misiunii de audit are loc prin emiterea raportului de audit care trebuie să conțină:
Titlul raportului
Destinatarii și adresa destinatarilor raportului de audit
Paragraful introductiv. În paragraful introductiv se afirmă că firma de audit a efectuat un audit, se precizează exercițiile financiare auditate precum și data întocmirii situațiilor financiare, se precizează că răspunderea pentru întocmirea situațiilor financiare și a informațiilor din acestea revine clientului, iar răspunderea auditorului este pentru opinia exprimată în raportul de audit.
Paragraful referitor la perimetru. În acest paragraf se menționează standardele de audit general acceptate, precum și că s-a obținut o asigurare rezonabilă privind faptul că situațiile financiare nu prezintă erori semnificative, precum și o scurtă prezentare a misiunii de audit efectuate.
Paragraful opiniei. În acest paragraf se prezintă opinia auditorului care poate fi:
standard fără rezerve,
fără rezerve, cu paragraf explicativ sau formulare modificată,
cu rezerve, nefavorabil
refuz de a exprima o opinie
1.3 Autoritatea ISA privind controlul calitãții de audit financiar
Datorită diversității utilizatorilor rapoartelor de audit (conducerea,asociații sau acționarii clientului sau salariaților, investitorii, furnizorii, clienții, statul, populația) precum și a tentațiilor și amenințărilor ce pot apărea în cursul unei misiuni de audit, a fost nevoie de conceperea unui Cod de Etică și a unui Cadru General ce trebuie respectate de fiecare auditor în parte pentru ca activitatea acestuia să fie credibilă.
Conform ISA 220, „Controlul calității pentru auditurile informațiilor financiare istorice” cerințele de etică cu privire la auditarea situațiilor financiare cuprind în mod obișnuit părțile A și B ale „Codului de etică pentru contabilii profesioniști” al Federației Internaționale a Contabililor (Codul IFAC), însoțite de cerințele naționale mai restrictive. ISA 220 identifică principiile fundamentale ale eticii profesionale stabilite în părțile A și B ale Codului IFAC și stabilește responsabilitățile partenerului de misiune cu privire la cerințele de etică.
Codul de etică reprezintă baza pe care orice auditor profesionist, fie din practica publică, fie angajat, trebuie să îl respecte. În codul de etică sunt prezentate, explicate și exemplificate principiile ce trebuie respectate de fiecare auditor profesionist în parte.
Codul de etică este împărțit în 3 Secțiuni:
Secțiunea 100 – Introducere și principii fundamentale;
Secțiunea 200 – Auditorii profesioniști în practica publică;
Secțiunea 300 – Auditorii profesioniști în afaceri.
În Secțiunea 100 sunt prezentate cele 5 principii fundamentale pe care un auditor profesionist trebuie să le respecte:
Integritate. Auditorul profesionist trebuie să fie drept și onest în relațiile profesionale și de afaceri, precum și să efectueze tranzacții corecte și juste.
Obiectivitate. Auditorii profesioniști au obligația de a nu își compromite profesia din cauza unor erori, conflicte de interese sau din cauza influenței nedorite a unor persoane.
Competența profesională și atenția cuvenită. Auditorii profesioniști au următoarele obligații:
Menținerea cunoștințelor și aptitudinilor profesionale la nivelul necesar care să asigure clienții sau angajatorii de primirea unor servicii profesionale competente;
Să acționeze cu conștiinciozitate în conformitate cu standardele tehnice și profesionale aplicabile, atunci când oferă servicii profesionale.
Confidențialitate. Acest principiu impune auditorilor profesioniști obligația de a nu dezvălui informații confidențiale în afara firmei ca urmare a unei relații profesionale sau de afaceri, cu excepția cazului în care a fost autorizat în mod special să facă publică o anumită informație sau dacă există o obligație legală sau profesională de a face publice acele informații;de a nu folosi informații confidențiale dobândite în timpul executării sarcinilor de serviciu în avantajul personal sau în avantajul unei terțe părți.
Deși informațiile sunt confidențiale, în anumite situații auditorul este sau poate fi obligat să divulge informațiile:
Atunci când divulgarea este autorizată de client sau angajator;
Atunci când divulgarea este autorizată prin lege : pentru a furniza documente sau alte probe în cursul unor proceduri judiciare; pentru a aduce la cunoștința autorităților publice în măsură a eventualelor încălcări ale legii.
Comportament profesional. Principiul comportamentului profesional impune auditorilor profesioniști obligația de a se conforma legilor și reglementărilor relevante și de a evita orice acțiuni care pot discredita profesia.
În Secțiunea 200 sunt prezentate exemple în care principiile din Secțiunea 100 pot fi încălcate de auditorul din practica publică.
Obiectivul Secțiunii 200 este de a ajuta firmele și membrii echipelor de asigurare să identifice amenințările la adresa independenței si sa evalueze dacă aceste amenințări sunt în mod clar nesemnificative. În cazul în care amenințările nu sunt în mod clar nesemnificative, să identifice și să aplice măsurile de protecție pentru eliminarea sau reducerea lor la un nivel acceptabil.
În cazul în care amenințările sunt semnificative iar auditorul decide să accepte sau să continue misiunea de asigurare, acesta trebuie să facă o documentație în care să prezinte amenințările și măsurile de protecție luate pentru aducerea acestora la un nivel acceptabil.
Amenințările la care poate fi supus un auditor profesionist în practică publică se împart în mai multe catogorii:
De interes propriu: interes financiar în sau împreună cu firma clientului, dependență neadecvată față de onorariile primite de la client, potențiala angajare la un client.
De auto-revizuire: descoperirea unei erori semnificative în timpul reevaluării activității auditorului profesionist de practică publică, membri ai echipei de asigurare care ocupă, sau au ocupat recent, funcția de director sau alte funcții de conducere ale clientului de asigurare, prestarea pentru un client a unor servicii care afectează direct misiunea de asigurare.
De reprezentare: promovarea acțiunilor într-o entitate cotată atunci când acea entitate este un client de audit al situațiilor financiare, apărarea unui client de asigurare în cazul unor litigii sau în cazul rezolvării disputelor cu terții.
De familiaritate: un membru al echipei de audit are un membru apropiat al familiei sau un afin care ocupă o funcție de conducere a clientului, sau un fost partener al firmei este angajat într-o poziție în care exercită o influență directă și semnificativă asupra subiectului misiunii; acceptarea unor cadouri sau al unui tratament preferențial din partea clientului, cu excepția cazului în care valoarea acestuia este nesemnificativă; asocierea de lungă durată a personalului cheie al echipei de audit cu clientul de asigurare.
De intimidare: amenințarea cu înlocuirea sau concedierea făcută de către client, amenințarea cu litigiul, exercitarea unor presiuni în vederea reducerii inadecvate a cantității de muncă executată pentru a reduce onorariile.
Posibile măsuri de protecție care pot elimina sau reduce amenințările sunt:
Acceptarea unui client
Înainte de acceptarea unui client de audit, auditorul profesionist de practică publică trebuie să se documenteze în vederea descoperirii posibilelor amenințări ce ar putea apărea pe parcursul procesului de audit, iar în cazul în care acestea sunt semnificative să adopte măsuri de protecție în vederea diminuării acestora până la un prag considerat nesemnificativ sau, dacă este posibil, eliminarea acestora. Dacă amenințările nu pot fi aduse la un prag de semnificație redus, atunci auditorul profesionist trebuie să refuze efectuarea auditului respectiv.
Conflicte de interese
Dacă există și amenințări semnificative, conflicte de interese care pot pune sub semnul întrebării respectarea principiilor fundamentale ale auditului , auditorul trebuie să aplice măsuri de protecție pentru a minimiza riscul și a-l aduce la un nivel acceptabil:
Notificarea clientului cu privire la interesul de afaceri sau la activitățile firmei care ar putea reprezenta un conflict de interese și obținerea consimțământului clientului de a acționa în asemenea împrejurări;
Notificarea tuturor părților relevante cu privire la faptul că auditorul profesionist acționează în numele a două sau mai multe părți într-un aspect în privința căruia interesele lor sunt în conflict și obținerea consimțământului acestora de a acționa astfel.
A doua opinie
În situațiile în care auditorului îi este cerută o a doua opinie cu privire la un audit făcut de un alt auditor, acesta trebuie să analizeze riscurile existente: amenințările ce pot fi aduse principiilor fundamentale, în cazul în care auditorul existent și-a format și exprimat o opinie pe un set de probe diferit de cel de care dispune auditorul contactat pentru o a doua opinie.
Auditorul trebuie să ceară acordul scris al clientului de a contacta auditorul existent și o copie a opiniei de audit exprimată de acesta. În cazul în care clientul nu este de acord, auditorul nou trebuie să evalueze dacă, în circumstanțele date, este adecvat să ofere opinia cerută.
Onorarii și alte tipuri de remunerații
În momentul purtării negocierilor, auditorul profesionist de practică publică poate menționa orice onorariu dorește. Pentru ca riscul de a apărea potențiale amenințări să fie cât mai mic sau chiar inexistent se pot lua măsuri de prevenire cum ar fi atenționarea clientului cu privire nivelul onorariului în funcție de termenii și tipul misiunii sau un precontract scris cu clientul privind baza de remunerare.
Marketingul serviciilor profesionale
În cazurile în care auditorul profesionist optează să își facă publicitate serviciilor sale, acestea trebuie să aibă grijă să nu aducă nici o lezare profesiei de auditor, să nu exagereze în ceea ce privește realizările și competențele sale, și să nu facă referiri nefondate asupra activității altor auditori. În cazul în care auditorul nu este sigur de forma și/sau conținutul promovării sale, acesta trebuie să se consulte cu organismul profesional competent.
Cadouri și ospitalitate
Este posibil ca un client să ofere cadouri sau ospitalitate auditorului, unui afin sau rude apropiate. O astfel de ofertă poate aduce lezări principiilor fundamentale deci importanța amenintărilor de acest gen trebuie evaluată. În cazul în care auditorul consideră că aceste oferte sunt făcute în scopul bunului mers al afacerii și au un grad nesemnificativ, le poate accepta. În cazul în care aceste oferte sunt semnificative și se poate observa încercarea obținerii unei opinii favorabile sau a unor informații, auditorul trebuie să refuze aceste oferte.
Custodia activelor unui client
Auditorii profesioniști nu trebuie să își asume răspunderea luării în custodie a lichidităților sau a altor active ale unui client. În cazul în care o face, acestea trebuie se asigure că luarea acelui activ este permisă de lege și să respecte întocmai legea. Deținerea unui activ poate aduce atingere principiilor fundamentale. De exemplu, dacă un auditor ia în custodie disponibilități bănești și acestea se dovedesc a proveni din spălare de bani, se aduce atingere principiului integrității. Totuși, dacă se optează pentru luarea în custodie a activelor, auditorul trebuie să respecte unele reguli:
să păstreze acele active separat de cele ale societății sau cele personale;
să folosească acele active numai în scopul în care au fost încredințate în custodie;
să fie pregătit să răspundă în orice moment, persoanelor îndreptățite, de acele active precum și de beneficiile provenite de pe urma acestora;
să respecte legile în vigoare, iar dacă este cazul să ceară consiliere juridică.
Obiectivitate
Atunci când își oferă serviciile, auditorul trebuie să aibă în vedere amenințările la adresa principiului obiectivității care pot rezulta din relații pe care acesta le are cu directorii, salariații, funcționarii clientului. Auditorul profesionist trebuie să fie independent față de clientul său.
Dacă amenințarea este la un nivel semnificativ, trebuiesc aplicate măsuri de protecție ca:
retragerea din echipa de audit;
proceduri de supraveghere;
încheierea relației financiare sau de afaceri care generează amenințarea;
discutarea problemei cu nivelurile superioare ale conducerii firmei;
Independența misiunii de asigurare
Misiunea de asigurare are ca scop sporirea încrederii utilizatorilor cu privire la rezultatul unei evaluări sau a unei cuantificări a unui aspect în conformitate cu o serie de criterii prevăzute în Cadrul General Internațional pentru Misiunile de Asigurare emis de Consiliul pentru Standarde Internaționale de Audit și Asigurare. Independența misiunilor de asigurare are 2 componente:
independența de spirit (de drept) prin care auditorul nu are nici o restrângere în aplicarea principiilor fundamentale și își poate îndeplini misiunea cu obiectivitate și scepticism profesional.
Independența în aparență (de fapt) se referă la evitarea faptelor prin care o parte corect informată și rezonabilă ar putea ajunge la concluzia rezonabilă că opinia auditorului ar putea fi compromisă.
Utilizarea restricționată a rapoartelor
În cazul unui raport emis către un client non-audit, raport destinat unui număr restrâns de utilizatori, care sunt informați cu privire la relațiile ce au loc între membrii echipei de audit și directorii, funcționarii, personalul clientului care pot exercita o influență directă sau semnificativă, iar aceștia nu pun la îndoială capacitatea auditorului de a-și exprima opinia obiectivă, singura măsură de asigurare este verificarea relațiilor de rudenie dintre membrii echipei de audit și angajații clientului. Dacă firma de audit a avut un interes financiar direct sau indirect, semnificativ, cu clientul, nici o măsură de asigurare nu este suficientă pentru a reduce riscul la un nivel acceptabil.
Părți responsabile multiple
În unele misiuni de asigurare, fie bazate pe declarații, fie pe raportare directă, care nu sunt misiuni de audit ale situațiilor financiare, pot exista mai multe părți responsabile. În acest caz, trebuie luate măsuri de asigurare că independența nu poate fi pusă sub semnul întrebării nici de relațiile cu clientul de audit, nici cu una din părțile responsabile.
Pentru a determina gradul de semnificație al amenințărilor se pot lua în considerare pragul de semnificație al informației asupra subiectului în cauză pentru care răspunde partea responsabilă respectivă, și gradul de interes public care este asociat cu misiunea.
În Secțiunea 300 – Auditorii profesioniști în afaceri (angajați) se prezintă modul în care trebuie să se aplice Secțiunea 100 în cazul auditorilor profesioniști angajați.
Auditorii profesioniși angajați sunt răspunzători, individual sau în comun, de întocmirea și raportarea situațiilor financiare sau de altă natură. Aceștia pot fi responsabili și de oferirea unei administrări financiare eficiente sau a unei consultații competente. Un auditor profesionist în afaceri poate ocupa funcția de salariat, partener, director (executiv sau non-executiv), asociat, asociat unic, voluntar sau persoană care lucrează cu unul sau mai mulți angajatori. Auditorul angajat trebuie să respecte principiile fundamentale ale acestui Cod de Etică în îndeplinirea responsabilităților sale.
Respectarea principiilor fundamentale poate fi supusă unor amenințări cum ar fi:
Interes propriu (interese financiare, împrumuturi, stimulente, folosirea neadecvată a activelor firmei sau presiune comercială din exteriorul organizației)
Auto-revizuire (iau naștere atunci când munca auditorului nu este verificată de un alt auditor, verificarea fiind efectuată de el)
Reprezentare (auditorul profesionist poate reprezenta societatea la care lucrează în condițiile în care nu face declarații false sau eronate)
Familiaritate (survin în momentul în care auditorul se află într-o poziție din care poate influența raportarea financiară sau non-financiară în favoarea unui afin sau membru al familiei sau acceptarea unui cadou sau tratament preferențial, cu excepția cazului în care valoarea acestuia este nesemnificativă)
Intimidare (pot surveni prin amenințarea cu concedierea sau a înlocuirii acestuia sau a unui afin sau rudă, sau când o persoană influentă încearcă să influențeze procesul decizional .
Măsurile de protecție pe care le poate aplica auditorul pot fi create de profesie, legislație sau regulamente sau din domeniul de activitate. Măsurile de protecție din domeniul de activitate cuprind: sisteme de supraveghere corporativă al organizației angajatoare sau alte structuri de supraveghere, programe de etică și conduită ale organizației angajatoare, proceduri de recrutare din cadrul organizației angajatoare care acceptă importanța angajării unui personal extrem de competent, controale interne aprofundate, proceduri disciplinare adecvate, conducerea care subliniază importanța conduitei etice și se așteaptă ca angajații să acționeze în același fel, consultarea cu un auditor profesionist corespunzător.
În cazul în care auditorul observă comportamente neetice la persoane din cadrul organizației acesta trebuie să apeleze la consiliere juridică. Atunci când aceste amenințări nu pot fi aduse la un nivel acceptabil, auditorul profesionist poate lua în considerare demisia din respectiva societate.
Întocmirea și raportarea informațiilor
Auditorul profesionist angajat întocmește și raportează informații care pot fi folosite în interiorul companiei sau de persoane din exteriorul acesteia.Un auditor profesionist angajat trebuie să respecte principiile fundamentale și să prezinte informațiile în mod corect.Auditorul angajat trebuie să se asigure că situațiile financiare sunt întocmite în conformitate cu standardele de raportare aplicabile. Amenințările ce pot surveni sunt cauzate de presiuni din exteriorul companiei, sau de eventuale interese pe care auditorul le-ar putea avea în interiorul companiei.Auditorul nu trebuie să se asocieze cu informații eronate sau care pot fi eronate. În cazul în care amenințările sunt semnificative auditorul trebuie să se consulte cu conducerea societății sau cu un organism competent, poate cere consiliere juridică sau poate lua în considerare demisia.
Deținerea de cunoștințe de specialitate suficiente
Un auditor trebuie să se implice doar în misiuni semnificative pentru care deține sau poate obține suficiente cunoștințe și experiență. Un auditor nu trebuie să inducă în eroare, voluntar, și trebuie să informeze corect angajatorul cu privire la experiența și pregătirea sa. Auditorul poate cere consiliere juridică sau asistență atunci când este cazul.
Amenințări aduse activității auditorului pot consta în, insuficiența timpului pentru a realiza sau încheia activitatea, informații incorecte sau incomplete, pregătire și/sau experiență insuficientă.
Măsurile de protecție pe care le poate lua constau în asigurarea că există suficient timp pentru a realiza sarcina respectivă, obținerea de asistență când este cazul, formare profesională, etc.
Stimulente
Unui auditor, rudă sau afin i se pot oferi stimulente, care pot lua diferite forme: bani, cadouri, tratamente preferențiale etc.,dar pot reprezenta amenințări la adresa principiilor fundamentale. Dacă nivelul acestora este nesemnificativ, acestea pot fi considerate ca fiind în bunul mers al relației de afaceri. Gradul de semnificație al amenințărilor depinde de situația personală a fiecăruia.
Stimulentele pot fi oferite pentru a divulga informații confidențiale, pentru a influența deciziile, pentru a afecta obiectivitatea auditorului. Măsurile de protecție constau în: informarea conducerii cu privire la ofertele primite, să atenționeze rudele și afinii cu privire la amenințările ce pot surveni în urma acceptării acestor stimulente, să informeze conducerea superioară atunci când rudele sau afinii sunt angajați de către concurența societății, etc.
1.4. Contabilitatea imobilizărilor corporale (IAS 16)
Imobilizările corporale sunt definite in IAS 16 “Imobilizări corporale” ca active materiale nemonetare, care :
sunt deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative ;
are o durata normală de utilizare mai mare de un an.
Imobilizările corporale se clasifică după natură în :
Terenuri si construcții ;
Instalații tehnice si mașini ;
Utilaje și mobilier ;
Avansuri și imobilizări corporale în curs de execuție.
(aceasta este dealtfel si clasificația pentru încadrarea contabilă si bilanțieră)
După stadiul de finalizare:
imobilizări corporale in curs;
imobilizări corporale finalizate;
După natura participării lor la activitatea întreprinderii:
destinate realizării obiectului principal de activitate;
utilizate in scopuri sociale;
După regimul de amortizare:
neamortizabile (terenuri, lacuri, bălți si iazuri);
amortizabile (toate celelalte categorii de imobilizări corporale, inclusiv amenajările funciare provenite din lucrări de investiții ale proprietarilor)
Recunoaștere , evaluare , ajustări, reevaluare și ieșire din patrimoniu a
imobilizărilor corporale
A. Recunoașterea este procesul încorporării în bilanț sau în contul de profit și pierdere a unui element care îndeplinește criteriile de recunoaștere stabilite în Cadrul General.Conform Standardelor Internaționale de Contabilitate recunoașterea imobilizãrilor corporale se face dupã urmãtoarele criterii:
criteriul beneficiilor viitoare (recunoașterea ca activ fix când exista probabilitatea ca acel activ sã genereze beneficii economice viitoare);
criteriul valorii credibile (este recunoscut în contabilitate atunci când costul sãu poate fi determinat î–n mod credibil)
B. Evaluarea este procesul prin care se determină valorile la care structurile situațiilor financiare vor fi recunoscute in Bilanț sau in Contul de profit și pierdere. Aceasta presupune alegerea unei anumite baze de evaluare.
Pentru evaluarea activelor în situațiile financiare sunt utilizate diverse baze de evaluare în combinații variate, așa cum sunt prezentate în Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare și preluate prin reglementările din România. Ele includ următoarele :
costul istoric. Activele sunt înregistrate la suma plătită în numerar sau în echivalente de numerar sau la valoarea justă din momentul cumpărării lor.
costul curent. Activele sunt înregistrate la valoarea în numerar sau echivalente de
numerar care ar trebui plătită dacă același activ sau unul asemănător ar fi achiziționat în prezent
valoarea realizabilă. Activele sunt înregistrate la valoarea în numerar sau echivalente de numerar care poate fi obținută în prezent prin vânzarea normală a activelor.
valoarea actualizată. Activele sunt înregistrate la valoarea actualizată a viitoarelor intrări nete de numerar, care urmează să fie generate în derularea normală a activității întreprinderii.
Baza de evaluare cea mai frecvent adoptată de întreprinderi în elaborarea situațiilor financiare este costul istoric. Acesta este de obicei combinat cu alte baze de evaluare. Unele întreprinderi utilizează costul curent ca răspuns la incapacitatea modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezolva problemele legate de efectul modificării prețurilor activelor nemonetare.În raport de momentele în care se realizează evaluarea elementelor din situațiile financiare se delimitează :
Evaluarea la intrare
Evaluarea la inventar
Evaluarea la bilanț
Evaluarea la ieșire
I. Evaluarea la intrare a activelor imobilizate este utilizată la înregistrarea curentă a operațiilor economice care generează mișcări de natura intrărilor.La data intrarii in patrimoniu, imobilizarile corporale se evalueaza si se inregistreaza in contabilitate la valoarea de intrare, care se stabileste astfel:
la cost de achiziție – pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
la cost de producție – pentru bunurile produse in entitate;
la valoarea de aport, stabilită in urma evaluării – pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;
la valoarea justă – pentru bunurile obținute cu titlu gratuit.
Costul de achiziție reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar și valoarea justă a oricărei contraprestații efectuate pentru achiziționarea unui activ, în momentul achiziției sau construirii acestuia.Costul de achiziție a unui element de natura imobilizărilor include :
prețul de cumpărare si taxele vamale plătite ;
cheltuieli de transport aprovizionare ;
orice costuri direct atribuibuile pentru a aduce activul în locul și in forma necesară pentru a putea funcționa in maniera dorită ;
estimarea inițială a costurilor de demontare și de mutare a activului și de restaurare a ampasamentului ;
reducerile comerciale și alte elemente similare acordate de furnizor.
Costul de producție este format din cheltuielile directe aferente producției,și anume: materiale directe, energie consumatã în scopuri tehnologice, manopera directã și alte cheltuieli directe de producție, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocatã în mod rațional ca fiind legatã de fabricația acestora. Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele normal admise, cheltuielile de depozitare, cu excepția cazului în care aceste costuri sunt necesare în procesul de producție, anterior trecerii într-o nouã fază de fabricație, cheltuielile generale de administrație și care nu participă la aducerea bunurilor în forma și locul final, precum și costurile de desfacere reprezintă exemple de cheltuieli care nu trebuie incluse în costul activului, ci trebuie recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit.În cazul în care în primul exercițiu financiar de aplicare a acestor reglementări costul de achiziție sau costul de producție al unui activ nu este cunoscut și nu există informații privind prețurile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lor sau în cazul în care astfel de informații nu pot fi obținute fără cheltuieli sau întîrzieri nejustificate, costul de achiziție sau costul de producție va fi reprezentat de valoarea justă atribuită activului. Această situație trebuie menționată în notele explicative.
Valoarea de aport reprezintã valoarea agreatã de cãtre toți asociatii (acționarii) prin actul de constituire al societãții comerciale respective (în actul de constituire, bunul aportat este consemnat explicit ca aport în naturã la capitalul social).
Valoarea justă reprezintă suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunăvoie, între părțile aflate în cunoștința de cauza, în cadrul unei tranzacții desfãșurate în condiții obiective.
Schimburile de active
O imobilizare corporală poate fi achiziționată pe calea unui schimb total sau parțial cu o altă imobilizare corporală de aceeași natură sau cu un alt active. Costul unui astfel de activ este evaluat la valoarea justă a activului primit in schimb, care este echivalent cu valoarea justă a activului schimbat ajustată cu valoarea lichidităților și echivalentelor de lichidități transferate.
Cheltuieli ulterioare
Conform normei IAS 16, cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura imobilizărilor corporale care a fost deja recunoscut trebuie adăugate valorii contabile a activului numai atunci când se estimează că întreprinderea va obține avantaje economice viitoare suplimentare nivelului de performanța prevăzut inițial. Toate celelalte cheltuieli ulterioare trebuie recunoscute drept cheltuieli ale perioadei.
II. Evaluarea cu ocazia inventarierii se efectuează la închiderea exercițiului financiar când, conform legii, are loc procesul de inventariere generală.Evaluarea activelor imobilizate se efectuează la valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoarea de inventar. Valoarea de utilitate este stabilită in funcție de utilitatea bunului, de starea acestuia și de prețul pieței.Pentru stabilirea valorii actuale pentru activele imobilizate amortizabile se ține cont de valoarea netă contabilă înregistrată până la încheierea exercițiului financiar curent. Pentru titlurile imobilizate valoarea actuală sau de utilitate se determină diferit dacă sunt sau nu cotate la bursă. Pentru titlurile cotate la bursă valoarea actuală este stabilită la nivelul valorii lor de cotare de la 31 decembrie, iar pentru titlurile necotate valoarea actuală este valoarea probabilă de vânzare.
Conform standardelor internaționale, activele nu ar trebui înregistrate la o valoare mai mare decât valoarea recuperabilă. Valoarea recuperabilă este valoarea cea mai mare dintre prețul de vânzare si valoarea sa de utilitate. Valoarea reziduală este a unui activ reprezintă valoarea pe care entitatea o va obține din cedarea unui activ, dupa scăderea costurilor de cedare estimate (presupunând ca activul are deja vechimea și se găseste in starea preconizată la sfârșitul duratei sale de viață utilă).
Valoarea de utilitate este valoarea prezentă a fluxurilor viitoare de numerar estimate, ce se așteaptă să fie generate din utilizatea continuă a unui activ și din vânzarea lui la sfârșitul perioadei sale de viață utilă. Prețul net de vânzare este suma ce se poate obține din vânzarea unui activ într-o tranzacție cu preț determinat obiectiv între doi parteneri, minus costurile legate de vânzare. În cazul în care costurile legate de vânzare nu au valoare materială, prețul net de vînzare este egal cu valoarea reală. Costurile aferente ieșirii sunt costuri suplimentare atribuite direct vânzării unui activ, excluzând costurile de finanțare și cheltuielile cu impozitul pe profit.
III. Evaluarea la încheierea exercițiului (la bilanț)
Evaluarea imobilizãrilor corporale la data bilanțului se efectueazã la cost, mai puțin amortizarea și ajustãrile pentru depreciere, sau la valoarea reevaluatã, aceasta fiind valoarea justã la data reevaluãrii, mai puțin orice amortizare și orice depreciere cumulatã.
IV. Evaluarea la ieșire
Ieșirea din patrimoniu a imobilizărilor corporale se face la valoarea de intrare (costul istoric) sau, dupã caz, la valoarea justă constatată cu ocazia inventarierii.
C. Ajustări ireversibile si reversibile pentru deprecierea imobilizărilor corporale
Ajustările ireversibile si reversibile privind imobilizările corporale apar in contabilitate ca urmare a aplicării principiului prudenței. Potrivit acestui principiu nu este admisă supraevaluarea elementelor de pasiv și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de active și a cheltuielilor.
Pe această cale se evitã riscul de transfer in viitor a incertitudinilor prezente, susceptible de a greva patrimoniul si rezultatele întreprinderii.
În vederea aplicării pricipiului prudenței, trebuie să se țină cont de deprecierea imobilizărilor corporale, indiferent că exercițiul se soldează cu pierdere sau deficit. In consecință, minusurile constatate între valoarea de inventar (mai mica) si valoarea de intrare sunt contabilizate prin amortizare, în caz de depreciere ireversibilă, sau prin ajustari pentru depreciere, dacă deprecierea este reversibila. În cazul în care s-au constatat plus valori intre valoarea de inventar (mai mare) si valoarea de intrare, acestea nu sunt contabilizate, elementele de active menținându-se la valoarea de intrare (costul istoric).
1.Ajustări ireversibile pentru deprecierea imobilizărilor corporale
Ajustările ireversibile privind imobilizările corporale se înregistreazã in contabilitate sub forma amortizării. Amortizarea este alocarea valorii amortizabile a unei imobilizări corporale pe durata de viață estimată.
Următoarele aspecte sunt semnificative în ceea ce privește amortizarea, conform normelor contabile europene si internaționale:
Durata de viață utilă este fie perioada în care întreprinderea estimează să utilizeze o imobilizare corporală amortizabilă, fie numărul de unități de producție estimat a se obține prin funcționarea acesteia.
Aprecierea duratei utile de viață a unei imobilizări corporale amortizabile sau grup de imobilizări corporale similare se bazează, în general, pe uzura fizicã estimată, uzura morală și limitele legale sau de altă natură impuse activelor. Duratele de viață utile trebuie revizuite periodic, implicit cotele de amortizare trebuie actualizate pentru perioada curentă și pentru perioada viitoare, în masura în care este semnificativă.
Valoarea amortizabilă a unei imobilizări corporale supuse amortizării este costul istoric al acesteia sau o altã valoare care a substituit costul istoric in situațiile financiare, mai puțin valoarea reziduală estimată.
Valoarea reziduală a unei imobilizări corporale este adeseori nesemnificativă și poate fi neglijată in calculul valorii amortizabile. Dacă valoarea reziduală se apreciază a fi semnificativă, aceasta se estimează la data achiziționării sau la data oricărei reevaluări ulterioare a activului pe baza valorii realizabile care prevalează la data respectivă în cazul unor active similare care au ajuns la sfârșitul duratei de viață și care au fost exploatate în aceleași condiții în care urmează să fie folosit și acest activ imobilizat. Valoarea reziduală brută, în toate cazurile, este diminuată cu costurile estimate de vânzare a activului la sfârșitul duratei sale de viată.
Există o serie de metode de amortizare ce pot fi utilizate pentru a aloca în mod sistematic valoarea amortizabilă a unui activ de-a lungul duratei sale utile de viață. Aceste metode includ metoda liniară, metoda degresivă si metoda insumării anilor de viață utilă. Metoda liniară duce la o cheltuială constantă pe parcursul duratei de viață utilă a activului. Metoda însumării anilor de viață utilă are ca rezultat o cheltuială bazată pe utilizarea sau producția estimată a activului pe parcursul duratei de viață utilă. Metoda degresivă rezultă într-o cheltuială descrescătoare cu amortizarea pe parcursul duratei de viață utilă a activului. Metoda ce urmează a fi folosită este adoptată in funcție de modul în care se estimează că activul va aduce beneficii economice și este apoi aplicată consecvent de la o perioadă la alta, cu excepția cazului în care intervine o schimbare in modelul estimat al beneficiilor economice generate de activ.
Regimurile de amortizare prevazute de legislatia romana sunt:
amortizarea liniară;
amortizarea degresivă;
amortizarea accelerată.
Durata de amortizare – amortizare contabilă si amortizare fiscală
Durata de amortizare este estimată pentru întreprindere și, în pricipiu ea trebuie să coincidă cu durata de viață utilă. In concepția unor specialiști, durata de viață utilă trebuie să fie o durată economică a bunului, adică durata în care bunul poate asigura întreprinderii o structură a costurilor produselor, serviciilor care să o facă competitivă in fața concurenților.
Principial, durata de amortizare este in funcție de durata de viață economică a mijlocului fix. Aceasta exprimă perioada în care un mijloc fix se așteaptă să fie utilizat din punct de vedere economic, sau numărul de unități de producție sau similare care se așteaptă a fi obținute din utilizarea mijlocului fix.
La cele menționate mai sus se adaugă interesul fiscal al statului și de aceea nu există in toate cazurile o concordanțã între durata de amortizare contabilă si cea fiscală. Totuși, întreprinderea poate reține o durată de amortizare diferită de cea fiscală, care să țină seama de condițiile specifice de exploatare, dar mai ales de interesul economic privind alocarea asupra rezultatului exercițiului.
În țara noastră duratele normale de utilizare a mijloacelor fixe sunt stabilite prin hotărâre de guvern, fiind revizuite periodic. Pe baza Hotărârii Guvernului României nr. 2139/30.11.2004 s-au aprobat clasificația si duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe. În acest scop, s-a elaborat un catalog cuprinzând duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, care coincid cu duratele de amortizare , în ani, aferente regimului de amortizare linear.
Conform Codului Fiscal există anumite reguli de stabilire a metodei de calcul a amortizării fiscale a mijloacelor fixe astfel:
în cazul construcțiilor, se aplică metoda de amortizare lineară;
în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al mașinilor, uneltelor si instalațiilor, precum si pentru computere si echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare lineară, degresivă sau accelerată;
în cazul oricărui alt mijloc fix, amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare lineară sau degresivă.
De asemenea, imobilizările corporale care sunt folosite în loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, lot sau set, se vor amortiza avându-se în vedere valoarea întregului corp, lot sau set. Pentru componentele care intrã în structura unui activ corporal și care pot funcționa independent, a căror durată normală de utilizare diferă de cea a activului rezultat, amortizarea se determină pentru fiecare componentă în parte.
Revizuirea duratei de viață utilă
Durata de viață utilă a unui element al imobilizărilor corporale trebuie revizuita periodic și, dacă estimările sunt semnificativ diferite de cele efectuate anterior, atunci cheltuiala cu amortizarea corespunzătoare perioadei curente și perioadelor viitoare trebuie ajustată.
Revizuirea metodei de amortizare
Metoda de amortizare aplicată activelor trebuie revizuita periodic și, dacă se constată o modificare semnificativă în modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active, atunci metoda trebuie schimbată pentru a reflecta această modificare. Când apare necesitatea schimbării metodei, atunci este necesară și modificarea estimărilor contabile și deci, cheltuiala cu amortizarea corespunzătoare perioadei curente și perioadelor viitoare trebuie ajustată.
2. Ajustări reversibile pentru deprecierea imobilizărilor corporale
Referitor la imobilizările corporale, în plan contabil, riscurile și incertitudinile sunt evaluate și recunoscute prin structura de ajustări pentru depreciere. Acestea reprezintă cote-părți prelevate din rezultate pentru a finanța ulterior deprecierea reversibilă a unei imobilizări corporale. Constituite ca urmare a aplicării principiului prudenței, dar și discutate prin prisma imaginii reale si fidele ca obiectiv fundamental al contabilității, ajustările reversibile pentru deprecierea imobilizărilor corporale reprezintă o modalitate pentru a trata în plan valoric existența incertitudinii în evaluarea imobilizărilor.
Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor corporale, in general, au ca obiect elementele de activ neamortizabile. În principiu nu se evidențiază ajustări pentru depreciere pentru activele amortizabile, amortizarea fiind un efect al deprecierii ireversibile. Totuși, așa cum arată IAS 36 “Deprecierea activelor”, valoarea contabilă a unui activ trebuie adusă la valoarea lui recuperabilă daca și numai dacă valoarea recuperabilă este mai mică decât valoarea contabilă a acestuia. Aceasta reducere constituie o pierdere din depreciere și în consecință trebuie recunoscută imediat ca și cheltuială în contul de profit si pierdere.
Principial, ajustările pentru deprecierea imobilizărilor corporale se evaluează ca diferență între valoarea contabilă de intrare (de la înregistrarea inițială) bazată pe costul istoric si valoarea de inventar bazată pe valoarea actuală. Dacă costul istoric reprezintă o valoare cu determinare obiectivă si verificabilă, in schimb, valoarea actuală are o puternica incărcătură subiectivă, fiind estimată în raport cu prețul pieței, utilitatea activului și starea de utilizare în care se află.
În consecință, pentru evaluarea cheltuielilor privind ajustările pentru imobilizările corporale, elementul hotărâtor îl reprezintă determinarea valorii de inventar ca expresie a valorii actuale. Astfel valoarea de inventar este egală cu valoarea recuperabilă ca fiind maximul dintre prețul net de vânzare și valoarea de actualizare (utilă).
D. Reevaluarea imobilizărilor corporale
Intr-o economie dominată de inflație, o componentă a politicilor contabile, privind amortizarea imobilizărilor corporale o reprezintă reevaluarea periodică. Pe această cale costul istoric ca limita superioară a amortizării este substituit prin valoarea actuală care ține seama de variația prețurilor și starea în care se află bunurile ca obiect al reevaluării.
Conform normei IAS 16 „Imobilizări corporale”, problema reevaluării prevede două tratamente si anume:
-Tratament contabil de bază. Ulterior recunoașterii inițiale ca activ, un activ imobilizat trebuie inregistrat la cost, mai putin amortizarea cumulata si orice pierderi cumulate din depreciere.
-Tratament contabil alternativ. Ulterior recunoașterii inițiale ca activ, un activ imobilizat trebuie înregistrat la valoarea reevaluatã care reprezintã valoarea justã la momentul reevaluãrii, mai puțin amortizarea ulterioarã cumulatã și pierderile ulterioare cumulate din depreciere. Reevaluãrile trebuie efectuate cu suficienta regularitate în așa fel incât valoarea contabilã sã nu difere in mod semnificativ de valoarea care poate fi determinatã pe baza valorii juste la data bilanțului.
Dacã rezultatul reevaluãrii este o creștere fațã de valoarea contabilã netã, atunci aceasta se trateazã ca:
o creștere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, dacã nu a existat o descreștere anterioarã recunoscutã ca o cheltuialã aferenta acelui activ, sau
un venit care sã compenseze cheltuiala cu descreșterea recunoscutã anterior, la același element de activ.
Dacã rezultatul reevaluãrii este o descreștere a valoarii contabile nete, atunci aceasta se trateazã ca:
o cheltuialã cu intreaga valoare a deprecierii, dacã in rezerva din reevaluare nu este înregistratã o suma referitoare la acel activ (surplus din reevaluare), sau
o scãdere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, cu minimul dintre valoarea acelei rezerve si valoarea descreșterii, iar eventuala diferența ramasã neacoperitã se inregistreazã ca o cheltuialã.
E. Ieșirea din patrimoniu a imobilizărilor corporale
Conform Standardelor Internaționale de Contabilitate, un element al imobilizãrilor corporale trebuie eliminat din bilanț, atunci când acesta este cedat sau când este scos din uz definitiv și nu se mai așteaptã obținerea unor beneficii economice viitoare în urma cedãrii acestuia.
Câștigurile sau pierderile obținute în urma casãrii sau cedãrii unui element al imobilizãrilor corporale trebuie determinate ca diferențã între incasãrile nete estimate din cedare și valoarea contabilã a activului, și trebuie recunoscute ca venit sau cheltuialã în contul de profit și pierdere.
Legislația naționala prevede ca scoaterea din funcțiune a imobilizãrilor corporale se face cu aprobarea adunãrii generale a acționarilor sau asociaților, în cazul societãților comerciale, respectiv a consiliului de administrație pentru regiile autonome. La agenții economici cu capital integral sau majoritar de stat precum și la regiile autonome, casarea mijloacelor fixe scoase din funcțiune se face numai dupã ce s-au epuizat posibilitãțile de valorificare a acestora prin vânzare pe bazã de licitație, conform prevederilor legale.
O imobilizare integral amortizatã, chiar dacã are valoarea contabilã netã egalã cu zero, nu este exclusã din mijloacele de producție ale întreprinderii atâta timp cât nu s-a luat decizia de scoatere din funcțiune.
Dupã aprobarea scoaterii din funcțiune a mijloacelor fixe se va proceda la vânzarea acestora sau la casarea lor. Casarea mijloacelor fixe se realizeazã de cãtre comisia de casare numitã prin decizia organului care a aprobat scoaterea din funcțiune. Cu ocazia casãrii se procedeazã la dezmembrarea mijloacelor fixe și la valorificarea acestora astfel:
vânzarea componentelor rezultate în urma dezmembrãrii;
utilizarea componentelor rezultate la obținerea altor mijloace fixe din cadrul unitãții;
valorificarea ca materiale nerecuperabile.
CAPITOLUL 2
AUDITUL IMOBILIZĂRILOR CORPORALE LA SC METROPOL SRL
2.1. Prezentarea societății conform informațiilor extrase din dosarul permanent
Sectiunea PA – Informații legate de client
2.1.1. Generalități legate de client
Denumirea societății: Metropol
Forma juridică: SRL
Data constituirii: 14.07.1998
Nr. Registrul comerțului: J40/19715/1998
Cod unic de înregistrare: 16992452
Durata societății: nelimitată
Obiectul de activitate: fabricarea cãrãmizilor,blocurilor ceramice.
Sediul social: Bd.Unirii , Nr 75 , Bucuresti, sector 3.
Telefon: 021 322 31 99
Fax: 021 322 31 97
Total bilanț:
Active – Datorii = Situația netă
Datele de mai sus sunt actualizate anual.
Anul 2006: 78.830.870 – 3.691.910= 75.138.960 lei
Anul 2007: 78.073.303 – 7.497.190 = 70.576.110 lei
Sucursale:
Sucursala Sibiu, Calea Libertatii, nr.90.
Sucursala Targoviste , Str. Ing. Aurel Rainu nr. 34.
Sucursala Cluj , Str. Piatra Corbului nr. 80.
Sucursala Bucuresti – Bucuresti, Sos. Bucuresti – Ploiesti nr. 49A
Client: Metropol SRL Intocmit: DM Data: 15.02.08 Sectiunea: Ref: PA1
Data:31.12.2007 Revizuit: AM Data: 15.02.08 PA pg. 2
Cifra de afaceri:
anul 2006 = 2.594.709 lei
anul 2007 = 5.678.172 lei
Acționarii societãții:
Micha Zach – 65,8014%
Joseph Miller – 34.1986%
Auditor intern: existã departament „Audit Intern”care asigura funcția de audit intern.
Juriști: existã departament „Juridic”
2.1.2. Prezentarea societãții
Societatea Metropol SRL a apãrut pe piața româneasca de profil in anul 1998, fiind o companie cu capital integral privat. Forma juridicã este de societate cu rãspundere limitatã, conform Legii 31/1990. Ea este persoana juridicã românã și își desfãșoarã activitatea potrivit legii române și statutului.
Sediul societãții este în București, Bd. Unirii nr. 75. Societatea poate înființa filiale, sucursale, puncte de lucru, reprezentanțe, magazine.
Obiectul de activitate al societãții constã în producerea si comercializarea materialelor de construcții, precum blocuri ceramice și o varietate mare de cãrãmizi, utilizate in construcția de imobile.
Cãrãmida presatã este fabricatã cu ajutorul unor rețete, amestecul diferitelor componente argilã, lut, nisip, apã este foarte atent monitorizat, de el depinzând calitatea produsului finit. Turnarea cãrãmizilor se face cu ajutorul unor prese, iar arderea se face în cuptoare cu temperaturã controlatã, la 800–1 000 grade.
Ca tipuri și dimensiuni existã o foarte mare diversitate funcție și de destinația pe care o au. Societatea Metropol SRL comercializeazã o gama largã și variatã de produse din domeniul materialelor de construcții – zidãrie,dintre care se remarcã:
– blocuri ceramice goluri verticale de dimensiuni diverse: 290 x 240 x 138 ; 365 x 180 x 138 ; 240 x 290 x 188; etc
– cărămidă mică cu goluri verticale ( eficiențã mica ) ( L;l;h ) 240 x 115 x 88 mm
– cărămidă mare cu goluri verticale ( eficiențã mare ) 290 x 140 x 138 mm
– cu goluri verticale pentru zidãrii exterioare 365 x 240 x 188 mm și pentru pereți despãrțitori
290 x 100 x 188 mm
– cãrãmidă plinã ( masivã ) cu dimensiuni de 240 x 115 x 63 mm
Din aceastã cărămidă rezultã ziduri cu o rezistențã mult mai mare decât în cazul altor materiale de zidãrie, putându-se construi case cu mai multe nivele, subsoluri ( pivnițe ) pardoseli ș.a. Prin presare și ardere la temperaturi ridicate, cãrãmida devine durã si impermeabilã. Legãtura între cãrãmizi se face cu mortar din ciment, nisip, var si apã.
– un tip special de cãrãmidã este cãrãmida POROTHERM. In rețeta ei intrã și perle de polistiren expandat care în urma arderii lasã spații libere ( pori ) ,fapt ce-i conferã o greutate mai micã și proprietatea de termoizolație.
– cãrãmizi ecologice ISOSPAN – Cãrãmizi din Beton Celular Ușor – B.C.U. (este cel mai bun izolator termic dintre materialele de zidãrie existente,este mai ușor decât orice alt perete echivalent termic,nu absoarbe apa,se tencuiește direct, fãrã a necesita amorsã pe caramizi,nu are influențe negative asupra mediului,nu este radioactiv,nu prezintã combustivitate,și diminueazã costurile zidãriei unei construcții cu 40 – 50 % si cu 30 – 40 % pe cele de punere in opera a acesteia. )
– B.C.A (beton celular autoclavizat) – material pentru construcții cu o structurã poroasa, obținut dintr-un amestec de nisip, ciment, var, ghips, apã și generator de gaze. BCA-ul este supus unui tratament termic în autoclavã la presiune și temperaturã ridicatã. Este caracterizat prin greutate volumetricã micã, rezistențã mecanicã foarte bunã la compresiune, întindere si înconvoiere, capacitãți izolante termice și fonice de excepție.
Calitatea cãrãmizilor produse de Metropol SRL este atestatã în conformitate cu Legea 10/1995 (Legea privind Calitatea Construcțiilor) prin Declarații de Conformitate eliberate pentru fiecare lot de cãrãmizi livrat clientului. În toate cele trei fabrici sunt implementate și certificate Sisteme de Management al Calitãții în confomitate cu ISO 9001:2000.
De asemenea în cadrul proceselor tehnologice de fabricație și expediție a cãrãmizii sunt respectate cele mai exigente standarde în domeniul protecției mediului. Toate cele trei fabrici au obținut certificarea Sistemului de Management al Mediului în conformitate cu ISO 14001: 1996.
Organigrama
Client: Metropol SRL Intocmit: DM Data: 15.02.08 Sectiunea: Ref: PA4
Data:31.12.2007 Revizuit: AM Data:15.02.08 PA pg. 1
2.1.4. Conturi la bãnci și drepturi de semnãtura
Firma are deschise conturi la urmãtoarele bãnci:
ALPHA BANK Bucuresti: RON, EURO și USD
ABN AMRO BANK Bucuresti: RON, EURO și USD
CITIBANK București: RON, EURO și USD
BCR – Sucursala Sibiu: RON și EURO
BCR – Sucursala Târgoviște: RON și EURO
BRD – Sucursala Cluj: RON și EURO
Drepturile pentru semnãtura I: Director General sau Director Achiziții
Drepturile pentru semnãtura II: Director Finaciar sau Director Contabilitate (subordonat Directorului Financiar)
Client: Metropol SRL Intocmit: DM Data: 15.02.08 Sectiunea: Ref: PA5
Data:31.12.2007 Revizuit: AM Data: 15.02.08 PA pg. 1
2.1.5. Note asupra sistemului
Societatea dispune de software-ul integrat EvoXP din care s-au implementat pânã în prezent 4 module:
FI (Contabilitate financiarã)
CO (Calculația costurilor)
SD (Vânzãri)
MM (Managementul materialelor)
Sistemul menține un jurnal de înregistrãri, ca și un jurnal cu modificările de date. Aceasta înseamnã că se poate identifica ușor cine anume a efectuat o înregistrare sau o modificare de date. La sfârșitul fiecărei săptămâni se face o copie back-up a sistemului care este depozitată într-un seif la o bancă.
Sistemul contabil
Înregistrarea datelor contabile se face prin modulul EvoXP – FI. Datele sunt procesate cronologic iar la sfârșitul lunii se ruleazã o serie de programe automate pentru inregistrarea amortizãrii imobilizãrilor corporale si necorporale, inchiderea conturilor de cheltuieli si venituri si a TVA-ului. Sistemul include numeroase controale automate, cum ar fi verificarea automatã a datei, calcularea TVA-ului aferent unei facturi etc. menite sã asigure acuratetea datelor introduse in sistem. Sistemul poate produce o multime de rapoarte financiare, printre care contul de profit si pierdere si bilantul. De asemenea sistemul permite realizarea unor interogãri cu diverse date dorite de utilizatori.
Sistemul de mijloace fixe
Achiziția de mijloace fixe se înregistreazã cu ajutorul submodulului AA din cadrul modulului EvoXP – FI. Planul de investiții este aprobat in prealabil de Consiliul de Administrație.
Client: Metropol SRL Intocmit: DM Data: 15.02.08 Sectiunea: Ref: PA5
Data:31.12.2007 Revizuit: AM Data: 15.02.08 PA pg. 2
Calculația costurilor
Calculul costurilor produselor finite se face cu ajutorul submodulului CO component al modulului EvoXP – FI. Metoda de calculație folositã este metoda pe faze. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producție se face pe baza unor chei de repartizare prestabilite. Cheltuielile se inregistreazã pe centre de cost de servicii, de producție, generale si de administrație si de desfacere. Cheltuielile indirecte colectate pe centrele de cost de servicii se descarcã pe centre de cost de producție, centre de cost generale si de administrație sau centre de cost de desfacere, dupã caz, în funcție de cheia de repartizare. Din procesul de producție rezultã produse finite (cãrãmizi, blocuri ceramice) și semifabricate (plãci ceramice, olane ceramice, tencuieli poroase termoizolante,coame ceramice,cahle de teracotã). Pentru repartizarea cheltuielile generale și de administrație precum și a celor de desfacere, produsele finite se împart în produse finite „fabricate” și produse finite „vândute”. Cheltuielile generale și de administrație și cele de desfacere se repartizeazã doar asupra produse finite „vândute”.
Client: Metropol SRL Intocmit: DM Data: 15.02.08 Sectiunea: Ref: PA5
Data:31.12.2007 Revizuit: AM Data: 15.02.08 PA pg. 3
Sistemul de vânzãri
Vânzãrile se realizeazã cu ajutorul modulului EvoXP – SD. Societatea vinde in principal un singur produs, cãrãmidã, care este utilizat mai departe în domeniul construcțiilor. Toate vanzãrile se fac direct cãtre marii antreprenori sau detail-isti . Nu existã vânzãri directe cãtre publicul larg. Pentru orice livrare de cãrãmidã se incheie în prealabil contract. Clienții sunt verificați în ce privește bonitatea mai înainte ca orice contract sã fie încheiat.
Sistemul de achiziții
Aprovizionarea se face de la mai mulți furnizori și se realizeazã cu ajutorul meniului EvoXP – MM. Șefii de ateliere sau departamente întocmesc în sistem referate de necesitate. În baza referatelor de necesitate responsabilii cu achizițiile întocmesc în sistem comanda pe care o listeazã și o trimit furnizorilor. Materialele primite la fabrici sunt recepționate întocmindu-se în sistem NRCD. Facturile de la furnizori sunt transmise Departamentului Contabilitate, unde sunt scanate și transmise electronic contabilului responsabil cu înregistrarea. Acesta confruntã facturile cu comenzile de aprovizionare și NRCD. Dacã totul este în ordine atunci se face înregistrarea facturii în modulul EvoXP – FI, plata furnizorului fãcându-se, în conformitate cu termenele stabilite in comandã. Dacã existã probleme, acestea trebuie rezolvate înainte de efectuarea oricãrei plãți. Dupã recepție materialele sunt distribuite atelierelor sau departamentelor, conform referatelor de necesitate, pe baza bonului de consum ,persoanei resonsabile amintitã mai sus pentru a confirma prestarea serviciului. Dupã confirmare facturile sunt transmise contabilului responsabil cu înregistrarea, plata furnizorului fãcându-se în conformitate cu termenele stabilite in contract.
Concluzie
Sistemul de contabilitate al clientului este considerat bun pentru o companie de mãrimea aceasta. Testele preliminarii de audit efectuate pânã in prezent au verificat ca sistemele opereazã așa cum sunt descrise mai sus.
2.2. Studiu de caz privind auditul imobilizărilor corporale la
SC METROPOL SRL
2.2.1. Planificarea auditului imobilizărilor corporale
2.2.1.1. Stabilirea pragului de semnificație
2.2.1.2. Evaluarea riscului de audit
Riscuri inerente specifice și mãrimea eșantioanelor inițiale
Lista de verificare a riscului inerent specific
FS = foarte scazut
S = scazut
M = mediu
R = ridicat
Factori ai riscului de control
Departamentul „Audit” si-a început activitatea începând cu 1 ianuarie 2008, astfel încât, pentru situațiile financiare auditate la 31.12.2007, s-a considerat riscul de control 100%.
Factori ai riscului de nedetectare neasociat cu eșantionarea
Având in vedere riscul inerent specific și riscul de control s-a considerat riscul de nedetectare 75%.
populație > 400
(2) populație < 400
2.2.2. Probe de audit privind imobilizările corporale
Bibliografie
Hennie van Greuning – Standardele Internaționale de Raportare Finaciarã, ghid practic, Editura Irecson, București, 2005, traducere autorizatã de Banca Mondialã;
Morariu Ana, Țurlea Eugeniu – Auditul financiar contabil, Editura Economicã, București, 2001;
Morariu Ana, Radu Gabriel, Pãunescu Mirela – Contabilitate și fiscalitate în dezvoltarea firmei, Editura ExPonto, Constanța 2005;
Ristea Mihai – Contabilitatea financiarã a întreprinderii, Editura Universitarã, București, 2004;
Ristea Mihai, Dumitru Corina-Graziella, Contabilitatea financiarã, Editura Margaritar, București 2003;
Ristea Mihai – Opțiuni și metode contabile de întreprindere, Editura Tribuna Economicã, București, 2001;
Ristea Mihai – Normalizarea contabilitãții-baza și alternativ – Editura Tribuna Economicã, București, 2002;
Rusovici Alexandru, Rusu Gheorghe, Iota Emil Ghizari, – Auditul situațiilor financiare în entitatile economice-ghid pentru înțelegerea și aplicarea standardelor internaționale de audit, asigurãri și eticã publicate de IFAC, Editura Regia Autonomã Monitorul Oficial, București 2006;
*9. Camera Auditorilor Financiari din România – Norme minimale de audit, Editura Economicã, București, 2001;
*10. Camera Auditorilor Financiari din România, Federația Internaționala a Contabililor – Audit financiar 2006: Standarde – Codul Etic, Editura Irecson, București, 2007;
*11. Federatia Internaționala a Contabililor – Audit financiar 2000: standarde, codul privind conduita eticã și profesionalã, Editura Economicã, București, 2000;
*12. Fundația Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate – Standardele Internaționale de Contabilitate 2001, Editura Economicã, București, 2001;
Legislație:
13. OMF 1752/15.12.2005 Reglementãri contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitãților Economice Europene;
14. Legea 571/22.12.2003 privind Codul Fiscal cu modificãrile și completãrile ulterioare;
15. Legea 15/24.03.1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale cu modificãrile și completãrile ulterioare;
16. http://www.cafr.ro/
=== anexa NOUA ===
BILANȚ
la data de 31 decembrie 2007
– lei –
Administrator, Întocmit,
Numele si prenumele Numele si prenumele
Semnãtura Semnãtura
Nota 1: Active imobilizate
lei
lei
Nota 6: Principii, politici si metode contabile
Imobilizãri corporale
Imobilizãrile corporale sunt evidențiate inițial la costul istoric de achiziție, mai puțin amortizarea acumulatã.
La sfârșitul fiecãrui an ,societatea a aplicat prevederile reglementãrilor în vigoare privind reevaluarea imobilizãrilor corporale.
Creșterile în valoarea netã rezultate în urma reevaluãrii imobilizãrilor corporale sunt înregistrate în capitalurile proprii ale societãții, ca rezerve din reevaluare.
Amortizarea este calculatã utilizând metoda linearã, pe baza duratelor estimate de funcționare a mijloacelor fixe, dupã cum urmeazã:
Construcții 7 – 50 ani
Instalații tehnice și mașini 2 – 19 ani
Alte instalații, utilaje si mobilier 3 – 10 ani
Terenurile nu sunt amortizate, considerându-se ca au o duratã economicã de viațã nedeterminatã.
În cazurile în care se considerã cã valoarea rãmasã a unui activ este mai mare decat valoarea recuperabilã, diferența dintre valoarea rãmasã și valoarea recuperabilã este recunoscutã imediat ca o cheltuialã.
Câștigurile și pierderile din disponibilizãrile de imobilizãri corporale sunt determinate pe baza valorii nete rãmase și a sumelor recuperate prin disponibilizare. Diferența rezultatã este recunoscutã ca venit sau cheltuialã în contul de profit și pierdere al exercitiului în care a avut loc disponibilizarea imobilizãrii corporale.
Cheltuielile cu dobânzile aferente creditelor de finanțare a imobilizãrilor corporale sunt recunoscute ca și cheltuieli financiare ale exercițiului și sunt incluse în contul de profit și pierdere.
=== G5 nou ===
METROPOL S.R.L.
EXERCIȚIUL FINANCIAR ÎNCHEIAT LA 31 DECEMBRIE 2007
IMOBILIZARI CORPORALE
Obiectiv
Sã verificãm corectitudinea calculului cheltuielilor cu amortizarea având in vedere politica de amortizare utilizatã.
Mențiuni
Amortizarea este calculatã utilizând metoda linearã, pe baza duratelor estimate de funcționare a mijloacelor fixe, după cum urmeazã:
Construcții 7 – 50 ani
Instalații tehnice și mașini 2 – 19 ani
Alte instalații, utilaje și mobilier 3 – 10 ani
Terenurile nu sunt amortizate, considerându-se cã au o durată economicã de viațã nedeterminatã.
Societatea nu utilizeazã amortizarea fiscalã. Durata normalã de funcționare, conform reglementãrilor legale, este aceeași cu durata utilã de viațã folositã de client.
Munca de audit efectuatã
Verificați valorile reprezentând amortizarea în anul 2007 din registrul mijloacelor fixe primit de la client. Calculați separat amortizarea, comparați cu valorile primite de la client și notați eventualele diferențe. Verificați înregistrarea corectã în conturi a amortizãrii în anul 2007 și notați eventualele probleme apãrute. Dacă ați depistat diferențe, discutați tratamentul contabil cu clientul și evaluați necesitatea unor ajustãri.
Rezultate
S-a verificat corectitudinea calculului cheltuielilor cu amortizarea conform registrului de mijloace fixe primit de la clientul auditat. În urma verificãrii s-au constatat urmãtoarele:
Amortizare calculatã (conform registru mijoace fixe ) 4.546.967 lei
Verificare calcul amortizare 4.546.967 lei
Total % verificat 100%
Diferența 0 lei
Concluzie
Amortizarea este corect calculatã și inregistratã. Politicile contabile privind amortizarea sunt conforme cu legislația în vigoare și standardele internaționale de contabilitate. De asemenea politicile contabile privind amortizarea aplicate în cursul anului auditat sunt identice cu cele aplicate în anii anteriori.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Auditul Imobilizarilor Corporale In Cadrul Sc (ID: 130833)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.