A2 Babota Krisztina Andrea [619371]

UNIVERSITATEA CREȘTINĂ PARTIUM
FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE ȘI SOCIALE
SPECIALIZAREA: FINANȚE ȘI BĂNCI

LUCRARE DE LICENȚĂ

TRATAMENTE CONTABILE ȘI FISCALE
ALE IMPOZITUL UI PE PROFIT

Coordonator științific:
Conf. Univ. Dr. Szász Erzsébet

Absolvent: [anonimizat]

2017

1

CUPRINS
Introducere ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. ….2
Lista figurilor ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. .3
Lista tabelurilor ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………… 4
Lista anexelor ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. 5
1. Capitolul 1 – Fiscalitate și contabilitate ………………………….. ………………………….. …………….. 6
1.1 Fiscalitate și contabilitate în România ………………………….. ………………………….. …………. 6
1.2 Rolul impozitării în Uniunea Europeană ………………………….. ………………………….. ……. 10
2. Capitolul 2 – Impozitul pe profit ………………………….. ………………………….. ……………………… 13
2.1 Noțiuni generale, rolul, caracteristici, gruparea impozitelor ………………………….. ……….. 13
2.2 Baza legală și sfera de cuprindere a impozitului pe profit ………………………….. ………….. 17
2.2.1 Persoane impozabile ………………………….. ………………………….. ……………………….. 17
2.2.2 Scutiri ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………. 17
2.2.3 Profitul reinvestit ………………………….. ………………………….. ………………………….. .. 18
2.3 Anul fiscal, cota de impozitare și declararea impoz itului pe profit ………………………….. . 19
2.4 Calculul rezultatului impozabil ………………………….. ………………………….. ………………… 19
2.4.1 Analiza veniturilor ………………………….. ………………………….. ………………………….. 20
2.4.2 Analiza cheltuielilor ………………………….. ………………………….. ………………………… 21
2.5 Contabilizarea impozitului pe profit ………………………….. ………………………….. ………….. 23
3. Capitolul 3 – Studiu de caz ………………………….. ………………………….. ………………………….. … 25
3.1 Prezentarea societății ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………. 25
3.2 Prezentarea activității propriu -zise ………………………….. ………………………….. …………………. 28
3.3 Organizarea contabilității ………………………….. ………………………….. ………………………….. …. 29
3.4 Principii și politici contabile ………………………….. ………………………….. …………………………. 29
3.5 Prezentarea situațiilor financiare în perioada 2013 -2015 ………………………….. ………………… 30
3.6 Evidența contabilă a conturilor de cheltuieli și venituri în anul 2015 ………………………….. … 36
3.7 Impozitul pe profit în anul 2015 ………………………….. ………………………….. …………………….. 55
Concluzie ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. ….. 59
Bibliografie ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. .. 60
Anexe …………… …………………………………………………………………………………62

2
Introducere
Impozitul pe profit este forma de pr elevare a unei părți din veniturile și/sau averea
persoanelor , la dispoziția statului , în vederea acoperirii cheltuielilor publice. Are o mare
însemnătate în acoperirea cheltuielilor publice, fiind un important inst rument de politică
economică. Impozitul pe profit e ste unul din impozitele care aduc cele mai multe venituri
la bugetul statului.
Lucrarea mea va prezenta în prima parte noțiuni generale ale impozitului pe profit,
caracteristici, rolul în general și în Uniunea Europeană, contabilitatea și fiscalitatea
impo zitului pe profit în teorie. Va fi urmat în a doua parte de un studiu de caz aplicat la SC
LICENȚĂ SRL, pentru prezentarea punerii în practică a celor menționate în prima parte,
perioada analizată fiind anul 2015.
Am ales acestă temă do arece consider că de terminarea ș i calculul impozitului pe
profit necesită o gândire complexă. Ca și contabilă practicantă , înțeleg că aplicarea în
practică cere cunoașterea amplă a legislației în vigoare, a reglementărilor contabile și
fiscale, care sunt în permanentă schimba re. Totodată este nevoie și de un comportament
adecva t și disciplinat al contribuabilului. Conducerea societăților trebuie să aibă în vedere
atât perspectivele acestora, cât și respectarea normelor aplicabile în perioada respectivă.
Impozitele nu doar acop eră cheltuielile publice, ci prin redistribuirea veniturilor de stat,
societățile pot beneficia de anumite facilități.
Mulțumiri profesorilor și administratorului societății studiate pentru îndrumările și
informațiile oferite pe tot parcursul anilor de stu diu și în elaborarea lucrării de licență.
Cu siguranță cuno ștințele și experiența ac umulată mă vor ajuta în viitor să devin o
parte integrantă a societății.

3
Lista figurilor
Figură 3. 1 Evoluția vânzărilor în perioada 2013 -2015 ………………………….. ………………… 33
Figură 3. 2 Evolu ția profitului net ………………………….. ………………………….. ………………. 33
Figură 3. 3 Ponderea veniturilor din vânzarea mărfuri lor în ve niturile totale ……………….. 38
Figură 3. 4 Evoluția veniturilor totale în perioada 2013 -2015 ………………………….. ………. 41
Figură 3. 5 Ponderea cheltuielilor cu mărfuri în cheltuielile totale ………………………….. …. 46
Figură 3. 6 Evoluția cheltuielilor cu personalul în cheltuielile totale ………………………….. 52
Figură 3. 7 Evoluția cheltuielilor totale în perioada 2013 -2015 ………………………….. …….. 55
Figură 3. 8 Evoluția impozitul ui pe profit în anul 2015 ………………………….. ……………….. 57
Figură 3. 9 Evoluția imp ozitului pe profit în perioada 2013 -2015 ………………………….. …. 58

4
Lista tabelurilor
Tabel 3. 1 Bilanț prescurtat 2013 -2015 ………………………….. ………………………….. ………… 31
Tabel 3. 2 Indicatori de lichidități curente ………………………….. ………………………….. …….. 32
Tabel 3. 3 Indicatori de lichidități imediate ………………………….. ………………………….. …… 32
Tabel 3. 4 Rezultatele finale d in perioada analizată ………………………….. …………………….. 34
Tabel 3. 5 Calculul impozitului pe profit pentru anul 2013 ………………………….. ………….. 34
Tabel 3. 6 Calculul impozitului pe profit p entru anul 2014 ………………………….. ………….. 35
Tabel 3. 7 Calculul impozitului pe profit pentru anul 2015 ………………………….. ………….. 35
Tabel 3. 8 Calcularea cheltuielilor de protocol d eductibile ………………………….. …………… 48
Tabel 3. 9 Calculele trimestriale ale impozitului pe profit în anul 2015 ………………………. 56
Tabel 3. 10 Rezultate trimestriale în a nul 2015 ………………………….. …………………………. 56

5
Lista anexelor
Anexa nr. 1 Registrul imobilizărilor la 31.12.2015 ……………………………. ……………………….26
Anexa nr. 2 Registrul inventar la 31.12.2015…………………………….. ………………………………28
Anexa nr. 3 Balanța de verificare sintetică …………………………………………………………………28
Anexa nr. 4 Bilanț p rescurtat la data de 31,12,2015……………………………………… ……………30
Anexa nr. 5 Declarația privind impozitul pe profit an 2013 …………………………………………34
Anexa nr. 6 Declarația privind impozitul pe profit an 2014 …………………………………………35
Anexa nr. 7 Declaraț ia privind impozitul pe profit an 2015 ……………………………………36, 58
Anexa nr. 8 Fișa sintetică contribuabil (paginile 16 -17)………………………………………………36
Anexa nr. 9 Balanța de verificare analitică parțială pen tru clasele 6 și 7 ……………………….36
Anexa nr. 10 Registrul de evidență fiscală 2015…………………………………………………………43
Anexa nr. 11 Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat martie 2015…….. ….57
Anexa nr. 12 Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat iunie 2015…………..57
Anexa nr. 13 Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat septembrie 2015…..57

6
1. Capitolul 1 – Fiscalitate și contabilitate
1.1 Fiscalita te și contabilitate în România
Prin fiscalitate înț elegem totalitatea legilor, dispozițiilor, măsurilor cu privire la stabilirea
și colectarea impozitelor și taxelor.
Sistemul fiscal este un sistem de constituire a venitului statului prin redistribuirea v enitului
național cu aportul impozitelor și taxelor, reglementat prin norme juridice.
Sistemul fiscal cuprinde următoarele elemente:
a) totalitatea actelor normative care se referă la așezarea, urmărirea și perceperea
impozitelor, taxelor si altor resurse fin anciare publice. Intră aici legi , ordonanțe,
hotărâri guvernamentale,
b) impozite, taxe, contribuții pentru alimentarea bugetelor d e stat, locale, fonduri
speciale,
c) mecanismul fiscal, totalitatea metodelor, tehnicilor, instrumentelor fiscale,1
d) aparatul fiscal .2
Acest sistem reprezintă expresia voinței politice societății dintr -un teritoriu bine definit,
independent și suveran. Statul suveran politic și fiscal exercită o putere fiscală în cadrul
teritoriului său geografic.
Calitatea sistemului este dată de res pectarea principiilor impozitării:
principiul avantajului – contrubuția cetățenilor trebuie să fie proporțională cu
beneficiile obținute din consumul sau utilizarea bunurilor publice;
pricipiul capacității plății – contribuția cetățenilor trebuie să fie di rect proporțională
cu capacitatea lor de plată.
Sistemul f iscal are funcție de mobilizare a resurselor bugetare, funcție economică
stimulativă (facilitățile acordate stimulează creșterea economică), funcție socială
(protejează unele categorii sociale), fun cție de control a economiei (statul intervine cu
măsuri fiscale).

1 Mecanismul fiscal se bazează pe dreptul fiscal și pe principiile de impozitare. Cuprinde t oate tehnicile și
metodele prin casre statul își adună veniturile bugetare. Cu cât mecanismul fiscal este mai simplu și
transparent, cu atât este și mai eficient, echilibrând totodată relația dintre stat și contribuabili.
2 Codreanu, C. (1998), Sistemul fisca l în știința finanțelor

7
În România există o ten dință de îmbunătățire sau moder nizare a sistemului fiscal, ca acesta
să devină unul eficient și echitabil în colectarea resurselor pentru finanțarea activităților de
stat, prin impozite directe percepute veniturilor și/sau averilor persoanelor juridice și fizice
și prin impozite indirecte care majorează prețurile mărfurilor și serviciilor. Totodată se
încearcă prevenirea, depistarea și combaterea evaziunii fiscal e prin introducerea unor serii
de norme în vederea întăririi disciplinei fiscal e.
Sistemul fiscal trebuie în permanență modificat , actualizat, perfecționat în a cord cu
obiectivele econimoco -sociale ale etapelor de dezvoltare. Această perfecționare trebuie să
fie în strânsă legătură c u standardele Uniunii Europene ș i cu noutățile apărute în țările
dezvoltate.
Conform Legii contabilității nr.82/19913, modificată și republicată ulterior, contabilitatea
este știința și arta stăpânirii afacerilor, în care scop se ocu pă cu "măsurarea, evaluarea,
cunoașterea, gestiunea și controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a
rezultatelor obținute din activitatea persoanelor fizice și juridice", în care scop "trebuie să
asigure înregistrarea cronologică ș i sistematică, prelucrarea, publicarea și păstrarea
informațiilor cu privire la poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de
trezorerie, atât pentru cerințele interne ale acestora, cât și în relațiile cu investitorii prezenți
și potențiali, c reditorii financiari și comerciali, clienții, instituțiile publice și alți utilizatori".
Însă în zilele de azi, datorită creșterii mediului de afaceri, se cere ca contabilitatea să ofere
baza expertizei în domeniul fiscal. Contabilii moderni trebuie să pos ede cunoștințe
aprofundate în materie de fiscalitate, având în vedere complexitatea legislației fiscale și a
contabilității financiare. Ei acordă pe lângă serviciile de contabilitate și consultanță fiscală,
ținând cont de interesele societăților, dar respe ctând legislația în vigoare.
Pornind de la analiza Federației Experților Contabili Europeni, Stefano Marchese arată că
există trei tipuri de dependent fiscalitate -contabilitate:4
Dependența contabilitate -fiscalitate (în majoritatea țărilor: Austria, Belgi a,
Germania, Franța)
Independența fiscalității de contabilitate (contabilitatea financiară este separată de
cea fiscală)

3 Legea conta bilității nr. 82/1991, modificată cu Legea nr. 121/2015, republicată în Monitorul Oficial nr.
382 din 02 iunie 2015
4 M.F.P. (2002). Reglementări contabile pentru agenți economici. București: Editura Ecoomică

8

Dependen ța fiscalității de contabilitate (rezultatul financia r este punctu l de plecare
pentru baza impozabilă).
În Romănia există relaț ii de conexiune și deconectări. Conexiune a înseamnă că se
utilizează aceeași bază de date contabilă pentru practica contabilă și fiscală. Deconectarea
este prezentă prin diferențele dintre regulile aplicabile în materie de contabilitate și
fiscalitate.
Codul de procedură fiscală5 stabilește că docu mentele justificative contabile reprezintă
doar suport, adică de la ele se pornește în determinarea bazei impozabile , nu ea este baza
de impozitare.
Sistemul de impozitare din România este într -o fază de consoli dare și armonizare cu
legislația europeană. Există însă și interpretări diferite ale legislației fiscale. Autoritățile
pot trata în mod diferit unele aspecte, procedând la calcularea unor impozite și taxe și
penalități de întârziere aferente. Controlul fi scal se poa te efectua până la 5, respectiv 7 ani.
Vorbind despre studierea domeniul ui contabil și fiscal, specialiștii din domeniu (Popper,
2002) au afirmat că „contabilitatea este o știință, iar această știință nu este un sistem de
afirmații certe sau bin e stabilite și nici unul care avansează constant spre o stare finală;
știința noastră nu este cunoaștere: e a nu poate niciodata pretinde că a ajuns la adevăr și nici
măcar la un înlocuitor al adevărului, cum ar fi probabilitatea”. Studiul acestei științe î n
raport cu fiscalitatea reprezintă deci o provocare. Nu se poate reali za un demers științific
cu privire la interferența dintre principiile contabile și cele fiscal e fără cunoașterea
principiilor care le defines c. Contabilitatea și fiscalitatea sunt într-o relație de conexiune și
de deconectare, fiind în continu ă perfecționare. 6
Dacă până în anul 2000 se poate aprecia că România a avut o contabilitate care să
furnizeze informații, în principal, pentru scopuri fiscale, după acest an, cu certitudine are
loc o puternică deconectare a contabilității de fiscalitate. Această deconectare a
contabilității de fiscalitate s -a realizat prin emiterea unei legisl ații fiscale care nu se mai
bazează exclusiv pe informațiile din contabilitate , și a devenit mai evidentă o dată cu
emiterea Codului fiscal în anul 2004. În același timp, contabilitatea rămâne principalul

5 Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, actualizată prin Ordonan ța de urgen ță a
Guvernului nr. 84 din 16 noiembrie 2016
6 Ec. Pop Ioan (2014) , Contabilitate și fiscalitate., conectare și deconectare, UBB Cluj Napoca

9
furnizor de informații pentru scopuri fiscale, astfel că are loc un proces permanent de
relaționare între cele două domenii. Similar domeniului contabilități i, și în domeniul fiscal
legislația națională a preluat directivele europene în domeniu. Evoluțiile înregistrate pentru
cele două domenii cercetate au fost determinate de schimbările profunde din economia
românească, începând cu anul 1990, în special, de c ererea tot mai crescută de informații
relevante și credibile din partea investitorilor și a altor categorii de utilizatori (ca de
exemplu, finanțatorii și creditorii). Tot în această perioadă, s -au pus bazele și s -a dezvoltat
piața organizată de capital, f apt ce a impulsionat realizarea condițiilor pentru obținerea și
publicarea de informații contabile tran sparente, neutre, inteligibile ș i pertinente pentru
părțile interesate. Perfecționările aduse legislației, în domeniul contabilității, au vizat și
introd ucerea de prevederi referitoare la responsabilitatea persoanelor care întocmesc și
publică situații financiare. Această responsabilitate aparține conducerii fiecărei entități care
răspunde pentru aplicarea consecventă a politicilor contabile elaborate în b aza
reglementărilor contabile și pentru imaginea fidelă prezentată în situațiile financiare, dar și
experților contabili și auditorilor financiari.
Raporturile neutrale sunt raporturile care nu au efect asuprea rel ațiilor de contabilitate –
fiscalitate . Raporturile de integrare și raporturile neutral e reprezintă relația dintre
contabilitate și fiscalitate Raporturile integrar e sau de conectare realizează neconcordanțe
între contabilitate și fiscalitate. Raporturile integra re între contabilitate și fiscalitat e sunt de
conectare sau angajare, fiind determinate de interse cția dintre interesul contabil ș i cel
fiscal. În cazul acestor raporturi apar divergențe între principiile contabilității și cele ale
fiscalită ții; în consecință ele trebuie conciliate sau armon izate
În sfera acestor raporturi se înscriu trei probleme: impozitarea profitului, amortizarea
imobilizărilor și evaluarea contabilă a patrimoniului. Problema amortizării este
subordonată impozitării profitului. Amortizarea împreună cu rezultatul net defin esc
capacitatea de autofinanțare a societății și orice modificare al amortizării generează efecte
inverse asupra impozitului pe profit. Regula fiscală stabilește cheltuielile ce se deduc din
venituri în vederea determinării bazei de calcul pentru impozitu l pe profit. În practică,
țările unde contabilitatea este conectată la fiscalitate , sunt deductibile prioritar cheltuiel ile
cu amortizarea ce corespunde deprecierii reale, justificată din punct de vedere economic ,
fiind impuse normele contabile. Fiscalitat ea este utilizată și pentru încurajarea agenților
economici pentru investiții productive, ca urmare a politicii economi ce. În această situație,
entităț ile au posibilitatea să contabilizeze amortismentele ce nu corespund unei deprecieri

10
economic justificată a capitalului fix, ca activ imobilizat. Astfel, instrumentarea contabilă
prin regula fiscală are un dublu inconvenient: pe de o parte o subevaluare a valorii nete
contabile a investiției materiale în raport cu utilizarea sa, iar pe de altă parte o
supradi mensionare a cheltuielilor cu amortizarea aferentă activității de exploatare.
Implicațiile regulii fiscale crează o imagine ireală a gestiunii ceea ce sfidează redarea
fidelă a stării entității în situa țiile financiare anuale.
Între contabilitate și fisc alitate ar trebui să existe numai raporturi neutre, informația
contabilă degajată de contabilitate să fie nepoluată fiscal. Această informație contabilă
trebuie să fie utilă tuturor celor interesați, inclusiv statului, motiv pentru care divergențele
ar put ea fi rezolvate extracontabil, tinând separat o eviden ță în scop fiscal, evidenț ă ce
poate fi valorificată în raportările financiare ale entită ții. Impactul fiscalității asupra
contabilității este foarte puternic în țara noastră, și provine din faptul că principiile,
regulile, normele și reglementările proprii celor două componente nu sunt congruente în
toate cazurile, și nici nu vor fi.
1.2 Rolul i mpozitării în Uniunea Europeană
După scandalurile financiare care au avut loc în multe țări , s-a hatărât î ntărire a cerințelor
referitoare la informația furnizată de contabilitate. În România, datorită prezenței
semnificative a investitorilor străini, precum și a aderării României la Uniunea Europeană,
fiscalitatea este armonizată cu cea din țările membre ale Uniunii Europene. În condițiile
actuale legislația contabilă și fiscală din România , pot funcționa numai în contextul
european, „elementul național” fiind din ce în ce mai puțin prezent, aspect cu conse cințe
pozitive în relaț ia contabilitate -fiscalitate. În contex tul integrării României în Uniunea
Europeană, începând cu anul 2007, conectarea și deconectarea contabilității de fiscalitate
reprezintă o temă de mare actualitate.
Precum România are nevoie de venituri pentru finanțarea cheltuielilor si redistribuirea
resurselor, si Uniunea Europeană necesită fonduri pentru protejarea economiei pe termen
scurt și lung, pentru creșterea economică și dezvoltarea ramurilor economice zonale și
integrale.7
Uniunea Europeană urmărește o politică de armonizare a impozitelor și ta xelor din țările
membre, să pune în concordanță politice economice, sociale și fiscale. Ea nu are un rol
direct în stabilirea impozitelor . Cotele își stabilesc țările membre, fiecare în parte. Cotele

7 Comparative Assessment of OECD

11
de impozit are aplicate în statele membre diferă între el e, ceea ce duce la migrarea
investițiilor în țările cu cote mai reduse, lucru care ajută la creșterea PIB -ului și bunastării
în statul respectiv. În acest sens România ar fi un teritoriu atractiv pentru investitori8, totuși
schimbarea desă a legislației re prezintă un obstacol destul de mare atât pentru
întreprinzătorii străini, cât și pentru mediul de afaceri intern.
Rolul Uniunii este aceea de a urmări respectarea intereselor fiecăr ui stat membru și
asigurarea unor obiective europene, precum creșterea e conomiei, circulația liberă de marfă,
servicii și capitaluri, concurența loială sau combaterea discriminării consumatorilor. În
cazul impozitului pe profit există un interes comun la nivelul Uniunii Europene de a
respecta principiile nediscriminării și liber ei circula ții pe piața unică și de a combate
evaziunea fiscală.
Companiile își deschid sedii în tările cu regim fiscal favorabil, datorită faptului că
fiscalitatea în UE nu es te nici în prez ent armonizată, ceea ce generează problem e
companiilor și instituț iilor fiscale.
Relația contabilitate –fiscalitate pe plan internațional a determinat existența a două sisteme
mari de contabilitate: modelul continental și modelul anglo -saxon. În cadrul modelului
continental, fiecare țară are propriile reguli fiscale asup ra contabilității. De aici, rezultă și
nevoia de reconciliere, astfel încât și statului și entită ților să -i fie satisfăcute cerințele.
Realitatea și analiza raporturilor dintre fiscalitate și contabilitate demonstrează că
principiile, normele, reglementări le celor două componente nu sunt convergente în toate
cazurile. În modelul anglo -saxon, principiul imaginii fidele este suprem. Modalitățile de
finanțare ale entită ților care aparțin celor două mari modele de contabilitate sunt diferite. În
modelul contine ntal de contabilitate, entită țile își asigură resursele financiare de care au
nevoie, pentru desfășurarea activității lor prin intermediul băncilor, spre deosebire de o
entitate care aplică regulile anglo -saxone care își asigură resursele financiare de pe piețele
de capital, care sunt foarte sensibile la informațiile contabile. În acest caz, transparența
informațiilor este esențială. În cazul contabilității continentale nu sunt onorate în mod egal
toate interesele informaționale, fiscalitatea nu se subordon ează imaginii fidele, iar în
situație de divergență cu contabilitatea, fiscalitatea impune regula.

8 România cu cota sa unică de 16% la impozit pe profit este printre membrele UE cu cotele cele mai reduse,
media europeană fiind de aproximtiv 25%. Franța, Spania și Italia sunt cu peste 30%, iar cele mai scăzute
cote se găsesc în România, Irlanda ș i Ungaria unde cota s+a redus la 9% începând cu acest an.

12
Demersurile privind conectarea și deconectarea contabilităț ii de fiscalitate din perspectiva
fiscalită ți se realizeazǎ pe coordonatele armonizǎrii și conver genței cadrului conceptual
contabil național cu cel european și internațional, la baza cǎrora trebuie sǎ stea înțelegerea
și aplicarea principiilor contabile fundamentale și dezvoltarea raționamentului profesional,
atât în mediu contabil , cât și în cel fis cal. Principalele elemente prin care se diferențiază
sistemul continental de cel anglo -saxon sunt: prudența, independența exercițiilor financiare
și actualitatea efectelor fiscale ale costului istoric, aplicarea principiului prevalenței
economicului asupra juridicului.

13
2. Capitolul 2 – Impozitul pe profit
2.1 Noțiuni generale, rolul, caracteristici , gruparea impozitelor
Sistemul fiscal reprezintâ totalitatea impozitelor ș i taxelor provenite de la persoane juridice
și persoane fizice care alimentează b ugetele pub lice. Impo zitul pe profit este forma de
prelevare a unei părți din veniturile și/sau averea persoanelor impozabile, în vederea
acoperirii cheltuielilor publice9. Are caracter obligatoriu, fiind impus tuturor persoanelor,
cu titl u definitiv și nerambursabil , fără compensație directă.
Sistemul fiscal î ndepline ște urmă toarele func ții principale :
 funcție de asigurare a resurselor financiare , necesare statului pentru finan țarea
acțiunilor ce decurg din î ndeplinirea func țiilor sale: în vățământ, cultur ă, sănătate ,
asistență social ă, ordine public ă, etc.
 funcție economic ă, de stimulare a bunei desfăș urări a activit ății agen ților
economici;
 funcție socială , în sensul favorizării categoriilor de agenți economici ce își
desfășoară activitatea în condiții mai dezavanta joase față de cele normale ;
 funcț ie de control. (Bucur , 2011)
În practica fiscală interna țională întâlnim o diversitate de impo zite, care se deosebesc ca
formă ș i con ținut. De aceea, pentru a identifica u șor efectele diferitelor categorii de
impozite în plan economic, financiar, social și politic este necesar ă gruparea acestora pe
baza urmă toarelor criteria (Văcărel, 2007) :
 trăsăturile de fon d și de formă ale impozitelor;
 obiectul asupra cărora se a șează;
 scopul urmărit de stat prin instituirea lor;
 frecven ța perceperii lor;
 institu ția care le administrează.
În funcție de trăsăturile de fond ș i de formă, impozitele se grupează în:
 impozite directe;
 impozite indirecte .

Impozitele directe se stabilesc nominal î n sarcina unor persoane fizice sau/ și juridice, î n
funcție de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor legale de impunere și se percep

9 Văcărel (2007)

14
direct de la subiectul impozitului la anumite ter mene precis stabilite. De regulă, î n cazul
acestor impozite, subiectul ș i suport ătorul impozitului sunt una și ace eași persoan ă.
Pe baza criteriilor care stau la baza aș ezării impozitelor directe, acestea se grupeaz ă în:
a) impozite reale (obiective, pe produs), care:
 se stabilesc în legatură cu deț inerea unor obiecte m ateriale (cum sunt pă mântul,
clădirile, magazin ele etc.), f ăcându -se abstracție de situaț ia personal ă a subiectului
impozitului;
 au cunoscut o larg ă aplicabilitate î n perioada capitalismului pr emonopolist, dar ele
se practică și în prezent în cazul clă dirilor, terenurilor ocupate de clă diri,
exploat ărilor agricole.
În aceast ă categorie se includ:
o impozitul funciar;
o impozitul pe cl ădiri;
o impozitul pe activit ăți industriale, comerciale și profesii libere;
o impozi tul pe capitalul mobiliar sau bă nesc.
b) impozite personale (subiective), care se așează asupra veniturilor sau averii , avându -se
în vedere și situa ția personal ă a subiectului impozitului.
În această categorie se includ:
o impozitul pe veniturile persoanelor fizice;
o impozitul pe veniturile societă ților de capital;
o impozitul pe averea propriu -zisă;
o impozitul pe circula ția averii;
o impozitul pe sporul de avere.

Impozitele indirecte se percep cu ocazia vânzarii unor bunuri și al prest ării unor servicii,
fiind vă rsate la bugetul public de c ătre produc ători, comercian ți sau prestatori de servicii
și suporta te de că tre consumatorii bunurilor și serviciilor impozabile.
În cazul acestor impozite, prin lege, se atribuie calitatea de subiect al impozitului altei
persoane fizice sau juridice decât suport ătorului acestora.
În func ție de forma lor de manifestare, impozitele indirecte se grupeaz ă în:
 taxe de consumaț ie;
 venituri care provin de la monopolurile fiscale;
 taxe vamale;
 taxe de timbru și de înregistrare.

15
Avându -se in vedere obiectul asupra c ărora se a șeaza, impozitele se clasifica în:
 impozit pe venit;
 impozit pe avere;
 impozit pe consum (sau pe cheltuieli).

În funcț ie de scopul urmă rit de stat prin introducerea lor, impozitele se grupează în:
 impozit financiar, instituit de stat în scopul realiză rii de venituri necesare
acoperirii cheltuielilor statului (cum sunt, de exemplu, impozitele pe venit,
taxele de consuma ție etc.).
 impozit de ordine, introdus de stat în scopul limită rii unei activit ăți anume sau
în vederea realiză rii unor obiective nefiscale cum sunt, de exemplu,
introducerea unor accize ridica te asupra consumului de alcool și tutun sau
utilizarea un or taxe vamale .

După frecven ța cu care se realizeaz ă (respectiv, s e percep la buget), distingem:
 impozite permanente (ordinare), care se percep cu regularitate (de reg ulă,
anual), fiind î nscrise în cadrul fiec ărui buget public;
 impozite incidentale (extraordinare), care se instituie în situa ții excepț ionale
(cum ar fi, de exemplu, î n situații de criză și război) și se percep o singur ă dată,
motiv pentru care ele nu su nt înscrise î n bugetul public.

După institu ția care le administreaz ă, impozitele se grupeaz ă în func ție de tipul statelor
în care se instituie și percep, astfel:
 în statele de tip federal distingem:
o impozite federale;
o impozite ale statelor, landurilor, cantoanelor, regiunilor sau provi nciilor
membre ale federa țiilor;
o impozite locale, ale departamentelor, provinciilor sau jude țelor, ale
municipiilor, oraș elor și comunelor.
 în statele de tip unitar distingem:
o impozite ale administra ției centrale de stat;
o impozite locale, ale organelor adm inistrativ -teritoriale.

16
Impozitul pe profit este un impozit direct care face parte din sistemul fiscal al României.
Face parte din profitul reali zat de contribuabil, reprezentând un cost efectiv, plătit statului,
fiind reglementat de Codul fiscal.
Impozi tul pe profit este mijlocul principal de resurse pentru acumula rea veniturilor de stat,
reprezentând rolul10 financiar. Acesta urmărește randamentul, stabilitatea și elasticitatea.
Impozitul este stabil atunci când nu este influențat de împrejurările social e și economice a
societății și este elastic dacă se adaptează ușor la nevoile sistemului fiscal. Randamentul
fiscal presupune încasarea veniturilor cu cel e mai mici eforturi pentru stat.
Prin rolul său politic nu numai acumulează venituri pentru stat, dar și influențează agenții
economici, putând încuraja sau descuraja activitatea economică.
Cel ma i important rol însă îl are rata fiscalității care se reflectă în aportul impozitelor la
formarea resurselor financiare necesare statului român. Se calculează ca raportul dintre
veniturile totale și produsul intern brut , adică cât la sută d in produsul intern brut stă la
dispoziția statului:11

Impozitul pe profit are o latură de natură politică prin care se urmărește ca fiecare impozit
să co respundă cerințelor și una de ordin tehnic pentru concretizarea metodelor și tehnicilor
utilizate.
Justiți a impunerii sau echității fiscale presupune participarea tututor persoane la
impozitare in funcție de venituri având caracter general, dar luând in c onsiderare clasa
socială de unde provine contribuabilul prin acordarea unor facilități. Trebuie să distingem
egalitatea în fața impozitului și egalitatea prin impozit. Primul dă impozitului caracter
neutru, fiind aplicat asupra tuturor persoanelor fizice ș i juridice, indiferent de domiciliu sau
reședință. Egalitatea prin impozit ia în considerare situația membrului societății.
Certitudinea impunerii cere ca mărimea, modalitatea, termenul și locul de plată să fie
concrete, ușor de înțeles e pentru toată lume a, fără interpretări.
Comoditatea randamentului impozitelor oferă pentru contribuabili termene și mod
convenabil de plată.

10 Văcărel (2007)
11 Ungureanu (2005)

17
2.2 Baza legală și sfera de cuprindere a impozitului pe profit
Impozitul pe profit face parte din pri ncipalele impozite directe, fiind cel mai important
dintre impozite le și taxe le instituite și reglementate în cadru legal unitar al României:
Codul Fiscal . Acest act normativ complex are ca scop principal reglementarea procedurilor
de colectare a resursel or financiare publice. Codul fiscal12 este legea cadru pentru
reglementarea diferitelor imp ozite și taxe în România. Actualul C od fiscal este Legea
227/2015, actualizat în 07 februarie 2017.
2.2.1 Persoane impozabile
Impozitul pe profit se aplică în general persoanelor juridice cu sediul social în România,
pentru profit obținut în interiorul sau în afara țării, și persoanelor juridice străine cu sediu
permanent în România.13
Sunt persoane juridice romăne:
 companii și societăți naționale, regii autonome ;
 societăți comerciale cu capital străin, român sau mixt, indiferent de forma juridică;
 societăți agricole, organizații cooperatiste;
 instituții financiare și de credit;
 fundații, asociații, organizații nonguvernamentale;
 alte entități constituite potrivit legii.
Persoane juridice străine sunt companii, asociații, organizații care au fost constituie pe baza
legislației unei alte țări.
2.2.2 Scutiri
Urmatoarele persoane sunt scutiți de la plata impozitului pe profit: persoanele juridice
plătitoare de impozitul pe veniturile microîntreprinderilor, trezoreria de stat, instituțiile
publice pentru fondurile publice, fundațiile române, cultele religioase, Banca Națională a
României, Academia Română, fondurile de garantare și compen sare înființate potrivit

12 Legea 227/2015 publicat în Monitorul Oficial nr. 688/10,09,2015
13 La sfârșitul fiecărui an trebuie analizat e plafoanele pentru a putea fi plăt itor de impozit pe profit. Conform
normelor în vigoare dacă la 31,12,2016 o societate comercială realizează o cifră de afaceri mai mică de
100,000 euro la cursul BNR, aceasta va fi plătitoare de impozit pe venit începând cu data de 01,01,2017.
Dacă cifra d e afaceri pentru anul 2016 este cuprinsă între 100,000 euro și 500,000 euro, societatea va rămâne
la impozit pe profit pentru luna ianuarie 2017, iar din 01,02,2017 trece la plătitoare de impozit pe venit.
Dacă această cifră de afaceri depășește 500,000 e uro, contribuabilul va fi plătitor de impozit pe profit. Există
însă o excepție pentru cei care nu ating plafonul de 500,000 euro, dar capitalul social este de peste 45,000 lei.
Aceștia pot opta pentru a deveni plătitori de impozit pe profit.

18
legii, precum și contribuabilii care își desfășoră activități de cercetare -dezoltare, în primii
10 ani.
Se consideră ca fiind venituri neimpozabile anumite venituri a următo arelor persoane
juridice:
 culte religioase – pentru venituri din producerea și vânzarea unor obiecte necesare
activității de cult;
 instituții de învățământ preuniversitare și sup erioare acreditate – pentru veniturile
obținute pentru finanțarea activităților curente sau în anii următori;
 asociații de proprietari – potrivit legii;
 SN Crucea Roșie din România – pentru activități curente sau în anii u rmători;
 organizații nonprofit – pentru taxe și cotizații, contribuțiile simpatizanțilot și a
membrilor, activități sportive, donații, sponsorizări, dobânzi, reclame, fonduri
nerambursabile și altele prevăzute de lege. Totodată sunt neimpozabile și alte
venituri în limita a 15,000 euro, cu condiția ca aceasta să nu fie mai mult de 10%
din veniturile neimpozabile.
2.2.3 Profitul reinvestit
Este scutit de la impozit profitul reinvestit. Fac parte din obiectul acestei facilități
echipamentele tehnologice, calculato arele electronice și echipamentele periferice, mașini și
aparate de casă, de control și de facturare, programe informatice, dreptul de utilizarea
programelor informatice, produse și/sau achiziționate și puse în funcțiune, folosite în
scopul desfășurării a ctivității economice, precum și activele corporale prevăzute în
subgrupa 2.1, respectiv în clasa 2.2.9 din Catalogul privind clasificarea și duratele normale
de funcționare a mijloacelor fixe. Pentru activele ce fac obiectul facilității, care se
realizează pe parcursul mai multor ani consecutivi, facilitatea se acordă pentru investițiile
puse în funcțiune parțial în anul respectiv, în baza unor situații parțiale de lucrări.
Scutirea de impozit a profitului reinvestit se aplic ă indiferent de sursele de finanțare a
investițiilor. Activele trebuie menținute pentru o perioadă cel puțin egală cu jumătate din
durata de utilizare economică a acestora, dar nu mai mult de 5 ani. Penalitate: recalculare a
impoz itului pe profit și aplicarea de creanțe fiscale , accesorii. Nu intră sub incidența
acestor prevederi activele care se înscriu în oricare dintre următoarele situații:
a) sunt transferate în cadrul operațiunilor de reorganizare, efectuate potrivit legii;
b) sunt înstrăinate în procedura de lichidare, faliment, potrivit legii;

19
c) sunt distruse, pierdute, furate sau defecte și înlocuite, în condițiile în care aceste situații
sunt demonstrate sau confirmate în mod corespunzător de contribuabil. În cazul activel or
furate, contribuabilul demonstrează furtul pe baza actelor doveditoare emise de organele
judiciare.
Facilitatea fiscală se aplică doar pentru active noi, în sensul în care acestea nu au fost
utilizate anterior datei achiziției. Se acceptă doar utilizare a amortizării liniare sau
degresive.14
2.3 Anul fiscal , cota de impozitare și declararea impozitului pe profit
Anul fiscal este cel calendaristic, cu excepția contribuabililor care se înființează sau își
încetează existența, a căror an fiscal este egală cu peri oada din an în care a existat, conform
art. 16 din Codul fiscal. Prin excepție, persoanele impozabile „ pot opta ca anul fiscal să
corespundă exercițiului financiar. Primul an fiscal modificat include și perioada anterioară
din anul calendaristic cuprinsă î ntre 1 ianuarie și ziua anterioară primei zi a anului fiscal
modificat, acesta reprezentând un singur an fiscal. Contribuabilii comunică organelor
fiscale competente opțiunea pentru anul fiscal modificat, în termen de 15 zile de la data
începerii anului fi scal modificat sau de la data înregistrării acestora, după caz.”
Cota de impozitare în România este de 16%. Fac excepție de la această regulă persoanele
impozabile care desfășoară activități de bar de noapte, cluburi, discoteci, cazinouri, care
plătesc 5% pe veniturile realizate. Mai există o categorie de persoane juridice care , prin
derogare de la Cod fiscal, vor plăti impozitul specific pentru anumite activități, ca hoteluri,
cazări, restaurante.
Impozitul pe profit calculat și datorat se declară și se p lătește până la 25 a lunii următoare
pentru primele trei trimestre, utilizând formularul 100 – Declarație privind obligațiile de
plată la bugetul de stat.
La sfârșitul anului se completează formularul 101 – Declarație privind impozitul pe profit,
termenul de depunere și plată fiind 25 martie a anului următor.
2.4 Calculul rezultatului impozabil
În primul rând trebuie definite și separate noțiunile de rezultat contabil și rezultat fiscal.
Rezultatul contabil este diferența între conturile de venituri și cheltui eli, reflectată în
contul 121 „Profit și pierdere” din balanța de verificare a societății, înainte de impozitare.

14 OMFP (2008)

20
Rezultatul fiscal în schimb reprezintă profitul sau pierderea fiscală calculat trimestial, dar
cumulat de la î nceputul anului, conform regul ilor fiscale.
Profitul impozabil se calculează ca diferența între veniturile și cheltuielile din contabilitate
dintr -un an fiscal, la care se adaugă cheltuielile nedeductibile și se scad venituri le
neimpozabile:

La calcul se mai ia în considerare și pierderile fiscale reportate din anii precedenți, limitate
prin lege15.
2.4.1 Analiza veniturilor
Veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei
contabile, sub formă de creșteri sau intrări de active și reduceri de datorii, prin creșterea de
capitaluri proprii. Acestea sunt recunoscute în contul de profit și pierderi când se pot
evolua creșteri credib ile a beneficiilor de mai sus. U n venit este recunoscut simultan cu
recunosșterea unei creșteri de act iv sau reducere de datorii.
Un rol important îl are în calculul profitului impozabil analiza veniturilor neimpozabile,
nesupuse impozitului pe p rofit.
Face parte din cat egoria veniturilor neimpozabile de exemplu:
 dividendele p rimite de la persoane juridice române – neimpozabile necondiționat ;
 dividendele primite de la persoane juridice străine – neimpozabile dacă există 10%
deținere minimă pe o perioadă de cel puțin 1 an;
 veniturile reprezentâ nd cre șteri de valoare , rezultate d in reevaluarea mijloace lor
fixe, terenurilor, imobiliză rilor necorporale, dup ă caz, care com pensează
cheltuielile cu descreș terile anterioare aferente acelora și imobiliz ări;
 venituri din anularea, recuperarea, inclusiv refacturarea cheltuielilor pentru car e nu
s-au acordat deducer i;
 venituri din evaluarea, ree valuarea, vâ nzarea și cesionarea titlurilor de participare
(10%, 1 an);
 venituri din lichidarea unei persoane juridice româ ne sau str ăine (10%, 1 an) ;

15 Pierderea anuală, stabilită prin declarația de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile
obținute în următorii 7 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora,
la fiecare termen de plată a im pozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării
acestora.

21
 veniturile î nregistrate printr -un sediu permanent aflat in str ăinătate dacă prin
Conven ția de evi tare a dublei impuneri se aplică metoda scutirii;
 sumele primite ca urmare a rest ituirii cotei pă rți din aporturile act țonarilor /
asociaț ilor, cu ocazia reducerii capitalului social;
 valoarea titlurilor de pa rticipare noi sau majorarea valorii nominale ale ti tlurilor
existente ca urmare a î ncorpor ării rezervelor, beneficiilor, primelor de emisiune.
2.4.2 Analiz a cheltuielilor
Cheltuielile constituie diminu ări ale beneficiilor economice î nregistrate pe parcursul
perioadei contabile , sub formă de ieșiri sau scăderi de active sau creșterea datoriilor, prin
reducerea capitalurilor proprii. O ch eltuială deci este re cunoscută în contul de profit și
pierdere simultan cu recunoașterea unei reduceri de activ și/sau creșteri d e datorii.
În cadrul conceptului internațional, atunci când se așteaptă să se obțină avantaje economice
ăn mai multe perioade contabile și asocierea cu un venit este vagă sau indirectă,
recunoșterea se face pe baza unor proceduri raționale. Dacă nu gerer ează beneficii viitoare,
se recunoaște imediat în contul de profit și pierdere sau dacă se angajează o datorie, fără
recunoașterea unui activ.
Petru determinarea bazei impozabile, trebuie să stabilim felul cheltuielilor. Din punct de
vedere fiscal, acestea pot fi:
 deductibile integral,
 cu deductibilitate limitată,
 nedeductibile.
Potrivit noilor reglementări, o cheltuială este deductibilă numai dacă:
 este efectuată în scopul desfășurării activității economice, indiferent dacă produce
sau nu produce venit,
 dacă are la bază un document justificativ,
 dacă nu este nedeductibilă sau cu deductibilitate limitată prin lege.
Cheltuielile deductibile parțial sunt limitate în Legea nr. 227/2015, modificată și
republicată ulterior:
a) Cheltuielile de protocol în limita de 2% asupra profitului contabil majorat cu
cheltuielile de protocol , cheltuiala cu taxa pe valoarea adaugată colectată aferente
pentru cadourile oferite de contribuabil, mai mari de 100 lei și cheltuiala cu

22
impozitul pe profit . Baza de calcul este profitul c ontabil la care nu se aplică ajustări
fiscale, la fe l ca î n cazul rezervelor legale;
b) Cheltuielile sociale în limita a 5% asu pra cheltuielilor totale salariale (aju toare de
deces , de naștere, tichete d e creșă, grădiniță, tichete cado u oferite angajaților și
copiilor minori ai acestora, alte cheltuieli cu caracter social potrivit Codului
Muncii16);
c) Tichete de masă – acordate lunar angajaților în limita zilelor lucrătoare și a 15 lei
pe tichet. Valorile acordate peste aceste limite sunt considerate venituri sal ariale și
se impoziteză ca atare ;
d) Perisabilități, pierderi din manipulare, transpo rt, depozitare, conform legii ,
determinate de procese naturale, cum sunt oxidarea, topirea, evaporarea,
descompunerea, fermentarea. Nu intră aici pierderile tehnologice care sunt parte a
procesului de producție;
e) Cheltuieli cu provizioane le în limita a 30% dacă scadența este depășită cu 270 de
zile, dacă nu sunt garantete de o altă persoană sau dacă sunt datorate de o persoană
care nu este persoană afiliatî contribuabilului;
f) Cheltuieli cu dobânzile și diferențeke de curs aferente – normele prevăd că aceste
cheltuieli sunt deductibile dacă gradul de îndatorare calculată este între 0 și 3, iar
rata dobânzii este maxim 4%;
g) Cheltuielile aferente unor vehicule folosite și în alte s copuri decât exclusiv
activitățile economice, se limitează la 50% , dacă acestea nu depășesc 3 ,500 kg
masă totală maximă autorizată și 9 scaune de pasageri. Fac excepție vehiculele de
urgență, pază, curierat, agenții de vânzări, taximetriștii , școlile de ș oferi, vehicule le
utilizate pentru transport de marfă;
h) Cheltuielile de deplasare în România și s trăinătate, în limita a 2. 5 ori la nivelul
stabilit prin lege;
i) Amortizarea în limita a 1 ,500 lei/lună pentru vehiculele de transport persoane până
la 9 pasageri , inclusiv șoferul.
j) Cheltuielile cu sponsorizările în limita a 0,5% din cifra de afaceri, dar nu mai mult
decât 20% din impozitul pe profit. Sumele nescăzute din impozit pot fi reportate în
următor ii 7 ani, în ordine cronologică.

O serie de cheltuieli sunt considerate nedeductibile :

16 Ministerul Muncii, 2003

23
 În cazul serviciilor de consultanță și management , dacă prestatorul este situat într –
un stat cu care România nu are încheiat un instrument juridic pentru schimb de
informații sau tranzacția este calificată ca fiind artificială , cheltuielile și taxa pe
valoare adăugată sunt nedeductibile;
 Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile;
 Dobânzile, amenzile, penalitățile datorate către autoritățile române sau străine dacă
nu sunt aferente contractelor î ncheiate cu aceste autorităț i;
 Pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor, cu următoarele
excepții:
există sentință judecătorească pentru reorganizarea partenerului, procedură de
faliment finalizat prin sentință judecătorească,
debitor decedat, fără posibilitate de r ecuperare de la moștenitori,
debitor dizolvat, fără succesor,
există contracte de asigurare pentru asemenea pagube;
 Cheltuielile proprii ale contribuabilului care nu sunt în favoarea desfășurării
activiății economice, precum și cele făcute în favoarea acț ionarilor sau asociaților;
 Cheltuielile provenite de la contribuabili inactivi, care nu au la bază un do cument
justificativ sau care sun t legate de fapte de corupție .
2.5 Contabilizarea impozitului pe profit
Formula generală de calcul al rezulutatului contabil , înainte de impozitare este:
Rezultat contabil=Venituri -Cheltuieli
Din punct de vedere contabil, pentru stabilirea rezultatului exercițiului, se închid conturile
de venituri și cheltuieli, astfel:
a) Închiderea conturilor de cheltuieli, prin debitarea contul ui de profit și pierdere:
121 = 6XX
Profit și pierdere Conturi de cheltuieli

b) Închiderea conturilot de venituri, prin creditarea contului de profit și pierdere:
7XX = 121
Conturi de venituri Profit și pierdere

24
Conform Legii contabilității aceste înregistrări se fac lunar , iar profitul impozabil și
impozitul pe profit se calculează și se înregistrează trimestrial, cumulat de la începutul
anului fiscal, articolele contabile fiind:
a) Înregistrarea impozitului datorat:
691 = 441
Cheltuieli cu impozit ul pe profit Impozitul pe profit/venit

b) Plata impozitului pe profit:
441 = 5121/5311
Impozitul pe profit/venit Conturile curente în lei/Casa în lei

c) Închiderea conturilor de cheltuieli:
121 = 691
Profit și pierdere Cheltuieli cu impozitul pe pr ofit

25
3. Capitolul 3 – Studiu de caz
În acest capitol voi prezenta societatea comerială LICENȚĂ SRL, o societate existentă și
activă, a cărei date însă sunt criptate din motive de confidențialitate. Informațiile financiar –
contabile în schimb sunt conf orm realității. Am ales această societate deoarece consider că
munca lor este foarte importantă și benefică pentru societate, încercând să ajute în
principiu persoanele cu handicap locomotor, atât în viața de zi cu zi, cât și în perioadele de
spitalizare ș i postoperatorice.
3.1 Prezentarea societății
Societatea comericală Licență SRL a fost înființată în anul 2011 , avâmd ca obiect principal
de activitate ”Producția de dispozitive, aparate și instrumente medicale și de laborator ”,
cod CAEN 3250. Sediul socia l este până în prezent în Oradea.
Societatea este plătitoare de impozit pe profit datorită cifrei de afaceri mai mari de 500.000
euro în cursul anului 2016. Conform art. 52 din Codul fiscal o societate care „realizează
venituri mai mari de 500.000 euro sa u ponderea veniturilor realizate din consultan ță și
management în veniturile totale este de peste 20% inclusiv, aceasta datorează impozit pe
profit, începând cu trimestrul în care s -a depășit oricare dintre aceste limite..”
SC Licență SRL este plătitoare d e taxa pe valoarea adăugată lunară și nu aplic ă TVA la
încasare, de oarece cifra de afaceri depășește plafonul de 2.250.000 lei stabilită prin lege.
Sunt perosane impozabile care aplică TVA la încasare “persoanele impozabile înregistrate
în scopuri de TVA conform art. 316 , care au sediul activită ții economice în România
conform art. 266 alin. (2) lit. a), a căror cifră de afaceri în anul calendaristic precedent nu a
depășit plafonul de 2.250.000 lei”. (Cod fiscal, 2015)
Capitalul social subscris și vărsat de 200 lei de la înființare, majorat la 300 l ei în cursul
anului 2013, este integral privat român . 93,33% este dețimut de o societate comercială
privată română din Oradea și 6,67% este deținut de două persoane fizice , în cote egale.
Conducerea societății este compusă din administrator -director genera l și director
economic, iar periodic se întrunește Adunarea Generală a Acționarilor petru a dezbate și a
aproba unele măsuri, schimbări în cadrul societății.
În prezent compania are 20 de angajați. Toți s alariații sunt persoane cu studii superioare
din dom eniul economic sau de medicină, având funcții de economiști, reprezentanți
medicali, tehnicieni sau specialiști în relații cu publicul.

26
La început SC Licență SRL s -a ocupat de vânzarea dispozitivelor și instrumentelor
medicale din producția proprie și achi ziționate. În mo mentul de față face parte dintr -un
grup de firme în cadrul căruia una dintre ele produce aceste aparate și SC Licență SRL
doar le comercializează.
Uniteatea economică funcționează în mai multe puncte de lucru, în orașe cum sunt: Baia
Mare , Oradea, Satu Mare, Zalău, Hunedoara, Târgu Mureș. Aceste magazine încearcă să
acopere toată zona de vest a țării, deservind clienți și din județel e Arad, Bistrița , Brașov.
SC Licență SRL nu are imobile -construcții proprii, punctele de lucru sunt autoriza te în
spații închiriate, în special de la persoane fizice.
Conform Registrului imobilizărilor la data de 31,12,2015, societatea are în patrimoniu
active imobilizate în valoarea de 384,260 lei, care s -au amortizat în valoare de 203,780 lei.
Acestea au urmă toarea componență (Anexa nr. 1 ):
 Licențe de softuri, evidențiate în contul 208 „Alte imobilizări corporale”, în valoare
de 5,542 lei, având durata normală de funcționa re 24 luni, amortizate integral;
 Apara te de oxigen are (îm scopul închirierii către pacien ți) și sistem de alarmă,
evidențiate în contul 2131 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje)” , a căror
durata normală de utilizare este de 96 luni, în valoare totală de inventar de 49,290
lei și care s -au amortizat în sumă de 15,617 lei;
 Autovehicule (10 bucăți) evidențiate în contul 2133 „Mijloace de transport”, cu
durata de funcționare de 48 luni, avănd valoare de intrare suma de 304,038 lei și
amortizarea înregistrată de 176,003 lei;
 Mobiliere și aparatură de birou, evidențiate în contul 214, cu aceeaș i denumire, cu
durata de amortizare între 48 și 108 luni, în funcție de destinația mijlocului fix, cu
valoarea de inventar de 25,390 lei, amortizate parțial în valoare de 6,617 lei.
SC Licență SRL utilizează amortizarea liniară, ținând cont de duratele nor male de utilizare
cuprinse în Catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare a
mijloacelor fixe17.
Societatea oferă dispozitive de mers (cadru baston, cârjă, fotoliu rulant) , orteze pentru
coloana vertebrală, pentru membrul superior și inferior, pentru luxații congenitale, ghete

17 Catalogu l de clasificare a mijloacelor fixe utilizate în economie și duratele normale de funcționare ale
acestora din 30 noiembrie 200 4, publicat țn Monitorul Oficial, Parte I nr. 46 din 13 ianuarie 2015, intrat țn
vigoare cu data de 13 ianuarie 2005, cu completările și modificțrile ulterioare

27
ortopedice, produse pentru în grijirea piciorului, proteze externe pen tru membre, produse
pentru îngrijire la domiciliu, ciorapi compresivi, dispozitive pentru incontinență urinară,
dispozitive pentru protezarea s tomelor, produse tehnico -medicale, închiriere de aparate de
oxigenare.
Fiind o societate care face parte din cadrul comerțului cu amănuntul, stocurile sunt
evidențiate la prețul de vânzare cu amănuntul cu TVA, pe fiecare punct de lucru în parte,
având la data de 31,12,2015 valoarea totală de inventar de 645,986 lei, aceasta
reprezentând valoare a de intrare a mărfurilor, evidențiate în conturile de 371 „Mărfuri” și
cele două conexe: 378 „Diferențe de preț la mărfuri” și 4428 „TVA neexigibilă”.
Compania gest ionează în mare parte produse a căror cotă de taxă pe valoare a adăugată este
9% și o parte mai mică cu 19%, respectiv 24% pentru perioada analizată. Se aplică un
adaos de aproximativ 50%.
Numărul de personal a crescut treptat de la 11 la 20 de salariați, toți profesioniști în
domeniul medical și comercial. Licentă SRL oferă pacienților soluții personalizate pentru
fiecare în parte, înțelegând impactul bolilor organice și funcționale asupra calității vieții.
Ambientul este una familială, acordând atenție n evoilor clienților și aparținătorilor. Pentru
a fi compatibil cu standardele domeniului, personalul este la zi cu cele mai recente
tehnologii și rezultate științifice, oferind servicii și produse de calitate, chiar și la patul
bolnavului. Pacienții pot dec onta parțial sau integral contravaloarea acestor dispozitive,
deaorece compania este în relație contractuală cu Casele Județene de Asigurări de Sănătate,
precum și cu Casa de Asigurări de Sănătate a Apărării, Ordinii Publice, Siguranței
Naționale și Autori tății Judecătorești.
Angajații societății, în colaborare cu medicii specialiști, stau la dispoziția pacienților atât în
magazinele specializate, cât și chiar la patul bolnavului, oferind produse, servicii și
consultanță de calitate .
Salariile, obligațiile salariale și diferitele impozite și taxe se plătesc prin virament bancar,
ținând cont de termenele stabilite prin lege.
Creanțele și datoriile se regăsesc în conturile clasei 4, acestea fiind 529,486 lei la creanțe,
1,051,243 lei datorii pe termen scurt și 69,161 lei datorii pe termen lung. Aceasta din
ultima apare în soldul contului 167 „Alte împrumuturi și datorii asimilate” și reprezintă
defapt datoriile către societățile de leasing.

28
În cadrul SC Licență SRL, fiecare punct de lucru întocmește registru de casă, care sunt
evidențiate și în contabilitate pe conturi analitice distincte. Societatea are conturi de bancă
deschise la Trezoreria Municipiului Oradea și la ING Bank, totalizând la sfârțitul anului
2015 disponibili tăți în valoare de 213,916 lei (în conformitate cu Anexa nr. 2).
În conturile claselor 6 și 7, cheltuieli și venituri sunt înregistrate cheltuielile și veniturile
efectuate în cursul anului 2015, necesare desfășurării activităților curente, în conformitate
cu Balanța de verificare din Anexa nr. 3.
3.2 Prezentarea activității propriu -zise
Marfa este achiziționată di n țară și din import , din Uniunea Europeană și din teritorii non
UE. Principalii furnizori interni sunt Vital Logistic SRL, Otto Bock SRL, Paul Hartmann
SRL. Princi palii furnizori externi sunt Mediszintech kft, Umundum kft, Ortoprofil
Centrum kft din Ungaria, Streifeneider și Medi Gmbh din Germania, Proted Protez din
Turcia. Aprovizionarea se efectuează pe cale proprie, de furnizor sau prin servicii de poștă
și curierat.
Clienții su nt în general pacienți de toate vârstele, inclusiv copii, dar și unități sanitare,
spitale, cabinete medicale și societăți asemănătoare SC Licență SRL.
Softul utilizat este programul Pharmec, special creat pentru unitățile de acest tip și
farmacii.
Deservi rea clienților este organizată în magazine specializate de comerț cu amănuntul.
Deplasarea la clienți și în interes de serviciu se realizează cu autovehicule achiziționate
prin leasing financiar de la Porsche Leasing Romania, RCI Leasing și BCR Leasing și cu
autoturisme proprietate angajaților folosite pe bază de contract decomodat. Vânzarea
propriu -zisă din magazine este acea cunoscută din orice magazin de comerț cu amănuntul.
Clientul primește bon fiscal la plata produsului.
Vânzarea de produse care vor f i decontate de Casele de Asigurări de Sănătate este mai
aparte. Există mai multe situații printre care pacientul plătește integral sau parțial produsul.
Se emite o factură de avans. Se depune dosarul cu documentația necesară la Casa de
Asigurări de Sănătat e. Când se aprobă , vine decizia de la Casă . Atunci se reglează factura
de avans, iar pacientul plătește diferența sau i se returnează integral sau parțial banii.
Procedură poate dura mai multe luni.

29
Lunar punctele de lucru facturează către casele de să nătate aceste produse. După
decontarea facturilor se achită și clienții.
3.3 Organizarea cont abilității
Fiecare punct de lucru își conduce evide nța primară. Întocmește recepții, completează
facturi, emite bonuri fiscale, întocmește raportul de gestiune și conduce registrul de casă.
Evidența stocurilor este ținută la preț de vânzare cu amănuntul, atăt valoric, cât și
cantitativ. În afara inventarului anual obligatoriu prin lege, periodic ei sunt verificați de
conducerea societății, efectuând inventar integr al sau prin sondaj. Actele se predau la sediu
o dată pe lună, de unde, după verificarea și completarea lor se predau la contabilitate , fiind
completate cu recepțiile de marfă, respectiv transferuri către depozite, cu deconturile
angajaților, extrasele de c onturi bancare, facturile de cheltuieli.
Contabilitatea finală este ținută de un cabinet de contabilitate extern, care oferă servicii de
contabilitate, de personal și consultanță și reprezintă soc ietatea în fața organelor de con trol.
Cabinetul prelucrează documentele primare primite de la punctele de lucru și de la sediu.
Aici se întocmește balanța de verificare împreună cu registrele obligatorii, se completează
raportările și situațiile financiare, se transmit deconturile și declarațiile către instituțiile
Ministerului Finanțelor. Contabilitatea finală se ține cu ajutorul programului Saga
Sotfware.
Deoarece , începând cu anul 2015, cond ucerea societății dorește să primească o imagine
clară despre rentabilitatea punctelor de lucru, înregistrările, în special cele de venituri și
cheltuieli directe ale magazinului , se marchează cu codul fiecărui punct de lucru, iar
cheltuielile comune se împart în mod proporțional.
3.4 Principii și politici contabile
Evaluarea posturilor din situați ile financiare simplificat e, s-a efectuat î n conformitate cu
următoarele principii contabile: 18
1. Principiul continuităț ii activit ății: s -a ținut cont de faptul că societatea îsi va continua î n
mod normal func ționarea în viitorul previzibil.
2. Principiul permanenț ei met odelor : au fost aplicate aceleași regul i, metode, norme,
privind evaluarea, înregistrarea și prezentarea î n contabilitate a elementelor patrimoniale,
asigurând comparabilitatea în timp a informa țiilor contabile.

18 Principii contabile – face parte din Notele explicative, anexe la situațiile financiare anual e

30
3. Principiul prudenț ei: a u fost luate în c onsiderare numai profiturile recunoscute pâna la
data închiderii exerci țiului financiar; s -a ținut seama de toate obliga țiile previzibile și
pierderile potențiale ș i au fost f ăcute ajust ări de valoare ținând seama de toate deprecierile
posibile indiferent de modul cum acestea ar fi influențat rezultatul financiar.
4. Principiul independen ței exerciț iului: l a determinarea rezultatului s -au luat în calcul
toate veniturile ș i cheltu ielile indiferent de data încasă rii sumelor, respectiv, data efectu ării
plăților.
5. Principiul evaluă rii separate a elementelor de activ și de pasiv: au fost înregist rate toate
elementele de activ și pasiv ș i, eventual, ulterior s -au efectuat compens ări legale.
6. Principiul intangibilit ății: bilanț ul de deschidere corespunde cu cel de închidere.
7. Principiul necompens ării: nu s -au efectuat compens ări între venituri și cheltuieli, ori
între active și pasive, altele decât cele permise de lege.
Situa țiile financiare sunt întocmite ș i exprimate în lei .
Cheltuielile cu repara ția sau întreț inerea mijloacelor fixe au fost efectua te pentru a restabili
sau a menț ine valoarea acestor active, ele au fost recunoscute în contul de pr ofit si pierdere
la data efectuă rii lor, în timp ce cheltui elile efectuate în scopul îmbună tățirii
performanț elor tehnice au fost capitalizate și amortizate pe perioada ră masa. Stocurile sunt
exprima te la costul istoric (de achiziț ie). Costul stocurilor se bazează pe principiul FIFO
(primul intrat, primul ieș it). Conturile de crean țe și datorii, sunt exprim ate la valoarea lor
recuper abilă, respectiv, de plată . Provizioanele sunt recunoscute în bilan ț atunci când apare
pentru societate o obligaț ie legal ă sau constructiv ă, legată de un eveniment trecut și este
probabil că în viitor să fie necesar ă consumarea u nor resurse economice pentru a stinge
aceast ă datorie.
3.5 Prezentarea situațiilor financiare în perioada 2013 -2015
După cum se vede din tabelul de mai jos, care cuprinde bilanțul prescurtat19 pentru anii
2013, 2014 și 2015, situația societății s -a modifica t în mod favorabil.
Imobilizările au crescu t treptat cu aproximativ 15% de la 157 ,011 lei la 180,480 lei.
Aceasta reflectă că Licență SRL a avut posibiltatea de a investi în mijloace fixe, în special
autoturisme care vor ajuta la creșterea activității e conomice, angajații putând astfel ajunge

19 Sursele sunt Bilanțurile prescurtate întocmite și depuse la Administrația Finanțelor Publice pentru
exercițiile financiare aferente (Anexa nr. 4) .

31
mai ușor și mai repede la pacienți. Totodată posedarea acestor autovehicule proprii ajută la
reducerea eficientă a cheltuielilor de deplasare .
În privința activelor circulante se observă o creștere de 30% la categ oria de stocuri.
Evidența lor este ținută la preț de vânzare cu amănuntul , separat pentru fiecare punct de
lucru și defalcat pe cote de taxă pe valoarea adăugată, produsele comercializate fiind
purtătoare atât de 9%, cât și de cota normală de 19%, respecti v 24% pentru perioada
menționată.
Creanțele au suferit o ușoară scădere, ceea ce înseamnă că casele de sănătate au avut
resurse suficiente pentru onorarea facturilor.
Datorită investițiilor și a creșterii cheltuielilor activității curente, cuantumul
dispo nibilităților a scăzut cu cca. 55%. Acest lucru reiese și din faptul că totalul datoriilor
s-a micșorat de la 1,960,669 lei la 1,120,404 lei.
Totodată capitalurile proprii au crescut semnificativ, mulțumită în mare parte profitului
realizat în cursul exerc ițiilor financiare prezentate.
Tabe l 3. 1 Bilanț prescurtat 2013 -2015
BILANȚ PRESCURTAT 2013 2014 2015
Imobilizări necorporale 4.947 1.153
Imobilizări corporale 152.064 163.242 180.480
Active imobilizate 157.011 164.395 180.480
Stocuri 495.056 570.775 645.986
Creanțe 564.699 584.846 529.486
Casa și conturi la bănci 480.055 272.209 213.916
Activ e circulante 1.539.810 1.427.830 1.389.388
Datorii sub 1 an 1.904.399 1.497.787 1.051.243
Active circulante nete/dat orii curente nete -364.589 -69.957 338.145
Total active minus datorii curente -207.578 94.438 518.625
Datorii peste 1 an 56.270 49.170 69.161
Capital subscris și vărsat 300 300 300
Rezerve legale 60 60 60
Profitul sau pierdere reportat(ă) -333.064 -264.208 44.908
Profitul exercițiului financiar 68.916 309.116 404.196
Repartizarea profitului 60
Capitaluri proprii -263.848 45.268 449.464
Capitaluri total -263.848 45.268 449.464
Sursă: Sursă proprie

32
Din tabelul de mai sus putem calcula și analiza indicatorii de lichiditate și gradul de
îndatorare. Astfel obținem o imagine clară a situației financiare SC Licență SRL.
Indicatori de lichiditate
a. Indicatorul de lichiditate curentă (current ratio) este raportul dintre activele curente
și datoriile curen te și ne arată capacitatea companiei de a plăti datoriile curente din
activele circulante.
Tabel 3. 2 Indicatori de lichidități curente
Indicator/an 2013 2014 2015
Indicatorul lichidității curente 0,81 0,95 1,32
Sursă: sursă prop rie
Din câte se observă, în perioada analizată acest indicator este în creștere, ceea ce reprezintă
o situație favorabilă firmei, deoarece Licență SRL are capacitate mai mare de a acoperi
datoriile curente fără a apela la împrumuturi. Valoarea optimă este egal sau mai mare de 1,
dar chiar și în primul an depășește limita alarmantă de 0,8 0.
b. Indicatorul de lichiditate imediată (cash ratio) se calculează ca raportul dintre
disponibilități și datoriile curente. Măsoară capacitatea companiei la un moment
dat, ac tive care pot fi convertite cel mai ușor în lich idități, excluzând stocurile și
creanțele.
Tabel 3. 3 Indicatori de lichidități imediate
Indicator/an 2013 2014 2015
Indicatorul lichidității imediate 0,25 0,18 0,20
Sursă: sursă pro prie
Intervalul de siguranță pentru acesta se consideră că este între 0,20 și 0,30, dar de obicei se
analizează împreună cu celelalte rate.
În urma analizei Formularului 20 Contul de profit și pierdere, rezultă că societatea a reușit
să mărească an de an veniturile din vănzări, respectiv rezultatul din această activitate,
menținând adaosul propus de aproximativ 50%. Tabelul de mai jos reflectă această situație.

33
Figură 3. 1 Evoluția vânzărilor în perioada 2013 -2015

Sursă: sursă proprie
Tot din Fornularele 20 din bilanțuri și din Rapoartele de gestiune anexate la acestea reiese
cum a evoluat profitul companiei în perioada studiată. Se poate vedea în graficul următor
că profitul net s -a majorat de la 68,916 lei (2013) la valoarea d e 309,116 lei (2014),
respectiv 404,196 lei (2015), creșterea de 2 ani fiind de aproximativ 587%.
Figură 3. 2 Evolu ția profitului net

Sursă: sursă proprie
2.578.939 3.562.501 3.570.645
1.393.883 1.418.160 1.467.810
1.185.056 2.144.341 2.102.835
2013 2014 20150500.0001.000.0001.500.0002.000.0002.500.0003.000.0003.500.0004.000.000
Venituri din vânzarea mărfurilor
Cheltuieli privind mărfurile
Rezultat din vânzarea mărfurilor
– 50.000 100.000 150.000 200.000 250.000 300.000 350.000 400.000 450.000
2013 2014 2015
Profit sau pierdere net(ă) a
exercițiului financiar

34
Pornind de la situațiile fnanciare menționate mai sus, ajungem la tabel ul de mai jos, unde
putem compara cele trei ani din punctul de vedere al profitului brut, profitului net și a
impozitului de profit.
Tabel 3. 4 Rezultatele finale din perioada analizată
Denumire 2013 2014 2015
Profit brut 68.916 374.699 514.226
Impozit pe profit 65.583 110.030
Profit net 68.916 309.116 404.196
Sursă: sursă proprie
După cum se vede, avem de a face cu trei situații dis tincte. În primul caz avem profit,
totuș i impozit ul pe profit calculat este 0. În 2014 avem atâ t profit, cât și impozit de plătit.
În situția a l treilea caz compania realizează profit, iar la finalul exercițiului are impozit pe
profit de recuperat.
Impozitul pe profit de recuperat se va putea folosi în anul următor unde se va stabili
impozit de plăt it, suma de achitat fiind mai mică cu acela sau chiar 0.
Anul 2013
Conform Declarației privind impozitul pe profit20 pentru anul 2013, societatea nu a avut
impozit pe profit de plătit. Deși a realizat un profit brut de 68,916 lei, impozit ul declarat a
fost de 0 lei, a avut pierdere fiscală din anii precedenți. Iată un extras din D101 anexată:
Tabel 3. 5 Calculul impozitului pe profit pentru anul 2013
+ Rezultat din exploatare 67,966
+ Rezultat financiar 951
= Rezultat brut 68,917
– Rezervă legală deductibilă 60
+ Cheltuieli nedeductibile 103,150
= Profit impozabil înaintea de reportarea pierderii 172,007
– Pierdere din anii precedenți21 244,763
= Pierdere fiscală de recuperat în anii următori -72,756
Impozit pe profit 0
Sursă: sursă proprie

20 Anexa nr. 5 D101 pentru anul 2013
21 Suma de 244. 763 lei care se reportează ca și pierdere fiscală din a nii precedenți se preia din Declarația
privind impozitul pe profit pentru anul 2012, având î n vedere prevederile art. 31 alin.(1) din Codul fiscal

35
Anul 2014
În acest caz societatea a avut profit și a declarat și a plătit impozit pe profit, cu totul că a
avut pierdere fiscală de recuperat. În continuare vă prezint un scurt extras din Declarația
privind impozitul pe profit pentru anul 2014.22
Tabel 3. 6 Calculul impozitului pe profit pentru anul 2014
+ Rezultat din exploatare 307,984
+ Rezultat financiar 1,137
= Rezultat brut 309,116
+ Cheltuieli nedeductibile 181,846
= Profit impozabil înaintea de reportarea pierderii 490,962
– Pierdere din anii precedenți 72,756
= Profit impozabil 418,206
= Impozit pe profit calculat (profit impozabil*16%) 66,913
– Cheltuieli cu sponsorizări deductibile 1,330
= Impozit pe profit anual declarat 65,583
Sursă: sursă propri e
În primele trei trimestre s -a declarat în total 28,392 lei impozit pe profit, conform
înregistrărilor contabile, urmând ca la depunerea D101 să mai rămâne de plătit suma de
37,191 lei, diferență de impozit pe profit datorat.
Anul 2015
În acest caz, SC Li cență SRL a realizat profit pe total an, dar datorită faptului că trimestrul
IV. a ieșit cu pierdere , la sfârșitul anului a rămas cu impozit pe profit de recuperat.
Tabel 3. 7 Calculul impozitului pe profit pentru anul 2015
+ Rezult at din exploatare 426,060
+ Rezultat financiar -21,864
= Rezultat brut 404,196
+ Cheltuieli nedeductibile 343,764
= Profit impozabil 747,960
= Impozit pe profit calculat (profit impozabil*16%) 119,674
– Cheltuieli cu sponsorizări deductibile 9,644

22 Anexa nr. 6 D101 pentru anul 2014

36
= Impozit pe profit anual declarat 110,030
Sursă: sursă proprie
După cum rezultă din Declarația privind impozitul pe profit pentru anul 201523, societatea
a realizat un profit brut fiscal de 747,960 lei, sumă după care trebuia să plătească 110,030
lei.
Însă ultimul trimestru s -a încheiat cu pierdere fiscală, ceea ce a rezultat o diferență de
impozit pe profit de recuperat de 4,567 lei, față de suma de 114,597 lei declarată în
Declarațiile privind obligațiile de plată la bugetul de stat în primele trei trime stre. Aceast ă
sumă de 4,567 lei figurează în evidența finanțelor ca și supraplătită24 și se va putea ține
seama de aceasta la plata următorului impozit de plătit stabilit, aceasta diminuând suma
datorată către bugetul de stat.
3.6 Evidența contabilă a contu rilor de cheltuieli și venituri în anul 2015
În această parte a lucrării voi analiza conținutul conturilor de cheltuieli și venituri25,
înregistrate în cursul anului 2015. După cum s-a prezentat în subcapitolul 3.1, principala
activitate a SC Licență SRL o reprezintă vânzarea de mărfuri, adică de dispozitive și de
instrumente medicale către populație, respectiv contractarea acestora cu casele județene de
sănătate. Practic vorbind, profitul este diferența dintre adaosul rezultat din aceste activități
și chelt uielile de funcționare a companiei (chirii, utilități, transport, personal, servicii,
amortizare, etc.).
Conform art. 16 alin. (2) din L egea contabilității nr. 82/19 91, c ontabilitatea veniturilor și
cheltuielilor se ține pe feluri de venituri și cheltuieli , după natura sau destinația lor, după
caz.26 .
Conturile din clasa 7 " Conturi de venituri " sunt conturi cu funcție de pasiv. Fac excepție
conturile 709 “Reduceri comerciale acordate”, care are funcție de activ, și 710 "Venituri
aferente costului producției ", care este bifuncțional. Conturile din clasa 7 "Conturi de
venituri" pot fi debitate, în cursul perioadei, cu veniturile realizate din operații de
participație transferate coparticipanților. La sfârșitul perioadei, soldul acestor conturi se
transferă a supra contului de profit și pierdere .

23 Anexa nr . 7 D101 pentru anul 2015
24 În Anexa nr. 8 găsim Fișa sintetic ă a contribuabilului, pagina aferentă impozitului pe profit, eliberat de
Administrația Finanțelor Publice Bihor.
25 Anexa nr. 9 Balanța de verificare analitică pentru clasele 6 și 7
26 Legea contabilității nr. 82/1991

37
În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume
propriu din activități curente, cât și câștigurile din orice alte surse. Câștigurile sunt
creșteri ale beneficiilor economi ce care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea
curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din această activitate. Activitățile curente sunt
orice activități desfășurate de o persoană juridică ca parte integrantă a obiectului său de
activitate, p recum și activitățile conexe acestora. Veniturile din activitățile curente se pot
regăsi sub di ferite denumiri, cum ar fi vânzăr i, comisioane, dobânzi.
Veniturile se țin după natura lor: de exploatare și financiare. Veniturile din exploatare se
regăsesc î n conturile din subclasele 70 -75 și cele financiare în subclasa 76.
În cazul SC Licență SRL totalul veniturilor – conform balanței de verificare întocmit ă la
data de 31 decembrie 2015 – însumează 4.210.690,13 lei, cea mai mare parte fiind
reprezentată de c ifra de afaceri a societății.
Avem următoarea componență:
Contul 704 “Venituri din lucrări executate și servicii prestate” – Acesta se creditează
cu valoarea serviciilor oferite de angajații companiei către pacienți de a întocmi
documentația necesară închi rierii, respectiv închirierea propriu zisă a aparatelor de
oxigenare proprietatea societății, prescrise de către medici speciali ști și contractate cu
casele județene de sănătate. În cursul anului 2015, Licență SRL a realizat venituri de acest
gen în sumă d e 13.287,49 lei.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
4111.analitic
Clienți = %

704
Venituri din servicii prestate
4427
TVA colectată bază+TVA

bază

TVA

Contul 707 “Venituri din vănzarea mărfurilor” – 85% din totalul veniturilor o
reprezintă veniturile din vânzarea mărfurilor. Valoarea înregistrată în cursul exercițiului
este de 3.570.644,54 lei. Evidența este ținută în mod analitic, fiecare punct de lucru având
două conturi analitice pentr u cote diferite de taxă pe valoare a adău gată.
Acestea două dau cifra de afaceri, la baza căreia stau facturi fiscale și raporturi zilnice
listate din casele de marcat. Magazinele desfășoară comerț cu amănuntul, deci la vânzarea

38
produselor se emite bon fiscal pentru client, dar sunt cazuri spec iale când se încasează doar
avans sau compensări cu casele județene de asigurări de sănătate și când se întocmește
factură fiscală. Tot aici se înregistrează livrările pe bază de aviz de însoțire a mărfii care
vor fi facturat e ulterior, dar faptul generato r este în momentul livrării, deci veniturile cresc
atunci, cu condiția ca marfa să fie facturată în cel mult 15 zile. Găsim în această categorie
atât livrări interne, cât și livrări intracomunitare. În cazul exportului și livrărilor
intracomunitare obligat oriu găsim și CMR -uri anexate la factur i, ceea ce dovedește că
marfa într -adevăr a părăsit țara.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
4111.analitic
Clienți = %

707.analitic
Venituri din vânzarea mărfurilor
4427
TVA colectată bază+T VA

bază

TVA

Veniturile din vânzarea mărfurilor au cea mai mare pondere în cadrul veniturilor, astfel:
Figură 3. 3 Ponderea veniturilor din vânzarea mărfurilor în veiturile totale

Sursă; Bilanțurile anilor studiați
Contul 7415 “Venituri din subvenții de exploatare pentru asigurări și protecție
socială” – Valoarea de 280 lei provine dintr -o facilitate de care se bucură acele societăți
care încadrează în muncă șomeri care fac parte dintr -o categorie vulnerabilă, formată din
acei oameni care î și găsesc mai greu un loc de muncă, fie pentru că sunt prea tineri sau
2.578.939 3.562.501 3.570.645
2.644.923 3.610.206 4.210.690
0500.0001.000.0001.500.0002.000.0002.500.0003.000.0003.500.0004.000.0004.500.000
2013 2014 2015
Venituri din vânzarea mărfurilor
Venituri totale

39
prea în vârstă. În 2015, stimulentele financiare sunt calculate în func ție de indicatorul
social de referin ță. Cu aceste sume societatea datorează mai puțin către stat, res pectiv
primește de la stat bani.
Articol ele contabil e care st au la baza înregistrării operații lor:
4371
Contribuția unității la fondul de
șomaj = 7415
Venituri din subvenții de
exploatare pentru asigurări și
protecție socială subvenția

5121.analitic
Cont uri la bănci în lei = 7415
Venituri din subvenții de
exploatare pentru asigurări și
protecție socială subvenția

Contul 7581 “Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități” – În această situație
Licență SRL înregistrează 169.092,01 lei, reprezentând pen alități de întârziere în cazul
unor clien ți care nu și -au plătit datoria la scadență, restanța fiind sub termenul de
prescripție, întemeiat legal cu documete justificative, cum sunt notificări, somații, chemare
la conciliere, calculul penalităților de întâ rziere. Se emite factură fiscal ă ca și document,
fără TVA, această operațiune fiind scutită conform art. 286 alin. 3 lit. c ). (Cod fiscal, 2015)
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
4111.analitic
Clienți = 7581
Venituri din despăgu biri, amenzi
și penalități penalităși
calculate

Contul 7583 “Venituri din cedarea activelor” – Valoarea de 189,04 lei reprezintă
vânzarea unui calculator amortizat, a cărui valoare de piață a scăzut semnificativ datorită
vechimii imobilului. Vânzarea se efectuează e baza facturii fiscale emise către client și
concomitant se face și scoaterea din gestiune a mijlocului fix. În această situație
calculatorul este amortizat integral, deci nu avem un cont de cheltuială aferentă operațiunii
de vânzare.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:

40
4111.analitic
Clienți = %

7583
Venituri din vânzarea activelor
și alte operațiuni de capital
4427
TVA colectată bază+TVA

bază

TVA

Contul 7588 “Alte venituri din exploatare” – În acest cont se înregi streazâ în general
plusurile de inventar. În acest an însă este un articol care majorează semnificativ soldul
contului alte venituri din exploatare, aceea că s -au trecut pe venituri soldurile furnizoril or
care au ajuns la prescripție sau care au fost desfi ințate între timp. Valoarea totală a acestor
venituri ajunge la 429.014,91 lei la sfărșitul anului studiat.
Articolele contabile care stau la baza înregistrării operațiilor:
371
Mărfur i = 7588
Alte venituri din exploatare plusul de
inventar

401.analitic
Furnizor i = 7588
Alte venituri din exploatare valoarea
prescrisă

Contul 765 “Venituri din diferențe de curs valutar” – Suma de 24.717,56 lei este
compusă din diferențele de curs valutar favorabile aferente soldurilor și mișcărilor
efectuate într -o anum ită valută, alta decât moneda națională. Intră aici soldurile furnizorilor
externi, solduri le casei și conturilor bancare î n valută, creditele pe t ermen lung în valută,
respectiv operațiunile cu acestea. Se lucrează cu euro, forinți și lira sterlină.
Artic olul contabil care stă la baza înregistrări i operației :
401.analitic/5314/5124/167
Furnizori/Casa în valută/Conturi
la bănci în valută /Alte împrumuturi
și datorii asimilate = 7651
Venituri din diferențe de curs
valutar legate de elementele
monetare exprima te în valută diferenșe de
curs
favorabile

Contul 766 “Venituri din dobânzi” – În cursul anului 2015 societatea primește de la
bănci pe soldurile existente o valoare de 95,20 lei ca și dobânzi.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
5121.analitic
Conturi la bănci în lei = 766
Venituri din dobânzi dobândă
primită

41
Contul 767 “Venituri din sconturi obținute” – Având în vedere rulajul efectuat cu
anumiți furnizori și condițiile contractuale cu aceștia, Licență SRL primește reduceri de
preț . Valoarea discounturilor care nu s -au introdus în prețul de achiziție a mărfurilor și
care apar astfel în creditul contului 767 este de 3.369,38 lei.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
401.analitic
Furnizori = 767
Venituri di n sconturi obținute discount
primit

Conturile clase i 7 se închid prin debitare, contul corespondent fiind contul de profit și
pierdere. Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
7XX
Conturi de venituri = 121
Profit sau pierdere solduri le
pe conturi

Dacă analizăm evoluția veniturilor în peroada 2013 -2015, observăm o creștere de 36,50%
de la anul 2013 (2.644.923 lei) la 2014 (3.610.206 lei) și o cresștere de 16,63% de la anul
2014 la 2015 (4.210.690 lei) . Deși creșterea este continuă, există o scădere în rata creșterii.
Figură 3. 4 Evoluția veniturilor totale î n perioada 2013 -2015

Sursă: Bilanțurile anilor studiați
Conturile din clasa 6 „ Conturi de cheltuieli ” sunt conturi cu funcție de activ, cu excepț ia
contu lui 609 „Reduceri comerciale primite”, care are func ție de pasiv. Conturile din clasa 6
„Conturi de cheltuieli” pot fi creditate in cursul perioadei, pentru opera țiile in participaț ie,
2.644.923 3.610.206 4.210.690
– 500.000 1.000.000 1.500.000 2.000.000 2.500.000 3.000.000 3.500.000 4.000.000 4.500.000
2013 2014 2015
Venituri totale

42
cu sumele transmise pe baz ă de decont. La sf ârșitul perioadei, sol dul a cestor conturi se
transferă asupra contului de profit si pierdere .
Definiția chel tuielilor include pierderile, precum și acele cheltuieli care apar în procesul
desfășurării activităților curente ale societșții. De exemplu cheltuiel ile care apar în cursul
activită ților curente includ costul vânzărilor, salariile și amortizarea. Ele se regăsesc de
obicei sub forma ieșirilor sau scăderii de active, cum ar fi numerarul sau asimilate, stocuri,
terenuri, mijloace fixe. Pierderile reprezintă alte elemente care co respund definiției
cheltuielilor și care pot sau nu apărea pe parcursul desfășurării activităt ilor curente.
Acestea reprezintă diminuări ale beneficiilor economice și din acest punct de vedere nu
diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli. Intră aici pierderi rezul tte din dezastre
(inundații, incendii), rezultate din ieșirea activelor pe termen lung. Pierderile sunt raportate
de regulă la valoarea netă.
Cheltuielile pot fi după felul lor din exploatare, financiare. Cheltuielile de exploatare se
regăsesc în conturile din subclasele 60 -65, cele financiare în subclasa 66, cheltuielile cu
amortizările în 68 și cheltuielile cu impozite pe profit/venit în subclasa 69.
În cazul SC Licență SRL totalul cheltuielilor – conform balanței de verificare întocmită la
data de 31 decembrie 2015 – însumează 3.806.494,23 lei.
Avem următoarea componență:
Contul 6022 “Cheltuieli privind combustibilul” – Valoarea combustibili lor utilizate în
cursul anului 2015 este de 87.826,76 lei. Acestea sunt achiziționate de la pompele de
carburanți, principalii furnizori fiind Lukoil, Mol Romania. Conform art. 25 alin. (3) lit. l )
din Codul Fiscal, aceste cheltuieli au deductibilitate limitată, deoarece autovehiculele
alimentate nu sunt folosite în exclusivitate pentru desfășurarea activi tăților economice:
“50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utiliz ate exclusiv
în scopul activităț ii economice, cu o masă totală maximă autorizată care să nu de pășească
3.500 kg ș i care să nu aibă mai mult de 9 scaune de p asageri, incluzând și scaunul
șoferului, aflate în proprietatea sau în folosin ța contribuabilului27”. În această situație
compania nu este obligată să țină evidența foilor de parcurs. Sunt deci deduse în limita a
50% cheltuielile aferente facturilor sau bonurilor fiscale de benzină, motorină și/sau gaz,

27 Cod fiscal (2015)

43
depinde de tipul autovehiculului, a căror valoare este sub 100 euro28, contravaloarea în lei
și care au înscrise codul fiscal a SC Licență SRL. În cazul în care lipsește codul fiscal de
pe bon, acesta se înreg istrează ca și integral nedeductibil. Așa se explică de ce este mai
mare suma nedeductibilă dacât cea impozabilă în Registrul de evidență fiscală pe anul
2015 (Anexa nr. 1 0), respectiv 44.825,36 lei și 43.001,40 lei.
Articolul contabil care stă la baza înr egistrării operației:
 pentru operațiunea de bază
%

6022
Cheltuieli privind combustibilii
4426 /4428
TVA deductibilă /TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

 deductibilitatea limitată este valabilă și pentru taxa pa valoare adăug ată, de aceea
mai avem o notă contabilă pentru trecerea pe cheltuială a părții de TVA
nedeductibile din punct de vedere fiscal, fie 50%, fie 100% nedeductibilă:
6022
Cheltuieli privind combustibilii
= 4426 /4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare TVA
nededuct ibilă

Contul 6024 “Cheltuieli cu piesele de schimb” – Valoarea totală a acestora este d e
23.519,73 lei. În acest cont contabil sunt evidențiate piesele de schimb folosite și facturate
de service -uri autorizate la repararea sau revizuirea mijloacelor de t ransport a le societății.
Se aplică aceeași regulă ca și la combustibili, adică deductibilitatea în limita a 50%,
deoarece aceste mașini sunt folosite și în alte scopuri decât cea a desfășurării activității
economice. Astfel din suma totală 11.759,85 lei es te nedeductibilă și 11.759,88 lei este
sumă impozabilă din punct de vedere fiscal. Documentele justificative sunt facturi fiscale
cu bonuri sau chitanțe emise de către furnizori, cum sunt Altes 2 SRL, Aut ogrand Oradea
SRL, Carbenta SRL, Anvelo Center SRL.
Articolele contabile care stau la baza înregistrării operațiilor:

28 Conform art. 319 a lin. (12) lit a. din Codul fiscal cu privire la facturare, Persoanel impozabile pot emite
facturi simplificate „ atunci când valoarea facturilor, inclusiv TVA, nu este mai mare de 100 euro”.

44
%

6024
Cheltuieli privind piesele de
schimb
4426 /4428
TVA deductibilă /TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

6024
Cheltuieli privind piesele de
schimb

=
4426/4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare
TVA
nedeductibilă
Contul 6028 “Cheltuieli privind alte materiale consumabile” – În această categorie se
înregistrează materialele consumabile achiziționate în diferite scopuri. Cea mai mare parte
o reprezintă scute cele achiziționate de la Kaufland România și Paul Hartmann SRL și care
fac parte din pachetele urinare vândute către populație . Tot aici intră și pungile oferite la
împachetare , cumpărate de la Ciobanca SRL , și alte bunuri de papetărie și rechizite de
birou pentru toate punctele de lucru (Toner SRL, Homet SRL). Valoarea totală
achiziționată în cursul anului 2015 este 239.582,92 din care parte nedeductibilă 8.979,57
lei, reprezentând material care nu sunt în totalitate destinate pentru desfășurarea activităț ii
economice a societății sau care nu au la bază documente justificative corespunzătoare.
Articolele contabile care stau la baza înregistrării operațiilor:
%

6028
Cheltuieli privind alte materiale
consumabile
4426/4428
TVA deductibilă/TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

6028
Cheltuieli privind alte materiale
consumabile
=
4426/4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare
TVA
nedeductibilă

Contul 603 “ Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventor” – Se
consid eră obiecte de inventar activele a căror durata de utilizar e este mai mică de 1 an și
valoarea de intrare nu depășește 2.500 lei. În anul 2015 SC Licență SRL a achiziționat de
la Metro Cash&Carry, Dante International SRL, Misabi SRL piese de mobiă de birou ,
rafturi, case de marcat în valoare de 29.179,28 lei. După achiziție aceste obiecte sunt date
în folosință pe baza bonurilor de consum.

45
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
603
Cheltuieli privind materialele de
natura obiectelor de inventar = 303
Materiale de natura obiectelor
de inventar valoarea de
intrare

Contul 604 “ Cheltuieli privind materialele nestocate” – Se înregistrează aici materiale
nestocate ca prospecte, pliante, cărți de vizită, recepționate pe bază de facturi fis cale la care
sunt anexate referate cu privire la destinația acestora. Principalul furnizor este Galaxy
Desing SRL. Valoare achizițion ată este 25.215,45 lei din care suma de 139,24 lei este
nedeductibilă.
Articoele l contabil e care stau la baza înregistrării operați ilor:
%

604
Cheltuieli privind materialele
nestocate
4426/4428
TVA deductibilă/TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

604
Cheltuieli privind materialele
nestocate
=
4426/4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare
TVA
nedeductibilă

Contul 605 „Cheltuieli privind energia și apa” – Valoarea de 30.041,44 lei se compune
din facturile de apă, energie electrică și încălzire furnizate de Eon România, Electrica
Furnizare, Termoficare Oradea, etc.
Articolul contabil care stă l a baza înregistrării operației:
%

605
Cheltuieli privind energia și apa
4426 /4428
TVA deductibilă /TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

Contul 607 „Cheltuieli privind mărfurile” – Valoarea totală a c heltuielilor aferente
mărfurilor vândute în anul 2015 este 1.467.809,99 lei. Evidența este ținută în mod analitic,
pe puncte de lucru și pe cote de TVA. Fiecarea cont de cheltuielă cu mărfuri are un cont

46
analitic pereche la veniturile din vânzarea mărfurilor. Aceste cheltuieli repr ezintă cea mai
mare a parte din totalul cheltuielilor. Ca și în cazul veniturilor, și aici observăm o creștere
paralelă.
Figură 3. 5 Ponderea cheltuielilor cu mărfuri în cheltuielile totale

Sursă: Bilanțurile anilor studiați
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
%

607
Cheltuieli privind mărfurile
378.analitic
Diferențe de preț la mărfuri
4428.analitic
TVA neexigibilă = 371.analitic
Mărfuri

preț
vânzare
preț
intrare
adaos

TVA
amănunt

Contul 611 „Cheltuieli cu întreținerea și reparațiile” – În acest cont sunt înregistrate
cheltuielile cu salubrizarea societății, în sumă de 5.056,27 lei, principalii prestatori fiind
RER Oradea, Drusal SRL, Florisal SRL.
Articolul contabil care stă la baza înregistrări i operației:

%

611
Cheltuieli cu întreținerea și = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

1.393.883 1.418.160 1.467.810 2.576.007 3.235.507 3.696.464
0500.0001.000.0001.500.0002.000.0002.500.0003.000.0003.500.0004.000.000
2013 2014 2015
Cheltuieli privind mărfurile
Cheltuieli totale

47
reparațiile
4426 /4428
TVA deductibilă /TVA la încasare
TVA

Contul 61 3 „Cheltuieli cu primele se asigurare ” – Valoarea totală a primelor de
asigurări înregis trate în anul 2015 este 16.445,65 lei. Se includ aici primele privind
asigură rile auto (asigurarea obligatorie RCA , CASCO) și asigurările malpraxis legate de
personalul societății. Polițele sunt legate direct la agenții le de asigurare (Transilvania
Broker, Inter Broker) sau prin societățile de leasing cu care are compania contract (RCI
Leasing, BCR Leasing), acestea ultimele sunt incluse pe facturile de rată leasing. În
concordanță cu înregistrarea celorlalte cheltuieli legate de autovehicule, și asigurăril e auto
au deductibilitate limitată la 50%. Astfel din suma totală valoare de 4.686,08 lei este
nedeductibilă.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
613
Cheltuieli cu primele de asigurare = 401.analitic/5121
Furnizori/Conturi la bănc i în lei prima de
asigurare

Contul 622 „Cheltuieli privind comisioanele și onorariile” – Este luat în evidență un
serviciu de notar public în valoare de 88,00 lei.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
622
Cheltuieli privind comi sioanele și
onorariile = 5311
Casai în lei serviciul

Contul 62 3 „Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate ” – SC Licență SRL a cheltuit
o sumă mică de 61,80 lei pentru protocol în anul 2015 și anume masă servită la Gastroclub.
Toată suma este de ductibilă, deoarece conform art. 25 alin. 3 lit. a ) din Legea nr.
227/201529 , respectiv art. 21 alin. 3 lit. a ) din Legea nr. 571/2003 (Codul fiscal aferent
anului 2015) , cheltuielile de protocol au deductibilitate limitată „ cheltuielile de protocol în
limita unei cote de 2% aplicată asupra profitului contabil la care se adaugă cheltuielile cu
impozitul pe profit și cheltuielile de protocol” (Cod fiscal, 2015).
Astfel:

29 Cod fiscal (2015)

48
Tabel 3. 8 Calcularea cheltuielilor de protocol deductibile
+ Profit contabil 404,196
+ Impozit pe profit 110,030
+ Cheltuieli de protocol 62
= Bază de calcul 514,288
* 2% limita stabilită prin lege 10,286
Sursă: calcul propri u
În baza tabelului de mai sus, putem zice, că valoarea înregistrată pe contul 623 este integral
deductibilă, dat fiind că se încadrează în suma maxima deductibilă.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
%

623
Cheltuieli de protocol, reclamă și
publicitate
4426 /4428
TVA deductibilă /TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

Contul 62 4 „Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal ” – Cea mai mare p arte din
suma de 3.371,55 lei o reprezintă facturile emise de către Lasgiorgio Trans SRL,
reprezentând transport de marfă efectuat de prestator.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
%

624
Cheltuieli cu transportul de bunuri
si personal
4426 /4428
TVA deductibilă /TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

Contul 62 5 „Cheltuieli cu deplasări, detașăr i și transferări ” – Sunt cuprinse aici toate
cheltuielile cu delegațiile personalului, pornind de la diurne pănă la cazări. Totalul
înregistrat în anul 2015 este 37.368,32 lei, din care însă doar 32.294,42 lei sunt deductibile.
Restul de 5.073,90 lei este sumă nedeductibilă reprezentând diurne peste limita legală sau
mese servite necuvenite achiziționate de personalul aflat în deplasare. Conform Codului

49
fiscal nivelul maxim legal , stabilit prin hotărârea Guvernului , este de 2,5 ori la 1 7 lei, sumă
valabilă din 27 ianuarie 2015 pentru deplasarea în interiorul țării. Tot acest coeficient este
valabil pentru diurnele externe și se calculează la sumele stabilite de Guvern. De exemplu
diurna pentru Ungaria este 35 euro, calculat de cursul BNR. În acest sens sumel e maxime
deductibile pentru o zi sunt 42,50 lei, respectiv 87,50 euro . Numărul zilelor se stabilește
astfel: prima zi primele 12 ore, pentru celelalte zile 24 ore.
Exemplu: un angajat se deplasează din Oradea la Zalău în interes de serviciu pentru 3 zile.
Pornește luni la ora 6:00 și se întoarce miercuri la orele 22:00. Înseamnă că are dreptul la 3
zile de diună, calculat cu 42,50 lei, adică 127,50 lei.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
625
Cheltuieli cu deplasări, detașări și
transferări = 5311/542
Casai în lei/Avansuri de
trezorerie diurnă

Contul 62 6 „Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații ” – Suma de 30.261,69 lei se
compune din facturile poștale și de telefonie și internet, pentru serviciile de poștă, respectiv
abona mentele de telefon contractate cu CN Poșta Română, Vodafone Romania, Telekom,
RDS -RCS. Toată sume aste deductibilă.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
%

626
Cheltuieli poștale și taxe de
telecomunicații
4426 /4428
TVA deducti bilă/TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

Contul 62 7 „Cheltuieli cu servicii bancare și asimilate ” – SC Licență SRL are conturi
bancare deschise la ING Bank, CEC Bank și Trezoreria Oradea, în lei și valută. Totuși
95% din rulaj ul de comisioane bancare de 7.898,24 lei este plătită către ING Bank. Acest
lucru însă nu înseamnă că și rulajul cu băncile este direct proporțională cu comisioanele.
Casele de sănătate lucrează cu Trezorerii, unde comisoanele sunt mai mici.
Articolul co ntabil care stă la baza înregistrării operației:

50
627
Cheltuieli cu servicii bancare = 512
Conturi la bănci comision

Contul 62 8 „Alte cheltuieli cu servicii executate de terți ” – Compania analizată are
contracte încheiate cu diferiți prestatori de serv icii de contabilitate, avocatură, informatică,
curierat. Cei mai importanți dimtre aceștia sunt Soft Office, Nemo Prod Impex SRL. Tot
aici se încadrează și verificările și reparațiile de auto care a u deductibilitate de 50%. De
aceea din totalul de 295.221, 87 lei valoarea de 6.286,96 lei este nedeductibilă.
Articolele contabil e care stau la baza înregistrării operațiilor :
%

628
Alte cheltuieli cu servicii executate
de terți
4426/4428
TVA deductibilă/TVA la încasare = 401.analitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

628
Alte cheltuieli cu servicii executate
de terți
=
4426/4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare
TVA
nedeductibilă

Contul 6 35 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate ” – Din rulajul
anual de 21.400,08 lei suma de 1.107,98 l ei este nedeductibilă, reprezentănd taxe auto și
rovignete interne și externe care sunt cu deductibilitate limitată la 50% , conform art. 25
alin. (3) lit. l ) din Codul Fiscal . Restul sunt plăți efectuate către diferite instituții de stat
pentru autorizații (CASS, ANPC, DSP), pe baza facturilor fiscale primite de la aceștia.
Articole le contabil e care st au la baza înregistrării operații lor:
%

635
Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate
4426/4428
TVA deductibilă/TVA la încasare = 401.an alitic
Furnizori

bază+TVA

bază

TVA

635
Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate
=
4426/4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare
TVA
nedeductibilă

51
Contul 6 41 „Cheltuieli cu salariile personalului ” – Cuprinde salariile brute ale
perso nalului. Venuturile brute includ pe lângă de salariile de încadrare și anumite sporuri
ocazionale oferite de societate. Totalul salariilor brute însumează 751.816 lei.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
641
Cheltuieli cu salariil e personalului = 421
Personal -salarii datorate venituri
brute

Contul 64 2 „Cheltuieli cu tichetele de masă ” – Societatea a acordat în cursul anului 2015
bonuri și tichete de masă și cadou în valoare de 53.200,06 lei. Conform art. 21 alin. 3 lit. e )
din Legea nr. 571/2003 au deductibilitate limitată „ cheltuielile reprezentând tichetele de
masă acordate de angajatori, potrivit legii”. În 2015 valoarea unui tichet de masă a fost de
9,35 lei și începând de mai 9,41 lei . Tichete de masă s e oferă lunar, dar ce l mult în limita
zilelor lucrătoare din acea lună. Tichetele cadou au deductibilitate limitată până la 2%
asupra cheltuielilor cu personalul.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
642
Cheltuieli cu tichetele de masă = 5328
Alte va lori valoarea
tichetelor

Contul 64 5 „Cheltuieli privind asigurările și protecția socială ” – Totalul contribuțiilor
datorate de angajator la stat pe anul 2015 este 171.540 lei, din care contribuți a unității la
asigurările sociale este de 120.417 lei, la asigurprile de șomaj 5.639 lei și la asigurările
sociale de sănătate 45.484 lei. Acestea sunt calculate în procentajele stabilite prin lege.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
645
Cheltuieli cu salariile personalului = 43XX
Asigurări sociale, protecția
socială și conturi asimilate contribuțiile
unității

După cheltuielile cu mărfurile, cheltuielile cu salariile și contribuțiile unității la bugetul de
stat și bugetele asigurărilor sociale reprezintă a doua mare cheltuială în viaț a societății. În
graficul următor avem evoluția cheltuielilor salariale totale în perioada 2013 -2015 conform
Formularelor 20 din situașiile financiare depuse.

52
Figură 3. 6 Evoluția cheltuielilor cu personalul în cheltuielile totale

Sursă: Bilanțurile anilor studiați
Contul 6 58 „Alte cheltuieli de exploatare ” – Totalul acestor cheltuieli însumează
147.270,03 lei. Se compune din mai multe subconturi, fiecare având altă specificație, dar
toate fiind nedeductibile fiscal.
a) În rulajul contului 6581 găsim penalități și cheltuieli de întârziere plătite la bugetele de
stat și asigurări sociale și la furnzori pentru facturile fiscale de penalități de întârziere la
soldurile neplătite la scadență. Ac eastă categorie are pondere de 3 0% din tot alul
contului sintetic;
b) În rulajul contului 6582 găsim cheltuieli cu sponsorizări și donații acordate diferitelor
asociații și/sau organizații nonguvernamentale. Ponderea acestora în sinteticul contului
este de 10%. Deși sponsorizările apar ca și nededucti bile, ele au deductibilitate limitată
care însă s -a schimbat față de anul 2015, când a fost 0,3% din cifra de afaceri și 20%
din impozitul pe profit datorat , conform art. 21 alin. 4 lit. p ) (Legea nr. 571/2003) .
 Cifra de afaceri (3.583.932 lei)* 0, 30%=10.752 lei
 Impozitul pe profit (119.674 lei)*20,00%=23.935 lei
 Rezultă că ar fi deductibilă suma mai mica din cele două, adică 10.752 lei, sumă în
care se încadrează integral valoarea spomsorizării înregistrate. Această sumă
diminuează impozitul pe profit datorat.
c) În rulajul contului 6588 găsim cheltuieli provenite din minusuri de inventar neimputate
angajaților împreună cu taxa pe valoare a adăugată , generate de lipsa de gestiune și
cheltuieli a căror înregistrare nu este justificată în mod corespunz ător, fie că
591.543 907.025 976.557 2.576.007 3.235.507 3.696.464
– 500.000 1.000.000 1.500.000 2.000.000 2.500.000 3.000.000 3.500.000 4.000.000
2013 2014 2015
Cheltuieli totale cu personalul
Cheltuieli totale

53
documentele sunt incomplete, fie că sunt necuvenite. Aceste cheltuieli au ponderea cea
mai mare în rulajul contului sintetic.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
658
Alte cheltuieli de exploatare = 5311/371/4427
Casa în lei/Mărfuri/
TVA colectată cheltuieli
nedeductibile

Contul 6 65 „Cheltuieli din diferen țe de curs valutar ” – Totalul cheltuielilor din
diferențele de curs valutar nefavorabile legate de elemente monetare exprimate în valută în
valoare de 36.417,36 lei reprezintă diferențele de curs calculate lunar la soldurile
furnizorilor externi și conturilor deschise la bănci în valută, respectiv diferențele de curs
facturate de societățile de leasing pentru soldurile contractelor încheiate. Deoarece la acest
ultim a rticol de aplică deductibilitatea de 50% pentru că cheltuielile sunt legate de
autovehicule, avem cheltui ală nedeductibilă în sumă de 1 ,569.96 lei.
Articol ele contabil e care stau la baza înregistrării operați ilor:
%

665
Cheltuieli din diferenșe de cur s
valutar
4426/4428
TVA deductibilă/TVA la încasare = 401.analitic /5124/167
Furnizori /Conturi la bănci în
valuta/Alte împrumuturi

bază+TVA

bază

TVA

665
Cheltuieli din diferenșe de curs
valutar

=
4426/4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare
TVA
neded uctibilă
Contul 666 „Cheltuieli privind dobânzile ” – În cursul anului 2015 se înregistrează
dobânzi în valoare de 13.628,52 lei, din care 9.872 lei au fost plătite băncii ING Bank
pentru credite pe termen scurt, iar restul reprezintă dobânzi facturate de societățile de
leasing pentru contractele încheiate, care sunt deductibile în limita a 50%. (Cod fiscal,
2015). Dobânda aferentă creditului este integral deductibilă având în vedere că gradul de
îndatorare este 0,15 și conform art. 27 alin. 1 din Legea nr . 227/2015 „Cheltuielile cu
dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este

54
mai mic sau egal cu 3. Gradul de îndatorare a capitalului se determină ca raport între
capitalul împrumutat cu termen de rambursare de peste un an și capitalul propriu .”30

Articolele contabil e care st au la baza înregistrării operații lor:
%

666
Cheltuieli privind dobânzile
4426/4428
TVA deductibilă/TVA la încasare = 401.analitic /5121
Furnizori /Conturi la bănci în lei

bază+TVA

bază

TVA

666
Cheltuieli privind dobânzile

=
4426/4428
TVA deductibilă /TVA la
încasare
TVA
nedeductibilă

Contul 6 811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor ” – Rulajul
amortizărilor este integral deductibil, 76.795,29 lei, adică amortizarea contabilă coincide
cu cea fiscală. „Cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile, pentru fiecare, în limit a a
1.500 lei/lună” în cazul autoturismelor cum sunt și în evidența SC Licență SRL, conform
art. 28 alin. 14 din Codul fiscal. Societatea utilizează metoda de amortizare liniară.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
6811
Cheltuieli privind amortizările = 28XX
Amortizări privind imobilizările amortizarea
lunară

Contul 6 91 „Cheltuieli cu impozitul pe profit ” – Această cheltuială este integral
nedeductibilă, conform art. 25 alin. 4 lit. a ) din Codul fiscal: „ cheltuielile proprii ale
contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferen țe din anii
precedenți sau din anul curent”. Impozitul pe profit se calculează trimestrial, cumulat de la
începutul anului. Se calculează, se înregistrază și se plătește tri mestrial.
Articolul contabil care stă la baza înregistrării operației:
691
Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411
Impozitul pe profit impozitul
trimestrial

30 Cod fiscal, 2015

55
Dacă analizăm evoluția cheltuielilor în peroada 2013 -2015, observăm o creștere de 25,60%
de la anul 2013 (2.576.007 lei) la 2014 (3.235.507 lei) și o cresștere de 11,42% de la anul
2014 la 2015 (3.696.464 lei). Deși creșterea este continuă, există o scădere în rata creșterii.
Ritmul modificărilor de la an la an este în concordanță cu cel al venitur ilor,
Figură 3. 7 Evoluția cheltuielilo r totale î n perioada 2013 -2015

Sursă: Bilanțurile anilor studiați
3.7 Impozitul pe profit în anul 2015
După cum am prezentat în capitolele anterioare, impozitul pe profit este una dintre
principalele surse de venituri pentru bugetul de stat. Intră în categoria plătitorilor de acest
tip de impozit acei contribuabili a căror cifră de afaceri a depășit în anul 2016 valoarea de
500.000 euro sau, prin opțiune, cei care au realizat cifră de a faceri sub limita de 500.000
euro, dar au capitalul social mai mare de 45.000 lei. În anul 2015 acest plafon încă a fost
limitat la 100.000 euro. SC Licență SRL a fost și rămâne în continuare plătitor de impozit
pe profit datorită cifrei de afaceri realizate pe parcursul anilor.
Impozitul pe profit se calculează trimestrial, cumulat pe întregul an fiscal. Astfel la
sfârșitul anului putem avea atât impozit pe profit datorat, cât și de recuperat, în funcție de
realizările perioadei.
În situația de mai jos prezint e voluția trimestrială în anul 2015 a elementelor de impozit pe
profit , în vederea urmăririi concrete a impozitului declarat și plătit:
2.576.007 3.235.507 3.696.464
– 500.000 1.000.000 1.500.000 2.000.000 2.500.000 3.000.000 3.500.000 4.000.000
2013 2014 2015
Cheltuieli totale

56
Tabel 3. 9 Calculele trimestriale ale impozitului pe profit în anul 2015
Element de calcul 01.01 –
31.03.2015 01.01 –
30.06.2015 01.01 –
30.09.2015 01.01 –
31.12.2015
+ venituri din exploatare 1.598.415 2.406.908 3.210.950 4.182.2 28
– cheltuieli din exploatare 1.021.701 1.904.967 2.759.642 3.756. 168
= rezultat din exploatare 576.714 501.941 451.308 426.060
+ venituri financiare 17.276 20.846 25.407 28.182
– cheltueli financiare 20.538 26.090 36.880 50.046
= rezultat financiar -3.262 -5.244 -11.473 -21.864
= rezultatul exercițiului 573.452 496.697 439.835 404.196
+ cheltuieli nedeductibile 144.542 214.09 4 257.959 343.764
= profit brut 717.994 710.791 697.794 747.960
– pierdere din anii precedenți 0 0 0 0
= profit impozabil 717.994 710.791 697.794 747.960
* 16% impozit pe profit 114.879 113.726 111.647 119.674
– sponsorizare deductibilă 282 2.282 7.854 9.644
= impozit datorat 114.597 111.444 103.793 110.030
Impozit pe profit declarat 114.597 0 0 -4.567
Tipul de declarație D100 D100 D100 D101
Sursă: Registrul de evidență fiscală a SC Licență SRL
Observăm din tabelul de mai sus că există o tendință de crește re la venituri și cheltuieli,
totuși dacă defalcăm rezultat ele ne dăm seama că doar primul trimestru s -a încheiat cu
profit, trimestrele II, III, și IV a u rezultat pierdere contabilă (vezi Tabelul 3.10).
Tabel 3. 10 Rezult ate trimestriale în anul 2015
Element de calcul Trim. I Trim. II Trim. III Trim. IV
Rezultat ul din exploatare 576.714 -74.773 -50.633 -25.248
Rezultatul financiar -3.262 -1.982 -6.229 -10.391
Rezultatul exercițiului 573.452 -76.755 -56.862 -35.639
Profitul brut impozabil 717.994 -7.203 -12.997 50.166
Sursă: Tabelul 3.9
Datorită cheltuielilor nedeductibile, trimestrul II și III a rezultat pierdere fiscal ă, iar în
trimestrele I și IV s -a realizat profit din punct de vedere fiscal.
În graficul 3.8 vedem evoluția paralelă a rezultatului exercițiului, a cheltuielilor
nedeductibile, a profitului impozabil și a impozitului pe profit datorat calculat cumulat de
la începutul anului.

57
Figură 3. 8 Evoluția impozitușui pe profit în anul 2015

Sursă: Tabelul 3.9
Impozitul pe profit este direct proporțional cu profitul impozabil. În funcție de variația
acestuia se schimbă și v olumul impozitului pe profit. Deoarece în trimestrele II și III s -a
realizat pierdere fiscală, profitul brut impoza bil scade în aceste perioade față de primul
trimestru. Concomitent scade și impozitul pe profit.
Astfel la 31.03.2015 s -a declarat în formularul D10031 suma de 114.597 lei ca și impozit
pe profit datorat, sumă care a și fost achitată până la scadența de 2 5.04.2015. În trimestru II
impozitul pe profit calculat cumulat de la începutul anului a scăzut la valoarea de 111.444
lei, fapt pentru care în Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat pentru luna
iunie32 suma declarată este 0 lei, regular izarea efectuându -se la sfârșitul anului. La fel se
întâmplă și în trimestrul III, când profitul impozabil scade și mai mult, iar în declarația
D10033 pentru septembrie se declară 0 lei.
Pentru decembrie 2015 nu se mai depune D100, adică Declarația privin d obligațiile de
plată la bugetul de stat, pentru că se face regularizarea impozitului pe profit care are
temenul de depunere și de plată abia în martie 2016. Formularul care se completează este

31 Anexa nr. 11
32 Anexa nr. 12
33 Anexa nr. 13
Trim. I Trim. II Trim. III Trim. IV
Rezultatul exercițiului 573.452 496.697 439.835 404.196
Cheltuieli nedeductibile 114.542 214.094 257.959 343.764
Profit impozabil 717.994 710.791 697.794 747.960
Impozit datorat 114.597 111.444 103.793 110.0300100.000200.000300.000400.000500.000600.000700.000800.000Valoare element

58
D101 – Declarația privind impozitul pe profit34. Deși tr imest ru IV se încheie cu profit,
acesta nu este suficient de mare ca să acopere pierderile realizate în trimestrele precedente,
impozitul calculat pe anul întreg fiind de 110.030 lei, adică cu 4.567 lei mai puțin decât
suma plătită inițial în cursul lunii marti e.
Această diferență apare la rândul 53 în Declarația privind impozitul pe profit pe anul 2015,
apare și în evidența Administrației Financiare a Județului Bihor în fișa contribuabilului ca
și impozit pe profit de recuperat. Practic vorbind, acest lucru în seamnă că societatea
comercială Licență SRL are o suprasolvire de 4.567 lei la impozitul pe profit de care se va
putea folosi în următoarea perioadă în care va avea impozit pe profit de plătit, adică va
plăti cu această sumă mai puțin.
Figură 3. 9 Evoluția impozitului pe profit în perioada 2013 -2015

Sursă: Anexele nr. 1 -3
Revenind la cele arătate în paginile 3 2-34 din această lucrare, am pornit de la un an care s –
a încheiat cu pierdere fiscală în 2013, impozit pe profit 0. A venit un an cu profit
impozabil, în care s -a folosit și pierderea fiscală din 2013, impozitul pe profit pentru 2014
fiind de 65.583 lei. În 2015 s -a realizat profit fiscal, impozitul înregistrat a fost 110.030 lei,
totuși compania a rămas cu 4.567 lei de impozi t de recuperat.

34 Anexa nr. 7 0 65.583 110.030
020.00040.00060.00080.000100.000120.000
2013 2014 2015Impozit pe profit

59
Concluzie
În această lucrare am încercat să prezint tratamentele contabile și fiscale asupra impozitului
pe profit.
În primul capitol am arătat în primul rând legătura strânsă între contabilitate și fiscalitate,
în al doilea rând am prez entat în linii mari sistemul de impozitare din România.
Înterferențele fiscale î n contabilitate sunt extrem de clare , astfel încâ t pot oferi motivele
unei rela ții directe și necesare î ntre contabilitatea și fiscalitatea întreprinderii, d e exemplu
tratamen tul contabil ș i fiscal privind impozitul pe profit sau taxa pe valoarea adăugată .
Impozitul pe profit este un element esențial în bugetul oricărei țări, aducând o mare parte
din veniturile destinate acoperirii cheltuielilor și redistribuirii.
În a doua p arte a lucrării am prezentat impozitul pe profit prin prisma SC Licență SRL, o
societate cu activitate complexă, cu mai multe tipuri de venituri și cheltuieli, având
posibilitatea de a arăta aplicarea teoriei în practică cu privire la regulile fiscale în v igoare.
După cum am arătat și în Introducere a acestei lucrări „aplicarea în practică cere
cunoașterea amplă a legislației în vigoare, a reglementărilor contabile și fiscale, care sunt
în permanentă schimbare ”.
Contribuabilul trebuie să aibă un comportamen t disciplinat, să încerce să facă față
cerințelor legislative, să fie prevăzător în ceea ce privește cheltuielile efectuate și
consecințele acestora.
În timpul studiului am reușit să fac cunoștință cu trei situații diferite de impozit pe profit
rezultat. Deși fiecare an în perioada 2013 -2015 s -a încheiat cu profit contabil, acest lucru
nu înseamnă neapărat că are de plătit impozit pe profit sau cum evoluează acesta. În cazul
societă ții studiate, mărimea impozitului pe profit este influențată în foarte mare parte de
cheltuiel ile nedeductibile. Am observat că un procent ridicat din acestea sunt lipsurile de
gestiune. Minusul de inventar ar putea fi deductibil în cazul în care se impută gestionarului.
În concluzie , conducerea societății ar trebui să facă demer suri pentru reorganizarea
gestiunilor, să impute gestionarilor lipsurile datorite neglijenței lor și să efectueze
inventarieri prin sondaj sau integrale periodice, ba chiar inopinate, nu numai cu ocazia
inventarierii obligatorii de la sfârțitul anului.
În zilele de azi, o companie competitivă care dorește să rămâne pe piață trebuie să aibă o
gestiune economico -financiară bine organizată.

60
Bibliografie
1. CECCAR. (2010), Întrebări și studii de caz , București, Editura CECCAR.
2. Codreanu, C. (1998), Sistem ul fisc al în știința finanțelor , București, Editura
Codecs.
3. Karl, P. (2002), The Logic of Scientific Discovery , Londra, Editura Routledge.
4. Petre, B. (2005, Fiscalitate europeană , București, Editura Economică .
5. M.F.P. (2002), Reglementări contabile pentru agenți ec onomici , București , Editura
Ecoomică.
6. Ungu reanu, M. A. (2005), Finanțe publice , Râmnicu Vâlcea, Editura Conphys.
7. Văcărel, I. (2007), Finanț e publice , București, Editura Didactică și Pedagogică.
Lucrări, studii:
8. Ioan, P. (2014), Contabilitate și fiscalitat e, conecta re și deconectar e, Cluj Napoc,
UBB.
9. Bucur, C. R. (2011) , Fiscalitate – note de curs, București.
Publicații și s iteuri web:
10. Comparative Assessment of OECD (2001), Paris, OECD Publications.
11. Răpcencu, C. (n.d.) , Noutăți fiscale , 2017, http://www.noutatifiscale.ro/ .
12. Ministerul Finanțelor Publice . (n.d.), 2017, http://www.mfinante.gov.ro /.
Legi:
13. Legea 227 privin Codul fiscal publicată în Monitorul Oficial nr. 688 din 10
septembrie 2015 .
14. Legea contabilit ății nr. 82/1991 publicată în Monitorul Oficial din 24 decembrie
1991 .
15. Legea nr. 53 privind Codul Muncii publicată în M onitorul Oficial nr. 72 din 05
februarie 2003.

61
16. OMFP Nr. 3.471/2008 pentru aprobarea Normelor metodologice privind
reevaluarea și amorti zarea activelor fixe corporale aflate în pat rimoniul
instituțiilor publice publicată în Monitor ul Oficial nr. 835 din 11 decembrie 2008.