ȘI MEDICIN Ă VETERINAR Ă A BANATULUI „REGELE MIHAI I AL ROMÂNIEI” DIN TIMI ȘOARA Facultatea de Management Agricol Specializarea: Inginerie și… [631460]

UNIVERSITATEA DE ȘTIINȚE AGRICOLE
ȘI MEDICIN Ă VETERINAR Ă A BANATULUI
„REGELE MIHAI I AL ROMÂNIEI” DIN TIMI ȘOARA

Facultatea de Management Agricol

Specializarea: Inginerie și Management în Alimenta ție Public ă
și Agroturism

Monica OCNEAN

AUDIT FINANCIAR

Curs pentru studen ții ID

Editura AgroprintTimi șoara
2014

CUPRINS

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 1
CADRUL JURIDIC DE REGLEMENTARE IN TARA NOASTR Ă DEFINIREA,
OBIECTIVELE SI ROLUL AUDITULUI FINA NCIAR. TIPURI DE AUDIT. ABORDAREA
UNITARĂ A AUDITULUI. CADRUL DE CONDUIT Ă ETICĂ SI PROFESIONAL Ă 5

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 2
STRATEGIA DE AUDIT ȘI PLANIFICAREA. OBIECTI VELE AUDITULUI FINANCIAR.
ETAPELE PRINCIPALE ALE AUDITULUI FINANCIAR. ANGAJAMENTUL DE AUDIT 11

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 3
ÎNȚELEGEREA FUNCȚIONĂRII ENTITĂȚII AUDITATE, A EVALUĂRII. MEDIULUI DE
CONTROL, AUDITULUI INTERN ȘI DETERMINAREA MATERIALIT ĂȚII, A PRAGULUI
DE SEMNIFICA ȚIE
20
UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 4
DELIMIT ĂRI ÎNTRE RESPONSABILIT ĂȚILE MANAGEMENTULUI ENTIT ĂȚII ȘI ALE
AUDITULUI FINANCIAR. RESPONSABILITATEA AUDITORULUI DE A LUA ÎN
CONSIDERARE FRAUDA ȘI EROAREA 24

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 5
ESTIMAREA ERORILOR DIN SITUATIILE FI NANCIARE, CALCULUL PRECIZIEI,
DIVIZAREA OPERATIUNILOE PE CATEGORII ECONOMICE SI STABILIREA
ESANTIONULUI 28

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 6
EVALUAREA RISCURILOR SI A SISTEMELOR PROPRII DE CONTROL INTERN 31

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 7
RĂSPUNSURILE AUDITULUI LA RISCURILE EVALUATE 43

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 8
AUDITUL INTERN, CONTROLUL INTERN ȘI RELAȚIA CU AUDITUL EXTERN 53

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 9
ABORDAREA AUDITULUI, ATESTA REA ASERTIUNILOR SI PREG ĂTIREA PLANULUI
DE AUDIT 57

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 10
AUDITUL ESTIM ĂRILOR CONTABILE ȘI EVALU ĂRILE PRIVIND VALOAREA JUST Ă 62

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 11
ETAPELE EXECU ȚIEI AUDITULUI. EXECUTAREA, TESTELE DE CONFORMITATE A
PROCEDURILOR DE FOND , PROBELE DE AUDIT, EVALUAREA ERORILO R 65

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 12
DOCUMENTAREA AUDITULUI 71

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 13
FINALIZAREA AUDITULUI. ETAPA DE RAPORTARE. RAPORTUL DE AUDIT
SI CONTINUTUL ACESTUIA 74

UNITATEA DE ÎNV ĂȚARE 14
REVIZUIREA SI ASIGURAREA CALIT ĂTII 78

BIBLIOGRAFIE 102
Anexa 1 103

5UNITATEA DE INV ĂȚARE 1

CADRUL JURIDIC DE REGLEMENTARE IN TARA NOASTR Ă
DEFINIREA, OBIECTIVELE SI ROLUL AUDITULUI FINANCIAR
TIPURI DE AUDIT
ABORDAREA UNITAR Ă A AUDITULUI
CADRUL DE CONDUIT Ă ETICĂ SI PROFESIONAL Ă

Cuvinte cheie: activitatea de audit , situatiile financiare , audit financiar ,
auditul financiar public , abordarea auditului , principiile contabile

Rezumat
Standardele profesiei de auditor financia r sunt determinate în cea mai
mare m ăsură de interesul public. Trebuie men ționat că segmente
considerabile ale societ ății se bazeaz ă pe munc ă auditorilor financiari, în
ceea ce prive ște corectitudinea situa țiilor financiare. Pornind de la aceste
considerente obiectivele profesie i de auditor financiar le reprezint ă
desfășurarea activit ății la cel mai malt nivel al performan ței, pentru a fi
îndeplinite în primul rând intersul public.

Durata medie de parcurgere a unitatii de studiu este de 2 ore

Etimologia cuvântului audit î și are originea În la tinescul „audire” – a
ascultă și a transmite mai departe. Ex presia audit În limba francez ă
Înseamn ă „ascultarea conturilor”. În general, prin audit, se În țelege
examinarea profesional ă a unei informa ții În vederea exprim ării unei opinii,
responsabile, adecvate și independente, prin rapor tarea acesteia la un
criteriu, standard, norm ă de calitate, În vederea satisfacerii cerin țelor unor
utilizatori de informa ții.
Pornind de la Directiva a Opta a Consiliului UE nr. 84/253/EEC și
Recomandarea 2001/256/EEC, „auditul” reprezint ă examinarea situa țiilor
financiare și a raport ărilor contabile ale unei com panii.Etimologia cuvântului
audit Își are originea În latinescul „audire” – a ascult ă și Expresia audit În
limba francez ă Înseamn ă „ascultarea conturilor”.
În general, prin audit, se În țelege examinarea profesional ă a unei
informații În vederea exprim ării unei opinii, responsabile, adecvate și
independente, prin raportarea aceste ia la un criteriu, standard, norm ă de
calitate, În vederea satisfacerii cerin țelor unor utiliyatori de informa ții.
Pornind de la Directiva a Opta a Consiliului UE nr. 84/253/EEC și
Recomandarea 2001/256/EEC, „auditul” reprezint ă examinarea situa țiilor
financiare și a raport ărilor contabile ale unei co mpanii, societ al, firme sau
institute și consemnarea rezultatelor În c adrul unui raport care certifica
dacă, În opinia auditorilor, raport ările contabile examinate reflect ă În mod
real situa ția financiar ă a companiei (auditul inte rn este realizat de un
departament din interiorul companiei; au ditul extern este realizat de un
auditor independent)". Auditul financiar are in vedere eveluarea gradului de
conformitate Intre operatiu nile managementului entit ății si cele din norme si
standarde. De exemplu, la auditul situa țiilor financiare, este vorba de

6principii contabile general acceptate.
Legiferarea auditului: a asi gurat manifestarea activit ăților de audit și
punerea acestora În concordan ță cu Standardele În domeniu;prin aceast ă
profesia de auditor financiar este reglementat ă juridic, aflându+se În relatji
de complemntaritate cu alte profes ii Înrudite; a asigurat organizarea și
dezvoltarea auditului public intern și extern. Urmare semn ării Acordurilor
Europene pentru aderare și Înaintarea cererii de ade rare la UE, din anul
1995, s-au primit recomand ări cu privire la organizarea activit ăților de audit.
În condițiile mentjonate a fost organizat ă activitatea de aud it contractual În
baza OUG nr. 75/1999, aprobat ă și completat ă prin Legea nr. 133/2002.
Controlul și auditul intern este reglementat de prevederile cuprinse În
OUG nr. 119/1999 aprobat ă și modificat ă prin Legea nr. 301/2002.
Dezvoltarea activitatji de audit s-a realizat odat ă cu aparitja Legii nr.
672/2002, care statuteaza practic func ția de audit intern și profesia de
auditor public intern.
Totodată OUG nr. 90/2008 reglementeaz ă auditul statutar al
situațiilor financiare anuale și al situa țiilor financiare consolidate. Adoptarea
acestei reglement ări, rezidă din fapul c ă, România, c ă stat membru al
Uniunii Europene îi revine sarcina de a transpune și implementa Directivele
Europene pentru asig urarea conformit ății cu cerin țele Directivelor Europene
prin revizuirea permanent ă a legisla ției din domeniu, precum și pentru
crearea unui sistem de supraveghere public ă pentru audito rii statutari și
firmele de audit. Astfel, potrivit Directive i 2006/43/CE, se vizeaz ă:
– independenta auditorilor;
– control public;
– cod etic;
– sanctiuni disciplinare;
– standarde de audit;
– numirea și revocarea auditorilor;
– control de calitate extern.
Organismele constituite In baza Legii nr. 672/2002 sunt:
– Unitatea Central ă de Organizare pentru Audi tul Public (UCAAPI) In
subordinea Ministerului de Finan țe;
– Comitetul pentru Auditul Public In tern (CAPI), comi tet cu caracter
consultativ;
– Compartimentele de Audit In tern din cadrul institu țiilor publice;
– au fost elaborate normele generale de exercitare a activitatii de
audit intern și consiliere a managementului.
Adoptarea codului contolului intern prin OMFP/946 din 2005 a condus
la:
– elaborarea Standardelor de Management/Control intern la entitatile
publice;
– s-a realizat Registrul riscurilo r pentru fiecare compartiment din
cadrul entit ății;

– realizarea procedurilor de lucru pentru toate
activitatile entit ății. Relația de intercondi ționaritate
Intre control și audit presupune:
– controlul intern se manifesto In activitatea Intregii entitati;
– auditul intern evalueaz ă sistemul de management și Control intern;

– controlul extern este realizat la entitati de c ătre: Agenda Na țională

7de Administrare Fiscal ă (ANAF), Garda Financiar ă, Autoritatea Na țională
a Vămilor (ANV), alte structuri din subordinea Guvernului;
– Auditul extern, este ac tivitatea de audit financ iar care se realizeaz ă
pentru sectorul public de c ătre Curtea de Conturi a României, iar
pentru sectorul privat de c ătre societ ăți specializate, auditori
independen ți din cadrul Camerei Auditori lor financiari din România pe
baze contractuale;
– Auditul intern evalueaz ă funcționalitatea controlului intern;
– Auditul extern realizeaz ă o evaluare extern ă, obiectiv ă, asupra func ției
de audit intern din cadrul entit ății în cazul auditului de sistem.
Sinoptic, prezent ăm mai jos structura de org anizare a auditului intern
în sectorul public. Facem precizarea c ă în România, auditul intern este
organizat prin lege pentru sectorul public , iar pentru sectorul privat acesta nu
este legiferat.

MINISTERUL
FINANȚELOR

ORDONATOR
DE CREDITE

AUDIT
INTERN
EVALUEAZ Ă
CONTROLUL
INTERN COMITETUL
PENTRU
AUDITUL
PUBLIC INTERNUNITATEA CENTRAL Ă
DE ARMONIZARE
PENTRU AUDITUL
PUBLIC INTERN
(UCAAPI)

Figura nr. 1.1. Structura de organizare a auditului intern în sectorul public

Structura auditului public extern se prezint ă astfel:

AUDITUL
PUBLIC
EXTERN

CURTEA DE
CONTURI A
ROMÂNIEI

STRUCTURI
TERITORIALE ORDONATORI
SECUNDARI DE
CREDITE
ORDONATORI
TERȚIARI DE
CREDITE ORDONATORI
PRINCIPALI DE
CREDITE
ORDONATORI
SECUNDARI DE
CREDITE

Figura nr. 1.2. Structura de orga nizare a auditulu i public extern

Structura auditului extern pentru sectorul privat se prezint ă astfel:

AUDITUL PUBLIC
PRIVAT

MINISTERUL
FINANȚELOR
PUBLICE CAMERA
AUDITORILOR
FINANCIARI DIN
ROMÂNIA
(CAFR) STRUCTURI
PROFESIONALE

Figura nr. 1.3. Structura de organizare a auditului extern pent ru sectorul privat

8
AUDITUL DUP Ă
STATUTUL
AUDITORULUI INTERN
EXTERN- este efectuat de una sau mai multe persoane
care apar țin entit ății, în interesul
managementului
– este efectuat de una sau mai multe persoane
din exteriorul entit ății, în interesul
managementului și al terților

AUDITUL DUP Ă
SCOPUL URM ĂRIT AUDIT
FINANCIAR
CONTABIL
AUDITUL
OPERAȚIUNILOR,
AL PERFORMAN ȚEI
AUDITUL
CONDUCERII – verificări financiar contabile
– controleaz ă buna aplicare a prevederilor
reglementate intern
– o contribu ție a auditorului la
managementul entit ății
AUDIT DE
SISTEM
AUDIT DE
REGULARITATE- o evaluare în profunzime a sistemelor de
conducere și control intern
– examinarea activit ăților sub aspectul
respectării ansamblului principiilor,
regulilor, procedurilor și metodologiilor
care le sunt aplicabile

AUDITUL DIN
PUNCT DE
VEDERE JURIDIC LEGAL
CONTRACTUAL- are ca scop supravegherea gestiunii,
certificarea situa țiilor financiare
– are ca scop certificarea unor elemente de
bilanț, certificarea situa țiilor financiare;
– se realizeaz ă pe bază de contract
Figura nr. 1.4. Tipuri de audit

Pentru abordarea unitar ă a auditului sunt utiliz ate mai multe standarde:
− Standardele de audit IFAC – Inter national Federation of Accountants
(Federatja lnternatjonal ă a Contabililor);
− Standardele de audit INTOSAI – Inte rnational Organisation of Supreme
Audit Institutions (Asociatja lnternatjonal ă a Institupor Supreme de Audit);
− Liniile directoare ale UE pentru ap licarea standardelor de audit INTOSAI;
− Standardele Natjonale de Audit – Camera Auditorilor a hot ărât asimilarea
Standardelor de Audit IFAC.
Auditul financiar este o examinare profesional ă independents a
situațiilor financiare anuale ale u nei entitati In scopul formul ării unei opinii de
audit. Etapele procesul ui de audit sunt:
− stabilirea obiectivelor;
− examinarea sistemului.
Riscul de audit reprezint ă riscul pe care auditorul il atribuie unei opinii

9de audit modificate, atunci când situa țiile finanaciare contin informatii
eronate semnificative.

Categorii de riscuri
− riscul inerent; riscul de contro l; riscul de nedetectare; cunoa șterea
clientului; elaborarea planului de audit; obtinerea probelor de audit;
finalizarea activitatji și formularea opiniei de aud it; Intocmirea raportului.
Auditorul are In vedere diseminarea ma i multor etape In cadrul procesului
de audit:
− planificarea, controlul și tinerea evidenjei (probel e de audit), documentatia
de audit, sistemele de contab ilitate si control intern;
− raportarea (raportul de audit) – trebuie s ă cuprindă o exprimare clar ă a
opiniei pe baza evalu ării (concluziile exprimate co nform probelor obtjnute
In cursul auditului).
Standaredele profesiei de auditor financiar sunt determinate In cea mai
mare m ăsură de interesul public. Trebuie mentionat c ă segmente
considerabile ale societatii se bazeaz ă pe munca auditorilor financiari, In
ceea ce priveste corectitudinea situatiil or financiare. Pornind de la aceste
considerente obiectivele profesiei de auditor financiar le reprezint ă
desfăsuraea activitatii la cel mai Inalt nivel al performantei, pentru a fi
Indeplinite In primul rând inters ul public.
Pentru atingerea obiectiv elor profesiei de audito r financiar, auditorii
trebuie s ă dispună de:
− Integritate, acesta trebuie s ă fie corect In realizarea serviciilor
profesionale;
− Obiectivitate, auditorul trebuie s ă fie obiectiv ăn activitatea sa;
− Competenta profesional ă si atentia cuvenit ă, aceasta presupune
cunostinte profesionale deosebite si mentinerea acestora;
− Confidentialitatea, respectarea c onfidentialitatii informatiilor dobândite
este o conditie esential ă a Intregii activitati;
− Conduita profesional ă, aceasta presupune c ă auditorul trebuie s ă
acționeze într-o manier ă corespunz ătoare reputatiei profesiei.
Planificarea reprezint ă una dintre cele mai importante etape ale
procesului de audit. In aceast ă etapă auditorul evalueaz ă riscul de audit al
entității, după identificarea acestuia urmând a se determina m ărimea
esantionului. In activitatea desf ăsurată auditorul trebuie s ă manifeste
scepticism profesional, admitand c ă pot exista Tmprejur ări In care situatiile
financiare s ă fie denaturate semnificativ.
Declaratiile din partea conducerii nu trebuie privite exhaustiv, pentru
realizarea auditului sunt neces are probe de audit suficiente și adecvate, pe
care să se fundamentez ă opinia de audit, auditorul va actjona potrivit Codului
etic al Federatiei Interna ționale a Contabililor (IFA C) sau pentru sectorul
public, a autorit ătii publice din care face parte auditorul.
Auditorul trebuie s ă desfăsoare activitatea In conformitate cu
Standardele Internationale de Audit.Documentele de lucru întocmite exprim ă
în esența calitatea auditului.Auditorul trebuie s ă facă o evaluare a sistemelor
de contabilitate si control intern, pentru a decide dac ă se poate baza pe
acestea.
Un dosar de audit trebuie s ă conțină suficiente probe de audit pentru a
se baza pe acest ea în concluziile și exprimarea opiniei de audit. Probele

10trebuie s ă satisfacă următoarele obiective:
– existenta, un activ, o obligatie exist ă;
– drepturi si obligatii, dac ă acestea apartin entit ății;
– exhaustivitatea, toate activele , obligatiile sunt inregistrate;
– valoare, activele sau obligatiil e au o valoare de Inregistrare
adversă;
– prezentare, activele sunt prezentat e, clasificate si descrisc conform
cadrului de raportare.
Obținerea probelor presupune aplicarea mai multor prevederi (tehnici)
cum ar fi:
− testele de control care reprezint ă verificările ce privesc modul de
functjonare al sistemul ui de contabilitate și a celui de control intern al
entității auditate;
− testele de fond, ca verific ări in detaliu asupra opera țiunilor economice, și
se realizeaz ă prin tehnici ca:
– inspecție, care presupune verificarea Inregistr ărilor
documentelor, a elementelor patrimoniale;
– observarea, presupune atestarea sau urm ărirea la o operate
sau la unele proceduri In care acesta se deruleaz ă;
– investigarea și confirmarea, ca re presupune ob ținerea de
informații din surse din afara entit ății auditate sau din interiorul
acesteia;
– calculul, tehnic ă ce const ă in verificarea exactitatii și acurate ței
calculelor aritmetice, sau ef ectuarea de calcule independente;
– proceduri analitice, constau In analiz ărea corela țiilor dintre
datele financiare din cadrul aceleia și perioade sau perioade
diferite.
Este rezultatul final, al acti vitatii si in aceasta este ar ătată opinia
auditorului asupra si tuatiilor financiare.
Raportul auditorilor trebuie s ă stabileasc ă, dacă, conform opiniei
auditorilor, situa țiile sub toate aspectel e semnificative ofer ă o situate fidel ă a
poziției financiare a entit ății, la data raport ării pentru perioada auditat ă In
concordanta cu reglementarile In vigoare. Aceast ă certificare rezonabil ă
admite c ă există un risc ca opinia s ă fie necorespunz ătoare, dat, In fond de
„riscul de audit”.

Concepte și noțiuni de re ținut:
– auditul reprezint ă examinarea situa țiilor financiare și a raport ărilor
contabile ale unei companii, societ ăți firme sau institu ții și
consemneaz ă rezultatele în cadrul unui raport.
– existen ța uni raport de intercondi șionalitate între control și audit
– principiile fundamentale ce ceracterizeaz ă profesia de auditor

Întrebări de autoevaluare:
1) Care este semnifica ția noțiunii de audit?
2) Ce se în țelege prin audit?
3) Care sunt actele normative ce reglementeaz ă activitatea?
4) Care este rolul auditului financiar?
5) Care sunt principiile c ontabile potrivit standardelor na ționale de
contabilitate?

11UNITATEA DE INV ĂȚARE 2

STRATEGIA DE AUDIT ȘI PLANIFICAREA
OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR
ETAPELE PRINCIPALE ALE AUDITULUI FINANCIAR
ANGAJAMENTUL DE AUDIT

Cuvinte cheie: obiectivul auditului , asertiunile managementului ,
producătorii si utilizatorii de informatie contabil ă, rolul auditului

Rezumat
După stabilirea strategiei de audit se poate elabora un plan de audit,
pornind de la necesitatea de a atinge obiectivele auditului si utilizarea
eficientă a resurselor auditorului. Stabil irea strategiei generate de audt și
planul de audit ca proc es, sunt intr-o continu ă intercondi ționalitate,
modificările operate la unul dintre aces tea, poate genera modificarea in
celălalt proces.

Durata medie de parcurgere a unitatii de studiu este de 2 ore

Potrivit Standardului Interna țional de Audit ISA 300 (reformulat),
obiectivul auditorului, a autoritatii care efectueaz ă auditul este acela de a se
asigura c ă va realiza ac țiunea intr-o manier ă economic ă, eficient ă și eficace,
Intr-o perioad ă bine determinat ă, cu un minim de resurse și obtinerea
rezultatelor planificate.
Auditorul va constitui o strategie general ă de audit care are in vedere:
– aria de aplicativitate;
– momentul auditului;
– directiva auditului;
– resursele și momentul ce trebuie avute In considerare pentru anumite
zone ale auditului.
După stabilirea strategiei de audit se poate elabora un plan de audit,
pornind de la necesitatea de a atinge obiectivele auditului și utilizarea
eficientă a resurselor auditorului. Stabilir ea strategiei generale de audt și
planul de audit ca proc es, sunt intr-o continu ă interconditjonalitate,
modificările operate la unul dintre aces tea, poate genera modificarea in
celălalt proces.
Auditorul trebuie s ă elaboreze un plan de audit cu scopul de a reduce
riscul de audit la un nivel acceptabil de sc ăzut. In elaborarea planului de audit
se vor lua in considerare:
– informa ții despre activitatea entit ății (clientului);
– Ințelegerea sistemului contabil și a sistemului de control intern;
– riscul și pragul de semnifica ție (materialitatea);
– natura, durata și intinderea procedurilor prive ște coordonarea, indrumarea,
implicarea altor auditori, pentru rea lizarea de audituri la alte unitati
subordonate;
– alte aspecte.
Deosebit de cele prezentate, auditorul va trebui s ă elaboreze și să
documenteze un program de audit in care se stabile ște natura, durata și
intinderea procedurilor de audit planificate pentru implementarea Planului

12General de Audit. Acesta, con ține, de asemenea, obiecti vele auditului pentru
fiecare domeniu și bugetul de timp aferent acestuia și ale procedurilor de
audit.
Planul general de audit și programul pot și trebuie revizuite ori de câte
ori este nevoie pe parcursul derul ării auditului.
Sincopic, In figura nr. 2.1. es te prezentat Tabloul activit ăților ce privesc
strategia de audit și planificarea:

Obiective
Planificarea
document ării Strategia de audit Resurse
Documentar de studiu
preliminar al activit ății
Stabilirea e șantionului reprezentativEvaluarea controalelor interneIdentificarea riscurilor
potențiale
Stabilirea metodelor, tehnicilor
și procedurilor pentru
obținerea probelor de audit Plan privind
studiul preliminar
•Cunoașterea activit ății organiza ției;
• Documente cu privire la entitate
Raport privind studiul
preliminar al
activității
Elaborarea planului de audit
Elaborare programe de lucru
detaliate, documente de lucru și
instrucțiuni metodologice
Instrucțiuni
metodologice Planul de audit
Programe de lucru
Machete
Chestionare/liste de
verificare
Figura nr. 2.1. Tabloul activit ăților privind strategia
de audit și planificarea

Studiu de caz privind realizarea unui Documentar de activit ăți
preliminare, luând ca exemplu execu ția bugetar ă și un program aferent unei
entităi bugetare, eviden țiază:
a. Stabilirea instru mentelor de lucru:
– cereri de documente:
– organigrama;
– regulamentul de organizare si func ționare al entit ății;
– fisele atribupilor postului pentru personalul angajat;

13- actele interne privind organizarea si functionarea controlului intern si
auditului public intern;
– ordinele prin care se atribuie compet ente de control financiar preventiv si
alte deleg ări de competente;
– bugetul entit ății si al programelor care le gestioneaz ă;
– norme si regulamente interne de lucru utilizate în aplicarea programului,
respectiv în cheltuirea fondurilor primite ca subventie de la bu getul de stat si
a celor provenite din venituri proprii;
– documentele financiar-contabile (de evidenta si raportare);
– planul de audit intern si rapoartele de audit;
– actele de control mtocmite de alte organe de control;
– orice alt document fntocmit la ni velul structurii auditate ce vizeaz ă execu{ia
bugetului.

– elaborarea de chestionare privind evaluarea riscului pe aril de audit;
– vizite la entitatile aflate în audit.

b. Cuno șterea adecvat ă a obiectului auditului
– Modul de organizare si func ționare a entit ății;
– Modul de organizare a cont abilitatii de angajamente;
– Modul de func ționare a programul ui bugetar din perspectiva urm ăririi
Indeplinirii obiectivelor si at ingerii rezultatelor propuse.

c. Stabilirea nivelelor de responsabilitate in execu ția bugetului și
realizarea programelor, rela ții reciproce intre structuri
Se va Intocmi o diagram ă a structurilor organizatorice, precum și a
relațiilor de natur ă decizional ă si financiar ă dintre acestea. Diagrama se
poate imp ărti In subdiagrame pe procese, activitatj și fluxuri financiare (spre
exemplu: gestionarea resurselor umane și salarizarea, achizi ții, gestionarea
patrimoniului, realizarea veniturilor proprii).

d. Principalele sisteme de gestiune si control
Identificarea structurilor și atributiilor In gestionarea resurselor
bugetare și In functionarea programului, precum și in exercitarea controlului
intern.

e. Istoric relevant
Analiza rapoartelor de audit extern și intern a situa țiilor financiare
Intocmite pe parcursul anului auditat.

f. Legisla ție aplicabil ă
Identificarea actelor normative , a ordinelor ministeriale și a altor
reglement ări referitoare la domeniul auditat.
Analiza preliminara a execu ției bugetare și a programului:
– dacă indicatorii financiari au la baz ă o fundamentare realist ă;
– dacă Programul și structurile de execute și-au clar atât obiectivele, cât
și indicatorii, și dacă aceștia din urm ă sunt rezonabili;
– In cazul In care nu exist ă obiective sau indica tori rezonabili, ace știa
trebuie definiti pe baza informa țiilor obtinute din: interviuri, chestionare
sau documente;
– dacă arhitectura sistemului in formatic este cea adecvat ă.

14Concluziile rezultate In urma document ării conduc la intocmirea unui
rezumat al activit ății preliminare, care va sta la baza intocmirii planului de audit
și care s ă cuprind ă și concluziile preliminare privind determinarea
principalelor arii de audit și principalele riscuri (inerente și de control)
aferente fiec ărei arii, conjinând urm ătoarea structural
a) Generalit ăți: se va prezenta pe scurt In ce const ă auditul, ce urm ărim,
ce motiva ție stă la baza auditului, aprobarea Plenului Curtii de Conturi
și alte informa ții obtinute care sunt consider ate necesare a fi expuse la
acest punct;
b) Activități realizate și documente ob ținute : o expunere a modului de
realizare a activitatii;
c) Rezultate obtinute In cadr ul activitatii preliminare :

– legislatia aplicabil ă;
– obiectivele activita tii auditate (execu ția bugetar ă);
– resursele alocate;
– modul de organizar e a contabilitatii și a execu ției bugetare;
– sistemele de gestiune și control (se va prezenta concret pe baza
răspunsurilor la chestionare și a celorlalte informa ții obținute, modul
cum func ționează sistemele de gestiune și control evaluându-se in
același timp dac ă reglement ările existente sunt suficiente pentru o
funcționare corect ă, iar dac ă sunt suficiente s ă se evalueze In ce
măsură acestea se respect ă).

d) Concluzii : se va prezenta o evaluare a riscurilor, identificându-se
punctele tari și punctele slabe, acestea urmând s ă defineasc ă ariile de
audit.
e) Ariile de audit : principalele zone de risc, cu precizarea tipului de audit
(de regularitate sau al performan ței), acestea putând fi urm ătoarele:

– sistemul managerial și sistemul de control intern (audit al
performan ței);
– fundamentarea programului buget ar, criteriile de fundamentare a
proiectului de buget și a modului cum au fost efectiv repartizate
creditele bugetare, se vor analiza urm ătoarele riscuri posibile:

– necesarul a fost supradimensionat sau subdimensionat;
– investitia nu s-a putut fi naliza din sumele alocate;
– s-au finantat lucr ări mai pu țin urgente in defavoarea altora mai
urgente;
– procedurile de achizi ție nu s-au putut Incheia in termenl ce
permit efectuarea platilor in exerci țiul bugetar pentru care s-au
alocat subventie;
– alte riscuri.
Stabilirea obiectivelor, a indicato rilor, monitorizarea programului,
respectiv: modul cum s-au calculat indicatorii (raportându-se numai la
resursele provenite din subven ții sau la totalitatea resurselor), dac ă
realizarea obiectivelor și a indicatorilor este efectiv urm ărită sau nu.
Dacă indicatorii prev ăzuji prin program nu sunt rezonabili sau nu se
urmăresc, ace știa se vor construi de c ătre echipa de audit, iar la ace știa se
pot adăuga și alți indicatori de evaluare a performan ței, cum ar fi:
– indicatori cuantificabili;
– indicatori necuantificabili;
– aplicarea noilor reglement ări contabile pentru institupe publice;

15- efectuarea cheltuielilor curente, mai pup reparajii capitale; In etapa de
executje a bugetului exist ă riscul nedetect ării erorilor In fazele
executjei bugetare, respecti v angajare, lichidare, ordonan țare, plată, In
sensul efectu ării de plati nelegale sau nepe rformante, ceea ce are ca
efect cheltuirea sumelor alocate f ără a realiza obiectivele propuse;
– efectuarea cheltuielilor de capital și a repara țiilor capitale – reprezint ă o
zonă cu risc ridicat de producere a unor disfunctjonalitati sau
nelegalitatj In activitatea de achi zitji publice, desf ășurată de
penitenciare, mai ales In condipe In care legislatja privind achizipe
publice a suferit modific ări importante odat ă cu aparijia OG. nr.
34/2006, privind achizipe publice;
– realizarea veniturilor propr ii, cu incidenta asupra calcul ării indicatorilor
de rezultat ai programul ui (audit de legalitate și audit al performan ței);
– gestionarea patrimoniului (audit de legalitate) – In registrarea In
patrimoniu a bunurilor achizitionate și protejarea acestora, este o alt ă
arie de audit, existând riscul de pr oducere a unor disfunctionalitati sau
neregularitati, cum ar fi c ă nu toate bunurile achizi ționate s ă fie
Inregistrate In contabilitatea unitatilor sau ca acestea s ă fie deteriorate
sau sustrase din gestiunea unitatii
In cadrul acestei etape al ături de cele prezentate, echipa de auditori
va identifica punctele critice care pot acumula riscuri potentiale In activitatea
entității. Astfel de manifest ări pot apărea urmare:
– slabei implic ări a managementului la toat e nivelele de decizie (un
controlling inexistent sau pup conturat);
– obiective neatinse sau indeplinite par țial;
– inițiative nefundamentate corespunz ător;
– sisteme interne de cont rol, conduse necorespunz ător;
– un sistem informatic neperformant ca re conduce la neîncredere în
furnizarea informațiilor; etc.
O cunoa ștere bun ă a entității in general, respectiv a bugetului de
venituri și cheltuieli, a execut iei bugetare, a programul ui/programelor din
cadrul acesteia, este crucial ă pentru planificarea și efectuarea procedurilor
de audit, pentru definirea crit eriilor, metodelor de evaluare a indicatorilor care
măsoară performan ța.
Plecând de la aceste reper e, echipa de audit realizeaz ă o evaluare
preliminar ă și identific ă punctele critice care vor fi testate In detaliu.
Obiectivele auditului financiar sunt:
– formularea unei opinii asupr a modului in care situa țiile financiare
sunt reale și fidele, adic ă toate operatiunile ec onomice sunt legale și in
concordanta cu legile și reglement ările relevante;
– asigurarea c ă in desf ăsurarea activitatii de audit s-au luat in
considerare toate riscurile asociate existente In entitate;
– asistarea entit ății auditate pentru a Imbunat atii activitatea prin
furnizarea unor recomand ări constructive;
Pentru efectuarea unui audit care s ă răspundă concret la obiect
asupra situatiilor financiare, audi torul are responsabilitatea determin ării
corectitudinii informatiilor, justetei declarator managementul ui referitor la
acestea. De exemplu, obiectivele auditu lui financiar referitoare la operatiuni
sunt: realitatea, face referire la exis tenta operatiunilor inregistrate;
exhaustivitatea, are In vedere c ă operatiunile sunt c uprinse in documente

16contabile si sunt Inregistrate; corecta Inregistrare si prezentare, se refer ă la
perioada de evidentiere, repr ezentarea s-a realizat In conformitate cu actele
normative in vigoare (Legea nr. 82/1991 republicat ă, OMF nr. 1752/2005),
alte acte normati ve in domeniu.
Responsabilitatea auditorului pres upune exprimarea opiniei asupra
situațiilor financiare in cadrul unui Raport de Audit. Auditul situa țiilor
financiare nu absolv ă conducerea entit ății In cauz ă de responsabilitatea lor.
Etapele cheie ale auditului:
ƒ auditorul trebuie s ă cunoasc ă activitatea entit ății, structura acesteia,
dispozitiile legale aplicabile acesteia;
ƒ auditorul trebuie s ă inteleagă sistemele contabile si de de control intern ale
entității;
ƒ auditorul trebuie s ă stabileasc ă nivelul materialitatii functiei de
functionarea controlului intern al entit ății, alti factori;
ƒ auditorul va trebui s ă evalueze riscurile atât pe Intreaga enti tate cât si
pentru fiecare categorie de operatiuni economice;
ƒ pregătirea de c ătre auditor de programe de audit detaliate in functie de
riscurile evaluate, de asertiunile aud itului privind: exhaustivitatea,
acuratetea, realitatea, prezentarea si regular itatea si cele ale
managementului: exhaustivitatea, ex istenta, proprietatea, evaluarea.
Toate aceste proceduri su nt specifice etapei de pl anificare. In faza de
executie a auditului se testeaza cont roalele interne si se efectueaz ă teste de
fond pentru obtinerea probelor de audit. In faza de raportare, auditorul
trebuie s ă exprime o opinie de audit asupra modului In ca re situatiile
financiare prezint ă o imagine fidel ă si reală.
Schematic, realizarea auditului poate fi prezentat ă astfel:
Înțelegerea activit ății entității
auditate
Determinarea
materialit ății Audit Financiar Înțelegerea sistemului contabil și
a sistemului de control intern
Identificarea și
evaluarea riscurilor
Formularea unei opinii de raportare Aplicarea procedurilor de audit
Testele de control
Proceduri de fond
Proceduri analitice
teste de fond
Alte prevederi Stabilirea
eșantioanelor
Evaluarea riscurilor
Figura nr. 2.1. Etapele planific ării auditului

