Auditarea Situatiilor Financiare

CUPRINS

pg.

CAPITOLUL 1. Conceptul situației financiare………………………………………….3

1.1. Armonizarea contabilă……………………………………………………….3

1.1.1. Nevoia de armonizare contabilă…………………….….….…… ..3

1.1.2. Program de armonizare contabilă în România…………..………..6

1.2. Cadrul general de armonizare a reglementărilor contabile……………..…..11

1.2.1. Situațiile financiare anuale………………………………………11

1.2.2. Forma și conținutul situațiilor financiare………………………..12

1.2.3. Principiile contabile……………………………………………..18

1.2.3.1. Principii contabile……………………………………….18

1.2.3.2. Tratamente contabile……………………………………19

1.2.4. Aprobarea situațiilor financiare…………………………….…..20

1.3. Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare……..…. 21

1.3.1. Obiectivul situațiilor financiare……..…………………………..22

1.3.2. Principii, convenții și concepte contabile………..……………..23

1.3.3. Structuri ale situațiilor financiare.….……..……..….…………..25

1.3.4. Recunoașterea și evaluarea elementelor din…………..…….…..…

situațiile financiare………………………….…………………..28

CAPITOLUL 2. Organizarea profesiunii contabile……………………………………31

2.1. Organizarea activității de expertiză contabilă

și a contabililor autorizați……………………………………………..31

2.1.1. Calitatea de expert contabil și contabil autorizat………………31

2.1.2. Exercitarea profesiei de expert contabil și contabil autorizat…..32

2.1.3. Activitatea cenzorilor externi………….………..……….…….33

2.2. Organizarea și funcționarea C.E.C.C.A.R……………..………………..…35

2.2.1. Organizarea și atribuțiile CECCAR.…………………………..35

2.2.1.1. Secțiuni ale CECCAR……………………………………..36

2.2.1.2. Organele de conducere și control ale CECCAR………..…37

CAPITOLUL .3. Conținutul activității de audit financiar……………………………..40

3.1. Conceptul de control și audit………………………………………………..40

3.1.1. Controlul financiar contabil…………………………………………..40

3.1.2. Rolul auditului financiar contabil……………………………………43

3.1.3. Obiectivele auditului financiar……………………………………….45

3.1.4. Procedurile și etapele auditului financiar contabil……………………48

3.2. Camera Auditorilor din România……………………………………………61

CAPITOLUL 4. Auditarea întreprinderii SC MEDEA EXIM SRL…………………..63

4.1. Misiunea de auditare a SC MEDEA EXIM SRL.Raportul de audit………..63

4.2. Anexe la raportul de audit…………………………………………………..68

4.3. Foi de lucru…………..…………………………………………………….78

CONCLUZII………………………………………………..…………………………95

Bibliografie………………………………………………………………………….97

1. CONCEPTUL DE SITUAȚIE FINANCIARĂ

1.1. ARMONIZAREA CONTABILA

1.1.1. NEVOIA DE ARMONIZARE CONTABILA

Situațiile financiare emise de întreprinderile comerciale, industriale sau de afaceri, în interiorul granițelor fiecărei țări, sunt controlate, într-un grad mai ridicat sau mai scăzut de reglementările locale. Astfel de reglementări locale includ standarde de contabilitate care sunt promulgate de organismele de reglementare și/sau de organismele profesionale ale contabililor din respectivele țări.

Datorită procesului accentuat de globalizare a economiilor naționale și regionale și extinderii investițiilor peste granițele tradiționale, nevoia utilizării unui limbaj contabil universal se face simțită din ce în ce mai mult.

Ca rezultat al unui acord între organismele profesionale ale contabililor din Australia, Canada, Franța, Germania, Japonia, Mexic, Regatul Unit al Marii Britanii și Irlandei, Olanda și S.U.A., în anul 1973 a intrat in vigoare Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate (IASC). Un acord și un Regulament revizuite au fost semnate în 1982. Activitatea IASC este condusă de un Consiliu care include reprezentanți din până la 13 țări și până la 4 organizații care manifestă interes în raportarea financiară.

Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate se bazează pe suportul profesional și financiar al membrilor săi, precum și a comunității oamenilor de afaceri, analiștilor financiari, membrilor activi ai piețelor internaționale de capital, avocați și bancheri. Deasemenea IASC colaborează îndeaproape cu organismele naționale de reglementare contabilă, cu comisiile valorilor mobiliare de pe piețele internaționale de capital, cu Comisia Europeană, Banca Mondiala etc. Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate este un organism independent dar, începând cu anul 1983, a stabilit o relație profesională strânsă cu Federația Internațională a Experților Contabili (IFAC).

Înainte de înființarea IASC existau în mod frecvent diferențe, atât la nivelul formei, cât și la nivelul conținutului, între standardele contabile publicate ale majoritații țărilor. IASC luând la cunoștința standardele contabile deja emise pe marginea fiecărui subiect, elaborează un Standard Internațional de Contabilitate în vederea acceptării acestuia pe scară largă. Unul din obiectivele IASC îl constituie armonizarea, pe cât de mult posibil, a diverselor standarde și politici contabile ale diferitelor țări.

Adaptând standardele existente pentru elaborarea Standardelor Internaționale de Contabilitate care să trateze noi subiecte, IASC se concentrează pe ceea ce este esențial, încercând să nu ofere Standardelor Internaționale de Contabilitate un caracter atât de complex, încât acestea să nu poată fi aplicate eficient la nivel mondial.

Standardele Internaționale de Contabilitate sunt revizuite în mod constant pentru a se putea lua în calcul stadiul actual și necesitățile de actualizare.

Standardele Internaționale de Contabilitate nu înlocuiesc reglementările locale. Numeroase întreprinderi din întreaga lume intocmesc situații financiare pentru uzul utilizatorilor exteni. Chiar dacă aceste situații financiare pot părea similare de la o țară la alta, există diferențe care sunt cauzate de factori sociali, economici si juridici, precum și de faptul că diferite țări, în momentul stabilirii cerințelor naționale, au avut în vedere necesitătile unor utilizatori diferiți ai situațiilor financiare.

Aceste circumstanțe au dus la utilizarea unei varietăți de definiții pentru structurile situațiilor financiare, criterii diferite pentru recunoașterea elementelor în situațiile financiare și o anumită preferință pentru diferitele convenții de evaluare. IASC și-a propus să atenueze aceste diferențe, căutând să armonizeze reglementările, standardele contabile și procedurile referitoare la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

Armonizarea se poate realiza cel mai bine punându-se accent pe întocmirea situațiilor financiare ce au ca scop furnizarea unor informații utile pentru adoptarea deciziilor economice. Luând în considerare faptul că aproape toți utilizatorii iau decizii economice pentru a hotărâ cum să cumpere, să păstreze sau să vândă o investiție de capital; pentru a evalua răspunderea sau gestionarea managerială; pentru a evalua capacitatea întreprinderii de a plăti și de a oferi alte beneficii angajaților săi; pentru a evalua garanțiile pentru creditele acordate întreprinderii; pentru a determina politicile de impozitare; pentru a determina profitul și dividendele ce se pot repartiza; pentru a reglementa activitatea intreprinderii, consiliul IASC consideră că situațiile financiare armonizate răspund necesitaților comune majoritații utilizatorilor. Consiliul IASC recunoaște totuși că guvernele pot stabili, în particular, cerințe diferite sau suplimentare pentru scopurile proprii, dar aceste cerințe nu ar trebui să influențeze situațiile financiare publicate în beneficiul altor utilizatori, decât în situația în care răspund și cerințelor acestora.

Normalizarea contabilă este procesul prin care se armonizează prezentarea documentelor de sinteză, metodele și terminiligia.

Procesul de normalizare este opera de determinare a unui cadru de referință. Normalizarea contabilă internațională presupune existența de autorități capabile să elaboreze reguli s-au norme, să le facă obligatorii și să sancționeze nerespectarea lor.

Până în prezent au fost elaborate 41 de standarde internaționale de contabilitate, care acoperă din punct de vedere al reflectării situațiilor financiare, o gamă largă de operații economice din cele mai diverse sfere de activitate: industrie, servicii, finanțe, agricultură.

În vederea elaborării, fiecare standard trece prin diferite etape, luându-se în considerare și constrângerile contabile naționale si regionale. Publicarea Standardelor Internaționale de Contabilitate este precedată de proiectele de expunere, pregătite de diferite comisii ale Consiliului. Respectivele proiecte sunt distribuite membrilor Comitetului pentru Standardele Internaționale de Contabilitate, pentru a fi analizate și comentate. Aceste proiecte sunt înmânate și unor organizații guvernamentale, membrilor burselor internaționale, altor persoane interesate să-și spună opinia. Eventualele controverse sunt discutate, clarificate și soluționate.

Pentru ca un proiect să fie aprobat este nevoie de votul a cel puțin două treimi din membrii Consiliului. Acest proiect de expunere este apoi distribuit profesioniștilor financiar-contabili și tuturor celor afectați sau implicați. Înainte de a fi definitivată forma publicabilă a standardelor, toate opiniile sunt analizate cu atenție. Standardul finalizat trebuie aprobat de trei pătrimi din membrii Comitetului pentru Standardele Internaționale de Contabilitate.

În anumite situații, Standardele Internaționale de Contabilitate permit două tratamente contabile pentru evenimente și tranzacții similare; unul dintre tratamente va fi considerat “de bază” iar celălalt “alternativ”. Aceste tratamente se referă nu la modele de contabilizare, ci la modul în care informația contabilă trebuie să fie prezentată în situațiile financiare. Prin urmare, obiectivul esențial al Standardelor Internaționale de Contabilitate îl reprezintă situațiile financiare și mai puțin tehnica înregistrărilor contabile.

Obiectivele Comitetului pentru Standardele Intenaționale de Contabilitate sunt cele de a publica și promova Standardele Internaționale, universal acceptate. Cele mai mari avantaje de pe urma standardizării le au țările în care întreprinderile au investitori, auditori, filiale sau societăți-mamă din strainatate. Se poate afirma că Standardele Internaționale de Contabilitate au contribuit la dezvoltarea economiei mondiale și au favorizat în special țările în curs de dezvoltare, prin intermediul multiplelor legături economice.

Dacă obiectivul Comitetului pentru Standardele Inernaționale de Contabilitate este de a publica și a promova Standardele Internaționale, scopul acestuia este mult mai larg și anume de a realiza un progres substanțial în ceea ce privește ușurința și siguranța comparabilității situațiilor financiare din diferite țări, sau cel puțin publicarea naturii și semnificației diferențelor.

Pentru a examina promovarea și monitorizarea standardelor și armonizarea contabilă trebuie avut în vedere patru tipuri de țări: țări în curs de dezvoltare, țări în tranziție, țările Europei de Vest și Japonia și țările cu economii finanțate prin piețele de capital.

În țările în curs de dezvoltare, succesul Standardelor Internaționale de Contabilitate a fost cel mai spectaculos, acestea fiind adoptate aproape în totalitate fără/sau cu foarte puține amendamente de ordin național.

Țările în tranziție din Europa de Est și China au nevoie de o adaptare a economiilor lor la mecanismele de piață, punându-se problema alegerii sistemului contabil. Comitetul pentru Standardele Internațiă în situațiile financiare. Prin urmare, obiectivul esențial al Standardelor Internaționale de Contabilitate îl reprezintă situațiile financiare și mai puțin tehnica înregistrărilor contabile.

Obiectivele Comitetului pentru Standardele Intenaționale de Contabilitate sunt cele de a publica și promova Standardele Internaționale, universal acceptate. Cele mai mari avantaje de pe urma standardizării le au țările în care întreprinderile au investitori, auditori, filiale sau societăți-mamă din strainatate. Se poate afirma că Standardele Internaționale de Contabilitate au contribuit la dezvoltarea economiei mondiale și au favorizat în special țările în curs de dezvoltare, prin intermediul multiplelor legături economice.

Dacă obiectivul Comitetului pentru Standardele Inernaționale de Contabilitate este de a publica și a promova Standardele Internaționale, scopul acestuia este mult mai larg și anume de a realiza un progres substanțial în ceea ce privește ușurința și siguranța comparabilității situațiilor financiare din diferite țări, sau cel puțin publicarea naturii și semnificației diferențelor.

Pentru a examina promovarea și monitorizarea standardelor și armonizarea contabilă trebuie avut în vedere patru tipuri de țări: țări în curs de dezvoltare, țări în tranziție, țările Europei de Vest și Japonia și țările cu economii finanțate prin piețele de capital.

În țările în curs de dezvoltare, succesul Standardelor Internaționale de Contabilitate a fost cel mai spectaculos, acestea fiind adoptate aproape în totalitate fără/sau cu foarte puține amendamente de ordin național.

Țările în tranziție din Europa de Est și China au nevoie de o adaptare a economiilor lor la mecanismele de piață, punându-se problema alegerii sistemului contabil. Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate are avantajul că este organismul internațional de normalizare contabilă care are o influență esențială atunci când se pune problema elaborării de standarde.

În țările Europei de Vest și Japonia Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate este văzut ca un organism care dă contabilității anglo-saxone o respectabilă dimensiune internațională. În multe situații, Standardele Internaționale de Contabilitate au fost considerate incompatibile cu litera sau spiritul unor standarde europene și japoneze. Cu timpul, această idee s-a modificat în favoarea ideii de a se oferi piețelor de capital informații care să prezinte o imagine fidelă a realităților economice.

Ultimul grup de țări include membrii fondatori ai Comitetului pentru Standardele Internaționale de Contabilitate, respectiv Statele Unite, Marea Britaniei, Australia, Africa de Sud și Olanda. Ideea publicării unor informații relevante, fidele consolidate și auditate pentru piețele de capital este direct asociată cu aceste țări. Conținutul multor standarde este asemănător sau chiar a fost influențat de practicile contabile din aceste țări.

O serie de argumente hotărâtoare în favoarea Standardelor Internaționale de Contabilitate se referă la accentuarea globalizarii economiilor naționale și a integrării piețelor financiare și sistemelor informaționale. Atragerea capitalului internațional se va baza și pe oferta de informații relevante, inteligibile și mai ales comparabile, ofertă elaborată într-un limbaj contabil universal înțeles. Investitorii și analiștii financiari trebuie să înțeleagă situațiile financiare ale firmelor străine ale căror acțiuni ar dori să le cumpere Aceștia ar dori, de asemenea, să poată compara situațiile financiare ale unor firme localizate în țari diferite și să se asigure că informațiile sunt relevante și autentificate prin auditare.

De asemenea utilizarea Standardelor Internaționale de Contabilitate prezinta avantaje în primul rând pentru firmele care doresc să aibă acces la finanțare internațională, dar și pentru firmele care nu pot fi caracterizate ca multinaționale, prin aspecte legate de finanțarea investițiilor, evaluarea performanțelor precum și în luarea deciziilor în domeniul contabilității manageriale.

Armonizarea contabilă este necesară și în companiile multinaționale de contabilitate, deoarece numeroși clienți ai acestor firme au cel puțin o filială sau sucursală într-o altă țară.

Nu trebuie omis faptul că la nivelul autorităților fiscale există proceduri complicate cu privire la impozitarea veniturilor/profiturilor obținute în străinătate, datorită metodelor diferite de determinare a bazei de impozitare în țările de realizare. Armonizarea ar reprezenta un avantaj și pentru guvernele naționale, care ar putea urmări și controla mai ușor operațiile companiilor multinaționale.

În decursul anilor s-a constatat că există și obstacole în calea armonizării. Cel mai important obstacol în calea armonizării îl constituie dimensiunea diferențelor actuale privind practicile contabile naționale, aceste diferențe pornind chiar de la producerea informației contabile. O altă chestiune este legată de național/naționalism, existând reticență chiar și la nivelul firmelor cu privire la schimbarea practicilor naționale pentru a semăna cu cele ale altori țări.

Cu toate acestea, armonizarea contabilă câștigă teren, iar Standardele Internaționale de Contabilitate își întăresc tot mai mult poziția în Europa, atât în țările membre ale Uniunii Europene cât și în țările foste comuniste.

În prezent tendința este clară: directivele europene specifice activității financiar-contabile se vor ajusta conform prevederilor din Standardele Internaționale de Contabilitate.

Drumul până la un limbaj comun tuturor țărilor este încă lung. Experiența directivelor europene a arătat că armonizarea contabilă este un proces dificil, deoarece ea poate “contesta” atitudini și practici înrădăcinate de decenii, uneori secole, în judecățile contabililor. Realizările organismului internațional de normalizare contabilă ne demonstrează însă că “pacea contabilă mondială” este o stare posibil de atins.

În contextul normalizării și armonizării contabile naționale, Standardele internaționale de Audit prevăd armonizarea și normalizarea activității de audit financiar, în vederea creării unui cadru general, care are ca obiectiv, acela de a da posibilitatea auditorului de a-și exprima opinia asupra situațiilor financiare auditate.

1.1.2. PROGRAM DE ARMONIZARE CONTABILĂ

ÎN ROMÂNIA

În anul 1997, o dată cu primele încercări de a ne circumscrie unei contabilități de inflație a prins viață programul de armonizare contabilă din România. Acest program este necesar datorită faptului că singurul utilizator al bilanțului anual, în formatul de raportare actual, este statul, reprezentat de organismele administrației publice. Informațiile contabile raportate au un puternic caracter fiscal, nefiind oglindite în bilanț, esența și fondul operațiilor economice. Astfel aceste raportări nu oferă un suport informațional adecvat diferiților utilizatori.

La baza schimbării opticii la nivel guvernamental stă globalizarea accentuată a economiilor naționale și mai ales a piețelor de capital. Globalizarea piețelor europene de capital și gradul tot mai înalt de integrare s-au făcut simțite odată cu încercările de întroducere a monedei unice europene.

Prin urmare România a avut cel puțin două motive importante de a demara acest program de armonizare: primul este legat de necesitatea atragerii de investiții străine și al doilea de integrare în Uniunea Europeană. Este evident că investitorii, dar și celelalte categorii de potențiali utilizatori de informație contabilă sunt interesați să obțină informații relevante, credibile, comparabile care să reflecte fondul economic al elementelor și mai puțin efectele fiscale sau juridice. De asemenea încercările României de aderare la Uniunea Europeană nu putea ocoli sistemul contabil național. Uniunea Europeană se îndreaptă spre aplicarea generalizată a Standardelor Internaționale de Contabilitate, până în anul 2005, Directivele europene specifice modificându-se în acest sens.

Primul act normativ publicat în Romînia, cu privire la Standardele Internaționale de Contabilitate, a fost Ordinul Ministului de Finanțe nr. 403/1999 “Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene și cu Standardele de Contabilitate Internaționale”. În anul 2001 apare o nouă reglementare legislativă și anume: Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, care completează și clarifică o parte din problematica armonizării contabile românești.

Reglementările din OMF 94/2001 se aplică impreună cu Legea contabilității nr. 82/1991, republicată și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.

Pentru raportările situațiilor financiare pe anul 2000, au fost integrate în programul de armonizare contabilă toate societățile comerciale cotate la Bursa de Valori București, unele regii autonome, companii și societăți naționale, alte întreprinderi de interes național, precum și unele categorii specifice de societăți ce operează pe piața de capital.

În perioada 2001-2005 vor accede la programul de armonizare contabilă categoriile de societăți comerciale care vor îndeplini cel puțin două din criteriile prezentate în “tabelul” nr.1.

Tabelul nr.1.1

Criterii de încadrare

Luând în considerare ritmul de dezvoltare și de creștere a activității al SC MEDEA EXIM SRL, se preconizează că aceasta va accede la programul de armonizare contabilă în anul 2005, motiv pentru care se face auditarea acestei societăți, în prezenta lucrare.

În primul an de aplicare agenții care intră sub incidența acestor reglementări vor întocmi situațiile financiare în conformitate cu Legea contabilității, dar în acelasi timp au obligația de a retrata aceste situații în conformitate cu Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene.

Începând cu anul 2006, rămân în afara prevederilor acestor reglementări întrprinderile mici și mijlocii, care vor aplica prevederile Legii contabilității nr.82/1991 republicată și ale Regulamentului de aplicare a acesteia. Există posibilitatea optării includerii în acest program și a întreprinderilor care nu îndeplinesc criteriile specificate.

Programul de armonizare contabilă în România are în vedere în primul rând concepte și obiective noi, pe baza cărora va fi construită informația raportată în situațiile financiare. Se prevăd modificări și în ceea ce privește modul de structurare și prezentare a informațiilor în situațiile financiare. În ceea ce privește modificările conceptuale, situațiile financiare vor cuprinde următoarele documente, egale ca importanță: bilanțul, contul de profit și pierdere, situația modificării capitalului propriu, situația fluxului de numerar și politici contabile și note explicative.

De remarcat este faptul că în practica de raportare din țara noastră apar două documente noi și anime: ”situația modificărilor capitalurilor proprii” care detailează variația elementelor de capitaluri proprii pe întreaga perioadă de raportare și ”situația fluxurilor de numerar” necesră pentru evidențierea fluxurilor de încasări și plăți ale perioadei.

Se remarcă faptul că dispar anexele la bilanț. Documentul care le înlocuiește se numește “politici contabile și note explicative”. Notele se deosebesc de anexe, deoarece detailează, suplimentează și comentează informațiile cuprinse în situațiile financiare, pentru a majora relevanța informațională a raportării. Fiecare element al bilanțului, al contului de profit și pierdere, al situației fluxurilor de numerar și situației modificării capitalurilor proprii vor fi însoțite de trimitere la notele explicative.

În cadrul notelor explicative vor fi prezentate politicile contabile adoptate de întreprindere pentru a determina valorile elementelor din situațiile financiare. În acest fel se crează premizele comparabilității la nivel internațional, a diferitelor societăți.

În cadrul notelor se vor prezenta informații referitoare la capitalul social (tipul de acțiuni emise, data de răscumpărare ), rezerve, provizioane pentru riscuri și cheltuieli, datorii, dinamica activelor și a deprecierii, respectiv a amortizării pe parcursul perioadei de raportare. De asemenea sunt cerute informații cu privire la garanții și la alte obligații contractuale, detalii despre cheltuieli, impozitul pe profit, reconcilierea dintre rezultatul contabil și cel fiscal, salarizarea administratorilor și directorilor, detalii privind salariații.

Notele explicative pe lângă faptul că sunt egale ca importanță cu bilanțul, contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de numerar, situația modificării capitalurilor proprii, vor include și o parte de calcul și analiză a principalilor indicatori economico-financiari, devenind astfel mult mai voluminoase, mai relevante și mai detailate decât clasicele anexe la bilanț.

Un alt pas important în programul de armonizare contabilă, pe care îl face OMF nr. 94/2001, este cel în domeniul principiilor și regulilor contabile. Astfel se regăsesc principiile clasice: principiul continuității activității, principiul permanenței metodelor, principiul prudenței, principiul independenței exercițiului, principiul necompensării, principiul intangibilității bilanțului de deschidere, care apar atât în Directiva a IV-a, cât și în Standardele Internaționale de Contabilitate, dar apar și noi principii, din care unele se regăsesc în Directivele europene, o parte în Cadrul general al Standardelor Internaționale de Contabilitate și anume: principiul prevalenței economicului asupra juridicului, principiul evaluării separate a elementelor de activ și pasiv și principiul importanței semnificative.

Schimbările cele mai semnificative sunt cele referitoare la recunoașterea și evaluarea activelor, respectiv a datoriilor. La baza recunoașterii acestor elemente va sta raționamentul profesional, cu ajutorul căruia se va stabili care dintre elemente vor fi prezentate în bilanț sau în contul de profit și pierdere. Tot cu ajutorul raționamentului profesional se va determina pragul de semnificație privind prezentarea în situațiile financiare a diferitelor elemente. Prin pragul de semnificație nu se ințelege ignorarea prezentării unor elemente pentru că nu sunt semnificative, ci înregistrarea în categorii distincte dacă sunt semnificative sau într-o categorie generală dacă sunt nesemnificative.

Pentru societățile incluse în programul de armonizare contabilă, apar noutăți în ceea ce privește evaluarea elementelor de activ și pasiv.

