NOILE MIJLOACE DE LUPT Ă ÎMPOTRIV A FRAUDEI Ș I EV AZIUNII [609908]

NOILE MIJLOACE DE LUPT Ă ÎMPOTRIV A FRAUDEI Ș I EV AZIUNII
FISCALE ÎN CADRUL UNIUNII EUROPENE Ș I LA NIVEL INTERNAȚIONAL.
IMPACTUL ASUPRA DREPTULUI NAȚIONAL∗

dr. Arina DRAGODAN∗

Abstract : Fraud and tax evasion presents particular attention because it aff ects us all, having a cross -border
dimension. While national measures are important, they can never succeed alone. In Member States and at european and
international level there is now concern for finding the best legal means to fight this calamity. The EU and Member States
need to work more together and internationally to combat the problem at home and abroad.
The recent measures adopted by the European Commission, and those taken on the international level, situate the
good fiscal governance among the means of fighting this phenomenon, appreciating that common actions on the European level are more efficient, being meant to encourage third countries as well to apply minimal standards of good fiscal
governance.
At the same time, both the concept of good fiscal governance and those of tax fraud and evasion are in the focus of
the researchers of the criminal and fiscal law, yet their definitions have been not precise and sometimes contradictory. The
reason could be the fact that they were analyzed exclusively from a fiscal or criminal perspective.
In this context, we intend to highlight the contribution of good tax governance as a means of promoting effective to
preventing and diminishing tax fraud and evasion both on the national and on the European and international level.

Keywords : tax fraud and tax evasion, good fiscal governance, international cooperation, standards of good
governance

I. Conceptele de evaziune fiscală ș i frauda fiscală. Lipsa consensului în definirea termenilor
Noțiunea de fraudă provine din cuvântul latin «fraus», «fraudis», care înseamnă înșelătorie,
prejudiciu, delict .1
Termenul de evaziune fiscală este ambiguu. Sensul său general este acela de sustragere de la plata
impozitelor prin ascunderea patrimoniului personal ori a unei părți din acesta sau a unei activi tăți într -o
altă țară (expresia “paradis fiscal“ fiind frecvent folosită ca noțiune apropiată evaziu nii fiscale) fără ca
cetățeanul respectiv să emigreze (acest lucru ar fi, așadar, o expatriere fiscală).2
Potrivit unei definiții date de un dicționar juridic3, frauda fiscal ă este fapta de a se sustrage sau
încercarea de a se sustrage în mod fraudulos de la plata, totală sau parțială, a impozitului.
În planul cercetării științifice interpretarea conceptel or de fraudă și evaziune fiscală se află în
atenția doctrinarilor din domeniul dreptului penal ș i fiscal, însă definiț iile date de aceș tia au fost
∗ Lucrarea este elaborată în perioada de sustenabilitate a proiectului cu titlul “Studii doctorale și postdoctorale
Orizont 2020: promovarea interesului na țional prin excelen ță, competitivitate și responsabilitate în cercetarea ș tiințifică
fundamentală și aplicată românească", număr de identificare contract POSDRU/159/1.5/S/140106. Proiectul este cofinan țat
din Fondul Social European prin Programul Operațional Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane 2007 -2013. Investește în
Oameni!
∗ Cercetător postdoctorat, Institutul de Cercetări Juridice „Acad.Andrei Rădulescu” al Academiei Române; e -mail:
[anonimizat] .
1Boboiu, E. – Dicționar Latin- Român-Latin, http:// www.limbalatina.ro/dictionar.php?cuvant=frauda&limba=rom
2 http://fr.wikipedia.org/wiki/%C3%89vasion_fiscale .
3Lecours, A., P. – Dictionnaire Juridique (Dic ționar juridic), http://www.lecourshebert.com/dictionary/details/6214
1