17Planificarea auditului constituie partea din procesul de audit care
creează premizele c ă acesta se realizeaz ă in mod eficient Intr-o perioad ă de
timp determninat ă In concordanta cu resursele disponibile. Preg ătirea
planificării presupune intâlnirea cu entitatea auditat ă pentru a discuta
programul desf ăsurării auditului si abordarea acestuia.
In faza planific ării se realizeaz ă următoarele actiuni:
− intelegerea activitatii entit ății;
− deternimarea materialitatii, a pragului de semnificatie;
− estimarea erorilor din situatiile fi nanciare; operatiuni lor economice pe
categorii;
− evaluarea riscurilor, identificarea lor;
− esantionarea;
− abordarea auditului;
− pregătirea planului de audit.
Schema logic ă a desfasur ării unei misiuni de audit este redat ă in figura
nr. 2.2.:

STABILIREA OBIECTIVELOR, DEFINIREA
MISIUNII ȘI STRATEGIA DE AUDIT
PLANIFICARE
REVIZIE ȘI EVALUAREDA: TESTE DE
REGULARITATE A
CONTROALELOR
TESTARE DITRECT Ă
DE FOND EVALUAREA
CONTROALELOR INTERNE
EFECTUAREA
AUDITULUI NU: LIPSA
CREDIBILIT ĂȚII
CONTROALELO
R
CONSULTARE
CU ENTITATEA
AUDITAT Ă RAPORT

Figura nr. 2.2. Procesul auditului financiar

Misiunea cu care auditorul este investit presupune respectarea mai
multor principii care sunt conforme cu „cadrul priv ind conduita etic ă și
profesional ă in domeniul auditului financiar”, ca:
Integritatea;
– Obiectivitatea;
– Competen ța profesional ă;
– Confidentialitatea;
– Comportamentul profesional;
– Aplicarea standardelor In domeniu (de contabilitate și audit).
Integritatea este legat ă indispensabil de onestitate și corectitudine in

18desfășurarea activitatii de audit, In acela și timp trebuie respectat ă
obiectivitatea. Au ditorii trebuie s ă fie competentj prof esionali, aceasta
presupune cunoa șterea la zi a reglement ărilor în domeniul contabilitatii,
fiscalitatii, dreptului comercial, evaluare, statistica, gestiune și analiză
financiar ă. In acela și timp este obligatorie cunoa ștrea standardelor de audit.
Auditorul trebuie s ă-și păstreze competen ța profesional ă, care se realizeaz ă
printr-o preg ătire permanent ă in domeniul profesiuni i, aceasta insemnând și
un comportament profesional rezonabil fata de profesie.
Utilizatorul este persoana sau categor ia de persoane pentru care se
Intocmește raportul, altj utilizatori care pot fi autoritati publice, b ănd,
organisme de reglementare. Tema poate fi:
– informații financiare istorice;
– sisteme de control intern;
– guvernanta societar ă.
Tema poate fi la un anumit o perioad ă de timp.
Auditul reprezint ă examinarea de c ătre un profesionist contabil a unei
informatii In vederea exprim ării unei opinii respons abile independente prin
raportarea la un criteriu (standard).
Pentru ca acest proces de exami nare (verificare si evaluare) se
doreste a avea rezultate corecte, trebuie s ă se desf ășoare conform unor
norme și standarde.
Angajamentul de aud it reprezint ă materialitatea cerintelor accentuate
mai sus, reprezentând in fapt c ontractul incheiat intre auditor și entitatea
auditată in cazul auditului statutar.
Obiectivul unui angajament de certificare se refer ă la faptul c ă
profesionistul contabil evalueaz ă o temă urmând a exprima o concluzie
despre aceast ă temă. In acest fel acesta imbun ătateste credibilitatea
informatiilor despre tema in cauz ă, și in urma auditului aceasta este
conformă sub toate aspectele semnificat ive cu criteriile de raportare.
Certificarea in sine transmite gradul de incredere pe care utilizatorul acestuia il
poate da credibilitatii subiectului auditat.
Angajamentul de audit cuprinde ca p ărti componente:
– un contabil profesionist;
– o parte responsabil ă; un utilizator;
– o temă;
– criterii corespunz ătoare;
– un proces privind angaj amentul, metodologia de desf ăsurare,
tehnica de adunare a probelor;
– o concluzie.
Obiectivul unui angajament de ce rtificare este ca auditorul s ă
evalueze un set de situa ții a căror Intocmire este In responsabilitatea unui ter ț
după standarde In materie și să exprime o concluziecare ofer ă utilizatorului
certificarea despre aceste situa ții sub toate aspectele semnificative.
Principiile de baz ă pe care profesionist ul contabil trebuie s ă le respecte
sunt:
– Integritatea;
– Obiectivitatea;
– Competen ța profesional ă;
– Confidentialitatea;
– Comportamentul profesional;

19- Aplicarea standardelor.
Utilizatorul este persoana, cat egoria de persoane pentru care se
întocmește raportul, al ți utilizatori care pot fi autorit ăti publice, b ănci,
organisme de reglementare.
Criteriile sunt standar e pentru a evalua tema unui angajament de
certificare, Standardele Interna ționale de Contabilitate sau cele pentru
Sectorul Public, care relev ă pentru utilizatori informa ții semnificative și
consecvente despre pozitia financiar ă, rezultatele activita ții și fluxurile de
numerar ale entit ății auditate.
Procesul de desf ășurare al angajamentului presupune o metodologie
care solicit ă cunoștințe și aptitudini specializate și tehnici pentru ob ținerea și
evaluarea probelor în vederea sus ținerii concluziilor.
Profesionistul exprim ă o concluzie care ofer ă un nivel de certificare
privind conformitatea sau nu, sub toat e aspectele semnificative a obiectului
auditat.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Strategia de audit și planificarea
• Modul de documentare a activit ăților preliminare are ca și instrumente
de lucru organigrama, re gulamentul de ordine și funcționare, ordinele
prin care se atribuie competen țe, norme și regulamamte interne
• concluziile rezultate în urma document ării conduc la întocmirea unui
rezumat al activit ății preliminare , care va sta la baza întocm irii planului
de audit

Intrebări de autoevaluare:
1) Care sunt obiectivele auditului financiar?
2) Care sunt asertiunile managementul ui cu privire la Intocmirea situa țiilor
financiare?
3) Care este rolul auditului financiar?
4) Ce urm ăreste auditorul la Intocmirea bilan țului cu privire la inregistr ările
contabile?
5) Care sunt formele auditului financiar sub raport juridic?

20
UNITATEA DE INV ĂȚARE 3

ÎNȚELEGEREA FUNCȚIONĂRII ENTITĂȚII AUDITATE, A
EVALUĂRII
MEDIULUI DE CONTROL, AUDITULUI INTERN ȘI
DETERMINAREA MATERIALIT ĂȚII, A PRAGULUI DE
SEMNIFICA ȚIE

Cuvinte cheie: exercitarea auditului , exprimarea opiniei , principii de
bază, codul de etic ă, angajamentul de audit

Rezumat
Scopul auditului este de a of erii o asigurare rezonabil ă, dacă situatiile
financiare nu con țin erori materiale.In aceast ă etapă auditorul trebuie s ă
obtină o ințelegere a entit ătii și a mediului s ău, inclusiv controlul intern al
acesteia, suficient pentru a identifica și evalua riscurile existen ței
denaturărilor semnificative ale situa țiilor financiare.

Durata medie de parcurgere a unitatii de studiu este de 2 ore

Pentru întocmirea unui plan bun de audit, auditorul trebuie s ă
cunoască foarte bine activitatea entit ății. Auditorul trebuie s ă țină seama atât
de factorii externi cât și de factorii interni care pot influen ța activitatea
entității.
Informațiile pe care auditorul trebuie s ă le obțină se pot referi la:
– legislatia în baza c ăreia entitatea îsi desf ășoară activitatea;
– obiectivele entit ățatii;
– structura organizatoric ă;
– schimb ările în structura organizatoric ă;
– factori care pot influen ța activitatea;
– problem înregistra te de-a lungul anului;
– rapoartele auditorului intern;
– alte aspecte (modific ări de personal, sisteme contabile noi și
implementarea acestora).
Scopul auditului este de a of erii o asigurare rezonabil ă, că situațiile
financiare nu con țin erori materiale.
Standardul de audit face referiri la proceduri de evaluare a riscului și
surse de informa ții despre entitate, întelegerea entit ății și mediului s ău,
inclusiv controlul intern, comunicarea cu cei îns ărcinati cu guvernanta și
conducerea.
In aceast ă etapă auditorul trebuie s ă obtină o întelegere a entit ății și a
mediului s ău, inclusiv controlul intern al ac esteia, suficient pentru a identifica
și evalua riscurile existen ței denatur ărilor semnificative ale situa țiilor
financiare.
Auditorul utilizeaz ă rationamentul profesiona l pentru a determina
gradul de în țelegere a entit ății și a mediului s ău, a controlului. In aceast ă
direcție este foarte important dac ă cunoștințele dobândite sunt suficiente
pentru a evalua riscurile de denaturare semnifivativ ă a situatiilor financiare.

21 Cunoașterea de c ătre auditor a entit ății și a mediului s ău presupune
luarea în cons iderare a urm ătoarelor aspecte:
ƒ Factorii economici generali;
ƒ Sectorul de activitate
ƒ Entitatea în sine
In mod concret In cadrul unei institu ții publice este vorba de:
– legisla ția In baza c ăreia îsi desf ășura activitatea;
– prezentarea general ă;
– structura organizatoric ă;
– obiectivele entit ății;
– relațiile institu ției pe vertical ă și orizontal ă;
– bugetul de venituri și cheltuieli;
– schimb ările majore în legisla ția aplicabil ă;
– înțelegerea riscului contabil și a gradului de informatizare;
– planul și rapoartele controlului și auditului intern;
– mediul de control;
– monitorizarea controalelor;
– persoanele cu func ții de răspundere din cadrul entit ății;
– cadrul de raportare financiar ă aplicabil;

Controlul intern . Controlul intern este activitatea desf ășurată de către
cei însărcinați cu actul de conducere pentru furnizarea unei asigur ări
rezonabile referitor la credibilitatea raport ărilor financiare, și respectarea
legislației în domeniu.
Conform ISA 400 – Evaluarea riscurilor și a controlului intern, acesta
este alcătuit din urm ătoarele aspecte:
– mediul de control;
– procesul de evaluare a riscului de c ătre entitate;
– sistemul de informa ții;
– activita țile de control;
– monitorizarea controlului.

Mediul de control. Evaluarea mediului de control se realizeaz ă printr-
un set de chestionare care în principal cuprind întreb ări privind:
– forma de conducere;
– responsabilit ățile persoanelor;
– echilibre în cadrul structurii de conducere;
– experien ța și calificare;
– coduri de conduit ă;
– recrutarea și remunerarea persoanelor care ocup ă functii de conducere;
– angajarea și pregătirea personalului;
– supravegherea managementului privind activitatea entit ății;
– politicile managementului de protec ție împotriva risc urilor fraudelor și
actelor ilegale.

Evaluarea auditului intern . Potrivit Standardului ISA 610 – Utilizarea
activității de audit intern, în rela ția audit intern – audit extern, pentru
exprimarea opiniei asupra situa țiilor financiare, auditorul trebuie s ă evalueze
auditul intern pentru a aprecia în ce m ăsură se poate baza pe acesta în
determinarea naturii, duratei si întind erii procedurilor de audit extern.

22Evaluarea auditului intern este det erminatî de caracteristicile entit ății,
cerințele conducerii acesteia pornind de la faptul c ă „auditul intern” înseamn ă
o activitate de evaluare în cazul unei entit ăți, funcțiile sale includ printre
altele, monitorizarea controlului intern.
Potrivit accep țiunii franceze, aprobat ă de IFACI, din 21 martie 2000
„Auditul intern este o activitate independent ă și obiectiv ă care d ă unei
organiza ții o asigurare în ceea ce prive ște gradul de control asupra
operațiunilor, o îndrum ă pentru a-i îmbun ătatj opera țiunile și contribuie la
adăugarea unui plus de valoare.” în tre auditul financiar (extern) și cel intern
există o relație de complementaritate cu obiec tivul clar de a reflecta o
imagine fidel ă a activității entității.
Cele mai multe categorii de audi t sunt cele de conformitate
(regularitate). Totodat ă sunt cunoscute auditurile de performan ță, de sistem,
de management strategic.
In mod concret în evaluare se parcurg urm ătoarele etape:
¾ Ințelegerea și evaluarea preliminara a auditului intern;
– Statutul organiza țional;
– Competen ța tehnică;
– Diligența profesional ă.
¾ Evaluarea și testarea activit ății
– riscuri semnificative identificate;
– constatări, concluzii, recomand ări.
In conformitate cu Standardul International de Audit ISA 580 –
Declarațiile conducerii, echi pa de audit trebuie s ă se întâlneasc ă cu
persoanele cheie din cadrul entitî ții auditate. Auditorii trebuie s ă țină seama
de declara țiile conducerii cu privire la aspect ele semnificative din situatiile
financiare, cât și asumarea responsabilit ății pentru prezentarea fidel ă a
situațiilor financiare în conformitate cu cadrul de reglementare financiar ă
aplicabil.
Pragul de semnifica ție (materialitatea) este nivelul pân ă la care
auditorul poate accepta erorile. O problem ă este material ă dacă omiterea
sau declararea eronat ă a acesteia ar putea influen ța deciziile unui utilizator al
raportului de audit.
In stabilirea materialit ății este absolut necesar ca aceasta s ă se
stabileasc ă pentru fiecare categorie de opera țiuni economice. Totodat ă, când
în urma auditului se stabile sc abateri de la legalitate și regularitate, pentru
exprimarea opiniei de audit se are în vedere natura abaterilor și/sau a
contextului în care acestea s-au produs.
Factorii care influen țează nivelul materialit ății este determinat de
utilizatorii situa țiilor financiare care pot fi:
– autorit ăți publice;
– media, publicul;
– parteneri de afaceri.
Cu cât este mai mare inte resul cu atât este mai sc ăzut nivelul
materialitatii. Exist ă trei tipuri de materialitate:
– materialitate prin valoare – care apare sub forma unei sc ări valorice, un
interval procentual stabilit;
– materialitate prin natur ă – apare în cazul existen ței anumitor dezv ăluiri
asupra unor categorii de opera țiuni ce trebuie auditate ( ținte de
performan ța);

23- materialitatea prin context – apare In situatia In care o eroare, orivât de
nesemnificativ ă ar fi, poate avea implicatii majore asupra situatiilor
financiare. In acelasi timp, aceste erori pot s ă nu influenteze negativ
situatiile, astfel c ă auditorul trebuie s ă stabileasc ă dacă le va mentiona
sau nu In opinia de audit.
Auditorii trebuie s ă evalueze baza materialit ății pentru situa țiile
financiare pe care urmeaz ă să le auditeze. Auditorii vor stabili baza
materialit ății pentru entitatea auditat ă.
Potrivit Standardului Interna țional de Audit ISA 320 – Pragul de
Semnifica ție în Audit – obiectivu l unui audit al situa țiilor financiare este de a
permite unui auditor expr imarea unei opinii potrivit c ăreia situa țiile financiare
au fost întocmite sub toate aspectele semnificative. Evaluarea a ceea ce este
semnificativ este un aspect ce ține de utilizarea ra ționamentului profesional.
Intr-un caz concret stabilirea materialit ății, urmare ra ționamentului
profesional, s-a avut în vedere optarea pentru materialitatea prin valoare,
corespunz ător, cheltuielilor totale afer ente pentru un an la o institu ție publică.
Interesul pentru situa țiile financiare este sc ăzut, nivelul acuratetei acestora
este scăzut.
Determinarea materialit ății (pragului de semnifica ție) îl ajut ă pe auditor
să stabileasc ă natura și întinderea procedurilor de audit pe care le folose ște.
In cazul men ționat se consider ă materialitatea In interval ul de la 0,5% la 2%
din bază (cheltuieli). Auditorul consider ă că procentul de 1% este adecvat.
Baza materialitatii es te indicatorul privind cheltuielile totale.
• Baza de calcul = cheltuielile totale;
• Nivelul de cheltuieli aplicat asupra bazei = 1% (din total cheltuieli)
• Materialitatea ca sum ă = Baza x 1%
Auditorii trebuie s ă evalueze baza materialit ății pentru situa țiile
financiare pe care trebuie s ă le auditeze.
Potrivit Standardului ISA 320 – Pragul de semnifica ție în audit exist ă o
relație inversă între pragul de semnifica ție și nivelul riscului de audit, și anume,
cu cât este mai mare pragul de semnifica ție cu atât este mai scâzut riscul de
audit și invers.
Dacă după planificarea procedurilor de audit, auditorul determin ă că
nivelul acceptabil al pragului de semnifica ție este mai sc ăzut, atunci riscul de
audit cre ște. Auditorul va compensa aceast ă situate, prin efectuarea unor
teste extinse sau suplimentare.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Identificarea punctelor critice care pot acumula riscuri poten țiale în
activitatea entit ății auditate, ca urmare a slabei implic ări a
managementului, ini țiativelor nefundamentate corespunz ător,
sistemelor informati ce neperformante, etc.

Intrebări de autoevaluare:
1) Ce presupune exercitar ea auditului financiar ?
2) In ce baz ă se face exprimarea opiniei?
3) Care sunt principiile de baz ă ale auditului financiar?
4) Ce prezint ă codul de etic ă aplicat auditorior?
5) Ce rezult ă ca urmare a unui an gajament de audit , si ce principii trebuie
să stea la baza acestuia?

24UNITATEA DE INV ĂȚARE 4

DELIMIT ĂRI ÎNTRE RESPONSABILIT ĂȚILE
MANAGEMENTULUI ENTIT ĂȚII ȘI ALE AUDITULUI
FINANCIAR. RESPONSABILITATE A AUDITORULUI DE A LUA
ÎN CONSIDERARE FRAUDA ȘI EROAREA

Cuvinte cheie: testarea direct de fond , procedurile analitice ,
selectarea e șantionului , standardele de audit

Rezumat
Erorile și fraudele nu se pot descoperi în to talitate, din acest motiv se
folosește stabilirea unei m ărimi, respectiv pragul de semnifica ție al erorilor pe
care este focalizat ă opinia exprimat ă de auditor. În fapt întreaga activitate în
auditarea corectitudinii situa țiilor financiare are la baz ă colectarea probelor
realizate în urma testelor efectuate, acasta impunând și un risc al
nedescoperirii tuturor neregulilor, inexactitatii în ra ționamentul profesional al
auditorului;

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

Responsabilitatea managementului entit ății derivă din atribu țiile ce
revin acestuia de întocmire și prezentare a informa țiilor financiare. In acela și
timp managementul entit ății este responsabil de adoptarea și aplicarea unui
sistem de control eficace în raport cu activitatea desf ășurată.
Auditorii financiari sunt responsabili de a planifica și realiza auditul de
asemenea manier ă încât s ă obțină o asigurare rezonabil ă că situațiile
financiare ale entit ății nu con țin erori și fraude semnificative. A șadar
asigurarea nu este total ă ci rezonabil ă față de detectarea erorilor și fraudelor
semnificative. Auditorul nu este responsabil de prezent ări eronate,
nesemnificative pe ansamblul situa țiilor financiare. Din acest punct de vedere
auditorul nu este un garant al corectitudinii în form ă absolută a situațiilor
financiare.
Erorile și fraudele nu se pot descoperi în totalitate, din acest motiv se
folosește stabilirea unei m ărimi, respectiv pragul de semnifica ție al erorilor pe
care este focalizat ă opinia exprimat ă de auditori. In fapt întreaga activitate în
auditarea corectitudinii situa țiilor financiare are la baz ă colectarea probelor
realizate în urma testelor efectuate, acasta impunând și un risc al
nedescoperirii tuturor neregulilo r, inexactitatii în ra ționamentul profesional al
auditorului;
Pot fi situa ții în care utilizarea datelor din sistemele de contabilitate
pot fi neconcludente și obiective. De o importan ță maximă în activitatea
auditorului financiar este manifestar ea scepticismului profesional. Aceast ă
atitudine este caracterizat ă prin:
– evaluarea critic ă a elementelor probante, re zultate din activitatea
entității;
– un spirit iscoditor asupra aspectelor, documentelor analizate.
Denaturări ale situa țiilor financiare pot ap ărea ca urmare a producerii
fraudei sau erorilor. Distinc ția între fraud ă și eroare porne ște de la caracterul
intenționat sau neinten ționat al denatur ării informa țiilor cuprinse în situa țiile

25financiare. Potrivit normelor interna ționale de audit, frauda este o activitate
intenționată inițiată de una sau mai multe persoane pentru ob ținerea unor
avantaje ilegale și injuste.
Eroarea este o gre șeală neintenționată apărută în situațiile financiare.
Erorile pot fi generate de:
– calcule matematice și contabile gre șite;
– interpret ări greșite a unor fapte;
– aplicarea gre șită a principiilor și politicilor contabile.
Potrivit Standardului Interna țional de Co ntabilitate ISA 241,
responsabilitatea pentru prevenirea și detectarea fraudei revine atât
persoanelor îns ărcinate cu guverna ța entității cât și conducerii acesteia care
are obliga ția implement ării și funcționării unor sisteme adecvate de
contabilitate și control intern. Totodat ă este necesar ă crearea unei culturi de
onestitate și comportament etic.
Auditorul financiar poart ă răspunderea de a planifica și efectua auditul,
astfel încât s ă obțină o asigurare rezonabil ă că situațiile financiare sunt fidele
și conforme cu realitatea. Auditorul prin opinia sa d ă o asigurare rezonabil ă și
nu una absolut ă, în activitatea sa el se bazeaz ă pe estim ări complexe care
pot crea incertitudini. Fraudele implic ă necesitatea ac țiunii inten ționate de
crearea situa țiilor nerezonabile entit ății din partea angaja ților și
managementului acestuia.
Evaluarea de c ătre auditor a riscului de fraud ă și eroare are o
importan ță deosebit ă care deriv ă din măsurile care urmeaz ă a fi luate, care
să asigure identificarea fraudelor și erorilor semnificative. Riscul de eroare și
fraudă este influen țat în primul rând de:
– neajunsurile in func ționarea sistemului propriu de control intern și a
celui contabil;
– mediul economic și de reglementa re în care î și desfășoară
activitatea entitatea auditat ă;
– complexitatea și volumul tranzac țiilor entității;
– influen țe neconforme ale conducerii entit ății asupra mediului de
control.
In toate aceste situa ții pot exista indicii care semnalizeaz ă apariția
riscurilor de a se produce evenimente nedorite. De exemplu în ceea ce
privește slăbiciunile controlului intern, indiciile sunt cele ce privesc:
– monitoriz ări neadecvate ale controaleleor;
– fluctua ții mari ale personalului din sistemul contabil, audit intern,
alte situa ții inadecvate.
In evaluarea riscului de fraud ă distingem:
– dorința de a ob ține profit direct, prin sustragerea de active;
– dorinta de a ob ține profit indirect, prin raportare financiar ă
frauduloas ă.
In deturnarea de active p ăgubiții sunt ac ționarii, creditorii și alți
utilizatori ai situa țiilor financiare. Factorii de risc în deturnarea de active
conform abord ării făcute de Loebbecke Arens2, ține de:
– vulnerabilitatea activelor fata de riscul de sustragere;
– absen ța mecanismelor de control care s ă preîntâmpine sau s ă
descopere sustragerile de active.
In raportarea frauduloas ă păgubiții sunt utilizatorii c ărora li se
oferă informații incorecte în situa țiile financiare. Posibilitatea unor fraude în

26acest domeniu poate fi determinate de:
– o eviden ță contabilă incomplet ă și neconform ă;
– neaplicarea corespunz ătoare a principiilor contabile;
– identificarea unor tranzac ții efectuate f ără documente eficiente;
– probe insuficiente furnizate de conducere sau cei interesa ți cu
guvernanta entit ății, echipei de audit.
Obligațiile auditorilor fin anciari constau în:
– extinderea procedurilor de audit;
– evaluarea sistemului de control intern;
– valorificarea func țional sistemului contabil și suprapunerea
activităților personalului în procesul realiz ării cheltuielilor prev ăzute
în buget;
– comunicarea c ătre conducerea entit ății a constat ărilor rezultate.
Prin evaluarea controlului intern, auditorii financiari au în vedere
întregul mecanism de derulare al activit ății pornind de la:
– controlul privind încheierea tranzac țiilor;
– înregistrarea în documente a tuturor opera țiunilor, cât și acurate țea
întocmirii acestora.
In ceea ce prive ște separarea real ă a atribu țiilor de serviciu auditorii
au obliga ția verificării acestui principiu.
Funcționarea activit ății prin separarea atribu țiilor se reduce
posibilitatea ca o persoan ă să se afle In postura de a comite sau de a ascunde
greșeli ori nereguli In desf ășurarea normal ă a atribuțiilor. Prin aceast ă acțiune
pot fi eliminate și aspecte ce privesc coordonarea a dou ă sectoare, cu
interese diferite In cadrul entit ății, de către aceea și persoan ă, care i-ar da
posibilitatea ecsteia de a folosi informa țiile financiare In interes propriu sau
pentru a ascunde unele deficien țe. In aceste situa ții auditorii trebuie s ă
examineze aspectele din punct de vedere al:
– separării atribuțiilor și competen țelor;
– verificării reciproce Intre compartimentele entit ății;
– controlului dublu privin d existenja activelor;
– dispunerii efective asupra fraudelor.
In conformitate cu Standardele Interna ționale de Audit este necesar
ca auditorul financiar s ă solicite și să obțină declarații scrise de la conducerea
entității, referitoare la:
– responsabilitatile conducerii de implementare și operare a sistemelor de
contabilitate și de control intern;
– faptele semnificat ive asociate oric ăror fraude sau fapt e suspectate drept
fraude cunoscute de managementul entit ății;
– considerarea de c ătre conducere c ă efectele acelor denatur ări
necorectate ale situa țiilor financiare colectate de auditor In timpul
auditului sunt nesemnificative, individual, cât și cumulate.Sinteza acestor
elemente trebuie inclus ă In declarable scrisc sau ata șată acestora;
– faptele semnificative asociate fr audelor sau fapte suspectate drept
fraude cunoscute de conducerea entit ății;
– conducerea a prezentat auditorului rezultatele evalu ării proprii a riscului
ca situa țiile financiare s ă fie denaturate semnificat iv ca rezultat al
existenței fraudelor.
Din aceste considerente se impune obligativitatea atenu ării de către
managementul entit ății a responsabilitatii pe care le are In Intocmirea situa țiilor

27financiare și a celei pentru implementarea și funcționarea mecanismului
contabil și a celui de control pen tru prevenirea fraudelor și erorilor. Totodat ă
responsabilitatea asupra opera țiunilor de corectare și ajustare a bilan țului și
anexelor acestuia ca urmare a denatur ărilor semnificative revine conducerii
entității auditate. Intotdeaun a auditorii trebuie s ă fie conștientj de existenja
riscului de nedetectare a erorilor semnificative și implicit asupra fraudei, astfel
că pragul de semnificatje trebuie stab ilit tjnând seama de riscurile potentjale
care pot deveni o realitate.
In aceste conditji auditorii sunt obligatj s ă comunice imediat
conducerii entit ății existenja sau posibilitatea ex istentei unor er ori sau fraude
materiale. In unele circumstan țe comunicarea se adreseaz ă și autoritatile de
reglemenatre și implementare.
Determinarea ierarhiei de conducere constituie o problem ă de
ratjonament profesional. Normal nivelul corespunz ător de conducere este cel
putjn superior celui la care se situeaz ă persoana care es te implicate In
denaturarea sau frauda suspectat ă In cauză.
Suspiciunea de a frauda s au eroarea trebuie mentjonat ă In raportul
auditorilor, In astfel de conditji frauda sau eroarea se cuno ște având ca efect
semnificativ, iar auditorii vor exprima o opinie cu rezerv ă sau contrar ă.
Pot exista și situatii când auditorii nu pot evalua efectul erorilor sau
fraudei din diverse motive, exprimându- și o opinie cu rezerve sau declar ă
imposibilitatea exprim ării unei opinii.
Dacă auditorul ajunge la concluzia c ă nu mai poate continua
desfășurarea angajamentului (misiunea) de audit, urmare unei denatur ări
apărute din fraud ă, trebuie:
– să ia In considerare re sponsabilitatjle prof esionale legale In cauz ă;
– să ia In calcul po sibilitatea retrageri i din angajament.
In situatja retaragerii auditorul va discuta cu per soanele de la nivelul de
conducere corespunz ător și cu cei interesa ți cu guvernan ța. In acela și timp
va lua In considerare dac ă există o cerințî profesional ă sau legal ă de a
raporta persoanei sau persoanelor care au f ăcut numirea sau In unele cazuri
autorităților de reglementare, despre retr agerea din angajament (misiune) și
motivele retragerii.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Distinc ția dintre frauda și eroare
• Responsabilitatea cu privire la detectarea fraudei revine atât
persoanelor îns ărcinate cu guvernan ța căt și conducerii acesteia care
are obliga ția implement ării unor sisteme adecvat e de contabilitate și
control intern.

Intrebări de autoevaluare:
1) Prin ce metode verific ă auditorul obiectivele in cadrul unei misiuni de
audit ?
2) Care sunt metodele de selectare a e șantionului ?
3) Care sunt principiile fundam entale ale auditorilor financiari
profesioni ști ?
4) Ce prevede codul de etic ă aplicat tuturor auditorilor financiari ?
5) Care sunt formele auditului financiar sub raport juridic?

28UNITATEA DE INV ĂȚARE 5

ESTIMAREA ERORIL OR DIN SITUA ȚIILE FINANCIARE,
CALCULUL PRECIZIEI, DIVIZAREA OPERA ȚIUNILOE PE
CATEGORII ECONOMICE ȘI STABILIREA E ȘANTIONULUI

Cuvinte cheie: planificarea auditului, pa rcurgerea mai multor etape ,
strategia de audit , tabloul acivit ăților, stabilirea instrumentelor de lucru

Rezumat
Estimarea erorilor din situa țiile financiare ține seama de un anumit
procent din materialitate. Aceste estim ări pornesc de la informa țiile deținute
de auditor. De exemplu dac ă materialitatea es te de 50.000 unit ăți, se poate
estima că erori 10% sau 20% din acestea, respectiv 5.000 sau 10.000 unit ăți,
sunt estim ările de eroare.

Durata medie de parcurgere a unitatii de studiu este de 2 ore

Pentru a calcula dimensiunea e șantioanelor este necesar a se
efectua:
Es timarea erorilor din situa țiile financiare ține seama de un anumit
procent din materialitate. Aceste estim ări pornesc de la informa țiile deținute
de auditor. De exemplu dac ă materialitatea este de 50.000 unit ăți, se poate
estima c ă erori 10% sau 20% din aces tea, respectiv 5.000 sau 10.000
unități, sunt estim ările de eroare.
Totodat ă auditorul calculeaz ă o mărime, valoric ă, sub denumirea de
precizie, prin aplicarea unui proc ent Între 80%-90% asupra diferen ței dintre
valoarea materialit ății, În cazul nostru 50.000 unit ăți și eroarea estimat ă,
5.000 unit ăți, adică 50.000 – 5.000 = 45.000 x 90% = 40.500 unit ăți
(precizia).
Activitatea În sine are c ă scop adoptarea unei abord ări
corespunz ătoare a auditului pentru fi ecare categorie de opera țiuni
economice. La baza Tmpartirii opera țiunilor economice pe categorii stau
informațiile prezentate de acestea, c ă de exemplu: salariile, achizi țiile,
cheltuieli pentru investi ții, veniturile opera țional, financiare, etc.
Auditorii utilizeaz ă raționamentul prefesional la definirea categoriilor
de opera țiuni economice specifice În func ție de informa țiile pe care le con țin
acestea. astfel, in cadrul unei institu ții publice, se au in vedere:
− concordan ță dintre contul de execu ție și modificările bugetare realizate
pe parcursul exerci țiului;
− acoperirea prin audit a unor z one de cont semnificative c ă valoare în
raport cu popula ția tuturor categoriilor de opera țiuni ce se reflect ă În
contul de execu ție și bilanțul ce sunt auditate;
− abordarea opera țiunilor semnificative care reflect ă cel mai bine
activitățile specifice;
− categorii de opera țiuni predispuse la erori în raport cu num ărul și
valoarea tranzac țiilor cât și cu riscurile poten țiale evaluate în func ție
de modul de implementare a si stemelor de control intern;
− gruparea dup ă natură lor a tipurilor de opera țiuni economice, astfel

29încât auditorul s ă acopere integral situa țiile financiare, urm ărindu-se
dacă acestea fac obiectul controalelor intene, de evaluare a riscurilor;
− categoriile de opera țiuni economice stabilite s ă permită un nivel de
asigurare pe care o poate oferi ut ilizarea analizelor predictive și a
procedurilor analitice, relevan ță testelor de fond.
Potrivit Standardului interna țional de Audit 530 Es antionarea În Audit
și alte Metode de Testare, esanti onarea presupune aplicarea procedurilor de
audit pentru mai pu țin de 100% din elementele din cadrul soldului unui cont
sau unei clauze de tranzac ții. În acest mod auditorul evalueaz ă probele de
audit asupra elementelor selectate având c ă scop formularea unei concluzii
referitoare la popula ția din cadrul c ăreia a fost extras e șantionul.
Esantionarea poate folosi metod ă statistică sau nestatistica.
„Riscul de neesantionare” ia na ștere că urmare a aparitjei unor factori
ce determina auditorul s ă ajungă la o concluzie eronat ă, al cărui rezultat nu
are legătură cu mărimea eșantionului. În asemenea situa ții, auditorul a folosit
proceduri neadecvate sau a interpretat gre șit probele, ori nu a recunoscut
anumite erori.
Riscul de e șantionare apare c ă urmare a faptului c ă există posibiltatea
că auditorul s ă ajungă la o concluzie În baza unui e șantion, care este diferit ă
de concluzia la care s-ar fi ajuns În situa ția În care Întreag ă populație ar fi
fost supus ă unei proceduri de audit identice. Exist ă riscul c ă auditorul s ă
tragă concluzia, În cazul ubui test al controalelor, c ă acestea sunt mai
eficiente decât sunt În realitate, sau riscul c ă auditorul s ă tragă concluzia c ă
riscul de control este mai mare decât În realitate.
La realizarea e șantionării auditorii trebuie s ă țină cont de popula ția ce
urmează a fi testat ă, să identifice riscurile contabile asociate popula ției
(tranzacțiilor). Eșantionul selectat trebuie s ă fie reprezentativ, din totalul
tranzacțiilor. Auditorii trebuie s ă determine metodele de e șantionare,
respectiv: esantionarea statistic ă sau nestatistica, alte metode, cum ar fi
raționamentul profesional. La evaluarea popula ției care urmeaz ă a fi aleas ă,
trebuie avut În vedere valoarea acesteia, num ărul de opera țiuni economice,
valoarea element elor componente. Eșantionarea statistic ă are urm ătoarele
caracteristici:
– selecția eșantionului se face aleator;
– folosirea teoriei probabili ții pentru evaluarea rezultatelor e șantionării.

