ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCURE ȘTI FACULTATEA DE FINAN ȚE, ASIGUR ĂRI, BĂNCI ȘI BURSE DE VALORI MASTER GUVERNAN ȚĂ PUBLIC Ă EUROPEAN Ă SUPORT DE… [614029]

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCURE ȘTI
FACULTATEA DE FINAN ȚE, ASIGUR ĂRI, BĂNCI ȘI BURSE
DE VALORI
MASTER GUVERNAN ȚĂ PUBLIC Ă EUROPEAN Ă

SUPORT DE CURS
Contabilitatea institu țiilor publice

Conf. univ. dr. Constantin ROMAN

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

CUPRINS

Cuvânt înainte ………………………………………………………………………………………………………………. ……………………………

CAPITOLUL 1
Reguli generale ale execu ției cheltuielilor …………………………………………………………………………………………..
1.1. Reguli generale ale execu ției cheltuielilor statului ……………………………………………………………………………………
1.2. Reguli generale ale execu ției cheltuielilor institu țiilor publice…………………………………………………………………….
1.3. Regimul cheltuielilor privind pl ățile în avans efectuate din fonduri publice…………………………………………………..
1.4. Prevederi referitoare la contul de execu ție (inclusiv pe programe) …………………………………………………………….
1.5. Urmărirea în execu ție a fondurilor derulate prin bugetele pe programe………………………………………………………
1.6. Studiul aplicativ privind procesul investi țional în unit ățile administrativ teritoriale…………………………………………
CAPITOLUL 2
Venituri și finanțări………………………………………………………………………………………………………………. ………………
2.1. Politica fiscal ă………………………………………………………………………………………………………………. ……………………
2.1.1. Impozitul ca instrument de reglare conjunctural ă……………………………………………………………………………
2.1.2. Impozitul ca instrument al politicii conjuncturale …………………………………………………………………………….
2.2. Veniturile institu țiilor publice …………………………………………………………………………………………………… ……………
2.3. Finanțarea institu țiilor publice …………………………………………………………………………………………………… ………….
2.4. Criterii de grupare a veniturilor publice……………………………………………………………………… …………………………..
CAPITOLUL 3
Organizarea contabilit ății instituțiilor publice ………………………………………………………………………………………
3.1. Concep ții și teorii referitoare la obiectul contabilit ății………………………………………………………………………………..
3.1.1. Concep ția juridică cu privire la obiectul contabilit ății……………………………………………………………………….
3.1.2. Concep ția economic ă cu privire la obiectul contabilit ății………………………………………………………………….
3.1.3. Concep ția financiar ă cu privire la obiectul contabilit ății……………………………………………………………………
3.2. Delimitarea sferei de cuprindere a contabilit ății publice ……………………………………………………………………………
3.3. Organizarea contabilit ății instituțiilor publice……………………………………………………………………………………………
3.4. Documente justificative și registre de contabilitate…………………………………………………………………………………..
3.5. Principii și politici contabile, tratamente contabile …………………………………………………………………………. ………..
3.5.1. Principii contabile……………………………………………………………………………………….. ……………………………..
3.5.2. Politici contabile………………………………………………………………………………………… ………………………………
3.5.3. Tratamente contabile………………………………………………………………………………………. …………………………
3.5.4. Note explicative ………………………………………………………………………………………….. …………………………….
3.5.4.1. Comparabilitatea informa țiilor…………………………………………………………………………………………..
3.5.4.2. Corectarea erorilor contabile…………………………………………………………………………….. …………….
3.6. Calitățile informa țiilor contabile…………………………………………………………………………………………………. …

BIBLIOGRAFIE ……………………………………………………………………………………………………. ……………………………………..

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

3

Capitolul 1

Reguli generale
ale execu ției cheltuielilor

1.1. Reguli generale ale execu ției cheltuielilor statului

La baza execu ției bugetare trebuie s ă se așeze principiul separ ării
ordonatorilor de contabilii publici.
Organizarea finan țelor publice în Fran ța a fost dominat ă, de la începutul
secolului al XIX-lea, de principiul separ ării ordonatorilor de credite de contabili.
Regula separ ării ordonatorilor și a contabililor a fost introdus ă prin ordonan ță
în Franța în 14 septembrie 1822. În respectiva ordonan ță se face precizarea c ă funcția
administratorului este de ordonator și este incompatibil ă cu cea de contabil.
Ordonatorii impun executarea încas ărilor și plăților. Totodat ă, ei constat ă
dreptul organismelor publice, lichideaz ă debitele, angajeaz ă și lichideaz ă cheltuielile.
Contabilii publici sunt îns ărcinați cu:
– încasarea ordinelor remise de ordonatori, a crean țelor constatate;
– conservarea sau p ăstrarea bazei materiale;
– organizarea eviden ței contabile a tuturor încas ărilor cu care organismul
public a fost abilitat;
– efectuarea cheltuielilor în baza unui ordin emis de ordonator, fie la
vedere, în baza documentelor prezentate de creditori, fie din proprie
inițiativă;
– păstrarea și conservarea fondurilor și valorilor încredin țate organismelor
publice;
– mânuirea fondurilor și mișcărilor din conturile de disponibil;

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

4 – păstrarea documentelor justificative ale opera țiunilor și a documentelor
contabile.

În concluzie, separarea ordonatorilor de contabilii publici const ă în:
– exclusivitate de competen țe în materie de execu ție a bugetelor
organismelor publice;
– atribuții diferite;
– incompatibilitate absolut ă între func țiile respective.
O analiză mai atent ă scoate în eviden ță faptul c ă toți sau aproape to ți
contabilii depind de Ministerul Finan țelor Publice. Acesta înseamn ă că funcțiile care
le-au fost încredin țate sunt de aceea și natură, în compara ție cu cele ale ordonatorilor;
ei sunt aproape to ți controla ți de acest minister, control exercitat sub diferite forme,
iar conturile lor sunt judecate de Curtea de Conturi.
Separarea func țiilor de ordonator și contabil r ăspunde de asemenea
principiului diviziunii muncii. Acest lucru permite s ă se obțină o mai mare
competen ță, în domeniul contabilit ății publice, și de către unul, și de către altul. Toate
cheltuielile statului, în mod normal, trebuie supuse procedurii de execu ție, care
cuprinde patru faze tradi ționale: angajamentul, lichidarea, ordonan țarea și plata.
Acest principiu, din punct de ve dere teoretic, n-a fost niciodat ă contestat, dar
recunoaște și două excepții, după cum urmeaz ă:
– Prima categorie de excep ții constă în aceea c ă o cheltuial ă poate avea loc
chiar și fără o ordonan țare prealabil ă.
Ministerul Finan țelor Publice poate întocmi o list ă a cheltuielilor care pot fi
efectuate f ără a fi ordonan țate sau a celor care se efectueaz ă, iar ordonan țarea lor se
face ulterior.
– O altă categorie de excep ții o constituie cele referitoare la „regimul
avansurilor“: astfel, pentru cheltuieli efectuate f ără o ordonan țare
prealabilă, contabilul are puteri mult mai mari decât prin procedura
ordinară (deoarece ordonatorul intervine înaintea pl ății operațiunilor
ordonanțate); dimpotriv ă, în regimul avansurilor, ordonatorul poate s ă
facă presiuni asupra contabilului public (care ține de trezorerie) pentru a-l
determina s ă-i pună la dispozi ție anumite fonduri pentru diferite
cheltuieli, pe care apoi, bineîn țeles, să le justifice.

Angajarea cheltuielilor

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

5 Angajamentul a fost mult timp no țiunea cel mai r ău definită. Numeroase
definiții propuse sunt inexacte. De obicei, prin angajare în țelegem „actul care pune
statul în situa ția de debitor“1.

Fără îndoială, angajamentul este opera țiunea în urma c ăreia statul se afl ă
obligat, angajat fa ță de viitorii creditori. De exemplu, comanda unei furnituri este
doar un fapt generator de datorie.
Statul nu devine debitor doar în momentul livr ării comenzii. Printre altele,
datoria statului nu rezult ă întotdeauna dintr-un act voluntar; ea se poate na ște
independent, în urma unei decizii administra tive în care el nu intervine decât pentru a
constata acest lucru: este cazul cheltuielilor „de repara ții de război“.
Angajamentul este actul prin care un organism public creeaz ă sau constat ă în
sarcina sa o obliga ție de achitat. Angajamentul se g ăsește definit cu precizie ca act
juridic. Din punct de vedere administrativ, angajamentul define ște o noțiune mult mai
complexă, care vizeaz ă modul în care sunt utiliz ate creditele bugetare.
Deci, iată, putem privi angajamentul din punct de vedere juridic și din punct
de vedere contabil.
Angajamentul juridic
Angajamentul juridic este deci actul prin care statul creeaz ă sau constat ă în
sarcina sa o obliga ție de plată.
Acest act nu are mereu aceea și formă sau acelea și caracteristici juridice. Nu
este posibil s ă prezentăm o listă cu toate formele posibile de angajament. Prezent ăm
doar trei categorii de angajamente diferite:
– plăți rezultate direct din aplicarea prevederilor legale sau a regulamentelor;
dreptul beneficiarilor de a încasa crean țele este independent de deciziile
administrative. Rolul ordonatorului este limitat la a constata și a lichida
creanțele (este cazul pl ăților pentru diferite presta ții al căror tarif este
stabilit pe bucat ă, oră, al plății pensiilor de invaliditate etc.);
– cheltuieli efectuate în urma unor acte individuale cu care sunt abilita ți
funcționarii publici (încheierea unui contract de cump ărare, comanda
unui utilaj etc.);
– pentru alte cheltuieli, angajamentul rezult ă din combina ția prevederilor
legale cu deciziile individuale (astfe l, pentru plata personalului, angaja-
mentul are la baz ă prevederi legale cu priv ire la crearea administra ției, a
cadrului de desf ășurare, a regulilor de recrutare, avansare și decizii,
hotărâri ministeriale cu privire la numirea și promovarea în func ții).
Angajamentul contabil

1 G. Jese, Cours de la science de finance et de législation financière française. Théorie
générale de budget , 6-e édition, Paris, 1922.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

6 Angajamentul contabil const ă în afectarea unei p ărți din creditele bugetare în
vederea realiz ării cheltuielilor care rezult ă din angajamentul juridic.
Este, fără îndoială, necesar ă organizarea unei eviden țe contabile a
angajamentelor pentru a avea o bun ă gestiune financiar ă.
Trebuie s ă facem precizarea c ă angajamentele sunt limitate fie la nivelul
creditelor aprobate, fie la nivelul sumelor aprobate pentru programe, prin Legea
finanțelor publice sau legea anual ă a bugetului.

Este necesar s ă se cunoasc ă în orice moment suma cumulat ă a cheltuielilor
angajate pentru a o putea compara cu suma aprobat ă prin buget, spre a determina
creditele disponibile a fi angajate.
De subliniat este faptul c ă angajamentul contabil a fost întotdeauna în urma
angajamentului juridic.
Dacă este vorba despre cheltuieli de investi ții, trebuie s ă subliniem faptul c ă
angajamentul precede, se afl ă în amonte fa ță de decizia ordonatorului.
Toate proiectele de investi ții presupun trei tipuri de opera țiuni: individuali-
zarea, afectarea și angajamentul.
Individualizarea autoriz ării unui program const ă în materializarea, concre-
tizarea unui lucru din investi ția respectiv ă; de exemplu, în cadrul unui program de
amenajări rutiere, construc ția unui pod.
Afectarea autoriz ării de program const ă în decizia ordonatorului de a preleva
(a pune deoparte) o sum ă de bani pentru realizarea unei opera țiuni de investi ții; de
exemplu, ordonatorul afecteaz ă zece miliarde de unit ăți monetare pentru construc ția
podului.
Angajamentul este actul care corespunde defini ției date, și el este ulterior
afectării și autorizării de programe; de exemplu, pentru ordonator este vorba despre a
semna contractul cu privire la construirea podului.
Limitele angajamentului
Prevederile bugetare limiteaz ă posibilit ățile angajamentului de cheltuieli.
Aceste limite constau în sumele posibil a fi cheltuite, pe de o parte, și în ce interval de
timp, în ce perioad ă pot fi angajate aceste cheltuieli.
Cu privire la perioada angajamentului Legea privind finan țele publice stabile ște durata angajamentului la un an
bugetar de la 1 ianuarie la 31 decembrie. Angajamentele pentru cheltuieli curente a
căror excep ție sau livrare n-a avut loc pân ă la 31 decembrie sau a c ăror ordonan țare
nu a putut fi operat ă înaintea gestiunii anuale sunt imputate creditelor bugetare ale
anului urm ător. Aceast ă măsură a fost luat ă pentru a evita folosirea creditelor din anul
curent, neutilizate, pentru cheltuielile care privesc anul viitor.
Cu privire la sumele angajate Nivelul angajamentelor nu poa te fi mai mare decât aloca țiile bugetare.

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

7 Această autorizare are la baz ă creditele deschise în baza legii anuale a
bugetului, care sunt împ ărțite pe capitole ale clasifica ției bugetare, fiecare capitol
grupând cheltuielile dup ă natura și destinația lor.
Creditele bugetare sunt aloca ții prevăzute prin buget pentru cheltuieli
stabilite. Bugetul aprobat fixeaz ă natura lor și autorizeaz ă realizarea acestora pân ă la
nivelul sumelor stabilite.

Credite estimative, provizorii și limitative
Creditele nu au toate acelea și caracteristici: ele pot fi estimative, provizorii
sau limitative.
Creditele estimative sunt credite destinate datoriilor statului, rezultate din
dispoziții speciale sau conven ții permanente prev ăzute de lege; ele vizeaz ă datoria
publică, cheltuielile de judecat ă sau de repara ții civice, ramburs ările, degrev ările și
restituirile, precum și alte cheltuieli prev ăzute într-o situa ție anexă a legii bugetului.
Este vorba de cheltuieli obligatorii care trebuie în orice caz pl ătite; nivelul
acestor cheltuieli nu este cunoscut decât cu aproxima ție, și prevederile bugetare sunt
estimative.
Creditele provizorii se referă la cheltuielile de ap ărare a căror sumă nu poate
fi cu exactitate stabilit ă de buget și care au de asemenea un caracter obligatoriu,
pentru că ele sunt angajamente în virtutea legii anuale a bugetului.
Lista, capitolele și datoriile au un caracter provizoriu; ele sunt date în fiecare
an prin legea anual ă a bugetului.
Autorizarea de programe și credite de plat ă
Legea privind finan țele publice precizeaz ă că dotările afecteaz ă cheltuielile de
capital și împrumuturile și prevede cuprinderea acestora în programul de dezvoltare.
Autorizările de programe constituie limitele superioare ale cheltuielilor pe
care ministerele sunt abilitate s ă le angajeze pentru realizarea investi țiilor prev ăzute
de lege. Ele au o valabilitate nelimitat ă sau sunt valabile pân ă în momentul în care
legea prevede anularea sau modificarea lor.
Autorizările de programe fie sunt utilizate de ministere, fie sunt delegate
ordonatorilor secundari de credite.
Creditele de plat ă reprezint ă limitele superioare ale cheltuielilor care pot fi
ordonanțate sau efectuate în timpul anului.
Pentru acest gen de cheltuieli, sumele cuprinse în autoriz ările de programe
sunt limite maxime, iar creditele desc hise constituie limita angajamentelor.
Transferurile și virările de credite
Aprobările bugetare stabilite prin legea anual ă a bugetului nu sunt de
neschimbat. Transferurile și virările de credite pot modifica repartizarea stabilit ă pe
capitole, dar ele nu pot s ă determine deschiderea unor noi capitole. Transferurile

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

8 modifică hotărârile serviciilor responsabile cu executarea cheltuielilor, nu și natura
acestor cheltuieli.
Virările care vizeaz ă modificarea naturii cheltuielilor prev ăzute de legea
bugetului trebuie aprobate (aut orizate) de Ministerul Finan țelor Publice. Acesta, în
baza unui raport întocmit, solicit ă Guvernului aprobarea acestor modific ări numai
dacă este vorba de modific ări în interiorul aceluia și titlu sau minister.

1.2. Reguli generale ale execu ției cheltuielilor institu țiilor
publice

În baza prevederilor art. 19, lit. d) din Legea nr. 500/2002 privind finan țele
publice, ale art. 17, alin. (2) din Legea contabilit ății nr. 82/1991, republicat ă, și ale
art. 13 din Ordonan ța Guvernului nr. 119/1999 privind auditul public intern și
controlul financiar preventiv, aprobat ă cu modific ări și complet ări prin Legea nr.
301/2002, cu modific ările ulterioare, institu țiile publice, indiferent de subordonare și
de modul de finan țare a cheltuielilor, au obliga ția să respecte procedurile privind
parcurgerea celor patru faze ale execu ției bugetare a cheltuielilo r, respectiv angajarea,
lichidarea, ordonan țarea și plata, precum și să organizeze, s ă conducă evidența și să
raporteze angajamentele bugetare și legale începând cu anul bugetar 2003.
Execuția bugetar ă se bazeaz ă pe principiul separ ării atribuțiilor persoanelor
care au calitatea de ordonator de credite de atribu țiile persoanelor care au calitatea
de contabil.
Ordonatorii de credite ai bugetelor prev ăzute la art. 1, alin. (2) din Legea
nr. 500/2002 sunt autoriza ți să angajeze, s ă lichideze și să ordonanțeze cheltuieli pe
parcursul exerci țiului bugetar, în limita creditelo r bugetare aprobate, iar plata
cheltuielilor se efectueaz ă de persoanele autorizate care, potrivit legii, poart ă
denumirea generic ă de contabil.
Operațiunile specifice angaj ării, lichidării și ordonan țării cheltuielilor sunt în
competen ța ordonatorilor de credite și se efectueaz ă pe baza propunerilor
compartimentelor de specialitate ale institu ției publice.
Ordonatorii de credite pot delega aceast ă calitate înlocuitorilor de drept,
secretarilor generali sau altor persoa ne împuternicite în acest scop.
Actele de delegare a atribu țiilor desemneaz ă persoanele din cadrul institu țiilor
publice împuternicite s ă semneze pentru și în numele ordonatorilor de credite.
În actul de delegare trebuie s ă se specifice limitele și condițiile deleg ării,
respectiv atribu țiile persoanelor delegate s ă semneze documentele de angajare,
lichidare și ordonan țare a cheltuielilor, precum și subdiviziunile clasifica ției bugetului

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

9 aprobat pentru care au fost împuternicite s ă efectueze aceste opera țiuni și termenul de
valabilitate a împuternicirii.
Actele de delegare, înso țite de specimenele de semn ături ale persoanelor care
au fost împuternicite, trebuie comunicate:
– persoanelor împuternicite;
– conducătorului compartimentului financia r (financiar-contabil), care nu
poate efectua nici o plat ă ordonan țată de o persoan ă care nu a fost
împuternicit ă în acest sens;
– persoanei împuternicite s ă exercite controlul financiar preventiv.
Angajarea cheltuielilor institu țiilor publice
Sumele aprobate la partea de cheltuieli prin bugetele prev ăzute la art. 1,
alin. (2) din Legea nr. 500/2002, în cadrul c ărora se angajeaz ă, se ordonan țează și se
efectueaz ă plăți reprezint ă limite maxime care nu pot fi dep ășite.
Pentru ac țiunile multianuale se înscriu distin ct în buget creditele de angaja-
ment și creditele bugetare.
Pentru ac țiunile multianuale, ordonatorii de credite încheie angajamente
legale în limita creditelor de angaja ment aprobate în buget pentru exerci țiul bugetar
respectiv.
Cheltuielile de investi ții se angajeaz ă individual în cadrul angajamentelor
multianuale care reprezint ă limita superioar ă de angajare.
Toate angajamentele legale din care rezult ă o cheltuial ă pentru investi ții
publice sau alte cheltuieli asimilate investi țiilor, cofinan țate de o institu ție interna țio-
nală, se vor efectua în conformitate cu prevederile acordului de finan țare.
Creditele bugetare aferente ac țiunilor multianuale reprezint ă limita superioar ă
a cheltuielilor care urmeaz ă a fi ordonan țate și plătite în cursul exerci țiului bugetar.
Plățile respective sunt aferente angajamentelor legale efectuate în limita creditelor de
angajament aprobate în exerci țiul bugetar curent sau în exerci țiile bugetare anterioare.
Angajarea cheltuielilor bugetare, altele decât cele care privesc ac țiuni
multianuale, se face numai în lim ita creditelor bugetare aprobate.
Ordonatorii de credite au obliga ția de a angaja și de a utiliza creditele bugetare
numai în limita prevederilor și potrivit destina țiilor aprobate, pentru cheltuieli strict
legate de activitatea institu țiilor publice și cu respectarea dispozi țiilor legale.
Angajarea oric ărei cheltuieli din fonduri publice îmbrac ă două forme:
angajamentul legal și angajamentul bugetar.
a) Angajamentul legal este o faz ă din procesul execu ției bugetare, repre-
zentând orice act juridic din care rezult ă sau ar putea rezulta o obliga ție pe seama
fondurilor publice.
Angajamentul legal trebuie s ă se prezinte sub form ă scrisă și să fie semnat de
către ordonatorul de credite. Angajamentul legal ia forma unui contract de achizi ție

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

10 publică, unei comenzi, unei conven ții, unui contract de munc ă, unor acte de control,
unui acord de împrumut etc.
În toate actele juridice prin care se contracteaz ă o datorie a statului rezultat ă
din contractarea unor împrumuturi interne sau externe sau o datorie rezultat ă dintr-un
contract, o comand ă etc. trebuie s ă se facă mențiuni cu privire la institu ția care are
prevăzute în buget creditele aferente angajamentului respectiv și subdiviziunea
bugetară la care sunt prev ăzute acestea și de la care urmeaz ă să se facă plata. Sarcina
înscrierii datelor respective revine compar timentelor de specia litate, care elaboreaz ă
proiectele angajamentelor legale.

Înainte de a angaja și a utiliza creditele bugetare, respectiv înainte de a lua
orice măsură care ar produce o cheltuial ă, ordonatorii de credite trebuie s ă se asigure
că măsura luat ă respectă principiile unei bune gestiuni financiare, ale unui
management financiar s ănătos, în special ale economiei și eficienței cheltuielilor.
În acest scop, utilizarea creditelor bugetare trebuie s ă fie precedat ă de o
evaluare care s ă asigure faptul c ă rezultatele ob ținute sunt corespunz ătoare resurselor
utilizate.
Proiectele angajamentelor legale reprezint ă decizii de principiu luate de c ătre
ordonatorii de credite, care implic ă o obligație de efectuare a unei cheltuieli fa ță de
terțe persoane.
Aceste proiecte de angajamente legale nu pot fi aprobate de c ătre ordonatorul
de credite decât dac ă au primit în prealabil viza de control financiar preventiv în
condițiile legii.
Angajarea și ordonan țarea cheltuielilor se efectueaz ă numai cu viza prealabil ă
de control financiar preventiv propriu, potrivit dispozi țiilor legale.
La institu țiile publice la care opera țiunile sunt supuse controlului financiar
preventiv delegat, angajarea și ordonan țarea cheltuielilor se efectueaz ă și cu viza
prealabilă a controlorului delegat, conform legisla ției în vigoare.
Proiectul de angajament legal se prezint ă pentru viza de control financiar
preventiv împreun ă cu o propunere de angajare a unei cheltuieli.
Angajarea cheltuielilor se efectueaz ă în tot cursul exerci țiului bugetar, astfel
încât să existe certitudinea c ă bunurile și serviciile care fac obiectul angajamentelor
vor fi livrate, respectiv prestate, și se vor pl ăti în exerci țiul bugetar respectiv.
Ordonatorii de credite nu pot an gaja cheltuieli într-o perioad ă în care se știe
că bunul, lucrarea sau serviciul nu va putea fi executat, recep ționat și plătit până la
data de 31 decembrie a exerci țiului bugetar curent, respectiv ultima zi de plat ă
prevăzută în programul calendaristic pent ru derularea principalelor opera țiuni de
încheiere a exerci țiului bugetar, cu excep ția acțiunilor multianuale.

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

11 În situația în care, din motive obiective, an gajamentele legale de cheltuieli nu
pot fi plătite până la finele anului, acestea se vor pl ăti din creditele bugetare ale
exercițiului bugetar urm ător.
Ordonatorilor de credite li se interzice s ă ia cu bun ă știință măsuri care au ca
obiect angajarea de cheltuieli peste sumele aprobate în buget la partea de cheltuieli,
cu excepția angajamentelor multianuale efectuate în condi țiile legii.
Ordonatorii de credite nu pot încheia nici un angajament legal cu ter țe
persoane f ără viza de control financiar preventiv decât în condi țiile autorizate de lege.
După semnarea angajamentului legal de c ătre ordonatorul de credite, acesta se
transmite compartimentului de contabilitate pentru înregistrare în eviden ța cheltuielilor
angajate.

b) Angajamentul bugetar este orice act prin care o autoritate competent ă,
potrivit legii, afecteaz ă fonduri publice unor anumite destina ții, în limita creditelor
bugetare aprobate.
În aplicarea principiului anualit ății, potrivit c ăruia „plățile efectuate în cursul
unui an bugetar în contul unui buget apar țin exercițiului corespunz ător de execu ție a
bugetului respectiv“, și a prevederilor legale, potrivit c ărora, pentru a efectua o plat ă,
este obligatorie parcurgerea prealabil ă a celor trei faze, respectiv angajarea, lichidarea,
ordonanțarea, se impune punerea în rezerv ă a creditelor bugetare angajate, astfel încât
toate angajamentele legale încheiate în cursul unui exerci țiu bugetar sau în exerci țiile
precedente de c ătre ordonatorul de credite sau alte persoane împuternicite s ă poată fi
plătite în cursul exerci țiului bugetar respectiv, în limita creditelor bugetare aprobate.
În vederea respect ării acestei cerin țe, angajamentul bugetar prin care au fost
rezervate fonduri publice unei anumite destina ții, în limita creditelor bugetare aprobate,
precedă angajamentul legal.
Le este interzis ă ordonatorilor de credite aprobarea unor angajamente legale
fără să se asigure c ă au fost rezervate și fondurile publice necesare pl ății acestora în
exercițiul bugetar, cu excep ția acțiunilor multianuale.
Valoarea angajamentelor legale nu poate dep ăși valoarea angajamentelor
bugetare și a creditelor bugetare aprobate, cu excep ția angajamentelor legale aferente
acțiunilor multianuale, care nu pot dep ăși creditele de angajament aprobate în buget.
Angajarea cheltuielilor trebuie s ă se facă întotdeauna în limita disponibilului
de credite bugetare și, respectiv, în limita disponib ilului de credite de angajament
pentru acțiuni multianuale.
În scopul respect ării acestei reguli, angajament ele legale, respectiv toate
actele prin care statul sau unit ățile administrativ-teritoriale contracteaz ă o datorie fa ță
de terții creditori, sunt precedate de angajame nte bugetare, respectiv de rezervarea
creditelor necesare pl ății angajamentelor legale.
Angajamentele bugetare pot fi:

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

12 – angajamente bugetare individuale;
– angajamente bugetare globale.
Angajamentul bugetar individual este un angajament specific unei anumite
operațiuni noi care urmeaz ă să se efectueze.
Angajamentul bugetar individual se prezint ă la viză persoanei împuternicite
să exercite controlul financiar preventiv în acela și timp cu proiectul angajamentului
legal individual.
Pentru cheltuieli curente de natur ă administrativ ă, ce se efectueaz ă în mod
repetat pe parcursul aceluia și exercițiu bugetar, se pot întocmi propuneri de angaja-
mente legale provizorii, materializate în bugete previzionale, care se înainteaz ă pentru
viza de control financiar preventiv împreun ă cu angajamentele bugetare globale.

Angajamentul bugetar global este un angajament bugetar aferent angajamen-
tului legal provizoriu care prive ște cheltuielile curente de func ționare de natur ă admi-
nistrativă, cum ar fi:
– cheltuieli de deplasare;
– cheltuieli de protocol;
– cheltuieli de între ținere și gospodărie (încălzit, iluminat, ap ă, canal, po ștă,
telefon, furnituri de birou etc.);
– cheltuieli cu asigur ările;
– cheltuieli cu chiriile;
– cheltuieli cu abonamentele la re viste, buletine lunare etc.
În cazul angajamentelor legale provizo rii, ordonatorul de credite verific ă
faptul ca angajamentele legale individuale încheiate s ă nu depășească valoarea
angajamentelor provizorii care au fost emise anterior.
Angajamentele legale individuale aprobate pân ă la finele anului, acoperite de
aceste angajamente legale provizorii, nu trebuie înaintate pentru viza de control finan-ciar preventiv.
Angajamentele legale individuale care dep ășesc valoarea angajamentelor
legale provizorii se supun vizei de control financiar preventiv.
Angajamentele bugetare se realizeaz ă prin emiterea unui document scris
privind angajamentul bugetar individual și angajamentul bugetar global, prin care se
certifică existența unor credite bugetare disponibile și se pun în rezerv ă (se blocheaz ă)
creditele aferente unei cheltuieli, potrivit destina ției prevăzute în buget.
Propunerile de angajamente se înainteaz ă din timp persoanei împuternicite cu
exercitarea controlului financiar preventiv , pentru a-i da acesteia posibilitatea s ă-și
exercite atribu țiile conform legii.
Propunerile de angajare a cheltuielilor trebuie înso țite de toate documentele
justificative aferente și, dacă este cazul, de orice alte documente și informa ții
solicitate de c ătre persoana împuternicit ă să exercite controlul financiar preventiv.

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

13 La finele anului, persoana împuternicit ă să exercite controlul financiar
preventiv analizeaz ă modul de realizare a cheltuielilor care au f ăcut obiectul angaja-
mentelor bugetare globale, precum și dacă totalul angajamentelor legale individuale
aferente acestora este la nivelul angajamentelor legale provizorii.
În cazul în care nu exist ă diferențe semnificative între cheltuielile previzio-
nate și cele definitive, persoana împuternicit ă să exercite controlul financiar preventiv
avizează angajamentul bugetar global, care devine definitiv.
Dacă persoana împuternicit ă să exercite controlul financiar preventiv constat ă
diferențe semnificative, atunci poate hot ărî asupra includerii în viitor a cheltuielilor de
natura celor care au f ăcut obiectul angajamentelor bugetare globale în categoria
angajamentelor bugetare individuale.
Avizarea const ă în semnarea, de c ătre persoana împuternicit ă să exercite
controlul financiar preventiv sau înlocuitor ul de drept al acesteia, a propunerii de
angajare a unei cheltuieli și a angajamentului bugetar, care vor fi ștampilate și datate.
Avizarea proiectelor de angajamente legale se poate face dup ă îndeplinirea
următoarelor condi ții:
a) proiectul de angajament legal a fost prezentat în conformitate cu prezentele
norme metodologice;
b) existen ța creditelor bugetare disponibile la subdiviziunea corespunz ătoare
din bugetul aprobat;
c) proiectul de angajament legal se încadreaz ă în limitele angajamentului
bugetar, stabilite potrivit legii;
d) proiectul de angajament legal respect ă toate prevederile legale care-i sunt
aplicabile, în vigoare la data efectu ării sale (controlul de legalitate);
e) proiectul de angajament legal respect ă sub toate aspectele ansamblul
principiilor și regulilor procedurale și metodologice care sunt aplicabile categoriei de
cheltuieli din care face parte (controlul de regularitate).
Persoana împuternicit ă să exercite controlul financiar preventiv poate s ă refuze
acordarea vizei dac ă consideră că nu sunt îndeplinite condi țiile menționate mai sus.
După avizarea angajamentului bugetar individual sau global, dup ă caz, de
către persoana împuternicit ă să exercite controlul financ iar preventiv, acesta se
semnează de către ordonatorul de credite și se transmite compartimentului de
contabilitate pentru înregistrare în eviden ța cheltuielilor angajate.
Creditele bugetare neangajate, precum și creditele bugetare angajate și
neutilizate pân ă la finele exerci țiului bugetar sunt nule de drept.
Orice cheltuial ă angajată și neplătită până la data de 31 decembrie a exerci-
țiului bugetar curent se va pl ăti în contul bugetului pe anul urm ător, din creditele
bugetare aprobate în acest scop.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

14 Această cheltuial ă trebuie s ă se raporteze la finele anului curent pe baza
datelor din contabilitatea cheltuielilor angajate.
În angajamentele legale individuale și în cele provizorii, precum și în angaja-
mentele bugetare individuale sau globale se precizeaz ă subdiviziunile bugetului aprobat.
Salariile personalului cuprins în statele de func ții anexate bugetului aprobat și
obligațiile aferente acestora, pensiile și ajutoarele sociale stabilite conform legilor în
vigoare, precum și cheltuielile cu dobânzile și alte cheltuieli aferente datoriei publice
se consider ă angajamente legale și bugetare de la data de 1 ianuarie a fiec ărui an, cu
întreaga sum ă a creditelor bugetare aprobate.
În situația în care se impune majorarea sau diminuarea unor angajamente
legale, este necesar ă elaborarea unor propuneri de modificare a angajamentelor legale
și bugetare ini țiale, însoțite de memorii justificative.

Lichidarea cheltuielilor
Este faza din procesul execu ției bugetare în care se verific ă existența
angajamentelor, se determin ă sau se verific ă realitatea sumei datorate, se verific ă
condițiile de exigibilitate a angajamentului le gal pe baza documentelor justificative
care să ateste opera țiunile respective.
Verificarea existen ței obliga ției de plat ă se realizeaz ă prin analiza
documentelor justificative din care s ă rezulte preten ția creditorului, precum și
realitatea „serviciului efectuat“ (bunurile au fost livrate, lucr ările executate și
serviciile prestate) sau, dup ă caz, existen ța unui titlu care s ă justifice plata: titlu
executoriu, acord de împrum ut, acord de grant etc.
Salariile și indemniza țiile vor fi lichidate în baza statelor de plat ă colective,
întocmite de compartimentul de specialitate, cu excep ția cazurilor în care este
necesară lichidarea individual ă.
Documentele care atest ă bunurile livrate, lucr ările executate și serviciile
prestate sunt factura fiscal ă (cod 14-4-10/A) sau factura (c od 14-4-10/aA), cuprinse în
anexa 1A, „Catalogul formularelor tipizate, comune pe economie, cu regim special de
tipărire, înseriere și numerotare, privind activitatea financiar ă și contabil ă“, la
Hotărârea Guvernului nr. 831/1997 pentru ap robarea modelelor formularelor comune
privind activitatea financiar ă și contabil ă și a normelor metodologice privind
întocmirea și utilizarea acestora, sau alte formulare ori documente cu regim special,
aprobate potrivit legii.
Determinarea sau verificarea existen ței sumei datorate creditorului se
efectueaz ă de către persoana împuternicit ă de ordonatorul de cr edite, pe baza datelor
înscrise în factur ă și a documentelor întocmite de comisia de recep ție constituit ă
potrivit legii (proces-verbal de recep ție, cod 14-2-5, în cazul mijloacelor fixe, nota de
recepție și constatare de diferen țe, cod 14-3-1A, în cazul bunurilor materiale, altele
decât mijloacele fixe).

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

15 Documentele care atest ă bunurile livrate, lucr ările executate și serviciile
prestate sau din care reies obliga ții de plată certe se vizeaz ă pentru „Bun de plat ă“ de
către ordonatorul de credite sau persoana delegat ă cu aceste atribu ții, prin care se
confirmă că:
– bunurile furnizate au fost recep ționate, cu specificarea datei și a locului
primirii;
– lucrările au fost executate și serviciile prestate;
– bunurile furnizate au fost înregistrate în gestiune și în contabilitate, cu
specificarea gestiunii și a notei contabile de înregistrare;
– condițiile cu privire la legalitatea efectu ării ramburs ărilor de rate sau a
plăților de dobânzi la credite ori împrumuturi contractate sau garantate
sunt îndeplinite;
– alte condi ții prevăzute de lege sunt îndeplinite.
Prin acordarea semn ăturii și mențiunii „Bun de plat ă“ pe factur ă se atestă că
serviciul a fost efectuat corespunz ător de către furnizor și că toate pozi țiile din factur ă
au fost verificate.
Condițiile de exigibilitate a obliga ției se verific ă pe baza datelor cuprinse în
angajamentele legale, care trebuie s ă cuprindă și date cu privire la termenele de plat ă
a obligației.
Persoana împuternicit ă să efectueze lichidarea cheltuielilor verific ă
documentele justificative și confirm ă pe propria r ăspundere c ă această verificare a
fost realizat ă.
Documentele care atest ă parcurgerea fazei de lichidare a cheltuielilor stau la
baza înregistr ării în contabilitatea patrimonial ă a instituției publice pentru reflectarea
serviciului efectuat și a obligației de plat ă față de terții creditori.
Ordonan țarea cheltuielilor
Este faza din procesul execu ției bugetare în care se confirm ă că livrările de
bunuri au fost efectuate sau c ă alte crean țe au fost verificate și că plata poate fi realizat ă.
Persoana desemnat ă de către ordonatorul de credite confirm ă că există o obligație certă
și o sumă datorată, exigibilă la o anumit ă dată, și în acest caz ordonatorul de credite
bugetare poate emite ordonan țarea de plat ă pentru efectuarea pl ății.
Ordonanțarea de plat ă este documentul intern prin care ordonatorul de credite
dă dispoziție conduc ătorului compartimentului fina nciar (financiar-contabil) s ă
întocmeasc ă instrumentele de plat ă a cheltuielilor.
Ordonanțarea de plat ă trebuie să conțină date cu privire la:
– exercițiul bugetar în care se înregistreaz ă plata;
– subdiviziunea bugetar ă la care se înregistreaz ă plata;
– suma de plat ă (în cifre și litere), exprimat ă în moned ă națională sau în
monedă străină, după caz;
– datele de identificare a beneficiarului pl ății;

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

16 – natura cheltuielilor;
– modalitatea de plat ă.
Ordonanțarea de plat ă este datat ă și semnată de către ordonatorul de credite
sau persoana delegat ă cu aceste atribu ții.
Ordonanțarea de plat ă va fi înso țită de documentele justificative în original și
va purta viza persoanelor autorizate din compartimentele de specialitate, care s ă
confirme corectitudinea sumelor de plat ă, livrarea și recepționarea bunurilor, executarea
lucrărilor și prestarea serviciilor, existen ța unui alt titlu care s ă justifice plata, precum și,
după caz, înregistrarea bunurilor în gestiunea institu ției și în contabilitatea acesteia.
Facturile în original sau alte documente întocmite în vederea pl ății cheltuie-
lilor vor purta obligatoriu num ărul, data notei contabile și semnătura persoanei care a
înregistrat în contabilitate lichidarea cheltuielilor.

În cazuri excep ționale, când nu este posibil ă prezentarea documentelor
justificative în original, vor fi acceptate și copii ale documentelor justificative,
certificate pentru conformitatea cu originalul de c ătre ordonatorul de credite sau
persoana delegat ă cu aceste atribu ții.
În situația în care, în conformitate cu prevederile contractuale, urmeaz ă să se
efectueze plata în rate a bunurilor livrate, lucr ărilor executate și serviciilor prestate, se
vor avea în vedere urm ătoarele:
– prima ordonan țare de plat ă va fi înso țită de documentele justificative care
dovedesc obliga ția de plată către creditor a ratei respective;
– ordonan țările de plat ă ulterioare vor face referire la documentele justificative
deja transmise conduc ătorului compartimentului financiar (financiar-contabil).
La emiterea ordonan țării de plat ă finale, ordonatorul de credite confirm ă că
operațiunea s-a finalizat.
Înainte de a fi transmis ă compartimentului financiar (financiar-contabil)
pentru plat ă, ordonan țarea de plat ă se transmite pentru aviz are persoanei împuternicite
să exercite controlul financiar preventiv.
Scopul acestei aviz ări este de a stabili c ă:
– ordonanțarea de plat ă a fost emis ă corect;
– ordonanțarea de plat ă corespunde cheltuielilor angajate, iar suma
respectivă este exact ă;
– cheltuiala este înscris ă la subdiviziunea corespunz ătoare din bugetul aprobat;
– există credite bugetare disponibile;
– documentele justificative sunt în conformitate cu reglement ările în vigoare;
– numele și datele de identificare a cr editorului sunt corecte.
Nici o ordonan țare de plat ă nu poate fi prezentat ă spre semnare ordonatorului
de credite decât dup ă ce persoana împuternicit ă să exercite controlul financiar
preventiv a acordat viza.

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

17 Persoana împuternicit ă să exercite controlul financiar preventiv se asigur ă că
ordonanțările supuse vizei se refer ă la angajamente de cheltuieli deja vizate și că sunt
îndeplinite condi țiile de lichidare a angajamentelor.
Ordonanțările de plat ă nevizate de persoana împuternicit ă să exercite
controlul financiar preventiv sunt nule și fără valoare pentru conduc ătorul
compartimentului financiar (fi nanciar-contabil) care urmeaz ă să facă plata, dac ă nu
sunt autorizate în condi țiile prevăzute de lege.
După aprobare, ordonan țarea de plat ă, împreun ă cu toate documentele justi-
ficative în original, se înainteaz ă conducătorului compartimentului financiar (finan-
ciar-contabil) pentru plat ă.
Primele trei faze ale procesului execu ției bugetare a cheltuielilor se
realizează în cadrul institu ției publice, r ăspunderea pentru angajarea, lichidarea și
ordonanțarea cheltuielilor revenindu-i ordona torului de credite bugetare sau
persoanelor împuternicite s ă exercite aceast ă calitate prin delegare.
Plata cheltuielilor
Plata cheltuielilor este faza final ă a execuției bugetare, prin care institu ția
publică este eliberat ă de obliga țiile sale fa ță de terții creditori.
Plata cheltuielilor se efectueaz ă de către persoanele autorizate care, potrivit
legii, poart ă denumirea generic ă de contabil public, în limita creditelor bugetare și a
destinațiilor aprobate în condi țiile dispozi țiilor legale, prin unit ățile de trezorerie și
contabilitate public ă la care-și au conturile deschise, cu excep ția plăților în valut ă, care
se efectueaz ă prin bănci, sau a altor pl ăți prevăzute de lege s ă se efectueze prin b ănci.
Instrumentele de plat ă utilizate de institu țiile publice, respectiv cecul de
numerar și ordinul de plat ă pentru trezoreria statului (OPHT), se semneaz ă de către
două persoane autorizate în acest sens, dintre care prima semn ătură este cea a condu-
cătorului compartimentului financiar (financiar-contabil), iar a doua, a persoanei cu
atribuții în efectuarea pl ății.
Plata se efectueaz ă de către contabilul public (trezorerie) numai dac ă sunt
îndeplinite urm ătoarele condi ții:
– cheltuielile care urmeaz ă să fie plătite au fost angajate, lichidate și
ordonanțate;
– există credite bugetare deschise or i repartizate sau disponibilit ăți în conturi
de disponibil;
– subdiviziunea bugetului aprobat de la care se efectueaz ă plata este cea
corectă și corespunde naturii cheltuielilor respective;
– există toate documentele care s ă justifice plata;
– semnăturile de pe documentele justificative apar țin ordonatorului de credite
sau persoanelor desemnate de acesta s ă exercite atribu ții ce decurg din procesul
executării cheltuielilor bugetare, potrivit legii;

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

18 – beneficiarul sumelor este cel îndrept ățit potrivit documentelor care atest ă
serviciul efectuat;
– suma datorat ă beneficiarului este corect ă;
– documentele de angajare și ordonan țare au primit viza de control
financiar preventiv;
– documentele sunt întocmite cu toat e datele cerute de formular;
– alte condi ții prevăzute de lege.
Nu se poate efectua plata:
– în cazul în care nu exist ă credite bugetare deschise și/sau repartizate ori
disponibilit ățile sunt insuficiente;
– când nu exist ă confirmarea serviciului efectuat, și documentele nu sunt
vizate pentru „Bun de plat ă“;
– când beneficiarul nu este cel fa ță de care institu ția are obliga ții;
– când nu exist ă viza de control financiar preventiv pe ordonan țarea de
plată și nici autorizarea prev ăzută de lege.
În cazul constat ării unei erori în leg ătură cu plata ce urmeaz ă să fie efectuat ă,
contabilul public (trezoreria) suspend ă plata.
Motivele deciziei de suspendare a pl ății se prezint ă într-o declara ție scrisă
care se trimite ordonatorului de credite și, spre informare, persoanei împuternicite s ă
exercite controlul financiar preventiv.
Ordonatorul de credite poate solicita în scris și pe propria r ăspundere
efectuarea pl ăților.
În vederea efectu ării cheltuielilor, institu țiile publice au obliga ția de a
prezenta unit ăților de trezorerie și contabilitate public ă la care au conturile deschise
bugetul de venituri și cheltuieli aprobat și repartizat pe trim estre, pe modelele
elaborate de Ministerul Finan țelor Publice.
Pentru efectuarea cheltuielilor de capital, institu țiile publice vor prezenta
unităților de trezorerie și contabilitate public ă și programul de investi ții aprobat în
condițiile legii.
Creditele bugetare aprobate în buget vor putea fi utilizate la cererea ordona-
torilor de credite numai dup ă deschiderea de credite de c ătre ordonatorii principali de
credite, repartizarea creditelor bugetare pentru bugetul propriu și pentru ordonatorii
de credite secundari sau ter țiari, după caz, și/sau alimentarea cu fonduri a conturilor
deschise pe seama acestora.
Deschiderea conturilor de cheltuieli și de disponibilit ăți de către institu țiile
publice se efectueaz ă potrivit normelor privind organizarea și funcționarea trezore-
riilor statului.

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

19 Dreptul de administrare și dispoziție asupra conturilor de cheltuieli bugetare
sau de disponibil deschise la unit ățile de trezorerie și contabilitate public ă și bănci se
va exercita în mod exclusiv de c ătre institu țiile publice pe seama c ărora au fost
deschise, prin persoanele special împuternicite în acest sens, dup ă comunicarea c ătre
trezorerie sau banc ă a împuternicirilor și a fișelor cu specimenele de semn ături ale
persoanelor abilitate s ă efectueze plata, împreun ă cu amprenta ștampilei.
Ordinele de plat ă se emit pe numele fiec ărui creditor. Acestea vor fi datate și
vor avea înscrise în spa țiul rezervat obiectul pl ății și subdiviziunea bugetului aprobat
de la care se face plata.
Un ordin de plat ă nu poate cuprinde pl ăți referitoare la mai multe subdi-
viziuni ale bugetului aprobat.
Ordinele de plat ă se emit pe baza documentelor justificative din care s ă reiasă
că urmează să se achite integral sau par țial o datorie contractat ă și justificat ă.
Se excepteaz ă de la aceast ă regulă ordinele de plat ă ce se emit pentru plata de
avansuri.
Acțiunile și categoriile de cheltuieli pent ru care se pot acorda pl ăți în avans
din fonduri publice sunt cele stabilite prin hot ărâri ale Guvernului.
Sumele reprezentând pl ăți în avans nejustificate prin bunuri livrate, lucr ări
executate și servicii prestate pân ă la sfârșitul anului se recupereaz ă de către institu ția
publică care a acordat avansurile și se vor restitui bugetului din care au fost acordate,
cu perceperea dobânzilor și penalităților de întârziere aferente, potrivit legii.
Din conturile de cheltuieli bugetare sau de disponibilit ăți, după caz, institu-
țiile publice pot ridica, pe baz ă de cecuri pentru ridicare de numerar, numerarul pentru
efectuarea pl ății salariilor, premiilor, pentru deplas ări, precum și pentru alte cheltuieli
care nu se pot efectua prin virament, cum ar fi: drepturi cu caracter social, burse pentru elevi și studenți, ajutoare etc.
În fila de cec se men ționează și natura cheltuielilor care urmeaz ă să se efectueze
din numerarul ridicat.
Sumele ridicate în numerar se p ăstrează în casieria institu ției publice în condi ții
de siguran ță.
În vederea efectu ării de plăți în numerar pentru deplas ări sau achizi ționarea de
bunuri, executarea de lucr ări sau prestarea de servicii, se pot acorda avansuri în numerar
persoanelor desemnate pe baza dispozi ției de plat ă-încasare c ătre casierie (cod
14-4-4), semnate de c ătre conduc ătorul compartimentului financiar (financiar-contabil) și
de către persoanele cu atribu ții în efectuarea pl ăților în numerar. Justificarea avansurilor în
numerar se efectueaz ă în baza documentelor justificative eliberate de agen ții economici
sau de persoanele fizice autorizate, respectiv facturi fiscale (cod 14- 4-10/A), facturi (cod

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

20 14-4-10/aA), chitan țe (cod 14-4-1), bonuri de comand ă-chitanță (cod 14-4-11) sau alte
formulare ori documente privind activitatea financiar ă și contabilă cu regim special.

1.3. Regimul cheltuielilor privind pl ățile în avans efectuate
din fonduri publice

Categoriile de cheltuieli , criteriile, procedurile și limitele pentru efectuarea
de plăți în avans din fonduri publice
Ordonatorul de credite, în calitate de parte într-un contract de achizi ție
publică sau într-un contract de finan țare, are dreptul s ă efectueze pl ăți în avans c ătre
contractant, într-un procent de pân ă la 30% din valoarea contractului.
Plățile în avans se pot efectua într-o singur ă tranșă sau în mai multe tran șe
periodice, în func ție de prevederile contractuale și în corela ție cu graficul de
îndeplinire a contractului respectiv.
În cazul în care acordarea avansului se efectueaz ă în mai multe tran șe,
valoarea însumat ă a acestora nu poate dep ăși 30% din valoarea total ă a contractului.
Ordonatorul de credite r ăspunde de:
a) legalitatea, necesitatea și oportunitatea acord ării avansurilor;
b) angajarea și utilizarea sumelor în raport cu destina ția stabilit ă potrivit
angajamentelor legale încheiate;
c) urmărirea îndeplinirii obliga țiilor contractuale de c ătre beneficiarii de avansuri;
d) efectuarea, trimestrial sau la încheierea fiec ărei faze prev ăzute în contract,
a regulariz ărilor în raport cu obliga țiile asumate și efectiv realizate de c ătre
beneficiarii de avansuri;
e) recuperarea sumelor reprezentând pl ăți în avans nejustificate prin bunuri
livrate, lucr ări executate și servicii prestate, pân ă la sfârșitul anului, în condi țiile
prevederilor contractuale, potr ivit prevederilor art. 52, alin. (8) din Legea nr. 500/2002
privind finan țele publice.
Ordonatorul de credite are obliga ția de a solicita beneficiarului de contract o
scrisoare de garan ție bancară pentru returnarea avansului.
Garanția de returnare a avansului trebuie s ă fie acoperitoare atât pentru
recuperarea avansului acordat, cât și pentru repararea prejudiciilor ce ar putea fi aduse
prin imobilizarea fondurilor publice, în cazul neîndeplinirii sau îndeplinirii
necorespunz ătoare a obliga țiilor contractuale ce deriv ă din acordarea avansului.
Ordonatorul de credite acord ă avansul numai dup ă constituirea garan ției de
returnare a avansului de c ătre beneficiarii de avansuri care au aceast ă obligație și
numai dac ă sunt asigurate condi țiile pentru începerea îndeplinirii obliga țiilor rezultate
din contract.

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

21 Sub sanc țiunea solicit ării de daune-interese, beneficiarul de avans nu are
dreptul de a utiliza avansul în alt scop decâ t cel pentru care a fost destinat, potrivit
contractului încheiat.
La efectuarea pl ăților pentru lucr ările executate, serviciile prestate și bunurile
livrate, avansurile acordate vor fi dedus e din sumele datorate. Nu se admit pl ăți
efective decât dup ă deducerea integral ă a avansului.
În cazul în care avansul se acord ă în tranșe, acordarea unei noi tran șe de
avans se face numai dup ă ce avansul acordat anterior a fost justificat integral sau
dedus din sumele datorate.
Sumele reprezentând pl ăți în avans, efectuate și nejustificate prin bunuri
livrate, lucr ări executate și servicii prestate pân ă la sfârșitul anului, în condi țiile
prevederilor contractuale, vor fi recuperate de c ătre institu ția publică care a acordat
avansurile și se vor restitui bugetului din care au fost avansate.
În cazul neîndeplinirii sau îndeplinirii necorespunz ătoare a părții de contract
pentru care s-a acordat avans, recuperarea sumelor de c ătre ordonatorul de credite se
face cu perceperea dobânzilor și penalităților de întârziere existente pentru crean țele
bugetare, calculate pentru perioa da de când s-a acordat avansul și până în momentul
recuperării.
În cazul în care recuperarea avansului acordat este programat ă să se efectueze
în anul bugetar urm ător, potrivit dispozi țiilor legale, beneficiarul contractual va
prezenta, pân ă la finele anului bugetar curent în care a fost acordat avansul, un deviz
justificativ al cheltuielilor efectuate, prin care confirm ă utilizarea conform
destinațiilor legale a avansului acordat.
Pentru avansurile primite în cursul unui an bugetar în cadrul unor contracte
multianuale, beneficiarul contractual este ob ligat ca, la încheierea anului bugetar, s ă
întocmeasc ă un deviz justificativ al chel tuielilor efectuate, prin care s ă confirme
utilizarea integral ă și potrivit destina țiilor legale a avansului acordat.
Pentru realizarea programelor, proiectelor și acțiunilor finan țate din
împrumuturi externe contractate, potrivit le gii, de la organisme financiare interna țio-
nale, acordarea avansurilor se va putea realiza în condi țiile prevăzute în acordurile de
împrumut convenite de p ărțile contractante.
Pentru realizarea programelor, proiectelor și acțiunilor finan țate din fonduri
externe nerambursabile, acordarea avansu rilor se va putea realiza în condi țiile prevă-
zute în memorandumurile de finan țare.
În cazul obiectivelor de dezvoltare a utilit ăților municipale cu finan țare
parțială din împrumuturi externe, în baza acordurilor încheiate de România cu
organismele financiare interna ționale, pentru contractele încheiate cu finan țare mixtă
din împrumuturi externe și din fonduri locale, respectiv aloca ții din bugetele locale și
transferuri de la bugetul de stat, avansurile se acord ă, în condi țiile prevăzute în
contractele respective, potrivit acordurilor încheiate.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

22 În cazul avansurilor acordate din împrumuturi externe și din fonduri de la
bugetul de stat sau din bugetul local, dup ă caz, recuperarea acestora se efectueaz ă
potrivit prevederilor din contractele încheiate, în condi țiile acordurilor de împrumut
încheiate cu organismele financiare interna ționale.
Este interzis ă acordarea unor avansuri beneficiarilor contractuali care au
primit avansuri pe care nu le-au justificat sau de la care nu au fost recuperate în
termenele stabilite.
Sumele reprezentând avansuri sunt supu se controlului financiar preventiv,
precum și celorlalte reglement ări privind efectuarea cheltuielilor din fondurile publice.

1.4. Prevederi referitoare la contul de execu ție
(inclusiv pe programe)

Prin metoda bugetului pe programe se creeaz ă posibilitatea identific ării și
urmăririi fondurilor în cadrul sistemului bugetar, precum și a alcătuirii bugetului pe
baza rezultatelor.
Metoda presupune elaborarea unor indicatori de performan ță pentru
programele respective, care ofer ă informații necesare în țelegerii activit ății desfășurate
de către ordonatorii principali de credite, care experimenteaz ă folosirea bugetului pe
programe. Indicatorii trebuie s ă fie ușor de înțeles de c ătre publicul larg și să fie
suficient de relevan ți pentru implementarea programului.
Programul fiec ărui ordonator principal de credite va trebui s ă asigure
corelarea activit ăților desfășurate cu obiectivele și principiile cuprinse în programul
de guvernare, utilizarea eficient ă a resurselor, astfel încât aceasta s ă corespund ă
necesităților stringente prezente și viitoare. De asemenea, trebuie s ă asigure
transparen ță în ceea ce prive ște utilizarea resurselor publice.
Bugetul pe programe se întocme ște de către ordonatorii principali de credite
în scopul finan țării unei ac țiuni sau unui ansamblu de ac țiuni cărora le sunt asociate
obiective precise, indicatori de rezultate și de eficien ță. Programele sunt înso țite de
estimarea anual ă a performan țelor fiecărui program, care trebuie s ă precizeze:
acțiunile, costurile asociate, obiectivele urm ărite, rezultatele ob ținute și estimate
pentru anii urm ători, măsurate prin indicatori preci și, a căror alegere este justificat ă.
Ordonatorii principali de credite au obliga ția să întocmeasc ă și să anexeze la
situațiile financiare anuale rapoa rte anuale de performan ță, în care s ă prezinte, pe
fiecare program, obiectivele, rezultatele preconizate și cele ob ținute, indicatorii și
costurile asociate, precum și situații privind angajamentele legale.
Programele aprobate au ca surse de finan țare bugetul de stat, bugetele locale,
bugetul asigur ărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, contribu ții financiare
nerambursabile și împrumuturi externe.

Capitolul 1 Reguli generale ale execu ției cheltuielilor

23 1.5. Urm ărirea în execu ție a fondurilor derulate
prin bugetele pe programe

Ordonatorii principali de credite care au aprobate prin hot ărâre a Guvernului
principalele programe care se experimenteaz ă și se finan țează din bugetele acestora,
precum și structura, indicatorii și fondurile aferente acestor programe vor proceda la
organizarea contabilit ății analitice astfel încât s ă poată prezenta conturile de execu ție
pentru fiecare program și sursa de finan țare potrivit bugetului aprobat, precum și
modul de realizare a indicatorilor de rezultate, indicatorilor fizici și indicatorilor de
eficiență aprobați.
Astfel, sunt folosi ți indicatori fizici, de eficien ță și de rezultate.
Indicatorii fizici exprim ă cantitatea de bunuri și servicii estimat ă a se realiza.
Ei trebuie s ă fie direct lega ți de program și să ofere informa ții exacte pe întreaga
perioadă de derulare a programului.
Indicatorii de eficien ță cuantific ă costul unitar sau productivitatea prognozat ă
și trebuie s ă reflecte performan țele obținute.
Indicatorii de rezultate m ăsoară eficiența unui program și sunt lega ți de
obiectivul la care se face referire exprimând rezultatele ob ținute.

Finanțarea pe programe se realizeaz ă în următoarele variante:
a) programul se finan țează dintr-un capitol de cheltuieli al bugetului de stat;
b) programul se finan țează din mai multe capitole ale bugetului de stat,
fonduri cu destina ție special ă, fonduri speciale sau intr ări de credite
externe;
c) dintr-un capitol de cheltuieli al bugetului de stat sunt finan țate mai multe
programe.
Conturile de execu ție pentru fiecare program pe surse de finan țare se
întocmesc pe anexe, în structura prev ăzută în legea anual ă a bugetului.
Contabilitatea execu ției bugetului de stat pe programe trebuie s ă asigure
informații privind pl ățile efectuate pe fiecare program în parte, iar, în cadrul acestuia,
pe surse de finan țare, precum și pe fiecare surs ă de finanțare a programului respectiv,
cu detaliere pe titluri.
În vederea realiz ării acestei cerin țe, contabilitatea pl ăților efectuate se
dezvoltă în analitic pe structura corespunz ătoare fiec ărui program și pe sursele de
finanțare.
În situația în care pl ățile efectuate nu pot fi identificate ca apar ținând unui
singur program, coordonatorii programelor respective urmeaz ă să stabileasc ă și să
propună spre aprobare conducerii institu ției criterii de repartizare conven ționale.
În raportul de analiz ă pe bază de bilanț, ordonatorii principali de credite vor
prezenta calculul indicatorilor de rezultate, indicatorilor fizici și indicatorilor de

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

24 eficiență pentru fiecare program, din care s ă rezulte utilizarea eficient ă a resurselor,
precum și asigurarea transparen ței în ceea ce prive ște utilizarea resurselor publice.
Ordonatorii principali de credite depun situa țiile de raportare a execu ției
bugetului pe programe care se cuprind în situa țiile financiare ale institu țiilor publice,
trimestrial și anual, la Ministerul Finan țelor Publice, direc ția contabilit ății publice.

Capitolul 2 Venituri și finanțări

25

Capitolul 2

Venituri și finanțări

2.1. Politica fiscal ă

Politica fiscal ă se referă la utilizarea impozitului ca instrument de interven ție
a autorităților publice în economie și în viața socială. Se știe că, dacă prelevările
fiscale răspundeau ini țial necesit ății de finan țare a cheltuielilor publice, acest obiectiv,
care a fost practic singurul pân ă în anii ’30, s-a diversificat în mod progresiv sub
impusul crizei din 1929-1933 și al teoriei keynesiene. Dup ă cel de-Al Doilea R ăzboi
Mondial, extensia rolului impozitului a înso țit interven țiile economice ale statului.
Ținând seama de diversitatea lor, prelev ările fiscale pot fi utilizate pentru a
influența comportamentele economice ale popula ției și ale întreprinderilor și pentru a
contribui la realizarea unor obiective sociale, în principal în domeniul reducerii disparităților de venituri și de avere. Ilustrarea acestei diversit ăți de interven ții fiscale
o reprezint ă multiplele avantaje fiscale sau cheltuieli fiscale destinate favoriz ării
anumitor categorii de persoane sau încuraj ării unor activit ăți.

2.1.1. Impozitul ca instrument de reglare conjunctural ă

Evoluția politicii fiscale
Utilizarea impozitelor în scopul luptei contra dezechilib relor pe perioad ă
scurtă face parte din politicile economice de inspira ție keynesian ă, care au fost larg
aplicate în Occident pân ă la începutul anilor ’80: politic ile de relansare sau frânare a
cererii, conform c ărora se ac ționează contra infla ției și șomajului. Dup ă declanșarea
crizei petrolului, în 1973, și datorită coexisten ței durabile a nivelurilor ridicate ale
inflației și ale șomajului, aceste politici au fost aplicate cu alternan țe ale fazelor de

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

26 frânare și de relansare („stop and go“), dup ă cum infla ția sau șomajul era considerat
obiectivul primordial. Lipsa de eficacitate a acestor metode în fa ța duratei crizei și a
imperativelor unei concuren țe interna ționale din ce în ce mai acide a condus
autoritățile publice la privilegierea formelor de reglare cu caracter structural,
considerând lupta contra infla ției și modernizarea aparatului productiv un mijloc de
diminuare a șomajului și de evitare a agrav ării acestuia. Aceasta s-a concretizat în
adaptări și flexibiliz ări semnificative ale politicii fiscale.
Sensibilitatea impozitului
Relațiile dintre fiscalitate și conjunctura economic ă sunt reciproce, deoarece,
pe de o parte, mi șcările conjuncturale influen țează randamentul anumitor impozite, și,
pe de alt ă parte, acestea pot fi utilizate pentru a ac ționa asupra mi șcărilor
conjuncturale. Sensibilitatea impozitului în raport cu conjunctura se refer ă la
rapiditatea și amploarea cu care randamentul s ău este afectat de varia țiile activit ății
economice. Aceast ă sensibilitate depinde mai întâi de sensibilitatea asietei (pe care se
așază impozitul), dar și de modalit ățile de evaluare a acesteia (o evaluare forfetar ă
atenuează sensibilitatea), de nivelul s ău (un impozit specific nu este sensibil decât la
cantitatea de bunuri pe care el este a șezat, dar nu și la prețul lor; un impozit
proporțional urmeaz ă mișcările materiei impozabile, și un impozit progresiv le
accentueaz ă) și de modul de percepere.
În funcție de aceste criterii, se în țelege că un impozit precum TVA, a c ărui
asietă depinde de volumul și de prețul tranzac țiilor și a cărui prelevare asupra
consumatorului este indirect ă, este foarte sensibil, pe când, din contr ă, datorită asietei
lor, drepturile de succesiune sunt mai pu țin sensibile.
Impozitele cele mai sensibile sunt cele mai apte s ă influențeze conjunctura.
Conform principiilor keynesiene de reglare prin cerere (multiplicatorul
fiscal), impozitele trebuie majorate (frânarea sau reducerea puterii de cump ărare)
când se ac ționează asupra infla ției și, din contr ă, trebuie diminuate (cre șterea
veniturilor disponibile la subiec ții economici) dac ă se dorește relansarea activit ății
economice.
Principiile de utilizare reglativ ă a impozitelor
Apelul la fiscalitate ca instrument al regl ării conjuncturale este adeseori
apreciat prin politica de flexibilitate fiscal ă. Ea se înscrie de regul ă într-o politic ă de
ansamblu cuprinzând și măsuri referitoare la cheltu ielile publice sau la politica
monetară.
a) Taxa pe valoarea ad ăugată

Capitolul 2 Venituri și finanțări

27 În general se utilizeaz ă diminuarea acestui impozit, fiind în acest sens atât un
instrument de relansare, cât și unul de diminuare a infla ției, dacă acest fenomen nu
este datorat unui exces de cerere în raport cu oferta.

Impactul conjunctural pozitiv al diminu ării TVA presupune totu și și reunirea
a două condiții: aceasta s ă se concretizeze efectiv într-o sc ădere a pre țurilor (adic ă să
nu fie „confiscat ă“ de către produc ători și comercian ți în sensul cre șterii beneficiilor),
iar produsele care beneficiaz ă de aceast ă scădere să aibă o cerere elastic ă în raport cu
prețurile (scăderea prețurilor să ducă la creșterea cererii).
b) Impozitul pe venit Utilizarea acestuia în reglarea conjunctural ă constă în general în ac ționarea cu
ajutorul reducerilor sau major ărilor excep ționale sau prin limite de tran șe.
Limitele de tran șe au avantajul de a fi mai suple și mai discrete, dac ă este
vorba de „împov ărare“ fiscal ă, fiind suficient ca tran șele să nu fie modificate de la un
an la altul sau ca ele s ă fie majorate în propor ții inferioare cre șterii prețurilor pentru
ca sarcina fiscal ă să devină mai mare. O extensie a tran șelor mai important ă decât
inflația înseamn ă o „ușurare“ a sarcinii fiscale. Este de asemenea posibil ca
autoritățile publice s ă crească puternic tran șele slab impozitate și puțin sau deloc
tranșele cu impozitare puternic ă, pentru a diminua impozitul contribuabililor cu
venituri slabe și medii și a le majora pe cele ale contribuabililor cu venituri ridicate.
Acest impozit este utilizat de asemenea ca instrument de ac țiune asupra
conjuncturii, deoarece el influen țează direct veniturile disponibile ale popula ției,
măsurile fiind orientate spre contribuabilii cu venituri mai pu țin ridicate, c ăci aceștia
au înclina ția spre consum mai ridicat ă. Însă dacă se dorește majorarea (împov ărarea)
fiscală prin acest impozit în cadrul unei politici restrictive, m ăsura se love ște de
rigiditatea bazei de consum și riscă să afecteze mai mult economisirea decât
consumul, îndeosebi dac ă măsura îi afecteaz ă pe contribuabilii cu venituri ridicate,
deoarece cei cu venituri modeste nu economisesc nimic. Autoritatea public ă se
confruntă în acest caz cu problema arbitrajului dintre eficacitate și justiție socială.
c) Acțiunea asupra investi țiilor întreprinderilor
Ca o comportare a cererii, investi ția este și o variabil ă important ă a politicii
fiscale conjuncturale. Ea vizeaz ă în principal impozitul pe societ ăți (pe profit), dar și
impozitul pe venit pentru întreprinz ătorii individuali și poate ac ționa în anumite
cazuri prin intermediul TVA transf erate de întreprinderi administra țiilor. Măsurile
preconizate pot avea ca obiectiv frânarea sau încetinirea momentan ă a investi țiilor
întreprinderilor, dar mai ales încurajarea a cestora. Cele trei instrumente principale
sunt: modificarea principiilor de achitare, ritmul amortiz ării, recurgerea la deduceri
sau major ări excepționale.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

28 Modificarea regimului de achitare este adesea utilizat ă pentru plata impozi-
tului pe societ ăți. Modificând, în aval sau amonte, data v ărsământului, autorit ățile
publice pot ac ționa momentan asupra lichidit ăților întreprinderilor, influen țând astfel
procesul investi țional.
Modificarea ritmurilor amortiz ărilor: fiind deductibile din beneficiile supuse
impozitelor pe societ ăți și pe venit, amortiz ările sunt utilizate îndeosebi pentru m ăsuri
cu caracter structural. Permi țând o accelerare sau, din contr ă, o reducere a ritmului
amortizărilor, autorit ățile publice pot ac ționa asupra trezoreriei întreprinderilor,
incitându-le s ă devanseze sau s ă amâne deciziile lor de investi ții.
Majorările, dar îndeosebi deducerile excep ționale se refer ă la o sum ă egală
unui anumit procent din investi țiile realizate de c ătre întreprindere într-o perioad ă
dată.
Deducerea sumei se face fie din benefi ciile impozabile, fie din suma acestor
impozite.
Ceea ce diferen țiază deducerile cu caracter conjunctural de cele cu caracter
structural este durata de aplicare.
Utilizarea impozitului ca instrume nt de reglare conjunctural ă ridică cel puțin
două probleme: pe de o parte, aceasta are drept consecin ță complicarea sistemului
fiscal, adesea foarte complex; pe de alt ă parte, ea risc ă să producă efecte tardive sau
chiar să fie în contratimp, deoarece adaug ă întârzierilor obi șnuite oric ărei măsuri
conjuncturale o întârziere refer itoare la procedura parlamentar ă, căci, în principiu,
modificările aduse dispozi țiilor fiscale în vigoare trebuie s ă fie autorizate de c ătre
parlament.

7.1.2. Impozitul ca instrument al politicii conjuncturale
În această postură, impozitul genereaz ă măsuri care exercit ă influențe asupra
elementelor relativ stabile ale activit ății economice, putând interveni în domenii
extrem de variate.
Varietatea domeniilor de interven ție
Diverse m ăsuri fiscale favorizante sunt utilizate pentru a încuraja anumite
sectoare sau anumite ac țiuni. Ele sunt foarte numeroase, durabile sau temporare,
Legea finan țelor publice înnoindu- și anual portofoliul de m ăsuri. În continuare vom
prezenta câteva exemple:
– exonerări, în anumite condi ții, din plusvaloarea fuziunilor, sciziunilor sau
aporturilor par țiale de active în vederea facilit ării concentr ării;
– practicarea amortiz ărilor accelerate pentru anumite investi ții;

Capitolul 2 Venituri și finanțări

29 – diminuarea fiscalit ății pentru întreprinderile care fac eforturi de cercetare și
formare profesional ă sau care se implanteaz ă în zone defavorizate, cu
șomaj ridicat;
– exonerarea de plata impozitului pe profit, diminuarea sau degresivitatea
acestuia, pe anumite perioade, în cazul noilor întreprinderi.
Modernizarea aparatului productiv
Acesta este un obiectiv care a beneficiat de mult timp de m ăsuri fiscale
favorabile, îns ă, o dată cu deschiderea economiilor spre exterior și cu accentuarea
concurenței interna ționale, a devenit prioritate în majoritatea țărilor. Pentru o țară larg
deschisă spre exterior, cre șterea economic ă și nivelul ocup ării sunt într-adev ăr direct
legate de competitivitatea întreprinderilor sale, și deci de investi țiile acestora și de
modernizarea lor.
A. Măsuri în favoarea economisirii
Aceste m ăsuri, orientate spre impozitul pe venit, vizeaz ă încurajarea mai ales
a economisirii popula ției și în particular economisirea direct utilizabil ă pentru
finanțarea investi țiilor. Printre m ăsurile preconizate pot fi enumerate cele care
afectează fiscal: veniturile din cump ărările de ac țiuni, conturile de economii,
veniturile din ac țiuni și obligațiuni, dobânzile din plasamente și depozite.
B. Amortizarea degresiv ă
Reglementarea amortiz ării este utilizat ă frecvent pentru a favoriza moderni-
zarea întreprinderilor. Dac ă în cazul amortiz ării liniare anuit ățile sunt constante, în
cazul amortiz ării degresive anuit ățile de amortizare sunt descresc ătoare, deoarece rata
utilizată este obținută multiplicând rata de amortizare liniar ă cu un coeficient, rata
obținută aplicându-se anual la valoarea rezidual ă a bunului considerat. Suma total ă a
anuităților astfel deduse din beneficiu este egal ă cu cea a amortiz ării liniare.
Însă sistemul degresiv permite o amortizare mai important ă în primii ani de
utilizare a bunului de echipament, oferind întreprinderii, în afara avantajelor de
trezorerie legate de reportul pl ății unei p ărți din impozitul lor pe beneficii,
posibilitatea acceler ării ritmului investi țiilor lor (modificând pentru o anumit ă
perioadă coeficien ții de amortizare degresiv ă, autoritățile publice pot, într-o optic ă de
reglare conjunctural ă, să accelereze sau s ă frâneze ritmul investi țiilor în cursul
perioadelor respective).
C. Alte m ăsuri de încurajare a investi țiilor
Introducerea TVA, prin modul de calcul, exonereaz ă investițiile întreprinde-
rilor de la plata impozitului, fiin d o cale de încurajare a investi țiilor.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

30 În cazul unor investi ții considerate utile pe plan na țional și social, amortizarea
excepțională sau accelerat ă permite transferul investi ției asupra costurilor în primii
ani de exploatare a obiectului de investi ții.
Într-o optic ă structural ă, deducerile fiscale sau ch iar reducerea impozitelor pe
profit constituie m ăsuri eficace, în condi ții conjuncturale, de stimulare a investi țiilor.

Tendințe de reducere a ratei de impozitare
Reducerea ratelor fiscale este un feno men caracteristic economiilor de pia ță
dezvoltate, fiind lega t de reforme, precum și de intensificarea concuren ței interna-
ționale.
Începând cu jum ătatea anilor ’80, o adev ărată reformă structural ă a fost
demarată, centrată pe lărgirea asietei, coroborat ă cu reducerea ratei de impozit pe
venit și a celui pe societ ăți.
Ideea de baz ă constă în aceea c ă incitațiile fiscale au ca efect denaturarea
mecanismelor de pia ță, în timp ce ratele marginale de impozit ridicate reduc incita țiile
forței de munc ă spre economisire și investiții și favorizeaz ă evaziunea fiscal ă
internațională.
Reformele fiscale ini țiate la începutul anilor ’80 în SUA au provocat efecte
imitative în majoritatea țărilor. Inspirate din tezele ec onomiei ofertei, aceste reforme
încercau s ă dinamizeze economiile prin redimensi onarea impozitelor. În acest sens au
fost inițiate următoarele m ăsuri:
– reducerea ratei de impozit pe venitul persoanelor fizice și îndeosebi a ratelor
maxime, în scopul acceler ării economisirii;
– reducerea taxei pe drepturile de succesiune; – facilități fiscale pentru întreprinderi, în special reducerea duratei de amorti-
zare și creșterea creditelor fiscale pentru investi ții.
Intensificarea concuren ței interna ționale a favorizat difuziunea reformelor
fiscale în celelalte țări occidentale, reducerea ratelor de impozitare constituind un
mijloc de frânare a fugii capitalurilor și, totodată, de atragere de capitaluri str ăine.
În fața exigențelor unei concuren țe internaționale din ce în ce mai dure,
determinate de interna ționalizarea crescând ă a schimburilor, exist ă riscul ca o
competiție fiscală axată pe diminuarea prelev ărilor obligatorii și a anumitor cheltuieli
publice să se realizeze în detrimentul bun ăstării unei părți a popula ției.
Obiectivele sociale ale impozitelor Obiectivele sociale ale fiscalit ății sunt foarte variate, deoarece impozitul
poate fi utilizat pentru a încuraja natalitat ea (reducerea poverii fiscale pe familie),
pentru a frâna consumul produselor nocive, pentru a exercita o ac țiune moralizatoare
(supraimpozitarea filmelor sau publica țiilor pornografice sau care incit ă la violen ță)

Capitolul 2 Venituri și finanțări

31 sau pentru a-i încuraja pe contribuabili s ă facă donații caritabile sau de interes
general. Fiscalitatea poate fi utilizat ă pentru favorizarea și facilitarea „economisirii
pentru pensie“, dobânzile la sumele v ărsate în acest sens putând fi capitalizate cu o
scutire total ă de impozit, dac ă economisirea este men ținută peste un num ăr de ani.

Însă impozitul este utilizat îndeosebi pentru reducerea inegalit ăților dintre
venituri și averi, criteriile echit ății fiscale (capacitatea contributiv ă a persoanelor)
fiind departe de a fi precise, explicite, imuabile, universale.
Dacă redistribuirea veniturilor și bogăției se poate realiza oarecum semnifi-
cativ prin impozitarea progresiv ă a veniturilor persoanelor fizice, prin impozitele
funciare, prin drepturile de succesiune, prin impozitul unitar pe avere, predominan ța
impozitelor pe cheltuieli, care nu sunt nici personalizate, nici progresive, poate limita
totuși destul de puternic impactul redi stributiv al sistemului fiscal.

2.2 Veniturile institu țiilor publice

Veniturile institu ției publice sunt formate din: venituri proprii, aloca ții de la
bugetul de stat, intr ările de credite externe, contribu ții financiare nerambursabile și
alte venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale, ale bugetelor fondurilor
speciale, de orice natur ă și provenien ță. În cazul contabilit ății de angajamente,
veniturile reflect ă sumele care trebuie încasate în timpul unui an, chiar dac ă sunt
colectate sau nu de c ătre institu țiile publice.
Contabilitatea veniturilor bugetare, fondurilor speciale si veniturilor proprii se
ține pe feluri de venituri, dup ă natura sau sursa lor și pe subdiviziunile clasifica ției
bugetare.
În contabilitatea institu țiilor publice, veniturile se grupeaz ă astfel:
a) Venituri din activit ăți economice, venituri din aloca ții bugetare cu
destinație special ă și din subven ții, care cuprind:
– Veniturile din subven ții reprezint ă subven ții primite (acoperirea
diferențelor de pre ț și pentru acoperirea pierderilor, finan țarea activit ății
de cercetare și alte finan țări);
– Venituri din vânzarea produselor finite sau reziduale, m ărfurilor,
lucrărilor executate, chirii, loca ții de gestiune, studii, cercet ări, din
serviciile prestate și din alte activit ăți.
– Venituri din activit ăți economice ale institu țiilor publice, finan țate
integral din venituri proprii sau venituri proprii și subvenții acordate de la
bugetul de stat sau de la bugetele locale, în func ție de subordonare
(provin din chirii, organizarea de manifest ări culturale și sportive,
concursuri artistice, publica ții, prestații editoriale, studii, proiecte etc.)
valorificări de produse din activit ăți proprii sau anexe, prest ări de servicii
și altele asemenea.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

32 – Veniturile din aloca ții bugetare cu destina ție special ă reprezint ă sume
acordate din bugetul de stat sau local unor institu ții publice care
realizează acțiuni în interesul statului. Aceste aloca ții se înregistreaz ă, ca
venit, în momentul primirii acestora de la buget.
b) Venituri din varia ția stocurilor, (reprezentând cre șterea sau reducerea între
valoarea la cost de produc ției efectiv a stocurilor de produse și a produc ției în curs de
la finele perioadei și valoarea stocurilor ini țiale ale produselor și producției în curs).
c) Veniturile fondurilor cu destina ție special ă cuprind:
– veniturile fondului de asigur ări sociale de s ănătate;
– veniturile fondului special pentru protejarea asigura ților;
– veniturile bugetului asigur ărilor pentru șomaj;
– veniturile altor fonduri cu destina ție special ă.
Veniturile bugetelor fondurilo r speciale, aprobate ca anex ă la Legea bugetului
de stat și a Bugetului asigur ărilor sociale de stat se constitu ie în afara bugetului de stat
și a bugetului asigur ărilor sociale de stat.
d) Fonduri ale bugetelor
Resursele financiare ale unit ăților administrativ-teritoriale se constituie din
impozite, taxe și contribu ții, venituri nefiscale, venituri din capital, cote și sume
defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, cote adi ționale la unele venituri ale
bugetului de stat și ale bugetelor locale, transferuri cu destina ție special ă de la bugetul
de stat și venituri cu destina ție special ă.
Veniturile și cheltuielile publice locale se grupeaz ă conform clasifica ției
bugetare. Pentru asigurarea ech ilibrului bugetar al unor unit ăți administrativ-
teritoriale, prin legea bugetului de stat se pot stabili sume defalcate din unele venituri
ale bugetului de stat, precum și criterii de repartizare a acestora pe unit ățile
administrativ-teritoriale.
Sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat și transferurile cu
destinație special ă din bugetul de stat se aprob ă anual, prin legea bugetului de stat, pe
ansamblul fiec ărui județ, respectiv al municipiului Bucure ști.
Impozitele și taxele locale se stabilesc de c ătre consiliile locale, jude țene și
Consiliul General al Municipiului Bucure ști, după caz, în limitele și în condi țiile legii.
e) Venituri din alte activit ăți care cuprind:
– venituri din crean țe și debitori diver și;
– venituri din desp ăgubiri, amenzi, penalit ăți, donații, sponsoriz ări, granturi;
– venituri din vânzarea activelor și alte opera țiuni de capital;
– alte venituri.
Veniturile din alte activit ăți cuprind acele venituri care nu sunt legate de
activitatea normal ă, curentă a institu ției publice și se refer ă fie la opera țiuni de
exploatare, fie la opera țiuni de capital, cum sunt: desp ăgubiri și penalități încasate;
venituri din cedarea activ elor; alte venituri excep ționale.
Instituțiile publice pot folosi pentru desf ășurarea activit ății lor, mijloace
materiale și bănești primite de la persoane juridice și fizice, sub form ă de donații și
sponsoriz ări, cu respectarea dispozi țiilor legale.

Capitolul 2 Venituri și finanțări

33 f) Venituri financiare cuprind:
– venituri din imobiliz ări financiare (din titluri de participare);
– venituri din crean țe imobilizate;
– venituri din diferen țe de curs valutar;
– venituri din dobânzi;
– alte venituri financiare.

2.3. Finan țarea institu țiilor publice

Finanțarea institu țiilor publice se asigur ă astfel:
– integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigur ărilor sociale de
stat, bugetele fondurilor speciale, dup ă caz;
– din venituri proprii și subvenții acordate de la bugetul de stat, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, dup ă caz;
– integral din venituri proprii.
Creditele deschise și repartizate pe seama ordo natorilor de credite finan țați
din bugetul de stat și bugetele locale sunt eviden țiate în conturi din afara bilan țului.
Fondurile b ănești acordate de persoanele fizice și juridice, primite ca dona ții
și sponsoriz ări de institu țiile publice finan țate integral de la buget, se vars ă direct la
bugetul din care se finan țează acestea. Cu aceste sume se majoreaz ă creditele
bugetare ale bugetului respectiv și care urmeaz ă să se utilizeze potrivit legii.
Cu fondurile primite de c ătre institu țiile publice finan țate integral din venituri
proprii și cele finan țate din venituri proprii și subvenții de la buget, se majoreaz ă
bugetele de venituri și cheltuieli ale acestora.
Bunurile materiale primite ca dona ții și sponsoriz ări de către institu țiile
publice, se înregistreaz ă în contabilitatea acestora.
Instituțiile publice care încaseaz ă venituri pentru bugetul de stat, bugetele
locale sau bugetul asigur ărilor sociale de stat, dup ă caz, au obliga ția să vireze
veniturile respective la capitolele și subcapitolele de venituri ale bugetelor c ărora
acestea se cuvin.
Înregistrarea veniturilor în contabilitatea institu țiilor publice trebuie efectuat ă
conform contabilit ății de angajament. Astf el efectele tranzac țiilor și ale altor
evenimente sunt recunoscute atunci când tranzac țiile și evenimentele se produc ( și nu
pe măsură ce numerarul sau echivalentul s ău este încasat sau pl ătit) și sunt înregistrate
în eviden țele contabile și raportate în situa țiile financiare ale perioadelor aferente.
Situațiile financiare întocmite în baza acestui principiu ofer ă informații utilizatorilor
nu numai despre tranzac țiile trecute, care au implicat pl ăți și încasări, dar și despre
obligațiile de plat ă din viitor și despre resursele privind încas ările viitoare. Deci
acestea furnizeaz ă cele mai utile informa ții referitoare la tranzac ții și la alte
evenimente trecute care sunt necesare utilizatorilor în luarea deciziilor economice.
În aplicarea prevederilor art. 74 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 500/2002 privind
finanțele publice și ale art. 31 și 32 din Legea contabilit ății nr. 82/1991, republicat ă,
ministerele și celelalte organe de specialitate ale administra ției publice centrale și

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

34 locale care gestioneaz ă, potrivit legii, veniturile bugetului de stat, bugetului
asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale și bugetului Fondului na țional unic de
asigurări sociale de s ănătate au obliga ția organiz ării și conducerii contabilit ății
drepturilor constatate.
Drepturile constatate și veniturile încasate reprezentând impozite, taxe,
contribuții, amenzi și alte venituri bugetare, precum și accesoriile acestora, respectiv
dobânzi, penalit ăți și penalități de întârziere, sse înregistreaz ă în contabilitate.
Prin drepturi constatate se în țelege veniturile bugeta re pentru care exist ă
obligații declarative sau pentru care s-au emis decizii ori alte documente de stabilire
de către creditorul bugetar sau alte entit ăți abilitate de lege.
Dacă un venit bugetar urmeaz ă a fi încasat în tran șe succesive în cursul
exercițiului bugetar curent sau al mai multor execu ții bugetare, aceasta se
înregistreaz ă în contabilitate în momentul dator ării cu întreaga sum ă.
În cazul încas ărilor fără debit, dreptul constatat este egal cu suma din
documentul de plat ă.
Veniturile bugetare se contabilizeaz ă pe fiecare buget de autorit ățile publice
centrale și locale, denumite potrivit legii creditori bugetari.
Contabilitatea opera țiunilor privind constatarea și încasarea veniturilor
bugetare se organizeaz ă și se conduce în cadrul compartimentului de contabilitate
existent sau în alte compartimente create special pentru eviden ța contabil ă a
veniturilor bugetare.
Răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilit ății veniturilor
bugetare revine ordonatorului de credite.
Contabilitatea veniturilor bugetare se conduce pe categorii de venituri,
potrivit anexelor la Clasifica ția indicatorilor privind finan țele publice (partea de
venituri).
Contabilitatea opera țiunilor privind constatarea și încasarea veniturilor
bugetului de stat se organizeaz ă și se conduce în cadrul unui compartiment distinct
subordonat direct conduc ătorului fiec ărei unități teritoriale a finan țelor publice care
administreaz ă venituri ale bugetului de stat.
Așezarea și perceperea veniturilor din impozite și taxe
Așezarea impozitelor și taxelor presupune efectuarea mai multor opera țiuni
succesive, constând în: așezarea (stabilirea m ărimii obiectului impozabil), lichidarea
(determinarea cuantumului impozitului sau a taxei), ordonanțarea (stabilirea
contribuabililor persoane fizice și juridice ce urmeaz ă să plătească impozite și taxe) și
plata (încasarea propriu-zis ă a impozitului sau a taxei).
Așezarea – această operațiune const ă în stabilirea obiectului impozabil și
evaluarea materiei impozabile. Pentru ca veniturile sau averea s ă poată fi supus ă

Capitolul 2 Venituri și finanțări

35 impunerii, este necesar mai întâi ca organele fiscale s ă constate eviden ța de fapt a
acestora, iar apoi s ă procedeze la evaluarea lor. Evaluarea materiei impozabile const ă
în determinarea dimensiunii acesteia ceea ce se poate realiza apelând la metoda evaluării directe bazat ă pe probe, fie la metoda evalu ării indirecte, bazat ă pe
prezumție.

Metoda evalu ării directe cunoaște două variante de realizare: evaluarea pe
baza declara ției plătitorului de impozite și taxe și evaluarea pe baza declara ției unei
terțe persoane.
Evaluarea pe baza declara ției contribuabilului se realizeaz ă cu participarea
directă a subiectului impozitului. Contribuabilul este obligat, potrivit legii, s ă
înainteze organelor fiscale o declara ție din care s ă rezulte veniturile pe care le
realizează și cheltuielile care au fost efectuate pentru ob ținerea acestora, respectiv
averea pe care o posed ă. Contribuabilul persoan ă juridică, precum și persoanele fizice
cu activit ăți independente, sunt obligate s ă conducă o eviden ță strictă privind
veniturile și cheltuielile ocazionate de activitatea pe care o desf ășoară, să întocmeasc ă
situațiile financiare și anumite declara ții pe care s ă le prezinte organelor fiscale. Pe
baza acestor declara ții respectiv situa ții financiare, organele fiscale procedeaz ă la
stabilirea m ărimii materiei impozabile. Aceast ă modalitate de realizare a evalu ării are
o aplicabilitate larg ă în cazul impozitului pe venit, impozitului pe profit, a impozitului
pe veniturile microîntreprinderilor, pe venituri, pe terenuri etc. dar prezint ă neajunsuri
că face posibil ă sustragerea de la impunere a unei p ărți din materia impozabil ă.
Evaluarea pe baza declara ției unei ter țe persoane constă în aceea c ă mărimea
obiectului impozabil se stabile ște pe baza declara ției sau a documentelor prezentate
de o terță persoană care cunoa ște mărimea obiectului impozabil. Aceast ă modalitate
prezintă avantajul c ă elimină posibilitatea sustragerii de la impunere a unei p ărți din
materia impozabil ă, deoarece persoana ter ță care declar ă venitul nu este interesat ă să
ascundă adevărul (chiria pl ătită, venitul încasat etc.).
Metoda evalu ării indirecte cunoaște mai multe variante de realizare, dup ă
cum urmeaz ă:
– evaluarea pe baza unor caracteristic i exterioare ale obiectului impozabil;
– evaluarea forfetar ă;
– evaluarea administrativ ă.
Evaluarea pe baza unor caracteristici exterioare ale obiectului impozabil este
specifică impozitelor de tip real și permite stabilirea cu aproxima ție a mărimii
obiectului impozabil, f ără să se ia în calcul situa ția persoanei care de ține bunul
respectiv (impozitul funciar, impozitul pe cl ădiri etc.). aceast ă metodă este simpl ă și

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

36 puțin costisitoare dar prezint ă dezavantajul c ă nu permite stabilirea cât mai exact ă a
obiectului impozabil.
Evaluarea forfetar ă constă în aceea c ă organele fiscale atribuie o anumit ă
valoare obiectului impozabil, cu acordul subiectului impozabil. Este o metod ă care
asigură stabilirea cât mai aproape de adev ăr a mărimii obiectului impozabil.
Evaluarea administrativ ă constă în stabilirea de c ătre organele fiscale a
materiei impozabile pe baza elemen telor pe care le au la dispozi ție.
Dacă subiectul impozabil nu este de acord cu evaluarea f ăcută de organul
fiscal are dreptul s ă o conteste, prezentând documente justificative.
Lichidarea constă în întocmirea documentelor pr ivind impozitele sau taxele
datorate de contribuabilul persoan ă fizică sau juridic ă, stabilirea sumei de plat ă
potrivit reglement ărilor fiscale. Aceast ă operațiune const ă în stabilirea m ărimii
obligației, sau respectiv a crean ței fiscale fa ță de componentele bugetului public.
Ordonanțarea reprezintă operațiunea prin care în baza documentelor
întocmite privind impozitele și taxele datorate de persoa nele fizice sau juridice se
comunică contribuabilului suma de plat ă. Ordonan țarea const ă în întocmirea
înștiințării de plat ă, comunic ării proceselor verbale privind sumele datorate a
proceselor verbale privind executarea silit ă sau a altor documente privind obliga țiile
de plată a impozitelor și taxelor.
Plata impozitului sau a taxei presupune încasarea acestora la data și
termenele stabilite. De-a lungul timpului au fost utilizate mai multe metode de percepere, dup ă cum urmeaz ă:
– direct de c ătre organele fiscale de la pl ătitor;
– prin stopaj la surs ă (reținere și vărsare);
– aplicarea de timbre fiscale mobile.
Contabilitatea opera țiunilor privind constatarea și încasarea veniturilor
bugetului de stat se conduce potrivit prezentelor norme pe structura clasifica ției
bugetare, pe baza situa țiilor centralizatoare transmise zilnic de c ătre compartimentele
de specialitate care au atribu ții în prelucrarea documentelor justificative
(compartimentul de gestiune a declara țiilor, compartimentul de colectare și executare
silită, unitățile de trezorerie și contabilitate public ă etc.)
Începând cu anul 2005, compartimentele cu atribu ții în organizarea și
conducerea contabilit ății veniturilor organizeaz ă și conduc contabilitatea analitic ă pe
fiecare contribuabil și, în cadrul acestuia, pe categorii de venituri, în structura
clasificației bugetare.
Conducătorul fiec ărei unități administrativ-teritoriale care administreaz ă
veniturile bugetului de stat organizeaz ă și conduc eviden ța contabil ă sintetică a
veniturilor bugetului de stat.

Capitolul 2 Venituri și finanțări

37 Compartimentele de contabilitate a ven iturilor bugetului de stat întocmesc
lunar balan țe de verificare sintetice pentru conturile în care se înregistreaz ă
operațiunile privind constatarea și încasarea veniturilor bugetare și transmit trimestrial
serviciului de contabilitate proprie a organului fiscal balan ța de verificare sintetic ă
pentru a fi cuprins ă în bilanțul contabil al institu ției respective.
Primăriile comunale care nu au optat pentru conducerea contabilit ății în
partidă dublă conduc contabilitatea crean țelor bugetare în partid ă simplă.

2.4. Criterii de grupare a veniturilor publice

TOTAL VENITURI

I. Venituri curente
A. Venituri fiscale
A.1. Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital
A.11. Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital de la persoane
juridice
A.12. Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital de la persoanele
fizice – impozit pe venit, – cote și sume defalcate din impozitul pe venit,
– alte impozite pe venit, profit și câștiguri din capital.

A.2. Impozit pe salarii – Total A.3. Impozite și taxe pe proprietate
A.4. Impozite și taxe pe bunuri și servicii
– taxa pe valoarea ad ăugată,
– sume defalcate din TVA,
– alte impozite și taxe generale pe bunuri și servicii,
– accize,
– taxe pe servicii specifice,
– taxe pe utilizarea bun urilor, autorizarea utiliz ării bunurilor sau pe
desfășurarea de activit ăți.
A.5. Impozit pe comer țul exterior și tranzacțiile interna ționale
– taxe vamale și alte taxe pe tranzac țiile interna ționale
A.6 Alte impozite și taxe fiscale

B. CONTRIBU ȚII DE ASIGUR ĂRI
– contribu țiile angajatorilor,

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

38 – contribu țiile asigura ților.

C. VENITURI FISCALE
C.1. VENITURI DIN PROPRIETATE
– venituri din proprietate,
– venituri din dobânzi.

C.2. VÂNZ ĂRI DE BUNURI ȘI SERVICII
– venituri din prest ări servicii și alte activit ăți
– venituri din taxe administrative, eliber ări permise,
– amenzi, penalit ăți și confiscări,
– diverse venituri, – transferuri voluntare, altele decât subven țiile.
II. VENITURI DIN CAPITAL
– venituri din valorificarea unor bunuri.
III. OPERA ȚIUNI FINANCIARE
– încasări din rambursarea împrumuturilor acordate.

IV. SUBVEN ȚII
SUBVEN ȚII DE LA ALTE NIVELE ALE ADMINISTRA ȚIEI PUBLICE
Subvenții de la bugetul de stat
A. De capital
B. Curente
– subvenții de la alte administra ții
– donații din străinătate

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

39

Capitolul 3

Organizarea
contabilit ății instituțiilor publice

3.1. Concep ții și teorii referitoare la obiectul
contabilit ății

Căutând răspuns la întrebarea „ce studiaz ă contabilitatea?“, speciali știi s-au
grupat în jurul mai multor concep ții sau teorii. Pentru fiecare dintre aceste concep ții,
literatura de specialitate ofer ă numeroase interpret ări și variante de prezentare.
Principalele concep ții referitoare la obiectul contabilit ății sunt:
– concepția juridică;
– concepția economic ă;
– concepția financiar ă.

3.1.1. Concep ția juridică cu privire la obiectul contabilit ății

Conform acestei concep ții sau teorii, în obiectul de studiu al contabilit ății este
inclus patrimoniul . Ca urmare, contabilitatea este știința care elaboreaz ă procedeele
de eviden ță, calcul, analiz ă și control în expresie valoric ă al existenței și stării,
precum și al mișcării și transform ării patrimoniului.
Autonomia subiec ților participan ți la circuitul economic impune separarea
patrimoniului, a averii și a rezultatelor pe titularii de patrimoniu și pe perioadele de
gestiune. Pentru ca un patrimoniu s ă existe, sunt necesare dou ă elemente
interdependente:
– o persoan ă fizică sau juridic ă în calitate de subiect de drepturi și obligații;
– obiectele de drepturi și obligații (bunurile economice evaluate în bani).

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

40 Între relațiile de drepturi și obligații, pe de o parte, și obiectele de drepturi și
obligații, pe de alt ă parte, stau persoanele fizice sau juridice în calitatea lor de
subiect de drepturi și obligații.

Ca urmare, patrimoniul este format din totalitatea drepturilor și obligațiilor cu
valoare economic ă aparținând unei persoane fizice sau juridice (unui subiect de
drept), precum și din totalitatea bunurilor (obiectelor) la care acestea se refer ă.

Bunurile economice , în calitatea lor de obiecte de drepturi și obligații,
formează substanța material ă a patrimoniului. Ele au o latur ă existențială și o latură
economic ă.
Latura existen țială a bunurilor economice rezult ă din faptul c ă ele au o
formă concretă, o structur ă proprie. Din acest punct de vedere, se deosebesc:
– bunuri corporale: cl ădiri, utilaje, materii prime, m ărfuri, ambalaje etc.;
– bunuri necorporale: brevete, licen țe, mărci de comer ț, creanțe;
– bunuri financiare: disponibilit ăți în lei și în valut ă, titluri de participare,
titluri de plasament, efecte de comer ț etc.
Latura economic ă a bunurilor este exprimat ă prin utilitatea și valoarea
acestora. În sens economic, utilitatea unui bun indic ă capacitatea acestuia de a
satisface o anumit ă nevoie prin folosirea lui în produc ție sau prin consum. Utilitatea
este factorul principal în func ție de care se stabile ște valoarea.
Valoarea este expresia b ănească a unei mărimi.
În sens economic, valoarea este m ăsura de apreciere a unui bun. În func ție de
forma sa de manifestare, se deosebesc valoarea de întrebuin țare și valoarea de
schimb, astfel:
– valoarea de întrebuin țare servește la aprecierea utilit ății (folosin ței) unui
bun; PATRIMONIU
Bunuri economice ca obiecte
de drepturi și obligații
evaluabile în bani (realitatea
economic ă) Drepturi și obligații
evaluabile în bani
(cauzele st ăpânirii
realității economice ) Persoanele
fizice sau
juridice

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

41 – valoarea de schimb se stabile ște în func ție de posibilitatea de achizi ționare
a altor bunuri de pe pia ță, în funcție de prețul de echilibru determinat de
variația cererii și ofertei.

Cea de-a doua component ă a patrimoniului este dat ă de drepturile și
obligațiile cu valoare economic ă exprimabile în bani. Aceast ă latură exprimă
raporturile de proprietate în cadrul c ărora se procur ă și se gestioneaz ă bunurile.
Raporturile de proprietate iau forma drepturilor în situația în care titularul de
patrimoniu are calitatea de proprietar și, ca urmare, nu trebuie s ă acorde nici un
echivalent pentru bunurile aflate în posesiunea și folosința sa.
Raporturile de proprietate iau forma obligațiilor atunci când, pentru bunurile
care formeaz ă obiectul patrimoniului, titularul trebuie s ă dea un echivalent valoric sau
să îndeplineasc ă o anumit ă prestație.
Din cele de mai sus se desprinde concluzia c ă echilibrul intern al patrimo-
niului este expresia dublei determin ări a valorii economice separate patrimonial.
Această dublă determinare include, pe de o parte, bunurile economice ca
purtătoare ale valorii, iar pe de alt ă parte cuprinde drepturile și obligațiile ca expresie
a raporturilor de proprietate.
Dacă bunurile economice formeaz ă substanța economic ă a patrimoniului,
drepturile și obligațiile indic ă modul de apropriere sau cauza st ăpânirii acestei
substanțe.
Această ecuație de echilibru al patrimoniului ia o form ă specifică atunci când
proprietarul nu este și managerul institu ției respective. Astfel, în cazul societ ăților
comerciale pe ac țiuni, mai multe persoane particip ă la formarea capitalului social al
unității, fără ca ele s ă se implice în conducerea și gestionarea propriu-zis ă a
patrimoniului. În acest caz, bunurile economice aduse de ac ționari devin proprietatea
societății comerciale, ele formeaz ă un capital social distinct de cel al ac ționarilor.
Acționarii nu mai au un drept real asupra patrimoniului societ ății, ci numai un drept
de creanță, rezultat din calitatea lor de investitori.
Societatea comercial ă, devenind persoană juridică, nu mai ac ționează, în
raporturile cu ter ții, prin ac ționarii săi, ci prin reprezentan ții legali denumi ți manageri Bunuri economice Obligații Drepturi = +

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

42 sau administratori. De asemenea, administratorii nu ac ționează în nume propriu, ci
efectueaz ă în numele societ ății acte de conducere, administrare și gestionare.

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

43

Administratorii nu- și angajeaz ă patrimoniul propriu în rela țiile cu terții (furnizori,
clienți, bănci, salaria ți etc.), ci pe cel al societ ății comerciale. De raporturile juridice
angajate de c ătre manageri r ăspunde societatea, iar managerii r ăspund față de acționari. În
acest caz, ecua ția de echilibru prezentat ă mai înainte îmbrac ă forma:

Trăsăturile specifice ale abord ării patrimoniului de contabilitate
Patrimoniul este studiat și cercetat de mai multe discipline. Specific pentru
contabilitate este faptul c ă ea elaboreaz ă și aplică în practic ă procedeele cu ajutorul
cărora se asigur ă evidența, calculul, analiza și controlul în expresie valoric ă al
existenței și stării, precum și al mișcării și transform ării patrimoniului.
În calitatea sa de știință a eviden ței, contabilitatea elaboreaz ă o teorie și o
metodă proprie, pe baza c ăreia se asigur ă înregistrarea, într-o anumit ă ordine și pe
baza unor principii normative , a existen ței, stării, mișcării și transform ării valorilor
economice delimitate patrimonial și pe perioade de gestiune.
Bunuri economice Obligații față
de proprietar Obligații față
de terți = + Patrimoniul
Persoanele
fizice și
juridice
Drepturi Obligații Latura existen țială
Bunuri corporale
și necorporale
Bunuri imobile și
mobile Latura economic ă
Utilitatea bunurilor
Valoarea bunurilor A. Bunuri economice
ca obiect de drepturi
și obligații B. Drepturi și obligații
referitoare la cauzele
stăpânirii realit ății
economice Concepția juridică cu privire
la obiectul contabilit ății

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

44 Ca știință a calculului economic , contabilitatea m ăsoară veniturile și
cheltuielile ocazionate de activitatea economic ă sau social ă desfășurată și determin ă
rezultatele ob ținute.
Analizând circuitul valorilor economice, contabilitatea descompune acest
circuit în elementele sale componente, în vederea caracteriz ării fiecărui element sau a
fiecărei operațiuni în parte și în vederea determin ării influen ței fiecărui element sau
operațiuni patrimoniale asupra rezultatelor ob ținute.
Informațiile furnizate de contabilitate stau la baza efectu ării controlului
asupra opera țiunilor care au avut loc, asupra integrit ății elementelor patrimoniale și
asupra eficien ței activității desfășurate. În acela și timp, controlul atest ă credibilitatea
informațiilor furnizate de contabilitate.
Starea elementelor patrimoniale este cercetat ă de contabilitate sub aspectul
mărimii elementelor patrimoniale la un moment dat. Contabilitatea eviden țiază,
calculează, analizeaz ă și controleaz ă existența elementelor patrimoniale pe categorii
(pe structur ă), pe sectoare de activitate, pe faze ale circuitului economic
(aprovizionare, produc ție, desfacere).
Mișcarea și transformarea elementelor patrimoniale sunt studiate de conta-
bilitate sub aspectul modific ărilor cantitative și calitative care au avut loc în volumul
și structura bunurilor economice, a drepturilor și obligațiilor. Aceste mi șcări pot fi
simple și complexe.
Mișcările simple se compun din opera țiunile de intrare și ieșire a elementelor
patrimoniale dintr-o unitate sau dintr-un sector al acesteia. Mi șcările simple, la rândul
lor, pot avea loc în interiorul unit ăților patrimoniale sau pot lua na ștere în urma
relațiilor cu ter ții.
Mișcările simple din interiorul unit ăților patrimoniale nu duc la schimbarea
proprietarului și, ca urmare, nu dau na ștere la raporturi de drepturi și obligații cu
terții. Ecuația de echilibru al acestei mi șcări este:

Mișcările simple dintre unit ățile patrimoniale determin ă modificarea patri-
moniului și, ca urmare, dau na ștere la raporturi de drepturi și obligații între unit ățile
implicate.
Dacă echivalentul valoric al bunurilor trecute de la o unitate patrimonial ă la
alta nu se deconteaz ă concomitent cu livrarea sa u primirea bunurilor, ecua țiile de
echilibru iau formele urm ătoare:
a) în cazul aprovizion ării cu bunuri:

Intrările în gestiunea sau sec ția
primitoare Ieșirile din gestiunea sau sec ția
predătoare =
= Valoarea bunurilor INTRATE
în unitatea primitoare Valoarea OBLIGA ȚIILOR
față de unitatea furnizoare

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

45 b) în cazul vânz ărilor de bunuri:

Mișcările simple prezentate mai jos, la nivelul unei gestiuni sau subgestiuni
organizatorice, pentru fiecare element patrimonial, pot fi sintetizate în urm ătoarea
ecuație de echilibru:

Mișcările complexe sunt specifice activit ăților care produc transform ări
cantitative și calitative atât în structura, cât și în volumul patrimoniului. Mi șcările
complexe sunt consecin ța faptului c ă majoritatea activit ăților desf ășurate sunt
consumatoare de bunuri economice (ceea ce determin ă o cheltuial ă) și producătoare
de venituri. De regul ă, veniturile nu sunt egale cu cheltuielile. Diferen ța dintre ele
determină modificări în volumul patrimoniului, diferen ță care, la rândul ei, este tot un
element patrimonial, denumit profit sau pierdere (rezultatul exerci țiului).

Sintetizând mi șcările complexe, materializate în transform ările cantitative și
calitative ale elementelor patrimoni ale, se desprinde concluzia c ă ele determin ă:
a. modificarea volumului elementelor patrimoniale (consecin ță a evolu ției
veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor);
b. modificarea structurii elementelor patrim oniale prin transformarea materiilor
prime în produse finite, prin încasarea unei crean țe (unui drept) etc.

4.1.2. Concep ția economic ă cu privire la obiectul contabilit ății

Concepția economic ă consider ă că obiectul contabilit ății îl constituie elabo-
rarea și aplicarea procedeelor de eviden ță, calcul, analiz ă și control în expresie
valorică al existen ței și stării, precum și al mișcării și transform ării capitalului .
Capitalul este studiat de contabilitate din dou ă puncte de vedere:
a. al modului concret în care bunurile economice se investesc, se
întrebuințează, se consum ă și se înlocuiesc;
b. al modului de procurare și de dobândire a acestor bunuri.
Din punctul de vedere al modului în care bunurile economice se investesc, se
întrebuințează, se consum ă și se înlocuiesc, deosebim capitalul fix sau activele
imobilizate și capitalul circulant sau activele circulante. Valoarea DREPTURILOR de crean ță asupra
beneficiarilor (c ătre care s-au livrat bunurile) Valoarea bunurilor IE ȘITE
din unitatea patrimonial ă =
+ =Existențele inițiale Intrările Ieșirile Existențele finale +
– Rezultatul exerci țiului VENITURI CHELTUIELI =

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

46

Capitalul fix (sau activele imobilizate) este fo rmat din bunurile investite care
participă la mai multe cicluri de exploatare și care se înlocuiesc dup ă un număr de ani
de utilizare (ma șini, utilaje, mobilier etc.). Activele imobilizate se consum ă treptat pe
calea amortiz ării, așa cum se va ar ăta în continuare.
Capitalul circulant (sau activele circulante) este format din bunurile
economice care se consum ă sau își schimbă forma de existen ță și cea func țională
după fiecare ciclu de exploatare finalizat.

După modul în care se dobândesc, se procur ă, se apropriaz ă sau se finan țează
aceste bunuri economice, deosebim capitalul propriu și capitalul str ăin.
Capitalul propriu este dobândit de c ătre o unitate patrimonial ă prin efortul
proprietarilor (ac ționari sau asocia ți), prin autofinan țare (capitalizarea profitului, a
amortizărilor și a provizioanelor) și prin subven ții primite. Capitalul propriu
corespunde dreptului pe care-l au investitorii asupra unit ății patrimoniale.
Capitalul str ăin, denumit și capital împrumutat sau atras, cuprinde datoriile
pe termen scurt și lung fa ță de furnizori, creditori, salaria ți, bugetul na țional etc.
Pentru a eviden ția calculul, analiza și controlul mi șcării și transform ării capitalului
(a raporturilor de schimb re feritoare la capital), ecua ția de echilibru ia forma:

–Bunuri economice Capital fix
(active imobilizate) Capital circulant
(active circulante) =

Bunuri economice Capital
propriu
Obligații = + Concepția economic ă referitoare
la obiectul contabilit ății

Bunuri economice dup ă
modul lor de:
– investire
– întrebuin țare
– consumare
– înlocuire Capitalul

Drepturile și obligațiile
pecuniare determinate de
modul de procurare și
dobândire a bunurilor

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

47 În practica contabil ă, concepția economic ă asupra obiectului contabilit ății are
o utilitate limitat ă, deoarece capitalul desemneaz ă totalitatea drepturilor de
proprietate ale investitorilor asupra activelor existente într-o unitate la un moment
dat. Activele sunt formate din disponibilit ăți bănești, din stocurile de materii prime,
produse finite, m ărfuri, din utilaje, cl ădiri, mijloace de transport etc. O parte din
aceste active au ca surs ă de provenien ță capitalul propriu, iar o alt ă parte au fost
procurate pe seama datoriilor care nu au fost înc ă achitate.

Utilizarea no țiunilor de capital atât pentru desemnarea componen ței bunurilor
economice, cât și pentru delimitarea surselor de provenien ță ar duce la confuzii în
practica contabil ă, așa cum rezult ă din ecuația:

Pentru eliminarea acestei confuzii, în contabilitate nu se utilizeaz ă de regulă
noțiunile de capital fix și circulant, ci no țiunile de active imobilizate și active circulante.

3.1.3. Concep ția financiar ă cu privire la obiectul contabilit ății

Concepția financiar ă consider ă că obiectul de studiu al contabilit ății îl
constituie elaborarea și aplicarea procedeelor de eviden ță, calcul, analiz ă și control în
expresie valoric ă al existen ței și stării, precum și al mișcării și transform ării
resurselor economice.

– = Capital
propriu ACTIVE DATORII
+ = Capital
fixCapital
circulantCapital
propriuCapital
împrumuta t+
Concepția financiar ă referitoare
la obiectul contabilit ății
Utilizarea
resurselor Provenien ța
resurselor
Utilizări
durabile Utilizări
cicliceResurse
temporare Resurse
permanente
ACTIVE PASIVE Resursele
economice

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

48 Resursele economice sunt abordate de contabilitate din dou ă puncte de vedere:
– al modului de utilizare;
– al provenien ței, originii sau izvorului acestor resurse.
Din punctul de vedere al modului de utilizare sau întrebuin țare a acestor
resurse, deosebim:
– utilizări durabile sau permanente, sub forma bunurilor investite, care
corespund activelor imobilizate;
– utilizări ciclice, temporare, care se consum ă după fiecare ciclu de exploatare
încheiat (aprovizionare, produc ție, desfacere) și care iau forma de bani, stocuri,
creanțe etc., care corespund activelor circulante.

Din punctul de vedere al originii sau al provenien ței acestor resurse,
contabilitatea delimiteaz ă:
– resursele permanente sau durabile furnizate de c ătre proprietari
(individuali, asocia ți sau acționari), rezultate din acumularea profitului,
amortizărilor și provizioanelor ob ținute sub forma finan țărilor sau a
împrumuturilor pe termen lung (mai mare de un an);
– resursele temporare asigurate de la ter ții care urmeaz ă să fie plătiți
(furnizori, b ănci, creditori etc.) și a căror scaden ță este mai mic ă de un an
(termen scurt).

Pentru evitarea confuziilor și simplificarea expunerii, în continuare, pentru
desemnarea primului termen al acestor ecua ții de echilibru se va folosi no țiunea de
active patrimoniale , iar pentru desemnarea celui de-al doilea termen se va folosi
noțiunea de pasive patrimoniale .
Pentru desemnarea provenien ței, a surselor de finan țare, a izvorului se utili-
zează în anumite situa ții și noțiunea de fonduri .
În unele lucr ări de specialitate este expus ă și varianta potrivit c ăreia prove-
niența resurselor este structurat ă în:
– obligații față de proprietari (capital propriu);
– obligații față de terți (pasive).

Bunuri economice Utilizări durabile Utilizări ciclice = +
= +Bunuri
economice Resurse
permanente sau
durabileResurse
temporare sau
ciclice
= + Activele
patrimoniale Capital
propriu Obligații (pasive patrimoniale)

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

49 3.2. Delimitarea sferei de cuprindere a contabilit ății
publice

Contabilitatea public ă este o parte din contabilitatea general ă care se ocup ă cu
evidența operațiunilor din cadrul unui patrimoniu public.
Patrimoniul poate s ă fie privat, al unei întreprinderi particulare sau al unui
individ. În aceste cazuri contabilitatea este privat ă și poate avea diferite forme, dup ă
natura activit ăților pe care le eviden țiază: contabilitatea bancar ă, atunci când au loc
operațiuni bancare, industrial ă, când opera țiunile reflectate urm ăresc calculul produc ției
și al costului, comercial ă, când obiectul îl reprezint ă vânzarea și cumpărarea mărfurilor
de orice natur ă.
În cazul în care opera țiunile de contabilitate se refer ă la mișcările
patrimoniale din cadrul unui patrimoniu public, contabilitatea este public ă.
P. Gheorghiu, în „Cursul de contabilitate a administra țiilor publice“, define ște
contabilitatea public ă prin „totalitatea principiilor de urmat pentru realizarea unei
evidențe scriptice complete a opera țiunilor privitoare la elementele patrimoniale din
cadrul institu țiilor publice“1.
În afară de mișcările privitoare la elemen tele patrimoniului public,
contabilitatea public ă cuprinde și operațiuni de control asupra bunurilor și veniturilor
publice. Este și firesc, întrucât opera țiunile de control privitoa re la veniturile publice
sunt cu mult premerg ătoare realiz ării acestor venituri și depășesc perioada în cursul
căreia are loc aceast ă realizare. Încas ările din impozite, taxe etc. se preg ătesc sub
formă de proiect de buget, se urm ăresc și se percep; ulterior se constituie fondurile
publice, care se repartizeaz ă în conformitate cu nevoile publice.
Cu alte cuvinte, contabilitatea public ă cuprinde în primul rând eviden ța
bunurilor și veniturilor de la intrarea lor și până la ieșirea din patrimoniul public, pre-
cum și evidența lucrărilor și serviciilor prestate autorit ăților publice pân ă la terminarea
acestora. În al doilea rând, se adaug ă contabilit ății publice opera țiunile de control care
încep anterior contactului acestor elemente cu patrimoniul public și se continu ă până ce
serviciile s-au terminat sau bunurile în cauz ă au părăsit patrimoniul public.
Deci opera țiunile de contabilitate public ă nu redau numai eviden ța unor acte
administrative ale institu țiilor publice, ci și operațiunile de control, inclusiv cele din
perioada premerg ătoare și cea ulterioar ă.
Înregistrările în contabilitatea public ă au la baz ă acte care sunt întocmite de
către institu țiile publice.

1 P. Gheorghiu, Curs de contabilitatea administra țiilor publice , București, 1948, p. 14.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

50 Actele administrative sunt de autoritate și de gestiune. Actele de autoritate
publică sunt acelea prin care autoritatea public ă ordonă sau interzice administra țiilor
anumite fapte, în timp ce actele de gestiune se refer ă la administrarea patrimoniului
public.
Pentru a defini mai exact cadrul contabilit ății publice, se impune o prezentare
a deosebirilor și a asemănărilor dintre aceasta și contabilitatea particular ă.
Dacă ne raport ăm la obiectul contabilit ății, se constat ă că, în cadrul contabi-
lității publice, opera țiunile se refer ă la fonduri și materiale publice, în timp ce opera-
țiunile care fac obiectul contabilit ății particulare se refer ă la mișcările bunurilor din
cadrul unui patrimoniu particular.
Din punctul de vedere al scopului, opera țiunile de contabilitate public ă
corespund unei nevoi colective, în timp ce opera țiunile care se înregistreaz ă în
contabilitatea particular ă sunt opera țiuni cu caracter personal.
Dacă analizăm asemănările dintre cele dou ă forme de contabilitate, remarc ăm
în primul rând c ă, și într-un caz, și în celălalt, eviden ța scriptic ă tinde să asigure
păstrarea patrimoniului, men ținerea intact ă a valorii încredin țate administra ției
respective. Dar scopul este nu numai de a p ăstra ceea ce se încredin țează, ci și de a se
completa, a se înlocui pierderile sau degrad ările eventuale, astfel ca averea public ă
sau particular ă să fie conservat ă ca valoare în timp.
Contabilitatea public ă se apropie de contabilitatea particular ă și din punctul
de vedere al cre ării de rezerve. Nu este permis în nici un fel de c ătre administra ția
publică sau particular ă să nu se ia m ăsuri pentru constituirea de rezerve pentru
satisfacerea unor nevoi neprev ăzute.
În ambele cazuri, eviden ța scriptic ă a mișcărilor patrimoniale trebuie s ă
furnizeze date pentru orientarea activit ății viitoare, și în acest scop opera țiunile
trebuie să fie prezentate clar și sistematic, în vederea emiterii de judec ăți de valoare.
Administra ția publică reclamă măsuri energice pentru a sus ține activitatea și a
reprima abuzurile. Mijloacele de care dispune autoritatea public ă pentru a ac ționa
asupra economiei nu sunt neglijabile, și anume: bugetul, impozitele, banii și politica
monetară, creditul. „În total, prelev ările la administra ția de stat reprezint ă astăzi între
30% și 50% din produc ția națională, în cele mai multe dintre țările dezvoltate. F ără
îndoială că libertatea statului în domeniul public este limitat ă. Legile fiscale și
sociale, organizarea serviciilor p ublice – rod al unei lungi tradi ții – sunt adeseori
rezultatul unui echilibru fra gil între interese diverse.“2 De mai multe ori în economia
de piață, echilibrul pe ansamblu este rezultatul lu ării în considerare a milioane de
decizii individuale independente, pe care nimeni nu le poate nesocoti și de care

2 Michel Didier, Économie. Les Règles du jeu , 2-e édition, Paris, 1989, p. 119.

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

51 trebuie să se țină cont. În fine, puterea public ă este multipl ă și diversificat ă: ministere,
administra ții centrale sau locale, case de asigur ări sociale etc. Pentru o tratare mai
lejeră, întregul ansamblu poate fi considerat ca un agent economic unic, pe care-l
numim Stat sau Administra ție. Analizând rela țiile economice dintre Administra ție
(Stat) și restul economiei, putem stabili ce influen ță exercită Administra ția (Statul)
asupra produc ției, consumului, pre țului, locurilor de munc ă și muncii în general. Se
poate spune c ă lucrurile nu se pot delimita cu exactitate, dar, în acela și timp, nu se
poate vorbi de o politic ă perfectă a impozitelor. În țările europene, o persoan ă din
cinci este ocupat ă într-un domeniu al administra ției publice, de aproape dou ă ori mai
mult decât la începutul secolului.
Se poate constata în toate țările o cre ștere puternic ă a cheltuielilor publice.
Fără îndoială, creșterea cheltuielilor publice se explic ă și prin evolu ția societății. O
dată cu dezvoltarea și poate totodat ă cu excesul societ ăților industriale, comunit ățile
umane au fost afectate, organizarea familiei, bulversat ă, domiciliile, p ărăsite, locurile
de muncă, dispersate.
S-au creat f ără îndoială nevoi suplimentare de cre șe, grădinițe de copii, școli,
spitale, case de locuit, autostr ăzi, mijloace de transport în comun și, pentru protejarea
societății împotriva „fiilor pierdu ți“, polițiști, judecători și închisori.
Întreg sistemul este în continu ă transformare și ca urmare a faptului c ă o
categorie de cheltuieli publice, legiti me în principiu, se autoalimenteaz ă fără încetare,
deoarece colectivitatea uman ă nu a progresat prea mult în domeniul st ăpânirii meca-
nismelor sociale.
Din păcate, sistemul de protec ție socială, spitalele, casele de asigur ări și alte
instituții publice nu sunt singurele în m ăsură să corijeze inegalit ățile flagrante. De
asemenea, de la diferite institu ții publice puse în func țiune de c ătre Stat, în toate
societățile moderne, fiecare așteaptă întotdeauna mai mult, dar nimeni nu se simte
responsabil s ă dea în plus . Impozitele și toate prelev ările către Stat sunt decise de
către guvern și reprezentan ții poporului printr-un sistem de dezbateri democratice.
Dacă se constat ă o creștere a prelev ărilor, care înseamn ă ca fiecare s ă renunțe la o
parte din consumul propriu, rezult ă în primul rând c ă există programe de extindere a
unor servicii publice. Se dore ște ameliorarea situa ției persoanelor în vârst ă? Dacă da,
atunci va trebui s ă acceptăm o prelevare mai mare c ătre Stat. Se dore ște creșterea
gradului de s ănătate public ă și asistență socială? Dacă da, atunci cotiza țiile trebuie
mărite.
Fără îndoială că există o limită a creșterii prelev ărilor de bunuri particulare în
folosul cre șterii bunurilor publice. Anumi ți economi ști sunt de p ărere că o creștere a
impozitelor și a prelev ărilor către societate distruge gustul pentru munc ă, pentru a
întreprinde, descurajeaz ă investițiile, prelungesc criza, degradeaz ă situația economic ă.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

52
3.3. Organizarea contabilit ății institu țiilor publice

Contabilitatea, ca activitate specializat ă în măsurarea, evaluarea, cunoa șterea,
gestiunea și controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a
rezultatelor ob ținute din activitatea persoanelor juridice, trebuie s ă asigure înregistra-
rea cronologic ă și sistematic ă, prelucrarea, publicarea și păstrarea informa țiilor cu
privire la pozi ția financiar ă, performan ța financiar ă și fluxurile de trezorerie, atât
pentru cerin țele interne ale acestora, cât și în relațiile cu creditorii financiari, clien ții,
instituțiile publice și alți utilizatori.
Contabilitatea institu țiilor publice asigur ă informații cu privire la execu ția
bugetelor de venituri și cheltuieli, patrimoniul afla t în administrare, precum și pentru
întocmirea contului general anual de execu ție a bugetului de stat, a contului anual de
execuție a bugetului asigur ărilor sociale de stat, a bugetului fondurilor speciale,
precum și a conturilor anuale de execu ție a bugetelor locale.
Potrivit Legii finan țelor publice nr. 500/2002, „institu ții publice“ reprezint ă
denumirea generic ă ce include Parlamentul, Administra ția Preziden țială, ministe-
rele, celelalte organe de specialitate ale administra ției publice, alte autorit ăți
publice, institu țiile publice autonome, precum și instituțiile din subordinea lor,
indiferent de modul de finan țare a acestora.
Conform prevederilor art. 11, alin. (1) din Legea contabilit ății nr. 82/1991,
republicat ă în Monitorul Oficial al României, partea I, nr. 629, din 26 august 2002,
răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilit ății revine administratorului,
ordonatorului de credite sau altei persoane care are obliga ția gestion ării unității
respective.
Persoanele juridice organizeaz ă și conduc contabilitatea de regul ă în compar-
timente distincte, conduse de c ătre directorul economic, contabilul- șef sau alt ă
persoană împuternicit ă să îndeplineasc ă această funcție. Aceste persoane trebuie s ă
aibă studii economice superioare și răspund împreun ă cu personalul din subordine de
organizarea și conducerea contabilit ății, în condi țiile legii.
Compartimentul financiar-contabil reprezint ă o structur ă organizatoric ă în
cadrul institu ției publice, în care este organizat ă execuția bugetar ă (serviciu, birou,
compartiment). Șeful compartimentului financiar- contabil este persoana care ocup ă
funcția de conducere a compartimentului financiar-contabil și care răspunde de
activitatea de încasare a veniturilor și de plată a cheltuielilor sau, dup ă caz, una dintre
persoanele care îndepline ște aceste atribu ții în cadrul unei institu ții publice care nu
are în structura sa un compartiment financ iar-contabil, sau persoana care îndepline ște
aceste atribu ții pe bază de contract.

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

53 Potrivit prevederilor art. 74 din Legea finan țelor publice nr. 500/2002,
contabilitatea public ă va cuprinde:
a) contabilitatea veniturilor și cheltuielilor bugetare, care s ă reflecte încasarea
veniturilor și plata cheltuielilor aferente exerci țiului bugetar;
b) contabilitatea trezoreriei statului;
c) contabilitatea general ă bazată pe principiul constat ării drepturilor și
obligațiilor, care s ă reflecte evolu ția situației financiare și patrimoniale, precum și
excedentul sau deficitul patrimonial;
d) contabilitatea destinat ă analizării costurilor programelor aprobate.
Instituțiile publice conduc eviden ța contabil ă în partid ă dublă cu ajutorul
conturilor prev ăzute în Planul de conturi general, aprobat prin ordin al ministrului
finanțelor publice.

3.4. Documente justificative și registre de contabilitate

Potrivit prevederilor art. 6, alin. (1) din Legea contabilit ății nr. 82/1991,
republicat ă, precum și celorlalte prevederi le gale privind întocmirea și utilizarea
formularelor comune și a celor cu regim special utilizate în activitatea financiar ă și
contabilă3, orice opera țiune economic ă efectuată se consemneaz ă într-un document
care stă la baza înregistr ărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document
justificativ.
Documentele justificative care stau la baza înregistr ărilor în contabilitate
angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, le-au vizat și le-au aprobat,
precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate , după caz.
Documentele justificative sunt documentele primare care probeaz ă legal o
operațiune.
Documentele justificative cuprind cel pu țin următoarele elemente principale:
a) denumirea documentului;
b) denumirea și sediul persoanei juridice care întocme ște documentul;
c) numărul și data întocmirii acestuia;
d) menționarea părților care particip ă la efectuarea opera țiunii economice;
e) conținutul opera țiunii economice și, dacă este cazul, temeiul legal al
efectuării acesteia;
f) datele cantitative și valorice aferente opera țiunii efectuate;
g) numele și prenumele, precum și semnăturile persoanelor care le-au
întocmit, le-au vizat și le-au aprobat, dup ă caz;
h) alte elemente menite s ă asigure consemnarea complet ă a operațiunilor efectuate.

3 Hotărârea Guvernului nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind
activitatea financiar ă și contabilă și a normelor metodologice de întocmire și utilizare a acestora.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

54 Registrele de contabilitate obligatorii sunt: registrul-jurnal, registrul-inventar
și cartea mare .
Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu în care se înregistreaz ă
în mod cronologic opera țiunile patrimoniale prin respectarea succesiunii documente-
lor după data de întocmire sau intrare a acestora în institu ția publică.
Registrul-jurnal se întocme ște de către fiecare institu ție și de către fiecare
subunitate a acesteia cu contabilitate proprie, zilnic sau lunar, dup ă caz, prin înre-
gistrarea cronologic ă a documentelor în care se reflect ă mișcarea elementelor de activ
și de pasiv.
Registrul-inventar este un document obligatoriu în care se înregistreaz ă toate
elementele patrimoniale de activ și de pasiv, grupate în func ție de natura lor, conform
posturilor din bilan țul contabil, inventariate potrivit normelor legale.
Elementele patrimoniale înscrise în registrul-inventar au la baz ă listele de
inventariere sau alte documente care justific ă conținutul fiec ărui post din bilan țul
contabil.
Registrul-inventar se întocme ște la înfiin țarea institu ției, anual la închiderea
exercițiului, cu ocazia încet ării activit ății, fără ștersături și spații libere, pe baza
datelor cuprinse în listele de inventariere și în procesele-verbale de inventariere, prin
gruparea elementelor de activ și de pasiv. Registrul-inventar se completeaz ă pe baza
inventarierii faptice. Registrul-inventar serve ște ca document contabil obligatoriu de
înregistrare a rezultatelor inventarierii și ca probă în litigii.
În cazul în care inventarierea are loc pe parcursul anului, în registrul-inventar
se înregistreaz ă soldurile existente la data i nventarierii, la care se adaug ă intrările și
din care se scad ie șirile de la data inventarierii pân ă la data încheierii exerci țiului.
Registrul „ Cartea mare “ este un document contabil obligatoriu în care se
înscriu lunar, direct sau prin regrupare pe conturi corespondente, înregistr ările
efectuate în registrul-jurnal, stabilindu-se situa ția fiecărui cont, respectiv soldul
inițial, rulajele debitoare, rulajele creditoare și soldurile finale.
Cartea mare st ă la baza întocmirii balan ței de verificare și se întocme ște de
către fiecare institu ție, precum și de către fiecare subunitate a acesteia cu contabilitate
proprie.
Registrul „Cartea mare“ serve ște la ținerea eviden ței contabile sintetice a
operațiilor economice și financiare în unit ățile care utilizeaz ă forma de înregistrare
contabilă „maestru- șah“. Acest registru poate fi suplinit de fișa de cont pentru
operații diverse .
La institu țiile publice se poate utiliza forma de înregistrare în contabilitate
„maestru- șah simplificat“. În acest ca z, contabilitatea sintetic ă se ține pe fișe de cont

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

55 pentru opera ții diverse, deschise pentru fiecare cont sintetic în cartea mare ( șah), iar conta-
bilitatea analitic ă se ține pe fișele menționate la forma de înregistrare „maestru- șah“.
Evidența analitică a creditelor bugetare, a pl ăților de cas ă și a cheltuielilor efective se ține
cu ajutorul fișei pentru opera ții bugetare .
Formularul „Fi șa pentru opera ții bugetare“ serve ște ca document pentru
evidența analitic ă astfel: la institu țiile publice finan țate de la buget, pentru eviden ța
creditelor bugetare aprobate, a pl ăților de cas ă și a cheltuielilor efective, iar la
instituțiile publice finan țate din venituri proprii, pentru eviden ța prevederilor din
bugetul aprobat, a pl ăților de cas ă și a cheltuielilor efective.
Registrele de contabilitate pot fi prezentate sub form ă de registru sau foi
volante și listări informatice legate sub form ă de registru, dup ă caz.
Registrele de contabilitate prev ăzute se numeroteaz ă înainte sau pe m ăsura
întocmirii lor, iar la închiderea conturilor, acestea se bareaz ă, nefiind admis ă
înregistrarea unor opera ții ulterioare.
Registrul-jurnal și registrul-inventar se numeroteaz ă și se șnuruiesc înainte de
depunere la organele fiscale teritoriale pentru parafare și înregistrare.
Numerotarea filelor registrelor se face în ordine cresc ătoare, iar volumele se
vor numerota în ordinea complet ării lor. Volumele urm ătoare de registre contabile se
vor înregistra la organele fiscale teritoriale pe m ăsura complet ării celor înregistrate și
parafate anterior, efectuându-se totodat ă completarea acestora, f ără ștersături, spații
libere sau file lips ă.
Registrele de cont abilitate numerotate, șnuruite, parafate, înregistrate la orga-
nele fiscale teritoriale și conduse regulat pot fi admise ca prob ă în cazul litigiilor,
precum și în orice alte situa ții.
Pentru verificarea înregistr ării corecte în contabilitate a opera țiilor patrimo-
niale se întocme ște lunar balanța de verificare.
Balanța de verificare cu patru serii de egalit ăți cuprinde, pentru toate contu-
rile institu ției publice, urm ătoarele elemente: simbolul și denumirea conturilor, în
ordinea din planul de conturi, totalul sumelor debitoare și creditoare ale lunii prece-
dente, rulajele curente debitoare și creditoare, totalul sumelor debitoare și creditoare,
soldurile finale debitoare și creditoare. Balan ța de verificare de la 1 ianuarie a anului
N + 1 se completeaz ă cu soldurile finale debitoare și creditoare ale lunii decembrie
din anul N.
Cu ajutorul acestui document se verific ă corelațiile dintre egalit ățile generate
de dubla înregistrare a opera țiilor patrimoniale în contab ilitate, respectiv concordan ța
dintre totalul înregistr ărilor din registrul-jurnal și totalul rulajelor debitoare și totalul
rulajelor creditoare din balan ță, precum și concordan ța dintre totalul soldurilor finale

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

56 debitoare și creditoare din cartea mare și totalul soldurilor finale debitoare și
creditoare din balan ța de verificare.
Balanța de verificare se întocme ște atât pentru conturile sintetice, cât și
pentru cele analitice.
Prin intermediul balan ței de verificare analitice se verific ă concordan ța dintre
soldurile conturilor sintetice și cele ale conturilor lor analitice.
Instituțiile publice care utilizeaz ă sisteme informatice de prelucrare automat ă
a datelor au obliga ția să asigure respectarea normelor contabile și controlul datelor
înregistrate în contabilitate, precum și păstrarea acestora pe suporturi tehnice.
Sistemele de prelucrare automat ă a datelor trebuie s ă permită în orice moment
reconstituirea elementelor și conținutului conturilor, a listelor și informa țiilor supuse
verificării, fie pornind de la datele de in trare, fie pornind în ordine invers ă de la
conținutul sintetic al conturilor, listelor sau altor informa ții pe baza c ărora să se poată
determina datele de intrare.
Procedurile de prelucrare automat ă a datelor trebuie s ă fie organizate astfel
încât să permită controlul respect ării reglement ărilor în vigoare cu privire la
securitatea datelor și fiabilitatea sistemului de prelucrare.
Unitățile de informatic ă sau persoanele care efectueaz ă lucrări cu ajutorul
tehnicii de calcul poart ă răspunderea prelucr ării informa țiilor din documente, iar
beneficiarii r ăspund pentru exactitatea și realitatea datelor pe care le transmit pentru
prelucrare.
Potrivit art. 24 din Legea contabilit ății nr. 82/1991, republicat ă, registrele de
contabilitate, precum și documentele justificative care stau la baza înregistr ărilor în
contabilitatea financiar ă se păstrează în arhivă timp de zece ani, cu începere de la data
încheierii exerci țiului financiar în cursul c ăruia au fost întocmite, cu excep ția statelor
de salarii, care se p ăstrează timp de 50 de ani.
Registrele de contabilitate, precum și documentele justificative se p ăstrează
în arhivă de regulă în forma lor original ă, grupate în func ție de natura opera țiunilor și
în ordine cronologic ă, în cadrul exerci țiului financiar la care se refer ă. Arhivarea
documentelor contabile trebuie s ă asigure p ăstrarea și consultarea acestora în
termenele prev ăzute de lege.
Potrivit art. 25 din Legea contabilit ății nr. 82/1991, republicat ă, în caz de
pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua m ăsuri de
reconstituire a acestora în termen de maximu m 30 de zile de la constatare, potrivit
reglement ărilor emise în acest scop.
Documentele contabile reconstituite vor purta men țiunea „Reconstituit“.

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

57 3.5. Principii și politici contabile, tratamente contabile

3.5.1. Principii contabile

Elementele prezentate în situa țiile financiare se evalueaz ă în conformitate cu
principiile contabile generale, conform contabilit ății de angajamente.
– Principiul continuit ății activit ății – Presupune ca institu ția public ă își
continuă în mod normal func ționarea, f ără a intra în stare de desfiin țare sau reducere
semnificativ ă a activit ății. Dacă ordonatorii de credite au luat cuno ștință de unele
elemente de nesiguran ță legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea
acesteia de a- și continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele
explicative.
– Principiul permanen ței metodelor – Metodele de evaluare trebuie aplicate
în mod consecvent de la un exerci țiu financiar la altul.
– Principiul pruden ței – Evaluarea trebuie f ăcută pe o baz ă prudentă și în
special: trebuie s ă se țină cont de toate angajamentele ap ărute în cursul exerci țiului
financiar curent sau al unui exerci țiu precedent, chiar dac ă acestea devin evidente
numai între data bilan țului si data depunerii acestuia și, de asemenea, trebuie s ă se
tina cont de toate deprecierile.
– Principiul contabilit ății pe baza de angajamente – Efectele tranzac țiilor și
ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzac țiile și evenimentele se
produc și nu pe m ăsură ce numerarul sau echivalentul s ău este încasat sau pl ătit și
sunt înregistrate în evidentele contabile și raportate în situa țiile financiare ale
perioadelor de raportare.
Situațiile financiare întocmite în baza acestui principiu ofer ă informații nu
numai despre tranzac țiile și evenimentele trecute care au determinat încas ări și plăți
dar și despre resursele viitoare, respectiv obliga țiile de plat ă viitoare.
Acest principiu se bazeaz ă pe independen ța exercițiului potrivit c ăruia toate
veniturile și toate cheltuielile se raporteaz ă la exercițiul la care se refer ă, fără a se ține
seama de data încas ării veniturilor, respectiv data pl ății cheltuielilor.
– Principiul evalu ării separate a elementelor de activ și de datorii –
Componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat.
– Principiul intangibilit ății – Bilanțul de deschidere pentru fiecare exerci țiu
financiar trebuie s ă corespund ă cu bilan țul de închidere al exerci țiului financiar
precedent.
– Principiul necompens ării – Orice compensare între elementele de activ și
de datorii sau între elementele de venituri și cheltuieli este interzis ă, cu excep ția

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

58 compensărilor între active și datorii permise de reglement ările legale, numai dup ă
înregistrarea în contabilitate a veniturilor și cheltuielilor la valoarea integral ă.
– Principiul comparabilit ății informa țiilor – Elementele prezentate trebuie
să dea posibilitatea compar ării în timp a informa țiilor.
– Principiul materialit ății (pragului de semnifica ție) – Orice element care
are o valoare semnificativ ă trebuie prezentat dis tinct în cadrul situa țiilor financiare iar
elementele cu valori nesemnificative dar care au aceea și natură sau au func ții similare
trebuie însumate și prezentate într-o pozi ție globală. Un element patrimonial este
considerat semnificativ dac ă omiterea sa ar influen ța în mod v ădit decizia
utilizatorilor situa țiilor financiare.
– Principiul prevalen ței economicului asupra juridicului (realit ății asupra
aparenței) – Informa țiile contabile prezentate în situa țiile financiare trebuie s ă fie
credibile, s ă respecte realitatea economic ă a evenimentelor sau tranzac țiilor, nu numai
forma lor juridic ă.

3.5.2. Politici contabile
Aplicarea reglementarilor contabile presu pune stabilirea unui set de proceduri
de către conducerea fiec ărei institu ții publice pentru toate opera țiunile derulate,
pornind de la întocmirea documentelor justificative pân ă la întocmirea situa țiilor
financiare trimestriale și anuale.
Aceste proceduri trebuie elaborate de c ătre speciali ști în domeniul economic,
cunoscători ai specificului activit ății desfășurate și a strategiei adoptate de institu ție.
La elaborarea politicilor contabile tr ebuie respectate principiile de baz ă ale
contabilit ății de angajamente.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât s ă se asigure furnizarea, prin
situațiile financiare, a unor informa ții care trebuie s ă fie:
a) relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor economice;
b) credibile în sensul c ă:
− reprezintă fidel rezultatul patrimonial și poziția financiar ă a instituției;
− sunt neutre;
− sunt prudente;
− sunt complete sub toate aspectele semnificative.
Modificările politicii contabile sunt permise doar dac ă sunt cerute de lege sau
au ca rezultat informa ții relevante sau credibile referitoare la opera țiunile institu ției
publice. Acest lucru trebuie men ționat în notele explicative.

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

59 3.5.3. Tratamente contabile

Pentru evaluarea elementelor din bilan ț, se aplică următoarele reguli:
a) Evaluarea la data intr ării în institu ția publică
La data intr ării în patrimoniu bunurile se evalueaz ă și se înregistreaz ă în
contabilitate la valoarea de intrare, denumit ă valoare contabil ă (costul istoric), care se
stabilește astfel:
– la cost de achizi ție – pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
– la cost de produc ție – pentru bunurile produse în institu ție;
– la valoarea just ă – pentru bunurile ob ținute cu titlu gratuit.
Costul de achizi ție al bunurilor cuprinde: pre țul de cump ărare, taxele de
import și alte taxe (cu excep ția acelora pe care institu ția publică le poate recupera de
la autoritățile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare și alte cheltuieli care pot fi
atribuite direct achizi ției bunurilor respective.
Reducerile comerciale acordate de furn izor nu fac parte din costul de achizi ție.
Costul de produc ție al unui bun cuprinde: costul de achizi ție al materiilor
prime și materialelor consumabile și cheltuielile de produc ție direct atribuite bunului.
Costul de produc ție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de
producție al activelor fixe cuprind ch eltuielile directe aferente produc ției, și anume:
materiale directe, energie consumat ă în scopuri tehnologice, manoper ă directă și alte
cheltuieli directe de produc ție, precum și cota cheltuielilor indirecte de produc ție
alocată în mod ra țional ca fiind legata de fabrica ția acestora.
Următoarele elemente reprezint ă exemple de costuri care nu trebuie incluse în
costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit:
– pierderile de materiale, manoper ă sau alte costuri de produc ție înregistrate
peste limite normal admise;
– cheltuielile de depozitare, cu excep ția cazurilor în care aceste costuri sunt
necesare în procesul de produc ție, anterior trecerii într-o nou ă fază de fabrica ție;
– regiile (cheltuielile) generale de administra ție care nu particip ă la aducerea
stocurilor în forma și locul final;
– costurile de desfacere.
Prin activ cu ciclu lung de fabrica ție se înțelege un activ care solicit ă în mod
necesar o perioad ă substanțială de timp pentru a fi gata în vederea utiliz ării sau pentru
vânzare.
Valoarea just ă a unui bun reprezint ă suma pentru care un activ ar putea fi
schimbat de bun ă voie între doua p ărți aflate în cuno ștință de cauză, în cadrul unei
tranzacții cu prețul determinat obiectiv.
Pentru bunurile care au valoare de pia ță, valoarea just ă este identic ă cu
valoarea de pia ță.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

60 b) Evaluarea cu ocazia inventarierii
Evaluarea elementelor de activ și pasiv cu ocazia inventarierii se face la
valoarea actual ă a fiecărui element, denumit ă valoare de inventar, stabilit ă în funcție
de utilitatea bunului, starea acestuia și prețul pieței, conform normelor emise în acest
scop de Ministerul Finan țelor Publice.
c) Evaluarea la încheierea exerci țiului financiar
La încheierea exerci țiului financiar, elementele de activ și de pasiv de natura
datoriilor se evalueaz ă și se reflect ă în situațiile financiare anuale la valoarea de
intrare, pus ă de acord cu rezultatele inventarierii.
În acest scop, valoarea de intrare se compar ă cu valoarea stabilit ă pe baza
inventarierii, respectiv valoarea de invent ar. În acest caz, se vor avea în vedere,
printre altele:
– pentru elementele de activ, diferen țele constatate în minus între valoarea de
inventar și valoarea contabil ă netă se înregistreaz ă în contabilitate pe seama unei
ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci când deprecierea este
temporară, aceste elemente men ținându-se la valoarea lor de intrare.
Prin valoare contabila net ă se înțelege valoarea de intrare, mai pu țin
amortizarea și ajustările pentru depreciere sau pi erdere de valoare, cumulate.
– pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferen țele constatate în plus
între valoarea de inventar și valoarea de intrare se înregistreaz ă în contabilitate, pe
seama elementelor corespunz ătoare de datorii.

La fiecare dat ă a bilanțului:

– elementele monetare exprimate în valut ă (disponibilit ăți și alte elemente
asimilate, cum sunt acreditivele și depozitele bancare, crean țe și datorii în valut ă)
trebuie evaluate și raportate utilizând cursul de schimb comunicat de Banca Na țională
a României, valabil la data încheierii exerci țiului financiar. Diferen țele de curs
valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de la data înregistr ării creanțelor sau
datoriilor în valuta sau cursul la care au fost raportate în situa țiile financiare
anterioare și cursul de schimb de la data încheierii exerci țiului financiar, se
înregistreaz ă la venituri sau la cheltuieli financiare, dup ă caz;
– pentru crean țele și datoriile, exprimate în lei, a c ăror decontare se face în
funcție de cursul unei valute, eventualele diferen țe favorabile sau nefavorabile, care
rezultă din evaluarea acestora se înregistreaz ă la venituri sau cheltuieli financiare.
– elementele nemonetare achizi ționate cu plata în valut ă și înregistrate la costul
istoric (active fixe, stocuri) trebuie raportate utilizând cursul de schimb de la data efectuării tranzac ției;
– elementele nemonetare achizi ționate cu plata în valut ă (active fixe, stocuri) și
înregistrate la valoarea just ă trebuie raportate utilizând curs ul de schimb existent la
data determin ării valorilor respective.

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

61 Prin elemente monetare se înțelege disponibilit ățile bănești, și activele/
datoriile de primit/de pl ătit în sume fixe sau determinabile.
c) Evaluarea la data ie șirii din unitate
La data ie șirii din institu ție sau la darea în consum, bunurile se evalueaz ă și se
scad din gestiune la valoarea lor de intrare.
3.5.4. Note explicative

Notele explicative la situa țiile financiare con țin informa ții referitoare la
metodele de evaluare a activelor, precum și orice informa ții suplimentare care sunt
relevante pentru necesit ățile utilizatorilor în ceea ce prive ște poziția financiar ă și
rezultatele ob ținute.
Notele explicative se prezint ă sistematic. Pentru fiecare element semnificativ
din bilanț trebuie să existe informa ții în notele explicative.

3.5.4.1. Comparabilitatea informa țiilor

Pentru elementele prezentate în notele explicative, se prezint ă, de regul ă,
sumele corespunz ătoare anului curent și a anului precedent.
Următoarele informa ții trebuie prezentate cu claritate și repetate ori de câte ori
este necesar, pentru buna lor în țelegere:
a) numele persoanei juridice care face raportarea;
b) faptul c ă situațiile financiare sunt proprii acesteia;
c) data la care s-au încheiat sau perioada la care se refera situa țiile financiare;
d) moneda în care sunt întocmite situa țiile financiare;
e) exprimarea cifrelor incluse în raportare (lei).
3.5.4.2. Corectarea erorilor contabile
Eventualele erori consta tate în contabilitate, dup ă aprobarea și depunerea
situațiilor financiare, vor fi corectate în anul în care acestea se constat ă.
Erorile contabile pot s ă apară ca urmare a unor gre șeli matematice, gre șelilor
de aplicare a politicilor contabile, ignor ării sau interpret ării greșite a evenimentelor și
a fraudelor.
Corectarea unor asemenea erori aferente exerci țiilor precedente se efectueaz ă
pe seama rezultatului reportat.
În notele la situa țiile financiare trebui e prezentate informa ții suplimentare cu
privire la erorile constatate.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

62 3.6. Calit ățile informa țiilor contabile

Problema adev ărului contabil sau, mai precis, a adecv ării imaginii contabile
la realitatea economic ă trebuie apreciat ă făcându-se referiri la calit ățile informa țiilor
contabile. În acest sens apreciem c ă următoarele atribute trebuie s ă caracterizeze
informațiile contabile: inteligibilitatea, relevan ța (pragul de semnifica ție), credibili-
tatea (reprezentarea fidel ă, prevalen ța economicului, neutralitatea, pruden ța,
integralitatea), comparabilitatea, imaginea fidel ă.
Inteligibilitatea sau ușurința cu care utilizatorii în țeleg informa ția contabil ă
trebuie să devină o calitate esen țială a documentelor contabile de sintez ă. Un factor
important în aceast ă privință este maniera de prezentare a conturilor anuale. Pentru ca
această prezentare s ă-și atingă scopul, articolele și elementele contabile sunt agregate
și clasificate în cel mai adecvat mod cu putin ță.
Inteligibilitatea presupune de asemenea ca utilizatorii informa țiilor să aibă un
nivel de cuno ștințe (economice, contabile etc.) care s ă le permit ă studierea informa-
țiilor cu rezonabil ă diligență.
Relevanța informațiilor contabile se refer ă la capacitatea acestora de a fi utile
beneficiarilor în luarea de decizii, oferind suportul necesar în evaluarea evenimentelor precedente. Cu alte cuvinte, o informa ție relevant ă oferă utilizatorilor posibilitatea de
a elabora previziuni și de a-și confirma a șteptările. Atunci când exist ă numeroși
utilizatori ai informa ției contabile, având interese și grade diferite de în țelegere,
relevanța devine un deziderat oarecum greu de atins.
Credibilitatea presupune ca informa ția contabil ă să nu con țină erori
semnificative, s ă nu fie p ărtinitoare. Informa ția contabil ă trebuie s ă fie neutră,
completă, să reprezinte fidel evenimentele. Credibilitatea mai presupune și
prudență, precauție în exercitarea ra ționamentelor profesionale (activele și veniturile
să nu fie subevaluate, iar pasivele și cheltuielile s ă nu fie supraevaluate).
Comparabilitatea presupune necesitatea ca utilizatorii s ă poată compara
informațiile din conturile anuale ale aceleia și instituții într-un anumit interval de timp
și să extragă tendințe privind pozi ția financiar ă și performan țele respectivei entit ăți
(compara ții în timp). De asemenea, utilizatorii trebuie s ă aibă posibilitatea de a
compara conturile anuale ale diferitelor societ ăți (compara ții în spațiu), pentru a
evalua pozi ția financiar ă și performan țele acestora.
Pentru a se asigura comparabilitatea este important s ă se respecte principiul
permanen ței metodelor.
Producerea și publicarea unor informa ții financiare care s ă prezinte echilibrat
toate calit ățile descrise anterior conduc la ob ținerea unor situa ții financiare care s ă
prezinte o imagine fidel ă a situației institu ției publice.

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

63 Armonizarea sistemului contabil românesc cu directivele europene și cu
Standardele interna ționale de contabilitate aduce schimb ări importante în proble-
matica evaluării; am putea afirma c ă această dimensiune a contabilit ății devine
primordial ă. Raționamentul profesional î și va găsi împlinirea potrivit Standardelor
internaționale de contabilitate și prin variantele de evaluare, asupra c ărora trebuie s ă
ne exprim ăm opțiunea.
Dificultățile în aplicarea Standardelor interna ționale de contabilitate nu sunt
cele legate de tehnica de înregistrare contabil ă sau de încadrarea corect ă a unui
eveniment în categoria corespunz ătoare, ci cele legate de determinarea „valorii juste“,
„valorii realizabile nete“, „valorii actualizate“ etc.

Evaluarea activelor, da toriilor, veniturilor și cheltuielilor

Valoarea de intrare
Tratament de baz ă (cost istoric) Valoarea la
inventar Valoarea în situa țiile financiare Valoarea
la ieșire

Cost achizi ție
Cost produc ție
Valoare de aport
Valoare de
utilitate
Valoare just ă
Valoare
actualizată
Val. la intrare
(corectată cu
deprecierea)
Valoare
reevaluată
Valoare
actualizată
Valoare
de intrare
Active
achiziționate      
produse      
aport la capital      
titlu gratuit      
prin schimb      
Datorii     
Venituri   
Cheltuieli    

Noutățile cu privire la defini ții se refer ă la aplicarea principiului prevalen ței
economicului asupra juridicului.
Clasicele defini ții și metode de evaluare pentru active, datorii, venituri și
cheltuieli au fost înlocuite cu abord ări moderne și complexe, care faciliteaz ă și chiar
impun raționamentul profesional.
Dimensiunea juridic ă a recunoa șterii activelor, datoriilor, veniturilor și
cheltuielilor trece pe planul al doilea (cel pu țin teoretic), marele câ știgător fiind
„substanța economic ă“.

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

64 3.7. Planul de conturi pentru institu țiile publice
în structura actual ă

Începând cu luna ianuarie a anului 2006, institu țiile publice ale c ăror
conducători au calitatea de ordonatori de credite principali, secundari sau
terțiari, precum și activitățile finanțate din venituri proprii care au organizat ă
contabilitatea în partid ă dublă trebuie s ă foloseasc ă în mod obligatoriu Planul
de conturi pentru institu țiile publice.
Planul de conturi pentru institu țiile publice este întocmit pe baza cadrului
general al planurilor de conturi, elaborat de c ătre Ministerul Finan țelor Publice în
contextul m ăsurilor de perfec ționare a sistemului informa țional economic.
Cu ajutorul conturilor cuprinse în planul de conturi se asigur ă înregistrarea
existenței, mișcării și transform ării elementelor patrimoniale în derularea proceselor
de executare a bugetelor de venituri și cheltuieli, ob ținându-se astfel sistematizarea
informațiilor și raportarea lor prin situa țiile financiare.
Planul de conturi pentru institu țiile de stat, elaborat pe baza principiilor de
clasificare și simbolizare a sistemului zecimal, con ține opt clase de conturi,
simbolizate cu cifre de la 1 la 8, astfel:

1 conturi de capitaluri
2 conturi de active fixe
3 conturi de stocuri si prod uctie in curs de executie
4 conturi de terti
5 conturi la trezoreria statului si banci comerciale 6 conturi de cheltuieli
7 conturi de venituri si finantari
8 conturi in afara bilantului

În planul de conturi simbolizarea se realizeaz ă astfel:
– clasele sunt simbolizate cu o cifr ă de la 1 la 8;
– conturile sintetice de gradul I sunt simbolizate cu dou ă cifre, de la 1 la 8;
– conturile sintetice de gradul II sunt simb olizate cu trei cifre, tot de la 1 la 8
(sistemul zecimal).
În Planul de conturi pentru institu țiile publice, conturile sintetice au fost
desfășurate (dezvoltate) pe principalele conturi analitice care stau la baza întocmirii
situațiilor financiare și îndeosebi a execut ării bugetului de venituri și cheltuieli.
Dezvoltarea în analitic a conturilor prev ăzute în planul de conturi se face
potrivit principiilor men ționate în instruc țiunile de aplicare a planului de conturi și
indicațiilor date de c ătre organele ierarhic superioare, în func ție de necesitatea

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

65 evidențierii distincte a anumitor elemente de activ și pasiv și de specificul activit ății
unităților subordonate.
Instrucțiunile de aplicare a planului de conturi pentru institu țiile publice
stabilesc con ținutul claselor și conturilor, definind func ționarea acestora din urm ă și
exemplificând prin coresponden ța dintre conturi modul de înregistrare a principalelor
operații ce au loc în cadrul institu țiilor publice.
În același timp, pe lâng ă conținutul fiec ărui cont, instruc țiunile cuprind
indicațiile referitoare la informa țiile ce se pot ob ține cu ajutorul conturilor din clasa
respectivă și la modul lor de utilizare pentru analiza și controlul activit ății instituțiilor
publice.
Pentru fiecare cont sintetic s-a f ăcut o delimitare a con ținutului, avându-se în
vedere legisla ția în vigoare, precum și principalele metode folosite în contabilitate, cu
scopul de a înlesni însu șirea funcționării conturilor și tehnica înregistr ării corecte a
operațiilor.
Prevederile planului de conturi și ale instruc țiunilor de aplicare nu constituie
temei legal pentru efectuarea unor opera ții, ci servesc numai la înregistrarea în
contabilitate a acestor opera ții.
Orice opera țiune economico-financiar ă supusă înregistr ării în contabilitate
trebuie efectuat ă în concordan ță strictă cu prevederile actului normativ care
reglementeaz ă operațiunea respectiv ă.
Planul de conturi general pentru institu țiile publice se prezint ă astfel:

PLANUL DE CONTURI GENERAL
PENTRU INSTITU ȚII PUBLICE CLASA
GRUPA
CONT
SINTETIC
gr. I și gr. II DENUMIRE CONT
1 CONTURI DE CAPITALURI
10 CAPITAL, REZERVE, FONDURI
100 Fondul activelor fixe necorporale
101 Fondul bunurilor care alc ătuiesc domeniul public al
statului
102 Fondul bunurilor care alc ătuiesc domeniul privat al
statului

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

66 103 Fondul bunurilor care alc ătuiesc domeniul public al
unităților administrativ-teritoriale
104 Fondul bunurilor care alc ătuiesc domeniul privat al
unităților administrativ-teritoriale
105 Rezerve din reevaluare
1051 Rezerve din reevaluarea terenurilor și amenajărilor la
terenuri
1052 Rezerve din reevaluarea construc țiilor
1053 Rezerve din reevaluarea instala țiilor tehnice,
mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor
1054 Rezerve din reevaluarea mobilierului, aparaturii
birotice, echipamentelor de protectie a valorilor
umane si materiale si a altor active fixe corporale
1055 Rezerve din reevaluarea al tor active ale statului
106* Diferente din reevaluare și diferențe de curs aferente
dobânzilor incasate (Sapard)
11 REZULTATUL REPORTAT
117 Rezultatul reportat
117.01 Rezultatul reportat – institu ții publice finan țate
integral din buget (de stat, local, asigur ări, sănătate,
șomaj)
117.02 Rezultatul reportat – bugetul local
117.03 Rezultatul reportat – bugetul asigur ărilor sociale de
stat
117.04 Rezultatul reportat – bugetul asigur ărilor pentru șomaj
117.05 Rezultatul reportat – bugetul Fondului na țional unic
de asigurări sociale de s ănătate
117.08 Rezultatul reportat – bugetul fondurilor externe
nerambursabile
117.09 Rezultatul reportat – bugetul de stat
117.10 Rezultatul reportat – institu ții publice și activități
finanțate integral sau partial din venituri proprii
117.20-26 Rezultatul reportat – alte influen țe
12 REZULTATUL PATRIMONIAL
121 Rezultatul patrimonial
121.01 Rezultatul patrimonial – institu ții publice finan țate
integral din buget (de stat, local, asigur ări sociale,
șomaj, sănătate)
121.02 Rezultatul patrimonial – bugetul local
121.03 Rezultatul patrimonial – bugetul asigur ărilor sociale
de stat

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

67 121.04 Rezultatul patrimonial – bugetul asigur ărilor pentru
șomaj
121.05 Rezultatul patrimonial – bugetul Fondului na țional
unic de asigur ări sociale de s ănătate
121.08 Rezultatul patrimonial – bugetul fondurilor externe
nerambursabile
121.09 Rezultatul patrimonial – bugetul de stat
121.10 Rezultatul patrimonial – institu ții publice și activități
finanțate integral sau partial din venituri proprii
13 FONDURI CU DESTINA ȚIE SPECIAL Ă
131 Fondul de rulment
132 Fondul de rezerv ă al bugetului asigur ărilor sociale de
stat
133 Fondul de rezerv ă constituit conform Ordonan ței de
urgență a Guvernului nr. 150/2002
134 Fondul de amortizare aferent activelor fixe de ținute de
serviciile publice de interes local
135 Fondul de risc
136 Fondul depozitelor speciale constituite pentru
construcții de locuin țe
137 Taxe speciale
139 Alte fonduri
1391 Fondul de dezvoltare a spitalului
1392 Fondul de între ținere, înlocuire și dezvoltare-investi ții
ISPA
15 PROVIZIOANE
151 Provizioane
1511 Provizioane pentru litigii
1512 Provizioane pentru garan ții acordate clien ților
1518 Alte provizioane
16 IMPRUMUTURI ȘI DATORII ASIMILATE –
pe termen mediu și lung
161 Împrumuturi din emisiunea de obliga țiuni
1611 Împrumuturi din emisiunea de obliga țiuni cu termen
de răscumpărare în exerci țiul curent
1612 Împrumuturi din emisiunea de obliga țiuni cu termen
de răscumpărare în exerci țiile viitoare
162 Împrumuturi interne și externe contractate de
autoritatile administra ției publice locale
1621 Împrumuturi interne și externe contractate de
autoritățile administra ției publice locale cu termen de
rambursare în exerci țiul curent

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

68 1622 Împrumuturi interne și externe contractate de
autoritățile administra ției publice locale cu termen de
rambursare în exerci țiile viitoare
163 Împrumuturi interne și externe garantate de
autoritățile administra ției publice locale
1631 Împrumuturi interne și externe garantate de
autoritățile administra ției publice locale cu termen de
rambursare în exerci țiul curent
1632 Împrumuturi interne și externe garantate de
autoritățile administra ției publice locale cu termen de
rambursare în exerci țiile viitoare
164 Împrumuturi interne și externe contractate de stat
1641 Împrumuturi interne și externe contractate de stat cu
termen de rambursare în exerci țiul curent
1642 Împrumuturi interne și externe contractate de stat cu
termen de rambursare în exerci țiile viitoare
165 Împrumuturi interne și externe garantate de stat
1651 Împrumuturi interne și externe garantate de stat cu
termen de rambursare în exerci țiul curent
1652 Împrumuturi interne și externe garantate de stat cu
termen de rambursare în exerci țiile viitoare
166 Sume primite pentru acoperirea deficitului bugetului
asigurărilor sociale de stat din contul curent general al
trezoreriei statului
167 Alte împrumuturi și datorii asimilate
1671
Alte împrumuturi și datorii asimilate cu termen de
rambursare în exerci țiul curent

1672 Alte împrumuturi și datorii asimilate cu termen de
rambursare în exerci țiile viitoare
168 Dobânzi aferente împrumuturilor și datoriilor
asimilate
1681 Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de
obligațiuni
1682 Dobânzi aferente împrumuturilor interne și externe
contractate de autorit ățile administra ției publice locale
1683 Dobânzi aferente împrumuturilor interne și externe
garantate de autorit ățile administra ției publice locale
1684 Dobânzi aferente împrumuturilor interne și externe
contractate de stat
1685 Dobânzi aferente împrumuturilor interne și externe
garantate de stat

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

69 1687 Dobânzi aferente altor împrumuturi și datorii asimilate
169 Prime privind rambursarea obliga țiunilor

2 CONTURI DE ACTIVE FIXE
20 ACTIVE FIXE NECORPORALE
203 Cheltuieli de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licen țe, mărci comerciale,
drepturi și active similare
206 Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive
208 Alte active fixe necorporale
2081 Programe informatice
2082 Alte active fixe necorporale
21 ACTIVE FIXE CORPORALE
211 Terenuri și amenajări la terenuri
2111 Terenuri
2112 Amenajări la terenuri
212 Construcții
213 Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și
plantații
2131 Echipamente tehnologice (ma șini, utilaje și instalații
de lucru)
2132 Aparate și instalații de măsurare, control și reglare
2133 Mijloace de transport
2134 Animale și plantații
214 Mobilier, aparatur ă birotică, echipamente de protec ție
a valorilor umane și materiale și alte active fixe
corporale
215
Alte active ale statului

23 ACTIVE FIXE ÎN CURS ȘI AVANSURI
PENTRU ACTIVE FIXE
231 Active fixe corporale în curs de execu ție
232 Avansuri acordate pentru active fixe corporale
233 Active fixe necorporale în curs de execu ție
234 Avansuri acordate pentru active fixe necorporale
26 ACTIVE FINANCIARE (peste 1 an)
260 Titluri de participare
2601 Titluri de participare cotate
2602 Titluri de participare necotate
265 Alte titluri imobilizate
267 Creanțe imobilizate
2675 Împrumuturi acordate pe termen lung

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

70 2676 Dobânzi aferente împrumuturilor pe termen lung
2678 Alte crean țe imobilizate
2679 Dobânzi aferente altor crean țe imobilizate
269 Vărsăminte de efectuat pentru active financiare
28 AMORTIZARI PRIVIND ACTIVELE FIXE
280 Amortizări privind activele fixe necorporale
2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licen țelor,
mărcilor comerciale, drepturilor și activelor similare
2808 Amortizarea altor active fixe necorporale
281 Amortizări privind activele fixe corporale
2811 Amortizarea amenaj ărilor la terenuri
2812 Amortizarea construc țiilor
2813 Amortizarea instala țiilor tehnice, mijloacelor de
transport, animalelor și plantațiilor
2814 Amortizarea mobilierului, aparaturii birotice,
echipamentelor de protec ție a valorilor umane și
materiale și a altor active fixe corporale

29 AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA SAU
PIERDEREA DE VALOARE A ACTIVELOR
FIXE
290 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe necorporale
2904 Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare
2905 Ajustări pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor,
licențelor, mărcilor comerciale, drepturilor și activelor
similare
2908 Ajustări pentru deprecierea altor active fixe necorporale
291 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe corporale
2911 Ajustări pentru deprecierea terenurilor și amenajărilor
la terenuri
2912 Ajustări pentru deprecierea construc țiilor
2913 Ajustări pentru deprecierea instala țiilor tehnice,
mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor
2914 Ajustări pentru deprecierea mobilierului, aparaturii
birotice, echipamentului de protec ție a valorilor
umane și materiale și a altor active fixe corporale
293 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe în curs de
execuție
2931 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe necorporale
în curs de execu ție

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

71 2932 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe corporale în
curs de execu ție
296 Ajustări pentru pierderea de valoare a activelor
financiare
2961 Ajustări pentru pierderea de valoare a ac țiunilor
2962
Ajustări pentru pierderea de valoare a altor active
financiare

3 CONTURI DE STOCURI ȘI PRODUC ȚIE
ÎN CURS DE EXECU ȚIE
30 STOCURI DE MATERII ȘI MATERIALE
301 Materii prime
302 Materiale consumabile
3021 Materiale auxiliare
3022 Combustibili
3023 Materiale pentru ambalat
3024 Piese de schimb
3025 Semințe si materiale de plantat
3026 Furaje
3027 Hrană
3028 Alte materiale consumabile
3029 Medicamente și materiale sanitare
303 Materiale de natura obiectelor de inventar
3031 Materiale de natura obiectelor de inventar în magazie
3032 Materiale de natura obiectelor de inventar în folosin ță
304 Materiale rezerv ă de stat și de mobilizare
3041 Materiale rezerv ă de stat
3042 Materiale rezerv ă de mobilizare
305 Ambalaje rezerv ă de stat și de mobilizare
3051 Ambalaje rezerv ă de stat
3052 Ambalaje rezerv ă de mobilizare
307 Materiale date în prelucrare în institu ție
309 Alte stocuri
33 PRODUC ȚIA ÎN CURS DE EXECU ȚIE
331 Produse în curs de execu ție
332 Lucrări și servicii în curs de execu ție
34 PRODUSE
341 Semifabricate
345 Produse finite
346 Produse reziduale
347 Bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii, în
proprietatea privat ă a statului

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

72 348 Diferențe de pret la produse
349 Bunuri confiscate sau intrate potrivit legii, în
proprietatea privat ă a unităților administrativ-
teritoriale
35 STOCURI AFLATE LA TER ȚI
351 Materii și materiale aflate la ter ți
3511 Materii și materiale la ter ți
3512 Materiale de natura obiectelor de inventar aflate la
terți
354 Produse aflate la ter ți
3541 Semifabricate aflate la ter ți
3545 Produse finite aflate la ter ți
3546 Produse reziduale aflate la ter ți
356 Animale aflate la ter ți
357 Mărfuri aflate la ter ți
358 Ambalaje aflate la ter ți
359 Bunuri în custodie sau în consigna ție la terți
36 ANIMALE
361 Animale și păsări
37 MĂRFURI
371 Mărfuri
378 Diferențe de preț la mărfuri (adaos comercial)
38 AMBALAJE
381 Ambalaje
39 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA
STOCURILOR ȘI PRODUC ȚIEI ÎN CURS
DE EXECU ȚIE
391 Ajustări pentru deprecierea materiilor prime
392 Ajustări pentru deprecierea materialelor
3921 Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile
3922 Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura
obiectelor de inventar
393 Ajustări pentru deprecierea produc ției în curs
de execuție
394 Ajustări pentru deprecierea produselor
3941 Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor
3945 Ajustări pentru deprecierea produselor finite
3946 Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale
395 Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la ter ți
3951 Ajustări pentru deprecierea materiilor și materialelor
aflate la ter ți

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

73 3952 Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor aflate la
terți
3953 Ajustări pentru deprecierea produselor finite aflate la
terți
3954 Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale aflate
la terți
3956 Ajustări pentru deprecierea animalelor aflate la ter ți
3957 Ajustări pentru deprecierea m ărfurilor aflate la ter ți
3958 Ajustări pentru deprecierea ambalajelor aflate la ter ți
396 Ajustări pentru deprecierea animalelor
397 Ajustări pentru deprecierea m ărfurilor
398 Ajustări pentru deprecierea ambalajelor

4 CONTURI DE TER ȚI
40 FURNIZORI ȘI CONTURI ASIMILATE
401 Furnizori
403 Efecte de pl ătit
404 Furnizori de active fixe
4041 Furnizori de active fixe sub 1 an
4042 Furnizori de active fixe peste 1 an
405 Efecte de pl ătit pentru active fixe
408 Furnizori – facturi nesosite
409 Furnizori-debitori
4091 Furnizori-debitori pentru cump ărări de bunuri de
natura stocurilor
4092 Furnizori-debitori pentru prest ări de servicii și
executări de lucrări
41 CLIENȚI ȘI CONTURI ASIMILATE
411 Clienți
4111 Clienți cu termen sub 1 an
4112 Clienți cu termen peste 1 an
4118 Clienți incerti sau în litigiu
413 Efecte de primit de la clien ți
418 Clienți – facturi de întocmit
419
Clienți-creditori

42 PERSONAL ȘI CONTURI ASIMILATE
421 Personal-salarii datorate
422 Pensionari-pensii datorate
4221 Pensionari civili-pensii datorate
4222 Pensionari militari-pensii datorate
423 Personal-ajutoare și indemniza ții datorate

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

74 424 Șomeri-indemniza ții datorate
425 Avansuri acordate personalului
426 Drepturi de personal neridicate
427 Rețineri din salarii și din alte drepturi datorate ter ților
4271 Rețineri din salarii datorate ter ților
4272 Rețineri din pensii datorate ter ților
4273 Rețineri din alte drepturi datorate ter ților
428 Alte datorii și creanțe în legatur ă cu personalul
4281 Alte datorii în legatur ă cu personalul
4282 Alte crean țe în legatur ă cu personalul
429 Bursieri și doctoranzi
43 ASIGUR ĂRI SOCIALE, PROTEC ȚIE SOCIAL Ă
ȘI CONTURI ASIMILATE
431 Asigurări sociale
4311 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări sociale
4312 Contribuțiile asigura ților pentru asigur ări sociale
4313 Contributile angajatorilor pentru asigur ări sociale de
sănătate
4314 Contribuțiile asigura ților pentru asigur ări sociale de
sănătate
4315 Contribuțiile angajatorilor pentru accidente de munc ă
și boli profesionale
437 Asigurări pentru șomaj
4371 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări de șomaj
4372 Contribuțiile asigura ților pentru asigur ări de șomaj
438 Alte datorii sociale
44 BUGETUL STATULUI, BUGETUL LOCAL,
BUGETUL ASIGUR ĂRILOR SOCIALE DE
STAT ȘI CONTURI ASIMILATE
440 Cote defalcate din impozitul pe venit pentru
echilibrarea bugetelor locale
441 Sume incasate pentru bugetul capitalei
442 Taxa pe valoarea ad ăugată
4423 Taxa pe valoarea ad ăugată de plată
4424 Taxa pe valoarea ad ăugată de recuperat
4426 Taxa pe valoarea ad ăugată deductibil ă
4427 Taxa pe valoarea ad ăugată colectată
4428 Taxa pe valoarea ad ăugată neexigibila
444 Impozit pe venitul din salarii și din alte drepturi
446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate
448 Alte datorii și creanțe cu bugetul
4481 Alte datorii fa ță de buget

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

75 4482 Alte crean țe privind bugetul
45 DECONTARI CU COMUNITATEA
EUROPEAN Ă PRIVIND FONDURILE
NERAMBURSABILE (PHARE, SAPARD, ISPA,
etc.)
450* Sume de primit și de restituit Comunit ății Europene –
PHARE, SAPARD, ISPA
4501* Sume de primit de la Comunitatea European ă –
PHARE, SAPARD, ISPA
4502* Sume de restituit Comunit ății Europene – PHARE,
SAPARD, ISPA
451* Sume de primit si de restituit Fondului Na țional –
PHARE, SAPARD, ISPA
4511* Sume de primit de la Fondul Na țional – PHARE,
SAPARD, ISPA
4512* Sume de restituit Fondului Na țional – PHARE,
SAPARD, ISPA
452* Sume datorate Agen țiilor de Implementare – PHARE,
SAPARD, ISPA
453* Sume de primit și de restituit Autorit ăților de
Implementare – PHARE, SAPARD, ISPA
4531* Sume de primit de la Autorit ățile de Implementare –
PHARE, SAPARD, ISPA
4532* Sume de restituit Autorit ăților de Implementare –
PHARE, SAPARD, ISPA
454* Sume de primit si de restituit beneficiarilor*- PHARE
4541* Sume de primit de la beneficiar – PHARE
4542* Sume de restituit beneficiarilor – PHARE
455* Sume de primit și de restituit bugetului (cofinan țare,
indisponibilit ăți temporare de fonduri de la Comisia
European ă – PHARE, SAPARD, ISPA
4551* Sume de primit de la buget (cofinan țare,
indisponibilit ăți temporare de fonduri de la Comisia
European ă – PHARE, SAPARD, ISPA
4552*
Sume de restituit bugetului (cofinan țare,
indisponibilit ăți temporare de fonduri de la Comisia
European ă – PHARE, SAPARD, ISPA

456* Sume de primit de la bugetul de stat pentru cheltuieli
neeligibile – PHARE, SAPARD, ISPA
457* Sume de recuperat de la Agen țiile de Implementare –
PHARE, SAPARD, ISPA

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

76 458* Sume de primit de la Agen ții/Autorități de
Implementare (la beneficiarii finali)
46 DEBITORI ȘI CREDITORI DIVER ȘI,
DEBITORI ȘI CREDITORI AI BUGETELOR
461 Debitori
4611 Debitori sub 1 an
4612 Debitori peste 1 an
462 Creditori
4621 Creditori sub 1 an
4622 Creditori peste 1 an
463 Creanțe ale bugetului de stat
464 Creanțe ale bugetului local
465 Creanțe ale bugetului asigur ărilor sociale de stat
466 Creanțe ale bugetelor fondurilor speciale
4664 Creanțe ale bugetului asigur ărilor pentru șomaj
4665 Creanțe ale bugetului Fondului na țional unic de
asigurări sociale de s ănătate
467 Creditori ai bugetelor
4671 Creditori ai bugetului de stat
4672 Creditori ai bugetului local
4673 Creditori ai bugetului asigur ărilor sociale de stat
4674 Creditori ai bugetului asigur ărilor pentru șomaj
4675 Creditori ai bugetului Fondului na țional unic de
asigurări sociale de s ănătate
468 Împrumuturi acordate potrivit legii
4681 Împrumuturi acordate potrivit legii din bugetul de stat
4682 Împrumuturi acordate potrivit legii din bugetul local
4684 Împrumuturi acordate potrivit legii din fondul de
tezaur
4687 Sume acordate din fondul de rulment potrivit legii
469 Dobânzi aferente împr umuturilor acordate
47 CONTURI DE REGULARIZARE ȘI
ASIMILATE
471 Cheltuieli înregistrate în avans
472 Venituri înregistrate în avans
473 Decontări din operatii în curs de clarificare
48 DECONT ĂRI
481 Decontări între institu ția superioar ă și instituțiile
subordonate
4811 Decontări privind opera țiuni financiare
4812 Decontări privind activele fixe
4813 Decontări privind stocurile

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

77 4819 Alte decont ări
482 Decontări între institu ții subordonate
483 Decontări din opera ții în participa ție
49 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA
CREANȚELOR
491 Ajustări pentru deprecierea crean țelor – clien ți
4911 Ajustări pentru deprecierea crean țelor – clien ți sub 1 an
4912 Ajustări pentru deprecierea crean țelor – clien ți peste 1 an
496 Ajustări pentru deprecierea crean țelor – debitori
4961 Ajustări pentru deprecierea crean țelor – debitori sub 1 an
4962 Ajustări pentru deprecierea crean țelor – debitori peste
1 an
497
Ajustări pentru deprecierea crean țelor bugetare

5 CONTURI LA TREZORERIA STATULUI ȘI
BĂNCI COMERCIALE
50 INVESTI ȚII PE TERMEN SCURT
505 Obligațiuni emise și răscumpărate
509 Vărsăminte de efectuat pentru investi țiile pe termen
scurt
51 CONTURI LA TREZORERIA STATULUI ȘI
BĂNCI
510 Disponibil din împrumuturi din disponibilit ățile
contului curent general al trezoreriei statului
511 Valori de încasat
5112 Cecuri de încasat
512 Conturi la b ănci
5121 Conturi la b ănci în lei
5124 Conturi la b ănci în valut ă
5125 Sume în curs de decontare
513 Disponibil din împrumuturi interne și externe
contractate de stat
5131 Disponibil în lei din împrumuturi interne și externe
contractate de stat
5132 Disponibil în valut ă din împrumuturi interne și
externe contractate de stat
514 Disponibil din împrumuturi interne și externe
garantate de stat
5141 Disponibil în lei din împrumuturi interne și externe
garantate de stat
5142 Disponibil în valut ă din împrumuturi interne și
externe garantate de stat

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

78 515 Disponibil din fonduri externe nerambursabile
5151 Disponibil în lei din fondur i externe nerambursabile
5152 Disponibil în valut ă din fonduri externe
nerambursabile
5153 Depozite bancare
516 Disponibil din împrumuturi interne și externe
contractate de autorit ățile administra ției publice locale
5161 Disponibil în lei din împrumuturi interne și externe
contractate de autorit ățile administra ției publice locale
5162 Disponibil în valut ă din împrumuturi interne și externe
contractate de autorit ățile administra ției publice locale
517 Disponibil din împrumuturi interne și externe
garantate de autorit ățile administra ției publice locale
5171 Disponibil în lei din împrumuturi interne și externe
garantate de autorit ățile administra ției publice locale
5172 Disponibil în valut ă din împrumuturi interne și externe
garantate de autorit ățile administra ției publice locale
518 Dobânzi
5186 Dobânzi de platit
5187 Dobânzi de încasat
519 Împrumuturi pe termen scurt
5191 Împrumuturi pe termen scurt
5192 Împrumuturi pe termen scurt nerambursate la
scadență
5194 Împrumuturi primite din bugetul de stat pentru
înființarea unor institu ții sau a unor activit ăți finanțate
integral din venituri proprii
5195 Împrumuturi primite din bugetul local pentru
înființarea unor institu ții și servicii publice sau
activități finanțate integral din venituri proprii
5196 Împrumuturi interne și externe contractate de
autoritățile administra ției publice locale
5197 Sume primite din fondul de rulment conform legii
5198 Împrumuturi primite din disponibilit ățile contului
curent general al trezoreriei statului
52 DISPONIBIL AL BUGETELOR
520 Disponibil al bugetului de stat
521 Disponibil al bugetului local
5211 Disponibil al bugetului local
5212 Rezultatul execu ției bugetare din anul curent
522 Disponibil din fondul de rulment al bugetului local

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

79 5221 Disponibil curent din fondul de rulment al bugetului
local
5222 Depozite constituite din fondul de rulment al
bugetului local
523 Disponibil din cote defalcate din impozitul pe venit
pentru echilibrarea bugetelor locale
524 Disponibil din venituri încasate pentru bugetul
capitalei
525 Disponibil al bugetului asigur ărilor sociale de stat
5251 Disponibil al bugetului asigur ărilor sociale de stat
5252 Rezultatul execu ției bugetare din anul curent
5253 Rezultatul execu ției bugetare din anii preceden ți
526 Disponibil din fondul de rezerva al bugetului
asigurărilor sociale de stat
527 Disponibil din fondul de rezerv ă constituit conform
Ordonanței de urgen ță a Guvernului nr. 150/2002
528 Disponibil din sume încasate în cursul procedurii de
executare silit ă
529 Disponibil din sumele colectate pentru unele bugete
5291 Disponibil din sumele colectate pentru bugetul de stat
5292 Disponibil din sumele colectate pentru bugetul local
5299 Disponibil din sume colectate prin intermediul
cardurilor
53 CASA ȘI ALTE VALORI
531 Casa
5311 Casa în lei
5314 Casa în valuta
532 Alte valori
5321 Timbre fiscale și postale
5322 Bilete de tratament și odihnă
5323 Tichete și bilete de c ălătorie
5324 Bonuri valorice pentru carburan ți auto
5325 Bilete cu valoare nominal ă
5326 Tichete de mas ă
5328 Alte valori
54 ACREDITIVE
541 Acreditive
5411 Acreditive în lei
5412 Acreditive în valuta
542 Avansuri de trezorerie

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

80 55 DISPONIBIL DIN FONDURI CU DESTINA ȚIE
SPECIAL Ă
550 Disponibil din fonduri cu destina ție special ă
551 Disponibil din alocatii bugetare cu destina ție special ă
552 Disponibil pentru sume de mandat și sume în depozit
553 Disponibil din taxe speciale
554 Disponibil din amortizarea activelor fixe de ținute
de serviciile publice de interes local
555 Disponibil al fondului de risc
556 Disponibil din depozite spec iale constituite pentru
construirea de locuin țe
557 Disponibil din valorificarea bunurilor intrate în
proprietatea privat ă a statului
558 Disponibil din cofinan țarea de la buget aferent ă
programelor/proiectelor finan țate din fonduri
externe nerambursabile
6 DISPONIBIL AL INSTITU ȚIILOR PUBLICE ȘI
ACTIVIT ĂȚILOR FINAN ȚATE INTEGRAL
SAU PAR ȚIAL DIN VENITURI PROPRII
560 Disponibil al institu țiilor publice finan țate integral din
venituri proprii
5601 Disponibil curent
5602 Depozite ale institu țiilor publice finan țate integral din
venituri proprii
561 Disponibil al institu țiilor publice finan țate din venituri
proprii și subvenții
562 Disponibil al activit ăților finanțate din venituri proprii

57 DISPONIBIL DIN VENITURILE FONDURILOR
SPECIALE
571 Disponibil din veniturile Fondului na țional unic de
asigurări sociale de s ănătate
5711 Disponibil din veniturile curente ale Fondului na țional
unic de asigur ări sociale de s ănătate
5712 Rezultatul execu ției bugetare din anul curent
5713 Rezultatul execu ției bugetare din anii preceden ți
5714 Depozite din veniturile Fondului na țional unic de
asigurări sociale de s ănătate
574 Disponibil din veniturile bugetului asigur ărilor pentru
șomaj
5741 Disponibil din veniturile curente ale bugetului
asigurărilor pentru șomaj

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

81 5742 Rezultatul execu ției bugetare din anul curent
5743 Rezultatul execu ției bugetare din anii preceden ți
5744 Depozite din veniturile bugetului asigur ărilor pentru
șomaj
58 VIRAMENTE INTERNE
581 Viramente interne
59 AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE
VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE
595
Ajustări pentru pierderea de valoare a obliga țiunilor
emise și răscumpărate

6 CONTURI DE CHELTUIELI
60 CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601 Cheltuieli cu materiile prime
602 Cheltuieli cu materialele consumabile
6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022 Cheltuieli privind combustibilul
6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024 Cheltuieli privind piesele de schimb
6025 Cheltuieli privind semin țele și materialele de plantat
6026 Cheltuieli privind furajele
6027 Cheltuieli privind hrana
6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile
6029 Cheltuieli privind medicamentele și materialele
sanitare
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de
inventar
606 Cheltuieli privind animalele și păsările
607 Cheltuieli privind m ărfurile
608 Cheltuieli privind ambalajele
609 Cheltuieli cu alte stocuri
61 CHELTUIELI CU LUCR ĂRILE ȘI SERVICIILE
EXECUTATE DE TER ȚI
610 Cheltuieli privind energia și apa
611 Cheltuieli cu între ținerea și reparațiile
612 Cheltuieli cu chiriile
613 Cheltuieli cu primele de asigurare
614 Cheltuieli cu deplasari, detasari, transferari
62 CHELTUIELI CU ALTE SERVICII
EXECUTATE DE TER ȚI
622 Cheltuieli privind comisioanele și onorariile
623 Cheltuieli de protocol, reclam ă și publicitate

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

82 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal
6241 Cheltuieli cu transportul de bunuri
6242 Cheltuieli cu transportul de personal
626 Cheltuieli po ștale si taxe de telecomunicatii
627 Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate
628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de ter ți
629 Alte cheltuieli autorizate prin dispozi ții legale
63 CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE ȘI
VĂRSĂMINTE ASIMILATE
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate
64 CHELTUIELI CU PERSONALUL
641 Cheltuieli cu salariile personalului
642 Cheltuieli salariale în natur ă
645 Cheltuieli privind asigur ările sociale
6451 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări sociale
6452 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări de șomaj
6453 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări sociale de
sănătate
6454 Contribuțiile angajatorilor pentru accidente de munc ă
și boli profesionale
6458 Alte cheltuieli privind asigur ările și protecție socială
646 Cheltuieli cu indemniza țiile de delegare, detasare
și alte drepturi salariale
647 Cheltuieli din fondul destinat stimul ării
personalului
65 ALTE CHELTUIELI OPERA ȚIONALE
654 Pierderi din crean țe și debitori diver și
658 Alte cheltuieli opera ționale
66 CHELTUIELI FINANCIARE
663 Pierderi din crean țe imobilizate
664 Cheltuieli din investi ții financiare cedate
665 Cheltuieli din diferen țe de curs valutar
666 Cheltuieli privind dobânzile
667* Sume de transferat bugetului de stat reprezentând
câștiguri din schimb valutar – PHARE, SAPARD,
ISPA
668* Dobânzi de transferat Comunit ății Europene sau de
alocat programului – PHARE, SAPARD, ISPA
669* Alte pierderi (cheltuieli n eeligibile-costuri bancare) –
PHARE, SAPARD, ISPA –
67 ALTE CHELTUIELI FINAN ȚATE DIN BUGET
670 Subvenții

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

83 671 Transferuri curente între unit ăți ale administra ției
publice
672 Transferuri de capital între unit ăți ale administra ției
publice
673 Transferuri interne
674 Transferuri în str ăinătate
676 Asigurări sociale
677 Ajutoare sociale
679 Alte cheltuieli
68 CHELTUIELI CU AMORTIZ ĂRILE, PROVIZI-
OANELE ȘI AJUST ĂRILE PENTRU DEPRE-
CIERE SAU PIERDERILE DE VALOARE
681 Cheltuieli opera ționale privind amortiz ările,
provizioanele și ajustările pentru depreciere
6811 Cheltuieli opera ționale privind amortizarea activelor
fixe
6812 Cheltuieli opera ționale privind provizioanele
6813 Cheltuieli opera ționale privind ajust ările pentru
deprecierea activelor fixe
6814 Cheltuieli opera ționale privind ajust ările pentru
deprecierea activelor circulante
682 Cheltuieli cu activele fixe neamortizabile
6821 Cheltuieli cu activele fixe corporale neamortizabile
6822 Cheltuieli cu activele fixe necorporale neamortizabile
686 Cheltuieli financiare privind amortiz ările,
provizioanele și ajustările pentru pierderea de valoare
6863 Cheltuieli financiare privind ajust ările pentru
pierderea de valoare a activelor financiare
6864 Cheltuieli financiare privind ajust ările pentru
pierderea de valoare a activelor circulante
6868 Cheltuieli financiare privin d amortizarea primelor de
rambursare a obliga țiunilor
689 Cheltuieli privind rezerva de stat și de mobilizare
6891 Cheltuieli privind rezerva de stat
6892 Cheltuieli privind rezerva de mobilizare
69 CHELTUIELI EXTRAORDINARE
690 Cheltuieli cu pierderi din calamitati
691
Cheltuieli extraordinare din opera țiuni cu active fixe

7 CONTURI DE VENITURI ȘI FINAN ȚĂRI
70 VENITURI DIN ACTIVIT ĂȚI ECONOMICE
701 Venituri din vânzarea produselor finite

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

84 702 Venituri din vânzarea semifabricatelor
703 Venituri din vânzarea produselor reziduale
704 Venituri din lucr ări executate și servicii prestate
705 Venituri din studii și cercetări
706 Venituri din chirii
707 Venituri din vânzarea m ărfurilor
708 Venituri din activit ăți diverse
709 Variația stocurilor
71 VENITURI DIN ALTE ACTIVIT ĂȚI
OPERAȚIONALE
714 Venituri din crean țe reactivate și debitori diver și
719 Alte venituri opera ționale
72 VENITURI DIN PRODUC ȚIA DE ACTIVE FIXE
721 Venituri din produc ția de active fixe necorporale
722 Venituri din produc ția de active fixe corporale
73 VENITURI FISCALE
730 Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital de la
persoane juridice
7301 Impozit pe profit
7302 Alte impozite pe venit, profit și câștiguri din capital
de la persoane juridice
731 Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital de la
persoane fizice
7311 Impozit pe venit
7312 Cote și sume defalcate din impozitul pe venit
732 Alte impozite pe venit, profit și câștiguri din capital
7321 Alte impozite pe venit, profit și câștiguri din capital
733 Impozit pe salarii
734 Impozite și taxe pe proprietate
735 Impozite și taxe pe bunuri și servicii
7351 Taxa pe valoarea ad ăugată
7352 Sume defalcate din TVA
7353 Alte impozite și taxe generale pe bunuri și servicii
7354 Accize
7355 Taxe pe servicii specifice
7356 Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utiliz ării
bunurilor sau pe desf ășurarea de activit ăți
736 Impozit pe comertul exterior și tranzacțiile
internaționale
7361 Taxe vamale și alte taxe pe tranzac țiile interna ționale
739 Alte impozite și taxe fiscale

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

85 74 VENITURI DIN CONTRIBU ȚII DE ASIGUR ĂRI
745 Contribuțiile angajatorilor
7451 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări sociale
7452 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări de șomaj
7453 Contribuțiile angajatorilor pentru asigur ări sociale de
sănătate
7454 Contribuțiile angajatorilor pentru accidente de munca
si boli profesionale
7455 Vărsăminte de la persoane juridice, pentru persoane
cu handicap neîncadrate
7459 Alte contribu ții pentru asigur ări sociale datorate de
angajatori
746 Contribuțiile asigura ților
7461 Contribuțiile asigura ților pentru asigur ări sociale
7462 Contribuțiile asigura ților pentru asigur ări de șomaj
7463 Contribuțiile asigura ților pentru asigur ări sociale de
sănătate
7469 Alte contribu ții ale altor persoane pentru asigur ări
sociale
75 VENITURI NEFISCALE
750 Venituri din proprietate
751 Venituri din vânz ări de bunuri și servicii
7511 Venituri din prest ări de servicii și alte activit ăți
7512 Venituri din taxe administrative, eliber ări permise
7513 Amenzi, penalit ăți și confiscări
7514 Diverse venituri
7515 Transferuri voluntare, altele decât subven țiile (dona ții,
sponsoriz ări)

76 VENITURI FINANCIARE
763 Venituri din crean țe imobilizate
764 Venituri din investi ții financiare cedate
765 Venituri din diferen țe de curs valutar
766 Venituri din dobânzi
767* Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea
pierderilor din schimb valutar – PHARE, SAPARD,
ISPA
768* Alte venituri financiare – PHARE, SAPARD, ISPA
769* Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea
altor pierderi (Cheltuieli ne eligibile – costuri bancare
– PHARE, SAPARD, ISPA

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

86 77 FINANȚĂRI, SUBVEN ȚII, TRANSFERURI,
ALOCATII BUGETARE CU DESTINA ȚIE
SPECIAL Ă, FONDURI CU DESTINA ȚIE
SPECIAL Ă
770 Finanțarea de la buget
7701 Finanțarea de la bugetul de stat
7702 Finanțarea de la bugetele locale
7703 Finanțarea de la bugetul asigur ărilor sociale de stat
7704 Finanțarea din bugetul asigur ărilor pentru șomaj
7705 Finanțarea din bugetul Fondului na țional unic de
asigurări sociale de s ănătate
771 Finanțarea în baza unor acte normative speciale
(compens ări)
772 Venituri din subven ții
7721 Subvenții de la bugetul de stat
7722 Subvenții de la alte bugete
773 Venituri din alocatii bugetare cu destina ție special ă
774 Finanțarea din fonduri externe nerambursabile
7741 Finanțarea din fonduri externe nerambursabile în bani
7742 Finanțarea din fonduri externe nerambursabile în
natură
776 Fonduri cu destina ție special ă
778 Venituri din cofinan țarea de la buget aferent ă
programelor/proiectelor finan țate din fonduri externe
nerambursabile
779 Venituri din bunuri primite cu titlu gratuit
78 VENITURI DIN PROVIZIOANE ȘI AJUST ĂRI
PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERILE DE
VALOARE
781 Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere
privind activitatea opera țională
7812 Venituri din provizioane
7813 Venituri din ajust ări privind deprecierea activelor fixe
7814 Venituri din ajust ări pentru deprecierea activelor
circulante
786 Venituri financiare din ajust ări pentru pierdere de
valoare
7863 Venituri din ajust ări pentru pierderea de valoare a
activelor financiare

Capitolul 3 Organizarea contabilit ății instituțiilor publice

87 7864 Venituri din ajust ări pentru pierderea de valoare a
activelor circulante
79 VENITURI EXTRAORDINARE
790 Venituri din desp ăgubiri din asigur ări
791
Venituri din valorificarea unor bunuri ale statului

8 CONTURI SPECIALE
80** CONTURI ÎN AFARA BILAN ȚULUI
8030 Active fixe și obiecte de inventar primite în folosin ță
8031 Active fixe corporale luate cu chirie
8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033 Valori materiale primite în p ăstrare sau custodie
8034 Debitori sco și din activ, urm ăriți în continuare
8035 Debitori din amenzi și penalități
8036 Chirii și alte datorii asimilate
8038 Alte valori în afara bilan țului
8040 Ambalaje de restituit
8041 Publicații primite gratuit în vederea schimbului
internațional
8044 Documente respinse la viza de control financiar
preventiv
8046 Ipoteci imobiliare
8047 Imprimate de valoare cu decontare ulterioar ă
8048 Garanție bancară pentru oferta depus ă
8049 Garanție bancară pentru buna execu ție
8050 Disponibil din garan ția constituit ă pentru buna
execuție
8051 Garanții constituite de concesionar
8060 Credite bugetare aprobate
8061 Credite deschise de repartizat
8062 Fonduri de primit de la bugetul de stat
8063 Fonduri de primit de la Comunitatea European ă
8064 Angajamente bugetare
8065 Angajamente legale
8066 Angajamente de plat ă
8067 Credite deschise pentru cheltuieli proprii
8068 Credite repartizate din bugetul local
8069 Credite repartizate din bugetul local pentru cheltuieli
proprii
8070 Abonamente la publica ții care se urm ăresc până la
primire

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

88 8071 Pagube produse din cauze de for ță majoră și fortuite
aprobate la sc ădere
8072 Valori materiale supuse sechestrului
8073 Garanții depuse pentru sume contestate
8074 Garanții depuse pentru sume acordate
8075 Înlesniri la plata crean țelor bugetare
8076 Cauțiuni depuse pentru contesta ție la executarea silit ă
8077 Garanții legale constituite în cadrul procedurii de
suspendare a execut ării silite prin decontare bancar ă
8078 Garanție bancară pentru avansul acordat (ISPA)
8079 Creanțe fiscale pentru care s-a declarat starea de
insolvabilitate a debitorului
89 BILANȚ
891 Bilanț de închidere
892 Bilanț de deschidere

Bibliografie

89
89

Bibliografie

1 Alberta Gisberto Chi țu Contabilitatea institu țiilor publice dup ă noul sistem
contabil , Editura IRECSON, Bucure ști, 2005
2 Demetrescu C.G. Istoria contabilit ății, Ed. Științifică, București, 1972
3 Didier Michel Economie. Les règles du jeu , ediția a doua,
Economica, Paris, 1989
4 Drăgan C. M. Contabilitatea institu ților publice, Editura Asocia ției
Europene de Studii și Consultan ță, București, 2005
5 Feleagă Niculae Sisteme contabile comparate , Ed. Economic ă,
București, 1995
6 Iacobescu Spiridon,
Mărculescu Ion I. Inventarierea general ă a patrimoniului public ,
București, 1939
7 Ministerul Finan țelor Publice Ghid practic de aplicare a Standardelor
Internaționale de Contabilitate , Ed. Economic ă,
București, 2001
8 Ministerul Finan țelor Publice Normele metodologice privind organizarea și
conducerea contabilit ății patrimoniului institu țiilor
publice, planul de conturi pentru institu țiile publice și
monografia privind înregistrarea în contabilitate a
principalelor opera țiuni, Ed. Economic ă, București,
2003
9 Moșteanu Tatiana și colectivul Buget și trezorerie public ă, Editura Universitar ă,
2005
10 Roman Costantin Gestiunea financiar ă a instituțiilor publice , vol. II, Ed.
Economică, București, 2004
11 Roman Costantin Gestiunea financiar ă a instituțiilor publice , vol. II,
reeditare, Ed. Economic ă, București, 2006

Costantin Roman  Contabilitatea institu țiilor publice

90 12 Tudor Tiron Adriana, Gherasim
Ioan Contabilitatea institu țiilor publice , Ed. Dacia, Cluj-
Napoca, 2002
13 Țâțu Lucian și colectiv Finanțe locale și instituții publice , Ed. Aner, 2002
14 Ungureanu Aristotel Mihai Organizarea și conducerea Trezoreriei finan țelor
publice în condi țiile economiei de pia ță, Ed.
Conphis, Rm.-Vâlcea, 1996
15 Văcărel Iulian și colectiv Finanțe publice , ediția a V-a, Ed. Didactic ă și
Pedagogic ă, București, 2005
16 Ministerul Finan țelor Publice Normele metodologice privind organizarea și
conducerea contabilit ății patrimoniului institu țiilor
publice, planul de conturi pentru institu țiile publice și
monografia privind înregistrarea în contabilitate a
principalelor opera țiuni, Ed. Economic ă, București,
2003