Audit Financiar.abordari Conceptuale Si Practici Specifice de Audit

Economie

Audit Financiar.abordari Conceptuale Si Practici Specifice de Audit

Byadmin ianuarie 1, 2024

INTRODUCERE

Auditul a fost cunoscut la începuturile secolului al XVIII-lea, fără a fi precizată data exactă sau localizarea geografică într-un stat. Istoria economică delimitează mai multe etape ale auditului, diferențiate în funcție de categoria socială care ordona auditul, numiți ordonatori de audit, în funcție de auditori și de obiectivele auditului. Auditorii, ca specialiști cu o pregătire teoretică superioară, cu o autoritate și competență, sunt denumiți experți. Își face apariția activitatea de expertiză, care reunește profesioniști cu cunoștințe teoretice și practice care, în urma contractelor primite de la terți, cercetează situațiile financiare. În țara noastră, profesia contabilă a fost umbrită la limita simplului funcționar de aplicare a celor mai simple operații matematice, în lunga istorie a deceniilor comuniste. După aproape 55 de ani (1994), această profesie onorabilă și responsabilă este repusă în drepturile sale. Expertul contabil, conform reglementărilor legale în vigoare, are dreptul să audieze bilanțul contabil.

Mulți autori din țara noastră și din străinătate au definit activitatea de audit ca fiind examinarea profesională a unei informații cu scopul de a exprima o opinie responsabilă și independentă în raport cu un criteriu de calitate. Conform normelor naționale de audit, „o misiune de auditare a situațiilor financiare are ca obiectiv exprimarea de către auditor a unei opinii potrivit căreia situațiile financiare au fost stabilite, în toate aspectele lor semnificative, conform unei referințe contabile identificate“.

Referințele contabile pot fi:

normele contabile internaționale

normele contabile naționale

alte referințe contabile bine precizate și recunoscute.

Perspectiva aderării României la Uniunea Europeană a impus introducerea sa și în țara noastră. Etimologia cuvântului audit provine de la latinescul “AUDIRE” și înseamnă a asculta. Englezii îi dau semnificația de verificare, revizie contabilă, bilanț. Produsul contabilității îl reprezintă informația contabilă, iar obiectivul său este obținerea unei imagini fidele a situațiilor financiare anuale care cuprind bilanțul contabil, contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de trezorerie și notele la conturile anuale. Situațiile financiare trebuie să furnizeze informații care prezintă fidel rezultatele și poziția financiară a întreprinderii, reflectă realitatea economică a tranzacțiilor realizate, sunt imparțiale, prudente, relevante și credibile. Pentru realizarea calității informațiilor prezentate în situațiile financiare se vor aplica prevederile Standardelor de Contabilitate Naționale relevante și/sau Standardele de Contabilitate Internaționale pentru a oferi o imagine fidelă a patrimoniului, a profitului (pierderii) și a fluxurilor de trezorerie.

Pentru exercitarea activității de audit, s-au emis obiective și principii generale, în baza cărora auditorul își stabilește tehnicile cele mai adaptate pentru a-și îndeplini misiunea. Pentru efectuarea auditului financiar în România, Camera Auditorilor din România, în baza legii, a hotărât aplicarea Cadrului General al Standardelor Internaționale de Audit.

Lucrarea este structurată pe două capitole, primul reprezentând încadrarea temei în literatura de specialitate, prevederile actelor normative legate de tema studiată iar capitolul doi – studiul de caz cu exemplificare la SC în cadrul căruia este pus în evidență modul de utilizare a sistemului de evaluare a controlului intern unde subiectul analizei este constituit din situația existentă la SC. Misiunea de audit s-a efectuat în vederea certificării realității și integrității operațiunilor economico-financiare prezentate în situațiile financiare ale societății. Scopul misiunii a fost: analiza și interpretarea evoluției elementelor patrimoniale și a componentelor rezultatelor, în scopul identificării erorilor probabile din aceste valori provizorii și a elementelor care necesită investigații suplimentare și o posibilă concentrare a efortului de audit; elaborarea documentației de audit – culegerea probelor de audit, în vederea susținerii opinei exprimate.

CAPITOLUL 1 Concepte privind auditul financiar și organizarea acestuia

Definiții și concepte cheie privind auditul

La modul general, auditul înseamnă examinarea unor informații în mod profesionist și exprimarea unei opinii independente, facându-se referință la anumite criterii de calitate.

Practica auditului are o vechime de peste un mileniu. În diferite perioade s-au folosit termeni diferiți, cu un conținut apropiat, cum sunt: inspecție, control, revizie, verificare, expertiză contabilă, supervizare etc. Fiecare din acești termeni presupun:

compararea situației reale cu situația care ar trebui să existe;

stabilirea și analiza abaterilor și riscurilor;

propunerea sau recomandarea unor măsuri menite să contribuie la atingerea obiectivelor entității.

Acești termeni pot avea o sferă de cuprindere diferită și pot să se bazeze pe unele tehnici și procedee specifice de investigare.

Semnificația auditului financiar: când este vorba de audit financiar care conduce la certificarea situațiilor financiare, sigur este vorba de o parte din auditul legal, controlul legal sau orice manifestare profesionistă prin care o persoană pricepută și îndreptățită își exprimă un punct de vedere autorizat asupra situatiei financiare a unei firme, companii, instituții, etc., așa cum rezultă din bilanțul contabil și însoțitoarele lui care formează completul situațiilor financiare.

Denumirea simplă de audit financiar poate fi folosită și pentru a desemna numeroase alte misiuni ca, de exemplu:

auditul financiar al procedurilor informatizate de ținere a contabilității;

auditul financiar al operațiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea regulamentară a acestora în situațiile financiare;

auditul financiar al contabilizării cheltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislației sociale;

auditul financiar asupra situației fiscale;

auditul financiar asupra conturilor de clienți pentru a verifica dacă evaluarea creanțelor îndoielnice s-a făcut de o manieră prudentă etc.

Auditul financiar constituie o disciplină din sfera contabilității care implică, alături de cunoștințe din contabilitate, și alte cunoștințe: juridice, de analiză, economico-financiară, matematice, informatice, etice etc.

Auditul constă în colectarea și evaluarea unor probe privind informațiile, în scopul determinării și raportării gradului de conformitate a informațiilor respective cu o serie de criterii prestabilite. Auditul trebuie efectuat de o persoană competentă și independentă.

Auditul reprezintă procesul desfășurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate, numite auditori, prin care se analizează și se evaluează, în mod profesional, informații legate de o anumită entitate, utilizând tehnici și procedee specifice, în scopul obținerii de dovezi, numite probe de audit, pe baza cărora auditorii emit un document, numit raport de audit și o opinie responsabilă și independentă, prin apelarea la criterii de evaluare care rezultă din reglementările legale sau din buna practică recunoscută unanim în domeniul în care își desfășoară activitatea entitatea audiată.

Definiția de mai sus impune următoarele precizări:

procesul de audit, numit și misiune de audit se derulează pe baza unor standarde naționale și internaționale;

auditorii sunt persoane care dobândesc această calitate în condițiile strict reglementate de legislația în vigoare;

entitatea audiată poate fi o unitate patrimonială, Guvernul, în ansamblu, ministere, departamente, programe, acțiuni, tranzacții, operațiuni;

în misiunea de audit analiza informațiilor economice, financiare, contabile și fiscale se face pe baza unor procedee și tehnici unanim recunoscute în domeniu, care furnizează auditorului probe de audit, pe baza cărora el își fundamentează opinia;

evaluarea și interpretarea rezultatelor obținute se efectuează în condițiile existenței și luării în considerație a unor criterii de evaluare care au la bază referințe contabile identificate sau principii sănătoase de management, respectiv buna practică managerială recunoscută de specialiștii în domeniu.

Auditul financiar contabil presupune examinarea profesională efectuată de o persoană autorizată, independentă, în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele a situațiilor financiare anuale.

Auditul este chemat să exprime o opinie independentă asupra situațiilor financiare menită să apere în mod egal pe toți utilizatorii de informație contabilă. Pe baza opiniei lor, utilizatorii iau decizii care necesită evaluarea capacității întreprinderii de a genera fluxuri de numerar pentru a plăti angajații, furnizorii, dobânzile, de a restitui credite și de a plăti dividende. Pentru a evalua capacitatea de a genera numerar, informațiile trebuie sintetizate asupra poziției financiare, performanței și modificările ce sunt posibile să apară cu privire la solvabilitatea și lichiditatea firmei.

Pentru a oferi o opinie competentă și independentă asupra imaginii fidele a situațiilor financiare ale întreprinderii, auditul trebuie să respecte anumite criterii și obiective generale:

1. Exhaustivitatea și integritatea înregistrărilor – toate operațiunile patrimoniale au fost înregistrate corect și integral în contabilitate, fără repetiții sau omisiuni;

2. Conformitatea – informațiile contabile și de altă natură au fost înregistrate corect în concordanță cu practica și principiile universal acceptate precum și cu legislația în viguare;

3. Justificarea și evaluarea – asigurarea existenței și valorii activelor înregistrate în conformitate cu politicile, procedurile și metodele acceptate;

4. Autorizarea – asigurarea că în unitate au avut loc doar evenimente și tranzacții autorizate;

5. Arhivarea și păstrarea informațiilor – precum și securitatea acestora în timpul prevăzut de lege;

6. Supervizarea – persoanelor oficial responsabile de tranzacțiile zilnice și de înregistrarea acestora, existența unui control exigent asupra înregistrărilor și operațiunilor zilnice.

Principalele forme de audit

a) În funcție de modul de organizare a activității de audit se disting tipurile de audit intern și extern:

Auditul intern reprezintă o evaluare sau monitorizare organizată de către conducerea unei entități sub forma unui serviciu privind examinarea sistemelor proprii de contabilitate și de control intern. Auditul intern este, practic, o activitate independentă de asigurare obiectivă și consultativă destinată să adauge valoare și să antreneze îmbunătățirea activității unui organism, pe care îl susțin în îndeplinirea obiectivelor printr-o abordare sistematică și ordonată a evaluării și creșterii proceselor de gestionare a riscului de control și de conducere. Ca activitate independentă, auditul intern se referă atât la independența funcției de audit intern în raport cu activitățile auditate, cât și la obiectivitatea auditorilor interni. Astfel, prin statul organizatoric, funcția de audit intern trebuie să fie de natură a permite îndeplinirea independentă a raționamentului pe care auditorii interni trebuie să-l mențină în desfășurarea auditărilor.Rolul esențial al auditului intern este de a acorda asistență personalului organismului auditat în îndeplinirea responsabilităților, oferind conducerii asigurarea că politicile, procedurile și controalele efectuate în scopul evitării erorilor umane și combaterii fraudelor sau acțiunilor greșite, acționează eficient. Auditorii interni procedează la evaluarea riscurilor, analiza operațiunilor și verificărilor efectuate, astfel încât, pornind de la rezultatele auditurilor efectuate, să furnizeze analize obiective, cu indicarea punctelor slabe și formularea de recomandări de ameliorare a situației.