Metode de e șantionare

Eșantionarea statistic ă se realizeaz ă pe baza ra ționamentului
profesional, are la baza experien ță auditorului și presupune:
– eșantionarea aleatorie simpl ă, in cadrul c ăreia auditorul selecteaz ă un
eșantion În mod aleatoriu;
– utilizarea unui generator comput erizat de numere aleatoare;
– eșantionarea aleatorie stratificat ă, când auditorul imparte popula ția in
straturi, niveluri valorice și apoi decide asupra audit ării fiecărui strat;
– eșantionarea pe baza de unit ăți monetare, când auditorul folose ște
pachete informatice computerizate.
Stratificarea este un proces de divizare a „popula ției” în subpopula ții,
fiecare dintre acestea fiind un grup de „unit ăți de eșantionare” ce au
caracteristici similare.

30Pentru dimensionarea e șantionului auditorul trebuie s ă ia în
considerare obiectivele testului și caracteristicile popula ției din cadrul c ăreia
eșantionul va fi extras. Audi torul ia in considerare obi ectivele specifice care
trebuie realizate și procedurile de audit care sunt cele mai adecvate. Pentru
a determina m ărimea eșantionului auditorul trebuie s ă ia in considerare dac ă
riscul de e șantionare este redus pân ă la un nivel acceptabil de sc ăzut.
Mărimea esantionului poate fi determinate prin aplicarea de formule statistice
sau prin exercitarea ra ționamentului profesional aplicat situa ției existente.
Factorii care influen țează dimensiunea e șantionului presupun o
creștere sau descre ștere a mărimii eșantionului astfel:
− la o cre ștere a gradului in care este redus riscul unor denatur ări
semnificative de func ționare a controalelor – dimensiunea e șantionului
crește;
− la o cre ștere a ratei de devia ție de la activitat ea de control prescris ă
pe care auditorul este dispus s ă o accepte – dimensiunea e șantionului
descrește.
− la o cre ștere a num ărului de erori pe ca re auditorul se a șteaptă să le
găsească În popula ții – dimensiunea e șantionului cre ște;
− stratificarea popula ției – conduce la o descre ștere a eșantionului.
Numărul de e șantioane testate depinde În primul rând de
complexitatea activit ății altor factori ce țin de func ționarea controaleleor
interne. În toate cazurile auditorii vor trebui s ă calculeze:
– materialitatea;
– estimarea erorii.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Importan ța raționamentului profesional în delimitarea opera țiunilor
economice pe categorii in vederea asigur ării concordan ței dintre
contul de execu ție și modificarile bugetare din cursul exerci țiului,
acoperirea prin audit a unor z one de conturi semnificative și
operațiunilor predispuse la erori

Intrebări de autoevaluare:
1) Care sunt etapele pentru a se da posibilitate auditorului s ă-si
exprime opiniile privin d Intocmirea situa țiilor financiare sub toate
aspectele semnificative ?
2) Ce aspect esen țiale trebuie s ă cuprindă un plan genera l de audit ?
3) Care sunt principiile generale apli cabile tuturor tipurilor de audit ?
4) Din punct de vedere al probabilit ății riscurile pot fi?

31UNITATEA DE INV ĂȚARE 6

EVALUAREA RISCURILOR ȘI A SISTEMELOR PROPRII DE
CONTROL INTERN

Cuvinte cheie: obiectivul auditului , pragul de semnifica ție, stabilirea
instrumentelor de lucru

Rezumat
Auditorul trebuie s ă obțină probe de audit relevante. Cu cât evaluarea
riscului de control este mai redus ă cu atât mai multe probe trebuie s ă aducă
auditorul pentru a suspne c ă sistemele de contabilitate și control intern sunt
organizate corespunz ător și funcționează eficient.

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

Standardul Interna țional de Audit 315 -Intelegerea Entit ății si a
Mediului S ău și Evaluarea Riscurilor de denaturare semnificativ ă oferă
recomand ări privind în țelegerea entit ății și a mediului s ău, a controlului intern
precum și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ ă în auditul
situațiilor financiare.
Auditorul trebuie s ă ajungă să obtină o întelegere a entit ății si a
mediului s ău, pentru a identifica si a eval ua riscurile existentei denatur ărilor
semnificative, fie urmare a fraudei, fi e a erorilor, necesare pentru a aplica
proceduri de audit s uplimentare. Cerin țele acestui standard au in vedere:
– – procedurile de evaluare a riscului și sursele de informa ții despre
entitate și mediul de control intern al acesteia;
– înțelegerea entit ății și a mediului s ău;
– evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ ă;
– comunicarea cu cei îns ărcinați cu guvernan ță și conducerea;
– documentarea.
Totodată Standardul Interna țional de Audit ISA – 400 Evaluarea
riscurilor și controlul intern, impune c ă auditorul s ă obțină o Înțelegere
suficientă a sistemului de contabilitate și control intern, În vederea unei
abordări eficiente a auditului. În acest context, auditorul trebuie s ă utilizeze
raționamentul profesional la evaluarea riscului de audit și la stabilirea
procedurilor de audit.
Un obiectiv important al audi tului financiar il reprezint ă evaluarea
riscurilor la care este supus ă entitatea, În vederea determin ării volumului de
muncă necesar.
Auditorul trebuie s ă țină cont de riscurile la nivel organiza țional, cât și
de cele de la nivelul fiec ărei categorii de opera țiuni economice În parte, fiind
vorba de riscul inerent și riscul de control.
Riscul inerent – depinde de natur ă elementului și de nivelul pân ă la
care este posibil ca acesta s ă genereze o eroare, fraud ă sau furt. Auditorul
trebuie s ă evalueze dac ă acesta este ridicat, mediu sau sc ăzut. Riscul
inerent reprezint ă susceptibilitatea ca o categorie de operatiuni s ă contină
erori care pot fi materiale (semnificative) In mod individual sau când sunt
cumulate cu erori din alte categori de operatiuni.
În evaluarea riscului trebuie ținut seama de o serie de factori cum ar fi:

32- tranzac țiile neobi șnuite și complexe;
– natură entității din punct de vedere al activit ății;
– personalul, conducerea entit ății și modificările asupra acesteia.

Riscul de control – reprezint ă riscul că o eroare material ă să apară
intr-o categorie de opera țiuni și care cumulat ă cu alte erori din alte categori
de opera țiuni, să nu poat ă fi prevenit ă, corectat ă i n t i m p u t i l d e c ătre
controalele interne din cadrul entit ății auditate. Din acest punct de vedere,
riscul de control depinde de solidaritatea sistemului de control intern al
entității, de func ționarea acestuia. Când se evalueaz ă riscul de control
auditorul verific ă mediul de control, inclus iv procedurile de control.
În practic ă, auditorul concluzioneaz ă și ajunge la un factor de risc
pentru fiecare categorie de opera țiuni, dac ă riscul inerent și riscul de control
este ridicat, mediu sau sc ăzut. Într-o scar ă de valori se determina valoarea
factorului de risc .

Riscul de nedetectare reprezint ă riscul că procedurile de fond ale
unui auditor s ă nu detecteze o denaturare ce exist ă În soldul unui cont sau
categorie de tranzac ții și care ar putea fi semnificativ ă În mod individual sau
atunci când este cumulat ă cu denatur ări din alte șolduri sau categorii de
tranzacții.
Mediul general de control reprezint ă atitudinea general ă, percepția și
acțiunile Întreprinse de directori și conducere cu privire la: sistemul de
control intern și important ă acestuia pentru entitate și are efect asupra
eficienței procedurilor de control.
Sistemul de control intern reprezint ă toate politicile și procedurile
adoptate de conducerea unei entit ăți care ajut ă la realizarea obiectivelor
manageriale ce privesc asigur area conducerii sistematice și eficiente a
activității, aderarea la politic ile manageriale, protec ția activelor, prevenirea și
detectarea fraudelor și erorilor, acurate țea și exhaustivitatea Înregistr ărilor
contabile, preg ătirea la timp a informa țiilor financiare credibile. Acesta
cuprinde mediul de control și procedurile de control.
Dacă mediul general de control este slab, atunci audi torul nu se poate
baza pe controalele interne. În aces t caz va evalua riscul de control c ă fiind
ridicat pentru toate categoriile de opera țiuni În parte. În acela și timp dac ă
mediul de control este adecvat și rezonabil, auditorul se poate baza pe
aceste controale, Îns ă, totuși, o evaluare suplimentar ă este necesar ă, pentru
a se aprecia dac ă controalele sunt eficace sau nu.
Procedurile de evaluare a riscur ilor: Investigarea conducerii și a altor
persoane din cadrul entit ății;
a. Procedurile analitice;
b. Observa ția și inspecția.
– Evaluarea riscului inerent, de c ătre auditor are la baza in țelegerea
entității auditate, acesta poate fi determinat și de următorii factori:
– natură activității entității;
– politicile alese de entitate;
– operațiunile economice neobi șnuite;
– inregistrarea corect ă a operațiunilor și a soldurilor conturilor;
– gestiunea și calitatea acesteia;
– active susceptibile a fi deturnate,al ți factori.

33In ceea ce prive ște controlul intern, asociat riscului de control, acesta
cuprinde atât mediul de control cât si procedurile de control.
Referindu-ne la procedurile de control, acestea reprezint ă acele politici
și proceduri pe care conducerea entit ății le stabile ște pentru a proteja entitatea
impotriva fraudelor, neregularit ăților, având un rol at ât preventiv cât și de
detectare.
Ca proceduri de cont rol putem exemplific ă:
ƒ controalele dispuse de managementul entit ății și privesc gestiunea, modul
in care sunt utilizate fondurile proprii;
ƒ controale opera țional, ce privesc verific ări in scopul constat ării
neconcordan țelor din documentele cont abile justificative;
ƒ controale fizice, ce privesc existen ța unor bunuri și evidență contabila a
acestora.
Din practic ă a rezultat c ă nici un sistem de control nu poate garanta
exhaustiv, inregistrarea corect ă și acurate țea opera țiunilor. În aceast ă situație
riscul de control trebuie evaluat in mod real, ținând seama de to ți factorii
perturbatori și care influen țează negativ mediul de control și procedurile de
control. din acest punct de vedere in es timarea riscului de control o important ă
deosebit ă o are raționamentul profesional al auditorului.
În cazul prezentat mai sus putem vorbi și de evaluarea auditului intern,
dacă există o asigurare rezonabil ă privind calitatea muncii de audit
desfășurată. Aceast ă, la rândul ei, poate evalua dac ă entitatea evaluat ă are
controale interne bune, dac ă această activitate poate fi utilizat ă pentru a ob ține
o asigurare de audit, care s ă reducă activitatea de audit extern ă.
Dacă auditorul extern evalueaz ă că auditul intern es te slab, trebuie s ă
acorde o aten ție sporit ă tuturor tranzac țiilor auditate, el va trebui s ă
munceasc ă mai mult deoarece activitatea aud itorilor interni nu prezint ă
incredere.

Identificarea și evaluarea riscurilor în auditul extern la entit ățiile
publice
Standardul Interna țional de Audit ISA 330 – Pr ocedurile auditorilor c ă
răspuns la riscurile evaluate, au În vedere c ă auditorul trebuie s ă determine
răspunsurile generale la riscurile evaluate la nivelul situa țiilor financiare. În
această direcție auditorul trebuie s ă utilizeze ra ționamentul profesional la
evaluarea riscului de audit și la stabilirea procedurilor ce țin de realizarea
acestuia, de responsabilitatea asumat ă.
Ținând seama c ă auditul financiar ofer ă o imagine rezonabil ă asupra
realității situațiilor financiare, deci nu in tota litate, apare inevitabil riscul de
audit cu cele trei componente: riscul inerent, riscul de control și cel de
nedetectare.
− Riscul de audi t reprezint ă riscul că auditorul s ă exprime o opinie de
audit neadecvat ă atunci când situa țiile financiare sunt denaturate in
mod semnificativ;
− Riscul inerent reprezint ă susceptibilitatea c ă un sold a unui cont sau o
categorie de tranzac ții care ar putea fi semnificativ ă individual sau
cumulată cu denatur ările existente În alte șolduri sau categorii de
tranzacții;
− Riscul de control reprezint ă riscul c ă o denaturare care ar putea
apărea in soldul unui cont sau intr-o categorie de tranzactiisi care ar

34putea fi semnificativ ă, individual sau cumulat ă cu alte denatur ări, să nu
poată fi prevenit ă sau detectat ă și corectat ă la momentul apari ției de
sistemele de contabilitate și control intern;
− Riscul de nedectare reprezint ă riscul că procedurile de fond ale unui
auditor s ă nu detecteze o denaturare existen ța În soldul unui cont sau
categorie de tranzac ție și care ar putea fi semnificativ ă in mod
individual sau atunci când este cumulat ă că den Sistemele de
contabilitate și control intern, influenjeaza, prin modul lor de organizare
și funcționare, posibilitatea apari ției și existen ței riscurilor ar ătate mai
sus. De aceea auditorul trebuie s ă evalueze riscurile la nivelul
situațiilor financiare pentru a putea dezvolta planul de audit.
Managementul riscurilor are în vedere acceptarea riscurilor, reducerea
riscurilor, evitarea acestora și transformarea riscului utilizând sistemul de
asigurări.
In practic ă auditorul poate stabili nivelul de risc acceptat, astfel, nivelul
de 5% este considerat acceptabil.
Având în vedere c ă riscul de audit se analizeaz ă în componen ța
arătată, respectiv risc inerent, risc de c ontrol, risc de nedetectare, rezult ă
ecuația riscului de audit ca:
RA = Ri x Rc x Rn

Să presupunem c ă pentru un client riscul de audit este 5% atunci
ecuația va fi:
0,05 = Ri x Re x Rn,

Ri are un nivel de 80% și Re = 60%, rezult ă un Rn = (0,05/0,8×0,6)x
100 = 10,41% , ceea ce presupune c ă auditorul are 10,41% șanse de a
detecta erorile in momentul auditului conturilor In caut ă, dar are, in acela și timp,
89,59% șanse de a detecta utilizând testel e de audit, erorile materiale din
conturile auditate.

În aprecierea riscurilor se mai utilizeaz ă și matricea riscului de audit
respectiv:

Riscul 1 – Impact important cu mare
probabilitate de a se produce Riscul 3 – Impact mare cu probabilitate
redusă de a se produce
Riscul 2 – Impact redus cu mare
probabilitate de a se produce Riscul 4 – Impact redus cu probabilitate
redusă de a se produce

In vederea realiz ării operațiunilor de identificare și evaluare a riscurilor
de o importanta deosebit ă este cunoa șterea In profunzime a acestor
sisteme. Astfel sistem ul contabil reprezint ă:
– succesiunile de proceduri și înregistr ări ale unei entit ăți
– prin aceasta se identificî, asambleaz ă, analizeaz ă, calculeaz ă,
clasifică, inregistreaz ă, sintetizeaz ă și raporteaz ă tranzac țiile sau alte
evenimente.
Sistemul de contro l intern, reprezint ă toate politicile și procedurile luate
la nivelul conducerii unei entitati și care ajut ă la Indeplinirea obiectivelor
asumate de managementul respectiv, inclusiv cele privind protec ția activelor,

35prevenirea și detectarea fraudelor, a erorilor, acurate țea și exhaustivitatea
înregistrărilor contabile.
Sistemul de control intern cuprinde:
– mediul de contro l, care reprezint ă atitudinea general ă, acțiunile întreprinse
de management cu pr ivire la sistemele de control;
– procedurile de control, ca re sunt acele politici și proceduri pe lâng ă
mediul de control pe care conducerea le-a stabilit In vederea atingerii
obiectivelor specifice entit ății.
Auditorii trebuie s ă evalueze riscul inerent In ceea ce prive ște
situațiilor financiare, In vederea dezvolt ării planului de audit. Astfel de
evaluare ține seama de ex tinderea a numero și factori, astfel:
1). la nivelul situa țiilor financiare fiind vorba de:
– natura activitatilor entit ății;
– integritatea și cunoștiințele conducerii;
– factorii care influen țează sectorul de activitate In care opereaz ă
entitatea.
2). la nivelul soldurilor conturilor și al categoriilor de tranzac ții:
– raționamentul profesional;
– susceptibilitatea active lor la pierdere, etc;
– tranzac ții complexe, neobi șnuite.
Trebuie realizat ă evaluarea preliminara a ri scului de control, care
constă In principal în activitate a de evaluare a eficacitî ții sistemelor de
contabilitate și control ale activit ății în prevenirea și detectarea denatur ărilor
semnificative.
Se efectueaz ă testele de control pentru ob ținerea probelor de audit,
acestea pot include:
– inspectarea documentelor justificative ale tranzac țiilor, care s ă certifice c ă
sistemele de control intern au func ționat corect;
– investigarea și observarea controalelor interne;
Auditorul trebuie s ă obțină probe de audit relevant e. Cu cât evaluarea
riscului de control este mai redus ă cu atât mai multe probe trebuie s ă aducă
auditorul pentru a susiine c ă sistemele de contabilitate și control intern sunt
organizate corespunz ător și funcționează eficient.
Riscul de nedectare, este influen țat de activitatea de evaluare f ăcută
de auditor riscului de control și a celui inerent.
Auditorul trebuie s ă ia în considerare nivelur ile evaluate ale riscului de
control și ale celui inerent, pentru a dete rmina Intinderea procedurilor de fond
pentru reducerea riscului de audit.
Există o relate invers ă Intre riscul de nedectare și nivelul confirmat a
riscului inerent și a celui de control:
− când riscul inerent și cel de control sunt ridi cate, riscul de nedectare
trebuie s ă fie scăzut, pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil
de scăzut;
− când riscul inerent și cel de control sunt sc ăzute, auditorul poate accepta
un risc de nedectare mai ri dicat, care poate reduce riscul de audit la un
nivel acceptabil de sc ăzut.
Evaluarea componentelor riscului in erent, a celui de control se poate
modifica cu cât valorile sunt mai ri dicate cu atât mai multe probe de audit
trebuie s ă aducă auditorul, urmare procedurilor de fond.
Studiu ipotetic de caz la o entitate public ă privind rela țiile dintre

36componentele riscului, transpunerea acestora din termeni
necuantificabili in termeni cuantificabili
In vederea identific ării și evaluării riscurilor auditorii publici externi
desemnati cu efectuarea auditului financiar asupr a contului de execu ție
Incheiat pe anul 2008 la Entitatea X au utilizat ra ționamentul profesional la
definirea categoriilor de opera țiuni economice sp ecifice, in func ție de
informațiile care sunt prezentate de acestea, care vor fi auditate, luând in
considerare urm ătoarele criterii:
− abordarea concordan ței dintre contul de execu ție și listele de modific ări
bugetare realizate pe parcursul exerci țiului, cu analiza detaliat ă a
modificărilor față de creditele initiale, precum și variable fata de
exercițiul anterior;
− acoperirea prin audit a unor zone de cont semnificative ca valoare in
raport cu popula ția tuturor categoriilor de opera țiuni ce se reflect ă in
contul de execu ție și bilanțul ce sunt auditate;
− cuprinderea in gruparea categoriilor a activit ăților realizate potrivit tuturor
surselor de finan țare care au fost raportate pe ntru categoriile respective
inclusiv în ceea ce privesc cheltuie lile efectuate din venituri proprii;
− abordarea operatjunilor semn ificative care reflect ă cel mai bine
activitățile specifice;
− categorii de opera țiuni predispuse la erori in raport cu num ărul și
valoarea tranzac țiilor cât și cu riscurile poten țiale evaluate în func ție de
modul de implementare a sistem elor de control intern;
− gruparea dup ă natură lor a tipurilor de opera țiuni economice, astfel
încât auditul s ă acopere integral situa țiile financiare ale entit ății
urmărindu-se dac ă acestea fac obiectul contro alelor interne instituite de
managementul entit ății și evaluarea riscurilor;
− fiecare din categoriile de opera țiuni stabilite s ă permită un nivel de
asigurare pe care o poate oferi ut ilizarea analizelor predictive și a
procedurilor analitice și pe de alt ă parte de relevan ța efectuării testelor
de fond;
− abordarea fiec ărei categorii de opera țiuni economice s ă fie realizat ă
astfel incât s ă furnizeze suficiente informa ții cu privire la evaluarea
riscului.
Pentru stabilirea rela țiilor dintre componentel e riscului, transpunerea
acestora din termeni necuantificabili In termeni cuantificabili, exemplific ăm
procedurile utilizate de audito ri la categoria de opera țiuni economice "Active
fixe corporale (Terenuri, cl ădiri, instalatii si alte active corporale)"
selectată din bilan țul contabil încheiat de Entitatea X pentru exerci țiul bugetar
al anului 2008, in tabelul de mai jos.
Auditorii au considerat riscul inerent ca fiind Mediu, deoarece opera țiunile
pentru care se efectueaz ă angajarea cheltuielilor, respectiv plata acestora pentru
achizițile publice, privesc încadrarea în cred itele bugetare aprobate, respectiv cu
respectarea destina țiilor aprobate. Opera țiunile efectuat e au la baz ă o legisla ție
complexă și necesită un raționament deosebit.

37
Factori : Indică un risc
scăzut Indică un risc
ridicat Evaluarea prezen ței
riscului (ridicat, mediu,
scăzut) și referința la
documentul de lucru care
o susține
Natura activit ății
entității Entitate de
dimensiuni
reduse cu o
structură simplă Entitate de
dimensiuni mari
cu o structur ă
complexă Mediu
Organigrama, Stat de funcții

Operațiuni neobi șnuite Câteva sau nici
una Numeroase sau
semnificative Ridicat , Lista de investi ții
2008,
Estimări privind
înregistrarea operațiunilor; utilizarea
raționamentului
profesional în stabilirea anumitor val Nu necesit ă un
raționament
profesional
deosebit Necesită un
raționament
profesional
considerabil Ridicat , Lista de investi ții
2008, Registrul inventar, Extrase CF
Susceptibilitatea unor
active la fraude
materiale sau sustragere, dup ă caz Active
fixe/intangibile,
care nu pot fi sustrase Active ușor
negociabile sau
bunuri mobile valoroase Ridicat , Lista de investi ții
2008, Facturi, Note intrare-
recepție Registrul inventar
Asocierea și valoarea
articolelor Puține articole cu
valori mari Multe articole cu
valori mici Mediu
Lista de investi ții 2008;
Registrul inventar

Numărul locațiilor Entitatea are o
singură locație Entitatea are mai
multe loca ții Mediu .
Organigrame pe domenii
Operațiuni conduse
după reglement ări
complexe.
Complexitatea
principiilor de calcul sau contabile Simple Complexe Mediu , Proces-verbal de
selecție oferte, Situa ții
lucrări
Alți factori de risc – – –
Evaluarea general ă a
entității MEDIU

Entitatea auditat ă a asigurat un control financ iar preventiv cu privire la
următoarele opera țiuni:

Nr.
crt. Evaluarea controlului intern Răspuns
Da/Nu Referință la fila de lucru
1.
Entitatea X are organizat un sistem
de control intern în conformitate cu
legea privind auditul financiar și
controlul financiar ulterior? Da Dispoziții control financiar
preventiv propriu cu excep ția
activității autofinan țate
Fisa postului sef serviciu Serviciul
Financiar Contabilitate
Este organizat auditul intern
2. Are Entitatea X propriul
departament specializat care este
implicat în controlul, urm ărirea și
utilizarea creditelor bugetare, în conformitate cu legea privind
finanțele publice? Da Organigrama;
Fisa posturilor personalului
subordonat Directorului economic

38
Nr.
crt. Evaluarea controlului intern Răspuns
Da/Nu Referință la fila de lucru
3.
Există o listă cu tot personalul
angajat în acest departament? Nu Organigrama, state de func ții si de
personal (exist ă neconcordan țe)
4.
Sistemul de control intern al Entit ății
X are în vedere conducerea și
verificarea înregistr ărilor în eviden ța
contabilă a activelor fixe corporale Nu Organigrama se conduce eviden ța
cheltuielilor in urm ătoarele
registre: – Registrul jurnal
– fișe de credite pentru opera țiuni
bugetare
5.
Există reglement ări metodologice
privind activitatea de control intern? Da Legea 672/2002 privind auditul
public intern, ORDIN nr. 38/15
ianuarie 2003 pentru aprobarea Normelor generale privind
exercitarea activit ății de audit
public intern
6. Sistemul de control intern al Entit ății
X prevede înregistrarea imediat ă și
corectă în documente a tuturor
operațiunilor și evenimentelor
importante? Da Ordonan ță nr. 37/29 ianuarie 2004
pentru modificarea și completarea
reglement ărilor privind auditul
intern Ordonan ța nr. 119/31 august 1999
privind controlul intern si controlul
financiar preventiv Legea nr. 82/ 24 decembrie 1991
contabilit ății nr. 82/1991
Regulament de Ordine Interioara
7.
Sistemul de control intern al Entit ății
X prevede necesitatea unei aprob ări
scrise pentru toate opera țiunile și
evenimentele importante?
Nu Nu exista reglementari interne Se
constata efectuarea unor controale
din partea compartimentului de
specialitate privit or la încadrarea
sumelor achitate cu realitatea celor
evidențiate în registrele de
contabilitate Auditul intern a
cuprins în auditare cheltuielile
materiale și de servicii efectuate.
8.
Există o separare a
responsabilit ăților în cadrul Entit ății
X (respectiv a atribu țiilor de
aprobare, control și înregistrare)? Da Decizia privind delegarea
atribuțiilor ordonatorului de credit.
Fișele posturilor.
9.
Personalul de conducere de la toate
nivelele, are calificarea
corespunz ătoare pentru a îndeplini
sarcinile specifice? Da Conform CV – urilor ;
Conform PV ale comisiilor de
examinare
10.
Personalul angajat în cadrul
sistemului de control intern este
familiarizat cu cerin țele specifice și
generale ale acestei activit ăți? Da – Conform fi șelor posturilor;
– Instruiri organizate de structurile
specifice.
– Angaja ții cu atribu țiuni in
exercitarea CFPP respecta
reglement ările legale si cele
stabilite prin Decizia de organizare a CFPP
11. Există proceduri și criterii specifice
pentru a evalua sistemul de control intern? Da Legea. 672/2002 privind auditul
public intern Ordin nr. 38/ 15.01.2003 pentru
aprobarea Normelor generale
privind exercitarea activit ății de
audit public intern
Ministerului Educa ției, Cercet ării si
Tineretului

39
Nr.
crt. Evaluarea controlului intern Răspuns
Da/Nu Referință la fila de lucru
12.
Sistemul de control intern asigur ă
accesul la resurse și documente
numai persoanelor autorizate? Da Fisa posturilor serviciului
Conform clauzelor de
confiden țialitate din fi șa postului
Baza de date financiar contabil ă
securizat ă
13.
A semnat fiecare angajat declara ția
de confiden țialitate și fidelitate?
Există aceasta în dosarul personal
al angajatului aflat la Departamentul
Resurse Umane? Da Act adi țional la contractul de
muncă
14.
Există un plan de perfec ționare a
pregătirii profesionale pentru
personalul implicat în activitatea de
control intern? Nu Nu este organizat a se exercita
controlul intern al
compartimentelor de specialitate
15.
Au fost evaluate rezultatele activit ății
de pregătire profesional ă? Da Evaluarea personalului conform
Legii 154/1998
16
Există o fișă a postului aprobat ă de
către ordonatorul de credite pentru
fiecare persoan ă care este implicat ă
în sistemul de control intern? Nu Există doar Fisa posturilor pentru
personalul care exercit ă CFPP și
auditul intern
17
Documentul privind sarcinile
controlului intern este actualizat
anual? Nu Decizia de organizare a CFPP nu
este actualizat ă din anul 2003 și
nu stabile ște atribu ții și nici
persoane pentru exercitarea
controlului intern
18.
Există o separarea a
responsabilit ăților în cazul în care o
persoană din cadrul acestui
departament lipse ște?

Nu Nu exist ă documente scrise în
acest sens
19. Există o procedur ă de supervizare a
activității desfășurate în sistemul de
controlul intern? Documentele sunt
semnate de angajat și aprobate de
altă persoan ă (șeful de
departament)? Nu Nu exist ă documente scrise în
acest sens
20.
Personalul angajat în sistemul de
control intern are logistica adecvat ă? Da Accesul persoanelor ce exercita
controlul preventiv audit la
monitoare oficiale, echipamentele IT
21.
Există anumite reguli sau norme
interne utilizate de personalul
implicat în sistemul de control intern al entit ății, altele decât cele
prevăzute în reglement ările oficiale
ale Ministerului Finan țelor Publice? Nu Nu exist ă documente scrise în
acest sens
22.
S-au înregistrat înc ălcări ale legii,
depășiri ale atribu țiilor, fraude sau
neregularit ăți în ceea ce prive ște
utilizarea finan țelor publice? Nu Nu exist ă documente scrise în
acest sens
23 Sistemul de control intern are și
datoria s ă verifice fondurile publice
administrate de c ătre institu țiile
subordonate Nu Nu exist ă documente scrise în
acest sens
24 Există vreo procedur ă care s ă
stabileasc ă regimul circula ției și Da În cadrul Deciziei conform
O.M.F.P. nr. 1792/2002 pentru

40
Nr.
crt. Evaluarea controlului intern Răspuns
Da/Nu Referință la fila de lucru
arhivarea documentelor în cadrul
primăriei, separat pentru fiecare an
financiar? aprobarea Normelor metodologice
privind angajarea, lichidarea,
ordonanțarea și plata cheltuielilor
instituțiilor publice
25 Sistemul de control intern, include
organizarea controlului preventiv
propriu? Nu Procedurile de lucru pentru
controlul intern exercitat de
compartimentele de specialitate
sunt în curs de elaborare urmând
a fi aprobate și comunicate
persoanelor în cauz ă.
Există Decizie în acest sens

Din evaluarea procedurilor de control, pe care conducerea le-a stabilit
In vederea atingerii obiec tivelor specifice ale entit ății, echipa de audit a
reținut următoarele:
• Entitatea X a organizat in cadrul Bi roului Contabilitat e activitatea de
angajare, eviden țiere, urm ărire și utilizare a creditelor bugetare aprobate,
utilizând o aplica ție informatic ă cu ajutorul c ăreia se asigur ă raportarea,
revizuirea și aprobarea reconcilierilor, verifi carea preciziei aritmetice a
înregistrărilor, au organizat un sistem de control intern propriu ce se
referă la controlul financiar preventiv, cu excep ția activității autofinan țate
unde nu este organizat CFPP.
• Procedurile de lucru pentru controlul intern exercitat de compartimentele
de specialitate sunt In curs de elaborare urmând a fi aprobate și
comunicate persoanelor în cauz ă.
• Există o separare a atribu țiilor în cadrul entit ăților, concretizate prin
deciziile interne de organizare a c ontrolului financiar preventiv cât și prin
fișele posturilor ale per soanelor implicate.
• Elementele din fi șa posturilor specifice cat egoriei de operatiuni indic ă
faptul că personalul de conducere de la t oate nivelurile au calificarea
corespunz ătoare pentru a îndeplini sarcinile specifice.
• Nu s-au identificat proceduri și criterii specifice de ev aluare a sistemului
de control intern.
• Cheltuielile de capital ale entit ății auditate prev ăzute în buget, sunt vizate
pentru CFPP de contabil sef, sunt apr obate pentru plata. Toate facturile
de achizi ții lucrări au anexate situa ții de lucr ări vizate de organe tehnice
de specialitate, acestea sunt angajate la plat ă cu exercitarea vizei de
control financiar preventiv, operatiunile privind intr ările și ieșirile de active
fixe corporale au fost efectuate In baza unor prevederi legale in vigoare și
au fost Intocmite document ele justificative aferente.
• Nu exist ă programe de perfec ționare a preg ătirii profesionale a
personalului de control intern.
• Nu a existat o evaluare a activit ății de preg ătire profesionala.
• Nu exist ă proceduri de supervizare a activit ății desfășurate în sistemul de
control intern prin persoanele ce exercit ă controlul financiar preventiv și
prin rapoartele de audit intern în acest sens.

In concluzie, echipa de audit, pe baza ra ționamentului profesional
evalueaz ă riscul de control ca fiind RIDICAT.

41STABILIREA RISCULUI DE NEDETECTARE:

Elemente de calcul:
– transformarea riscului inerent și de control din termeni necuantificabili în
termeni cuantificabili:

Ridicat Mediu Scăzut
Risc inerent 60% 50% 40%
Deoarece s-a stabilit c ă riscul inerent la aceast ă categorie de opera țiuni
este mediu, rezultă în termeni cuantificabili c ă acesta se exprim ă în cotă
procentual ă de50%.

Ridicat Mediu Scăzu t
Risc de control 80% 50% 20%

Deoarece s-a stabilit c ă riscul de control la aceast ă categorie de
operațiuni este ridicat, rezult ă In termeni cu antificabili c ă acesta se exprim ă în
cotă procentual ă de 80%.
Transformarea riscului inerent și a riscului de control din termeni
necuantificabili în termeni cuantificabili, s-a efec tuat având In vedere rela ția: –
calculul riscului de nedetectare:
Rn= Ra : (Ri x Re) unde:
Rn – risc de nedetectare; Ra – risc de audit; Ri – risc inerent; R e – risc de control;

S-a stabilit Riscul de audit de 5% (0,05), rezult ă
Rn = 0,05 : (0,5 x 0,8) = 0,05 : 0,4 = 0,12.

