Aspecte Generale Privind Organizarea Si Functionarea Controlului Financiar Si Fiscal

CUPRINS

INTRODUCERE……………………………………………………………………………………………………….5

CAPITOLUL I. Controlul financiar și importanța lui în realizarea politicii financiar-fiscale

1. Noțiunea de control financiar și importanța lui……………………………………………………………6

2. Apariția și evoluția controlului financiar în România…………………………………………………….9

3. Funcțiile controlului financiar…………………………………………………………………………………12

4. Formele controlului financiar………………………………………………………………………………….14

5. Metodele controlului financiar………………………………………………………………………………..18

6. Procedura executării controlului financiar………………………………………………………………..21

7. Actele controlului financiar……………………………………………………………………………………23

CAPITOLUL II. Organizarea controlului financiar în România

1. Noțiuni generale………………………………………………………………………………25

2. Controlul financiar intern………………………………………………………………….…27

2.1. Control financiar intern………………………………………………..…………………27

2.2. Control financiar preventiv propriu………………………………………………………28

2.3. Auditul public intern……………………………………………………………………..31

3. Controlul financiar extern……………………………………………………………..…….34

3.1. Controlul ierarhic…………………………………………………………………………34

3.2. Controlul specializat………………………………………………………………………35

3.2.1. Controlul specializat exercitat de structuri cu atribuții de control

din cadrul Ministerului Finanțelor Publice:

3.2.1.1. Control financiar exercitat de către Garda Financiară…………………..35

3.2.1.2.Control financiar exercitat prin inspecțiile fiscale din

cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală și din

cadrul autorităților publice locale………………………………………..38

3.2.1.3. Control financiar delegat ( Corpul Controlorilor Delegați)……………..39

3.2.2. Controlul specializat exercitat de Curtea de Conturi a României………………..42

3.2.2.1. Organizarea și conducerea Curții de Conturi………………………………………44

3.2.2.2. Competența și atribuțiile Curții de Conturi…………………………………………45

3.2.2.3. Certificarea conturilor……………………………………………………………………..48

CAPITOLUL III. Controlul fiscal

1. Noțiuni introductive……………………………………………………………………..….49

2. Inspecția fiscală………………………………………………………………………..…….51

2.1. Locul inspecției fiscale în sistemul organelor financiar-fiscale ale

statului ……………………………………………………………………….…………51

2.2. Obiectul și funcțiile inspecției fiscale…………………………………………..………51

2.3. Formele și întinderea inspecției fiscale…………………………………………..……..52

2.4. Proceduri și metode de control fiscal…………………………………………………..53

2.5. Persoanele supuse inspecției fiscale și perioada…………………………………….…54

2.6. Realizarea inspecției fiscale……………………………………………………….…..55

CONCLUZII…………………………………………………………………………….…….61

BIBLIOGRAFIE………………………………………………………………………..……..64

INTRODUCERE

Modul concret de manifestare a unei activitǎți ce se desfǎșoarǎ în cadrul instituționalizat al unui sistem economic, determinat ca rezultat al comparǎrii stǎrii acesteia, la un moment dat, cu prevederile prin care a fost definitǎ, este realizat prin instrumente pe care statul sau persoane cu atribuții de conducere în cadrul entitǎților economice le instituie la diferitele niveluri ale structurilor acestora, pe baza competențelor legale ce revin fiecǎruia în propriul domeniu de activitate.

Controlul financiar, ca unul dintre aceste instrumente, reprezintǎ, prin rezultatele sale, activitatea care oferǎ cele mai importante surse de informații necesare desfǎșurǎrii acțiunii de management general. Exercitatǎ în condiții de eficiențǎ, activitatea de control financiar are ca principal efect furnizarea tuturor elementelor necesare fundamentǎrii unor decizii optime ce urmeazǎ a fi utilizate ca pârghii ale statului sau ale conducǎtorului de activitǎți economice la realizarea obiectivelor din programele propuse.

Având în vedere aceste elemente, controlul financiar devine o necesitate atunci când statul, prin instituțiile sale, este și principalul sau unicul coordonator sau realizator al activitǎților economice ce se desfǎșoarǎ la nivel național, regional sau sectorial, având în vedere cǎ implicațiile unei eventuale gestiuni defectuoase capatǎ dimensiuni deosebite prin consecințele pe care aceastǎ stare ar avea-o asupra întregului sistem economico-social ca urmare a introducerii, în interiorul sǎu, a unor elemente eronate cu efect perturbator.

Pornind de la necesitatea prevenirii unor astfel de situații, ca și de la nevoia permanentǎ de informare asupra stǎrii fenomenelor economice, prin legi speciale, organice sau chiar prin Legea fundamentalǎ, Constituția, la nivel național a fost instituit un sistem complex de control dimensionat astfel încât sǎ acopere cea mai mare parte a arie de desfǎșurare a activitǎților sociale și economice.

În cadrul acestui sistem, controlului financiar i-a fost atribuit un rol important, care rezultat al tradițiilor istorice înregistrate de aceastǎ activitate, ca și al preocupǎrii permanente a structurilor legislative și executive de a asigura realizarea, în regim de eficiențǎ, a tuturor activitǎților economice derulate la nivel național.

Statul, indiferent de forma de organizare a acestuia, și-a creat, din cele mai vechi timpuri, sisteme de control, in special de control financiar, ale căror principale obiective au constat, în majoritatea covârșitoare a cazurilor, din activități de urmărire a modului de realizare a obligațiilor financiare ale populației față de instituțiile sale.

CAPITOLUL I

CONTROLUL FINANCIAR ȘI IMPORTANȚA LUI ÎN REALIZAREA POLITICII FINANCIAR-FISCALE

SECȚIUNEA 1: NOȚIUNEA DE CONTROL FINANCIAR ȘI IMPORTANȚA LUI

Activitatea umană a fost supusă controlului sub diferite aspecte încă din cele mai vechi timpuri.

Apariția controlului ține de suspiciunea omenească, de o anumită predispoziție la rău a omului față de semeni, de nevoia celor buni sau/și celor avuți (proprietari) de a-și proteja propriile interese afectate de cei răi sau neavuți. Către zilele noastre, și alte scopuri au devenit tot mai importante: eficacitatea (de a controla ce nu merge bine spre a îmbunătăți acest mers prin măsuri de ordin operativ, tactic sau strategic); legalitatea(verificarea respectării normelor instituite prin legi, și de aplicare a unor sancțiuni, dacă este cazul); oportunitatea (evenimentele să fie adecvate împrejurărilor, situațiilor).

Controlul a fost și continuă să fie unul dintre factorii principali care au influențat și stimulat progresul. Întotdeauna oamenii au privit cu admirație realizările predecesorilor și contemporanilor săi și le-au supus unor examinări riguroase, fapt ce a dus la schimbare și progres.

Noțiunea de control este utilizată în toate domeniile vieții social-economice si ea semnifică, într-o accepțiune largă analiza permanentă sau periodică a unei activități, a unei situații, pentru a urmări mersul ei și a lua măsuri de îmbunătățire.

Etimologic, cuvântul control provine din expresia latină „contra rolus”, ce înseamnă comparare, verificarea unui act original cu duplicatul, încredințat în acest sens unei alte persoane.

Controlul este deci o activitate care prin constatările făcute înainte, în timpul sau după executarea unei operațiuni, oferă date și informații despre acestea având ca scop final prevenirea unor abateri și deficiențe (neconformități față de regulile prestabilite), precum și corecția acestora și stabilirea răspunderii dacă este cazul.

Pe lângă înțelesul originar, noțiunea de control a dobândit în timp mai multe alte înțelesuri: de analiză permanentă sau periodică a unei activități, a unei situații, pentru a urmări mersul ei și pentru a lua măsuri de îmbunătățire, de supraveghere, morală sau materială, de stăpânire, dominație a unei activități sau situații, de verificare periodică a cunoștințelor, de inspecție atentă a corectitudinii unui act.

În sfera dreptului finanțelor publice, noțiunea de control financiar cuprinde normele juridice ce reglementează raporturile juridice de drept financiar ce se stabilesc în legăturǎ cu controlul modului de formare, administrare și întrebuințare a resurselor financiare publice și prin care se urmărește corectitudinea actelor și operațiunilor efectuate și respectarea legislației și a altor reguli prestabilite.

În literatura juridică au fost formulate diferite definiții ale termenului de control financiar.

O primă opinie aparține profesorului Ioan Gliga, care definește controlul financiar ca fiind „o activitate de verificare a respectării și aplicării conforme a normelor dreptului financiar desfășuratǎ cu finalitatea restabilirii legalității, formǎrii și întrebuințării fondurilor bănești de interes public și, implicit, cu finalitatea stabilirii răspunderii juridice și aplicării coercițiilor legale în cazurile de încălcare a normelor dreptului financiar.”

Cu timpul, alți autori au exprimat concepția lor referitoare la controlul financiar.

Astfel, profesorul Dan Drosu Șaguna consideră controlul financiar „ca o componentă a controlului economic ce are ca obiectiv cunoașterea de către stat a modului cum sunt administrate mijloacele materiale si financiare de către societățile comerciale publice, modul de realizare și cheltuire a banului public, asigurarea echilibrului financiar, realizarea eficienței economico-financiare, dezvoltarea economiei naționale, înfăptuirea progresului social.”

În lucrarea sa „Dreptul finanțelor publice”, profesorul Doina Petică Roman își exprimă opinia conform căreia „controlul financiar public este o parte componentă a controlului financiar privind activitatea de verificare a modului în care se formează și se utilizează fondurile financiare publice, precum și a modului în care este administrat patrimoniul public, în scopul asigurării unei bune gestiuni financiare cu finalitatea restabilirii legalității în situațiile de încălcare a normelor juridice”.

Din această definiție se desprind trei direcții cadru ale conceptului de control financiar și anume:

verificarea modului de formare a fondurilor publice;

verificarea modului de utilizare a fondurilor publice;

verificarea modului de administrare a patrimoniului public.

Formarea fondurilor publice are la bază impozitele, taxele și alte venituri ale bugetelor publice și alte fonduri speciale, normele juridice care reglementează aceste aspecte (inclusiv procedura de încasare și urmărire a acestora) sunt cuprinse în doctrină sub denumirea de drept fiscal, subdiviziune ce aparține dreptului financiar și în cadrul căreia se poate vorbi de control fiscal.

În virtutea principiilor care guvernează normele de drept financiar se impune verificarea modului de utilizare a fondurilor publice indiferent de calitatea entității publice sau private care beneficiază de aceste fonduri, întrucât având ca scop final tot satisfacerea unor necesități și interese generale sau publice, este firesc ca utilizarea acestora să asigure respectarea cerințelor de legalitate, regularitate, economicitate, eficiență și eficacitate.

În ceea ce privește verificarea modului de administrare a patrimoniului public, trebuie avut in vedere faptul că prin controlul financiar se urmărește pr originar, noțiunea de control a dobândit în timp mai multe alte înțelesuri: de analiză permanentă sau periodică a unei activități, a unei situații, pentru a urmări mersul ei și pentru a lua măsuri de îmbunătățire, de supraveghere, morală sau materială, de stăpânire, dominație a unei activități sau situații, de verificare periodică a cunoștințelor, de inspecție atentă a corectitudinii unui act.

În sfera dreptului finanțelor publice, noțiunea de control financiar cuprinde normele juridice ce reglementează raporturile juridice de drept financiar ce se stabilesc în legăturǎ cu controlul modului de formare, administrare și întrebuințare a resurselor financiare publice și prin care se urmărește corectitudinea actelor și operațiunilor efectuate și respectarea legislației și a altor reguli prestabilite.

În literatura juridică au fost formulate diferite definiții ale termenului de control financiar.

O primă opinie aparține profesorului Ioan Gliga, care definește controlul financiar ca fiind „o activitate de verificare a respectării și aplicării conforme a normelor dreptului financiar desfășuratǎ cu finalitatea restabilirii legalității, formǎrii și întrebuințării fondurilor bănești de interes public și, implicit, cu finalitatea stabilirii răspunderii juridice și aplicării coercițiilor legale în cazurile de încălcare a normelor dreptului financiar.”

Cu timpul, alți autori au exprimat concepția lor referitoare la controlul financiar.

Astfel, profesorul Dan Drosu Șaguna consideră controlul financiar „ca o componentă a controlului economic ce are ca obiectiv cunoașterea de către stat a modului cum sunt administrate mijloacele materiale si financiare de către societățile comerciale publice, modul de realizare și cheltuire a banului public, asigurarea echilibrului financiar, realizarea eficienței economico-financiare, dezvoltarea economiei naționale, înfăptuirea progresului social.”

În lucrarea sa „Dreptul finanțelor publice”, profesorul Doina Petică Roman își exprimă opinia conform căreia „controlul financiar public este o parte componentă a controlului financiar privind activitatea de verificare a modului în care se formează și se utilizează fondurile financiare publice, precum și a modului în care este administrat patrimoniul public, în scopul asigurării unei bune gestiuni financiare cu finalitatea restabilirii legalității în situațiile de încălcare a normelor juridice”.

Din această definiție se desprind trei direcții cadru ale conceptului de control financiar și anume:

verificarea modului de formare a fondurilor publice;

verificarea modului de utilizare a fondurilor publice;

verificarea modului de administrare a patrimoniului public.

Formarea fondurilor publice are la bază impozitele, taxele și alte venituri ale bugetelor publice și alte fonduri speciale, normele juridice care reglementează aceste aspecte (inclusiv procedura de încasare și urmărire a acestora) sunt cuprinse în doctrină sub denumirea de drept fiscal, subdiviziune ce aparține dreptului financiar și în cadrul căreia se poate vorbi de control fiscal.

În virtutea principiilor care guvernează normele de drept financiar se impune verificarea modului de utilizare a fondurilor publice indiferent de calitatea entității publice sau private care beneficiază de aceste fonduri, întrucât având ca scop final tot satisfacerea unor necesități și interese generale sau publice, este firesc ca utilizarea acestora să asigure respectarea cerințelor de legalitate, regularitate, economicitate, eficiență și eficacitate.

În ceea ce privește verificarea modului de administrare a patrimoniului public, trebuie avut in vedere faptul că prin controlul financiar se urmărește protejarea patrimoniului public împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei.

Buna gestiune financiară a fondurilor publice și a patrimoniului public presupune asigurarea legalității, regularității, economicității, eficacității și eficienței în utilizarea fondurilor publice, respectiv în administrarea patrimoniului.

Formarea, administrarea și întrebuințarea eficientă a banului public sunt determinante pentru realizarea unor obiective majore ale statului, atât de natură economică, cât și de natură socială,dar sunt determinate, într-o foarte mare măsură de eficiența cu care sunt desfășurate activitățile de control financiar.

Controlul financiar cercetează viața economică la nivel micro și macroeconomic, privită prin prisma corectitudinii operațiilor dar și a eficienței cu care sunt gospodărite, utilizate și cheltuite resursele materiale, financiare și umane.

În condițiile economiei de piață importanța și necesitatea controlului financiar sunt unanim recunoscute, acesta fiind considerat ca indispensabil desfășurării activităților economico-sociale atât de factorii de conducere, cât și de cei conduși.

Activitatea de control financiar determină la nivelul organizației controlate o organizare mai bună a muncii, o întărire a ordinei și disciplinei în organizarea și desfășurarea activităților economico-sociale, o utilizare mai eficientă a mijloacelor umane, materiale și financiare de care dispune organizația controlată, și nu în ultimul rând o interpretare unitară și corectă a legii în scopul întăririi respectării legalității.

Controlul financiar reprezintă un mijloc de prevenire a faptelor ilegale, de identificare a deficiențelor și de stabilire a măsurilor necesare pentru restabilirea legalității.

Prin intermediul controlului se urmărește să se asigure:

– îndeplinirea în condiții de economicitate, eficiență și eficacitate a obiectivelor

entității;

– conformitatea cu legea și reglementările interne;

– protecția bunurilor și informațiilor;

– prevenirea și detectarea fraudei și erorilor;

– calitatea înregistrărilor contabile și furnizarea oportună de informații sigure.

SECȚIUNEA 2 : APARIȚIA ȘI EVOLUȚIA CONTROLULUI FINANCIAR ÎN ROMÂNIA

Activitatea de control in țara noastră ar putea fi grupată cronologic după principalele momente in evoluția sa.

O primă perioadă ar putea fi începând din secolul al XVI –lea până în secolul al XIX –lea. În această periodă, domnul fiind atotputernic dispunea de veniturile țării fără să asculte de cineva, iar când recurgea la Adunarea obștească și Sfatul boierilor o făcea numai spre a se consulta. Neexistând o reprezentanță națională cu drepturi financiare, domnitorul nu era controlat de nimeni asupra întrebuințării veniturilor. Exista totuși un controlspecial al banilor domnești, exercitat în numele și pentru interesul domnului, ca nu cumva cei însărcinați cu perceperea veniturilor să comită jafuri sau abuzuri care să-i păgubească.

Această primă perioadă poate fi împărțită de la aproximativ anul 1550 până în anul 1750, unde întâlnim ‚, registrele pentru socotelile vistieriei’’ și de la 1750 până la 1831-1832, când apare ca autoritate consultativă pe lângă visterie și Sfatul, compus din 7 boieri. Această situație a apărut în Țara Românească și Moldova ca urmare a înfăptuirii unei reforme cu caracter fiscal, administrativ și agricol.

Stabilirea și întrebuințarea fondurilor se făcea la ordinul domnitorului după bunul său plac, fără existența unor reguli clare, bine determinate. Această perioadă se caracterizează prin lipsa unor reguli de control privind întrebuințarea veniturilor stânse de la populație și deci a inexistenței unui sistem financiar.