Auditul extern este efectuat de un profesionist independent și răspunde nevoilor terților și entității auditate în ceea ce privește gradul de încredere care poate fi acordat tranzacțiilor și situațiilor financiare ale acestuia (auditul de atestare financiară), respectarea reglementărilor legale, statutelor, regulamentelor și deciziilor manageriale (auditul conformității sau legalității), precum și respectarea principiilor economicității, eficienței și eficacității (cei 3 E) în activitatea desfășurată (auditul performanței). Auditorii externi independenți, fie persoane fizice, fie persoane juridice (cabinete de expertiză, de audit. etc.) nu sunt angajați permanenți ai organizațiilor, entităților ale căror declarații, situații financiare sau de altă natură sunt auditate, chiar dacă primesc o remunerare pentru serviciile prestate. Ei oferă servicii de audit pe baza unor contracte de prestări servicii. În România această formă de audit se mai întâlnește și sub denumirea de audit contractual.

Deosebirile existente între auditul intern și auditul extern.

Așa cum de altfel s-a arătat, auditul intern se deosebește de auditul extern, în literatura de specialitate fiind reținute un număr de opt diferențe:

1. În ceea ce privește statul este deja lucru cunoscut că auditul intern face parte din personalul întreprinderii, auditorul extern este un prestator de servicii independent din punct de vedere juridic.

2. În ceea ce privește beneficiarii auditului, auditul intern lucrează în folosul responsabililor întreprinderii – manageri, Direcția generală, Comitetul de audit, iar auditorul extern lucrează în folosul tuturor utilizatorilor informației contabile ( acționari, salariați, statul, băncile, organismele de bursă, debitori, furnizori, clienți, etc.).

3. În ceea ce privește obiectivele auditului în timp ce obiectivul auditului intern este să aprecieze bunul control asupra activității întreprinderii (dispozitive de control intern) și să recomande acțiunile necesare pentru îmbunătățirea acestuia, obiectivele auditului extern este să certifice:

– regularitatea;

– sinceritatea;

– imaginea fidelă a calculelor, rezultatelor și situațiilor financiare.

4. În ceea ce privește domeniul de aplicare a auditului ținând cont de obiectivele sale, domeniul de aplicare al auditului extern înglobează tot ceea ce participă la determinarea rezultatelor, la elaborarea situațiilor financiare și numai la aceasta, însă în toate funcțiile întreprinderii. Un auditor extern care și-ar limita observațiile și investigațiile la sectorul contabil ar face o activitate incompletă. Acest lucru este bine știut de profesioniștii care explorează toate funcțiile întreprinderii și toate sistemele de informare care participă la determinarea rezultatului și această cerință este din ce în ce mai puternică pe măsură ce se dezvoltă preluarea datelor de la sursă.

Domeniul de aplicare a Auditului Intern este mult mai vast deoarece include nu numai toate funcțiile întreprinderii ci și toate dimensiunile lor. Exemplu, dacă se face o apreciere asupra întreținerii unui anumit material de fabricație sau o apreciere din punct de vedere calitativ a modalităților de recrutare a personalului de conducere, aceasta intră în domeniul de aplicare a auditului intern și nu se încadrează în cel al auditului extern. Totuși, acesta din urmă vizează serviciile de întreținere sau de recrutare sub aspect financiar.

5. În ceea ce privește prevenirea fraudei (a cincia diferență): auditul extern se preocupă de orice fraudă de îndată ce aceasta are, sau se presupune că are o influență asupra rezultatelor. În schimb o fraudă care se referă de exemplu la confidențialitatea dosarelor personalului este problema auditului intern și nu a auditului extern.

6. În ceea ce privește independența (a șasea diferență) se înțelege de la sine că această independență nu este de același tip. Independența auditorului extern este cea a titularului unei profesii liberale, este juridică și statutară, cea a auditorului intern are restricțiile analizate și stabilite între angajator și angajat.

7. În ceea ce privește periodicitatea auditurilor (a șaptea diferență):

– auditorii externi își efectuează în general misiunile în mod intermitent și în momente propice certificării conturilor, la sfârșitul trimestrului, la sfârșitul anului. În afara acestor perioade ei nu sunt prezenți cu excepția anumitor Grupuri Mari ale căror afaceri importante impun prezența permanentă a unei echipe pe tot parcursul anului, această echipă mărindu-se considerabil în perioada de încheiere a conturilor;

– auditorul intern lucrează în permanență în întreprinderea sa, având misiuni planificate în funcție de gradul de risc și care îl preocupă cu aceeași intensitate oricare ar fi perioada respectivă. Dar să observăm de asemenea că auditorul extern este în legătură cu aceiași interlocutori din cadrul acelorași servicii, în timp ce auditorul intern schimbă mereu interlocutorii. Așadar, din punct de vedere relațional, auditul intern este permanent, iar auditul extern periodic.

8. În ceea ce privește metoda (a opta diferență):

Auditorii externi își efectuează lucrările după metode verificate pe bază de comparații, analize, inventare.

Metoda auditorilor interni este specifică și originală, ea se supune unor reguli precise care trebuie respectate dacă vrem ca activitatea să fie clară, completă și eficace.

Așadar, diferențele dintre cele două funcții sunt precise și bine cunoscute, nu s-ar putea crea confuzii în privința lor. Însă ele nu trebuie subestimate căci aprecierea și buna aplicare a complementarității lor înseamnă pentru întreaga organizație o garanție de eficacitate.

În România auditul intern s-a organizat începând cu anul 2000 și se exercită asupra tuturor activităților entităților subordonate, cu privire la formarea și utilizarea fondurilor publice, precum și la administrarea patrimoniului public.

b) În funcție de sfera de cuprindere a auditului:

– auditul de regularitate – legalitate;

– auditul de performanță.

Auditul de regularitate cuprinde atestarea responsabilității financiare a entităților presupunând examinarea și evaluarea înregistrărilor financiare și exprimarea opiniilor asupra situațiilor financiare și anume:

– atestarea responsabilității financiare a administrației guvernamentale în ansamblu;

– auditul sistemelor și tranzacțiilor financiare incluzând o evaluare a conformității cu statutele și reglementările în vigoare;

– auditul controlului intern și a funcțiilor acestuia;

– auditul onestității și a caracterului adecvat a deciziilor administrative luate în cadrul entității auditate;

– raportarea oricăror altor chestiuni decurgând din audit sau în legătură cu auditul, pe care instituțiile supreme de control consideră necesar a le face cunoscute.

Auditul de performanță se referă la auditul economicității, eficacității și eficienței:

– auditul economicității activităților administrative în concordanță cu principiile și practicile sănătoase și cu politice manageriale;

– auditul eficacității realizărilor în raport cu atingerea obiectivelor entității auditate și auditul impactului real al activităților comparativ cu impactul dorit;

– auditul eficienței – constă în verificarea eficienței utilizării resurselor umane, financiare sau de altă natură și examinarea sistemelor de informare, de măsurare a rezultatelor și de control, analiza procedurilor utilizate de unitate, controlate pentru remedierea neajunsurilor constatate.

Nu există însă o definiție stabilită prin lege, referitoare la auditul performanței. Acest concept este, practic, definit prin prisma criteriilor care trebuie urmărite în realizarea unui studiu.

În acest sens, Oficiul Național de Audit al Marii Britanii a definit conceptul de audit al performanței în formă esențializată, prin sintagma „Valoare Pentru Bani” (Value for money) .

c) Din punct de vedere juridic, auditul financiar-contabil cunoaște două forme:

Auditul legal

Are la bază Legea societăților comerciale nr. 31/1990, cu modificările ulterioare, Recomandarea Internațională de Audit nr. 1/1980 (IFAC) și Directiva a VIII-a a Comunității Economice Europene.

Auditul legal reprezintă îndeplinirea obligațiilor privind supravegherea gestiunii întreprinderii, verificarea și certificarea bilanțului contabil. Potrivit dispozițiilor legale, această activitate se realizează de către cenzori, pe baza mandatului acceptat de Adunarea Generală a Acționarilor sau a Asociaților întreprinderii. Cenzorii sunt experți contabili sau contabili autorizați cu studii superioare care au obligația de a supraveghea gestiunea societăților comerciale, de a verifica bilanțul contabil și casa, de a interveni atunci când situația o cere.

Cenzorul trebuie să asiste și să contribuie la inventarierea patrimoniului, rezultatele inventarierii fiind înregistrate în bilanțul contabil și aduse la cunoștință conducerii entității economice. El trebuie să vegheze ca politicile și principiile contabile, regulile și normele de evaluare să fie respectate și aplicate, astfel încât conturile anuale să prezinte o imagine fidelă a patrimoniului, a situației financiare și a contului de profit și pierdere.

Auditul contractual

Are la bază Ordonanța Guvernului nr. 65/1994, privind organizarea activității de expertiză contabilă și a contabililor autorizați. El reprezintă o activitate desfășurată pe baza unei relații contractuale privind executarea unor lucrări de audit, având ca obiective:

auditul bilanțului contabil;

certificarea unor elemente din bilanț;

confirmarea credibilității unor proiecte financiare, planuri, bugete, date sau informații;

certificarea unor situații financiare destinate terților;

evaluarea unor achiziții sau restructurări ce au avut loc în întreprindere.

Auditul contractual este realizat de experți contabili și contabili autorizați cu studii economice superioare, înregistrați la CECCAR, ca cenzori externi independenți. Această calitate o pot dobândi persoanele care întrunesc următoarele condiții:

sunt experți contabili;

au competența profesională de a verifica și certifica legalitatea conturilor anuale prin proceduri contabile specifice;

au promovat examenul susținut la Comisia Națională de Valori Mobiliare, privind cunoașterea legislației în domeniu;

sunt înregistrați la CNVM.

Începând din anul 2002, legea privind activitatea de audit financiar reglementează sfera serviciilor ce pot fi oferite de auditori persoane fizice sau juridice:

activități de audit financiar;

activități de audit intern;

activități de consultanță financiar-contabilă și fiscală;

activități de asigurare a managementului financiar-contabil;

activități de pregătire profesională în domeniu;

activități de expertiză;

activități de reorganizare judiciară și lichidare, precum și alte activități specifice, cu repectarea cadrului juridic și a principiului independenței.

Auditul contractual nu trebuie confundat cu lucrările de ținere a contabilității, întocmirea bilanțului contabil, asistență contabilă, financiară sau fiscală, analize economice sau evaluări patrimoniale, executate de profesioniști contabili, pe bază de contract

1.2. Relația dintre audit și contabilitate

Standardul de Audit nr. 400, „Evaluarea riscurilor și controlului intern“, oferă norme pentru înțelegerea sistemului de contabilitate aplicat de societatea auditată și a procedurilor de control intern aplicate. Cunoașterea de către auditor a sistemului de contabilitate și a controlului intern oferă o planificare și o dezvoltare eficiente ale auditului în evaluarea riscului de audit și a procedurilor ce vor fi utilizate cu scopul de a se asigura că riscul la un nivel minim acceptat este redus. În mintea foarte multor utilizatori ai situațiilor financiare există o confuzie între audit și contabilitate. Ambiguitatea provine din faptul că cea mai mare parte a activităților de audit sunt strâns legate de datele contabile, iar de un auditor nu se poate discuta decât dacă el are o bună cunoaștere a aspectelor contabile. Privită ca un sistem informațional complex, contabilitatea cuantifică, prelucrează și transmite (comunică) informații financiare cu privire la o entitate identificabilă, face legătura dintre activitățile desfășurate și factori decizionali.

Pentru a exprima o opinie motivată asupra validității și a corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea întreprinderii asupra imaginii fidele, clare și complete a situațiilor financiare, auditorul ca persoană competentă și independentă, utilizează norme de referință cu privire la sistemul de contabilitate utilizat și reguli specifice auditului. Exercitarea auditului financiar presupune aplicarea a două concepte de bază:

Normalizarea contabilă;

Norme specifice auditului, stabilite de asociațiile profesionale.

Normalizarea contabilă este stabilită prin Legea contabilității 82/1991, cu modificările ulterioare, Regulamentul de aplicare a Legii contabilității prevăzut în HG 704/1993, Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.

Regularitatea contabilității presupune respectarea legilor, principiilor contabile și a principiilor general acceptate prevăzute în legile și reglementările de mai sus.

Principiile contabile sunt următoarele:

Principiul prudenței, care trebuie să răspundă, potrivit Directivei a IV-a, la două imperative:

numai beneficiile realizate la data închiderii bilanțului pot fi înscrise în contul de rezultate;

trebuie să se țină seama de toate riscurile previzibile și de pierderile eventuale care au apărut în cursul exercițiului, chiar dacă aceste riscuri sau pierderi nu sunt cunoscute decât între data de închidere a exercițiului și data de întocmire a bilanțului.

Acest principiu trebuie aplicat cu bună credință, el nu admite supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv și a cheltuielilor ținând cont de deprecieri, și pierderile posibile generate de desfășurarea activității exercițiului curent sau anterior.

Principiul permanenței metodelor are ca obiect continuarea aplicării regulilor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, astfel încât să se asigure comparabilitatea în timp a informațiilor contabile.

Principiul continuării activității care presupune că unitatea patrimonială își va continua în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil fără a intra în stare de lichidare sau de reducere sensibilă a activității.

Principiul independenței exercițiului se referă la delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor aferente activității agentului economic pe măsura angajării acestora și trecerii lor la rezultatul exercițiului la care se referă.

Principiul intangibilității bilanțului de deschidere a unui exercițiu presupune că bilanțul de deschidere trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere a exercițiului anterior. Orice eroare constatată în exercițiul curent aferentă exercițiului încheiat se operează fără să se modifice bilanțul din exercițiul anterior.

Principiul necompensării se referă la faptul că elementele de activ și de pasiv se evaluează și se înregistrează în contabilitate separat, fără să fie permisă compensarea între posturile de activ și pasiv ale bilanțului, precum și între veniturile și cheltuielile înregistrate în contul de rezultate.

Principiul evaluării separate a elementelor de activ și pasiv care prevede că în vederea stabilirii sumei totale corespunzătoare unei poziții din bilanț, se va determina separat suma sau valoarea corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv.

Principiul relevanței economicului asupra juridicului potrivit căruia toate informațiile prezentate în situațiile financiare trebuie să reflecteze realitatea economică a evenimentelor și tranzacțiilor, nu numai forma lor juridică.

Principiul pragului de semnificație. Pragul de semnificație arată valoarea semnificativă a oricărui element și trebuie prezentat separat în cadrul situațiilor financiare. Toate elementele care au valori nesemnificative și sunt de aceeași natură sau au funcții similare sunt consemnate, fără să fie necesară prezentarea lor separată. Dacă se fac abateri de la aceste principii în cazuri excepționale, ele vor fi prezentate în notele la conturile anuale, note ce vor fi însoțite de motivațiile acestor abateri, precum și de prezentarea unei evaluări a efectelor lor asupra activelor, datoriilor, poziției financiare și a contului de profit și pierdere.

Abaterile de la aceste principii vor fi consemnate în notele la conturile anuale, prezentându-se motivația acestora, precum și efectele lor asupra activelor, datoriilor, poziției financiare a întreprinderii și a contului de profit și pierdere.

1.3. Metodologia de desfășurare a unei misiuni de audit

Standardul de Audit nr. 300 „Planificare“ a activității de audit are ca scop constituirea de către auditor a unei strategii generale detaliate cu privire la natură, durata și gradul de cuprindere a auditului. O planificare eficientă a activității de audit concură la asigurarea unei atenții corespunzătoare asupra domeniilor importante de audit, identificarea aspectelor potențiale și operativitatea activității. Dobândirea cunoștințelor generale despre activitatea clientului este o parte importantă a planificării activității de audit. Cunoștințele auditorului cu privire la activitatea clientului contribuie la identificarea domeniilor și a sistemelor semnificative ale tranzacțiilor și operațiunilor economico financiare care pot avea un efect semnificativ asupra situațiilor financiare.

În funcție de mărimea entității, complexitatea auditului, metodologia specifică, auditorul trebuie să elaboreze un plan general de audit prin care să se descrie sfera de cuprindere și desfășurarea auditului.

Planul general de audit trebuie să cuprindă următoarele aspecte esențiale:

– cunoașterea activității clientului;

– sistemul contabil și de control;

– riscul și pragul de semnificație;

– natura, durata și întinderea procedurilor;

– coordonarea, îndrumarea, supervizarea și revizuirea;

– alte aspecte.

Planul general de audit este urmat de programul de audit. Auditorul trebuie să stabilească natura, durata și întinderea procedurilor de audit planificate, pe care le solicită planul general de audit. Programul de audit cuprinde un „set de instrucțiuni“ utilizate de asistenți implicați în audit cu scopul de a controla desfășurarea activității. Programul de audit stabilește pentru fiecare domeniu timpul necesar aferent procedurilor de audit, evaluările specifice ale riscurilor inerente și de control și nivelul necesar de asigurare garantată de procedurile de fond.

1.3.1 Demararea misiunii de audit financiar

Orientarea și obiectivele planificării auditului

În cadrul etapei de orientare și planificare a muncii de audit se efectuează trei grupe de lucrări:

A. se delimitează și analizează caracteristicile proprii ale fiecărei întreprinderi;

B. se identifică domeniile semnificative, sistemele semnificative, riscurile auditului și se stabilește importanța lor relativă;

C. se întocmește planul misiunii.

A. Delimitarea caracteristicilor proprii ale unității patrimoniale

Pentru o bună orientare și planificare a auditului, specialistul contabil trebuie să cunoască suficient de riguros caracteristicile proprii ale întreprinderii. În cadrul primei etape a auditului s-au cules și analizat datele necesare pentru cunoașterea generală a întreprinderii, datele necesare pentru fundamentarea deciziei de acceptare a mandatului. În cadrul acestei etape, auditorul trebuie să colecteze informațiile necesare cunoașterii caracteristicilor proprii ale întreprinderii și a influenței acestora asupra planificării și organizării misiunii.

Principalele caracteristici ale întreprinderilor care pot influența activitatea de audit sunt:

sectorul în care întreprinderea își desfășoară activitatea (producție, servicii, comerț). În fiecare sector de activitate se pun probleme diferite cu privire la evaluarea elementelor patrimoniale, există reglementări diferite sau specifice, sectorul respectiv poate fi în ascensiune sau declin, ceea ce determină riscuri diferite;

organizarea și structura întreprinderii pune probleme diferite pentru auditor, după cum:

întreprinderea face parte dintr-un grup sau este independentă;

activitatea este dispersată teritorial sau este concentrată într-un perimetru;

ierarhiile în organigramă și responsabilitățile sunt riguros stabilite sau prezintă neajunsuri;

existența sau absența procedurilor.

politica generală a întreprinderii: financiară, comercială sau socială;

perspectivele de dezvoltare ale întreprinderii:

dacă se prevede o dezvoltare importantă și rapidă se acordă importanță mijloacelor necesare pentru susținerea acestui program (solvabilitate, lichiditate, trezorerie netă, fond de dezvoltare, grad de îndatorare);

dacă perspectivele întreprinderii sunt pesimiste datorită recesiunii sau declinului cu care se confruntă, auditul analizează aspectele referitoare la continuitatea activității.

organizarea administrativă și contabilă influențează auditul dacă:

există un sistem informațional corespunzător;

există proceduri administrative și contabile judicioase;

există un control bugetar asupra cheltuielilor și veniturilor;

există un control preventiv și de gestiune eficient;

există un control permanent asupra modului de culegere și de prelucrarea datelor.

politicile contabile și principiile contabile utilizate trebuie să fie alese în funcție de caracteristicile proprii ale întreprinderii.