imprecise și uneori contradictorii, conceptele fiind analizate fie exclusiv din punct de vedere al
dreptului fiscal, fie exclusiv din punct de vedere penal. De asemenea, nu există un consens cu privire la
definirea elementelor -cheie ale acestui concept nici în plan legislativ, în plan ș tiințific încercându -se
definirea acestora în lipsa unei defini ții legale.
În opinia noastră, în cazul infrac țiunilor prevăzute de legisla ția privind prevenirea ș i
combaterea evaziunii fiscale ar trebui să fie avut î n vedere, în primul rând, raportul dintre normele
procesual penale ș i cele fiscale.
Totodată, menț ionăm că evaziunea fiscală este definită de Comisia europeană4 ca fiind o
situa ție care se produce atunci când anumite companii utilizează o planificare fiscală agresivă, în
scopul de a minimiza povara fiscală. Aceasta implică, de multe ori companiile care exploatează
lacunele juridice ale sistemelor de impozitare ș i neconcordanț e între normele naț ionale pentru a
schimba în mod artificial profiturile către jurisdic ții cu sisteme de impozitare reduse sau cu impozitare
zero.
În ceea ce privește legislația românească actuală, aceasta nu dă o definiție expresă a noțiunii de
evaziune fiscală, legea cadru5 limitându -se la a enumera faptele care constituie infracțiunea de
evaziune fiscală.
În literatura juridică au fost date mai multe definiții fraudei și evaziunii fiscale, unii autori făcând
o distincție între cele două noțiuni6.
Astfel că pentru Maurice Duverger, frauda fiscală nu este decât o formă a evaziunii fiscale. De
fapt, noțiunea de evaziune este mai largă decât cea de fraudă: fraudă nu este decât un caz particular de evaziune. Într -adevăr, ne putem sustrage impozitelor prin încălcarea legilor, aceasta este fr audă. Dar,
de asemenea, se pot evita impozitele în limitele legii: aceasta este așa -zisa evaziu ne legală. In diferitele
manifestări ale antifiscalismului, frauda fiscală ocupă un loc oarecum singular, în măsura în care, pe de o parte, de obicei, ea provine dintr -un act pur individual, dar pe de altă parte, ea nu are alt obiect pentru
persoana care o practică decât de a scapă de sacrificiul fiscal.
Este considerată a fi fraudă fiscală atunci când cineva se sustrage în mod fraudulos sau încearcă
să se sustragă de la impunerea sau plata totală sau parțială a impozitelor, fie că acesta a omis de a declara în termenul de prescripție, fie că el a acționat vo it în a declara volun tar doar o parte a sumelor,
fie că și -a declarat insolvabilitatea sau a îngreunat prin diferite mij loace colectarea impozitelor, fie
folosind alte mijloace frauduloase.
7
Și doctrina românească face o distincție între evaziunea și frauda fiscală.
Profesorii D. Șaguna și D. Șova8 evidențiază confuzia terminologică, care este cu atât mai
importantă cu cât aceleași cuvinte au sensuri diferite de la autor la autor. Totuși, cel mai ade sea, frauda
fiscală desemnează, stricto sensu, o infracțiune la lege și se distinge de evaziunea fiscală care s -ar
putea defini și ca o utilizare abilă a posibilităților oferite de lege. Sunt însă ca zuri când anumiți autori
asimilează, în parte, cele două noțiuni.
4 https://ec.europa.eu/taxation_customs/business/company -tax/tax -transparency -package_en
5 Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea ș i combaterea evaziunii fiscale, publicat ă in Monitorul Oficial, Partea I nr.
672 din 27/07/2005, cu modific ările și completă rile ulterioare.
6 A se vedea pe larg Arina Dragodan, C ombaterea fraudei și evaziunii fiscale: noile m ăsuri luate la nivel na țional,
european și interna țional în Revista finan țe publice ș i contabilitate nr.2/2014, pp.36- 50.
7 Duverger, M. citat de Disle, E., Saraf, J. – Droit Fiscal, éd. Paris, 2004, p. 625.
2

II. Consolidarea luptei împotriva evaziunii fiscale în cadrul statelor membre ale
Uniunii Europene: noile mă suri luate la nivel național