O altă perioadă o putem stabili între anii 1831-1832 până în anul 1858.

Această perioadă este dominată de aplicarea Regulamentelor Organice, care în Principatele Române pun bazele unei organizări financiare și se stabilesc unele norme de control financiar-publice. Prin introducerea noului sistem financiar s-a acordat Adunărilor obștești din cele doua Principate dreptul de a încuviința perceperea dărilor și efectuarea cheltuielilor, folosindu-se pentru prima dată noțiunea de ‚,buget’’. Ulterior a luat ființă controlul obștesc, care în timpul anului putea să cerceteze orice cheltuială a statului și să adeverească primirile. Acest organism a stat la originea controlului financiar în România și a devenit ulterior Ministerul Comertului , care exercita asupra conturilor de gestiune controlul, însă nu în ansamblu, ci dispersat.

Prin Regulamentul Organic se inaugurează un sistem simplu de înregistrare a operațiunilor financiare, de încasări și plăți, servind punerii în ordine a finanțelor publice, și un control exercitat de organe administrative, de așa-zisul Control obștesc în Muntenia și de Sfatul Administrativ în moldova, care avea misiunea de a cerceta în mod amănunțit operațiile făcute de slujbașii țării și de a pregăti controlul suprem al Adunării Obștești, care constata neregulile și abuzirile și le denunța domnitorului spre a pedepsi pe cei care se dovedeau vinovați.

Anii 1858-23 august1944 reprezintă o altă perioadă. În anul 1858 s-au pus în practică principiile bugetare din Convenția de la Paris, pe baza cărora s-a promulgat, la 28.11.1860, primul regulament al contabilității publice, care a contribuit la introducerea unei anumite ordini în finanțele publice și a facilitat efectuarea controlului acestora. Acest control organizat se efectua administrativ și legislativ. Administrativ, controlul se realiza prin înregistrarea în contabilitatea ministerelor a operațiunilor legate de administrarea, mânuirea fondurilor și bunurilor publice. Legislativ, controlul obliga miniștrii să prezinte în fiecare sesiune socotelile operațiunilor lor efectuate în anul precedent care trebuie să fie sprijinite pe acte justificative.

În mai 1862 s-a creat serviciul Inspecției generale de finanțe, sub conducerea Ministerului Finanțelor, cu sarcina de a face control inopinant asupra contabilității tuturor agenților aparținând Ministerului Finanțelor și să semnaleze neregulile rezultate. Prin legea din 24 ianuarie 1864 s-a înființat ca organ specializat și independent Înalta Curte de Conturi, care avea sarcina de a exercita controlul jurisdicțional asupra bugetului. Începând cu această dată, controlul s-a executat după principiul separațiilor puterilor, existând: controlul puterii executive, controlul jurisdicțional al Înaltei Curți de Conturi, controlul exercitat de organul legislativ.

Din 1929, prin Legea contabilității sunt introduse în partidă dublă, obligatorie pentru toate administrațiile publice înregistrările contabile și încheierile de situații și conturi privind executarea bugetului și mânuirea banilor publici, făcându-se astfel posibil controlul și cunoașterea situației financiare a țării. Prin această lege se face diferențiere între contabil și mânuitori, care erau desemnați prin noțiunea de ‚, contabili’’, astfel putându-se determina răspunderea în caz de fraudă.

După 1918 a fost înființată Garda Financiară, fiind apoi desființată, ca să fie reînființată în 1932 în întreaga țară. Garda Financiară, conform art.1 din Regulamentul de serviciu și organizare, era ‚, un corp de control fiscal, organizat militărește, care face parte din administrația centrală a Ministerului de Finanțe’’.

Garda Financiară era o instituție puternică în toate statele dezvoltate. În România, Garda Financiară controla orice mijloc de transport cu produse de orice fel, de la petrol până la țuică, precum și unitățile de producție. Controlul era legiferat, deci nu era nevoie de aprobări speciale. Printre atribuțiile sale cele mai importante erau: controlul bilanțurilor contabile și descărcarea gestiunii și controlul veniturilor statului. Actele date pentru constatările făcute aveau putere de lege.

O altă perioadă ar putea fi după 1944 până în prezent, cu anumite delimitări.

Între 1944-1947 are loc etatizarea Băncii Naționale a României, controlul economic, controlul creditelor, reforma monetară.

Din decembrie 1989 iau ființă Direcția controlului financiar intern în ministere, alte organizații centrale și locale, instituții , iar atribuțiile controlului financiar preventiv au trecut asupra controlului de contabilitate.

Din septembrie 1949 a fost înființată Comisia Controlului de stat. Între anii 1950-1958 s-au adus unele modificări privind activitatea organelor Ministerului Finanțelor și la activitatea de control financiar intern. A luat ființă și controlul prețurilor în cadrul Comitetului pentru prețuri.

În 1970 a avut loc o nouă reglementare a controlului financiar intern prin Legea nr. 5.

Prin Legea nr. 15 din 1972, s-a înființat Consiliul Central de Control Muncitoresc al Activității Economice și Sociale.

Legea nr. 2 din 1973 a dus la înființarea Curții Superioare de Control Financiar, pentru ca în 1974, prin Legea nr. 9, să se dea o nouă reglementare a controlului financiar preventiv. Din 1977 s-au adus modificări reglementărilor date după 1970.

După 1989 sunt elaborate o serie de acte normative din care amintim: Legea nr. 30 din 22 martie 1991 privind organizarea și funcționarea controlului financiar și a Gărzii Financiare.

SECȚIUNEA 3. FUNCȚIILE CONTROLULUI FINANCIAR

Controlul financiar indiferent de aspectele și formele pe care le îmbracă, are o importanță deosebită deoarece completează activitatea financiară de formare, repartizare și întrebuințare a resurselor financiare publice acționând asupra acesteia prin funcțiile sale, având ca deziderat într-o formulare generală “rezultate maxime cu eforturi minime”.

În literatura de specialitate au fost menționate următoarele funcții ale controlului financiar: funcția preventiv-educativă, funcția de documentare, funcția de evaluare, funcția de sancționare-reparatorie.

a) funcția preventiv-educativă. Prin verificarea unor operațiuni anterior efectuării acestora, se previne efectuarea unor activități, care nu răspund cerințelor de legalitate și regularitate, înțelese ca ansamblu de reguli stabilite pentru categoria de operațiuni din care aceasta face parte. De asemenea se previne depășirea limitelor financiare alocate pentru operațiunea respectivă.

Prin eliminarea operațiilor neconforme cu regulile prestabilite, se identifică și cauzele care au generat inițierea unor astfel de proiecte de operațiuni și se pot lua măsuri de înlăturare a acestor cauze și implicit de repetare a acelui gen de neconformitate.

Funcția preventivă se relevă și sub aspectul actelor și operațiunilor nelegale constatate ulterior săvârșirii acestora și pentru care se stabilește răspunderea juridică sub diferitele ei forme, întrucât tocmai măsurile care se iau sunt de regulă suficiente pentru prevenirea acelui gen de abateri, atât de către subiectul controlat, cât și de alți subiecți care pot fi ulterior în postură similară.

De asemenea, prin restabilirea legalității se dezleagă și probleme de interpretare a dreptului, privind normele juridice lacunare sau care generează interpretări diferite. În acest mod se realizează și o aplicare unitară a acestor dispoziții și implicit educarea acelor care trebuie să aplice normele de drept financiar în “litera și spiritul legii”.

b) funcția de documentare. Controlul oferă, prin constatările efectuate asupra activității și operațiunilor înregistrate, date și informații de natură să realizeze o imagine a modului de îndeplinire a obiectivelor și de respectare a legii. Controlul reprezintă un diagnostic al situației existente, identificând abaterile de la regulile prestabilite și oferă conducătorului entității verificate date și informații ce pot conduce la creșterea eficacității proceselor de conducere.

c) funcția de evaluare. Poate fi privită atât în ce privește estimarea față de un sistem de referință existent al entității verificate, dar în același timp oferă posibilitatea comparării cu alte entități de același gen, cu efecte în deciziile care se iau în plan macroeconomic.

În afară de datele și informațiile consemnate prin documentele specifice controlului, se fac și propuneri și sugestii de îmbunătățire a activității care influențează, la rândul lor, actul decizional.

d) funcția de sancționare-reparatorie. Activitatea financiară se desfășoară în general cu respectarea legii și a regulilor prestabilite de fiecare entitate, însă uneori interesele individuale sau de grup, vin în contradicție cu interesele generale, iar alteori legislația este neclară sau lacunară și apar situații neconforme cu legea.

Prin control, parte din aceste nereguli sunt descoperite și consemnate și în funcție de natura faptei ce constituie deficiență sau abatere, intervine răspunderea juridică.

Sunt cazuri când deficiența deși nu are o consecință păgubitoare, este sancționată tocmai pentru a se preveni repetarea acesteia și a înlătura factorii ce favorizează alte fapte cauzatoare de prejudicii. Spre exemplu, nedepunerea la termenele stabilite a bilanțului, neînregistrarea în evidențele contabile a unor bunuri sau valori, neprezentarea la viză a unor documente prevăzute a fi vizate pentru control financiar preventiv, constituie abateri pentru care legea prevede sancțiuni contravenționale care reliefează funcția sancționatoare a controlului.

Unele fapte neconforme cu normele dreptului financiar constatate ca urmare a controlului aduc atingere resurselor financiare publice, în sensul prejudicierii acestora.

Abaterea poate consta, spre exemplu în calcularea eronată sau plata neconformă cu legea a obligațiilor fiscale față de bugetele publice sau alte fonduri publice, caz în care prin intermediul controlului se asigură în final acoperirea prejudiciului. Alteori, deficiența poate viza diminuarea patrimoniului public prin fapte ilicite ce pot consta în sustragerea, degradarea unor bunuri, fie prin nevalorificarea corespunzătoare a unor drepturi ce țin de aceste bunuri.

În ambele exemple controlul are o funcție de sancționare, reparatorie deoacere prin intermediul său se asigură în final antrenarea răspunderii penale și acoperirea pagubei produse.

În cele mai frecvente cazuri se întâlnesc ambele aspecte ce privesc atât caracterul sancționator-represiv, cât și cel reparator fără a exista o delimitare netă între ele.

]În opinia noastră controlul financiar îndeplinește următoarele funcții:

funcția preventiv-educativǎ, care se materializează în preîntâmpinare producerii unor deficiențe sau pagube în desfășurarea activităților economico-financiare și care rezultă din luarea tuturor măsurilor de către organele de control cu scopul evitării și eliminării fraudelor prin identificarea și înlăturarea cauzelor care le-ar putea genera sau favoriza și în temeiul căreia se pot desfășura acțiuni educative asupra persoanelor care au drepturi și obligații în legătură cu celelalte funcții ale controlului financiar, contribuind la combaterea manifestărilor negative, ilegale, atât prin sancționarea lor cât și prin publicitatea constând în dezbaterea cazurilor de încălcare a dispozițiilor legale.

funcția de evaluare, care are în vedere rezultatele obținute la sfârșitul unei perioade, dar și modul de desfășurare a activității în condițiile de normalitate, legalitate și eficiență și are scopul de a îmbunătăți activitatea verificată.

funcția de documentare presupune cunoașterea problemelor ce fac obiectul dezvoltării economico-sociale.

funcția sancționatorie apare atunci când este săvârșită o faptă ce contravine dispozițiilor legale în vigoare, situație în care intervine răspunderea juridică.

funcția recuperatorie constă în descoperirea și recuperarea pagubei.

funcția educativă sau pedagogică este cea în temeiul căreia se pot desfășura acțiuni educative asupra persoanelor care au drepturi și obligații în legătură cu celelalte funcții ale controlului financiar, contribuie la combaterea manifestărilor negative, ilegale, atât prin sancționarea lor cât și prin publicitatea constând în dezbaterea cazurilor de încălcare a dispozițiilor legale.

SECȚIUNEA 4. FORMELE CONTROLULUI FINANCIAR

În vederea realizării funcțiilor sale specifice, controlul financiar poate fi organizat în mai multe forme care se intercondiționează, se completează reciproc și alcătuiesc împreună sistemul integrat, general și cu caracter unitar asupra tuturor domeniilor și sectoarelor de activitate economico-socială.

În literatura de specialitate s-au exprimat o serie de criterii de clasificare al controlului financiar, astfel:

După momentul în care se efectuează controlul:

controlul financiar preventiv;

controlul financiar concomitent;

controlul financiar ulterior.

În funcție de organul care îl efectuează:

control financiar intern sau propriu;

control financiar extern.

După termenul în care se efectuează controlul:

control financiar permanent;

control financiar periodic.

După volumul lucrărilor controlate:

control financiar total;

control financiar parțial.

În funcție de sfera tematicii abordate:

control financiar general;

control financiar specializat.

Dupǎ felul activității controlate:

control financiar al operațiunilor de casă;

control financiar de gestiune;

control financiar de documente sau documentar;

control financiar de operațiuni financiare.

Controlul financiar preventiv, denumit și control “ex ante” sau audit “a priori” este un control specializat prin care se verifică legalitatea și conformitatea cu regulile prestabilite a operațiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau patrimoniului public înainte de aprobarea acestuia.

Prin acest control se urmărește să se prevină înregistrarea fenomenelor negative și disfuncționalitatea în economie prin încălcarea dispozițiilor legale.

De aceea acest control trebuie să acționeze în vederea perfecționării activității tehnologice și tehnico-economice, ca un factor primordial al creșterii eficienței. El se realizează la toate nivelele, contribuind la menținerea ordinii și disciplinei, la respectarea legalității, al principiilor liberei inițiative și loialității.

Controlul financiar preventiv se organizează la toate societățile comerciale, la instituții publice sau private, ministere, departamente, alte organe centrale de stat, la prefecturi, primării, precum și la alți agenți economici. Prin exercitarea acestei forme de control sunt oprite, înainte de efectuare, actele și operațiunile care nu sunt legale, necesare sau oportune încă din faza de angajare și de plată, respectiv de încasare, după caz.

Sfera de acțiune a controlului financiar preventiv este formată din ansamblul documentelor și operațiunilor din care derivă drepturile și obligațiile patrimoniale pe care o unitate le are față de o persoană fizică sau juridică, precum și față de instituțiile statului.

O altă formă de control este cel concomitent, care se exercită în timpul desfășurării proceselor economice și financiare, simultan cu efectuarea actelor și operațiunilor legate de aceste activități, cu scopul de a interveni pentru corectarea sau diminuarea, eliminarea deficiențelor și ilegalităților. Prin acest control se urmărește cunoașterea operativă a modului în care se îndeplinesc sarcinile și se gestionează patrimoniul.

Sfera de acțiune a controlului concomitent este formată din totalitatea documentelor și activităților întocmite și realizate în cadrul unităților patrimoniale, indiferent de forma acestora.

Controlul concomitent se exercită inopinat, cel puțin o dată pe lună, prin verificări faptice, pe bază de documente, de regulă, prin sondaj.

Persoanele îndreptățite a efectua control financiar concomitent sunt membrii consiliului de administrație, cenzorii, inspectorii sau alte persoane având atribuții similare. Aceștia au obligația de a efectua controlul numai în baza prevederilor legale și a normelor interne date pentru aplicarea acestora, de a consemna abaterile și deficiențele în documente de control, pe bază de date și fapte reale și exacte, și de a aplica sau propune sancțiuni și /sau măsuri de remediere.

Controlul financiar concominent are o importanță deosebită deoarece, datorită faptului că se desfășoară concomitent cu realizarea proceselor ce fac obiectul activității acestora, suplinește, într-o oarecare măsură, funcțiile controlului financiar preventiv și creează premisele diminuării, aproape în totalitate, a necesității exercitării controlului financiar ulterior.

Controlul financiar ulterior, denumit și posterior sau “ex post”, se exercită asupra actelor și operațiunilor economico-financiare, după ce acestea au fost executate. Prin intemediul său se urmărește identificarea abaterilor de la lege sau regulile prestabilite, în scopul eliminării cauzelor care le-au generat și în același timp reîntregirea resurselor financiare afectate.

Este controlul cel mai eficient, întrucât el se realizează temeinic, cu amănunțime, fără a fi stânjenite activitățile curente ale unităților controlate, asupra actelor și operațiunilor deja încheiate. Controlul ulterior are și un aspect sau un rol preventiv, întrucât el permite tragerea unor concluzii care pot fi utile pentru activitățile ulterioare.

Sfera de acțiune a controlului financiar ulterior este formată din toate activitățile economice realizate de diferitele unități economice, instituții ale statului, regii autonome, societăți comerciale și bancare cu capital de stat sau privat, asociații familiale, etc.

Cele trei forme ale controlului financiar – controlul financiar preventiv, controlul financiar concomitent și controlul financiar ulterior – păstrează între ele strânse legături de influențare, condiționare și completare reciprocă, astfel:

dacă principalele obiective ale controlului financiar ulterior constau în a depista și mobiliza resursele existente, în a constata lipsurile și pagubele, în a determina cauzele acestora și a stabili răspunderile în sarcina persoanelor vinovate și în general, în a propune măsuri de remediere a deficiențelor, obiectivele controlului financiar preventiv sunt de a preveni toate aceste acțiuni;

dacă activitatea de control financiar preventiv creează condițiile de desfășurare a operațiunilor economice într-un cadru legal instituit, controlul financiar ulterior stabilește dacă aceste condiții au fost respectate;

dacă, prin controlul financiar preventiv, efectuarea operațiunilor economice care nu au îndeplinit condițiile legale prin care au fost definite se oprește în faza de angajare sau de plată, controlul financiar ulterior examinează atât legalitatea desfășurării operațiunilor, cât și efectele, în plan economic, ale acestora.

