Armonizare, Convergenta, Conformitate Si Dezvoltare In Contabilitate

Capitolul

Armonizare, convergență, conformitate și dezvoltare în contabilitate

Succintă abordare istorică:

Descoperirile arheologice făcute de-a lungul timpului susțin existența unor forme primitive ale contabilității datând cu mii de ani înaintea erei noastre, cum ar fi cele 55 urme de numărare sub forma unor crestături. Numărarea se mai făcea prin crestături verticale pe pereții grotelor preistorice cât și cu ajutorul pietricelelor.

Folosirea pietricelelor a fost înlocuia de obiectele din lut. În Mesopotamia, sumerienii au folosit tăblițele dreptunghiulare din argilă pentru evidența schimburilor sau a altor calcule.

Urmare a apărut scrierea cu hieroglifei, astfel încât primele sisteme contabile și-au legat soarta de cea a scrisului în general. Primul autor de contabilitate este considerat Hammurabi (2002 –1960 î.e.n.) regele Babilonului, care a ordonat să se graveze pe un bloc de diorit un cod de legi comerciale și sociale, prin care se impunea obligația legală a înregistrării socotelilor.

Primele centre contabile au existat în Grecia Antică. Aici existau temple, sub ocrotirea lor desfășurându-se schimburile, precum și depunerile care reunesc practic toate elementele tehnicii financiare moderne.

Primii bancheri țineau un registru sau “efemeridele”, în care se evidențiau operațiunile cronologice zilnice: veniturile și cheltuielile unele sub altele, permițând operațiuni de adunare și scădere.

Bancherii romani, preciși și meticuloși, au perfecționat tehnica contabilă deschizând conturi pentru terți. prin folosirea în registrul de casă a 2 (două) coloane.

În perioada cruciadelor urmare a dezvoltării creditului se formează puteri economice și financiare, acestea țineau o evidență strictă a veniturilor, a cheltuielilor și a clienților, transformând mănăstirile în fortărețe unde își țineau în siguranță valorile.

Contabilitatea în partidă simplă a evoluat odată cu apariția unităților de producție și de servicii precum și cu creșterea complexității tranzacțiilor.

Urmare a dezvoltării continue a producției necesitățile economice determină introducerea contului “Capital” (utilizat de companii pentru asociații lor) sau contul “Profit și pierdere” care ține evidența rezultatului afacerii.

La sfârșitul sec. al XIII-lea evidența se realiza în două conturi: unul pentru client și altul pentru furnizor, aceasta presupunând notarea în registre diferite.

Astfel înainte sa apară primul tratat de contabilitate, scris de călugărul franciscan Luca Paciolo, care a publicat în 1494 la Veneția o enciclopedie numită “Summa di arithmetica, geometrica, proportioni et proportionnalitá” deja se folosea contabilitatea în partidă dublă.

Paciolo prezintă în tratatul sau 3 (trei) registre: memorialul, jurnalul și registrul mare. ”El demonstrează tehnica partidei duble și constanța egalității dintre sumele debitoare și creditoare. Lui Luca Paciolo îi datorăm promovarea și popularizarea contabilității în partidă dublă, care n-a suferit modificări profunde până în zilele noastre.”

Prezentarea din momentul de față a contabilității o datorăm Franței care în 1673, prin ordonanța data de Colbert, fiecare comerciant avea obligația să-și evidențieze operațiunile de încasări respectiv plăți în registre contabile iar cartea-jurnal primește calitatea probatorie în justiție. Din acest moment, contabilitatea a devenit instrumentul de control al statului și juca un rol fiscal important.

Urmare a dezvoltării industriei începând cu a doua jumătate a sec. al XIX-lea, odată cu necesitatea cunoașterii costului produselor, contabilitatea analitică este ulterior numită contabilitate de gestiune.

La începutul secolului al XX-lea s-au emis reglementări și norme contabile pe care statul le impunea tuturor organizațiilor. În 1937, Germania a fost prima țară care a adoptat un plan contabil numit “planul Göring”, fiind prima țară care a realizat acest obiectiv, fiind urmată în 1925 de fosta URSS care introduce o reglementare prin care în planul contabil sunt urmărite planurile economice cincinale.

În anul 1929 SUA datorită crizei economice, editează primele reguli contabile esențiale chiar dacă problema definirii metodelor și principiilor contabile generale a fost pusă mult mai devreme.

“Franța, adopta prima reglementare contabilă în anul 1942 (sub regimul de la Vichy), apoi în 1947 este elaborat un plan contabil inspirat din cel elaborat în 1942. Se revizuiește în 1957, iar versiunea actuală a fost promulgată sub formă de Lege în1982.”

Progresele tehnice actuale ale computerului au schimbat munca economiștilor și determină noi discuții teoretice în legătură cu metodologia și principiile contabilității.

Pentru lumea de astăzi, contabilitatea reprezintă o misiune îndeplinită de profesioniști care au rolul de a furniza informații utile pentru fundamentarea deciziilor la nivelul entităților economice.

Delimitări și fundamentări teoretice privind armonizarea contabilității. Convergențe

și divergențe în domeniu

˝ Fenomenul contabil contemporan prezintă caracteristici axate pe nevoia de armonizare și uniformitate în contabilitate, constituind și obiective generale ale acestei discipline, obiective care se pot realiza numai prin acțiunea de normalizare a sa. Principalele fenomene care guvernează procesul reformei contabile contemporane la nivel mondial sunt: normalizarea, armonizarea, convergența, conformitatea și internaționalizarea contabilității. Aceste fenomene acționează atât în mod individual, cât și într-o relație de intercondiționare reciprocă.˝

Niculae Feleagă in “Sisteme contabile comparate”, Volumul I definește Normalizarea contabilă ca fiind procesul prin care se armonizează prezentarea documentelor de sinteză, metodele contabile și terminologia .

Procesul de normalizare a contabilității este unul care se manifestă în marea majoritate a statelor lumii constând în aplicarea și elaborarea de norme, care au scopul de a armoniza metodologia contabilă și a modului de prezentare a documentelor de sinteză.

Normalizarea contabilității îmbracă mai multe forme, după cum vom enumera:

– normalizare internațională,

– normalizare continentală/regională,

– normalizare națională, normalizare la nivelul întreprinderii.

Normalizarea contabilă la nivel internațional, este definită ca fiind elaborarea normelor sau regulilor, aplicabile în totalitate sau parțial, unor grupuri de țări, de întreprinderi sau de specialiști contabili, cât și existența unor organisme, capabile să emită aceste norme, să impună obligativitatea utilizării lor și sancționarea nerespectării lor.

Normalizarea contabilă internațională se realizează prin Consiliul pentru Standardele Internaționale de Raportare Financiara (S.I.R.F.).

Standardele Internaționale de Raportare Financiara, au ca principal obiectiv elaborarea și publicarea, pentru interesul public, a standardelor globale de contabilitate/raportare financiară, pentru a fi respectate la întocmirea situațiilor financiare anuale, precum și acceptarea și aplicarea acestora. Dar domeniul de competență al Consiliului I.A.S.B. se limitează însă doar la contabilitatea financiară.

Pe plan regional/continental, amintim normalizarea contabilității la nivelul Uniunii Europene, prin emiterea de Directive contabile europene, ce trebuie aplicate de către statele membre U.E.

La nivel național, normalizarea contabilității se poate realiza de către instituții ale statului, de organizații profesionale (instituția profesiei contabile), dar și pe cale mixtă. În România normalizarea contabilității se realizează de către Ministerul Finanțelor Publice, prin reglementările contabile și legale emise. În mod concret, vorbim de Legea contabilității nr. 82/1991 republicată cu toate modificările și completările ulterioare, Ordinul M.F.P. 3055/2009 prin care s-au aprobat Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene , ordin ce este înlocuit în 2014 prin Ordinul 1802 care se va aplica începând cu anul fiscal 2015.

La nivel de întreprindere, normalizarea contabilității se înfăptuiește prin elaborarea de reguli și norme interne, urmată de aplicarea și verificarea aplicării lor.

„Așa cum susțin specialiștii procesul normalizării contabile este structurat în două sfere principale, și anume normalizarea contabilă națională și normalizarea contabilă internațională. Trebuie să realizăm diferența dintre normalizarea contabilă realizată de organismele contabile internaționale, care nu aparțin prin cultură și influențe unei națiuni anume, și normalizarea contabilă regională, care din punct de vedere al culturii și influențelor aceasta înglobează un conglomerat de asemenea elemente. Aducerea la un numitor comun al elementelor prezentate de cele trei categorii de normalizare contabilă se realizează prin procesul armonizării contabile, noțiune care spre deosebire de normalizare nu se poate divide prin prisma raportului național – regional – internațional.

Scopul fundamental al normalizării contabile este de a crea un cadru contabil de referință, care vizează trei aspecte:

a) obținerea de informații omogene privind activitatea întreprinderilor de către autoritățile statului;

b) prezentarea de informații utile pentru utilizatorii situațiilor financiare, în special în ceea ce privește comparațiile în timp și spațiu, atât între întreprinderi cât și în legătură cu exercițiile anterioare sau viitoare”

c) gestiunea eficientă a resurselor financiare la nivelul unei țări.

La momentul de față, cel mai important organism internațional care vizează realizarea acestui proces complex este Bordul Standardelor Internaționale de Contabilitate (IASB), organism specializat în principal în elaborarea de norme pentru burse și societățile multinaționale.

IASB este considerat promotor al normalizării contabile internaționale, dar ca orice organism neutru nu a fost scutit de critici și alocarea de elemente contradictorii sferei acțiunilor întreprinse, în principal referitoare la :

a) acțiunile de normalizare si armonizare contabilă realizate de Uniunea Europeana;

b) impunerea regulilor contabile anglo-saxone în țările în care contabilitatea are caracter continental sau alte influențe.

Obiectivele normalizării și armonizării contabile sunt determinate de condiții economice, sociale și geopolitice care sunt prezente la nivel național, regional și mondial. Principalele obiective avute în vedere constau în reglementarea următoarelor aspecte :

a) crearea unei terminologii unitare în sfera de acțiune a contabilității;

b) elaborarea de principii contabile general acceptate;

c) definirea conținutului informațiilor prezentate în situațiile financiare;

d) realizarea schemelor și modelelor de prezentare a situațiilor financiare;

e) elaborarea planului de conturi și a monografiei principalelor operații economici financiare;

Pentru a fi aplicate cu succes în practică, normele contabile vor trebui recunoscute în primul rând din punct de vedere social Un factor important în acest sens îl reprezintă culturile naționale, deoarece fiecare stat percepe în mod diferit caracterul și conținutul, atât al normelor contabile cât și al informațiilor furnizate de acestea.

Pentru ca Normalizarea să fie aplicată, fiecare prevedere din standarde sau normă contabilă, trebuie acompaniată de o detaliere.

În ceea ce privește fiscalitatea normalizarea tinde și ea spre forma mixtă deși într-o măsură mai mică decât în contabilitate. Organismele profesionale din fiscalitate ( IFA, CFE), nu au încă anvergura celor din contabilitate, pe de o parte, dar mai ales interesele fiscale nearmonizate la nivel internațional, pe de altă parte fac mult mai dificil procesul de normalizare fiscală. Astfel că rolul primordial în acest proces îl au OECD la nivel mondial și organismele UE în Europa care stabilesc principiile de bază. Normalizarea fiscală fiind impusă prin mecanismul legislativ aplicativ al reglementărilor cu trăsături și caracteristici specifice la nivel național.

Analiza raportului contabilitate-fiscalitate prin prisma normalizării contabilității ne îndreaptă spre abordarea din punct de vedere pragmatic care are în vedere inițiativa specialiștilor din domeniu pentru elaborarea și punerea în aplicare a normelor contabile. In această situație, determinarea poziției financiare și a performanțelor financiare se realizează în condițiile reducerii unor stări conflictuale, între principiile contabile și regulile fiscale.

Comportamentul diferit al contabilității fată de imaginea fidelă se datorează faptului că în anumite țări, contabilitatea nu este percepută ca un sistem de informare privind unitatea patrimonială, ci ca instrument în slujba fiscalității, care trebuie să asigure acesteia baza de calcul a impozitelor și taxelor.

In esență, principiile contabile aplicate cu strictețe conduc la obținerea imaginii fidele și aparent între ele ar trebui să existe o armonie. Realitatea ne-a demonstrat că principiile contabile general admise se găsesc unele în stare de potențial conflict iar două dintre acestea chiar în stare conflictuală cu imaginea fidelă.

Disputa referitoare la modul în care este modelat sistemul fiscal este întreținută de faptul că un impozit echitabil nu este întotdeauna și eficient și invers. Iată că principiul echității este incompatibil cu cel al nediscriminării, care presupune egalitate de tratament fiscal, cum ar fi aplicarea cotei unice.

Astfel, putem afirma că între principiile contabilității și cele ale fiscalității nu numai că nu sunt concordante dar în unele cazuri se situează chiar pe poziții opuse. Așadar putem conchide că principiile contabile care stau la baza întocmirii situațiilor financiare și efectele aplicării acestora nu sunt convergente cu prevederile din legislația fiscală. Din cauza aplicării în contabilitate a reglementărilor fiscale, în sistemul contabil continental de regulă un singur utilizator (statul) este corect informat: ceilalți utilizatori sunt mai puțin informați sau chiar dezinformați.

In concluzie apreciem că este necesară deconectarea procesului de normare sau reglementare a contabilității de fiscalitate atât metodologic cât și instituțional.

În opinia lui C. Perochon „obiectul normalizării contabile se poate evidenția prin situațiile financiare sau planul contabil”.

Realizarea acestui proces prin intermediul situațiilor financiare vizează următoare paliere: componența situațiilor financiare, elementele prezentate în situațiile financiare recunoașterea și evaluarea elementelor situațiilor financiare, conținutul elementelor din situațiile financiare, reglementările, standardele și procedurile de contabilitate referitoare întocmirea și prezentarea situațiilor financiare. Acest tip de normalizare este specific țărilor anglo-saxone.

Normalizarea prin intermediul planului contabil general este specifică țărilor Europei și cuprinde: situațiile financiare anuale (forma și formatul), planul de conturi general (sistemul de conturi utilizate), organizarea documentelor contabile și a procedurilor înregistrare, validarea și controlul operațiilor economico-financiare.

În funcție de raportul dintre aportul public sau privat în procesul de elaborare a normelor, normalizarea contabilă poate fi:

a) normalizarea contabilă de tip politic, în care predomină intervenția statului, întâlnită cu preponderență în Franța și Germania;

b) normalizarea contabilă de tip pragmatic, în care predomină aportul profesiei contabile regăsită în special în Marea Britanie;

c) normalizarea contabilă mixtă în care normele sunt elaborate de profesia contabilă și sunt impuse prin intervenția statului, exemplu cel mai relevant fiind SUA, în care normele contabile sunt elaborate de Comitetul Standardelor de Contabilitate Financiară (FASB), iar implementarea lor este realizată de Comisia Valorilor Mobiliare (SEC).

O formă particulară a normalizării mixte este evidențiată de sistemul olandez de contabilitate, în care normele contabile sunt impuse printr-o acțiune tripartită, acestea fiind rezultatul compromisului între punctele de vedere ale profesiei contabile, asociațiile patronale și sindicatele muncitorești.

Obiectivele normalizării contabile urmăresc: elaborarea unei terminologii unitare și a principiilor contabile generale; definirea informațiilor prezentate în documentele contabile de sinteză; stabilirea modelelor și schemelor de prezentare a informațiilor în cadrul documentelor de sinteză; elaborarea planului de conturi și a monografiei principalelor operații economice și financiare; stabilirea principiilor de ținere a contabilității. Obiectul normalizării contabile îl constituie situațiile financiare sau planul contabil.

În România, dispozitivul normalizării contabile este prezentat prin următoarele elemente:

a) OMFP1802 din 2014 ce înlocuiește începând cu anul fiscal 2015 OMFP 3055/2009 modificat si completat prin ordinul 2869/2010 si 2870/2010;

b) Norme metodologice și precizări contabile cu statut de reglementări;

c) Precizări metodologice cu u statut de ghiduri profesionale;

d) Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, elaborat de IASB și preluat de instituția normalizării contabile naționale;

e) Rețeaua de Standarde Internaționale de Raportare Financiara elaborate de IASB;

f) Planul de conturi general;

g) Legea auditului financiar.

Standardele Internaționale de Raportare Financiara elaborate de IASB au fost implementate în sistemul de contabilitate național prin asimilare, iar pentru aspectele pe care acestea nu le reglementează, normalizatorii români au creat reguli și norme complementare. Procesul de asimilare a acestor norme contabile internaționale s-a realizat prin următoarele acte normative: OMFP nr.94/2001, OMFP nr. 306/2002 și OMFP 3055/2009 modificat si completat prin ordinul 2869/2010 si 2870/2010 si începând cu anul fiscal 2015 este înlocuit cu ordinul 1802 din 2014.

Profesorul Niculae Feleagă descrie armonizarea contabilă ca procesul prin care regulile sau normele contabile sunt perfecționate pentru a fi făcute comparabile. Mondializarea economiilor, cu predilecție a piețelor financiare, determină cu acuitate nevoia de comparabilitate a situațiilor financiare, fapt care implică o accelerare a procesului de armonizare a normelor, regulilor si practicilor contabile, la nivel International.

Începută încă din secolul al XVI-lea si aprofundată în secolul al XIX-lea, mișcarea de integrare a economiilor s-a dezvoltat, o dată cu crearea GATT, după cel de al doilea război mondial, si s-a accentuat, la începutul anilor ‘80, concomitent cu dezvoltarea noilor tehnologii de telecomunicații si cu declanșarea valului de nereglementare financiară.

Înainte de a avansa în terenul controversat al armonizării contabile, să vedem cum putem distinge oferta de cererea de capitaluri, la nivel International. După Benoît Lebrun, internaționalizarea piețelor financiare se produce în două modalități:

– o piață financiară locală poate să atragă investitorii străini;

– întreprinderile locale pot căuta să obțină fonduri pe o piață financiară străină.

În primul caz, oferta de capitaluri se deplasează în străinătate. Investitorul este satisfăcut, cel puțin pentru început, de practicile contabile locale. El se adaptează la nivelul transparentei informaționale oferite de țara pentru care optează. Percepția securității care asigură practicile contabile locale se reflectă în nivelul mai mult sau mai puțin ridicat al indicatorului „indicele câștigului”, calculat ca raport între cursul acțiunii si beneficiul aferent unei acțiuni, observat pe aceste piețe. Astfel, indicii câștigului foarte ridicați pe piețele financiare germane si japoneze se explică, mai ales, prin prudenta contabilă cu care estimează că întreprinderile acestor țări își întocmesc conturile lor.

În al doilea caz, cererea de capitaluri este cea care se internaționalizează. De asemenea emitentul trebuie să se plieze exigentelor informaționale ale piețelor unde el si-a formulat cererea. Firește, în această situație, problemele contabile se pun de o manieră mult mai marcată, profundă decât în cadrul internaționalizării ofertei de capitaluri.

Spre deosebire de mișcarea de integrare a economiilor, eforturile de armonizare contabilă internațională au debutat, în mod real, acum mai bine de un sfert de secol, o dată cu înființarea IASB în anul 1973.

Adepții armonizării contabile, așteaptă de la aceasta, în mod deosebit, o mai mare eficiență a piețelor financiare si o contribuție la fixarea regulilor jocului concurentei globale. Nu puține au fost si mai sunt încă obstacolele si etapele de trecut.

Armonizarea contabilă internațională, după cum remarca Ch. Hoarau, dorită în principal de actorii „pietei globale de capitaluri, este marcată de modelul anglo-saxon si se confruntă cu mediul economic, social si cultural al diverselor sisteme contabile”.

Armonizarea contabilă internațională în opinia prof. Feleagă N.(1997) poate să fie definită ca un proces politic care vizează reducerea diferențelor între practicile contabile, la nivel mondial, în vederea asigurării compatibilității si comparabilității lor.

Cât privește gestionarea procesului de armonizare la nivel International, organizarea,evoluția si realizările în această direcție sunt asociate cu demersurile si acțiunile Organismului International de normalizare contabilă, dar gradul de penetrabilitate al normelor IASB trebuie totuși relativizat, căci practica a numeroase întreprinderi multinaționale arată că, totodată influenta normelor americane este profundă. Cine se introduce în „atmosfera epocii”, înțelege că în actualul „război al normelor contabile”, majoritatea țărilor dezvoltate și a societăților mari optează pentru normele IASB, care s-ar constitui într-un fel de paravan în fata amenințării hegemoniei americane.

Este de reținut faptul că, normele americane si cele IASB vehiculează aceeași concepție a contabilității, conform căreia obiectivul presupune furnizarea de informații utile luării deciziilor de către investitorii bursieri.

Presiunile în favoarea armonizării contabile internaționale sunt generate de organismele profesionale contabile naționale, membre ale IASB, dar mai ales de actorii pietei internaționale de capitaluri si de organismele de reglementare bursieră, regrupate în sânul Organizației Internaționale a comisiilor de valori mobiliare (IOSCO). Investitorii instituționali si marile întreprinderi membre ale comunității financiare internaționale au câteva interese esențiale comune: o mai bună alocare a resurselor pe plan mondial, o mai mare eficientă a piețelor de capitaluri, si o reducere a costurilor tranzacțiilor care presupun mobilitatea capitalurilor.

Armonizarea fiscală totală este definită de Nerudova (2008) ca fiind rezultatul concertat al armonizării structurale și al armonizării cotelor de impozitare. Același autor definește armonizarea structurală ca rezultatul armonizării structurii impozitelor.

Armonizarea fiscală poate fi, de asemenea, înțeleasă ca proces, ca instrumente pentru atingerea scopului selectat și ca rezultat, de armonizare a legislației fiscale în sine împreună (Nerudova, 2008).

Rolul și dimensiunea implicării statului în economie depind de modul în care statul utilizează politica fiscală ca și instrument. În analiza impactului politicii fiscale asupra creșterii economice nu trebuie ignorate efectele pe termen scurt, politica fiscală reprezentând un instrument prin care sunt atenuate fluctuațiile pe termen scurt, impozitele și cheltuielile bugetare fiind folosite ca pârghii în modificarea cererii agregate pentru a deplasa economia către nivelul potențial al PIB(Brașoveanu și alții, 2009).

Conform Fabrizio și Mody (2006), politica fiscală reprezintă mai mult o prioritate politică decât una economică, concluzie rezultată în urma studiului realizat pentru România, Bulgaria, Lituania, Letonia, Estonia, Polonia, Ungaria, Republica Cehă, Slovacia și Slovenia. Analizele econometrice realizate în perioada 1997-2003 arată că nici 50% din modificările încasărilor fiscale nu se pot explica pe baza modificărilor variabilelor macroeconomice.

Estimarea ponderii în PIB a veniturilor fiscale că armonizarea fiscală este absolut necesară pentru piața internă sau pentru uniunea monetară. Argumentele autorului se sprijină pe exemplul Statelor Unite ale Americii, în cazul cărora există diferențe remarcabile privind sistemele fiscale, chiar dacă în această zonă gradul de integrare economică și politică este mai mare decât la nivelul Uniunii Europene. Conform autorului, temerile privind jurisdicțiile cu fiscalitate redusă și eventualele efecte colaterale, nu-și au obiectul. În cadrul UE, jurisdicțiile cu fiscalitate mai ridicată oferă forță de muncă calificată și mediu de afaceri stabil. Dimpotrivă, jurisdicțiile cu fiscalitate scăzută încearcă să-și găsească locul pe piața internă. Autorul adaugă, că, în cazul în care procesul ar fi oprit de armonizarea fiscală, Uniunea Europeană ar fi mai puțin convergentă decât oricând înainte.

Potrivit lui Mitchell (2001) concurența fiscală generează politici fiscale responsabile. Micșorarea poverii fiscale pentru subiecții din afaceri creează sol fertil pentru o creștere economică mai mare.

Fără existența concurenței fiscale, guvernele ar putea adopta comportament tip monopol, percepând taxe excesive. Mitchell afirma in cărțile sale din (2002) ” concurența fiscală generează întotdeauna micșorarea ratelor de impozitare.” Creșterea mobilității capitalului generează situații în care contribuabilul își mută foarte ușor capitalul în jurisdicții cu fiscalitate mai redusă. Din acest motiv, concurența fiscală poate fi considerată un factor foarte important de sprijinirea liberalizării economiei mondiale, deoarece creează presiune

Armonizare, convergență și conformitate contabilă internațională,

În vederea asigurării convergenței, IASB și FASB au stabilit următoarele priorități:

– realizarea unui proiect pe termen scurt, care să vizeze identificarea și soluționarea unor diferențe între US GAAP (United States General Accepted Accounting Principles) și IFRS (International Financial Reporting Standards).

– înlăturarea celorlalte diferențe existente prin programe viitoare convergente, desfășurate concomitent;

– inaugurarea coordonării activității consiliilor interpretative;

– proiectul de cercetare, pentru a identifica diferențele semnificative dintre US GAAP și IFRS privind recunoașterea, prezentarea și publicarea situațiilor financiare anuale, scopul fiind de a elimina tratamentele alternative;

– proiecte comune de actualizare a cadrului conceptual, a standardelor privind raportarea financiară, a combinărilor de întreprinderi, de recunoaștere a veniturilor și cheltuielilor;

– numirea unor membri de legătură ai IASB, la sediul FASB, pentru a facilita schimbul de informații și cooperarea;

– realizarea în viitor a unui singur set de standarde contabile globale de o înaltă calitate;

– crearea unui proiect, prin care să se realizeze un cadru conceptual unic, în care să fie utilizate ambele referențiale.

FASB și IASB au început analiza diferențelor identificate și rezolvarea lor într-un proiect pe termen scurt, iar în 2005 s-a ajuns într-un stadiu final în ceea ce privește costul stocurilor, schimbul de active, clasificarea bilanțieră, câștigul pe acțiune, modificările politicilor contabile, corectarea erorilor.

Realizarea economiei mondiale justifică necesitatea unor standarde contabile globale, care să fie aplicabile atât de FASB și de IASB, cât și de organismele naționale de normalizare, iar efortul de convergență trebuie să includă, pe lângă elaborarea unor standarde comune, și elaborarea unor interpretări comune, cu scopul de a da soluții asemănătoare pentru cazuri particulare similare.

Din analiza comparativă a IFRS și US GAPP, se observă că în ciuda elaborării de către IASB de IFRS-uri, considerate ca fiind rezultatul direct al proiectului de convergență, totuși există unele diferențe:

– diferențe privind opțiunea IAS 1 (Prezentarea situațiilor financiare anuale), referitoare la situațiile financiare comparative cu anul precedent;

– diferențe pentru care FASB elaborează o propunere pentru IASB, privind datoriile din refinanțare, din IAS 1 (Prezentarea situațiilor financiare anuale);

– diferențe pentru care IASB elaborează o propunere FASB-ului privind IAS 17 (Contracte de leasing), referitoare la operațiunilor de leasing;

– diferențe privind recomandarea FASB de a aborda IASB (IAS 8 – Politici contabile, modificări în estimările contabile și erori, privind politicile contabile);

– diferențe pentru care IASB recomandă abordarea FASB, precum în IAS 12 (Impozitul pe profit), privind clasificarea impozitelor amânate;

– diferențe apărute după procesul de convergență privind revizuirea IAS 39 (Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare) în ceea ce privește opțiunile la valoare justă;

– diferențe pentru care IASB consultă analiștii financiari înaintea modificării standardelor.

La rândul său IASB-ul a demarat un proces de modernizare a IFRS-urilor, având ca obiectiv reducerea sau diminuarea alternativelor, redundanțelor și conflictelor existente în conținutul IFRS-urilor, rezolvarea unor probleme de convergență și conformitate contabilă internațională, precum și elaborarea unor IFRS-uri pentru IMM-uri, care s-au elaborat în anul 2009.

Calea spre realizarea convergenței între IFRS și US GAPP nu este ușoară și de succesul ei depinde recunoașterea standardelor IFRS la nivel mondial. Astfel ca, acest proces de convergență contabilă internațională este posibil să nu își realizeze pe deplin obiectivul, datorită următorilor factori:

– politizarea într-o anumită măsură a contabilității la nivel național în statele care au reprezentanți în IASB;

– o posibilă reacție mult mai puternică în mediul de afaceri american, decât oriunde în lume, față de tratamentul contabil recomandat de către IASB;

– toate proiectele de convergență de pe agenda comună a celor două organisme, IASB și FASB, vor avea de înfruntat lobbyi-ul politic al SUA și al UE;

– UE va exercita o presiune politică asupra procesului de armonizare contabilă internațională în faza actuală de convergență, prin încercarea constantă de personalizare a standardelor emise de IASB.

„Conformitatea contabilă este definita de Niculae Feleagă ca “procesul prin care este apreciată concordanța între acțiunea și conținutul regulilor de prezentare și întocmire a situațiilor financiare, reprezentând o armonizare a reglementărilor naționale cu regulile prezentate de organismele regionale internaționale de normalizare contabilă.”

Internaționalizarea contabilității își are izvorul în preocupările de armonizare internațională a regulilor și practicilor contabile.

Aceste caracteristici ale procesului contabil la nivel mondial nu trebuie privite și interpretate în mod separat sau singular, ci ca un tot unitar între care există legături de intercondiționare și de coordonare reciprocă. Normalizarea contabilă presupune crearea regulilor sau normelor contabile, reguli care sunt perfecționate în sensul existenței unui numitor comun în ceea ce privește modul de acțiune și aplicare în vederea realizării comparabilității conținutului și interpretării informațiilor contabile. După realizarea acestor condiții ele trebuie aplicate la scară mondială prin internaționalizarea acestor reguli sau norme contabile.

Unii specialiști în domeniu, A. Razin și E. Sadka apreciau că „ultimele două decenii au fost martorele unei tendințe crescătoare de deschidere economică. Barierele înșelătoare dintre sistemele economice independente – locale, naționale și altele de acest fel – au avut implicații imense asupra politicilor economice în fiecare dintre aceste sisteme. „

Capitalul, firmele și forța de muncă pot să se miște liber de-a lungul regiunilor, statelor și țărilor putând exploata mai bine diferențele în oportunitățile existente, (ocuparea forței de muncă, economii, investiții, etc) în mediile tehnologice și economice, cât și modelele fiscal – monetare. De exemplu, capitalul se poate deplasa din zone în care profitul obținut este scăzut și costul forței de muncă ridicat către regiuni unde se obține profit mai mare cu costuri ale forței de muncă mici”.

Afirmația are un grad de relativitate, deoarece eficiența economică nu este condiționată numai de factori cantitativi, ci în prezent un accent deosebit se pune pe factorii calitativi.

Intr-o altă ordine, pe plan mondial s-au făcut numeroase eforturi prin care s-a încercat deconectarea contabilității de fiscalitate, în ultima perioadă aceste eforturi au avut rezultate favorabile în majoritatea sistemelor contabile, în special în cele care au aderat la normele contabile internaționale.

În concluzie, se consideră că din momentul în care Comisia Europeană a decis să nu abandoneze instrumentele clasice ale euro-armonizării (Directivele Contabile Europene), această instituție și-a asumat deplina responsabilitate pentru modernizarea continuă a Directivelor Contabile Europene, în sensul eliminării inconsecvențelor cu IAS sau IFRS și pentru înlăturarea obstacolelor din calea convergenței în plan european.