Determinarea valorii bilanțiere a activelor imobilizate se va face pe baza valorii de intrare (costul istoric), fie prin reevaluare sau prin utilizarea unor metode de evaluare care să țină cont de inflație. Activele evaluate prin tratamente alternative pot fi reflectate la valoarea justă, valoarea realizabilă netă sau la valoarea recuperabilă. Reevaluarea va genera rezerva din reevaluare (surplus sau deficit), rezervă ce va fi trecută la venituri/cheltuieli. Dacă în urma reevaluării avem o creștere de activ se va utilize un cont de capitaluri proprii. În cazul în care reevaluările ulterioare generează o scădere de valoare, atunci se diminuează surplusul din reevaluare constatat inițial. Surplusul din reevaluare va fi transferat la rezultatul raportat (realizat) atunci când respectivul activ este casat sau cedat. Dacă prin reeavaluare se constată o diminuare a valorii contabile, atunci diferența de reevaluare este o cheltuială; ulterior o creștere de valoare prin reevaluare implică apariția unui venit, care să compenseze descreșterea anterioară.

Elementele monetare exprimate în valută vor fi raportate în bilanț la cursul de închidere, cu includerea diferențelor de curs valutar în contul de profit și pierdere. Elementele nemonetare vor fi raportate la cursul de schimb de la data efectuării tranzacției.

Retratarea situațiilor financiare, potrivit IAS 29 “raportarea financiară în economiile hiperinflaționiste” (utilizarea de metode de evaluare care să țină cont de inflație), va fi precedată de întocmirea unei balanțe de verificare intermediare, care va conține toate modificările generate de incompatibilitatea politicilor contabile naționale cu prevederile IAS, după care se va proceda eventual la ajustarea la inflație, aferentă fiecărei poziții de active și pasive, cheltuieli și venituri. .

Forma de prezentare cerut pentru conturile anuale are o singură structură și anume cea verticală, fără să fie restrictivă. În cazuri excepționale se admit chiar derogări de la acest format obligatoriu (art. 4.4.a). Directiva a IV-a dă posibilitatea optării pentru o variantă din două (format vertical sau orizontal) în ceea ce privește formatul bilanțului și una din patru (vertical, orizontal, după destinație și după natură ) pentru conturile de profit și pierdere. Standardele Internaționale nu impun un anumit format sau ordinea de prezentare.

Evidența egalității bilanțiere este axată pe importanța capitalului propriu (activ net) astfel:

ACTIVE – DATORII = CAPITALURI PROPRII

În ceea ce privește formatul contului de profit și pierdere s-a păstrat formatul după natură. În cadrul notelor apare însă obligativitatea detalierii după destinație a cheltuielilor și vaniturilor perioadei de exploatare. După unii autori, motivul pentru care a fost preferată prezentarea după natura performanțelor întreprinderii, este avantajul calculării produsului intern brut, prin agregarea indicatorilor “producția exercițiului” și “valoarea adăugată”.

Conform cerințelor IAS 14, prezentarea cifrei de afaceri se face în funcție de segmentul de activitate sau localizarea geografică.

Formatul situației fluxurilor de numerar, conform OMF nr. 94/2001, poate fi una din cele două variante de prezentare agreate de IAS 7 ”Situația fluxurilor de numerar”, adică metoda directă sau metoda indirectă.

Pentru prezentarea situației modificării capitalurilor proprii se urmăresc reglementările IAS 1 “Prezentarea situațiilor financiare” cu privire la modul de prezentare a situației modificărilor capitalurilor proprii, cu detalierea mai amplă a rezervelor și a rezultatului reportat, corespunzătoare primului an de aplicare a programului de armonizare contabilă în România.

Formatul notelor explicative se menține la unele anexe, dar apar și note noi care nu se regăsesc în reglementările legislative anterioare și care au avut la bază Directiva IV-a europeană.

Întreprinderile care aplică pentru prima dată Standardele Internaționale de contabilitate trebuie să urmeze următorii pași:

-întocmirea balanței de verificare intermediară. Această etapă presupune ca punct de plecare balanța de verificare, întocmită în conformitate cu Legea contabilității nr. 82/1991 și Regulamentul de aplicare, urmată de anularea efectelor practicilor contabile curente care sunt incompatibile cu Standardele Internaționale de Contabilitate. Ca modificări a practicilor contabile putem aminti: eliminarea rezervele din reevaluare; eliminarea rezervelor din diferențe de curs valutar aferente capitalului social în valută și trecerea pe venituri și cheltuieli; trecerea subvențiilor pentru investiții de la capitalurile proprii la venituri amânate și regularizarea sumelor ce trebuiau înregistrate ca venituri în anii anteriori; anularea conturilor 476 ”Diferențe din conversie activ” și 477 “Diferențe din conversie pasiv” și a provizioanelor din difernțe nefavorabile de curs valutar și afectarea rezultatului reportat; anularea contului 118 ”Alte fonduri” și transferarea sumelor aferente în cadrul altor poziții de capitaluri proprii. Toate aceste retratări vor avea incidențe asupra rezultatului reportat.

-retratarea la inflație va genera o altă balanță de verificare, care are la bază balanța de verificare intermediară. Astfel, majorarea soldurilor conturilor referitoare la active, datorii, capitaluri proprii, venituri și cheltuieli vor fi retratate la inflație, în funcție de variația indicelui general al prețurilor.

Excepțiile de la ajustarea la inflație se referă la elementele monetare (stocuri, creanțe, clianți, datorii comerciale și disponibilitățile bănești ). Ajustările la inflație aferente anilor anteriori utilizează conturi de rezere, iar ajustările la inflație privind situațiile financiare ale anului curent se fac prin intermediul conturilor de venituri și cheltuieli din ajustarea la inflație.

Ca o concluzie generală putem spune că programul de armonizare contabilă în România a urmărit o dublă armonizare, sau mai precis o armonizare cu prevederile directivelor europene, precum și o normalizare la nivelul Standardelor Internaționale de Contabilitate. Trebuie precizat că Standardele Internaționale de Contabilitate nu se substituie legilor naționale.

Programul de armonizare contabilă în România dorește să curețe informațiile financiar-contabile, să le dea o imagine comercială cu scopul de a găsi investitori.

România dorește să dea semnale că își armonizează legislația în domeniul contabil cu Directivele Europene și că ține seama de noile tendințe de normalizare pe plan internațional.

O consecință importantă a acestui program este aceea că se deschide drumul afirmării profesiei contabile la adevărata sa valoare.

1.2. CADRUL GENERAL DE ARMONIZARE A

REGLEMENTARILOR CONTABILE

1.2.1. SITUAȚIILE FINANCIARE ANUALE

Cu scopul general de asimilare deplină a Directivei a IV-a a Comunității Economice Europene și continuarea armonizării cu Standardele Internaționale de Contabilitate au fost elaborate reglementările care stabilesc principiile și regulile contabile de bază, forma și conținutul situațiilor financiare anuale.

Orice întreprindere are obligația să intocmească situații financiare anuale, care au la bază contabilizarea tuturor operațiunilor ce se derulează intr-un exercițiu financiar.

Contabilitatea se ține în limba română și în moneda națională. Răspunderea pentru organizarea și ținerea contabilității conform legislației în vigoare, revine administratorului , care trebuie să asigure condiții pentru întocmirea documentelor justificative privind operațiunile patrimoniale; organizarea și ținerea corectă și la zi a contabilității; organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului, precum și valorificarea rezultatelor acesteia; respectarea regulilor de întocmire a situațiilor financiare; păstrarea documentelor justificative, a registrelor și situațiilor financiare și organizarea contabilității de gestiune adaptate la specificul întreprinderii.

Orice operațiune patrimonială trebuie consemnată în momentul efectuării ei într-un înscris care stă la baza inregistrărilor contabile, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

Potrivit Legii contabilității nr. 82/1991 registrele contabile, precum și documentele justificative ce stau la baza înregistrărilor contabile se păstrează timp de zece ani în arhivele societății.

Exercițiul financiar începe la 1 ianuarie și se încheie la 31 decembrie, cu excepția primului an, când acesta începe la data înființării. La sfârșitul fiecărui exercițiu financiar, toate societățile trebuie să întocmească situațiile financiare anuale.

Conform Directivei a IV-a a Comunității Economice Europene prin conturile anuale se înțelege bilanțul, contul de profit și pierdere și notele. Notele cuprind :situația modificărilor capitalului propriu, situația fluxurilor de trezorerie, politicile contabile și note explicative.

Situațiile financiare trebuie să ofere o imagine fidelă a poziției financiare, a performanței, a modificărilor capitalului propriu și fluxurilor de trezorerie ale societății pentru respectivul exercițiu financiar.

Situațiile financiare trebuie să respecte prevederile Legii contabilității nr. 82/1991, ale Cadrului general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, elaborate de Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate.

Situațiile financiare întocmite de societățile comerciale trebuie să furnizeze informații, care să fie relevante, pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor și să fie credibile în sensul: că reprezintă fidel rezultatele și poziția financiară a societății, reflectă substanța economică a evenimentelor și tranzacțiilor; sunt neutre, prudente și complete sub toate aspectele semnificative.

1.2.2. FORMA ȘI CONȚINUTUL SITUAȚIILOR FINANCIARE

Bilanțul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ și de pasiv ale societății comerciale la încheierea exercițiului financiar, precum și celelalte situații prevăzute de lege. Bilanțul cuprinde toate elementele de activ și pasiv grupate după natură, destinație și lichiditate, respectiv natură, proveniență și exigibilitate. În cazul când un element de activ sau o datorie este în relație cu mai mult de un alt element bilanțier, relația sa cu celelalte elemente trebuie prezentate în notele la bilanț, dacă este esențială pentru înțelegerea conturilor anuale.

În cadrul bilanțului, valorile individuale nesemnificative pentru evaluarea poziției financiare și a performanței societății, pot fi cumulate într-un singur element în situațiile financiare ale societății. Elementele semnificative care se prezintă în cadrul postului “Active imobilizate” trebuie să furnizeze următoarele informații în notele explicative: valorile corespunzătoare care privesc aceste elemente, la începutul și la încheierea exercițiului financiar, precum și mișcările privind aceste elemente, ocazionate de modificările valorilor în cursul exercițiului, intrări de active în cursul exercițiului, ieșiri de active în cursul exercițiului, transferuri de active efectuate în timpul exercițiului. Pentru fiecare element de activ imobilizat se vor prezenta: valoarea amortizării cumulate și a provizioanelor pentru depreciere la începutul și la sfârșitul exercițiului; valoarea amortizării și provizioanelor pentru depreciere care privesc exercițiul financiar respectiv; valoarea ajustărilor efectuate cu privire la amortizări și provizioane pentru depreciere în cursul exercițiului, ca urmare a ieșirii de active imobilizate din patrimoniu și valoarea ajustărilor efectuate asupra amortizării și provizioanelor pentru depreciere, care privesc exercițiile anterioare.

Drepturile asupra imobilizărilor și alte drepturi similare,așa cum sunt ele definite prin lege,vor fi prezentate la elementele bilanțiere corespunzătoere astfel:-cheltuielile efectuate în cursul exercițiului financiar,dar care se referă la un exercițiu ulterior, se vor prezenta la “Cheltuieli în avans”;-veniturile recunoscute inainte de data încheierii exercițiului,dar care se referă la exercițiul financiar ulterior ,se vor prezenta la “Venituri în avans”.

Provizioanele pentru riscuri și cheltuieli nu pot avea ca scop corectarea valorilor elementelor de activ, iar suma lor trebuie corelată strict cu riscurile și cheltuielile previzibile. Provizioanele care figurează in bilanț la postul “Alte provizioane “trebuie prezentate în notele explicative în măsura în care acestea sunt semnificative.

Formatul cerut pentru bilanț este următorul:

BILANȚ

A. Active imobilizate

I. Imobilizări necorporale

1. Cheltuieli de constituire

2. Cheltuieli de dezvoltare

3. Concesiuni, brevete, licențe, mărci, drepturi și valori asimilate și alte

imobilizări necorporale

4. Fondul comercial, în cazul în care a fost achiziționat

5. Avansuri și imobilizări necorporale în curs

II. Imobilizări corporale

1. Terenuri și construcții

2. Instalații termice și mașini

3. Alte instalații, utilaje și mobilier

4. Avansuri și imobilizări în curs

III.Imobilizări financiare

1. Titluri de participare deținute la societate din cadrul grupului

2 Creanțe asupra societăților din cadrul grupului, altele decât cele comerciale

3. Titluri sub formă de interese

4. Creanțe din interese de participare

5. Titluri deținute ca imobilizări

6. Alte creanțe

7. Acțiuni proprii

B. Active circulante

I.Stocuri

1. Materii prime și materiale consumabile

2. Producția în curs de execuție

3. Produse finite și mărfuri

4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri

II. Creanțe

1. Creanțe comerciale

2. Sume de încasat de societățile din cadrul grupului

3. Sume de încast de la societățile la care se dețin interese de participare

4. Alte creanțe

5. Creanțe privind capitalul subscris și vărsat

III. Investiții financiare pe termen scurt

1. Titluri de participare deținute la societățile din cadrul grupului

2. Acțiuni proprii

3. Alte investiții financiare pe termen scurt

IV. Casa și conturi la bănci

C. Cheltuieli în avans

D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de un an

1. Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni, prezentându-se

separat împrumuturile în monede convertbile

2. Sume datorate instituțiilor de credit

3. Avansuri încasate în contul comenzilor

4. Datorii comerciale

5. Efecte de comerț de plătit

6. Sume datorate societăților din cadrul grupului

7. Sume datorate privind interesele de participare

8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale și datorii pentru asigurările sociale

E. Active circulante nete, respectiv datorii curente nete

F. Total active minus datorii curente

G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an

1. Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni,prezentându-se

separat împrumuturile în monede convertibile

2. Sume datorate instituțiilor de credit

3. Avansuri încasate în contul comenzilor

4. Datorii comerciale

5. Efecte de comerț de plătit

6. Sume datorate societăților din cadrul grupului

7. Sume datorate privind interesele de participare

8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale și datorii pentru asigurările sociale

H. Provizioane pentru riscuri și cheltuieli

1. Provizioane pentru pensii și alte obligații similare

2. Alte provizioane

3. Venituri din avans

4. Capital și rezerve

I. Capital subscris ( prezentându-se separat capitalul subscris și cel vărsat )

II. Prime de capital

III. Rezerve din reevaluare

IV. Rezerve

1. Rezerve legale

2. Rezerve pentru acțiuni proprii

3. Rezerve statutare sau contractuale

4. Alte rezerve

V. Rezultatul reportat

VI. Rezultatul exercițiului financiar

Contul de profit și pierdere cuprinde: cifra de afaceri netă, veniturile și cheltuielile exercițiului grupate după natura lor, precum și rezultatul exercițiului (profit sau pirdere).

În conformitate cu IAS 33, rezultatul pe acțiune se prezintă atât pentru exercițiul curent cât și pentru exercițiul precedent, indiferent dacă a fost pozitiv sau negativ.

În notele explicative se vor prezenta informații privind valoarea și natura veniturilor și cheltuielilor excepționale, cu excepția cazurilor când aceste valori sunt nesemnificative pentru aprecierea rezultatelor. În mod similar vor fi prezentate veniturile și cheltuielile care se referă la exercițiul fianciar precedent.

Formatul contului de profit și pierdere este următorul:

Contul de profit și pierdere

1. Cifra de afaceri netă

2. Variația stocurilor de produse finite, produse reziduale, semifabricate și

produse în curs de execuție

3. Producția imobilizată

4. Alte valori din exploatare

Venituri din exploatare – total

5.a. Cheltuieli cu materiile prime și materiale consumabile

b. Alte cheltuieli din afară ( energie, apă, mărfuri )

6. Cheltuieli cu personalul

a. Salarii

b. Cheltuieli cu asigurările și protecția socială

7.a. Ajustarea valorii imobilizărilor corporale și necorporale

b. Ajustarea valorii activelor circulante

8. Alte cheltuieli de exploatare

Cheltuieli de exploatare – total

Rezultatul din exploatare:

-profit

-pierdere

9. Venituri din interese de participare

10. Venituri din alte investiții financiare și creanțe ce fac parte din activele imobilizate

11. Venituri din dobânzi

Venituri financiare – total

12. Ajustarea valorii imobilizărilor financiare și a investițiilor financiare

deținute ca active circulante

13. Cheltuieli privind dobânzile

Cheltuieli financiare-total

Rezultatul financiar

-pofit

-pierdere

14. Rezultatul curent

-pofit

-pierdere

15. Venituri extraordinare

16. Cheltuieli extraordinare

17. Rezultatul extraordinar

-profit

-pierdere

Venituri totale

Cheltuieli totale

Rezultatul brut

-profit

-pierdere

18. Impozitul pe profit

19. Alte cheltuieli cu impozite ce nu apar în elementele de mai sus

20. Rezultatul net al exercițiului financiar:

-profit

-pierdere

21. Rezultatul pe acțiune

-de bază

-diluat

Situația fluxurilor de trezorerie se întocmește potrivt unuia din modelele prevăzute de IAS 7.

1.Metoda directă

Fluxuri de numerar din activități de exploatare:

-încasările de numerar din vânzarea de bunuri și serviciilor prestate;

-încasările de numerar provenite din redevențe, onorarii, comisioane și alte venituri;

-plățile în numerar către furnizorii de bunuri și servicii;

-plățile în numerar către și în numele angajaților;

-plățile în numerar sau restituiri de impozit pe profit, doar dacă nu pot fi identificate

în mod specific cu activitățile de investiții și de finanțare.

Fluxuri de numerar din activități de investiții:

-plățile în numerar pentru achiziționarea de terenuri și mijloace fixe, active necorporale

și alte active pe termen lung;

-încasările de numerar din vânzarea de ternuri și clădiri, instalații și echipamente,

active necorporale și alte active pe termen lung;

-plăți în numerar pentru achiziția de instrumente de capital propriu și de creanțe ale

altor întreprinderi;

-încasările de numerar din vânzarea de instrumente de capital propriu și de creanțe ale

altor întreprinderi;

-avansuri în numerar și împrumuturile efectuate către alte părți;

-încasări în numerar din rambursarea avansurilor și împrumuturilor efectuate de către

alte părți.

Fluxuri de numerar din activități de finanțare:

-veniturile în numerar din emisiunea de acțiuni și alte instrumente de capital propriu;

-plățile în numerar către acționari pentru a achiziționa sau a răscumpăra

acțiunile întreprinderii;

-veniturile în numerar din emisiunea de obligațiuni, credite, ipoteci și alte împrumutiri;

-rambursările în numerar ale unor sume împrumutate;

-plățile în numerar ale locatarului pentru reducerea obligațiilor legate de o operațiune

de leasing financiar.

Fluxuri de numerar – total

Numerar la începutul perioadei

Numerar la sfârșitul perioadei

2. Metoda indirectă

Fluxuri de numerar din activități de exploatare:

-rezultatul net;

-modificările pe parcursul perioadei ale capitalului circulant;

-ajustări pentru elementele nemonetare și alte elemente incluse la activitatea de investiții sau de finanțare;

Fluxuri de numerar din actvități de investiții:

-plățile în numerar pentru achiziționare de terenuri și mijloace fixe, active necorporale

și alte active pe termen lung;

-încasări de numerar din vânzarea de terenuri și clădiri, instalații și echipamente,

active necorporale și alte active pe termen lung;

-plăți în numerar pentru achiziția de instrumente de capital propriu și de creanță ale

altor întreprideri;

-incasările în numerar din vânzarea de instrumente de capital propriu și de creanță ale

altor întreprinderi;

-avansurile în numerar și împrumuturile efectuate către alte pătți;

-încasările în numerar din rambursarea avansurilor și împrumuturilor efectuate către

alte părți;

Fluxuri de numerar din activități de finanțare:

-venituri în numerar din emisiuni de acțiuni și alte instrumente de capital propriu;

-plăți în numerar către acționari pentru a achiziționa sau a răscumpăra

acțiunile întreprinderii;

-veniturile în numerar din emisiunea de obligațiuni, credite, ipoteci si alte împrumuturi;

-rambursarea în numerar ale unor sume împrumutate;

-plăți în numerar ale locatarilor pentru reducerea obligațiilor legate de o operațiune

de leasing financiar.

Fluxuri de numerar – total

Numerar la începutul perioadei

Numerar la finele perioadei

Situația modificărilor capitalului propriu este prezentată ca o componentă separată a situațiilor financiare, care trebuie să evidențieze: profitul net sau pierderea netă a perioadei; fiecare element de venit și cheltuială, câștig sau pierdere care este recunoscut direct în capitalul propriu și totalul acestor elemente și efectul cumulativ al modificărilor politicilor contabile și corecția erorilor fundamentale.

Notele la conturile anuale sau notele explicative vor avea o importanță mult mai mare și un conținut mult mai amplu în cadrul situațiilor financiare, furnizând informații ce sunt necesare pentru reflectarea cât mai clară a situației financiare a întreprinderii.

Forma de prezentare a notelor explicative este:

Provizioane pentru riscuri și cheltuieli

Repartizarea profitului

Active imobilizate

Analiza rezultatului din exploatare

Situația creanțelor și datoriilor

Principii, politici și reguli contabile

Acțiuni și obligațiuni

Informații privind salariații, administratorii și directorii

Exemple de calcul și analiză a principalilor indicatori economico-financiari

Alte informații

1.2.3. PRINCIPII ȘI REGULI CONTABILE

1.2.3.1. PRINCIPII CONTABILE

La baza întocmirii situațiilor financiare la închiderea exercițiului financiar stau câteva principii care trebuie respectate de toate întreprinderile. Abateri de la principiile reglementate în legislație, vor fi permise numai în cazuri excepționale. Abaterile de la principiile contabile vor fi prezentate în notele explicative, prezentând și motivele pentru care au avut loc aceste abateri și o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziției financiare și profitului sau pierderii intreprinderii.

Principiile contabile ce trebuie să fie respectate la evaluarea posturilor cuprinse în situațiile financiare ale unei intreprinderi sunt:

Principiul continuității activității presupune ca întreprinderea să își continuie în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea continuării activității sau fără reducerea semnificativă a acesteia.

În cazul în care administratorii întreprinderii au cunoștiințe de unele elemente de nesiguranță legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-și continua activitatea, aceste elemente trebuie consemnate în notele explicative.

Principiul permanenței metodelor presupune continuitatea aplicării acelorași reguli și norme privind evalualuarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile.

Modificările politicii contabile sunt permise doar dacă sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informații mai relevante sau mai credibile referitoare la operațiunile întreprinderii.

În notele explicative trebuie menționată orice modificare ale politicilor contabile. Astfel utilizatorul va putea aprecia dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat și ce efecte are asupra rezultatelor raportate.

Principiul prudenței prevede ca în raportările situațiilor financiare să se ia în considerare: numai profiturile recunoscute până la data încheierii exercițiului financiar; să se țină seama de toate obligațiile previzibile și de pierderile potențiale care au luat naștere în cursul exercițiului financiar sau pe parcursul unui exercițiu anterior, chiar dacă asemenea obligații sau pierderi apar între data încheierii exercițiului și data întocmirii bilanțului și ajustările de valoare datorate deprecierilor, chiar dacă rezultatul exercițiului este profit sau pierdere.

Principiul independenței exercițiului.Se vor lua în considerare toate veniturile și cheltuielile corespunzătoare exercițiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se ține seama de data încasării sumelor sau efectuării plăților.

Principiul evaluării separate a elemenetelor de activ și de pasiv. În vederea stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziții din bilanț se va determina separat valoarea aferentă fiecărui element individual de activ și de pasiv.

Principiul intangibilității. Bilanțul de deschidere al unui exercițiu financiar trebuie să corespundă cu bilanțil de închidere al exercițiului precedent.

Principiul necompensării. Valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepția compensărilor între active și pasive admise de Standardele Internaționale de Contabilitate.

Principiul prelevanței economicului asupra juridicului. Informațiile prezentate în situațiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor și tranzacțiilor, nu numai forma lor juridică.

Principiul pragului de semnificație. Orice element care are valoare semnificativă trebuie prezentat distinct în cadrul situațiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceeași natură sau funcții similare trebuie însumate, nefiind necesară prezentarea lor separată.

1.2.3.2. TRATAMENTE CONTABILE

La întocmirea situțiilor financiare trebuie avut în vedere că un activ, respectiv un pasiv, se recunoaște, dacă este posibil ca acesta să aducă întreprinderii beneficii economice viitoare, respectiv, să genereze ieșirea acestora și costul său poate fi evaluat în mod corect. Rămîne la latitudinea fiecărei întreprinderi evaluarea nivelului sub care un element nu trebuie să fie prezentat în bilanț, ci trecut la contul de profit și pierdere.