Evaziunea fiscală se întâlnește atât la nivel național, cât și la nivel internațio nal, constituind una
dintre cele mai raspândite infracțiuni cu caracter economic. Măsurile naț ionale și interna ționale
adoptate pentru combaterea fraudei ș i evaziunii fiscale continuă să se dezvolte pentru a ține pasul cu
acest flagel. Astfel că la nivel naț ional, majoritatea statelor membre ale Uniunii Europene au luat
măsuri legislative privind combaterea acestui flagel.
România
Legea supremă, Constituția9, stabilește, la art. 22, în sarcina cetățenilor o obligație generală de a
contribui, prin impozite și taxe, la cheltuielile publice, principalele obligații fiscale fiind enumerate în
Codul de procedură fiscală10.
Legea nr. 87/199411 pentru combaterea evaziunii fiscale, abrogată în prezent, dădea o defi niție
evaziunii fiscale, aceasta reprezentând sustrag erea prin orice mijloace de la impunerea sau de la plata
impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului
asigurărilor sociale de stat și bugetelor fondurilor speciale de către persoanele fizice ș i persoanele
juridice române sau străine, denumite în cuprinsul legii contribuabili.
În schimb, în reglementarea actuală, legiuitorul român nu oferă o definiție expresă a noțiunii de
evaziune fiscală, Legea nr. 241/200512 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu
modificările și completările ulterioare, se limitează la a enumera faptele care constituie infracțiunea
de evaziune fiscală și pre vede pedepse pentru fiecare dintre acestea.
Astfel că, în ceea ce priveș te situa ția pe plan na țional, apreciem că lacunele legislative (cum ar
fi problemele legate de î nțelesul unor termeni ș i expresii sau cele privind încadrarea juridică a unor
fapte prevăzute de legea penală) ar trebui remediate pentru a oferi un cadru legal adecvat amplorii
acestui fenomen .
Cu privire la restructurarea instituțională, în România anul 2013 a fost anul marii reorganizări și
a regionalizării adminis trației fiscale prin înființarea la nivel regional a opt Direcții Generale Regionale
ale Finanțelor Publice (DGRFP) și la nivelul județelor a Administrațiilor Județene ale Finanțelor
Publice ( AJFP), ca urmare a desființării direcțiilor generale județene și a administra țiilor finan țelor
publice ( AFP-urilor ).
Tot în anul 2013, România și -a consolidat lupta împotriva fraudei fiscale.
Actul normativ care reglementează reorganizarea administraț iei fiscale, în contextul
regionalizării, îl reprezintă Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/201313 care a intrat în vigoare la
8 Șaguna, D., D., Ș ova, D. – Drept fiscal, ed. 2, Ed. C.K. Beck, Bucure ști, 2008, p. 281.
9 Constitu ția Rom âniei din 31.10.2003 publicat ă în M.O. nr. 767/31.10.2003.
10 Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedur ă fiscal ă publicat ă în M.O. nr. 547 din 23.07.2015, cu modific ările
și completă rile ulterioare .
11 Legea nr. 87/18.10.1994 pentru combaterea evaziunii fiscale (M.O. nr. 299/24.10.1994), act normativ abrogat de
Legea nr. 241/2005.
12 Legea nr. 241/15.07.2005 pentru prevenirea ș i combaterea evaziunii fiscale publicat ă în M.O nr. 72/27.07.2005,
cu modific ările și completă rile ulterioare .
13 Ordonan ța de U rgență a Guvernului nr. 74/26.06.2013 privind unele m ăsuri pentru î mbun ătățirea și reorganiza –
3

29 iunie 2013. Principalele modificări prevăzute în actul normativ au fost înființarea unei noi structuri,
Direcția generală antifraudă fiscală cu atribuții de prevenire și combatere a actelor și faptelor de
evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală și desființarea celor 42 direcții județene ale finanțelor
publice, în locul acestora înființându- se opt direcții generale regionale ale finanțelor publice.
O altă măsură luată recent de guvern în domeniul reducerii evaziunii fiscale este crearea Codul
economic, aflat în curs de elaborare în prezent, care va include Codul Fiscal, Codul de procedură fiscală, Legea societăților comerciale și Legea evaziunii fiscale.
Belgia
Belgia, ca majoritatea statelor membre, și- a arătat preocuparea sa pentru consolidarea luptei
împotriva fraudei fiscale. În acest scop, în cursul anului 2013, a prezentat un nou pachet de măsuri în
lupta contra fraudei fiscale care se regăsesc în Legea din 15 iulie 2013 privind dispozițiile urgente în
lupta împotriva fraudei fiscale14. care a modificat Legea din 11 ianuarie 1993 privind prevenirea utili –
zării sistemului financiar în scopul spălării banilor și finanțării teror ismului.
Printre principalele sale dispoziții15 se numără: definirea infracțiunii de fraudă fiscală gravă, în
formă organizată sau nu , eficientizarea schimbului institu țional de informaț ii, limitarea plăților în
numerar , etc.
De asemenea, în luna decembrie 2015 guvernul belgian a prezentat planul său de ac țiune p entru
a lupta împotriva fraudei fiscale16.
Franța
Egalitatea în fa ța impozitului ș i consim țirea la impozit sunt două mari principii fondatoare care
garantează democraț ia în Fran ța. Frauda fiscală provoacă daune morale și financiare grave pentru
societate în ansamblul său, care love ște pactul republican.
Ac țiunile Fran ței la nivel interna țional au contribuit la convingerea statelor care erau paradisuri
fiscale să coopereze, noile măsuri adoptate pe plan intern reflectând această determinare.
În dreptul francez, sancț iunile pentru infracțiunea de fraudă fiscală sunt prevăzute la secț iunea
care reglementează sancț iunile penale, articolul 1741 din Codul general al impozitelor17, care dă și o
defini ție a acestei infracț iuni, dispunând că: “ Oricine s -a sustras în mod fraudulos sau a în cercat să se
sustragă de la stabilirea sau plata totală sau parțială a impozitelor reglementate de Codul general al impozitelor, fie că a omis cu intenție să declare în termenul de prescripție, fie că a ascuns cu intenție o
parte din sumele care trebuiau impozitate, fie că și -a organizat insolvabilitatea sau a împiedicat prin
alte mijloace colectarea impozitului, sau care acționează în orice alt mod fra udulos, este pedepsit,
indiferent de sancțiunile fiscale ap licabile, cu o amendă de 500.000 € și cu închisoare de cinci ani.
Franța este una dintre țările care în ultimul timp au găsit mijloace puternice pentru a lupta
împotriva fraudei fiscale, a marii criminalități economice și financiare și a paradisurilor fisc ale.
În acest sens, în luna decembrie 2013 au fost adoptate și publicate două legi anti -fraudă fiscală:
rea activit ății Agen ției Na ționale de Admin istrare Fiscal ă, precum și pentru modificarea ș i completarea unor acte normative
publicată în M.O. nr. 389/29.06.2013.
14 Legea din 15 iulie 2013 privind dispozi țiile urgente î n lupta î mpotriva fraudei fiscale, Moniteur Belge din
19/07/2013, p. 45.431, http://www.ccecrb.fgov.be/Suivi_accord_gouvernemental/2013- 21081.pdf.
15 Van Geel, C., Regout, M. , Intensification de la lutte contre la fraude fiscale , 09/08/2013,
http://www.legalworld. be/legalworld/intensification -lutte-contre -fraude -fiscale.html?LangType=2060.
16 Sursa: http://www.gouvernement.fr/action/la -lutte-contre -la-fraude -et-l-evasion -fiscale .
17 Codul general al impozitelor, http://legifrance.gouv.fr/.
4

Legea nr. 2013- 1117 din 6 decembrie 201318, care aduce mai multe modificări codului de proce-
dură penală, codului penal, codului general al impozitelor, codului vamal, cât și Codului (Cărții ) de
proceduri fiscale. Este înființat Oficiul Central pentru lupta împotriva corupției și evaziunii fiscale19.
Legea organică nr. 2013- 1115 din 06 decembrie 201320care prevede a crearea institu ției
parchetului na țional financiar condus de un procuror financiar al Republicii cu competență națională
privind lupta împotriva corupției și a evaziunii fiscale și a unui parchet financiar de la 1 februarie
2014.
După 3 ani de la înființ area sa, parchetul naț ional financiar, compus din 16 magistra ți
specializati, condus de un procuror financiar al republicii ș i-a dovedit utilitatea, tratând în prezent 115
dosare de fraudă fiscală. După crearea sa și până în prezent au fost deschise 178 de dosare de fraudă
fiscală21.

III. Lupta împotriva fraudei și evaziunii fiscale – măsuri recente luate la nivel european
și internațional (buna guvernan ță fiscală)

Suveranitatea fiscală se numără printre d repturile suverane fundamentale ale statelor membre
ale UE care, în acest domeniu, au conferit UE doar competen țe limitate. Întrucât procesul de elaborare
a normelor UE în domeniul fiscal este orientat spre func ționarea lipsită de impedimente a pie ței unic e,
armonizarea normelor privind impozitarea indirectă a debutat într -o etapă mai timpurie și, spre
deosebire de normele privind impozitele directe, a presupus o revizuire mai aprofundată a
reglementărilor în vigoare. În paralel cu aceste eforturi, UE î și intensifică lupta împotriva evaziunii și a
eludării fiscale, care constituie o amenin țare la adresa concuren ței loiale ș i sunt cauza unui deficit
bugetar major. În conformitate cu tratatul, măsurile fiscale trebuie adoptate de statele membre cu unanimitate. Politica fiscală este influen țată, în mare măsură, de jurispruden ța Cur ții Europene de
Justiție, iar Parlamentul European dispune, în această privinț ă, de dreptul de a fi consultat, excep ție
făcând chestiunile bugetare, în cazul cărora, în calitatea sa de autoritate bugetară, Parlamentul împarte
competen țele decizionale cu Consiliul. Combaterea eludării fiscale și a planificării fiscale agresive
reprezintă o provocare cheie. Îmbunătă țirea cooperării și a coordonării și sporirea transparen ței în
relațiile d intre statele membre ale UE în domeniul politicii fiscale le -ar permite statelor membre să
evite pierderile semnificative de venituri ș i ar contribui la asigurarea unui nivel mai ridicat de echitate
la nivelul Uniunii
22.
De asemenea, m ăsurile recente adoptate de Comisia Europeană, cât și cele luate la nivel
internațional plasează buna guver nanță fiscală printre mijloacele de luptă împotriva fraudei și evaziunii
18 Legea nr. 2013 -1117 din 6 decembrie 2013 privind lupta împotriva fraudei fiscale și a marii delincvențe
economi ce și financiare, Jurnalul oficial al Republicii Franceze din 7 decembrie 2013, NOR: JUSX1310649L .
19 L'Office central de lutte contre la corruption et les infractions financi ères et fiscales creat prin Decretul din 25
octombrie 2013.
20 Legea organic ă nr. 2013- 1115 din 06 decembrie 2013 privind procurorul financiar al Republicii publicata î n
JORF n °0284 din 7 decembrie 2013 .
21 http://www .economie.gouv.fr/infographie -parquet -national -financier .
22 Parlamentul European -Politica fiscală general
http://www.europarl.europa.eu/atyourservice/ro/displayFtu.html?ftuId=FTU_5.11.1.html
5

fiscale, apreciindu -se23 că, întrucâ t acest flagel se produce în interiorul frontierelor unui stat dar
traversează mai multe state atât din cadrul Uniunii Europene, cât și dincolo de granițele sale, eforturile
unui singur stat nu sunt de ajuns pentru a lupta eficient. În acest sens, la nive l european și
internațional conceptul de bună guvernanță fiscală este tot mai des pusă în dezbatere în instituțiile europene și internaționale, fiind elaborate standarde minime de bună guvernanță fiscală și existând
totodată preocupări pentru găsirea celo r mai bune mijloace juridice de combatere a flagelului fraudei ș i
evaziunii fiscale. Astfel, în anul 2013 au fost create structuri noi cum ar fi Eurofisc
24 și Platforma
pentru bună guvernanță fiscală, planificare fiscală agresivă și dublă impunere25.
Promovarea bunei guvernanțe î n domeniul fiscal presupune acțiuni atât la nivelul Uniunii
Europene, cât și la nivelul statelor membre. Astfel, că dacă buna guvernanță în domeniul fiscal se va
îmbunătăți în interiorul Uniunii Europene, statele membre vor beneficia de aceasta .
La încep utul anului 2016, în cadrul ac țiunilor sale pentru promovarea bunei guvernanț e fiscale,
Uniunea Europeană a elaborat un pachet de măsuri26 privind combaterea evaziunii fiscale care fac
parte din programul ambi țios al Comisiei pentru o fiscalitate a companiilor mai echilibrată, mai simplă
și mai eficace în cadrul Uniunii. Pachetul include măsuri concrete pentru combaterea planificării
fiscale agresive, îmbunătă țirea transparen ței fiscale ș i pentru stabilirea unei concurenț e fiscale loiale
pentru toate companiile din Uniunea Europeană. Uniunea a apreciat că acest pachet de măsuri va ajuta
statele membre să ia măsuri ferme și coordonate împotri va evaziunii fiscale.
Printre aceste măsuri se află și Propunerea de Directivă a Consiliului de stabilire a
normelor împotriva practicilor de evitare a obligaț iilor fiscale care afectează în mod direct
func ționarea pie ței interne [COM/2016/026 final – 2016/011 (CNS) ]27 având la bază concluziile
Consiliului European din 18 decembrie 2014 care subliniau „nevoia urgentă de intensificare a
eforturilor de combatere a evaziunii fiscale ș i a planificării f iscale agresive, atât la nivel mondial, cât ș i
la nivelul Uniunii”. Această directivă stabile ște norme comune minime de combatere a practicilor de
evitare a obligaț iilor fiscale care afectează în mod direct func ționarea pie ței interne, respectiv norme de
combatere a erodării bazei impozabile și transferul profiturilor convenite în cadrul Organiza ției pentru
Cooperare ș i Dezvoltare Economică(OCDE).
Aceasta face parte din pachetul de măsuri împotriva evitării obliga țiilor fiscale al Comisiei,
care abordează o serie de noi evoluț ii și priorită ți politice importante în materie de impozitare a
societăț ilor comerciale, care necesită un răspuns rapid la nivelul UE.
În ceea ce priveș te pozi ția României cu privire la această propunere de directivă, Parlamentul
și-a exprimat opinia28 în sensul că a apreciat faptul că textul propunerii Comisiei doar stabile ște norme
bazate pe principii, lăsând detaliile de punere î n aplicare în seama statelor membre, creându -se astfel
23http://ec.europa.eu/taxation_customs/business/tax -cooperation -control/administrative -cooperation/vat -administrat
ive-cooperation_en .
24 http://ec.europa.eu/taxation_customs/business/tax -cooperation -control/administrative -cooperation/
vat-administrative -cooperation_en .
25http://ec.europa.eu/taxation_customs/business/company -tax/tax -good- governance/
platform -tax-good- governance_fr .
26 http://ec.europa.eu/taxation_customs/business/company -tax/anti -tax-avoidance -package_en .
27 http://eur -lex.europa.eu/legal -content/RO/TXT/?uri=CELEX%3A52016PC0026.
28 Parlamentul României -Camera Deputaț ilor, Opinia privind Propunerea de Directivă a Consiliului de stabilire a
normelor împotriva practicilor de evitare a obliga țiilor fiscale care afectează în mod direct funcț ionarea pieț ei interne, COM
6

condi ții egale privind protec ția minimă în toate sistemele de impozitare a întreprinderilor din statele
membre și totodată, consideră că această ini țiativă va contribui semnificativ la remodelarea normelor
fiscale europene de contracarare a practicilor evazioniste practicate, în special, de companiile
multina ționale. De asemenea, a consider at că propunerea de directi vă vizeză situaț iile în care
contribuabilii ac ționează, fără să respecte legislaț ia, în scopul de a -și reduce contribuț iile fiscale,
denaturând astfel deciziile de afaceri din interiorul pieț ei interne ș i contribuind la crearea unui mediu
de concuren ță fiscală neloială. În acest caz, Parlamentul este de acord cu regula generală anti -abuz
propusă men ționându- se că România are deja introdusă în legisla ția naț ională29 o asemenea regulă.
Țara noastră a apreci at, de asemenea, că prin aplicarea n ormelor acestei directive se va asigura
coeren ța și se vor evita discrepan țele. Totodată, însă, este necesar ca inconsecven țele și lacunele
punerii în aplicare de către statele membre să dispară.
La 12 iulie 2016 a fost adoptată D irectiva (UE) 2016/116430 de stabilire a normelor împotriva
practicilor de evitare a obligaț iilor fiscale care au inciden ță directă asupra func ționării pie ței interne ,
care se aplică tuturor contribuabililor care sunt supuș i impozitului pe profit în unul sau mai multe state
membre, inclusiv sediilor permanente din unul sau mai multe state membre ale entită ților cu reziden ța
fiscală într -o țară ter ță.
Directi va propune șase măsuri stricte anti -abuz pe care toate statele membre vor trebui să le
transpună în dreptul intern și să le pună în aplicare pentru a lupta împotriva unor forme comune de
planificare fiscală agresivă, și anume: deductibilitatea dobânzii, im pozitarea la ieș ire, clauza
„switch -over” (trecerea de la scutirea fiscală la acordarea de credite), norma generală anti -abuz, norme
privind societă țile străine controlate (SSC), un cadru pentru combaterea tratamentului neuniform al
elementelor hibride.
În ceea ce priveș te transpunerea ș i aplicabilitatea noilor dispoziț ii europene, directiva dispune
ca statele membre să adopte și să publice până la 31 decembrie 2018 actele cu putere de lege și actele
administrative necesare pentru a se conforma directivei , iar aplicarea dispozi țiilor noii directive de
către statele membre se va face începând de la 1 ianuarie 2019.
Prin noile reglementări, s -a dorit să se stabilească norme pentru a consolida nivelul mediu de
protec ție împotriva planificării fiscale agresiv e în cadrul pie ței interne. Întrucât aceste norme ar trebui
să se încadreze în 28 de sisteme naț ionale diferite de impozitare a societă ților, directiva prevede că ele
ar trebui să se limiteze la dispozi ții generale ș i să lase punerea lor în aplicare în sea ma statelor membre,
având în vedere că acestea sunt mai bine plasate pentru a defini elementele specifice ale normelor în
modul cel mai potrivit pentru sistemele lor de impozitare a societă ților. Acest obiectiv a fost atins prin
crearea unui nivel minim de protec ție a sistemelor na ționale de impozitare a societăț ilor împotriva
practicilor de evitare a obligaț iilor fiscale în întreaga Uniune.
Așa cum s -a apreciat în doctrină „transpunerea unei directive în dreptul intern nu obligă
adoptarea unor norme speci fice exprese, fiind suficient un context juridic general favorabil atingerii
(2016) 26, nr. 4 c -19/584/8 iunie 2016, http://www.cdep.ro/eu/docs/F -335687878/Opinia_CAE_COM%282016%29_26.pdf
29 Legea nr.227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, publicată în M.Of. nr.688/10
septembrie 2015, art.11.
30 Directiva (UE) 2016/1164 a Consiliului din 12 iulie 2016 de stabilire a normelor împotriva practicilor de evitare
a obliga țiilor fiscale care au inciden ță directă asupra func ționării pie ței interne publicată în JO L 193, 19.7.2016, p. 1- 14.
http://eur -lex.europa.eu/legal -content/RO/TXT/?uri=CELEX%3A32016L1164.
7

acelui rezultat”31.
De asemenea, normele generale antiabuz din sistemele de impozitare au rolul de a combate
practicile abuziv e în acest domeniu care nu au fost încă reglementate prin dispozi ții specifice. În plus,
directi va a fost elaborată considerându -se că este important să se asigure că normele generale antiabuz
se aplică pe plan naț ional, în interiorul Uniunii ș i în raport cu țările ter țe într -un mod uniform, astfel
încât domeniul lor de aplicare ș i rezultatele aplicării în situa țiile interne ș i transfrontaliere să nu difere.
Statele membre nu ar trebui împiedicate să aplice sanc țiuni în cazurile în care norma generală antia buz
este aplicabilă.
În cadrul luptei împotriva fraudei și evaziunii fiscale un rol important îl are și Organizația
pentru Cooperare și Dezvoltare Economică32 în cadrul c ăreia au fost elaborate conven ții care cuprind
prevederi referitoare la standardele internaționale privind transparența și schimbul de informații în
domeniul fiscal, oferind toate formele posibile de cooperare fiscală pentru combatere fraudei și
evaziunii fiscale, o prioritate pentru toate statele.
De asemenea, în Statele Unite, legea FATCA, prin obiectivul său de consolidare a luptei contra
fraudei și evaziunii fiscale la nivel internațional, se înscrie în mișcarea globală de luptă activă contra acestui f lagel.

Concluzii
Armonizarea fiscală directă în Uniunea Europeană a avut de obicei un ritm lent și un domeniu
de aplicare limitat. Timp de decenii, statele membre ș i-au asigurat păstrarea suveranităț ii lor fiscale ,
afișând o reticen ță puternică în a conveni asupra unor soluț ii comune în acest domeniu atât de sensibil.
Unele propuneri care au stat mul ți ani pe o agendă politică a UE, au progresat acum. Cu toate acestea,
această dinamică pare să se fi schimbat în mod dramatic, ca răspun s la recentele priorită ți de stabilire a
normelor împotriva practicilor de evitare a obliga țiilor fiscale și pentru transparenț ă fiscală. Progresele
realizate până în prezent în direc ția punerii lor în aplicare pare a fi ca fiind fără precedent
33.
Acest lucru s -a întâmplat pentru că, aș a cum bine se ș tie, colectarea impozitelor ș i taxelor
precum și lupta împotriva fraudei ș i evaziunii fiscale sunt competențe ale statelor membre ale Uniunii
Europene. Cu toate acestea, într -o lume în care globalizarea progresează, Uniunea Europeană și statele
membre trebuie să lucreze împreună atât în cadrul Uniunii, cât și pe plan internațion al alături de
celelalte state ter țe pentru a combate acest flagel.
În lupta contra evaziunii fiscale, cooperarea internaț ională prin buna guvernanț ă fiscală joacă
un rol esențial, schimbul de informații între administrațiile fiscale ale statelor fiind fundamental.
31 M. Mazilu -Babel, G. Zanfir, Invocarea și aplicarea directivelor Uniunii Europene în dreptul intern – Directiva –
obligaț ia de rezultat impusă (I) , Pandectele Române, nr. 3/2013, dar ș i Hotărârea din 5 iulie 2007, Kofoed, cauza C -321/05,
Rep., p. I-5795, pct. 44 „transpunerea unei directive poate fi, în funcț ie de con ținutul acesteia, în anumite cazuri, îndeplinită
prin existen ța unui context juridi c general, astfel încât nu este necesară o preluare oficială și expresă a dispozi țiilor directivei
în cadrul dispozi țiilor na ționale specifice”.
32 http://www.oecd.org/fr/eco/finances -publiques/publicationsdocuments/workingpapers/
33 Anzhela Cédelle,The EU Anti -Tax Avoidance Directive: A UK Perspective, British Tax Review Issue 4, 2016,
p.490 , http://www.sbs.ox.ac.uk/sites/default/files/Business_Taxation/Docs/Publications/Working_Papers/
Series -16/WP1614.pdf .

8

Ca urmare, noile mijloace de luptă împotriva fraudei și evaziunii fiscale adoptate în cadrul
Uniunii Europene ș i la nivel interna țional oferă statelor membre un cadru juridic și instrumentele
necesare pentru a aborda în mod eficient problemele de fiscalitate transfrontalieră cât și pentru a face
schimb de cele mai bune practici.
În domeniul fiscal, Uniunea Europeană acceptă existența legislațiilor diferite ale statelor
membre ca o consecință suveranității fiscale. La rândul lor, politicile fisc ale naționale diferă de la un
stat membru la altul, cooperarea internațională rămânând singura cale de interacțiune între state care să asigure o luptă eficientă împotriva fraudei ș i evaziunii fiscale interna ționale.
Având în vedere faptul că unul dintre principalele obiective ale Directivei (UE) 2016/1164 a
Consiliului este acela de a îmbunătăț i rezisten ța pieț ei interne în ansamblul său la practicile
transfrontaliere de evitare a obligaț iilor fiscale, acest lucru nu poate fi realizat în mod satisfăcător de
către statele membre prin acț iuni individuale. Sistemele na ționale de impozitare a societă ților sunt
diferite și acț iunile independente ale statelor membre nu ar face decât să reproducă fragmentarea
actuală a pieț ei interne în domeniul impozitării direc te. Astfel, ele ar perpetua lipsa de eficacitate ș i
denaturările care apar la interacț iunea dintre o serie de măsuri na ționale distincte. Ar apărea astfel o
lipsă de coordonare. În schimb, dat fiind că cele mai multe cazuri de ineficien ță pe piaț a internă dau
naștere în primul rând la probleme de natură transfrontalieră, măsurile de remediere au fost adoptate la
nivelul Uniunii. Prin urmare, a fost esenț ial a se adopta solu ții care funcț ionează pentru pia ța internă în
ansamblu, iar acest lucru nu a putut fi realizat mai bine decât la nivelul Uniunii, în conformitate cu
principiul subsidiarită ții stabilit la articolul 5 din Tratatul privind Uniunea Europeană. În conformitate
cu principiul propor ționalită ții, astfel cum este stabilit la articolul men ționat, di rectiva nu depăș ește
ceea ce este necesar pentru a atinge obiectivul respectiv. Prin stabilirea unui nivel minim de protec ție
pentru pia ța internă, această directivă are ca scop ob ținerea doar a gradului minim esen țial de
coordonare în cadrul Uniunii pentr u realizarea obiectivelor sale
34.
În acest sens, s -a apreciat 35 că, măsura de armonizare la ni velul UE a acestui domeniu creează
o protec ție mai puternică din perspectiva pie ței interne; totu și, aceasta prezintă, de asemenea, unele
riscuri. În timp ce ț ările din afara UE analizează în continuare dacă, cum și când să pună în aplicare
măsurile rele vante de combatere a erodării bazei impozabile și transferului profiturilor (BEPS), UE în
ansamblu devine o entitate care adoptă de timpuriu recomandărilor G20- OCDE. Acordul dintre statele
membre cu privire la proiectarea de măsu ri anti- evaziune este bazat pe o cerin ță votată în unanimitate:
un acord un anim al tuturor statelor membre trebuie să fie asigurat înainte de orice, chiar dacă după
încheierea acest uia mai pot fi făcute mici ajustări ale standardelor minime.

34 A se vedea preambulul Directivei (UE) 2016/1164 a Consiliului din 12 iulie 2016, mai sus citată
35 Anzhela Cédelle, op.cit ., p.493 .
9