Al doilea criteriu de clasificare are în vedere sfera de acțiune, potrivit cu care controlul financiar poate fi control financiar intern și control financiar extern.

Controlul financiar intern este un control endogen, organizat sub autoritatea conducătorului entității respective, motiv pentru care mai este denumit și control propriu.

El se realizează atât sub forma controlului financiar preventiv propriu exercitat de contabilul șef (sau o persoană împuternicită) prin viză de control financiar preventiv, cât și sub forma controlului financiar de gestiune, care este, de fapt, un control ulterior și se realizează prin compartimente specializate.

Controlul financiar extern se realizează de organe nespecializate de control din afara unității controlate. Și acest control se poate exercita sub forma controlului preventiv, cum este cazul controlului preventiv delegat organizat de Ministerul Finanțelor Publice de principalii ordonatori de credite precum și la alte entități prevăzute de lege, după cum poate fi un control ulterior, cum este controlul exrecitat de Curtea de Conturi sau cel exercitat de Garda Financiară.

Controlul financiar permanent este activitatea de control ce se efectuează pe toată durata desfășurării activității controlate.

Controlul financiar periodic este acea activitate de control ce se efectuează la anumite intervale de timp, uneori cu regularitate, alteori însă, fără să fie îndeplinită această condiție.

Controlul financiar total este acea formă a controlului care se referă la întrega activitate financiară desfășurată de către organizația controlată

într-un anumit interval de timp.

Controlul financiar parțial este acea formă a controlului financiar ce cade numai asupra anumitor aspecte din activitatea unei organizații ori asupra anumitor categorii de acte întocmite de către acestea.

Desfășurarea în concret a activității de control financiar presupune derularea uneia sau mai multor forme de control, fie în mod succesiv, fie chiar concomitent. Astfel, la un moment dat se poate desfășura un control financiar, ulterior, extern și total, sau în orice alte combinații, în funcție de atribuțiile de control ale organelor ce îl efectuează, dar și în funcție de obiectivele pe care și le propune autoritatea publică ce inițiază controalele respective.

SECȚIUNEA 5. METODELE CONTROLULUI FINANCIAR

Noțiunea de metodă provine din cuvântul grecesc “methodes”, care înseamnă drum, cale.

Metodologia de control, ca sistem, reprezintă intercondiționarea cu caracter științific și normativ a procedeelor și modalităților, principiilor și mijloacelor care fac posibilă acțiunea de control.

Pentru atingerea scopului urmărit de control, se utilizează diferite tehnici, procedee și modalități de verificare a activității supuse controlului, care diferă și au un conținut specific adaptat împrejurărilor concrete.

De altfel, calitatea activității de control și rezultatele ei depind în mare măsură de procedeele, tehnicile și instrumentele utilizate în cercetarea fenomenelor economico-financiare, de modalitățile prin care organele de control ajung la formularea concluziilor și a măsurilor dispuse.

Metodele folosite în organizarea și execitarea controlului financiar diferă, în funcție de aspectele supuse verificării, de elementele de evidență utilizate, de scopul urmărit și de gradul de cuprindere.

Una din modalități este controlul financiar faptic, fiind acel procedeu de stabilire reală a existenței și mișcării mijloacelor materiale și bănești și a desfășurării activității economice și financiare. Acest control se exercită prin observarea directă (la fața locului), în scopul constatării acelor situații care nu rezultă din documentele existente la unitatea controlată.

Modalitățile de realizare a controlului financiar faptic sunt diverse, cele mai importante fiind inventarierea, observarea directă, expertiza tehnică, analiza de laborator, etc.

Inventarierea, ca modalitate principală de control faptic, are ca obiectiv constatarea, la un moment dat, a existenței cantitative și calitative a elementelor de activ și pasiv ale unei unități și modul de executare a sarcinilor de către gestionari. Prin inventariere se poate face comparație între datele stabilite și cele din documente, stabilindu-se dacǎ există sau nu diferențe.

Prin observarea directă se urmărește modul cum este organizat și funcționează un compartiment, dacă se respectă prescripțiile legale în desfășurarea unei activități, în ce măsură este utilizat timpul de muncă corespunzător. Această tehnică are rolul de a stabili situațiile practice, dacă personalul își indeplinește acțiunile de serviciu, aceasta făcându-se pe bază de program și inopinat.

Controlul financiar documentar se realizează prin verificarea documentelor existente, în cadrul evidenței contabile urmărind – în principal- legalitatea actelor și operațiunilor privind modul de folosire a mijloacelor materiale și bănești.

Controlul documentar contabil se poate realiza prin diverse modalități utilizate selectiv sau combinat, în raport de situația existentă ca: controlul cronologic, controlul invers cronologic, controlul sistematic, controlul reciproc, controlul încrucișat, analiza contabilă, etc.

Controlul sistematic este modalitatea prin care se examinează documentele și înregistrările contabile care dau posibilitatea să se urmărească un anumit obiectiv, putându-se trage concluzii prentru fiecare în parte. Documentele se grupează pe o anumită tematică și se controlează într-o anumită ordine, cercetându-se în amănunt și depistându-se foarte ușor deficiențele, fie ele majore sau minore, cu un randament minim de efort.

Controlul cronologic al documentelor se face în ordinea înregistrării lor în evidența contabilă. Această modalitate este destul de simplă, dar nu se poate face decât în unitățile cu un volum de operații redus, care implică un număr mic de documente.

Controlul invers cronologic constă în controlul documentelor de la sfârșitul perioadei de control către începutul ei. Se folosește în cazul unei sesizări, de obicei fiind mult mai greu de realizat decât controlul cronologic, pentru a se stabili o anumită omisiune, eroare, momentul când acesta s-a produs.

Totodată pentru stabilirea sincerității documentelor se poate realiza și un control financiar încrucișat, precum și un control financiar reciproc.

Controlul financiar încrucișat constă în verificarea documentației unității controlate, concomitent cu o verificare a documentelor unităților cu care aceasta are relații economice și financiare în scopul constatării autenticității actelor și operațiunilor efectuate. Prin acest control se confirmă că datele înscrise în documente sau evidențele controlate corespund realității. Acest control constituie o confirmare externă a datelor.

Controlul reciproc constă în confruntarea unor înregistrări ce se reflectă în documentele diferitelor compartimente ale unității controlate. Utilizarea acestei metode este limitată doar la acele documente primare, diferite ca formă și funcție, dar cu o parte a informațiilor pe care le conțin identice. Acest control constituie o confirmare internă a datelor înscrise în documente și evidențe.

Controlul este departamental atunci când unitatea care controlează și cea controlată, precum și organele de control aparțin aceluiași departament și este extradepartamental atunci când acestea sunt din departamente diferite.

Controlul poate fi total, când se execută asupra tuturor actelor și operațiunilor ce au avut loc în perioadă de la ultimul control financiar. Acest control este cel mai cuprinzător și sigur, însă datorită volumului mare de muncă nu poate fi folosit decât la unitățile mici, în celelalte situații fiind utilizat controlul prin sondaj.

Controlul prin sondaj înseamnă cuprinderea în verificare numai a unor anumite perioade sau operații supuse controlului cercetându-se astfel cele mai reprezentative documente și operații.

Se caracterizează prin selectivitate și se poate utiliza în cazurile în care controlul asupra unor operații sau perioade de activitate permite tragerea unor concluzii valabile asupra tuturor operațiilor și perioadelor privind modul cum au fost întrebuințate fondurile bănești (creditele) sau a fost respectată disciplina financiară. Această formă de control are, însă, un mare dezavantaj, determinat tocmai de caracterul selectiv, prin faptul că se pot omite unele operații greșite sau incorecte.

Controlul poate fi complex prin verificarea activității unității controlate, sub toate aspectele de către o echipă formată din organe de control financiar și specialiști din domeniile controlate. Acest procedeu este deosebit de eficace deoarece asigură cooperarea mai multor organisme de control, în scopul stabilirii concluziilor și aplicării mai multor măsuri cu caracter general, de ansamblu, pentru activitatea economică și financiară. Această formă de control are avantajul cunoașterii activității în totalitate a unității, obținându-se astfel date complete cu privire atât la rezultatele negative, cât și la cele pozitive.

Controlul financiar mixt (combinat) presupune folosirea mai multor procedee tehnice de control, cu scopul de a realiza o mai mare eficacitate a acțiunii de verificare și de a elimina dezavantajele unora dintre procedeele de control.

În situația în care rezutatele unor controale sunt neconcludente, incomplete sau nesatisfăcătoare, se trece la un nou control, acesta purtând denumirea de control repetat și putând fi făcut de același organ sau de altul.

În concluzie, se poate spune că metodele controlului economico-financiar prezintă unele trăsături specifice care constau în sesizarea unor fapte cu caracter general și specific din stuctura internă a unității prin intermediul cercetării directe a fenomenelor, ca: stabilirea legalității, necesității, oportunității, sincerității și realității operațiunilor, stabilirea modului de îndeplinire a indicatorilor calitativi și cantitativi, cunoașterea faptelor care au determinat rezultatele.

Controlul financiar nu se limitează însă în a constata rezultatele negative, abaterile, lipsurile, ci el se consideră încheiat atunci când se elimină deficiențele constatate, luându-se o serie de măsuri pentru stabilirea situației și îmbunătățirea activității în dorința de a ajunge la rezultate performante.

SECȚIUNEA 6. PROCEDURA EXECUTĂRII CONTROLULUI FINANCIAR

Procedura controlului financiar este alcătuită dintr-un ansamblu de acte și operațiuni privind organizarea, desfășurarea și valorificarea rezultatelor activității de control.

Astfel, procedura de control presupune trei momente importante și anume:

pregătirea controlului;

desfășurarea controlului;

valorificarea rezultatelor controlului;

În primul moment al procedurii – pregătirea controlului – se alege activitatea și unitatea ce urmează a fi controlată. Acest lucru se realizează prin informare și documentare pentru a se stabili problemele esențiale către care trebuie să se îndrepte controlul. Acest moment începe cu stabilirea obiectivelor supuse controlului și se încheie cu începerea controlului propriu-zis.

Cel de-al doilea moment este desfășurarea acțiunii de control. Desfășurarea controlului constituie etapa propriu-zisă a controlului în care, potrivit tematicii și obiectivelor stabilite, organul de control exercită controlul prin forme și modalități specifice, în așa fel încât să se atingă toate obiectivele supuse controlului.

Verificarea se face la sediul unității controlate sau la locul unde se găsesc documentele supuse controlului, în cazul controlului intern, dar acesta se poate desfășura și la sediul organului de control prin punerea la dispoziție a actelor solicitate de către unitatea controlată.

Cel de-al treilea moment este valorificarea rezultatelor controlului și se referă la aducerea la îndeplinire de unitatea controlată a sarcinilor anterioare, precum și la acordarea de organele de control a sprijinului necesar, prin stabilirea măsurilor ce urmează a fi luate pentru stoparea deficiențelor.

În lucrarea sa , Dan Drosu Șaguna consideră că procedura controlului financiar se desfășoară pe baza unui plan bine determinat, într-o anumită ordine, care poate fi grupată pe șase etape:

Prima etapă constă în pregătirea echipei de control financiar, prin informarea și documentarea asupra dispozițiilor legale cu privire la specificul unității ce urmează a fi controlată, actele normative cu caracter economico-financiar, analizarea actelor de control anterioare, măsurile luate în urma verificărilor, sesizărilor făcute de banca finanțatoare, cele ale întreprinderilor cu care are legături economice. Pregătirea echipei de control joacă un rol important deoarece dă posibilitatea de a stabili problemele de bază și de a asigura calitatea controlului.

Cea de-a doua etapă este prezentarea la unitatea în care urmează să se efectueze controlul. Organele de control cer conducerii unității sprijinul pentru efectuarea controlului în bune condiții prin a li se pune la dispoziție toate materialele necesare.

A treia etapă corespunde organizării activității echipei de control. După constatările făcute în urma informării, documentării, se întocmește un plan de lucru în care se prevăd obiectivele cuprinse în tematica de control, metodele folosite.

O altă etapă reprezintă desfășurarea acțiunii de control, care constă în verificarea propriu-zisă a actelor și operațiunilor, legalitatea, necesitatea, oportunitatea, economicitatea și realizarea acestora.

Organele de control în cazul constatării unor fraude, deplasări, lipsuri în gestiune sau dacă documentele sunt dubioase, trebuie să realizeze un control încrucișat. Pentru aceasta este necesar să se ridice documentele cercetate, lăsându-se în locul lor copii. Este foarte important ca documentele să se ridice imediat, pentru ca acestea să nu fie modificate sau distruse.

Cea de-a cincea etapă constă în redactarea actelor de control, acestea constând în fundamentarea concluziilor, a constatărilor și a măsurilor propuse prezentarea abaterilor și a dispozițiilor legale încălcate, a pesoanelor răspunzătoare, poziția acestora în fața echipei de control, punctul de plecare al echipei de control și concluzia definitivă. În această etapă se sintetizează, se definitivează constatările făcute în timpul controlului, actele făcându-se în tot acest timp și nu la încheierea controlului.

Ultima etapă constă în valorificarea rezultatelor acțiunii de control, care se concretizează prin luarea măsurilor și urmărirea executării lor de către unitatea care a dispus controlul, ca urmare a constatărilor făcute în acte.

Scopul principal al valorificării rezultatelor îl reprezintă remedierea deficiențelor, iar pentru îndeplinirea acestuia se întocmește un plan de măsuri, care trebuie realizat de către unitate cu sprijinul organelor de control.

Valorificarea constatărilor controlului se face conform prevederilor legale, conducătorului unității revenindu-i o serie de obligații: să ia măsurile necesare pentru înlăturarea și prevenirea abaterilor și să urmărească aplicarea acestora în timp, să ia măsuri pentru aplicarea sancțiunilor disciplinare.

De modul cum sunt valorificate constatările efectuate în timpul controlului va depinde în cea mai mare măsură reușita activității de verificare din punctul de vedere al remedierii abaterilor și deficiențelor în scopul asigurării condițiilor pentru desfășurarea, în limitele legale, a activităților economice, cât și în ceea ce privește recuperarea eventualelor prejudicii materiale aduse patrimoniului public sau privat al staului.

În concluzie, dacă în realizarea controlului financiar se ține cont de toate aceste momente, acesta va avea eficiența dorită, descoperindu-se la timp deficiențele, asigurându-se luarea în mod operativ a măsurilor ce se impun.

SECȚIUNEA 7. ACTELE CONTROLULUI FINANCIAR

Activitatea de control presupune în final înscrierea constatărilor organelor de control în anumite documente, care fie sunt stabilite de către organele de control specializate în acest scop, fie sunt lăsate la aprecierea organelor de control.

Principalele acte de control financiar, care se întocmesc ca urmare a constatării unor abateri de la prevederile legale sau de la alte norme prin care activitățile verificate au fost definite și instituționalizate, sunt:

procesele verbale de control;

procesele verbale de constatare și sancționare a contravențiilor,

notele de constatare și rapoartele de control.

Rezultatele activității de control se înscriu în procesele verbale de control, documente care după întocmire se semnează atât de către controlorii care au realizat verificarea, cât și de către persoanele ce au efectuat și/sau condus activitățile consemnate, ca și de cele care, prin semnătură, angajează patrimonial unitatea în procesul economic.

Procesul verbal de control este un act bilateral și se compune din trei părți.

O primă parte o formează preambulul, care conține înscrise datele de identificare ale unității care organizează și/sau exercită controlul, ale unității controlate și ale persoanelor care o reprezintă prin semnătură, precum și câteva elemente privind perioada la care se referă controlul și obiectivele acestuia.

O a doua parte, cuprinsul procesului verbal este formată din ansamblul abaterilor și deficiențelor constatate, prevederile legale nerespectate, persoanlele răspunzătoare și măsurile de remediere a abaterilor efectuate în timpul controlului.

Ultima parte, a treia, a procesului verbal de control conține referiri la numărul de exemplare în care a fost întocmit actul de control și semnăturile persoanelor care angajează patrimonial, prin semnătură, unitatea controlată.

Pentru a putea fi înscrise în actele de control, abaterile și/sau deficiențele trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

să se refere la activitatea controlată;

să existe o prevedere sau o normă legală care nu a fost respectată și al cărei efect sunt;

să fie reale, adică să fi rezultat din acțiunea de control;

să fie proprii, adică să fi fost constatate în exclusivitate de către controlorul care efectuează verificarea;

să fie clare, precise, concrete și exacte.

La procesele verbale de control se anexează documente primare, tabele, evidențe tehnico-operative, financiare, contabile, note explicative și alte acte necesare susținerii abaterilor și deficiențelor constatate de către persoanele cu atribuții de control.

Atunci când unele dintre abaterile constatate constituie, conform prevederilor legale, contravenții iar persoana făcută vinovată nu-și recunoaște vinovăția face obiecțiuni în legătură cu modul de stabilire a acestora și nu plătește amenda stabilită, organele de control întocmesc pentru aceste abateri, separate, procese verbale de constatare și sancționare a contravențiilor.

Aceste acte de control sunt întocmite pe baza acelorași principii și cu aceeași structură ca și procesele verbale de control, remise organelor de drept, în vederea declanșării procedurii de executare silită.

Prin procesul verbal de constatare, agentul constatator aplică și sancțiunea în cazul în care prin actul normativ de stabilire și sancționare a contravențiilor nu se prevede altfel, iar dacă acesta nu are dreptul să aplice și sancțiunea, procesul verbal de constatare se trimite de îndată organului sau persoanei competente să aplice sancțiunea, în acest caz sancțiunea aplicându-se prin rezoluție scrisă pe procesul verbal.

Dacă se constată abateri care, potrivit legii penale, constituie infracțiuni, organele de control le consemnează în procese verbale separate, documente care, după semnarea de către persoanele făcute răspunzătoare, se transmit organelor de drept pentru a dispune începerea procedurii de cercetare penală a faptelor înscrise în acestea.

În categoria actelor de control financiar sunt incluse și notele de constatare, care au aceeași valoare juridică ca și procesele verbale de control. Notele de constatare reprezintă acte constatatorii pentru situații în care reconstituirea ulterioară nu este întotdeauna posibilă. În aceste note se consemnează situații de fapt, precum și măsurile luate pentru remedierea deficiențelor.

La actele de control încheiate se va anexa nota de prezentare a raportului de control, care reprezintă un raport personal al organului de control cu concluzii și propuneri referitoare la abaterile constatate.

În această notă se prezintă pe larg obiecțiile conducerii unității controlate, ca în final să se facă propuneri de către organul de control pentru completarea sau modificarea măsurilor luate de unitatea controlată în vederea eliminării deficiențelor constatate, concretizate în aplicarea de sancțiuni cu caracter administrativ, penal, stabilindu-se răspunderi patrimoniale.

În cazul în care la controlul efectuat nu se constată nicio deficiență sau fapt ilicit, nu se încheie raport de control, ci o notă de expunere a concluziilor controlului, în care se va consemna obiectivele și documentele controlate, menționându-se faptul că nu au fost depistate erori în întocmirea și realizarea acestora.

Felul în care se prezintă aceste acte de control are o importanță deosebită, de acestea depinde remedierea deficiențelor și luarea măsurilor de îmbunătățire a activității unității controlate.

Pentru o mai bună finalitate a acțiunii de control, actele organelor de control trebuie să fie clare, complete, concise, obiective, bazate pe faptele și documentele controlate.

CAPITOLUL II

ORGANIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR ÎN ROMÂNIA

SECȚIUNEA 1. NOȚIUNI GENERALE

În perioada tranziției de la economia centralizat-planificată la economia de piață, multitudinea fenomenelor nou apărute, precum și lipsa unui foarte exact cadru legislativ au impus, printre priorități și necesitatea instituirii unor forme de control în general și în special a unor forme de control financiar.

Pentru realizarea acestui important obiectiv al economiei de piață libere, prin prevederi legale distincte s-a aprobat ca organizarea și exercitarea controlului financiar al statului să se realizeze prin structuri specializate înființate atât în sfera de acțiune a Guvernului, cât și pe lângă Parlamentul României.

Tot prin prevederi legale s-a urmărit și unificarea unora dintre structurile cu atribuții de control financiar existente la nivel național, atât în vederea eliminării unor acțiuni paralele sau repetate de aceleași unități economice, cât și în scopul utilizării mai eficiente a capacității de control a statului de drept.

Prin aceste acțiuni a fost realizată o importantă îmbunătățire a desfășurării activității de control financiar prin efectele directe sau indirecte și anume:

creșterea autorității și prestigiului activității de control financiar;

crearea cadrului legal de desfășurare a acțiunilor de control financiar pe baza unei metodologii unice;

evitarea stărilor conflictuale între contribuabili și structurile cu atribuții de control financiar.

În orice stat democratic, controlul financiar trebuie să răspundă unor principii de bază care vizează transparența finanțelor publice, precum și economicitatea, eficiența și eficacitatea guvernării.

Apartenența țării noastre la Uniunea Europeană presupune intrarea în vigoare a cadrului legal comunitar, ceea ce a impus efectuarea unor schimbări în diferite domenii, inclusiv în cel legislativ privind organizarea controlului financiar.

În România, controlul financiar se execută la nivelul structurilor interne ale unităților pentru care există obligativitatea legală de a organiza și desfășura activități de control financiar, precum și de către organe specializate în astfel de activități.

În literatura de specialitate au fost prezentate formele de control financiar organizate potrivit dispozițiilor legale în vigoare, cu indicarea autorităților publice care îl exercită.

În acest sens s-a făcut distincția dintre:

1.Controlul financiar intern, care se divide în:

1.1. control financiar intern;

1.2. control financiar preventiv propriu;

1.3. auditul public intern.

2. Controlul financiar extern, cu următoarele forme:

2.1. controlul ierarhic;

2.2. controlul specializat, exercitat de:

2.2.1. structuri cu atribuții de control din cadrul Ministerului Finanțelor

Publice:

2.2.1.1. control financiar al statului, prin Garda Financiară;

2.2.1.2. control financiar, prin inspecțiile fiscale din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală și din cadrul autorităților publice locale;

2.2.1.3. control financiar delegat ( Corpul Controlorilor Delegați).

2.2.2. controlul specializat exercitat de Curtea de Conturi a României.

SECȚIUNEA 2. CONTROLUL FINANCIAR INTERN

2.1.Controlul financiar intern

Această formă de control financiar își are temeiul juridic în Ordonanța Guvernului privind auditul intern și controlul financiar preventiv, nr. 119 din 31 august 1999.

În spiritul actului normativ evocat, controlul financiar intern reprezintă “ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităților publice, inclusiv creditul intern, stabilite de conducere, în concondanță cu obiectivele acesteia și cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient și eficace”.

Obiectivele generale ale controlului financiar intern sunt:

realizarea, la un nivel corespunzător de calitate, a atribuțiilor instituțiilor publice, stabilite în concordanță cu propria lor misiune, în condiții de regularitate, eficacitate, economicitate și eficiență;

protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei;

respectarea legii, a reglementărilor și deciziilor conducerii;

dezvoltarea și întreținerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare și de furnizare a datelor și informațiilor financiare și de conducere, precum și a unor sisteme și proceduri de informare publică adecvată, prin rapoarte periodice.

Pornind de la obiectivele generale ale controlului financiar intern, O.G. nr.119/1999 stabilește la art. 4 cerințele generale și specifice ale controlului financiar intern:

a) cerințe generale:

– asigurarea îndeplinirii obiectivelor generale, prevăzute de lege, prin evaluarea sistematică și mențiunea la un nivel, considerat acceptabil, al riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operațiunilor;

– asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere și de execuție, acesta având obligația să răspundă în orice moment solicitărilor conducerii și să sprijine efectiv controlul financiar intern;

– asigurarea integrității și competenței personalului de conducere și de execuție, a cunoașterii și înțelegerii de către acesta a importanței și rolului controlului intern;

– stabilirea obiectivelor specifice ale controlului financiar intern, astfel încât acestea să fie adecvate, cuprinzătoare, rezonabile și integrate misiunii instituției și obiectivelor de ansamblu ale acesteia;

– supravegherea continuă, de către personalul de conducere, a tuturor activităților și îndeplinirea de către acesta, a obligației de a acționa corectiv, prompt și responsabil, ori de câte ori se constată încălcări ale legalității și regularității în efectuarea unor operațiuni sau în realizarea unor activități în mod neeconomic, ineficace sau ineficient.

b) cerințe specifice:

– reflectarea, în documente scrise, a organizării controlului financiar intern, a tuturor operațiunilor instituției și a tuturor evenimentelor semnificative, precum și înregistrarea și păstrarea, în mod adecvat, a documentelor, astfel încât acestea să fie disponibile, pentru a fi examinate de către persoanele abilitate;

– înregistrarea, de îndată și în mod corect, a tuturor operațiunilor și evenimentelor semnificative;

– asigurarea aprobării și efectuării operațiunilor exclusiv de către persoanele special împuternicite în acest sens;

– separarea atribuțiilor, privind efectuarea de operațiuni între persoane, astfel încât atribuțiile de aprobare, control și înregistrare să fie într-o manieră mai adecvată, încredințate unor persoane diferite;

– asigurarea unei conduceri competente, la toate nivelurile;

– accesarea resurselor și documentelor numai de către persoane îndreptățite și responsabile, în legătură cu utilizarea și păstrarea lor.

Controlul financiar intern se exercită în interiorul instituției publice, de către conducătorul acesteia, sau de către funcționari anume desemnați de acesta și se face fie la cerere, fie din oficiu (la sesizare, programat, tematic).

Controlul financiar intern poate fi un control general sau un control specializat. Controlul general poate fi unul ierarhic (consecință a subordonării ierarhice) sau propriu (specializat).

2.2. Controlul financiar preventiv propriu

Baza legală a controlului financiar preventiv este dată de O.G.nr.119/1999, republicată.

El este definit ca fiind “activitatea prin care se verifică legalitatea și regularitatea operațiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, înainte de aprobarea acestora”.

Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică privind legalitatea și regularitatea, încadrarea în limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament în cazul proiectelor de operațiuni care fac obiectul acestora.

Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operațiuni care vizează în principal:

angajamente legale și credite bugetare sau credite de angajament, după caz;

deschiderea și repartizarea de credite bugetare;

modificarea repartizării pe trimestre și pe subdiviziuni ale clasificației bugetare a creditelor aprobate, inclusiv prin virări de credite;

ordonanțarea cheltuielilor;

efectuarea de încasări în numerar;

constituirea veniturilor publice, în privința autorizării și a stabilirii titlurilor de încasare;

reducerea, eșalonarea sau anularea titlurilor de încasare;

constituirea resurselor proprii ale bugetului Uniunii Europene, reprezentând contribuția viitoare a României la acest organism;

recuperarea sumelor avansate și care, ulterior, au devenit necuvenite;

vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;

concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;

alte tipuri de operațiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Autoritățile de coordonare și reglementare a controlului financiar preventiv pentru toate entitățile publice, așa cum au fost definite în O.G. nr.119/1999, se organizează de Ministerul Finanțelor Publice.

Prin dispozițiile de organizare și funcționare, acest tip de control s-a integrat treptat în sfera răspunderii manageriale, ca unul din dezideratele politicii manageriale de tip european, având drept scop principal, eliminarea riscurilor în administrarea fondurilor publice.

Controlul financiar preventiv se prezintă sub două forme:

control financiar preventiv propriu

control financiar preventiv delegat

Controlul financiar preventiv propriu este acea formă a controlului financiar preventiv, organizat de către instituțiile publice pe baza următoarelor principii:

– coordonarea și reglementarea controlului financiar preventiv propriu se face, pentru toate entitățile publice, de către Ministerul Finanțelor Publice;

– organizarea și exercitarea controlului financiar preventiv propriu se efectuează:

la toate entitățile publice și asupra tuturor operațiunilor privind finanțele publice și patrimoniul public;

de către structuri competente, în mod unitar, conform prevederilor legale de reglementare;

– organizarea controlului financiar preventiv se face astfel încât să se asigure integrarea acestei activități, în mod treptat, în sfera răspunderii manageriale.

Organizarea controlului financiar preventiv propriu revine în sarcina conducătorilor entităților publice. În realizarea acestei obligații, ei trebuie să stabilească lista proiectelor de operațiuni supuse controlului financiar preventiv și să pregătească documentele justificative și circuitul acestora, cu respectarea dispozițiilor legale.

Controlul financiar preventiv propriu se organizează, de regulă, în cadrul compartimentelor de specialitate financiar-contabile, de către contabilul șef, putând fi extins și la alte compartimente. În funcție de volumul și de complexitatea activității, contabilul șef poate împuternici, cu aprobarea ordonatorului de credite și alte persoane din subordinea sa, să execute controlul financiar preventiv propriu, precizând limitele împuternicirii.

Controlul financiar preventiv propriu se exercită prin acordarea, sau nu, a vizei de către persoane din cadrul compartimentelor de specialitate, desemnate în acest sens de conducătorul instituției publice controlate.

Viza de control financiar preventiv propriu se exercită prin semnătura și sigiliul personal al celor ce au fost investiți cu această calitate, aplicate pe documentele controlate.

În vederea acordării vizei de control fianciar preventiv propriu, proiectele de operațiuni se prezintă însoțite de documentele justificative corespunzătoare, certificate în privința realității și legalității prin semnătura conducătorilor compartimentelor de specialitate care inițiază operațiunea respectivă.

Persoana în drept să exercite viza de control financiar preventiv propriu are dreptul și obligația de a refuza viza de control financiar preventiv în toate cazurile în care, în urma verificărilor, apreciază că proiectul de operațiune, care face obiectul controlului financiar preventiv, nu îndeplinește condițiile de legalitate, regularitate și încadrare în limita creditelor bugetare sau creditelor de angajament, după caz, pentru acordarea vizei de control financiar preventiv.

Refuzul de viză trebuie să fie, în toate cazurile, motivat în scris și trebuie adus la cunoștința conducătorului entității publice.

Persoanele în drept să exercite viza de control financiar preventiv au obligația de a ține evidența proiectelor de operațiuni refuzate la viză.

Persoanele, care exercită controlul financiar preventiv propriu, răspund în raport de culpa lor în solidar, alături de conducătorii compartimentelor de specialitate, pentru realitatea, regularitatea și legalitatea operațiunilor și a încadrării în limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament aprobate, după caz, pentru care au acordat viza de control financiar preventiv propriu.

2.3. Auditul public intern

Începând cu exercițiul financiar al anului 2001, entitățile economice, ale căror situații financiare sunt supuse auditului financiar, sunt obligate să organizeze și să asigure exercitarea activității profesionale de audit intern, potrivit normelor legale în vigoare.

Auditul intern reprezintă “activitatea de examinare obiectivă a ansamblului activităților entității economice, în scopul furnizării unei evaluări independente a managementului riscului controlului și proceselor de conducere a acestuia”.

Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern definește auditul intern ca fiind “ activitatea funcțional independentă și obiectivă, care dă asigurări și consilieri conducerii pentru bună administrare a veniturilor și cheltuielilor publice, perfecționând activitățile entității publice; ajută entitatea publică să-și îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică și metodică, care evaluează și îmbunătățește eficiența și eficacitatea sistemului de conducere, bazat pe gestiunea riscului și a proceselor de administrare”.

Obiectivele auditului intern sunt:

verificarea conformității activităților din entitatea audiată cu politicile, programele și managementul acesteia, în conformitate cu prevederile legale;

evaluarea gradului de adecvare și aplicare a controalelor financiare și nefinanciare, dispuse și efectuate de către conducerea unității, în scopul creșterii eficienței activității entității economice;

evaluarea gradului de adecvare a datelor/informațiilor financiare și nefinanciare, destinate conducerii, pentru cunoașterea realității din entitatea economică.

La acestea se adaugă obiectivele prevăzute în Legea nr.672/2002, care sunt:

asigurarea obiectivă și consilierea, destinate să îmbunătățească sistemele și activitățile entității publice;

sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entității publice, printr-o abordare sistematică și metodică, prin care se evaluează și se îmbunătățește eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului și a proceselor administrării.

Sfera auditului public intern cuprinde:

activitățile financiare, sau cu implicații financiare, desfășurate de entitatea publică din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistență externă;

constituirea veniturilor publice, respectarea, autorizarea și stabilirea titlurilor de creanță, precum și a facilităților acordate la încasarea acestora;

administrarea patrimoniului public, precum și vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unităților administrativ-teritoriale;

sistemele de management financiar și control, inclusiv contabilitatea și sistemele informatice aferente.

Formele sub care se realizează activitatea de audit public intern în cadrul instituțiilor publice sau în alte entități asimilate acestora sunt stabilite și definite prin prevederi legale, astfel:

auditul de sistem este definit ca “…o evaluare de profunzime a sitemelor de conducere și control intern cu scopul de a stabili dacă acestea funcționează economic, eficace și eficient, pentru identificarea deficiențelor și formularea de recomandări pentru corectarea acestora”;

auditul performanței este definit ca activitatea care “…examinează dacă criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor și sarcinilor entității publice sunt concrete pentru evaluarea rezultatelor și apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele”;

auditul de regularitate este definit ca activitatea de “…examinare a acțiunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice, sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării ansamblului principiilor, regulilor procedurale și metodologice care le sunt aplicabile” și se efectuează de regulă la instituțiile publice mici, de către compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finanțelor Publice.

Auditul public intern este organizat, potrivit legii, în organisme de evaluare și stabilire a strategiei, cu rol consultativ, acestea fiind: Comitetul pentru Audit Public Intern (C.A.P.I.) și Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (U.C.A.A.P.I.), precum și în organisme responsabile cu desfășurarea activităților de audit: Compartimentul de audit public organizat la nivelul entității publice.

Compartimentul de audit public intern se constituie în subordinea directă a conducătorului entității publice și are ca atribuții analizarea și verificarea următoarelor operațiuni și structuri:

a) angajamentele bugetare și legale din care derivă, direct sau indirect, obligații de plată, inclusiv din fondurile comunitare;

b) plățile asumate prin angajamente bugetare și legale, inclusiv din fondurile comunitare;

c) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;

d) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;

e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare și stabilire a titlurilor de creanță, precum și a facilităților acordate la încasarea acestora;

f) alocarea creditelor bugetare;

g) sistemul contabil și fiabilitatea acestuia;

h) sistemul de luare a deciziilor;

i) sistemul de conducere și control, precum și riscurile asociate unor astfel de sisteme;

j) sistemele informatice.

Compartimentul de audit public intern se constituie în subordinea directă a conducătorului entității publice.

Activitatea de audit public intern se desfășoară de către auditori financiari, care nu pot fi implicați în activitățile pe care le auditează.

Auditorul financiar este obligat să își îndeplinească atribuțiile în mod obiectiv, independent, cu profesionalism și integritate, potrivit legii, normelor și procedurilor specifice activității de audit.

El își desfășoară activitatea pe bază de ordin de serviciu, scris, aprobat de către conducătorul instituției publice și care prevede în mod explicit scopul, obiectivele și durata auditului.

Auditorii financiari nu pot fi desemnați să realizeze misiuni de auditare a fondurilor bugetare sau a fondurilor de altă natură dacă se încadrează în cel puțin una dintre următoarele situații:

sunt soți, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul unei instituții publice sau cu membrii structurii de conducere colectivă a acesteia;

au responsabilități în derularea programelor finanțate parțial sau integral din fondurile Uniunii Europene sau din alte fonduri internaționale;

au deținut funcții în sectoare de activitate în care se derulează operațiuni cu fonduri bugetare sau de altă natură, interdicție care se poate ridica după trecerea unei perioade de trei ani.

Constatările auditorilor financiari sunt cuprinse în raportul de audit intern, care trebuie să reflecteze modul de desfășurare a auditului, constatările făcute, concluziile și recomandările acestora, împreună cu întreaga documentație, concluzii și recomandări.

SECȚIUNEA 3. CONTROLUL FINANCIAR EXTERN

3.1 Controlul ierarhic

Presupune existența unei subordonări ierarhice, care permite subiectului, ce are autoritate ierarhică superioară, să exercite competența de a conduce, îndruma și controla activitatea subiectelor de drept subordonate. Exercitarea acestei competențe asigură organizarea executării în concret a legii, inclusiv în domeniul finanțelor publice.

Spre deosebire de controlul intern, care se efectuează din interiorul aceleiași instituții, controlul ierarhic se exercită de o instituție ierarhic superioară, cu privire la activitatea unei instituții subordonate.

Controlul ierarhic este o componentă a activității de conducere, ce vizează legalitatea și oportunitatea activității instituțiilor controlate, cu referire la actele juridice și operațiunile materiale și administrative efectuate de funcționarii acestora.

El se poate declanșa din oficiu, în vederea verificării activității instituțiilor subordonate și luării măsurilor juridice necesare pentru prevenirea și înlăturarea deficiențelor, sau ca urmare a unei sesizări sau a unei reclamații efectuată de o persoană interesată cu privire la activitatea unei instituții publice.

Instituția ierarhic superioară va putea să: confirme, să anuleze, să ceară instituției inferioare să modifice, să reformeze sau chiar să înlocuiască actul emis, cu un act nou. Prin măsurile luate, instituția ierarhic superioară nu poate să se substituie atribuțiilor celei subordonate, prin luarea unor măsuri ce intră în competența sa.

Ca urmare a efectuării controlului ierarhic, când se constată săvârșirea unor fapte ce reprezintă abateri cu un grad mai mare sau mai mic de pericol social, se poate propune antrenarea răspunderii juridice sub oricare din formele sale, în funcție de condițiile și efectele produse.

3.2 Controlul specializat

3.2.1. Controlul specializat exercitat de structuri cu atribuții de control din cadrul Ministerului Finanțelor Publice

Ministerul Finanțelor Publice, în numele statului, efectuează, prin aparatul său specializat, controlul administrării și utilizării mijloacelor financiare ale organelor centrale și locale ale administrației publice și verifică respectarea reglementărilor financiar-contabile în activitatea desfășurată de către regiile autonome, societățile comerciale și alți agenți economici, în legătură cu îndeplinirea obligațiilor acestora față de stat.

Aparatul specializat al Ministerului Finanțelor Publice acționează operativ pentru prevenirea și combaterea fraudelor, a faptelor care reprezintă contravenții sau infracțiuni la regimul fiscal, vamal și de prețuri, putând lua măsurile prevăzute de lege.

În acest scop, în subordinea Ministerului Finanțelor Publice, funcționează structuri specializate în activitatea de control financiar-fiscal.

La unele dintre acestea ne vom referi în cele ce urmează:

3.2.1.1. Controlul exercitat de către Garda Financiară

Garda Financiară se organizează ca instituție publică de control, cu personalitate juridică, în subordinea Ministerului Finanțelor Publice, finanțată de la bugetul de stat.

Până la apariția Ordonanței nr.8/20 ianuarie 2005 publicată în Monitorul Oficial nr.101/31 ianuarie 2005, Garda Financiară a funcționat în subordinea Autorității Naționale de Control.

Activitatea sa este reglementată prin O.G. nr. 91/2003, aprobată prin Legea nr.132/2004 și modificată prin Legea nr. 154/2005. Organizarea și conducerea Gărzii Financiare este reglementată și prin H.G. nr. 1538/2003.

Garda Financiară desfășoară un control ulterior extern, sub forma controalelor operative și inopinate în scopul prevenirii, descoperirii și combaterii oricăror acte și fapte din domeniul economic, financiar și vamal, care au ca efect evaziunea și frauda fiscală.

Nu intră în competența de control a Gărzii Financiare stabilirea diferențelor de impozite, taxe și contribuții, precum și a dobânzilor și penalităților aferente acestora, urmărirea și încasarea veniturilor bugetare ori soluționarea contestațiilor.

Atribuțiile Gărzii Financiare

În vederea realizării atribuțiilor sale, pentru combaterea actelor și faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală, Garda Financiară efectuează controlul operativ și inopinat cu privire la:

a) respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii și combaterii oricăror acte și fapte interzise de lege;

b) respectarea normelor de comerț, urmărind prevenirea, depistarea și înlăturarea operațiunilor ilicite;

c) modul de producere, depozitare, circulație și valorificare a bunurilor, în toate locurile și spațiile în care se desfășoară activitatea agenților economici;

d) participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere și instituții specializate, la acțiuni de depistare și combatere a activităților ilicite care generează fenomene de evaziune și fraudă fiscală.

Organizarea Gărzii Financiare

Garda Financiară se organizează și funcționează pe întreg teritoriul țării prin:

Comisariatul general;

Comisariatele regionale;

Comisariatul Municipiului București.

Comisariatul general este structura centrală, de conducere a Gărzii Financiare, ale cărei atribuții principale sunt următoarele:

asigură realizarea strategiei generale de control financiar a instituției;

stabilește măsuri operative pentru eficientizarea controlului financiar operativ curent și a celui tematic;

urmărește modul de realizare a atribuțiilor transmise comisariatelor regionale și Comisariatului Municipiului București.

În structura Comisariatului general sunt organizate servicii, birouri și alte compartimente și structuri funcționale constituite în funcție de atribuțiile stabilite prin prevederi legale.

Comisariatele regionale și al municipiului București se organizează ca unități zonale ale Gărzii Financiare, ale căror competențe sunt limitate teritorial și care conduc și supraveghează activitatea de control financiar operativ curent și inopinat la nivelul uni grup de județe și al municipiului București și au personalitate juridică.

Garda Financiară este condusă de un comisar general, numit prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Comisarul general are calitatea de ordonator secundar de credite. El conduce comisariatul general, iar în subordinea acestuia se află comisarii șefi ai comisariatelor regionale, respectiv al municipiului București.

Comisarii șefi, din cadrul comisariatelor regionale, au în subordine comisarii șefi ai secțiilor județene arondate.

Secțiile județene sunt unități componente ale comisariatelor regionale fără personalitate juridică.

Atribuțiile comisarilor Gărzii Financiare sunt:

a) să efectueze controale în spațiile în care se produc, se depozitează sau se comercializează bunuri ori se desfășoară activități ce cad sub incidența actelor normative în vigoare cu privire la prevenirea, descoperirea și combaterea oricăror acte și fapte care sunt interzise de acestea;

b) să verifice respectarea reglementărilor legale privind circulația mărfurilor pe drumurile publice, în porturi, căi ferate și fluviale, aeroporturi, în vecinătatea punctelor vamale, antrepozite, zone libere, precum și în alte locuri în care se desfășoară o asemenea activitate;

c) să verifice legalitatea activităților desfășurate, existența și autenticitatea documentelor justificative în activitățile de producție și prestări de servicii ori pe timpul transportului, depozitării și comercializării bunurilor și să aplice sigilii pentru asigurarea integrității bunurilor;

d) să dispună măsuri cu privire la confiscarea, în condițiile legii, a bunurilor a căror fabricație, depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum și a veniturilor realizate din activități comerciale sau prestări de servicii nelegale și să ridice documentele financiar-contabile și de altă natură care pot servi la dovedirea contravențiilor sau, după caz, a infracțiunilor;

e) să solicite, în condițiile și potrivit Codului de procedură penală, efectuarea de către organele abilitate de lege a perchezițiilor în localuri publice sau particulare – case, curți, dependințe și grădini -, dacă există indicii că în aceste locuri sunt ascunse documente, mărfuri sau se desfășoară activități care au ca efect evaziunea sau frauda fiscală;

f) să constate acte și fapte care au avut ca efect evaziunea și frauda fiscală, să solicite organelor fiscale stabilirea obligațiilor fiscale în întregime datorate, să ceară organelor de executare competente, potrivit Codului de procedură fiscală, luarea măsurilor asigurătorii ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să își ascundă ori să își risipească averea și să sesizeze, după caz, organele de urmărire penală;

g) să solicite administratorilor unităților controlate și persoanelor implicate explicații, lămuriri, precizări verbale și/sau în scris, după caz, cu privire la faptele constatate;

h) să solicite, potrivit legii, copii certificate de pe documentele originale, să preleveze probe, eșantioane, mostre etc., necesare finalizării actului de control. Analiza și examinarea probelor, eșantioanelor și mostrelor se fac în laboratoare de specialitate, cheltuielile privind efectuarea acestora fiind suportate din fondurile special alocate în bugetul de venituri și cheltuieli al Gărzii Financiare;

i) să constate contravențiile și să aplice sancțiunile corespunzătoare, potrivit competențelor prevăzute de lege;

j) să întocmească acte de control operativ și inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice măsurile prevăzute de normele legale și să sesizeze organele competente în vederea valorificării constatărilor;

k) să oprească mijloacele de transport, în condițiile legii, pentru verificarea documentelor de însoțire a bunurilor și persoanelor transportate;

l) să solicite instituțiilor financiar-bancare, de asigurări și reasigurări, în condițiile legii, date sau, după caz, documente, în scopul instrumentării și fundamentării constatărilor cu privire la săvârșirea unor fapte ce contravin legislației în vigoare.

Obligațiile comisarilor Gărzii Financiare

În exercitarea atribuțiilor de serviciu, comisarii Gărzii Finaciare au o serie de obligații, după cum urmează:

– să poarte uniforme, să păstreze, să folosească și să facă uz de armamentul și mijloacele de apărare din dotare, în condițiile legii;

– să utilizeze mijloacele auto purtând însemne și dispozitive de

avertizare sonore și luminoase specifice, în condițiile legii.

– personalul Gărzii Financiare este ținut de secretul profesional și are obligația de a nu folosi, în scop personal, informațiile dobândite ca urmare a exercitării funcției.

Obligația de nedivulgare a informațiilor se menține și după încetarea raporturilor de funcționare, sau de muncă, pe o durată de trei ani, cu excepția cazurilor impuse de procedurile judiciare, ori în cazul schimbului de informații între instituțiile abilitate ale statului, precum și în cazul comunicărilor făcute, în condițiile legii, organismelor străine cu atribuții similare.

Funcțiile utilizate de către Garda Financiară, în realizarea atribuțiilor stabilite de lege, sunt funcții publice specifice și funcții publice generale. Comisarii au statut de funcționari publici, ale căror drepturi și îndatoriri specifice de serviciu se stabilesc prin Statutul comisarilor Gărzii Financiare, aprobat prin lege.

Garda Financiară cooperează cu organele ce au atribuții similare din alte state, în temeiul tratatelor internaționale la care România este parte, sau pe bază de reciprocitate, precum și cu organismele specializate în combaterea fraudei fiscale, din cadrul Uniunii Europene, în cauzele de interes comun.

3.2.1.2. Din categoria formelor de control, din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, mai face parte și controlul fiscal exercitat de inspecțiile fiscale din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală și din cadrul autorităților publice locale. Prezentarea și analiza acestuia urmează a se face într-un capitol distinct.

3.2.1.3. Controlul financiar preventiv delegat

Este o formă a controlului financiar extern organizat și exercitat de către Ministerul Finanțelor Publice prin intermediul controlorilor delegați.

Fac obiectul acestui tip de control ordonatorii principali de credite ai bugetelor (bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale), Fondul Național și Agențiile de implementare a fondurilor comunitare, precum și alte entități publice cu risc ridicat.

Prin excepție de la regula aratată, ministrul finanțelor publice poate decide, prin ordine, exercitarea controlului preventiv delegat de către controlorii delegați și asupra operațiunilor finanțate sau cofinanțate din fonduri publice, ale altor instituții publice ai căror conducători nu au calitatea de ordonatori principali de credite, sau ale unor persoane juridice de drept privat, operațiuni considerate cu risc important.

Ministrul finanțelor publice numește unul sau mai mulți controlori delegați pentru operațiunile derulate prin bugetul Trezoreriei Statului, pentru operațiuni privind datoria publică și pentru alte operațiuni specifice Ministerului Finanțelor Publice. Numirea se face prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Controlorii delegați își desfășoară activitatea la sediul instituțiilor publice la care au fost numiți și care au obligația să le asigure condiții (spații de lucru și dotarea necesară) și cooperarea personalului propriu, îndeosebi a celui din compartimentul contabil, pentru îndeplinirea în bune condiții a atribuțiilor de control financiar preventiv delegat.

Finalizarea controlului financiar preventiv delegat constă în acordarea sau nu a vizei de control financiar asupra proiectelor de operațiuni, care au fost vizate în prealabil de către controlorul financiar preventiv propriu al instituției publice.

Viza de control financiar preventiv delegat se acordă sau se refuză în scris, pe formular tipizat, și trebuie să poarte semnătura și sigiliul personal al controlorului delegat competent.

Perioada maximă pentru acordarea sau refuzul vizei, este de trei zile lucrătoare de la prezentarea proiectului unei operațiuni, însoțit de toate documentele justificative.

Persoana în drept să exercite viza de control financiar preventiv delegat are dreptul și obligația de a refuza viza în toate cazurile în care, în urma verificărilor, apreciază că proiectul de operațiune, care face obiectul controlului financiar preventiv delegat, nu îndeplinește condițiile de legalitate, regularitate și încadrare în limita angajamentelor pentru acordarea vizei de control financiar preventiv delegat.

Refuzul de viză trebuie să fie, în toate cazurile motivat în scris.

Înainte de a emite un refuz de viză, controlorul delegat are obligația să îl informeze, în scris, despre intenția sa, pe ordonatorul de credite, precizând în același timp și motivele pentru care urmează să refuze acordarea vizei.

Ordonatorul principal de credite poate prezenta, în scris, argumente în favoarea efectuării operațiunii pentru care se intenționează refuzul vizei. În acest caz, controlorul delegat va consulta, înainte de a înregistra refuzul de viză, opinia neutră asupra cazului, formulată de o echipă de trei controlori delegați de la instituții publice diferite de cea în cauză. Echipa se constituie ad-hoc, prin grija controlorului financiar șef. Opinia neutră se formulează și se motivează în scris și are rol consultativ.

Pentru evitarea conflictelor de interese legea reglementează o serie de incompatibilități, după cum urmează:

– nu pot fi soți, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu ordonatorul de credite pe lângă care sunt numiți.

– le sunt interzise exercitarea, direct sau prin persoane interpuse, a activităților de comerț, precum și participarea la administrarea sau conducerea unor societăți comerciale sau civile.

– nu pot exercita funcția de expert judiciar sau arbitru desemnat de părți într-un arbitraj.

– funcția de controlor delegat este incompatibilă cu orice altă funcție publică sau privată, cu excepția funcțiilor didactice din învățământul superior.

– li se interzice să facă parte din partide politice sau să desfășoare activități publice cu caracter politic.

Atribuțiile controlorului delegat sunt:

a) exercitarea controlului financiar preventiv delegat asupra proiectelor de operațiuni ale ordonatorului principal de credite, în conformitate cu ordinul de numire;

b) supravegherea organizării, ținerii, actualizării și raportării evidenței angajamentelor;

c) prezentarea de rapoarte lunare controlorului financiar șef, cu privire la situația curentă a angajamentelor efectuate, la vizele acordate și situațiile intențiilor și refuzurilor de vize, formularea de vize cu caracter consultative, precum și aspectele deosebite ale derulării operațiunilor financiare;

d) formularea de avize cu caracter consultativ, la solicitarea ordonatorului principal de credite pe lângă care este numit sau la cererea ministrului finanțelor publice, precum și din inițiativă proprie, în privința conformității, economicității, eficacității sau eficienței unor operațiuni sau proiecte de acte normative;

e) monitorizarea și îndrumarea metodologică a controlului financiar preventiv propriu;

f) elaborarea de propuneri și proiecte privind perfecționarea controlului financiar preventiv;

g) participarea la activitățile corpului controlorilor delegați;

h) îndeplinirea altor atribuții, stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Obligațiile deontologice și profesionale ale controlorului delegat:

– controlorul delegat este obligat să își exercite atribuțiile cu bună-credință și cu deplină responsabilitate. Pentru actele sale, întreprinse cu bună-credință în exercițiul atribuțiilor sale și în limita acestora, controlorul delegat nu poate fi sancționat sau trecut în altă funcție.

– controlorul delegat își exercită atribuțiile în mod independent. El raportează în mod direct ministrului finanțelor și nu i se poate impune, pe nici o cale, acordarea ori refuzul vizei de control financiar preventiv delegat.

– controlorul delegat este obligat să păstreze secretul de stat, secretul de serviciu și confidențialitatea în legătură cu faptele, informațiile sau documentele de care ia cunoștință în exercitarea funcției.

Ansamblul controlorilor delegați alcătuiește Corpul controlorilor delegați, care se organizează ca un compartiment distinct în structura Ministerului Finanțelor Publice la nivel central și teritorial.

Corpul controlorilor delegați asigură, în principal:

– aplicarea și dezvoltarea principiilor și practicilor avansate de bună conduită financiară;

– colaborarea și schimburile profesionale între controlorii delegați;

– colaborarea și schimburile profesionale cu alte structuri de profil interne, externe și internaționale.

Corpul controlorilor delegați este condus de controlorul financiar șef și de doi adjuncți ce au un mandat de șase ani, desemnați din rândul controlorilor delegați de către Corpul controlorilor delegați, în ședință plenară, cu majoritatea simplă.

3.2.2.Controlul specializat exercitat de Curtea de Conturi a României.

Curtea de Conturi a fost înființată pentru prima dată sub denumirea de “Înalta Curte de Conturi”, în anul 1864, imediat după Unirea Principatelor Române, de către domnitorul Alexandru Ioan Cuza și a funcționat până în anul 1948, când a fost desființată de către regimul totalitar.

În concepția instituției de la 1864, s-a indus tot ce era mai modern la acea dată în țările avansate ale Europei, inițiatorii inspirându-se din sistemul francez. Modificările ulterioare, în mod deosebit cele din 1923 ( ca urmare a Constituției din 1923), au sporit atribuțiile Curții de Conturi, în sensul că aceasta exercită atât un control ulterior cât și unul preventiv, la ordonatorii principali de credite, după cum avea și atribuții jurisdicționale.

În anul 1973 s-a înființat Curtea Supremă de Control Financiar, asemănătoare prin unele atribuții cu actuala Curte de Conturi.

Ca urmare a dispozițiilor Constituției din 1991 s-a reînființat Curtea de Conturi, prin Legea nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, fiind definită ca organ suprem de control financiar și de jurisdicție în domeniul financiar.

După revizuirea Constituției, în 2003, Curtea de Conturi a pierdut atributul jurisdicțional, fiind adoptată Ordonanța de Urgență a Guvernului nr.117/2003 privind preluarea activității jurisdicționale și a personalului instanțelor Curții de Conturi de către instanțele judecătorești.

Ea a fost definită ca “instituția supremă de control financiar ulterior extern asupra modului de formare, administrare și întrebuințare a resurselor financiare ale statului și ale sectorului public”.

Potrivit dispozițiilor constituționale, Curtea de Conturi exercită și controlul asupra modului de gestionare a patrimoniului public și privat al statului și al unităților administrativ-teritoriale.

Legea organică a Curții de Conturi a fost de nenumărate ori modificată și completată. Guvernul României a elaborat Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 43/14 iunie 2006 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi a României.

În art. 1(2) din ordonanță este pus în evidență rolul Curții de Conturi, care trebuie să contribuie la buna gestionare financiară a fondurilor publice și a patrimoniului public, fiind obligată să furnizeze Parlamentului și respectiv autorităților publice deliberative ale unităților administrativ-teritoriale, rapoarte privind utilizarea și administrarea acestora, în conformitate cu principiile legalității, regularității, economicității, eficienței și eficacității.

Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 43/2006, privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, a fost declarată neconstituțională prin Decizia Curții Constituționale a României nr. 544/2006, ca urmare a excepției ridicată de Avocatul Poporului, în temeiul art. 146 lit (d), teza a doua din Constituția României

Legea nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi a fost modificată și prin Legea nr. 217/2008, fiind republicată în Monitorul Oficial nr. 282/ 29.04.2009.

Curtea de Conturi exercită controlul asupra modului de formare, de administrare și de intrebuințare a resurselor financiare ale statului și ale sectorului public.
Curtea de Conturi își desfășoară activitatea în mod autonom, în conformitate cu dispozițiile prevăzute în Constituție și în Legea nr. 94/1992 republicată, și reprezintă România in calitatea sa de instituție supremă de audit în organizațiile internaționale ale acestor instituții.

În unitățile administrativ-teritoriale, funcțiile Curții de Conturi se exercită prin camerele de conturi județene și a municipiului București, structuri fără personalitate juridică.

Sediul Curții de Conturi este in municipiul București, iar sediile camerelor de conturi sunt în orașele reședință de județ și în municipiul București.

Controalele Curții de Conturi se inițiază din oficiu și nu pot fi oprite decât de Parlament și numai în cazul depășirii competențelor stabilite prin lege.

Hotărârile Camerei Deputaților sau ale Senatului, prin care se cere Curții de Conturi efectuarea unor controale, în limitele competențelor sale, sunt obligatorii. Nicio altă autoritate publică nu o mai poate obliga.

Curtea de Conturi prezintă anual Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale bugetului general consolidat din exercițiul bugetar expirat, cuprinzând și neregulile constatate.

La cererea Camerei Deputaților sau a Senatului, Curtea de Conturi controlează modul de gestionare a resurselor publice și raportează cele constatate.

Ori de câte ori consideră necesar, Curtea de Conturi înaintează Parlamentului și, prin camerele de conturi judetene si a municipiului București, consiliilor locale, județene și al municipiului București, rapoarte în domeniile în care este competentă.

Raportul anual al Curtii de Conturi se publica in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea a III-a.

Curtea de Conturi are acces neîngrădit la acte, documente, informații, necesare exercitării atribuțiilor sale, entitațile auditate fiind obligate să le transmită la termenele și în structura stabilite, și să-i asigure accesul în sediile acestora.

Curtea de Conturi poate colabora cu organismele internaționale de profil și poate exercita, în numele lor, controlul asupra gestionării fondurilor puse la dispoziția României, dacă prin tratate, convenții sau alte înțelegeri internaționale se stabilește această competență.

3.2.2.1. Organizarea si conducerea Curții de Conturi

Conducerea Curții de Conturi se exercită de plenul Curții de Conturi, compus din 18 membri, numiți de Parlament, care sunt consilieri de conturi.

În structura Curții de Conturi se cuprind departamente, camerele de conturi județene și a municipiului București și un secretariat general.

Conducerea executivă a Curții de Conturi se exercită de către președinte, ajutat de doi

vicepreședinți, care sunt consilieri de conturi.

La ședințele plenului Curții de Conturi pot participa secretarul general, precum și, în calitate de invitați, specialiști cu înaltă pregatire în diferite domenii de activitate ce intră în competența Curții.

Președintele Curții de Conturi conduce ședințele plenului, iar in lipsa acestuia sedințele sunt prezidate de către un vicepreședinte.

Președintele Curții de Conturi și ceilalți membri ai acesteia sunt independenți în exercitarea atribuțiilor și în luarea deciziilor și respectă principiile conducerii colective, publicitații și transparenței.

Departamentele sunt conduse de căte un consilier de conturi, care îndeplinește și funcția de șef de departament, numit de plenul Curții.

În cadrul departamentelor pot fi organizate direcții, servicii, birouri si compartimente de specialitate. Camerele de conturi județene și a municipiului București sunt conduse de către un director și un director adjunct. Personalul de control financiar încadrat la Curtea de Conturi dobândește calitatea de auditor public extern.

În vederea îndeplinirii unor obligații în domeniul auditului extern, ce revin României în calitate de stat membru al Uniunii Europene, este organizată și funcționează Autoritatea de Audit pentru fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană prin programele PHARE, ISPA si SAPARD, pentru fondurile structurale și de coeziune, pentru Fondul European de Garantare în Agricultură, pentru Fondul European pentru Agricultură și Dezvoltare Rurală, pentru Fondul European pentru Pescuit, precum și pentru fondurile ce se acorda în perioada postaderare.

Autoritatea de Audit este un organism independent din punct de vedere operațional față de Curtea de Conturi și față de celelalte autorități responsabile cu gestionarea și implementarea fondurilor comunitare nerambursabile, cu sediul în municipiul București.

Secretariatul general al Curții de Conturi este condus de un secretar general.

Membrii Curții de Conturi sunt numiți de Parlament, la propunerea comisiilor permanente pentru buget, finanțe și bănci ale celor două Camere, pentru un mandat de 9 ani, care nu poate fi prelungit sau înnoit.
Curtea de Conturi se înnoiește cu o treime din consilierii de conturi numiți de Parlament, din 3 in 3 ani, începând cu data expirării mandatului actualilor consilieri de conturi în funcție.

Consilierii de conturi în funcție numiți de Parlament își vor continua activitatea pâna la expirarea mandatului.
Dintre consilierii de conturi, Parlamentul numește președinții și vicepreședintii Curții de Conturi și ai Autorității de Audit. Pentru a fi numiți consilieri de conturi, se cere îndeplinirea următoarelor condiții: studii superioare economice sau juridice, vechime de minimum 10 ani în specialitatea studiilor absolvite și pregatire profesională temeinică.
În subordinea președinților și a vicepreședinților Curții de Conturi, precum și ai Autorității de Audit se organizează și funcționează câte un cabinet, care se încadrează cu personal contractual.

Membrii Curții de Conturi sunt independenți în exercitarea mandatului lor și inamovibili pe toată durata acestuia.

Se interzice membrilor Curții de Conturi să facă parte din partide politice sau să desfășoare activități publice cu caracter politic.

Membrilor Curții de Conturi le este interzisă exercitarea, direct sau prin persoane interpuse, a activităților de comerț, participarea la administrarea ori conducerea unor societăți comerciale sau civile. Ei nu pot fi experți sau arbitri desemnați de parte într-un arbitraj.

3.2.2.2. Competența si atribuțiile Curții de Conturi

Curtea de Conturi exercită funcția de control asupra modului de formare, de administrare și de întrebuințare a resurselor financiare ale statului și ale sectorului public, furnizând Parlamentului și, respectiv, unităților administrativ teritoriale rapoarte privind utilizarea și administrarea acestora, în conformitate cu principiile legalitații, regularității, economicității, eficienței și eficacității.

Prin constatările și recomandările sale, auditul performanței urmarește diminuarea costurilor, sporirea eficienței utilizării resurselor și îndeplinirea obiectivelor propuse.
Potrivit art.22 din Legea nr. 94/1992 republicată, Curtea de Conturi își desfășoară atribuțiile specifice asupra următoarelor domenii:

formarea și utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurărilor sociale de stat si ale bugetelor unităților administrativ-teritoriale, precum și mișcarea fondurilor între aceste bugete;

constituirea și utilizarea celorlalte fonduri publice componente ale bugetului general consolidat;

formarea și gestionarea datoriei publice și situația garanțiilor guvernamentale pentru credite interne si externe;

utilizarea alocațiilor bugetare pentru învestiții, a subvențiilor și transferurilor și a altor forme de sprijin financiar din partea statului sau a unităților administrativ-teritoriale;

constituirea, administrarea și utilizarea fondurilor publice de către autoritățile administrative autonome și de către instituțiile publice înființate prin lege, precum și de organismele autonome de asigurări sociale ale statului;

situația, evoluția și modul de administrare a patrimoniului public și privat al statului și al unitatilor administrativ-teritoriale de către instituțiile publice, regiile autonome, companiile și societățile naționale, precum și concesionarea sau închirierea de bunuri care fac parte din proprietatea publică;

constituirea, utilizarea și gestionarea resurselor financiare privind protecția mediului,îmbunătățirea calității vieții și muncii;

alte domenii în care, prin lege, s-a stabilit competența Curții.

Potrivit art. 23 din Legea nr. 94/1992 republicată, Curtea de Conturi își desfășoară activitățile specifice asupra următoarelor categorii de entități publice:

a) statul si unitățile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept

public, cu serviciile și instituțiile lor publice, autonome sau neautonome;

b) Banca Națională a României;

c) regiile autonome;

d) societățile comerciale la care statul, unitățile administrativ-teritoriale, instituțiile publice sau regiile autonome dețin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul social;

e) organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri, valori sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condițiile în care prin lege sau prin statutele lor se prevede acest lucru.

Curtea de Conturi poate hotărî desfășurarea activităților stabilite de lege și la alte persoane care:
a) beneficiază de garanții guvernamentale pentru credite, de subvenții sau alte forme de sprijin financiar din partea statului, a unităților administrativ-teritoriale, a altor instituții publice;
b) administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri aparținând domeniului public sau privat al statului ori al unităților administrativ-teritoriale;
c) administrează și/sau utilizează fonduri publice, verificările urmând a se efectua numai în legatură cu legalitatea administrării și/sau utilizării acestor fonduri.

Curtea de Conturi efectuează auditul financiar asupra urmatoarelor conturi de execuție:
a) contul general anual de execuție a bugetului de stat;

b) contul anual de execuție a bugetului asigurărilor sociale de stat;

c) conturile anuale de execuție a fondurilor speciale;

d) conturile anuale de execuție a bugetelor locale, ale municipiului București, ale județelor,

ale sectoarelor municipiului București, ale municipiilor, ale orașelor și comunelor;
e) contul anual de execuție a bugetului trezoreriei statului;

f) conturile anuale de execuție a bugetelor instituțiilor publice autonome;

g) conturile anuale de execuție a bugetelor instituțiilor publice finanțate integral sau parțial de la bugetul de stat, de la bugetul asigurărilor sociale de stat, de la bugetele locale și de la bugetele fondurilor speciale, după caz;

h) conturile anuale de execuție a bugetelor instituțiilor publice finanțate integral din venituri proprii;

i) contul general anual al datoriei publice a statului;

j) conturile anuale de execuție a bugetului fondurilor externe nerambursabile;

k) alte conturi de execuție a unor bugete prevazute de lege.

Curtea de Conturi efectuează auditul performanței utilizării resurselor financiare ale statului și ale sectorului public.

Curtea de Conturi efectuează o evaluare independentă asupra economicității, eficienței și eficacității cu care o entitate publică, un program, un proiect, un proces sau o activitate utilizează resursele publice alocate pentru îndeplinirea obiectivelor stabilite.

3.2.2.3. Certificarea conturilor

Curtea de Conturi certifică acuratețea și veridicitatea datelor din conturile de execuție verificate.

În situația în care se constată regularitatea conturilor, se emite certificatul de conformitate și se comunică entitații auditate.

În situațiile în care se constată existența unor abateri de la legalitate și regularitate, care au determinat producerea unor prejudicii, se comunică conducerii entității publice auditate această stare de fapt. Stabilirea întinderii prejudiciului și dispunerea măsurilor pentru recuperarea acestuia devin obligație a conducerii entității auditate.

Entitatea auditată poate face obiecții scrise la constatările din rapoartele întocmite de

auditorii publici externi, în termen de 15 zile de la data primirii acestora. Obiecțiile formulate se depun la sediul instituției din care face parte auditorul public extern și vor fi avute în vedere la valorificarea constatărilor.

Pentru motive întemeiate, în termen de un an de la data la care s-a certificat contul verificat, procedura examinării contului poate fi redeschisă.

În baza constatărilor sale, Curtea de Conturi stabilește:

a) suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar, contabil si fiscal;

b) blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau ineficientă a acestora;

c) înlaturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată.

Curtea de Conturi cere celor în drept suspendarea din funcție a persoanelor acuzate de săvârșirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar, constatate în urma controalelor sau a auditurilor efectuate, până la soluționarea definitivă a cauzelor în care sunt implicate.

CAPITOLUL III

CONTROLUL FISCAL

SECȚIUNEA 1. NOȚIUNI INTRODUCTIVE

Dacă s-ar considera dreptul financiar întregul, iar dreptul fiscal partea (dreptului financiar), prin analogie și relația dintre controlul financiar și controlul fiscal este relația de la parte la întreg.

Controlul fiscal, în acest context, se referă la verificarea modului de constituire a fondurilor publice prin intermediul impozitelor, taxelor și a altor venituri datorate, respectiv, modul de verificare a îndeplinirii obligațiilor fiscale de către contribuabili.

Activitatea de control fiscal este reglementată de Ordonanța nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare. Prin intrarea în vigoare a acestui act normativ a fost abrogată Ordonanța nr.70/1997 privind controlul fiscal, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 64/1999, cu modificările și completările ulterioare.

Prin control fiscal, se înțelege ansamblul activităților destinate a asigura respectarea obligațiilor de declarare și calculare corectă, precum și de plată la termenele legale a impozitelor, taxelor și altor vărsăminte obligatorii datorate bugetului de stat, bugetelor locale și bugetelor fondurilor speciale, denumite în general obligații fiscale.

Trecerea la economia de piață a determinat creșterea importanței activității de control fiscal și introducerea de noi reguli, metodologii și proceduri adaptate nevoilor realității economice și sistemului fiscal generat de acestea. Activitatea de control fiscal este necesar să se adapteze particularităților fiecărei categorii de impozit sau taxă supusă controlului.

Subiecți ai controlului fiscal, denumiți contribuabili, sunt persoanele juridice și fizice, atât române, cât și străine, precum și asociațiile fără personalitate juridică, cărora le revin, potrivit legii, obligații fiscale, deci orice entitate care are calitate de contribuabil, adică de subiect al impunerii este și subiect al controlului fiscal.

Misiunea principală a oricărei administrații fiscale este de a colecta suma corectă a impozitelor și taxelor și a altor contribuții datorate de contribuabil bugetului public, cu minim de costuri, atât pentru administrație, cât și pentru contribuabili. Administrația fiscală este cea care trebuie să asigure aplicarea și respectarea legislației financiar-fiscale de către contribuabili. În acest context, controlul poate fi definit și ca o funcție a administrației fiscale.

Obiectivul principal al activității de control fiscal îl constituie obținerea tuturor informațiilor necesare verificării modului de îndeplinire a obligațiilor fiscale de către contribuabili.

Controlul fiscal cuprinde controlul declarațiilor depuse de contribuabili, al documentelor utilizate pentru stabilirea impozitelor și taxelor, cât și controlul altor documente depuse de contribuabili în scopul obținerii unor deduceri, restituiri sau rambursări.

Țelul oricărei administrații fiscale moderne este acela de realizare a unui grad cât mai mare de conformare fiscală voluntară a contribuabililor.

Activitatea de control fiscal, alături de informarea și educarea contribuabililor, reprezintă unul din principalele instrumente pentru îmbunătățirea conformării fiscale voluntare. În trecut, controlul fiscal era axat, în principal, pe atragerea de sume suplimentare la bugetul de stat, fiind perceput de către contribuabili ca un mijloc coercitiv al statului asupra lor.

În ultimii ani, toate administrațiile fiscale din țările dezvoltate economic au trecut de la latura cantitativă a controlului fiscal la latura calitativă. Acum, administrația fiscală tratează contribuabilii ca “parteneri de afaceri”, ei sunt priviți ca și “clienți” ai administrației. În acest sens, un rol important în relația cu contribuabilii o are acordarea asistenței financiar-fiscale de către Ministerul Finanțelor Publice și unitățile fiscale teritoriale.

De asemenea, un rol esențial în administrația fiscală în are principiul declarativ-contribuabilii folosind în acest sens declarațiile fiscale, controlului fiscal revenindu-i sarcina verificării sincerității declarațiilor, precum și corectitudinea și îndeplinirea la termenele legale a obligațiilor fiscale de către contribuabili.

Contribuabilii sunt obligați să declare cu sinceritate la termenele legale veniturile realizate, bunurile mobile și imobile aflate în proprietate sau obținute cu orice titlu legal, precum și alte valori care generează titluri de creanță fiscală. Când legea nu prevede obligația de depunere a declarației de impunere, contribuabilii răspund de calcularea corectă a obligațiilor fiscale, în condițiile prevăzute de lege. De asemenea, contribuabilii sunt obligați să evidențieze veniturile realizate și cheltuielile efectuate din activitățile desfășurate, prin întocmirea registrelor sau a oricăror alte documente prevăzute de lege.

Controlul fiscal este principalul instrument pe care puterile publice îl au la îndemână pentru a supraveghea și determina, prin metode și tehnici specifice, încasarea veniturilor fiscale cuvenite statului și pentru identificarea, cuantificarea și combaterea evaziunii fiscale. Ca urmare, apare necesitatea implementării și menținerii, din partea statului, a unui control fiscal, care să prevină sau să reducă pierderile de venituri publice generate de comportamentul evazionist al contribuabililor.

SECȚIUNEA 2. INSPECȚIA FISCALĂ

2.1. Locul inspecțiilor fiscale în sistemul organelor financiar-fiscale ale statului

Inspecția fiscală este reglementată în titlul VII, art. 92-107 din Codul de procedură fiscală.

Inspecția fiscală este activitatea de control fiscal exercitată de către structuri specializate din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, ori de alte autorități care sunt competente să administreze impozite, taxe și alte contribuții datorate bugetelor publice.

În literatura de specialitate, inspecția fiscală a fost definită ca activitatea specializată desfășurată de organele fiscale competente pentru verificarea îndeplinirii, de către subiectele pasive ale raporturilor de drept procedural fiscal, altele decât organele fiscale, a obligațiilor ce le incumbă în cadrul acestor raporturi.

2.2. Obiectul și funcțiile inspecției fiscale

Potrivit art. 94 alin.1 din Codul de procedură fiscală, obiectul inspecției fiscale îl formează verificarea bazelor de impunere, a legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislației fiscale și contabile, stabilirea diferențelor obligațiilor de plată, precum și a accesoriilor aferente acestora.

Principalele momente ale activității de inspecție fiscală sunt:

– constatarea și investigarea fiscală a tuturor actelor și faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus inspecției sau altor persoane privind legalitatea și conformitatea declarațiilor fiscale, corectitudinea și exactitatea îndeplinirii obligațiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale;

 – analizarea și evaluarea diferitelor informații fiscale, în vederea comparării cu declarațiile fiscale ale contribuabililor;

– sancționarea potrivit legii a faptelor constatate și dispunerea de măsuri pentru prevenirea și combaterea abaterilor de la prevederile legislației fiscale.

Exercitarea inspecției fiscale, deși păstrează principiile generale ale metodologiei de control financiar, se realizează diferit, având în vedere specificul acesteia. Exercitarea activității de inspecție fiscală detaliată pe principalele momente se prezintă astfel:

– examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului;
 – verificarea concordanței dintre datele din declarațiile fiscale cu cele din evidența contabilă a contribuabilului;

– discutarea constatărilor și solicitarea de explicații scrise de la reprezentanții legali ai contribuabililor sau împuterniciții acestora, după caz;

– solicitarea altor informatii suplimentare de la terți în vederea fundamentării constatărilor;

– stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferențelor datorate în plus sau în minus, după caz, față de creanța fiscală declarată și/sau stabilită, după caz, la momentul începerii inspecției fiscale;

– stabilirea diferențelor obligațiilor fiscale de plată, precum și a obligațiilor fiscale accesorii aferente acestora;

– verificarea locurilor unde se realizează activități generatoare de venituri impozabile;

– dispunerea măsurilor asiguratorii în condițiile legii;

– efectuarea altor investigații fiscale, potrivit legii;

– aplicarea de sancțiuni potrivit prevederilor legale;

– aplicarea de sigilii asupra bunurilor, întocmind în acest sens proces-verbal.

2.3. Formele și întinderea inspecției fiscale

Conform art.96, alin. 1 din Codul de procedură fiscală, activitatea de inspecție fiscală se realizează în două forme:

a) inspecția fiscală generală, care reprezintă activitatea de verificare a tuturor obligațiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o perioadă de timp determinată;
 b) inspecția fiscală parțială, care reprezintă activitatea de verificare a uneia sau mai multor obligații fiscale, pentru o perioadă de timp determinată.

Inspecția fiscală generală se exercită în cazul în care obiectul verificării este format din totalitatea situației fiscale a contribuabilului în legătură cu toate obligațiile fiscale care sunt în competența de control a organului de inspecție fiscală.

Inspecția fiscală parțială se exercită în situația în care obiectul verificării este format din una sau mai multe obligații fiscale dintre cele care sunt în competența organului de inspecție fiscală, dar nu din toate.

Inspecția fiscală parțială se realizează de regulă atunci când:

este stabilită prin prevederi legale;

se realizează ca acțiune de regularizare a unor obligații fiscale;

este dispusă prin decizia de reverificare ca urmare a soluționării unei contestații;

este solicitată de către unele instituții abilitate ale statului, în vederea clarificării unor aspecte privind situația fiscală a unui anumit contribuabil.

Acțiunile de inspecție fiscală parțială pot fi extinse și transformate în inspecții fiscale generale la propunerea motivată în scris a unei structuri de inspecție fiscală și aprobată de conducătorul acesteia. Decizia de extindere a verificării este adusă la cunoștința contribuabilului în scris.

În cazurile fundamentate, conducătorul structurii de inspecție fiscală poate aproba limitarea inspecției fiscale generale la verificarea numai a anumitor obligații fiscale.

Inspecția fiscală se poate extinde asupra tuturor raporturilor relevante pentru impozitare, dacă acestea prezintă interes pentru aplicarea legii fiscale.

2.4. Proceduri și metode de control fiscal

În realizarea atribuțiilor, inspecția fiscală poate aplica următoarele proceduri de control:

-controlul inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică și documentară, în principal, ca urmare a unei sesizări cu privire la existența unor fapte de încălcare a legislației fiscale, fără anunțarea în prealabil a contribuabilului;
-controlul încrucișat, care constă în verificarea documentelor și operațiunilor impozabile ale contribuabilului, în corelație cu cele deținute de alte persoane; controlul încrucișat poate fi și inopinat.

Controlul inopinat este acțiunea de verificare faptică și documentară, fără înștiințarea deținătorului incintei, a depozitului, a localului, a mijlocului de transport sau a altui loc unde se produc, se depozitează sau se transportă mărfuri sau se prestează servicii despre care există indicii în legătură cu realizarea lor fără respectarea prevederilor legale, cu scopul surprinderii fenomenului în desfășurare.

Controlul încrucișat este acțiunea de verificare a conformității datelor existente la un contribuabil prin compararea acestora cu informațiile, elementele și/sau evidențele deținute de alte structuri fiscale sau de către clienți, furnizori, organe vamale, alte instituții sau persoane fizice și juridice.

Controlul inopinat îmbracă, de fapt, forma unei anchete și presupune mai întâi o activitate pregătitoare: supravegherea, culegerea de date și documente și alegerea momentului optim pentru declanșarea controlului.

Pentru realizarea atribuțiilor proprii, structurile de inspecție fiscală utilizează în special următoarele metode de control:

– controlul prin sondaj, care constă în activitatea de verificare selectivă a documentelor și operațiunilor semnificative, în care sunt reflectate modul de calcul, de evidențiere și de plată a obligațiilor fiscale datorate bugetului general consolidat;

– controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilității și a surselor acesteia, prelucrate în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare și testare asistate de instrumente informatice specializate.

Controlul prin sondaj presupune verificarea parțială a unora dintre operațiunile sau documentele desfășurate, respectiv întocmite în perioade semnificative.

În cazul în care dintr-o acțiune de control prin sondaj se constată fapte care întrunesc elemente constitutive ale unei infracțiuni, verificarea se extinde asupra tuturor documentelor și operațiunilor relevante pentru fundamentarea faptelor constatate.

2.5. Persoanele supuse inspecției fiscale

Inspecția fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare, care au obligații de stabilire, reținere și plată a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat, prevăzute de lege.

În ceea ce privește perioada supusă inspecției fiscale, aceasta se efectuează în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale.

La contribuabilii mari, perioada supusă inspecției fiscale începe de la sfârșitul perioadei controlate anterior.

La celelalte categorii de contribuabili inspecția fiscală se efectuează asupra creanțelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligația depunerii declarațiilor fiscale. Inspecția fiscală se poate extinde pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, dacă este identificată cel puțin una dintre următoarele situații:

există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat;

nu au fost depuse declarații fiscale în interiorul termenului de prescripție;

nu au fost îndeplinite obligațiile de plata a impozitelor, taxelor, contribuțiilor si altor sume datorate bugetului general consolidat.

2.6. Realizarea inspecției fiscale

Inspecția fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit și neîngrădit prin Agenția Națională de Administrare Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, sau de alte autorități care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe, contribuții sau alte sume datorate bugetului național general consolidat.

Astfel, putem spune că organele competente să efectueze o inspecție fiscală sunt în prezent următoarele:

– Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin organismele specializate, pentru impozitele, taxele, contribuțiile datorate unei componente centrale a sistemului bugetar;

– serviciile specializate ale administrației publice locale, pentru impozitele, taxele, contribuțiile datorate bugetelor locale;

– Direcția de inspecție financiar-fiscală din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru marii contribuabili;

– organele din cadrul Autorității Naționale a Vămilor, pentru datoria vamală.

Competența privind efectuarea inspecției fiscale se poate delega altui organ fiscal.

Agenția Națională de Administrare Fiscală, înființată prin O.G. nr. 86/2003 privind reglementarea unor măsuri în materie financiar-fiscală, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 609/2003, este organ de specialitate al administrației publice centrale, instituție publică cu personalitate juridică, cu buget propriu, aflată în subordinea Ministerului Finanțelor Publice.

Agenția Națională de Administrare Fiscală își desfășoară activitatea în domeniul impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor venituri bugetare, fiind responsabilă, atât la nivel central, cât și la nivel teritorial, în numele și în contul statului, de aplicare a legislației privind impozitele, taxele, contribuțiile și alte venituri ale bugetului de stat, precum și veniturile altor autorități și instituții publice centrale sau ale Comunității Europene, a căror administrare este conferită prin acte normative sau convenții, exclusiv veniturile datorate în vamă.

Sintetic, inspecția fiscală presupune succesiunea a patru etape principale: selectarea contribuabililor pentru inspecția fiscală; emiterea și comunicarea avizului de inspecție fiscală; desfășurarea propriu-zisă a inspecției fiscale; pregătirea și emiterea raportului de inspecție fiscală.

A. Selectarea contribuabililor pentru inspecția fiscală

Potrivit art. 100 din Codul de procedură fiscală, selectarea contribuabililor ce urmează a fi supuși inspecției fiscale este efectuată de către organul competent. Contribuabilul nu poate face obiecții cu privire la procedura de selectare folosită.

Selectarea unităților în vederea efectuării inspecției fiscale are la bază principiul general al tratamentului egal aplicat tuturor contribuabililor care fac parte din aceiași categorie și din același domeniu de activitate.

Selectarea contribuabililor pentru control se realizează pe baza

următoarelor criterii:

verificarea cel puțin o dată în cadrul termenului de prescripție a contribuabililor mari;

selectarea celorlalți contribuabili se efectuează pe baza următoarelor principii:

contribuabili care sistematic nu depun declarațiile fiscale;

contribuabili care depun declarații fiscale cu erori, deficiențe și neconcordanțe;

contribuabili care lucrează în domenii de activitate cu frecvență ridicată de acte de evaziune fiscală constatate la controalele anterioare;

contribuabili care sistematic înregistrează pierderi;

contribuabili în privința cărora există informații privind practicarea evaziunii fiscale;

contribuabili la care se constată sistematic neachitarea obligațiilor fiscale.

Realizarea faptică a acestor activități este asigurată de Direcția Generală de Inspecție Financiar-Fiscală din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

În teritoriu, la nivelul județelor și al municipiului București, activitatea de inspecție financiar-fiscală este realizată de structuri specializate, organizate în cadrul Direcțiilor Generale ale Finanțelor Publice.

B. Avizul de inspecție fiscală

Înaintea desfășurării inspecției fiscale, organul fiscal are obligația să înștiințeze contribuabilul în legătură cu acțiunea care urmează să se desfășoare, prin transmiterea unui aviz de inspecție fiscală.

Avizul de inspecție fiscală va cuprinde în mod obligatoriu:

temeiul juridic al inspecției fiscale;

data de începere a inspecției fiscale;

obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale;

posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecției fiscale.

Amânarea datei de începere a inspecției fiscale se poate solicita, în scris, conducerii inspecției fiscale, o singură dată și numai pentru motive justificate, în termen de cinci zile lucrătoare de la data primirii avizului de inspecție fiscală, pentru maximum 30 de zile.

În cazul în care contribuabilul prezintă motive întemeiate pentru amânarea inspecției fiscale, unitatea cu atribuții în acest domeniu, comunică contribuabilului data la care acțiunea a fost reprogramată.

Avizul de inspecție fiscală se comunică contribuabilului în scris înainte de începerea inspecției fiscale astfel:

cu 30 de zile pentru marii contribuabili;

cu 15 zile pentru ceilalți contribuabili.

Pe durata unei inspecții fiscale pentru soluționarea unei cereri a contribuabilului, organul de inspecție poate decide efectuarea unei inspecții generale sau parțiale. În acest caz, prin excepție de la termenele enunțate, avizul de inspecție se comunică contribuabilului chiar în cursul efectuării inspecției pentru soluționarea cererii.

Prin excepție, comunicarea avizului de inspecție fiscală nu este necesară în următoarele situații:

pentru soluționarea unor cereri ale contribuabilului;

b) în cazul unor acțiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorități, potrivit legii;

c)în cazul controlului inopinat și al controlului încrucișat;
d) în cazul refacerii controlului ca urmare a unei dispoziții de reverificare cuprinse în decizia de soluționare a contestației.

C. Desfășurarea propriu-zisă a inspecției fiscale

C.1. Locul și orarul desfășurării inspecției fiscale

Inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în spațiile de lucru ale contribuabilului. Contribuabilul trebuie să pună la dispoziție un spațiu adecvat, precum și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Atunci când nu există un spațiu de lucru adecvat pentru derularea inspecției fiscale, activitatea se poate desfășura fie la sediul organului fiscal, fie în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul.

Indiferent de locul unde se desfășoară inspecția fiscală, organul fiscal are dreptul să inspecteze locurile în care se desfășoară activitatea, în prezența contribuabilului sau a unei persoane desemnate de acesta.

Inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în timpul programului de lucru al contribuabilului. Prin excepție, ea se poate derula și în afara programului de lucru, dar cu acordul scris al contribuabilului și cu aprobarea conducătorului organului fiscal.

Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organele de inspecție fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele inspecției, și nu poate fi mai mare de 3 luni. În cazul marilor contribuabili, dat fiind volumul mare de aspecte ce urmează a fi supuse controlului, durata de efectuare a inspecției fiscale nu poate depăși 6 luni.

C.2. Regulile desfășurării inspecției fiscale

Art. 105-107 din Codul de procedură fiscală configurează principalele reguli care guvernează desfășurarea inspecției fiscale:

Inspecția fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt și raporturile juridice care sunt relevante pentru impunere.

Inspecția fiscală va fi efectuată în așa fel încât să afecteze cât mai puțin activitatea curentă a contribuabililor și să utilizeze eficient timpul destinat inspecției fiscale.

De regulă, inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuție și alte sume datorate bugetului general consolidat și pentru fiecare perioadă supusă impozitării.

Prin excepție, conducătorul inspecției fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la data încheierii inspecției fiscale și până la data împlinirii termenului de prescripție, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor sau erori de calcul care influențează rezultatele acestora.

În situația în care din instrumentarea cauzelor penale de către organele competente nu rezultă existența prejudiciului, reverificarea dispusă în temeiul legii nu este urmată de emiterea deciziei de impunere.

Inspecția fiscală se exercită pe baza următoarelor principii: independenței, unicității, autonomiei, ierarhizării, teritorialității și descentralizării.

Activitatea de inspecție fiscală se organizează și se desfășoară în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare aprobate în condițiile stabilite prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală, respectiv prin acte ale autorităților administrației publice locale, după caz.

La începerea inspecției fiscale, inspectorul este obligat să prezinte contribuabilului legitimația de inspecție și ordinul de serviciu semnat de conducătorul organului de control. Începerea inspecției fiscale trebuie consemnată în registrul unic de control.

La finalizarea inspecției fiscale, contribuabilul este obligat să dea o declarație scrisă, pe propria răspundere, din care să rezulte ca au fost puse la dispoziție toate documentele și informațiile solicitate pentru inspecția fiscală. În declarație se va menționa și faptul că au fost restituite toate documentele solicitate și puse la dispoziție de contribuabil.

Contribuabilul are obligația să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit cu ocazia inspecției fiscale, în termenele și condițiile stabilite de organele de inspecție fiscală.

Contribuabilul are obligația să colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este obligat să dea informații, să prezinte la locul de desfășurare a inspecției fiscale toate documentele, precum și orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal.

La începerea inspecției fiscale, contribuabilul va fi informat că poate numi persoane care să dea informații. Dacă informațiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal se poate adresa și altor persoane pentru obținerea de informații.

Pe toată durata exercitării inspecției fiscale contribuabilii supuși acesteia au dreptul de a beneficia de asistență de specialitate juridică.

Contribuabilul are dreptul de a fi informat pe parcursul desfășurării inspecției fiscale asupra constatărilor rezultate din inspecția fiscală.

La încheierea inspecției fiscale, organul fiscal va prezenta contribuabilului constatările și consecințele lor fiscale, acordându-i acestuia posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere, cu excepția cazului în care bazele de impozitare nu au suferit nici o modificare în urma inspecției fiscale sau a cazului în care contribuabilul renunță la acest drept și notifică acest fapt organelor de inspecție fiscală.

Data, ora și locul prezentării concluziilor vor fi comunicate contribuabilului în timp util.

Contribuabilul are dreptul să prezinte, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările inspecției fiscale.

D. Emiterea raportului de inspecție fiscală

 Rezultatul inspecției fiscale va fi consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta constatările inspecției din punct de vedere faptic și legal.
Dacă, ca urmare a inspecției, se modifică baza de impunere, raportul întocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere. În cazul în care baza de impunere nu se modifică, acest fapt va fi comunicat în scris contribuabilului.

Contribuabilul are obligația să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit cu ocazia inspecției fiscale, în termenele și condițiile stabilite de organele de inspecție fiscală.

Raportul de inspecție fiscală privind rezultatele inspecției fiscale conține următoarele elemente principale:

datele de identificare ale contribuabilului;

numele/prenumele, funcția organelor de inspecție fiscală;

perioada în care s-a efectuat inspecția fiscală;

fundamentarea constatărilor;

sinteza rezultatelor inspecției fiscale pe fiecare obligație fiscală și pe fiecare an fiscal;

punctul de vedere al contribuabilului cu privire la constatările inspecției;

măsurile propuse de inspectori pentru remedierea deficiențelor constatate și intrarea în legalitate;

persoanele răspunzătoare pentru abaterile constatate și sancțiunile contravenționale aplicate.

Raportul de inspecție fiscală se semnează de către organele care au realizat acțiunea, se avizează de șeful de serviciu, se aprobă de conducătorul de inspecție fiscală, după care se trimite unității fiscale unde este arondat contribuabilul, pentru emiterea deciziei de impunere.

Atunci când din controlul documentelor și activităților ce fac obiectul acțiunii de verificare nu se constată abateri cu caracter economic sau se constată, dar importanța acestora este nesemnificativă, nu se mai întocmește proces-verbal de control, ci numai o notă unilaterală semnată numai de către inspectorul financiar care a efectuat controlul.

Pentru fiecare obiectiv din tematica de control, în nota unilaterală se înscriu toate activitățile și documentele controlate și rezultatele constatate.

Organele fiscale vor sesiza organele de urmărire penală în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecțiilor fiscale și care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penală. În aceste situații organele de inspecție au obligația de a întocmi proces-verbal semnat de organul de inspecție și de către contribuabilul supus inspecției, cu sau fără explicații ori obiecțiuni din partea contribuabilului. În cazul în care cel supus controlului refuză să semneze procesul-verbal, organul de inspecție fiscală va consemna despre aceasta în procesul-verbal. În toate cazurile procesul-verbal va fi comunicat contribuabilului.

În procesele-verbale de control se înscriu, o dată cu abaterea constatată, prevederile legale nerespectate, consecințele economice ale abaterii, persoanele vinovate și măsurile de intrare în legalitate dispuse și efectuate operativ în timpul controlului sau cele care urmează a fi inițiate, în continuare, după terminarea acțiunii de verificare. Procesul-verbal de control este un act încheiat cu ocazia inspecțiilor fiscale realizate prin control inopinat.

CONCLUZII

Lucrarea de fațǎ a avut în vedere importanța unei activitǎți financiar-fiscale deosebite și anume cea a controlului financiar-fiscal, pe care am abordat-o ca pe o componentǎ în realizarea politicii financiar-fiscale.

Am pornit de la sensul etimologic al cuvântului “control” pentru a ajunge la definițiile care s-au dat în literatura juridicǎ, diferite în funcție de tipul activitǎții de control la care s-au referit.

Am prezentat funcțiile controlului financiar insistând asupra funcției educativ-preventivǎ, întrucât întreaga opticǎ exprimatǎ de legiuitor privind controlul financiar-fiscal se referǎ cu prioritate la prevenirea faptelor prin care se încalcǎ disciplina financiarǎ și la combaterea lor și prin forme educaționale.

Am prezentat formele controlului financiar, scoțând în evidențǎ legǎturile de influențare, condiționare și completare reciprocǎ a celor trei forme ale controlului și anume controlul financiar preventiv, concomitent și ulterior.

Dupǎ ce am prezentat metodele controlului financiar, ne-am referit la procedura executǎrii acestora, insistând asupra pregǎtirii echipei de control financiar.

Am acordat atenția cuvenitǎ și etapei care se referǎ la valorificarea rezultatelor acțiunii de control, întrucât de modul cum sunt valorificate constatǎrile efectuate depinde și reușita activitǎții de verificare din punctul de vedere al remedierii abaterilor și deficiențelor.

Capitolul II l-am dedicat organizǎrii controlului financiar în România acordând o atenție deosebitǎ ultimelor modificǎri legislative în care am remarcat trecerea Gǎrzii Financiare în structurile de control ale Ministerului Finanțelor Publice.

Potrivit structurilor organizatorice ale controlului, am abordat analiza controlului financiar intern prin prezentarea obiectivelor generale ale acestuia și a cerințelor generale alǎturi de cele specifice.

Cu ocazia analizei controlului financiar preventiv propriu ne-am referit la proiectele de operațiuni care formeazǎ obiectul acestui tip de control și la modul la care este organizat el.

O instituție deosebit de modernǎ de inspirație francezǎ s-a organizat începând cu anul financiar 2001 și la nivelul entitǎților economice, aceasta fiind auditul public.

Auditul public intern este definit de Legea 672/2002, din definiție reieșind cǎ este o activitate funcțional independentǎ și obiectivǎ, care dǎ asigurǎri și consilieri conducerii entitǎților publice pentru buna administrare a veniturilor și cheltuielilor publice.

Ni s-a pǎrut deosebit de important sǎ prezentǎm sfera auditului intern și formele sub care se organizeazǎ acesta. Este vorba despre auditul de sistem, auditul performanței și auditul de regularitate.

Controlul financiar extern l-am prezentat prin intermediul insitituțiilor care îl definesc și anume: controlul ierarhic și controlul specializat, referindu-ne la structurile cu atribuții de control din cadrul Ministerului Finanțelor Publice. Cu aceastǎ ocazie ne-am oprit asupra instituției Gǎrzii Financiare, care reprezintǎ o instituție publicǎ de control cu personalitate juridicǎ, finanțatǎ de la bugetul de stat.

Ne-am oprit asupra atribuțiilor Gǎrzii Financiare, scoțând în evidențǎ faptul cǎ activitatea ei nu se mai referǎ și la aspectele activitǎții fiscale ale statului.

Organizarea Gǎrzii Financiare exprimǎ orientare nouǎ în acest sens prin structurile nou create și anume comisariatele regionale. În ce mǎsurǎ aceastǎ restructurare este beneficǎ pentru activitatea Gǎrzii Financiare o poate confirma rezultatele ei în perspectivǎ, întrucât sunt pǎreri ale unor practicieni din domeniu cǎ în aceastǎ formǎ activitatea Gǎrzii Financiare ar fi mai puțin eficientǎ.

Am insistat asupra atribuțiilor comisarilor Gǎrzii Financiare, constatând cǎ sunt multe la numǎr și de mare importanțǎ pentru depistarea neregulilor de naturǎ comercialǎ.

Tot ca o formǎ de manifestare a controlului financiar extern este controlul financiar delegat exercitat prin intermediul controlorilor delegați.

Am fi dorit sǎ acordǎm o atenție deosebitǎ Curții de Conturi a României având în vedere importanța ei în controlul folosirii banului public, dar am constatat cu stupoare cǎ, deși Uniunea Europeanǎ ne-a recomandat elaborarea unei noi legi în materie, acest lucru nu s-a realizat fiind pe rolul Senatului un proiect de lege prin care se urmǎrește sporirea rolului de instituție supremǎ de audit a Curții de Conturi, punându-se un accent deosebit pe independența sa financiarǎ.

În ultima parte a lucrǎrii ne-am referit la controlul fiscal pe care îl considerǎm ca o componentǎ a controlului financiar, reglementat în prezent de Codul de procedurǎ fiscalǎ, care a abrogat Ordonanța nr. 70/1997 privind controlul fiscal.

Abordând problematica controlului fiscal am sesizat cǎ în ultimii ani toate administrațiile fiscale din țǎrile dezvoltate economic au trecut la sporirea laturii calitative a acestui tip de control. În acest sens, contribuabilii sunt priviți ca “parteneri de afaceri”, respectiv “clienți” ai administrației.

Controlul fiscal este principalul instrument pe care puterile publice îl au la îndemânǎ pentru a supraveghea și determina încasarea veniturilor fiscale cuvenite statului. Pentru acest motiv controlul fiscal trebuie sǎ previnǎ și sǎ reducǎ pierderile de venituri publice generate de comportamentul evazionist al contribuabililor.

Controlul fiscal se exercitǎ prin inspecția fiscalǎ, care presupune structuri specializate din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscalǎ.

Am analizat obiectivele și funcțiile inspecției fiscale sesizând cǎ aceasta, deși respectǎ principiile generale ale metodologiei de control financiar, se realizeazǎ diferit.

În ceea ce privește formele și întinderea inspecției fiscale, se poate vorbi de o inspecție fiscalǎ generalǎ și o inspecție fiscalǎ parțialǎ.

Ne-am referit și la metodele, procedurile de inspecție fiscalǎ, precum și la persoanele supuse acesteia și perioada la care se referǎ.

Realizarea inspecției fiscale se face prin Agenția Naționalǎ de Administrare Fiscalǎ, prin organismele specializate, de serviciile specializate ale administrației publice locale, de Direcția de inspecție financiar-fiscalǎ din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili și de organele din cadrul Autoritǎții Naționale a Vǎmilor.

Sintetic vorbind, inspecția fiscalǎ presupune succesiunea a patru etape principale și anume: selectarea contribuabililor pentru inspecția fiscalǎ; emiterea și comunicarea avizului de inspecție fiscalǎ; desfǎșurarea propriu-zisǎ a inspecției fiscale; pregǎtirea și emiterea raportului de inspecție fiscalǎ.

În concret, am ajuns la concluzia cǎ aceastǎ activitate se impunea a fi reglementatǎ în mod special cu elementele care o caracterizeazǎ și o departajeazǎ de celelalte forme ale controlului financiar.

Elaborând lucrarea, am ajuns la concluzia cǎ nu se poate vorbi despre o politicǎ fiscalǎ eficientǎ fǎrǎ existența unor forme de control fiscal, care sǎ asigure respectarea legislației fiscale, sǎ combatǎ evaziunea fiscalǎ și sǎ determine încasarea promptǎ și corectǎ a veniturilor bugetare.

BIBLIOGRAFIE

Emil Bǎlan – „Drept financiar” -, Editura All Beck, București, 1999;

Anton Florin Boța, Daniela Pârvu și Diana Smit – “Finanțe Publice”-, Note de curs, Editura Convex, 2002;

Ionel Bostan –„Controlul financiar”- , Editura POLIROM, Iași, 2000;

Mircea Boulescu, Marcel Ghiță – „Control financiar”- Editura Eficient, București, 1997;

Ioan Condor – „Drept financiar și fiscal”- Editor „ Tribuna economicǎ”, București, 1996

Ioan Condor, D. Stancu – “Drept financiar și fiscal roman”, Editura Fundația România de Mâine, București, 2002;

Ioan Condor, Silvia Cristea Condor – „Drept vamal și fiscal” –Editura LUMINALEX, București, 2005;

Adam Drăgoi –„Drept financiar. Partea a II-a, Editura Aeternitas, Alba-Iulia, 2004;

Ioan Gliga – „Drept financiar”- Editura Humanitas, București, 1998;

Ilie Iovǎnaș –„Drept Administrativ”, vol. II, Editura „Servo Sat”, Arad, 1997;

Mircea Ștefan Minea, Cosmin Flavius Costaș – „Dreptul finanțelor publice”- volumul I, Drept financiar- Colecția Universitaria, Editura Sfera juridică 2006;

Cristina Oneț – „Dreptul finanțelor publice”- Partea generalǎ, Editura Luminalex , București, 2005;

Doina Petică Roman –„ Dreptul finanțelor publice” – Note de curs, Casa de Presǎ și Editurǎ „Tribuna”, Sibiu, 2004;

Doina Petică Roman –„ Dreptul finanțelor publice” – Editura “Alma Mater”, Sibiu, 2007;

Ștefan Popa – „Modernizarea controlului financiar”- Editura Expert, București, 1997;

Petre Popeangă, Gabriel Popeangă – “Control financiar și fiscal”,

Editura CECCAR, București, 2004;

Luigi Popescu, Andreea Drǎghici, Daniela Iancu, Lavinia Olah –„Finanțe publice. Fiscalitate. Drept financiar și fiscal”, Editura SITECH, Craiova, 2004;

Dan Drosu Șaguna – „ Drept Financiar și Fiscal”, Editura Oscar Print, București, 1997;

Dan Drosu Șaguna – „ Drept Financiar și Fiscal”, Editura Eminescu, București, 2000;

Dan Drosu Șaguna – „ Tratat de drept financiar și fiscal” – Editura ALLBeck, București 2001;

Dan Drosu Șaguna, Dan Șova – „Drept financiar public”- Editura ALLBeck, București, 2005;

Iulian Vǎcǎrel, Gh. D. Bistriceanu, Florian Bercea, Gabriela Anghelache, Tatiana Moșteanu, Maria Bodnar, Florin Georgescu – „Finanțe publice”, Editura Didacticǎ și Pedagogicǎ, R.A. , Ediția a-IV-a, București 2003;

LEGISLAȚIE

Constituția din 1923;

Constutiția din 1991 revizuitǎ;

Codul de procedurǎ fiscalǎ;

Hotărârea Guvernului nr.720/1991 privind aprobarea Normelor de organizare și exercitare a controlului financiar, elaborate de Ministerul Economiei și Finanțelor, publicată în Monitorul Oficial al României nr.75/24 aprilie 1992;

Legea nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, republicatǎ;

Ordonanța Guvernului nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar preventiv, republicată în Monitorul Oficial al României nr. 799/12 decembrie 2003;

Legea nr. 204/1999 pentru modificarea și completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi;

Ordonanța de Urgență nr. 75/1 iunie 1999 privind activitatea de audit financiar, republicată în Monitorul Oficial al României nr. 598/22 august 2003 cu modificările ulterioare;

Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern Publicată în Monitorul Oficial al României nr. 953/2002 cu modificările ulterioare.

Legea nr. 77/2002 pentru modificarea și completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi;

Ordonanța de Urgență a Guvernului nr.117/2003 privind preluarea activității jurisdicționale și a personalului instanțelor Curții de Conturi de către instanțele judecătorești;

O.U.G. nr.91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare, publicată în Monitorul Oficial nr. 712/13 octombrie 2003;

Hotǎrârea Guvernului nr.1.538/2003 pentru organizarea și funcționarea Gǎrzii Financiare;

O.G. nr. 86/2003 privind reglementarea unor măsuri în materie financiar-fiscală;

Ordonanța nr. 8/20 ianuarie 2005 publicată în Monitorul Oficial al României nr.101/31 ianuarie 2005;

Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 43/14 iunie 2006 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi a României – declaratǎ neconstituționalǎ;

Decizia Curții Constituționale a României nr. 544/2006.

Legea nr. 217/2008 pentru modificarea și completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi;