Abordari Privind Impozitul pe Profit

DELIMITĂRI ȘI STRUCTURI PRIVIND IMPOZITUL PE PROFIT

Impozitul constituie ceea mai importantă și veche resursă financiară aflată la dispoziția statului. Impozitul are caractet universal ca consecință a suveranității statului asupra contribuabililor, impozitull fiind o instituție de drept public fără de care nu se poate concepe existența statului, făcând parte organică din el.

Impozitul pe profitul societății este discutat aprins de mulți experți. Există păreri potrivit cărora acest impozit nu are nici o justificare economică, deoarece toate impozitele pe profitul societății vor deveni profituri ale indivizilor și obiect al impozitului pe venitul personal. Cu toate acestea, impozitul există în toate țările dezvoltate. Impozitul pe profitul societății a fost și este foarte controversat, întreprinzătorii subliniind impactul său negativ asupra prețurilor, deoarece determină creșterea costului de producție, iar unii politicieni și economiști au sugerat chiar anularea lui. Argumentele economice împotriva impozitului sunt foarte puternice, dar acesta are totuși, numeroase „calități” subliniate de susținătorii săi. Cu alte cuvinte, cel mai important rol al impozitelor se manifestă în sens financiar, ele constituind principalul mijloc de procurare a resurselor financiare publice necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice .

Impozitul pe profit este una din cele mai importante surse de venituri ale bugetului statului și poate reprezenta un instrument financiar deosebit de important prin intermediul căruia statul poate interveni în economie și poate influența activitatea agenților economici. Putem cert menționa că, impozitul pe profit deține un rol extrem de important atât în economia unei țări, precum și în activitatea agenților economici iar contabilitatea și analiza acestuia, precum și a rezultatelor financiare, reprezintă un studiu complex, în baza căruia pot fi elaborate decizii necesare în domeniul economic-financiar pentru ameliorarea situației nefavorabile și crearea unor activități noi cu facilități adăugate pentru activitatea de producție.

Standardele Internaționale de Contabilitate constituie limbajul mondial de raportare financiară, dar pentru România, una dintre cele mai sensibile probleme legate de aplicarea Standardelor Internaționale de Contabilitate o reprezintă relația și legătura dintre contabilitate și fiscalitate, în condițiile deconectării principiilor contabile de regulile fiscale. Dar și în această situație există o legatură între cele două, și anume impozitele amânate.

Delimitări conceptuale privind impozitul pe profit: definiții, clasificări, caracteristici, importanță

Rezultatul exercițiului sau rezultatele financiare ale regiilor autonome, societăților și ale entități economice se determină ca diferență între venituri și cheltuieli, indiferent de data încasării sau plății lor, cuantificate, contabilizate și localizate pe feluri omogene și pe segmente de gestiune compatibile și clare.

Legea contabilității, republicată, prevede, în legătură cu aceasta, următoarele:

Art. 17 alin. (1) „contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinația lor, după caz”;

Art. 17 alin. (2) „contabilitatea veniturilor se ține pe feluri de venituri, după natura sau sursa lor, după caz”;

Art. 19 alin. (1) „în contabilitatea, profitul sau pierderea se stabilește lunar cumulat de la începutul exercițiului financiar”.

Așadar, rezultatul exercițiului se calculează lunar, iar cel definitiv, se stabilește la închiderea exercițiului. Acesta cuprinde:

Rezultatul din activitatea de exploatare,

Rezultatul financiar,

Impozitul pe profit.

Impozitul pe profit reprezintă pentru o entitate o cheltuială determinată de remunerarea factorului „macroeconomic” ca participant la viața economico – socială a entității.

Normele contable internaționale prevăd contabilizarea impozitului pe profit în categoria cheltuielilor fiscale, în vederea determinării profitului net al entității (rezultatul exercițiului) și prezentarea acestora în contul de rezultate.

Cheltuiala cu impozitul pe profit este suportată la nivelul întregii activități a entități și înscrisă în partea de cheltuieli a contului 121 „Profit sau pierdere”, înaintea rezultatului exercițiului.

Impozitul pe profit este datorat de către toate societățile, regiile autonome, organizații cooperatiste, instituții financiare și de credit, alte entități organizate ca persoane juridice, inclusiv cele cu capital străin, precum și entitățile economice organizate ca persoane juridice, române sau străine, care realizezază profituri din activitatea desfășurată.

Pentru înregistrarea și decontarea impozitului pe profit, punctul de plecare îl constituie distincția dintre rezultatul contabil și rezultatul fiscal.

Rezultatul contabil reprezintă suma globală a profitului sau pierderii exercițiului financiar care figurează în contul 121 „Profit sau pierdere” înainte de impozitare.

Rezultatul fiscal reprezintă profitul impozabil sau pierderea fiscală al/a exercițiului, stabilit(ă) potrivit regulilor fiscale și în funcție de care se calculează volumul impozitelor exigibile sau rambursabile.

În sistemul de contabilitate din România, conform legislației și reglementărilor fiscale se utilizează numai metoda impozitelor curente. În prezent, profitul impozabil se calculează și se evidențiază treimestrial, cumulat de la începutul anului. În aceste condiții masa profitului impozabil datoraz pentru trimestrul în curs, se determină pe baza relației:

Potrivit Codului fiscal, cheluielile sunt deductibile numai dacă sunt aferente realizării veniturilor sau dacă sunt considerate deductibile, conform prevederilor în vigoare.

În principal, chletuielile pentru care nu se admite deducerea (nedeductibile) sunt: impozitul pe profit datorat și impozitul pe venitul realizat în străinătate; dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările și penalitățile datorate către autoritățile române sau străine; cheltuieli privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori desgradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, precum și TVA aferentă; cheltuielile înregistrate în contabilitate care nu au la bază document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii; cheltuieli cu prime de asigurare plătite de angajator în numele angajatului, care nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului; cheltuieli cu serviciile de management, consultanță, asistență, pentru care contribuablii nu pot justifica necesitatea prestării acestora; cheltuielile cu prime de asigurare care nu privesc activele contribuabilului; cheltuielile de sponsorizare care depășesc limitele cotei prevăzute de lege.

Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată: cheltuielile de protocol, în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenței rezultate din totalul veniturilor impozabile și totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile; suma cheltuielilor cu indemnizația de deplasare acordată salariaților pentru deplasări în România și în străinătate, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituții publice; cheltuieli sociale (ajutoare sociale, cheltuieli pentru funcționarea corespunzătoare a grădinițelor, creșelor, servicii de sănătate) în limita cotei de până la 2% din valoarea cheltuielilor cu salariile; cheltuieli reprezentând tichete de masă; cheltuieli cu provizionae și rezerve în limitele stabilite de lege; cheltuieli cu dobânzile – integral deductibile, în cazul în care gradul de îndatorare este <3.

Din categoria venituri neimpozabile la calculul profitului impozabil fac parte: veniturile din dividende încasate de la o persoană română sau străină; diferențele favorabile de valoare a titlurilor de participare înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune, la persoanele juridice la care se dețin titluri de participare; venituri din anularea cheltuielilor, reducerea sau anularea provizioanelor, pentru care nu s-a acordat deducere.

Prin urmare, profitul impozabil se determină ca diferență din veniturile din: livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobiliare pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate și lucrări executate, înclusiv din câștiguri din orice sursă, și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri – pe perioada unui an fiscal, la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.

În legătură cu impozitul pe profit se mai rețin următoarele:

Cotele procentuale de impozit pot fi: cote procentuale de bază, cote procentuale majorate și cote procentuale micșorate, în funcție de politicile fiscale concretizate în legislația fiscală. Cota standard care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%, cu excepțiile prevăzute de la legislația în vigoare.

Decontarea și plata impozitului pe profit se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni următoare închiderii trimestrelor I – III. Documentul prin care se declară impozitul pe profit în timpul anului este „Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat”. Impozitul anual se declară prin „Declarația privind impozitul pe profit”, care trebuie să fie depusă până la data de 25 martie, inclusiv, a anului următor celui pentru care se calculează impozitul.

Profitul impozabil stabilit conform prevederilor prezentate anterior se calculează și se evidențiază trimestrial, cumulat de la începutul anului.

Impozitul datorat pentru trimestrul în curs, se determină pe baza relației:

După ce s-a calculat rezultatul bilanțier, se procedează la înregistrarea operațiilor de distribuire a profitului. Ca regulă autonomă, distribuirea profitului se efectuează în conformitatea cu prevederile legislației fiscale în vigoare.

Rezultatul definitiv al exercițiului financiar se stabilește la închiderea acestuia.

Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinații, după aprobarea situațiilor financiare anuale.

Din profitul societății se va prelua, în fiecare an, 5% pentru formarea fondului de rezervă legală, până ce acesta va atinge minimum a cincea parte din capitalul social. Dacă fondul de rezervă, după constituire, s-a micșorat din orice cauză, va fi completat, cu respectarea prevederilor legale în vigoare. De asemenea, se include în fondul de rezervă, chiar dacă acesta a atins suma prevăzută anterior, excedentul obținut prin vânzarea acțiunilor la un curs mai mare decât valoarea lor nominală, dacă acest excedent nu este întebuințat la plata cheltuielilor de emisiune sau destinat amortizărilor.

Fondatorii vor participa la profit, dacă acest lucru este prevăzut în actul constitutiv ori, în lipsa unor asemenea prevederi, a fost aprobat la adunarea generală extraordinară.

Profitul contabil rămas după repartizarea rezervei legale se preia de la începutul exercițiului finanicar următor celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale în contul 117 „Rezultatul reportat”, de unde urmează a fi repartizat pe celelalte destinații legale. Evidențierea în contabilitate a destinațiilor profitului contabil se efectuează după convocarea adunării generale a acționarilor sau asociaților care a aprobat repartizarea profitului, prin înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite acționarilor sau asociaților, rezerve și alte destinații, conform legii.

Dividendele se distribuie asociaților proporțional cu cota de participare la capitalul social vărsat, dacă prin actul constitutiv nu se prevede asltfel. Acestea se plătesc în termenul stabilit de adunarea generală a asociaților sau, după caz, stabilit prin legile speciale, dar nu stabilit de adunarea generală a asociaților sau, după caz, stabilit prin legile speciale, dar nu mai târziu de 6 luni de la data aprobării situației financiare anuale aferente exercițiului financiar încheiat. În caz contrar, societatea va plăti daune – interese pentru perioada de întârziere, la nivelul dobânzii legale, dacă prin actul constitutiv sau prin hotărârea adunării generale a acționarilor care a aprobat situația financiară aferentă exercițiului financiar încheiat nu s-a stabilit o dobândă mai mare.

Entitățile nu pot reveni asupra înregistrărilor efectuate cu privire la repartizarea profitului.

Constituirea rezervelor legale, suma distribuită = profitul brut x procentul de constituire (5%) potrivit prevederilor legale în vigoare:

Profitul rămas după constituirea rezervelor legale rămâne în soldul creditor al contului 121 „Profit sau pierdere”.

Închiderea conturilor 121 „Profit sau pierdere” și 129 „Repartizarea profitului” se efectuează la începutul exercițiului financiar următor celui pentru care se întomesc situațiile financiare la care se referă situațiile financiare anuale.

Închiderea contului 129 „Repartizarea profitului”:

Închiderea contului 121 „Profit sau pierdere”:

Repartizarea profitului, în exercițiului financiar următor, se înregistrează, după caz:

În legătură cu distribuirea profitului pentru dividende sunt necesare unele precizări. Astfel, în contabilitate dividendul reprezintă orice distribuire, în bani sau în natură, în favoarea acționarilor sau asociaților, din profitul stabilit pe baza bilanțului și a contului de profit și pierdere, proporțional, cu cota de participare la capitalul social. În principiu dividendele ce urmează a fi distribuite, implicit impuse impozitării se determină pe baza relației:

Fără ca problema să fie explicit formulată, acordarea dividendelor se face numai în raport cu acțiunile subscrise și vărsate (deci capitalul subscris vărsat). O asemenea soluție poate fi definită prin actul constitutiv al societății. Dividendele sunt supuse impozitării, prin reținere la sursă, cu o cotă de 16% din suma acestora. Termenul de plată a dividendelor este stabilit de adunarea generală ordinară a acționarilor sau asociaților la propunerea consiliului de administrație sau al directorului. De regulă, plata nu poate depăși 6 luni de la închiderea exercițiului. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite asociaților, după caz, până la sfârșitul anului în care s-a aprobat bilanțul, termenul de plată a impozitului pe dividende poate depăși data de 31 decembrie a exercițiului respectiv.

Pierderea contabilă reportată se acoperă din profitul exercițiului financiar și cel reportat, din rezerve, prime de capital și capital social, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților, cu respectarea prevederilor legale. În lipsa unor prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se acoperă pierderea contabilă este la latitudinea adunării generale a acționarilor sau asociaților, respectiv a consiliului de administrație.

Reglementări și standarde contabile privind impozitul pe profit

Standardele Internaționale de Raportare Financiară (cunoscute sub acronimul IFRS provenit de la denumirea în limba engleză International Financial Reporting Standards) reprezintă un set de standarde contabile. În prezent, ele sunt emise de International Accounting Standards Board (IASB). Multe dintre standardele care fac parte din IFRS sunt cunoscute sub vechea denumire de Standarde Internaționale de Contabilitate (IAS).

IAS au fost emise între 1973 și 2001 de către consiliul International Accounting Standards Committee (IASC). În aprilie 2001, IASB a adoptat toate standardele IAS, ulterior continuând dezvoltarea lor. Noile standarde poartă însă denumirea de IFRS.

Deși în prezent nu se mai emit standarde IAS, cele deja existente sunt în continuare în vigoare până la înlocuirea sau modificarea lor prin emiterea de noi standarde IFRS.

IFRS sunt considerate a fi un set de standarde „bazate pe principii”, întrucât stabilesc reguli generale, dar impun și anumite tratamente contabile specifice.

Standardele InternaȚionale de Raportare Financiară cuprind:

Standardele InternaȚionale de Raportare Financiară (IFRS) — standarde emise după 2001

Standardele InternaȚionale de Contabilitate (IAS) — standarde emise înainte de 2001

Interpretări ale Comitetului Internațional pentru Interpretări privind Raportarea Financiară (IFRIC) — emise după 2001

Interpretări ale Comitetului Permanent pentru Interpretări (SIC) — emise înainte de 2001

Există, de asemenea, și un Cadru General pentru Întocmirea și Prezentarea Situațiilor Financiare, care descrie unele dintre principiile care stau la baza IFRS.

Standarde și reglementări internaționale privind impozitul pe profit

În conformitate cu prevederile acestui standard, o întreprindere trebuie să recunoască o datorie cu impozitul amânat, cu anumite excepții prevăzute de standard, în condițiile în care este posibil ca recuperarea sau decontarea valorii contabile a unui activ sau a unei datorii să determine efectuarea unor plăți viitoare mai mari sau mici privind impozitul pe profit curent, decât ar fi valoarea acestora dacă o asemenea recuperare sau decontare nu ar avea consecințe fiscale. Impozitul pe profit luat în calcul la determinarea și înregistrarea în contabilitate a profitului net/pierderii nete dintr-un exercițiu financiar trebuie să cuprindă atât impozitul curent, cât și impozitul amânat.

Obiectivul IAS 12 este acela de a prevede regimul contabil al impozitului pe profit. Stabilește principii și oferă recomandări pentru înregistrarea în contabilitate a consecințelor fiscale prezente și viitoare legate de:

Recuperarea/decontarea viitoare a valorii contabile a activelor/pasivelor din bilanțul contabil al unei entități;

Tranzacțiile aferente perioadei curente recunoscute în contul de profit și pierderi sau direct în capitalurile proprii.

Aria de definire este constituită din:

Cheltuiala cu impozitul pe profit (Venitul din impozitul pe profit) reprezintă valoarea globală inclusă în determinarea profitului net sau a pierderii nete pe perioada exercițiului în ceea ce privește impozitul curent și pe cel amânat.

Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit plătibil/recuperabil în raport cu profitul impozabil/pierderea fiscală pe o perioadă.

Datoriile și creanțele fiscale curente trebuie luate în calcul la stabilirea impozitului pe profit și trebuie să fie recunoscute pentru perioadele de impozitare curente și anterioare, aplicând cota de impozit aplicabilă perioadei respective (IAS 12.12).

Beneficiul unei pierderi fiscale care poate fi folosită pentru a diminua impozitul curent al unei perioade trecute trebuie recunoscut ca și activ (IAS 12.13). Impozitul pe profit curent, indiferent dacă este o creanță sau o datorie, trebuie calculat la valoarea recuperabilă/de plată de la/către autoritățile fiscale, folosind rata stabilită prin legile fiscale în vigoare la data bilanțului.

IAS 12 menționează că datoria cu impozitul pe profit amânat trebuie recunoscută pentru toate diferențele temporare impozabile. Există trei excepții de la recunoașterea unei datorii cu impozitul pe profit amânat, după cum urmează (IAS 12.15):

Datorii care provin din recunoașterea fondului comercial, pentru care amortizarea nu este deductibilă fiscal;

Datorii care provin din recunoașterea inițială a unui element de activ/pasiv altul decât din consolidare, care în momentul tranzacției nu afectează profitul contabil sau fiscal;

Datorii care provin din profiturile nedistribuite din investiții în care întreprinderea este în măsură să controleze momentul reluării diferenței și este posibil ca această reluare să nu aibă loc în viitorul previzibil.

Recunoașterea unei creanțe cu impozitul amânat. O creanță cu impozitul pe profit amânat trebuie recunoscută pentru toate diferențele temporare deductibile, pierderi fiscale neutilizate și credite fiscale nefolosite în măsura în care este posibil ca profitul impozabil din care să fie deductibilă diferența temporara să fie disonibil cu următoarea excepție: (IAS 12.24)

Fond comercial negativ care a fost tratat ca și venit amânat prin IAS 22

Recunoașterea inițială a unui activ/datorii, alta decât cea prevăzută inițial și care în momentul tranzacției nu afectează profitul contabil sau impozabil

Creanțele cu impozitul pe profit amânat pentru diferențe temporare deductibile ce rezultă din participații în sucursale, filiale, întreprinderi asociate sau de tip joint-venture trebuie recunoscute în măsura în care este probabil ca diferența temporară să se reia într-un viitor previzibil, profitul impozabil să fie disponibil, iar diferența temporară să fie utilizată. (IAS 12.44).

Valoarea contabilă a creanțelor cu impozitul pe profit amânat trebuie revizuită la închiderea exercițiului și diminuată în măsura în care nu mai este probabilă disponibilitatea unui profit impozabil suficient pentru a permite utilizarea acestui activ. Orice astfel de diminuare trebuie reluată în măsura în care profitul evine suficient. (IAS 12.37).

2.2 Impozitul pe profit – prin prisma reglementărilor românești

Reforma fiscală din România a cuprins și măsuri privind armonizarea legislației impozitului pe profit cu cea comunitară.

În acest sens, modul de așezare, urmărire și percepere a impozitului pe profit a suferit modificări sub aspectul sferei de cuprindere, a cheltuielilor deductibile și nedeductibile, a cotelor de impunere- modificate atât ca număr cât și ca nivel, al reducerilor și scutirilor, precum și al sancțiunilor aplicate.

Regulile privind impozitul pe profit s-au modificat la 1 ianuarie 2016, odată cu intrarea în vigoare a noului Cod fiscal.

Potrivit noului Cod fiscal, devin subiecți ai impozitului pe profit în România persoanele juridice străine care au locul de exercitare a conducerii efective în România.

De exemplu, o companie înființată în Bulgaria devine subiect al impozitului pe profit în România în situația în care aceasta este administrată efectiv în România. Mai mult, aceste companii se vor impozita similar persoanelor juridice române, asupra profitului obținut și din România și din străinătate.

Sunt excluse din sfera impozitului pe profit, persoanele juridice străine și persoanele fizice nerezidente care desfășoară activitate în România într-o asociere cu sau fără personalitate juridică. Instituțiile ce erau înainte scutite de la plata impozitului pe profit sunt acum menționate ca fiind persoane care nu intră sunb incidența acestui titlu.

În această categorie se includ și entitățile transparente fiscal cu personalitate juridică. Ca urmare acestora nu li se aplică prevederile titlului II al noului Cod fiscal. În schimb, asociațiile constituite potrivit O.G.26/2000 sunt considerate contribuabili și ar trebui să își îndeplinească toate obligațiile care le revin în acest sens.

Potrivit art. 16 noul Cod fiscal se menține posibilitatea de a opta pentru un an fiscal egal cu exercițiul financiar ales, dacă anterior s-a optat pentru un exercițiu financiar diferit de anul calendaristic. În acest caz, modificarea anului fiscal se anunță în termen de 15 zile de la data începerii anului fiscal sau de la înființare, dacă se optează de la înființare.

De asemenea se stabilește o regulă specială pentru contribuabili care intră în dizolvare cu lichidare: perioada cuprinsă între prima zi a anului fiscal următor a celui în care a fost deschisă procedura lichidării și data închiderii procedurii de lichidare se consideră un singur an fiscal.

Cu privire la plata și depunerea declarației de impozit pe profit, se stabilește că pentru contribuabilii care aplică sistemul de plăți anticipare, plata și desclararea impozitului pentru trimestru IV se va face până la 25 decembrie a anului de calcul, și nu la 25 ianuarie a anului următor, potrivit vechii legislații fiscale.

În cazul în care în primul an de aplicare a sistemului de plăți anticipare se obține pierdere fiscală, în al doile an se va plăti impozitul calculat trimestrial ca 16% profit contabil, numai pentru trimestrele I – III, urmâns să se facă definitivarea până la 25 martie. Dacă și în al doilea an se obține pierdere fiscală, în al treilea an trebuie să se aplice sistemul de calcul efectiv trimestrial, nemaifiind posibilă aplicarea sistemului de plăți anticipate.

În scopul determinării profitului impozabil, contribuabili sunt obligați să evidențieze în registrul de evidență fiscală veniturile impozabile realizate din orice sursă, într-un an fiscal, precum și cheltuielile efectuate în scopul realizării acestora.

La stabilirea, profitului impozabil potrivit prevederilor fiscale în vigoare, se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor. De exemplu, următoarele:

Diferențele favorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluării creanțelor și datoriilor în valută, înregistrate în evidența contabilă în rezultatul reportat;

Rezervele din reevaluarea mijloacelor fixe;

Câștigurile legate de vânzarea sau anularea titlurilor de participare proprii dobândite sau răscumpărate;

Diferențele nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluării creanțelor și datoriilor în valută, înregistrarea neamorizată a cheltuielilor de crecetare și dezvoltare și a mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care a fost înregistrată în rezultatul reportat;

Diferențele nefavorabile dintre prețul de vânzare al titulurilor de participare proprii și valoare lor de dobândire sau răscumpărare, înregistrate la data vânzării titlurilor respective.

Profitul fiscal și impozitul pe profit

Impozitarea veniturilor obținute din desfășurarea unei activități economice se poate realiza în maniere diferite, în funcție de modul de organizare al acesteia, și anume:

impozitul pe profit (persoane juridice – societăți comerciale, regii autonome),

impozitul pe veniturile microîntreprinderilor (sistem simplificat de impozitare pentru societățile mici, numite microîntreprinderi),

impozitul pe veniturile din activități independente comerciale sau profesii liberale (activități desfășurate în baza unei autorizații, fără a se obține personalitate juridică).

Impozitul pe profit rămâne însă modalitatea principală de impozitare a veniturilor din activități economice și un impozit direct important, cu rol esențial în constituirea resurselor financiare publice.

Reglementarea în decursul anilor a impozitului pe profit a cunoscut nenumărate etape și schimbări, privind baza de impozitare, cotele, precum și alte elemente.

Amintim aici câteva facilități aplicate în diverse etape istorice: utilizarea unei cote reduse de impozit pentru veniturile obținute din export, reducerea sau scutirea de impozit pentru profitul reinvestit; posibilitatea deducerii unor cheltuieli cu amortizarea de 20% din valoarea mijlocului fix, în luna intrării în funcțiune a acestuia, creșterea perioadei de reportare a pierderilor fiscale în vederea recuperării lor de la 5 – 7 ani.

Multe facilități, care favorizau anumite sectoare de activitate sau realizarea de investitții, au fost eliminate, concomitent cu diminuarea cotei de impozitare de la 38% la 25% și apoi la 16%. S-a mizat astfel pe a lăsa la îndemâna contribuabililor un profit mai mare, indiferent de tipul de activitate din care acesta provine sau de destinația pe care o are (învestire sau consum, ca urmare a distribuirii de dividende).

La nivel internațional, fiecare stat aplică diverse facilități ca parte a politicii fiscale interne, dar și din considerente de concurență fiscală internațională, având drept obiectiv atragerea de investiții străine directe și creșterea economică.

Din perspectivă macroeconomică, date furnizate de Eurostat la nivelul anului 2014 arată faptul că cea mai ridicată pondere în PIB a încasărilor din impozitul pe profit se regăsește în: Cipru (6,8%), Malta (5,9%) și Luxembourg (5%). Acestea sunt state mici din Uniunea Europeană, în care fie cota de impozit pe profit este redusă, dar impozitarea indirectă nu conduce la încasări mai ridicate (cazul Ciprului), fie cotele de impozit pe profit sunt printre cele mai ridicate din Europa (Malta și Luxembourg). Clasamentul realizat în funcție de acest indicator este încheiat de Letonia, Estonia, Ungaria și Lituania. Cu o pondere a impozitului pe profit în PIB de 2,2%, România se află sub media la nivelul UE-27, ocupând poziția 18.

Indicatorul pondere a impozitului pe profit în total venituri fiscale are, de asemenea valori mult diferite între statele membre: de la maxime de 19% până la minime de 3%.

La nivel microeconomic, impozitul pe profit generează o sarcină fiscală sportată direct de către companii, dar și o serie de costuri indirecte, de administrare a acestui impozit.

Conform studiului PWC, la nivel internațional, impozitarea profitului conduce la o presiune fiscală medie asupra companiilor de 16,2% (36% din rata totală de impozitare), trebuie alocate 68 ore anual (26% din numărul total de ore necesar pentru conformare fiscală), implicând 3,4 plăți anuale (doar 12% din numărul total de plăți cu caracter fiscal efectuate într-un an.

La nivelul statelor membre EU & EFTA, presiunea fiscală provenind din impozitul pe profit înregistrează o valoare de 12,7% sub media la nivel internațional (ceea ce reprezintă 30% din rata totală de impozitare), fiind necesare în medie 38 ore pentru conformare (21% din total), și 1,6 plăți anuale (doar 12% din total).

Pentru România, din rata totală de impozitare de 44,2%, mai puțin de un sfert provine din impozit pe profit, fapt datorat cotei reduse de impozitare a veniturilor companiilor, comparativ cu presiunea fiscală generată de contribuțiile sociale, percepută de majoritatea contribuabililor ca împovărătoare. Din totalul de 216 ore dedicate îndeplinirii tuturor obligațiilor fiscale, numai 40 ore sunt necesare gestionării impozitului pe profit. Ca număr de plăți anuale cu caracter fiscal efectuate, România se găsește pe ultimul loc între statele membre, cu un număr de 41 de asemenea plăți, din care numai 4 sunt aferente impozitului pe profit.

Deși din aceste date reiese faptul că în România sarcina fiscală și costurile administrative privind impozitul pe profit nu sunt ridicate, există totuși alte aspecte pe care contribuabilii le percep ca ridicând probleme serioase în practică.

Într-un studiu care a inclus aproximativ 130 de directori financiari sau experți fiscali, reprezentanți ai unora dintre cei mai importanți investitori din România, majoritatea companiilor chestionate (61%) spun că legislația fiscală aferentă impozitului pe profit este complicată, în parte pentru că textele de lege sunt ambigue, iar normele de aplicare insuficient de coerente și clare.

Au fost amintite probleme practice legate de tratamentul fiscal al tranzacțiilor efectuate de și în evidență a creanțelor neîncasate, legislația fiscală în materie de reorganizări, fuziuni, divizări, transferuri de linii de business, regulile privind restructurarea datoriilor sau transferul portofoliilor de creanțe etc.

Mai mult decât atât, lipsa de predictibilitate și certitudine a impunerii reprezintă o importantă problemă pentru respondenți. Au existat ani în care modificările aduse în cursul anului financiar au creat distorsiuni manore în bugetele de cheltuieli stabilite și au avut impact asupra marjei de profit și a deciziei investiționale. Exemple concrete în acest sens se referă la creșterea bazei de impozitare prin eliminarea deductibilității cheltuielilor cu combustibilul pentru autoturismele deținute de companii sau prin nerecunoașterea, din punct de vedere fiscal, a reevaluărilor efectuate la sfârșitul anului.

Lărgirea bazei de impunere atrage în mod direct creșterea cotei efective de impozitare, deci o povară fiscală suplimentară, nebugetată inițial. Din calculele efectuate în cadrul studiului, reiese că ajustarea profitului contabil prin neacordarea deductibilității unui număr semnificativ de cheltuieli poate modifica cota de impozitare la aproximativ 20 – 25%.

În plus, complexitatea legislației impozitului pe profit a crescut o dată cu introducerea regulilor privitoare la prețurile de transfer între companii afiliate, necesitând atenție sporită în cazul contractelor încheiate cu alte societăți din grup, întrucât nejustificarea prețurilor de transfer utilizate, potrivit regulilor în vigoare, poate atrage ajustarea veniturilor sau a cheltuielilor pentru a reflecta corect prețul în piață.

În concluzie, pentru a avea în vedere toate aspectele menționate, cu impact asupra activităților desfășurate, managementul fiscal al unei companii trebuie să aibă în vedere, o serie de obiective dintre care amintim:

bună gestionare a cash-ului, în contextul optimizărilor fiscale;

gestionarea activităților sau politicilor pentru a putea integra programele de acordare de facilități fiscale disponibile;

îmbunătățirea comunicării și dezvoltarea unor relații puternice cu autoritățile fiscale din statul în care își desfășoară activitățile;

monitorizare proactivă a modificărilor politicilor fiscale, pentru a putea include în previziuni impactul așteptat al schimbărilor de natură fiscală.