Rezultă că nivelul riscului de nedetectare la aceast ă categorie de
operațiuni este de 12%.
In aceste conditji procedurile de f ond vor reprezenta un procent de 80%
din totalul popula ției stabilite (100 % – 12% = 88%).
Evaluarea riscurilor inerent, de control si de nedetectare , identificate la
nivelul entitati pentru categoria de opera țiuni și factorul de risc corespunz ător, sunt
prezentate în tabelul urm ător:

Nr.
crt. Denumire
categorie de
operațiuni Riscul
inerent Riscul de
control Factorul de
risc Riscul de
nedetectare
1. Active fixe
corporale MEDIU RIDICAT 3 88%

– calcularea dimensiunii e șantionului

Nr.
crt. Descriere Dimensiune
eșantion
1 Active fixe și terenuri 315.938.019
2 Factor de risc 3
3 Eșantionare pe baz ă de unități monetare 2.055
4 Eșantionare aleatorie 2.466

Intrucât din calcularea dimensiunii e șantionului a re zultat un num ăr

42foarte mare de teste de fond, care nu corespunde cu realitatea întrucât
numărul total al tranzac țiilor înregistrate în aceast ă categorie este mai mic,
echipa de audit a optat pentru te starea unei valori a popula ției de
278.025.457 lei (315.938.019 x 88%), conf orm riscului de nedetectare
stabilit.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Înțelegerea riscurilor la nivel organiza țional cât și de la nivelul fiec ărei
categorii de opera țiuni economice fiind vorba aici despre riscul inerent și
riscul de control.
• Înțelegerea procedurilor de control ale entit ății stabilite de c ătre conducere
pentru a proteja entitatea îm potriva fraudelor, neregularit ăților, cu rol atât
preventiv cât și de detectare

Întrebări de autoevaluare:
1) Care este obiectivul princi pal al auditului financiar ?
2) Ce reprezint ă riscul de audit ?
3) Care este rela ția dintre pragul de semnifica ție și riscul deaudit?
4) Care este totalul activit ățiilor privind strategia de audit și planificare ?
5) Ce presupune elaborarea planului de audit ?

43
UNITATEA DE INV ĂȚARE 7

RĂSPUNSURILE AUDITULUI LA RISCURILE EVALUATE

Cuvinte cheie: mărimea esantionului , abordarea auditului , plan general
de audit , riscul de audit , riscurile auditorilor , conturile semnifiative

Rezumat
Auditorul are datoria de a determina r ăspunsurile generate pentru a
trata riscurile unor denatur ări semnificative la nivelul situa țiilor financiare.
Astfel, echipa de audit este nevoit ă să își mențină scepticismul profesional în
ceea ce priveste colectarea și evaluarea probelor de audit, este necesar ă
desemnarea unor membri cu experien ță mai mare sau aptitudini speciale sau
utilizarea de exper ți, o supraveghere mai atent ă, sau includerea de elemente
adiționale de imprevizibilitate în selectarea altor proceduri de audit.

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

Scopul Standardului Interna țional de Audit (I SA) 330 „Procedurile
auditorului c ă răspuns la riscurile evaluate” este de a stabili standardele și de
a furniza recomand ări privind determinarea reac țiilor generale precum și
conceperea și aplicarea altor proceduri de audit pentru a reac ționa la
riscurile evaluate ale unor denatur ări semnificative la nivelul situa țiilor
financiare și la nivelul afirma țiilor În auditul situa țiilor financiare.
Pentru a reduce riscul de audit la un nivel cât mai sc ăzut, auditorul
trebuie s ă determine reac țiile generale la riscurile evaluate la nivelul
situațiilor financiare și trebuie s ă proiecteze și să aplice alte proceduri de
audit pentru a reac ționa la riscurile evaluate la nivelul afirma țiilor.
Auditoru l are datoria de a determina r ăspunsurile generale pentru a
trata riscurile unor denatur ări semnificative la nivelul situa țiilor financiare.
Astfel, echipa de audit este nevoit ă să Își mențină scepticismul profesional În
ceea ce prive ște colectarea și evaluarea probelor de audit, este necesar ă
desemnarea unor membri cu experien ță mai mare sau apt itudini speciale
sau utilizarea de exper ți, o supraveghere mai atent ă, sau includerea de
elemente adi ționale de imprevizibilitate În se lectarea altor proceduri de audit.
Ev aluarea riscurilor unor denatur ări semnificative la nivelul situa țiilor
financiare este afectat ă de cunoa șterea de c ătre auditor a mediului de
control. Un mediu de control efici ent poate da posibilitatea auditorului s ă
capete o Încredere mai mare În controlul intern și să acorde o credibilitate
mai mare probelor de audit generate la nivel intern de c ătre entitate și astfel,
să permită auditorului s ă efectueze anumite proc eduri de audit la o dat ă
interimar ă În loc de sfâr șitul anului. Dac ă depisteaz ă puncte slabe În mediul
de control, de regul ă, auditorul efectueaz ă mai multe proceduri de audit la
sfârșitul perioadei În loc de o dat ă interimar ă, căutând probe de audit mai
ample pe baza procedurilor de fond, recurgând și la modificarea naturii
procedurilor de audit pentru a ob ține probe de audit mai conving ătoare sau la
mărirea num ărului de loca ții ce vor face obiectul auditului.
Auditorul trebuie s ă proiecteze și să aplice alte proceduri de audit a

44căror natur ă, moment și arie de cuprindere s ă reacționeze la riscurile
evaluate ale unor denatur ări semnificative la nivelul afirma țiilor. Scopul este
de a oferi o leg ătură clară intre natur ă, momentul și aria de cuprindere a altor
proceduri de audit ale auditorului și evaluarea riscului.
La conceperea altor proceduri de audit, auditorul urmeaz ă să ia În
considerare aspecte precum:
− Semnifica ția riscului
− Probabilitatea de apari ție a unor denatur ări semnificative
− Caracteristicile clasei de tranzac ții, soldului contului sau prezentariii de
informații implicate
− Natură controalelor specifice utilizate de c ătre entitate și in special dac ă
acestea au fost manuale sau automatizate
− Dacă auditorul se a șteaptă să obțină probe de audit pentru a stabili
dacă sistemele de control ale entit ății sunt eficiente În prevenirea sau
detectarea și corectarea denatur ărilor semnificative.
Evaluarea de c ătre auditor a riscurilor ident ificate la nivelul afirma țiilor
oferă o baza pentru abordarea corespunz ătoare a auditului pentru
conceperea și aplicarea procedurilor de audit. În unele cazuri, auditorul poate
stabili că doar prin efectuarea testelor asupra controalelor poate realiza un
răspuns operativ la riscul eval uat de denaturare semnificativ ă pentru o
anumită afirmație. În alte imprejur ari, auditorul poate hot ăra că doar
efectuarea procedurilor de fond este adecvat ă pentru anumite afirma ții, și de
aceea, s ă excludă efectul controalelor din ev aluarea riscurilor relevante.
Această se poate intâmpla pentru c ă procedurile de evaluare a riscului de
către auditor nu au identific at controale eficiente, relevante pentru afirma ția
respectiv ă sau pentru c ă testarea eficacit ății operative a controalelor nu ar fi
eficientă. Totuși, auditorul ar trebui s ă se asigure c ă doar efectuarea
procedurilor de fond pentru afirma ția relevan ță va fi eficient ă pentru
reducerea riscului de denaturare semnificativ ă la un nivel acceptabil de
scăzut. Deseori auditorul poate hot ăra că o abordare mixt ă, folosind atât
testele de eficient ă operativ ă a controalelor, cât și procedurile de fond, este
cea mai eficient ă.
În cazul entit ăților foarte mici, s-ar putea s ă nu existe multe activit ăți
de control care s ă poată fi identificate de c ătre auditor. Din acest motiv, este
posibil c ă procedurile de audit suplim entare ale auditorului s ă fie cu
predilecție proceduri de fond.
Natur ă altor proceduri de audit face referin ță la scopul și tipul
acestora, adic ă inspec ția, observarea, intervievarea, confirmarea,
recalcularea, reefectuarea sau procedurile analitice.
Alegerea de c ătre auditor a proceduril or de audit se bazeaz ă pe
evaluarea riscului. Cu câ t riscul evaluat de c ătre auditor este mai mare, cu
atât mai credibile și relevante sunt probele de audit c ăutate de auditor În
urmă procedurilor de fond. Aceatsa poate afec ta atât tipurile de proceduri de
audit ce urmeaz ă a fi aplicate, cât și combinrea lor. De exemplu, auditorul
poate confirm ă caracterul complet al condi țiilor dintr-un contract cu o ter ță
parte, pe lâng ă inspecția documentului.
La stabilirea proceduril or de audit ce urmeaz ă a fi aplicate, auditorul ia
În considerare motivele pentru evaluarea riscului unor denatur ări
semnificative la nivel de afirma ție pentru fiecare clasa de tranzac ții, sold al
contului și prezentare de informa ții. Aceast ă presupune luarea În calcul atât a

45caracteristicilor specifice ale fiec ărei clase de tranzac ții, sold de cont sau
prezentare de informa ții cât și a faptului dac ă evaluarea riscului realizat ă de
auditor ține cont sau nu de controalele entit ății. Dacă auditorul consider ă că
există un risc mai sc ăzut de apari ție a unei denatur ări semnificative datorit ă
caracteristicilor specifice ale unei clase de tranzac ții fără a lua În seama
controalele aferente, acesta poate hot ăra, că numai procedurile de fond
analitice pot oferi probe corespunz ătoare.
Pe de alt ă parte, dac ă auditorul se a șteaptă la un risc mai sc ăzut de
apariție a unei denatur ări semnificative deoarece entitatea dispune de
controale eficiente și auditorul inten ționează să conceap ă teste detaliate pe
baza oper ării eficiente a acelor controale, atunci auditorul efectueaz ă teste
ale controalelor pentru a ob ține eficacitatea lor opera țională.
Auditorul trebuie s ă obțină probe de audit despre exactitatea și
exhaustivitatea informa țiilor produse de sistemul informtional al entit ății
atunci când informa țiile respective sunt utilizate În efectuarea procedurilor de
audit. De exemplu, dac ă auditorul folose ște informa ții de altă natură decât
financiare sau date estimate produse de sistemul informatic al entit ății În
efectuarea procedurilor de audit, cum ar fi procedurile analitice de fond sau
teste ale controalelor, auditorul ob ține probe de audit despre exactitatea și
exhaustivitatea unor astfel de informa ții.
Natur ă se referă la momentul la care sunt aplicate procedurile de audit
sau perioada ori dat ă căreia i se aplic ă probele de audit.
Auditorul poate efectua teste ale c ontroalelor sau proceduri de fond la
o dată intermediar ă sau la finele perioadei.
Cu cât este mai mare ri scul de denaturare semnificativ ă, cu atât este
mai probabil c ă auditorul s ă hotărască că este mai eficient s ă aplice
proceduri de fond mai aproape de sau la finele perioadei și nu mai devreme,
sau să aplice proceduri de audit inopinate sau la momente neprevizibile.
Pe de alt ă parte, aplicarea procedurilor de audit Înainte de finele
perioadei poate ajut ă auditorul s ă identifice problemele semnificative În
etapele incipiente ale auditului și În consecin ță să le rezolve cu ajutorul
conducerii sau s ă abordeze auditul Într-o manier ă eficientă și să solutjoneze
astfel de probleme. Dac ă auditorul efectueaz ă teste ale controalelor sau
teste detaliate de audit Înainte de fi nele perioadei, auditorul are În vedere
probele suplimentare necesar e perioadei care a mai r ămas.
Atunci când ia În considerare momentul la care s ă aplice procedurile
de audit, auditorul are În vedere și:
1. Mediul de control.
2. Când sunt disponibile informa ții relevante (de exemplu, fi șierele
electronice pot fi ulterior modi ficate sau procedurile ce urmeaz ă a fi
observate pot ap ărea doar la anumite momente).
3. Natur ă riscului (de exemplu, dac ă există riscul unor venituri inflatate
pentru a se atinge anumite a șteptăr i Î n c e p r i v e ște rezultatele prin
crearea ulterioar ă de false contracte de vânzare, auditorul poate
hotărî să examineze contractele disponibile la dat ă Închiderii
perioadei).
4. Perioada sau dat ă la care se refer ă probele de audit.
Anumite proceduri de audit pot fi aplicate doar la sau dup ă finele
perioadei, de exemplu, compararea situa țiilor financiare cu eviden țele
contabile și examinarea ajust ărilor făcute În cursul Întocmirii situa țiilor

46financiare. Dac ă există riscul că entitatea s ă fi Încheiat contracte de vânzare
necorespunz ătoare sau s ă existe tranzactji care s ă nu fi fost finalizate pân ă
la finele perioade i, auditorul aplic ă proceduri care s ă răspundă acelui risc
specific.
Aria de cuprindere include „cantitatea” dintr-o anumit ă procedura de
audit ce urmeaz ă a fi aplicat ă, de exemplu, m ărimea unui e șantion sau
numărul observa țiilor unei activitatj de control.
Aria de cuprindere a unei proceduri este determinate de judecat ă
auditorului dup ă luarea În considerare a pragul ui de semnificatje, a riscului
evaluat și a gradului de asigurare pe care auditorul dore ște să-l obțină. In
special, audito rul de regul ă mărește Întinderea procedurilor de audit pe
măsură ce crește riscul de denaturare semnificativ ă. Totuși, mărirea Întinderii
unei proceduri de au dit este eficient ă doar dac ă procedura În sine este
relevanță față de riscul specific; de aceea natur ă procedurii de audit este
considerentul cel mai important.
Utilizarea tehnicilor de audit asista te de calculator (CAAT) poate
permite o testare mai cuprinz ătoare a tranzac țiilor electronice și fișierelor de
cont. Astfel de tehnici pot fi utilizate În vederea select ării tranzac țiilor-
eșantion din fi șiere electronice cheie, În vederea sort ării tranzac țiilor cu
caracteristici specifice sau pentru a testa o populate Întreag ă În loc de un
eșantion.
Folosind metode de e șantionare, se pot trage concluzii valide În mod
obișnuit. Totu și, În cazul În care cantitatea selec țiilor dintr-o populate este
prea mic ă, metod ă de eșantionare selectat ă nu este potrivit ă pentru
realizarea obiectivului s pecific de audit sau dac ă excepțiile nu sunt urm ărite
În mod corespunz ător, va exist ă un risc inacceptabil c ă, concluzia auditorului
bazată pe un e șantion să fie diferit ă de concluzia la care s-ar fi ajuns dac ă
Întreagă populate ar fi fost supus ă aceleiași proceduri de audit.
Auditorul trebuie s ă efectueze teste ale c ontroalelor atunci când
evaluarea riscului de c ătre auditor include o estimare a eficienjei operative a
sistemelor de control s au atunci când procedurile detaliate singure nu ofer ă
suficiente probe de audit la nivel de aser țiune.
Atunci când evaluarea riscurilor unor denatur ări semnificative de c ătre
auditor la nivel de afirma ție include o estimarea a faptului c ă sistemele de
control opereaz ă eficient, auditorul trebuie s ă efectueze teste ale sistemelor
de control pentru a ob ține suficiente probe de a udit privind faptul c ă
sistemele de control operau eficient la momente relevante În cursul perioadei
supuse auditului.
Evaluarea riscului de denaturare semnificativ ă la nivel de afirma ție
către auditor poate include o estimare a eficacit ății operațional a controalelor,
caz În care auditorul efectueaz ă teste ale controalelor pentru a ob ține probe
de audit privind eficient ă lor operativ ă. Testele de eficient ă operativ ă a
sistemelor de control sunt realizate doar asupra acelor controale pe care
auditorul le-a stabilit c ă fiind concepute corespunz ător pentru a preveni, sau
detecta și corectă o denaturare semnificativ ă la nivelul unei aser țiuni.
În cazul În care auditorul a stabilit c ă nu este posibil sau practicabil s ă
reducă riscurile de denaturare semnificativ ă la nivelul afirma ției la un grad
acceptabil de sc ăzut cu probe de audit ob ținute doar din proceduri de fond,
auditorul trebuie s ă efectueze teste ale contr oalelor relevante pentru a ob ține
probe de audit despre eficient ă lor operativ ă.

47Testarea eficien ței operative a sistemel or de control difer ă de
obținerea probelor de audit privind impl ementarea sistemelor de control.
Atunci când ob ține probe de audit despre implementare prin aplicarea
procedurilor de evaluare a ri scului, auditorul verific ă dacă există sisteme de
control relevante iar entitatea le utilizeaz ă. Atunci când efectueaz ă teste de
eficientă operativ ă a controalelor, auditorul obtjne probe de audit privind
functjonarea eficient ă a controalelor. Aceast ă presupune ob ținerea de probe
de audit despre modul În care s-au aplic at controalele la momente relevante
În cursul perioadei auditate, consecven ță cu care au fost ele aplicate și de
către cine sau prin ce mijloa ce au fost ele aplicate. Dac ă s-au folosit
controale substan țial diferite la diferite moment e În cursul perioadei auditate,
auditorul le ia În considerare pe fiecare separat. Auditorul poate hot ărî că
este eficient ă testarea eficien ței operative a controal elor concomitent cu
evaluarea concep ției lor și obținerea probelor de audit despre implementarea
lor.
Deși anumite proceduri de evaluare a riscului pe care auditorul le
folosește pentru a evalua concep ția sistemelor de control și a stabili dac ă ele
au fost implementate se poate s ă nu fi fost concepute In mod specific ca teste
ale sistemelor de control, cu toate ac estea ele pot oferi probe de audit despre
eficiența operativ ă a controalelor și implicit s ă serveasc ă drept teste ale
controalelor. Aceste proceduri de audit ofer ă informa ții despre concep ția
politicilor de prognozare ale entit ății și dacă ele au fost implementate, și
poate de asemenea furniza prob e de audit despre eficien ța operării politicilor
de prognozare In prevenire a sau detectarea denatur ărilor semnificative In
clasificarea cheltuielilor. In astfel de circumstan țe, auditorul verific ă dacă
probele de audit furnizate de acele pr oceduri de audit sunt suficiente.
Auditorul trebuie s ă aplice alte probe de audit Tmpreun ă cu
investiga ția pentru a testa eficien ța operativ ă a controalelor. De și diferite de
procesul de cunoa ștere a concep ției și implement ării controalelor, testele de
eficienta operativ ă a controalelor de regul ă includ acelea și tipuri de proceduri
de audit utilizate pentru a evalua concep ția și implementarea controalelor și
pot de asemenea include reefectuarea aplic ării controlului de c ătre auditor.
Intrucât investiga ția In sine nu este suficient ă, auditorul folose ște o combina ție
de proceduri de audit pentru a ob ține suficiente probe de audit
corespunz ătoare privind eficien ța operativ ă a controalelor. Controalele
supuse test ării prin efectuarea investiga ției împreun ă cu inspec ția sau
reefectuarea, de regul ă oferă o asigurare mai mare dec ât controalele pentru
care probele de audit constau doar din investiga ție și observa ție.
Natura controlului In cauz ă influenjeaz ă tipul procedurii de audit
necesare ob ținerii probelor de audi t despre operarea eficient ă sau nu a
controlului la momente relevante di n cursul perioadei auditate. Pentru
anumite controale eficien ța operativ ă este probat ă cu documenta ție. In astfel
de Tmprejur ări auditorul poate hot ări să inspecteze documenta ția pentru a
obține probe de audit privind eficien ța operativ ă. Pentru alte controale, totu și,
o astfel de documenta ție s-ar putea s ă nu fie disponibil ă sau relevant ă.
In cazul unui control cu aplicare automat ă, datorită consecven ței
inerente a proces ării automatizate, probele de audit privi nd implementarea
controlului, când sunt considerate împreun ă cu probele de audit ob ținute
privind eficien ța operativ ă a controalelor generale ale entit ății (și In special
controalele de schimbare) pot furniza probe de audit substan țiate despre

48eficiența operativ ă a sa In cursul perioadei relevante.
Obiectivul testelor controal elor este de a verifica dac ă un control, a
operat eficient. Obiectivul testelor detaliilor este de a detecta eventuale
denaturări semnificative la
nivelul asertiunilor. De și aceste obiective sunt diferite, ambele pot fi
Indeplinite simultan prin efectuarea unui test al controalelor și a unui test al
detaliilor asupra aceleia și tranzac ții, cunoscut și sub denumirea de test cu
scop dual.
Absentia denatur ărilor detectate de o procedur ă de detaliu nu ofer ă
probe de audit c ă sistemele de control refe ritoare la asertjunea supus ă
testării sunt eficiente. Totu și, denatur ările pe care auditorul le detecteaz ă prin
aplicarea procedurilor de detaliu sunt avut e In vedere de auditor la evaluarea
eficienței operative a controalelor afer ente. O denaturare semnificativ ă
detectată de procedure auditorului care nu a fost identificat ă de entitate In
mod obi șnuit denot ă existenta unei deficiente semnificative In controlul
intern, care este comunicat ă conducerii și celor ins ărcinati cu guvernan ța.
Momentul sau perioada testelor c ontroalelor depinde de obiectivul
auditorului și determin ă perioada de credibilitate a acelor controale. Dac ă
auditorul testeaz ă controalele la un anumit moment, el ob ține doar probe de
audit că acele controale au operat eficient la acel moment. Totu și, dacă
auditorul testeaz ă controalele pe parcursul unei perioade, el obtjne probe de
audit privind eficienja oper ării controalelor In cursul acelei perioade.
Atunci când auditorul ob ține probe de audit despre eficien ța operativ ă
a controalelor In cursul unei perioade interimare, el trebuie s ă stabileasc ă ce
alte probe de audit trebuie obtjnute pentru perioada r ămasă. Dacă auditorul
Isi planific ă să utilizeze probele de audit despre eficien ța operativ ă a
controalelor ob ținute In cursul angajamentelor anterioare de audit, el trebuie
să obțină probe de audit despre apari ția sau nu a schimb ărilor In cadrul
acelor controale s pecifice ulterioare auditului anterior. Auditorul trebuie s ă
obțină probe de audit despre aparitia sau nu a unor astfel de schimb ări prin
efectuarea unei inve stigate In combina ție cu observa ția sau inspec ția pentru a
confirma cunoa șterea acelor controale specifice.
Dacă auditorul planific ă să se bazeze pe controale care au fost
modificate de la ultima dat ă la care au fost ele testate, el trebuie s ă testeze
eficiența operativ ă a acestor controale In auditul curent. Dac ă Insă planifică
să se bazeze pe contro ale care nu s-au modificat de la ultima dat ă la care au
fost testate, el trebuie s ă testeze eficienja operativ ă a acestor controale cel
putjn o dat ă la fiecare al treilea audit.
Pentru a vedea dac ă este potrivit s ă utilizeze probe de audit despre
eficiența operativ ă a controalelor, ob ținute in cursul angajamentelor
anterioare de audit, și dacă este cazul, durata perioadei de timp care se
poate scurge Inainte de retestarea unui co ntrol, auditorul ia in considerare
următoarele:
1. Eficien ța altor elemente de control inte rn, inclusiv a mediului de
control, a monitoriz ării de c ătre entitate a controalelor și a
procesului de evaluare a riscului de c ătre entitate.
2. Riscurile provenind din caracteris ticile controlului, inclusiv dac ă
sistemele de control sunt manuale sau automatizate.
3. Eficien ța controalelor generale IT.
4. Eficien ța controlului și aplicarea sa de c ătre entitate, inclusiv

49natura și măsura abaterilor In aplicarea controlulu i de la testele de
eficienja operativ ă din angajamentele anterioare de audit.
5. Dacă lipsa schimb ării unui anumit control genereaz ă vreun risc
datorită schimbării circumstan țelor.
6. Riscul de denaturare semnificativ ă și gradul de Incredere asupra
controlului.
Atunci când exist ă o serie de controale pen tru care auditorul hot ăraste
că este potrivit s ă utilizeze probele de audit ob ținute In angajamentele
anterioare de audit, el trebuie s ă testeze eficien ța operativ ă a anumitor
controale cu fiecare audit.
Dacă auditorul a stabilit c ă un risc evaluat de denaturare semnificativ ă
la nivelul aser țiunii este un risc semnificativ, iar el planific ă să se bazeze pe
eficienta operativ ă a controalelor menite s ă reducă acel risc semnificativ,
auditorul trebuie s ă obțină probele de audit despre eficien ța operativ ă a
acelor controale din testele asupra controalelor efectuate in perioada
curentă.
− Auditorul concepe teste asupra controalelor pentru a ob ține suficiente
probe de audit privi nd operarea eficient ă a controalelor de-a lungul
perioadei pe care se bazeaz ă. Aspectele pe care audi torul le poate lua in
considerare la determinarea intinderii testelor asupra controalelor
efectuate de auditor includ urm ătoarele:
− Frecvența efectuării controlului de c ătre entitate in cursul perioadei.
− Durata de timp din cadrul perioadei de audit in care auditorul se bazeaz ă
pe eficien ța operativ ă a controlului.
− Relevanța și credibilitatea probelor de audit ce urmeaz ă a fi obținute in
vederea sus ținerii teoriei c ă acel control previne sau detecteaz ă și
corecteaz ă denaturările semnificative la nivelul aser țiunii.
− Măsura in care probele de audit sunt obtjnute din testele altor controale
legate de aser țiunea respectiv ă.
− Măsura In care auditorul planific ă să se bazeze pe eficien ța operativ ă a
controlului in evaluarea riscului ( și astfel s ă se reduc ă procedurile
detaliate In baza Incr ederii acordate unor astfel de controale).
− Abaterea a șteptată de la control.
Testele detaliate sunt efectuate pentru a detecta denatur ările
semnificative la nivel de aserjiune și includ teste de detaliu asupra claselor
de tranzac ții, soldurilor de conturi și prezent ărilor de informa ții și procedurile
analitice de fond. Auditorul planific ă și efectueaz ă teste detaliate ca r ăspuns
la evaluarea aferent ă a riscului de denaturare semnificativ ă. Indiferent de
riscul evaluat de denat urare semnificativ ă, auditorul trebuie s ă conceap ă și
efectueze teste detaliate pentru fiecare clas ă de tranzac ții, sold de cont și
prezentare de informa ții semnificative. Aceast ă cerinta reflect ă faptul c ă
evaluarea riscului de c ătre auditor este subiectiv ă și s-ar putea s ă nu fie
suficient de exact ă pentru a identifica toate riscurile de denaturare
semnificativ ă.
Procedurile detaliate al e auditorului trebuie s ă includă următoarele
proceduri de audit legate de procesul de Inchidere a situa țiilor financiare:
– Punerea de acord a situa țiilor financiare cu eviden țele contabile de baz ă;
– Examinarea Inregistr ărilor semnificative și altor ajust ări făcute In cursul
elaborării situațiilor financiare.
Natura și intinderea examin ării de c ătre auditor a Inregistr ărilor

50contabile și altor ajust ări depind de natura și complexitatea procesului de
raportare financiar ă al entității si de riscurile de denaturare semnificativ ă
asociate.
Procedurile analitice de fond se pot aplica In general mai mult unui
volum mare de tranzac ții care tinde s ă fie predictibile In timp. Testele de
detalii sunt de regul ă mai potrivite pentru a ob ține probe de audit privind
anumite aser țiuni legate de solduri de cont, inclusiv existenja și valoarea lor.
In anumite situa ții, auditorul poate considera c ă efectuarea doar a
procedurilor analitice de fond este suficient ă pentru a reduce riscul de
denaturare semnificativ ă la un nivel acceptabil.
Pentru a concepe procedurile analit ice de fond, auditorul ia In
considerare urm ătoarele:
– Dacă este potrivit s ă utilizeze proced uri analitice de fond date fiind
aserțiunile.
– Credibilitatea datelor, fie in terne fie externe, pe baza c ărora se dezvolt ă
anumite a șteptări privind valorile Inr egistrate sau indicatori.
– Dacă așteptările sunt suficient de prec ise pentru a identifica o
denaturare semnificativ ă la nivelul dorit de certificare.
– Valoarea diferen țelor acceptabile fa ta de valorile a șteptate In ceea ce
privește valorile Inregistrate.
Atunci când testele detaliate sunt efectuate la o dat ă interimar ă,
auditorul trebuie s ă efectueze alte teste detalia te sau teste detaliate împreun ă
cu teste asupra controalelor pentru a acoperi perioada r ămasă, care să ofere
un temei rezonabil pentru extinderea conc luziilor de audit de la data
interimar ă până la finele perioadei.
In anumite circumstan țe, testele detaliate pot fi efectuate la o dat ă
interimar ă. Aceasta m ărește riscul ca denatur ările ce pot exista la finele
perioadei s ă nu fie detectate de c ătre auditor. Acest risc cre ște pe măsură ce
perioada r ămasă se mărește. Pentru a hot ărt dacă să efectueze teste
detaliate sau nu la o dat ă interimar ă, auditorul ia In considerare factori
precum:
– Mediul de control și alte controale relevante. Disponibilitatea
informațiilor la o dat ă ulterioar ă care sunt necesare pentru procedurile
auditorului.
– Obiectivul testului detaliat.
– Riscul evaluat de denaturare semnificativ ă.
– Natura clasei de tranzac ții sau a soldului de cont și aserțiunile
aferente.
– Capacitatea auditorului de a efect ua teste detaliate adecvate sau
teste detaliate Tmpreun ă cu teste asupra controalelor care s ă acopere
perioada r ămasă pentru a reduce riscul ca denatur ările care exist ă la finele
perioadei s ă nu fie detectate. Utilizarea prob elor de audit din efectuarea
testelor detaliate Intr-un audi t anterior nu este suficient ă pentru tratarea unui
risc de denaturare semnificativ ă din perioada curent ă. In majoritatea cazurilor,
probele de audit din efectuarea testelor detaliate Intr-un audit anterior
asigură probe de audit foarte putjne sau deloc pe ntru perioada curent ă.
Pentru ca probele de audit obt jnute Intr-un audit anterior s ă fie utilizate In
perioada curent ă ca probe de audit de fond, probele de audit și tema aferent ă
nu trebuie s ă se modifice fundamental.
Pentru conceperea testelor asup ra detaliilor, Intinderea test ării este de

51regulă gândită In raport cu dimensiunea e șantionului, care este afectat ă de
riscul de denatu rare semnificativ ă. Cu toate acestea, auditorul are In vedere
și alte aspecte, inclusiv dac ă este mai eficient s ă utilizeze alte mijloace
selective de testare, cum ar fi selectarea elementel or mari sau neobi șnuite
dintr-o populate In compar atje cu realizarea unei e șantionări reprezentative
ori stratificarea populatjei In subpopulatii omogene pentru e șantionare. ISA
530 cuprinde recomand ări asupra utiliz ării eșantionării și altor mijloace de
selectare a elementelor pentru test are. Pentru a concepe procedurile
analitice de fond, auditorul ia In considerare valoarea diferen ței fata de
așteptare care poate fi acceptat ă fără alte investigate. Acest considerent este
influențat In primul rând de pragul de semnifica ție și consecven ța cu nivelul de
certificare dorit. Determinar ea acestei valori implic ă luarea In considerare a
posibilitții ca o serie de erori la un anumit sold de cont, clas ă de tranzac ții sau
prezentare de informa ții, însumate s ă dea naștere unei valori inacceptabile.
Pentru conceperea procedurilor anal itice de fond, auditorul m ărește nivelul
dorit de certificare pe m ăsură ce riscul de denat urare semnificativ ă crește.
Auditorul trebuie s ă aplice proceduri de audit pentru a evalua dac ă
prezentarea general ă a situațiilor financiare, inclusiv informa țiile aferente,
sunt In concordanta cu cadrul aplicabil de raportare financiar ă. El trebuie s ă
aibă In vedere dac ă situațiile financiare individual sunt prezentate Intr-o
manieră care să reflecte clasificarea și descrierea adecvat ă a informa țiilor
financiare. Prezentarea situa țiilor financiare In conf ormitate cu cadrul
aplicabil de raportare financiar ă include de asemenea prezentarea adecvat ă
a aspectelor semnificative. Aceste aspecte se refer ă la forma, structura și
conținutul situa țiilor financiare și al notelor acestora, inclusiv, de exemplu,
terminologia utilizat ă, gradul de detaliere, clasific area elementelor In situa ții
și baza de calcul a valorilor prezentate. Auditorul are în vedere dac ă
managementul ar fi trebuit s ă prezinte un anumit aspect In lumina
circumstan țelor și faptelor de care este con știent auditorul la momentul
respectiv. Pentru a ev alua prezentarea general ă a situa țiilor financiare,
inclusiv a informa țiilor aferente, auditorul ia în consid erare riscul evaluat de
denaturare semnificativ ă la nivelul aser țiunii.
Pe baza procedurilor de audit aplicate și probelor de audit ob ținute,
auditorul trebuie s ă verifice dac ă evaluările riscurilor de denaturare
semnificativ ă la nivel de aser țiune rămân adecvate. Auditul situa țiilor
financiare este un proces cumulativ și iterativ. Pe m ăsură ce auditorul aplic ă
procedurile de audit planific ate, probele de audit ob ținute pot determina
auditorul s ă modifice natura, timpul sau înti nderea altor proceduri de audit
planificate. In aten ția auditorului pot ajunge informa ții care s ă difere
semnificativ de informa țiile pe care s-a bazat evaluarea riscului. Conceptul
de eficien ță a operării controalelor admite faptul c ă pot apare anumite abateri
In privința modului In care sunt aplicate controalele de c ătre entitate. Abaterile
de la controalele prescrisc pot fi cauzate de factori precum schimb ări In
personalul cheie, fluctuat ii sezoniere semnificativ e ale volumului tranzac țiilor
și eroarea uman ă. Atunci când astfel de abateri sunt detectate In cursul
efectuării testelor asupra co ntroalelor, auditorul Intreprinde anumite
investigate specifice pentru a Injelege aceste probleme și consecin țele lor
potentjale, de exemplu, prin informar ea sa asupra momentului la care au
avut loc schimb ări de personal In func țiile cheie de control intern.
Auditorul trebuie s ă concluzioneze dac ă a u f o s t o b ținute suficiente

52probe de audit pentru a reduce ri scul de denaturare semnificativ ă a situațiilor
financiare la un nivel acceptabil. Dac ă nu au fost ob ținute suficiente probe de
audit adecvate cu privire la o aserjiune semnificativ ă din situa țiile financiare,
el trebuie s ă Incerce s ă obțină alte probe de audit. Dac ă nu poate ob ține
suficiente probe de audi t adecvate, trebuie s ă exprime o opinie cu rezerve
sau imposibilitatea de a exprima o opinie.
Auditorul trebuie s ă documenteze toate r ăspunsurile generale pentru
abordarea riscurilor evaluate de denaturare semnificativ ă la nivelul situa țiilor
financiare, natura, timpul și Intinderea altor pr oceduri de audit, leg ătura dintre
acele proceduri și riscurile evaluate la nivel de aser țiune precum și rezultatele
procedurilor de audit. In plus, dac ă auditorul îsi propune s ă utilizeze probe de
audit despre eficien ța operativ ă a controalelor ob ținute In cursul exerci țiilor
anterioare, trebuie s ă documenteze concluziile trase cu privire la încrederea
în astfel de controale ca re au fost testat e Intr-un audit anterior. Documenta ția
trebuie s ă demonstreze faptul c ă situațiile financiare corespund sau se
reconciliaz ă cu înregistr ările contabile pe care se bazeaz ă.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• pentru a reduce riscul de audit la un nivel cât mai sc ăzut, auditorul
trebuie s ă determine reac țiile generale la riscurile evaluate la nivelul
situațiilor financiare și trebuie s ă proiecteze și să aplice alte proceduri
de audit pentru a reac ționa la riscurile evaluate la nivelul afirma țiilor
• auditorul trebuie s ă obțină probe de audit despre exactitatea și
exhaustivitatea informa țiilor produse de sistemul informtional al
entității atunci când informa țiile respective sunt utilizate În efectuarea
procedurilor de audit.
• auditorul trebuie s ă aplice proceduri de audi t pentru a evalua dac ă
prezentarea general ă a situa țiilor financiare, inclusiv informa țiile
aferente, sunt In concordanta cu cadrul aplicabil de raportare
financiar ă

Intrebări de autoevaluare:
1) Ce trebuie s ă cuprindă planul general de audit ?
2) Care sunt de regul ă riscurile semnificativ e din cadrul unei entit ăți ?
3) Ce știți despre managementul riscurilor ?
4) Cum defini ți conturile semnificative ?
5) Care este corela ția între pragul de semnifica ție și riscul de audit ?

53
UNITATEA DE INV ĂȚARE 8

AUDITUL INTERN, CONTROLUL INTERN ȘI RELAȚIA CU
AUDITUL EXTERN

Cuvinte cheie: dimensiune e șantionului , cunoașterea global a
întreprinderii , decizia de acceptare a angajamentului , normele de lucru ,
planificare

Rezumat
Auditorul extern trebuie s ă obțină o înțelegere suficient ă a activit ăților
de audit intern pent ru a identifica și evalua riscurile de existen{a a unor
denaturări semnificative în situa țiile financiare și să elaboreze și efectueze
proceduri suplimentare de audit, trebuie s ă efectueze o evaluare a func ției de
audit intern, în cazul în care consider ă că auditul intern este relevant pentru
auditorul extern în evaluarea riscului.

Durata medie de parcurgere a unitatii de studiu este de 2 ore

Legătură Între auditul intern, controlul intern și auditul extern este
descrisă În cadrul Standardului Interna țional de Audit 610 „Luarea În
considerare a activit ății de audit intern”. Scopul ac estuia este de a stabili
reguli și de a oferi recomand ări auditorilor externi atunci când ace știa iau În
considerare rezultatele activit ății de audit intern.
Acest ISA nu trateaz ă situațiile În care persoanel e din departamentele
de audit intern ofer ă asistenja auditorilor externi În efectuarea procedurilor de
audit extern. Procedurile de audit din acest ISA trebuie aplicate doar
activitatjlor de audit intern care sunt relevante În procesul de auditare a
situațiilor financiare. Audito rul extern trebuie s ă ia În considerare activitatjle
specifice auditului intern și efectele acestora, dac ă există, asupra
procedurilor de audit extern.
Auditul intern” Înseamn ă o activitate de evaluar e in cadrul unei entit ăți,
activitate care reprezint ă un serviciu efectuat În favoarea entit ății. Funcțiile
sale includ, printre altele, monitorizarea controlului intern. pentru c ă auditorul
extern are responsabilitatea exclusiv ă pentru opinia de audit exprimat ă și
pentru determinarea naturii, duratei și gradului de cuprindere a procedurilor
de audit extern, anumit e partj ale activit ății de audit intern pot fi utile
auditorului extern. Sfera și obiectivele auditului intern variaz ă considerabil și
depind de dimensiunea și structura entit ății, precum și de cerinjele conducerii
acesteia. De regul ă, activitatjle de audit intern includ unul sau mai multe
dintre elementele urm ătoare
• Monitorizarea controlului intern.
Stabilirea sistemelor adecvate de control intern reprezint ă
responsabilitatea conducerii și necesit ă o atentje continu ă și
corespunz ătoare. Auditului intern îi sunt atribuite de c ătre conducere
responsabilitatj curente specifice, refe ritoare la verificarea controalelor,
monitorizarea functjonarii lor și exprimarea de recomand ări În vederea
îmbunătățirii lor.
• Examinarea informa țiilor financiare și operaționale.

54Aceste elemente pot include revizuir ea mijloacelor utilizate pentru a
identifica, m ăsură, clasifică și raporta astfel de informa ții, că și investigarea
unor probleme specifice, în-c lusiv verificarea detaliat ă a tranzac țiilor,
soldurilor, și procedurilor
• Revizuirea economiei, eficienjei și eficacității operațiunilor, inclusiv a
controalelor non-financiare ale unei entit ăți
• Verificarea conformit ății cu legi, reglement ări și alte cerin țe externe
entității, precum și cu politicile și directivele manageriale și cu alte cerin țe
interne.
Rolul auditului intern este stabilit de conducere și obiectivele acestuia
diferă față de cele ale auditorului extern, ca re este numit pentru a raporta
independent asupra situa țiilor financiare. Obiectivele func ției de audit intern
variază În funcție de cerinjele conducerii. Audito rul extern este preocupat În
principal s ă stabileasc ă dacă situațiile financiare nu con țin denatur ări
semnificative. Oricum, unele dintre mi jloacele de realizare a obiectivelor
corespunz ătoare sunt adesea similare și de aceea anumite aspecte ale
auditului intern pot fi utile În determinarea naturii, duratei și Întinderii
procedurilor de audit extern. Func ția de audit intern este parte component ă a
entității. Indiferent de gradul de autonomie și de obiectivitatea auditului
intern, acesta nu poate s ă atingă același grad de independen ța precum cel
solicitat auditorului extern atunci când exprim ă o opinie asupra situa țiilor
financiare. Auditorul extern de ține responsabilitatea unic ă pentru opinia de
audit exprimat ă și această responsabilitate nu este diminuat ă În nici un fel de
folosirea auditului intern. Toate ra ționamentele referitoare la auditarea
situațiilor financiare sunt acelea care apar țin auditorului extern.
Auditorul extern trebuie s ă obțină o ințelegere suficient ă a activit ăților
de audit intern pent ru a identifica și evalua riscurile de existen ța a unor
denaturări semnificative În situa țiile financiare și să elaboreze și efectueze
proceduri suplimentare de audit, trebuie s ă efectueze o evaluare a func ției de
audit intern, În cazul În care consider ă că auditul intern este relevant pentru
auditorul extern În evaluarea riscului.
O funcție de audit intern eficient ă va permite adesea o modificare a
naturii și duratei procedurilor de audit efect uate de auditorul extern, precum
și o reducere a acestora, dar nu le poate elimina complet. Totu și, În anumite
situații, luând În considerare activit ățile de audit intern, auditorul extern poate
decide c ă auditul intern nu va avea nici un efect asupra procedurilor de audit
extern. Evaluarea de c ătre auditorul extern a func ției de audit intern va
influenja ra ționamentul auditorului extern cu pr ivire la modul În care auditul
intern poate fi utilizat În evaluarea riscului și, prin urmare, s ă modifice natur ă,
durata și Întinderea procedurilor de audi t extern suplimentare.
Atunci când se În țelege func ția de audit intern și se efectueaz ă o
evaluare a acesteia, criter iile importante sunt urm ătoarele:
(a) Statutul organiza țional: statutul specific al func ției de audit intern În
cadrul entit ății și efectul pe care îl are ac est statut asupra capacit ății funcției
de a fi obiectiv ă. Într-o situa ție ideală, auditul intern va raporta celui mai Înalt
nivel al conducerii și nu va avea alte responsabilit ăți operațional. Orice
constrângeri sau restric ții exercitate asupra auditului intern de c ătre
conducere vor trebui atent l uate În considerare. Mai precis, este necesar c ă
auditorii interni s ă fie liberi s ă comunice complet cu auditorul extern.
(b) Sfera func ției: natur ă și Întinderea misiunilor de audit intern

55desfășurate. Auditorul extern trebuie s ă analizeze modul În care conducerea
acționează la recomand ările auditului intern și cum este sus ținut cu probe
acest lucru.
(c) Competen ță tehnică: dacă auditul intern este realizat de persoane
ce beneficiaz ă de o preg ătire tehnic ă adecvat ă și de expertiz ă că auditori
interni. Auditorul extern poate, de exemplu, s ă revizuiasc ă politicile de
angajare și pregătire a persoanelor care se ocup ă cu auditul intern, precum
și experien ță și calificarea profesional ă a acestora.
(d) Diligen ța profesional ă cuvenit ă: dacă auditul intern este
corespunz ător planificat, supravegheat, revizuit și documentat. Se va lua În
considerare existen ța manualelor de audit, a programelor și documentelor de
lucru adecvate.
Atunci când intenjioneaza s ă utilizeze munc ă auditorului intern,
auditorul exten planul auditorului intern pentru perioada respectiv ă și să îl
discute cât mai repede poj efectuat ă de auditorul intern urmeaz ă să
influenjeze natur ă, durata și intinderea proc de dorit s ă se stabileasc ă
dinainte momentul unei astfel de activit ăți, gradul de acopi semnifica ție și
metodele propuse pentru e șantionare, documentarea activit ăților procedurile
de raportare.
Legătură cu auditul intern este mai eficient ă atunci când intâlnirile au
loc la interv. perioadei de timp res pective. Auditorul extern trebuie s ă fie
avizat cu privire la rapoar s ă aibă acces la acestea și să fie permanent
informat asupra oric ăror aspecte sem auditorului intern și care pot afecta
activitatea auditorului extern. În mod similar, informeze În mod regulat
auditorul intern referitor la orice aspecte semnificative care și Atunci când
auditorul extern inten ționeaza s ă foloseasc ă activități specifice de audit
intern, auditorul extern trebuie s ă evalueze și să aplice proceduri de audit
acelor activit ăți pentru a confirm ă gradul de adecvare a acestora pentru
scopurile auditorului extern.
Evaluarea activit ăților specifice de audit intern implic ă luarea În
considerare a gradului de adecvare a sferei activit ăților și a programelor
aferente, precum și analizarea dac ă evaluarea preliminary a auditului intern
rămâne adecvat ă. Aceast ă evaluare poate incl ude analizarea urm ătoarelor
fapte:
(a) Dacă activitatea este efectuat ă de persoane care au preg ătirea
tehnică și expertiz ă adecvat ă că auditori interni și dacă activitatea asisten ților
este supravegheat ă, verificat ă și documentat ă În mod corespunz ător;
(b) Dacă sunt ob ținute suficiente probe de audit adecvate pentru a
putea formul ă concluzii rezonabile;
(c) Dacă concluzii la care s-a ajuns sunt adecvate circumstan țelor și
dacă toate rapoartele intocmite sunt c onsecvente cu rezultatele activit ății
desfășurate;
(d) Dacă orice excep ții sau aspecte neobi șnuite prezentate de auditul
intern sunt rezolvate În mod corect.
Natură, durata și intinderea procedurilor de audit aplicate activit ăților
specifice desf ășurate de c ătre auditul intern vor depinde de ra ționamentul
auditorului extern cu privire la riscul de denaturare semnificativ ă a zonei În
cauza, de evaluarea func ției de audit intern și de evaluarea activit ății
specifice efectuate de auditul intern. Astfel de proceduri de audit pot include
verificarea elementelor deja ex aminate de auditul intern, examin ări ale altor

56elemente similare și observarea procedurilor de audit intern. Auditorul extern
va Înregistra concluziile referitoare la activitatea de audit intern care a fost
evaluată și procedurile de audit care au fost aplicate activit ății de audit intern.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Rolul auditului intern este stabilit de conducere și obiectivele acestuia
diferă de cele ale auditului extern ca re este numit pentru a raporta
independent asupra situa țiilor financiare. Func ția de audit intern este
parte componenta a entit ății. Auditorul extern de ține
responsabilitatea unica pentru opinia de audit exprimata și aceasta
responsabilitate nu este diminuata în nici un fel de folosirea auditului
intern.

Intrebări de autoevaluare:
1) In ce etap ă a misiunii de a udit se realizeaz ă constituirea de c ătre
auditor a unei strategii cu privire la natura , durata și întinderea
auditului ?
2) De ce ține seama auditorul la stabilirea dimensiunii e șantionului ?
3) In ce etap ă auditului se e șalonează riscurile și care sunt acestea ?
4) Care este formula de calcul a e șantionului ?
5) In audit, cum poate fi judecat ă ca fiind material ă o problem ă?

57
UNITATEA DE INV ĂȚARE 9

ABORDAREA AUDITULUI, ATESTAREA ASER ȚIUNILOR ȘI
PREGĂTIREA PLANULUI DE AUDIT

Cuvinte cheie: riscul intern , riscul de control , sistemul contabil , testele
de control , inspecția, confirmarea , procedure analitice

Rezumat
Abordarea auditului reprezint ă o parte esential ă a procesului de
planificare a auditului. În aceast ă etapă a planific ării auditorul stabileste
procedurile de audit care vor fi utilizate in vederea test ării tranzac țiilor și
acoperirii tuturor aser țiunilor de audit pentru atinger ea obiectivelor stabilite.
Practic aceste obiective co nstau în atestarea unor aser țiuni ale
managementului entit ății asupra opera țiunilor economice și ale bilan țului
contabil.

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

Abordarea auditu lui reprezint ă o parte esen țială a procesului de
planificare a auditului. În aceast ă etapă a planific ării auditorul stabile ște
procedurile de audit care vor fi utilizate În vederea test ării tranzac țiilor și
acoperirii tuturor aser țiunilor de audit pentru atingerea obiectivelor stabilite.
Practic aceste obiective constau În atestarea unor aser țiuni ale
managementului entit ății asupra opera țiunilor economice și ale bilan țului
contabil.
Atestarea se refer ă la:
™ Exhaustivitatea – dacă toate tranzac țiile și soldurile aferente anului
bugetar au fost inregistrate.
™ Realitatea – dacă au fost inregistrate numai acele tranzac ții și solduri
aferente perioadei
™ Evaluarea – dacă toate tranzac țiile au fost Înregistrate la valoarea real ă.
™ Prezentarea – dacă toate opera țiunile sunt prezentate, clarificate și
descrisc in concordan ță cu cadrul de raportare aplicabil.
™ Regularitate – dacă toate opera țiunile sunt in concordan ță cu legile și
reglement ările relevante.
Aserțiunile conducerii pentru bilan ț :
− Exhaustivitatea – dacă toate activele și pasivele dintr-o anumit ă
perioada au fost Înregistrate.
− Existența – dacă activele și pasivele prezentate in situa țiile financiare
există la data bilantului.
− Evaluarea – dacă activul sau pasivul prezentat În situa țiile financiare
este evaluat conform politicilor contabile adecvate, aplicate În mod
consecvent.
− Proprietatea – dacă activele și pasivele Înregistrate apar țin entității.
− Prezentarea – dacă toate activele și pasivele sunt prezentate,
clasificate și descrisc conform cadrului de raportare aplicabil.
Echipa de audit poate testa opera țiunile prin:
– testarea direct ă de fond – auditorul efectueaz ă teste asupra fiec ărei

58operațiuni
– in mod individual, asupra respect ării legisla ției in cazul pl ăților, de
exemplu, sau alte verific ări;
– procedurile analitice – auditorul realizeaz ă calcule În leg ătură cu
nivelul pl ăților, pentru diverse opera țiuni economice, coroborandu-le
cu informa țiile din alte surse;
– testele de control – auditorul confirm ă că sistemele de control sunt
adecvate și veifica dac ă acestea func ționează și sunt eficace În raport
cu execu ția bugetului pentru toate domeni ile de activitate ale entit ății;
Tipurile de teste directe de fond:
¾ Inspecția – reprezint ă de exemplu examinarea fizic ă a impbilizarilor
corporale, sau a modului de În registrare a documentelor:
¾ Intervievarea – constă În obținerea unor informa ții verbale sau scrisc
de la entitatea auditat ă sau din exteriorul acesteia;
¾ Confirmarea – constă În primirea unui r ăspns scris sau verbal de la o
terță parte independents, pentru a verific ă acuratețea informa țiilor din
situațiile financiare. Auditorii vor urm ări să obțină confirmarea direct de
la terță parte;
¾ Calculul – presupune reverificarea unui e șantion de calculatii și a
transferului de informa ții efectuate de entitate În cursul anului auditat.
Reverificarea const ă În testarea sumelor pentru a ob ține asigurarea c ă
acceași informa ție este Înregistrat ă la aceea și valoare În mai multe
registre contabile;
¾ Observarea – este activitatea ce const ă În urmărirea modului de
desfășurare a procedurilor de lucr u din interiorul entit ății;
Test ările direc ționate sunt utile deoarece conduc la descoperirea
neregularit ăților pornind de la faptul c ă o eroare Într-un cont ap ărută Într-o
situație financiar ă poate să apară automat În alt ă situație.
Procedurile analitice constitu ie instrumente care ajut ă auditorul s ă
evalueze dac ă anumite cifre sunt rezonabile. C ă prima etap ă a unei
proceduri analitice este ac eea de a stabili diferen ța acceptabil ă dintre
prognoza f ăcută de către auditor și cifrele care sunt În situa țiile financiare. În
acest caz auditorul va calcula „diferen ța acceptabil ă" pornind de la nivelul
materialit ății. O a dou ă etapă a unei procedure analitice este aceea de a face
o estimare care trebuie s ă rezulte din dot ări independente de Înregistr ările
contabile.
Pentru reducerea riscurilor asociate fiec ărei opera țiuni, trebuie s ă se
apeleze Într-o entitate cu un management responsabil la „controale cheie”.
Dacă auditorul inten ționează să se bazeze pe controalel e cheie, el trebuie s ă
le documenteze În detaliu. și să le testeze.
Pregătirea și aplicarea planului de audit
Reprezint ă ultima etap ă a planific ării auditului. de regul ă planul de
audit cuprinde:
ƒ prezentarea general ă a entității;
ƒ evaluarea riscurilor, a z onelor susceptibile de apari ție a erorilor, cum ar
fi domeniul achizi țiilor;
ƒ stabilirea materialit ății, a nivelului maxim de eroare acceptat ă pentru a-
și expima opinia c ă situațiile financiare sunt corecte;
ƒ persoanele de contact din entitatea auditat ă;
ƒ component ă echipei de audit;

59ƒ obiectivele auditului;
ƒ abordarea auditului, prin prezentarea testelor ce trebuie realizate;
ƒ resursele și graficul de timp.
Planul de audit constituie un instru ment de materializare a etapelor de
realizare a misiunii de audit. În acela și timp se verifies calitatea activitatji, a
profesionalismului echipei de audit. În cuprinsul planului de audit se
regăsește:
– prezentarea entit ății auditate cuprinzând date și informa ții asupra modului
de organizare și functionare a cadrului legal aplicabil;
– stabilirea naturii, a momentului și a intinderii proced urilor de audit care
urmează a se aplic ă;
– nivelul materialitatji stabilit de auditor pentru activitatea desf ășurată și alte
nivele pentru anumite activitatj specifice;
– evaluarea riscurilor, es timarea erorilor in functj e de mediul de control,
organizarea sistemului cont abil, alti factori;
– obiectivele de audit, care pot fi:
– obiective generale, izvorâte din legile care guverneaz ă sistemele
de contabilitate și control, sistemele na ționale de raportare
financiar ă-contabila;
– obiective specifice, care se refer ă la investigarea unor sesiz ări la
adresa conducerii entit ății, urmărirea implemetarii recomand ărilor
prilejuite de un audit precedent;
– obiective principale În leg ătură cu care se exprim ă opinia de
audit, respectiv realitatea, acurate țea și exactitatea situa țiilor
financiare, legalitatea și regularitatea operatj unilor economice ale
entității (pentru a putea decide dac ă situațiile financiare auditate
sunt corecte); abordarea au ditului În cadrul c ăruia este prezentat
rezultatul testelor ce trebuie realizate. De asemenea se vor
prezența situațiile pentru care se folosesc procedurile analitice;
evaluarea sistemului de control inte rn, inclusiv a auditului intern
al entității auditate, concluziile desprinse din aceast ă evaluare;
resurse și graficul de timp, acesta poate stabile ște momentul În
care auditorul sau echipa de audit va Începe și va finaliza
misiunea de audit;
Persoanele cheie de cont act din entitatea auditat ă, În aceast ă
secțiune se men ționează numele și prenumele persoanel or În cauza din
entitatea auditat ă.
În timpul planific ării, auditorul (echipa de audit) preg ătește programele
de audit care cuprind În principal te stele de fond prin care se tree tranzac țiile,
respectiv:
– exhaustivitatea;
– acurate țea și regularitatea;
– existenja și regularitatea;
– realitatea; prezentarea și evaluarea.
Prin aprobarea, revizuirea planului de audit, de c ătre conducerea
instituției din care face parte audito rul, se asigura În fapt c ă s-a ales
abordarea potrivit ă, care va permite echipei de audit s ă obțină o asigurare
suficientă asupra activit ății depuse pentru a putea exprim ă o opinie de audit.
Relațiile cu entitatea auditat ă reprezint ă o parte importan ță a misiunii
de audit deoarece:

60- asigura o bun ă comunicare intre auditor și entitate;
– calendarul etapelor de realiz are este cunoscut de cei implica ți și stabilit
de comun acord;
– problemele sunt discutate și clarificate, asigurând o fluent ă
corespunz ătoare in atingerea obiect ivelor auditului;
– auditorul poate discuta abordarea aud itului cu managementul entit ății,
inclusiv cu auditorii interni.
La o entitate public ă abordarea auditului pentru opera țiunile
economice vizând bunurile și serviciile au plecat de la:
– auditorii au decis s ă se bazeze pe sistemul de control intern, vizând
procedurile de fond;
Pentru abordarea bazat ă pe controlul intern se au in vedere etapele:
– identificarea și evaluarea controalelor cheie;
– efectuarea testelor de control asupra controalelor cheie;
– evaluarea rezultatelor testelor de control pentru formularea unor
concluzii privind sistemul de control intern;
– efectuarea unui num ăr minim de proceduri de fond asupra tranzac țiilor.
Procedurile de fond implic ă testarea urm ătoarelor aser țiuni:
– exhaustivitatea = asigurarea c ă toate opera țiunilor relevante au fost
inregistrate in eviden ță contabila;
– acurate țea = asigurarea c ă operațiunile testate sunt declarate cu
precizie;
– realitatea = asigurarea c ă toate opera țiunile inregistrate sunt reale;
– regularitatea = toate opera țiunile au fost efectuate in concordan ță cu
legislația eferent ă;
– prezentarea = asigurarea c ă toate opera țiunile sunt corect codificate,
clarificate și descrisc conform reglement ărilor.
Testarea direct ă de fond se va efectua prin urm ătoarele proceduri:
™ Intervievarea;
™ Calculul
Pentru calcului dimensiunii e șantionului s-a aplicat metod ă aleatorie
având in vedere dimensiunea foarte mare a popula ției. Exemplificare:

Cheltuieli
Bunuri și servicii
Dimensiune esantion =12.748.605

Factor de risc = 3
Eșantioanare pe baza uni tății = 76
monetare
Eșantionare aleatorie + 20% = 92

Total elemente de testat = 92, cu condi ția acoperirii a 88% din
valoarea popula ției respectiv 12.748.605 x 88% = 11.218.877 lei, conform
riscului de nedetectare stabilit.

61 Concepte și noțiuni de re ținut:
• Abordarea auditului reprezint ă o parte esen țială a procesului de
planificare a auditului, etap ă în care sunt stabilite procedurile de audit
care vor fi utilizate în vederea test ării tranzac țiilor și acoperirii tuturor
aserțiunilor de audit.
• Testările direc ționate sunt utile deoarece conduc la descoperirea
neregularit ăților pornind de la faptul c ă o eroare într-un cont ap ărută
într-o situatie financiar ă poate să apară automat în alt ă situatie.

Intrebări de autoevaluare:
1) Ce tipuri de teste pot fi aplicate de echipa de audit ?
2) De ce este important ă relația cu entitatea auditat ă?
3) De ce sunt utile test ările direcționate ?
4) Care sunt procedurile utilizat e pentru controlul conturilor ?
5) Care sunt tipurile de teste directe de fond ?

62UNITATEA DE INV ĂȚARE 10

AUDITUL ESTIM ĂRILOR CONTABILE ȘI EVALU ĂRILE
PRIVIND VALOAREA JUST Ă

Cuvinte cheie: Inspecția, Observația, investigarea și confirmarea ,
proceduri analitice

Rezumat
Luarea în calcul a ipotezel or si evaluarea informa țiilor pe care se
bazează estimarea contabil ă este necesar ă a se realiza de c ătre auditor.
Evaluarea are la baz ă in primul rând surse interne rezultate din datele
furnizate din sistemul propriu de contabilitate al entit ății. Totodat ă auditorul
va evalua dac ă entitatea dispune de o baz ă de date corespunz ătoare
ipotezele folosite în estimarea contabil ă.

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

In conformitate cu ISA 540 Auditul estim ărilor contabile auditorul este
necesar s ă obțină suficiente probe de audit adecvate cu privire la:
– estimările contabile inclusiv cele referitoare la evaluarea just ă din
situațiile financiare, fie recunoscute sau prezentate sunt rezonabile;
– prezent ările aferente din situa țiile financiare sunt adecvate in contextul
cadrului de raportare financiar ă.
Reprezint ă o aproximare a valorii unui element in absentia unor
mijloace de evaluare precise. Acestea se pot referi la:
– provizioane, de reducere a stoc urilor la valoarea realizabil ă estimată, de
alocare a costurilor activelor im obilizate pe durata de viata util ă a
acestora;
– venituri angajate și impozite amânate;
– provizioane pentru garan ții și proceduri urmare unui proces.
Conducerea este responsabil ă pentru estim ările contabile din situa țiile
financiare, riscul unei denatur ări semnificative este mai mare când sunt
implicate estim ări contabile.
Estimările contabile pot fi simple sau complexe, acestea pot fi
determinate ca parte a sist emului contabil de rutin ă sau pot fi punctuale. In
unele cazuri estim ările se fac folosind o formul ă bazată pe experienta, in alte
situatii nu pot fi f ăcute asemenea calcule. Natura și credibilitatea informa țiilor
pentru estimarea contabil ă variază foarte mult, cu consecin țe asupra gradului
de incertitudine a estim ărilor. Gradul de incertitudine afecteaz ă la rândul s ău
riscul unor denatur ări semnificative.
Obiectivul de evaluare pentru unele estim ări contabile este In general
pentru a previziona rezultatele uneia sau mai multor tranzac ții. Sunt situa ții
când o diferen ță Intre rezultatul unei estim ări contabile și suma recunoscut ă
inițial sau cea din situa țiile financiare. Sunt diferen țe care nu reprezint ă o
denaturare a situa țiilor financiare. Aceste situa ții pot fi Intâlnite pentru
estimările contabile la valoarea just ă, ținând seama c ă orice rezultat ini țial,

63ulterior este afectat de evenimente sau condi ții ulterioare.
Auditorul trebuie s ă obțină suficiente probe de audit specifice și
adecvate care s ă arate dac ă o estimare contabil ă este rezonabil ă In cadrul
de raportare al situa țiilor financiare. Totodat ă conducerea entit ății
responsabil ă cu efectuarea evalu ărilor și prezentărilor de informa ții cu
deosebire la cele privind valoarea just ă din situa țiile financiare. Multe
evaluări bazate pe estim ări sunt inerent imprecise. In aceste cazuri auditorul
se bazeaz ă pe informa țiile disponibile la data auditului, el este responsabil
de eventualele evolu ții ale condi țiilor inițiale, care, dac ă ar fi fost cunoscute la
data efectu ării auditului ar fi putut av ea un efect semnificativ asupra
actiunilor conducerii care privesc la informa țiile asupra valorii juste.
Probele de audit sunt obt jnute printr-o combina ție de teste de control și
proceduri de fond.
Prin „testele de control” se ob țin probe privind pr oiectarea adecvat ă și
modul de functjonare a sistemului contabil și a celui de control intern.
Prin „procedurile de fond” care s unt teste de detaliu ale tranzac țiilor
soldurilor și proceduri analitice se ob tjn probe In scopul detect ării erorilor
semnificative din situa țiile financiare.
Credibilitatea probelor este influen țată de sursa lor care poate fi
internă sau extern ă și de natura lor care poate fi: vizual ă, document ări sau
orală.
Ca și proceduri pentru objinerea probelor auditorul poate folosi:
ƒ Inspectia, care const ă in examinarea inregistr ărilor documentelor
generate de activitatea economic ă;
ƒ Observatia, care const ă in urm ărirea unui proces sau proceduri
efectuate de al ții;
ƒ Investigarea constă in obținerea de informa ții de la persoa nele care le
posedă;
ƒ Confirmarea constă in răspunsul la o investiga ție pentru a corobora
informațiile contabile in inregistr ările contabile;
ƒ Calculul constă in verificarea acurate ței aritmetice a documentelor
sursă și a Inregistr ărilor contabile.
Luarea in calcul a ipotezelor și evaluarea informa țiilor pe care se
bazează estimarea contabil ă este necesar ă a se realiza de c ătre auditor.
Evaluarea are la baz ă in primul rând surse inte rne rezultate din datele
furnizate din sistemul propr iu de contabilitate al entit ății. Totodat ă auditorul
va evalua dac ă entitatea dispune de o baz ă de date corespunz ătoare
ipotezele folosite In estimarea contabil ă.
Caracterul rezonabil al ipotezelor semnificative priv ind valoarea just ă
se obține de c ătre auditor prin declarabl e scrisc ale conducerii entit ății.
Acestea pot cuprinde și declara ții despre urm ătoarele:
– adecvarea metodelor de evaluare In concordan ță cu cadrul de raportare
financiar ă aplicabil;
– exhaustivitatea și adecvarea prezent ărilor de informa ții privind evaluarea
justă;
– dacă ulterior unele evenimente fac necesar ă ajustarea evalu ărilor și
prezentărilor de informa ții privind valoarea just ă incluse In situa țiile
financiare.
Standardul Interna țional de Audit ISA 260 Co municarea probelor de
audit celor responsabili cu guvernan ța, solicit ă auditorului de a comunica

64probele de audit persoanelor Ins ărcinate cu guvernanta. Auditorul va comunica
persoanelor Ins ărcinate cu guvernanta responsabilit atile referitoar e la auditul
situațiilor financiare.
Auditorul este responsabil pentru formarea și exprimarea unei opinii
asupra situa țiilor financiare care au fost Intocmite de conducere. Auditul
situațiilor financiare nu absolv ă conducerea sau persoanele Ins ărcinate cu
guvernan ța de responsabilit ățile pe care le de țin.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Conducerera este responsabil ă pentru estim ările contabile din situa țiile
financiareiar riscul unei denatur ări semnificative este mai mare c ănd sunt
sunt implicate estim ări contabile. Estim ările contabile pot fi simple sau
comlexe, acestea pot fi determinate ca parte a sistemului contabil de
rutina sau pot fi punctuale.Auditorlul trebuie s ă obțină suficiente probe de
audit specifice și adecvate care s ă arate dac ă o estimare contabil ăeste
rezonabil ă în cadrul de raportare al situa țiilor financiare. Credibilitatea
probelor este influen țată de sursa lor care poate fi interna sau externa și
de natura acestora, respectiv vizual ă, documentar ă sau oral ă.

Intrebări de autoevaluare:
1) Care sunt procedurile utilizate pentru ob ținerea probelor de audit in etapa
“Controlul conturilor” ?
2) Care sunt tehnicile și procedurile de control al conturilor ?Ce trebuie s ă
cuprindă raportul asupra controlului intern ?
3) Examinarea situa țiilor financiare de c ătre auditor presupune ?
4) Conform studiului de caz prezentat in ce const ă stabiliea intrumentelor de
lucru?

65UNITATEA DE INV ĂȚARE 11

ETAPELE EXECU ȚIEI AUDITULUI
EXECUTAREA, TESTELE DE CONFORMITATE A
PROCEDURILOR DE FOND, PROBELE DE AUDIT,
EVALUAREA ERORILOR

Cuvinte cheie: foi de lucru , dosarul exerci țiului , dosarul permanent

Rezumat
Auditorii trebuie s ă evalueze erorile identificate pe parcursul
desfăsurării procesului de auditare. Aceast ă activitate are impact asupra
opiniei de audit, in acela și timp aceasta reduce riscul ca auditorul s ă se afle
în situatia de a nu ob ține suficiente probe de audit care s ă-i permit ă să
finalizeze auditul. Erorile de scoperite in timpul efectu ării testelor confirm ă
existența unor sl ăbiciuni și solicită ca auditorul s ă revizuiasc ă evaluarea
riscului.

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

In etapa de execu ție auditorul va trebui s ă realizeze verific ările pentru
fiecare opera țiune selectat ă In vederea test ării. Auditorul va trebui s ă testeze
controalele si s ă efectueze test ări de fond. Urmare a activit ății, auditorul, pe
baza probelor de audit, va trebui s ă formuleze o concluzie, dac ă au fost
obținute probe de audit suficiente și dacă testările au eviden țiat sau nu erori
materiale care ar putea re flecta opinia de audit. Etapele în execu ția auditului
sunt:
– efectuarea testelor de control (conformitate);
– efectuarea testelor de fond;
– efectuarea procedurilor analitice;
– obținerea probelor de audit;
– formularea concluziei.

Fluxul activit ăților pentru etapa de efec tuare a auditului este
reprezentat In figura nr. 9.
Testele de control se refer ă la acțiunile Întreprinse de auditor pentru a
se asigura dac ă mediul de control și procedurile de control ale entit ății
auditate sunt eficiente. Este fundamental s ă se cunoasc ă modul În care
controalele func ționează În cadrul entit ății. Auditorul va trebui s ă discute cu
conducerea entit ății slăbiciunile mediului de control și să facă recomnadari
pentru Înt ărirea acestuia. Auditorul efectueaz ă teste asupra fiec ărei opera ții
luată individual, astfel acesta selecteaz ă un eșantion din pl ățile pentru
achiziționarea de active corporale și le confrunt ă cu registrele de eviden ță ale
acestora, În scopul de a vedea dac ă acestea au fost Înregistrate În eviden ță
contabila. Dup ă această operațiune, urmeaz ă a fi selectate e șantioane din
cadrul unor tranzac ții care comport ă un risc ridicat.

66

Figura nr. 9.1. Fluxul activit ăților pentru efectuarea auditului

Procedurile analitice reprezint ă activitățile desfășurate de auditor
pentru că acesta s ă evalueze dac ă anumite cifre sunt rezonabile. Aceast ă
presupune analiz ă unor categorii de opera țiuni În care cifrele, indicatorii
sunt ușor de preliminat. În aceast ă categorie se pot În scrie: cheltuielile,
veniturile, având la baza informa ții și din afar ă entității. Etapele in realizarea
procedurilor analitice sunt:
Diferența acceptabil ă – este cea calculat ă ca fiind dintre prognoza
făcută de auditor și cifrele care apar In situa țiile financiare.
Estimarea – auditorul realizeaz ă estimarea Inainte de a cunoa ște
valorile care apar în situa țiile financiare.
Auditorii vor trebui s ă evalueze dac ă erorile g ăsite In eșantionul testat
pot fi extinse asupra întregii opera țiuni de transferuri. Se compar ă erorile Plan de audit
Documentarea probelor de audit Colectarea și inventarierea probelor de audit
Prelucrarea informa țiilor colectate Obținerea probelor de audit
Sintetizarea, analiza și interpretarea
probelor de audit Documente de lucru Instrucțiuni
metodologice Programe de lucru
Liste de verific a
Fundamentarea
opiniei de audit
Evaluarea riscurilor
Formularea constat ărilor, recomand ărilor
și concluziilor Machete
ChestionareBaza de date
pentru audit

67proiectate dup ă diverse formule de calcul, dup ă care se compar ă cu
materialitatea stabilit ă, urmând a se lua decizia adecvat ă.
Eroarea proiectat ă (ep) poate fi calculat ă:

a esantionat valoareaoperatiunide categoriei populatia erori total
ep×
=

Auditorii trebuie s ă evalueze erorile identificate pe parcursul
desfășurării procesului de auditare. Aceast ă activitate are impact asupra
opiniei de audit, În acela și timp aceast ă reduce riscul c ă auditorul s ă se afle
În situația de a nu ob ține suficiente probe de audit care s ă-i permit ă să
finalizeze auditul. Erorile de scoperite în timpul efectu ării testelor confirm ă
existența unor sl ăbiciuni și solicită că auditorul s ă revizuiasc ă evaluarea
riscului.
Evaluarea rezultatelor pr ocedurilor analitice are În vedere previziuni În
limitele unei diferen țe acceptabile, În func ție de asigurarea planificat ă când
prevederile analitice nu indic ă o previziune În limita diferen ței acceptabile,
atunci asigurarea planificat ă nu poate fi preluat ă și auditorul va trebui s ă
adopte proceduri alternative de audit, care s ă ducă la obținerea asigur ării
planificate.
Evaluarea procedurilor directe de fond trebuie s ă țină seama dac ă
acestea s-au aplicat tuturor opera țiunilor sau numai asupra unui e șantion al
acestora:
1. În cazul În care procedurile directe de fond s-au aplicat asupra
tuturor tranzac țiilor testate, auditorul nu extrapoleaz ă erorile constatate, fiind
cunoscut ă extinderea erorii.
2. În cazul esantionar ii, auditorul estimeaz ă nivelul erorii pentru
Întreagă populație (extrapolarea erorilor)
La fiecare categorie de opera țiuni, auditorul compar ă supraevalu ările
cu subevalu ările pentru a ob ține eroarea estimat ă. Dacă se constat ă rate
ridicate de eroare, evaluar ea nivelului de risc stabilit ă În faza de planificare
va trebui revizuit ă, ceea ce conduce automat la cre șterea factorului de risc.
În aceast ă situație se va recurge la teste suplimentare.
Auditorul va trebui s ă evalueze neregularit ățile pentru a determina
impactul acestora asupra opiniei de audit. Impactul material al
neregularit ăților, pate fi, prin natur ă să, cu implica ții asupra timpului de opinie
prezentat În raport. În acela și timp, auditorul trebuie să stabileasc ă dacă
există erori materiale sau neregularit ăți atât la nivelul situa țiilor financiare cât
și la al categoriilor de opera țiuni. Totodat ă, auditorul trebuie s ă determine
caracterul semnificativ al nivelului erorilor și neregularit ăților din situa țiile
financiare, auditorul va compar ă eroarea global ă cu nivelul materialit ății.
1. După ce a efectuat testele de audit, auditorul evalueaz ă erorile: –
dacă eroarea estimat ă este redus ă În compara ție cu materialitatea, s-a
obținut nivelul dorit de asigurare.
2. Dacă după evaluare se detecteaz ă erori care depatesc 50% din
nivelul materialit ății, la care se adaug ă un nivel admis al er orii de nedetectare
și materialitatea nu este dep ășită, se evalueaz ă nivelul global al erorii,
deoarece se exprim ă o opinie asupra situa țiilor financiare În ansamblu.
3. Dacă auditorul detecteaz ă erori mai mari decât nivelul materialit ății,
auditorul va exprim ă o opinie cu rezerve asupra situa țiilor financiare.

68Auditorul trebuie s ă informeze periodic entitatea auditat ă În diferitele
etape ale auditului. Pot fi situa ții când:
– identified sl ăbiciuni importante ale c ontroaleleor interne;
– suspecteaz ă existența unor fraude;
– descoper ă erori importante sau fraude.
Pe parcursul auditului auditorii trebuie s ă pregătească o schem ă
privind combinarea er orilor pe care ace știa le-au depistat, fiind vorba de
erorile extrapolate și singulare. Este important s ă se combine și să se
verifice nivelul acestora fa ță de nivelul materialit ății atunci când aceast ă este
stabilită pentru toate situa țiile financiare și nu pentru fiecare categorie de
operațiuni.

M ăsuri pentru situa ția când materialitatea este dep ășită:
– auditorii vor trebui s ă verifice erorile depistate și vor trebui s ă se asigure c ă
acestea au fost discutate cu conducerea entit ății auditate;
– auditorii trebuie s ă stabileasc ă efectuarea unor teste suplimentare, cât și
efectuarea unor activit ăți suplimentare de audit la categoriile de opera țiuni
unde au fost depistate erori. Po trivit standardului interna țional de audit (ISA
500) probele de audit reprezint ă totalitatea informa țiilor competen țe,
rezonabile, utilizate de auditor pentru emiterea unei concluzii pe care s ă se
bazeze opinia de audit. Probele de audit c ă și dovezi de audit sunt alc ătuite
din documente justificative și alte evidente justificativecontabile folosite În
elaborarea situa țiilor finale, foile de lucru, calcule, dar și elemente cum ar fi:
angajamentele de audit ant erioare, alte informa ții obținute prin aplicarea
testelor de fond.
Auditul trebuie s ă aibe în vedere:
– dacă probele de audit sunt sufi ciente, adecvate, relevante și rezonabile
pentru entitatea auditat ă;
– dacă probele de audit confirm ă și susțin opinia de audit și dacă sunt
suficiente și de Încredere.
Probele de audit sunt ob ținute că urmare a realiz ării testelor de control
și a procedurilor de fond. Testele de control auc probe ce se refer ă la modul
efectiv de func ționare a sistemului contabil și a celui de control intern.
Procedurile de fond reprezint ă testele realiz ate pentru a ob ține probe
de audit pentru detectarea eror ilor semnificative din situa țiile financiare.
Procedurile de fond pot fi te ste de detaliu ale tranzac țiilor și soldurilor sau
proceduri analitice. Practi c, auditorul, prin ob ținerea probelor suficiente și
adcvate, se asigura c ă ceea ce se arat ă În situa țiile financiare respect ă
imaginea fidel ă. Conducerea entit ății face diverse decaratii directe sau
indirecte, cunoscute sub denumirea de aser țiuni. Acestea se refer ă la
contabilizarea tranzac țiilor, la întocmirea bilan țului.
Auditorul desf ășoară testele de audit pentru a r ăspunde la evalu ările
privind riscurile pentru denatur ări semnificative. Totusi, evaluarea de c ătre
auditor a riscului este supus ă rationamentului profesional.
Raționamentul auditorului despre ce înseamn ă o proba de audit
competen ță, adică adecvat ă și suficient ă este influen țat de anumi ți factori,
că:
– natură și nivelul riscului inerent;
– evaluarea riscului de control, dete rminat de sistemele de contabilitate
și control;

69- pragul de semnifica ție;
– experien ță auditorului;
– rezultatele procedurilor de audit.
Probele de audit ob ținute trebuie evaluate prin prisma suficien ței și a
gradului de adecvare.
Gradul de suficient ă reprezint ă urmărirea cantit ății probelor, iar gradul
de adecvare, calitatea acestora, respectiv relevan ță și credibilitatea acestora.
Gradul de suficient ă și cel de adecvare sunt independente și de invers
proporționalitate, când calitat ea probelor este ridicat ă, numărul lor poate fi
redus. Totu și, obținerea unui num ăr mare de probe nu poate compensa
calitatea slab ă a acestora.
Dacă o proba de audit este adevata și suficient ă, depinde de
raționamentul profesional al audit orului care poate fi influen țat de:
– riscul inerent, care potrivit ISA 400, este o component ă a riscului de audit
și indică posibilitatea c ă o categorie de tranzac ții, soldul unui cont s ă
conțină o eroare semnificativ ă, individual sau cumulat, În condi țiile unui
control intern insuficient;
– riscul de control care presupune c ă erorile semnificative s ă nu fie
provenite, descoperite și corectate prin sistem ul contabil de control
intern;
– pragul de semnifica ție, dacă mărimea erorilor dep ășește acest prag, de
aceea materialitatea er orilor trebuie analizat ă permanent În raport cu
pragul de semnifica ție, atât global cât și la nivelul fiec ărui cont.
Relevanță unei probe pentru auditor depinde de capacitatea de a
proba o anumit ă aserțiune asupra situa țiilor financiare.
Credibilitatea reprezint ă gradul de Încredere ac ordat unei probe de
audit și care poate fi influen țată de surs ă de unde prov ine, de natur ă
acesteia.
Proba de audit este rezonabil ă dacă există un echilibru Între
beneficiile aduse de respectiv ă proba și costurile efectuate pentru a o
obține.În desf ășurarea misiunii de audit, audito rul este pus În situa ția de a
obține probe de audit din mai multe surse diferite și prin mai multe mijloace.
După sursă de provenien ță probele de audit sunt generate:
– direct de c ătre auditor, prin aplicarea de tehnici și proceduri specifice;
– probe de audit ob ținute de la ter ți;
– probe de audit ob ținute de la entitatea auditat ă. După natură lor
probele de audit pot fi:
– probe de audit documentare – cele ce apar În form ă scrisă, palpabil ă,
sub form ă documentelor justific ative (facturi, chitan țe, etc);
– probe de audit orale;
– probe de audit vizuale.
Derivând din natur ă activității de audit, probele colectate sunt folosite
pentru argumentarea opini ei auditorului.
Confirmarea extern ă este procesul de obtjnere și evaluare a probelor
de audit printr-o comunicare direct ă din partea unei terje p ărți că răspuns la o
cerere de informa ții, privind asertiunile f ăcute de conducere În situa țiile
financiare.
Confirmările externe sunt utilizate, mai ales, În leg ătură cu soldurile
conturilor și componentele acetora. Totodat ă, acestea pot fi folosite și În
clarificarea unor preveder i din contractele entit ății cu terțe părți. Auditorul

70poate folosii cereri de confirmare extern ă pozitivă sau negativ ă, ori o
confirmare a celor dou ă.
Cererea de confirmare pozitiv ă solicită să se răspundă auditorului, prin
a arată acordul cu privire la informa țiile furnizate. Cererea negativ ă solicită
celui căruia este adresat ă, să răspundă doar In eventualit atea unui dezacord
fata de informa țiile prezentate In cerere.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Testele de control se refer ă la acțiunile întreprinse de auditor
pentru a se asigura dac ă mediul de control și procedurile de control
ale entit ății auditate sunt efici ente. Este fundamental s ă se
cunoască modul în care cont roalele functioneaz ă în cadrul entit ății.
Auditorul va trebui s ă discute cu conducerea entit ății slabiciunile
mediului de control si s ă facă recomnad ări pentru Int ărirea
acestuia.Auditorul efectueaz ă teste asupra fiec ărei operatii luat ă
individual, astfel acesta selecteaz ă un esantion din platile pentru
achizitionarea de active corporale și le confrunt ă cu registrele de
evidenta ale acestora, în scopul de a vedea dac ă acestea au fost
înregistrate în evidenta contabil ă. După aceast ă operatiune,
urmează a fi selectate e șantioane din cadrul unor tranzac ții care
comportă un risc ridicat

Intrebări de autoevaluare:
1) Ce reprezint ă testele de control ?
2) Ce reprezint ă gradul de suficien ță ?
3) Care sunt etapele în real izarea procedurilor analitice ?
4) După sursa de provenien ță clasifica ți probele de audit ?
5) De ce sunt confirm ările externe , ca proba de audit, folosite mai
des?

71
UNITATEA DE INV ĂȚARE 12

DOCUMENTAREA AUDITULUI

Cuvinte cheie: normalizarea contabli ă, obiectivul fundamental al unui
audit , efectuarea auditului , fluxul activit ățiilor, probe de audit

Rezumat
Documentele de lucru includ doc umente primare detaliate, preg ătite
de entitatea auditat ă sau de c ătre auditori, care s ă sustină cele prezentate în
situațiile financiare. Astfel de documente pot fi analizate pentru a constata
cum este eviden țiată activitatea entit ății din timpul anu lui auditat. De
asemenea, recalcularea valorilor, sus ține o valoare aritmetic ă precisă care in
mod normal se asteapt ă a fi confirmat ă cu valoarea inregistrat ă în registrele
contabile ale entit ății auditate, in corela ție directă cu alte surse de informa ții
(ex. extrase de cont și documentele inso țitoare).

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

Raționamentul auditorului despre ce Înseamn ă o proba de audit
competen ță, adică adecvat ă și suficient ă este influen țat de anumi ți factori,
că:
Potrivit Standardului Interna țional (ISA) 230 „Doc umentarea auditului”
Înseamn ă înregistrarea procedurilor de audi t efectuate (potrivit ISA 300),
probele relevante de audit ob ținute și concluziile la care a ajuns auditorul.
Documenta ția de audit aferent ă unei misiuni specifice de audit se
include Într-un dosar al auditul ui, respectiv dosarul curent și dosarul
permanent.
Documentarea auditului trebuie realizat ă de așa manier ă meat să se
definesca care sunt:
– obiectivul;
– rezultatele;
– concluzia.
Fiecare dosar cu documente de lucru trebuie s ă prezinte rezultatele
muncii depuse și dacă prin acesta se ajunge la conculia privind: “imaginea
reală și fidelă" asupra situa țiilor financiare.
Documentele de lucru sunt cuprinse dosarul curent și dosarul
permanent.
Documentele de lucru trebuie s ă fie:
– structurate și organizate pentru a respect ă circumstan țele și necesit ățile
auditorului pentru fiecare activitate de audit;
– corecte și complete, s ă cuprind ă raționamentul auditoru lui privitor la
aspectele semnificative care necesit ă exercitarea ra ționamentului
profesional impreuna cu concluziile asupra problemat icii analizate;
– clare și inteligibile;
– lizibile și curate;
– informa țiile cuprinse trebuie reduse la materiale importante, relevante și

72utile obiectivelor auditului;
– acelea și cerințe trebuie îndeplinite și de documentele elaborate În format
electronic.
Conținutul documentelor trebuie s ă cuprind ă:- informa ții privind
structura juridic ă și organiza țională a entității;
− extrase sau copii ale documentelor le gale, contractelor sau proceselor
verbale importante;
− informa ții privind sectorul de activitate, mediul economic și legislativ in
care func ționează entitatea;
− probe privind procesul de planificar e, incluzând programele auditorului și
orice modificare a acestora;
− probe privind activitatea de audit intern;
− analize ale tranzac țiilor;
− analize ale indicatorilor specifici și ale tendin țelor;
− titlul;
− numele și prenumele auditorului;
− scopul auditului;
− analiză procedurilor de audit care trebuie men ționate explicit;
− concluzia enun țată În documentele de lucr u, trebuie identificat ă ușor, in
acestea, iar dac ă nu exist ă o concluzie, acest aspect trebuie men ționat
clar În dosarul de audit;
− sursă și deținătorul informa ției constituie elemente ce trebuie ad ăugate la
toate informa țiile incluse În documentele de lucru.

Dosarele sunt:
Dosarul curent , care include toate docum entele de lucru referitoare
la oriceactivitate supus ă auditării.
În dosarul curent sunt cuprinse documentele de lucru care includ
documente primare detaliate preg ătite de entitatea auditat ă sau de auditorii
care sus țin valorile specifice prezentate În situa țiile financiare.
Documentele de lucru includ doc umente primare detaliate, preg ătite
de entitatea auditat ă sau de c ătre auditori, care s ă susțină cele prezentate În
situațiile financiare. Astfel de documente pot fi analizate pentru a constat ă
cum este eviden țiată activitatea entit ății din timpul anului auditat. De
asemenea, recalcularea valorilor, sus ține o valoare aritmetic ă precisă care În
mod normal se a șteaptă a fi confirmat ă cu valoarea Înregistrat ă În registrele
contabile ale entit ății auditate, În corela ție directă cu alte surse de informa ții
(ex. extrase de cont și documentele Înso țitoare).
În acela și cadru se poate vorbi de ex aminarea documentelor de
susținere și testele de ra ționament. Examinarea const ă Într-un num ăr de
proceduri specific e pentru a arat ă modul cum s-au derulat testele de detaliu.
Un test de ra ționament (rezonabilitate) ofer ă informații ce permit auditorului
să evalueze dac ă anumite documnete de sintez ă ar putea con ține erori.
Dosarul permanent include informa ții despre entitatea auditat ă care
sunt relevante și de interes de la un an la altul. De regul ă includ:
– cadrul legal de organizare și funcționare al entit ății;
– analizele conturilor din anii anteriori;
– informa ții privind controlul intern și evaluarea riscului de control;
– rezultatele procedurilor analitice din anii preceden ți, acestea includ
rapoartele și procentale calculate de c ătre auditor și soldurile

73aferente conturilor selectate.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Documentele de lucru sunt c uprinse în dosarul curent și dosarul
permanent, iar acestea trebuie s ă fie organizate și structurate, corecte
și complete, clare și inteligibile, lizibile și curate.
• Dosarul curent include toate doc umentele de lucru referitoare la
activitatea supusă auditării.
• Dosarul permanent cuprinde informa șiile despre entitatesa auditat ă
care sunt relevente și de interes de la un an la altul , cum ar fi cadrul
legal de organizare și funcționare , informa țiile privind controlul intern,
rapoartele anilor preceden ți.

Intrebări de autoevaluare:
1. Ce sunt foile de lucru ?
2. Ce cuprinde dosarul exerci țiului ?
3. Ce cuprinde dosarul permanent ?
4. Controlul conturilor cuprinde foi de lucru ?
5. In dosarul permanent sunt informa ții care au un grad de stabilitate ?

74

UNITATEA DE INV ĂȚARE 13
FINALIZAREA AUDITULUI
ETAPA DE RAPORTARE. RAPORTUL DE AUDIT
SI CONȚINUTUL ACESTUIA

Cuvinte cheie: metode și tehnici de colectare , teste de control ,
proceduri de fond , revizuirea

Rezumat
Potrivit Standardului Interna țional de Audit 700 – Raportul auditorului
asupra situa țiilor financiare, raportul auditorului este necesar s ă conțină o
expresie clar ă a opiniei auditorului cu privire la situa țiile financiare.
Auditorul are c ă atribuție, revizuirea și evaluarea, rezultate c ă urmare
a obținerii probelor de audit pentru ex primarea unei opinii asupra situa țiilor
financiare. În realizarea unei evalu ări și revizuiri cât mai concludente
auditorul va ține seama dac ă situațiile au fost întocmite m conformitate cu un
cadru general acceptat de raportare financiar ă (Standardele Interna ționale
de Contabilitate sau Standarde Na ționale). Dup ă efectuarea revizuirii și
evaluării concluziilor, se întocme ște raportul de audit.

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

Etapa de raportare este etapa final ă a Întregului ciclu de audit și
presupune parcurgerea la rândul ei a urm ătorilor pa și:
– redactarea Raportului de audit;
– redactarea sintezei executive;
– emiterea unei opinii de audit.
Potrivit Standardului Interna țional de Audit 700 – Raportul auditorului
asupra situa țiilor financiare, raportul auditorului este necesar s ă conțină o
expresie clar ă a opiniei auditorului cu privire la situa țiile financiare.
Auditorul are ca atribu ție, revizuirea și evaluarea, rezultate c ă urmare
a obținerii probelor de audit pentru ex primarea unei opinii asupra situa țiilor
financiare. În realizarea unei evalu ări și revizuiri cât mai concludente
auditorul va ține seama dac ă situațiile au fost Întocmite În conformitate cu un
cadru general acceptat de raportare financiar ă (Standardele Interna ționale
de Contabilitate sau Standarde Na ționale). Dup ă efectuarea revizuirii și
evaluării concluziilor, se Întocme ște raportul de audit. Raportul de audit este
un document ce trebuie transmis conducerii entit ății auditate. Pentru a se
conformă standardelor de raportare acestora trebuie s ă aibe urm ătoarele
caracteristici:
Accesibil – trebuie s ă fie simplu, cu un limbaj cât mai clar;
Precis – raportul trebuie s ă se bazeze pe probe suficiente, relevente și
solide;
Cuprinzător – să includă toate informa țiile necesare pentru a asigura
Înțelegerea concluziilor auditului;
Obiectiv – potrivit standardelor În domeni u raportul de audit trebuie s ă

75fie “independent, obiectiv, fidel și constructive
Credibil – raportul trebuie s ă fie corespunz ător și credibil;
Clar – constat ările sunt exprimate cu precizie și fără posibilitatea
interpretării eronate;
Concis – raportul trebuie s ă fie concis și să conțină numai aspectele
relevante;
Competent – raportul trebuie s ă reflecte profesionalismul și
competen ță auditorilor, calitatea activit ății de audit.

Redactarea raportului de audit:
ƒ Raportul cuprinde, In principal, comentariile, concluziile, recomand ările și
o opinie asupra situațiilor financiare.
ƒ Raportul va con ține o scurt ă sinteză cu cele mai importante constat ări,
concluzii și recomand ări.
ƒ Introducere general ă – aceasta cuprinde o declara ție din care rezult ă că
auditul a fost planificat și desfăsurat pentru a ob ține o asigurare
rezonabil ă că situatiile financiare ofer ă o imagine real ă, fidelă si nu
conține iregularit ăți.
ƒ In raport se va preciza c ă prezentarea situa țiilor fnanciare constituie o
responsabilitate a conducerii entit ății, responsabilitatea auditorului fiind
exprimarea opiniei asupra situa țiilor financiare.

Prezentarea general ă – in care se prezint ă:
− Obiectivele auditului, care la r ândul lor sunt generale, principale,
specifice;
− Standardele si normele de audit aplicabile – sunt men ționate standardele
în conformitatea cu care s-a efectuat auditul;
− Destinatarul și utilizatorul raportului de audit – sunt nominaliza ți cei cărora
li se adreseaz ă raportul;
− Programul de audit si anul auditat – se prezint ă anul financiar pentru care
se realizeaz ă auditul.
Intr-o succesiune logic ă raportul de audit trebuie s ă conțină:
– titlul;
– destinatarul;
– paragraful introductiv care la rândul lui trebuie s ă conțină:

• o identificare a situa țiilor financiare auditate;
• o declara ție privind responsabilitatea conducerii entit ății si a
auditorului;

– paragraful referitor la sfera angajamentului;
– paragraful referitor la opinie;
– data raportului;
– adresa auditorului;
– semnătura auditorului.
Respectarea cadrului de raportare financiar ă aplicabil în România și a
principiilor legalit ății si regularit ății:
– Raportul de audit trebuie s ă conțină date privind întinderea auditului;
– Dacă s-a respectat cadrul general contabil, aplicab il domeniului
auditat;
– Dacă principiile și regulile contabile sunt reglementate de dispozi țiile
legale, situa țiile financiare fiind întocmite în conformitate cu acestea.

76Materialitatea:
– Nivelul stabilit al materialit ății;
– Alți factori care au influen țat auditul;
– Recomand ările urmare a constat ărilor și concluziilor auditului.
Constatările – o constatare de audit porne ște de la criteriul ce prive ște
cerințele dispozi țiilor legale, totodat ă trebuie depistat ă cauza nerespect ării și
consecin țele pentru entitatea auditat ă.
Concluziile – trebuie s ă se bazeze pe constat ări și să fie formulate In
mod clar. Atunci când formuleaz ă concluziile auditorii trebuie s ă evite
prezentarea unor aspecte deja cunoscute.
Recomand ările – trebuie s ă fie constructive și să se focalizeze pe
identificarea unor m ăsuri specifice și semnificative, s ă conducă În general la
îmbunătățirea activit ății auditate. Recomand ările trebuie s ă fie
fezabile.Opinia de audit constituie o declara ție scurtă, clară și explicit ă
referitoare la concluziile generale ale auditului situa țiilor financiare ale entit ății
auditate.
Opinia de audit exprimat ă, În situa ția când concluziile sunt favorabile
asigura c ă situațiile financiare ofer ă o imagine fidel ă și reală, În concordan ță
cu principiile cont abile acceptate.
Opinia de audit se prezint ă Într-o form ă standardizat ă că de exemplu:
„situațiile financiare ofer ă o imagine clar ă și reală sau prezint ă fidel sub toate
aspectele materiale”.Indiferent de modul de prezentare, con ținutul opiniei
trebuie prezentat cu claritat e.Exprimarea opiniei este de fapt scopul auditului
financiar, acesta se refer ă asupra imaginii oferite de situa țiile financiare și
anume m ăsură În care aceast ă este fidel ă În toate aspectele semnificative,
conform principiilor contabile general acceptate. Auditorul financiar nu este
un garant absolut privind fidelitatea situa țiilor financiare, el da o asigurare
rezonabil ă, ceea ce reprezint ă mai pu țin de 100% În ceea ce prive ște
corectitudinea asupra acestora. El se bazeaz ă pe estim ări complexe, care au
anumite incertitudini.

Tipurile de opinie s unt clasificate astfel:
Opinia f ără rezerve – atunci când auditorul aj unge la concluzia c ă
situațiile financiare prezint ă o imagine fidel ă sub toate aspectele
semnificative, In concordan ță cu cadrul general de raportare financiar ă
stabilit, acesta trebuie s ă ăși exprime f ără rezerve opinia.
Opinia cu rezerve – o opinie trebuie exprimat ă atunci când auditorul
ajunge la concluzia c ă nu poate fi exprimat ă o opinie f ără rezerve, dar c ă
dezacordul fa ță de managementul entit ății auditate nu este semnificativ,
astfel încât s ă necesite o opinie advers ă (contrar ă) sau a imposibilit ății de a
exprima opinia. Raportul de audit trebuie s ă prezinte clar și precis articolele
cu cere auditorul nu este de acord sau care nu prezint ă încredere deplin ă si
care l-au deternimat s ă exprime o opinie cu rezerve.
Opinia advers ă (nefavorabil ă) – auditorul exprim ă o opinie advers ă
în situațiile unor dezacorduri în ceea ce prive ște conținutul situa țiilor
financiare, a nerespect ării cadrului legal de raportare financiar ă.
Astfel situa țiile financiare:
– nu sunt conforme cu standardele și reglement ările contabile;
– nu ofer ă o imagine fidel ă și reală;
– sunt aspecte ce privesc legalitatea și regularitatea;

77- sunt identificate erori;
– sunt indicii de fraud ă.
In acest caz în Raportul de audit trebuie inclus ă o prezentare clar ă a
motivelor, o notificare a efectului asupra situa țiilor financiare.Refuzul
exprimării opiniei – este exprimat în situa ția în care auditorul nu este în m ăsură
să formuleze o opinie dac ă situațiile financiare ofer ă o imagine fidel ă și reală.
Lipsa de probe și efectele poten țiale ale acestora c ă fiind materiale și
fundamentale, fac c ă posibilă imagine eronat ă a poziției financiare a entit ății,
astfel că auditorul refuz ă să exprime o opinie.Limi tarea sferei activit ății
auditorului poate fi impus ă uneori de c ătre entitatea auditat ă, prin termenii
angajamentului de audit. Atunc i când auditorul consider ă că limitarea duce la
imposibilitatea exprim ării unei opinii, de regul ă, auditorul nu va accept ă un
angajament astfel limitat, deoar ece limitarea poate Încalc ă obligațiile
statutare. O limitar e a sferei poate s ă apară când, conform opiniei
auditorului, eviden țele contabile nu sunt corespunz ătoare, sau a
imposibilit ății de a desf ășura procedurile de audit nece sare. În aceste situa ții
auditorul va desf ășura proceduri alternative rezonabile pentru ob ținerea de
probe de audit corespunz ătoare și suficiente pentru fundamentarea opiniei
fără rezerve.
Auditorul poate s ă nu fie de acord cu aplicarea de c ătre conducerea
entității auditate a politicilor contabile selectate, cu adecvarea prezent ării
informațiilor În situa țiile financiare. Dac ă aceste dezacorduri sunt
semnificative pentru situa țiile financiare, auditorul trebuie s ă exprime o opinie
cu rezerve sau o opinie adecvat ă.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Raportul de audit este un docum ent ce trebuie transmis conducerii
entității auditate și trebuie sa aiba o serie de ca racteristici, astfel sa fie
accesibil, precis, cuprinz ător, obiectiv, credibil, clar, concis, competent.
• Opinia de audit constituie o declara ție scurtă, clara și explicităreferitoare
la concluziile generale ale auditului situa șiilor financiare ale entit ății
auditate.

Intreb ări de autoevaluare:
1) Care sunt cele mai utilizate me tode de colectar e de probe de
audit?
2) Ce reprezint ă testele de control ?
3) Ce reprezint ă procedurile de fond?
4) Care sunt tipurile de opinii de audit ?
5) Care sunt cele mai utilizate tipuri de procedure analitice?

78
UNITATEA DE INV ĂȚARE 14

REVIZUIREA SI ASIGURAREA CALIT ĂȚII

Cuvinte cheie: elementele raportului , raportul de audit , elemente
componente , elemente de baz ă

Rezumat
Procesul de revizuire a unui audi t care are un caracter complex,
presupune solicitarea de per sonal care nu este implicat în acel audit pentru a
efectua anumite proceduri suplimentare înainte de întocmirea raportului de
audit

Durata medie de parcurgere a unit ății de studiu este de 2 ore

Scopul revizuirii este asigurarea c ă activitatea de audit este realizat ă
În concordan ță cu standardele interna ționale de audit, cele na ționale, alte
dispoziții și norme profesionale În domeniu.
Procesul de revizuire a unui audi t care are un caracter complex,
presupune solicitarea de per sonal care nu este implicat În acel audit pentru a
efectua anumite proceduri suplimentare În ainte de Întocmirea raportului de
audit.
Etapele revizuirii sunt:
Prima etap ă de revizuire este realizat ă la nivelel șefului echipei de
audit, cu scopul de a se asigura c ă au fost respectate În totalitate
standardele de audit și contabilitate, astfel Încât probele de audit s ă fie
suficiente și credibile pentru exprimar ea unei opinii corecte.
Etapă În cauza presupune o examinare În detaliu a fiec ărui document
de lucru. Totodat ă se examineaz ă toate elementele esen țiale ale auditului, În
primul rând, documentarea și evaluarea sistemelor de control și audit intern,
testele de fond terminate,informa ții relevante care sus țin activitatea depus ă și
concluzia la care s-a ajuns. Toate constat ările vor fi f ăcute pe foi de revizuire,
În care se vor mantiona și complet ările auditorilor În leg ătură cu cele
semnalate.
A două etapă, de revizuire, realizat ă la un nivel mai Înalt, respectiv a
conducerii entit ății din care face parte echipa de audit, are drept scop
asigurarea c ă opinia este corect ă.
În aceast ă etapă revizorul va analiz ă dacă:
– auditul s-a desf ășurat potrivit politicilor și procedurilor de audit ale
organismului de audit din care face parte auditorul;
– raportul de audit este redactat și datat corespunz ător;
– dacă toate revizuirile au fost corespunz ător documentate În documentele
de lucru.
Asigurarea calit ății
Standardul Interna țional de Audit (ISA 220) Controlul Calit ății pentru
Activitatea de Audi t (anul 2003) arat ă că scopul este de a stabili standarde și
de a furniza îndrum ări referitoare la controlul calit ății privind:

79™ politicile și procedurile unei firme, autorit ăți de audit referitoare
la activitatea de audit;
™ procedurile, metodologia aplicat ă de către fiecare auditor În
activitatea depus ă.
Asigurarea calit ății presupune:
™ Implementarea procedurilor și politicilor de control al calit ății pornind de
la:
– cerințele profesionale, cu referire la principiile de: independents,
integritate, obiectivitate, confiden țialitate și conduită profesional ă;
– competen ță profesional ă – competen ță profesional ă cerută pentru
a le permite s ă-și Îndeplineasc ă responsabilit ățile cu
profesionalism;
™ Repartizarea – activitatea de audit este repartizat ă personalului cu
experien ță profesional ă, În funcție de circumstan țele date;
™ Delegarea de competen țe – acesta presupune Îndrumarea,
supravegherea și revizuirea la toate nivelele pentru a conferi calitate În
activitatea de audit;
™ Consultarea – asigura apelarea de c ătre personal la consult ări ori de câte
ori este nevoie.
În cazul unei firme de audit de o important ă majoră este acceptarea și
păstrarea clien ților.
Selectarea clien ților influen țează direct reputa ția firmei.
Monitorizarea – sunt monitorizate gradul În care procedurile și politicile
de control al calit ății corespund scopului și Își dovedesc eficacitatea
operațională În acest domeniu.
Realizarea calit ății presupune c ă auditorul trebuie s ă utilizeze acele
proceduri de control care sunt aprobate și adcvate activit ății de audit.
Organele responsabile cu supravegherea activit ății privind calitatea trebuie
să fie independente În sensul c ă nu au colaborat cu echi pele care au realizat
auditurile. O etap ă important ă În asigurarea calit ății o reprezint ă revizuirea
care va avea În vedere:
– dacă auditul a fost planificat și executat pe baza unei bune În țelegeri
a activității entității;
– dacă materialitatea a fost stabilit ă cored și la nivel adecvatS
– dacă s-a făcut o evaluare a riscului privind situa țiile financiare;
– dacă s-au utilizat corespunz ător testele de fond și procedurile
analitice;
– dacă auditul a fost executat a șa cum s-a planificat;
– dacă planul de audit a fost revizuit și aprobat;
– dacă raportul de audit s-a Întocmit conform standardelor de audit.
Sistemul de control al calit ății trebuie s ă cuprindă politici și proceduri
referitoare la:
– responsabilitatea conducerii la nivelul firmei de audit;
– cerințele de etic ă;
– continuarea rela țiilor cu ter ții și a angajamentelor specifice;
– resurse umane;
– realizarea angajamentuluui;
– monitorizarea.
Responsabilitata conducerii are În vedere promovarea unui mod de
lucru, potrivit c ăruia, calitatea este esen țială pentru Îndeplinirea

80angajamentelor. Cerin țele de etic ă includ:
– integritatea;
– obiectivitatea;
– competen ță profesional ă;
– confiden țialitatea;
– comportamentul profesional.
În acest sens, societatea (firma) trebuie s ă elaboreze politici și
proceduri care s ă-i ofere o asigurare rezonabil ă, cu atât aceast ă cu cât și
personalul respect ă cerințele enun țate mai sus.
Continuarea rela țiilor cu ter ții și a angajamentelor specifice, presupune
că trebuie s ă se elaboreze politici și proceduri pentru acceptarea și
continuarea rela țiilor cu clien ții, a angajamentelor specif ice pentru a-i oferii
societății asigurarea rezonabil ă că va accept ă sau va continu ă relații sau
angajamente.
Resursele umane , presupune elaborarea de politici și proceduri care
să-i dea o asigurare rezonabil ă că define suficient personal, competent, de a
aplică principiile etice, pentru Î ndeplinirea angajamentelor conform
standardelor profesionale și cerințelor legale, s ă elaboreze rapoarte
adecvate și condițiile date. Aceast ă, În fapt, Înseamn ă și realizarea
angajamentului.
Monitorizarea , presupune o evaloare permanent ă a sistemului de
control al calit ății. Analiz ă și evaloarea continu ă a acestui sistem presupune
in principal:
– analiză noilor dezvolt ări a standardelor profesionale, a cerin țelor
normative și legale;
– analiză politicilor și procedurilor referitoare la independen ța;
– analiză pregătirii profesionale;
– determinarea și evaluarea deficien țelor și luarea m ăsurilor corective;
– alte măsuri.

Concepte și noțiuni de re ținut:
• Scopul revizuirii este asigurarea c ă activitatea de audit este realizat ă în
concordan ță cu standardele interna ționale de audit, cele na ționale, alte
dispozții și norme profesionale în domeniu.
• Procesul de revizuire a unui audit care are un caracter complex,
presupune solicitarea de personal care nu este implicat în acel audit
pentru a efectua anumite proceduri suplimentare înainte de întocmirea
raportului de audit.

Intrebări de autoevaluare:
1) Care sunt elementele raportului de audit ?
2) Cum trebuie s ă fie un raport de audit ?
3) Care este con ținutul raportului de audit?
4) Conform metodologiei de aud it,raportul ce mai trebuie s ă
menționeze?
5) Ce trebuie s ă cuprindă în sintez ă raportul de audit ?

81GLOSAR DE TERMENI1

Activități de control – Acele politici și proceduri care contribuie la
asigurarea faptului c ă directivele managem entului unei entit ăți sunt duse la
îndeplinire. Activit ățile de control sunt o component ă a controlului intern;
Afirmații – Declara ții ale conducerii, explicite sau de alta natur ă, care
sunt cuprinse în situa țiile financiare;
Alte informa ții – Informa ții financiare sau nefinanciare (altele decât
situațiile financiare sau raportul auditorul ui asupra acestora) incluse în
raportul anual – fie ca urmare a legii, fie pentru c ă așa se obișnuiește;
Aria de aplicabilitat e a unei revizuiri – Procedurile de revizuire care
sunt considerate nec esare în împrejur ările date pentru atingerea obiectivului
unei revizuiri;
Aria de aplicabilitate a unui audit – Procedurile de audit care, în baza
raționamentului auditorului și a Standardelor Interna ționale de Audit, sunt
considerate a fi adecvate în împrejur ările date pentru atingerea obiectivului
unui audit;
Asigurare – (vezi asigurare rezonabil ă)
Asigurare rezonabil ă (în contextul controlulu i de calitate) – Un nivel
înalt, dar nu absolut, de asigurare;
Asigurare rezonabil ă (în contextul unei misiuni de audit) – Un nivel de
asigurare ridicat, dar nu absolut, exprimat pozitiv în raportul auditorului ca
fiind o asigurare rezonabil ă cu privire la faptul c ă informa țiile auditate nu
conțin denatur ări semnificative;
Asistenți – Personalul implicat într- un audit individual, altul decât
auditorul.
Asociere – (vezi asocierea auditorului cu informa țiile financiare);
Asocierea auditorului cu informa țiile financiare – Un auditor este
asociat cu informa țiile financiare în cazul în care anexeaz ă un raport referitor
la acele informa ții sau consimte ca numele auditorului s ă fie folosit într-un
context profesional;
Aspecte de audit care sunt în interesul guvernan ței – Acele aspecte
care apar întrun audit al situa țiilor financiare și care, în opinia auditorului,
sunt deopotriv ă importante și relevante pentru cei îns ărcinați cu guvernan ța
în procesul de supervizare a raport ării financiare și de publicare. Aspectele
de audit care sunt în interesul celor îns ărcinați cu guvernan ța includ doar
acele aspecte care au venit în aten ția auditorului ca rezultat al derul ării
auditului;
Aspecte privind mediul înconjur ător:
a. inițiative menite s ă prevină, reducă sau să remedieze pagubele cauzate
mediului înconjur ător, sau s ă asigure conservarea resurselor
regenerabile și neregenerabile (astfel de ini țiative pot fi cerute de
legislația sau reglement ările privind protec ția mediului înconjur ător, prin
contract, sau pot fi întrepr inse în mod voluntar);
b. consecin țele încălcării legisla ției și reglement ărilor privind protec ția
mediului înconjur ător;
c. consecin țele pagubelor de medi u provocate altora sau resurselor
naturale; și

1 Consiliului pentru Standarde Interna ționale de Audit și Asigurare, Consiliul pentru Standarde
Internaționale de Contabilitate, Glosar de termeni : www.cafr.ro

82d. consecin țele răspunderii pentru fapta altu ia impuse prin lege (de
exemplu r ăspunderea pentru pagubele prov ocate de proprietarii
anteriori). Audit extern – Un audit efectuat de un auditor extern;
Audit intern – O activitate de evaluare, organizat ă în cadrul unei entit ăți
ca un serviciu în folosul acesteia. Func țiile sale includ, printre altele,
examinarea, evaluarea și monitorizarea adecv ării și eficacit ății controlului
intern;
Auditor – Partenerul din cadrul misiunii. Termenul „auditor” este folosit
pentru a descrie fie partenerul din cadrul unui audit, fie firma de audit. Acolo
unde se aplic ă partenerului din cadrul unui audit, termenul descrie obliga țiile
sau responsabilit ățile partenerului din cadrul misiunii. Astfel de obliga ții sau
responsabilit ăți pot fi îndeplinite fie de partenerul din cadrul misiunii de audit,
fie de un membru al echipe i de audit. Acolo unde obliga ția sau
responsabilitatea trebuie îndeplinit ă în mod expres de partenerul din cadrul
unui audit, se folose ște mai degrab ă expresia „partener din cadrul unui audit”
decât termenul „auditor”. (Termenul „ auditor” poate fi folosit atunci când
descrie serviciile conexe și angajamentele de asigurare,
altele decât cele de audit. O astfel de referire nu înseamn ă că o persoan ă
care efectueaz ă un serviciu conex sau un angajament de asigurare, altul
decât cel de audit, trebuie s ă fie neap ărat auditorul situa țiilor financiare ale
entității);
Auditor existent – Auditorul situa țiilor financiare ale perioadei curente;
Auditor extern – Acolo unde este cazul, term enul „auditor extern” este
folosit pentru a face distinc ție între auditorul extern
și auditorul intern;
Auditor nou – Auditorul situa țiilor financiare ale perioadei curente,
acolo unde situa țiile financiare ale situa ției precedente au fost auditate fie de
un alt auditor (în acest caz au ditorul nou mai este cunoscut și ca auditor
succesor), fie auditul este un angajament ini țial de audit;
Auditor intern – O persoana care efectueaz ă un audit intern;
Alt auditor – Un auditor, altul decât auditorul principal, care are
responsabilitatea de a raporta asupra informa țiilor financiare ale unei
componente care sunt incluse în situa țiile financiare auditate de c ătre
auditorul principal. Al ți auditori includ firmele af iliate, indiferent dac ă folosesc
același nume sau nu, colaboratorii, precum și auditorii neafilia ți;
Auditorul precedent – Auditorul care a fost anterior auditorul unei
entități și care a fost înlocuit de un auditor nou;
Auditor principal – Auditorul care are responsabilitatea de a raporta
asupra situa țiilor financiare ale unei entit ăți atunci când acele situa ții
financiare includ informa ții financiare ale unei componente sau ale mai multor
componente auditate de c ătre un alt auditor;
Auditor propus – Un auditor c ăruia i se cere s ă înlocuiasc ă un auditor
existent;
Auditor succesor – Un auditor care înlocuie ște un auditor existent
(cunoscut, de asemenea, și ca auditor nou);
Auditor cu experien ță – Persoan ă fizică (din interiorul sau din afara
firmei) care dispune de o cunoa ștere rezonabil ă a (a) procesului de audit, (b)
Standardelor Interna ționale de Audit și cerințelor legale și de reglementare
aplicabile, (c) mediul de afaceri în care opereaz ă entitatea și (d) aspectele
relevante pentru auditul și raportarea financiar ă din domeniul entit ății;

83Auditor extern —(vezi Auditor);
Auditor intern – (vezi Auditor);
Auditor nou – (vezi Auditor);
Auditor principal – (vezi Auditor);
Auditor propus – (vezi Auditor);
Auditor recurent – (vezi Auditor);
Auditor recurent – (vezi Auditor);
Auditor succesor – (vezi Auditor);
Auditul situa țiilor financiare – Obiectivul unui audit al situa țiilor
financiare este de a permite auditorului s ă exprime o opinie legat ă de
întocmirea situa țiilor financiare sub toate aspectele semnificative, în
conformitate cu un cadru aplicabil de raportarem financiar ă. Un audit al
situațiilor financiare reprezint ă o misiune de asigurare (vezi misiune de
asigurare);
Baza de date – O colec ție de date care sunt utilizate în comun de un
număr diferit de utilizatori și în scopuri diferite;
Bază cuprinzătoare de raportare contabil ă – o bază cuprinzătoare de
raportare contabil ă cuprinde un set de criterii fo losit la întocmirea situa țiilor
financiare care se aplic ă tuturor elementelor semnificative și care are o larg ă
recunoaștere;
Cadru aplicabil de r aportare financiar ă – Cadrul de raportare
financiar ă adoptat de c ătre management în întocmirea situa țiilor financiare
pe care auditorul l-a determinat ca fiind acceptabil având în vedere natura
entității și obiectivul situa țiilor financiare, sau care este cerut prin lege sau
alte reglementari;
Cei însărcinați cu guvernan ța – (vezi Guvernan ță);
Cel care efectueaz ă controlul calit ății misiunii – Un partener, sau o alt ă
persoană din cadrul firmei, o persoan ă din afara firmei care are calificarea
adecvată, sau o echip ă formată din astfel de persoane, cu o experien ță
suficientă și adecvat ă și cu autoritatea de a evalua, în mod obiectiv, înainte
ca raportul s ă fie emis, ra ționamentele semnificative pe care le-a emis echipa
misiunii și concluziile la care au ajuns înmformularea raportului;
Cifre corespondente – (vezi Date comparative);
Cifrele perioadei curente – Valori și alte informa ții publicate care au
legătură cu perioada curent ă;
Component ă – O divizie, sucursal ă, filială, societate mixt ă, societate
asociată sau o alt ă entitate ale c ăror informa ții financiare sunt incluse în
situațiile financiare auditate de c ătre auditorul principal;
Component ă a unui set complet de situa ții financiare – Cadrul
financiar de raportare aplicabil adoptat în întocmirea situa țiilor financiare
determin ă ce constituie un set complet de situa ții financiare. Componentele
unui set complet de situa ții financiare includ: o singur ă situație financiar ă,
conturi specifice, elem ente componente ale conturil or sau posturi dintr-o
situație financiar ă;
Conducere – Cuprinde func ționarii executivi cheie și alte persoane
care au func ții de nivel managerial superio r. Conducerea include persoane
însărcinate cu guvernan ța doar în acele situa ții în care acestea îndeplinesc
funcții de execu ție;
Confirmare – Un gen specific de investiga ție care const ă din procesul
obținerii unei declara ții privind o informa ție sau o condi ție existent ă, direct de

84la o terță parte;
Confirmare extern ă – Procesul de ob ținere și evaluare a dovezilor de
audit printr-o comunicare direct ă cu o ter ță parte, ca r ăspuns la o cerere de
informații în legătură cu un anumit element care afecteaz ă afirmațiile făcute
de către management în situa țiile financiare;
Contabil sau auditor profesionist – persoan ă membră a unui organism
membru al IFAC;
Contabili sau audit ori profesioni ști în practica public ă – Un contabil
sau un auditor profesionist, in diferent de clasificarea func țională (de ex.
audit, fiscalitate sau consultan ță) dintr-o firm ă care furnizeaz ă servicii
profesionale. Acest termen este utilizat, de asemenea, ca referin ță pentru
firme de contabili sau audi tori în practica public ă;
Controale de calitate – Politicile și procedurile adoptate de o firm ă,
menite s ă îi ofere o asigurare rezonabil ă în legătură cu faptul c ă firma și
personalul s ău respect ă standardele profesionale și cerințele legale și de
reglementare și că rapoartele emise de firm ă sau de partenerii din cadrul
misiunii sunt adecvate în împrejur ările date;
Controale generale în sistemele informa ționale computerizate – Politici
și proceduri care se refer ă la mai multe aplica ții și care sus țin funcționarea
eficientă a controalelor aplica țiilor contribuind astfel la asigurarea unei
funcționări adecvate continue amsistem elor informatice. Controalele
informatice generale includ în mod obi șnuit controale asupra opera țiilor
centrelor de date și ale rețelelor; achizi ției, întreținerii și dezvoltării sistemelor
informatice; securizarea accesului; precum și a achizi ției, între ținerii și
dezvoltării sistemului de aplica ții;
Control intern – Procesul proiectat și efectuat de cei care sunt
însărcinați cu guvernan ța, managementul și de alt personal, pe ntru a oferi o
asigurare rezonabil ă în legătură cu atingerea obiectivelor entit ății cu privire la
credibilitatea raport ării financiare, eficacitatea și eficiența operațiilor, precum
și conformitatea cu legile și reglement ările aplicabile. Controlul intern are
următoarele componente:
(a) Mediul de control; (b) Procesul de evaluare a riscurilor entit ății;
(c) Sistemul informatic, in clusiv cel referitor la p ărțile afiliate, relevante
pentru raportarea financiar ă, și comunicarea;
(d) Activit ățile de control; și
(e) Monitorizarea controalelor.
Controlul accesului – Proceduri proiectate s ă restricționeze accesul la
rețelele de echipamente conectate online, precum și la programe și date.
Controlul accesului const ă în „autentificarea utilizatorului” și „autorizarea
utilizatorului”. „Aut entificarea utilizatorului” se realizeaz ă, în general, prin
identificarea unui nume de utilizator unic, o parol ă, un card de acces sau
date biometrice. „Autorizar ea utilizatorului” const ă în reguli de acces pentru a
determina resursele informatice la care poate avea acces fiecare utilizator. În mod specific, astfel de proceduri sunt proiectate s ă prevină sau să detecteze:
(a) Accesul neautorizat la echipam entele conectate online, precum și la
programe și date;
(b) Înregistr ări de tranzac ții neautorizate;
(c) Modific ări neautorizate în fi șierele de date;
(d) Folosirea programelor informatice de c ătre personal neautorizat; și

85(e) Folosirea de programe informatice neautorizate.
Controlul aplica țiilor în sistemele informatice – Proceduri manuale sau
automate care opereaz ă de obicei la nivelul pr oceselor întreprinderii;
Controlul aplica țiilor poate fi de natur ă preventiv ă sau de detectare și este
proiectat s ă asigure integritatea înregistr ărilor contabile. În consecin ță,
controalele aplica țiilor se refer ă la procedurile folosite pentru a ini ția,
înregistra, procesa și raporta tranzac țiile sau alte date financiare;
Controlul dezvolt ării programelor – proceduri menite s ă prevină sau să
detecteze modific ările inadecvate aduse programelor informatice care sunt
accesate cu ajutorul terminalelor conectate online. Accesul poate fi
restricționat prin controale cum ar fi folosirea unor programe opera ționale
separate sau a unor pachete de program e specializate dezvoltate special
pentru acest scop. Este important ca modific ările efectuate online asupra
programelor s ă fie documentate, controlate și monitorizate în mod adecvat;
Criptare (criptografie) – Procesul de transf ormare a programelor și
informațiilor într-o form ă care nu poate fi în țeleasă fără accesul la algoritmi
specifici de decodare (chei criptograf ice). Spre exemplu, datele personale
confiden țiale dintr-un sistem de salarizare pot fi criptate pentru protejarea
împotriva public ării sau modific ării neautorizate. Cripta rea poate oferi un
control efectiv pentru protejarea programelor și informa țiilor confiden țiale sau
sensibile împotriva accesului sau modific ării neautorizate. Totu și, securitatea
efectivă depinde de controalele adecva te asupra accesului la cheile
criptografice;
Criterii – Punctele de referin ță folosite pentru a evalua sau cuantifica
un anumit subiect, inclusiv, acolo unde este relevant, punctele de referin ță
pentru prezentare și publicare. Criteriile pot fi of iciale sau neoficiale. Pentru
același subiect pot exista criterii diferi te. Sunt necesare criterii adecvate
pentru fiecare evaluare sau cuantificare rezonabil ă a unui subiect în
contextul ra ționamentului profesional;
Criterii adecvate – Prezint ă următoarele caracteristici:
(a) Relevan ță: criteriile relevante contribuie la stabilirea concluziilor care
ajută la adoptarea deciziilor de c ătre utilizatorii c ărora le sunt adresate;
(b) Exhaustivitate: criteriile sunt sufi cient de complete atunci când nu sunt
omiși factorii relevan ți care ar putea afecta concluziile în contextul specific
misiunii respective. Criteriile complete includ, acolo unde este relevant,
puncte de referin ță pentru prezentare și publicare;
(c) Credibilitate: criteriile credibil e permit evaluarea sau cuantificarea
uniformă, rezonabil ă, a unui anumit subiect, inclusiv, acolo unde este
relevant, prezentarea și publicarea, atunci când s unt folosite în împrejur ări
asemănătoare de c ătre practicieni cu calific ări asemănătoare;
(d) Neutralitate: criteriile neutre contri buie la stabilirea unor concluzii care nu
sunt afectate de subiectivism; (e) Inteligibilitate: criteriile inteligibile c ontribuie la stabilirea concluziilor care
sunt clare, cuprinz ă
toare și care nu fac obiectul unor interpret ări semnificativ
diferite.
Criterii adecvate – (vezi Criterii);
Data aprob ării situațiilor financiare – Data la care cei care au
autoritatea recunoscut ă afirmă că au întocmit setul complet al situa țiilor
financiare ale entit ății, inclusiv notele aferente, și că își asumă
responsabilitatea pentru ele. În unele jurisdic ții, legea sau reglement ările

86identifică persoanele sau organismele (spre ex emplumdirectorii) care sunt
responsabile pentru a concluziona c ă a fost întocmit un set complet de
situații financiare și, totodat ă, legea sau reglement ările respective specific ă și
procesul de aprobare necesar. În alte jurisdic ții, procesul de aprobare nu
este descris în lege sau în reglement ări și entitatea urmeaz ă propriile
proceduri în întocmirea și finalizarea situa țiilor sale financiare având în
vedere structurile sale de guvernan ță și de management. În unele jurisdic ții,
se cere aprobarea final ă a situațiilor financiare de c ătre acționari înainte ca
acestea s ă fie publicate. În aceste jurisdic ții, aprobarea final ă de către
acționari nu este necesar ă pentru auditor pentru ca acesta s ă ajungă la
concluzia c ă au fost ob ținute dovezi de audit suficiente șimadecvate. Data
aprobării situațiilor financiare pentru scopul Standardelor Interna ționale de
Audit este cea mai recent ă dată la care cei care au autoritatea recunoscut ă
precizeaz ă că a fost întocmit un set complet de situa ții financiare;
Data la care sunt publicate situa țiile financiare – Data la care situa țiile
financiare auditate și raportul auditorului sunt puse la dispozi ția unor ter țe
părți, dată care poate fi, în multe situa ții, data la care ele sunt înaintate c ătre
autoritatea cu rol de reglementare;
Data raportului auditorului – Data aleas ă de către auditor pentru a
data raportul privind situa țiile financiare. Raportul auditorului nu este datat
mai devreme de data la care auditorul a ob ținut dovezi de audit adecvate și
suficiente pe baza c ărora își exprim ă opinia asupra situa țiilor financiare.
Dovezile de audit adecvate și suficiente includ dovezi privind întocmirea
setului complet de situa ții financiare al entit ății și că cei care au autoritatea
recunoscut ă au afirmat c ă își asumă responsabilitatea pentru acestea;
Data situa țiilor financiare – Data de la sfâr șitul ultimei perioade pe
care o acoper ă situațiile financiare, care este de obicei data celui mai recent
bilanț din situa țiile financiare care fac obiectul auditului;
Date comparative – Datele comparative din situa țiile financiare pot
prezenta valori (cum ar fi pozi ția financiar ă, rezultatul din exploatare, fluxurile
de numerar) și informa țiile publicate ale unei entit ăți pentru mai mult de o
perioadă, în funcție de cadrul de raporta re. Cadrele de raportare și metodele
de prezentare sunt urm ătoarele:
(a) cifre corespondente acolo unde valorile și alte informa ții publicate pentru
perioadele precedente sunt in cluse ca parte a situa țiilor financiare curente și
sunt menite s ă fie citite în rela ție cu valorile și alte informa ții publicate care au
legătură cu perioada curent ă (cunoscute și ca „cifre ale perioadei curente).
Aceste cifre corespondente nu sunt prezentate ca situa ții financiare complete
care pot fi prezentate de sine st ătător, dar fac parte integrant ă din situa țiile
financiare ale perioadei curente, menite s ă fie citite doar în rela ție cu cifrele
perioadei curente; (b) situa ții financiare comparative unde sumele și alte informa ții publicate
pentru perioada precedent ă sunt incluse pentru compara ții cu situa țiile
financiare ale perioadei curente, dar nu fac parte din situa țiile financiare ale
perioadei curente;
Declarații ale conducerii – Declara țiile făcute de conducere pentru
auditor în cursul unui audit, fi e nesolicitate, fie ca r ăspuns la o anumit ă
intervievare.
Denaturare – O denaturare a situa țiilor financiare poate ap ărea ca
urmare a unei fraude sau a unei erori (vezi de asemenea Fraud ă și Eroare);

87Denaturări semnificative ale informa țiilor – Exist ă în alte informa ții,
atunci când aceste informa ții, care nu au leg ătură cu aspecte care apar în
situațiile financiare auditate, sunt formulate sau declarate gre șit;
Deturnare de active – Implic ă furtul activelor unei entit ăți și este
adesea comis de angaja ți în sume relativ mici și nesemnificative. Totu și,
poate implica, de asemenea, și managementul care este, de obicei, mai în
măsură să ascundă sau să disimuleze denatur ările în așa mod încât acestea
să fie dificil de detectat;
Documenta ția auditului – Înregistrarea proce durilor de audit aplicate , a
probelor de audit relevante, precum și a concluziilor la care a ajuns auditorul
(termen denumit uneori prin „document e de lucru” sau „foi de lucru”);
Documentele de lucru – Materialul întocmit de și pentru auditor, sau
obținut și păstrat de acesta, în corela ție cu derularea audi tului. Documentele
de lucru pot fi pe suport de hârtie, pe f ilm, pe suport magnetic, electronic sau
pe alte tipuri de stocare a datelor;
Echipa misiunii – Tot personalul care este implicat în derularea unei
misiuni, inclusiv orice exper ți contracta ți de către firmă în legătură cu
misiunea;
Entitate cotat ă la bursă (listată) – O entitate ale c ărei acțiuni, stocuri
sau datorii sunt cotate la o burs ă de valori recunoscut ă sau care sunt
tranzacționate potrivit reglement ărilor unei burse de valori recunoscut ă sau
de un alt organism echivalent;
Entitate mic ă – O entitate în care:
(a) proprietatea și conducerea sunt concentrate la un num ăr mic de
persoane fizice (adesea o singur ă persoan ă); și
(b) sunt întâlnite una sau mai multe dintre urm ătoarele situa ții:
(i) puține surse de venit;
(ii) înregistr ări contabile nesofisticate; și
(iii) controale inter ne limitate, corelate cu posibilitatea ca
managementul s ă ignore aceste controale.
În general, entit ățile mici prezint ă caracteristica descris ă la punctul (a) sau
una sau mai multe din caracteristicile descrise la punctul (b);
Eroare – Greșeală neinten ționată din situa țiile financiare, ap ărută
inclusiv prin omiterea unei valori sau a nepublic ării;
Eroare anormal ă – (vezi e șantionarea în audit);
Eroare a șteptată – (vezi E șantionarea în audit);
Eroare tolerabil ă – (vezi E șantionarea în audit);
Eroare total ă – (vezi E șantionarea în audit);
Estimare contabil ă – O aproximare a valor ii unui element în absen ța
unor mijloace precise de comensurare;
Eșantionare nestatistic ă – (vezi E șantionarea în audit);
Eșantionare statistic ă – (vezi E șantionarea în audit);
Eșantionarea în audit – Aplicarea procedurilor de audit la mai pu țin de
100% din elementele din cadrul sold ului unui cont sau unei clase de
tranzacții astfel încât toate unit ățile de e șantionare s ă aibă o șansă de
selectare. Aceasta îi va permite auditorului s ă obțină și să evalueze dovezi
de audit în leg ătură cu unele caracteristici ale elementelor selectate pentru a
formula o concluzie sau a ajuta la formarea unei concluzii în leg ătură cu
populația din care este extras e șantionul. E șantionarea în audit poate utiliza
fie o abordare statistic ă, fie una nestatistic ă;

88Eroare anormal ă – O eroare care apare în u rma unui eveniment izolat
care nu s-a mai repetat, în alte ocazii dec ât cele care pot fi identificate în
mod specific, și prin urmare nu este reprezentativ ă pentru erorile din cadrul
populației;
Nivele de încredere – Complementele matematice ale riscului de
eșantionare;
Eroare a șteptată – Eroarea pe care auditorul se a șteaptă să fie
prezentă în cadrul unei popula ții;
Risc de independent de e șantionare – Apare ca rezultat al factorilor
care îl determin ă pe auditor s ă ajungă la o concluzie eronat ă din orice motiv
care nu are leg ătură cu mărimea eșantionului. Spre exem plu, majoritatea
probelor de audit sunt mai degrab ă de natur ă persuasiv ă decât conclusiv ă,
auditorul ar putea utiliza proc eduri inadecvate sau ar putea interpreta în mod
greșit probele și, prin urmare, nu ar recunoa ște o eroare;
Eșantionare nestatistic ă – Orice abordare de e șantionare care nu are
caracteristicile unei e șantionări statistice;
Populație – Întregul set de date din cadrul c ăruia este selectat un
eșantion și în legătură cu care auditorul dore ște să-și formuleze concluziile.
O popula ție poate fi divizat ă în straturi, sau sub-popula ții, fiecare strat fiind
examinat separat. Termenul de popula ție este folosit astfel încât include
termenul de strat;
Risc de e șantionare – apare ca urmare a posibilit ății ca o concluzie a
auditorului, bazat ă pe un e șantion, s ă fie diferit ă de concluzia la care ar
ajunge dac ă întreaga popula ție ar fi supus ă aceleiași proceduri de audit;
Unitate de e șantionare – elementele individuale care constituie o
populație, spre exemplu foile de v ărsământ, înregistr ările de pe creditul
extraselor de cont bancar , facturile de vânzare sau soldurile debit orilor sau o
unitate monetar ă;
Eșantionarea statistic ă – Orice abordare de e șantionare care are
următoarele caracteristici:
(a) selectarea aleatorie a unui e șantion; și
(b) folosirea teoriei probabilit ăților pentru a evalua rezultatele
eșantionului, inclusiv al cuantific ării riscului de e șantionare;
Stratificare – Procesul diviz ării popula ției în subpopula ții, fiecare dintre
acestea fiind un grup de unit ăți de eșantionare care are caracteristici similare
(adesea valoarea monetar ă);
Eroare tolerabil ă – Eroarea maxim ă din cadrul unei popula ții pe care
auditorul este dispus s ă o accepte;
Eroare total ă – Fie rata de devia ție, fie totalul gre șelilor;
A evalua – Identificarea și analiza aspectelor relevante, inclusiv
efectuarea unor proceduri ulterioare, dac ă este necesar, pentru a ajunge la o
anumită concluzie în leg ătură cu o problem ă. În mod conven țional,
„evaluarea”, este folosit ă în legătură cu o gam ă de aspecte care includ
dovezi, rezultatele procedurilor și eficacitateam r ăspunsului managementului
la un anumit risc (vezi, de asemenea, și Evaluare);
Evaluare – Analiza riscurilor identificate pentru a ajunge la o concluzie
în legătură cu semnifica țiile lor. „Evaluarea”, în mod conven țional, este
folosită în legătură cu riscurile (vezi, de asemenea, a evalua);
Evenimente dup ă închiderea exerci țiului financiar – (vezi Evenimente
ulterioare);

89Evenimente ulterioare – Standardul Interna țional de Contabilitate IAS
10 „Evenimente ulte rioare datei bilan țului” se refer ă la tratamentul aplicat în
situațiile financiare evenimentelor, atât favorabile, cât și nefavorabile, care
apar între data situa țiilor financiare (în IAS aceasta este denumit ă „data
bilanțului”) și data la care situa țiile financiare sunt autorizate pentru publicare,
și identific ă două tipuri de evenimente:
(a) Cele care ofer ă dovezi despre condi țiile care au existat la data situa țiilor
financiare; și
(b) Cele care dau indicii despre condi țiile care apar ulterior datei situa țiilor
financiare.
Expert – O persoan ă sau o firm ă care posed ă competen țe, cunoștințe
speciale și experien ță într-un anumit domeniu, altul decât cel contabil și de
audit;
Firewall – Combina ție de resurse informatice, echipamente sau
programe, care protejeaz ă o rețea WAN, LAN sau un ca lculator personal de
accesul neautorizat prin inte rmediul internetului, precum și împotriva
introducerii unor programe sau date sau orice alte programe de calculator
neautorizate sau care produc daune;
Firma de audit – (vezi Firm ă);
Firmă – Un practician individua l, un partener, sau o corpora ție, ori o
altă entitate format ă din contabili profesioni ști;
Firmă din cadrul unei re țele – O entitate aflat ă sub controlul comun,
proprietatea sau conducerea u nei alte firme, sau orice entitate cu privire la
care o ter ță parte, rezonabil ă și informat ă, dispunând de toate informa țiile
relevante, ar concluziona în mod rezonabil c ă face parte la nivel na țional sau
internațional din firma respectiv ă;
Fraudă – Act inten ționat întreprins de una sau mai multe persoane din
cadrul managementului, sau de cei îns ărcinați cu guvernan ța, angaja ți sau
terțe părți, caremimplic ă folosirea unor în șelătorii pentru a ob ține un avantaj
ilegal sau injust. Dou ămtipuri de denatur ări intenționate sunt relevante pentru
auditor: denatur ări care rezult ă, dintr-o raportare financiar ă frauduloas ă și
denaturări care rezult ă din deturnare de active (vezi, de asemenea,
Raportare financiar ă frauduloas ă și Deturnare a activelor);
Fraudă a angaja ților – Frauda care implic ă doar angaja ți ai entit ății
care face obiectul auditului;
Fraudă a conducerii – Frauda care implic ă unul sau mai mul ți membri
ai conducerii sau ai celor îns ărcinați cu guvernan ța;
Grad de adecvare – Măsura calit ății probelor, care reprezint ă
relevanța și credibilitatea lor pentru a le sus ține sau pentru a detecta gre șeli
în clase de tranzac ții, solduri ale c onturilor, precum și în prezent ări și
afirmațiile asociate;
Guvernan ța corporativ ă – (vezi Guvernan ța);
Guvernan ță – Descrie rolul persoanelor c ărora le este încredin țată
supervizarea, controlul și conducerea unei entit ăți. Cei îns ărcinați cu
guvernan ța sunt, în mod obi șnuit, răspunzători pentru asigurarea îndeplinirii
obiectivelor entit ății, pentru raportarea financiar ă și raportarea c ătre părțile
interesate. În cadrul celor îns ărcinați cu guvernan ța se include conducerea
executivă doar atunci când acesta îndepline ște astfel de func ții;
Imposibilitatea exprim ării unei opinii – (vezi Raportul modificat al
auditorului);

90Incertitudine – Un aspect al c ărui rezultat depinde de ac țiuni sau
evenimente viitoare care nu se afl ă sub controlul direct al entit ății, dar care
pot afecta situa țiile financiare;
Inconsecven ță semnificativ ă – Există în cazul în care alte informa ții vin
în contradic ție cu informa țiile conținute în situa țiile financiare auditate. O
inconsecven ță semnificativ ă poate ridica îndoieli cu privire concluziile
auditului din probele de audit ob ținute anterior și, posibil, cu privire la
fundamentarea bazei opiniei aud itorului asupra situa țiilor financiare;
Independen ța – cuprinde:
(a) Independen ța în gândire – atitudine în gândire care permite emiterea unei
opinii neafectat ă de influen țe care compromit ra ționamentul profesional,
permițând unei persoane s ă acționeze cu integritate și să-și exercite
obiectivitatea și scepticismul profesional;
(b) Independen ța în aparen ță – evitarea faptelor și împrejur ărilor care sunt
atât de semnificative, încât o ter ță parte rezonabil ă și informat ă, care dispune
de toate informa țiile relevante, inclusiv privind orice m ăsură de protec ție
aplicată, ar ajunge în mod rezonabil la concluzia c ă au fost compromise
integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional ale firmei sau ale unui
membru al echipei misiunii.
Informații despre o problem ă – Rezultatul evalu ării sau cuantific ării
unui anumit subiect. Este subiectul în leg ătură cu care practicianul adun ă
dovezi de audit adecvate și suficiente, pentru a avea o baz ă rezonabil ă
pentru formularea unei concluzi i întrun raport de asigurare;
Informații financiare prognozate – informa ții financiare care se
bazează pe prezum ții în legătură cu evenimentele care pot avea loc în viitor
și posibilele ac țiuni ale entit ății;
Informațiile financiare previzionate pot fi sub forma unor previziuni, prognoze
sau a unei combina ții a acestora (vezi Previziuni și Proiecții);
Informații pe segmente – Informa ții din situa țiile financiare privind
componente și activități distincte sau aspecte geografice ale unei entit ăți;
Informații sau situa ții financiare interimare – Informa ții financiare (care
pot fi mai pu țin decât un set complet de situa ții financiare, astfel cum a fost
definit în acest Glosar) emise la date interimare (de obicei semestrial sau
trimestrial) cu pr ivire la o perioad ă financiar ă;
Informații suplimentare – Informa ții care sunt prezentate împreun ă cu
situațiile financiare, dar care nu sunt cerute de c ătre cadrul de raportare
financiar ă aplicabil folosit la întocmirea situa țiilor financiare, prezentate de
obicei fie ca anexe suplimentare, fie ca note adi ționale;
Inspecție (ca procedur ă de audit) – Examinarea înregistr ărilor sau a
documentelor, indiferent dac ă sunt interne sau externe, sau a activelor
corporale;
Inspecție (în rela ție cu misiunile finalizate) – proceduri proiectate s ă
ofere dovezi despre respectarea de c ătre echipa misiunii a politicilor și
procedurilor firmei privind controlul calit ății;
Instituția Suprem ă de audit – Organismul public al unui stat care,
indiferent de modul în care este desem nat, constituit sau organizat în acest
scop, exercit ă în virtutea legii cea mai înalt ă funcție de audit public în acel
stat;
Intervievare – intervievarea const ă în căutarea, în cadrul entit ății sau
în afara acesteia, de informa ții financiare și nefinanciare, de la persoane în

91cunoștință de cauz ă;
Investigare – Cercetare referitoare la solu ționarea unor aspecte care
apar din aplicarea altor proceduri;
Înregistrări contabile – în general reprezint ă înregistr ările soldurilor
inițiale și a înregistr ărilor aferente, cum ar fi verific ări și înregistr ări ale
transferurilor electronice de fonduri; fact uri, contracte, regi strele cartea mare
și registrele intermediare și alte ajust ări la situa țiile financiare care nu sunt
reflectate în jurnalele oficiale pentru intr ări și înregistr ări cu ar fi foi de lucru și
alte înregistr ări care înso țesc alocarea costurilor, ca lculele, reconcilierile și
evidențierile;
Întreprinderi cu capi tal majoritar de stat – Întreprinderi care î și
desfășoară activitatea în cadrul sectorului public, de obicei în scopul
îndeplinirii unui obiectiv polit ic sau de interes social. Acestora li se cere, de
obicei, să își desfășoare activitatea pe baze come rciale, aceasta însemnând
să obțină profit sau s ă recupereze, prin cheltuieli le impuse utilizatorilor, o
parte substan țială a costurilor lor de func ționare;
Înțelegerea unei entit ăți și a mediului s ău – Înțelegerea de c ătre
auditor a entit ății și a mediului s ău constă în următoarele aspecte:
(a) industria, reglement ările și alți factori externi, inclusiv cadrul de raportare
financiar ă aplicabil;
(b) natura entit ății, inclusiv selectarea și aplicarea politicilor contabile ale
entității;
(c) obiectivele, strategiile și riscurile aferente afacer ii, care pot avea ca
rezultat o denaturare semnificativ ă a situațiilor financiare;
(d) cuantificarea și revizuirea performan ței financiare a întreprinderii;
(e) controlul intern.
Jurnalul tranzac țiilor – Rapoarte menite s ă creeze o cale de verificare
pentru fiecare tranzac ție electronic ă. Astfel de rapoarte documenteaz ă
adesea sursa unei tranzac ții (terminal, moment și utilizator) precum și detalii
ale tranzac ției;
Limitare a ariei de aplicabilitate – (vezi Limitarea ariei de
aplicabilitate);
Limitarea ariei de aplicabilitate – O limitare a arie i de aplicabilitate a
activității auditorului poate fi uneori impus ă de entitate (spre exemplu, în
cazul în care termenii angajamentului specific ă faptul c ă auditorul nu va
efectua o procedur ă de audit pe care auditorul o consider ă necesar ă). O
limitare a ariei de aplicabilitate poate fi impus ă de împrejur ări (de exemplu în
cazul în care momentul numirii unui a uditor este stabilit astfel încât auditorul
nu poate s ă asiste la inventarierea fizic ă a stocurilor). Poate ap ărea, de
asemenea, atunci când, în opini a auditorului, înregistr ările contabile ale
entității nu sunt adecvate s au când auditorul nu po ate efectua o procedur ă
de audit considerat ă necesar ă;
Mediu de control – Include func țiile de guvernan ță și de management,
precum și atitudinile, con știentizarea și acțiunile celor îns ărcinați cu
guvernan ța și managementul entit ății referitoare la controlul intern și la
importan ța acestuia în entitate. Medi ul de control este o component ă a
controlului intern;
Mediu informatizat – Politicile și procedurile pe ca re entitatea le
implementeaz ă și infrastructura informatic ă (echipamente, sisteme de
operare etc.), precum și programele de aplica ții utilizate pentru sus ținerea

92operațiilor întreprinderii și realizarea strateg iilor de afaceri;
Mediul sistemelor informa ționale computerizate (CIS) – există în cazul
în care, în procesarea de c ătre entitate a informa țiilor financiare care sunt
semnificative pentru audit, este implic at un calculator, de orice tip sau
dimensiune, indiferent dac ă acest calculator este operat de c ătre entitate sau
de o terță persoan ă;
Misiune de compilare – O misiune în care experien ța contabil ă, spre
deosebire de experien ța în audit, este folosit ă pentru a colecta, clasifica și
sintetiza informa țiile financiare;
Misiune de asigurare – O misiune în care un auditor profesionist
exprimă o concluzie menit ă să îmbunătățească gradul de încredere al
utilizatorilor c ărora le este destinat, al ții decât partea responsabil ă, în
legătură cu rezultatul evalu ării sau m ăsurării obiectului acesteia, în raport cu
anumite criterii. Re zultatul evalu ării sau m ăsurării unui anumit subiect al
misiunii este reprezentat de informa țiile care rezult ă din aplicarea criteriilor
(vezi, de asemenea, informa ții despre subiectul misiunii). Potrivit „Cadrului
Internațional pentru Misiunile de Asigurare” exist ă două tipuri de Misiuni de
Asigurare care sunt permise s ă fie efectuate de un practician: o misiune de
asigurare rezonabil ă și o misiune de asigurare limitat ă;
Misiune de asigurare rezonabil ă – Obiectivul unei misiuni de asigurare
rezonabil ă constă în reducerea riscului unei misi uni de asigurare la un nivel
acceptabil de sc ăzut, în împrejur ările concrete ale misiunii respective, ca
bază pentru o form ă pozitivă de exprimare a concluziei practicianului;
Misiune de asigurare limitat ă – Obiectivul unei misiuni de asigurare
limitată constă în reducerea riscului unei misi uni de asigurare, la un nivel
acceptabil în împrejur ările concrete ale misiunii, dar în condi țiile în care acel
risc este mai mare decât în cazul unei misiuni de asigurare rezonabil ă și, ca
urmare, va servi ca baz ă pentru o form ă negativă de exprimare a concluziei
practicianului;
Misiune de audit ini țială – Un angajament în care fie situa țiile
financiare ale entit ății sunt auditat e pentru prima dat ă; fie situa țiile financiare
pentru perioada precedent ă au fost auditate de c ătre un alt auditor;
Misiune de revizuire – Obiectivul unei misiun i de revizuire este de a
permite unui auditor s ă stabileasc ă dacă, pe baza procedurilor care nu ofer ă
toate probele necesare unui audit, orice atrage aten ția auditorului îl poate
determina pe acesta s ă considere c ă situațiile financiare nu sunt întocmite,
sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare
aplicabil;
Misiune privind procedurile convenite – Misiunea prin care un auditor
se angajeaz ă să efectueze acele proceduri de natura unui audit, asupra
cărora auditorul a convenit împreun ă cu entitatea și cu orice alt ă terță parte
interesat ă și să raporteze asupra constat ărilor efective. Destinatarii raportului
trebuie s ă își formuleze propriile concluzii pe baza raportului auditorului.
Raportul este adresat exclusiv acelor p ărți care au convenit asupra
procedurilor care urmeaz ă să fie efectuate, deoarece alte persoane care nu
cunosc motivele pentru care au fost aplicate procedurile ar putea interpreta
în mod eronat rezultatele;
Monitorizare (în rela ție cu controlul calit ății) – Un proces care cuprinde
luarea permanent ă în considerare și evaluarea sistemului de control al
calității aparținând firmei, inclusiv o inspec ție periodic ă a unei selec ții din

93misiunile finalizate, menit s ă permită firmei să obțină o asigurare rezonabil ă
că sistemul s ău de control al calit ății funcționează cu eficacitate;
Monitorizarea controalelor – Un proces de evaluare a eficacit ății
modului de func ționare al controlului intern de-a lungul timpului. Acesta
include evaluarea periodic ă a proiect ării și funcționării controalelor și
adoptarea m ăsurilor de remediere necesare la schimbarea unor
circumstan țe. Monitorizarea controalelor este o component ă a controlului
intern;
Nerespectare – Se refer ă la actul inten ționat ori neinten ționat al
entității auditate de a face sau a nu face contrar legilor sau reglement ărilor
prevalente;
Nivele de încredere — (vezi E șantionarea în audit);
Observare – constă în a urm ări un proces sau o procedur ă care este
efectuată de către alte persoane, de ex emplu, observarea de c ătre auditor a
numărării stocurilor efectuat ă de personalul entit ății sau a realiz ărilor
activităților de control;
Opinie – Raportul auditorului con ține o exprimare clar ă, în scris, a
opiniei asupra situa țiilor financiare. O opinie f ără rezerve este exprimat ă
atunci când auditorul ajunge la concluzia c ă situațiile financiare ofer ă o
imagine fidel ă și reală sau sunt prezentate cu fidel itate, în toate aspectele
semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiar ă aplicabil ă
(vezi de asemenea Raportul modificat al auditorului);
Opinie contrar ă – (vezi opinia modificat ă a auditorului );
Opinie cu rezerve – (vezi Raportul modificat al auditorului)
Opinie de audit – (vezi opinie);
Opinie fără rezerve – (vezi Opinie);
Paragraf(e) de eviden țiere a unui aspect – (vezi Raportul modificat al
auditorului);
Parte afiliat ă – O parte are leg ătură cu o entitate dac ă:
(a) direct sau indirect, prin tr-un intermediar sau mai mul ți, partea:
(i) controleaz ă, este controlat ă, sau se afl ă sub controlul comun al
unei entit ăți (aceasta include companiile mam ă, filialele și întreprinderile
afiliate);
(ii) are un interes în entitatea care îi confer ă o influen ță semnificativ ă
asupra entit ății; sau
(iii) are un control comun asupra entit ății.
(b) partea este un asociat (a șa cum este definit în IAS 28 „Investi ții în
entitățile asociate”) al entit ății;
(c) Partea este parte într-o asociere în participa ție (vezi IAS 31 „Interese în
asocierile în participa ție”);
(d) Partea este un membru al pers onalului cheie de management al entit ății
sau al companiei mam ă a acesteia;
(e) Partea este un membru apropiat al familiei al oric ărei persoane descrise
la punctele (a) sau (d); (f) Partea este o entitate care este controlat ă, controlat ă în comun sau
influențată în mod semnificativ direct sau indirect de o persoan ă aflată în
situațiile descrise la punctele (d) și (e) sau pentru o persoan ă aflată în
situațiile descrise la punctele (d) și (e) care are un drept de vot semnificativ,
direct sau indirect; (g) Partea este un plan de beneficii pentru pensii în folosul angaja ților

94entității, sau al unei entit ăți care este parte afiliat ă a entității.
Parte responsabil ă – Persoana (sau persoanele) care:
a) într-o misiune de raportare direct ă răspunde pentru subiectul în cauz ă;
sau b) într-o misiune bazat ă pe afirma ții, răspunde pentru informa țiile legate de
subiectul în cauz ă și poate fi responsabil ă pentru acesta.
Partea responsabil ă poate fi sau nu part ea care îl angajeaz ă pe practician
(partea angajatoare).
Partener – O persoan ă care are autoritatea s ă angajeze firma în ceea
ce privește prestarea unei misiuni de servicii profesionale;
Partener de misiune – Partenerul sau o alt ă persoan ă din firm ă,
responsabil ă pentru angajament și pentru efectuarea lui, ca și pentru raportul
care este emis în numele firmei, și care, acolo unde i se cere, are autoritatea
adecvată conferită de un organism profesional, legal sau de reglementare;
Participare – Prezen ța pe durata întregului pr oces sau a unei p ărți a
unui proces, efectuat de c ătre terțe persoane; spre exempl u, participarea la
inventarierea fizic ă a stocurilor îi va permite auditorului s ă inspecteze
stocurile, s ă observe respectarea proceduril or stabilite de conducere pentru
numă
rarea cantit ăților și înregistrarea valorilor acestora și să testeze
cantitățile;
PC-uri sau computere personale (cunoscute, de asemenea, și ca
microcomputere) – Computere cu scop general, de sine st ătătoare, puternice
și totuși economice, care constau, în mod tipic, dintr-un m onitor (unitate
pentru afi șare vizual ă), o carcas ă care con ține echipamente electronice și o
tastatură (și un mouse). Aceste elemente pot fi combinate sub forma
computerelor portabile (laptop-uri). Programele și datele pot fi stocate intern
pe un disc hard sau pe un suport de stocare deta șabil cum ar fi compact
discuri sau dischete. Computer ele pot fi conectate la re țele, imprimante sau
la alte echipamente cum ar fi scanner-ele sau modem-urile;
Persoană externă cu o calificare adecvat ă (pentru scopul Standardului
Internațional de Controlul Calit ății nr. 1 – ISCQ1) – Persoan ă din afara firmei
care are capacitatea și competen ța să acționeze ca partener într-o misiune,
spre exemplu un partener dintr-o alt ă firmă sau un angajat (cu experien ță
adecvată), fie din cadrul unui organism profesional din domeniul contabilit ății
și auditului, ai c ărui membri pot efectua audituri și revizuiri ale informa țiilor
financiare istorice sau alte misiuni de asigurare sau servicii conexe, fie din cadrul unei organiza ții care ofer ă servicii relevante de controlul calit ății;
Personal – Partenerii și personalul angajat;
Personal angajat – Profesioni ști, alții decât partenerii, inclusiv exper ții
pe care îi angajeaz ă firma;
Plan de audit – Converte ște strategia de audit într-un plan mai detaliat
și include natura, programarea și întinderea procedurilor de audit care
urmează să fie efectuate de membrii echipei misiunii pentru a ob ține
suficiente probe de audit adecvate și suficiente pentru a reduce riscul de
audit la un nivel acceptabil de sc ăzut;
Planificare – Implic ă stabilirea strategiei generale de aud it pentru
misiune și elaborarea unui plan de audit pentru a reduce riscul de audit la un
nivel acceptabil de sc ăzut;
Populație – (vezi E șantionarea în audit);
Practici na ționale (de audit) – Un set de îndrum ări cu privire la

95activitatea de auditare care nu au aut oritatea standardelor definite de un
organism cu autoritate la nivel na țional, și care sunt aplicate în mod obi șnuit
de către auditori în efectuarea unui audit, unei revizuiri sau a altor servicii
conexe sau de asigurare;
Practician – Un contabil / auditor financia r profesionist în practica
publică;
Prag de semnifica ție – Informa ția este semnificativ ă dacă omiterea
sau înregistrarea ei gre șită ar putea influen ța deciziile economice ale
utilizatorilor luate pe baza situa țiilor financiare. Pragul de semnifica ție
depinde de m ărimea elementului sau a er orii judecate în împrejur ările
specifice ale omisiu nii sau înregistr ării lor eronate. Astfel, pragul de
semnifica ție oferă mai degrab ă un prag sau un punct limit ă de compara ție
decât să constituie o caracteristic ă calitativă principal ă pe care trebuie s ă o
aibă o informa ție pentru a fi util ă;
Previziune – Informa ții financiare previzionate întocmite pe baza
ipotezelor prezumate pr ivind producerea unor eveni mente viitoare despre
care conducerea se a șteaptă să aibă loc, precum și a acțiunilor care se
așteaptă să fie întreprinse de management la data la care sunt întocmite
informațiile (cele mai bune estim ări ale ipotezelor);
Prezumția de continuitate a activit ății – potrivit acestei prezum ții, o
entitate este considerat ă de obicei ca având o continuitate a afacerii în
viitorul previzibil, f ără intenția sau necesitatea lichid ării, încetării tranzac țiilor
sau căutării protec ției împotriva creditorilor în condi țiile legii sau ale altor
reglement ări. În consecin ță, activele și datoriile sunt înregistrate pe baza
faptului c ă entitatea va putea s ă își realizeze activele și să se achite de
datoriile sale în derularea obi șnuită a afacerii;
Probe de audit – Totalitatea Informa țiilor obținute de auditor pentru a
ajunge la concluziile pe care se bazeaz ă opinia de audit. Probele de audit
cuprind documentele justificative și înregistr ările contabile care stau la baza
situațiilor financiare, precum și alte informa ții;
Proceduri analitice – Evaluarea informa țiilor financiare f ăcute printr-un
studiu asupra rela țiilor plauzibile dintre datele financiare și cele non-
financiare. Procedurile analitice c uprind, de asemenea, investiga ții asupra
fluctuațiilor identificate și asupra rela țiilor care nu sunt în conformitate cu alte
informații relevante sau care deviaz ă semnificativ de la valorile previzionate;
Proceduri de evaluare a riscului – Procedurile de audit efectuate
pentru ob ținerea unei în țelegeri a entit ății și a mediului s ău, inclusiv a
controlului intern, pentru a evalua riscurile unor denatur ări semnificative în
situațiile financiare și la nivelul declara țiilor;
Proceduri de fond – Procedurile de audit efectuate pentru detectarea
denaturărilor semnificative de la nivelul declara țiilor; ele includ:
(a) Teste de detaliu al e claselor de tranzac ții și ale soldurilor conturilor;
prezentările și;
(b) Proceduri analitice de fond.
Proceduri de revizuire – Procedurile care sunt considerate necesare
pentru atingerea obiectivului unei misiuni de revizuire, în primul rând
intervievările personalului entit ății și procedurile analit ice aplicate datelor
financiare;
Procesul de eval uare a riscului entit ății – Component ă a controlului
intern care reprezint ă procesul din cadrul entit ății pentru identificarea

96riscurilor relevante ale af acerii pentru obiectivele de raportare financiar ă și
deciziile în leg ătură cu acțiunile întreprinse pentru contracararea acestor
riscuri, precum și rezultatele acestora;
Program de audit – (vezi plan de audit);
Proiecție – Informa ții financiare previzionate întocmite pe baza:
(a) unor prezum ții ipotetice în leg ătură cu evenimente viitoare și acțiuni ale
managementului despre care nu se a șteaptă în mod necesar s ă aibă loc,
cum ar fi cele de la începerea activit ăților la înfiin țarea unei firme sau luarea în
considerare a unor modific ări majore intervenite în natura opera țiunilor; și
(b) unei combina ții între cele mai bune estim ări și prezum ții ipotetice.
Punct slab semnificativ – Punct slab în controlul intern care poate
avea un efect semnificativ asupra situa țiilor financiare.
Raport al auditorului întocmit cu scop special – Un raport emis în
legătură cu auditul independent al informa țiilor financiare, altul decât raportul
auditorului asupra situa țiilor financiare, care include:
(a) Un set complet de situa ții financiare întocmite în conformitate cu o alt ă
bază complet ă contabilă de referin ță;
(b) O component ă a unui set complet de situa ții financiare cu scop general
sau cu scop special, cum ar fi o singur ă situație financiar ă, conturi specifice,
elemente ale conturilor sau anumite posturi din situa ția financiar ă.
(c) Respectarea clauzelor contractuale; și
(d) Situa ții financiare simplificate.
Raport anual – Un document publicat de o entitate, de obicei anual,
care include situa țiile sale financiare, împreun ă cu raportul auditorului asupra
acestora;
Raport modificat al auditorului – Un raport al auditorului este
considerat a fi modificat dac ă sunt ad ăugate în raport unul sau mai multe
paragrafe de eviden țiere a anumitor aspecte sau dac ă opinia este alta decât
fără rezerve;
Aspecte care nu afecteaz ă opinia auditorului
Paragraf(e) de eviden țiere a unui aspect – Raportul unui auditor poate
fi modificat prin ad ăugarea unuia sau mai mult or paragrafe de eviden țiere,
pentru a sublinia un aspect care afecteaz ă situațiile financiare și care sunt
incluse într-o not ă la situa țiile financiare în care se prezint ă mai detaliat
aspectul respectiv. Ad ăugarea unui (unor) astfel de paragraf(e) de
evidențiere nu afecteaz ă opinia auditorului. A uditorul poate, de asemenea,
să modifice raportul s ău prin includerea unuia sau mai multor paragrafe de
evidențiere pentru a prezenta și alte aspecte decât cele care afecteaz ă
situațiile financiare;
Aspecte care afecteaz ă opinia auditorului
Opinie cu rezerve – O opinie cu rezerve este exprimat ă atunci când
auditorul ajunge la concluzia c ă nu poate exprima o opinie f ără rezerve, dar
că efectul oric ărui dezacord cu conducerea sau al limit ării ariei de
aplicabilitate nu este at ât de semnificativ și cuprinz ător încât s ă necesite
exprimarea unei opinii contrare sau o imposibilitate a exprim ării unei opinii;
Imposibilitatea exprim ării unei opinii – Imposibilitatea exprim ării unei
opinii apare în cazul în care efectul posibil al limit ării ariei de aplicabilitate
este atât de semnificativ și de cuprinz ător încât auditorul nu a putut ob ține
probe de audit adecvate și suficiente și, în consecin ță, nu poate exprima o

97opinie asupra situa țiilor financiare;
Opinie contrar ă – O opinie contrar ă este exprimat ă atunci când efectul
unui dezacord este atât de semnificativ și de cuprinz ător pentru situa țiile
financiare încât auditorul ajunge la concluzia c ă o opinie cu rezerve nu este
adecvată pentru a eviden ția natura în șelătoare sau incomplet ă a situațiilor
financiare;
Raport privind mediul înconjur ător – Un raport, separat de situa țiile
financiare, în care o entitate ofer ă unei terțe părți informa ții de calitate privind
angajamentul entit ății în ceea ce prive ște aspectele de mediu care au
legătură cu întreprinderea, politicile și obiectivele sale în acest domeniu,
realizările sale în administrarea rela țiilor dintre procesele întreprinderii și
riscul legat de mediul înconjur ător, precum și informa ții cantitative asupra
performan ței sale în leg ătură cu protejarea mediului înconjur ător;
Raportare financiar ă frauduloas ă – Implic ă denatur ări intenționate,
inclusiv omiteri de valori sau nepublicarea în situa țiile financiare, pentru a
induce în eroare utilizatorii situa țiilor financiare;
Recalculare – Const ă în verificarea acurate ței matematice a
documentelor sau înregistr ărilor;
Reefectuare – Efectuarea independent ă de către auditor a
procedurilor sau controalelor care au fost efectuate ini țial ca parte a
controalelor interne ale entit ății, fie manual, fie prin utilizarea tehnicilor de
audit asistate de calculator;
Rețea extins ă (WAN) – O rețea de comunica ții care transmite
informații pe o arie extins ă, cum ar fi între loca ții ale întreprinderii, ora șe sau
țări diferite. Re țelele extinse permit, de asemenea, accesul online la aplica ții,
efectuat de la terminal e situate la distan ță. Mai multe re țele locale LAN pot fi
interconectate într-un WAN;
Rețea local ă (LAN) – O rețea de comunica ții care deserve ște
utilizatorii dintr-o arie geografic ă definită. Rețelele locale au fost dezvoltate
pentru a facilita schimbul de informa ții și utilizarea în comun a resurselor din
cadrul unei organiza ții, inclusiv date, program e informatice, depozite,
imprimante și echipamente de telecomunica ții. Ele permit computerizarea
descentralizat ă. Componentele de baz ă ale unei re țele locale sunt mijloacele
de transmisie și programe informatice, sta ții de lucru pentru utilizatori și
echipamente periferice utilizate în comun;
Revizuire (în relație cu controlul calit ății) – Evaluarea calit ății activității
efectuate și concluziile la care s-a ajuns de c ătre alte persoane;
Revizuirea controlului calit ății misiunii – Un proces menit s ă ofere o
evaluare obiectiv ă, înainte ca raportul s ă fie emis, a ra ționamentelor
profesionale semnificative pe care le-a aplicat echipa misiunii și a concluziilor
la care au ajuns în formularea raportului;
Risc de audit – Riscul de audit este riscul ca auditorul s ă exprime o
opinie de audit care nu este adecvat ă, atunci când situa țiile financiare sunt
eronate în mod semnificativ. Riscul de audit este o func ție a riscului unor
denaturări semnificative (sau, mai simplu, riscul unor denatur ări
semnificative) (spre ex emplu, riscul ca situa țiile financiare s ă fie eronate în
mod semnificativ înainte de efectuarea auditului) și riscul ca auditorul s ă nu
detecteze o astfel de denaturare (riscul de nedetectare). Riscul unor denaturări semnificative are dou ă componente: riscul inerent și riscul de
control (a șa cum sunt descrise mai jos). Riscul de nedetectare este riscul ca

98procedurile aplicate de c ătre auditor s ă nu conduc ă la detectarea unei
denaturări dintr-o aser țiune, denaturare care poate fi semnificativ ă, fie
individual, fie agregat ă cu alte denatur ări;
Riscul inerent – Riscul inerent este susceptibilitatea ca o afirma ție să
fie denaturat ă în mod semnificativ, fie individual, fie agregat ă cu alte
denaturări, presupunând c ă nu existau controale interne aferente;
Riscul de control – Riscul de control este riscul ca o denaturare care
poate fi semnificativ ă, fie individual, fie agregat ă cu alte denatur ări, să nu fie
prevenită sau detectat ă și corectat ă în timp util de sistemul de control intern
al entității;
Risc de mediu – În anumite împrejur ări, factorii relevan ți pentru
evaluarea riscului inerent pentru dezvolt area planului gener al de audit pot
include riscul unor denatur ări semnificative în situa țiile financiare, care se
datoreaz ă unor aspecte care au leg ătură cu mediul înconjur ător;
Risc de nedetectare – (vezi Riscul de audit);
Risc independent de e șantionare – (vezi E șantionarea în audit);
Risc semnificativ – Un risc care necesit ă o abordare special ă în cadrul
auditului;
Riscul de e șantionare – (vezi E șantionarea în audit);
Riscul misiunii de asigurare – Riscul ca practicianul s ă exprime o
concluzie care nu este adecvat ă atunci când informa țiile despre un anumit
subiect sunt eronate în mod semnificativ;
Riscul unor denatur ări semnificative – (vezi Riscul de audit);
Scepticism profesional – O atitudine care include o gândire dubitativ ă
și o evaluare critic ă a dovezilor;
Scrisoare de misiune – Scrisoarea de misiune documenteaz ă și
confirmă acceptarea de c ătre auditor a numirii sale, obiectivul și aria de
aplicabilitate a auditului, limitele responsabilit ăților auditorului fa ță de client,
precum și forma oric ăror rapoarte;
Sectorul public – Guvernele na ționale, regionale (spr e exemplu cele la
nivel de stat, provincie sau teritoriale), administra țiile locale (spre exemplu la
nivel de ora ș, municipiu) și entitățile guvernamentale aferente (spre exemplu
agenții, consilii, comisii și întreprinderi);
Semnifica ție – Importan ța relativă a unui aspect, privit ă într-un anumit
context. Semnifica ția unui aspect este evaluat ă de practician în baza
raționamentului profesional în contextul avut în vedere. Aceasta ar putea
include, spre exemplu, o perspectiv ă rezonabil ă în ceea ce prive ște
modificarea sau influen țarea deciziilor utilizatorilor c ărora raportul întocmit de
practician se adreseaz ă; sau, ca un alt exemplu, acolo unde contextul se
referă la un raționament privind raportarea sau neraportarea celor îns ărcinați
cu guvernan ța a unui anumit aspect, indiferent dac ă aspectul respectiv ar fi
considerat de c ătre aceștia ca fiind im portant în rela ție cu obliga țiile lor.
Semnifica ția poate fi considerat ă în contextul unor factori cantitativi și
calitativi, cum ar fi magnitudinea relativ ă, natura și efectul asupra unui
subiect vizat și interesul exprimat al utilizatorilor viza ți, ori altor beneficiari.
Servicii conexe – Cuprind proceduri convenite și compila ții;
Sisteme informa ționale relevante pentru raportarea financiar ă – O
component ă a controlului intern care incl ude sistemul de raportare financiar ă
și constă din procedurile și înregistr ările stabilite pentru a ini ția, înregistra,
procesa și raporta tranzac țiile entității (precum și evenimentele și condițiile) și

99pentru a men ține responsabilitatea pentru activele, datoriile și capitalurile
proprii aferente;
Situații financiare – O reprezentare structurat ă a informa țiilor
financiare, care de obicei include și notele înso țitoare, derivate din
înregistrările contabile și menite s ă comunice resursele economice sau
obligațiile unei entit ăți la un anumit moment dat, sau modific ările intervenite
în cadrul acestora într-o perioad ă de timp, în conformitate cu un cadru de
raportare financiar ă. Termenul se poate referi la un set complet de situa ții
financiare, dar se poate referi, de asemenea, la o singur ă prezentare
financiar ă, spre exemplu, un bilan ț sau o declara ție a veniturilor și
cheltuielilor și notele explicat ive aferente;
Situații financiare comparative – (vezi date comparative);
Situații financiare cu scop general – Situa țiile financiare întocmite în
conformitate cu un cadru de raportare financiar ă care este proiectat s ă vină
în întâmpinarea nevoilor obi șnuite de informa ții ale unei game variate de
utilizatori;
Situații financiare simplificate – Situațiile financiare simplificate rezum ă
situațiile financiare anuale auditate ale unei entit ăți cu scopul de a informa
grupurile de utiliz atori interesa ți doar despre principa lele aspecte ale
performan ței și poziției financiare ale entit ății;
Solduri ini țiale – de deschidere – Soldurile cont urilor care exist ă la
începutul perioadei. Soldurile ini țiale – de deschidere se bazeaz ă pe soldurile
finale – de închidere ale perioadei precedente și reflectă efectele tranzac țiilor
din perioadele precedente și politicile contabile aplicate în perioada
precedent ă;
Standarde na ționale (de audit) – Un set de standarde cu privire la
activitatea de audit definite prin lege sau reglement ări, sau de un organism
cu autoritate la nivel na țional, a c ăror aplicare este obligat orie în efectuarea
unui audit, unei revizuiri sau a altor servicii conexe sau de asigurare;
Standarde profesionale – Standardele pentru misiune elaborate de
Consiliul pentru Standarde Interna ționale de Audit și Asigurare (IAASB), a șa
cum sunt definite în prefa ța IAASB la Standardele Interna ționale de Controlul
Calității, Audit, Asigurare și Servicii Conexe și cerințele etice relevante care
cuprind de obicei P ărțile A și B ale Codului Etic pentru profesioni știi contabili,
precum și cerințele naționale relevante de etic ă;
Strategia general ă de audit – Stabile ște aria de aplicabilitate,
programarea si direc ția unui audit și ajută la elaborarea unui plan de audit
mai detaliat;
Stratificare – (vezi E șantionarea în audit);
Suficiență – Suficien ța reprezint ă măsura cantit ății probelor de audit.
Cantitatea necesar ă a probelor de audit este afectat ă de riscul de denaturare
și, de asemenea, de calitatea probelor respective de audit;
Tehnici de audit asistate de calculator – Aplica ții ale procedurilor de
audit care folosesc calculatorul ca un instrument de audit (cunoscute și sub
denumirea de Tehnici de Audit Asista te de Calculator – CAAT);
Test de parcurgere – Un test de parcurgere implic ă urmărirea câtorva
tranzacții pe parcursul întregului sistem de raportare;
Testare – Aplicarea procedurilor asupra unor elemente sau asupra
tuturor elementelor unei popula ții;
Teste ale controalelor – Teste efectuate pentru a ob ține probe de audit

100în legătură cu eficacitatea func ționării controalelor pe ntru prevenirea sau
pentru detectarea și corectarea denatur ărilor semnificative la nivelul
declarațiilor;
Transfer electronic de date (EDI) – Transmiterea electronic ă a
documentelor între organiza ții în format electronic;
Tranzacții cu părți afiliate – Un transfer de resurse, servicii sau
obligații între părți afiliate, indiferent dac ă pentru acestea se percepe un pre ț
sau nu.

101BIBLIOGRAFIE

1. Brezeanu P., Poant ă Dorina și alții, Audit financiar , Editura Cavalliati,
București, 2008;
2. Loebbecke A.A., Audit, o abordare integrat ă, Editura ARC, edi ția a 8-
a, Bucure ști, 2003;
3. Munteanu V., Control și audit financiar-contabil , Editura Lumina Lex,
București, 2003;
4. Toma M., Chivulescu M., Ghid practic pentru audit financiar și
certificarea bilan țurilor contabile , Editura CECAR, Bucure ști, 2004;
5. Ștefan I ., Crăsnean Ana, Management, control și audit financiar la
entitățile publice , Editura Almanahul Banatului, Timi șoara, 2008;
6. Pereș I., Bunget O., Audit financiar contabil , Editura Mirton, Timi șara,
1999;
7. Stoian A., Țurlea E., Auditul financiar-contabil , Editura Economic ă,
București, 2008;
8. Dănescu Tatiana, Audit financiar , Editura IRECSON, Bucure ști, 2007;
***
1. Camera Auditorilor din România, Audit financiar , Editura Economic ă,
București, 2000;
2. Codul de conduit ă etică și profesional ă, 2005 – www.cofr.ro;
3. Standarde Interna ț
ionale de Audit, 2005 – www.cofr.ro;
4. Curtea de Conturi a României, Manual de audit financiar și
regularitate , Ediția 2003;
5. Curtea de Conturi a României, Standardele de audit , Ediția 2005;
6. OUG nr. 75/1999 republicat ă, privind activitatea de audit financiar;
7. Legea nr. 94/1992 cu modific ările ulterioare (Legea nr. 217/2008);
8. OMF nr. 1752/2005, Monito rul Oficial nr. 1080/30.11.2005;
***
1. www.cafr.ro.

102Anexa 1

Explicarea simbolurilor utilizate

– Rezumate. Simbolul indic ă prezentarea în rezumat a con ținutului
unității de învățare

– atenție. Acest simbol v ă indică mărirea aten ției asupra paragrafului
sau imaginii unde este întâlnit.
– observă. Acest simbol indic ă observarea cu aten ție a imaginii.

– concepte și noțiuni de re ținut. Simbolul indic ă prezentarea unor
elemente de baz ă ce trebuie studiate cu aten ție și reținute.
– test rezolvat . Simbolul indic ă întrebări la care este dat și răspunsul.

– întrebări. Încerca ți să dați răspuns la aceste întreb ări.

– Bibliografie