AUDITUL FINANCIAR CONTABIL – DEFINIREA, ROLUL ȘI OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR, TIPOLOGIA JURIDIC Ă 1.1. AUDITUL – SCURT ISTORIC Auditul a fost… [618433]

Capitolul 1
AUDITUL FINANCIAR CONTABIL – DEFINIREA,
ROLUL ȘI OBIECTIVELE
AUDITULUI FINANCIAR, TIPOLOGIA JURIDIC Ă
1.1. AUDITUL – SCURT ISTORIC
Auditul a fost cunoscut la începuturile secolului al XVIII-lea, f ără a fi
precizat ă data exact ă sau localizarea geografic ă într-un stat.
Istoria economic ă delimiteaz ă mai multe etape ale auditului, diferen țiate în
func ție de categoria social ă care ordona auditul, numi ți ordonatori de audit, în
func ție de auditori și de obiectivele auditului.
Până la începutul secolului al XVIII-lea, auditul era ordonat de regi,
împ ărați, biseric ă și stat cu un singur obiectiv: cel de pedepsire a ho ților pentru
fraud ă și prevenirea unor astfel de fapte cu scopul de a proteja patrimoniul propriu
al acelei entit ăți.
Auditorii erau numi ți din rândul preo ților și primau calit ățile morale ale
acestora.
Frământata istorie a sec. al XVIII-lea pân ă la jum ătatea sec. al XIX-lea a
produs schimb ări și în rândul ordonatorilor de audit. Statele, tribunalele
jurisdic ționale și ac ționarii au luat locul vechilor clase sociale, iar auditorii erau
prefera ți din categoria celor mai buni contabili. Auditul î și extinde obiectivele
asupra reprim ării fraudelor, a pedepsirii celor care le produceau și a c ăutării
solu țiilor, pentru p ăstrarea integrit ății patrimoniului.
Sfâr șitul secolului al XIX-lea contureaz ă rela ția între audita ți și auditori
aleși din rândul profesioni știlor contabili sau juri ști. Obiectivul lor: atestarea
realit ății situa țiilor financiare, cu scopul de a evita erorile și frauda.
Primele patru decenii ale secolului XX, auditul este realizat de profesioni ști
specializa ți în audit al ături de contabili. Lucr ările erau comandate de stat și de
acționari.
Perioada anilor 1940- 1970, când comer țul interna țional se dezvolt ă, este
dominat ă de schimburi între state cu bunuri și servicii, ordonatorii de audit î și

Auditul financiar contabil
lărgesc sfera în rândul b ăncilor, patronatului și al institu țiilor financiare datorit ă
piețelor de capital. Executarea auditului era realizat de profesioni ști de audit și
contabilitate, iar obiectivele cunosc o form ă elevat ă de atestare a sincerit ății și
regularit ății situa țiilor financiare . În aceast ă perioad ă, datorit ă dezvolt ării
profesiei contabile și a influen țelor asupra cadrului contabil conceptual, anglo-
saxonii dezvolt ă activitatea de audit pe continentul european.
Dou ă decenii mai târziu ( 1970- 1990), obiectivele auditului sunt orientate
spre atestarea controlului intern , respectarea cadrului conceptual contabil
(postulate, principii și reguli de evaluare) și a normelor de audit .
Cei care ordonau auditul sunt statele, ter ții, ac ționarii, b ăncile,
întreprinderile s.a., iar auditorii sunt tot profesioni ști de contabilitate și consiliere,
organizate ca profesii liberale, independente, societ ăți de expertiz ă și audit.
Astăzi, fenomenele social economice sunt complexe și nu mai pot fi analizate
multilateral pentru a clarifica anumite aspecte decât cu concursul speciali știlor de
înalt ă probitate moral ă și profesional ă. Faptele analizate, opera țiunile și documen-
tele aveau ca scop formularea unor opinii care atestau imaginea fidel ă a contu-
rilor , calitatea controlului intern, respectarea normelor și protec ția contra
fraudelor na ționale și interna ționale.
Auditorii, ca speciali ști cu o preg ătire teoretic ă superioar ă, cu o autoritate și
competen ță, sunt denumi ți exper ți. Își face apari ția activitatea de expertiz ă, care
reune ște profesioni ști cu cuno ștințe teoretice și practice care, în urma contractelor
primite de la ter ți, cerceteaz ă situa țiile financiare .
În țara noastr ă, profesia contabil ă a fost umbrit ă la limita simplului
func ționar de aplicare a celor mai simple opera ții matematice, în lunga istorie a
deceniilor comuniste. Dup ă aproape 55 de ani ( 1994), aceast ă profesie onorabil ă
și responsabil ă este repus ă în drepturile sale.
Expertul contabil, conform reglement ărilor legale în vigoare, are dreptul s ă
audieze bilan țul contabil.
Mul ți autori1 din țara noastr ă și din str ăinătate au definit activitatea de audit
ca fiind examinarea profesional ă a unei informa ții cu scopul de a exprima o
opinie responsabil ă și independent ă în raport cu un criteriu de calitate.
Conform normelor na ționale de audit, „o misiune de auditare a situa țiilor
financiare are ca obiectiv exprimarea de c ătre auditor a unei opinii potrivit c ăreia
situa țiile financiare au fost stabilite, în toate aspectele lor semnificative, conform
unei referin țe contabile identificate“.
Referin țele contabile pot fi:
– normele contabile interna ționale
– normele contabile na ționale
– alte referin țe contabile bine precizate și recunoscute.

1 Ioan Oprean, Întocmirea și audierea bilan țului contabil , Editura Intelcredo Deva, 1997

Auditul financiar contabil
1.2. AUDITUL FINANCIAR CONTABIL – PREZENT ȘI VIITOR
Perspectiva ader ării României la Uniunea European ă a impus
introducerea sa și în țara noastr ă. Etimologia cuvântului audit provine de la
latinescul “AUDIRE” și înseamn ă a asculta. Englezii îi dau semnifica ția de
verificare, revizie contabil ă, bilan ț.
Produsul contabilit ății îl reprezint ă informa ția contabil ă, iar obiectivul s ău
este ob ținerea unei imagini fidele a situa țiilor financiare anuale care cuprind
„bilan țul contabil, contul de profit și pierdere, situa ția fluxurilor de
trezorerie și notele la conturile anuale“2.
Situa țiile financiare trebuie s ă furnizeze informa ții care prezint ă fidel
rezultatele și pozi ția financiar ă a întreprinderii, reflect ă realitatea economic ă
a tranzac țiilor realizate, sunt impar țiale, prudente, relevante și credibile .
Pentru realizarea calit ății informa țiilor prezentate în situa țiile financiare se vor
aplica prevederile Standardelor de Contabilitate Na ționale relevante și/sau
Standardele de Contabilitate Interna ționale pentru a oferi o imagine fidel ă a
patrimoniului, a profitului (pierderii) și a fluxurilor de trezorerie.
Diversitatea activit ăților economico-financiare , dezvoltarea pie țelor de
capital, a institu țiilor bancare, etc. au condus la cre șterea complexit ății lucr ărilor
contabile ce pot atrage erori în prelucrarea datelor, interpretarea și evaluarea lor cu
consecin țe negative asupra deciziilor utilizatorilor de informa ții contabile.
Mai mult, produc ătorii de informa ții contabile nu sunt neutri față de
opera țiunile efectuate și, implicit, conturile anuale, ceea ce ridic ă semne de
îndoial ă cu privire la obiectivitatea profesionistului contabil.
Susceptibilitatea realit ății informa ției contabile cuprinse în situa țiile
financiare anuale poate fi dat ă și de calit ățile moral-profesionale ale
produc ătorilor de informa ții .
La rândul lor, utilizatorii informa ției contabile „investitorii, salaria ții, credi-
torii, furnizorii și alți creditori, clien ții, guvernele și administra țiile, publicul“3,
sub influen ța unor medii economice, culturale, politice și juridice diverse, au
interese diferite asupra nevoii de informare.
Conflictul de interese între utilizatorii și produc ătorii de informa ție contabil ă
trebuie estompat de activitatea unei elite profesionale în domeniu, reprezentat ă de
auditori care au, prin efectul legii, calitatea de expert contabil, contabil autorizat
cu studii economice superioare, societ ăți de expertiz ă, cenzori etc., înscri și ca
membri în Camera Auditorilor.

2 OMF nr. 403/22.04. 1999 privind aprobarea Reglement ărilor contabile armonizate cu Directiva a
IV-a a Comunit ății Economice Europene și cu Standardele de Contabilitate Interna ționale. M.O.
nr. 480/04. 10.1999.
3 I.A.S.C. identific ă șapte categorii de utilizatori.

Auditul financiar contabil
Scopul activit ății auditorilor este acela de a restabili o încredere rezonabil ă
între produc ători și utilizatori ai informa ției contabile. Astfel, auditorii contribuie
la protejarea intereselor diferitelor categorii de beneficiari ai informa ției contabile,
atunci când ace știa iau decizii economice.
Standardul Interna țional de Contabilitate nr. 1 arat ă că „informa ția finan-
ciară are ca obiectiv furnizarea unei informa ții utile în luarea deciziilor
economice și financiare“.
Obiectivul de utilitate al informa ției este preluat în toate cadrele conceptuale
de contabilitate.
Deci între produc ători și beneficiari ai informa ției contabile se interpune
auditorul, în calitatea sa de expert contabil. Expertul contabil este un profesio-
nist de înalt ă clas ă cu o preg ătire teoretic ă superioar ă, cu calit ăți morale și etică
profesional ă, o experien ță practic ă îndelungat ă, recunoscut în domeniul respec-
tiv ca persoan ă de mare competen ță și autoritate .
Auditul a fost definit în literatura de specialitate str ăină și na țional ă la
unison asupra opiniei motivate de îndeplinire a imaginii fidele asupra conturilor
anuale.
Prin audit se în țelege examinarea profesional ă efectuat ă de o persoan ă
autorizat ă, independent ă, în vederea exprim ării unei opinii motivate asupra ima-
ginii fidele a situa țiilor financiare anuale.
Situa țiile financiare trebuie s ă furnizeze informa ții utile pentru adoptarea
deciziilor economice, pentru a hot ărî momentul de cump ărare sau vânzare a unei
investi ții de capital, a evalua deficien țele în r ăspunderea managerial ă, a evalua
capacitatea întreprinderii de a pl ăti și de a oferi alte beneficii angaja ților s ăi,
pentru a evalua garan țiile pentru credite acordate întreprinderii, a determina
politicile de impozitare, pentru calculul profitului și distribuirea dividendelor, a
elabora date statistice despre venitul na țional.
De regul ă, situa țiile financiare sunt întocmite conform unui model contabil
bazat pe costul istoric recuperabil și pe conceptul de men ținere a nivelului
capitalului financiar . În acest sens, s-a elaborat „Cadrul general de întocmire și
prezentare a situa țiilor financiare“ elaborat de Comitetul pentru Standarde de
Contabilitate Interna ționale . Acest cadru poate fi aplicat oric ărui model
contabil, precum și concepte privind capitalul și men ținerea lui, op țiunea pentru
tratamente contabile alternative permise de IAS.
„Cadrul general de armonizare a reglement ărilor contabile“ sprijin ă auditorii
pentru formarea unei opinii asupra situa țiilor financiare. Dac ă exist ă un conflict
între Cadrul general și un Standard de Contabilitate Interna țional, cerin țele IAS
primeaz ă asupra acelora din „Cadrul general“.
Auditorii trebuie s ă aib ă în vedere, potrivit „Cadrului general“, îndeplinirea
obiectivului situa țiilor financiare, caracteristicile calitative care determin ă

Auditul financiar contabil
eficien ța informa ției contabile din situa țiile financiare, modul de evaluare a
elementelor pe baza c ărora sunt întocmite situa țiile financiare ca fiind principala
surs ă de informa ții a utilizatorilor.
1.3. ROLUL AUDITULUI FINANCIAR CONTABIL
Auditul financiar contabil este orientat spre:
a) verificarea respect ării cadrului conceptual al contabilit ății (postulate,
principii, norme și reguli de evaluare), general acceptat, a procedurilor interne
stabilite de conducerea agentului economic (audit intern sau statutar).
Procedura reprezint ă o înl ănțuire logic ă de opera țiuni, cu scopul de a atinge
un anumit obiectiv.
b) verificarea și certificarea reflect ării în contabilitate a situa țiilor
financiare, imaginea lor fidel ă, clar ă și complet ă pe întreg exerci țiul financiar.
Legea Contabilit ății nr. 82/ 1991 va fi aplicat ă împreun ă cu Cadrul general de
armonizare a reglement ărilor contabile, Cadrul general de întocmire și prezentare
a situa țiilor financiare elaborat de IASC, Standardele de Contabilitate Interna țio-
nale și Na ționale.
Auditul trebuie s ă urm ăreasc ă dac ă procedurile de culegere și prelucrare a
datelor sunt bine stabilite și dac ă se aplic ă în permanen ță.
Câmpul de aplica ții nelimitat al contabilit ății militeaz ă în favoarea unei
deontologii profesionale care r ăspunde la trei imperative: pruden ța, regularita-
tea și sinceritatea situa țiilor financiare. Aceasta presupune o imagine fidel ă a
patrimoniului , a contului de profit și pierdere și a fluxurilor de trezorerie .
Asigurarea imaginii fidele depinde de respectarea principiilor ar ătate mai sus.
Regularitatea contabilit ății presupune respectarea regulilor procedurilor
contabile și a principiilor general acceptate prev ăzute de Legea Contabilit ății nr.
82/1991 și de Cadrul general de întocmire și prezentare a situa țiilor financiare
elaborat de IASC, precum și de Standardele de Contabilitate Interna ționale și
Naționale4. Principiile contabile sunt enun țate și de Standardele Na ționale de
Contabilitate.
1. Principiul pruden ței trebuie s ă răspund ă, potrivit Directivei a IV-a, la
două imperative:
a) Numai beneficiile realizate la data închiderii bilan țului pot fi înscrise în
acest cont;

4 Potrivit O.M.F. nr. 403/22.04. 1999, aceste standarde se vor publica dup ă parcurgerea primei faze
implementate pe un e șantion reprezentativ de întreprinderi.

Auditul financiar contabil
b) Trebuie s ă se țină seama de toate riscurile previzibile și de pierderile
eventuale care au ap ărut în cursul exerci țiului sau al unui exerci țiu anterior, chiar
dacă aceste riscuri sau pierderi nu sunt cunoscute decât între data de închidere a
exerci țiului și data de întocmire a bilan țului. Trebuie s ă se țină cont de deprecieri,
indiferent dac ă exerci țiul se încheie cu pierderi sau cu beneficii.
Principiul trebuie aplicat cu bun ă-credin ță; el nu admite „ supraevaluarea
elementelor de activ și a veniturilor , respectiv subevaluarea elementelor de
pasiv și a cheltuielilor ținând cont de deprecierile, riscurile și pierderile posibile
generate de desf ășurarea activit ății exerci țiului financiar curent sau anterior“.
În elaborarea situa țiilor financiare pot ap ărea incertitudini care inevitabil
sunt recunoscute prin prezentarea naturii și a valorii lor. De exemplu, încasarea
crean țelor incerte și litigioase, durata de via ță probabil ă a echipamentelor tehno-
logice, reclama ții cu privire la produsele în garan ție.
Doar câteva exemple unde pruden ța înseamn ă a lua în calcul un grad de
precau ție în efectuarea ra ționamentelor necesare pentru a realiza estim ări în
condi ții de incertitudine, astfel încât activele și veniturile s ă nu fie supraeva-
luate , iar datoriile și cheltuielile să nu fie subevaluate.
În acela și timp, pruden ța nu permite constituirea de rezerve sau provizi-
oane f ără obiect sau supradimensionate , subevaluarea con știent ă a activelor
sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberat ă a datoriilor sau a cheltuielilor.
Astfel, situa țiile financiare nu mai pot fi credibile.
2. Principiul permanen ței metodelor5 are ca obiect continuitatea aplic ării
regulilor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elemen-
telor patrimoniale și a rezultatelor, astfel încât s ă se asigure comparabilitatea în
timp a informa țiilor contabile.
3. Principiul continuit ății activit ății care presupune c ă unitatea patrimo-
nială își va continua în mod normal func ționarea într-un viitor previzibil f ără a
intra în starea de lichidare sau de reducere sensibil ă a activit ății. Astfel, situa țiile
financiare trebuie s ă fie întocmite pe o baz ă diferit ă de evaluare.
4. Principiul independen ței exerci țiului se refer ă la delimitarea în timp a
cheltuielilor și veniturilor aferente activit ății agentului economic pe m ăsura
angaj ării acestora și a trecerii lor la rezultatul exerci țiului la care se refer ă. „Astfel,
efectele tranzac țiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când acestea
se produc și nu pe m ăsură ce numerarul sau echivalentul s ău este încasat sau pl ătit
și este înregistrat în eviden țele contabile și raportat în situa țiile financiare ale
perioadelor aferente. Situa țiile financiare care respect ă acest principiu ofer ă
informa ții utilizatorilor nu numai despre tranzac țiile trecute, care au implicat pl ăți

5 H.G. nr. 704/ 1993 privind regulamentul de operare a Legii contabilit ății nr. 82/ 1991

Auditul financiar contabil
și încas ări, dar și despre obliga țiile de plat ă din viitor și despre resursele privind
încas ările viitoare“6.
5. Principiul intangibilit ății bilan țului de deschidere a unui exerci țiu.
Bilan țul de deschidere trebuie s ă corespund ă cu bilan țul de închidere a exerci țiului
anterior. Orice eroare constatat ă în exerci țiul curent aferent ă exerci țiului încheiat
se opereaz ă fără să se modifice bilan țul din exerci țiul anterior.
6. Principiul necompens ării (noncompens ării). Elementele de activ și de
pasiv se evalueaz ă și se înregistreaz ă în contabilitate separat, f ără să fie permis ă
compensarea între posturile de activ și cele de pasiv ale bilan țului, precum și între
veniturile și cheltuielile înregistrate în contul de rezultate.
Regulamentul de aplicare a Legii Contabilit ății nr. 82/ 1991 este completat
cu trei principii potrivit Directivei a IV-a Comunit ății Economice Europene și cu
Cadrul general de întocmire și prezentare a situa țiilor financiare.7 Aceste principii
fac referire la evaluarea separat ă a elementelor de activ și pasiv, prevalen ța
economicului asupra juridicului și pragul de semnifica ție.
7. Principiul evalu ării separate a elementelor de activ și de pasiv8
În vederea stabilirii sumei totale corespunz ătoare unei pozi ții din bilan ț, se
va determina separat suma sau valoarea corespunz ătoare fiec ărui element
individual de activ sau de pasiv.
8. Principiul prevalen ței economicului asupra juridicului9
Potrivit acestui principiu, toate informa țiile prezentate în situa țiile financiare
trebuie s ă reflecte realitatea economic ă a evenimentelor și tranzac țiilor, nu numai
forma lor juridic ă.
9. Principiul pragului de semnifica ție10. Pragul de semnifica ție arat ă
valoarea semnificativ ă a oric ărui element și trebuie prezentat separat în cadrul
situa țiilor financiare. Toate elementele care au valori nesemnificative și sunt de
aceea și natur ă sau au func ții similare sunt consemnate, f ără să fie necesar ă
prezentarea lor separat ă.
În situa ția în care se fac abateri de la aceste principii în cazuri excep ționale,
ele vor fi prezentate în notele la conturile anuale. Notele vor fi înso țite de
motiva țiile acestor abateri, precum și de prezentarea unei evalu ări a efectelor lor
asupra activelor, datoriilor, pozi ției financiare și a contului de profit și pierdere.

6 O.M.F. nr. 403/22.04. 1999, citat
7 O.M.F. nr. 403/22.04. 1999, pag. 8 subsol, M.O. nr.480/04. 10.1999
8 Directiva a IV a C.E.E., art. 3 1, pct. 1e
9 Conform Cadrului general de întocmire și prezentare a situa țiilor financiare (vol. 2, paragraful 35)
10 Conform Cadrului general de întocmire și prezentare a situa țiilor financiare (vol. 2, paragrafele 29 și 30)

Auditul financiar contabil
Sinceritatea urm ărește aplicarea cu bun ă-credin ță a principiilor și regulilor
contabilit ății. Persoana desemnat ă cu întocmirea situa țiilor financiare este obligat ă
să analizeze opera țiunile înregistrate în documentele primare înainte de a fi
înregistrate în contabilitate din punct de vedere legal și al eficien ței lor.
Pentru auditor, sistemul informa țional reprezint ă principala surs ă de
informare, dar și unul dintre obiectivele sale.
Importan ța auditului financiar contabil const ă în sporirea credibilit ății
informa ției din situa țiile financiare, pentru viitoarele decizii ale utilizatorilor de
informa ții. Faptul c ă verificarea bilan țului contabil se face de un auditor
independent, un bun profesionist, cu calit ăți morale deosebite concur ă la
realizarea uneia dintre calit ățile informa ției contabile, și anume credibilitatea ei.
Pentru o firm ă, auditul reprezint ă și o vedere critic ă de ansamblu pentru
evaluarea unei situa ții financiar-contabile determinate. Evaluarea critic ă a situa-
țiilor financiare se face de un profesionist independent, care trebuie s ă-și îndepli-
neasc ă misiunea f ără a ține seama de posibile conflicte de interese existente între
utilizatorii externi de informa ție și unitatea auditat ă.
Utilizatorii de informa ție contabil ă folosesc situa țiile financiare pentru
deciziile lor viitoare. Adesea, ei au interese diferite fa ță de al ții, dup ă cum
urmeaz ă:
1. Investitorii prezen ți și poten țiali sunt interesa ți de riscul inerent al
tranzac țiilor și de beneficiul adus de investi țiile lor. Ei au nevoie de informa ții
pentru a decide dac ă ar trebui s ă cumpere, s ă păstreze sau s ă vând ă acțiunile.
Acționarilor nu le este indiferent ă informa ția care le permite s ă evalueze
capacitatea întreprinderii de a pl ăti dividende. Ei doresc o transparen ță total ă cu
privire la situa ția patrimoniului, m ărimea profitului și modul de repartizare a
acestuia. Pe de alt ă parte, ob ținerea de dividende cât mai mari va reduce sursele de
finan țare necesare dezvolt ării.
2. Salaria ții și sindicatele . Personalul angajat și sindicatele sunt interesate
de informa ții privind stabilitatea și profitabilitatea întreprinderii lor. Ei au în
vedere informa ții care le permit s ă evalueze capacitatea întreprinderii de a oferi
remunera ții, pensii, oportunit ăți profesionale, specializ ări etc.
3. Creditorii financiari sunt preocupa ți de informa ții care le permit s ă
evalueze dac ă întreprinderea are posibilitatea s ă ramburseze împrumuturile
primite și dobânzile aferente la scaden ță.
4. Furnizorii și alți creditori comerciali sunt interesa ți de informa ții care
le permit s ă determine dac ă sumele pe care le au de primit vor fi pl ătite la
scaden ță. Creditorii comerciali sunt interesa ți pe o perioad ă mai scurt ă dac ă nu
sunt dependen ți de continuarea activit ății întreprinderii ca principal client al
firmei, interesa ți dac ă își pot încasa sumele avansate.

Auditul financiar contabil
5. Clien ții sunt interesa ți de informa ții despre continuitatea activit ății unei
întreprinderi, mai ales când au tranzac ții economico-financiare pe termen lung și
sunt dependen ți de acea firm ă.
6. Guvernul și institu țiile sale sunt interesate de alocarea resurselor și de
activitatea întreprinderii.
Aceste informa ții vizeaz ă dezvoltarea sau inhibarea unor sectoare de activi-
tate pentru a determina politica fiscal ă și ca baz ă pentru calcule macroeconomice
în vederea determin ării venitului na țional, a Produsului Intern Brut și a altor
indicatori statistici.
7. Publicul este interesat de întreprinderi în ceea ce prive ște num ărul de
angaja ți și colaborarea cu furnizorii locali. Situa țiile financiare pot ajuta publicul
prin informa ții despre evolu ția în prezent și în viitor a sferei activit ății între-
prinderii, a poten țialul ei financiar.
8. Managerii. Responsabilitatea principal ă de a întocmi și prezenta situa țiile
financiare ale întreprinderii revine conducerii. Dac ă nu sunt ac ționari principali, ei
urm ăresc prin situa țiile financiare s ă arate un rezultat financiar confortabil, astfel
ca activitatea lor s ă fie apreciat ă pozitiv, dar în acela și timp, pentru a nu fi
distribuite dividende mari, cu scopul de a p ăstra sursele de autofinan țare.
9. Bancherii. Informa țiile din situa țiile financiare trebuie s ă răspund ă
cerin țelor de a evalua rentabilitatea întreprinderii, s ă diminueze riscurile ce impli-
că creditarea agentului economic care dore ște un împrumut. Astfel, întreprinderea
trebuie s ă posede rezultatele curente pozitive, o lichiditate mare și în general o
trezorerie net ă pozitiv ă.
Într-o sfer ă larg ă de utilizatori care iau decizii economice, obiectivul
situa țiilor financiare este de a furniza informa ții despre pozi ția financiar ă, perfor-
man țele și modific ările pozi ției financiare care satisfac necesit ățile economice ale
majorit ății utilizatorilor. Ele reprezint ă rezultatele administr ării întreprinderii de
către conduc ător, inclusiv modul de gestionare a patrimoniului și a resurselor
încredin țate. Exist ă utilizatori care doresc s ă evalueze modul de administrare sau
responsabilitatea conducerii pentru a lua decizii economice: „Aceste decizii pot
viza, de exemplu, op țiunea de a p ăstra sau a vinde investi ția în întreprinderea
respectiv ă sau înlocuirea ori reconfirmarea conducerii“ .
Situa țiile financiare nu ofer ă toate informa țiile de care utilizatorii au nevoie
pentru luarea deciziilor economice, deoarece, în mare m ăsură, acestea arat ă efec-
tele financiare ale unor evenimente trecute și nu ofer ă, de regul ă, informa ții
nefinanciare.
Credibilitatea în imaginea fidel ă furnizat ă de contabilitate este dat ă de
respectarea cadrului conceptual contabil, de aplicarea corect ă a calit ății proce-

Auditul financiar contabil
durilor utilizate, de principiile referitoare la regularitate și sinceritate, de calit ățile
moral-profesionale ale produc ătorilor de informa ții contabile.
Auditul este chemat s ă exprime o opinie independent ă asupra situa țiilor
financiare, menit ă „să apere în mod egal pe to ți utilizatorii de informa ție
contabil ă“11. Pe baza opiniei lor, utilizatorii iau decizii care necesit ă evaluarea
capacit ății întreprinderii de a genera fluxuri de numerar pentru a pl ăti angaja ții,
furnizorii, dobânzile, de a rambursa creditele și de a pl ăti dividendele. Pentru a
evalua capacitatea de a genera numerar, informa țiile trebuie sintetizate asupra
pozi ției financiare, performan ței și modific ările ce sunt posibile s ă apar ă cu privire
la solvabilitatea și lichiditatea întreprinderii.
Informa țiile despre structura financiar ă sunt utile pentru a anticipa nevoile
viitoare de creditare, modul în care beneficiile și fluxurile viitoare de trezorerie
vor fi repartizate între cei care au interes fa ță de întreprindere.
Lichiditatea și solvabilitatea sunt utile pentru a previziona capacitatea între-
prinderii de a- și onora angajamentele financiare scadente, de a formula ra ționa-
mente despre eficien ța cu care firma poate utiliza noi resurse. Informa țiile supli-
mentare sunt cuprinse în „Note și materiale suplimentare“.
Utilitatea informa ției oferite de situa țiile financiare este dat ă de carac-
teristicile calitative: inteligibilitatea, relevan ța, credibilitatea și comparabili-
tatea12 informa țiilor.
a) Inteligibilitatea. Informa țiile furnizate de situa țiile financiare trebuie
ușor în țelese de utilizatori, care dispun de cuno ștințe suficiente privind activitatea
întreprinderii, no țiuni de contabilitate. Chiar dac ă informa țiile complexe incluse în
situa țiile financiare prin relevan ța lor concur ă în luarea deciziilor economice și
sunt dificil de în țeles pentru anumi ți utilizatori, ele nu trebuie omise.
b) Relevan ța. Informa țiile sunt relevante atunci când influen țează deciziile
utilizatorilor care concur ă la evaluarea evenimentelor trecute, prezente sau
viitoare, corectând sau confirmând evalu ările lor anterioare. Convergen ța rolului
de previziune cu cel de confirmare a informa țiilor este evident. Astfel, informa-
țiile despre structura activelor și pasivelor au valoare pentru utilizatori atunci când
previzioneaz ă capacitatea întreprinderii de a profita de oportunit ăți și de a elimina
riscurile poten țiale. Acelea și informa ții au rolul de a confirma previziunile
anterioare și rezultatele activit ăților planificate.

11 Ioan Oprean, op. citat ă
12 Standardele Interna ționale de Contabilitate 2000 , Editura Economic ă, Bucure ști, 2000, pag.
49-5 1.
OMF nr. 403/22.04. 1999, citat.

Auditul financiar contabil
Informa țiile cu privire la pozi ția financiar ă și performan țele precedente sunt
frecvent utilizate pentru deciziile viitoare: plata dividendelor și a salariilor,
evolu ția pre țurilor privind garan țiile, capacitatea întreprinderii de a- și onora
obliga țiile scadente.
De asemenea, veniturile și cheltuielile cu caracter accidental, excesive sau
anormale trebuie eviden țiate distinct în „Note și materiale suplimentare“.
Natura informa ției și pragul de semnifica ție influen țează relevan ța infor-
mației. Exist ă situa ții când natura informa ției este suficient ă pentru a determina
relevan ța sa. Spre exemplu, dezvoltarea unei sec ții de produc ție poate evalua
riscurile și oportunit ățile întreprinderii cu privire la concuren ța furnizorilor în
achizi ția necesarului de materii prime, pia ța poten țială a clien ților interesa ți să
cumpere produsele fabricate, pre țurile pie ței și concuren ța cu privire la desfacerea
stocurilor de produse.
În alte situa ții, natura și pragul de semnifica ție ale informa ției sunt necesare.
Spre exemplu, o pondere mare a materiilor prime în structura produsului finittrebuie avut ă în vedere pentru a previziona stocurile de materii prime pentru a
avea o activitate continu ă. Informa țiile sunt semnificative dac ă omisiunea sau
informa ția eronat ă ar putea influen ța deciziile economice ale utilizatorilor care le
iau pe baza situa țiilor financiare.
Pragul de semnifica ție este dependent de m ărimea elementului sau a erorii
analizate prin prisma omisiunii sau a unei p ărți a situa țiilor financiare gre șite.
Pragul de semnifica ție reprezint ă o limit ă peste care valoarea erorii prezentate
în situa țiile financiare poate influen ța negativ decizia utilizatorilor.
c) Credibilitatea . Informa ția prezentat ă în situa țiile financiare are calitatea
de a fi credibil ă atunci când nu con ține erori semnificative, iar utilizatorii au
încredere c ă reprezint ă corect ceea ce se a șteapt ă în mod rezonabil s ă reprezinte.
Informa ția, chiar dac ă este relevant ă și nu este credibil ă, recunoa șterea ei
poate conduce la decizii eronate. De exemplu, dac ă un client are un litigiu cu un
furnizor pentru neplata facturilor emise și ar fi foarte aproape ca acest litigiu s ă se
termine în avantajul clientului, nu ar fi cea mai bun ă solu ție pentru crean ța
întreprinderii s ă înregistreze în bilan ț întreaga valoare. Cel mai bine ar fi ca
valoarea debitului solicitat și a conflictului existent s ă fie prezentat ă într-o not ă a
situa țiilor financiare.
Pentru a fi credibil ă, informa ția trebuie s ă aib ă în vedere reprezentarea
fidel ă a tranzac țiilor și evenimentelor care se concretizeaz ă în active, obliga ții
(datorii), capitalul propriu ca sursa proprie de finan țare, ce trebuie s ă îndepli-
neasc ă criteriile de recunoa ștere.

Auditul financiar contabil
Informa țiile financiare sunt supuse unui anumit risc de a avea mai pu țină
credibilitate decât ar trebui. Dificult ățile existente pentru identificarea tranzac-
țiilor, alte elemente patrimoniale ce urmeaz ă să fie evaluate, conceperea și aplica-
rea tehnicilor de evaluare și prezentare pot atrage riscul ca informa ția să nu fie
credibil ă.
Pentru a minimaliza riscul cu privire la credibilitatea informa ției, se are în
vedere ca tranzac țiile și evenimentele prezentate de informa ția contabil ă să fie în
concordan ță cu realitatea economic ă și nu doar cu forma lor juridic ă. Prevalen ța
economicului asupra juridicului influen țează informa ția pentru a atinge
credibilitatea sa. În acela și timp, informa ția cuprins ă în situa țiile financiare trebuie
să fie neutr ă, lipsit ă de influen țe.
Selectarea și prezentarea informa ției, pentru a satisface un obiectiv dinainte
stabilit, afecteaz ă neutralitatea sa.
Credibilitatea informa ției nu poate fi realizat ă dac ă exist ă influen țe din
interiorul întreprinderii sau din afar ă.
De asemenea, persoana îns ărcinat ă cu elaborarea situa țiilor financiare
trebuie s ă includ ă un grad de precau ție pentru evaluarea activelor și veniturilor în
condi ții de incertitudine. Pruden ța nu permite subevaluarea datoriilor și a
cheltuielilor și supraevaluarea activelor și a veniturilor. În acela și timp, pruden ța
nu permite constituirea de provizioane f ără obiect sau subevaluarea voit ă a
activelor sau a veniturilor. În astfel de cazuri, situa țiile financiare nu mai sunt
neutre și nu mai pot fi credibile dac ă pruden ța nu este aplicat ă corect.
Informa țiile din situa țiile financiare trebuie s ă fie transparente, complete în
limitele rezonabile ale pragului de semnifica ție în strâns ă corela ție cu costul
obținerii acelei informa ții.
O omisiune sau eroare a c ărei semnifica ție este important ă conduce la o
informa ție fals ă, lipsit ă de credibilitate.
d) Comparabilitatea . Nevoia de comparabilitate nu este rutin ă, pentru a
deveni un impediment în introducerea de standarde de contabilitate care s ă ofere o
mai bun ă imagine fidel ă a situa țiilor financiare. Eviden țierea în contabilitate în
mod unitar a unei tranzac ții economico-financiare sau eveniment este d ăunătoare
dacă metoda respectiv ă nu men ține caracteristicile calitative de relevan ță și
credibilitate . Politica contabil ă trebuie schimbat ă dac ă exist ă alte alternative mai
relevante și credibile.
Utilizatorii trebuie s ă fie capabili s ă identifice diferen țele între politicile
contabile pentru tranzac ții și alte evenimente utilizate atât de aceea și întreprindere
de la o perioad ă la alta, cât și de diferite unit ăți. Prezentarea politicilor contabile
utilizate de întreprindere concur ă la realizarea comparabilit ății.

Auditul financiar contabil
Compararea situa țiilor financiare în timp de c ătre utilizatori conduce la
identificarea tendin țelor în pozi ția financiar ă și performan țele întreprinderii.
Structurile bilan țului, legate direct de evaluarea pozi ției financiare, sunt
activele , datoriile și capitalul propriu . Structura contului de profit și pierdere,
legat ă în mod direct de evaluarea performan ței, o constituie veniturile și
cheltuielile .
O informa ție relevant ă și credibil ă are și limite . Este vorba de opor-
tunitatea raport ărilor financiare, raportul cost – beneficiu și echilibrul între
caracteristicile calitative ale informa ției contabile.
Standardele Interna ționale de Contabilitate precizeaz ă că întârzierea exage-
rată în raportarea informa ției conduce la pierderea relevan ței informa ției. Condu-
cerea este nevoit ă în astfel de situa ții să selecteze între valoarea relativ ă a
raport ării la un moment dat și furnizarea de informa ții credibile.
Pentru a realiza un echilibru între relevan ță și credibilitate , elementul
fundamental este satisfacerea adecvat ă a necesit ăților utilizatorilor în procesul de
luare a deciziilor economice.
Într-o raportare se poate realiza relevan ța, dar aceasta s ă nu fie credibil ă.
Astfel, o informa ție oportun ă conduce la raportarea tuturor aspectelor unei tran-
zacții sau a unor evenimente, f ără ca acestea s ă fie cunoscute afectându-se astfel
credibilitatea.
Pe de alt ă parte, dac ă raportarea este permanent întârziat ă pân ă când sunt
cunoscute toate detaliile legate de acea tranzac ție, informa ția este credibil ă, dar nu
mai prezint ă relevan ța așteptat ă. Ea este de utilitate redus ă pentru utilizatori care
între timp au trebuit s ă ia deja decizii.
Raportul cost – beneficiu al informa ției este mai degrab ă o limit ă sau o
constrângere decât o caracteristic ă calitativ ă. De regul ă, beneficiile rezultate din
informa ții trebuie s ă dep ășeasc ă costul furniz ării acestora. Evaluarea profiturilor și
a costurilor reprezint ă un ra ționament profesional. Costurile nu sunt suportate în
totalitate de utilizatorii care au beneficii de pe urma informa țiilor.
De regul ă, informa ția este preg ătită pentru un utilizator, iar al ții pot ob ține
beneficii și se pot bucura; spre exemplu, de furnizarea informa țiilor suplimentare,
creditorii pot reduce costurile îndator ării firmei. În practica economic ă rela ția
cost-beneficiu este greu de aplicat cazurilor particulare.
Echilibrul între caracteristice calitative este necesar pentru a satisface
obiectivul situa țiilor financiare.
Situa țiile financiare sunt adesea analizate, validate ca prezentând o imagine
fidel ă a pozi ției financiare (activele, datoriile și capitalul propriu), performan ța

Auditul financiar contabil
(profitul ca baz ă de referin ță pentru al ți indicatori: rentabilitatea investi ției sau
rezultatul pe o ac țiune) și modific ările pozi ției financiare a unei întreprinderi.
În elaborarea situa țiilor financiare, majoritatea întreprinderilor adopt ă
conceptul financiar al capitalului (banii investi ți sau puterea de cump ărare
investit ă). Selectarea de c ătre o întreprindere a celui mai bun concept privind
capitalul trebuie s ă aib ă la baz ă necesit ățile utilizatorilor de informa ții prezentate
în situa ții financiare. Dac ă utilizatorii sunt preocupa ți de men ținerea capitalului
nominal investit sau a puterii de cump ărare a capitalului investit, întreprinderea
va adopta conceptul financiar al capitalului . Dac ă utilizatorii sunt preocupa ți de
capacitatea de exploatare a întreprinderii, va trebui utilizat conceptul fizic al
capitalului . Func ție de conceptul ales, se tinde c ătre realizarea obiectivului
urm ărit în determinarea profitului.
Men ținerea capitalului financiar are loc atunci când profitul se ob ține în
condi țiile în care valoarea financiar ă sau monetar ă a activelor nete la sfâr șitul
exerci țiului financiar este mai mare decât valoarea financiar ă sau monetar ă a
activelor nete de la începutul perioadei.
Men ținerea capitalului fizic are loc atunci când profitul se ob ține în
condi țiile în care capacitatea fizic ă productiv ă sau capacitatea de exploatare a
întreprinderii la sfâr șitul perioadei este mai mare decât capacitatea fizic ă
productiv ă de la începutul perioadei.
Conceptul de men ținere a capitalului ofer ă punctul de referin ță pentru
măsurarea profitului . Profitul este valoarea care r ămâne dup ă ce cheltuielile au
fost deduse din venituri. Dac ă cheltuielile dep ășesc veniturile, valoarea rezidual ă
este o pierdere net ă.
Alegerea bazelor de evaluare și a conceptului de men ținere a nivelului
capitalului determin ă modelul contabil utilizat pentru elaborarea situa țiilor finan-
ciare.
Exist ă modele contabile diferite care prezint ă un anumit grad de relevan ță
și credibilitate , iar managementul trebuie s ă găseasc ă un echilibru între relevan ță
și credibilitate.
Sintetizând cele prezentate mai sus, auditul trebuie s ă restabileasc ă o
încredere rezonabil ă între produc ătorii și utilizatorii de informa ție contabil ă.
Rolul lor de a asigura utilizatorii de informa ții că s-au respectat principiile conta-
bile general acceptate și procedurile interne stabilite de conducerea întreprinderii,
precum și reflectarea imaginii fidele a situa țiilor financiare reprezint ă cheia
succesului în menirea pe care o au. Rolul auditului financiar contabil poate fiprezentat în figura nr. 1.

Auditul financiar contabil
Figura 1. Rolul auditului financiarProduc ătorii
de informa ții
contabileSitua ții financiare :
Bilan țul, contul de profit și pierdere,
situa ția fluxurilor de trezorerie,
note la conturile anuale
Auditul financiar
contabil exprim ă o
opinie rezonabil ă,
responsabil ă și
independent ă asupra
îndeplinirii obiectivului
de imagine fidel ă a
situa țiilor financiareCredibilitatea informa țiilor furnizate
este realizat ă prin:
Respectarea
regularit ății conturilorSinceritatea cu care
se aplic ă principiile
și regulile contabile
• Verificarea
situa țiilor
financiare se
face de un
auditor
independent• Auditul face o
evaluare critic ă
a situa țiilor
financiare și
propune solu ții
de perfec ționare
a sistemului
contabil• Respectarea principiilor contabile
referitoare la regularitatea și sinceritatea
contabilit ății, a regulilor, conceptelor și
metodelor de evaluare a elementelor
patrimoniale
• Calitatea procedurilor utilizate în
întreprindere, calitatea controlului intern
• Calit ățile moral-profesionale ale
produc ătorilor de informa ție contabil ă
• Independen ța produc ătorilor de
informa ții contabile fa ță de interesele
beneficiarilor de informa ții
• Politicile contabile și alternative utilizate
în evaluarea elementelor patrimonialeApără în mod egal pe to ți utilizatorii de
informa ții – liberul acces la informa ții
corecte
Utilizatori de informa ții contabile

Auditul financiar contabil
1.4. OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR CONTABIL
Pentru a asigura o opinie competent ă și independent ă asupra imaginii fidele
clare și complete a patrimoniului, a situa ției financiare și a rezultatelor între-
prinderilor, auditul are în vedere respectarea unor criterii și obiective ce guver-
neaz ă un audit al situa țiilor financiare:
1o Criteriul exhaustivit ății și integrit ății înregistr ărilor
Acest criteriu are în vedere c ă toate opera țiunile patrimoniale au fost
înregistrate corect și integral în contabilitate.
Pentru îndeplinirea acestui criteriu, auditorul are dou ă solu ții :
a) auditorul trebuie s ă verifice cu mare aten ție procedurile utilizate de între-
prindere pentru validarea tuturor modific ărilor patrimoniale : cre șteri/diminu ări
de active, respectiv diminu ări de pasive. Aceast ă solu ție are dezavantajul c ă nece-
sită un timp îndelungat pentru validare.
b) auditorul poate utiliza rezultatele inventarierii . El trebuie s ă se asigure
că inventarierea a fost f ăcută potrivit legii. Dac ă prin inventariere s-au descoperit
tranzac ții neînregistrate în contabilitate, iar acestea au fost operate, se consider ă că
toate opera țiunile sunt corect înregistrate și eviden țiate.
Respectarea acestui criteriu presupune ca auditorul s ă se asigure c ă:
– toate opera țiunile reflectate în documente justificative corespunz ătoare
sunt eviden țiate în contabilitate, deci f ără omisiuni;
– nu exist ă opera țiuni contabilizate de mai multe ori.
2o Criteriul realit ății înregistr ărilor
Auditorul are obliga ția să urm ăreasc ă dac ă toate elementele de activ și de
pasiv înregistrate în contabilitate sunt justificabile și verificabile , corespund cu
cele identificate fizic prin inventariere sau prin alte proceduri cum ar fi:confirm ări primite de la ter ți, analize de laborator, etc.
De asemenea, se verific ă dac ă activele și pasivele respect ă principiul enti-
tății patrimoniale, adic ă toate opera țiunile efectuate apar țin și sunt în numele
firmei.
3
o Criteriul corectei înregistr ări în contabilitate și a corectei prezent ări
cu ajutorul conturilor anuale
Acest criteriu are mai multe obiective și se refer ă la localizarea corect ă a
perioadei privind elementele patrimoniale, evaluarea corect ă a modific ărilor,
imputarea corect ă și întocmirea corect ă a situa țiilor financiare.

Auditul financiar contabil
3.1. Perioada corect ă în care sunt eviden țiate modific ările patrimoniale
presupune respectarea principiului independen ței exerci țiilor, utilizarea unei
contabilit ăți de angajament și folosirea conturilor de regularizare.
Regularizarea opera țiunilor dup ă inventariere confer ă corecta delimitare în
timp a cheltuielilor și a veniturilor pe întreaga perioad ă a exerci țiului financiar
prin:
– constituirea, respectiv transferul unor provizioane asupra veniturilor;
– înregistrarea diferen țelor de curs valutar aferente lichidit ăților în devize;
– înregistrarea cheltuielilor pl ătite și a veniturilor încasate aferente exerci-
țiilor urm ătoare prin utilizarea conturilor de regularizare;
– repartizarea diferen țelor de pre ț asupra cheltuielilor și stocurilor, calculul
și contabilitatea corect ă a varia ției stocurilor de produc ție finit ă;
– analiza amortismentelor și a provizioanelor pentru depreciere.
Corecta lor eviden țiere reprezint ă o corec ție a costului istoric și atenueaz ă
efectul de desincronizare în evaluarea elementelor patrimoniale în cele dou ă
momente ale sale: intrare – ie șire.
3.2. Evaluarea corect ă presupune ca elementele patrimoniale s ă fie eva-
luate conform cu prevederile Legii Contabilit ății nr. 82/ 1991 și cu Cadrul general
de întocmire și prezentare a situa țiilor financiare elaborat de Comitetul pentru
Standarde Interna ționale de Contabilitate.
Situa țiile financiare: bilan țul contabil, contul de profit și pierdere, situa ția
fluxurilor de trezorerie, informa țiile adi ționale ce trebuie furnizate sub forma
notelor la conturile anuale vor fi armonizate și cu Standardele Interna ționale și
Naționale de Contabilitate. Pentru o evaluare corect ă, trebuie s ă se țină cont de
urm ătoarele tratamente contabile :
– la data intr ării în patrimoniu, bunurile se evalueaz ă și se înregistreaz ă în
contabilitate la valoarea de intrare denumit ă valoare contabil ă. Auditorul trebuie
să verifice dac ă bunurile aduse ca aport la capitalul social au fost înregistrate în
func ție de prețul pie ței, utilitatea , starea și amplasarea acestora, în urma
evalu ării efectuate potrivit legii.
De asemenea, dac ă bunurile obținute cu titlu gratuit sunt evaluate la va-
loarea de utilitate în func ție de pre țul pie ței, de starea și de amplasarea acestora.
Achizi țiile cu titlu oneros sunt evaluate la costul de achizi ție și la costul de
produc ție dac ă sunt fabricare în întreprindere. Auditorul trebuie s ă verifice dac ă
sunt prinse toate elementele ce compun costul de achizi ție: pre țul de cump ărare,
taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare și alte cheltuieli

Auditul financiar contabil
accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau intrare în gestiune a
bunului respectiv.
De asemenea, costul de produc ție se verific ă cu scopul de a nu fi incluse
cheltuielile generale de administra ție, cheltuielile de desfacere și cele financiare.
În costurile de produc ție pot fi incluse dobânzile aferente perioadei de fabrica ție în
cazul produc ției cu ciclu lung de fabrica ție, f ără să cuprind ă cheltuielile cu
dobânzile pentru perioade în „prelungire“13
Auditorul trebuie s ă verifice dac ă evaluarea crean țelor și datoriilor este
înregistrat ă la valoarea lor nominal ă, respectiv valoarea de intrare (valoare
contabil ă).
Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii trebuie
verificat ă de auditor dac ă a fost realizat ă la valoarea actual ă sau de utilitate a
fiecărui element, dac ă a fost stabilit ă în func ție de utilitatea bunului și pre țul
pieței. Se valideaz ă faptul c ă datoriile și crean țele au fost evaluate la valoarea lor
probabil ă de încasat, respectiv de plat ă.
La închiderea exerci țiului , auditorul verific ă dac ă exist ă diferen țe
constatate în plus pentru elemente de activ , între valoarea de inventar și valoarea
de intrare, diferen ță care nu trebuie contabilizat ă (principiul pruden ței). Pentru
diferen țele constatate în minus între valoarea de inventar și valoarea de intrare a
elementelor de activ, auditorul constat ă dac ă în contabilitate s-a înregistrat
diferen ța prin amortismente, dac ă deprecierea este ireversibil ă sau dac ă
deprecierea de valoare este reversibil ă s-a constituit un provizion.
Pentru elementele de pasiv de natura obliga țiilor sau datoriilor, diferen țele
constatate în minus între valoarea de inventar și valoarea de intrare nu trebuie s ă
fie înregistrate în contabilitate, ele se men țin la valoarea de intrare (principiul
pruden ței).
Dac ă exist ă diferen țe constatate în plus între valoarea de inventar și cea de
intrare a elementelor de pasiv de natura obliga țiilor sau datoriilor , auditorul
urm ărește dac ă aceast ă diferen ță a fost înregistrat ă în contabilitate prin utilizarea
provizioanelor pe seama cheltuielilor.
La data ie șirii din patrimoniu a bunurilor, acestea trebuie evaluate la
valoarea lor de intrare.
Auditorul trebuie s ă verifice dac ă exist ă imobiliz ări corporale produse sau
circulante cu ciclu lung de fabrica ție mai mare de un an și cuprind în costul de
produc ție și dobânzile aferente capitalului împrumutat pentru finan țarea
producerii bunului. Aceste aspecte trebuie eviden țiate și prezentate în notele la
conturile anuale.

13 IAS nr. 23, „Costurile îndator ării“

Auditul financiar contabil
Auditorul verific ă dac ă imobiliz ările pentru care s-au constituit provizioane
sunt prezentate în bilan ț la valoarea net ă bilan țieră = valoarea contabil ă de intrare
– amortiz ări – provizioane pentru deprecieri. Evaluarea la bilan ț a activelor
circulante depreciate va fi eviden țiată la valoarea realizabil ă netă.
Dac ă întreprinderea aplic ă tratamente contabile alternative (prezentarea
elementelor patrimoniale la bilan ț pe baza metodei valorii de înlocuire sau a altor
metode care s ă țină cont de infla ție), auditorul verific ă influen ța fiec ărui element
bilan țier ca urmare a aplic ării altei evalu ări decât costul istoric , prezentate de
întreprindere separat în notele la conturile anuale.
De asemenea, auditorul verific ă modul de evaluare a elementelor patrimoni-
ale prezentate în bilan ț, precum și politicile conturilor utilizate: dac ă imobiliz ările
sunt incluse în conturile anuale la costul istoric sau la valoarea reevaluat ă și dac ă
situa țiile financiare au fost întocmite conform cu Legea Contabilit ății nr. 82/ 1991
și cu prevederile cuprinse în volumele 1-3 privind Reglement ările contabile
armonizate cu Directiva a IV-a a C.E.E. și cu IAS.
3.3. Imputarea corect ă. Toate opera țiunile contabile trebuie înregistrate în
conturi astfel încât s ă se respecte coresponden ța dintre conturi stabilit ă în
normele de aplicare a Planului Contabil General, respectiv cu Regulamentul deaplicare a Legii Contabilit ății și cu modific ările aduse acestuia potrivit legii
14.
3.4. Întocmirea corect ă a bilan țului contabil . Auditorul urm ărește
concordan ța care trebuie s ă existe între datele înregistrate în contabilitatea
sintetic ă și balan ța de verificare dup ă inventariere ca baz ă de referin ță pentru
bilan ț. Exist ă dou ă tipuri de corela ții :
a) corela ția dintre Registrul jurnal de eviden ță cronologic ă și totalul
rulajelor curente ale conturilor deschise în eviden ța sistematic ă prin fi șele
sintetice șah (Registrul Cartea Mare).
b) corela ția dintre conturile analitice și conturile sintetice care se
realizeaz ă prin balan ța de verificare analitic ă deschis ă pentru fiecare cont sintetic
de gradul I sau II dezvoltat în analitic.
Soldurile finale prezentate în balan ța dup ă inventar reprezint ă situa ția de
referin ță pentru întocmirea corect ă a bilan țului contabil.
Sintetizând cele prezentate mai sus, obiectivele și criteriile auditului finan-
ciar sunt redate în figura nr. 2.

14 O.M.S. nr. 403/22.04. 1999, volumul I, capitolul II.

Auditul financiar contabil
Figura nr. 2. Obiectivele și criteriile auditului financiar contabil
Obiectivele auditului au în vedere: patrimoniul, rezultatul exerci țiului,
bilan țul și situa ția financiar ă a întreprinderii.
Validarea de c ătre auditor a integrit ății patrimoniului are în vedere:
– ținerea corect ă și la zi a contabilit ății;
– realizarea inventarierii patrimoniului, corecta valorificare a rezultatelor
acesteia și cuprinderea sa în bilan țul contabil;
– preluarea corect ă în balan ța de verificare a datelor din conturile sintetice
și concordan ța lor cu conturile analitice;
– efectuarea corect ă a tuturor opera țiunilor legate de înregistrarea și
modificarea capitalurilor proprii;
– evaluarea corect ă a patrimoniului conform Regulamentului de aplicare a
Legii Contabilit ății nr. 82/ 1991 și Cadrului general
– întocmirea bilan țului contabil pe baza balan ței de verificare dup ă
inventariere.• Realitatea înregistr ărilor contabile
• Integritatea înregistr ărilor
• Prezentarea fidel ă a situa țiilor financiareAuditul financiar contabil
Integritatea
patrimoniuluiContul de profit
și pierderi aferent
perioadei de
raportareSitua ția financiar ă
a întreprinderiiExhaustivitatea și integritatea
înregistr ărilor
evită omisiunile și repet ările
Realitatea înregistr ărilor
contabile
– justificabile, verificabile, reale
Corecta înregistrare în
contabilitate și prezentarea
corect ă prin conturile contabile
Bilan ț
contabil
corectImputare
corect ăEvaluare
corect ăPerioada corect ă
(independen ța )
exerci țiuluiObiective Criterii

Auditul financiar contabil
Contul de profit și pierdere trebuie realizat pe baza datelor din
contabilitate privind perioada de raportare. Se va urm ări de c ătre auditor dac ă au
fost respectate conform legii aplicarea corect ă a principiilor independen ței,
pruden ței, permanen ței metodelor, evaluarea separat ă a elementelor de activ sau
pasiv, respectiv cheltuieli și venituri, noncompensarea, pragul de semnifica ție
(dac ă anumite cheltuieli sau venituri au o valoare semnificativ ă trebuie prezentate
separat în situa țiile financiare, dac ă sunt abateri de la principiile contabile și
evaluarea acestora asupra profitului sau pierderii, asupra activelor sau datoriilor și
a situa țiilor financiare).
Situa ția financiar ă a întreprinderii r ămâne un obiectiv important în
activitatea auditorului. Auditorul trebuie s ă urm ăreasc ă tratamentele contabile
utilizate pentru evaluarea corect ă a soldurilor bancare , analiza detaliat ă a
cecurilor returnate/emise, inventarierea monetarului etc.
De asemenea, trebuie s ă valideze existen ța garan țiilor pentru împrumuturi și
credite ob ținute de agentul economic sau acordate de al ți agen ți economici,
existen ța sau nu a unor resurse financiare insuficiente.
Auditorul poate propune utilizatorului unele solu ții pentru viitoarele decizii:
– obținerea unor venituri financiare maxime;
– minimizarea cheltuielilor financiare;
– minimizarea riscului și efectelor nefavorabile ce pot rezulta din varia țiile
cursului valutar;
– maximizarea fluxului de trezorerie.
1.5. AUDITUL FINANCIAR SUB RAPORT JURIDIC
Din punct de vedere juridic, auditul financiar cunoa ște dou ă forme:
1. Auditul legal
2. Auditul contractual
1. Auditul legal reprezint ă îndeplinirea obliga țiilor cu privire la supra-
vegherea gestiunii întreprinderii patrimoniale, verificarea și certificarea bilan țului
contabil. Aceast ă activitate este realizat ă de cenzori potrivit dispozi țiilor legale, pe
baza mandatului acceptat și confirmat de Adunarea General ă a Ac ționarilor
(AGA) sau a Asocia ților întreprinderii.
Auditul legal are la baz ă Legea societ ăților comerciale nr. 3 1/1990 cu
modific ările ulterioare, Recomandarea Interna țional ă de Audit nr. 1/1980 (IFAC),
Directiva a VIII-a a Comunit ății Economice Europene.
Activitatea de audit legal este realizat ă de cenzori exper ți contabili sau
contabili autoriza ți cu studii superioare cărora le revine obliga ția să suprave-
gheze gestiunea societ ății comerciale, s ă realizeze verific ări și interven ții ori de
câte ori situa ția o impune, s ă verifice casa și să verifice bilan țul contabil.

Auditul financiar contabil
Cenzorul trebuie s ă contribuie esen țial la p ăstrarea integrit ății patrimoniale,
să urm ăreasc ă dac ă tranzac țiile economico-financiare sunt ținute la zi, dac ă
opera țiunile au fost corect înregistrate, sunt reale și vizeaz ă perioada curent ă.
El are obliga ția să asiste și să contribuie la desf ășurarea inventarierii patri-
moniale, s ă fie corect aplicate politicile contabile cu privire la rezultatele inven-
tarierii și să fie cunoscute de conducerea întreprinderii și eviden țiate în bilan țul
contabil. Principiile contabile, regulile și normele de evaluare, ca și principiile
evalu ării trebuie respectate și aplicate astfel încât conturile anuale s ă prezinte o
imagine fidel ă a patrimoniului, a situa ției financiare și a contului de profit și
pierdere.
2. Auditul contractual15 reprezint ă rela ția contractual ă privind executarea
lucr ărilor specifice de audit cu privire la atestarea informa ției contabile cuprinse
în situa ții financiare. Auditul contractual are la baz ă Ordonan ța Guvernului nr.
65/1994. Aceast ă activitate are ca obiective:
– certificarea unor elemente din bilan ț;
– certificarea unor situa ții financiare destinate ter ților;
– evaluarea privind achizi țiile sau restructur ările de întreprinderi;
– proiecte financiare, planuri, bugete, date sau informa ții care necesit ă
confirmarea credibilit ății acestora;
– auditul bilan țului contabil.
Auditul contractual este realizat de exper ți contabili și contabili autoriza ți cu
studii economice superioare.
Auditul contractual nu trebuie confundat cu lucr ări executate de profesio-
niști contabili pe baz ă de contract privind ținerea contabilit ății, întocmirea
bilan țului contabil , asisten ța contabil ă, financiar ă sau fiscal ă și alte lucruri cu
caracter de analize economice și evalu ări patrimoniale.
Activitatea de expert contabil și contabil autorizat poate fi exercitat ă numai
de persoane ale corpului, numai dup ă înregistrarea acestora în Tabloul CECCAR.
Pentru verificarea și certificarea situa țiilor financiare anuale ale unit ăților de
valori mobiliare, care func ționeaz ă sub Legea nr. 52/ 1994 referitoare la activitatea
cenzorilor externi independen ți, precum și a persoanelor juridice autorizate,
aceștia trebuie s ă posede calitatea de „ cenzor extern independent“. Aceast ă
calitate o au persoanele care îndeplinesc patru condi ții:
a) sunt exper ți contabili;
b) au competen ța profesional ă de a verifica și certifica legalitatea conturilor
anuale, prin proceduri specifice contabile;
c) au promovat examenul cu privire la cunoa șterea legisla ției privind
valorile mobiliare și bursele de valori sus ținute la C.N.V.M16;
d) sunt înregistra ți la C.N.V.M.

15 Ioan Oprean, op. citat ă.
16 Comisia Na țional ă de Valori Mobiliare (C.N.V.M)