La baza evaluărilor elementelor de bilanț stau următoarele reguli:

-la intrarea în patrimoniu bunurile se evaluează și se înregistrează la valoarea de intrare, denumită valoare contabilă;

-la efectuarea inventarierii patrimoniului, evaluarea se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită și valoare de inventar, stabilită în funcție de utilitatea bunului, starea acestuia și prețul pieții;

-la încheierea exercițiului financiar elementele patrimoniale se evaluează și se reflectă în bilanțul contabil la valoarea de intrare în patrimoniu, respectiv valoarea contabilă pusă în acord cu rezultatele inventarierii. Elementele monetare exprimate în valută trebuie raportate utilizându-se cursul de închidere, iar diferențele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se înregistrează la venituri sau cheltuieli după caz;

-la data ieșiri din patrimoniu sau la darea în consum, bunurile se evaluează și se scad la valoarea de intrare;

Aceste reguli sunt numite reguli ale costului istoric.

Evaluarea elementelor de activ pe baza regulilor costului istoric nu include regulile privind amortizarea și provizioanele pentru depreciere.

Pe perioada de implementare a programului de dezvoltare întreprinderile pot opta pentru una din următoarele metode de evaluare:

a – reevaluarea imobilizărilor corporale, în conformitate cu reglementările legale în vigoare, care ține seama de inflație, utilitatea bunului, starea acestuia și prețul pieții;

b- evaluarea prin metode care sunt destinate să țină seama de inflație, pentru elementele prezentate în bilanț, inclusiv capitalurile proprii și contul de profit și pierdere.

Întreprinderile care vor opta pentru ajustarea la inflație a elementelor bilanțiere vor aplica tratamente contabile alternative, întocmind un set distinct de situații financiare cuprinzând bilanțul și contul de profit și pierdere, ajustate la inflație.

Procesul retratării situațiilor financiare potrivit IAS 29 este precedat de întocmirea unei balanțe de verificare intermediare. Această balanță constituie sursa de informații pentru întocmirea declarației fiscale după efectuarea corecțiilor prevăzute de legislația fiscală.

1.2.4. APROBAREA SITUAȚIILOR FINANCIARE

Situațiile financiare întocmite la sfârșitul unui exercițiu financiar, se vor semna de persoana însărcinată cu elaborarea acestora.

Situațiile financiare ale unei întreprinderi vor fi însușite de consiliul de administrație, semnate de către președintele acestuia și aprobate de Adunarea Generală a Acționarilor sau Asociaților.

Consiliul se administrație va elabora la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar, un raport care va conține: analiza evoluției actvității întreprinderii pe durata exercițiului financiar; valoarea dividendelor propuse și recomandate de consiliul de administrație spre aprobare de acționari/asociați și informații privind evenimente importante survenite de la încheierea exercițiului financiar și care au afectat întreprinderea.

Situațiile financiare anuale ale întreprinderilor care fac obiectul acestor reglementări, vor fi auditate de persoane autorizate, în conformitate cu legea națională privind auditul financiar. Auditorul va verifica dacă situațiile financiare întocmite sunt în conformitate cu prevederile legale, precum și dacă informațiile din raportul administratorului corespund cu cele din situațiile financiare întocmite.

Întreprinderea, reprezentată prin președintele consiliului de administrație, are obligația să trimită o copie a situațiilor financiare anuale aprobate de consiliul de administrație, împreună cu raportul administratorilor și raportul auditorilor asupra situației financiare respective, la toți acționarii.

Situațiile financiare aprobate, precum și raportul administratorilor și raportul auditorilor, vor fi depuse la direcția teritorială a Ministerului de Finanțe unde întreprinderea este înregistrată.

Un exemplar din situațiile financiare semnate se va depune la Registrul Comerțului.

1.3 CADRUL GENERAL DE INTOCMIRE SI PREZENTARE

A SITUATIILOR FINANCIARE

Acest cadru general stabilește conceptele ce stau la baza întocmirii și prezentării situațiilor financiare pentru utilizatorii externi.

Scopul acestui cadru general este:

-să ajute Consiliul IASC în elaborarea viitoarelor Standarde Internaționale de Contabilitate și în revizuirea celor existente;

-să ajute organismele naționale de elaborare a standardelor în procesul de dezvoltare a standardelor naționale;

-să ajute auditorii la formarea unei opinii referitoare la conformitatea situațiilor financiare;

-să ajute utilizatorii situațiilor financiare în interpretarea informațiilor prezentate în situațiile financiare elaborate în conformitate cu IAS.

-să furnizeze informații privind modul de elaborare a standardelor celor interesați de activitatea IASC.

Acest cadru nu constituie un Standard Internațional de Contabilitate și prin urmare nu conține dispoziții, normative privind evaluarea sau prezentarea unor articole sau informații.

Cadrul general se referă la situațiile financiare de interes general, inclusiv la situațiile financiare consolidate. Aceste situații financiare sunt întocmite și prezentate cel puțin anual, fiind principala sursă de informații pentru mulți utilizatori.

Deosebirea între sistemele contabile sunt adesea calificate ca fiind deosebiri de ordin cultural. Această calificare poate să conducă la confuzii, deoarece ea presupune că sunt necesare sisteme contabile diferite de la o țară la alta.

Presiunile în materie de contabilitate s-au scimbat o dată cu fenomenele de mondializare a economiilor. Este de notat că nici o țară nu dispune de un dispozitiv de reguli contabile care să merite să fie adoptate de întreaga lume. Reprezentanții diferitelor țări au încă multe de făcut pentru a ajunge la un nivel de uniformitate, la scară mondială.

Rapoartele financiare cu scop special, cum ar fi declarațiile și alte situații întocmite în scopuri fiscale, se situează în afara acestui cadru general.

Sistemele contabile naționale se pot grupa în rolul și obiectivele normalizării, în două mari grupe: sisteme bazate pe planul contabil general și sisteme bazate pe cadrul general.

Sistemul contabil bazat pe planul contabil general limitează aria de acțiune a profesionistului contabil la cazuri predeterminate, anulând caracterul particular, specific unor elemente. Analiza, încadrându-se în anumite șabloane, determină ca reprezentarea fidelității să se facă limitativ, deci realitatea economico-financiară nu mai este reflectată fidel.

Cadrul general ține locul unei teorii generale a contabilității, reprezintă un ghid profesional, care agrează și încurajează diversitatea. Sistemul bazat pe cadrul general, asigură comparabilitatea în timp și în spațiu a situațiilor financiare, gradul de înțelegere a informațiilor, precum și importanța raționamentului profesional în întocmirea situațiilor financiare.

Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare a fost conceput pentru a impulsiona crearea, dezvoltarea și revizuirea Standardelor Internaționale de Contabilitate, pentru a sprijini armonizarea contabilă, prin reducerea numărului de alternative și tratamente contabile.

In România până la apariția OMF 94/ 2001, sistemul contabil se baza pe planul contabil general. În prezent se opteză pentru o soluție originală și anume se adoptă cadrul general IAS și se păstreză planul de conturi general, cu îmbunătățirile de rigoare aferente cerințelor Standardelor Internaționale de Contabilitate.

1.3.1. OBIECTIVUL SITUAȚIILOR FINANCIARE

Obiectivul situațiilor financiare este de a furniza informații despre poziția financiară, performanțele și modificările poziției financiare a întreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice.

Principalii utilizatori ai situațiilor financiare sunt; investitorii actuali și potențiali, angajații, creditorii, furnizorii, clienții, guvernul și instituțiile sale, publicul și managerii întreprinderii.

Situațiile financiare elaborate în acest scop satisfac necesitățile comune ale majorității utilizatorilor, dar nu oferă toate informațiile de care utilizatorii au nevoie, deoarece, în mare măsură, relevă efecte financiare ale unor evenimente din trecut și nu oferă informații nonfinanciare.

Situațiile financiare prezintă rezultatele administrării întreprinderii de către conducere, inclusiv modul în care aceștia au gestionat resursele încredințate.

In vederea luării deciziilor economice, utilizatorii situațiilor financiare, necesită evaluarea capacității unei întreprinderi de a genera numerar sau echivalente de numerar, precum și a perioadei și siguranței generării lor.

Poziția financiară a unei întreprinderi este influențată de resursele economice pe care le controlează, de structura sa financiară, lichiditatea și solvabilitatea sa și de capacitatea sa de a se adapta schimbărilor mediului în care își desfășoară activitatea. Informațiile despre resursele economice controlate de întreprindere și capacitatea sa din trecut, de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa capacitatea întreprinderii de a genera numerar sau echivalente de numerar în viitor. La baza anticipării șanselor întreprinderii, de a primi finanțe în viitor, stau informațiile despre structura financiară a întreprinderii. Informațiile despre solvabilitate și lichiditate sunt utile pentru a anticipa capacitatea întreprinderii de a-și onora angajamentele financiare scadente. Aceste informații sunt oferite, în primul rând, de bilanț.

Informațiile despre performanțele întreprinderii, în special profitabilitatea acesteia, sunt necesare pentru evaluarea modificărilor potențiale ale resurselor economice pe care întreprinderea le va putea controla în viitor. Informațiile despre performanțele întreprinderii sunt oferite de contul de profit și pierdere.

Pentru a evalua activitățile de exploatare, finanțare și investiții ale întreprinderii, în perioada de raportare, sunt utile informațiile privind modificările poziției financiare ale acesteia. Aceste informații sunt furnizate în situațiile financiare prin intermediul unor situații distincte.

1.3.2. PRINCIPII, CONVENȚII ȘI CONCEPTE CONTABILE

Convențiile contabile sunt niște structuri conceptuale general acceptate, implicite de cele mai multe ori, și care au fost descoperite prin observarea practică.

Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare începe construirea “postamentului” conceptual cu sublinierea celor două convenții de bază și anume:

Contabilitatea de angajament

Situațiile financiare, pentru a-și atinge obiectivele, sunt elaborate conform contabilității de angajament. Astfel, efectele tranzacțiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacțiile și evenimentele se produc și sunt înregistrate în evidențele contabile și raportate în situațiile financiare ale perioadei aferente. Situațiile financiare întocmite în baza acestui principiu oferă informații utilizatorilor nu numai despre tranzacțiile trecute, care au inplicat plăți și încasări, dar și despre implicațiile de plată în viitor și despre resursele privind încasările viitoare. Prin urmare, ele furnizează cele mai utile informații referitoare la tranzacții, la alte evenimente trecute, care sunt necesare utilizatorilor în luarea deciziilor economice.

Continuitatea activității

Situațiile financiare sunt elaborate, de regulă, pornind de la ipoteza că o întreprindere își va continua activitatea și în viitorul previzibil. Astfel se presupune că întreprinderea nu are intenția și nici nevoia de a se lichida sau de a-și reduce în mod semnificativ activitatea. În caz de există o astfel de intenție sau nevoie, situațiile financiare vor fi întocmite pe o bază diferită de evaluare, caz în care trebuie indicată baza utilizată.

Cheia de boltă a cadrului general o constituie caracteristicile calitative ale situațiilor financiare.

Caracteristicile calitative ale situațiilor financiare sunt atribute care determină utilitatea informațiilor oferite de acestea. Principalele caracteristici calitative, care țin loc și de principii contabile, sunt: inteligibilitatea, relevanța, credibilitatea și comparabilitatea.

Inteligibilitatea ca o calitate esențială a informațiilor furnizate de situațiile financiare, este aceea că ele pot fi ușor înțelese de utilizatori. În acest scop se presupune că utilizatorii dispun de cunoștințe suficiente privind desfășurarea afacerilor și a activităților economice, de noțiuni de contabilitate și au dorința de a studia informațiile prezentate. Un factor important în această privință este maniera de prezentare a conturilor anuale.

Relevanța informațiilor contabile se referă la capacitatea acestora de a fi utile beneficiarilor în luarea de decizii, oferind suportul necesar în evaluarea evenimentelor trecute, prezente și viitoare sau în corectarea evaluărilor precedente.

Prin urmare o informație relevantă oferă utilizatorilor posibilitatea de a elabora previziuni și de a-și confirma așteptările. Rolul de previziune și cel de confirmare sunt în strânsă legătură. De exemplu, informațiile despre nivelul actual și structura activelor au valoare pentru utilizatori atât pentru a previziona capacitatea întreprinderii de a profita de oportunități și de a reacționa la situații nefavorabile, cât și de a confirma previziunile anterioare referitoare la rezultatele activităților planificate.

Relevanța informațiilor este influențată de natura și pragul de semnificație. În anumite cazuri natura informațiilor asigură și relevanța acesteia (de exemplu, raportarea cifrei de afaceri pe segmente geografice ), iar în alte cazuri atât natura cât și pragul de semnificație sunt importante ( de exemplu, valoarea imobilizărilor corporale pe fiecare categorie în parte ).

Informațiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situațiilor financiare. Pragul de semnificație depinde de mărimea elementului sau erorii, judecat în împrejurările specifice ale omisiunii sau declarării greșite. Astfel, pragul de semnificație oferă mai degrabă o limită, decât să prezinte o însușire calitativă primară pe care informația trebuie să o aibă pentru a fi utilă.

Credibilitatea presupune ca informația contabilă să nu conțină erori semnificative, să nu fie părtinitoare și să ofere o imagine corectă asupra fenomenelor sau proceselor reflectate. O informație poate fi relevantă, dar atât de puțin credibilă sub aspectul naturii sau prezentării, încât recunoașterea acesteia să poată induce în eroare. Prin urmare informația contabilă trebuie să fie neutră, adică lipsită de influențe, completă, să reprezinte fidel evenimentele, să reflecte cu precădere substanța economică a operațiilor și nu numai forma legală. De asemenea credibilitatea mai presupune și prudență, adică includerea unui grad de precauție în exercitarea raționamentelor necesare pentru a face estimările cerute în condiții de incertitudine, astfel încât activele și veniturile să nu fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile să nu fie subevaluate.

Complexitatea activității contemporane, pun sub semnul întrebării credibilitatea informațiilor contabile, din punct de vedere al exhaustivității, neutralității și lipsei de subiectivism în abordarea evenimentelor și proceselor economice.

Comparabilitatea presupune necesitatea ca utilizatorii să poată compara informațiile din conturile anuale ale aceleiași societăți, într-un anumit interval de timp ( comparații în timp ), pentru a identifica tendințele în poziția financiară și performanțele sale.Utilizatorii trebuie, totodată, să poată compara situațiile financiare ale diverselor întreprinderi (comparații în spațiu), pentru a le evalua poziția lor financiară, performanțele acestora și modificările poziției financiare.

Pentru a se asigura comparabilitatea informațiilor, este important să se respecte principiul permanenței metodelor, precum și cel al consecvenței.

Cadrul general de prezentare al situațiilor financiare, elaborat de Standardele Internaționale de Contabilitate, prezintă o serie de limite care pot îngrădi calitatea informațiilor contabile. În acest sens oportunitatea prezentării informației este esențială, pentru că o informație perfectă, dar care a devenit perimată datorită trecerii timpului, nu mai poate fi relevantă, deși este credibilă. O altă constrângere generală este raportul cost-beneficiu. Beneficiile de pe urma informației ar trebui să depășească costul furnizării acesteia. Evaluarea beneficiilor și costurilor reprezintă, în fond, rezultatul unui raționament profesional. Costurile nu sunt suportate, neapărat, de acei utilizatori care se bucură și de beneficii. De beneficii se pot bucura și alți utilizatori decât cei pentru care informația este pregătită. Din acest motiv testul cost-beneficiu este dificil de aplicat oricărui caz particular.

În practică, stabilirea unui echilibru între caracteristcile calitative este deseori necesară. În general țelul este de a realiza un echilibru adecvat între caracteristicile respective pentru a satisface obiectivul situațiilor financiare, importanța relativă a caracteristicilor în diferite cazuri este o problemă de raționament profesional.

În concluzie, producerea și publicarea unor informații financiare care să prezinte, echilibrat, toate calitățile descrise anterior conduc la obținerea unor situații financiare care să reflecte o imagine fidelă a situației întreprinderii.

Conceptul de capital și menținerea capitalului este un concept esențial al cadrului general.

Conceptul de capital presupune două abordări “conceptul de capital fizic” și “conceptul de capital financiar”.

Conceptul de capital fizic va fi adoptat atunci când utilizatorii sunt preocupați de capacitatea de exploatare a întreprinderii, iar conceptul de capital financiar atunci când utilizatorii sunt preocupați, în primul rând de menținerea puterii de cumpărare a capitalului investit.

Menținerea capitalului fizic presupune ca profitul să fie obținut numai atunci când capacitatea fizică productivă (sau capacitatea de exploatare) a întreprinderii la sfârșitul perioadei este mai mare decât capacitatea fizică productivă la începutul perioadei, după excluderea oricăror distribuiri/contribuții către/din partea proprietarilor, în cadrul perioadei analizate.

Menținerea capitalului financiar se referă la situația în care, profitul este obținut, numai dacă valoarea financiară (sau monetară) a activelor nete, la sfârșitul perioadei, este mai mare decât valoarea financiară a activelor nete la începutul perioadei, după excluderea oricăror distribuiri/contribuții către/din partea proprietarilor, în cadrul perioadei analizate.

Calitatea esențială a cadrului general este că nu restricționează raționamentul profesional, nu dogmatizează ci, din contră, pune pe prim plan intersul utilizatorilor de a fi informați corespunzător.

1.3.3. STRUCTURI ALE SITUAȚIILOR FINANCIARE

Situațiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzacțiilor și ale altor evenimente, grupate în categorii corespunzătoare conform caracteristicilor economice. Aceste categorii sunt numite structurile situațiilor financiare. Structurile bilanțului direct sunt activele, datoriile și capitalurile proprii. Structurile contului de profit și pierdere legat direct de evaluarea performanțelor sunt veniturile și cheltuielile.

Structurile situațiilor financiare se grupează în structuri legate direct de evaluarea poziției financiare și structuri legate direct de măsurarea profitului.

Structurile legate direct de evaluarea poziției financiare sunt:

-activele

-datoriile

-capitalurile proprii

Active. Beneficiile economice viitoare încorporate în active reprezintă potențialui de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar și echivalentele de numerar către întreprindere. De obicei, o întreprindere își utilizează activele pentru a produce bunuri sau pentru a presta servicii, capabile să satisfacă dorințele sau necesitățile clienților. Datorită faptului că aceste bunuri sau servicii pot satisface cererile și necesitățile clienților, aceștia sunt dispuși să plătească pentru a le obține, contribuind astfel, la fluxul de numerar al întreprinderii.

Beneficiile economice viitoare încorporate în active pot intra în întreprindere în mai multe moduri. Multe active, de exemplu, creanțele și proprietățile imobiliare sunt asociate cu drepturi legale, inclusiv cu dreptul de proprietate. Dreptul de proprietate nu este esențial pentru determinarea existenței unui activ, deși, de exemplu, o proprietate imobiliară deținută în baza unui contract de leasing este un activ în cazul în care întreprinderea controlează beneficiile oferite de proprietatea respectivă.

Activele unei întreprinderi rezultă din tranzacții sau alte evenimente anterioare. În mod normal, întreprinderile obțin active prin cumpărarea sau producerea acestora, dar și alte tranzacții și evenimente pot genera active, exemple putând fi proprietățile primite de întreprindere de la guvern ca parte a unui program de încurajare a creșterii economice într-o regiune și de descoperire a rezervelor minerale.Tranzacțiile sunt evenimente ce sunt așteptate în viitor, nu generează prin ele însele active.

Există o legătură între ieșirile de numerar și genererea de active, dar nu este necesar ca cele două să coincidă. Momentul ieșirii de numerar poate însemna că se urmărește obținerea de beneficii economice viitoare, dar nu este o dovadă că elementul obținut corespunde definiției unui activ. Deasemenea, absența unei ieșiri de numerar nu exclude posibilitatea ca un element să satisfacă definiția activ, care poate fi recunoscut în bilanț.

Datorii. O caracteristică esențială a unei datorii este faptul că întreprinderea are o obligație actuală. O obligație reprezintă un angajament sau o responsabilitate de a acționa într-un anumit fel. Legea poate impune întreprinderii să-și respecte obligațiile, ca o consecință a unui contract sau a unei cerințe legale. În mod normal, acestea reprezintă sume ce trebuie plătite pentru bunuri și servicii primite.

Trebuie făcută distincție între o obligație actuală și un angajament viitor. Decizia conducerii de a achiziționa active în viitor nu reprezintă o obligație prezentă. În mod normal, obligația apare în momentul livrării activului sau în momentul în care întreprinderea are un acord irevocabil de cumpărare a activului.

Stingerea unei obligații prezente implică renunțarea întreprinderii la anumite resurse care încorporează beneficii economice, în scopul satisfacerii cererilor celeilalte părți. Stingerea unei obligații prezente se poate face prin plata în numerar, transferul altor active, prestarea de servicii, înlocuirea respectivei obligații cu altă obligație sau transferul obligației în capitaluri proprii.

Datoriile rezultă din tranzacții sau alte evenimente trecute, cum ar fi achiziția de bunuri sau servicii care generează datorii comerciale, sau primirea unui credit de la bancă care generează obligații de rambursare a creditului.

Capitaluri proprii, reprezintă interesul rezidual al acționarilor în activele unei întreprinderi după deducerea tuturor datoriilor sale. Diversele componente ale capitalului propriu, ale unei întreprinderi, pot fi prezentate separat în bilanț, cum ar fi contribuțiile acționarilor, rezultatele nedistribuite, rezervele ce reprezintă distribuirea rezultatului și rezervele ce reprezintă ajustări pentru menținerea capitalului.

Constituirea de rezerve este cerută uneori de lege, sau de statut sau de alte acte normative, în scopul asigurării unei măsuri suplimentare de protecție împotriva efectelor pierderilor pentru întreprindere și creditorii acesteia.

Suma cu care sunt înregistrate capitalurile proprii în bilanț depinde de evaluarea activelor și datoriilor.

Structurile legate direct de evaluarea performanței. Profitul este frecvent utilizat ca o măsură a performanței sau ca bază de referință pentru alți indicatori, cum ar fi rentabilitatea investiției sau rezultatul pe acțiune.

Structurile direct legate de măsurarea performanței sunt:

-veniturile

-cheltuielile

Veniturile și cheltuielile se pot regăsi în contul de profit și pierdere în diferite moduri, astfel încât să furnizeze informația releventă pentru procesul decizional.

Veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei unui exercițiu financiar, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor sau descreșteri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribiții ale acționarilor. Veniturile includ atât veniturile din activitățile curente, cât și cîștiguri din orice alte surse.

Veniturile din activitățile curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi vânzări, coimosioane, dobânzi, divedende, redevențe și chirii.

Câștigurile reprezintă alte elemente care pot apărea sau nu ca rezultat al activității curente a întreprinderii. Acestea reprezintă creșteri ale beneficiilor economice, deci din acest punct de vedere, nu diferă ca natură de venituri din activitatea curentă. Prin urmare în cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, cîștigurile nu sunt privite ca structuri separate. Câștigurile includ, de exemplu, sumele rezultate ca urmare a cedării activelor imobilizate. Prezentarea câștigurilor în contul de profit și pierdere se realizează, de obicei, distinct, deoarece cunoașterea existenței acestora este importantă pentru procesul decizional. Câștigurile sunt prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv cheltuielile aferente.

Veniturile pot fi utilizate pentru achiziționarea de active sau pentru creșterea valorii diferitelor tipuri de active, cum ar fi numerarul, creanțele, bunurile și serviciile primite în schimbul bunurilor și serviciilor prestate.Veniturile pot rezulta, de asemenea, din lichidarea datoriilor.

Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari. Definiția cheltuielilor cuprinde pierderile precum și acele cheltuieli care apar în procesul desfășurării activităților curente ale întreprinderii. Cheltuielile ce apar în cursul activităților curente ale întreprinderii includ costul vânzărilor, salariile și amortizarea. Ele se regăsesc sub forma ieșirilor sau scăderii valorii activelor, cum ar fi numerarul, stocurile și imobilizările corporale.

Pierderile reprezintă alte elemente care corespund definiției cheltuielilor și care pot apărea sau nu pe parcursul desfășurării activităților curente ale întreprinderii. Pierderile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice, deci din acest punct de vedere, nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.

În categoria pierderilor sunt incluse cele rezultate din dezastre, cum ar fi inundațiile sau incendiile, precum și cele rezultate din cedarea de active imobilizate.De asemenea, cheltuielile includ și pierderile nerealizate, cum ar fi cele rezultate din creșterea cursului de schimb valutar în cazul unor împrumuturi pe care întreprinderea le-a contractat în valută.

Pierderile sunt raportate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente.

1.3.4 RECUNOAȘTEREA ȘI EVALUAREA ELEMENTELOR

DIN SITUAȚIILE FINANCIARE

Recunoașterea este procesul încorporării în bilanț sau în contul de profit și pierdere a unui element care îndeplinește anumite criterii de recunoaștere. Acest proces implică descrierea în cuvinte a respectivului element și asocierea unei anumite sume, precum și includerea respectivei sume în totalul bilanțului sau a contului de profit și pierdere. Elementele care satisfac criteriile de recunoaștere trebuie prezentate în bilanț sau în contul de profit și pierdere. Nerecunoașterea acestor elemente nu poate fi corectată nici prin prezentarea politicilor contabile folosite, nici prin note sau informații suplimentare.

Un element care corespunde unei structuri a situației financiare trebuie recunoscut dacă este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat, să intre sau să iasă din întreprindere și elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluată în mod credibil.

În procesul de evaluare a îndeplinirii sau neîndeplinirii criteriilor de recunoaștere în situațiile financiare, trebuie luat în considerare pragul de semnificație.

Probabilitatea realizării unor beneficii economice viitoare este un criteriu de recunoaștere a unui element, care se utilizează pentru determinarea gradului de incertitudine în realizare unui beneficiu economic viitor, concept ce este impus de incertitudinea ce caracterizează mediul în care îșă desfășoară activitatea orice întreprindere. Evaluarea gradului de incertitudine legat de beneficiile economice viitoare ia în calcul informația disponibilă în momentul întocmirii situațiilor financiare.

A doua condiție pe care un element trebuie să o îndeplinească pentru a fi recunoscut, este ca aceasta să aibă un cost sau o valoare ce poate fi evaluat(ă) în mod credibil. În multe cazuri, costul sau valoarea trebuie estimat(ă), iar în cazul în care nu poate fi realizată o estimare rezonabilă, elementul nu poate fi recunoscut în bilanț sau în contul de profit și pierdere.

Recunoașterea activelor

Un activ este recunoscut în bilanț în momentul în care este probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor, de către întreprindere și activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluată în mod credibil.

Un activ nu este recunoscut în bilanț atunci când este improbabil ca ieșirea de numerar să genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere. O astfel de tranzacție va avea ca efect recunoașterea unei cheltuieli în contul de profit și pierdere. Acest tratament nu înseamnă că, scopul pentru care s-au efectuat cheltuielile a fost altul decât obținerea de beneficii, singura implicație este aceea că posibilitatea obținerii de avantaje economice este insuficientă pentru a justifica recunoașterea unui activ.

Recunoașterea datoriilor

O datorie este recunoscută în bilanț atunci când este probabil că o ieșire de resurse, purtătoare de beneficii economice, va rezulta din lichidarea unei obligații prezente și când valoarea la care se va realiza această lichidare poate fi evaluată în mod credibil. Obligațiile rezultate din contracte a căror neexecutare parțială sau totală este echilibrată de o parte și de cealaltă (exemplu: datoriile pentru stocuri comandate, dar neprimite încă) nu sunt recunoscute ca datorii în situațiile financiare.

Recunoașterea veniturilor

Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când a avut loc o creștere a beneficiilor economice viitoare aferente creșterii unui activ sau diminuării unei datorii, iar această creștere poate fi evaluată credibil. Prin urmare recunoașterea veniturilor se realizează concomitent cu recunoașterea creșterii de active sau reducerii datoriilor.

Recunoașterea cheltuielilor

Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare, aferente diminuării unui activ sau creșterii unei datorii, iar această reducere poate fi evaluată credibil. Recunoșterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea datoriilor sau reducerii activelor.

Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere pe baza unei asocieri directe între costurile implicite și obținerea elementelor specifice de venit. Acest proces, cunoscut sub numele de conectarea costurilor la veniturile din activitatea curentă, implică recunoașterea simultană sau combinată a veniturilor din activitatea curentă și a cheltuielilor care rezultă direct și concomitent din aceleași tranzacții sau alte evenimente.

Atunci când se așteaptă să se obțină beneficii economice în decursul mai multor exerciții financiare și când asocierea acestora cu veniturile poate fi determinată doar vag sau indirect, cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere pe baza unei proceduri de repartizare sistematică și rațională. Această modalitate este foarte importantă în procesul recunoașterii cheltuielilor asociate cu utilizarea unor active ca: imobilizări corporale, fond comercial, licențe și mărci de comerț, caz în care cheltuiala este numită amortizare. Aceste proceduri de repartizare au drept scop recunoșterea cheltuielilor în cadrul perioadelor contabile în care se consumă sau dispar beneficiile economice asociate acestor elemente.

O cheltuială este recunoscută imediat în contul de profit și pierdere atunci când un cost nu generează nici un beneficiu economic viitor sau atunci când viitoarele beneficii economice nu corespund sau încetează să corespundă criteriilor de recunoaștere în bilanț sub formă de activ.de asemenea o cheltuială este recunoscută în contul de profit și pierdere în cazurile în care apare o datorie fără recunoaștere unui activ, cum ar fi cazul în care datoria apare ca urmare a garantării unui venit.

Nu este suficient să se prefigureze beneficiile economice pentru a putea recunoaște un activ, o datorie, o cheltuială sau un venit, ci trebuie determinată și valoarea acestora.

Armonizarea sistemului contabil românesc cu Directivele Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate aduce schimbări importante în problema evaluării. Dificultăți în aplicarea Standardelor Internaționale de Contabilitate nu sunt cele legate de tehnica de înregistrare contabilă sau de încadrare corectă a unui element în categoria corespunzătoare, ci cele legate de determinarea valorii juste, valorii realizabile nete, a valorii actualizate.

Conform OMF 94/2001 se menține vechea structurare a momentelor principale de evaluare. Astfel, evaluarea trebuie făcută la intrarea în patrimoniu, la inventariere, la închiderea exercițiului și la ieșirea din patrimoniu. Standardele Internaționale de Contabilitate acordă o atenție deosebită evaluării la întocmirea situațiilor financiare.

Evaluarea trebuie să se efectueze în următoarele momente, prin intermediul opțiunilor corespunzătoare caracterului economic al mișcărilor:

La data intrării în patrimoniu

Activele sunt cuantificate la costul istoric, adică la costul de achiziție, costul de producție, valoarea de aport, valoarea de utilitate sau valoarea justă.

Datoriile sunt cuantificate la valoarea istorică, adică la valoarea echivalentelor obținute în schimbul obligației, sau valoarea care se așteaptă a fi plătită în numerar sau echivalente de numerar la decontarea datoriilor.

Veniturile, atunci când sunt realizate, sunt cuantificate la nivelul valorilor de intrare a activelor care s-au majorat, sau la nivelul de ieșire a datoriilor care au scăzut.

Cheltuielile, atunci când sunt recunoscute, se cuantifică la nivelul valorilor de ieșire ale activelor, care au scăzut sau al valorilor de intrare a datoriilor care s-au majorat.

La inventariere se determină valoarea de inventar sau valoarea actuală ale elementelor componente ale bilanțului.

La întocmirea situațiilor financiare

Pentru active și datorii valoarea bilanțieră este dată de valoarea istorică corectată cu eventualele deprecieri de valoare, dacă se folosește tratamentul de bază, sau valoarea reevaluată sau reactualizată ( cost curent ), dacă se utilizează tratamentul alternativ.

Veniturile și cheltuielile sunt evaluate la valoarea inițială sau la valoarea actualizată în funcție de inflație.

La ieșirea din patrimoniu activele și datoriile trebuie evaluate la valoarea de intrare.

2. ORGANIZAREA PROFESIUNII CONTABILE

2.1. ORGANIZAREA ACTIVITĂȚII DE EXPERTIZĂ

CONTABILĂ ȘI A CONTABILILOR AUTORIZAȚI

Agenții economici organizați au nevoie de profesioniști contabili care să gândeascî și să acționeze în termeni specifici economiei de piață.

Orice profesie presupune un complex de cunoștințe teoretici și deprinderi practice. Noțiunea de profesie este utilizată pentru a defini pregătirea personalului într-un anumit domeniu de activitate.

Profesia de contabil are în vedere doctrina și practica contabilă. Persoanele care desfășoară activitate de contabilitate trebiue să posede cunoștințe teoretice și legislative și aptitudini practice necesare pentru efectuarea lucrărilor de contabilitate și exercitarea controlului preventiv la agenții economici.

Un specialist în contabilitate trebuie să fie un cunoscător competent, un analist al activității economice și financiare.

Profesia contabilă poate fi abordată în două acțiuni:

În sens larg, extensiv, profesia de contabil include toți specialiști de formație economică a căror activitate se circumscrie integral sau preponderent domeniului contabilității aplicate.

În sens mai restrâns, profesia de contabil vizează numai profesioniști consacrați și atestați pubșic de autoritățile administrative sau instanțe profesionale oficiale, care efectuează activități de control și certificare de conturi anuale, expertize contabile utilizate ca probă în justiție.

Avându-se în vedere întroducerea noului sistem de contabilitate în România, profesia de contabil a înregistrat esențiale mutații de ordin calitativ și structural. Statutul profesiei de contabil este conceput în funcție de specificul și cerințele economiei de piață.

2.1.1 CALITATEA DE EXPERT CONTABIL ȘI

CONTABIL AUTORIZAT

Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate, în condițiile legislației în vigoare și are competența profesională de a verifica, de a aprecia modul de organizare și conducere a activității economico-financiare și de contabilitate, de a supraveghea gestiunea societăților comerciale și de a verifica legalitatea bilanțului contabil și a contului de profit și pierdere.

Expertul contabil poate, de asemenea, să organizeze și să conducă contabilitatea societăților comerciale și să analizeze, prin procedee specifice contabilității, situația economică, financiară și fiscală a acestora.

Contabilul autorizat este persoana care a dobândit această calitate în condițiile legislației în vigoare și are capacitatea de a ține contabilitatea societăților comerciale și de a întocmi bilanțul contabil. Calitatea de expert contabil și contabil autorizat se dobândește pe bază de examen.

Accesul la profesia de expert contabil și contabil autorizat se face pe bază de examen de admitere, efectuarea unui satgiu de 3 ani și prin susținerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului.

Examenul de admitere pentru accesul la profesia de expert contabil și contabil autorizat se organizează de Corpul Experților Contabili și Contabili Autorizați din România.

Programele de examen de admitere pentru accesul la profesia de expert contabil și contabil autorizat, precum și reglementările privind stagiul și examenul de aptitudini se elaborează de CECCAR, cu avizul Ministerului Finanțelor, și se aprobă de Consiliul superior al CECCAR, urmărindu-se armonizarea cu prevederile directivelor europene în domeniu

Se poate prezenta la examenul de admitere pentru accesul la profesia de expert contabil persoana care îndeplinește următoerele condiții: are capacitate de exercițiu deplină; are studii economice superioare în specialitatea “Contabilitate-Finanțe” cu diplomă recunoscută de Ministerul educației Naționale și practică în specialitate de cel puțin 3 ani, sau studii economice superioare și practică de cel puțin 5 ani; nu a suferit nici o condamnare care potrivit legislației în vigoare interzice dreptul de gestiune și de administrare a societăților comerciale.

La cerere, persoanele care au titlul de academician, profesorii și conferențiarii universitari, doctorii în economie și doctorii docenți cu specialitate finanțe sau contabilitate, au acces la profesia de expert contabil pe baza titlului de doctor și susținerea unui interviu privind normele de organizare și funcționare a Corpului Experților Contabili și Contabili Autorizați din România.

Se pot preznta la examenul de admitere pentru accesul la profesia de contabil autorizat persoanele care îndeplinesc urmăroarele condiții: au capacitatea de exercițiu deplină; au studii economice superioare, studii economice medii, alte studii medii decât economice cu diplomă sau licență, după caz, recunoscută de Ministerul Educației Naționale, și cu o vechime în specialitate de 2 ani, cei cu studii superioare, de 3 ani, cei cu studii economice medii și 5 ani cei cu studii medii în alt domeniu decât cel economic; nu au suferit nici o condamnare care, potrivit legislației în vigoare, interzice dreptul de gestiune și de administrare a societăților comerciale

2.1.2. EXERCITAREA PROFESIUNII DE EXPERT

CONTABIL ȘI CONTABIL AUTORIZAT

Profesia de expert contabil și contabil aurorizat poate fi executată individual, prin cabinete, sau printr-o societate comercială de profil înființată potrivit legii.

Societățile comerciale de expertiză pot fi constituite de unul sau mai mulți asociați sau acționari și să îndeplinească următoarele condiții: să aibă ca obiect de activitate exercitarea profesiei de expert contabil; majoritatea acționarilor sau asociaților să fie experți contabili și să dețină majoritatea acțiunilor sau a părților sociale; acțiunile să fie nominative și orice nou asociat sau acționar să fie admis de adunarea generală; consiliul de administrație al societății comerciale să fie ales în majoritate dintre acționarii sau asociații experți contabili.

Experții contabili și contabilii autorizați își pot desfășura activitatea pe bază de contracte scrise de prestări servicii, încheiate cu agenții economici.

Experților contabili și contabililor autorizați le este interzis să efectueze lucrări pentru agenții economici sau pentru institițiile unde sunt salariați și nici pentru cei cu care angajatorii lor sunt în raporturi contractuale ori se află în concurență. Experții contabili și contabilii autorizați nu pot efectua lucrări pentru terți în situația în care atestă starea de conflict, de interese sau de incompatibilitate. Pe perioada în care experții contabili și contabilii autorizați, desfășoară orice activitate salarizată, în afara Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați, nu își pot exercita atribuțiile conferite de această calitate.

Lucrările ce se pot ține, fără a fi limitative, de către experții contabili, în cazul contractelor de prestări servicii,sunt:

– ținerea sau supravegherea contabilității și întocmirea bilanțului contabil;

– efectuarea de analize economico-financiare;

– efectuarea de audit financiar-contabil;

– efectuarea de evaluări patrimoniale;

– efectuarea de expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate

de persoane fizice sau juridice;

– executarea de lucrări cu caracter financiar-contabil;

– executarea de lucrări cu caracter fiscal.

Lucrările ce pot fi executate de contabilii autorizați în cadrul contractelor de prestări servicii, individual sau prin societăți comerciale, sunt:

– ținerea contabilității financiare și de gestiune;

– întocmirea bilanțului contabil;

– verificarea și certificarea bilanțului contabil, numai de contabilii autorizați

cu studii superioare;

– îndeplinirea atribuțiile prevăzute de cenzori numiți la societațile comerciale,

numai de contabili autorizați cu studii superioare.

Expertul contabil sau contabilul autorizat trebuie să fie și să se manifeste liber față de orice interes care este incompatibil cu integritatea, obiectivitatea și independența profesională.

2.1.3. ACTIVITATEA CENZORILOR EXTERNI

Cenzorul extern independent este persoana fizică sau juridică, care verifică și supraveghează contabilitatea tuturor persoanelor juridice supuse autorizării, supravegherii sau controlului Comisiei Naționale a Valorilor Mobiliare (CNVM), asigură examinarea profesională sistematică a activelor financiar-contabile și exprimă o opinie responsabilă, acordând o certificare a exactității și corectitudinii înregistrărilor din conturile anuale ale societății expertizate.

Activitatea cenzorului extern independent se fundamentează pe principiile deontologiei profesionale: moralitate, independență și obiectivitate, conștiinciozitate, răspundere, confidențialitate, imparțialitate, comportare profesională demnă.

Cenzorul extern independent își exercită activitatea individual, sau în societăți comerciale.

Pot dobândi calitatea de cenzor extern independent persoanele care îndeplinesc următoarele condiții:

– au dobândit calitatea de expert contabil în condițiile prevăzute de lege;

– au competența profesională de a verifica și a aprecia modul de organizare și de conducere a activității economico-financiare și de contabilitate, de a verifica și certifica legalitatea bilanțului contabil și a conturilor de profit și pierdere, de a analiza prin procedee specifice contabilității situația economică financiară și fiscală a societăților comerciale supuse autorizării, suprevegherii și controlului CNVM.

– au promovat testul vizând cunoașterea legislației privind valorile mobiliare și bursele de valori, susținut la CNVM.

Cenzorul extern independent nu poate verifica și certifica situațiile de închidere a exercițiului financiar, dacă are cote de participare la societatea comercială care trebuie expertizată, dacă este membru în consiliul de administrație, comitetul de direcție, cenzor sau salariat al societății comerciale care este supusă expertizării și dacă a participat la lucrările contabile curente și la elaborarea lucrărilor de închiderea exercițiului financiar.

Cenzorul extern independent trebuie să fie membru a Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România și să fie înscrisă în Tabloul Corpului.

Prestarea de servicii specifice de către cenzorul extern independent se efectuează pe baza unui cotract de expertizare financiar-contabilă, de verificare și certificare a bilanțurilor contabile, încheiate între societatea comercială sau cenzorul extern independent, după caz, ca prestator și persoana fizică sau juridică solicitantă ca beneficiar.

La încheierea expertizei, cenzorul extern independent va întocmi un raport care va purta un titlu precis:”Raport de expertizare financiar-contabilă, de verificare și certificare a bilanțurilor contabile/ situațiilor financiare”.

Raportul cenzorului extern independent trebuie să fie adresat destinatarului corespunzător, în funcție de circumstanțele ce caracterizează misiunea și obligațiile legale. Raportul trebuie să identifice conturile anuale ale societății comerciale, care au făcut obiectul expertizării, cât și data și perioada acoperită prin aceste documente. În raport trebuie să se menționeze că conturile anuale sunt în responsabilitatea beneficiarului și că responsabilitatea cenzorului este să exprime o opinie pe baza expertizei contabile efectuate.

2.2. ORGANIZAREA ȘI FUNCȚIONAREA CORPULUI

EXPERȚILOR CONTABILI ȘI CONTABILILOR

AUTRIZAȚI DIN ROMÂNIA

Corpul Experților Contabili și Contabililor autorizați din România (CECCAR), este persoană juridică de utilitate publică și autonomă, din care fac parte experții contabili și contabilii autorizați, în condițiile prevăzute de lege.

CECCAR prin delegația primită din partea autorității publice, acordă și retrage dreptul de exercitare a profesiei de expert contabil și contabil autorizat și are dreptul să controleze competența și moralitatea membrilor săi.

2.2.1. ORGANIZAREA ȘI ATRIBUȚIILE C.E.C.C.A.R

Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați cu sediul în București, are filiale, fără personalitate juridică în reședințele de județ.

CECCAR are următoarele atribuții:

Organizează examenul de admitere, efectuarea stagiului și susținerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil și de contabil autorizat. Programele de examene în vederea accesului la profesia de expert contabil și contabil autorizat, reglementările privind stagiul și examenul de aptitudini se elaborează de CECCAR și se avizează de Ministerul Finanțelor, urmărindu-se armonizarea cu prevederile directivelor europene în domeniu.

Organizează examinarea persoanelor fizice străine care urmează să exercite activitatea de expert contabil sau contabil autorizat în România, asupra cunoașterii legislației naționale în domeniile fiscale, contabile și al organizării și funcționării societăților comerciale;

Organizează evidența experților contabili, a contabililor autorizați și a societăților comerciale de profil, prin înscrierea acestora în tabloul Corpului;

Asigură buna desfășurare a activității experților contabili și a contabililor autorizați;

Elaborează și publică normele privind activitatea profesională și de conduită etică a experților contabili și a contabililor autorizați, ghidurile profesionale în domeniul financiar-contabil;

Asigură respectarea normelor legale de către experții contabili și contabilii autorizați care își desfășoară activitatea individual, ca asociați într-o societate de expertiză contabilă sau ca salariați/ colaboratori ai societăților de expertiză;

Urmăresc modul de acordare a vizei anuale pentru exercitarea profesiei, conform normelor emise de Consiliul superior, prezentând rapoarte în acest sens Biroului permanent al Consiliului superior;

Colaborează la elaborarea planului tematic al revistei Corpului și a planului tematic al publicațiilor proprii de specialitate;

Verifică respectarea de către filialele Corpului a condițiilor legale de înscriere în Tabloul Corpului a persoanelor fizice și juridice, pe baza documentelor transmise de acestea;

Soluționează în termen de 30 de zile de la înregistrare, contestațiile formulate de către membrii Corpului, referitoare la respingerea de către filiale a cererii de înscriere în Tabloul Corpului, autorizarea incetării provizorii a calității de membru al Corpului, radierea din Tabloul Corpului, precum și neînregistrarea în Tabloul Corpului de către filiale a sediilor secundare ale societăților comerciale de expertiză contabilă recunoscute de Corp.

2.2.1.1 SECȚIUNILE C.E.C.C.A.R.

Profesioniștii contabili înscriși în Tabloul Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați posedă legitimația de membru, care se vizează anual. Tabloul se publică anual în Moniturul Oficial al României. În Tablou sunt înscriși toți membrii, persoane fizice, experți contabili, separat de contabilii autorizați, precum și persoanele juridice de profil, grupate în funcție de criteriul teritorial.

Organizarea activității filialelor CECCAR se face pe secțiuni:

Secțiunea experților contabili;

Secțiunea contabililor autorizați;

Sectorul audit legal.

Conducerea secțiunilor este asigurată de 3 membri desemnați din cadrul consiliului filialei, dintre care: un președinte desemnat dintre vicepreședinții Biroului permanent și 2 membri.

În funcție de necesitățile secțiunilor, Biroul permanent al consiliului filialei, prin decizia sa, poate completa secțiunile cu specialiști apreciați pentru competența și lucrările lor.

Desemnarea membrilor Secțiunii experților contabili se face din categoria experților contabili, membrii ai consiliului filialei, iar a membrilor Secțiunii contabililor autorizați, pe cât posibil, din categoria contabililor autorizați, membrii ai consiliului filialei.

Atribuțiile secțiunilor sunt:

Asigură înregistrarea membrilor în Tabloul Corpului la nivelul filialei;

Asigură buna desfășurare a activității experților contabili și contabililor autorizați;

Asigură, împreună cu președintele Biroului permanent al filialei, îndeplinirea atribuțiilor acestuia privind organizarea alegerii organelor de conducere ale filialei și ale Consiliului superior.

Membrii care nu exercită profesia vor fi înscriși în capitole distincte, în cadrul secțiunilor CECCAR.

Organizarea și funcționarea secțiunilor se stabilesc prin “Regulamentul de organizare și funcționare a Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați”.

Înscrierea în Tabloul Corpului a experților contabili și contabililor autorizați de face, la cerere, de către filialele județene și a municipiului București, dacă cei în cauză fac dovada că îndeplinesc condițiile prevăzute de Regulamentul de organizare și funcționare a CECCAR.

Tabloul Corpului este împărțit în opt părți, cuprinzînd membrii activi ai Corpului cu drept de a exercita profesia de expert contabil sau contabil autorizat și anume:

Partea întâi – experți contabili care își exercită profesia cu titlu independent, individual, în cadrul propriilor cabinete;

Partea a doua – experți contabili străini, autorizați de Consiliul superior să își exercite profesia în România, cu titlu independent, individual, în cadrul propriilor cabinete;

Partea a treia – experți contabili, salariați ai Corpului sau a unor membri ai Corpului, persoane fizice sau juridice;

Partea a patra – persoane juridice de profil;

firme în rețele internaționale sau în parteneriat mixt ( român și străin );

firme cu capital autohton;

Partea a cincea – contabili autorizați care își exercită profesia cu titlu independent, individual, în cadrul propriilor cabinete;

Partea a șasea – contabili autorizați, salariați ai Corpului sau ai unor membri ai Corpului, persoane fizice sau juridice;

Partea a șaptea – experți contabili de onoare;

Partea a opta – contabili autorizați de onoare.

Evidența persoanelor care au calitatea de expert contabil sau contabil autorizat, inactive, se ține în cadrul secțiunilor Experți contabili și Contabili autorizați, pe întreaga perioadă de inactivitate.

Înscrierea în Tabloul Corpului conferă dreptul de exercitare a profesiei pe întreg teritoriul țării. Atunci când un membru își transferă activitatea sa într-o altă filială, el trebuie să ceară transferarea dosarului său și înscrierea în Tabloul Corpului la filiala pe teritoriul căreia s-a transferat. La fel se procedează și în cazul societăților comerciale de expertiză contabilă.

Societățile comerciale de expertiză contabilă, membre ale Corpului, au obligația să comunice filialelor de care aparțin toate modificările intervenite în componența asociaților sau acționarilor lor și/ sau în obiectul de activitate ale acestora.

În exercitarea profesiei experții contabili și contabilii autorizați răspund disciplinar, administrativ, civil, sau penal, potrivit legii și regulamntului de organizare și funcționare a Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România.

2.2.1.2. ORGANELE DE CONDUCERE ȘI CONTROL

ALE C.E.C.C.A.R.

Organele centrale de conducere ale Corpului sunt: “Conferința națională“, “Consiliul superior” și “Biroul permanent”.

Conferința națională este organul superior de conducere și control al Corpului.

Conferința națională este constituită din membrii Consiliului superior, membrii consiliilor filialelor Corpului, ai comisiilor de disciplină, reprezentanții Ministerului Finanțelor Publice pe lângă Consiliul superior și consiliile filialelor, precum și din reprezentanți din fiecare filială a Corpului, desemnați de adunările generale. Conferința națională este legal constituită dacă este asigurata participarea majorității membrilor, iar hotărârile sunt valabil adoptate cu votul majorității membrilor prezenți. Dacă la prima convocare nu se întrunește numărul necesar, este convocată din nou Conferința națională, care este legal constituită cu participarea a cel puțin 30% din numărul membrilor și reprezentanților.

Conferința națională este ordinară și extraordinară.

Conferința națională ordinară se întrunește anual prin grija Consiliului superior, care stabilește locul de desfășurare și are loc în cel mult două luni de la închiderea exercițiului financiar.

Atribuțiile Conferinței naționale ordinare sunt:

Aprobarea Regulamentului de organizare și funcționare a CECCAR, modificările și completările acestuia;

Stabilește direcțiile de bază și ia măsurile necesare pentru asigurarea bunei executări a profesiei de expert contabil și contabil autorizat;

Examinează și aprobă prin vot deschis, raportul de activitate prezentat de Consiliul superior pentru exercițiul financiar expirat și raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a Consiliului superior;

Aprobă prin vot deschis, bilanțul contabil, execuția bugetului de venituri și cheltuieli pentru exercițiul financiar încheiat, precum și bugetul de venituri și cheltuieli al exercițiului financiar viitor, prezentate de Consiliul superior;

Aprobă prin vot deschis organigrama Consiliului superior, sistemul de salarizare pentru anul următor, precum și principiile și criteriile de organizare și salarizare a aparatului propriu și a consiliilor filialelor.

Alege și revocă președintele și membrii Consiliului superior și ai comisiei de cenzori ai acestuia; alege și revocă președintele și doi membri ai Comisiei superioare de disciplină;

Hotărește asupra propunerilor de sancționare disciplinară a membrilor Consiliului superior și a consiliilor filialelor, formulate de Comisia superioară de disciplină;

Stabilește anual cotizațiile pe tranșe de venit, datorate de membrii Corpului;

Aprobă planurile anuale de activitate ale Consiliului superior și ale consiliilor filialelor.

Conferința națională extraordinară are loc numai în cazuri deosebite și se convoacă cu cel puțin 15 zile înaintea datei fixate pentru desfășurarea ei, de către Consiliul superior.

În mod esențial, Consiliul superior are ca atribuție reprezentarea profesiunii în fața autorităților publice prin președintele său și coordonarea acțiunilor consiliilor filialelor județene.

Consiliul superior cuprinde maximum 24 membri și 8 supleanți, reprezentarea experților contabili și a contabililor autorizați fiind stabilit în funcție de procentajul experților contabili în raport cu totalul membrilor Corpului la nivelul țării.

Membrii titulari și supleanți ai Consiliului superior sunt aleși, prin vot secret, pentru 4 ani.

Consiliul superior se convoacă cel puțin odată pe semestru de către președintele său și ori de câte ori este necesar.

Consiliul superior are următoarele atribuții:

Alege, din membrii săi, 5 vicepreședinți ai Consiliului superior, 4 dintre aceștia sunt experți contabili și unul contabil autorizat;

Asigură elaborarea și completarea Regulamentului de organizare și funcționare a Corpului, solicitând avizele Ministerului Finanțelor Publice și Ministerului Justiției;

Asigură elaborarea și completarea Codului privind conduita etică și profesională a experților contabili și contabililor autorizați;

Asigură administrarea și gestionarea patrimoniului Corpului;

Asigură coordonarea activității consiliilor filialelor, stabilește metodologia de elaborare a bugetului de venituri și cheltuieli al Corpului;

Biroul permanent al Consiliului superior este compus din președinte, ales de Conferința națională și din vicepreședinți, aleși de Consiliul superior. Președintele Consiliului superior este și președintele Biroului permanent.

Biroul permanent al Consiliului superior se întrunește lunar și ori de câte ori este nevoie și ia decizii cu votul majorității simple a membrilor săi.

Președintele Consiliului superior este ales de Conferința națională dintre membrii CECCAR, pe o perioadă de 4 ani. El asigură executarea hotărârilor Consiliului superior și a deciziilor Biroului permanent și coordonează activitatea curentă a Corpului.

Președintele Consiliului superior își desfășoară activitatea la sediul Corpului, în program normal de lucru, cel puțin două zile pe săptămână.

Fiecare vicepreședinte al Consiliului superior conduce activitatea unei secțiuni, comisii sau departament, potrivit celor stabilite de Biroul permanent al Consiliul superior.

Cenzorii sunt aleși pentru o perioadă de 4 ani și au ca atribuții verificarea gestiunii financiare a Consiliului superior pentru exercițiul financiar încheiat, a concordanței dintre operațiunile înregistrate în contabilitate și cele aprobate în bugetul de venituri și cheltuieli.

Organele de conducere și de control ale filialelor sunt: adunările generale, consiliile filialelor și biroul permanent ale acestora. Controlul activității filialelor se exercită de către cenzori.

Organele care activează pe lângă consiliul filialei sunt: Comisia de disciplină a filialei și reprezentantul Ministerului de Finanțe Publice.

În exercitarea atribuțiilor prevăzute de Regulamentul de organizare și funcționare a CECCAR, Conferința națională, adunarea generală a filialelor, Consiliul superior și consiliile filialelor emit hotărâri, Biroul permanent al Consiliului superior sau al consiliilor filialei, secțiunile Corpului, precum și președinții de filiale emit decizii, iar președintele Consiliului superior emite ordine.

3. CONȚINUTUL ACTIVITĂȚII DE AUDIT FINANCIAR

3.1. CONCEPTUL DE CONTROL ȘI AUDIT

Controlul este atât funcția finalizatoare a procesului de conducere, cât și funcția care furnizează informațiile necesare pentru realizarea la un nivel corespunzător a celorlalte funcții ale conducerii: funcția previzională, funcția organizatorică, funcția de coordonare și funcția de antrenare. Indiferent la ce nivel se exercită, controlul nu este numai o revizie sau inspecție care inventariază neregulile și care propune sau aplică sancțiuni, ci este, în primul rând, un demers menit să contribuie: la perfecționarea activității controlate, la sporirea economicității, eficacității și eficiemței operațiunilor și tranzacțiilor, la prevenirea neregulilor și la lichidarea cauzelor lor.

Controlul intern este un ansamblu de măsuri organizatorice și metodologice luate de conducerea unei entități în vederea atingerii obiectivelor manageriale și o îmbinare de mijloace și proceduri menite să apere conducerea de diferite categorii de riscuri.

Auditul intern este o activitate organizată independent în structura entității, în directa subordonare a coducătorilor acestora, care are ca sarcină principală identificarea slăbiciunilor și a riscurilor sistemului de control intern.

Auditul intern nu se limitează numai la o analiză posterioară a rezultatelor, ci adoptă o atitudine participativă, contribuind cu sfaturi și recomandări la creșterea calității deciziilor, la prevenirea erorilor și fraudelor și la siguranța entității.

În unele czuri pot fi puse în discuție independența, integritatea, obiectivitatea și competența auditorilor interni, cazuri în care se apeleată la auditorii financiari externi.

3.1.1. CONTROLUL FINANCIAR – CONTABIL

Controlul financiar-contabil ca un atribut al conducerii, furnizează informații despre modul de funcționare a sistemului condus, a rezultatelor obținute comparativ cu obiectivele propuse.

Contribuind atât la urmărirea operațiunilor economico-financiare și la stabilirea abaterilor, cât și la prevenirea și eliminarea aspectelor negative, controlul are două laturi: latura constatativă (control de conformitate) și latura activă (control de performanță: de pilotaj și adaptiv).

Controlul de conformitate își propune să stabilească și să analizeze abaterile, pe cauze și pe responsabilități, și să impună măsurile necesare pentru eliminarea acestor abateri, pentru aducerea fenomenelor controlate în limita parametrilor stabiliți.

Controlul de conformitate se pronunță asupra legalității tranzacțiilor și operațiunilor; asupra respectării principiilor, regulilor procedurale și metodologice care sunt aplicate categoriei respective de tranzacții și operațiuni; asupra încadrării în plafoanele valorice și cantitative stabilite și asupra sincerității și bunei credințe a conducătorilor și executanților în alegerea și aprecierea realității tranzacțiilor și operațiunilor.

Controlul de pilotaj urmărește menținerea unor condiții favorabile anterioare, aducând fenomenele la parametrii prestabiliți, eliminînd abaterile.

Controlul adaptiv contribuie la prevenirea acțiunii factorilor perturbatori și la creerea de noi condiții pentru perfecționarea activităților controlate.

Dezvoltarea laturii active a controlului a dus la individualizarea controlului performanței, care urmărește realizarea obiectivelor manageriale la un nivel optim. Controlul performanței se pronunță asupra economicității, eficacității, eficienței și oportunității tranzacțiilor și operațiunilor.

Indiferent de nivelul de la care se exercită și indiferent de obiectivele urmărite, controlul se compune din trei elemente, cărora le corespund trei etape distincte în derularea muncii de control ( figura nr.3.1 ).

Figura 3.1 Elementele controlului

Intrările în subsistemul de control se compun din datele și informațiile necesare stabilirii celor doi termeni ai comparării: situația ideală și situația reală.

Situația ideală se stabilește pe baza prescripțiilor și restricțiilor sistemului legislativ, în baza deciziilor conducerii, a programelor de activitate, a bugetelor de venituri și cheltuieli și a stocurilor scriptice reflectate în contabilitate.

Situația reală se stabilește pe baza observațiilor faptice, inventarierilor de control, verificărilor documentelor și explicațiile obținute de la cei controlați.

Pe baza rezultatelor la care se ajunge în urma comparării, se trece la analiza și evaluarea rezultatelor sau abaterilor, la stabilirea și delimitarea factorilor de influență și a cauzelor, la determinarea consecințelor și a responsabilităților.

Valorificarea constatărilor este elementul și etapa finalizatoare a procesului de control.

Ieșirile din subsistemul de control sunt formate din: măsuri operative luate în timpul controlului pentru redresarea situației, îmbunătățirea activității și sancționarea vinovaților, dispoziții obligatorii date celor controlați și propuneri pentru mai buna fundamentare a deciziilor conducerii la diferite niveluri.

Controlul, ca atribut al conducerii, își realizează obiectivele prin intermediul funcțiilor sale.

Funcțiile controlului sunt:

Funcția constatativă – datorită acestei funcții, controlul are posibilitatea să urmărescă modul cum se îndeplinesc obiectivele stabilite, să cunoască realitatea și pe această bază să analizeze abaterile pe cauze și responsabilități, să ia măsuri pentru prevenirea și eliminarea lor.

Funcția constructivă – datorită acestei funcții a controlului conducerea are posibilitatea să prevadă evoluția viitoare a fenomenului, să prevină fenomenele nedorite, să-și verifice stilul de muncă, calitatea deciziilor luate și să ia măsuri pentru perfecționarea activității.

Funcția coercitivă – este funcția controlului, care în vederea eliminării și prevenirii neregulilor, trage la răspundere pe cei ce nu își îndeplinesc corespunzător sarcinile față de întreprindera în care lucrează, față de bugetul administrației de stat sau față de alte persoane fizice sau juridice. Înainte de trecere la aplicarea sancțiunilor, organele de control trebuie să analizeze explicațiile celor controlați, pentru a avea certitudinea deplină referitoare la vinovăția persoanelor respective.

Controlul poate fi structurat după mai multe criterii:

După timpul în care se exercită, raportat la momentul efectuării operațiunilor respective se delimitează: controlul preventiv, controlul concomitent și controlul ulterior.

Din punct de vedere al obiectivelor controlate, se deosebesc: controlul

economic, financiar și tehnic.

După sfera de cuprindere a controlului, se deosebesc: controale complexe și

controale parțiale, controale totale și controale prin sondaj.

După procedeele folosite, controalele sunt: documentar-contabile și faptice.

Din punct de vedere al poziției organelor de control față de întreprindere, controlul economico-financiar poate fi exercitat de: organe din interiorul sau din afara întreprinderii supuse verificării.

Controlul din interiorul unității este un atribut al conducerii și el trebuie exercitat obligatoriu în cadrul fiecărei întreprinderi.

Controlul economic-financiar exercitat din afara unităților se împarte în două categorii: controlul departamental și controlul extradepartamental.

Controlul departamental se poate organiza și exercita fie sub forma unor acțiuni curente de verificare, fie cu ocazia prezentării de către unitățile subordonate a calculelor periodice de sinteză (balanțe de verificare lunare, situații sau deconturi trimestriale, conturi de execuție sau bilanțurile contabile anuale).

Controalele extradepartamentale pot avea diverse obiective, sarcini și modalități de exercitare.

În această categorie, un loc deosebit de important revine controlului independent, ce are ca obiect auditarea conturilor de către cenzori sau experți contabili.

3.1.2. ROLUL AUDITULUI FINANCIAR – CONTABIL

Prin audit, în general, se înțelege examinarea profesională a unei informații în vedearea exprimării unei opinii responsabile și independente, prin raportare la un criteriu standard de calitate.

Auditul financiar-contabil constă în examinarea efectuată de un profesionist competent și independent, cenzor, expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare în vederea exprimării unei opinii motivate asupra realității datelor cuprinse în situațiile finenciare anuale.

În urma examinării și verificarii situațiilor financiare, profesioniștii își exprimă opinii asupra: validității și corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea întreprinderii,-auditul intern și asupre imaginii fidele, clare și complete a patrimoniului, a situației financiare și rezultatelor obținute de întreprindere,-auditul extern. Auditul extern poate fi audit legal, cerut de lege și executat de cenzori, sau audit contractual, efectuat la cererea întreprinderii realizat de contabili autorizați cu studii superioare sau societăți comerciale de expertiză contabilă.

Rolul auditului financiar constă în controlul informațiilor financiare, având o utilitate internă (conducerea și gestionarea întreprinderii), și alta externă, de informare a terților (fisc, clienți, furnizori, creditori), exercitat în scopul protejării patrimoniului și asigurării credibilității acestor informații.Rolul final al auditului financiar-contabil îl constituie verificarea și certificarea bilanțului contabil anual.

Asigurarea imaginii fidele a poziției financiare, performanțelor financiare și modificării poziției financiare, este dependentă de respectarea principiilor referitoare la regularitatea și sinceritatea contabilității.

Regularitatea presupune organizarea și conducerea contabilității în conformitate cu principiile contabile generale admise: principiul prudenței, principiul permanenței metodei, principiul continuității activității, principiul independenței exercițiului, principiul intangibilității bilanțului de deschidere, principiul necompensării, principiul evaluării separate a elementelor de activ și pasiv, principiul prevalenței economicului asupra juridicului și principiul pragului de semnificație. La aceste principii se adaugă regulile de evaluare a elementelor patrimoniale: la data intrării în patrimoniu, cu ocazia inventarierii la închiderea exercițiului și cu ocazia ieșirii din patrimoniu sau la darea în consum.

Sinceritatea presupune aplicarea cu bună credință a principiilor și regulilor contabilității.

Credibilitatea în imaginea fidelă furnizată de contabilitate este, deci, influențată de respectarea principiilor referitoare la regularitatea și sinceritatea contabilității, de calitatea procedurilor utilizate, de calitățile moral-profesionale ale producătorilor de informații contabile, dar în același timp, este influențată și de interesele, adeseori contradictorii, ale utilizatorilor de informații contabile.

Auditul financiar (sau, într-o viziune mai largă, expertiza contabilă) vizează deci, în primul rând, procesele de informare și de comunicare din economie și, prin urmsre, ele au la bază un model propriu de acțiune, care diferă de cel aplicabil în controlul activităților economice, dar care respectă modelul general al controlului.

Auditul financiar, desfășurat după norme proprii, dublează de fapt, garanția pe care organele financiare ale întreprinderii sunt obligate să o dea publicului larg, în virtutea normelor legale în vigoare, a principiilor generale admise și a regulilor obligatorii în contabilitate.

Rolul auditului financiar-contabil în cadrul sistemelor de informare și de comunicare din economie este prezentat în figura 3.2.

Forme de Cunoștințe

Specialitate satisfăcătoare

de contabilitate

Experiență Experiență

Mijloace de Mijloace

prelucrare și stocare adecvate

Figura 3.2. Rolul auditului financiar și al expertizei contabile

În asifurarea imaginii fidele a conturilor contabile.

Specialiștii care autentifică și legitimează informațiile furnizate de contabilitate, respectând cerințele de independență și comparabilitate față de operațiunile și persoanele pe care le verifică și prezentând garanții moral profesionale, sunt chemați să-și îndeplinească misiunea fără să se lase influențați de interesele utilizatorilor. Ei trebuie să asigure o informare corectă, pe bază de documente legal întocmite, a tuturor partenerilor vieții economice.

3.1.3. OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR

Obiectivele auditului financiar sunt:

Obținerea unor avize și recomandări obiective privind evaluarea rezultatului exploatării și a respectării politicii administrației întreprinderii și asigurarea credibilității informațiilor;

Verificarea și certificarea bilanțului contabil anual.

Obiectivul unei misiuni de audit al situațiilor financiare aste acela de a obține un nivel de asigurare rezonabilă care dă posibilitatea de a-și exprima o opinie pozitivă potrivit căreia aceste documente de sinteză contabilă sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un referențial contabil identificat.

Dacă, pe parcursul îndeplinirii misiunii sale, activitatea auditorului este limitată datorită anumitor circumstanțe sau dacă intervin unele dezacorduri cu conducerea întreprinderii referitoare la conținutul situațiilor financiare, auditorul nu va exprima o opinie fără rezerve.

Prin intermediul opiniei sale auditorul furnizează o asigurare ridicată (rezonabilă) asupra faptului că situațiile financiare nu conțin anomalii semnificative.

Asigurarea se referă la satisfacerea exigențelor auditorului referitoare la credibilitatea unei aserțiuni (afirmații care nu sunt însoțite de probe) formulate de către o parte, în scopul utilizării de către o altă parte.

Gradul de satisfacție a auditorului și nivelul de asigurare oferit depinde de procedurile utilizate de auditor și de rezultatele obținute în urma evaluării elementelor probante, reunite cu ajutorul acestor proceduri.

Opinia auditorului mărește increderea în conținutul situațiilor financiare, dar prin această asigurare, prin această opinie nu se oferă garanții în ceea ce privește continuitatea activității sau în ceea ce privește rentabilitatea viitoare și corecta gestionare în viitor a întreprinderii.

Prin intermediul opiniei sale, auditorul exprimă o asigurare rezonabilă sau ridicată, dar nu exprimă o asigurare absolută referitoare la faptul că situațiile financiare luate ca un întreg nu sunt viciate de anomalii semnificative. Această asigurare rezonabilă (nu absolută) este impusă de limitele inerente într-o misiune de audit, care afectează abilitatea auditorului de a detecta erori semnificative.

Pentru a-și îndeplini misiunea, auditorul apelează, de regulă, la teste și sondaje.

Probele de audit se obțin prin alegerea și utilizarea uneia sau mai multor proceduri ca: inspecția, observația, investigația, confirmarea, proceduri analitice și calcule aritmetice. Probele de audit se pot obține și printr-o combinație de teste de control și proceduri de fond.

Testele de control (teste de proceduri), urmăresc dacă sistemul de contabilitate și sistemul de control intern sunt astfel proiectate încât să prevină, să detecteze și să corecteze erorile semnificative și dacă aceste sisteme există și funcționează în permanență.

Procedurile de fond (controalele substantive) reprezintă teste efectuate pentru a obține probe de audit, pentru descoperirea erorilor semnificative din situațiile financiare prin intermediul testelor (controalelor) de detaliu și procedurilor analitice.

Majoritatea probelor de audit se sprijină mai mult pe raționamente, pe estimări contabile și mai puțin pe convingeri și certitudini.

Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS) prevăd, pemtru diferite elemente ale situațiilor și pentru unele tranzacții și operațiuni, mai multe politici contabile.

Politicile contabile sunt definite de IAS nr.1, “Prezentarea situațiilor financiare” ca fiind principiile, bazele, convențiile, regulile și practicile specifice adoptate de o entitate la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

Conducătorii întreprinderilor au responsabilitatea alegerii dintre tratamentele de bază și cele alternative prevăzute de aceste standarde. Această alegere se bazează pe estimări și raționamente profesionale și urmărește asigurarea prezentării imaginii fidele.

Prin OMF 94/ 2001, se aprobă Reglementările contabile armonizate cu directivele europene și Standardele Internaționale de Contabilitate. Prin aceste Reglementări se extind estimările și raționamentele contabile, astfel:

Pentru calculul amortizărilor se fac estimări în ceea ce privește durata de viață utilă a imobilizărilor corporale și necorporale, valoarea reziduală a acestora și se fac raționamente în vederea alegerii metodei de amortizare utilizate;

Pe bază de raționamente contabile se delimitează investițiile financiare pe termen lung, de investițiile financiare curente și în funcție de aceasta se fac înregistrările contabile aferente și se alege metoda de evaluare;

Pentru evitarea supraevaluării activului cu sume ce nu aduc beneficii economice viitoare, activele se prezintă în situațiile financiare la valoarea realizabilă, stabilită pe baza estimărilor și raționamentelor contabile;

Pentru prezentarea în situațiile financiare se fac ajustări ale valorii contabile, constituindu-se provizioane conform principiului prudenței, ținându-se seama de posibilitatea încasării creanțelor, posibilitatea vânzării stocurilor etc.

Activitatea auditorului, cu privire la exprimarea unei opinii referitoare la situațiile financiare, este supusă unor riscuri inevitabile de nedetectare a unor anomalii (fraude sau erori) care pot avea o influanță semnificativă asupra situațiilor financiare.

Din aceste motive, auditorul trebuie să-și îndeplinească misiunea cu scepticism profesional, dând dovadă de spirit critic, fiind conștient că pot exista anomalii semnificative în situațiile financiare.

Riscul de nedetectare a unor anomalii semnificative există chiar dacă auditul a fost planificat și realizat conform Standardelor de audit.

Auditarea situațiilor financiare nu exonerează conducerea unității de responsabilitățile pe care le are pe linia elaborării și prezentării situațiilor financiare și pe linia prevenirii și descoperirii anomaliilor în organizarea și funcționarea sistemului contabil și a sistemului de control intern.

Răspunderea auditorului poate fi patrimonială, penală sau disciplinară. Auditorul trebuie să se conformeze Codului de etică elaborat de IFAC, care prevede principiile fundamentale care guvernează responsabilitățile profesionale ale auditorului.

În concluzie, în cazul unui audit financiar legal sau contractual trebuie să se aplice o metodologie de control care să asigure acea opinie independentă în măsură să judece sau să apere, în mod egal, pe toți utilizatorii informației contabile, pe toți participanții la viața economico-socială dintr-o întreprindere și anume: acționarii, statul, salariații, băncile, organismele de bursă, terții debitori, terții furnizori, eventualii cumpărători, contabilitatea națională etc.

Obiectivele și criteriile ce guvernează un audit al situațiilor financiare sunt redate în figura 3.3.

Figura 3.3. Obiectivele și criteriile auditului financiar-contabil

3.1.4. PROCEDURILE ȘI ETAPELE AUDITULUI

FINANCIAR – CONTABIL

În toate cazurile în care un profesionist contabil este solicitat să efectueze lucrări de audit financiar pentru o întreprindere, el trebuie să obțină cunoștințe suficiente despre întreprinderea-client, cunoștințe care să-i permită să identifice și să înțeleagă tranzacțiile, evenimentele, procedurile și practicile întreprinderii. Aceste informații au o influență semnificativă asupra planificarii și derulării misiunii de audit, inclusiv asupra rapoartelor care vor fi întocmite.

Conform Standardului de audit nr.310 cunoașterea generală a clientului trebuie să includă:

O cunoaștere globală a mediului economic și financiar în care întreprinderea își desfășoară activitatea;

O cunoaștere a particularităților sectorului de activitate din care întreprinderea face parte;

O cunoaștere a specificului organizării și activității clientului.

Cunoașterea generală a mediului economic în care entitatea își desfășoară activitatea se bazează pe următorii factori externi entității: nivelul general al activității economice; rata dobânzilor, nivelul inflației, posibilitatea de a atrage surse de finanțare, evoluți cursurilor valutare; politicile guvernamentale în domeniul fiscal, monetar, vamal.

Întrucât actvitatea clientului este influențată de sectorul în care acesta își desfășoară a afacerile, auditorul trebuie să cunoască: piața și concurența din sectorul respectiv; evoluția tehnologiilor de producție comparativ cu progresle înregistrate în sectorul respectiv de activitate; gradul de utilizare a capacităților de producție; cadrul reglementar specific sectorului, cerințele de mediu, problemele contabile și de finanțare specifice.

Pentru cunoașterea aspectelor specifice ale entității, auditorul trebuie să se informeze asupra următoarelor trei aspecte: managementul general, managementul operațional și specificul entității.

Planificarea și derularea misiunilor de audit, inclusiv conținutul raportului de audit sunt influențate de: sectorul în care întreprinderea își desfățoară activitatea (producție, servicii, comerț ); organizarea și structura întreprinderii; perspectivele de dezvoltare ale întreprinderii; organizarea administrativă și contabilă; politicile și principiile contabile utilizate, care trebuie alese în funcție de caracteristicile proprii ale întreprinderii.

În cazul auditului legal sau auditului contractual privind verificarea și certificare bilanțului anual se poate proceda urmând fazele lucrărilor auditului legal( figura 3.4 ).

Faza inițială Faza executării Faza concluziilor

Figura 3.4. – Fazele lucrărilor de auditare a bilanțului contabil

Modulul nr. 1-Orientarea și planificare auditului financiar

Pe baza cunoașterii globale a întreprinderii, auditorul poate să-și orienteze misiunea în funcție de domeniile și sistemele semnificative. Această orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o incidență semnificativă asupra conturilor și deci asupra programării și planificării misiunii, permițând determinarea naturii și întinderii controalelor, în raport cu pragul de semnificație ales, precum și organizarea execuției misiunii, astfel încât să fie atins obiectivul de a certifica în mod rațional, cu maximă eficacitate și în cadrul termenelor stabilite.

Etapele orientării și planificării misiunii auditului financiar presupune realizarea următoarelor lucrări importante:

Cunoașterea generală a întreprinderii – are ca obiectiv obținerea de către auditor a unei înțelegeri suficiente a particularităților întreprinderii și mediul în care aceasta funcționează, în scopul determinării riscurilor generale și identificării domeniilor și sistemelor semnificative;

Identificarea domeniilor semnificative – într-o întreprindere industrială și comercială acestea sunt constituite din următoarele elemente: cumpărări, personal, producție, vânzări, trezorerie, imobilizări.

Stabilirea unui plan de misiune – constă în redactarea unui program de lucru care presupune: alegerea membrilor echipei în funcție de experiența lor în sectorul de activitate al întreprinderii; repartizarea lucrărilor pe oameni, în timp și spațiu; utilizarea lucrărilor realizate de alți auditori interni sau externi; stabilirea termenului de depunere a raportului de audit.

Planul de misiune permite luarea de decizii cu privire la: lucrările de efectuat, mijloacele necesare, rapoarte și relații de stabilit și orele si costurile angajate.

Modelul de prezentare a unui plan de misiune aste:

PLAN DE MISIUNE

– conținut tip –

Prezentarea întreprinderii

– denumirea,

– sediul social,

– capitalul social și acționari,

– înregistrare,

– scurt istoric,

– considerații succinte privind obiectul de activitate, piața, concurența.

Informații contabile:

– bugete și conturi previzionale,

– particularitățile sistemului contabil,

– principiile contabile: permanențe; comparabilități conturi anuale.

Definirea misiunii:

– natura misiunii: conturi anuale; conturi consolidate; previziuni etc.

– alți auditori, experți sau cenzori cu misiuni în întreprindere.

Sisteme și domenii semnificative:

– prag de semnificație,

– funcții și conturi semnificative,

– zone de risc identificate,

– controale semnificative pe care ne putem sprijini.

Orientarea programului de lucru:

– aprecierea controlului intern,

– lucrări deosebite,

– confirmări de obținut (interne, externe),

– inventare fizice,

– asistență de specialitate necesară (informatică, fiscalitate),

– documente de obținut.

Echipa și bugetul

Planificarea:

– repartizarea lucrărilor,

– datele intervențiilor pe etape,

– lista raporturilor, scrisorilor de confirmare și alte documente ce urmează a fi emise (cu date limită).

Cunoașterea generală a întreprinderii-client este utilă auditorului, în vederea stabilirii riscurilor pe care profesionistul contabil și le asumă acceptând mandatul.

Aceste riscuri se pot datora: lipsei de experiență a auditorului în sectorul respectiv de activitate; controlului intern insuficient sau cu carențe notabile; atitudinea negativă a conducerii față de funcția financiar-contabil al întreprinderii; contabilității neținute conform regulilor și principiilor general admise sau neținute la zi; personalului incompetent și rotației mare a cadrelor din compartimentul financiar-contabil; nerespectării principiului independenței exercițiului, a prudenței sau a celorlalte principii contabile; conflicte între conducere și acționari sau între întreprindere și salariați.

Modulul nr. 2. – Contractarea lucrărilor

Înainte de a accepta mandatul, auditorul trebuie să aprecieze posibilitatea de a îndeplini această misiune. El trebuie să țină cont de unele reguli deontologice și profesionale atunci când acceptă această misiune.

În afara elementelor de identificare a întreprinderii, auditorul caută să obțină elemente care să îi permită aprecierea celor mai importante riscuri existente, reținând observații cum ar fi: control intern insuficient sau cu carențe, contabilitate neținută corect și la timp, personal incompetent, rotația cadrelor prea mare, riscuri fiscale, riscuri juridice, conflicte sociale, cazuri de limitare a controlului, onorarii insuficiente și alte constatări care ar putea influența decizia de acceptare amandatului.

Existența riscurilor nu presupune că auditorul refuză mandatul, însă decizia sa de a accepta este luată în cunoștință de cauză, urmând să ia toate măsurile necesare în consecință.

Auditorul trebuie să se informeze în legătură cu motivele unei eventuale demisii sau refuz de reînnoire a mandatului din partea fostului auditor, mai ales, dacă nu cumva au fost dezacorduri în ce privește respectarea normelor legale, aplicarea măsurilor stabilite sau stabilirea onorariilor.

După analiza factorilor de risc, auditorul poate lua următoarele decizii:

– acceptă un mandat fără riscuri aparente;

– acceptă mandatul însă va necesita o supraveghere măsuri particulare;

– refuză mandatul.

Fișa de acceptare a mandatului poate servi ca act justificativ al deciziei de acceptare a misiunii.

Normele legale românești prevăd obligația ca activitatea experților contabili și contabililor autorizați să se desfășoare pe bază de contract, fără a se face distincția între un audit legal sau audit contractual. Rezultă că acceptarea oricărei misiuni de audit trebuie să fie concretizată într-un contract din care , în cazul unor misiuni de audit a conturilor anuale, nu pot lipsi elementele de bază cum ar fi: normele de lucru, termenele de depunere a raportului, onorariile.

Conținutul și forma contractului de audit se prezintă astfel:

CONTRACT DE AUDIT FINANCIAR

ȘI CERTIFICARE A BILANȚULUI CONTABIL

Între Societatea Comercială de expertiză contabilă_________________________

cu sediul în_______________________telefon________________fax______________

reprezentată prin_____________________________în calitate de__________________

înscrisă în Tabloul de Experți Contabili și Contabili Autorizați di România, cu certificat de membru nr. ________________________denumită în prezentul contract prestator și Societatea Comercială (Regia Autonomă) ___________________________________cu sediul în_____________________________telefon__________________________fax ___________________reprezentată prin________________________în calitate de _____________________________denumită în prezentul contract beneficiar, în baza art. 13 din Ordonanța Guvernului nr. 65 /1994, aprobată prin Legea nr. 42/ 1995 s-a încheiat următorul contract:

Art.1. Societatea Comercială ______________________________________________ în calitate de auditor, se obligă ca în baza art. 6 și 7 din Ordonanța Guvernului nr. 65/1994 să procedeze la examinarea profesională sistematică a activităților financiar-contabile și la exprimarea unor opinii responsabile asupra fidelității imaginii dată de conturile anuale ale societății.

În scopul ameliorării calității și utilizării informațiilor financiar-contabile, auditul se va aplica în cursul anului la principalele șase cicluri ale activității profesionale și anume: cumpărările, vânzările, imobilizările, stocurile, trezoreria și fluxurile de numerar.

Opinia auditorului cu privire la conturile anuale va fi prezentată în Raportul de audit și se va sprijini pe rezultatele activității în cursul anului, prezentate în anexe.

Rezervele, precum și refuzul de certificare a conturilor vor fi în prealabil notificate conducerii unității patrimoniale, cu arătarea motivelor, cât și a mărimii impactului asupra conturilor.

Art. 2. Beneficiarul prestațiilor de la art. 1. de mai sus se obligă:

Să plătească prestatorului onorariul în sumă de ______________________lei, prin virament în contul nr.___________________deschis la _________________sau direct la caseria prestatorului, pe bază de factură.

Să asigure condițiile necesare pentru realizarea lucrărilor și prestațiilor prevăzute în contract, prin punerea la dispoziția experților și specialiștilor societății prestatoare, a documentelor și informațiilor necesare.

Art. 3. În conformitate cu principiile deontologice ale activității de audit, părțile se obligă să asigure deplina confidențialitate a lucrărilor.

Art. 4. Lucrările de audit financiar, verificarea și certificarea bilanțului contabil se vor executa de:_______________________________________________________

(nume și prenumele, domiciliul, telefonul și profesia pentru fiecare).

Art.5. Contractul de față se încheie în 3 exemplare pe o durată de________ani, din care un exemplar se depune la CECCAR din raza în care își are sediul prestatorul; în termen de trei zile de la încheiere; intenția de reziliere trebuie comunicată cu 60 de zile înainte de data propusă pentru reziliere, atât celeilalte părți cât și filialei CECCAR, în care își are sediul prestatorul.

Art.6. Prezentul contract intră în vigoare începând cu data semnării și se completează cu prevederile legislației civile în materie.

PRESTATOR BENEFICIAR

Modulul nr.3. – Aprecierea auditului intern

Auditul intern este planul de organizare și ansamblul coordonat al tuturor măsurilor adoptate în interiorul întreprinderii pentru a proteja valorile active, a promova eficacitatea exploatării, a asigura respectarea dispozițiilor administrației și a asigura fidelitatea și exactitatea informațiilor contabile.

Auditul intern cuprinde: controlul administrativ intern, verificarea internă a operațiilor, autocontrolul salariaților și controlul contabil intern.

Existența unui audit intern rațional conceput și corect aplicat constituie o serioasă prezumție asupra fiabilității conturilor și a concordanței între datele contabilității și realitate.

Insuficiența auditului intern, poate duce la neasigurarea transmiterii corecte a informațiilor către compartimentul contabilității și în acest caz, valoarea probantă a contabilității poate fi pusă la îndoială.

În scopul evaluării auditului intern, expertul contabil, contabilul autorizat cu studii superioare sau cenzorul orientează intervențiile lor asupra stabilirii procedurilor care stau la baza auditului intern, dacă aceste proceduri sunt aplicate și în ce măsură satisfac crearea unui bun audit intern.

Cenzorii, experții contabili și contabili autorizați cu studii superioare nu trebuie să verifice ansamblul auditului intern, ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor să se sprijine, alcătuind în acest sens un program de verificare.

Evaluarea auditului intern este efectuată în fiecare an pentru a se asigura că nu există abateri de la funcționarea lui.

Când controlul intern lipsește există probabilitatea de a nu fi detectate erorile care afectează conturile. Auditorul poate, în acest caz, să își organizeze propriile controale pentru a evalua incidențele posibile asupra fiabilității conturilor.

Sondajele asupra funcționării sistemului sunt organizate urmărindu-se cele două tipuri de controale interne: controalele de prevenire și controalele de detectare.

Auditorul semnalează conducerii, în scris sau verbal, observațiile pe care le are asupra controlului intern. Comunicarea observațiilor poate fi făcută sub forma unui “Raport asupra controlului intern”.

Modulul nr.4. – Controlul conturilor

În funcție de credibilitatea informațiilor obținute în etapele precedente, auditorul stabilește programele de control al conturilor pe baza cărora să poată obține elementele probante, necesare fundamentării opiniei sale.

Această etapă a misiunii are ca obiectiv reunirea elementelor probante suficiente pentru a putea exprima o opinie motivată asupra conturilor anuale, ceea ce presupune asigurarea respectării regulilor legale și regulamentare de către întreprindere.

În funcție de informațiile obținute de auditor, în etapele anterioare, se poate stabili programul de control al conturilor, care poate fi restrâns sau extins. Pentru stabilirea programului de control, auditorul va utiliza planul de misiune și foaia de sinteză a aprecierii controlului intern, documente ce asigură legătura cu etapele precedente ale auditului.

Pentru obținerea elementelor probante, tehnicile de control sunt: inspecția fizică și observația, confirmarea directă, examenul documentelor primite, examenul documentelor emise, controlul aritmetic, analize, estimări și confruntări și examen analitic.

Tehnica sondajului constă în selecționarea unui anumit număr sau părți dintr-o mulțime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obținere a elementelor probante și extrapolarea rezultatelor obținute asupra eșantionului la întreaga masă sau mulțime.

Auditorul poate folosi, în general, două tipuri de sondaje și anume sondajul statistic și sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experiența sa profesională. În cazul folosirii controlului prin sondaj există riscul de a se ajunge la concluzii diferite de cele la care s-ar ajunge printr-un control exhaustiv, dar acest risc poate fi redus prontr-o organizare riguroasă a acțiunii de audit prin alegerea celor mai adecvate tehnici de control.

După ce auditorul și-a definit obiectivele sondajului și-a ales mulțimea, trece la executarea sondajului parcurgând următoarele etape: alegerea tehnicilor, determinarea taliei eșantionului, selecționarea eșantionului și studiul eșantionului.

Înainte de tragerea unor concluzii asupra rezultatelor obținute, fiecare anomalie este examinată în sensul aprecierii dacă aceste anomalii sunt reprezentative pentru mulțimea respectivă sau sunt accidentale.

Tehnica observării fizice este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenței unui activ, însă ea nu aduce decât o parte a elementelor probante necesare auditorului și anume numai existența bunului respectiv. Celelalte elemente probante ca proprietatea asupra bunului, valoarea atribuită, trebuie verificate prin alte tehnici.

Procedura confirmării directe este o tehnică care constă în a cere unui terț, care are legături de afaceri cu întreprinderea verificată, să confirme direct auditorului informații existența operațiilor, a soldurilo etc. Procedura confirmării directe se demarează numai cu acordul întreprinderii verificate.

Tehnica examinării conturilor anuale are ca obiectiv verificarea faptului că bilanțul contabil, contul de profit și pierdere și anexele sunt coerente, concordă cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contbile și reglementărilor în vigoare și țin cont de evenimentele posterioare datei de inchidere.De asemenea se verifică dacă anexele comportă toate informațiile de importanță semnificativă asupra situației patrimoniale, financiare și rezultatelor obținute.

Tehnica examinării conturilor anuale se bazează pe examenul analitic și anume: pe stabilirea ratiourilor (indicatorilor) de analiză financiară și compararea lor cu cele din exercițiile precedente și ale sectorului de activitate; pe comparațiile între datele reieșite din conturile anuale și datele anterioare, posterioare și previziunile întreprinderii sau ale altor întreprinderi similare; pe compararea în procent față de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit și pierdere.

Expertiza și verificarea propriu-zisă a conturilor contabile cuprinde două module:

Controlul conturilor curente – al mișcării conturilor

Controlul bilanțului și a celorlalte calcule de sinteză (controlul conturilor anuale).

Controlul conturilor curente

Având în vedere conținutul economic al acestora și regulilor de efectuare a înregistrărilor, se vor urmării obiective specifice.

Controlul conturilor de capitaluri-Verificarea începe cu mărimea capitalului subscris și vărsat.

Experții contabili, cenzorii și auditorii, vor verifica obligatoriu eventualele modificări ale capitalului social și trebuie avut în vedere că, regula fixității capitalului social este o consecință a faptului că, valoarea nominală a acțiunilor sau părților sociale reprezentând capitalul social este gajul exclusiv al creditorilor întreprinderii și prin urmare nu poate fi modificată decât prin proceduri speciale.

În consecință ori ce expert, auditor se va asigura că mărimea capitalului social este egală cu suma înregistrată la Regietrul Comerțului, și că ori ce modificare a capitalului este statutară și legală, este conformă cu hotărîrile A.G.A și este corect înregistrată în contabilitate.

Obiectivele controlului pot să difere în funcție de natura operațiunilor, astfel:

În cazul creșterilor de capital în numerar în condiții normale este suficientă verificarea respectării termenelor de subscriere și vărsare;

În cazul creșterilor de capital prin distribuirea de acțiuni către salariați, controlul trebuie să se asigure că operațiunea este aprobată de A.G.A. și că nivelul creșterilor respectă prevederile legale în vigoare, iar valoarea de negociere a acțiunilor a fost corect calculată;

În cazul creșterii capitalului prin încorporarea rezervelor, primelor, beneficiilor, expertul se va asigura de disponibilitatea sumelor, de validitatea deciziei, în care scop va face să-i parvină copii după procesele verbale ale A.G.A. și Consiliului de Administrație.

În cazul reducerilor de capital, motivate de pierderi, trebuie avute în vedere, în afară de legalitatea și validitatea deciziei, respectarea egalității între acționari.

Într-o manieră asemănătoare se verifică rezervele constituite, diferențele de reevaluare, fondurile, provizioanele pentru riscuri și cheltuieli, împrumuturile și datoriile asimilate, eventualele subvenții pentru investiții.

Controlul conturilor de imobilizări –în cazul acestor conturi, verificarea se face asupra: imobilizărilor necorporale, imobilizărilor corporale și imobilizărilor financiare.

În cazul imobilizărilor necorporale, controlul trebuie să facă distincție între cheltuielile de constituire și cele de cercetare-dezvoltare pe de o parte, iar pe de altă parte cele legate de concesiuni, brevete, fondul de comerț.

Controlul imobilizărilor corporale presupune mai întâi o verificare a procedurilor de investiții și pentru aceasta se urmărește: existența proiectelor de investiții, demersurile făcute către terți pentru comenzi și contracte de întreținere și procedurile de recepție și plată. În legătură cu amortizarea imobilizărilor corporale trebuie avute în vedere: metodele, cotele, eventualele amortizări suplimentare și inventarul fizic al imobilizărilor.

Controlul imobilizărilor financiare, pe lângă problemele de achiziționare, de evaluare, de cesionare și de vânzare, trebuie să urmărească modul de reflectare în contabilitate, în funcție de strategia asupre deținerii acestor titluri și trebuie efectuat controlul asupra veniturilor obținute din aceste imobilizări, inclusiv din creanțele imobilizate.

Controlul conturilor de stocuri urmărește în principal dacă valorile reprezentând stocurile sunt bine delimitate și încadrate corect în grupe, respectiv materii prime și materiale consumabile, obiecte de inventar și baracamente, producția în curs, produse, mărfuri și ambalaje.

Controlul acestor conturi de stocuri trebuie să țină cont de metodele utilizate în contabilitate, atât cea de gestiune cât și cea financiară, precum și de modalitățile de evaluare. O atenție specială se va acorda modului de inventariere a stocurilor. Regula spune că dacă expertiza sau controlul vizează conturile anuale, expertul sau auditorul trebuie să asiste la inventar.

Experții trebuie să verifice avaluările făcute cu ocazia inventarului, precum și diferențele rezultate care necesită un tratament diferit: dacă sunt diferențe cantitativ-valorice sau dacă sunt diferențe din deprecieri.

Controlul conturilor de decontări cu terții, urmărește în principal dacă toate creanțele și datoriile întreprinderii sunt corect evaluate și clarificate.

În mod deosebit se vor avea în vedere furnizorii și clienții, efectele de plată și cele de primit, debitorii și creditorii diverși.

Controlul decontărilor privind T.V.A. reprezintă un element distinct a verificării conturilor de decontări.

Controlul conturilor de trezorerie, pornește de la faptul că aceste valori sunt destul de eterogene și ridică probleme diferite din punct de vedere a controlului. Într-un fel se verifică existența valorilor mobiliare de plasament, care se aseamănă foarte mult cu verificarea titlurilor imobilizate și în alt mod disponibilitățile.

În cazul disponibilităților din cont, se va face confruntarea soldurilor din contabilitate cu cele din extrasele de cont primite de la bănci.

În ce privește numeralul și celelalte valori de casă, se verifică concordanța cu registrul de casă și cu soldurile din contabilitate.

Controlul conturilor de cheltuieli și venituri. Verificarea acestor conturi trebuie să asigure pe expert sau auditor de cel puțin trei elemente și anume: separarea operațiilor pe exerciții financiare a fost întrutotul respectată; sunt respectate reglementările de ordin financiar și fiscal în așa fel ca impozitarea profitului să se poată face direct; gruparea cheltuielilor și veniturilor pe activități permite calculul rezultatului pe feluri de rezultate–de exploatare, financiare și excepționale.

Controlul și analiza critică a conturilor anuale

Cele mai uzuale expertize și verificări contabile privesc certificarea bilanțului contabil annual –conturile anuale.

Orice analiză de bilanț trebuie să scoată în evidență 3 aspecte de bază asupra cărora experții, cenzorii și auditorii trebuie să se pronunțe cu toată claritatea și anume:

Dacă bilanțul contabil și contul de profit și pierdere concordă sau nu cu datele din contabilitate;

Dacă contabilitatea este ținută regulat și în conformitate cu reglementările legale în vigoare;

Dacă evaluarea patrimoniului s-a făcut conform regulilor valabile pentru închiderea exercițiului financiar (pentru întocmirea bilanțului contabil).

Bilanțul contabil trebuie să fie clar și sincer și să dea o imagine fidelă a întreprinderii. Pentru aceasta se analizează post cu post toate elementele de activ și de pasiv precum și sistematizarea acestora pe grupe.

În documentele întocmite de către experți și cenzori trebuie analizate metodele și procedurile contabile utilizate de întreprindere și trebuie exprimat un punct de vedere oficial asupra propunerilor făcute de administratori în legătură cu repartizarea profitului net.

Modulul nr.5. – Verificarea bilanțului

Pentru a se pronunța asupra faptului că întreaga informație este corect reflectată în bilanțul anual, auditorul compară posturile de bilanț cu înregistrările contabile de bază și celelalte date de origine, pentru a vedea dacă operațiile și evenimentele care sunt consemnate în ele au fost corect sintetizate. De asemenea examinează opțiunile luate de conducători în stabilirea bilanțului, adică auditorul apreciază alegerea și permanența aplicării metodelor contabile și modul în care au fost contabilizate informațiile.

Examinarea de ansamblu a bilanțului contabil are ca obiective principale verificarea dacă bilanțul, contul de profit și pierdere și anexele sunt coerente, sunt prezentate după principiile contabile și reglementările în vigoare, dacă țin cont de evenimentele posterioare datei de închidere și dacă prezintă o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, a rezultatelor și a situației financiare.

Auditorul trebuie să obțină elemente probante, suficiente calitativ și cantitativ pentru a se asigura că anexele în conținutul lor și informațiile furnizate sunt sincere și că dau, împreună cu celelalte documente de sinteză, o imagine fidelă a întreprinderii.

În cadrul acțiunilor de verificare a bilanțului contabil auditorul urmărește satisfacerea următoarelor reguli:

Reguli generale

Pentru ca bilanțul contabil să fie întocmit conform reglementărilor în vigoare auditorul trebuie să se încredințeze că:

– principiul prudenței și a continuității sunt respectate;

– principiul independenței exercițiului a fost aplicat;

– bilanțul contabil a fost întocmit sub o formă comparativă, metodele de evaluare și

de prezentare fiind identice cu cele din anul precedent;

– elementele de activ și pasiv au fost evaluate separat fără să se facă compensări:

– bilanțul de deschidere corespunde cu bilanțul de închidere a exercițiului precedent;

– datele de inventar ale elementelor de activ și pasiv sunt regrupate în registrul

inventar cantitativ și valoric, după caz.

2. Reguli particulare privind:

Bilanțul

Capitalurile proprii; auditorul verifică înregistrarea în contul capitalurilor proprii ale operațiunilor aferente acestora, conform deciziilor adunării generale;

Împrumuturi și datorii asimilate;auditorul cere să i se comunice documentele care-i permit să urmărească în detaliu operațiile respective;

Imobilizări; auditorul verifică ținerea documentelor care permit urmărirea operațiilor aferente tuturor imobilizărilor și amortizării lor;

Stocuri și producția în curs de execuție; auditorul cere să i se prezinte situația detailată și cifrată a stocurilor și producției în curs de execuție, precum și pentru provizioanele aferente constituite pentru deprecierea acestora;

Conturile de terți; auditorul cere să i se prezinte balanța conturilor analitice, precum și un inventar al creanțelor și datoriilor existente la finele exercițiului;

Conturi de regularizare și asimilate; auditorul verifică încorporarea sau neîncorporarea în aceste conturi numai a conturilor de cheltuieli și venituri care se referă strict la conținutul acestora;

Conturile de provizioane; se verifică constituirea acestora pe baza documentelor justificative necesare și înregistrarea în bilanț sau anexe;

Conturi de trezorerie; auditorul se asigură că întreprinderea întocmește periodic o situație comparativă a soldurilor fiecărui cont de trezorerie din contabilitate și din extrasele de cont bancare;

Conturi de rezultat al exercițiului

La finele exercițiului auditorul examinează:

Unele conturi de cheltuieli cum ar fi chiriile, primele de asigurare, comisioanele și onorariile, impozitele, salariile, cheltuielile sociale, împrumuturile și creditele, declarațiile de impunere, diverse contracte și plăți făcute în contul acestora;

Bazele de impozitare stabilite în materie de taxe și impozite asupra conturilor de venituri;

Anexele

Auditorul cere să i se emită anexele la bilanțul contabil și analizează:

Evoluția conturilor prezentate în aceste anexe, măsurile luate de conducerea întreprinderii sau propuse de aceasta;

Respectarea metodelor de evaluare a posturilor din bilanț și din contul de profit și pierdere;

Metodele utilizate pentru calculul amortizării și a provizioanelor și fundamentarea lor.

Modulul nr.6 – Evenimente posterioare închiderii exercițiului financiar

IFAC recomandă ca raportul de audit privind verificarea și certificarea bilanțului contabil, să fie datat. Obiectivul acestei recomandări este de a aduce indicații asupra responsabilității auditorului referitoare la evenimente semnificative survenite după data de închidere și asupra procedurilor pe care auditorul trebuie să le pună în aplicare pentru a face față acestei responsabilități.

Sunt identificate două tipuri de evenimente:

Cele care aduc o mai amplă confirmare a circumstanțelor care existau la data închiderii,

Cele care indică circumstanțe noi apărute după data de închidere.

Raportul trebuie să fie semnat și datat cu ziua încheierii lucrărilor de control care cuprinde punerea în aplicare a procedurilor privind evenimentele survenite până la data acestui raport.

Auditorul trebuie să aplice proceduri care să-i permită obținerea siguranței că toate evenimentele posterioare survenite până la data raportului său au fost în mod real identificate. Cercetarea evenimentelor posterioare trebuie să fie făcută la o dată cât mai apropiată posibil de cea a raportului auditorului și cuprinde următoarele proceduri: cereri de informații de la consilierul juridic asupra litigiilor și reclamațiilor porivind întreprindere sau confirmarea unor informații obținute anterior; examinarea procedurilor folosite de conducători, pentru a se asigura că evenimentele posterioare semnificative sunt bine identificate și convorbiri cu conducătorii în scopul determinării dacă evenimente posterioare cu incidență asupra bilanțului, nu s-au produs.

În vederea identificării elementelor posterioare inchiderii, auditorul examinează:

– facturile de cumpărări, de vânzări, avizele de expediție sau notele de intare-recepție ale perioadei posterioere inchiderii exercițiului, pentru a verifica dacă operațiile respective nu sunt aferente exercițiului închis;

– încasările posterioare închiderii exercițiului pentru a verifica reacoperirea creanțelor;

– facturile de vânzări posterioare închiderii exercițiului pentru a se încredința că stocurile nu sunt evaluate la o sumă superioare valorii lor de realizare sau invers.

Aceste controale au obiective specifice și auditorul trebuie, în faza finală a misiunii sale, să se asigure că nu există evenimente semnificative intervenite până la data raportului său care pot influența bilanțul contabil. Cercetarea evenimentelor posterioare se referă la informații care nu au fost verificate și pot să nu fie încă cuprinse în bilanțul contabil.

Auditorul nu poate fi considerat responsabil pentru evenimentele posterioare nerelevate, dacă acestea i-au fost ascunse voluntar sau involuntar și dacă el a folosit mijloace corespunzătoare.

Modulul nr. 7 – Chestionar al sfârșitului lucrărilor

Practica auditului necesită utilizarea unui chestionar al sfârșitului lucrărilor care să permită asigurarea că toate elementele necesare formării opiniei asupra bilanțului contabil au fost reunite, că normele au fost respectate și că dosarele de lucru sunt complete.

Acest chestionar este întocmit de responsabilul lucrării de audit și presupune întrebări despre: întinderea lucrării, conținutul bilanțului contabil, raportări, comunicările cu conducerea întreprinderii și latura administrativă.

Chestionarul realizat va servi la stabilirea notei de sinteză atunci când un răspuns negativ la întrebările puse poate avea influență asupra atestării.

Modulul nr. 8 – Scrisoare de afirmare

Auditorul trebuie să obțină dovada că cei care conduc întreprinderea recunosc responsabilitatea lor în întocmirea bilanțului contabil pe care l-au hotărât și aprobat. Această dovadă poate fi obținută pornind de la procesele verbale ale ședințelor consiliului de administrație sau prin obținerea unei copii a bilanțului contabil semnat de conducerea întreprinderii.

În cursul unei lucrări de audit, conducătorii formulează numeroase afirmații pentru auditor, spontan sau ca răspuns la întrebări precise. Afirmările primite de la conducători nu se pot substitui elementelor probante pe care auditorul le poate obține. În unele cazuri, însă, o afirmare primită de la conducător constituie singurul element probant pe care auditorul îl poate obține în mod rezonabil.

Auditorul poate consemna în foile sale de lucru proba afirmărilor primite de la conducători dacă a obținut o scisoare de afirmare, care poate îmbrăca forma unei scrisori emanând de la conducători sau a unei scrisori a auditorului amintind termenii afirmărilor verbale primite de la conducători recunoscute și confirmate de ei.

Posibilitatea unei neînțelegeri între auditori și conducătorii întreprinderilor este redusă atunci când aceștia din urmă confirmă în scris afirmările lor verbale.

Modulul nr. 9 – Nota de sinteză

Pentru a exprima opinia sa privind bilanțul contabil, auditorul trebuie să examineze și să aprecieze concluziile trase din elementele probante probante colectate.

Informațiile colectate și lucrările efectuate se vor clasa în dosare de lucru. Pentru ca auditorul să-și facă o părere definitivă asupra bilanțului contabil, este util întocmirea unei note de sinteză, care recapitulează toate punctele importante ale lucrării, care pot avea o uncidență asupra deciziei finale. Nota de sinteză este stabilită pe o foaie de lucru și presupune o referire la foaia de lucru în care punctul reținut ca împortant este dezvoltat, o descriere sumară a punctului respectiv și poziția auditorului.

Modulul nr. 10 – Raport de audit

Raportul de audit trebuie să cuprindă clar exprimarea scrisă a opiniei auditorului cu privire la bilanțul contabil.

Raportul de audit financiar și certificarea bilanțului contabil destinat adunării generale sau administrației întreprinderii va fi amănunțit întocmit, conținând:

– relația contractuală a lucrării – mandat pentru cenzori, contract pentru experți contabili și contabili autorizați cu studii superioare – care conduce fie la certificarea fără rezerve a bilanțilui contabil, fie la certificarea cu rezerve, fie la un refuz al certificării;

– observațiile eventuale rezultând din diversele verificări specifice prevăzute de lege.

Raportul de audit financiar și certificare a bilanțului contabil destinat utilizatorilor externi va avea o formă sintetică de prezentare a opiniei fără rezerve, cu rezerve sau a refuzului de certificare.

Raportul de audit este insoțit în anexă, de bilanțul contabil și cuprinde următoarele elemente formale: titlul, destinatarul, paragraful întroductiv, un paragraf de opinie, data raportului, adresa și semnătura auditorului.

CAMERA AUDITORILOR DIN ROMÂNIA

În vederea atribuirii și retragerii calității de auditor, precum și a organizării și coordonării activității de audit financiar s-a înființat Camera Auditorilor din România, ca persoană juridică, ca organizație profesională de utilitate publică fără scop lucrativ.

Atribuțiile Camerei Auditorilor din România sunt:

Organizează examenele și atribuie calitatea de auditor financiar;

Coordonează activitatea de audit financiar:

Supraveghează programul de pregătire continuă a auditorilor financiari;

Controlează calitatea activității de audit financiar;

Sesizează Ministerul Finanțelor asupra necesității actualizării normelor și procedurilor prifesionale de audit, în raport cu modificările intervenite în reglementărilor instituțiilor profesionale europene și internaționale;

Retrage calitatea de auditor financiar în condițiile prevederilor Regulamentului de organizare și funcționare a Camerei;

Elaborează normele interne privind activitatea Camerei.

Camera Auditorilor din România ca personalitate juridică are sediul în București, și unități teritoriale în județele țării, numite filiale.

Comitetul de conducere a Camerei Auditorilor din România elaborează: Regulamentul de organizare și funcționare a Camerei; Codul privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar; standardele de audit; programa analitică a examenului de aptitudini profesionale; norme privind procedurile de control al calității auditului financiar.

Regulamentul de organizare și funcționare a Camerei se aprobă prin hotărâre a Guvernului. Regulamentul cuprinde prevederi referitoare la: organele de conducere a Camerei și modul lor de desemnare, atribuțiile și răspunderile Camerei, regulile de atribuire și de retragere a calității de auditor financiar și la abaterile și sancțiunile disciplinare.

Auditorul financiar este persoana fizică sau juridică căruia i s-a atribuit această calitate de către Camera Auditorilor din România.

Pentru atribuirea calității de auditor financiar, candidații persoane fizice trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

Să fie licențiați ai unei facultăți de profil economic și să aibă experiență edificatoare în domeniul contabil sau să aibă calitatea de expert contabil, de cel puțin 3 ani și să fi desfășurat activitate ăn acest domeniu.

Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR ) apreciază că, au o experiență edificatoare, persoanele care au desfășurat activitate în domeniul financiar-contabil, în control financiar-contabil și fiscal, în reglementarea acestor domenii și care au o vechime în specialitate de minim 5 ani

Să fi efectuat un stagiu practic cu o durată de 3 ani în activitatea de audit financiar, sub îndrumarea unui auditor financiar, în calitate de angajat sau colaborator al acestuia.

Să satisfacă cerințele Codului privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar, elaborat de cameră.

Acest Cod a fost elaborat de Federația Internațională a Contabililor ( IFAC ) în anul 1999. Pornind de la acest Cod, Camera Auditorilor Financiari din România a publicat o versiune adaptată la specificul românesc.

Să susțină și să promoveze examenul de aptitudini profesionale.

Pentru atribuirea calității de auditor financiar, candidații persoane juridice-societăți de audit trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

Persoanele fizice care efectuează auditul financiar în numele societății de audit trebuie să aibă calitatea de auditori financiari;

Majoritatea drepturilor de vot în Adunrea Generală a societății de audit trebuie să fie deținută de persoane fizice sau juridice care au calitate de auditori;

Consiliul de Administrație al unei societăți de audit trebuie să fie format în majoritate de persoane care au calitatea de auditori.

Pot exercita activitatea de audit financiar numai persoanele care au dobândit această calitate și sunt membre active ale CAFR. În perioada în care auditorii financiari sunt incompatibili pentru îndeplinirea misiunilor de audit, aceștia figurează în Registrul membrilor Camerei într-o secțiune distinctă “persoane nonactive”.

Auditorii financiari răspund disciplinar, civil sau penal pentru nerespectarea prevederilor Standardelor de audit, a principiilor fundamentale a Codului privind conduita etică și profesională.

4. AUDITAREA SOCIETĂȚII COMERCIALE

S.C. MEDEA EXIM S.R.L.

Societatea comercială “MEDEA EXIM” este o societate cu răspundere limitată, avînd sediul în localitatea Toplița, județul Harghita.

Fiind înființată în anul 1993, societatea a fost înregistrată la Camera de Comerț și Industrie Harghita, sub nr. J 19/ 254/ 1993.

Obiectul de activitate al societății, conform statutului este exploatarea și prelucrarea primară a lemnului.

În vederea verificării și certificării bilanțului contabil, pentru exercițiul financiar 2001, s-a efectuat auditarea situațiilor financiare respectiv a bilanțului contabil, a contului de profit și pierdere și anexelor la bilanț.

Auditarea s-a făcut de un expert contabil independent, în baza unui contract de prestări servicii.

Rezultatele și constatările auditului sunt prezentate în raportul de auditare și anexele la raport.

4.1. MISIUNEA DE AUDITARE LA

SC MEDEA EXIM SRL. RAPORTUL DE AUDIT

A. ASPECTE CU CARACTER INTRODUCTIV

IMPUTERNICIREA AUDITULUI

În calitate de auditor independent, în baza contractului de prestări servicii de audit, încheiat cu S.C. MEDEA EXIM S.R.L, am procedat la auditarea conturilor anuale, respectiv bilanțul contabil, contul de profit și pierdere și anexele la bilanț, pentru anul 2001.

DESTINATARUL RAPORTULUI

În cadrul lucrărilor de auditare a bilanțului contabil al întreprinderii SC MEDEA EXIM SRL, pentru exercițiul financiar 2001, declar că am efectuat conform clauzelor contractuale, un audit limitat asupra acestui bilanț contabil în conformitate cu normele profesiei.

Destinatarul raportului este consiliul de conducere al SC MEDEA EXIM SRL, având sediul in localitatea Toplița, str.Eroilor, nr.3, jud.Harghita, înregistrată la Camera de Comerț și Industrie Harghita sub nr.J 19/254/1993, codul fiscal R-3714764, telefon 066/143390.

S.C. MEDEA EXIM S.R.L. Toplița, s-a înființat în baza Legii 31/1990, având forma juridică de societate cu răspundere limitată cu asociat unic.

OBIECTUL RAPORTULUI

Auditarea conturilor anuale are ca obiectiv, asigurarea certitudinii reflectării în bilanț, în contul de profit și pierdere, în mod corect, sincer și complet a patrimoniului,a situației financiare pe anul 2001, în vederea certificării bilanțului contabil. Auditarea abordează patrimoniul și afacerea, rentabilitatea separat și luate împreună, iar prin comparație urmând trendul, să se poată obțină o informație completă despre starea de sănătate a societății.

INTINDEREA LUCRĂRILOR ȘI PLANUL MISIUNII

Exercițiul analizat și auditat a fost exercițiul financiar 2001, urmărind pricipalele 6 cicluri ale activității societății și anume:cumpărările, vânzările, imobilizările, stocurile, trezoreria și cash-flow-ul degajat

Ținând cont de numărul mare de operații efectuate de societate, în calitate de cenzor extern independent, am utilizat pentru audit tehnica sondajului, pe baza pragului de semnificație, verificările realizate permițîndu-mi să obțin elemente probante ce stau la baza concluziilor cu privire la diferitele posturi și date din conturile anuale.

Lucrările de audit s-au realizat cu respectarea Normelor de Audit Financiar și Certificarea bilanțului contabil nr.1/1995 ,emise de Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România (CECCAR),norme aliniate la standardele internaționale ale Federației Internaționale ale Contabililor (I.F.A.C), al Comitetului Internațional pentru Standarde Contabile și ale Federației Europene a Contabililor (F.E.C.), la care este membru și CECCAR.

Aceste norme cer ca auditul să fie planificat și executat astfel încât să se obțină o asigurare rezonabilă că, nu sunt anomalii semnificative în conturile anuale. Un audit constă în a examina pe bază de sondaj, elemente probante care să justifice sumele și performanțele conținute în conturile anuale. El constă de asemenea atât în evaluarea principiilor și metodelor contabile folosite și estimările semnificative făcute de către conducerea societății pentru închiderea conturilor anuale, cât și efectuarea unei examinări a prezentării de ansamblu a acesteia.

B. DESFĂȘURAREA AUDITULUI

ASPECTE PROCEDURALE

1. În vederea auditării conturilor anuale, cenzorul extern, a realizat prin sondaj verificarea următoarelor aspecte:

-operațiilor legate de inregistrarea sau modificarea capitalului social

-inventarierea patrimoniului și modul de valorificare a rezultatului acesteia și faptul că rezultatele inventarierii sunt cuprinse în bilanțul anual;

-organizarea gestiunilor de valori materiale, precum și a evidenței analitice și sintetice a elementelor patrimoniale;

-ținerea corectă și la zi a contabilității;

-preluarea corectă a soldurilor în balanța de verificare la începutul anului, din conturile sintetice și concordanța dintre contabilitatea sintetică și cea analitică;

-întocmirea bilanțului contabil, pe baza balanței de verificare a conturilor sintetice și respectarea normelor metodologice ale MF, cu privire la întocmirea acestuia și a anexelor sale;

-evaluarea patrimoniului s-a făcut conform reglementărilor în vigoare;

-stabilirea în conformitate cu dispozițiile finale a profitului net și punctul de vedere referitor la destinațiile acestuia, propuse de administrator;

-situația creditelor și a altor împrumuturi ale societății și garantarea acestora.

2.Sursele de informații, utilizate de auditor, au fost:

-evidența contabilă a SC MEDEA EXIM SRL Toplița;

-conturile anuale din anul 1999, 2000 și 2001;

-explicațiile persoanelor care au responsabilitate în întocmirea închiderilor anuale.

Auditul a avut în vedere cadrul juridic și normativ sub incidența căruia s-au derulat faptele, precum și reglementările care conferă autoritate constatărilor și concluziilor prestate .

Au fost îndeplinite diligențele cerute de normele profesionale spre a dobândi prin aceasta convingerea rezonabilă asupra concluziilor exprimate.

CONSTATĂRILE AUDITULUI

Capitalul social este constituit din 21 părți sociale a căror valoare nominală este de 100.000 lei, aparținând asociatului unic.

Capitalul social nu a suportat modificări în cursul anului 2001.

Terenurile, utilajele, instalațiile și echipamentele aflate în perimetrul societății comerciale sunt proprietatea acesteia, fac parte din patrimoniu și sunt înscrise în evidențele contabile.

Nu s-au constatat lipsuri cu privire la disponibilitățile bănești, acestea corespund cu extrasele de cont eliberate de bănci și registrele de casă, soldul casei la 31 dec.2001.

Inventarierea elementelor patrimoniale s-a realizat la valoarea contabilă.

În domeniul evaluării stocurilor se utilizează metoda costului ponderat.

Pentru amortizare se utilizează metoda liniară de trecere pe costuri.

Societatea comercială dispune de terenuri amenajate și platforme betonate, care nu au fost până acuma cuprinse în planul de amortizare.

Nu au fost constituite provizioane pentru exercițiul financiar 2001.

Personalul angajat al societății, este în număr de 45 de persoane, iar ca structură există o pondere care asigură un grad corespunzător de ocupare a forței de muncă.

Activitatea societății este influențată de factori externi cum sunt:

-distanța mare față de clienți și furnizori impune cheltuieli ridicate cu transportul;

-blocajul financiar este un factor perturbator în asigurarea continuității activității.

În cursul anului 2001 societatea comercială a obținut o linie de credit la BCR sucursala Toplița, în valoare de 1.300.000 mii lei, credit garantat.

Tabel 4.1

Fondul de rulment și trezoreria netă

Fondul de rulment=Capitaluri permanente-Actve imobilizate

NFR=Stocuri și creanțe-Datorii nefinanciare

Trezoreria netă=FR-NFR

Valoarea negativă a trezoreriei nete la sfârșitul anului 2001 indică un dezechilibru al agentului economic, care a recurs la credite pe termen scurt pentru a-și acoperi nevoile. Recurgând la analiza mai multor perioade de gestiune s-a constatat că această situație nu este permanentă , nu se poate spune că situația financiară este critică.

Tabel 4.2

Conturile de venituri

Evidențierea cheltuielilor s-a făcut prin imputarea conturilor purtătoare a cheltuielilor respective, ponderea cea mai mare o constituie cheltuielile cu materiale.

Tabelul 4.3

Structura cheltuielilor

Indicatorii de lichiditate prezentați în tabelele de la anexe, scot în evidență o solvabilitate la limita normală. Se observă o sporire a valorii adăugate, a capacității de autofinațare și a excedentului brut de exploatare.

Indicatorii de structură a capitalului denotă o sporire a capitalului net și a activului circulant, concomitent cu sporirea proporției activelor nete în capital, sporirea ponderii stocurilor și a capitalului propriu, concomitent cu reducerea ponderii creanțelor și a disponibilităților.

Urmărin criteriile de performanță se constată că rata de recuperare a creanților este la cote minime, pe când rata de rambursare a datoriilor depășește cu mult limitele normale, acestea fiind sub 30 de zile.

Ponderea salariilor în costuri este într-un procent scăzut.

Analiza lichidității firmei demonstrează că firma are un grad de îndatorare ridicat, peste limita admisă, rata lichidității curente, testul acid situează firma intr-o zonă ușor negativă.

Rentabilitatea economico-financiară se situează la valoarea optimă.

Indicatorii de structură a capitalului arată că ponderea imobilizărilor și ponderea creanțelor în total activ se situează în limite rezonabile, iar ponderea datoriilor din total activ este ușor ridicata.

Verificând starea de sănătate a firmei și probabilitatea falimentului prin calculul scorului Altman cât și a scorului Canon și Holder, se constată că firma este sănătoasă și probabilitatea falimentului este sub 10%.

Situația imobilizărilor și a celorlalte informații complementare la raport se prezintă în anexe.

RAPORT

de audit financiar

și certificarea bilanțului contabil pe anul 2001

În cadrul lucrărilor de auditare și certificare a bilanțului contabil al SC MEDEA EXIM SRL, Toplița, pentru exercițiul financiar încheiat la 31/12/2001, întocmit sub responsabilitatea directorului general, declar că am efectuat potrivit clauzelor contractuale un audit limitat la conturile anuale și anume la bilanț, contulde profit și pierdere și anexe.

Responsabilitatea mea este, ca pe baza auditului, să-mi exprim o opinie asupra acestor conturi anuale.

Auditul a constat în examinarea prin sondaj, pentru obținerea de elemente probante care să justifice sumele și informațiile conținute în conturile anuale. Estimez că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a exprimării opiniei mele.

Bilanțul contabil și contul de profit și pierdere pentru exercițiul financiar 2001 se caracterizează prin:

– total bilanț contabil……………………8.502.309 mii lei

– cifra de afaceri……………………….19.727.067 mii lei

– rezultatul exercițiului…………………2.361.768 mii lei

După părerea mea nu există elemente care să influențeze regularitatea și sinceritatea bilanțului contabil, a imaginii fidele a patrimoniului, a contului de profit și pierdere și a anexelor.

Opinez că, conturile anuale dau o imagine fidelă situației financiare al SC MEDEA EXIM SRL Toplița, la 31.12.2001 și sunt conforme cu prevederile legale.

Auditor

Expert contabil

4.2. ANEXE LA RAPORTUL DE AUDITARE

1. REGULI ȘI METODE CONTABILE

Imobilizări necorporale

Societatea nu înregistrează imobilizări necorporale.

B. Imobilizări corporale

Evaluarea la intrare a imobilizărilor corporale s-a făcut pe baza costului de achiziție pentru mijloace fixe procurate cu titlu oneros, format din prețul de cumpărare negociat de furnizor și cumpărptor.

La ieșire, evaluarea imobilizărilor s-a făcut prin utilizarea prețului pieții, vânzarea mijloacelor fixe fiind făcută pe bază de licitație.

Evaluarea la inventar nu a ținut cont de valoarea actualizată, fiind realizată la nivelul valorii contabile.

Metoda de amortizare este cea liniară.

Nu s-a făcut reevaluarea imobilizărilor corporale conform HG 403/2000.

Stocuri

Evaluarea la intrarea în patrimoniu a stocurilor se face pe baza costului de achiziție, iar la ieșire se utilizează metoda costului mediu ponderat după fiecare operație în parte.

Evaluarea la inventar s-a făcut pe baza valorii contabile.

Provizioane pentru deprecierea altor active

Nu se calculează provizioane reglementate de nici un fel și nici provizioane pentru riscuri și cheltuieli.

2. INFORMAȚII COMPLEMENTARE

A. Note asupra bilanțului contabil

Imobilizări și amortismente

Tabelul 4.4

Evaluarea imobilizărilor:

Nu au fost înregistrate provizioane pentru depreciere.

Tabel 4.5

Situația creanțelor

Capitalul social

Capitalul social este constituit din 21 părți sociale a căror valoare nominală este de 100.000 lei.

Capitalul social nu a suportat modificări în cursul anului 2001.

Tabel 4.6

Evoluția capitalului propriu

Provizioane pentru riscuri și cheltuieli

Nu au fost constituite provizioane pentru riscuri și cheltuieli.

Situația datoriilor

Tabel 4.7

Balanța datoriilor pe vechime

B. Note asupra contului de profit și pierderi

Volumul cifrei de afaceri

în exercițiul anului 2001 este de 19.727.067 mii lei.

Tabel 4.8

Evoluția cifrei de afaceri

Structura și evoluția efectivului de salariați

Se observă o creștere a efectivului de salariați, determinată de extinderea și

dezvoltărea activității.

Tabel 4.9

Structura evoluției efectivului de salariați

Conducerea societății comerciale

Conducerea societății a fost asigurată de catre Ardelean Mircea, directorul general al societății, asistat de directorul tehnic Runcan Vasile.

Activitatea de contabilitate se desfășoară în compartiment distinct, unde se efectuează contabilitatea primară, iar contabilitatea financiară și cea de gestiune se execută, în baza unui contract de prestări servicii, de un contabil autorizat cu studii medii.

Volumul si structura impozitului pe profit

Structura impozitului pe profit, este prezentat în tabelul 4.9.S-a constatat că valoarea impozitului este mic în comparație cu profitul realizat, lucru ce se explică prin faptul că societatea a beneficiat de reducere a impozitului datorat, realizând o investiție în cursul anului 2001.

Tabelul 4.9

Structura impozitului pe profit

Cu referire la respectarea dispozițiilor în vigoare

Înregistrarea capitalului social al societății comerciale s-a făcut în baza Legii 15/1990. În anul 1998 se majorează capitalul social conform OUG 32/1997 prin aport în numerar, modificându-se și valoarea părților sociale de la 5 000 lei la 100.000 lei.. În cursul anului 2001 nu au avut loc modificări ale capitalului social.

A fost efectuată inventarierea patrimoniului precum și valorificarea inventarelor, situația fiind reflectată în bilanțul contabil.

Evaluarea patrimoniului s-a făcut la valoarea contabilă.

Valorile materiale ale societății sunt repartizate pe gestiuni organizate corespunzător în funcție de felul materialelor, iar evidența lor analitică și sintetică se ține conform reglementărilor legale în vigoare.

Contabilitatea este ținută la zi și corect, existând concordanță între contabilitatea sintetică și analitică, prelucrarea datelor din balanța de verificare în bilanț s-a făcut cu respectarea normelor metodologice.

Contul de profit și pierderie este întocmit în baza datelor din contabilitate, societatea înregistrând profit din activitatea de exploatare și pierdere din cea financiară și din activitatea excepțională.

Bilanțul contabil s-a întocmit pe baza balanței de verificare a conturilor sintetice și au fost respectate normele metodologice date de M.F.

Indicatori de apreciere a activității firmei

Tabelul 4.10

CRITERII DE PERFORMANȚĂ

Tabelul 4.11

Indicatori de lichiditate

Tabelul 4.12

Indicatori de structură a capitalului

sau gradul de îndatorare

Tabelul 4.13

Determinarea probabilității de faliment și a

stării de sănătate a firmei

4.3. FOI DE LUCRU

Denumire socială: S.C. MEDEA EXIM

Forma juridică: Societate cu răspundere limitată

Data constituirii: 24/02/1993

Nr.înregistrare registru: J 19/254/1993

Cod fiscal: R 3714764

Durata societății: Nelimitată

Obiect de activitate: Exploatarea și prelucrarea lemnului

Sediul societății: Toplița ,str Eroilor,nr.3,jud.Harghita

Telefon: 066/143390

Total bilanț: 8.502.309 mii lei

Capital propriu: 2.062.588 mii lei

Filiale,sucursale: –

Cifra de afacari: 19.727.067 mii lei

Asociați: unic

Prezentarea întreprinderii

Societatea comercială MEDEA EXIM este o societate cu răspundere limitată, înființată în anul 1993, avînd ca domeniu de activitate, conform statutului, comercializarea lemnului rotund de rășinoase.

La începutul activității, societatea nu dispunea de utilaje și mijloace de transport proprii, desfășurându-și activitatea cu mijloace închiriate. După primul an de activitate societatea realizează profit, pe care îl repartizează în totalitate la fondul de dezvoltare.

Datorită conjuncturii favorabile a domeniului de activitate, societatea s-a dezvoltat într-un ritm rapid, ajungând la sfârșitul anului 1995 să dispună de utilaje și mijloace de transport proprii. Dacă pâna atunci materia primă a fost achiziționată de la persoane fizice, din anul 1995 societatea a participat la licitații de masă lemnoasă, la ocoalele silvice din zonă.

În anul 2000 s-a început o investiție ce s-a finalizat prin realizarea unei hale pentru gatere, care este amenajată cu o linie tehnologică modernă, de debitare a lemnului, în vederea obținerii de cherestea de rășinoase.

Activitatea de producție este organizată pe 4 secții de producție și anume: secția de exploatare, depozitul de bușteni, hala gatere și depozitul de cherestea. Sectorul de exploatare este condus de un maistru de exploatare, iar celelalte secții sunt coordonate de câte un șef de echipă.

Aprovizionarea cu materie prima se face în baza contractelor obținute prin licitații, de la ocoalele silvice din zonă, consilii locale, composesorate, achiziții de la persoane fizice și de la alte societăți care comercializează bușteni.

Sectorul de exploatare își desfășoară activitatea cu mai multe echipe de lucru, în funcție de parchetele de exploatare contractate.

Materialul lemnos exploatat și achiziționat este transportat în depozitul de bușteni, unde se face sortarea în vederea repartizării pe destinații. Asfel se obțin următoarele sortimente în funcție de care se face și valorificarea lor: bușteni rășinoase ce urmează a fi debitați în cherestea, lemn rotund și lemn pentru celuloză.

Activitatea de prelucrare primară a lemnului constă în fabricarea cherestelei de diferite dimensiuni destinată atât exportului cât și desfacerii pe piața internă.

Societatea este condusă de asociatul unic care are și calitatea de director general.

Activitatea comercială se desfășoara în compartimente și sectoare bine definite,

cu sarcini concrete existând, între acestea, relații bune de colaborare.

În ceea ce privește activitatea financiar-contabilă, aceasta se desfășoară în compartiment distinct, societatea dispunând de personal calificat.

BILANȚ

încheiat la 31/12/2001

mii lei

mii lei

CONTUL DE PROFIT ȘI PIRDERE

Încheiat la 31/12/2001

mii lei

Balanța analitică la 31/12/2001

lei

În urma verificărilor efectuate s-a constatat că întreprinderea are o evidență clară a imobilizărilor existente în patrimoniu.

Evidențele sunt ținute pe categorii de mijloace fixe.Fiecare mijloc fix la intrarea în patrimoniu este recepționat, întocmindu-se “procesul verbal de punere în funcțiune” și “fișa mijlocului fix”.

Amortizarea mijloacelor fixe se face prin amortizare liniară, respectându-se normele de amortizare pentru fiacare mijloc fix.

S-a verificat valoarea mijloacelor fixe la sfârșitul exercițiului precedent și s-a constatat că în bilanțul de deschidere a anului curent se regăsesc aceleași valori, pe categorii de mijloace fixe.

Din analiza efectuată rezultă ca valoarea neamortizată a mijloacelor fixe, la sfârșitul exercițiului reprezintă diferența dintre valoarea de intrare și valoarea de amortizare, atât pe total cât și pe categorii.

În cursul exercițiului financiar s-au înregistrat creșteri a valorii imobilizărilor prin achiziționarea de mijloace fixe, prin finalizarea unor investiții și diminuări ale valorilor imobilizărilor prin vânzare de mijloace de transport.

În urma inventarierii faptice nu s-au constatat diferențe, iar valorile din balanța de verificare se regăsesc în bilanțul contabil de sfărșit de an.

În concluzie se poate afirma că în cadrul întreprinderii există o evidență clară a imobilizărilor, a ieșirilor și intrărilor acestora, precum și a amortizărilor incluse în cheltuieli.

Evidența stocurilor se ține pe sortimente și clase de calitate. Materiile prime ți materialele se înregistrează în contabilitate la valoarea de cumpărare, iar produsele finite la prețul de producție.

Înregistrările în contabilitate a materiilor prime și a materialelor se face pe baza facturilor primite și a notelor de recepție întocmite, în ordinea cronologică a intrărilor, iar înregistrarea produselor finite se face în paza raportului de producție.

Calculul prețului de producție se face pe sortimente, cheltuielile înregistrate fiind cele aferente perioadei de raportare.

Ieșirile materiilor prime și materialelor se face pe bază de bon de consum, iar în cazul revânzării acestora pe baza avizelor de expediție. Materialele vândute ca atare, sunt în general, piese de schimb și în contabilitate se reflectă prin trecerea acestora la stocurile de mărfuri.

La inventarierea stocurilor nu s-au constatat diferențe cantitative.

Stocurile de la sfârșitul exercițiului se regăsesc în balanța contabilă, structurate pe feluri de stocuri, respectiv produse finite, materii prime aflate la terți și produse reziduale.

În bilanțul contabil, stocurile din balanță, au fost preluate corect.

Structura soldului contului de clienți ( 411) se prezintă astfel:

Structura soldului contului “clianți-creditori” ( 419 ) este următoarea:

În urma verificărilor prin sondaj s-a constatat că toate facturile emise de întreprindere sunt corect completate fiind înregistrate în jurnalul de vânzări în ordine cronologică. Nu s-a constatat nici o omisiune de înregistrare, în contabilitate, a facturilor emise.

În contabilitate înregistrarea facturilor emise se face pe feluri de venituri, respectiv venituri din vânzarea: produselor finite, simifabricatelor, mărfurilor, serviciilor prestate, produselor reziduale și activelor cedate.

Pentru sumele încasate de la clienți cu titlu de avans s-au întocmit facturi de avans la data încasării sumelor respective. Avansurile încasate sunt pentru livrări de produse finite.

Întreprinderea execută livrări la export prin intermediari. Facturile pentru export nu sunt purtătoare de TVA, fapt ce a dus la situația ca întreprinderea să aibă la sfârșitul exercițiului TVA de recuperat.

Verificând documentele de export s-a constatat că acestea există, sunt corect completate și pe facturile externe sunt specificate cantitățile de produse finite care provin de la întreprinderea verificată.

Deasemenea în urma verificării extraselor de cont bancar s-a constatat că valoarea facturilor pentru export au fost încasate în valută.

Situația soldurilor la contul de furnizori ( 401) este următoarea:

Structura soldului contului de “furnizori de imobilizări”( ct.404 ) se prezintă astfel:

Situația soldului contului ”furnizori facturi nesosite” ( ct.408 ) este următoarea:

Soldul contului “avansuri acordate furnizorilor” ( ct. 409 ) este structurat astfel:

În urma verificării prin sondaj a facturilor primite de la furnizori s-a constatat că acestea sunt înregistrate în jurnalul de cumpărări, în ordinea primirii lor. S-au întâlnit situații când facturile au sosit cu întârziere, acestea fiind înregistrate ulterior, fiind menționată pe factură data intrării în contabilitate. Toate facturile înregistrate în jurnalul de cumpărări se regăsesc în înregistrările contabile. Nu s-au consatat nereguli la înregistrarea TVA deductibil.În jurnalul de cumpărări există și sume la rubrica “neimpozabil”, care corespund cumpărărilor de masă lemnoasă de la persoane fizice cu borderou de achiziție, întocmite pe baza foilor de însoțire eliberate de ocoalele silvice.

Analizând structura furnizorilor se poate observa că, deși sunt facturi neachitate către ocoalele silvice există și avansuri acordate. Aceste avansuri reprezintă garanții ce se vor restitui întreprinderii pe măsura lichidării partizilor pentru care s-au solicitatt acestea.

Întreprinderea înregistrează masa lemnoasă licitată, în baza contractelor încheiate cu ocoalele silvice în contul “materii prime aflate la terți” în corespondență cu contul “furnizori-facturi nesosite”.Pe măsură ce se exploatează și se transportă masa lemnoasă, în baza foilor de însoțire, se emit facturi pentru cantitatea transportată.

S-a constatat că sunt situații în care aceiași partener de afaceri apar și în calitate de furnizori și în calitate de clienți cu solduri la sfărșit de an. În vederea lichidării soldurilor s-au întocmit, în cursul lunii ianuarie al anului următor, procese verbale de compensare.

Referitor la furnizori și conturi asimilate, nu s-au constatat nereguli de evidențiere și contabilizare, soldurile identificate regăsindu-se în balanța de verificare de la sfărșitul exercițiului.

SALARII ȘI CONTURI ASIMILATE

Verificarea statelor de plată s-a făcut pe un eșantion de 3 exemplare și s-a constatat că sunt corect întocmite, împunerile fiind calculate conform legislației în vigoare.

Variațiile fondului de salarii se datorează faptului că în cursul anului s-au făcut angajări de personal, justificat prin faptul că întreprinderea și-a extins activitatea.

Au fost și cazuri de plecări de personal la cererea acestora și două cazuri de desfacere a contractului de muncă pe motiv disciplinar.

Confruntând cifrele din statele de plată, din înregistrările contabile și din declarațiile depuse la Casa Județeană de Pensii, la O.J.O.F.M, la Casa de Asigurări de Sănătate și la Direcția Finanțelor Publice, nu s-au constatat diferențe.

Soldul contului “personal-remunerații datorate” ( ct. 421 ), din balanța de verificare, reprezintă salariile neachitate pe luna decembrie a anului 2001, nexistând datorii restante.

Întreprinderea are datorii restante la contribiția pentru asigurările sociale, precum și pentru asigurările de sănătate.

TVA

Din confruntarea jurnalului de cumpărari și a jurnalului de vânzări, reiese că taxa pe valoare adăugată a fost corect determinată și corect reflectată în contabilitate.

Întreprinderea la sfârșitul exercițiului financiar are evidențiat în contabilitate suma de 647.679.635 lei, ca TVA de recuperat datorită livrărilor făcute la export. Pentru această sumă, ce se regăsește și în decontul de TVA, depus la organele fiscale, s-a cerut rambursare, respevtiv compensare cu datoriile existente la bugetul statului. Această cerere s-a soluționat în luna ianuarie anul următor exercițiului încheiat.

IMPOZITUL PE PROFIT

În cursul exercițiului financiar, întreprinderea a finalizat o investiție la valoarea de 1.349.750 mii lei. La data înregistrării în patrimoniu a investiției realizate, întreprinderea avea un profit realizat 986.292.329 lei, sumă pentru care a beneficiat de “cota 0 de impozitare”. Deasemenea la calculul impozitului pe profit pe anul 2001, întreprinderea a beneficiat de o reducere a impozitului cu 20%, pentru creșterea numărului de salariați. La determinarea impozitului pe profit s-a ținut cont de procentul livrărilor la export din totalul vânzărilor, acesta fiind impozitat cu cota de 5%.

Impozitul pe profit pentru exercițiul încheiat a fost corect determinat, fiind înregistrat în contabilitate și cuprins în declarația depusă, în termen, la organele fiscale teritoriale.

ALTE IMPOZITE

În soldul contului”alte datorii la bugetul de stat” ( ct.448 ), sunt înregistrate majorări și penalități pentru întârziere la plata datoriilor. Aceste majorări ți penalități au fost calculate ți înregistrate de întreprindere conform legislației în vigoare.

DIVIDENDE

La închiderea exercițiului financiar, din profitul realizat, s-a repartizat pentru dividende suma de 850.000.000 lei, pentru care în momenrul plății se va înregistra impozitul de plată.

Structura analitică a soldului “cunturi la bănci în lei ( ct.5121 ) este următoarea:

Au fost verificate modul de înregistrare a încasărilor și plăților prin bancă, în contabilitate, precum și corespondența soldurilor din extrasele de cont și balanțele de verificare lunare. Nu au fost constatate diferențe între solduri.

Încasările și plățile prin bancă sunt înregistrate în contabilitate, zilnic, pe clienți și furnizori.

Întreprinderea are deschise și conturi în devize, conturi prin care se derulează încasările pentru produsele livrate la export, precum și plățile pentru chiria aferentă cumpărării unui autoturism pe baza unui cotract extern de leasing operațional.

În cursul anului 2001, întreprinderea a obținut o linie de credit pentru exploatare, de la B.C.R. Toplța, prezentănd la sfârșitul anului un sold de 1.180.000.162 lei.

Nu s-au constatat elemente necontabilizate și nici variații semnificative ale postului de la un exercițiu la altul.

CONCLUZII

Scopul prezentei lucrări este de a scoate în evidență rolul și importanța auditului financiar-contabil, considerat un domeniu de vârf a profesiei contabile.

Legiferat în România abia recent, auditul financiar-contabil a cunoscut pași importanți atât prin CECCAR, cât și prin Ministerul Finanțelor prin înființarea Camerei Auditorilor din România, care a elaborat Standardele de Audit și Codul privind conduita etică și profesională după IFAC.

Lucrarea este structurată pe patru capitole, fiecare capitol abordând probleme importante în ceea ce privește activitatea de audit financiar.

Auditul financiar-contabil, fiind un domeniu al teoriei și practicii contabile se interpune între producătorii și utilizatorii informațiilor contabile, prin profesioniști care își asumă responsabilitatea certificării că situațiile financiare sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu Standardele Naționale și Internaționale de Contabilitate.

Ținând cont că activitatea de audit financiar se bazează pe situațiile financiar-contabile, întocmite de agenții economici, în primul capitol s-a dezvoltat conceptul de situații financiare. S-a făcut referire la necesitatea armonizării contabile, în ideea că situațiile financiare întocmite de agenții economici trebuie să ofere un suport informațional pentru toți utilizatorii. Acest lucru se poate realiza prin folosirea unui limbaj contabil universal, fapt ce a dus la necesitatea apariției și dezvoltării Standardelor Internaționale de Contabilitate.

Au fost trecute în revistă câteva aspecte referitoare la Comitetul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate: rol, structură, atribuții, organizare, etape și proceduri de elaborare ale IAS.

S-a făcut referire la cadrul general de armonizare a reglementărilor, precum și la cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, elemente importante al programului de armonizare contabilă.

Privind din punctul de vedere al utilizatorilor, situațiile financiare, pe lângă faptul că trebuie să fie în așa fel întocmite și prezentate, ca să fie înțelese de toți cei interesați, trebuie să furnizeze informații care prezintă fidel rezultatele și poziția financiară a întreprinderii și să reflect realitatea tranzacțiilor realizate. Verificarea acestor aspecte se realizează de auditorul financiar-contabil, care la finalul lucrării își prezintă opinia față de situațiilor financiare auditate.

Auditarea trebuie să se facă în conformitate cu Standardele internaționale de Audit, standarde care țin cont de armonizarea și normalizarea contabilă.

În consecință, programul de armonizare contabilă care crează și un cadru general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, vine în ajutorul profesioniștilor, în special a auditorilor care au posibilitatea afirmării lor profesionale prin utilizarea raționamentului profesional.

Subiectele abordate în capitolul 2 se referă la organizarea profesiunii contabile în România, subiecte considerate importante pentru faptul că activitatea de audit financiar-contabil se exercită de către profesioniști din domeniul contabilității.

S-a făcut referire la organizarea activității de expertiză contabilă și de contabil autorizat, precum și la modul în care se pot dobândi aceste calități, fiind cunoscut faptul că auditarea situațiilor financiare se poate realiza numai de experți contabili.

Auditarea situațiilor financiar-contabile ale unei întreprinderi poate fi făcută de experți contabili care au calitatea de cenzori în cazul auditului intern și de experți contabili independenți sau societăți de expertiză contabilă în cazul auditului extern.

Corpul Experților Contabili și a Contabililor Autorizați este persoană juridică, din care fac parte experții contabili și contabilii autorizați și care are ca atribuție principală asigurarea desfășurării în bune condiții a activității profesionale, prin elaborarea normelor privind activitatea profesională și conduita etică și a ghidurilor profesionale în domeniul financiar contabil.

În capitolul 3, activitatea de audit financiar-contabil este tratată sub toate aspectele ei.

Activitatea de auditare financiară, fiind de fapt o activitate de control a situațiilor financiare, care se încheie prin prezentarea unei opinii personale a auditorului cu privire la acestea, s-a considerat necesară definirea și descrierea controlului financiar contabil.

Au fost scoase în evidență atât rolul cât și obiectivele activității de audit financiar, ca domeniu al activității contabile.

O altă problemă tratată în acest capitol se referă la procedeele și etapele auditului financiar, de care auditorul trebuie să țină seama și să le parcurgă în vederea obținerii de elemente probante care stau la baza exprimării opiniei sale.

Pentru ca lucrările de audit să se desfășoare în condiții cât mai bune și să fie de calitate superioară, a fost constituită Camera Auditorilor din România, care coordonează și controlează activitatea de audit financiar desfășurat de experții contabili membrii ai C.A.F.R.

Capitolul 4 cuprinde o aplicație practică, ce constă în auditarea financiar-contabilă a societății comerciale MEDEA EXIM SRL, care desfășoară o activitate de producție în domeniul exploatării și prelucrării lemnului.

Motivul pentru care s-a ales pentru auditare această societate este că, ținând cont de evoluția sa pe ultimii trei ani, se preconizează că va accede la programul de armonizare contabilă în anul 2005, situație în care, auditarea financiar-contabilă va deveni obligatorie.

Verificările și analizele ce s-au făcut, au fost cuprinse în foile de lucru, pe baza cărora s-au tras concluzii care s-au materializat prin întocmirea “Raportului de audit financiar” și anexele la raport.

Ideea principală a acestei lucrări este de a scoate în evidență rolul și importanța auditului financiar-contabil în activitatea economică în general și în activitatea profesiunii contabile, în special, mai ales în România, care parcurge o nouă etapă de evoluție în acest domeniu.

BIBLIOGRAFIE

Boulescu M., Ghiță M., Control financiar și expertiză contabilă, Editura Eficient, București, 1996.

Duțescu A., Ghid pentru înțelegerea și aplicarea Standardelor Internaționale de Contabilitate, CECCAR, 2001.

Feleagă N., Sisteme contabile comparate, Editura Economică, București, 2000.

Florea I., Florea R., Controlul economico-financiar, CECCAR, București, 2000.

Oprean I., Control și audit financiar contabil, Editura Intelcredo, Deva, 2002.

Stoian A., Țurlea E., Auditul financiar contabil, Editura Economică, București, 2001.

Toma M., Chivulescu M., Ghid pentru audit financiar și certificarea bilanțurilor contabile, CECCAR, București, 1995.

*** Standardele Internaționale de Contabilitate 2001, Editura Economică, 2001.

*** Norme Naționale de Audit, CECCAR, București, 1999.

*** Legea contabilității, nr.82/ 1991, Monitorul Oficial nr. 265/ 27.12.1991.

*** Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 94/ ianuarie, 2001.

*** Regulamentul de organizare CECCAR, Monitorul Oficial nr. 153/ 28.03.2001.

*** Audit financiar 2000, Editura Economică și Camera Auditorilor din România, București, 2000.

*** Ordinanța Guvernulu nr. 74/ 1999, Monitorul Oficial nr. 256/ 4.07.1999.

*** Hotărârea de Guvern nr.591/ 2000, Monitorul Oficial nr. 349/ 2000.

*** Ordonanța 65/ 19 august 1994.

*** Legea 186/ 2 decembrie 1999, Monitorul Oficial 592/ 6.12.1999..

*** Hotărârea 562/ 3 iulie 2000, Monitorul Oficial nr. 332/ 17.07.2000.

*** Ordinul 32/ 30 iunie 1995, Monitorul Oficial nr.159/ 24.07.1995.

Reviste:

Colecția “Tribuna Economică”, 2001-2002

Colecția “Contabilitatea, expertiza și auditul afacerilor”, CECCAR, 2001-2002