B. Determinarea domeniilor și sistemelor semnificative și a riscurilor

Domeniile semnificative sunt diferite de la o întreprindere la alta, dar, de regulă, ele se constituie din următoarele elemente:

cumpărări (furnizori, stocuri, disponibilități);

vânzări (clienți, stocuri, venituri, disponibilități);

personal (plăți, cheltuieli, disponibilități);

producție (stocuri, cheltuieli, venituri);

trezorerie (încasări, plăți, venituri, cheltuieli);

imobilizări.

Fiecare din aceste domenii trebuie analizate în funcție de caracteristicile proprii ale întreprinderii. Aceste domenii nu sunt semnificative în fiecare întreprindere. Astfel, întreprinderile din sfera comerțului, producția nu poate fi un domeniu semnificativ.

Sistemele semnificative sunt reprezentate pentru auditor din orice ciclu contabil manual sau informatizat care tratează datele ce pot avea o incidență semnificativă asupra conturilor anuale.Cunoașterea sistemelor semnificative permite auditorului să demonstreze conducerii întreprinderii că este un bun cunoscător al specificului și problemelor cu care se confruntă întreprinderea. Identificarea acestor sisteme permite stabilirea acelor operațiuni și înregistrări contabile care trebuie să facă obiectul aprecierii controlului intern.

Pentru înțelegerea și descrierea sistemelor semnificative, auditorul stabilește:

locurile unde au loc operațiunile și se întocmesc documentele;

care sunt sursele de date;

circuitul documentelor;

tehnologia contabilă a prelucrării datelor;

zonele de risc și posibilitatea de denaturare a conturilor anuale.

Auditul se bazează, de regulă, pe teste și sondaje și, ca urmare, prezintă riscuri ca unele inexactități și omisiuni să nu fie descoperite. Dacă auditorul are indicii că aceste inexactități și omisiuni ar putea fi semnificative atunci el este obligat să extindă procedurile sale de verificare pentru a lămuri dubiile sale, ținând cont de importanța relativă și de pragul de semnificație.

Importanța relativă a unei inexactități sau omisiuni se stabilește în raport cu mărimea sau natura acestora, cu posibilitatea ca aceste inexactități și omisiuni să influențeze raționamentul, opinia sau decizia persoanelor care se sprijină pe informațiile furnizate de contabilitate.

C. Planificarea misiunii

Obiectivele realizării unui program general de muncă sunt de a sintetiza informațiile obținute și, în funcție de acestea, să fie orientată și planificată întreaga activitate de audit.

Redactarea acestui program de muncă presupune:

1. alegerea membrilor echipei în funcție de experiența și specializarea lor în sectorul de activitate al întreprinderii respective, ținându-se seama de gradul de încărcare al acestora și de necesitatea respectării regulilor de etică profesională cu privire la integritatea, obiectivitatea și independența auditorilor;

2. repartizarea lucrărilor pe oameni în timp și spațiu;

3. stabilirea modului în care auditorul se poate sprijini pe controlul intern;

4. coordonarea cu cenzorii și cu alți auditori externi;

5. solicitarea sau colaborarea cu alți specialiști din domeniul informaticii, juridic, fiscal, tehnic;

6. stabilirea modului de utilizare a registrelor de ședință ale Adunării Generale a Acționarilor și ale Consiliului de Administrație;

7. fixarea termenului de depunere a raportului.

Planul misiunii de audit permite obținerea răspunsurilor la următoarele întrebări:

ce lucrări trebuie să efectueze auditorul, data efectuării lor și succesiunea în care urmează a se efectua;

ce rapoarte și relații trebuie să stabilească auditorul cu cenzorii, cu auditorii precedenți, cu specialiștii din alte domenii, cu conducerea unității și așa mai departe;

de ce mijloace are nevoie auditorul și care este costul misiunii.

Elaborarea planului misiunii de audit

Auditorul trebuie să planifice activitatea de audit în așa fel încât auditul să fie efectuat într-un mod eficient. Prin „planificare”5 se înțelege construirea unei strategii generale și o abordare detaliată în ceea ce privește natura, durata și gradul de cuprindere preconizat al auditului. Auditorul planifică efectuarea auditului într-un mod oportun și eficient.

Planificarea adecvată a activității de audit ajută la asigurarea unei atenții corespunzătoare asupra domeniilor importante de audit, identificarea problemelor potențiale și operativitatea activității. De asemenea, planificarea contribuie la stabilirea corespunzătoare a sarcinilor asistenților și la coordonarea activității desfășurate de alți auditori sau experți.

Întinderea planificării va fi diferită în funcție de mărimea entității, complexitatea auditului, experiența auditorului și de cunoașterea activității acesteia. Dobândirea cunoștințelor despre activitatea entității este o parte importantă a planificării activității. Cunoștințele auditorului privind activitatea entității contribuie la identificarea evenimentelor, a tranzacțiilor și practicilor care pot avea un efect semnificativ asupra situațiilor financiare.

Auditorul poate discuta elemente ale planului general de audit și anumite proceduri de audit cu comitetul de audit, conducerea și personalul entității în scopul îmbunătățirii eficienței și calității auditului și pentru coordonarea procedurilor de audit cu activitatea proprie a entității.

Auditorul trebuie să elaboreze și să documenteze un plan general de audit prin care să se descrie sfera de cuprindere și desfășurare a auditului. Planul general de audit va trebui să fie suficient de detaliat pentru a facilita dezvoltarea programului de audit. Forma sa precisă și conținutul vor diferi în funcție de mărimea entității, complexitatea auditului, metodologia specifică și tehnologia utilizată de auditor.

Pragul de semnificație în auditul financiar

Auditorul trebuie să ia în considerare pragul de semnificație și legătura acestuia cu riscul de audit în timpul derulării misiunii sale.

„Informațiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situațiilor financiare. Pragul de semnificație depinde de mărimea elementului sau a erorii, judecate în împrejurările specifice ale omisiunii sau declarării eronate. Astfel, pragul de semnificație oferă mai degrabă o limită, decât să reprezinte o caracteristică calitativă primară pe care informația trebuie să o aibă pentru a fi utilă”.

Obiectivul unui audit al situațiilor financiare este de a permite unui auditor exprimarea unei opinii, potrivit căreia situațiile financiare au fost întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare financiară identificat.

Pragul de semnificație în auditul financiar este dat de nivelul, mărimea unei sume peste care, expertul consideră că o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea și sinceritatea conturilor anuale, cât și imaginea fidelă a rezultatului, a situației financiare și a patrimoniului întreprinderii.

În elaborarea planului de audit, auditorul impune un nivel acceptabil al pragului de semnificație astfel încât să poată detecta din punct de vedere cantitativ informațiile eronate semnificative. Exemple de declarări eronate calitative ar putea fi descrierea inadecvată sau improprie a unei politici contabile atunci când este probabil ca un utilizator al situațiilor financiare să fie indus în eroare de descriere și să eșueze în prezentarea încălcărilor cerințelor reglementatoare atunci când este probabil ca impunerea ulterioară de restricții prin reglementări să deterioreze în mod semnificativ capacitatea de operare.

Auditorul ia în considerare pragul de semnificație: atât la nivel global al situațiilor financiare, cât și în relația cu soldurile conturilor individuale, categoriilor de tranzacții și prezentărilor de informații.

Pragul de semnificație poate fi influențat de considerente cum ar fi cerințele legale și de reglementare, cât și de considerente legate de situațiile financiare individuale ale soldurilor conturilor și relațiilor ce există între ele.

Pragul de semnificație trebuie luat în considerare de auditor atunci când:

Se determină durata, natura și întinderea procedurilor de audit;

Se evaluează efectele informațiilor eronate;

Relația dintre pragul de semnificație și riscul de audit

Când planifică auditul, auditorul ia în considerare elementele ce duc la situații financiare în mod semnificativ eronate. Evaluarea pragului de semnificație, în relație cu soldurile specifice ale conturilor și categoriilor de tranzacții, ajută auditorul sa se decidă asupra unor aspecte cum sunt cele referitoare la ce elemente trebuie examinate și dacă să folosească proceduri de eșantionare și analitice. Acestea permit auditorului să selecteze procedurile de audit care, combinate, se estimează că reduc riscul de audit la un nivel scăzut acceptabil.

Există o relație inversă între pragul de semnificație și nivelul riscului de audit și anume, cu cât este mai înalt nivelul pragului de semnificație, cu atât este mai scăzut riscul de audit și viceversa. Auditorul consideră relația inversă atunci când determină natura, durata și întinderea procedurilor de audit. De exemplu, dacă după planificarea procedurilor specifice de audit, auditorul determină că nivelul acceptabil al pragului de semnificație este scăzut, riscul de audit este crescut. Auditorul va compensa aceasta prin una din modalitățile următoare:

Reducând nivelul evaluat al riscului de control, unde acest lucru este posibil sau susținând nivelul redus prin efectuarea unor teste extinse sau adiționale de control;

Reducând riscul de nedetectare prin modificarea naturii, duratei și întinderii procedurilor de fond planificate.

Evaluarea efectului declarărilor eronate

În evaluarea prezentării fidele a situațiilor financiare, auditorul trebuie să aprecieze dacă totalul informațiilor eronate necorectate care au fost identificate în timpul auditului este semnificativ.

Totalul informațiilor eronate necorectate cuprinde:

Informații eronate specifice identificate de auditor, inclusiv efectul net al informațiilor eronate necorectate identificate în timpul auditului perioadelor precedente;

Cea mai bună estimare a auditorului privind alte informații eronate ce nu pot fi identificate în mod special (de exemplu erori prognozate).

Dacă auditorul ajunge la concluzia că informațiile eronate pot fin semnificative, auditorul trebuie să ia în considerație reducerea riscului de audit prin extinderea procedurilor de audit sau să ceară conducerii să ajusteze situațiile financiare.

Necesitatea stabilirii pragurilor de semnificație

La începutul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificație este necesar pentru a determina domeniile și sistemele semnificative.

În cursul misiunii, pragurile de semnificație determinate pentru controlul fiecărei secțiuni a conturilor anuale permite orientarea programelor de muncă spre riscurile existente prin stabilirea mai corectă a eșantioanelor de control; aceasta evită angajarea în lucrări care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra conturilor anuale. Aceste praguri sunt, în general, inferioare pragului global pentru a ține cont de cumulul posibil al erorilor constatate.

La sfârșitul misiunii, pragul global permite auditorului să aprecieze dacă erorile constatate trebuie sa fie corijate sau să facă obiectul unei mențiuni în raport sau dacă întreprinderea refuză să le corijeze.

Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificație permite:

Orientarea mai bună și planificarea misiunii;

Evitarea lucrărilor inutile;

Justificarea deciziilor referitoare la opinia emisă.

Pentru determinarea pragului de semnificație pot fi utilizate diferite elemente de referință: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri.

1.4. Norme, standarde și proceduri de lucru pentru desfășurarea misiunii

Documentația în auditul financiar

Auditorul trebuie să documenteze situațiile care sunt importante în vederea furnizării de probe care să susțină opinia de audit și probe care să arate că auditul a fost realizat în conformitate cu standardele.

„Documentarea” înseamnă materialele pregătite de și pentru auditor sau obținute și păstrate de acesta în cursul efectuării auditului. Documentele de lucru pot fi sub forma înscrisurilor pe suport de hârtie, a datelor pe filme, precum și a datelor pe medii de înregistrare electronice sau pe alți purtători de informații.

Documentele de lucru sunt întocmite pentru satisfacerea următoarelor scopuri:

ajută la planificarea și execuția auditului;

ajută la supravegherea și revizuirea activității de audit;

înregistrează probele de audit care rezultă din activitatea de audit realizată pentru ca auditorul să-și poată susțină opinia.

La întocmirea documentelor de lucru, auditorii financiari trebuie să aibă în vedere următoarele cerințe:

Documentele de lucru trebuie să fie complete și întocmite cu acuratețe pentru a asigura o fundamentare corespunzătoare a constatărilor, concluziilor și recomandărilor;

Documentele de lucru trebuie să fie clare și inteligibile, fără să mai necesite explicații suplimentare. Cei care utilizează documentele de lucru trebuie să poată determina scopul acestora, natura și domeniul în care s-a desfășurat auditul, precum și să identifice concluziile auditorului;

Documentele de lucru trebuie să fie lizibile și aranjate în ordine; documentele întocmite necorespunzător sau neîngrijite își pierd valoarea de probe;

Informațiile conținute în documentele de lucru trebuie să se refere strict la aspectele materiale (semnificative), relevante și utile din punctul de vedere al obiectivelor auditului.

Forma și conținutul documentelor de lucru:

Auditorul trebuie să pregătească documentele de lucru, suficient de complete și detaliate pentru a facilita înțelegerea auditului. Totodată, el trebuie să înregistreze în documente informații despre planificarea activității de audit, natura, coordonarea în timp și gradul de cuprindere a procedurilor de audit realizate, rezultatele acestei activități, concluziile care se trag din probele obținute.

Documentele de lucru trebuie să includă raționamentul auditorului asupra problemelor semnificative care necesită exercitarea raționamentului profesional, ca și concluziile asupra problematicii analizate. În domeniile care implică probleme dificile de principiu sau de raționament, documentele de lucru vor conține faptele relevante care erau cunoscute de auditor în momentul când au fost trase concluziile.

Aria de cuprindere a documentelor de lucru este o problemă de raționament profesional, astfel auditorul trebuie să țină cont de ceea ce ar fi necesar să furnizeze unui alt auditor, care nu are experiență în ceea ce privește auditul respectiv, pentru ca acesta din urmă să înțeleagă activitatea de audit realizată și temeiul principalelor decizii, dar nu și aspectele de detaliu ale auditului.

Forma și conținutul documentelor sunt influențate de factori ca:

natura angajamentului;

forma raportului auditorului;

natura și complexitatea afacerii clientului;

natura și particularitățile sistemelor contabile și de control intern ale entității;

necesitățile, în anumite situații, de direcționare, supraveghere și revizuire a lucrărilor realizate de asistenți;

metodologia și tehnologia de audit specifice utilizate în cursul auditului.

Documentele de lucru sunt structurate și organizate pentru a respecta circumstanțele și necesitățile auditorului pentru fiecare activitate individuală de audit. Pentru îmbunătățirea eficienței auditului, auditorul poate utiliza tabele, analize și alte documente întocmite de entitate.

Calitatea, tipul și conținutul vor varia în funcție de circumstanțe, dar documentele de lucru trebuie să conțină unde este cazul:

informații privind structura legală și organizațională a entității;

extrase sau copii ale documentelor, contractelor și proceselor verbale importante;

informații privind sectorul, mediul economic și legislativ în cadrul căruia funcționează entitatea auditată;

probe privind procesul de planificare și modificările ulterioare;

probe despre faptul că sistemul de contabilitate și control intern al clientului a fost evaluat;

probe privind evaluarea riscului inerent și de control, precum și revizuirile acestora;

analizele tranzacțiilor și soldurilor;

analizele indicatorilor economico-financiari și ale tendințelor semnificative ale acestora;

o evidență a naturii, duratei și întinderii procedurilor de audit și rezultatele acestor proceduri;

copii ale corespondenței cu alți auditori, experți și alte terțe persoane;

copii ale corespondenței cu clientul, rapoarte către administratori sau conducere și note ale discuțiilor cu administratorii și conducerea privind problemele de audit;

scrisori de confirmare a declarațiilor;

o sinteză a aspectelor semnificative ale auditului respectiv, cuprinzând detalii despre informațiile disponibile, sumele implicate, opiniile conducerii, concluziile despre rezolvarea sau tratarea acestor probleme;

copii ale situațiilor financiare aprobate.

Standardizarea

Deși specificarea precisă a conținutului și a formatului documentelor de lucru ar fi greșită, firmele individuale ar trebui să depună eforturi în vederea standardizării documentelor pentru a îmbunătăți eficiența cu care acestea sunt elaborate și revizuite.

Probele de audit

Probele de audit sunt obținute printr-o combinație adecvată de teste de control și proceduri de fond. În unele cazuri, probele de audit pot fi obținute în întregime prin aplicarea procedurilor de fond.

Probe de audit reprezintă informațiile obținute de către auditor pentru a trage concluziile pe care se va baza opinia de audit. Probele de audit vor cuprinde documente primare și înregistrări contabile ce stau la baza situațiilor financiare, coroborând și informații din alte surse.

Testele de control reprezintă testele efectuate pentru a obține probe de audit privind proiectarea adecvată și respectiv, modul efectiv de funcționare a sistemului contabil și a celui de control intern.

Procedurile de fond reprezintă testele efectuate pentru a obține probe de audit, în scopul detectării erorilor semnificative din situațiile financiare și sunt de două tipuri:

teste de detaliu ale tranzacțiilor și soldurilor;

proceduri analitice.

Probele de audit trebuie obținute atunci când are loc auditul situațiilor financiare, iar auditorul trebuie să obțină suficiente probe de audit, atât din punct de vedere cantitativ, cât și calitativ, pentru a fi capabil să emită concluzii rezonabile pe care să se bazeze opinia de audit.

În procesul formării opiniei de audit, în mod obișnuit, auditorul nu examinează toate informațiile disponibile, deoarece la concluziile privind soldul unui cont, categoria unei tranzacții sau a unui control se poate ajunge utilizându-se proceduri logice sau proceduri de eșantionare statistică.

Probele de audit se caracterizează prin două trăsături principale:

– suficiența – reprezintă măsura cantității probelor de audit;

– gradul de adecvare – reprezintă măsura calității probelor de audit și a relevanței lor pentru o anumită aserțiune a conducerii, precum și a credibilității lor.

Raționamentul auditorului despre ceea ce înseamnă o probă de audit adecvată și suficientă este influențat de mai mulți factori, cum ar fi:

evaluarea de către auditor a naturii și a riscului inerent atât la nivelul situațiilor financiare, cât și la nivelul soldului unui cont sau a unei categorii de tranzacții;

natura sistemelor contabile și de control intern, precum și evaluarea riscului de control;

pragul de semnificație al elementului care este examinat;

experiența câștigată în timpul lucrărilor de audit anterioare;

Probele pe care auditorul le obține în cursul misiunii sale trebuie să satisfacă următoarele obiective:

existența: un activ sau o datorie există la un moment dat;

drepturi și obligații: un activ sau o datorie aparțin entității la un moment dat;

apariția: o tranzacție sau un eveniment a avut loc pe durata unei perioade și este legat de entitate respectivă;

exhaustivitatea: nu există active, datorii, tranzacții sau evenimente neînregistrate sau elemente nereprezentate;

evaluarea: un activ sau o datorie este înregistrat la o valoare contabilă adecvată;

comensurarea: o tranzacție sau un eveniment este înregistrat la valoarea corespunzătoare și venitul sau cheltuiala este alocat perioadei corespunzătoare;

întocmirea și prezentarea informațiilor în conformitate cu cadrul general aplicabil.

Pe parcursul activității sale, auditorul este confruntat cu necesitatea de a alege și utiliza diverse tipuri de probe de audit, care pot fi clasificate în funcție de natura sau sursa de obținere a acestora.

Din punct de vedere al sursei, probele de audit pot fi:

obținute de auditor;

obținute de terțe părți;

obținute de la entitatea auditată.

Din punct de vedere al naturii, probele de audit pot fi:

documentare – sunt cele mai sigure și se prezintă de regulă sub forma documentelor justificative furnizate de entitate, dar și sub forma documentelor obținute în mod direct de către auditor sau de către terți;

vizuale – sunt foarte sigure în cazul necesității de confirmare a existenței bunurilor și mai puțin sigure în cazul necesității de a stabili sursa de proveniență a proprietății sau a valorii acestora;

verbale – sunt considerate cele mai puțin sigure, fiind necesară confirmarea lor prin documente.

Auditorul trebuie să utilizeze raționamentul său profesional pentru a determina volumul probelor de audit necesare angajamentului respectiv, iar aceasta va depinde de factori precum cunoașterea de către auditor a clientului și a sectorului în care acesta își desfășoară activitatea, evaluarea riscului și disponibilitatea și tăria probelor de audit.

În timp ce credibilitatea probelor de audit este dependentă de circumstanțe individuale, următoarele generalizări vor fi utile în stabilirea credibilității probelor de audit:

probele de audit din surse externe sunt mai credibile decât cele generate intern;

probele de audit generate intern sunt mai credibile atunci când sistemul contabil asociat și sistemul de control intern sunt funcționale;

probele de audit obținute direct de către auditor sunt mai credibile decât cele obținute de la entitate;

probele de audit sub formă de documente și de declarații în scris sunt mai credibile decât declarațiile orale.

Atunci când există îndoieli serioase în ceea ce privește o aserțiune semnificativă privind o situație financiară, auditorul trebuie să încerce să obțină probe de audit adecvate și suficiente care să înlăture aceste îndoieli. Cu toate acestea, dacă auditorul se află în imposibilitatea de a obține probe de audit adecvate și suficiente, el trebuie să exprime o opinie cu rezerve sau imposibilitatea de a exprima o opinie.

Auditorul poate obține probe de audit cu ajutorul următoarelor proceduri:

Inspecția constă în examinarea înregistrărilor, documentelor sau imobilizărilor corporale. Inspecția înregistrărilor și a documentelor furnizează probe de audit cu grade de credibilitate variate depinzând de natura și sursa lor și de funcționarea efectivă a controalelor interne în timpul procesării informațiilor.

Observația constă în urmărirea unui proces sau a unei proceduri ce este efectuată de alții, de exemplu, observarea de către auditor a inventarierii stocurilor de către personalul entității sau a efectuării unor proceduri de control care nu generează probe de audit.

Investigația constă în obținerea de informații de la persoanele care le posedă, fie din interiorul, fie din afara entității. Investigațiile pot varia de la cereri de informații oficiale în scris adresate unor terțe părți, până la întrebări orale neoficiale adresate persoanelor din interiorul entității.

Confirmarea constă în răspunsul la o investigație pentru a corobora informațiile conținute în înregistrările contabile. De exemplu, în mod obișnuit auditorul caută confirmarea directă a creanțelor prin consultarea debitorilor.

Calculul constă în verificarea acurateții aritmetice a documentelor de sursă și a înregistrărilor contabile sau în efectuarea de calcule independente.

Procedurile analitice constau din analiza indicatorilor și a tendințelor semnificative, incluzând investigarea fluctuațiilor și a relațiilor care sunt inconsecvente față de alte informații relevante sau care se abat de la valorile așteptate.

Auditorul are în vedere că probele de audit pe baza cărora își fundamentează opinia să îndeplinească următoarele cerințe:

competența

Proba de audit este competentă atunci când este suficientă din punct de vedere cantitativ și adecvată din punct de vedere calitativ.

Pentru determinarea suficienței, auditorul trebuie să ia în considerare: materialitatea și riscul de audit, evaluarea controlului intern și a testelor de control, metodele de eșantionare, rezultatele aplicării procedurilor analitice.

Proba de audit adecvată se referă la calitatea informațiilor obținute, adică la caracterul lor imparțial, la credibilitatea și la siguranța acesteia. Calitatea unei probe de audit depinde de natura sa, sursa și procedeele folosite pentru obținerea sa.

caracterul relevant

Proba de audit relevantă este acea informație caracterizată prin pertinență, în sensul că susține elocvent constatările auditului. De aceea, încă din faza de planificare, auditorul trebuie să definească clar obiectivele auditului și să decidă asupra unei abordări adecvate.

caracterul rezonabil

Proba de audit rezonabilă reprezintă informația care din punct de vedere al costului obținerii, comparat cu relevanța ei se dovedește a fi economică, eficientă și eficace. Economicitatea probei de audit solicită auditorului realizarea obiectivelor auditului cu cel mai mic cost posibil. Aceasta se realizează prin evaluarea și alegerea, încă din etapa inițială, a celei mai potrivite abordări a auditului. Proba de audit este eficientă atunci când metodele aplicate pentru obținerea ei au fost rentabile și este eficace, când scopurile pentru care a fost produsă susțin constatările. Auditorul trebuie să dețină probe de audit suficiente și relevante care să-i susțină constatările, în cazul în care conducerea entității auditate pune la îndoială constatările sau nu este convinsă de realitatea acestora.

1.5. Sisteme si modele privind auditul situațiilor financiare

A. Auditul bilanțului contabil

Cu ocazia diverselor verificări și teste efectuate asupra conturilor, auditorii au putut aduna un număr de elemente probante care le-au permis să tragă concluzii pentru diferitele posturi și rubrici ale conturilor anuale. Aceste controale, respectiv supravegherea gestiunii de către auditori interni, i-au permis profesionistului să obțină o bună cunoaștere a întreprinderii, a activității sale, a variațiilor în raport cu exercițiul precedent.

B. Auditul capitalurilor

Auditorul verifică în ansamblu structura bilanțului contabil pe următoarele componente:

– Capitalurile proprii: auditorul verifică înregistrarea în conturile capitalurilor proprii a operațiunilor aferente acestora, conform deciziilor Adunării Generale. Auditul capitalurilor proprii trebuie să aibă ca obiective:

a) Exhaustivitatea – toate modificările aprobate de Adunarea Generală a Acționarilor cu privire la capitalul social au fost înregistrate corespunzător în contabilitate

b) Exactitatea – Toate creșterile sau diminuările de sume proprii de finanțare sunt reale și corespund cu deciziile conducerii.

c) Existența – Capitalul social modificat este în concordanță cu statutul și contractul de societate sau cu „Cererea de mențiuni“ înregistrată la Registrul Comerțului.

d) Evaluarea – Toate mișcările (creșteri sau diminuări) de rezerve au fost corect înregistrate contabil.

– Rezervele din reevaluare au fost corect calculate, corect înregistrate și evidențiate în contabilitate.

– Dividendele au fost calculate corect, înregistrate corespunzător în contabilitate și au fost aprobate de Adunarea Generală a Acționarilor sau Asociaților.

e) Imputarea corectă și perioada corectă

– Modificările capitalurilor proprii au fost înregistrate în perioada contabilă corespunzătoare producerii evenimentului de creștere sau micșorare a lor.

– Capitalurile proprii: capitalul social, rezervele, rezervele din reevaluare, dividendele, fondurile proprii pentru dezvoltare, profiturile reportate au fost corect clasificate, evidențiate și prezentate.

– Se verifică concordanța înregistrărilor contabile cu normele legale, IAS, Legea contabilității etc.

C. Auditul imobilizărilor, amortismentelor și provizioanelor pentru depreciere

Obiectivele vizate de auditor sunt:

Exhaustivitatea – Se verifică dacă toate mijloacele fixe sunt înregistrate și toate activele care trebuie capitalizate (vezi IAS nr. 23, „Costurile îndatorării“) au fost corect evidențiate.

Exactitatea – Soldurile conturilor de imobilizări la valoarea contabilă au fost identificate, grupate și înregistrate corect.

Existența – Mijloacele fixe există în realitate la data bilanțului. Documentele ce trebuie verificate cuprind: registrul mijloacelor fixe, rapoarte de evaluare, facturi provenite de la antreprenori, contractele de concesionare, facturi și extrase de cont, procese verbale de punere în funcțiune, calculul amortizării și modul de constituire și evaluare a provizioanelor.

Perioada corectă – Intrările și ieșirile de active imobilizate au fost înregistrate în perioada corectă.

Evaluarea – Activele reevaluate sunt corect calculate potrivit normelor legale (O.G. nr. 403 din 07.06.2000 și IAS nr. 29). Diminuarea mijloacelor fixe în urma reevaluării a fost corect reflectată în contabilitate.

Corecta prezentare și evidențiere – Toate soldurile mijloacelor fixe au fost corect evidențiate. Informațiile bilanțiere și notele de bilanț trebuie să cuprindă informații complete cu privire la existența, evaluarea lor la bilanț. Potrivit Cadrului general de prezentare a bilanțurilor financiare, informațiile cu privire la imobilizări sunt: valoarea contabilă brută la începutul anului, creșteri și/sau diminuări în cursul anului, soldul final la 31.XII evaluat la costul istoric (valoarea brută la intrare/reevaluată). De asemenea, amortizarea calculată la 01.01, amortizări în cursul exercițiului inanciar, soldul final al amortismentelor la 31.12. Provizioanele pentru eprecierea imobilizărilor vor conține aceleași informații ca și amortizările. La bilanț, valoarea mijloacelor fixe va fi egală cu valoarea contabilă diminuată la mortizări corect calculate și evidențiate în cursul exercițiului și cu suma rovizioanelor.

D. Auditul stocurilor și al producției în curs de execuție

Auditorul verifică dacă toate stocurile au fost identificate și incluse în activul bilanțier (exhaustivitatea), dacă toate stocurile au fost corect evidențiate în vederea evaluării de bilanț (exactitate), dacă costul stocurilor a fost corect calculat prin metoda de evaluare acceptată de procedurile interne ale conducerii. Auditorul verifică dacă toate sumele sunt incluse în situațiile financiare și corespund cu evidențele contabile. Aceste stocuri regăsite în activul bilanțier trebuie să existe și fizic (existența). Se verifică dacă stocurile au fost înregistrate în perioada contabilă corectă (independența exercițiilor). Stocurile cu o mișcare lentă sau fără mișcare au fost corect evaluate, la valoarea netă realizabilă (evaluare). Auditorul trebuie să valideze dacă toate stocurile firmei sunt incluse în activul bilanțier al societății auditate. În baza etapelor anterioare, auditorul, prin procedurile de control, se asigură dacă gestiunea și contabilizarea stocurilor au fost supuse controlului intern permanent.Testele de control i-au permis auditorului să observe analiza variațiilor față de planul de producție cu explicațiile aferente, verificarea periodică a condițiilor de depozitare, modul cum stocurile sunt păstrate în locații sigure, precum și persoanele gestionare autorizate care răspund de securitatea lor. Indicatorii specifici cu privire la stocuri, viteza de rotație îi permit auditorului să constate eventualele discrepanțe în fluctuațiile lunare și anuale față de perioadele precedente.

E. Auditul contului de profit și pierdere

Contul de rezultate reprezintă totalitatea cheltuielilor efectuate și a veniturilor generate în urma consumurilor de resurse de către o întreprindere în cursul unui exercițiu financiar.

Auditorul, pe baza obiectivelor de audit, se asigură dacă:

– toate cheltuielile au fost incluse în situațiile financiare;

– toate cheltuielile și cumpărările au fost corect însumate și corect înregistrate; aceste cheltuieli și achiziții au fost tranzacții reale în activitatea entității auditate. Sumele evidențiate în situațiile financiare sunt conforme cu instrumentările tehnice contabile;

– toate achizițiile și cheltuielile sunt aferente exercițiului financiar al perioadei curente.

În faza de planificare a auditului cheltuielilor, auditorul a determinat natura și structura cheltuielilor precum și forma de evidență a acestora: manuală sau computerizată. Riscurile concrete ale fiecărui obiectiv de audit al cheltuielilor a determinat și procedurile adoptate pentru analiza riscurilor. În urma procedurilor de control intern impuse de tranzacțiile de cumpărări, auditorul apreciază calitatea acestor proceduri, precum și identificarea unor erori de sistem sau fraudă. Auditorul realizează un rezumat al testelor asupra procedurilor de control, lista testelor asupra soldurilor și rulajelor conturilor distinct, pe proceduri analitice și teste de detaliu, cu scopul de a lua în considerare riscurile de fraudă ce pot apărea în legătură cu creditorii și furnizorii.

1.6. Raportarea în audit. Comentarii și concluzii

Continutul raportului de audit este prezentat de Standardul International de Audit nr. 700 –„Formarea unei opinii si raportarea situatiilor financiare”.

Astfel, raportul de audit conține următoarele elemente esențiale:

Titlul

Raportul de audit trebuie să aibă un titlu corespunzător. El poate conține termenul “Auditor independent ” sau “Societate de audit”, necesar pentru a se face deosebirea de alte rapoarte ale Consiliului de Administrație sau ale altor auditori care nu trebuiesc să îndeplinească aceleași cerințe etice ca un auditor independent.

Destinatarul

Raportul de audit trebuie să fie adresat în conformitate cu condițiile prevăzute în angajament și în reglementările locale. În general raportul este adresat acționarilor, AGA sau Consiliului de Administrație al unității pentru care se efectuează auditul.

Paragraful de introducere

Raportul de audit prezintă data și perioada acoperită de situațiile financiare și trebuie să reamintească faptul că situațiile financiare țin de responsabilitatea conducerii firmei audiate. De asemenea este necesar să se includă o declarație privind faptul că responsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie asupra situațiilor financiare pe baza auditului.

Paragraful referitor la aria de aplicabilitate

Raportul auditorului trebuie să prezinte aria de aplicabilitate a auditului, declarând că auditul a fost efectuat conform cu Standardele de Audit. Trebuie specificat abilitatea auditorului de a desfășura procedurile de audit cerute în mod necesar de circumstanțe pentru a oferi celui care citește raportul asigurarea că auditul a fost desfășurat în conformitate cu standardele și practicile recunoscute. Dacă acestea nu sunt specificate se consideră că standardele sau practicile de audit urmate sunt cele în vigoare în țara indicată în adresa auditorului.

Raportul de audit trebuie să includă o declarație prin care se confirmă că auditul a fost planificat și desfășurat pentru a se obține o asigurare rezonabilă asupra situațiilor financiare și pentru ca ele să nu conțină erori semnificative.

Raportul de audit trebuie să specifice că auditul a realizat :

examinarea, pe bază de teste, a probelor pentru confirmarea valorilor cuprinse în situațiile financiare și a altor informații prezentate.

modul de respectare a principiilor contabile la întocmirea situațiilor financiare;

evaluarea estimărilor semnificative realizate de conducere la întocmirea situațiilor financiare;

evaluarea prezentării generale a situațiilor financiare.

În raport trebuie să se mai includă și o declarație a auditorului asupra faptului că auditul conferă o baza rezonabilă pentru exprimarea opiniei sale.

Paragraful referitor la opinie

Raportul de audit trebuie să conțină în mod clar opinia auditorului dacă situațiile financiare oferă o imagine fidelă (sau dacă acestea prezintă în mod corect, toate aspectele semnificative) conform Cadrului general de raportare financiară I.A.S. și standardelor naționale relevante. Dacă este cazul se specifică și opinia dacă situațiile financiare îndeplinesc alte cerințe specificate în statute sau legi.

Data raportului

Auditorul trebuie să dateze raportul de audit cu data la care s-au finalizat lucrările de audit. Data informează că auditorul a analizat efectul asupra situațiilor financiare și raportului de audit evenimentelor și tranzacțiilor care s-au produs până la acea dată.

Data raportului trebuie să fie ulterioară datei la care situațiile financiare au fost aprobate de conducere deoarece responsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie la situațiile financiare așa cum au fost ele întocmite și prezentate de către conducere

Adresa auditorului

Raportul trebuie să specifice un anumit amplasament. De regulă se specifică orașul unde se găsește biroul auditorului care are responsabilitatea auditului în cauză.

Semnătura auditorului

Raportul este semnat în numele firmei de audit sau cu numele auditorului sau amândouă în funcție de împrejurări, dar în general se semnează în numele firmei deoarece ea își asumă responsabilitatea pentru audit.

Prezentarea opiniei

Auditorul pentru a-și exprima opinia privind situațiile financiare are mai multe posibilități. Astfel opinia sa poate fi fără rezerve, cu rezerve, defavorabilă și se poate afla în imposibilitatea de a exprima o opinie.

Opinia fără rezerve se exprimă de către auditor atunci când a tras concluzia că situațiile financiare oferă o imagine fidelă, că sunt întocmite în concordanță cu prevederile reglementărilor legale, principiile și standardele legale în vigoare.

Opinia cu rezerve este formulată atunci când auditorul ajunge la concluzia că nu poate fi exprimată o opinie fără rezerve, dar că efectul oricărui dezacord cu conducerea întreprinderii sau a limitelor impuse întinderii auditului nu este atât de semnificativ încât să impună o opinie nefavorabilă. Aceasta opinie trebuie motivată : trebuie să se arate dezacordul cu conducerea, cauzele care au dus la limitarea întinderii auditului sau orice altă cauză care a dus la anumite incertitudini. Ca și exemple pot fi: aprecierea eronată a riscurilor, supraevaluarea sau subevaluarea unor posturi bilanțiere.

Imposibilitatea de a exprima o opinie apare atunci când limitarea întinderii lucrărilor de audit este atât de semnificativa încât auditorul nu a putut să obțină suficiente probe corespunzătoare pentru a putea exprima o opinie asupra situațiilor financiare.

Opinia contrară este formulată atunci când efectul unui dezacord cu conducerea este semnificativ pentru situațiile financiare care sunt prezentate incomplete și au o imagine înșelătoare.

Capitolul II Studiu de caz la SC EUROCHRIS SRL

Misiunea de audit s-a efectuat în vederea certificării realității și integrității operațiunilor economico-financiare prezentate în situațiile financiare ale SC EUROCHRIS SRL. Această misiune a fost solicitată de acționariatul societății.

Scopul misiunii a fost analiza și interpretarea evoluției elementelor patrimoniale și a componentelor rezultatelor, în scopul identificării erorilor probabile din aceste valori provizorii și a elementelor care necesită investigații suplimentare și o posibilă concentrare a efortului de audit; elaborarea documentației de audit – culegerea probelor de audit , în vederea susținerii opinei exprimate.

Conform scrisorii de angajament, semnată de conducerea societății EUROCHRIS SRL, societatea s-a angajat să furnizeze toate documentele justificative și informațiile referitoare la elementele patrimoniale privind operațiunile realizate de aceasta.

Potrivit termenilor și condițiilor misiunii de audit, termeni acceptați de conducerea societății prin contractul semnat cu auditorul în ianuarie 2014, misiunea s-a desfășurat în maniera pe care am considerat-o necesară pentru a ne îndeplini sarcinile, incluzând aplicarea unor proceduri asupra tranzacțiilor, existenței proprietății, respectării principiilor și regulilor contabile și evaluării activelor în felul pe care l-am considerat necesar.

Concluziile formulate în prezentul raport se bazează pe documentele primare și informațiile furnizate de partenerii de afaceri ai societății până la data de 31.12.2013. În consecință, auditorul nu este responsabil pentru eventualele omisiuni care ar putea să apară datorită neprezentării în timp util, de către părți, a unor documente primare pentru înregistrare, sau nefurnizării unor anumite informații. Pentru anumite elemente, estimarea s-a bazat pe informațiile primite de la managementul și angajații societății.

Organizarea misiunii de audit

Pe baza concluziilor analizei economico-financiare s-a procedat la o examinare analitică a elementelor patrimoniale care dețineau o pondere majoră în structura bilanțului contabil. De asemenea, s-au avut toate aspectele legale și statutare în ceea ce privește exercitarea funcțiunilor. Echipa de auditare, formată din 2 colaboratori, a lucrat până în 15 februarie 2014 la sediul din Str. Libertății, Bl.B3 ,Sc.A, Ploiești în spațiul special amenajat pentru a fi asigurată confidențialitatea datelor, colectând informații de la administrator, angajați și analizând și prelucrând toate documentele primare referitoare la situația financiară a societății.

Documentele de lucru

Pentru realizarea activității de audit s-au utilizat suporturile operaționale codificate cu referințe standadizate, în funcție de etapa auditului și obiectivele urmărite îndosariate alături de anexe în partea finală a lucrării, astfel:

Secținuea EA “Planificare și rapoarte”

Secțiunea EB “Aprecierea controlului intern”

Secțiunea EC “Controlul conturilor”

Foile de lucru pentru fiecare obiectiv urmărit în cadrul fiecărei secțiuni

Analiza economico- financiară a cheltuielilor și veniturilor

Analiza structurii veniturilor la SC EUROCHRIS SRL:

Ponderea principală a veniturilor este deținută de veniturile din vânzari de mărfuri, venituri realizate în exclusivitate din activitatea comercială a societății.

În 2012, în structura veniturilor, o pondere de 61% o dețin alte venituri din exploatare, în timp ce în 2013 sunt inexistente. Prezența acestora în 2012 se datorează exclusiv veniturilor din vânzarea unui mijloc fix.

Analiza cifrei de afaceri

Din problematica cifrei de afaceri pentru aprofundarea analizei se va analiza evoluția în timp a cifrei de afaceri și structura acesteia pe categorii de produse.

1. Evoluția în timp a CA

Timpul ales pentru investigare este de 3 ani, perioada 2011-2013 pentru care se va urmări dinamica CA în prețuri constante.

În prețuri curente, CA înregistrează o creștere într-un ritm mediu anual de 38.72%, în timp ce creșterea CA reală (după eliminarea inflației, a creșterii prețurilor) înregistrează o valoare inferioară acesteia cu 5.68%, diferență care corespunde creșterii CA pe seama creșterii prețurilor.

Structura CA pe categorii de produse

Din analiza CA pe categorii de produse se constată că ponderea principală o dețin produsele alimentare cu o evoluție descendentă însă și mai accentuată în 2013, în timp ce produsele nealimentare dețin o pondere între 28% – 37%, înregistrând o evoluție ascendentă pe orizontul analizat. Schimbarea ponderilor în portofoliul de produse se datorează în special scăderii cererii pentru produsele alimentare ca urmare a apariției concurenței puternice, gen magazine mega-discount și o reacție favorabilă a managementului întreprinderii prin reorientarea către alte produse (creșterea ponderii la produsele nealimentare).

Analiza marjei comerciale (Mc)

Pe lângă capacitatea de a satisface cererile consumatorilor, produsele comercializate au și capacitatea de a degaja marje. Din problematica marjei, pentru analiză au fost investigate următoarele aspecte:

– nivelul și structura marjei

– evoluția în timp

Marja comercială poate fi investigată și ca mărime relativă prin intermediul ratei marjei comerciale (Rmc):

=* 100

Rata marjei comerciale s-a modificat în limite restrânse datorită raportului de proporționalitate între costul mărfurilor și cantitatea comercializată. În 2012 aceasta indică o scădere cu 0,48 % față de perioada precedentă, iar în 2013 se observă o creștere de 0,35 % raportat la 2012. Această situație indică o ușoară îmbunătățire a performanțelor comerciale ale societății.

Analiza dinamicii și structurii cheltuielilor la nivelul societății

Pe ansamblul societății se constată o creștere a cheltuielilor totale (cu 3,46%),creștere evidențiată de dinamica Cifrei de afaceri( ICA=120%).

Cheltuielile de exploatare au crescut cu 34,61%, cheltuieli motivate de creșterea volumului desfacerilor de mărfuri și implicit a costului de achiziție al acestora. Cheltuielile financiare au crescut în anul 2013 comparativ cu 2012 de 4.76 ori datorită achiziționării unui mijloc fix în sistem de leasing financiar. Societatea și-a propus reducerea ratei cheltuielilor cu munca pe seama creșterii productivității muncii. Acest obiectiv a fost atins deoarece:

IFS‹ ICA , ‹ ; ‹ , 1.51% ‹ 1.32%

Ritmul de creștere a cheltuielilor cu personalul a fost mai mic decât cel de creștere al cifrei de afaceri.

Modificarea absolută a fondului de salarii este:

∆FS=15088- 9953=5135 lei

Creșterea absolută a FS se explică, în primul rând prin sporirea salariului mediu tarifar pe unitatea de timp muncă.

Cheltuielile cu amortizarea

Se observă creșterea cheltuielilor cu amortizarea la nivelul anului 2013 datorită achiziționării unui mijloc de transport- aprovizionare.

Reevaluarea unei clădiri în 2013 (valoarea clădirii s-a dublat) a contribuit și ea la creșterea cheltuielilor cu amortizarea. Impactul reevaluării din 2013 pentru viitor este mare, având influențe considerabile asupra rezultatului.

Analiza cheltuielilor cu amortizarea poate fi investigată și prin reinvestigarea impactului factorilor- eficiența utilizării mijloacelor fixe și gradul de uzură- conform modelului:

* 1000 = *

Creșterea cheltuielilor cu amortizarea de la 26.23% la 40.99% poate fi explicată în raport de randamentul utilizării mijloacelor fixe și gradul de uzură. Randamentul mijloacelor fixe a contribuit nefavorabil asupra ratei cheltuielilor cu amortizarea, înregistrând o reducere de 0.02%. Gradul de uzură are aceeași influență asupra cheltuielilor cu amortizarea, înregistrând o creștere de 0.06%.

Raportul de audit financiar este prezentat in Anexa 1 atașată prezentei lucrări.

Întocmit de: Marinescu Lucian

Întocmit de: Angheloiu Cătălina

Întocmit de: Marinescu Lucian

Întocmit de: Marinescu

Întocmit de: Marinescu Lucian

CONCLUZII

În cadrul unui audit al datelor contabile, cel mai important este să se determine dacă informațiile înregistrate reflectă corect evenimentele economice care s-au produs în cursul exercițiului contabil. În contextul unui audit al situațiilor financiare, regulile aplicate sunt, în cele mai multe cazuri, principiile contabile general acceptate. Pe lângă o bună înțelegere a contabilității, auditorul trebuie să dispună de experiență în colectarea și interpretarea probelor de audit.
Circumstanțele economice globale actuale fac ca auditorii profesioniști să se confrunte cu un risc crescut al auditului. Cei care pregătesc situațiile financiare au motiv să facă în așa fel încât situațiile financiare publicate să apară cât se poate de bune și acest lucru se poate realiza prin utilizarea managementului profitului sau prin raportare financiară frauduloasă.
Necesitatea realizării unui audit financiar, la nivelul unei organizații, este accentuată de conflictul de interese, de asimetria informațională creată între diverși utilizatori ai informațiilor financiare și, nu în ultimul rând, de caracterul din ce în ce mai complex al contabilității.
Orice misiune de audit identifică, în general, următoarele etape: acceptarea clientului (misiunii), planificarea, evaluarea controlului intern, testarea detaliată a conturilor clientului și, în final, întocmirea raportului de audit. Eficiența unei misiuni de audit este asigurată – în viziunea Standardelor internaționale de audit – de planificarea acesteia. Această etapă presupune, în linii mari, o cunoaștere generală a entității de auditat, o apreciere a riscurilor existente și o analiză a continuității activității acesteia în vederea identificării conturilor și domeniilor semnificative de auditat.
O auditare exhaustivă este imposibil de realizat și, în esență, nu reprezintă un scop al procesului de audit. Testarea selectivă – prin eșantionare – reprezintă tehnica frecvent întâlnită atât pentru evaluarea controlului intern cât și pentru testarea detaliată a valorilor din conturi și a tranzacțiilor. Auditorul va examina elementele justificative care vor susține valorile și informațiile conținute în situațiile financiare, pe baza unei evaluări a principiilor, metodelor contabile și a estimărilor semnificative făcute de managementul entității pentru prezentarea situațiilor financiare. Activitatea de testare trebuie să pornească însă de la prezumția de completitudine, integritate și acuratețe a datelor de auditat. Acest lucru este asigurat tocmai de o înțelegere a mediului informatizat și o evaluare a controlului intern.

Prin urmare, auditorii profesioniști trebuie să evalueze riscul și să auditeze procedurile cu atenție pentru a putea identifica pe deplin indicatorii manipulării și pentru a aduna suficiente dovezi cu scopul de a decide dacă manipularea este rezultatul ocolirii sau încălcării regulilor de raportare financiară, pentru care ultima consecință poate fi o opinie calificată de audit.
Pentru evaluarea cât mai riguroasă a respectării principiului continuării activității, auditorul financiar trebuie să studieze dinamica lichidității, solvabilității, indicatorilor echilibrului și performanței financiare și să evalueze riscul de faliment prin metoda scorului, aplicând cel mai adecvat model de evaluare în funcție de domeniul de activitate diagnosticat. Pentru interpretarea rezultatelor, raționamentul profesional, experiența și datele comparative domeniului de activitate ale entităților similare sunt esențiale. În condițiile crizei actuale generalizate, principiile scepticismului profesional și prudenței vor trebui aplicate în mod adecvat.

BIBLIOGRAFIE

Ana Stoian, Eugeniu Țurlea – Auditul financiar contabil, Editura economică, București 2005

Briciu Sorin, Ghiță Marcel, Sas Florentina, Ghiță Răzvan, Audit public intern, Editura Aeternitas, Alba Iulia, 2006

Briciu Sorin, Audit contabil și financiar, Editura Ulise, Alba Iulia, 2002

Camelia Liliana Dobroțeanu și Laurențiu Dobroțeanu , Audit intern, Editura Infomega, București, 2007

Dobroteanu L, Dobroteanu C, Ciolpan D, Manea D, Audit extern: raționamentul profesional între național și internațional, Editura InfoMega, 2005

Florea Ion, Florea Radu, Introducere în expertiza contabilă și în auditul financiar, Editura CECCAR, București, 2008

George Mareș, Dragoș-Cătălin Niculae, Cristiana Costinescu, Mihail George Pitulice, Practica auditului intern privind fondurile publice naționale și ale UE, Editura Contaplus, București, 2007

L. Dobroțeanu, Audit – concepte și practici. Abordare națională și internațională, Editura Economică, București, 2002

Laurențiu Dobroțeanu, Camelia Liliana Dobroțeanu, Audit.Concepte și practici. Abordare națională și internațională , Editura Economică. București, 2002

Mircea Boulescu și colaboratorii , Fundamentele auditului, E.D.P. București, 2001

Mircea Boulescu, Marcel Ghiță, Valerică Mareș, Fundamentele Auditului, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2005

Marin T., Inițiere în auditul situațiilor financiare ale unei unități, EdituraC.E.C.C.A.R. , București 2009

Morariu A., Țurlea E., Auditul financiar contabil, Editura Economică, București, 2001

Popa Irimie Emil, Oprean Ioan, Radu Dorin Lenghel, Procedurile auditului și ale controlului financiar, Risoprint, Cluj-Napoca, 2007

Standardul de audit nr. 300, elaborat de Camera Auditorilor din România

Standardul de audit nr. 230, Standarde de audit elaborate de Camera Auditorilor din România

Standardul de audit nr 500, Standarde de audit elaborate de Camera Auditorilor din România

Ștefan Crăciun – Audit financiar și Audit intern, Ed. Economică, București, 2004

Tatiana Dănescu ,Audit financiar: convergențe între teorie și practică, Editura Irecson, București, 2007

Violeta Tătaru – Auditul financiar, Editura Cavallioti, București, 2007

http://www.contabilii.ro/

http://auditor-financiar.infocomp.ro/z/ce_este_auditul_financiar.htm

http://www.oeconomica.uab.ro/upload/lucrari/820061/21.pdf