Co nta bilita te și Inf o r ma tic ă de Gestiu ne [607356]

UNIVERSITATEA BABEȘ -BOLYAI
Facultatea de Științe Economice și Gestiunea Afacerilor
Co nta bilita te și Inf o r ma tic ă de Gestiu ne

Lucrare de licență

Absolvent,
I u l i a -P e t r u ț a B A C I U

Coordonator științific,
C o n f . u n i v . d r . I r i m i e -E mi l P O P A

2 0 1 9

UNIVERSITATEA BABEȘ -BOLYAI
Facultatea de Științe Economice și Gestiunea Afacerilor
Co nta bilita te și Inf o r ma tic ă de Gestiu ne

Lucrare de licență

Întocmirea și auditul situațiilor financiare

Absolvent,
I u l i a -P e t r u ț a B A C I U

Coordonator științific,
C o n f . u n i v . d r . I r i m i e -E mi l P O P A

2 0 1 9

Rezumat

Lucrarea abordează tematica întocmirii și auditului situațiilor financiare, plecând de la un scurt
istoric al apariției și evoluției situațiilor financiare și de la structura generică a bilanțului,
contului de profit și pierdere, situația fluxurilor de tre zorerie și a structurii capitalurilor proprii,
în conformitate cu legislația în vigoare, urmând ca apoi, să fie definite noțiunile cheie din
domeniul auditului situațiilor financiare, insistând pe unul dintre paragrafele importante ale
raportului de audit, și anume paragraful de exprimare a opiniei.
Am analizat modul specific de redactare al ra portului de audit pentru firma S.C. VERLA
S.R.L. , explicit paragraful de exprimare a opiniei și tipul de opinie exprimată în urma auditării
situațiilor financiare, p e baza erorilor descoperite în timpul misiunii de audit. Rezultatele sunt
utile pentru toți utilizatorii acestora, deoarece oferă informații adecvate și suficiente.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE

Cuprins

Introducere ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. …… 1
CAPITOLUL 1. SITUAȚII FINANCIARE ANUALE ………………………….. ………………………….. .. 2
1.1. SCURT ISTORIC ASUPRA SITUAȚIILOR FINANCIARE ………………………….. ………… 2
1.2. PIAȚA INFORMAȚIEI CONTABILE ………………………….. ………………………….. ……………. 3
1.3. DEFINIREA, ROLUL ȘI FUNCȚIILE SITUAȚIILOR FINANCIARE ………………………. 5
1.4. COMPONENTELE SITUAȚIILOR FINANCIARE ………………………….. …………………….. 6
1.4.1. BILANȚUL ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………….. 7
1.4.2. CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERE ………………………….. ………………………….. ……. 10
1.4.3. SITUAȚIA MODIFICĂRILOR CAPITALULUI PROPRIU ………………………….. …. 12
1.4.4. SITUAȚIA FLUXURILOR DE TREZORERIE ………………………….. ……………………. 12
1.4.5. NOTELE EXPLICATIVE ………………………….. ………………………….. ……………………… 15
1.5. LUCRĂRI PREMERGĂTOARE ÎNTOCMIRII SITUAȚIILOR FINANCIARE ………. 18
1.6. APROBAREA, SEMNAREA, DEPUNEREA ȘI PUBLICAREA SITUAȚIILOR
FINANCIARE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………………… 20
CAPITOLUL 2. AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE ………………………….. ………………….. 23
2.1. TIPURI DE MISIUNI REALIZATE DE CĂTRE UN AUDITOR ………………………….. … 23
2.2. AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE ………………………….. ………………………….. …….. 24
2.3. RAPORTUL AUDITORULUI ȘI FORMULAREA OPINIEI ………………………….. ….. 28
2.4. FORMULAREA UNEI OPINII ÎN RAPORTUL DE AUDIT ………………………….. ….. 29
2.5. COMPONENTELE RAPORTULUI DE AUDIT ………………………….. ……………………. 31
2.6. RESPONSABILITĂȚILE PĂRȚILOR IMPLICATE ÎN PROCESUL DE AUDIT … 33
2.7. FRAUDA ȘI EROAREA ÎN AUDIT ………………………….. ………………………….. …………. 34
2.8. RISCUL DE AUDIT ȘI PRAGUL DE SEMNIFICAȚIE ………………………….. …………. 36
2.9. PRAGUL DE SEMNIFICAȚIE ………………………….. ………………………….. ………………… 37
2.10. PRINCIPII ETICE ÎN PROCESUL DE AUDIT ………………………….. …………………….. 38
2.11. TESTE DE AUDIT ………………………….. ………………………….. ………………………….. …….. 39
2.12. FINALIZAREA AUDITULUI ………………………….. ………………………….. ………………….. 40
CAPITOLUL 3: STUDIU DE CAZ PRIVIND EXPRIMAREA OPINIEI ÎN RAPORTUL DE
AUDIT ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……….. 42
3.1. RAPORTUL AUDITORULUI INDEPENDENT PRIVIND SITUAȚIILE
FINANCIARE ALE SC VERLA SRL la 31.12.2017 ………………………….. …………………………. 42
3.2. MEMORANDUM (SCRISOARE CĂTRE CONDUCERE) ………………………….. …….. 46
CONCLUZII ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. . 50
Bibliografie ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. …. 51

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE

Lista tabelelor și figurilor

Tabele:
1. Tipurile de misiuni realizate de către auditor și caracteristicile acestora – pagina 23
2. Definirea aserțiunilor și a obiectivelor auditorului – pagina 26
3. Tipul de opinii exprimate în raportul de audit – pagina 29

Figuri:
1. Fluxul informațiilor contabile – pagina 3
2. Utilizatorii informațiilor contabile – pagina 4
3. Metodele de întocmire a situației fluxurilor de trezorerie – pagina 13
4. Parcursul pregăt irii situațiilor financiare – pagina 24

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
1
Introducer e

În această lucrare mi -am propus să prezint modalitățile de întocmire și auditare a situațiilor
financiare. Pornind de la concepția că situațiile financiare sunt „oglinda” bunului mers și al
evoluției societăților comerciale, consider că întocmirea situații lor financiare, chiar dacă este
ultima etapă în etapele de contabilizare, este una dintre cele mai importante etape, deoarece
influențează deciziile potențialilor utilizatori ai acestora, totodată, auditarea acestora este
importantă pentru a se obține o as igurare rezonabilă că acestea prezintă informații reale și nu
denaturează realitatea, astfel încât utilizatorii să nu fie induși în eroare.
Ca metodologie de lucru, am insistat pe abordarea modalităților de întocmire a situațiilor
financiare redate de leg islația în vigoare, și anume Ordinul nr. 1802 din 29 decembrie 2014,
pentru Aprobarea reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și
situațiile financiare anuale consolidate, apoi consultarea bibliografiei privind situațiile
financiare și auditarea acestora. Pe baza acestora, am formulat un studiu de caz privind
exprimarea opiniei în raportul de audit.
Lucrarea este organizată după cum urmează: Capitolul 1 prezintă o scurtă evoluție a
situațiilor financiare, Capitolul 2 descri e modul de întocmire al celor cinci elemente cuprinse
în situațiile financiare anuale, Capitolul 3 descrie conceptele de bază privind auditarea
situațiilor financiare, iar Capitolul 4 cuprinde studiul de caz cu privire la exprimarea opiniei în
raportul de audit. Lucrarea se încheie cu concluzii și direcții viitoare de studiu.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
2
CAPITOLUL 1 . SITUAȚII FINANCIARE ANUALE

1.1. SCURT ISTORIC ASUPRA SITUAȚIILOR FINANCIARE

O scurtă incursiune în timp aduce la iveală niște aspecte importante legate de apariția, evoluția
și dezvoltarea situațiilor financiare.
Pornind de la citatul lui Fernando Pessoa, „Bolovani pe dr um? Îi adun cu grijă, într -o zi,
din ei, îmi voi clădi un castel” se poate începe și acest scurt istoric al situațiilor financiare, care,
au început de la nimic altceva, decât un bolovan aparținând unui rege al Babilonului din anul
1792 înaintea erei noaste. Pe acest bolovan s -a consolidat, pentru prima dată, noț iunea de
„buget de venituri și cheltuieli”, într -o cetate din câmpia Mesopotamiei, zonă de referință în
dezvoltarea civilizației. (Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 -2016)
Aspectul și conținutul situațiilor financiare au evoluat de -a lungul timpului, încercându –
se standardizarea și „nivelarea” lor. Odată cu evoluția nevoii de informații, Bilanțului i s -au
alăturat și Contul de Profit și Pierdere, Situația Modificărilor Capitalurilor Proprii, Situația
Fluxuri lor de Numerar și Notele Explicative.
Primele reglementări legale referitoare la Situațiile Financiare au apărut în anul 1982,
când au fost semnate un Regulament și un Acord al Comitetului pentru Standardele
Internaționale de Contabilitate (înființat în an ul 1973, moment de referință în istoria Situațiilor
Financiare). Două dintre cele mai importante obiective menționate sunt:
„a) elaborarea și publicarea, în interesul public, a standardelor de contabilitate ce vor
servi ca bază în prezentarea situațiilor f inanciare, precum și promovarea, la nivel mondial, a
acceptării și respectării acestora;
b) desfășurarea activității în direcția îmbunătățirii și armonizării reglementărilor, a
standardelor de contabilitate și a procedurilor aferente prezentării situațiilo r financiare.”
(Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 -2016)
Tot aici se prevede și faptul că „situații financiare” se referă la Bilanț, la Contul de Profit
și Pierdere, la Situația Modificărilor Capitalurilor Proprii, la Situația Fluxurilor de Trezorerie
și la Notele Explicative.
A Patra Directivă a Consiliului Comunității Europene este următorul moment de referință
în acest scurt istoric. În aceasta se menționează:

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
3
1) „Conturile anuale includ bilanțul, contul de profit și pierderi și anexa la situația financiară
anuală. Aceste documente formează un întreg.
2) Conturile anuale sunt întocmite clar și în conformitate cu dispozițiile prezentei directive.
3) Conturile anuale ofer ă o imagine fidelă a patrimoniului, a situației financiare, precum și a
rezultatelor societății.
4) Dacă punerea în aplicare a dispozițiilor prezentei directive nu este suficientă pentru a oferi o
imagine fidelă în sensul alin. 3, trebuie furnizate informaț ii suplimentare.
5) Dacă, în cazuri excepționale, aplicarea unei dispoziții din prezenta directivă se dovedește
contrară obligației prevăzute în alin. (3), trebuie să se facă o derogare de la dispoziția în cauză,
pentru a se oferi o imagine fidelă în sensul alin. (3). Orice astfel de derogare trebuie menționată
în anexa la situația financiară anuală, împreună cu o explicație a motivelor sale și o declarație
privind efectele derogării în cauză asupra patrimoniului, asupra situației financiare și asupra
rezulta telor. Statele membre pot să precizeze cazurile excepționale și să prevadă regimul
derogatoriu corespunzător.
6) Statele membre pot autoriza sau impune dezvăluirea în conturile anuale a altor informații în
plus față de cele care trebuie dezvăluite în conform itate cu prezenta directivă.” (CONSILIUL
COMUNITĂȚILOR EUROPENE, 1978)
Tot în Directiva a Patra se mai dau detalii referitoare la Bilanț și Contul de Profit și
Pierdere, la structura acestora și elementele pe care le cuprind, c onținutul anexelor și auditarea
acestora.
În cele ce privește România, reglementările legale cu privire la situațiile financiare au
apărut între anii 1991 și 1993 odată cu: Legea contabilității numărul 82/1991 și Regulamentul
de aplicare a legii contabilit ății, aprobat prin HG 704/1993.

1.2. PIAȚA INFORMAȚIEI CONTABILE

Entitate Informații contabileUtilizatorii informațiilor
contabile
Figura 1. Fluxul informațiilor contabile

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
4

Există nouă utilizatori ai informației contabile:

Utilizatorii situațiilor financiare se pot încadra în două categorii:
1. Utilizatori interni;
2. Utilizatori externi.
Utilizatorii interni sunt acele persoane care sunt direct interesate de raportări și fac parte din
întreprinderea propriu -zisă. Aceștia sunt fie angajații, fie administr atorii sau chiar persoanele
care le întocmesc.
Administratorii și personalul din conducere sunt direct interesați de acestea, deoarece,
chiar dacă ele sunt obligatorii a se întocmi, sunt necesare pentru a realiza o analiză a evoluțiilor Utilizatori
ai
informației
contabileInvestitori
potențiali
Clienții
Creditori
comerciali
Managemenet
Creditori
financiariPublicul largInvestitori
actualiAdministrație
(Statul)Salariați
Figura 2. Utilizatorii informațiilor contabile

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
5
și involuțiilor pe rformanțelor, iar prin calculul anumitor indicatori, în colaborare cu personalul
financiar -contabil, pot realiza previziuni și pot lua măsuri pentru a elimina sau reduce anumite
riscuri.
Angajații sunt interesați de acestea, deoarece pot furniza informații legate de stabilitatea
locurilor de muncă, dar și legat de corectitudinea remunerării .
Utilizatorii externi sunt reprezentanți de:
1. Organizații ale Statului – având în vederea că întocmirea acestora este ceruta prin lege,
principalii utilizatori sunt repr ezentați de diferitele Organizații ale Statului. Principala activitate
este aceea de a verifica corectitudinea lor și, totodată, pentru realizarea de statistici. De
asemenea, acestea se cer pentru a se realiza o transparență a pieței.
2. Investitorii – printr e cei mai importanți utilizatori ai Situațiilor financiare se afla potențialii
investitori. Aceștia pot culege informații referitoare la profitabilitatea unei viitoare investiții,
cât și legat de riscurile asimilate respectivei investiții.
3. Băncile – în ved erea contractării unor împrumuturi de la instituțiile de credit, Situațiile
Financiare sunt necesar a se consulta de către bancă și definitorii în decizia de acordare sau
neacordare a respectivului împrumut.
4. Furnizorii – pentru furnizori, Situațiile Financ iare sunt principala sursă de informare cu privire
la un actual sau potențial client. De aici, ei pot observa lichiditățile de care dispune
întreprinderea, cât și politica de plată a furnizorilor, perioada medie de plată a acestora. De aici,
furnizorii pot observa eventuale abateri de la plată cât și dacă firma denotă seriozitate, putând
să accepte sau să refuze colaborări.
5. Clienții – ca și furnizorii, aceștia pot fi interesați de politica de încasare a clienților, numărul
mediu de zile în care firma își încasează clienții, acestea stând la baza negocierilor dintre clienți
și furnizori.
Astfel, se poate concluziona faptul că situațiile financiare sunt întocmite, în special,
pentru utilizatorii externi ai acestora, acestea trebuind să prezinte informații co recte, reale și
transparente, acestea fiind garantate ulterior prin auditul situațiilor financiare.

1.3. DEFINIREA, ROLUL ȘI FUNCȚIILE SITUAȚIILOR FINANCIARE

Componentele Situațiilor Financiare se completează una pe cealaltă, formând astfel un întreg
și redând o imagine cât mai fidelă a realității privind activitatea și performanțele întreprinderii.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
6
Instrumentele contabile care fac posibilă funcția de facilitare a comunicării și dialogului
social sunt situațiile financiare. Situațiile financiare reprezint ă „documente de raportare
financiară periodică care indică la un moment dat nivelul, mărimea fluxurilor reale și monetare
ale unei entități juridice, provenite din relațiile sale cu exteriorul, respectiv din activitatea
internă. Situațiile financiare permi t astfel înțelegerea funcționării subsistemelor unității
patrimoniale.” (Matiș, 2010)
Rolul Situațiilor Financiare este acela de a forma „judecăți asupra situației patrimoniale a
entității și a modificărilor sale în timp, respe ctiv asupra performanțelor respectivei entități”.
(Matiș, 2010)
Funcțiile Situațiilor Financiare sunt următoarele:
„ – reprezintă un mijloc de conducere și analiză, putând fi numite <<oglinda>> unității
patrimoniale;
– reprezint ă mijlocul principal de informare a investitorilor actuali și potențiali, a partenerilor de
afaceri și a publicului larg, interesați în activitatea entității cu privire la operațiile și tranzacțiile
derulate în perioada de raportare și a efectului acestora asupra echilibrului financiar, respectiv
asupra rezultatelor financiare înregistrate;
– constituie o bază de calcul a indicatorilor macroeconomici și sectoriali și a elaborării
prognozelor prin datele sintetice pe care le furnizează privind patrimoniul și r ezultatele tuturor
entităților.” (Matiș, 2010)
Acestea sunt publice, putând fi folosite atât intern, pentru a analiza evoluțiile (sau
involuțiile) activității întreprinderii, cât și extern, reprezentând interes pentru potențial i
investitori , creditori, clienți, furnizori și așa mai departe, dar, de asemenea și pentru instituțiile
Statului și pentru realizarea de studii, analize și statistici.

1.4. COMPONENTELE SITUAȚIILOR FINANCIARE

Dacă două dintre următoarele trei criterii sunt depășite : totalul activelor 4.000.000 euro , cifra
de afaceri netă: 8.000.000 , numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50 ,
situațiile financiare anuale cuprind:
– Bilanțul;
– Contul de profit și pierdere;

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
7
– Situația modificării capitularilor proprii;
– Situația fluxurilor de trezorerie;
– Notele explicative.

1.4.1. BILANȚUL

Bilanțul redă starea financiară a întreprinderii. Conform OMFP 1802/2014, bilanțul trebuie să
aibă următoarea structură:
A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare, dacă acestea au fost
achiziționate cu titlu oneros și nu trebuie prezentate la A I 5
4. Active necorporale de exploatare și evaluare a resurselor minerale
5. Fondul comercial, în măsura în care acesta a fost achiziționat cu titlu oneros
6. Avansuri.
II. Imobilizări corporale
1. Terenuri și construcții
2. Instalații tehnice și mașini
3. Alte instalații, utilaje și mobilier
4. Investiții imobiliare
5. Active corporale de exploatare și evaluare a resurselor minerale
6. Active biologice productive
7. Avansuri și imobilizări corporale în curs de execuție.
III. Imobilizări financiare
1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate
2. Împrumuturi acordare entităților afiliate
3. Interese de participare
4. Împrumuturi acordate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de
participare
5. Investiții deținute ca imobilizări
6. Alte împrumuturi

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
8
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime și materiale consumabile
2. Producția în curs de execuție
3. Produse finite și mărfuri
4. Avansuri
II. Creanțe (sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie
prezentate separat pentru fiecare element)
1. Creanțe comerciale
2. Sume de încasat de la entitățile afiliate
3. Sume de încasat de la entitățile de care entitatea nu este legată în virtutea intereselor de
participare
4. Alte creanțe
5. Capital subscris și nevărsat
III. Investiții pe termen scurt
1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate
2. Alte investiții pe termen scurt
IV. Casa și c onturi la bănci.
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plătite într -o perioadă de până la un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentându -se separat din emisiunea de obligațiuni
convertibile
2. Sume datorate instituțiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale – furnizori
5. Efecte de comerț de plătit
6. Sume datorate entităților afiliate
7. Sume datorate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datori ile fiscale și datoriile privind asigurările sociale.
E. Active circulante nete/datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie plătite într -o perioadă mai mare de un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentând u-se separat împrumuturile din
emisiunea de obligațiuni convertibile

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
9
2. Sume datorate instituțiilor de credit
3. Avansuri acordate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale – furnizori
5. Efecte de comerț de plătit
6. Sume datorate entităților afiliate
7. Sume datorate en tităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările sociale.
H. Provizioane
1. Provizioane pentru litigii
2. Provizioane pentru garanții acordate clienților
3. Provizioane pentru pensii și obligații similare
4. Provizioane pentru impozite
5. Alte provizioane
I. Venituri în avans
J. Capitaluri proprii
I. Capital subscris
1. Capital subscris vărsat
2. Capital subscris nevărsat
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve leg ale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
VI. Profitul sau pierderea exercițiului financiar. (MINISTERUL FINANȚELOR PUBLICE, 2019)
În antet, bilanțul trebuie să conțină următoarele date: elemente de identificare a întreprinderii
și bilanțul la data de 31 decembrie. Elementele de identificare ale întreprinderii trebuie să redea
informații referitoare la: județ, unitatea (denumirea enti tății din statut și cum a fost înregistrată
la Oficiul Registrului Comerțului), adresa, numărul din Registrul Comerțului și forma de
proprietate , activitatea preponderentă (codul CAEN aferent activității preponderente), codul
fiscal sau codul unic de înreg istrare. (Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 –
2016)

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
10
Bilanțul se poate prezenta sub formă de listă, adică vertical, iar toate valorile înscrise sunt
în LEI, aferente soldurilor conturilor corespunzătoare fiec ărei categorii, atât pentru începutul
perioadei, cât și pentru finalul perioadei de raportare. Elementele de activ sunt grupate în
funcție de natură și lichiditate, iar cele de datorii și capitaluri proprii, în funcție de natură și
exigibilitate, acestea f iind simbolizate cu litere de la A la J, acestea împărțindu -se în subgrupe
simbolizate cu cifre romane, iar acestea, la rândul lor, în alte subgrupe simbolizate cu cifre
arabe. Această schemă de bilanț facilitează determinarea cu ușurință a unor indicatori de
echilibru financiar, punctul E fiind fondul de rulment. (Oprean V. -B. , Raportări financiare.
Note de curs, 2015 -2016)
Atât valoarea imobilizărilor necorporale, cât și valoarea imobilizărilor corporale, în
bilanț va fi diminuată cu valoarea amortizărilor și ajustărilor aferente. Valoarea imobilizărilor
financiare se va trece în bilanț diminuată cu valoarea ajustărilor afer ente. Valoarea stocurilor
va fi diminuată cu valoarea diferențelor de preț, a ajustărilor pentru depreciere existente și cu
TVA neexigibilă (pentru unitățile la care evidența mărfurile se ține la preț de vânzare cu
amănuntul inclusiv TVA). De asemenea, cre anțele și investițiile financiare pe termen scurt sunt
reprezentate în bilanț cu suma soldurilor conturilor aferente diminuate cu ajustările constituite.
(Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 -2016)
Entitățile care nu depășesc două dintre cele trei criterii, vor întocmi un bilanț prescurtat,
în care subgrupele cu cifre arabe sunt absorbite de subgrupele cu cifre romane.

1.4.2. CONTUL DE PRO FIT ȘI PIERDERE

Contul de profit și pierdere conține informații referitoare la totalitatea veniturilor și cheltuielilor
realizate de către companie în cursul anului și acestea sunt grupate în funcție de natura
activității derulate.
Activitățile care contribuie la realizarea obiectivului principal al companiei sunt
considerate operațiuni curente. Acestea pot avea caracter repetitiv, curent, obișnuit sau ordinar.
Diferența dintre veniturile și cheltuielile aferente activității de bază redă rezultatul din
exploatare. (Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 -2016)
Activitatea financiară, care completează activitatea de bază, cuprinde operațiuni cu o
anumită repetitivitate, dar și operațiuni extraordinare care generează venituri și cheltuieli
financiare, iar dif erența dintre acestea fiind rezultatul financiar.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
11
Diferența dintre rezultatul din exploatare și rezultatul extraordinar redă rezultatul curent
aferent exercițiului financiar. (Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 -2016)
În Contul de Profit și Pierdere trebuie să se prezinte pe coloane separate valorile de la
începutul perioadei, respectiv valorile de la finaul perioadei. Acesta trebuie să conțină cel puțin
elementele redate în formularele tipizate, dar acestea pot fi detaliate dacă aceasta duce la
publicarea unor informații ma i sugestive pentru utilizatori.
Asemeni Bilanțului, Contul de Profit și Pierdere se prezintă sub formă de listă și are
următoarea structură:
1. Cifra de afaceri netă
2. Variația stocurilor de pr oduse finite și a producției în curs de execuție
3. Producția realizată de entitate pentru scopurile sale proprii și capitalizată
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
c) Cheltuieli privind mărfurile
6. Cheltuieli cu personalul:
a) Salarii și indemnizații
b) Cheltuieli cu asigurările sociale, cu indicarea distinctă a celor referitoare la pensii
7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale și imobilizările necorporale
b) Ajustări de valoare privind activele circulante, în cazul în care acestea depășesc suma
ajustărilor de valoare care sunt normale în entitatea în cauză
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distinctă a celor ob ținute de la entitățile afiliate
10. Venituri din alte investiți și împrumuturi care fac parte din activele imobilizate, cu indicarea
distinctă a celor obținute de la entitățile afiliate
11. Alte dobânzi de încasat și venituri similare, cu indicarea distinctă a celor obținute de la entitățile
afiliate
12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare și investițiile deținute ca active circulante
13. Dobânzi de plătit și cheltuieli similare, cu indicarea distinctă a celor privind entitățile afiliate
14. Profitul sau pi erderea din activitatea curentă
15. Impozitul pe profit
16. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
17. Profitul sau pierderea exercițiului financiar. (Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs,
2015 -2016)

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
12
Contul de pr ofit și pierdere se întocmește pentru a se determina profitabilitatea și
performanțele realizate de întreprindere în cursul exercițiului financiar analizat. Spre deosebire
de bilanț, care este static (prezintă date de la începutul exercițiului financiar și de la finalul
acestuia), contul de profit și pierdere prezintă evoluția în dinamică, adică datele de la începutul
exercițiului financiar anterior și datele de la începutul exercițiului financiar curent.

1.4.3. SITUAȚIA MODIFICĂRILOR CAPITALULUI PROPRIU

„În situația modificărilor capitalului propriu trebuie să se prezinte pentru fiecare element de
capitaluri proprii soldul la începutul exercițiului financiar, creșterile și reducerile (ca total și
detaliate valorile rezultate prin transfer din alte posturi de capitaluri proprii) și soldul de la
sfârșitul exercițiului financiar. În această componentă de raportare sunt cuprinse așadar:
capitalul social sau patrimoniu regiei, primele de capital, rezervele din reevaluare, rezervele
legale, rezervele statutare s au contractuale (precizate în contractul de societate), rezerve
reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare, alte rezerve valoarea acțiunilor
proprii deținute de entitatea economică, soldul creditor sau debitor al rezultatului reportat
repre zentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită, soldul creditor sau debitor al
rezultatului reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementărilor contabile conforme cu
Directiva a 4 -a a CEE, soldul creditor sau debitor reprezentând profitul sau pierderea
exercițiului financiar și valoarea repartizării profitului.” (Oprean V. -B. , Raportări Financiare.
Note de curs, 2015 -2016)
Situația modificărilor capitalurilor proprii este obligatorie pentru entitățile care depășesc două
din cele trei criterii menționate anterior (total active, cifra de afaceri netă și numărul de salariați
în decursul exercițiului) și facultativă pentru cele care nu îndeplinesc două din cele trei criterii.
Datele prezentate în formular trebui e să conțină și argumentări cu privire la modul și
cauza modificărilor; tratamentul fiscal, dacă a fost aplicat; tipul de rezerve și obiectivul pentru
care au fost create și alte informații relevante.

1.4.4. SITUAȚIA FLUXURILOR DE TREZORERIE

Toate activitățile pe care întreprinderea l e desfășoară, influențează imedi at sau ulterior, situația
fluxurilor de trezorerie, adică încasările și plățile. Informațiile cu privire la trezorerie sunt,

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
13
practic, cele mai importante, deoarece reflectă performanța ac tuală a entității și stau la baza
adoptării deciziilor. (Oprean V. -B. , Raportări Financiare. Note de curs, 2015 -2016)
„Tabloul f luxurilor de trezorerie oferă informații cu privire la modul în care afacerile
generează și utili zează numerarul și echivalentele de numerar, iar interpretarea acestora poate
da măsura flexibilității afacerii și randamentul politicilor manageriale, explicând realizarea
dinamică a strategiilor propuse.” (Oprean V. -B. , Rap ortări Financiare. Note de curs, 2015 –
2016, p. 37)

Legislația nu impune adoptarea a uneia dintre cele două metode de întoc mire și niciun
format predefinit.
Metoda directă presupune calculul fluxurilor de numerar plecând de la delimitarea
încasărilor și plăților generate de activitatea de exploatare, de investiții și financiară.
„Fluxuri de numerar din activitatea de exploatare:
– Încasările în numerar din vân zarea de bunuri și prestarea de servicii;
– Încasările în numerar provenite din redevențe, onorarii, comisioane și alte venituri;
– Plățile în numerar provenite către și în numele angajaților;
– Plățile în numerar sau restituiri de impozit pe profit, doar dacă n u pot fi identificate în mod
specific cu activitățile de investiții și finanțare;
– Dobânzi plătite;
– Încasări din asigurări,
Fluxuri de numerar din activități de investiții:
– Plățile în numerar pentru achiziționarea de imobilizări corporale;
– Încasările de numerar din vânzarea de imobilizări corporale;
– Plățile în numerar pentru achiziția de instrumente de capital propriu și de creanță ale altor
întreprinderi; Întocmirea
fluxurilor
de
trezorerieMetoda
directăMetoda
indirectă
Figura 3. Metodele de întocmire a situației fluxurilor de trezorerie

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
14
– Încasările în numerar din vânzarea de capital propriu și de creanță ale altor întreprinderi;
– Avansur ile în numerar și împrumuturile efectuate către alte părți;
– Încasările în numerar din rambursarea avansurilor și împrumuturilor efectuate de către alte
părți;
– Dobânzi încasate;
– Dividende încasate.
Fluxuri de numerar din activități de finanțare:
– Venituri în numerar din emisiunea de acțiuni și alte instrumente de capital propriu (încasări
din emisiunea de acțiuni sau obligațiuni);
– Plățile în numerar către acționari pentru a achiziționa sau a răscumpăra acțiunile
întreprinderii;
– Veniturile în numerar din emisi unea de obligațiuni, credite, ipoteci și alte împrumuturi;
– Încasări din împrumuturi pe termen lung;
– Rambursările în numerar ale unor sume împrumutate;
– Plățile în numerar ale locatarului pentru reducerea obligațiilor legate de o operațiune de
leasing financ iar;
– Dividende plătite.
Fluxuri de numerar – TOTAL
Numerar la începutul perioadei
Numerar la finele perioadei ” (Oprean V. -B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 -2016,
p. 38)

Aplicând metoda indirectă de determinare a fluxurilor de numerar, plecăm de la rezultatul
net:
„Fluxuri de numerar din activități de exploatare:
– Rezultatul net;
– Modificările pe parcursul perioadei ale capitalului circulant;
– Ajustări pentru elementele nemonetare și alte elemente incluse la activitățile de investiții sau
de finanțare.
Fluxuri de numerar din activități de investiții:
– Plățile în numerar pentru achiziționarea de terenuri și mijloace fixe, active necorporale și alte
active pe termen lung;
– Încasările în numerar din vânzarea de te renuri și clădiri, instalații și echipamente, active
necorporale și alte active pe termen lung;

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
15
– Plățile în numerar pentru achiziția de instrumente de capital propriu și de creanță ale altor
întreprinderi;
– Încasările în numerar din vânzarea de instrumente de capital propriu și de creanță ale altor
întreprinderi;
– Avansurile în numerar și împrumuturile efectuate către alte părți;
– Încasările în numerar din rambursarea avansurilor și împrumuturilor efectuate către alte
părți.
Fluxuri de numerar din activități d e finanțare:
– Venituri în numerar din emisiunea de acțiuni și alte instrumente de capital propriu;
– Plăți în numerar către acționari pentru a achiziționa sau a răscumpăra acțiunile
întreprinderii;
– Venituri în numerar din emisiunea de obligațiuni, credite, ip oteci și alte împrumuturi;
– Rambursările în numerar ale unor sume împrumutate;
– Plățile în numerar ale locatarului pentru reducerea obligațiilor legate de o operațiune de
leasing financiar.
Fluxuri de numerar – TOTAL
Numerar la începutul perioadei
Numerar la finele perioadei ” (Oprean V. -B. , Raportări Financiare. Note de curs, 2015 -2016,
pg. 38 -39)
În majoritatea cazurilor, situația fluxurilor de numerar se întocmește utilizând metoda
directă, fiind mai simplu de aplicat. Metoda indirectă „curăță” practic rezultatul exercițiul de
toate cheltuielile și veniturile nemonetare, rezultând astfel fluxurile de numerar ale perioadei.

1.4.5. NOTELE EXPLICATIVE

„Notele explicative la situațiile financiare anuale conțin informații generale referitoare la
metodele de evaluare a activelor, precum și orice informați suplimentare care sunt relevante
pentru necesitățile de informare ale utilizatorilor în ceea ce privește poziția financiară și
rezultatele obținute. Notele expli cative se prezintă sistematic, iar pentru fiecare element
semnificativ din bilanț și contul de profit și pierdere trebuie să existe informații af erente în
notele explicative.” (Oprean V. -B. , Raportări Financiare. Note de curs , 2015 -2016, p. 39)

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
16
Dacă situațiile financiare au fost exprimate în valută, trebuie să se prezinte bazele de
conversie.
Informațiile din notele explicative referitoare la bilanț sunt următoarele:
„- duratele de viață utilă sau ratele de amortizare utilizate;
– metodele de amortizare folosite;
– creșterile de valoare a imobilizărilor, cu indicarea separată a acelora apărute din procesul de
dezvoltare internă;
– valoarea imobilizărilor necorporale în curs;
– bazele de evaluare folosite în determinare a valorii contabile brute pentru imobilizările
corporale (cost istoric sau valoare reevaluată);
– valoarea imobilizărilor corporale în curs;
– valoarea justă a instrumentelor financiare (când nu a fost efectuată evaluarea la valoarea
justă);
– informații p rivind aria și natura instrumentelor financiare;
-valoarea contabilă și valoarea justă ale fiecăruia dintre activele individuale sau a grupărilor
corespunzătoare ale acelor active individuale (pentru imobilizări financiare de forma
instrumentelor financiar e înregistrate la o valoarea mai mare decât valoarea lor justă și fără a
se fi utilizat opțiunea de a face o ajustare de valoare);
– motivele pentru care nu a fost readusă valoarea contabilă, inclusiv natura dovezilor pe care se
întemeiază opinia că valoar ea contabilă va fi recuperată;
– toate situațiile în care entitatea a depus garanții sau a gajat, respectiv a ipotecat active proprii
pentru garantarea unor obl igații în favoarea unui terț, menționându -se de asemenea și valoarea
acestora;
– costul de achiz iție sau costul de producție al stocurilor evidențiate în bilanț și metodele de
evaluare a stocurilor;
– dacă se decide schimbarea metodei de evaluare, motivul schimbării metodei și efectul
financiar asupra rezultatului exercițiului financiar
– valoarea st ocurilor gajate în contul datoriilor;
– tipul valorilor mobiliare emise (dacă a emis) cu valoarea de emisiune și suma primită;
– valoarea exactă sau estimată a obl igațiunilor pentru care nu s -au constituit provizioane, natura
juridică a obligației și efect ul acesteia, natura garanției (dacă există);
– dacă în timpul exercițiului financiar, o sumă a fost trecută la sau de la provizioane: valoarea
provizioanelor la început, sumele cu care provizioanele au fost majorate sau diminuate în cursul

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
17
exercițiului fin anciar, natura, sursa sau destinația transferurilor, valoarea provizioanelor la
sfârșitul perioadei;
– valoarea capitalului subscris (dacă nu are capital autorizat);
– valoarea capitalului autorizat (dacă are conform actului de înființare);
– numărul și valoarea acțiunilor subscrise în cursul exercițiului financiar;
– numărul și valoarea claselor de acțiuni sau părților sociale, dacă există mai multe;
– data cea mai apropiată și data limită la care entitatea poate răscumpăra acțiunile (dacă
capitalul soci ale cuprinde acțiuni răscumpărabile);
– dacă acele acțiuni trebuie răscumpărate obligatoriu sau dacă răscumpărarea este la alegerea
entității sau a acționarilor;
– dacă trebuie plătită o primă de răscumpărare și, în caz afirmativ, valoarea acesteia;
– numă rul, descrierea și valoarea acțiunilor care fac obiectul exercitării acestor drepturi;
– perioada pe parcursul căreia drepturile pot fi exercitate;
– prețul care trebuie plătit pentru acțiunile distribuite;
– pentru fiecare categorie de rezerve, natura și scopul pentru care a fost constituită. „ (Oprean
V.-B. , Raportări Financiare. Note de curs, 2015 -2016, pg. 41 -43)
Notele explicative pot să conțină următoarele informații cu privire la contul de profit și
pierdere:
„- cifra de afaceri netă, defalcată pe segmente de activități și piețe geografice, dacă acestea
diferă substanțial;
– natura produselor și serviciilor;
– natura proceselor de producție;
– tipul sau clasa de clienți pentru produse sau servicii;
– metodele de utilizare pentru distribuirea produselor sau furnizarea serviciilor.”
Alte informații din Notele Explicative:
„- caracterul mediului economic;
-totalul onorariilor percepute de auditorul financiar;
– numărul mediu de persoane angajate în exercițiul fin anciar;
– valoarea indemnizațiilor acordate membrilor organelor de administrație, conducere și
supraveghere;
– avansurile acordare membrilor organelor de administrație, conducere și supraveghere, cu
indicarea ratelor dobânzii;
– măsura în care calcularea p rofitului sau pierderii exercițiului financiar a fost afectată de o
evaluare a elementelor care a fost efectuată în exercițiul financiar curent sau precedent în

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
18
vederea obținerii de facilități fiscale (dacă influența este semnificativă, trebuie prezentată
detaliat);
– diferența dintre cheltuiala cu impozitul pe profit/venit aferentă exercițiului financiar curent și
exercițiilor financiare precedente și suma impozitelor rămase de plată pentru aceste exerciții,
cu condiția ca această diferență să fie semnific ativă pentru obligațiile fiscale viitoare;
– reconcilierea dintre rezultatul contabil al exercițiului financiar și rezultatul fiscal;
– propunerea privind repartizarea profitului net pe destinații, astfel: sumele repartizate la
rezerve, sumele repartizate la acoperirea pierderilor contabile din anii precedenți, dividende,
alte repartizări.” (Oprean V. -B. , Raportări Financiare. Note de curs, 2015 -2016, pg. 43 -45)
Deci, în Notele Explicative se prezintă și informații ref eritoare la normele și
reglementările contabile pe baza cărora s -au întocmit situațiile financiare, de asemenea orice
alte informații care nu au apărut în situațiile financiare, dar sunt relevante pentru utilizatori și
informații cu privire la politicile c ontabile ale companiei. (Oprean V. -B. , Raportări Financiare.
Note de curs, 2015 -2016)

1.5. LUCRĂRI PREMERGĂTOARE ÎNTOCMIRII SITUAȚIILOR
FINANCIARE

Situațiile financiare sunt rezultatul unui proces, adică rezultatul activității desfășurate de
întreprindere în decursul exercițiului financiar.
Înainte de a se înt ocmi aceste situații financiare, este necesară demararea unor activități
premergătoare, fără de care ar fi imposibilă întocmirea acestora.
Lucrările premergătoa re sunt următoarele:
1. Întocmirea balanței de verificare;
2. Inventarierea și înregistrarea diferențelor apărute în urma sa;
3. Regularizarea, rectificarea și delimitarea tranzacțiilor economice;
4. Calculul rezultatului exercițiului și repartizarea sa. (Oprean V. -B. , Raportări Financiare. Note
de curs, 2015 -2016, p. 12)
Pentru o cunoaștere în orice moment a existențelor contabile, toate tra nzacțiile se
înregistrează cron ologic în Registrul Jurnal și sistematic în Registrul Cartea M are. Astfel, se
va cunoaște valoarea inițială a contului respectiv, intrările și ieșirile din cursul exercițiului
financiar și soldul final. Pentru a se putea întocmi corect balanța de verificare, este necesar a
se verifica toate conturile, atât sintetice și analitice, în baza Registrului Jurnal și a Registrului

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
19
Cartea Mare. De asemenea, se verifică dacă toate tranzacțiile, indiferent de natura lor, au ca
bază un document justificativ, și, de asemenea, dacă acest document justificativ a fost
înregistrat co rect în contabilitate. Dacă există unele neconcordanțe, erori sau omisiuni, acestea
se corectează și se trece la etapa de întocmire a balanței de verificare înainte de inventariere,
pentru a se determina soldul scriptic al activelor, datoriilor și capitalu rilor pr oprii, pentru a se
verifica exactitatea datelor înregistrate în conturi, aceasta fiind una dintre funcțiile balanței de
verificare. După întocmirea acesteia, trebuie să se verifice seriile de egalități. Aceasta poate fi
cu una, două, trei sau patru serii de egalități, dar cele mai reprezentative sunt cele cu patru serii
de egalități. De asemenea, totalul rulajelor din balanță, trebuie să fie egal cu totalul sumelor
din Registrul Jurnal, dacă această egalitate nu există, trebuie să se reia întocmirea acesteia și
identificarea erorilor. (Oprean V. -B. , Raportări Financiare. Note de curs, 2015 -2016, pg. 12 –
13)
„Inventarierea generală a patrimoniului reprezintă ansamblul operațiunilor prin care se
constată exis tența și starea tuturor element elor de activ și pasiv, cantitativ -valoric sau numai
valoric, aflate în patrimoniul unităților la o anumită dată. Este lucrarea premergătoare
întocmirii conturilor anuale prin care se stabilește situația reală a patrimoniului fiecă rei unități
economice/firme/companii și cuprinde toate elementele patrimoniale, precum și bunurile sau
valorile deținute cu orice titlu, aparținând altor persoane fizice și juridice, în vederea întocmirii
bilanțului.” (Oprean V .-B. , Raportări financiare. Note de curs, 2015 -2016, p. 13)
Inventarierea se realizează pentru a se realiza controlul concordanței dintre realitate și
contabilitate, de a se stabili rezultatul exercițiului și pentru evidența stocurilor. Etapele
inventarierii sunt următoarele: p regătirea inventarierii, consta tarea existenței și descrierea
elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii, evaluarea elementelor inventariate, stabilirea
și înregistrarea în contabilitate a diferențelor constatate.
Etapa de regularizare, rectificare și delimitare a tranzacții lor economice se realizează
după inventariere. Aceasta presupune: „regularizarea amortizării imobilizărilor, contabilizarea
ajustărilor pentru deprecieri temporare și a provizioanelor, delimitarea în timp a cheltuielilor și
venitur ilor”. (Oprean V. -B. , Raportări Financiare. Note de curs, 2015 -2016)
Determinarea rezultatului exercițiului are loc după ce au fost închise toate conturile de
venituri și cheltuieli și se determină în Contul de profit și pierdere, pe baza diferenței dintre
venituri și cheltuieli , această metodă de calcul fiind metoda economică. Dacă acest rezultat
brut este diminuat cu rezervele legale și impozitul pe profit, se determină rezultatul net.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
20
1.6. APROBAREA, SEMNAREA, DEPUNEREA ȘI PUBLICAREA
SITUAȚIILOR FINANCIARE

Ordinul nr. 10/2019 privind principalele aspecte legate de întocmirea și depunerea situațiilor
financiare anuale și a raportărilor contabile anuale ale operatorilor economici la uni tățile
teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice și pentru reglementarea unor aspecte contabile
precizează:
„Entitățile care la data bilanțului nu depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele
trei criterii de mărime prevăzute la pct. 9 alin. (2) din Reglementările contabile aprobate prin
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014, cu modificările și completările
ulterioare, și anume:
a) totalul activelor: 350.000 euro ;
b) cifra de afaceri netă : 700.000 euro ;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 10, întocmesc situații financiare
anuale care cuprind:
1. bilanț prescurtat (cod 10 );
2. cont prescurtat de profit și pierdere (cod 20).
Acestea vor fi însoțite de formularul "Date informative" (cod 30) și formul arul "Situația
activelor imobilizate" (cod 40 ).
Entitățile care la data bilanțului nu se încadrează în categoria microentităților și care nu
depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii de mărime prevăzute la pct. 9
alin. (3) din Reg lementările contabile aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr.
1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare, și anume:
a) totalul activelor: 4.000.000 euro ;
b) cifra de afaceri netă : 8.000.000 euro ;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50, întocmesc situații financiare
anuale care cuprind:
1. bilanț prescurtat (cod 10 );
2. cont de profit și pierdere (cod 20 );
3. note explicative la situațiile financiare anuale.
Entitățile care la data bilanțului depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei
criterii de mărime prevăzute la pct. 9 alin. (4) din Reglementările contabile, aprobate prin

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
21
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014, cu modificările și completările
ulterioare, și anume:
a) totalul activelor: 4.000.000 euro ;
b) cifra de afaceri netă: 8.000.000 euro ;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50, precum și entitățile de interes
public întocmesc situații financiare anuale care cuprind:
1. bilanț (cod 10 );
2. cont de profit și pierdere (cod 20);
3. situația modificărilor capitalului propriu;
4. situația fluxurilor de trezorerie;
5. notele explicative la situațiile financiare anuale.
Acestea vor fi însoțite de formularul "Date informative" (cod 30) și formular ul "Situația
activelor imobilizate" (cod 40 ). Entitățile mijlocii și mari, precum și entitățile de interes public
întocmesc situații financiare anuale în structura prevăzută la pct. 21 din Reglementările
contabile aprobate prin Ordinul ministrului finanțel or publice nr. 1.802/2014, cu modificările
și completările ulterioare. Respectivele situații financiare anuale fac obiectul auditului statutar.
Sunt supuse, de asemenea, auditului entitățile care, la data bilanțului, depășesc limitele a cel
puțin două dint re următoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 4.000.000 euro ;
b) cifra de afaceri netă: 8.000.000 euro ;
c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.
Termenele pentru depunerea situațiilor financiare anuale la unitățile teritori ale ale
Ministerului Finanțelor Publice sunt următoarele:
a) pentru societățile, societățile/companiile naționale, regiile autonome, institutele naționale de
cercetare -dezvoltare, 150 de zile de la încheierea exercițiului financiar;
b) pentru celelalte persoane prevăzute la art. 1 alin. (1) – (3) din Legea nr. 82/1991, republicată,
cu modificările și completările ulterioare, 120 de zile de la încheierea exercițiului financiar.
Situațiile financiare anuale vor fi însoțite de raportul administratorilor, ra portul de audit
sau raportul comisiei de cenzori, după caz, și de propunerea de distribuire a profitului sau de
acoperire a pierderii contabile.
Situațiile financiare anuale vor fi însoțite de o declarație scrisă a persoanelor prevăzute
la art. 10 alin. (1 ) din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
prin care își asumă răspunderea pentru întocmirea situațiilor financiare anuale și confirmă că:

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
22
a) politicile contabile utilizate la întocmirea situațiilor financiare anuale sunt în conformitate
cu reglementările contabile aplicabile;
b) situațiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a poziției financiare, performanței
financiare și a celorlalte informații referitoare la activitatea desfășurată;
c) persoana juridică își d esfășoară activitatea în condiții de continuitate. ” (MINISTERUL
FINANȚELOR PUBLIE, 2019)
După ce aceste situații financiare au fost întocmite, acestea sunt prezentate asociaților
sau acționarilor spre a fi aprobate și semnate. Acestea trebuie aprobate pe baza unui raport al
administratorilor și a unui raport de audit statutar, conform OMFP 1286/2012.
Entitățile trebuie să transmită situațiile financiare spre depunere, iar publicarea acestora
are loc în termen de 120, respectiv 1 50 zile de la încheierea exercițiului financiar.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
23

CAPITOLUL 2. AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE

2.1. TIPURI DE MISIUNI REALIZATE DE CĂTRE UN AUDITOR

Orice auditor, membru al CAFR sau alt organism profesional dintr -o altă țară, în conformitate
cu ISA (standarde internaționale de audit), poate efectua mai multe tipuri de misiuni, în
principal caracterizate prin prisma nivelurilor lor de asigurare oferit. În domeniul auditului,
asigurarea nu se referă la calitatea muncii audi torului, ci se referă la gradul în care misiunile și
rapoartele rezultate în urma acestora, satisfac necesitățile de informare ale tuturor utilizatorilor
informației contabile, menționați în capitolele anterioare.
Tipul de misiune realizat, alături de cara cteristicile sale, în funcție de tipul de asigurare,
va fi prezentat în tabelul următor:
TIP MISIUNE ASIGURARE NON -ASIGURARE
CARACTERISTICI ASF REVIZUIRE ALTELE
DECÂT ASF
ȘI
REVIZUIRE PROCEDURI
CONVENITE COMPILARE
(ELABORARE)
NIVEL
ASIGURARE Asigurare
ridicată,
dar nu
absolută Asigurare
moderată Asigurare
limitată Fără asigurare Fără asigurare
EXPRIMAREA
CONCLUZIILOR Formulare
pozitivă
(opinie) Formulare
negativă
(opinie) Pozitivă Concluzii finale Rapoarte
financi are
întocmite

Tabel 1. Tipurile de misiuni realizate de către audior și caracteristicile acestora

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
24

2.2. AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE

Auditul situațiilor financiare constă în obținerea de către un auditor independent (profesionist
independent) a unei asigurări rezonabile că situațiile financiare sunt întocmite conform unui
referențial (set de reguli privind întocmirea situațiilor financi are) predefinit. (ex: OMFP
1802/2014, IFRS etc.).
Două ordine stau la baza întocmirii Situațiilor Financiare: OMFP 1802, pentru societățile
mici, mijlocii și mari, respectiv OMFP 2844, pentru societățile cotate pe piața de capital și
bancară). Auditul situ ațiilor financiare poate fi opțional (numindu -se audit financiar) și
obligatoriu (audit statutar).
În scopul obținerii asigurării că situațiile financiare sunt întocmite conform unui
referențial dat, auditorul verifică întreg ciclul de prelucrare a inform ațiilor contabile, de la
producerea operațiunilor și a tranzacțiilor și consemnarea lor în documente justificative, până
la contabilizarea operațiunilor și a tranzacțiilor și în tocmirea situațiilor financiare.
Parcursul pregătirii situațiilor financiare:

PRECONTABILIZAREA
Producere operațiuni și
tranzacții CONTABILIZARE
Înregistrarea în contabilitate
a operațiunilor și
tranzacțiilor tranzacțiilor
SITUAȚII
FINANCIARE Documente justificative
(primare) Documente și registre
contabile PUBLICAREA
SITUAȚIILOR
FINANCIARE
(RAPORTARE)
Figura 4. Parcursul pregătirii situațiilor financiare

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
25

SCOPUL sau OBIECTUL GENERAL al auditului situațiilor financiare, pentru auditor, este
de a obține o asigurare rezonabilă că situațiile financiare sunt întocmite conform unui
referențial predefinit. În vederea atingerii scopului, auditorul trebuie să se co nvingă că
declarațiile conducerii relative la situațiile financiare sunt corecte. Declarațiile conducerii
privind situațiile financiare privesc toate cele trei etape (precontabilizare, contabilizare și
publicarea situațiilor financiare). Aceste declarații se numesc ASERȚIUNI (conform DEX,
aserțiune = declarație).

Declarațiile conducerii (conducerea fiind responsabilă pentru întocmirea situațiilor
financiare) sunt, așadar:
– Aserțiuni privind operațiuni și tranzacții;
– Aserțiuni privind soldurile și rulajele conturilor;
– Aserțiuni privind prezentarea informațiilor în situațiile financiare.
Pentru fiecare aserțiune, auditorul își fixează obiective de audit specifice: Ce trebuie să facă
auditorul pentru a -și atinge scopul?
– Obiective specifice privind operațiuni și tranzacții ;
– Obiective specifice privind soldurile conturilor;
– Obiective specifice privind prezentarea informațiilor în situațiile financiare.
Aceste obiective specifice, pe cele trei categorii, definesc în legătură cu ce trebuie să se
asigure auditorul pentru a verifica aserțiunile conducerii. Aserțiunile pot avea caracter implicit
(cele cifrice) sau explicit (cele explicative, narative).

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
26

Definirea aserțiunilor conducerii și a obiectivelor auditorului privind aceste aserțiuni:
Aserțiuni privind categorii
de operațiuni și tranzacții Aserțiuni privind rulajele și
soldurile conturilor Aserțiuni privind
prezentarea informației în
situațiile financiare
1. Apariția: conducerea declară
că operațiunile și tranzacțiile
au avut loc cu adevărat și
aparțin entității auditate;
2. Exhaustivitatea (exhaustiv =
în întregime) : conducerea
declară că toate operațiunile
au fost consemnate în
documente justificative;
3. Acuratețea (fidelitate,
corectitudine) : conducerea
declară că operațiunile și
tranzacțiile au fost
consemnate la valorile
corecte;
4. Separarea exercițiilor:
conducerea declară că toate
operațiile consemnate în
documente aparțin
exercițiului finaciar;
5. Clasificarea: conducerea
declară că operațiunile au
fost consemnate în
documentele
corespunzătoare. 1. Existența: conducerea
declară că rulajele și
soldurile c onturilor conțin
sume reprezentând
operațiuni și tranzacții care
au avut loc cu adevărat;
2. Drepturi și obligații:
conducerea declară în
soldurile conturilor sunt
consemnate valoric drepturi
și obligații ale entității
auditate;
3. Exhaustivitatea: conducerea
declară că toate operațiunile
și tranzacțiile au făcut
obiectul contabilizării;
4. Evaluarea și alocarea:
conducerea declară că în
contabilitate rulajele și
soldurile conturilor prezintă
elemente d e activ, capitaluri
proprii, datorii, cheltuieli și
venituri corect determinate ,
corect evaluate și alocate. 1. Apariția – drepturi și
obligații: conducerea declară
în situațiile financiare sunt
prezentate toate drepturile și
obligațiile entității care
aparțin cu adevărat acesteia;
2. Exhaustivitatea: conducerea
declară că situațiile
financiare conțin toate
informațiile necesare
utilizatorilor;
3. Acuratețea și evaluarea:
conducerea declară că în
situațiile financiare ,
informațiile sunt prezentate
corect, fiind evalu ate
corespunzător;
4. Separarea exercițiilor:
conducerea declară că în
situațiile financiare sunt
prezentate numai informații
aparținând exercițiului
curent;
5. Clasificarea și
inteligibilitatea: conducerea
declară că în situațiile
financiare, informațiile
prelu ate din contabilitate
sunt corect agregate
(grupate), asigurând
comparabilitatea acestora.

Pentru fiecare aserțiune, auditorul trebuie să definească pentru sine și pentru echipa sa,
obiective specifice. Fiecare obiectiv specific va defini în legătură cu ce trebuie să se asigure
auditorul pentru verificarea fiecărei aserțiuni a conducerii.
Plecând de la obiectivul general, printr -un audit al situațiilor financiare, se dorește stabilire a
obiectivelor specifice privind operațiuni și tranzacții, privind rulajele și soldurile conturilor,
privind prezentarea informațiilor în situațiile financiare. Astfel, auditorul va trebui să se asigure
că aserțiunile conducerii privind prezentarea informa țiilor în situațiile financ iare sunt corecte. Tabel 2. Definirea aserțiunilor și a obiectivelor auditorului

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
27
Pentru a -și îndeplini aceste obiective specifice și, implicit, pentru a -și obține asigurarea
că aserțiunile sunt sau nu corecte, se realizează de către auditor PROCEDURA DE AUDIT.
Procedura de audit reprezintă un set de instrucțiuni care definesc pentru au ditor și echipa sa,
cum va acționa pentru îndeplinirea fiecărui obiectiv specific.
La nivelul întregii misiuni, procedurile utilizate pentru toate obiectivele, poartă
denumirea de program de audit: lista tuturor procedurilor pe parcursul misiunii.
Generi c, indiferent de obiectivele specifice, auditorul poate face uz de una din
următoarele proceduri (fiecare din aceste proceduri este particularizată la obiectivul/obiectivele
specifice definite pentru entitatea client).
Principalele proceduri utilizate sun t:
1. Inspecția registrelor și a documentelor contabile, inclusiv a documentelor justificative: are loc
o inspectare fizică sau electronică a registrelor contabile și a documentelor justificative;
2. Inspecția activelor cor porale. Această procedură are două var iante de exercitare:
– Inventariere (auditorul are obligația profesională de a participa la inventariere), situație în care
ar trebui să verifice: dacă inventarierea s -a făcut conform legislației specifice și a
reglementărilor interne, dacă elementele invent ariate au fost corect determinate cantitativ și
valoric, dacă valorificarea rezultatului inventarierii s -a făcut corect;
– Vizite în teren pentru stabilirea existenței faptic e a activelor corporale (mai puțin riguroasă
decât inventarierea).
3. Observația: proce dura prin care auditorul observă/ studiază modul de derulare al anumitor
procese la nivelul entității;
4. Investigația: constă în obținerea de informații verbale sau scrise de la persoane bine informate,
fie din interiorul sau exteriorul societății;
5. Confirmăr i externe: cereri de confirmare adresate partenerilor comerciali, inclusiv băncilor,
pentru a confirma solduri sau rulaje ale conturilor care definesc relațiile reciproce cu entitatea
auditată;
6. Recalcularea: când auditorul recalculează anumite valori din d ocumentele justificative, din
registre și documente contabile;
7. Reefectuarea: constă în simularea efectuării unor operațiuni de către auditor pentru a stabili
dacă operațiunile inițiale efectuate de către entitate sunt corecte;
8. Proceduri analitice: constau în stabilirea unor relații de plauzibilitate între informațiile
financiare și cele nefinanciare. În principal, aceste proceduri constau în determinarea unor
ponderi, a unor rații, a unor procente, la nivelul informațiilor financiare disponibile la începutu l
misiunii cu predilecție, dar și ulterior, pe parcurs, sau la final.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
28
În urma aplicării acestor proceduri de audit, se obțin probele de audit. Probele de audit
sunt informații cu preponderență scrise, care dovedesc existența sau nu, la nivelul situațiilor
financiare, a unor denaturări semnificative. Pentru a fi utile, probele de audit trebuie să fie:
adecvate (de calitate) și suficiente (în cantitatea suficientă).

Considerații privind probele de audit:
1. Probele obținute din surse de informare externe sunt mai fiabile decât cele obținute din surse
interne;
2. Probele scrise sunt mai fiabile decât cele verbale;
3. Probele obținute prin mai multe proceduri alternative sunt mai fiabile decât probele obținute
printr -o singură procedură.
De menționat că este recomandab ilă con firmarea fiecărei probe prin minim două proceduri
alternative.

2.3. RAPORTUL AUDITORULUI ȘI FORMULAREA OPINIEI

Probele de audit relevă:
– Existența unor denaturări semnificative la nivelul situațiilor financiare;
– Inexistența denaturărilor semnificative la nivelul situațiilor financiare.
Astfel, trebuie respectat principiul pragului de semnificație, și anume: o denaturare
semnificativă este atunci când o valoare este mai mare decât pragul de semnificație. Prag de
semnificație este acel nivel valoric peste care orice prezentare, în situațiile financiare, a unei
denaturări, este de natură să influențeze în mod eronat decizia utilizatorilor.
Tipuri de denaturări în urma auditului:
1. După valoarea lor:
– denaturări semnificative la nivelul situațiilor financiare > pragul de semnificație;
– denaturări nesemnificative la nivelul situațiilor financiare < pragul de semnificație.
2. După originea (cauza) lor:
– denaturări provenite din erori (semnificative sau nesemnificative);
– denaturări provenit din fraudă (semn ificative).
Denaturările semnificative pot fi omniprezente (prezente peste tot) sau neomniprezente.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
29
Denaturările semnificative sunt omniprezente dacă îndeplinesc cel puțin una din
următoarele trei condiții:
1. Sunt răspândite în toate structurile situațiilor financiare (active, datorii, capitaluri proprii,
cheltuieli și venituri);
2. Sunt limitate la anumi te structuri ale situațiilor financiare (răspândirea nu este generalizată),
dar au o valoare atât d e mare, încât prezența lor dist orsionează, în ansamblu, informațiile din
situațiile financiare;
3. Menținerea denaturărilor la nivelul situațiilor financiare este esențială pentru buna înțelegere a
acestora.
Situația cea mai favorabilă ar fi să nu existe denaturări sau ca aceste denaturări să fie
nesemnificative. Dar, auditorul, bazându -se pe scepticism și pe raționamentul profesional,
trebuie să considere posibilă existența denaturărilor semnificative și omniprezente.

2.4. FORMULAREA UNEI OPINII ÎN RAPORTUL DE AUDIT

Unul d intre paragrafele raportului de audit este paragraful pentru opinie. În funcție de accesul/
non-accesul la probele de audit, respectiv, în funcție de caracterul denaturărilor, opiniile de
audit exprimate în raport sunt prezentate conform situației tabelare:
Denaturări

Opinie SEMNIFICAȚIE OMNIPREZENȚĂ
EXISTĂ ACCES
LA PROBE Fără rezerve NS –
Contrară S OP
Cu rezerve S NOP
NU EXISTĂ
ACCES LA PROBE Cu rezerve S NOP
Imposibilitatea
exprimării unei
opinii S OP

Dacă există acces la probe, opiniile pot fi următoarele:
Opinia fără rezerve: în situațiile financiare nu există denaturări semnificative (fie erorile lipsesc
cu desăvârșire, fie, dacă există, au caracter nesemnificativ);
Opinia contrară: la nivelul situațiilor financiare există dena turări semnificative, care sunt și
omniprezente; Tabel 3. Tipul de opinii exprimate în raportul de audit

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
30
Opinia cu rezerve: în situațiile financiare, denaturările sunt semnificative și
neoomniprezente.
Cele trei opinii anterioare sunt exprimate atunci când, la finalul auditului, auditorul
constată ca a avut acc es la probe de audit adecvate (de calitate) și suficiente (în cantitatea
suficientă). Lipsa accesului la probe de audit adecvate și suficiente, conduce pe auditor în a
exprima fie opinia cu rezerve, fie imposibilitatea exprimării opiniei. Lipsa (limitarea) accesului
la probe survine fie din limitări impuse de entitatea auditată, fie din auto -limitări (limitări
asumate de către auditor).
Dacă nu există acces la probe, opiniile vor fi:
Opinia cu rezerve: atunci când auditorul nu are acces la informații, dar c oncluzionează, pe baza
raționamentului profesional, că, dacă ar avea acces la informații, ar descoperi în situațiile
financiare, denaturări semnificative și neomniprezente;
Imposibilitatea exprimării opiniei: când auditorul nu are acces la informații, dar, pe baza
raționamentului profesional, concluzionează că, dacă ar avea acces la informații, ar descoperi,
în situațiile financiare, denaturări semnificative și omniprezente.
Pentru a putea formula o opinie corectă, sigură și concretă, probele de audit pe ba za
cărora se naște această opinie, trebuie să fie caracterizate de „temeinicie și suficiență”
(Loebbecke, 2003, 2006, p. 209)
„Temeinicia probelor se referă la măsura în care probele pot fi considerate plauzibile sau
demne de încredere. Dacă probele sunt considerate foarte temeinice, acest fapt contribuie foarte
mult la convingerea auditorului că situațiile financiare prezintă o imagine fidelă.” (Loebbecke,
2003, 2006, p. 209)
„Cantitatea probelor obținute determină caracterul suficient al acestora. Suficiența
probelor este determinată în principal de dimensiunea eșantionului selectat de auditor. Pentru
o anumită procedură de audit, probele obținute din dintr -un eșantion de 200 de articole vor fi,
ca regulă generală, mai suficiente decât cele obținute pe baza unui eșantion de 100 unități.”
(Loebbecke, 2003, 2006, p. 2 11)

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
31
2.5. COMPONENTELE RAPORTULUI DE AUDIT

Sinteza „concluziilor”, la care auditorul ajunge, este realizată în documentul care însoțește
situațiile financiare, fiind destinat tuturor utilizatorilor.
Raportul de audit mai poate fi numit Raportul auditorului independent, Raportul
auditorului financiar independent sau Raportul de audit statutar. Cuvântul „independent” este
necesar pentru a sublinia caracterul de independență al auditorului și a misiunii sale.
Componentele raportului de audit sunt ur mătoarele:
I. Titlul raportului: Raportul de audit, Raportul auditorului independent, Raportul auditorului
financiar independent sau Raportul de audit statutar;
II. Destinatarii raportului: toți utilizatorii cărora le este destinat raportul;
III. Opinie: în funcție de forma opiniei sau tipul de opinie emis, paragraful poate fi particularizat
sub apelativul de:
– Opinia fără rezerve;
– Opinia cu rezerve;
– Opinia contrară;
– Imposibilitatea exprimării opiniei.
În același paragraf pentru opinie, sunt identificate situațiile fin anciare auditate prin prisma
indicatorilor reprezentativi, adică: total active, total capitaluri proprii, cifra de afaceri, rezultatul
exercițiului,
IV. Paragraful bază pe ntru opinie : în acest paragraf sunt descrise circumstanțele care conduc spre
opinia formu lată în paragraful anterior.
În cazul opiniei fără rezerve:
1. Nu se precizează nimic în acest paragraf;
2. Se face precizarea că nu există denaturări în situațiile financiare sau, dacă acestea există, că
sunt nesemnificative.
În cazul opiniei cu rezerve sunt descrise:
1. În cazul accesului la prove de audit: denaturările semnificative, dar neomniprezente și impactul
lor asupra componentelor situațiilor financiare (active, datorii, capitaluri proprii, cheltuieli și
venituri);
2. În cazul lipsei accesului la informați i, auditorul va descrie circumstanțele în care a survenit
limitarea accesului la informații și opinia proprie că, dacă ar fi avut acces la probe, ar fi
descoperit denaturări semnificative și neomniprezente.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
32
În cazul opiniei contrare, auditorul descrie dena turările semnificative și omniprezente, inclusiv
impactul acestora asupra componentelor situațiilor financiare.
În cazul imposibilității exprimării opiniei, auditorul descrie circumstanțele care au condus la
limitarea accesului său la informații și părerea sa că, dacă ar fi avut acces la informații, este
foarte probabil să fi descoperit denaturări semnificative și omniprezente.
V. Continu itatea activității
Prezumția continuității activității este un element narativ descris în situațiile financiare
de către con ducere. Auditorul are obligația să precizeze, în raportul de audit, dacă descrierea
prezumției continuității activității, realizată de către conducere, este adecvată.
De o manieră generală, prezumția continuității activității presupune că societatea își va
continua activitatea într -un orizont de timp de minim 12 luni viitoare de la data situațiilor
financiare auditate.
Principiul continuității activității este un princ ipiu suprem: neaplicarea sa duce la
inutilitatea aplicării celorlalte principii contabile .
Dacă prezumția continuității activității nu este îndeplinită, situațiile financiare se
întocmesc la valori de lichidare.
VI. Aspectele cheie de audit
În acest paragraf, auditorul descrie:
– Elementele importante care i -au atras atenția;
– Modul în care au fost abordate aceste aspecte importante.
Acest paragraf este solicitat numai în cazul auditării situațiilor financiare ale unor entități de
interes public.
VII. Responsabilitatea pentru întocmirea situațiilor financiare
Pentru întocmirea situațiilor financiare este responsabilă conducerea. De asemenea,
conducerea este responsabilă și pentru: implementarea unui control intern eficient și pentru
aprecierea sau descrierea continuității activității.
VIII. Responsabilitățile auditorului
Principala responsabilitate a auditorului este exprimarea unei opinii cu privire la situațiile
financiare auditate. Prealabil exprimării unei opinii, auditorul trebuie să obțină o asigurare
rezonabilă privind măsura în care situațiile financiare sunt întocmite conform referențialului
dat.
Audito rul precizează că s -a bazat pe raționamentul profesional și pe scepticismul
profesional privind identificarea și evaluarea riscurilor.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
33
De asemenea, auditorul mai este responsabil pentru înțelegerea controlului intern și
evaluarea gradului de adecvare a po liticilor contabile.
IX. Observații
Paragraful de observații nu este obligatoriu, acesta o să apară în raport doar dacă auditorul
îl consideră necesar. Conține informații care privesc situațiile financiare auditate, pe care
auditorul le consideră importante d oar a fi subliniate, fără însă a influența opinia.
X. Paragraful pentru evidențiere
În acest paragraf, auditorul descrie elemente pe care le consideră importante cu privire la
propria muncă de audit.
XI. Alte responsabilități de raportare
Auditorul, fără a influe nța opinia, apreciază dacă raportul administratorului/ consiliului de
administrație/ consiliului director este în concordanță sau nu cu situațiile financiare auditate.
XII. Data raportului
Este data până la care survine responsabilitatea auditorului cu privire la auditarea situațiilor
financiare.
XIII. Semnătura și adresa/ numărul de identificare la organismul profesional al auditorului
În acest paragraf, auditorul își asumă, prin semnătură, toate celelalte paragrafe din raport.
Deci, s -ar putea spune că cea mai importantă componentă a raportului de audit este
paragraful pentru exprimarea opiniei, iar, după caz, paragraful bază pentru opinie, deoarece
aici se prezintă, în mod explicit, dacă există sau nu denaturări semnificative la nivelul situațiilor
financiare.

2.6. RESPONSABILITĂȚILE PĂRȚILOR IMPLICATE ÎN PROCESUL DE
AUDIT

În procesul de audit, responsabilitățile se împart pe două nivele: nivelul primar (Management
și Guvernanța) și nivelul secundar (auditor).
Principalele responsabilități ale managementului sunt:
– Gestionarea activităților cotidiene;
– Răspunde de organizarea și funcționarea unui control intern adecvat;
– Răspunde de adoptarea unui sistem contabil și a unor politici contabile corespunzătoare;
– Răspunde de protejarea patrimoniului;

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
34
– Răspunde de recunoașter ea și prezentarea corectă a informațiilor prin intermediul situațiilor
financiare (este responsabilitatea managementului să întocmească situațiile financiare anuale).
Principalele responsabilități ale guvernanței:
Supraveghează conducerea executivă în ceea ce privește:
– Eficacitatea controlului intern;
– Integritatea sistemului contabil;
– Monitorizarea riscurilor;
– Asigurarea unor raportări financiare conforme reglementărilor aplicabile și cu bună credință
(calitatea informațiilor din raportările financiare).
Principalele responsabilități ale auditorului:
– Poartă răspunderea planificării și efectuării auditului, astfel încât să obțină un grad de
certitudine rezonabil asupra prezenței sau absenței unor denaturări semnificative;
– Răspunde de respectarea standardelo r de audit și nu de depistarea tuturor denaturărilor din
cuprinsul situațiilor financiare;
– Răspunde de obținerea unei asigurări rezonabile asupra faptului că pragul de semnificație a
anomaliilor a fost respectat;
– Per total, răspunde de efectuarea auditului situațiilor financiare.
Deci, se poate concluziona că cea mai mare responsabilitate se află de partea
managementului, care este în totalitate responsabil de întocmirea situațiilor financiare, iar
auditorul este responsabil doar de obținerea unei asigurări rezonabile că situațiile financiare
oferă o imagine fidelă cu realitatea.

2.7. FRAUDA ȘI EROAREA ÎN AUDIT

Eroarea reprezintă cauza unor denaturări prezente în situațiile financiare, neavând caracter
intenționat.
Erorile se pot încadra în erori de interpreta re a reglementărilor, a politicilor contabile
interne, erori de înregistrare, erori ale dispozitivelor electronice de prelucrare a datelor etc. .
Frauda reprezintă acțiuni cu caracter intenționat, întreprinse de către management,
guvernanță, salariați și t erți, în mod separat sau împreună, în speranța că acestea nu vor fi
descoperite de către controlul intern. Frauda poate fi managerială sau fraudă cu asocierea
salariaților și/sau cu participarea terților.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
35
Consecințele fraudei sunt reprezentate de denatură ri. Aceste den aturări constau în
raportări financiare frauduloase (cosmetizări de situații financiare) sau delapidări (deturnări)
de active (sustragerea unor elemente de activ și înstrăinarea lor).
Scopurile raportărilor financiare frauduloase sunt:
1. Suprae valuarea activelor existente ca o consecință a nerespectării prudenței contabile;
2. Înregistrarea unor active fictive asupra cărora entitatea nu deține controlul;
3. Includerea (recunoașterea) în categoria imobilizărilor sau a conturilor de regularizare a unor
sume care trebuiau trecute pe cheltuielile curente ori subevaluarea cheltuielilor;
4. Supraevaluarea veniturilor ori înregistrarea lor înainte de termen;
5. Subevaluarea datoriilor și a provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli.
Mijloacele prin care se întocmesc raportări financiare frauduloase sunt următoarele:
1. Manipulare, falsificare, modificarea documentelor justificative și a înregistrărilor contabile sau
alte fapte înșelătoare;
2. Interpretarea inte nționat eronată a unor tranzacții și operațiuni sau om iterea intenționată a
includerii unor informații în situațiile financiare;
3. Aplicarea intenționată a unor politici contabile greșite, referitoare la evaluarea, recunoașterea,
clasificarea, prezentarea și descrierea informațiilor.
Factori favorizanți pentru raportări financiare frauduloase:
1. Caracteristicile conducerii și influența lor asupra mediului de control;
2. Condițiile specifice sectorului de activitate;
3. Caracteristicile act ivității de exploatare și stabili tate financiară.
Este necesar a se face următoare le observații cu privire la raportările financiare
frauduloase; acestea, în majoritatea situațiilor, conduc la: supraevaluarea veniturilor,
supraevaluarea activelor și/sau subevaluarea datoriilor, subevaluarea cheltuielilor asociate cu
supraevaluarea activ elor și/sau subevaluarea datoriilor.
În aparență, raportarea unor profituri mai mari decât cele reale, nu prejudiciază Statul
(colectarea unor impozite mai mari) și asociații/ acționarii (primesc dividende mai mari), totuși,
entitatea juridică, societatea comercială este prejudiciată prin faptul că realizează către Stat și
către asociați plăți fictive (conform Legii 31, Legea Societăților Comerciale, prejudicierea
patrimoniului unei societăți comerciale constituie infracțiune) .
Scopul principal al delapidă rii este furtul de active. Mijloacele de realizare sunt:
1. Mascarea activelor sustrase prin subevaluarea veniturilor (neînregistrarea unor încasări) sau
prin supraevaluarea unor cheltuieli (cheltuieli cu mărfurile vândute sau cu materialele
consumate);

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
36
2. Efect uarea unor plăți pentru servicii neprestate;
3. Falsificarea documentelor justificative (chitanțe, facturi, state de plată) sau a unor registre
contabile.
Factorii favorizanți care duc la delapidarea activelor sunt:
1. Vulnerabilitatea activelor față de riscul d e sustragere (cu cât este mai lichid un activ, cu atât
este mai vulnerabil de a fi sustras);
2. Insuficiența controlului intern (creează oportunitatea de delapidare).
În concluzie, o den aturare produsă din eroare, de aceeași mărime cu o den aturare produsă
prin fraudă, este mult mai ușor de descoperit. Frauda este mai greu de descoperit datorită
tendinței celor care o produc de a o masca (disimula). În general, în audit, frauda este
descoperită, mai de grabă, ca urmare a unor informații proveni te de la terți, decât ca urmare a
muncii efective a auditorului (frauda se descoperă ca urmare a pont -ului).

2.8. RISCUL DE AUDIT ȘI PRAGUL DE SEMNIFICAȚIE

În semantica comună, riscul reprezintă probabilitatea de apariție a unor procese sau fenomene
nedorite, cu o probabilitate minimă de 0% și o probabilitatea maximă de 100%.
Riscul de audit exprimă probabilitatea ca, în situațiile financiare, să fie prezente
denaturări cu caracter semnificativ. Nivelul maxim, în acest caz, al riscului care poate fi
acceptat, este de 5%. Astfel, gradul de încredere minim, adică probabilitatea că, în situațiile
financiare, nu sunt prezente denaturări semnificative, este de minim 95%.
Riscul de audit este format din produsul următoarelor componente: riscul inerent, riscul
de cont rol și riscul de nedetectare. Astfel, RA=Ri*Rc*Rn.
Riscul inerent (inevitabil), reprezintă o componentă predefinită, care, la rândul său, se
compune din risc inerent general și risc inerent specific. Riscul inerent general ține de contextul
economic de ans amblu și sectorul în care entitatea își desfășoară activitatea. Acest risc este cu
atât mai mare cu cât societatea activează într -o economie aflată în declin sau într -un sector de
activitate aflat, de asemenea, în declin (de obicei, tendința celor care adm inistrează societățile
comerciale din aceste sectoare de activitate, este de a cosmetiza situațiile financiare). Riscul
inerent specific ține de condițiile particulare aparținând entității și de organizarea internă a
societății auditate.
Riscul de control desemnează riscul ca, în situațiile financiare, să fie prezente
denaturări, ca urmare a inexistenței sau ineficienței controlului intern.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
37
Riscul de nedetectare (sau risc de detectare planificată) semnifică probabilitatea ca, în
situațiile financiare, să fi e prezente den aturări semnificative, ca urmare a nedetectării lor de
către auditor. La nedetectarea denaturărilor de către auditor pot să conducă următoarele
elemente:
1. Cunoașterea insuficientă a clientului;
2. Experiența de ansamblu a auditorului;
3. Timpul insu ficient pentru punerea în aplicare a procedurilor de audit (semnarea unui contract
prea târziu): timpul insuficient pentru punerea în aplicare a procedurilor de audit și pentru
dimensionarea optimă a eșantioanelor.
Deci, riscul inerent și riscul de control aparțin societății auditate, iar riscul de nede tectare
aparține auditorului.
Dacă riscul de control ajunge la o estimare sub nivelul maxim, auditorul trebuie să testeze
mecanismele de control, acestea variind de la un client la altul. (Arens Loebbecke, pg . 349)
Procesul înțelegerii controlului intern și al estimării riscului legat de control începe prin
a se obține o înțelegere a controlului intern, după care se realizează o estimare a acestuia,
urmată de testarea mecanismelor de control, iar în final se d etermină riscul de detectare
planificat și se realizează testele substanțiale. (Arens Loebbecke, pg 349).

2.9. PRAGUL DE SEMNIFICAȚIE

Pragul de semnificație exprimă valoric acel nivel valoric peste care, individual sau cumulat,
denaturările din situațiile financiare sunt de natură să influențeze decizia utilizatorilor.
La nivelul situațiilor financiare, pragul de semnificație se calculează astfel:
1. La nivelul situațiilor financiare în ansamblu, pragul de semnificație global:
PSG= {1−2% ∗𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑐𝑡𝑖𝑣
1−2%∗𝐶𝑖𝑓𝑟𝑎 𝑑𝑒 𝑎𝑓𝑎𝑐𝑒𝑟𝑖
5−10% ∗𝑃𝑟𝑜𝑓𝑖𝑡 𝑏𝑟𝑢𝑡
Alegerea uneia dintre cele trei moduri de determinare a pragului de semnificație global
ține de raționamentul profesional al auditorului. Există situații în care, auditorul alege ca prag
de semn ificație global, minimul dintre cele trei (această metodă este foarte folosită, deoarece
auditorul alege acest prag de semnificație prudențial).
2. La nivelul componentelor situațiilor financiare, mergând în analitic până la nivelul de cont:
Prag de semnifica ție funcțional.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
38
Între riscul de audit și pragul de semnifi cație există o legătură inversă: l a un risc de audit
ridicat, corespunde un prag de semnificație scăzut (auditorul își propune, în acest caz, datorită
riscului mare, să coboare nivelul pragului de semnificație, astfel încât să poată depista cât mai
multe den aturări cu caracter semnificativ), iar c ând riscul de audit este scăzut, pragul de
semn ificație este unul ridicat, întrucât, auditorul consideră că este puțin probabilă prezența, în
situațiile fi nanciare, a unor den aturări semnificative.

2.10. PRINC IPII ETICE ÎN PROCESUL DE AUDIT

1. „Responsabilități. Pentru a -și îndepli ni responsabilitățile ca profesioniști, membrii ar trebui să
aplice raționamente profesionale și morale juste în toate activitățile lor.
2. Interes public. Membrii ar trebui să -și asume obligația de a acționa astfel încât să deservească
interesul public, să respecte încrederea publicului și să demonstreze angajament față de
profesionalism.
3. Integritate. Pentru a păstra și consolida încrederea publicului, membrii ar trebui să -și exercite
toate responsabilitățile profesionale cu cel mai acut sens al integrității.
4. Obiectivitate și independență. Un membru ar trebui să -și păstreze atitudinea obiectivă și să
evite conflictele de interese în cursul ex ercitării responsabilităților sale profesionale. Un
membru din practica publică ar trebui să fie independent în fapte și în atitudini atunci când
prestează servicii de audit și alte servicii de certificare.
5. Rigoarea profesională cuvenită. Un membru ar treb ui să respecte normele tehnice și etice ale
profesiei, să vizeze continuu îmbunătățirea competențelor sale și a calității serviciilor sale,
precum și să -și exercite responsabilitățile profesionale la cel mai înalt nivel al capacităților de
care dispune.
6. Perimetrul și natura serviciilor. Un membru implicat în practica publică ar trebui să respecte
principiile Codului etic de conduită profesională în cursul determinării perimetrului și naturii
serviciilor de prestat.” (Loebbecke, 2003, 2006, p. 97)
Ca în orice alte activități, profesionistul contabil trebuie să respecte o serie de principii,
scrise sau nescrise, reglementate printr -un cod în vigoare sau nu, printre care cel mai important,
în opinia mea, fiind integritatea. Dacă acest principiu este respectat, implicit vor fi respectate
și celelalte.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
39

2.11. TESTE DE AUDIT

Pentru a întocmi un plan general de audit, auditorii dispun de cinci tipuri de teste, pe care
le pot utiliza pentru a afla dacă situațiile financiare prezintă sau nu o imagina fidelă.
(Loebbecke, 2003, 2006, p. 414)
1. „Proceduri de obținere a unei înțelegeri a controlului intern;
2. Teste ale mecanismelor de control;
3. Teste substanțiale ale operațiunilor;
4. Proceduri analitice;
5. Teste ale detaliilor soldurilor.” (Loebbecke, 2003, 2006, p. 414)
Procedurile de obținerea a unei înțelegeri a controlului intern constau în:
„ – Actualizarea și evaluarea experienței anterioare a auditorului cu entitatea în cauză:
– Chestionarea personalului clientului;
– citirea manualelor de politici și sisteme ale clientului;
– Examinarea documentelor și evidențelor contabile;
– Observarea activităților și a operațiunilor entității.” (Loebbecke, 2003, 2006, p. 415)
Testele mecanismelor de control constau în: „ chestionarea personalului pertinent al
clientului, examinarea documentelor, evidențelor contabile și rapoartelor, observarea
activităților legate de control, reconstituirea procedurilor aplicate de client”. (Loebbecke, 2003,
2006, p. 415)
„Testele substanțiale sunt proceduri create pentru a testa prezența unor greșeli monetare
care afectează corectitudinea soldurilor din situațiile financiar e.” (Loebbecke, 2003, 2006, p.
416)
„Procedurile analitice presupun compararea sumelor înregistrate cu estimările făcute de
auditor. Deseori, ele presupun calcularea unor indicatori de către auditor, pentru a -i compara
cu indicatori și alte informații r elevante din anii precedenți.” (Loebbecke, 2003, 2006, p. 418)
„Testele detaliilor soldurilor se axează asupra soldurilor finale de carte mare ale
conturilor bilanțiere și ale conturilor de rezultate, însă accentul principal al majorității testelor
de acest t ip cade pe bilanțul contabil.” (Loebbecke, 2003, 2006, p. 419)
Dacă toate aceste teste sunt efectuate, atunci se poate spune că există suficiente probe
temeinice.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
40
2.12. FINALIZAREA AUDITULUI

„Etapa de finalizare a auditului are următoarele sub -etape:
1. Verificarea datoriile condiționate;
2. Verificarea evenimentelor ulterioare;
3. Colectarea probelor finale ;
4. Evaluarea rezultatelor;
5. Emiterea raportului de audit;
6. Comunicarea cu comitetul de audit și cu managementul.
O datorie condiționată reprezintă o potențială obligație viitoare față de terța parte, vizând
o sumă necunoscută și rezultând din activități care s -au derulat deja. Aceasta trebuie să
îndeplinească trei condiții: să existe o plată viitoare potențială către o terță parte sau o restricție
asupra unor alte active care ar putea rezulta dintr -o condiție existentă, să existe o incertitudine
privind suma plății sau restricției viitoare și deznodământul incertit udinii să depindă de unul
sau mai multe evenimente viitoare. Decizia privind tratamentul contabil folosit depinde de
raționamentul profesional. Probabilitatea apariției unei obligații și reflectarea acesteia în
situațiile financiare ține de gradul de proba bilitate al producerii unui eveniment: dacă
producerea evenimentului este puțin probabilă (are șanse reduse de a se produce) , atunci nu
este necesară dezvăluirea evenimentului în situațiile financiare, dacă gradul de producere al
evenimentului este rezonab il de probabil (mai mult decât puțin probabilă, dar mai puțin decât
probabilă) , atunci este necesară dezvăluirea evenimentului în notele informative ale situațiilor
financiare, iar daca producerea evenimentului este probabilă (are șanse mari de a se produc e),
atunci: dacă suma poate fi estimată rezonabil de precis, conturile din situațiile financiare trebuie
rectificate, dacă suma nu poate fi estimată rezonabil de precis, este necesară o dezvăluire în
notele informative ale situațiilor financiare. ” (Loebbecke, 2003, 2006, p. 830)
„Auditorul răspunde de verificarea evenimentelor ulterioare care se produc între data
închiderii bilanțului contabil al clientului și data raportului de audit. Cele mai multe proceduri
de audit vizând evenimentele ulterioare sunt efectuate cât mai aproape de data raportului de
audit. Există două tipuri de evenimente ulterioare care necesită examinare de către m anagement
și evaluare de către auditori, și anume: evenimente care au un impact direct asupra situațiilor
financiare și impun operarea unor rectificări și evenimente care nu au impact direct asupra
situațiilor financiare, dar a căror dezvăluire în aceste situații este recomandată.” (Loebbecke,
2003, 2006, pg. 836 -837)

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
41
„Colectarea probelor finale presupune: efectuarea probelor analitice finale (caracterul
adecvat al probelor colectate în legătură cu soldurile sau relaț iile neobișnuite sau neprevăzute,
identificate în cursul planificării sau pe măsura derulării lucrărilor de audit și soldurile sau
relațiile neobișnuite sau neprevăzute care nu au fost identificate anterior), evaluarea prezumției
privind continuitatea acti vității (timp de cel puțin 1 an de la după data situațiilor financiare),
obținerea unei scrisori de reprezentare a managementului (cele mai importante afirmații orale
făcute de management ) și citirea altor informații incluse în raportul anual (care au legă tură
directă cu situațiile financiare).” (Loebbecke, 2003, 2006, pg. 839 -842)
„Evaluarea finală a caracterului adecvat al probelor constă în verificarea întregului audit
de către auditor, în scopul de a determina dacă toate aspectele sunt importante au fost adecvat
testate, ținându -se cont de toate circumstanțele angajamentului. O etapă fundamentală a acestui
proces constă în examinarea întregului program de audit, verificându -se dacă toate părțile
auditului au fost ad ecvat executate și documentate și că toate obiectivele au fost atinse.”
(Loebbecke, 2003, 2006, p. 842)
Raportul de audit trebuie emis doar după ce au fost colectate și evaluate toate probele și
au fost terminate toate et apele fazei de finalizare a auditului amintite până acum. (Loebbecke,
2003, 2006, p. 846)
După finalizarea auditului, este important să existe o comunicare eficientă între auditor,
client și comitetul de audit. Auditorul trebuie să comunice toate „fraudele și faptele ilicite
identificate, condițiile de raportat, alte comunicări adresate comitet ului de audit și scrisorile
adresate mana gementului”. (Loebbecke, 2003, 2006, pg. 847 -848)

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
42
CAPITOLUL 3: STUDIU DE CAZ PRIVIND EXPRIMAREA OPINIEI ÎN
RAPORTUL DE AUDIT

3.1. RAPORTUL AUDITORULUI INDEPENDENT PRIVIND SITUAȚIILE
FINANCIARE ALE SC VERLA SRL la 31.12. 2017

I. DESTINATARII RAPORTULUI DE AUDIT

1. Asociații S.C. VERLA S .R.L.;
2. Conducerea S .C. VERLA S .R.L.;
3. Instituții guvernamentale ;
4. Alți utilizatori, cu acceptul conducerii S.C. CONTAUDIT S .R.L., conform reglementărilor în
vigoare.

Publicarea raportului și invocarea unor elemente surprinse în cadrul acestuia poate avea loc
numai în concordanță cu legislația în vigoare și a prevederilor contractului încheiat între S .C.
CONTAUDIT S .R.L. și S.C. VERLA S .R.L..

II. OPINIA
În opinia noastră, situațiile financiare anexate ale SC VERLA SRL, la data de 31.12.2017
sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu OMFP 1802/2014 privind
intocmirea situațiilor financiare individuale și situațiile fi nanciare c onsolidate , respectiv
conform Legii Contabilității nr. 82/1991 republicată , acestea oferind o imagine corectă și
fidelă a poziției financiare, a performanței și a situației fluxurilor de numerar

Situațiile financiare, întocmite la 31.12. 2017, de către SC VERLA SRL și cuprind:
– bilanțul;
– contul de profit și pierdere ;
– situația modificării capitalurilor proprii;
– situația fluxurilor de numerar(trezorerie);

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
43
– notele explicative la situațiile financiare anuale .

Elementele de referință care definesc situațiile financiare sunt:
– Total active 20.111.251 lei
– Capitaluri proprii 5.222.204 lei
– Rezultatul net 1.306.511 lei.

III. BAZĂ PENTRU OPINIE
Am desfășurat auditul nostru în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit.
Responsabilitățile noastre, în conformitate cu aceste standarde, sunt descrise în paragraful
Responsabilitatea auditorului , din conținutul prezentului raport.
Suntem indep endenți în raport cu S .C. VERLA S .R.L., respectând cerințele etice
prevăzute de către IFAC sau reglementările CAFR. Credem că, în condițiile accesului nelimitat
la informații, am reușit să culegem probe de audit adecvate și suficiente care să constituie o
bază rezonabilă pentru formularea opiniei noastre.

IV. CONTINUITATEA ACTIVITĂȚII
Descrierea făcută de către conducerea entității, prin notele la situațiile financiare, în propria
evaluare privind continuitatea activității, este adecvată, atât ca perioadă cât și ca rezonabilitate
a elementelor care stau la baza prezumării acesteia ca fiind îndeplinită.
Evoluția principalilor indicatori economico -financiari, mediul și circumstanțele de
ansamblu ale desfășurării activității, demonstrează că prezumția continuități i activității este
fundamentată.
Evaluarea făcută de către noi confirmă că prezumția continuității activității, așa cum este
realizată de către conducere, este adecvată.

V. RESPONSABILITATEA CONDUCERII PRIVIND SITUAȚIILE FINANCIARE

Conducerea este responsabilă pentru:
 întocmirea și prezentarea fidelă a acestor situații financiare în conformitate cu reglementările
contabile prevăzute în Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1802/2014 Ordinul
Ministerului Finanțelor Publice pentru aprobarea Regl ementărilor contabile privind situațiile
financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate;

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
44
 implementarea acelui control intern pe care conducerea îl consideră necesar pentru a permite
întocmirea de situații financiare lipsite de d enaturări semnificative, cauzate fie de fraudă, fie
de eroare.
 pentru aprecierea capacității societății de a -și continua activitatea, prezentând, dacă este cazul,
aspectele referitoare la continuitatea activității și utilizând contabilitatea pe baza contin uității
activității (cu excepția cazului în care conducerea fie intenționează să lichideze societatea sau
să oprească operațiunile, fie nu are nicio altă alternativă realistă în afara acestora);
Persoanele responsabile cu guvernanța sunt responsabile pentr u supravegherea procesului
de rapo rtare financiară al societății.

VI. RESPONSABILITATEA AUDITORULUI

Responsabilitatea noastră este de a exprima o opinie cu privire la situațiile financiare pe
baza auditului nostru.
Obiectivul nostru fundamental constă în obținerea unei asigurări rezonabile privind
măsura în care situațiile financiare, în ansamblu, sunt lipsite de denaturări
semnificative ,cauzate fie de fraudă, fie de eroare, precum și în emiterea unui raport al
auditorului care include opinia noastră. Asigu rarea rezonabilă reprezintă un nivel ridicat de
asigurare, dar nu este o garanție a faptului că un audit desfășurat în conformitate cu ISA -urile
va detecta întotdeauna o denaturare semnificativă, dacă aceasta există.

Denaturările pot fi cauzate fie de fra udă, fie de eroare și sunt considerate semnificative
dacă se poate preconiza, în mod rezonabil, că acestea, individual sau cumulat, vor influența
deciziile economice ale utilizatorilor, luate în baza acestor situații financiare.
Ca parte a unui audit în co nformitate cu ISA -urile, exercităm raționamentul profe -sional și
menținem scepticismul profesional pe parcursul auditului. De asemenea:

 Identificăm și evaluăm riscurile de denaturare semnificativă a situațiilor finan -ciare, cauzată
fie de fraudă, fie de eroare, proiectăm și executăm proceduri de audit ca răspuns la respectivele
riscuri și obținem probe de audit suficiente și adecvate pentr u a furniza o bază pentru opinia
noastră. Riscul de nedetectare a unei denaturări semnificative cauzată de fraudă este mai ridicat
decât cel de nedetectare a unei denaturări semnificative cauzată de eroare, deoarece frauda

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
45
poate presupune înțelegeri secret e, fals, omisiuni intenționate, declarații false și evitarea
controlului intern;
 Înțelegem controlul intern relevant pentru audit, în vederea proiectării de proceduri de audit
adecvate circumstanțelor, dar fără a avea scopul de a exprima o opinie asupra ef icacității
controlului intern al societății ;
 Evaluăm gradul de adecvare a politicilor contabile utilizate și caracterul rezonabil al estimărilor
contabile și al prezentărilor aferente realizate de către conducere.
 Formulăm o concluzie cu privire la gradul de adecvare a utilizării de către conducere a
contabilității pe baza continuității activității și determinăm, pe baza probelor de audit obținute,
dacă există o incertitudine semnificativă cu privire la evenimente sau condiții care ar putea
genera îndoieli semnificative privind capacitatea societății de a -și continua activitatea. În cazul
în care concluzionăm că există o incertitudine semnificativă, trebuie să atragem atenția în
raportul auditorului asupra prezentărilor aferente din situațiile financiare sa u, în cazul în care
aceste prezentări sunt neadecvate, să ne modificăm opinia. Concluziile noastre se bazează pe
probele de audit obținute până la data raportului auditorului. Cu toate acestea, evenimente sau
condiții viitoare pot determina Compania să nu își mai desfășoare activitatea în baza
principiului continuității activității;

Auditul a fost realizat în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit (ISA). Aceste
standarde prevăd conformitatea cu cerințele etice și planificarea și desfășurarea a uditului în
vederea obținerii asigurării rezonabile cu privire la măsura în care situațiile financiare sunt
lipsite de denaturări semnificative.

VII. RAPORTUL ADMINISTRATORULUI (Alte responsabilitati de raportare)
Administratorii sunt responsabili pentru înt ocmirea și prezentarea raportului administratorilor
în conformitate cu cerintele OMFP nr. 1802/2014 -Reglementarile contabile privind întocmirea
situatiilor financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, care să nu
conțină denatu rări semnificative și pentru acel control intern pe care conducerea îl consideră
necesar pentru a permite întocmirea raportului administratorilor care să nu co nțină denaturari
semnificative, datorate frauei sau erorii.
Raportul administratorilor nu face p arte din situațiile financiare , opinia noastră asupra
situațiilor financiare, neacoperindu -l.
În legătură cu auditul nostru privind situațiile financiare, noi am citit raportul administratorilor

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
46
anexat situațiilor financiare și raportăm că:
a) în raportul administratorilor nu am identificat informații care să nu fie consecvente, în toate
aspectele semnificative, cu informațiile prezentate în situațiile financiare anexate;
b) raportul administratorilor identificat mai sus include, în toate aspectele semnif icative,
informatiile cerute de OMFP nr. 1802/2014 (reglementări contabile privind situațiile financiare
anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate);
c) în baza cunoștintelor și întelegerii noastre dobândite în cursul auditului situatii lor financiare,
pentru exercițiul financiar încheiat la data de 31 decembrie 2017, cu privire la societate si la
mediul acesteia, nu am identificat informații incluse în raportul (consolidat al) administratorilor
care să fie eronate semnificativ.

Cluj-Napoca S.C. CONTAUDIT S.R.L.
24.04.2018

3.2. MEMORANDUM (SCRISOARE CĂTRE CONDUCERE)

Sintetizând concluziile și recomandările au ditorului financiar independent
cu privire la auditul
Situațiilor financiare la 31.12.2017 întocmite de către S .C. VERLA S .R.L.

Metode și politici contabile
Constatări
Societatea are definite politici contabile. Totuși, există aspecte ca re necesită dezvoltarea
concept uală, în acord cu reglementăriile contabile în vigoare, mai precis OMFP 1802/2014. Cu
titlu de exemplu atragem atentia asupra necesității elaborării unei metodologii proprii de
realizare a corecțiilor aferente erorilor contabile.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
47
Scopul acestor proceduri, definite prin metologia proprie, este de a oferi un cadru de tratament
alternativ pe rmis de legislația contabilă și fiscală, privind tratamentul contabil al erorilor
contabile.
Se impune de asemenea o metodologie de realizare a estimării, la inventariere, a estimării
valorii activelor, în vederea ajustării, dacă se impune a valorii active lor, cu predilecție stocuri
și creanțe.
Recomandări
Realizarea unei metodologii/ proceduri care să definească modul de tratament al erorilor
contabile, în funcție de caracterul lor semnificativ/ nesemnificativ, cu implicațiile contabile și
fiscale aferen te.
Realizarea unei metodologii/proceduri privind calculul ajustărilor de valoare, pentru
elementele de natura stocurilor ți a creanțelor.
Riscuri
Apariția posibilelor erori de natură contabilă cu implicatii fiscale.

Independența exercițiului
Constatări
Au fost acordate, la finele exercițiului 2016 o serie de reduceri comerciale care însă au fost
factu rate după data de 31.12. 2016, prin emiterea unor facturi la o dată ulterioară, în exercițiul
financiar 2017, contabilizate de asemenea în exercițiul financi ar 2017. Un asemenea mod de
tratare a reducerilor comerciale este de natură să conducă la încălcarea principiului
independenței exercițiului.
Riscuri
Denaturarea rezultatului exercițiului exercițiilor financiare 2017 și 2016, prin translocarea
veniturilor și a cheltuielilor, după caz.
Recomandări
Respectarea principiului independentei exercitiului, în conformitate cu OMFP nr. 1802/2014.

Provizioane pentru concedii de efectuat
Constatări
Aferent exercițiului financiar 2017 au rămas neefectuate concedii care, exprimate valoric drept
salarii , reprezintă 43.005 lei care necesitau, în virtutea principiului prudenței, dar cu precădere
al independenței exercițiului, constituirea unui provizion pentru concedii, din categoria
provizionelor pentru riscuri și che ltuieli.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
48
Riscuri
Denaturarea rezultatului exercițiului exercițiilor financiare 2017, prin necuprinderea în rezultat
a unor cheltuieli care se referă la exercițiul auditat.
Recomandări
Adoptarea, prin însăși politicile contabile, a unei proceduri de determinare a acestor
provizioane și a modului de tratament contabil.

Creanțe
Constatări
O serie de clienți s -au dovedit a fi rău platnici. Sumele neâncasate au făcut pe parcursul
auditului , dar și pe parcursul activității curente, a entității, obiectul unor analize, în final
recurgându -se la ajustări de valoare aferente creanțelor față de clienți, semnificative.
Totuși, se impune descrierea, p rin intermediul unei proceduri, a modalității de determinare a
ajustărilor de valoare aferente creanțelor. Analiz a fiecărui client, a comportam entului său,
situația sa juridi că și financiară oferă indicii rezonabile dar și suficiente pentru a anticipa
măsura în care creanțele față de aceștia vor mai fi încasate.
Riscuri
Este posibil ca în viitor , lichidități importa nte să fie impbilizate în creanțe față de clienți care
sunt rău platnici.

Recomandări
Revizuirea procedurii privind modul de vânzare pentru fiecare client, pornind de la cutuma și
procedurile existente.

Imobilizări
Constatări
Terenuri aferente unor aparamente, deținute de către societate, au fost incluse în costul de
achiziție, fiind amortizate. În exercițiul financiar 2017 cele două apartamente au fos t vândute.
Cu toate că în amortizare a fost inclusă și valoare terenurilor, dată fiind funcționalita tea comună
și imposibilitatea utilizării separate, inclusiv cuantumul nesemnificativ în total activ, sumele
nu sunt semnificative.
Riscuri
Este posibil ca în viitor situații asemănătoare să fie tratate identic, dar circumstanțele să fie
nuanțate, implicaț iile putând fi de natură contabilă și fiscală.

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
49
Recomandări
Atenție sporită în viitor asupra tratamentului contabil și fiscal al unor situații similare.

Venituri
Constatări
În general procedura de acordare a reducerilor comerciale, facturarea produselor/ lucrărilor
efectuate, respectă cadrul inten. Totuși, realizarea veniturilor poate fi afectată de lipsa unui
control intern eficient și eficace. În anul 2017 societatea a recurs la întocmirea unor justificative
pentru fiecare factură aferentă re ducerilor comerciale. Totuți există și situații în care facturile
din prima parte a exercițiului 2017, nu au anexate documente care să justifice cuantumul
reducerilor comerciale acordate
Riscuri
Este posibil ca în viitor , în cazul unei inspecții fiscal e, să fie examinate și aceste reduceri care
afectează veniturile, implicit baza de calcul pentru TVA și impozitul pe profit.
Recomandări
Atașarea la toate facturile a unor documente suport care să justifice reducerile acordate.

Cluj-Napoca S.C. CONTAUDIT S .R.L.
16.04.2018

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
50
CONCLUZII

În această lucrare am abordat sfera teoretică cu privire la întocmirea situațiilor financiare și la
auditarea acestora. Elementele tehnice de lucru au fost definite și au fost aplicate practic
informațiile teoretice legate de auditare, respectiv de întocmirea raportului de audit și
exprimar ea opiniei în acesta.
Utilitatea acestui demers, respectiv de auditare a situațiilor financiare, are o importanță
ridicată pentru utilizatorii situațiilor financiare ale entității analizate, deoarece le oferă acestora
o asigurare că datele prezentate sunt reale, fără ca acestea să sufere denaturări, sau în cazul în
care prezintă denaturări, aceștia au cunoștință de cauză, astfel încât pot lua deciziile corecte.
În cazul confirmării rezultatelor obținute în urma auditării, opinia exprimată în raportul
de aud it, ca și în cazul de față, este opinia fără rezerve, adică, situațiile financiare ale entității
nu prezintă denaturări semnificative. În cazul infirmării acestor rezultate, opinia va fi contrară
sau cu rezerve, în funcție de pragul de semnificație stabili t.
Direcțiile viitoare principale de cercetare/extindere a cercetării derulate constau în
implicare mai amănunțită într -o misiune de auditare a situațiilor financiare prin urmărirea
practică a tuturor pașilor efectuați și, de asemenea, în aprofundarea cuno ștințelor teoretice pe
măsura participării la programe de studiu în acest domeniu (Expertiză contabilă și audit).

ÎNTOCMIREA ȘI AUDITUL SITUAȚIILOR FINANCIARE
51

Bibliografie
Autoritatea de Supraveghere Financiară (2013), Ghid de aplicare a Standardelor Internaționale de
Raportare Financiară , Editura KPMG.
CECCAR (2004), Prezentarea situațiilor financiare. București: CECCAR.
Horomnea, E. (2010), Audit Financiar , Editura Tipo Moldova.
Loebbecke, A. (2003, 2006), Audit. O abordare integrată. ARC.
Matiș, D. (2010) , Bazele contabilității. Fundamente și premise pentru un raționament profesional
autentic. Cluj-Napoca: Casa Cărții de Știință.
Munteanu, V., Zuca, M. & Vera, S. (2016), Audit financiar -contabil , București, Editura Universitară.
Oprean, I. (2010), Auditarea Situați ilor Financiare , Cluj -Napoca, Editura Eikon.
Oprean, I., Lenghel, R. D., & Popa, I. -E. (2007) , Procedurile auditului și ale controlului financiar.
Cluj-Napoca.
Oprean, V. -B. (2015 -2016), Raportări financiare. Note de curs. Cluj-Napoca.
CONSILIUL COMUNITĂȚI LOR EUROPENE. (1978) , A PATRA DIRECTIVĂ A CONSILIULUI din
25 iulie 1978 în temeiul art. 54 alin. (3) lit. (g) din Tratat, privind conturile anuale ale
anumitor tipuri de societăți.
MINISTERUL FINANȚELOR PUBLIE. (2019) , ORDIN Nr. 10/2019 din 3 ianuarie 201 9 privind
principalele aspecte legate de întocmirea și depunerea situațiilor financiare anuale și a
raportărilor contabile anuale ale operatorilor economici la unitățile teritoriale ale
Ministerului Finanțelor Publice.
MINISTE RUL FINANȚELOR PUBLICE. (2019) ,
ORDIN Nr. 1802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privi
nd situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate .