Contabilitate. De La Teorie La Practica.ciclul Contabil Si Inchiderea Exercitiului Editia A Ii A 2015 (1) [311184]
CONTABILITATE.
DE LA TEORIE LA PRACTICĂ.
Ciclul contabil și închiderea exercițiului financiar
Ediția a II-a
CUPRINS
INTRODUCERE 9
MULȚUMIRI…. 10
CAPITOLUL 1. ANALIZA ȘI FUNCȚIONAREA CONTURILOR 11
1.1. Conturi de capitaluri 11
1.1.1. Schema de analiză și funcționare…………………………………………12
1.1.2. Exemplificare……………………………………………………………………13
1.1.3. Exerciții de comunicare………………………………………………………19
1.2. Conturi de imobilizări………………………………………………………………….24
1.2.1. Schema de analiză și funcționare………………………………………….24
1.2.2. Exemplificare……………………………………………………………………26
1.2.3. Exerciții de comunicare………………………………………………………35
1.3. [anonimizat]. 41
1.3.1. [anonimizat] 43
1.3.2. Studiu de caz pentru neplătitorii de TVA 45
1.3.3. Mecanismul TVA în sistem clasic 54
1.3.4. Contabilitatea TVA 58
1.3.5. Studiu de caz pentru plătitorii de TVA clasic (la facturare) 63
1.3.6. Studiu de caz pentru plătitorii de TVA la încasare 70
1.3.7. Exerciții de comunicare……………………………………………………..78
1.4. Alte conturi de terți și datorii 84
1.4.1. Conturi de datorii salariale și sociale 84
1.4.1.1. Schema de analiză și funcționare 85
1.4.1.2. Exemplificare 87
1.4.1.3. Exerciții de comunicare…………………………………………..94
1.4.2. Conturi de debitori și creditori diverși 97
1.4.2.1. Schema de analiză și funcționare………………………………98
1.4.2.2. Exemplificare………………………………………………………..99
1.5. Conturi de trezorerie 101
1.5.1. Schema de analiză și funcționare………………………………………..102
1.5.2. Exemplificare………………………………………………………………….103
1.5.3. Exerciții de comunicare…………………………………………………….108
1.6. Conturi de cheltuieli 112
1.7. Conturi de venituri 113
1.7.1. Studiu de caz plătitor impozit pe profit 115
1.7.1.1. Calculul impozitului pe profit 115
1.7.1.2. Operațiuni legate de repartizarea profitului 129
1.7.2. Exerciții propuse spre rezolvare 131
1.8. Conturi speciale 133
1.9. Conturi de gestiune 133
CAPITOLUL 2. CICLUL CONTABIL 134
2.1. Precizări legale privind organizarea contabilității 134
2.2. Ciclul de exploatare 135
2.3. [anonimizat] 138
2.4. Forme de înregistrare pentru contribuabilii care conduc contabilitatea în partidă dublă 139
CAPITOLUL 3. ÎNCHIDEREA EXERCIȚIULUI FINANCIAR 146
3.1. Inventarierea patrimoniului 148
3.1.1. Considerente generale 148
3.1.2. Activitățile pre și post inventariere 149
3.1.3. Succesiunea activităților de inventariere 150
3.1.4. Metodologia de inventariere 151
3.1.5. Evaluarea activelor și datoriilor inventariate 156
3.1.6. [anonimizat] 157
3.1.7. Studiu de caz privind constituirea și reluarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor 163
3.1.8 Studiu de caz privind constituirea și reluarea provizioanelor pentru riscuri viitoare 167
3.2. Întocmirea și prezentarea bilanțului contabil 169
3.3. Întocmirea și prezentarea contului de rezultate 173
CAPITOLUL 4. MONOGRAFIE CONTABILĂ 177
4.1. Prezentarea tranzacțiilor și evenimentelor 177
4.2. Prezentarea și înregistrarea documentelor contabile 182
4.3. Prezentarea registrului jurnal 215
4.4. Prezentarea spre completare a fișei conturilor 218
4.5. Întocmirea balanței de verificare 225
4.6. Anexe monografie 227
4.6.1. Jurnalele de vânzări și cumpărări 227
4.6.2. Declarații fiscale 228
4.6.2.1. Declarația 100 228
4.6.2.2. Declarația 112 229
4.6.2.3. Decontul 300 TVA 238
4.6.2.4. Declarația informativă 394 TVA 241
4.7. Inventariere 244
4.7.1. Decizia de inventariere 244
4.7.2. Declarații gestionari 246
4.7.3. Listă de inventariere imobilizări corporale 248
4.7.4. Extras de cont 249
4.7.5. Proces verbal de inventariere 250
4.8 Situații financiare anuale 257
4.8.1. Bilanțul prescurtat 257
4.8.2 Contul de rezultate prescurtat 259
4.8.3. Fluxul de numerar 261
4.8.4. Note explicative și politici contabile 262
BIBLIOGRAFIE 274
LISTA FIGURILOR 276
Anexa 1. PLANUL DE CONTURI GENERAL CONFORM OMFP
1802/2014 277
Anexa 2. NOMENCLATORUL DOCUMENTELOR FINANCIAR-CONTABILE (Ordin 3512/2008) 289
INTRODUCERE
Lucrarea „Contabilitate. De la teorie la practică. Ciclul contabil și închiderea exercițiului financiar” își propune să completeze arealul descris în „Contabilitate. De la teorie la practică. Metodă și modelare” prin detalierea într-o formă accesibilă începătorilor, dar și utilă practicienilor, a principalelor aspecte legate de analiza și funcționarea conturilor, ciclul contabil, lucrările de închidere a exercițiului, precum și interconectarea cu fiscalitatea (mecanismul TVA, impozitarea profitului, impozitarea dividendelor și a veniturilor microîntreprinderilor). Lucrarea se încheie cu o monografie contabilă ce se constituie într-un important instrument de lucru la îndemâna utilizatorilor pentru stăpânirea tehnicilor specifice ale contabilității.
În acest volum, am continuat aplicarea metodei de sistematizare, algoritmizare și prezentare, sub formă schematică, a problematicii complexe, realizând astfel nu doar o condensare a conținutului ci mai ales eficientizarea înțelegerii și implicit a învățării.
Argumentele prezentate recomandă această lucrare tuturor celor care doresc să studieze contabilitatea în contextul mai larg al pregătirii economice dar și celor care au nevoie de unele detalii necesare aprofundării cunoștințelor și perfecționării practicii în domeniu.
Un important element de originalitate îl constituie caracterul interactiv al aplicațiilor practice, în sensul că cititorul este invitat să completeze unele părți din analiza și formula contabilă cu datele concrete ce se regăsesc în enunțul problemei. Pe baza observațiilor directe dar și a sugestiilor pertinente făcute de studenții mei, ediția a II-a aduce modificări substanțiale în ceea ce privește introducerea exercițiilor de comunicare și îmbunătățirea monografiei contabile.
Toate acestea sperăm să înscrie lucrarea „Contabilitate. De la teorie la practică. Ciclul contabil și închiderea exercițiului financiar” în ansamblul eforturilor generale ale specialiștilor din domeniu, pentru a pune la dispoziția utilizatorilor instrumente de învățare și de lucru cât mai eficiente.
MULȚUMIRI
În primul rând, doresc să mulțumesc familiei mele pentru dragostea și înțelegerea cu care mă înconjoară, chiar și în clipele (din ce în ce mai rare, sper) în care „uit” că ea reprezintă bucuria și sensul vieții mele.
Exprim întreaga gratitudine următorilor profesori universitari: Negruțiu Magdalena, Possler Ladislau, Ristea Mihai, Feleagă Niculae, Feleagă Liliana, Țurlea Eugeniu, Gheorghiu Alexandru, Anghel Ion, Wagner Pavel, Dumitrana Mihaela, Chirața Caraiani, Răileanu Vasile, Ștefănescu Aurelia, Calu Daniela Artemisa, ale căror lucrări de referință în domeniu au reprezentat surse importante de informare și documentare.
Lista acestor personalități continuă cu prieteni dragi, la rândul lor cadre universitare: Duca Ioana, Ciobănașu Marilena, Postole Anca Mirela, Popescu Silvia, Ștefănică Mihaela, Voiculescu Mădălina, Văduva Florin, Ganea Tudor, Vasilciuc Bogdan, Voiculescu Șerban, Ghencea Adrian și Tănase Alin-Eliodor.
De asemenea, în mod cu totul special, doresc să mulțumesc colegei și prietenei mele, distinsei doamne profesoare Gherghina Rodica, ale cărei sfaturi și idei mi-au fost de un real folos pe tot parcursul realizării primelor două volume ale lucrării.
Remarc, în mod deosebit, suportul profesional continuu primit din partea echipei Infofisc, condusă de director general și project-manager Robu Sorin-Adrian și director general-adjunct Bîrcă Emanuel, pentru contribuția directă și necondiționată la formarea și perfecționarea abilităților și competențelor practice pe care le-am dobândit în domeniul contabilității, fiscalității și consultanței fiscale.
În egală măsură, mulțumesc tuturor studenților mei pentru ideile și remarcile inedite transmise la cursuri și seminarii. De altfel, acumulările din cuprinsul celor două volume au fost posibile urmare numeroaselor exerciții și studii de caz rezolvate împreună cu studenți exigenți, dar generoși. Domnișoarei Livia S. și domnului George T. le sunt recunoscător pentru sprijinul logistic oferit de-a lungul elaborării celor două cărți.
Totodată, sunt recunoscător tuturor celor care au studiat prima ediție și au făcut observații și sugestii pentru îmbunătățirea conținutului ei.
Nu în ultimul rând, mulțumesc colectivului de profesioniști ai Editurii Universitare, care a contribuit la apariția lucrării în cele mai bune condiții editoriale.
Autorul
Februarie 2015
CAPITOLUL 1_______________________________________
ANALIZA ȘI FUNCȚIONAREA CONTURILOR
În lucarea „Contabilitate. De la teorie la practică. Metodă și modelare” am subliniat importanța contului în reflectarea realității tranzacțiilor și evenimentelor unei organizații. În continuare, atragem atenția asupra faptului că, în opinia noastră, utilizarea planului de conturi nu este o problemă de opțiune ci o obligație legală. Astfel, în funcție de reglementările contabile aplicabile entităților din România, acestea vor utiliza planul de conturi general regăsit distinct în fiecare reglementare contabilă.
Indiferent de planul de conturi general utilizat, conturile pot avea funcțiune contabilă de activ (A), pasiv (P) sau sunt bifuncționale (A/P). În general, conturile cu funcțiune contabilă de activ corespund elementelor de natura activelor și cheltuielilor, iar conturile cu funcțiune contabilă de pasiv corespund elementelor de natura datoriilor, capitalurilor proprii și veniturilor sau sunt aferente ajustărilor de valoare.
Iată de ce este imperativă cunoașterea apartenenței conturilor la activul și pasivul patrimonial precum și a regulilor proprii de funcționare.
În acest scop, trebuie studiate clasele de conturi și, pe baza deducției, fiecare cont în parte. O altă modalitate, presupune studierea conturilor pe baza mișcărilor de valori omogene, grupate în fluxuri externe și interne.
Pentru clarificarea acestei problematici, vom aborda clasele de conturi cuprinse în Planul contabil general regăsit în Anexa la Ordinul 1802/2014.
1.1. Conturi de capitaluri
Conturile de capitaluri fac parte din clasa 1 de conturi, organizate pe grupe, subgrupe și conturi (a se vedea Anexa 1 la prezentul volum).
1.1.1. Schema de analiză și funcționare
Funcționarea conturilor de capitaluri este sintetizată în Fig.1.1.:
Figura 1.1. Funcționarea conturilor de capitaluri (clasa 1)
1.1.2. Exemplificare
Pentru a arăta derularea practică a proceselor de analiză și funcționare a conturilor de capitaluri, vom utiliza următorul exemplu: Situația la 01.01.„N” a entității „Timpuri memorabile” SA este descrisă mai jos, astfel:
Pe parcursul exercițiului „N” au avut loc următoarele tranzacții economice:
1) se prestează servicii terților în valoare de 300.000 lei;
2) se încasează întreaga creanță comercială prin conturile bancare ale societății;
3) se achiziționează un echipament tehnologic în valoare de 200.000 lei, durata de viață utilă a acestuia fiind 5 ani;
4) se achită furnizorului întreaga datorie prin virament bancar;
5) A.G.A. decide majorarea capitalului social prin emisiunea a 5.000 de acțiuni, la o valoarea nominală unitară de 10 lei;
6) la vărsarea capitalului se încasează 20.000 lei și se primește un teren în valoare de 30.000 lei;
7) se constituie un provizion de 10.000 lei pentru litigii cu o firmă;
8) se contractează și primește un credit bancar pe termen mediu în valoare de 50.000 lei;
9) se înregistrează amortizarea anuală a echipamentelor în valoare de 5.000 lei;
10) determinarea rezultatului brut contabil al perioadei;
11) înregistrarea impozitului pe profit și închiderea contului de cheltuieli;
12) se repartizează 5% din profitul brut pentru rezerva legală și se acoperă pierderea reportată din profitul anului curent.
De rezolvat: a) înregistrarea tranzacțiilor din cursul exercițiului „N”; și b) calculul capitalurilor permanente.
Rezolvare:
1) Emiterea facturii pentru serviciile prestate terților:
Cresc creanțele comerciale, contul „Clienți”, de activ, cu creșterea de activ, se debitează;
Cresc veniturile, contul „Venituri din servicii prestate terților”, de pasiv, cu creșterea de pasiv, se creditează;
Obs.: Pentru simplificarea analizei contabile, pe tot parcursul prezentului capitolul, vom nota creșterile cu , iar micșorările cu . Zonele punctate vor fi completate de cititor, astfel încât să se obișnuiască cu succesiunea tuturor operațiunilor de înregistrare.
2) Încasarea creanței comerciale:
disponibilul „Conturi la bănci în lei”, A (+) => D;
creanța „……………………..……….”, A (-) => C.
3) Achiziționarea echipamentului tehnologic:
valoarea investițiilor, „Echipamente tehnologice”, A (+) => D;
datoria, „………………………..………………..”, P (+) => C.
4) Achitarea datoriei din contul bancar:
datoria, „………………………………….”, P (-) => D;
scade disponibilul, „………………………”, A (-) => C.
5) Înregistrarea subscrierii la capitalul social (transmitere 5.000 acțiuni * 10 lei/acțiune):
creanța, „Decontări cu acționarii privind capitalul”, A (+) => D;
capitalul, „…………………………………………”, P (+) => C.
6) a) Primirea parțială a aportului la capitalul social, în contul bancar:
creanța, „Decontări cu acționarii privind capitalul”, A (-) => C;
disponibilul, „……………………………………”, A (+) => D.
6) b) Primirea aportului în natură, terenul în valoare de 30.000 lei:
creanța, „…………………………………………”, A (-) => C;
valoarea imobilizărilor, „………………………..”, A (+) => D.
6c) Concomitent cu primirea aportului în bani și în natură se înregistrează virarea capitalului din starea nevărsată în cea vărsată:
capitalul, „Capital social subscris și nevărsat”, P (-) => D;
capitalul, „Capital social subscris și vărsat”, P (+) => C.
7) Constituirea provizionului pentru litigii:
cheltuiala, „Cheltuieli privind provizioanele”, A (+) => D;
provizioanele, „Provizioane pentru litigii” P (+) => C.
8) Primirea unui credit pe termen mediu:
disponibilul, „……………..………” A (+) => D;
datoria, „…………………….……..” P (+) => C.
9) Înregistrarea amortizării anuale a echipamentului:
cheltuiala, „Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor”, A (+) => D;
amortizarea, „………………………………………..” P (+) => C.
10a) Încorporarea veniturilor în profit:
veniturile, „Venituri din servicii prestate terților”, P (-) => D;
profitul, „………………………………………”, P (+) => C.
10b) Transferul cheltuielilor asupra rezultatului perioadei:
cheltuielile, „………………”, A (-) => C;
profitul, „………………….”, P (-) => D.
11) a) înregistrarea impozitului pe profit datorat:
11) b) transfer cheltuiala asupra profitului anual:
12) Repartizarea profitului pentru rezerva legală și acoperirea pierderii:
sumele repartizate din profit, „Repartizarea profitului” A (+) => D;
rezerva, „………….…….…”, P (+) => C;
pierderea, „Rezultat reportat”, P (+) => C.
Sintetizând datele din conturile contabile, rezultă următoarele:
D 5121 „Conturi la bănci în lei” C D 1012 „Capital subscris și vărsat” C
D 2131 „Echipamente tehnologice” C D 1011 „Capital subscris și nevărsat” C
D 2813 „Amortizarea echip.,utilajelor” C D 1171 „Rezultat reportat” C
D 4111 „Clienți” C D 404 „Furnizori de imobilizări” C
D „Decontări cu acționarii pv capitalul” C D 1621 „Credite bancare pe tml” C
D 2111 „Terenuri” C D 704 „Venituri din servicii” C
D 691 „Ch. impozit profit” C D 4411 „Impozit pe profit” C
D „Cheltuieli privind provizioanele” C D 1511 „Provizioane pentru litigii” C
D 6811 „Cheltuieli privind amortizarea” C D 1061 „Rezerve legale” C
D 129 „Repartizarea profitului” C D 121 Profit sau pierdere” C
La închiderea exercițiului „N” situația capitalurilor este:
1.1.3. Exerciții de comunicare
Stabiliți valoarea de adevăr a afirmațiilor de mai jos. Răspunsul îl veți înscrie în dreapta afirmațiilor, cu A (pentru cele adevărate), sau F (pentru afirmațiile false).
1.2. Conturi de imobilizări
Conturile de imobilizări fac parte din clasa 2 de conturi, organizate pe grupe, subgrupe și conturi (detalii în Anexa 1).
Detaliile privind definirea și structura imobilizărilor au fost prezentate în subcapitolul 2.3.2. ,,Rolul și structura elementelor de patrimoniu” din volumul Contabilitate. De la teorie la practică. Metodă și modelare.
Totuși, considerăm necesare câteva precizări reieșite din standardele internaționale IFRS. Astfel, IAS 1 „Prezentarea situațiilor financiare” menționează că activele imobilizate sunt toate acele active ce nu sunt curente. De asemenea:
a) IAS 16 „Imobilizări corporale” definește activele corporale ca fiind acele active materiale: (i) care pot fi utilizate pe parcursul mai multor perioade și (ii) care sunt deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților, sau pentru a fi folosite în scopuri administrative.
b) IAS 38 „Active necorporale” le definește ca fiind „active identificabile nemonetare, fără suport material și deținute pentru utilizarea în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate altora sau pentru nevoi administrative”.
c) atât IAS 16 cât și IAS 38 definesc amortizarea ca fiind „alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durată de viață utilă”, iar valoarea amortizabilă ca fiind „costul activului sau o altă valoare substituită în situațiile financiare, din care s-a scăzut valoarea reziduală”.
O altă precizare ce se impune, este legată de imobilizările financiare (valorile financiare investite pe termen lung precum acțiunile deținute la entitățile afiliate, creanțe asupra societăților din cadrul grupului, depozite bancare pe termen mediu și lung etc.), în sensul că acestea nu se amortizează. Același regim privind amortizarea îl au și terenurile.
1.2.1. Schema de analiză și funcționare
Analiza și funcționarea conturilor din clasa 2 sunt sintetizate în schema din Figura 1.2.
Figura 1.2. Schema funcționării conturilor de imobilizări (clasa 2)
1.2.2. Exemplificare
Mai jos vă este prezentată situația la 01.01.„N” a imobilizărilor societății „Timpuri memorabile” S.A.:
construcții 1.000.000 lei, durata de viață 50 de ani;
amortizare construcții 20.000 lei (durata consumată este de un an din cei cincizeci);
un strung în valoare de 15.000 lei, complet amortizat;
un strung în valoare de 20.000 lei, din care amortizat 8.000 lei (durata de viață utilă 5 ani);
În exercițiul „N” societatea efectuează următoarele operațiuni:
1) constituie un depozit bancar pe termen lung în valoare de 50.000 lei;
2) primește ca aport în natură la capitalul social un strung în valoare de 24.900 lei. Data primirii aportului este 05 februarie, iar durata de viață este de 5 ani;
3) achiziționează o instalație de aer condiționat la prețul de 2.200 lei, TVA 24%. Costurile legate de montaj și punerea în funcțiune sunt de 800 lei, TVA 24%; în luna aprilie „N” este pusă în funcțiune instalația, durata de viață stabilită conform catalogului de clasificare fiind de 5 ani;
4) consumă materiale în valoare de 120.000 lei și manoperă de 180.000 lei. La 10 iunie „N” recepționează clădirea executată în regie proprie, durata de viață fiind stabilită la 30 de ani;
5) calculul și înregistrarea amortizării pentru exercițiul „N”;
6) vinde în luna martie „N” un strung complet amortizat, prețul de vânzare 3.000 lei, TVA 24%, valoarea de intrare 15.000 lei;
7) vinde la finele exercițiului curent un strung cu 6.000 lei, TVA 24%, valoarea de intrare 20.000 lei, din care amortizat până la data livrării 12.000 lei.
De rezolvat: (i) înregistrarea cronologică și sistematică a operațiilor din exercițiul „N”; (ii) determinarea – pentru exercițiul financiar „N” – a valorii contabile a imobilizărilor aflate la dispoziția entității.
Rezolvare:
1) constituire depozit bancar în valoare de 50.000 lei:
disponibilul, „Conturi la bănci în lei”, A (-) => C;
creanța, „Alte creanțe imobilizate”, A (+) => D.
2) echipament tehnologic primit ca aport în natură:
creanța, „Decontări cu acționarii privind capitalul”, A (-) => C;
valoarea imobilizărilor, „………………………..”, A (+) => D.
3) Achiziție instalație de aer condiționat
Am considerat că societatea analizată este înregistrată în scopuri de TVA în România și că niciunul dintre parteneri nu aplică sistemul TVA la încasare. Întrucât bunurile necesită montaj, orice achiziție se va înregistra într-un cont de imobilizări corporale în curs, astfel:
3.1) factură achiziție instalație:
valoarea investițiilor în curs, „……………………..”, A (+) => D;
creanța fiscală, „TVA deductibilă”, A (+) => D;
datoria, „Furnizori de imobilizări”, P (+) => C.
3.2) factură servicii de montare și instalare:
3.3) darea în folosință:
La momentul dării în folosință – februarie „N” – societatea întocmește un proces verbal de punere în funcțiune, în care înscrie și costul de achiziție de 3.000 lei.
Întrucât valoarea de intrare depășește pragul minim legal, darea în folosință va determina atât creșterea valorii activelor (aparatul de aer condiționat este un alt activ corporal) cât și scoaterea din evidență a investițiilor în curs:
4) Recepționare construcție obținută în regie proprie
Se observă că societatea își construiește cu forțe proprii imobilul. De aceea, mai întâi angajează consumurile, după care are loc recepția efectivă a investiției de către o comisie tehnică.
4.1) consum materiale:
valoarea stocurilor, „Materiale consumabile”, A (-) => C;
cheltuiala, „……………………………………………………”, A (+) => D.
4.2) consum manoperă (salarii datorate):
datoria, „………………………………………………….”, P (+) => C;
cheltuiala, „……………………………………………..”, A (+) => D.
Ați remarcat că pentru obținerea clădirii au fost recunoscute cheltuieli totale de 300.000 lei (cheltuieli cu materiale și cheltuieli cu salariile). Pentru respectarea principiului conectării cheltuielilor la venituri, societatea nu ar trebui să raporteze nici profit și nici pierdere contabilă, întrucât în schimbul materialelor consumate a rezultat un alt activ (imobilul). De aceea, costul de producție al activului obținut în regie proprie se va înregistra pe seama veniturilor din exploatare.
4.3) dare în folosință imobil:
valoarea clădirilor, „Construcții”, A (+) => D;
venitul, „………………………………………………”, A (+) => D.
5) Calculul și înregistrarea amortizării pentru exercițiul „N”
Să ne reamintim că amortizarea este procesul de alocare a costului activelor pe seama cheltuielilor. Altfel spus, orice investiție efectuată de entitate se recunoaște ca un activ pe toată durata sa de existență și, pe măsura utilizării sale, o parte din costul investiției se transformă în cheltuială.
Amortizarea se determină chiar de la darea în folosință a activelor amortizabile, deoarece legea obligă entitățile să întocmească fișa mijlocului fix (care cuprinde valoarea de intrare, data de la care începe amortizarea, data la care se finalizează calculul amortizării, regimul de amortizare, amortizarea anuală/lunară etc.).
În exemplificarea noastră, valoarea de intrare este dată de costul de achiziție, costul de producție sau valoarea de aport a bunurilor existente la un moment dat.
Ca regulă generală, data de la care începe amortizarea, este luna imediat următoare celei în care activele amortizabile sunt date în folosință (spre exemplu, instalația de aer condiționat va fi amortizată începând cu data de 01 mai „N”, întrucât este dată în folosință în luna aprilie „N”).
Stabilirea duratei de viață reprezintă o estimare care trebuie să țină seama de condițiile de utilizare, de natura activului investițional.
Pentru activele corporale, statul român a elaborat un catalog cu principalele active corporale și cu duratele estimate de utilizare economică care trebuie folosit în primul rând pentru nevoi fiscale (determinarea amortizării fiscale). Multe entități din România folosesc catalogul respectiv și pentru stabilirea duratelor de amortizare contabile (motivele sunt numeroase, plecând de la ușurința alegerii de către administratori a unor durate deja standardizate, până la comoditatea aplicării aceluiași tratament contabil și fiscal – nu vor exista diferențe între mărimea amortizării contabile și amortizării fiscale).
Regimul contabil de amortizare poate fi liniar (cel mai des întâlnit), accelerat, degresiv etc. În exemplul nostru, entitatea analizată a optat, prin politicile contabile interne, să aplice regimul liniar pentru toate activele sale amortizabile, ceea ce înseamnă că pe toată durata de viață utilă amortizarea anuală va fi egală (bunăoară, amortizarea anuală a construcției este de 20.000 lei, întrucât valoarea de intrare de 1.000.000 lei se împarte la cei 50 de ani de utilizare estimată).
Mai mult, în România amortizarea trebuie înregistrată în fiecare lună de utilizare. În cele ce urmează, vom prezenta situația amortizării activelor din exercițiul „N”, plecând de la toate activele amortizabile utilizate în acest exercițiu (unele active provenind din tranzacțiile și evenimentele exercițiilor anterioare, iar alte active din operațiunile exercițiului curent).
5.1) Înregistrarea amortizării anuale a construcției:
cheltuiala, „……………………………………………………”, A (+) => D;
amortizarea, „Amortizarea construcțiilor” P (+) => C.
5.2) Înregistrarea amortizare anuală strung 2 și 3:
cheltuiala, „Cheltuieli …………………………………….”, A (+) => D;
amortizarea, „…………………………………………………..” P (+) => C.
5.3) Înregistrarea amortizare anuală instalație aer condiționat:
cheltuiala, „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor”, A (+) => D;
amortizarea, „Amortizarea altor imobilizări corporale” P (+) => C.
5.4) Înregistrarea amortizării anuale a imobilului:
cheltuiala, „Cheltuieli …………………………………..”, A (+) => D;
amortizarea, „………………………………………………..” P (+) => C.
6) a) Vânzarea unui strung complet amortizat:
creanța „………………………………………………….”, A (+) => D;
venitul „Venituri din vânzarea activelor și …..”, P+ (+) => C;
datoria fiscală, „…………………………………………”, P+ (+) => C.
6) b) Scoaterea din evidență a strungului complet amortizat:
valoarea activelor, „Echipamente tehnologice”, A (-) => C;
amortizarea, „Amortizarea echipamentelor”, P (-) => D.
7) a) Vânzarea celui de al doilea strung:
7) b) Scoaterea din evidență a strungului incomplet amortizat:
valoarea activelor, „……………………………………….”, A (-) => C;
amortizarea, „………………………………………………..”, P (-) => D;
cheltuiala, „………………………………………………….”, A (+) => D.
8a) Încorporarea veniturilor în profit:
veniturile, „…………………………………………………”, P (-) => D;
profitul, „………………………………………”, P (+) => C.
8b) Transferul cheltuielilor asupra rezultatului perioadei:
cheltuielile, „………………”, A (-) => C;
profitul, „………………….”, P (-) => D.
Înregistrarea sistematică, în conturile de imobilizări, a operațiilor din exercițiul „N”
D 212 „Construcții” C D 2812 „Amortizare construcții” C
D 2131 „Echipamente tehnologice” C D 2813 „Amortizare echipamente” C
D 2678 „Alte creanțe imobilizate” C D 456 „Decontări cu acționarii” C
D 461 „Debitori diverși” C D 404 „Furnizori de imobilizări” C
D 231 „Imobilizări în curs” C D 7583„Venituri din vânzare active” C
D 6811„Cheltuieli privind amortizarea” C D 722 „Venituri din prod. imob.” C
D 6583 „Cheltuieli privind activele cedate” C D 121 „Profit sau pierdere” C
D 214 „Alte active corporale” C D 2814 „Amortizarea altor active” C
La 31.12.„N” situația imobilizărilor regăsită în bilanțul contabil este următoarea:
1.2.3. Exerciții de comunicare
Stabiliți valoarea de adevăr a afirmațiilor de mai jos. Răspunsul îl veți înscrie în dreapta afirmațiilor, cu A (pentru cele adevărate), sau F (pentru afirmațiile false).
1.3. Conturi de stocuri, datorii și creanțe comerciale
Fac parte din clasa 3 de conturi, organizată pe grupe, subgrupe și conturi (detalii în Anexa 1). Conform teoriei și practicii contabile, stocurile sunt „bunuri utilizate, de regulă, într-un singur ciclu de exploatare”. Ele își recuperează valoarea prin includerea în costul activității.
Detalii în figura 1.3.
Figura 1.3. Structura stocurilor
În figura 1.4 vă este prezentată schema de funcționare a conturilor de stocuri.
Figura 1.4. Schema de funcționare a conturilor de stocuri
1.3.1. Analiza conturilor de TVA, datorii și creanțe comerciale
Având în vedere faptul că stocurile intră și ies din gestiune prin cumpărare, respectiv vânzare, din considerente pur didactice, vom trata aici și grupele 40 „Furnizori și conturi asimilate” și 41 „Clienți și conturi asimilate”, precum și din subgrupa 442 din cadrul clasei 4 (conturile de terți). În acest fel, se poate evidenția mai bine corelația strânsă a acestora cu clasa stocurilor.
Astfel, grupa 40 cuprinde conturile: 401 „Furnizori”; 403 „Efecte de plată”; 404 „Furnizori de imobilizări”; 405 „Efecte de plată pentru imobilizări”; 408 „Furnizori facturi nesosite”; 409 „Furnizori debitori”.
Figura 1.5. Schema de funcționare a conturilor de furnizori
Grupa 41 „Clienți și conturi asimilate” cuprinde următoarele conturi: 4111 „Clienți; 413 „Efecte de primit”; 418 „Clienți, facturi de întocmit”; 419 „Clienți creditori”. Funcționarea acestora este redată în schema din figura 1.6.
Figura 1.6. Schema de funcționare a conturilor de clienți
1.3.2. Studiu de caz pentru neplătitorii de TVA
Pentru înțelegerea mai ușoară a modului de funcționare a conturilor de stocuri, furnizori, clienți și TVA, formulăm câteva exerciții practice. Astfel, plecând de la situația inițială din conturile SC Tehnica SRL și de la operațiunile desfășurate pe parcursul exercițiului curent, ne propunem să realizăm următoarele: (i) deschiderea conturilor și înregistrarea situației inițiale; (ii) înregistrarea operațiilor din cursul exercițiului curent; (iii) închiderea conturilor și stabilirea situației finale a stocurilor, datoriilor și creanțelor comerciale.
La începutul exercițiului „N”, iată care este situația la „Tehnica” SRL: capital social 11.000 lei; conturi la bănci 12.000 lei; linie tehnologică 20.000 lei; rezultat reportat 9.000 lei; amortizare linie 8.000 lei; clienți 4.000 lei; mărfuri 1.500 lei; materii prime 1.400 lei; furnizori 10.900 lei.
Pe parcursul exercițiului „N” au avut loc următoarele tranzacții economice:
1. Se achiziționează mărfuri de la SC „Optim” SRL. Prețul de cumpărare este de 3.000 lei, TVA 24%;
2. Se achită 1.000 lei prin virament societății „Optim” SA;
3. Se achiziționează materii prime de la SC „Vulcan” SA, la prețul de 5.000 lei, la care se adaugă cheltuieli de transport 500 lei, TVA 24%;
4. Pentru decontarea datoriei comerciale se transmite furnizorului „Vulcan” SA un bilet la ordin, plătibil la 150 de zile;
5. Se achiziționează materiale consumabile de la SC „Chimica” SA, prețul de cumpărare 3.000 lei, cheltuielile de transport 500 lei, rabat 10%, TVA 24%;
6. Se dau în consum materii prime în valoare de 3.000 lei și materiale consumabile în valoare de 2.500 lei;
7. Se vând mărfuri, preț de vânzare facturat societății „ABC” SA este de 3.000 lei; costul mărfurilor livrate este de 2.000 lei;
8. Se achită societății „Vulcan” SA, prin virament, efectul de plată;
9. Se încasează după 10 zile, prin virament, creanța de la societatea „ABC” SA;
10. Se înregistrează salariile datorate pentru perioada curentă 12.000 lei;
11. Se înregistrează amortizarea liniei pentru perioada curentă 4.000 lei;
12. Se obțin din procesul de producție 30 tone produse finite, costul efectiv de producție fiind de 500 lei/tonă;
13. Se vând 20 tone produse, prețul de vânzare facturat societății „Biruința” SA fiind de 1.500 lei/tonă;
14. Se încasează 6.200 lei de la „Biruința” SA, la 140 de zile de la emiterea facturii;
Pentru comparabilitate, vom analiza aceleași tranzacții în trei cazuri diferite, astfel:
Cazul 1: Societatea analizată este neplătitoare de TVA;
Cazul 2: Societatea analizată este plătitoare de TVA (nu aplică sistemul TVA la încasare) și primește facturi numai de la persoane care nu aplică sistemul TVA la încasare;
Cazul 3: Societatea analizată este plătitoare de TVA și aplică sistemul TVA la încasare.
I) Rezolvare pentru cazul 1: Societatea analizată este neplătitoare de TVA.
1) Recepție mărfuri de la SC „Optim” SA:
Întrucât este neplătitoare de TVA, societatea noastră nu poate să înregistreze distinct TVA, fiind obligată să majoreze costul de achiziție cu TVA nerecuperabilă.
valoarea stocurilor, „……………….”, A (+) => D;
datoria, „……………………………”, P (+) => C.
2) Plată parțială furnizor „Optim” SA:
disponibilul, „Conturi la bănci în lei”, A (-) => C;
datoria, „……………………………”, P (-) => D.
3) Recepție materii prime de la „Vulcan” SA:
Dacă societatea analizată ar fi fost plătitoare de TVA, costul de achiziție al materiilor prime ar fi fost de 5.500 lei. Întrucât este neplătitoare de TVA, costul de achiziție este dat de totalul facturii datorate la plată furnizorului.
valoarea stocurilor, „……………….”, A (+) => D;
datoria, „……………………………”, P (+) => C.
4) Emitere bilet la ordin și transmitere către „Vulcan” SA:
datoria, „………………..”, P (-) => D;
datoria, „Efecte de plătit”, P (+) => C.
5) Recepție materiale consumabile de la SC „Chimica” SA:
Materialele consumabile sunt evaluate la costul de achiziție de 3.968 lei (la prețul de cumpărare s-au adăugat transportul și TVA din factură; reducerea comercială a fost primită pentru neîndeplinirea termenului de livrare, fapt pentru care s-a luat în calcul cu semnul minus).
valoarea stocurilor, „……………….”, A (+) => D;
datoria, „……………………………”, P (+) => C.
6.1) Consum materii prime:
valoarea stocului, „…………………….…”, A (-) => C;
cheltuiala, „Cheltuieli cu materiile prime”, A (+) => D.
6.2) Consum materiale consumabile:
valoarea stocului, „………………….…….…”, A (-) => C;
cheltuiala, „………………………….……..”, A (+) => D.
7.1) Vânzare mărfuri:
Să ne reamintim că societatea noastră nu este plătitoare de TVA, ceea ce înseamnă că ea nu trebuie și nu poate să colecteze TVA de la client. În plus, se cuvine să remarcăm că venitul este evaluat la nivelul prețului de vânzare de 3.000 lei.
creanța, „………..………………………..…”, A (+) => D;
venitul, „……………………………………”, P (+) => C.
7.2) Descărcarea din gestiune a mărfurilor livrate:
valoarea stocului, „………………….…….”, A (-) => C;
cheltuiala, „………………………….……..”, A (+) => D.
8) Plată bilet la ordin ajuns la scadență:
disponibilul, „……………………..”, A (-) => C;
datoria, „Efecte de plătit”, P (-) => D.
9) Încasare prin virament client „ABC” SA:
disponibilul, „……………………..”, A (+) => D;
creanța, „……………………………, A (-) => C.
10) Se înregistrează salariile datorate pentru perioada curentă 12.000 lei:
datoria, „………………………………….…..”, P (+) => C;
cheltuiala, „Cheltuieli cu salariile personalului”, A (+) => D.
11) Înregistrarea amortizării anuale a liniei tehnologice:
cheltuiala, „………………………………………………”, A (+) => D;
amortizarea, „Amortizare linie tehnologică” P (+) => C.
12) Se obțin din procesul de producție 30 tone produse finite:
Costul efectiv de producție este de 15.000 lei (30 tone * 500 lei/tonă). Așa cum am învățat, costul de producție reprezintă totalitatea cheltuielilor efectuate de entitate pentru obținerea produselor finite, dintre care amintim costul materiilor prime consumate (regăsită în contabilitate drept cheltuială cu materiile prime), costul materialelor consumate, costul manoperei directe (cheltuiala cu salariile muncitorilor direct productivi, de exemplu), costul activelor corporale utilizate (cheltuiala cu amortizarea liniei tehnologice) etc.
Practic, obținerea produselor finite conduce la majorarea stocurilor de produse finite dar și la majorarea veniturilor din exploatare.
valoarea stocului, „…………………………………….”, A (+) => D;
venitul, „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” P(+)=>C.
13.1) Se vând 20 tone produse:
Deoarece societatea este neplătitoare de TVA, ea nu trebuie să colecteze TVA de la clienți, altfel spus emite factura la prețul de vânzare fără TVA. Venitul societății este evaluat la nivelul prețului de vânzare 30.000 lei (20 tone * 1.500 lei/tonă).
creanța, „Clienți”, A (+) => D;
venitul, „……………………………………”, P (+) => C.
13. 2) Descărcarea gestiunii pentru produsele vândute:
valoarea stocului, „………………….…….…”, A (-) => C;
venitul, „………….………………….….…..”, P (-) => D.
14) Se încasează 6.200 lei prin virament de la clientul „Biruința” SA:
disponibilul, „……………………..”, A (+) => D;
creanța, „…………………………”, A (-) => C.
15.1) La sfârșitul perioadei contabile se încorporează veniturile în profit:
veniturile, „…………………………………………………”, P (-) => D;
profitul, „………………………………………”, P (+) => C.
15.2) Transferul cheltuielilor asupra rezultatului perioadei:
cheltuielile, „………………”, A (-) => C;
profitul, „………………….”, P (-) => D.
D 301 „Materii prime” C D 1012 „Capital social vărsat” C
D 2131 „Linie tehnologică” C D 1171 „Rezultat reportat” C
D 371 „Mărfuri” C D 607 „Cheltuieli cu mărfurile” C
D 302 „Materiale consumabile” C D 602 „Cheltuieli cu materiale” C
D 4111 „Clienți” C D 401 „Furnizori” C
D 5121 „Conturi la bănci în lei” C D 403 „Efecte de plătit” C
D 601„Cheltuieli cu materiile prime” C D 7015 „Venituri din vânzarea p. finite” C
D 345 „Produse finite” C D 711 „Venituri aferente stocurilor” C
D 6811 „Cheltuieli cu amortizare” C D 2813 „Amortizare linie” C
D 641 „Cheltuieli cu salariile”C D 421 „Personal salarii datorate” C
Situația stocurilor, creanțelor și datoriilor la sfârșitul perioadei contabile este:
După cum ați observat, neplătitorul de TVA își majorează costul activelor și serviciilor cumpărate de la plătitorii de TVA, întrucât nu are dreptul să-și deducă TVA aferentă achizițiilor respective.
De reținut că legiuitorul permite neplătitorului de TVA recuperarea (ajustarea) TVA din facturile de achiziții în anumite condiții și limite. Spre exemplu, dacă acesta devine plătitor de TVA (prin opțiune – la cererea sa – sau obligatoriu – prin efectul legii -), atunci această persoană are dreptul să-și deducă TVA într-o perioadă de 5 ani pentru: (i) bunurile aflate în stoc în momentul în care a devenit plătitor de TVA; (ii) activele corporale fixe sau bunurile de capital din perspectivă fiscală (numai proporțional și numai dacă nu a expirat durata de amortizare sau perioada de ajustare, după caz).
Dreptul de deducere poate fi realizat dacă și numai dacă sunt îndeplinite toate condițiile și formalitățile impuse de lege pentru plătitorii de TVA (spre exemplu, (i) persoana se află în posesia facturilor de achiziție – chiar dacă acestea nu conțin codul de înregistrare în scopuri de TVA – și (ii) bunurile au fost destinate exclusiv activității economice.
1.3.3. Mecanismul TVA în sistem clasic
Din punct de vedere al statului, taxa pe valoarea adăugată este „un impozit indirect, iar din punct de vedere al consumatorului final, o taxă pe consum”.
Valoarea adăugată poate fi definită ca fiind „diferența între valoarea bunurilor și serviciilor realizate de persoana impozabilă (în cea mai mare parte destinate livrării) și a bunurilor și serviciilor utilizate pentru obținerea lor”.
De aceea, Taxa pe Valoarea Adăugată acționează pe principiul deductibilității.
Astfel, în principiu, vânzătorul va trebui să colecteze taxa de la cumpărător, ori de câte ori desfășoară operațiuni impozabile, prin emiterea unei facturi în care trebuie să înscrie și TVA.
Cum vânzătorul bunurilor a trebuit să cumpere bunuri de la alte persoane, este firesc că el are de achitat furnizorilor săi și TVA, denumită TVA deductibilă.
La sfârșitul unei perioade va constata dacă are TVA de plată sau TVA de recuperat.
Exercițiu rezolvat: Presupunem că „ABC” SRL a desfășurat două tranzacții în primul său an de activitate, una de cumpărare, cealaltă de vânzare. Obiectul de activitate: prestare servicii. Societatea primește factura reprezentând servicii prestate de furnizorul „AAA” SRL în valoare de 100.000 lei. La rândul ei, compania facturează servicii firmei „BBB” SA de 300.000 lei. După încasarea prin virament a creanței, se achită furnizorul de servicii.
Ne propunem să înregistrăm tranzacțiile în contabilitatea prestatorului „ABC” SRL în două variante:
Varianta 1. Regim fără TVA pentru toți partenerii;
Varianta 2. Regim cu TVA clasic pentru toți partenerii.
Varianta 1 Regim fără TVA
AAA SERVICII PRESTATE → ABC SRL → BBB SERVICII PRESTATE
100.000 lei 300.000 lei
1) servicii prestate de furnizorul AAA (cumpărare):
2) servicii prestate societății BBB (facturare):
3) încasare de la client:
4) plată furnizor:
5) închidere conturi de cheltuieli și venituri:
Balanța de verificare
Varianta 2. Regim cu TVA
AAA SERVICII PRESTATE → ABC SRL → BBB SERVICII PRESTATE
100.000 lei + 24.000 lei 300.000 lei + 72.000 lei
1) servicii prestate de furnizorul AAA (cumpărare):
2) servicii prestate societății BBB (facturare):
3) încasare de la client:
4) plată furnizor:
5) închidere conturi de cheltuieli și venituri:
Se observă că profitul este același (200 000), ca și în prima variantă, dar cash-flow-ul tranzacțiilor este mai mare cu 48.000 lei, adică 248.000 lei.
a) la cumpărare, societatea datorează TVA furnizorului intern și se numește TVA deductibilă, deoarece la sfârșitul lunii are dreptul față de statul român să recupereze această taxă.
b) La vânzare, societatea trebuie să colecteze în numele statului taxa de la clienți, de aceea ea se numește TVA colectată.
c) La sfârșitul lunii se determină taxa decontabilă cu bugetul statului
TVA de plată = TVA colectată – TVA dedusă, în situația în care vânzările sunt mai mari decât cumpărările, sau
TVA de recuperat = TVA dedusă – TVA colectată, când achizițiile sunt mai mari decât vânzările.
În cazul nostru, TVA de plată = TVA colectată – TVA dedusă = 72.000 lei – 24.000 lei = 48.000 lei
! Această operațiune se numește Regularizarea TVA. ! Conturile TVA deductibilă și TVA colectată nu prezintă solduri, (ca și conturile de cheltuieli și venituri), în balanța de verificare regăsindu-se doar soldul creditor al contului TVA de plată.
Balanța de verificare
Trebuie știut că TVA se aplică la schimbul de proprietate asupra bunurilor, indiferent de modul în care se face acesta (cu plată sau gratuit) precum și la prestările de servicii către clienți.
Am reținut că în sistemul clasic de TVA, cei care furnizează bunuri și servicii sunt obligați prin lege să calculeze taxa la vânzare, pe care o încasează sau urmează să o încaseze de la clienți, de unde denumirea ei de taxă colectată.
Când cumpără bunuri și/sau servicii, entitățile achită sau urmează să achite taxa către furnizori. La sfârșitul lunii, taxa de la cumpărare se scade din taxa de la vânzare, de unde rezultă și denumirea ei de taxă deductibilă.
Diferența dintre taxa colectată și taxa dedusă trebuie decontată cu statul. Astfel, am constatat că pot să apară următoarele situații:
TVA colectată >TVA dedusă. În acest caz, diferența se datorează statului („TVA de plată”).
TVA dedusă > TVA colectată, caz în care diferența urmează a se recupera de la stat („TVA de recuperat”).
Constatăm că într-o economie în care nu se aplică TVA, profiturile contabile sunt aceleași cu cele obținute de o companie înregistrată în scopuri de TVA, într-o economie guvernată de această taxă. Dar într-o economie în care este introdusă TVA, care variantă este mai bună: să fim înregistrați sau nu în scopuri de TVA?
Răspunsurile sunt variate. Spre exemplu, în măsura în care livrările persoanei impozabile sunt de valori mici (sub pragul de 220.000 lei) iar mărimea achizițiilor taxabile este nesemnificativă în raport cu cifra de afaceri, persoana impozabilă poate alege varianta neînregistrării în scopuri de TVA, practicând o politică de menținere a vânzărilor sub prețurile practicate pe piață.
1.3.4. Contabilitatea TVA
Contul sintetic de grad I – 442 – cuprinde conturile utilizate pentru taxa pe valoarea adăugată (TVA).
Persoanele impozabile sunt reprezentate de orice persoană care desfășoară, în mod independent și în orice loc, activități economice, indiferent de scopul sau rezultatul acestora.
Din perspectiva prevederilor legislației fiscale din România, bunurile și serviciile ce fac obiectul tranzacțiilor se pot clasifica astfel:
bunuri și servicii taxabile, în cotă de 24% (cele mai numeroase), 9% (de exemplu, cazarea hotelieră, medicamentele, pâinea etc.) sau 5% (pentru livrarea de locuințe sociale, în anumite condiții);
bunuri și servicii scutite de taxă cu drept de deducere (livrările intracomunitare sau exporturile, bunăoară); la vânzare nu se colectează taxa dar TVA de la cumpărare se recuperează integral de la stat;
bunuri și servicii scutite de taxă fără drept de deducere.
Calculul și evidențierea TVA se realizează pe documentul de transfer al proprietății la data întocmirii acestuia (de exemplu, factura de vânzare), cu excepția încasării de avansuri. Astfel, la decontarea de avansuri, taxa devine exigibilă la data încasării avansului, urmând ca la vânzare să se storneze avansul și să se factureze vânzarea bunurilor sau serviciilor.
Am reținut că legislația în vigoare prevede că persoanele juridice sau fizice devin plătitoare de TVA atunci când desfășoară operațiuni impozabile și când ating un anumit nivel al cifrei de afaceri fiscală. Evident, ele pot deveni plătitoare de TVA chiar de la înființare sau înainte de atingerea pragului minim legal de 220.000 lei. Plătitorul de TVA scade TVA aferentă achizițiilor din taxa aferentă vânzărilor, iar diferența o decontează cu bugetul statului.
Detalii privind structura conturilor de TVA sunt redate în figura 1.7.:
Figura 1.7. Structura conturilor utilizate pentru TVA
Detalii privind funcționarea conturilor TVA sunt redate în figura 1.8:
Figura 1.8. Schema de funcționare a conturilor de TVA
Care sunt obligațiile legate de înregistrarea persoanelor impozabile în scopuri de TVA?
Potrivit art. 153 alin. (1) din Codul fiscal, persoana impozabilă care este stabilită în Romania și realizează sau intenționează să realizeze o activitate economică ce implică operațiuni taxabile și/sau scutite de TVA cu drept de deducere, se poate înregistra în scopuri de TVA, fie la data înființării fie ulterior acestei date.
La înființare, persoanele impozabile se înregistrează în scopuri de TVA în mod obligatoriu, dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri peste plafonul de scutire prevăzut de Codul fiscal, sau în cazul în care optează pentru aplicarea regimului de TVA, chiar dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri sub plafonul de scutire.
Dacă o persoană impozabilă este neînregistrată în scopuri de TVA, dar în cursul anului calendaristic atinge sau depășește plafonul de scutire, atunci ea este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA, în termen de zece zile de la sfârșitul lunii în care a atins sau depășit acest plafon.
Conform art. 152 alin. (1) din Codul fiscal, plafonul de scutire este pentru cifra de afaceri de până la 65.000 euro. Numai dacă cifra de afaceri depășește 65.000 euro, la cursul BNR din data aderării României la Uniunea Europeană (220.000 lei), ne aflăm în situația depășirii plafonului de scutire. Cifra de afaceri este definită la art. 152 alin. (2) din Codul fiscal.
Pentru înregistrarea în scopuri de TVA, persoanele impozabile au obligația să depună declarația de înregistrare fiscală, în baza căreia organul fiscal competent va elibera certificatul de înregistrare fiscală, codul de înregistrare în scopuri de TVA având prefixul RO. Din acest moment, persoanele impozabile trebuie să comunice codul de înregistrare în scopuri de TVA tuturor furnizorilor și clienților săi, cu anumite excepții.
Ce se înțelege prin faptul generator și exigibilitatea TVA?
Faptul generator precizează realizarea condițiilor legale pentru exigibilitatea TVA, iar exigibilitatea TVA semnifică data la care autoritatea fiscală are dreptul legal să solicite persoanelor impozabile plata taxei, chiar dacă aceasta poate fi amânată.
Exigibilitatea plății TVA este reprezentată de data la care persoana înregistrată în scopuri de TVA are obligația de a plăti taxa la bugetul statului. În caz de neplată, de la această dată curg dobânzi de întârziere.
Faptul generator este reprezentat de data livrării bunurilor/prestării serviciilor, regulă de la care se aplică anumite excepții.
Data la care are loc faptul generator reprezintă și exigibilitatea taxei. De la această regulă au loc excepții, precum: (i) la data emiterii unei facturi (înainte de data la care apare faptul generator); (ii) la data încasării unui avans, operație efectuată înainte de data livrării/prestării; (iii) la data încasării, în cazul aplicării sistemului TVA la încasare.
Ce reprezintă deducerea TVA? Deducerea taxei se poate efectua în momentul exigibilității taxei.
O persoană impozabilă poate deduce taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate realizării de operațiuni: taxabile; scutite de taxă cu drept de deducere; pentru care locul impozitării se află în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă în cazul acelorași tipuri de operațiuni efectuate în România.
Pentru exercitarea dreptului de deducere, persoana impozabilă trebuie să dețină documente fiscale impuse prin lege și să întocmească corect și complet jurnalele de cumpărare/vânzare și decontul de TVA.
Care sunt obligațiile declarative? Persoana înregistrată în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal are obligația să declare taxa:
în Formularul 300, (lunar, până pe 25 a lunii următoare perioadei fiscale: luna, trimestrul, semestrul etc.);
în Formularul 394 pentru operațiunile (livrări/prestări interne) taxate cu 24 %, pentru care taxa a fost înregistrată pe baza facturilor, (semestrial până pe data de 25 a lunii următoare semestrului); Începând cu 01.02.2012 declarația se întocmește și depune odată cu data la care trebuie depus decontul de TVA (lunar, trimestrial, semestrial, după caz);
în Formularul 390 VIES – achizițiile și livrările intracomunitare de bunuri și servicii (lunar, până pe 25 a lunii următoare lunii în care ia naștere exigibilitatea taxei pentru astfel de operațiuni).
TVA se decontează (se stinge) în funcție de perioada fiscală declarată de entitate în Formularul 010 (vectorul fiscal).
Pentru entitățile care au o cifră de afaceri mai mare de 100.000 euro (cifra de afaceri calculată conform art. 152 din Codul fiscal), dar și în cazul în care efectuează achiziții intracomunitare, perioada fiscală este luna calendaristică, acestea având obligația să depună Formularul 300 lunar.
1.3.5. Studiu de caz pentru plătitorii de TVA clasic (la facturare)
Reluând problema enunțată la subcapitolul 1.3.2., vom rezolva cazul 2: Societatea analizată este plătitoare de TVA și nu aplică sistemul TVA la încasare.
1) Recepție mărfuri de la SC „Optim” SA:
valoarea stocurilor, „……..………………….”, A (+) => D;
creanța (TVA la achiziție), „TVA deductibilă”, A (+) => D;
datoria, „………………………………..……”, P (+) => C.
Se observă că față de varianta descrisă la cazul 1 (când societatea este neplătitoare de TVA), în această variantă costul de achiziție este de numai 3.000 lei, dar TVA este recuperabilă chiar de la momentul primirii facturii.
2) plată parțială furnizor „Optim” SA:
3) Recepție materii prime de la „Vulcan” SA:
4) emitere bilet la ordin și transmitere către „Vulcan” SA:
5) Recepție materiale consumabile de la SC „Chimica” SA:
Materialele consumabile sunt evaluate la costul de achiziție de 3.200 lei, TVA se înregistrează distinct.
După cum observăm, societatea „Tehnica” SA primește factura de la un furnizor care a fost obligat să înscrie TVA în factură. Dacă furnizorul are obligații fiscale față de statul român, societatea noastră are creanțe fiscale față de statul român dar obligații față de furnizorul său.
6.1) Consum materii prime:
6.2) Consum materiale consumabile:
7.1) Vânzare mărfuri: Așa cum am precizat mai devreme, societatea noastră este plătitoare de TVA, de aceea la vânzarea mărfurilor ea este obligată să înscrie în factura emisă clientului său, atât prețul de vânzare negociat cu acesta, cât și TVA 24%. Întrucât nu aplică TVA la încasare, ea este obligată să colecteze TVA chiar de la data emiterii facturii (care coincide cu data livrării mărfurilor).
creanța, „………..………………………..…”, A (+) => D;
venitul, „……………………………………”, P (+) => C;
datoria fiscală, „TVA colectată” P (+) => C.
7.2) descărcarea din gestiune a mărfurilor livrate:
valoarea stocului, „………………….…….…., A (-) => C;
cheltuiala, „Cheltuieli privind mărfurile”, A (+) => D.
8.) Plată bilet la ordin ajuns la scadență:
9) Încasare prin virament client „ABC” SA:
10) Se înregistrează salariile datorate pentru perioada curentă 12.000 lei:
11) Înregistrarea amortizare anuală linie tehnologică:
12) Se obțin din procesul de producție 30 tone produse finite:
13.1) Se vând 20 tone produse:
Deoarece societatea este plătitoare de TVA, ea trebuie să înscrie TVA în factura emisă clienților.
creanța, „………..………………………..…”, A (+) => D;
venitul, „………………………….…………”, P (+) => C;
datoria fiscală, „TVA colectată” P (+) => C.
13. 2) Descărcarea gestiunii pentru produsele vândute:
14) Se încasează 6.200 lei prin virament de la clientul „Biruința” SA:
15.1) La sfârșitul perioadei contabile se încorporează veniturile în profit:
15.2) Transferul cheltuielilor asupra rezultatului perioadei:
16) regularizarea TVA:
TVA colectată este în cuantum de 7.920 lei și reprezintă TVA colectată în urma vânzărilor de bunuri și servicii, indiferent de data încasărilor de la clienți.
TVA deductibilă este în mărime de 2.808 lei și reprezintă TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii de la furnizori din perioada fiscală curentă, indiferent de data plății facturilor.
Așadar, TVA de plată este de 5.112 lei (TVA colectată minus TVA deductibilă).
………………………………….., „ TVA colectată”, P (-) => D;
……………………….„TVA deductibilă”, A (-) => C;
datoria, „TVA de plată” P (+) => C.
Situația în conturile implicate este prezentată mai jos, astfel:
D 4423 „TVA de plată” C
D 4426 „TVA deductibilă” C D 4427 „TVA colectată” C
D „Materii prime” C D „Capital social vărsat” C
D „Linie tehnologică” C D „Rezultat reportat” C
D „Mărfuri” C D „Cheltuieli cu mărfurile” C
D „Materiale consumabile” C D „Cheltuieli cu materiale” C
D „Clienți” C D „Furnizori” C
D „Conturi la bănci în lei” C D „Efecte de plătit” C
D „Cheltuieli cu materiile prime” C D „Venituri din vânzarea prod. finite” C
D „Produse finite” C D „Venituri aferente stocurilor” C
D „Cheltuieli cu amortizare” C D „Amortizare linie” C
D „Cheltuieli cu salariile”C D „Personal salarii datorate” C
Situația stocurilor, creanțelor și datoriilor comerciale la finele perioadei:
materii prime 3.900 lei
(+) materiale consumabile 700 lei
(+) produse finite 5.000 lei
(+) mărfuri 2.500 lei
= Total stocuri 13.100 lei
clienți 35.720 lei
= Total creanțe 35.720 lei
furnizori 17.588 lei
(+) TVA de plată 5.112 lei
= Total datorii comerciale și fiscale 22.700 lei
1.3.6. Studiu de caz pentru plătitorii de TVA la încasare
Pentru început ne propunem să răspundem la următoarele întrebări legate de particularitățile sistemului TVA la încasare. În primul rând, plătitorii de TVA trebuie să verifice dacă sunt înscriși în Registrul persoanelor impozabile care aplică TVA la încasare (aici se regăsesc persoanele impozabile care au o cifră de afaceri fiscală mai mică de 2.250.000 lei).
Sistemul TVA la încasare se aplică numai pentru operațiuni pentru care locul livrării, conform prevederilor art. 132 din Codul fiscal, sau locul prestării, conform prevederilor art. 133 din Codul fiscal, se consideră a fi în România.
Rezolvare pentru cazul 3: Revenind la problema propusă în cuprinsul subcapitolului 1.3.2, vom rezolva împreună problema în cazul în care societatea analizată este plătitoare de TVA și aplică sistemul TVA la încasare.
1) Recepție mărfuri de la SC „Optim” SA:
valoarea stocurilor, „……..…………………….”, A (+) => D;
TVA la achiziție, „TVA neexigibilă/deductibilă”, A (+) => D;
datoria, „…………………………………..……”, P (+) => C.
Se observă că față de varianta descrisă la cazul 1 (când societatea este neplătitoare de TVA), în această variantă costul de achiziție este de numai 3.000 lei (identic cu varianta de la cazul 2), dar TVA este recuperabilă doar la momentul plății facturii.
2) înregistrările efectuate cu ocazia plății facturii către furnizor
2.1) plată parțială furnizor „Optim” SA:
2.2) înregistrarea TVA devenită exigibilă:
TVA la achiziție, „TVA neexigibilă/deductibilă”, A (-) => C;
TVA la plată, „TVA deductibilă, A (+) => D.
3) Recepție materii prime de la „Vulcan” SA:
Întrucât societatea analizată este plătitoare de TVA, costul de achiziție al materiilor prime este de 5.500 lei.
valoarea stocurilor, „……..…………………….”, A (+) => D;
TVA la achiziție, „TVA neexigibilă/deductibilă”, A (+) => D;
datoria, „………………………………..………”, P (+) => C.
4) emitere bilet la ordin și transmitere către „Vulcan” SA:
Obs: TVA nu poate fi dedusă la acest moment, întrucât emiterea biletului la ordin nu presupune că are loc și stingerea datoriei față de furnizor. Legea fiscală ne permite să deducem TVA numai la data la care vom plăti biletul la ordin.
5) Recepție materiale consumabile de la SC „Chimica” SA:
Materialele consumabile sunt evaluate la costul de achiziție de 3.200 lei, TVA neexigibilă urmând să fie înregistrată distinct. Observăm că datoria față de furnizor se evaluează la valoarea nominală din factură – 3.968 lei -, urmând ca TVA să devină exigibilă numai la data plății facturii.
6.1) Consum materii prime:
6.2) Consum materiale consumabile:
7.1) Vânzare mărfuri:
Întrucât societatea noastră este plătitoare de TVA, aceasta înseamnă că ea trebuie să înscrie TVA în factura emisă clientului său.
creanța, „………..………………………..…”, A (+) => D;
venitul, „……………………………………”, P (+) => C;
TVA la vânzare, „TVA neexigibilă/colectată” P (+) => C.
7.2) descărcarea din gestiune a mărfurilor livrate:
8) înregistrările efectuate cu ocazia plății biletului la ordin către furnizor
8.1) Plată bilet la ordin ajuns la scadență:
8.2) înregistrarea TVA devenită exigibilă:
TVA la achiziție, „TVA neexigibilă/deductibilă”, A (-) => C;
TVA la plată, „TVA deductibilă”, A (+) => D.
TVA deductibilă a fost determinată prin aplicarea cotei de 24% asupra bazei recalculate, astfel: 6.820 lei * 24/124 = 1.320 lei.
Să nu uităm că baza impozabilă din factura primită anterior era de 5.500 lei (TVA 1.320 lei = 5.500 lei * 24%).
9) înregistrările efectuate cu ocazia încasării creanței
9.1) Încasare prin virament client „ABC” SA:
9.2) înregistrarea TVA devenită exigibilă:
TVA la vânzare, „TVA neexigibilă/colectată”, P (-) => D;
TVA la încasare, „TVA colectată”, P (+) => C.
TVA colectată a fost determinată prin aplicarea cotei de 24% asupra bazei recalculate, astfel: 3.000 lei * 24/124 = 580,65 lei.
10) Se înregistrează salariile datorate pentru perioada curentă 12.000 lei:
11) Înregistrarea amortizare anuală linie tehnologică:
12) Se obțin din procesul de producție 30 tone produse finite:
13.1) Se vând 20 tone produse:
Deoarece societatea este plătitoare de TVA, ea trebuie să înscrie TVA în factura emisă clienților.Valoarea fără TVA a vânzărilor este de 30.000 lei (20 tone * 1.500 lei/tonă).
creanța, „………..………………………..…”, A (+) => D;
venitul, „…………………………….………”, P (+) => C;
TVA la vânzare, „TVA neexigibilă/colectată” P (+) => C.
13. 2) Descărcarea gestiunii pentru produsele vândute:
14) înregistrările efectuate cu ocazia încasării creanței
14.1) Se încasează 6.200 lei prin virament de la clientul „Biruința” SA:
14.2) înregistrarea TVA devenită exigibilă:
TVA la vânzare, „TVA neexigibilă/colectată”, P (-) => D;
TVA la încasare, „TVA colectată”, P (+) => C.
TVA colectată a fost determinată prin aplicarea cotei de 24% asupra bazei recalculate, astfel: 6.200 lei * 24/124 = 1.200 lei.
15.1) La sfârșitul perioadei contabile se încorporează veniturile în profit:
veniturile, „…………………………………………………”, P (-) => D;
profitul, „………………………………………”, P (+) => C.
15.2) Transferul cheltuielilor asupra rezultatului perioadei:
cheltuielile,A (-) => C;
profitul, „………………….”, P (-) => D.
16) regularizarea TVA:
TVA colectată este de 1.780,65 lei (reprezintă TVA aferentă încasărilor de la clienți din perioada fiscală curentă) iar TVA deductibilă este de 1.513,55 lei (reprezintă TVA aferentă plăților către furnizori din perioada fiscală curentă). Ca atare, TVA de plată este de 267,10 lei.
Situația în conturile implicate este prezentată mai jos, astfel:
D „TVA de plată” C
D „TVA colectată” C D „TVA neexigibilă/colectată” C
D „TVA neexigibilă/deductibilă” C D „TVA deductibilă” C
Situația stocurilor, creanțelor și datoriilor comerciale la finele perioadei:
materii prime 3.900 lei
(+) materiale consumabile 700 lei
(+) produse finite 5.000 lei
(+) mărfuri 2.500 lei
= Total stocuri 13.100 lei
clienți 35.720 lei
= Total creanțe 35.720 lei
furnizori 17.588 lei
(+) TVA de plată 267,10 lei
= Total datorii comerciale și fiscale 17.855,10 lei
1.3.7. Exerciții de comunicare
Stabiliți valoarea de adevăr a afirmațiilor de mai jos. Răspunsul îl veți înscrie în dreapta afirmațiilor, cu A (pentru cele adevărate), sau F (pentru afirmațiile false).
1.4. Alte conturi de terți și datorii
Conturile de terți constituie clasa 4 de conturi reglementată prin Planul de conturi general (detalii în Anexa 1 la prezentul volum). Acestea oglindesc creanțele și datoriile față de terțe persoane. Din cadrul acestei clase, grupele 40, 41 și parțial 44 au fost tratate la subcapitolul 1.3.
1.4.1. Conturi de datorii salariale și sociale
În continuare, vom trata modul de funcționare a conturilor din grupele 42: Personal si conturi asimilate; 43: Asigurări sociale, protecție socială si conturi asimilate; 44: Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate; 45: Grup și acționari/asociați; 46: Debitori și creditori diverși; 47: Conturi de subvenții, regularizare și asimilate; 48: Decontări în cadrul unității; 49: Ajustări pentru deprecierea creanțelor.
Conturile din grupa 42 „Personal și conturi asimilate”, evidențiază relațiile entităților economice cu salariații lor. Principalele conturi din structura acestei grupe sunt următoarele: 421 „Personal – salarii datorate”; 423 „Personal – ajutoare materiale datorate”; 425 „Avansuri acordate personalului”;
Înțelegerea corectă a funcționării acestor conturi necesită, totuși, reamintirea unor aspecte teoretice. Astfel, potrivit contractelor de muncă și a reglementărilor în vigoare, pentru munca efectiv depusă entitățile datorează angajatului: salarii, sporuri la salarii, indemnizații pentru concedii medicale și/sau de odihnă, pentru funcții de conducere etc. Suma acestora constituie venitul brut cuvenit salariatului. Din acest venit, legislația fiscală prevede efectuarea de rețineri care, practic, sunt de două feluri:
rețineri obligatorii, prin lege (impozit pe venit, contribuțiile suportate de angajați la asigurările sociale/șomaj/sănătate);
alte rețineri ce se fac pe baza hotărârilor judecătorești, contractelor încheiate de salariat, angajamentelor de plată etc. (sume imputate angajatului pentru pagube aduse patrimoniului entității; popriri înființate de terți – pensia alimentară pentru copii -; rate, pentru cumpărări de mărfuri sau locuințe).
1.4.1.1. Schema de analiză și funcționare
Detalii privind funcționarea principalelor conturi din grupa 42 sunt redate în figura 1.9.
Figura 1.9. Schema de funcționare a conturilor din grupa 42 „Personal și conturi asimilate”
În practică, „situația unor rețineri din salarii este strâns legată și de obligația entităților de a contribui la fondurile de asigurări sociale, de sănătate și de șomaj”. Conturile care reflectă acest lucru sunt cele din grupa 43 „Asigurări sociale, protecție socială și conturi asimilate”, precum și contul 444 „Impozit pe veniturile din salarii” din cadrul grupei 44: „Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate”. Modul de funcționare a unor conturi din grupa 43 este redat în Figura 1.10:
Figura 1.10. Schema de funcționare a unor conturi din grupa 43
Legislația în vigoare prevede și constituirea unor fonduri cu caracter special. Datoria entităților la aceste fonduri și achitarea ei se reflectă cu ajutorul contului 447 „Fonduri speciale”.
În același timp, de mare importanță este impozitul pe veniturile din salarii reflectat de contul 444 „Impozit pe venituri de natura salariilor”, cont de datorii fiscale, de pasiv, care se creditează cu impozitul reținut din salarii, datorat statului și se debitează la plata lui. Poate avea sold final creditor, care reflectă datoria rămasă de decontat. Observație: Conturile de datorii salariale, sociale și fiscale sunt conturi bifuncționale, deoarece pot avea și solduri debitoare, dacă se achită sume mai mari decât datoriile constituite.
1.4.1.2. Exemplificare
SC „Timpuri memorabile” SA se înființează la începutul exercițiului „N”. Ea are un număr de 2 de angajați cu funcția de bază în cadrul societății, pentru care trebuie să plătească salariile și să achite datoriile către instituțiile statului. Astfel, în cursul lunii ianuarie „N” efectuează următoarele operațiuni:
1) se înregistrează salariile datorate angajaților în cuantum de 10.000 lei, din care dl. I.P. are un salariu brut de 2.000 lei, iar doamna A.N. un salariu brut de 8.000 lei;
2) se determină reținerile din salarii, drept pentru care vă prezentăm și modul de determinare a salariului net pentru cei doi angajați, după cum urmează:
Așadar, fondul de salarii brut este de 10.000 lei, în timp ce fondul de salarii net este de 7.034 lei iar restul de plată este de 6.434 lei, întrucât au fost efectuate următoarele rețineri:
3) se înregistrează contribuțiile suportate de entitate (angajator):
În cursul lunii februarie „N” se efectuează următoarele operațiuni:
1) se achită prin virament restul de salarii datorate personalului;
2) se varsă sumele reținute din salarii și contribuțiile unității;
3) se înregistrează salariile datorate angajaților în cuantum de 9.500 lei, din care dl. I.P. are un salariu brut realizat de 1.000 lei (a muncit jumătate din lună), iar doamna A.N. un salariu brut de 8.500 lei (a avut ore suplimentare);
4) se efectuează reținerile fiscale obligatorii dar și cele legate de imputații (200 lei se rețin domnului I.P.), respectiv pentru cumpărări cu plata în rate (400 lei se rețin doamnei A.N.).
Rezolvarea aplicației:
1) Înregistrarea salariilor datorate personalului:
datoria salarială, „……………………………………..”, P (+) => C;
cheltuiala, „Cheltuieli cu salariile personalului”, A (+) => D.
2) Înregistrarea reținerilor din salarii:
datoria salarială, „Personal salarii datorate”, P (-) => D;
datoriile, P (+) => C.
3) Înregistrarea contribuțiilor suportate de entitate (angajator)
3.1) înregistrare CAS 15,8%:
datoria, „Contribuția unității la asigurările sociale”, P (+) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………..”, A (+) => D.
3.2) înregistrare CASS 5,2%:
datoria socială, „……………………………………………”, P (+) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………..”, A (+) => D.
3.3) înregistrare șomaj 0,5%:
datoria socială, „……………………………………………”, P (+) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………..”, A (+) => D.
3.4) înregistrare contribuție pentru concedii 0,85%:
datoria socială, „……………………………………………”, P (+) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………..”, A (+) => D.
3.5) înregistrare contribuția pentru risc și accidente 0,15%:
datoria socială, „……………………………………………”, P (+) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………..”, A (+) => D.
3.6) contribuția pentru fondul de garantare a creanțelor salariale 0,25%:
datoria socială, „……………………………………………”, P (+) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………..”, A (+) => D.
4) Se decontează cheltuielile cu personalul asupra rezultatului:
cheltuielile, A (-) => C;
profitul, „Profit sau pierdere”, P (-) => D.
D „Cheltuieli privind salariile” C D „Personal – salarii datorate” C
D „Ch. contribuția unității la asig. soc.” C D „Contribuția unității la asig. soc.” C
D „Ch. contrib. angaj. la asig. sănătate” C D „Contrib. angaj. la asig. sănătate” C
D „Ch contrib. unității la fondul șomaj” C D „Contrib. unității la fondul șomaj” C
D „Impozit pe salarii” C D „Alte datorii personal” C
D„Contrib. personal la fond de șomaj” C D ”Contrib. angajaților la asig. sănătate”C
D „Profit sau pierdere” C D „Contribuția angajat asig sociale” C
În cursul lunii februarie „N” se efectuează următoarele operațiuni:
1) se achită prin virament restul de salarii datorate personalului:
2) se varsă sumele reținute din salarii și contribuțiile unității:
3) Se determină reținerile din salarii, astfel:
3.1) în cazul domnului I.P.:
3.2) în cazul doamnei A.N.:
datoria salarială, „………………………………..”, P (-) => D;
datoriile, P (+) => C.
4) Înregistrarea contribuțiilor suportate de entitate (angajator)
4.1) înregistrare CAS 15,8% * fond salarii brut:
4.2) înregistrare CASS 5,2%* fond salarii brut:
4.3) înregistrare șomaj 0,5%* fond salarii brut:
4.4) înregistrare contribuția pentru concedii 0,85%* fond salarii brut:
4.5) înregistrare contribuția pentru risc și accidente 0,15%* fond salarii brut:
4.6) contribuția pentru fondul de garantare a creanțelor salariale 0,25%:
5) Se decontează cheltuielile cu personalul asupra rezultatului:
1.4.1.3. Exerciții de comunicare
Stabiliți valoarea de adevăr a afirmațiilor de mai jos. Răspunsul îl veți înscrie în dreapta afirmațiilor, cu A (pentru cele adevărate), sau F (pentru afirmațiile false).
1.4.2. Conturi de debitori și creditori diverși
Grupa 46 „Debitori și creditori diverși” cuprinde conturile 461 „Debitori diverși” și 462 „Creditori diverși” și aici sunt necesare câteva precizări terminologice, astfel:
debitorii diverși sunt persoane fizice și/sau juridice pe care societatea:
fie îi împrumută temporar cu sume de bani;
fie le vinde bunuri de natura imobilizărilor.
În aceeași categorie se încadrează și persoanele din afara entității care produc pagube societății, urmând a fi recuperate;
creditorii diverși sunt persoane fizice sau juridice, de la care se primesc împrumuturi, urmând să fie restituite sau cu care se efectuează alte tranzacții, ca de exemplu cumpărarea de titluri de valoare.
1.4.2.1. Schema de analiză și funcționare
Detaliile privind funcționarea conturilor din grupa 46 sunt prezentate în figura 1.11.
Figura 1.11. Schema de funcționare a conturilor din grupa 46 „Debitori și creditori diverși”
1.4.2.2. Exemplificare
Ferma agricolă „T.T. Fermierul” SRL a efectuat următoarele tranzacții în cursul exercițiului „N”:
1) a cumpărat de la o persoană fizică 2 ha de teren extravilan cu 70.000 lei, plătiți în numerar, pentru care a achitat și taxe notariale 4.000 lei;
2) a vândut un ha de teren extravilan, prețul de vânzare negociat cu persoana juridică 50.000 lei, TVA 24% , din care a încasat prin virament 40.000 lei. Costul istoric al terenului cedat este de 40.000 lei;
3) depozitul de cereale a fost prădat de doi indivizi care au sustras trei tone de grâu destinat însămânțărilor de toamnă (valoarea bunurilor fiind estimată la 20.000 lei). Bunurile sustrase nu au fost recuperate, dar în instanță au fost solicitate și obținute daune la nivelul pagubei produse;
4) în urma executării silite a celor doi prădători se recuperează 12.000 lei, diferența de 3.000 lei fiind pierdută definitiv.
Rezolvarea aplicației:
1) înregistrări legate de terenurile cumpărate
1.1) înregistrare contract de vânzare-cumpărare:
investiția, „……………………………………………………..”, A (+) => D;
datoria, „Creditori diverși”, P (+) => C.
1.2) înregistrare taxe notariale:
investiția, „Imobilizări corporale în curs de execuție”, A (+) => D;
datoria, „…………………………..”, P (+) => C.
1.3) înregistrarea terenului în baza procesului verbal de recepție:
1.4) înregistrare plăți în numerar:
2) înregistrări legate de vânzarea terenului
2.1) înregistrare factură și contract de vânzare-cumpărare:
creanța, „…………………………………………..”, A (+) => D;
venitul, „……………………………………………”, P (+) => C;
datoria fiscală, „………………………………….”, P (+) => C.
2.2) scoaterea din evidență a terenului:
valoarea investiției, „Terenuri”, A (-) => C;
cheltuiala, „……………………………………………………”, A (+) => D.
2.3) înregistrare încasare parțială prin virament:
3) înregistrări legate de furtul din depozitul de cereale
3.1) scoaterea din evidență a grâului furat:
3.2) înregistrarea sumelor de recuperat de la prădătorii nocturni:
4) înregistrări legate de recuperarea despăgubirilor
4.1) înregistrare încasare parțială prin virament:
4.2) înregistrare pierdere creanță:
creanța, „Debitori diverși”, A (-) => C;
cheltuiala, „…………………………………….”, A (+) => D.
După aceste tranzacții, iată care este situația în conturile implicate:
D „Debitori diverși” C D „Creditori diverși” C
1.5. Conturi de trezorerie
Structura conturilor din clasa 5 „Conturi de trezorerie” este descrisă în Anexa 1.
Acestea reflectă „existența și mișcarea disponibilităților bănești și echivalentelor de numerar (plasamentelor de trezorerie)”.
Aceasta vizează în principal în:
(i) numerarul din casierie și disponibilitățile bancare;
(ii) acțiunile emise de alte entități, deținute pe termen scurt în vederea valorificării ulterioare în scop speculativ;
(iii) depozitele bancare pe termen de cel mult 3 luni;
(iv) obligațiunile emise de alte entități și deținute pentru valorificare;
(v) creditele bancare pe termen scurt.
1.5.1. Schema de analiză și funcționare
Figura 1.12. Schema de funcționare a conturilor din clasa 5 „Conturi de trezorerie”
1.5.2. Exemplificare
SC „Fulgerică” SA deține la începutul anului 25.000 lei în contul bancar și 3.000 lei în casierie. În cursul anului, efectuează următoarele operațiuni legate de trezorerie:
1) cumpără de pe piața bursieră 100 acțiuni „EmmA” cu 50 lei/acțiune, pe care le achită direct din contul bancar;
2) se încasează de la clienți 1.000 de lei în contul bancar;
3) ulterior se vând 90 de acțiuni „EmmA” la 60 lei/acțiune;
4) se ridică numerar din contul bancar și se depune în casierie 1.000 lei;
5) se achită în numerar un furnizor pentru 3.200 lei;
6) un angajat pleacă în delegație de serviciu în afara localității, motiv pentru care primește un avans de trezorerie de 600 lei;
7) salariatul justifică avansul astfel: bilete de călătorie 400 lei, diurnă 110 lei, diferența nefolosită se depune în casierie;
8) se primește un credit pe termen de un an în valoare de 15.000 lei;
9) se achită, prin virament, salariile personalului angajat de 1.500 lei;
10) se achită din casierie timbre fiscale în valoare de 200 lei;
11) se dau în consum timbre în valoare de 120 lei;
12) se înregistrează dobânda datorată pentru credit 1.000 lei;
13) se rambursează o rată din credit 3.0000 lei și se achită dobânda datorată;
14) se achită comisioane băncii 40 lei;
15) la finele anului, cursul bursier al unei acțiuni „EmmA” este 40 lei.
1) achiziție cu plată directă de acțiuni „EmmA”:
disponibilul, „Conturi la bănci în lei”, A (-) => C;
investițiile financiare, „…………………………………….”, A (+) => D.
2) încasare creanță client:
creanța, „Clienți”, A (-) => C;
disponibilul, „…………………………………….”, A (+) => D.
3) vânzarea acțiunilor cu încasare imediată: Acțiunile „EmmA” sunt vândute cu 5.400 lei (90 acțiuni * 60 lei/acțiune), rezultând un câștig de 900 lei (întrucât cele 90 de acțiuni au fost cumpărate cu 50 lei bucata).
disponibilul, „……………………………………………………….”, A (+) => D;
investiția, „…………………………………………………………….”, A (-) => C;
venitul, „Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate”, P (+) => C.
4) înregistrări legate de retragerea numerarului din contul bancar
4.1) ridicare de numerar din contul bancar:
disponibilul, „Conturi la bănci în lei”, A (-) => C;
viramentele, „…………………………………….”, A (+) => D.
4.2) depunerea numerarului în casierie:
viramentele, „…………………………………..”, A (-) => C;
numerarul, „Casa în lei”, A (+) => D.
5) se achită în numerar un furnizor pentru 3.200 lei:
numerarul, „………………………………..”, A (-) => C;
datoria, „……………………………………..”, P (-) => D.
6) acordarea unui avans spre decontare:
numerarul, „Casa în lei”, A (-) => C;
avansurile, „……………………………………..”, A (+) => D.
7) justificarea avansului:
avansurile, „Avansuri de trezorerie”, A (-) => C;
cheltuiala, „………………………………………”, A (+) => D;
numerarul, „Casa în lei”, A (+) => D.
8) primirea unui credit pe termen scurt:
disponibilul, „Conturi la bănci în lei”, A (+) => D;
datoria, „……………………………………..”, P (+) => C.
9) se achită salariile personalului din conturile bancare:
disponibilul, „………………………………..”, A (-) => C;
datoria, „………………………………………..”, P (-) => D.
10) achiziționare de timbre fiscale, cu plata imediată:
numerarul, „Casa în lei”, A (-) => C;
valoarea timbrelor, „……………………………………..”, A (+) => D.
11) consum timbre fiscale:
valoarea timbrelor, „……………………………………….”, A (-) => C;
cheltuiala, „………………………………………………….”, A (+) => D.
12) dobânda datorată pentru anul curent:
datoria, „Dobânzi aferente creditelor bancare pe TS”, P (+) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………….”, A (+) => D.
13) rambursarea rată credit și dobândă:
disponibilul, „Conturi la bănci în lei”, A (-) => C;
datoria, „………………………………………”, P (-) => D;
datoria „…………………………………….…”, P (-) => D;
14) achitare comision bancar:
15) ajustare valoare acțiuni „EmmA”:
deprecierea, „……………………………………….”, P (+) => C;
cheltuiala, „………………………………………….”, A (+) => D.
Observație: La inventarierea de la finele anului s-a constatat existența a 10 acțiuni a căror valoare actuală este de 400 lei. Întrucât valoarea de intrare a acțiunilor este de 500 lei, entitatea a înregistrat pe seama cheltuielilor financiare o ajustare pentru pierderea de valoare (aplicarea principiului prudenței).
D „Conturi la bănci în lei” C D 5311 „Casa în lei” C
D 581 „Viramente interne” C D 542 „Avansuri de trezorerie” C
D „Timbre fiscale și poștale” C D 5191 „Credite bancare pe ts” C
D 666 „Cheltuieli cu dobânzile” C D 1681„Dobânzi aferente credit” C
D 5081 „Alte titluri de plasament” C D „Ajustări pentru pierdere val IFTS” C
Activele de trezorerie de la sfârșitul perioadei sunt prezentate mai jos, astfel:
1.5.3. Exerciții de comunicare
Stabiliți valoarea de adevăr a afirmațiilor de mai jos. Răspunsul îl veți înscrie în dreapta afirmațiilor, cu A (pentru cele adevărate), sau F (pentru afirmațiile false).
1.6. Conturi de cheltuieli
Detalii privind structura conturilor din clasa 6 sunt redate în Anexa 1, iar cele referitoare la modul de funcționare în figura 1.13:
Figura 1.13. Schema de funcționare a conturilor din clasa 6 „Conturi de cheltuieli”
1.7. Conturi de venituri
Conturile de venituri fac parte din clasa 7 de conturi. Detalii privind structura lor sunt redate în Anexa 1, iar cele privind funcționarea în figura 1.14:
Figura 1.14. Schema de funcționare a conturilor din clasa 7 „Conturi de venituri”
1.7.1. Studiu de caz plătitor impozit pe profit
Exemplificarea noastră are în vedere „ABC” SA, persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, cu perioada fiscală: luna (plătitoare de TVA în sistem clasic și nu aplică TVA la încasare).
În plus, entitatea aplică sistemul de declarare și plată trimestrială a impozitului pe profit, pe baza veniturilor și cheltuielilor efectiv înregistrate în contabilitatea sa (sistem real). Ca ipoteză de lucru, am considerat că în primele trei trimestre din exercițiul „N” societatea nu a declarat și achitat impozit pe profit, întrucât rezultatul fiscal intermediar (trimestrial) a fost negativ.
În cele ce urmează, vom prezenta tranzacțiile derulate de entitate pe parcursul exercițiului „N” (am presupus că toate achizițiile se fac de la persoane înregistrate în scopuri de TVA care nu aplică TVA la încasare) și vom determina și înregistra impozitul pe profit anual.
De asemenea, vom efectua operațiunile de distribuire a profitului la dividende și plata efectivă a acestora în exercițiul „N+1”.
1.7.1.1. Calculul impozitului pe profit
a) înregistrarea tranzacțiilor de cumpărare
a1) cumpărări de mărfuri 10.000 lei, TVA 24%:
a2) cumpărări de materii prime 5.000 lei, TVA 24%:
a3) lucrări de reparații executate de furnizori 2.000 lei, TVA 24%:
cheltuiala, „……….………………..…”, A (+) => D;
creanța fiscală, „……….…….………..”, A (+) => D;
datoria, „Furnizori”, P (+) => C.
a4) primire factură pentru consumul de energie electrică 1.400 lei, TVA 24%:
a5) achiziție construcție 50.000 lei de la o persoană fizică neplătitoare de TVA:
a6) achiziție decembrie „N” a unui mijloc de transport finanțat prin leasing financiar 100.000 lei:
valoarea investițiilor, „…………………………..…”, A (+) => D;
datoria, „…………………………………..…………”, P (+) => C.
Entitatea a înregistrat mijlocul de transport în contabilitatea sa, deoarece prin contractul de leasing financiar riscurile și beneficiile proprietății sunt transferate de la proprietarul juridic (societatea de leasing, denumită și Finanțator) la utilizator (societatea „ABC” SA).
Chiar dacă societatea noastră nu este proprietarul juridic al bunului – întrucât transferul proprietății se va face la nivelul valorii reziduale peste 3 ani (la finele duratei contractului de leasing financiar) – atragem atenția că mijlocul de transport se va raporta în situațiile financiare ale utilizatorului, ca o consecință a aplicării principiului prevalenței economicului asupra juridicului (utilizatorul fiind obligat să întocmească și fișa mijlocului fix.)
Întrucât contractul de leasing financiar este atât un contract de investiții cât și de finanțare, societatea „ABC” SA a recepționat bunul în luna decembrie „N” și a înregistrat și datoria pe care o are de achitat Finanțatorului în următorii trei ani.
Periodic, de regulă lunar, societatea de leasing va emite o factură reprezentând rata de capital plus dobânda datorată, la care va adăuga TVA în cota valabilă la data respectivă.
Potrivit reglementărilor contabile și fiscale în vigoare, dar și politicilor contabile proprii, mijlocul de transport va fi amortizat începând cu 01.01. „N+1”.
Planul de amortizare anuală a investiției are în vedere regimul de amortizare liniar, iar durata de viață aleasă din catalogul de clasificație a duratelor legale este de 4 ani, așa cum este redat mai jos, astfel:
b) înregistrarea consumului factorilor de producție
b1) consum de materii prime 2.000 lei:
b2) salarii datorate pentru exercițiul curent 4.000 lei:
b3) reținere impozit salarii din salariile brute 200 lei:
b4) amortizare construcție an curent 1.000 lei:
cheltuiala, „……………………………………………………”, A (+) => D;
amortizarea, „Amortizarea construcțiilor” P (+) => C.
c) înregistrarea vânzărilor
c1) servicii de consultanță prestate terților 100.000 lei, TVA 24%:
creanța, „……………………………………”, A (+) => D;
venitul, „………………………….…………”, P (+) => C;
datoria fiscală, „TVA colectată” P (+) => C.
c2) lucrări executate terților dar neîncasate 4.000 lei, TVA 24%:
c3) chirie facturată clienților pentru perioada curentă 8.000 lei:
creanța, „……………………………………”, A (+) => D;
venitul, „……………………….……………”, P (+) => C;
datoria fiscală, „………………………….….” P (+) => C.
c4.1) vânzări de mărfuri la preț de vânzare 13.000 lei, TVA 24%:
c4.2) costul mărfurilor livrate 8.000 lei:
c5.1) vânzare produse cu plata în rate în valoare de 200.000 lei, TVA 24%:
c5.2) costul produselor finite livrate este de 80.000 lei:
c6.1) vânzări de terenuri, prețul de vânzare 40.000 lei, TVA 24%:
c6.2) costul terenului cedat 25.000 lei:
valoarea activelor, „Terenuri”, A (-) => C;
cheltuiala, „………………………………………………….”, A (+) => D.
d) înregistrarea operațiunilor diverse
d1) amenzi datorate statului român 100 lei:
datoria, „Alte datorii față de bugetul statului”, P (+) => C;
cheltuiala, „………………………………………………….”, A (+) => D.
d2) dobânzi datorate aferente creditului bancar 600 lei:
datoria, „Dobânzi aferente creditelor bancare pe T.S.”, P (+) => C;
cheltuiala, „………………………………………………….”, A (+) => D.
d3) majorare capital social din alte rezerve 5.000 lei:
d4) majorare capital social cu aport 55.000 lei, din care în natură 50.000 lei
d4.1) subscrierea la majorarea capitalui social:
creanța, „Decontări cu acționarii privind capitalul”, A (+) => D;
capitalul, „……………………………….…………”, P (+) => C.
d4.2) primirea aportului la capitalul social, în bani și natură:
d.4.3) virarea capitalului din starea nevărsată în cea vărsată:
d.5) dividende datorate 2.500 lei:
datoria, „Dividende de plată”, P (+) => C;
profitul, „………………………………………………….”, P (-) => C.
d.6) dobânzi cuvenite din acordarea de împrumuturi filialei 4.000 lei:
creanța, „……………………………………”, A (+) => D;
venitul, „Venituri din dobânzi”, P (+) => C.
d.7) primire factură rata I leasing financiar:
datoria, „……….……………………………………, P (-) => C;
creanța fiscală, „……………..…….….………..”, A (+) => D;
datoria, „Furnizori de imobilizări”, P (+) => C.
e) înregistrarea tranzacțiilor de decontare
e1) înregistrarea plăților prin virament
e1.1) plată furnizor 10.000 lei:
e.1.2) salarii plătite 3.800 lei:
e.1.3) impozit pe salarii plătit 200 lei:
e.1.4) amenzi plătite 90 lei:
e.1.5) asigurare plătită în contul exercițiului viitor 4.000 lei:
e.1.6) plată rată leasing financiar 1.000 lei:
e.1.7) rambursare din rata I de credit 10.000 lei:
e.1.8) dobânzi plătite aferente creditului bancar 500 lei:
e.1.9) împrumuturi acordate filialei 80.000 lei:
e.1.10) dividende plătite 2.000 lei:
e2) înregistrarea încasărilor prin virament
e.2.1) încasări de la clienți 5.000 lei:
e.2.2) încasare rata I de la clientul cu vânzarea produselor în rate 50.000 lei:
e.2.3) chirie încasată 4.000 lei:
e.2.4) primire credit bancar pe termen scurt 40.000 lei:
e.2.5) încasare rată din împrumutul acordat filialei 10.000 lei:
disponibilul, „……………….……..”, A (+) => D;
creanța, „………………………..…”, A (-) => C.
e.2.6) dividende încasate 1.000 lei:
e.2.7) dobânzi încasate de la filială 2.000 lei:
f) regularizarea TVA
datoria, „ TVA colectată”, P (-) => D;
creanța, „TVA deductibilă”, A (-) => C;
datoria, „TVA de plată” P (+) => C.
Situația în conturile implicate este prezentată mai jos, astfel:
D 4423 „TVA de plată” C
D 4426 „TVA deductibilă” C D 4427 „TVA colectată” C
g) închiderea conturilor de cheltuieli:
cheltuielile, „…”, …………….. etc., A (-) => C;
capitalurile, „Profit sau pierdere”, P (-) => D.
h) închiderea conturilor de venituri:
veniturile, „……”, …………….. etc., P (-) => D;
capitalurile, „Profit sau pierdere”, P (+) => C.
Rezultatul contabil înainte de impozitare este de 244.790 lei, așa cum rezultă și din fișa contului „Profit sau pierdere”:
D 121 „Profit sau pierdere” C
i) constituirea rezervei legale
Legea societăților comerciale nr. 31/1990, republicată, stipulează că din profitul societății se va prelua, în fiecare an, cel puțin 5 % pentru formarea fondului de rezervă, până ce acesta va atinge minimum a cincea parte din capitalul social.
De reținut că rezervele legale se constituie anual din profitul entității înainte de impozitare, în cotele și limitele prevăzute de lege.
În cazul nostru, să presupunem că mărimea capitalului social este de 100.000 lei, caz în care rezerva legală maximă trebuie să fie de 20.000 lei (20% *100.000 lei).
Întrucât ne aflăm în primul an în care societatea obține profit contabil, rezultă că rezerva legală de constituit este de 12.240 lei (5% * 244.790 lei).
capitalurile, „Repartizarea profitului”, A (+) => D;
capitalurile, „Rezerve legale”, P (+) => C.
Atragem atenția că repartizarea profitului din anul „N” la rezerva legală se înregistrează în contabilitate la sfârșitul exercițiului „N”, deși hotărârea AGA este datată cu 20.04.„N+1”.
j) determinarea și înregistrarea impozitului pe profit anual
Impozitul pe profit se determină prin aplicarea cotei de impozit pe profit (în cazul nostru 16%) asupra profitului fiscal sau impozabil.
Rezultatul fiscal sau impozabil (indiferent că vorbim de profit impozabil sau pierdere fiscală) al unui contribuabil plătitor de impozit pe profit se determină pornind de la veniturile și cheltuielile aferente unui exercițiu financiar care sunt înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza legii contabilității 82/1991, republicată cu modificările și completările ulterioare. Evident, că trebuie să ținem cont de toate ajustările cerute de Codul fiscal.
Ce reprezintă rezultatul contabil? Rezultatul exercițiului (sau rezultatul contabil înainte de impozitare) se determină ca diferență între veniturile și cheltuielile exercițiului (a se vedea pct. 248 alin. (2) din Anexa 1 a Ordinului 3055/2009). Rezultatul poate fi sub forma profitului (dacă veniturile sunt mai mari decât cheltuielile) și a pierderii contabile (în situația inversă). În contabilitate, profitul sau pierderea se stabilește cumulat de la începutul exercițiului financiar.
Cum se determină rezultatul fiscal? Rezultatul fiscal se determină după regulile fiscale stabilite prin Codul fiscal. Astfel, plecând de la rezultatul contabil, se fac ajustări fiscale prin care anumite elemente sunt adăugate (spre exemplu, cheltuielile nedeductibile), în timp ce altele sunt scăzute (spre exemplu, deducerile fiscale, veniturile neimpozabile, pierderile fiscale din anii precedenți etc.).
Cheltuielile nedeductibile se adaugă la masa rezultatului contabil, întrucât, deși au fost deduse din veniturile contabile, Codul fiscal nu le admite la deducere. Exemplu de asemenea cheltuieli sunt cele privind cheltuielile înregistrate în contabilitate fără să aibă la bază un document justificativ de efectuare a operațiunii, cheltuielile cu protocolul în situația în care exced limita de 2% impusă de legiuitor, cheltuieli privind amenzile, penalitățile, majorările de întârziere datorate autorităților române, cheltuielile cu impozitele nereținute la sursă în numele persoanelor nerezidente pentru veniturile realizate din România, cheltuieli cu diverse servicii pentru care entitatea nu a încheiat contract sau nu poate justifica necesitatea prestării lor etc.
Veniturile neimpozabile trebuie scăzute din rezultatul contabil întrucât ele se regăsesc în profitul contabil dar la calculul rezultatului contabil autoritatea fiscală ne obligă să nu le impozităm Exemple de venituri neimpozabile sunt dividendele primite de la o persoană juridică română, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere etc.
Deducerile fiscale se scad la calculul rezultatului fiscal, așa cum este cazul rezervei legale.
În acest fel, în funcție de sensul și mărimea ajustărilor fiscale, rezultatul fiscal poate lua forma fie a profitului impozabil, pe baza căruia se determină impozitul pe profit curent, fie a pierderii fiscale (caz în care impozitul pe profit nu se datorează).
Din datele problemei, am reținut că societatea „ABC” SA este plătitoare de impozit pe profit în sistem real. Atragem atenția că societatea ar fi fost obligată la plata impozitului pe veniturile microîntreprinderii dacă nu ar fi obținut venituri din consultanță.
Chiar dacă în primele trei trimestre nu a declarat impozit pe profit (deoarece rezultatul fiscal intermediar a fost pierdere fiscală), societatea analizată este obligată să determine impozitul pe profit plecând de la situația cheltuielilor și a veniturilor înregistrate cumulat în contabilitate de la 01.01.„N” până la 31.12.„N”.
Așadar, impozitul pe profit se calculează și se determină aplicând cota de impozit prevăzută de Codul fiscal asupra profitului impozabil. Un asemenea impozit, denumit impozit pe profit curent, se va înregistra pe seama cheltuielilor înscrise în contul de profit și pierdere și va genera o datorie recunoscută în bilanțul entității pentru valoarea sa neplătită.
i.1) înregistrare impozit pe profit datorat 34.824 lei:
datoria, „……………………………………………………..”, P (+) => C;
cheltuiala, „………………………………………………….”, A (+) => D.
i.2) transfer cheltuială cu impozitul pe profit datorat 34.824 lei:
De reținut că societatea este obligată să întocmească și registrul de evidență fiscală, în care arată cum a determinat impozitul pe profit.
Rezultatul contabil după impozitare este de 209.966 lei (244.790 lei minus 34.824 lei), așa cum rezultă și din fișa contului „Profit sau pierdere”:
D „Profit sau pierdere” C
În situațiile financiare ale anului „N”, rezultatul net al exercițiului se va regăsi atât în bilanțul contabil, în structura capitalurilor proprii sub forma profitului net contabil, cât și în contul de profit și pierdere, cu aceeași valoare de 209.966 lei. Repartizarea profitului de 12.240 lei, se va regăsi numai în structura capitalurilor proprii, cu semnul minus.
Aceasta înseamnă că profitul distribuibil este de numai 197.726 lei (profit net minus rezervă legală constituită).
1.7.1.2. Operațiuni legate de repartizarea profitului
La 20 aprilie ,,N+1”Adunarea generală a acționarilor a decis, cu ocazia aprobării situațiilor financiare finale ale anului ,,N”, repartizarea profitului pe următoarele destinații: (i) dividende datorate proprietarilor 100.000 lei; (ii) constituirea unei rezerve statutare pentru 20.000 lei, iar diferența de profit net se reportează.
La data de 10 iunie ,,N+1” societatea achită proprietarilor persoane fizice române dividendul net, iar la data de 20 iulie ,,N+1” achită și impozitul pe dividende reținut la sursă.
a) la 01.01. ,,N+1”, societatea trebuie să înregistreze închiderea contului ,,Profit sau pierdere” și a contului ,,Repartizarea profitului”, astfel:
După această înregistrare, conturile „Profit sau pierdere” și „Repartizarea profitului” se vor solda, urmând ca de la această dată, contul „Profit sau pierdere” să preia doar cheltuielile și veniturile anului „N+1”.
Contul „Rezultatul reportat”/analitic profit N”, evidențiază profitul net obținut în exercițiul „N” și reportat în „N+1”, în cuantum de 197.726 lei (209.966 lei minus 12.240 lei, deja utilizați pentru rezerva legală a anului „N”).
b) la data de 20.04.„N+1”, societatea înregistrează repartizarea parțială a profitului din exercițiul „N”, astfel:
Dividendul de plată al acționarului majoritar (entitatea „A” SRL) a fost evidențiat distinct de cel al persoanei fizice I.P. După repartizare, se constată că profitul nedistribuit pe destinații este de 77.7726 lei (soldul creditor al contului „Rezultatul reportat, reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită”/analitic profit N).
c) plata dividendelor la 10.06.“N+1”
c.1) societatea achită acționarului majoritar „A” SRL, prin virament bancar, dividendul net în valoare de 90.000 lei (societatea nu a impozitat dividendele la sursă, întrucât Codul fiscal acordă scutire dacă la data plății se îndeplinesc anumite condiții cumulative – în exemplul nostru, acționarul „A” SRL este majoritar și deține acțiunile de peste 5 ani).
c.2) societatea achită acționarului minoritar, dl. I.P., dividendul net de 8.400 lei, întrucât a reținut la sursă 1.600 lei drept impozit pe dividende, calculat astfel:
c.2.1) reținere impozit dividende:
datoria, „……………………………………….”, P (+) => C;
datoria, „Dividende de plată”/I.P, P (-) => D.
c.2.2) plată dividend net:
1.7.2. Exerciții propuse spre rezolvare
Exercițiul 1) SC „BB Limbutu” SRL, plătitor de TVA la facturare, prezintă la 01.01.„N” următoarea situație a activelor, datoriilor și capitalurilor proprii: capital social 100.000 lei; rezultatul reportat (pierdere) 30.000 lei; credite bancare pe TL 400.000 lei; materii prime 50.000 lei (1.000 bucăți * 50 lei/bucata); personal salarii datorate 15.000 lei; casa în lei 2.000 lei; echipamente tehnologice 600.000 lei; amortizarea echipamentelor 250.000 lei; furnizori 67.000 lei; conturi la bănci 150.000 lei. În cursul perioadei au loc tranzacțiile de mai jos:
1) achiziție materii prime 2.000 bucăți, preț de cumpărare 55 lei/bucata, TVA 24% conform facturii și a NIR;
2) se achită 8.000 lei furnizorului, conform OP și extras de cont;
3) se retrage numerar din contul bancar și se depune în casierie suma de 15.000 lei (foaie de vărsământ și extras de cont);
4) se achiziționează 3.000 bucăți materii prime, la un preț unitar de cumpărare 40 lei, cheltuieli de transport 15.000 lei, TVA 24% conform facturii și NRCD;
5) se rambursează o rată din creditul bancar pe termen lung de 25.000 lei;
6) se achită din casierie salariile datorate personalului (registrul de casă și statul de salarii);
7) se dau în consum 3.500 bucăți materii prime;
8) se primește factura de energie electrică în valoare de 5.000 lei, TVA 24%;
9) se înregistrează amortizarea echipamentelor pentru luna curentă;
10) se înregistrează salariile datorate pentru luna în curs 20.000 lei; conform statului de salarii se reține impozit pe salarii 2.000 lei, contribuția la asigurările sociale 2.100 lei; contribuția la asigurările sociale de sănătate 1.100 lei și contribuția la fondul de șomaj 100 lei;
11) se încasează 4.200 lei în numerar de la clientul „Băftosul rătăcit” SRL;
12) se obțin produse finite 500 bucăți;
13) servicii prestate terților în valoare de 30.000 lei, TVA 24%;
14) regularizarea TVA;
15) închiderea conturilor de cheltuieli și venituri și determinarea rezultatului.
Se cere: a) prezentarea situației inițiale sub forma bilanțului tabelar; b) preluarea situației inițiale în conturile afectate; c) înregistrarea cronologică și sistematică a tranzacțiilor efectuate în cursul exercițiului; d) întocmirea balanței de verificare cu patru serii de egalități; e) prezentarea situației finale sub forma bilanțului tabelar/CPP/Flux numerar.
Observație: Stocurile de materii prime și produse finite sunt compuse din câte un singur sortiment. Aceste stocuri sunt evaluate la ieșire prin metoda CMP după fiecare intrare, iar contabilizarea lor se face utilizând metoda inventarului permanent, în timp ce gestiunea stocurilor se ține cantitativ valoric.
Exercițiul 2) „Pasiuni amare” SRL, plătitor de TVA la încasare, prezintă la începutul lunii ianuarie „N”, următoarea situație în conturi: Capital social 500.000 lei; alte rezerve 30.000 lei; rezultatul reportat (pierdere) 20.000 lei; construcții 850.000 lei; amortizare construcții 50.000 lei; mărfuri 30.000 lei (500 bucăți * 60 lei bucata); furnizori 250.000 lei; clienți 370.000 lei; conturi la bănci în lei 150.000 lei; credite pe termen scurt 600.000 lei; personal salarii datorate 40.000 lei; casa în lei 50.000 lei. În cursul lunii au avut loc următoarele tranzacții:
1) se acoperă pierderea din rezervele entității, în baza hotărârii AGA;
2) se achiziționează 1.000 bucăți mărfuri, preț de cumpărare 60 lei bucata, TVA 24%;
3) se achită 50.000 lei furnizorui prin virament bancar;
4) se vând 1.200 bucăți marfă, preț unitar 100 lei, TVA 24%;
5) se livrează mărfurile din stocul societății;
6) se primește factura de 10.000 lei, TVA 24% de la proprietar, pentru chiria datorată în exercițiul curent;
7) se achită din casierie salariile datorate personalului conform registrului de casă și statului de salarii;
8) se rambursează 10.000 lei din creditul bancar pe termen scurt;
9) se încasează creanțe de la clienți în sumă de 700.000 lei;
10) se înregistrează amortizarea lunară a construcției 10.000 lei;
11) se înregistrează salariile datorate personalului 50.000 lei;
12) se achiziționează 3.000 bucăți mărfuri, preț de cumpărare 55 lei bucata, cheltuieli de transport 24.000 lei, TVA 24%;
13) se vând 800 buc. mărfuri, preț 100 lei/buc, remiză 10%, TVA 24%;
14) se livrează mărfurile din stocul societății;
15) regularizarea TVA;
16) închiderea conturilor de cheltuieli și venituri și determinarea rezultatului.
Se cere: a) prezentarea situației inițiale sub forma bilanțului tabelar; b) preluarea situației inițiale în conturile afectate; c) înregistrarea cronologică și sistematică a tranzacțiilor din cursul lunii; d) întocmirea balanței de verificare cu patru serii de egalități. e) prezentarea situației finale sub forma bilanțului tabelar/CPP/Flux numerar.
Observație: Stocurile de mărfuri cuprind un singur sortiment. Mărfurile sunt evaluate la ieșire prin metoda FIFO. Contabilizarea lor se face utilizând metoda inventarului permanent, iar gestiunea se ține cantitativ valoric.
1.8. Conturi speciale
Conturile speciale fac parte din clasa 8 de conturi și cuprind grupa 80 – „Conturi în afara bilanțului” și grupa 81 – „Bilanț”. Detaliile privind structura clasei 8 de conturi sunt redate în Anexa 1.
Clasa 8 de conturi vizează elemente ale altor patrimonii, aflate temporar în patrimoniul societății. Specificul acestora este faptul că funcționează în partidă simplă (înregistrările se fac în debitul sau în creditul unui singur cont, fără folosirea de conturi corespondente).
Astfel, în practică apar situații când la recepția materialelor ce intră în depozit se constată că din eroare s-a primit un stoc necomandat. Ca urmare, temporar, trebuie luat în custodie până la restituirea către expeditor. Cu această ocazie trebuie întocmit un document legal („Proces-verbal de custodie”) pe baza căruia stocul respectiv se va înregistra în debitul contului „Valori materiale primite în păstrare sau în custodie” la preț de cumpărare, în limita căruia societatea răspunde pentru stocul respectiv. La restituire, contul trebuie creditat.
Grupa 89 „Bilanț” este utilizată pentru închiderea conturilor la sfârșitul anului, respectiv la preluarea soldurilor inițiale la începutul anului următor. Ele funcționează în partidă dublă.
1.9. Conturi de gestiune
Structura conturilor din clasa 9 este redată în Anexa 1.
Specificul lor este dat de utilizarea la calculul costurilor de producție. Ele se pot utiliza în partidă simplă sau dublă.
Aceste conturi asigură flexibilitatea necesară reflectării specificului firmelor, prin adăugarea și a altor conturi, astfel încât să mărească rigoarea calculațiilor.
CAPITOLUL 2_______________________________________
CICLUL CONTABIL
Ciclul contabil reprezintă suita de activități specifice contabilității care vizează exprimarea în documente și operațiuni contabile a etapelor ciclului de exploatare al entității economice.
În mod practic, toate operațiunile economico-financiare sunt incluse în documente justificative care, apoi, sunt procesate potrivit metodei contabilității și, în final, reflectate, la sfârșitul ciclului, în situațiile financiare. Acest lucru presupune reglementarea organizării și funcționării contabilității și asigurarea condițiilor pentru aplicarea unitară a principiilor ce stau la baza acesteia.
2.1. Precizări legale privind organizarea contabilității
Obligația organizării contabilității este reglementată de Legea contabilității nr.82/1991, republicată, care, chiar prin art.1, stabilește că „societățile comerciale, societățile/companiile naționale, regiile autonome, instituțiile naționale de cercetare-dezvoltare, societățile cooperatiste și celelalte persoane juridice au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiară, potrivit prezentei legi și contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activității”. De asemenea, art.1 alin. (2) al aceleiași legi prevede că „instituțiile publice, asociațiile și celelalte persoane juridice cu și fără scop patrimonial, precum și persoanele fizice care desfășoară activități producătoare de venituri, au, de asemenea, obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiară și, după caz, contabilitatea de gestiune”.
Observăm importanța ce trebuie acordată organizării și conducerii temeinice a contabilității ca activitate specializată în gestionarea patrimoniului și, de aceea, legiuitorul a stabilit competențe Ministerului Finanțelor Publice pentru elaborarea și emiterea de norme și reglementări unitare în acest domeniu, precum și de îndrumare și control. De asemenea, din același motiv, art.10 al Legii Contabilității stipulează că „răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilității la persoanele prevăzute la art.1 (n.n. enunțate anterior) revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării unității respective”.
Pentru asigurarea unei funcționări optime, contabilitatea trebuie asigurată în departamente (compartimente) separate, iar persoana care le conduce trebuie să aibă studii superioare. Legiuitorul a stabilit și faptul că, acolo unde nu sunt organizate astfel de compartimente, poate fi organizată și condusă pe bază de contracte de prestări servicii încheiate cu persoane sau firme specializate și autorizate și membre ale Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați (CECCAR).
Fiind reglementat astfel cadrul organizatoric, legiuitorul merge mai departe și, în cuprinsul art.11 al Legii nr.82/1991, precizează că „deținerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de valoare, numerar și alte drepturi și obligații, precum și efectuarea de operațiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise”.
Din toate cele prezentate, trebuie să reținem că operațiunile economico-financiare nu pot fi efectuate decât în cadru legal organizat și că sunt supuse atât controlului intern al entității economice cât și din partea entităților specializate ale statului. De asemenea, orice abatere de la evidențierea corectă a acestor operațiuni (indiferent de tipul lor) este sancționată de lege.
Fiind realizate aceste deziderate, putem spune că în acest fel se asigură coerența și stabilitatea necesare bunei funcționări a firmelor și, nu în ultimul rând, integritatea patrimoniului.
2.2. Ciclul de exploatare
Având în vedere nevoia permanentă de cunoaștere a existentului și mișcării activelor, dar mai ales a trezoreriei, contabilitatea a parcurs o evoluție în etape succesive, astfel că „în prezent, în literatura de specialitate sunt dezbătute două concepte, monismul contabil și dualismul contabil, opțiunea pentru fiecare din acestea fiind determinată de (i) condițiile economice și politice și (ii) de cerințele utilizatorilor. Astfel, s-a apreciat că disputa dintre monismul și dualismul contabil este centrată pe modul în care contabilitatea reflectă cel mai fidel operațiile ciclului de exploatare, începând cu înființarea entității și continuând cu funcționarea acesteia” (detalii în Fig.2.1.).
Figura 2.1. Fazele înființării și respectiv funcționării (ciclul de exploatare) al unei firme. Adaptare după J.Richard, „Faut-il abroger le Plan Comptable Generale”, Revue Française de comptabilité, nr. 254/1994
Ciclul de exploatare cuprinde practic patru faze, fiecare din acestea fiind vitală pentru realizarea și, respectiv, repetarea sa.
Figura 2.2. Succesiunea etapelor ciclului de exploatare
Este evident că primul ciclu de exploatare trebuie să înceapă cu înființarea firmei și asigurarea aportului de capital, urmând ca ciclurile de exploatare succesive să ducă la realizarea obiectivului oricărei afaceri – maximizarea profitului.
În realizarea acestui deziderat, am văzut că s-au dezvoltat două opțiuni de reflectare în contabilitate a ciclului de exploatare:
monismul formal (contabilitatea într-un singur circuit);
dualismul formal (contabilitatea în două circuite).
Cea de-a doua opțiune utilizează două laturi complementare ale contabilității:
contabilitatea financiară (generală);
contabilitatea de gestiune (operativă sau managerială, analitică).
Acest sistem este utilizat și în România, iar, potrivit Legii contabilității nr.82/1991, republicată, conducerea contabilității se realizează:
în partidă simplă: persoanele fizice care desfășoară activități producătoare de venituri, unele organizații non-profit, reprezentanțele organizațiilor economice străine;
în partidă dublă: societățile comerciale, companiile naționale, regiile autonome, instituțiile de credit, societățile de asigurare-reasigurare, instituțiile de pe piața de capital, unele organizații non-profit, instituțiile publice, trezoreria statului.
Aceste prevederi legale se bazează în principal pe o serie de factori obiectivi, astfel:
natura și volumul activității firmei;
structura organizatorică;
specificul ciclului de exploatare;
frecvența și specificul operațiunilor economico-financiare, estimate;
dotarea cu tehnici IT.
Pornind de la aceste considerente, responsabilii cu organizarea și conducerea contabilității trebuie să întreprindă și o serie de măsuri precum:
stabilirea formei de înregistrare în contabilitate, optimă pentru firmă;
precizarea documentelor primare, a formularelor și registrelor necesare;
elaborarea circuitului documentelor, de la întocmire sau intrare în firmă și până la arhivare, conform legii;
precizarea termenelor de emitere, operare, depunere la instituțiile statului (după caz);
stabilirea responsabilităților personalului implicat.
2.3. Documentele financiar-contabile
Având în vedere rigoarea obligatorie a evidențierii operațiunilor economico-financiare, legiuitorul a stabilit competența Ministerului Finanțelor Publice de a elabora și emite configurația și normele de întocmire și utilizare ale documentelor financiar-contabile. În acest scop, a fost emis Ordinul 3512/2008 privind documentele financiar-contabile al ministrului finanțelor publice, care conține:
norme metodologice de întocmire și utilizare a unor documente;
norme specifice pentru alt grup de documente;
modele pentru documentele financiar-contabile.
Denumirea și codificarea acestor documente sunt prezentate în „Nomenclatorul documentelor financiar-contabile (Anexa 2).
Analizând prevederile legale referitoare la elaborarea și utilizarea formularelor folosite ca documente, acestea le putem împărți în:
formulare tipizate – stabilite prin norme (ex.: factura, chitanța etc.);
formulare netipizate – sunt la latitudinea entităților economice pentru utilizarea internă (diferite rapoarte, registre, situații etc.).
Dacă le apreciem din punct de vedere al rolului lor, documentele contabile se împart în:
documente justificative;
registre contabile;
situații financiare anuale.
Documentele justificative sunt cele care fac dovada operațiunii economico-financiare și se întocmesc la locul și în momentul efectuării operațiunii respective, așa cum prevede Legea 82/1991 – „orice operație se consemnează în momentul efectuării ei într-un act, înscris, care stă la baza înregistrărilor din contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ”.
Detalii privind registrele contabile și situațiile financiare au fost prezentate în lucrarea Contabilitate. De la teorie la practică. Metodă și modelare.
2.4. Forme de înregistrare pentru contribuabilii care conduc contabilitatea în partidă dublă
În practică s-au dezvoltat trei forme principale de înregistrare: pe jurnale, maestru-șah și forma combinată maestru-șah cu jurnale. Acestea se deosebesc prin registrele și formularele utilizate (Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3512/2008). Astfel:
1) forma „pe jurnale” asigură înregistrarea operațiunilor economice în mod cronologic și sistematic, direct din documentele primare și centralizatoare în jurnal, care constituie instrumentul de lucru de bază în această formă de înregistrare. Această formă prezintă avantajul că înregistrarea operațiunilor economice se face o singură dată în creditul conturilor, în corespondență cu conturile debitoare:
– Registrul jurnal (cod 14-1-1) – este utilizat pentru înregistrarea cronologică și sistematică a tuturor operațiunilor economico-financiare consemnate în documente justificative. Acolo unde tranzacțiile economice nu au la bază documente justificative, ci note de calcul sau alte documente de sinteză se vor întocmi Note de contabilitate (cod 14-6-2/A). Orice înregistrare în registrul jurnal trebuie să cuprindă elemente cu privire la: felul, numărul și data documentului justificativ, explicații privind operațiunile respective și conturile debitoare și creditoare în care s-au înregistrat sumele corespunzătoare operațiunilor efectuate. Pe măsura înregistrării în acest registru a documentelor justificative și contabile, precum și a notelor de contabilitate, acestora li se atribuie un număr de ordine, corespunzător datei la care au fost înregistrate.
– Registrul inventar (cod 14-1-2) – în baza listelor de inventariere sau a altor documente care justifică conținutul acestora, toate elementele reflectate în conturi de activ sau de pasiv, care au fost inventariate faptic, vor fi înscrise în acest registru. Se întocmește la înființarea societății (are ca scop stabilirea și evaluarea elementelor de activ aduse ca aport la capitalul societății), cel puțin o dată pe an (de regulă cu ocazia încheierii exercițiului financiar), cu ocazia fuziunii, divizării sau încetării activității, pe bază de inventar faptic (Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2861/2009).
În practică, sunt foarte dese situațiile în care operațiunea de inventariere a patrimoniului nu se referă la soldul conturilor la data închiderii exercițiului financiar, ci la o dată intermediară a acestuia. În astfel de situații, informațiile referitoare la inventarierea faptică a patrimoniului care vor fi înscrise în registrul inventar se referă la soldul stabilit la data inventarierii actualizat cu mișcările (intrări și ieșiri) care au avut loc între data inventarierii și data închiderii exercițiului.
– Cartea mare (cod 14-1-3) – este documentul de sistematizare contabilă care reflectă mișcarea tuturor elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii la un moment dat și reprezintă sursa întocmirii balanței de verificare a conturilor sintetice. Servește la stabilirea rulajelor lunare și pentru aceasta se preia din Cartea mare rulajul creditor din jurnalul contului respectiv, iar rulajul debitor se stabilește prin totalizarea sumelor preluate din coloanele de conturi corespondente ale jurnalelor. Acest registru poate fi înlocuit cu Fișa de cont pentru operațiuni diverse și va fi editat numai la solicitarea organelor de control din România sau pentru necesități proprii de informare.
– Jurnale auxiliare – entitățile economice pot opta pentru utilizarea jurnalelor pe tipuri de operațiuni și, lunar sau la alte perioade prevăzute de lege, totalurile sumelor debitoare și creditoare din acestea sunt preluate în Registrul jurnal. Tipurile de jurnale în care pot fi structurate operațiunile/tranzacțiile unei entități sunt: pentru operațiunile de casă și bancă (cod 14-6-5); pentru decontările cu furnizorii (cod 14-6-6); privind situația încasării-achitării facturilor (cod 14-6-7); pentru consumuri și alte ieșiri de stocuri (cod 14-6-8); pentru salarii și contribuțiile obligatorii atașate drepturilor salariale (cod 14-6-10); pentru operațiuni diverse (14-6-22 și 14-6-22/a).
Pentru unele conturi, pe lângă jurnalul privind operațiile de credit se întocmește și un document contabil denumit „situație”, pentru operațiunile de debit. Contabilitatea analitică se poate conduce fie direct pe aceste jurnale, fie cu ajutorul unor formulare tipizate, comune sau specifice, folosite în acest scop, cum ar fi: fișa de cont pentru operații diverse, fișa de cont analitic pentru valori materiale etc.
– Balanța de verificare – principalul document în baza căruia se întocmesc situațiile financiare anuale sau periodice și este utilizată în principal pentru verificarea înregistrărilor contabile și a concordanței dintre contabilitatea sintetică și contabilitatea analitică. Schematic, forma concretă (detaliată) de înregistrare pe jurnale poate fi prezentată astfel:
Figura 2.3. Schema înregistrării pe jurnale
2) forma „maestru-șah” utilizează următoarele principale formulare și registre:
– Registrul jurnal (cod 14-1-1) – pentru înregistrarea în acest registru, documentele justificative sunt supuse prelucrării contabile (sortare pe tipuri de operațiuni, verificare, contare etc.). În situația în care pentru același tip de operațiune există mai multe documente justificative, acestea vor fi centralizate într-un document cumulativ care va reflecta debitul sau creditul conturilor care prezintă aceste operațiuni. La sfârșitul fiecărei luni, totalul sumelor debitoare și creditoare din Registrul jurnal trebuie să corespundă cu rulajele curente debitoare și creditoare din balanța de verificare a conturilor sintetice.
– Registrul-inventar (cod 14-1-2) – aceleași caracteristici ca și la forma „pe jurnale”.
– Cartea mare șah (cod 14-1-3/a) – sistematizează înregistrările în conturile sintetice. Înregistrările se fac pe baza documentelor justificative, a documentelor cumulative și a notelor contabile în ordine cronologică, zilnic, lunar sau ori de câte ori este nevoie. Acest document este deschis pentru fiecare cont sintetic, iar fiecare înregistrare în acesta este precedată de consemnarea operațiunii în Registrul jurnal. La sfârșitul fiecărei perioade, pentru fiecare cont se stabilesc totaluri pentru rulajul debitor sau creditor și pentru conturile corespondente, care trebuie să fie egale. Contabilitatea analitică se conduce cu ajutorul fișelor de cont analitic (fișa de cont pentru operațiuni diverse, fișa de cont analitic pentru valori materiale etc.).
– Balanța de verificare – se întocmește pe baza datelor preluate din Cartea mare șah, iar pentru verificarea înregistrărilor din contabilitatea analitică pot fi întocmite balanțe de verificare analitice. Schematic, forma detaliată de înregistrare maestru-șah poate fi prezentată astfel:
Figura 2.4. Schema înregistrării maestru-șah
3) forma combinată „maestru-șah cu jurnale”
În cazul utilizării acestei forme de înregistrare, pe lângă formularele prezentate la forma „maestru-șah” vor fi utilizate și jurnalele auxiliare care sunt specifice formei „pe jurnale”. În Cartea mare-șah, totalurile lunare stabilite pentru fiecare cont sintetic, vor fi înscrise atât în coloana destinată rulajului debitor sau creditor, cât și în coloanele conturilor corespondente.
4) forma de înregistrare informatică
Forma de înregistrare contabilă în condițiile utilizării tehnicii de calcul se bazează pe adaptarea concepțiilor metodologice ale formelor de înregistrare contabilă caracterizate anterior, cu deosebirea că toate lucrările specifice se realizează prin utilizarea calculatorului electronic.
Potrivit normelor legale, în condițiile utilizării acestei forme de înregistrare contabilă, unitățile de informatică sau persoanele care efectuează lucrări cu ajutorul tehnicii de calcul poartă răspunderea prelucrării cu exactitate a informațiilor din documente, iar beneficiarii răspund pentru exactitatea și realitatea datelor pe care le transmit pentru prelucrare.
Instrumentele de lucru sunt, în general, aceleași ca și în cazul formelor de înregistrare contabilă abordate anterior, dar cu un conținut informațional specific, adaptat necesităților de prelucrare automată a datelor.
În cadrul acestei forme de înregistrare, în principiu, ciclul contabil de prelucrare a datelor are ca punct de pornire formula contabilă, stabilită pe baza documentelor justificative sau notelor de contabilitate, și prin programe specifice de prelucrare se obține Registrul jurnal, pentru evidența cronologică, și registrele cartea mare, pentru evidența sistematică, sintetică și analitică. În plus, în condițiile acestei forme de înregistrare contabilă, apar ca etape distincte, în cadrul tehnicii de lucru următoarele: activitatea de codificare; stabilirea procedurilor de prelucrare și elaborarea modelelor pentru datele informaționale de intrare și situațiile informaționale finale (de ieșire).
Menționăm că în cadrul acestei forme de înregistrare contabilă, înregistrarea contabilă sistematică (contabilitatea sintetică și analitică) este la fel de importantă ca și înregistrarea contabilă cronologică, ambele realizându-se pe bază de registre sub formă de „listări informatice”. Aceasta înseamnă că, la închiderea exercițiului, Registrul jurnal și registrele Cartea mare, obținute la calculator sub formă de „liste”, trebuie să fie legate, numerotate, șnuruite, parafate, sigilate și vizate înainte de arhivare.
Potrivit art. 23 din Legea contabilității nr.82/l991, persoanele fizice și juridice care utilizează sistemele de prelucrare automată a datelor au obligația să asigure respectarea normelor contabile, stocarea, păstrarea sub forma suporților tehnici și controlul datelor înregistrate în contabilitate. Sistemele de prelucrare automată a datelor trebuie să precizeze tipul de suport pentru păstrarea datelor de intrare (pe hârtie, CD, etc.) care asigură conservarea acestora în condiții de siguranță, precum și listele înregistrărilor efectuate în evidența contabilă, interzicându-se inserări, intercalări, precum și orice eliminări și adăugiri ulterioare.
Pe baza celor prezentate se poate sintetiza, sub formă de schemă logică, succesiunea activităților ciclului contabil. Detalii în figura 2.5.
Figura 2.5. Schema logică a activităților ciclului contabil
CAPITOLUL 3______________________________________
ÎNCHIDEREA EXERCIȚIULUI FINANCIAR
Închiderea exercițiului financiar presupune întreprinderea unor măsuri specifice care să permită reflectarea corectă (și în termenele stabilite de legislația în vigoare) a situației îndeplinirii obiectivelor vizate de entități, concomitent cu satisfacerea cerințelor acționarilor/asociaților, statului și terților (clienți, furnizori, salariați, potențiali cumpărători etc.). Finalitatea procesului este dată de întocmirea, auditarea/verificarea și aprobarea situațiilor financiare anuale, moment în care se pun la dispoziția autorităților statului și, respectiv, a terților, în scopul raportării reale a poziției și performanței financiare. Să ne reamintim că reglementările contabile în vigoare prevăd criterii de mărime care diferențiază entitățile în ceea ce privește componența situațiilor financiare anuale. Astfel, persoanele juridice care la data bilanțului depășesc în doi ani consecutivi două dintre cele trei criterii de mărime de mai jos: (i) total active: 3.650.000 euro; (ii) cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro; (iii) număr mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50, întocmesc situații financiare anuale:
bilanț;
cont de profit și pierdere;
situația modificării capitalului propriu;
situația fluxurilor de numerar;
note explicative la situațiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilanțului nu depășesc limitele a două dintre criteriile de mărime prevăzute la alin. (1) întocmesc situații anuale prescurtate care cuprind:
bilanț prescurtat;
cont de profit și pierdere prescurtat;
note explicative la situațiile financiare anuale prescurtate (opțional, ele pot întocmi și celelalte situații financiare anuale).
Succesiunea activităților de închidere a exercițiului financiar este redată în figura 3.1:
Figura 3.1. Schema logică de succesiune a activităților de închidere a exercițiului financiar
3.1. Inventarierea patrimoniului
3.1.1 Considerente generale
Articolul 7 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, stabilește obligația persoanelor juridice și persoanelor fizice care organizează și conduc contabilitatea de a efectua „inventarierea generală a elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii deținute la începutul activității, cel puțin o dată în cursul exercițiului financiar, precum și în cazul fuziunii, divizării sau lichidării și în alte situații prevăzute de lege”, precum și de a înregistra rezultatul inventarierii „în contabilitate potrivit reglementărilor contabile aplicabile”.
În baza acestei legi, Ministerul Finanțelor Publice a emis Ordinul 2861/2009 pentru aprobarea „Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii”. Acest ordin precizează că normele stabilite se aplică tuturor persoanelor care potrivit legii trebuie să efectueze inventarierea și că acestea, la rândul lor, au obligația să emită proceduri proprii privind inventarierea, în baza normelor menționate mai sus.
Prin operațiunile de inventariere se constată existența tuturor activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, la data la care aceasta se efectuează. În fapt, scopul inventarierii este „de stabilire a situației reale a elementelor menționate, precum și a bunurilor și valorilor deținute cu orice titlu, aparținând altor persoane juridice sau fizice, în vederea întocmirii situațiilor financiare anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziției financiare și a performanței entității pentru respectivul exercițiu financiar”.
Alte situații în care se efectuează inventarierea: (i) la cererea organelor de control; (ii) ori de câte ori sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiune; (iii) cu prilejul reorganizării gestiunilor; (iv) ca urmare a calamităților naturale sau a unor cazuri de forță majoră; (v) în alte cazuri prevăzute de lege.
Răspunderea pentru buna organizare a operațiunilor de inventariere revine administratorilor, ordonatorilor de credite sau altor persoane ce au obligația gestionării entității economice, persoane care, așa cum am mai arătat, au obligația să emită proceduri proprii de inventariere, potrivit specificului organizației respective. Totodată, persoanele menționate trebuie să ia măsuri pentru asigurarea condițiilor corespunzătoare celor destinați să execute efectiv lucrările de inventariere.
3.1.2 Activitățile pre și post inventariere
De regulă, cu ocazia încheierii exercițiului financiar sau în celelalte ocazii menționate anterior, managementul entității va elabora și emite o decizie privind efectuarea inventarierii, care, în principal, trebuie să cuprindă:
măsuri pregătitoare pentru inventariere:
dispoziții privind termenele până la care să fie operate în evidența contabilă toate documentele justificative și aducerea la zi a contabilității;
asigurarea prezenței gestionarilor și altor persoane implicate;
asigurarea logisticii necesare operațiunilor de inventariere;
stabilirea perioadei de inventariere;
nominalizarea președintelui și a membrilor comisiei de inventariere;
responsabilități privind instructajul comisiei de inventariere;
precizarea programului de lucru a comisiei de inventariere, care va viza atât lucrul efectiv pe teren cât și redactarea documentelor;
dispoziții pentru toate departamentele implicate, de a coopera necondiționat cu membrii comisiei de inventariere;
termenul de finalizare a lucrărilor și de prezentare la managementul entității a documentelor de inventariere;
măsuri ulterioare inventarierii:
responsabilități și termene pentru rezolvarea în condițiile legii a deficiențelor constatate pe timpul inventarierii;
termenul de operare în contabilitate a rezultatelor inventarierii;
termenul pentru întocmirea balanței de verificare după inventariere;
termenul de prezentare de către managementul economic a raportului privind finalizarea datelor necesare întocmirii situațiilor financiare.
3.1.3 Succesiunea activităților de inventariere
Inventarierea elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii este extrem de importantă pentru cunoașterea situației reale care se realizează prin: (i) aducerea situației scriptice la nivelul celei faptice; (ii) evaluarea elementelor de activ și de datorii pentru bilanț. Detalii privind succesiunea activităților de inventariere sunt redate în figura 3.2.
Figura 3.2 Schema logică a activităților de inventariere
3.1.4 Metodologia de inventariere
Dată fiind complexitatea și importanța covârșitoare a muncii de inventariere în stabilirea realității, vom schița principalele aspecte necesare pentru înțelegerea fenomenului.
1) Care este obiectul inventarierii?
În principiu, toate elementele de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii trebuie inventariate. Spre exemplu, obiectul inventarierii poate fi reprezentat de bunuri aparținând entității economice, indiferent unde acestea se găsesc (în spațiile proprii sau aflate temporar la terți). De asemenea, se au în vedere și bunurile aparținând unor terțe persoane (primite spre păstrare sau în custodie, spre reparare, prelucrare, spre vânzare în comision etc.) dar care se găsesc temporar în unitățile operative ale entității care efectuează inventarierea.
2) cine efectuează inventarierea?
Mai devreme am menționat despre măsurile pre și post inventariere luate de managementul superior. Inventarierea elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii se efectuează de către comisii de inventariere, formate din cel puțin două persoane, numite prin decizie scrisă.
În entitățile economice care au număr redus de salariați, iar valoarea bunurilor din gestiune nu depășește plafonul stabilit de administratori, inventarierea poate fi efectuată de către o singură persoană.
În decizia de numire se menționează în mod obligatoriu componența comisiei, numele responsabilului comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunea supusă inventarierii, data de începere și de terminare a operațiunilor.
Din comisie nu pot face parte contabilul, care ține evidența elementului inventariat, precum și gestionarul (acesta are, totuși, obligația să asiste la desfășurarea inventarierii).
Comisiile de inventariere sunt coordonate, acolo unde este cazul, de către o comisie centrală, numită tot prin decizie scrisă.
3) cum se desfășoară inventarierea?
Desfășurarea inventarierii se efectuează în mod diferit, în funcție de natura elementului inventariat. De exemplu:
a) imobilizările corporale se efectuează prin inspecție fizică și numărare. Mai mult, inventarierea terenurilor și a construcțiilor se efectuează pe baza documentelor care atestă proprietatea acestora și a schițelor de amplasare (pentru terenuri), respectiv a dosarului tehnic pentru construcții.
b) inventarierea imobilizărilor necorporale se efectuează prin constatarea existenței și apartenenței acestora la entitățile deținătoare, iar în cazul brevetelor, licențelor, al know-how-ului și al mărcilor de fabrică este necesară dovedirea existenței acestora pe baza titlurilor de proprietate.
c) inventarierea stocurilor se face prin numărare, măsurare, cântărire sau alte procedee (de exemplu, cubajul pentru var, ciment, pietriș etc.), în funcție de natura stocului. De menționat că aici trebuie luate câteva măsuri speciale dată fiind particularitatea stocurilor, ca de exemplu (i) sigilarea căilor de acces în gestiune dar și a spațiilor de depozitare, (ii) declarația gestionarului luată înainte de începerea inventarierii, (iii) bararea și semnarea fișelor de magazie, – se face la ultima operațiune menționându-se data la care s-au inventariat bunurile; (iv) vizarea și înregistrarea documentelor care privesc intrări sau ieșiri de bunuri, existente în gestiune, dar neînregistrate până la inventariere etc.
d) disponibilitățile bănești păstrate în conturile bancare se inventariază pe baza extraselor de cont și a confirmărilor scrise primite de la bănci. În acest scop, extrasele de cont din ziua de 31 decembrie sau din ultima zi lucrătoare a anului, puse la dispoziție de unitățile bancare vor purta ștampila oficială a acestora.
e) numerarul în lei și în valută din casieria unității se inventariază în ultima zi lucrătoare a exercițiului financiar, după înregistrarea tuturor operațiunilor de încasări și plăți privind exercițiul respectiv, confruntându-se soldurile din registrul de casă cu monetarul și cu cele din contabilitate.
f) inventarierea creanțelor și datoriilor se face pe baza confirmărilor primite de la terți (extrase de cont): furnizori, clienți, debitori diverși, creditori diverși etc;
g) capitalul social se inventariază pe baza certificatului de mențiuni solicitat de la Registrul Comerțului, precum și urmare analizei hotărârilor luate de AGA în cursul exercițiului.
4) care este documentul în care se înscriu bunurile inventariate?
Toate bunurile ce se inventariază se înscriu în listele de inventariere, care diferă în funcție de natura și felul activului inventariat. Spre exemplu, în cazul stocurilor, listele de inventariere se întocmesc pe locuri de depozitare, pe gestiuni și pe categorii de bunuri.
Ca regulă generală, legiuitorul prevede că pentru bunurile uzate, abandonate, inutilizabile sau deteriorate, fără mișcare ori greu vandabile trebuie întocmite liste de inventariere separate.
Listele de inventariere se semnează obligatoriu pe fiecare filă de către membrii comisiei de inventariere și de către gestionar. Pe ultima filă a listei de inventariere, gestionarul trebuie să menționeze dacă toate bunurile și valorile bănești din gestiune au fost inventariate și consemnate în listele de inventariere în prezența sa. De asemenea, acesta menționează dacă are obiecții cu privire la modul de efectuare a inventarierii. În acest caz, comisia de inventariere este obligată să analizeze obiecțiile, iar concluziile la care a ajuns se vor menționa la sfârșitul listelor de inventariere.
În cazul gestiunilor colective (cu mai mulți gestionari), listele de inventariere se semnează de către toți gestionarii, iar în cazul predării-primirii gestiunii, acestea se semnează atât de către gestionarul predător, cât și de către cel primitor.
Inventarierea elementelor de activ ale unității se materializează prin înscrierea acestora, fără spații libere și fără ștersături, în formularul „Lista de inventariere” cod 14-3-12 sau cod 14-3-12/a sau 14-3-12/b.
Obs. Pentru creanțele incerte ori în litigiu se întocmesc situații analitice separate, tocmai pentru separarea lor de creanțele normale (aflate în termenul normal de încasare).
5) cum se stabilesc rezultatele inventarierii?
Situația reală se stabilește prin compararea stocurilor și soldurilor faptice cu cele scriptice. Pe baza documentelor de inventariere se face regularizarea plusurilor și lipsurilor.
De regulă, rezultatele inventarierii se efectuează direct în listele de inventariere, prin compararea mărimilor constatate la inventariere cu cele înregistrate în contabilitate. Pot rezulta trei situații: (i) nu sunt diferențe; (ii) plusuri de inventar, în cazul în care cantitățile și valorile constatate faptic la un anumit element sunt mai mari decât cele din contabilitate; (iii) minusuri de inventar, în situația inversă (când fapticul este mai mic decât scripticul).
6) cum se regularizează rezultatele inventarierii?
În principiu, plusurile se înregistrează ca intrări în activul entității, în timp ce minusurile ca ieșiri (ce trebuie imputate persoanelor vinovate, dacă este cazul).
a) în cazul inventarierii numerarului din casieria entității, plusul se înregistrează ca o încasare, simultan cu un venit, în timp ce minusul semnifică o plată, concomitent cu creanța față de casier, în vederea recuperării sale.
Spre exemplu, în urma inventarierii casieriei unei societăți s-a constatat că numerarul existent la finele anului este de 900 lei, în timp ce soldul din registrul de casă și din fișa contului „Casa în lei” este de 1.200 lei. În acest caz, minusul de 300 lei (900 lei faptic minus 1.200 lei scriptic) s-a imputat dlui. A.P., casierul societății.
creanța salarială, „……………………………………….”, A (+) => D;
numerarul, „Casa în lei”, A (-) => C.
b) în cazul inventarierii stocurilor cumpărate (materii prime, materiale, mărfuri etc.), de regulă plusurile se înregistrează ca o intrare de stoc și o recuperare a cheltuielilor cu stocurile, în timp ce lipsurile se înregistrează ca o ieșire de stocuri și o cheltuială cu stocurile.
Atragem atenția că analiza trebuie efectuată de la caz la caz, ținând cont de natura elementului inventariat, particularitățile gestionare etc. Spre exemplu, în situația în care bunurile inventariate sunt confundabile, se pot admite compensări cantitative ale lipsurilor cu plusurile (de regulă, numai pentru aceeași perioadă și la aceeași gestiune).
Pentru anumite bunuri se pot calcula și perisabilități, în condițiile legii și în limita valorii constatată în minus.
Exemplu: În urma inventarierii gestiunii de mărfuri s-a constatat o lipsă de inventar de 10 kg din bunul X, evaluate la un cost mediu de achiziție de 40 lei per kg, dar și un plus de inventar de 3 bucăți din bunul Z, evaluate la 100 lei bucata. Întrucât bunurile sunt diferite, nu există posibilitatea compensării lipsurilor cu plusurile de inventar, fapt pentru care entitatea a imputat lipsurile la o valoare de înlocuire de 55 lei per kg.
b1) înregistrarea plusurilor de 300 lei la bunul Z:
valoarea stocului, „Mărfuri”, A (+) => D;
cheltuiala, „………………………………….”, A (-) => C.
b2) înregistrarea minusurilor de 400 lei la bunul X:
valoarea stocului, „Mărfuri”, A (-) => C;
cheltuiala, „………………………………….”, A (+) => D.
b3) înregistrarea ajustării TVA deduse inițial:
creanța fiscală, „TVA deductibilă”, A (-) => C;
cheltuiala, „………………………………….”, A (+) => D.
b4) înregistrarea imputării minusului pentru 550 lei:
creanța salarială, „……………………………………..”, A (+) => D;
venitul, „Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități”, P (+) => C.
c) în cazul imobilizărilor corporale, plusul la inventar se înregistrează ca o intrare de active și simultan o subvenție pentru investiții (plusuri la inventar de natura imobilizărilor). Pe măsura înregistrării cheltuielilor cu amortizarea, subvenția se transferă la venituri.
d) creanțele și datoriile înregistrate în contabilitate se vor confrunta cu cele confirmate de terți. În cazul diferențelor, se efectuează verificări prin punctaj, document cu document, astfel încât cele două părți să se pună de acord.
7) în ce document se înscriu rezultatele inventarierii?
Rezultatele inventarierii, concluziile și propunerile comisiei de inventariere cu privire la cauzele, regularizarea și răspunderile pentru diferențele de inventar se consemnează într-un proces verbal de inventariere.
Rezultatele inventarierii, procesul verbal și rezoluția administratorului vor fi predate serviciului de contabilitate, în vederea punerii de acord a datelor din contabilitate cu situația inventariată.
3.1.5 Evaluarea activelor și datoriilor inventariate
După ce au fost stabilite și înregistrate eventualele diferențe constatate cu ocazia inventarierii fizice/faptice, este necesar să vedem la ce valoare se vor înregistra acestea în contabilitate. Spre exemplu, pe baza inventarierii faptice a conturilor în valută s-a constatat că nu există diferențe între valoarea în valută confirmată de bancher (100.000 dolari) și valoarea în valută din contabilitate. Totuși, care este valoarea în lei la care se va înregistra soldul din extrasul bancar? Valoarea deja existentă în contabilitate sau o altă valoare?
Evaluarea activelor și datoriilor inventariate se face potrivit prevederilor Legii nr. 82/1991, republicată, reglementărilor contabile aplicate de către entitate, Ordinului 2861/2009 pentru aprobarea „Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii”.
În acest sens, evaluarea elementelor inventariate se face la nivelul valorii de inventar. Aceasta trebuie nuanțată în funcție de domeniul de activitate al entității dar și de natura activelor și datoriilor inventariate. Cu titlu de exemplu, menționăm:
valoarea de inventar a disponibilităților din conturile bancare în lei, a numerarului din casieria în lei, a biletelor la ordin, a cecurilor, a scrisorilor de garanție este dată de valoarea lor nominală;
valoarea de inventar a creanțelor este dată de valoarea probabilă de încasare. Pentru creanțe se va ține cont numai de pierderile de valoare (spre exemplu, valoarea de inventar a unei creanțe incerte este mai mică decât valoarea nominală înregistrată în contabilitate cu ocazia vânzării de bunuri către client, caz în care trebuie constituită o ajustare pentru pierderea de valoare care să țină seama de riscul de neîncasare). În plus, pentru creanțele exprimate în valută și decontate în valută, sau pentru cele exprimate în valută cu decontare în lei, valoarea de inventar este dată și de valoarea actualizată, adică valoarea în lei este determinată pe baza cursului de schimb valutar BNR valabil la data încheierii exercițiului (31 decembrie);
valoarea de inventar a datoriilor este dată de valoarea probabilă de plată. Pentru datorii se va ține cont numai de creșterile probabile de datorii. În cazul datoriilor în valută, tratamentul este similar cu cel al creanțelor în valută;
în cazul stocurilor, valoarea de inventar este dată de valoarea realizabilă netă. Dacă valoarea de inventar este mai mare decât valoarea de intrare atunci plusul nu se înregistrează, stocurile rămân evaluate la costul lor istoric. Pentru stocurile greu vandabile, depreciate moral, degradate etc., valoarea de inventar este mai mică decât costul său istoric (de achiziție, producție etc). În acest caz, diferența între costul istoric existent în contabilitate (mai mare) și valoarea de inventar (mai mică) se numește ajustare pentru deprecierea stocurilor și se înregistrează pe seama cheltuielilor din exploatare;
în cazul imobilizărilor corporale și necorporale, valoarea de inventar se stabilește în funcție de utilitatea bunurilor, starea acestora și prețurile pieței. Și aici trebuie aplicat principiul prudenței, în sensul că valoarea de inventar reținută nu trebuie să fie mai mare decât valoarea rămasă (valoarea de intrare diminuată cu amortizarea acumulată până la data inventarierii);
titlurile financiare (acțiuni și alte investiții financiare), se evaluează, de regulă, la costul istoric mai puțin eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.
Pentru elementele de activ la care s-au constatat deprecieri, pe baza listelor de inventariere întocmite distinct, comisia de inventariere face propuneri privind ajustarea la depreciere sau de înregistrare a unor amortizări suplimentare (pentru deprecierile ireversibile ale imobilizărilor), acolo unde este cazul, arătând, totodată, cauzele care au determinat aceste deprecieri.
3.1.6 Studiu de caz privind actualizarea creanțelor, datoriilor și disponibilităților în valută
Creanțele și datoriile în valută, rezultate ca efect al tranzacțiilor entității, se înregistrează în contabilitate atât în lei, cât și în valută. Facem precizarea că diferențele de curs valutar apar în două momente:
1) la momentul decontării creanțelor și datoriilor în valută: Diferențele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creanțelor și datoriilor în valută la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar.
2) la momentul actualizării disponibilităților, creanțelor și datoriilor în valută: La finele fiecărei luni, elementele monetare exprimate în valută (disponibilități și alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele și depozitele în valută, creanțe și datorii în valută) trebuie evaluate și raportate utilizând cursul de schimb al pieței comunicat de Banca Națională a României, din ultima zi bancară a lunii în cauză. Diferențele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.
Exercițiu rezolvat. La 01.01.„N” societatea „Bbtză” S.R.L deține:
disponibilități în valută 3.000 euro;
creanțe comerciale în valută în cuantum de 4.000 euro;
datorii față de un furnizor extern în mărime de 5.000 euro.
Toate elementele monetare în valută au fost actualizate la finele lunii noiembrie „N” la cursul BNR de 4,2 lei/euro,valabil pentru 01.12.„N”.
În cursul lunii decembrie „N” au avut loc următoarele tranzacții în valută:
a) prestare servicii unui partener extern în valoare de 6.000 euro, cursul valutar la data emiterii facturii externe 4,4 lei/euro;
b) încasare de la clientul extern 2.000 euro, factura a fost emisă la 10.08. „N”. Cursul valutar de la data încasării este de 4,50 lei/euro; cursul valutar la data emiterii facturii externe 4,10 lei/euro;
c) încasare de la clientul extern 5.000 euro din factura emisă în cursul lunii curente. Cursul valutar de la data încasării este de 4,35 lei/euro;
d) se primește factura reprezentând servicii de reclamă prestate de un partener extern, la un tarif de 8.000 euro, cursul valutar de la data facturii fiind 4,30 lei/euro;
e) se achită 3.000 euro din factura primită în cursul lunii decembrie „N”, cursul valutar oficial la data plății fiind de 4,50 lei/euro.
Se cere: contabilizarea tranzacțiilor în valută, precum și actualizarea creanțelor, datoriilor și disponibilităților în valută la sfârșitul lunii decembrie „N”, cunoscând că moneda națională este cotată la un curs de referință de 4,55 lei/euro.
a) înregistrarea serviciilor prestate clientului extern: 6.000 euro*4,4 lei/euro:
creanța, „Clienți”/extern, A (+) => D;
venitul, „………………………………………………………”, P (+) => C.
Observație: Ați remarcat că serviciile prestate clientului extern au fost facturate fără TVA. Aceasta este o consecință a aplicării regulii fiscale, potrivit căreia atunci când serviciile sunt prestate către o persoană impozabilă din afara României, iar operațiunea nu se încadrează la niciuna din excepțiile fiscale, atunci prestarea de servicii nu este impozabilă în România ci în statul în care este situat beneficiarul serviciilor (regula B2B).
b) încasare factură client extern (factura este emisă în lunile precedente):
Obs.: Suma încasată în contul bancar se evaluează întotdeauna la cursul BNR valabil la data încasării. Creanța în valută se evaluează aici la cursul BNR din data ultimei actualizări -30.11. „N”-, întrucât factura a fost emisă în trecut – luna august „N”- și a fost actualizată lună de lună (31.08, 30.09, 31.10 și 30.11).
c) încasare parțială factură client extern (factura este emisă în luna curentă):
creanța, „…………………………………………….”, A (-) => C;
disponibilul, „………………………………………………..”, A (+) => D;
cheltuiala, „………………………………….………”, A (+) => D.
d) înregistrarea facturii externe: 8.000 euro x 4,30 = 34.400 lei
Care este locul prestării din perspectiva TVA? România, locul unde sunt primite serviciile de reclamă. Am avut în vedere art. 133 alin. (2) din Codul fiscal, locul de prestare a serviciilor către o persoană impozabilă care acționează ca atare
este locul unde respectiva persoană care primește serviciile își are stabilit sediul activității sale economice […].
Cine este persoana obligată la plata TVA? Societatea din România, în baza art. 150 alin. (2) din Codul fiscal.
Care este modalitatea de plată a TVA la buget? Potrivit art. 157 alin. (2) din Codul fiscal, persoana impozabilă română înregistrată conform art. 153 va evidenția în decontul de TVA, atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă, în limitele și în condițiile stabilite la art. 145 – 1471, taxa aferentă achizițiilor intracomunitare, bunurilor și serviciilor achiziționate în beneficiul său, pentru care respectiva persoană este obligată la plata taxei, în condițiile art. 150 alin (2). Astfel, cumpărătorul român va înregistra:
Care sunt obligațiile declarative din perspectiva TVA? Înainte de primirea serviciilor de reclamă societatea noastră trebuie să verifice dacă este înscrisă în Registrul operatorilor intracomunitari prevăzut la art. 158 indice 2 din Codul fiscal.
Această taxă va fi înregistrată în Declarația 300 TVA, atât ca taxă colectată cât și ca taxă deductibilă, fiind preluată din jurnalul de cumpărări. De asemenea, societatea va întocmi și depune până la 25 ianuarie „N” Declarația recapitulativă VIES 390, potrivit art. 156 indice 4 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal.
e) achitarea factură din luna curentă:
Obs.: Suma plătită din contul bancar se evaluează întotdeauna la cursul BNR valabil la data plății externe. Datoria în valută se evaluează aici la cursul BNR din data emiterii facturii de către furnizor, întrucât factura a fost emisă în luna curentă.
Atenție: De regulă, în relațiile internaționale trebuie să ne asigurăm că serviciile vândute de partenerii externi sunt sau nu obiect al impozitării pe teritoriul României. Tratamentul fiscal al impozitării veniturilor obținute de nerezidenți din România, are în vedere stabilirea statului care trebuie să procedeze la impunerea veniturilor realizate de persoanele nerezidente.
Majoritatea statelor lumii au încheiat tratate bilaterale pentru prevenirea și evitarea dublei impuneri, cunoscute drept „Convenții de evitare a dublei impuneri”. Acestea prevăd cote de impozitare pentru categorii de venituri, precum cele din: din dobânzi, dividende, comisioane, redevențe etc. Articolul 115 alin. (1) din titlul V Cod fiscal menționează categoriile de venituri impozabile pe teritoriul României.
Problemele pe care convențiile de evitare a dublei impuneri vin să le rezolve sunt legate de prioritatea actului normativ, precum și a regimului de impunere (cotele de impunere, scutirea ori operațiunea neimpozabilă în România).
Se aplică prevederile titlului V din Codul fiscal „Impozit nerezidenți și reprezentanțe” sau prevederile Convenției de evitare a dublei impuneri? Unde se impozitează venitul: în România sau în străinătate? Ce cote se aplică: cele din Convenție sau din Codul fiscal?
În cazul nostru concret, am presupus că în convenția de evitare a dublei impuneri operațiunea este considerată neimpozabilă în România, caz în care societatea noastră a solicitat și obținut documentul care atestă că beneficiarul de venit este rezident fiscal în celălalt stat.
f) actualizarea disponibilităților în valută
Înainte de actualizarea de la finele lunii decembrie „N”, din fișa contului contabil rezultă că societatea mai deține 7.000 euro, evaluați la 29.850 lei.
Cei 7.000 euro trebuie evaluați la cursul BNR din ultima zi bancară a lunii (4,55 lei/euro), ceea ce înseamnă că societatea trebuie să aibă un echivalent în lei de 31.850 lei (7.000 euro * 4,55 lei/euro).
Cum în contabilitate există deja înregistrați 29.850 lei, rezultă că va trebui să creștem cu 2.000 lei valoarea în lei a disponibilului, concomitent cu înregistrarea câștigului nerealizat, astfel:
După această înregistrare, soldul contului bancar în euro este de 7.000 euro, respectiv 31.850 lei.
g) actualizarea creanțelor în valută
Înainte de actualizarea de la finele lunii decembrie „N”, din fișa contului „Clienți”/extern rezultă că societatea mai are de încasat 3.000 euro (12.800 lei).
La inventariere s-a constatat că avem de încasat tot 3.000 euro (ceea ce înseamnă că nu există diferențe în euro între valoarea scriptică și valoarea faptică).
Totuși, dacă ar fi să încasăm creanța la finele anului vom constata că valoarea în lei este de 13.650 lei (3.000 euro * 4,55 lei/euro). Cum valoarea în lei neactualizată din contabilitate este de 12.800 lei, rezultă că am încasa mai mult cu 850 lei (câștig nerealizat):
După această înregistrare, soldul contului „Clienți”/extern este de 3.000 euro, respectiv 13.650 lei.
h) actualizarea datoriilor în valută
Înainte de actualizarea de la finele lunii decembrie „N”, din fișa contului „Furnizori”/extern rezultă că societatea mai are de achitat 10.000 euro, evaluați la 42.600 lei.
Datoriile neachitate și confirmate la inventariere cu furnizorul extern de 10.000 euro trebuie evaluate la cursul BNR din ultima zi bancară a lunii (4,55 lei/euro), ceea ce înseamnă că societatea are de achitat un echivalent în lei de 45.500 lei (10.000 euro * 4,55 lei/euro).
Dacă comparăm datoria actualizată (45.500 lei) cu soldul înainte de actualizare (42.600 lei), rezultă că datoria în lei trebuie crescută cu 2.900 lei, ceea ce înseamnă că pierderea nerealizată se va înregistra astfel:
După această înregistrare, soldul contului „Furnizori”/extern este de 10.000 euro, respectiv 45.500 lei.
Observație: După același principiu se evaluează și datoriile și creanțele exprimate în lei a căror decontare se face în funcție de cursul unei valute, caz în care apar diferențe de valoare. Spre exemplu, în cazul unui leasing financiar contractat în valută cu decontare în lei la cursul de schimb din data plății, atât utilizatorul cât și societatea de leasing calculează diferențe de valoare (i) la data decontării și (ii) lunar, la finele lunii.
3.1.7 Studiu de caz privind constituirea și reluarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor
Am reținut că evaluarea bilanțieră a creanțelor se face la valoarea probabilă de încasat, de aceea în situația în care se estimează că o creanță nu se va încasa integral, în contabilitate trebuie să se înregistreze ajustări pentru depreciere. Cuantumul ajustărilor este dat de mărimea creanței ce se estimează că nu poate fi recuperată.
Mai întâi, facem precizarea că reglementările contabile impun entităților înregistrarea distinctă în contabilitate a creanțelor comerciale incerte (contul „Clienți incerți sau în litigiu” sau în conturi analitice ale conturilor de creanțe, pentru alte creanțe decât clienții).
Așadar, nu este vorba despre diferențele cantitative constatate la inventarierea creanțelor, ci este vorba de acele creanțe care nu au fost încasate în termenul prevăzut în contractele comerciale dintre terți și pentru care, deși valoarea este certă și recunoscută ca mărime și de unii și de alții, totuși ele sunt incerte în ceea ce privește momentul și cuantumul ce urmează a fi recuperat.
Atunci când se estimează că o creanță nu se va încasa integral, în contabilitate trebuie înregistrate ajustări pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.
O particularitate a creanțelor față de clienți este dată de faptul că valoarea de intrare cuprinde și taxa colectată/neexigibilă de la clienți, atunci când livrarea bunurilor/ prestarea serviciilor/executarea lucrărilor au reprezentat operațiuni taxabile. În opinia noastră, ajustarea pentru deprecierea creanțelor clienți trebuie să cuprindă și TVA înscrisă în factura de vânzare sau prestare.
Menționăm că deprecierea se constată, de regulă, cu ocazia inventarierii elementelor patrimoniale (spre exemplu, pentru cei care aplică prevederile Ordinului 3055/2009, deprecierea se constată și contabilizează numai la finele exercițiului).
Regula de contabilizare este clară: la constituire deprecierea trebuie reflectată pe seama conturilor de cheltuieli, iar la anularea sau reluarea deprecierii trebuie înregistrate venituri.
Spre deosebire de data la care se înregistrează ajustările pentru deprecierea de valoare (de regulă, la finele anului), reluarea sau anularea ajustării are loc în orice moment din an când se constată recuperarea creanței sau pierderea creanței.
Exemplu: Entitatea „ABC” S.A. a prestat servicii entității „Bbb” S.R.L. la data de 10.09.„N” în valoare de 200.000 lei, TVA 24%. Potrivit prevederilor contractuale, perioada de decontare este de treizeci de zile de la data facturării.
Până la 31.12.„N” nu s-a încasat creanța, din cauza unor dificultăți financiare ale partenerului „Bbb” S.R.L. De aceea, la 31.12.„N”, entitatea „ABC” S.A. ajustează valoarea creanțelor neîncasate, cu 35% din valoarea creanței, conform politicilor contabile proprii.
La 10.05.„N+1” se încasează 115.000 lei. Deși au fost depuse toate diligențele necesare pentru recuperarea creanței, până la finele anului respectiv nu se mai încasează nimic, motiv pentru care la inventariere se decide că riscul de neîncasare este de 100% din valoarea creanței existente în sold.
La 10.10.„N+2” se pronunță falimentul entității „Bbb” S.R.L., creanța fiind pierdută definitiv.
a) prestare servicii la 10.09.„N”:
b) transferul creanței 31.12.„N”:
c) ajustarea creanței la 31.12.„N” 86.800 lei (35% * 248.000 lei):
cheltuiala, „…………………………………………..”, A (+) => D;
ajustarea, „…………………………………………….”, P (+) => C.
Obs.: În bilanțul exercițiului curent, entitatea „ABC” S.A. va raporta o creanță de 161.200 lei (248.000 lei minus 86.800 lei), altfel spus creanța a fost recunoscută la valoarea probabilă de încasare (valoarea nominală diminuată cu valoarea probabilă de neîncasare). În contul de rezultate va fi înscris atât venitul de 200.000 lei, cât și cheltuiala cu ajustarea celor 86.800 lei.
d) înregistrare încasare parțială creanță la 10.05.„N+1”:
e) anularea ajustării creanței la 10.05.„N+1”:
venitul, „………………………………………………”, P (+) => C;
ajustarea, „…………………………………………….”, P (-) => D;.
f) ajustarea creanței la 31.12.„N+1” la nivelul creanței neîncasate și neajustate
133.000 lei (248.000 lei minus 115.000 lei):
cheltuiala, „…………………………………………..”, A (+) => D;
ajustarea, „…………………………………………….”, P (+) => C;
Obs.: În bilanțul exercițiului „N+1”, entitatea „ABC” S.A. va raporta o creanță de 0 lei (133.000 lei minus 133.000 lei), întrucât aceasta este valoarea probabilă de încasare. În structura cheltuielilor din exploatare va fi înscrisă o ajustare de + 46.200 lei. Așadar, pierderea din acest exercițiu este de numai 46.200 lei, întrucât, din prudență și profesionalism, o parte din pierderea celor 133.000 lei a fost deja raportată în exercițiul anterior.
g) înregistrarea pierderii definitive a creanței la 10.10.„N+2”:
creanța, „…………………………………………………….”, A (-) => C;
cheltuiala, „…………………………………………………”, A (+) => D.
h) anularea ajustării creanței la 10.10.„N+2”:
venitul, „………………………………………………”, P (+) => C;
ajustarea, „…………………………………………….”, P (-) => D;.
În bilanțul exercițiului „N+2”, entitatea „ABC” S.A. va raporta o creanță de 0 lei, deoarece creanța a fost scoasă din evidență.
Rezultatul contabil este tot nul.
Motivul? În structura cheltuielilor din exploatare va fi înscrisă o ajustare de – 133.000 lei (cheltuieli 0 lei minus venituri de 133.000 lei), dar și o cheltuială cu pierderea creanței tot de 133.000 lei.
Analiza contabilă globală a tranzacțiilor și evenimentelor ne permite să constatăm că societatea a câștigat numai 67.000 lei (115.000 lei recuperați minus TVA achitată la buget 48.000 lei).
La același rezultat veți ajunge și dacă însumați rezultatele contabile declarate în cele trei exerciții („N”, „N+1” și „N+2”).
3.1.8 Studiu de caz privind constituirea și reluarea provizioanelor pentru riscuri viitoare
Provizioanele se constituie și se recunosc pentru obligații generate de evenimente trecute, dar care sunt independente de acțiunile viitoare ale entității. Astfel, provizioanele se pot constitui pentru: (i) procese sau litigii viitoare; (ii) cheltuieli privind garanția acordată clienților; (iii) acțiuni de restructurare a activității; (iv) cheltuieli de reparații capitale planificate a se efectua în viitor etc.
Exemplu: Societatea comercială „ABC” S.A. a cumpărat bunuri de la societatea „BBB” SRL, în valoare de 100.000 lei. Deoarece societatea „ABC” S.A. nu și-a achitat datoria pe care o avea, ea este dată în judecată de „BBB” S.R.L., care pretinde penalități de 30.000 lei. Avocatul societății „ABC” S.A. estimează că societatea va fi obligată de instanță să plătească numai 25.000 lei.
La finele exercițiului „N” se va constitui un provizion în sumă de 25.000 lei:
În exercițiul „N+1”, instanța hotărăște că societatea „ABC” SA trebuie să plătească penalități totale de 29.000 lei, pentru neîndeplinirea clauzelor contractuale:
Concomitent, se anulează provizionul:
Rolul provizioanelor este extrem de important pentru orice entitate, deoarece prin constituirea lor, de regulă, la sfârșitul exercițiului, se împiedică transferul asupra exercițiilor viitoare a riscurilor prezente la data de 31 decembrie „N”. Astfel, dacă societatea nu ar fi avut în vedere că la data de 31.12 „N” există probabilitatea de pierdere a litigiului, atunci contabilul nu ar fi recunoscut în contul „Profit sau pierdere” cheltuiala de exploatare privind provizioanele, ceea ce ar fi condus la mărirea profitului societății și, implicit, la mărirea eventualelor dividende cuvenite proprietarilor entității. Procedând astfel, entitatea va avea de suferit în exercițiul „N+1”, deoarece ea trebuie să plătească partenerului său penalitățile de 29.000 lei, conform hotărârii judecătorești dar, în același timp, trebuie să plătească și dividendele către proprietari.
Dacă, însă, contabilul entității ține cont de existența riscului și constituie provizionul pe seama unei cheltuieli de exploatare, profitul distribuibil proprietarilor va fi mai mic. În acest fel, ei vor beneficia de dividende numai de la data clarificării litigiului, în exercițiul „N+1”, când reluarea provizionului va fi recunoscută pe seama veniturilor din provizioane.
Dacă urmărim rezultatul evenimentelor avute în vedere, observăm că pierderea este de 29.000 lei (Pierdere totală = Venituri din provizioane 25.000 lei – Cheltuieli din provizioane 25.000 lei – Cheltuieli din despăgubiri 29.000 lei), ceea ce conduce la concluzia eronată ca apelarea la provizioane este mai degrabă un „moft” al teoreticienilor. Dacă ne aducem aminte că rezultatul se calculează periodic, intră în rol atât independența exercițiilor, care impune calculul periodic al rezultatului contabil, cât și principiul prudenței.
Rezultatul tranzacției nu se modifică, dar se modifică rezultatul contabil din fiecare exercițiu în parte:
Rezultat în „N” = Cheltuieli cu provizioanele 25.000 lei, pierdere contabilă;
Rezultat în „N+1” = Venituri din provizioane 25.000 lei – Cheltuieli din despăgubiri 29.000 lei, pierdere 4.000 lei;
Totalul pierderilor din tranzacție este de 29.000 lei, dar recunoscute în perioade diferite și în mărimi diferite.
Concluzia este că, indiferent de regimul fiscal aplicabil acestor provizioane și de dorința proprietarilor de maximizare a profiturilor distribuibile, este necesar să constituim aceste provizioane, tocmai din nevoia de a-i proteja de riscurile legate de decapitalizarea firmei lor.
3.2. Întocmirea și prezentarea bilanțului contabil
Întocmirea bilanțului contabil se face pe baza balanței de verificare din care se preiau soldurile finale ale conturilor de active, datorii și capitaluri proprii.
Unele solduri se transpun in bilanț ca atare, fără nici o prelucrare suplimentară. De exemplu, soldul creditor al conturilor „Capital social”, „Rezultatul reportat”, „Profit sau pierdere”.
Alte solduri se cumulează, astfel:
pentru determinarea trezoreriei se cumulează soldurile finale debitoare ale conturilor „Casa în lei”, „Casa în valută”, „Conturi la bănci în lei”, „Conturi la bănci în valută” etc.
pentru stabilirea datoriilor se cumulează soldurile creditoare ale conturilor de datorii „Furnizori”, „Impozit pe salarii”, „Clienți-creditori”, „Creditori diverși” etc. Pentru datoriile cu termen mai mare de un, ratele aferente exercițiului următor trebuie declarate ca datorii pe termen scurt.
În alte situații se rectifică soldurile unor conturi, ca de exemplu:
din soldul final al conturilor de imobilizări se scade soldul final creditor al conturilor de amortizare a imobilizărilor și al conturilor de ajustări de valoare a imobilizărilor;
la soldul conturilor de stocuri se scade soldul creditor al conturilor de ajustări a valorii stocurilor. De reținut că și soldul contului furnizori debitori pentru stocuri se adaugă la valoarea stocurilor din bilanț;
pentru determinarea creanțelor se cumulează soldurile debitoare ale conturilor de creanțe „Clienți”, „Efecte de încasat”, „Furnizori – debitori pentru servicii”, „Debitori diverși” etc., iar eventualele ajustări la deprecierea creanțelor existente (solduri creditoare) se iau în calcul cu semnul minus.
Bilanțul ne prezintă informațiile la 01 ianuarie „N” și la 31 decembrie „N”, ceea ce ne permite să analizăm evoluția activelor, datoriilor și a capitalurilor proprii între cele două date de bilanț. Plecând de la un extras al balanței de verificare, sunteți solicitați să întocmiți bilanțul prescurtat al unei societăți comerciale.
Extras balanță de verificare
Entitatea ………………………………………….Județul …………………………………….. Adresa …………………………….Telefon ……………, fax ……………………….Număr în registrul comerțului ………………Forma de proprietate ……………………………………… Activitatea preponderenta (denumire clasa CAEN) ………………………………………..Cod clasa CAEN ……………………………………….. Cod unic de înregistrare………………
BILANȚ PRESCURTAT
la data de 31.12.N – lei –
3.3. Întocmirea și prezentarea contului de rezultate
Pentru întocmirea contului de rezultate, se preiau din balanța de verificare rulajele cumulate în an ale conturilor de cheltuieli și venituri.
În continuare vom reda un extras din balanța de verificare din două exerciții consecutive și pe baza ei vom proceda la întocmirea contului de rezultate.
CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE
la data de 31.12.N – lei –
*) Conturi de repartizat după natura elementelor respective.
Administrator,
Numele și prenumele …………..
Semnătura …………… Întocmit,
Ștampila unității Numele și prenumele………
Calitatea……………
Nr. de înregistrare în organismul profesional
. Semnătura……………
CAPITOLUL 4
MONOGRAFIE CONTABILĂ
4.1 Prezentarea tranzacțiilor și evenimentelor
Dl. A. Popp și dna. B. Rădulescu înființează la 01.12.2013 societatea „ABC” SRL. Conform actului constitutiv, capitalul social este de 70.000 lei, iar participarea la capitalul entității este diferită.
Astfel, doamna B. Rădulescu deține părți sociale în valoare de 42.000 lei, în timp ce 28.000 lei aparțin dlui. A. Popp.
Societatea are în obiectul de activitate: vânzarea de materiale și utilaje de construcții/prestarea de servicii de reparații și întreținere a utilajelor de construcție.
Din punct de vedere fiscal, societatea „ABC” SRL este:
înregistrată în scopuri de TVA și aplică sistemul TVA la încasare;
plătitor de impozit pe venitul din salarii și contribuții sociale;
plătitor de impozit pe venitul microîntreprinderii.
În cursul lunii decembrie 2013, au avut loc următoarele tranzacții și evenimente:
02 decembrie 2013: Subscrierea la capitalul social a 70.000 lei și primirea în bani a aportului la capitalul social.
De asemenea, „ABC” SRL încheie patru contracte de muncă cu durată nedeterminată cu patru salariați.
Trei salariați au funcția de bază în cadrul societății și au următoarele salarii de încadrare (domnii P.G. câte 4.000 lei și dl. B.C. 5.000 lei).
Dl. P.A. are un salariu de 2.000 lei și declară că are funcția de bază în cadrul altei societăți.
03 decembrie 2013: Se achiziționează o mașină de transport marfă de la dealerul auto „AA” SRL, prețul de cumpărare 20.000 lei, TVA 24%;
04 decembrie 2013: „ABC” SRL încheie cu proprietarul „BB” SRL un contract de închiriere a unui spațiu de comercializare și depozitare în următoarele condiții:
(i) durata contractului: 3 ani;
(ii) chiria lunară: 500 euro;
(iii) factura se emite în prima zi lucrătoare a fiecărui trimestru;
plata se face în termen de 15 zile de la data emiterii facturii, la cursul BNR din data facturării.
Tot la această dată, proprietarul emite prima factură fără TVA (închiriază imobilul în regim de scutire fără drept de deducere) care cuprinde chiria datorată pentru decembrie 2013 și pentru trimestrul I 2014, la cursul de schimb BNR: 4,5 lei/euro.
05 decembrie 2013: Se achiziționează de la „CC” SRL mărfuri 10.000 lei, TVA 24%;
06 decembrie 2013: Se achită din contul de la bancă contravaloarea facturilor emise de furnizorii „AA” SRL, „BB” SRL și „CC” SRL.
09 decembrie 2013: Casierul retrage din bancă și depune în casierie suma de 7.000 lei.
În cursul aceleiași zile, casierul acordă unui salariat un avans spre decontare în valoare de 4.000 lei, pentru achiziționarea de echipamente de birotică. Salariatul depune decontul de cheltuieli, astfel:
a cumpărat un calculator la prețul de 2.000 lei, TVA 24% și o imprimantă matricială la prețul de 900 lei, TVA 24%, pe care le-a plătit din avansul primit. Nu s-a întocmit PV de punere în funcțiune;
a depus diferența în casierie.
10 decembrie 2013: Se emite factura de avans comercial, în baza contractului de vânzare – cumpărare nr. 001 încheiat între „ABC” SRL și clientul „RRR” SA. Conform prevederilor contractuale „ABC” SRL vinde mărfuri în următoarele condiții:
(i) prețul contractului 3.500 lei, TVA 24%;
(ii) condiția de livrare agreată de părți este CIP – adresă depozit client RRR;
(iii) marfa se livrează în 48 ore de la încasarea avansului;
(iv) modalitatea de plată: încasarea unui avans de 90% din prețul contractului, înainte de livrarea mărfii; restul se va deconta în numerar la momentul livrării;
(v) facturarea se va face atât pentru avansul comercial cât și pentru vânzarea propriu-zisă a bunurilor.
11 decembrie 2013: Societatea încasează avansul de la clientul „RRR” SA.
De asemenea, „ABC” SRL încheie contractul de prestări servicii nr. 002 cu beneficiarul „TTT” SA. Obiectul contractului constă în operațiuni de întreținere a utilajelor deținute de beneficiarul „TTT” SA. La aceeași dată, se execută lucrările de reparații pentru care se percepe un tarif de 4.000 lei, TVA 24%.
12 decembrie 2013: Casierul încasează factura emisă la 11 decembrie 2013 și acordă un avans de trezorerie în valoare de 500 lei pentru alimentarea cu combustibil a mijlocului de transport.
Angajatul justifică avansul primit cu bonul de combustibil și factura în valoare de 550 lei.
13 decembrie 2013: Se facturează mărfurile către clientul „RRR” SA la un preț de 3.500 lei, TVA 24%.
Se descarcă gestiunea pentru mărfurile livrate (la costul de achiziție de 2.500 lei).
De asemenea, se stornează avansul facturat la 10 decembrie și se încasează în numerar diferența.
Societatea „ABC” SRL încheie un contract de credit pe 3 ani cu bancherul Prosper. Banca virează 100.000 lei în contul societății, reținând în același timp un comision de acordare de 0,2%.
Conform contractului, dobânda lunară se va reține automat la finele fiecărei luni din contul curent al debitorului.
16 decembrie 2013: „ABC” SRL încheie contractul de vânzare nr. 003 cu clientul „UUU” SA, în baza căruia vinde restul de mărfuri cu o marjă comercială de 50%.
Condiția de livrare agreată de părți este EXW – depozit furnizor.
Decontarea se va face în termen de 2 luni de la data ridicării mărfurilor.
17 decembrie 2013: Societatea emite factura pentru clientul „UUU” SA și predă mărfurile reprezentantului acestuia. Pentru decontare clientul emite un bilet la ordin și „ABC” SRL îl acceptă.
18 decembrie 2013: Se cumpără bunuri de la „CC” SRL, transportul fiind facturat distinct de furnizor. Entitatea girează biletul la ordin primit de la clientul „UUU” SA în favoarea furnizorului „CC” SRL și achită diferența prin virament bancar.
De asemenea, „ABC” SRL facturează reparații în valoare de 40.000 lei, TVA 24%. Potrivit contractului nr. 004/18.12.2013, reparațiile curente sunt efectuate asupra unui echipament deținut de „VVV” SA.
19 decembrie 2013: Se încasează 80% în contul curent bancar de la clientul „VVV” SA, diferența urmând să se încaseze după 45 de zile.
20 decembrie 2013: „ABC” SRL primește factura de energie electrică în valoare de 700 lei, TVA 24%, pe care o achită prin virament bancar la 05/01/2014.
23 decembrie 2013: „ABC” SRL încheie cu un ziar local contractul de publicitate nt. 2589 prin care părțile stabilesc:
(i) apariția unei reclame timp de două luni;
(ii) numărul total de apariții este de 6, din care două în luna decembrie 2013;
(iii) prețul pentru fiecare apariție este de 500 lei.
Prestatorul emite factura pentru întreaga valoare a contractului, iar beneficiarul achită factura prin virament bancar la 15.01.2014.
31 decembrie 2013: Societatea înregistrează salariile datorate și contribuțiile aferente, cunoscând că cei patru salariați au fost pontați câte 8 ore/zi pentru cele 20 de zile lucrătoare din lună.
31 decembrie 2013: Bancherul reține 3.850 de lei din contul societății, reprezentând dobânda aferentă creditului bancar pentru luna decembrie 2013.
31 decembrie 2013: Cu ocazia inventarierii s-au constatat următoarele:
a) obiectele de inventar sunt folosite dar nu au fost evidențiate și înregistrate în contabilitate, întrucât nu s-a întocmit lista obiectelor de inventar date în folosință.
b) s-a identificat un plus de inventar la mărfuri de 100 lei.
c) valoarea probabilă de încasat este egală cu valoarea nominală a facturilor emise și neîncasate.
Cerințe:
înregistrarea în contabilitate a tuturor operațiunilor;
întocmirea Registrului jurnal;
întocmirea Cărții mari (în formă simplificată);
întocmirea balanței de verificare (a se vedea subcapitolul 4.5);
întocmirea jurnalului de cumpărări și de vânzări;
completarea declarațiilor fiscale;
prezentarea principalelor aspecte legate de inventariere;
h) întocmirea bilanțului, a contului de rezultate și a situației fluxurilor de numerar și prezentarea notelor explicative.
4.2 Prezentarea și înregistrarea documentelor contabile
02 decembrie 2013: Înregistrarea constituirii capitalul social:
Documente pentru subscriere: Decizia asociaților nr. 1 și Certificat constatator emis de către Registrul Comerțului
Primirea aportului la capitalul social, în bani. Documentul este extrasul de cont bancar emis de bancherul la care asociații au vărsat aporturile.
Concomitent cu primirea aportului în bani și în natură se înregistrează virarea capitalului din starea nevărsată în cea vărsată:
Observație: De regulă, la constituirea unei societăți, vărsarea aporturilor în bani se face înainte de depunerea actelor de constituire la Registrul Comerțului. Întrucât înființarea societății a avut loc anterior, adică la data la care tribunalul de pe lângă Registrul Comerțului a eliberat hotărârea judecătorească, nu era deloc greșit dacă înregistram în contabilitate toate operațiunile prin formula contabilă: „Conturi la bănci în lei” = „Capital subscris și vărsat” 70.000 lei.
03 decembrie 2013: Achiziție mașină de transport bunuri, preț de cumpărare 20.000 lei, TVA 24%: Factura 100 primită de la furnizorul AA
FACTURĂ
Cota T.V.A. 24 %
La data recepției trebuie întocmită fișa mijlocului fix:
Modul de completare a fișei mijlocului fix este reglementat în Partea a II-a din Anexa nr. 2: Normele specifice de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile la Ordinul 3512/2008.
04 decembrie 2013: Înregistrarea chiriei datorate: Document: Factura 85
FACTURĂ
Cota T.V.A. scutit fără drept de deducere
05 decembrie 2013: Achiziție marfă, preț de cumpărare 10.000 lei, TVA 24%:
FACTURĂ
Cota T.V.A. 24 %
NOTĂ DE RECEPȚIE ȘI CONSTATARE DE DIFERENȚE
06 decembrie 2013: Înregistrarea plății facturilor emise de furnizorii AA, BB și CC: Documente: Extras bancar nr. 2/Ordin de plată nr. 1, 2 și 3.
Concomitent cu plata furnizorilor se deduce TVA aferentă achizițiilor:
9 decembrie 2013: Se retrage numerar din bancă și se depune în casierie. Documente: Dispoziție de retragere numerar și extras de cont
Înregistrare avans 4.000 lei acordat dlui. Petre George, economist, Documente: Dispoziție de plată / Decont de cheltuieli
(verso)
Înregistrarea facturii de achiziție calculator (preț unitar 2.000 lei) și imprimantă matricială (900 lei). Document: Factura 2457
FACTURĂ
Cota T.V.A. 24 %
Înregistrarea decontului depus de către salariat, în anexă având chitanța cu care s-a achitat contravaloarea obiectelor de inventar:
Dl. Petre George depune decontul de cheltuieli (a primit un avans de 4.000 lei și a decontat numai 3.596 lei).
verso
Întrucât dl. Petre George restituie la casierie diferența de 404 lei, casierul emite dispoziția de încasare.
verso
Mai mult, casierul trebuie să întocmească și Registrul de casă, în care va înscrie toate operațiunile cu numerar pe care le-a avut în ziua respectivă.
În baza documentelor de casierie prezentate mai sus, serviciul contabilitate trebuie să înregistreze decontarea avansului de trezorerie:
stingere avans la nivelul sumei plătite furnizorului:
înregistrare diferenței încasate de la propriul salariat:
10 decembrie 2013: Se înregistrează factura de avans emisă de societate.
Potrivit politicii interne, conforme cu reglementările fiscale în vigoare, „ABC” SRL emite facturi de avans în care va menționa și TVA ce urmează a fi colectată la data încasării avansului.
11 decembrie 2013: Se înregistrează încasarea avansului:
Concomitent cu încasarea facturii se colectează TVA:
Reparații executate 4.000 lei, TVA 24%: Document: Contract/ Factura 2
12 decembrie 2013: Se încasează contravaloarea reparației: Document: Chitanța
Concomitent cu încasarea facturii se colectează TVA:
Înregistrare acordare avans dlui. inginer Popescu Gabriel, pentru alimentarea cu combustibil: Document: Dispoziție de plată nr. 3
verso
Înregistrarea decontului depus de salariat pentru achiziția de combustibil, bon fiscal în valoare de 550 lei:
verso
Document: Bon fiscal combustibil și Factură158
Atenție! Justificarea deducerii TVA pentru achiziția de combustibil nu mai poate fi făcută în baza bonurilor fiscale, decât în situația în care se îndeplinesc cumulativ următoarele două condiții: (i) furnizorul a menționat pe bonul fiscal cu ajutorul aparatului de marcat electronic fiscal codul de înregistrare în scopuri de TVA al societății noastre; și (ii) valoarea totală a bonului, inclusiv TVA, nu depășește suma de 100 euro. Întrucât nu este îndeplinită condiția de valoare, salariatul a solicitat și primit factura pentru combustibil.
Document: Dispoziție de plată nr. 4
(verso)
Întocmirea registrului de casă pentru 12.12.2013
stingere avans la nivelul sumei plătite furnizorului:
înregistrare diferenței plătite de casier propriului salariat:
13 decembrie 2013: Vânzare mărfuri Documente: Contract/ Factură 3
Concomitent se înregistrează descărcarea din gestiune a mărfurilor livrate:
Regularizare avans prin emiterea facturii nr. 4 de storno:
Înregistrarea în contabilitate este identică cu înregistrarea facturării avansului din 10.12.2013, dar cu semnul minus:
Se înregistrează încasarea diferenței de la client:
Concomitent cu încasarea restului facturii emise, se colectează TVA aferentă mărfurilor livrate:
13 decembrie 2013: Se înregistrează primirea creditului bancar 100.000 lei
Document: Contract de creditare/ Extras bancar
Banca reține un comision de acordare de 0,2%.
17 decembrie 2013: Înregistrare vânzare mărfuri. Stoc existent 15 bucăți
Documente: Contract/ Factura 05
Societatea predă mărfurile reprezentantului clientului UUU:
Clientul UUU SA emite biletul la ordin cu scadența agreată:
18 decembrie 2013: Înregistrarea achiziției de 200 ml cablu, la prețul unitar de 60 lei, TVA 24%. Cheltuielile de transport 300 lei, TVA 24%:
FACTURĂ
Cota T.V.A. 24 %
NOTĂ DE RECEPȚIE ȘI CONSTATARE DE DIFERENȚE
Biletul la ordin primit de la clientul UUU SA este girat în favoarea furnizorului CC.
girare efect comercial:
pentru diferența neacoperită se face plata prin virament bancar:
Atenție! În cazul în care încasarea se efectuează prin instrumente de plată de tip transfer debit, respectiv cec, cambie și bilet la ordin, data încasării contravalorii totale/parțiale a livrării de bunuri/prestării de servicii de către persoana care aplică sistemul TVA la încasare este:
a) data înscrisă în extrasul de cont sau în alt document asimilat acestuia, în situatia în care furnizorul/prestatorul care aplica sistemul TVA la încasare nu girează instrumentul de plată, ci îl încasează/scontează. În cazul scontării instrumentului de plată, se consideră că persoana respectivă a încasat contravaloarea integrală a instrumentului de plată;
b) data girului, în situația în care furnizorul/prestatorul care aplică sistemul TVA la încasare girează instrumentul de plată altei persoane. În acest scop se păstrează o copie de pe instrumentul de plată care a fost girat, în care se află mențiunea cu privire la persoana către care a fost girat instrumentul de plată.
La momentul girării biletului la ordin trebuie colectată TVA (a se vedea factura din 17.12. emisă în favoarea clientului UUU SA):
si se deduce TVA aferentă achizițiilor(a se vedea factura 236/18.12):
Factură reparație pentru utilajul deținut de VVV SA, 40.000 lei, TVA 24%
19 decembrie 2013: Se încasează 80% din contravaloarea facturii de reparații emise în ziua precedentă: Document: Extras bancar
La data încasării se colectează TVA:
20 decembrie 2013: Societatea înregistrează factura de energie electrică în sumă de 700 lei, TVA 24%.
FACTURĂ PENTRU PLATA ENERGIEI ELECTRICE
Nr.0 MF 04808494 / data emiterii 20.12.2013
Tip factură: Regularizare
Perioada de facturare: 10.11.2013 – 15.12.2013
Data scadentă: 11.01.2014
De la data scadenței aveți 30 zile în care puteți achita factura fără penalități.
Factura curentă pentru consum energie 868 lei
Sume din regularizări 0 lei
Total factură curentă: 700 lei 168 lei
23 decembrie 2013: Societatea încheie un contract de publicitate cu un ziar local: (i) apariția unei reclame timp de două luni; (ii) numărul total de apariții este de 6, din care două în luna decembrie 2013; (iii) prețul per apariție 500 lei. Prestatorul emite factura 447 pentru întreaga valoare a contractului.
31 decembrie 2013: Societatea înregistrează statul de salarii:
STAT DE PLATĂ
Înregistrare salarii datorate:
Se înregistrează reținerea contribuțiilor sociale individuale din salariile datorate:
Se înregistrează cheltuielile privind contribuțiile suportate de firmă:
Contribuția la bugetul asigurărilor sociale de stat (20,8%):
Contribuția de asigurare pentru risc și accidente de muncă (0,15%):
Contribuția la bugetul asigurărilor sociale de sănătate (5,2%):
Contribuția pentru concedii și indemnizații (0,85%)
Contribuția la bugetul asigurărilor pentru șomaj (0,5%):
Contribuția la fondul de garantare pentru plata creanțelor salariale (0,25%)
31 decembrie 2013: Se înregistrează dobânda datorată pentru creditul bancar aferentă lunii decembrie: Document: Extras de cont
31 decembrie 2013: Se înregistrează darea în folosință a obiectelor de inventar:
BON DE CONSUM
31 decembrie 2013: Se înregistrează plusul de mărfuri identificat cu ocazia inventarierii: Document: Proces verbal de inventariere
31 decembrie 2013: Regularizare TVA
Rotunjire TVA conform Formularului 300:
31 decembrie 2013: Determinarea impozitului pe veniturile microîntreprinderilor în baza art. 112 indice 7 din Codul fiscal:
Impozit = Venituri 58.750 lei * 3% = 1.762,5 lei
Rotunjire impozit pe venit conform Formularului 100:
31 decembrie 2013: Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli:
Constituirea rezervei legale 5% * 18.342,45 lei = 917 lei.
4.3 Prezentarea registrului jurnal
Registrul jurnal
4.4 Prezentarea spre completare a fișei conturilor
4.5 Întocmirea balanței de verificare
Balanța contabilă la 31.12.2013
4.6. Anexe monografie
4.6.1. Jurnalele de vânzări și cumpărări
Jurnal de cumpărări
Jurnal de vânzări
4.6.2. Declarații fiscale
4.6.2.1 Declarația 100
Declarații fiscale
A. Date de identificare a plătitorului
B. Date privind creanța fiscală
Prezenta declarație reprezintă titlu de creanță și produce efectele juridice ale înștiințării de plată de la data depunerii acesteia, în condițiile legii.
Sub sancțiunile aplicate faptei de fals în acte publice, declar că datele din aceasta declarație sunt corecte și complete.
Loc rezervat organului fiscal
Număr de înregistrare ca operator de date cu caracter personal 759 Cod 14.13.01.99/bs
4.6.2.2 Declarația 112
DATE DE IDENTIFICARE A PLĂTITORULUI
Cod de identificare fiscală |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|
Denumire …………………………….
Adresa domiciliu fiscal ……………………………
Telefon …………….. Fax ………………. E-mail ………………
– SECȚIUNEA – Creanțe fiscale
Prezenta declarație reprezintă titlu de creanță și produce efectele juridice ale înștiințării de plată de la data depunerii acesteia, în condițiile legii. Sub sancțiunile aplicate faptei de fals în acte publice, declar că datele din această declarație sunt corecte și complete.
Loc rezervat autorității competente
Număr de operator de date cu caracter personal 759 Cod 14.13.01.01/d.u
ANEXA nr. 1 Indice 1: Anexa angajator
Anexa angajator
– SECȚIUNEA A – Alte date de identificare a plătitorului
Număr ordine registrul comerțului |_|_|_|/|_|_|_|_|_|/|_|_|_|_|_| Cod CAEN |_|_|_|_|
Adresa sediu social ………………………………..
Telefon ………… Fax ………… E-mail …………
Casa de asigurări de sănătate angajator |_|_| Tarif de risc (%) |0,15| Datorează contribuții accidente de muncă D/N |D|
– SECȚIUNEA B – Indicatori statistici
– SECȚIUNEA C
C.1.Condiții de muncă
C.2. Indemnizații sănătate (conform Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 158/2005, cu modificările și completările ulterioare)
C.3. Indemnizații pentru accidente de muncă și boli profesionale
C.5.Subvenții/scutiri/reduceri (conform Legii nr. 76/2002, cu modificările și completările ulterioare)
Secțiunile D și E se completează numai de instituții asimilate angajatorilor
– SECȚIUNEA D – Indicatori statistici
– SECȚIUNEA E
E.1.Condiții de muncă
E.2.Indemnizații sănătate (conform Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 158/2005, cu modificările și completările ulterioare)
E.3.Indemnizații pentru accidente de muncă și boli profesionale
– SECTIUNEA F – Impozit pe venitul din salarii, defalcat pe sediul principal și sediile secundare
F.1.Sediu principal
F.2.Sedii secundare
ANEXA nr. 1 Indice 2: Anexa asigurat
Nr. crt. |1|
CNP/NIF 170112341608 CNP/NIF anterior |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|
Nume |__Popp__________| Nume anterior |____________|
Prenume |___Alexandru_______| Prenume anterior |__________|
Dată angajare 01.12.2013 Dată plecare |_|_|.|_|_|.|_|_|_|_|
Casa de asigurări de sănătate a asiguratului |Municipiul București _|_|
Asigurat/neasigurat pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate |1- asigurat_|
Asigurat în sistemul de asigurări pentru șomaj |1- asigurat_|
DETALII COASIGURAȚI
– SECȚIUNEA A
Nr. crt. |2|
CNP/NIF |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_| CNP/NIF anterior |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|
Nume |____________| Nume anterior |____________|
Prenume |__________| Prenume anterior |__________|
Dată angajare |_|_|.|_|_|.|_|_|_|_| Dată plecare |_|_|.|_|_|.|_|_|_|_|
Casa de asigurări de sănătate a asiguratului |_|_|
Asigurat/neasigurat pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate |__|
Asigurat în sistemul de asigurări pentru somaj |__|
DETALII COASIGURAȚI
– SECȚIUNEA A
Nr. crt. |3|
CNP/NIF |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_| CNP/NIF anterior |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|
Nume |____________| Nume anterior |____________|
Prenume |__________| Prenume anterior |__________|
Dată angajare |_|_|.|_|_|.|_|_|_|_| Dată plecare |_|_|.|_|_|.|_|_|_|_|
Casa de asigurări de sănătate a asiguratului |_|_|
Asigurat/neasigurat pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate |__|
Asigurat în sistemul de asigurări pentru șomaj |__|
DETALII COASIGURAȚI
– SECȚIUNEA A
Nr. crt. |4|
CNP/NIF |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_| CNP/NIF anterior |_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_|
Nume |__POPESCU__________| Nume anterior |____________|
Prenume |__________| Prenume anterior |__________|
Dată angajare |_|_|.|_|_|.|_|_|_|_| Dată plecare |_|_|.|_|_|.|_|_|_|_|
Casa de asigurări de sănătate a asiguratului |_|_|
Asigurat/neasigurat pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate |__|
Asigurat în sistemul de asigurări pentru șomaj |__|
DETALII COASIGURAȚI
– SECȚIUNEA A
4.6.2.3. Decontul 300 TVA
Perioada de raportare (LUNĂ/trimestru/semestru/an) 12
Anul 2013
DATE DE IDENTIFICARE A PERSOANEI IMPOZABILE
Domiciliu fiscal
Cont bancar
PRO RATA DE DEDUCERE % |_|_|_|_|_|
Cod CAEN al activității preponderente efectiv desfășurate în perioada de raportare:
Ați efectuat operațiuni cu cereale și plante tehnice pentru care se aplică taxarea inversă în conformitate cu prevederile art. 160 din Codul fiscal, a căror exigibilitate intervine în perioada de raportare? Da |_| Nu |_|
Solicitați rambursarea soldului sumei negative de TVA? Da |_| Nu |X|
Prezenta declarație constituie titlu de creanță și produce efectele juridice ale înștiințării de plată de la data depunerii acesteia, în condițiile legii.
Sub sancțiunile aplicate faptei de fals în acte publice, declar că datele din aceasta declarație sunt corecte și complete.
Loc rezervat organului fiscal
Nr. de înregistrare ca operator de date cu caracter personal 759
Cod MFP: 14.13.01.02
4.6.2.4. Declarația informativă 394 TVA
Ca regulă generală, această declarație trebuie depusă pentru orice operațiune taxabilă (5%, 9% și 24%), pentru care este emisă o factură, inclusiv pentru avansuri.
Condiția obligatorie este ca ambii parteneri din factură să fie înregistrați în scopuri de TVA în România conform art. 153 din Codul fiscal.
Declarația se întocmește și pentru operațiunile supuse măsurilor de simplificare din interiorul țării (în facturile în care se menționează taxare inversă).
Declarația trebuie să conțină (i) toate facturile primite în perioada de raportare (chiar dacă pe facturi este înscrisă mențiunea TVA la încasare) și (ii) toate facturile emise în perioada de raportare (chiar dacă societatea emitentă aplică sistemul TVA la încasare).
Cod MFP 14.13.01.02/f
4.7. Inventariere
4.7.1. Decizia de inventariere
D E C I Z I E
Nr. 1/ 20.12.2013
Art 1. Conform O.M.F.P. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, se decide inventarierea patrimoniului societății „ABC” SRL pentru anul financiar 2013.
Art 2. Vor fi inventariate următoarele elementele patrimoniale:
a) Mijloace fixe și obiecte de inventar;
b) Elementele monetare;
c) Elementele nemonetare
d) Orice alte bunuri și valori deținute de societate cu orice titlu.
Art 3. Comisia de inventariere va fi compusă din:
1) Președinte RĂDULESCU Bogdana
2) Membru POPESCU Gabriel
3) Membru PETRE George
Art 4. Inventarierea patrimoniului se va efectua în perioada: 27/12/2013 – 31/01/2014.
Art 5. Inventarul se va efectua pe bază de liste de inventariere, prin inventarierea fizică a valorilor materiale, prin inventarierea bunurilor aparținând societății și aflate asupra angajaților, prin verificarea și confirmarea soldurilor debitoare / creditoare ale conturilor de creanțe și datorii, prin confruntarea registrului de casă, respectiv extrasul de bancă cu lichiditățile societății.
Potrivit legii, comisia de inventariere are obligația evaluării elementelor patrimoniale.
Rezultatele inventarierii vor fi consemnate într-un proces verbal al inventarierii care va fi înaintat administratorului societății în termen de 3 zile de la terminarea operațiunii.
Art 6. Comisia de inventariere răspunde de efectuarea tuturor lucrărilor de inventariere, potrivit prevederilor legale.
Art 7. Rezultatele inventarierii, procesul verbal și rezoluția administratorului vor fi predate serviciului de contabilitate în vederea punerii de acord a datelor din contabilitate cu situația reală a patrimoniului.
Art 8. Neîndeplinirea de către comisia de inventariere a obligațiilor care îi revin constituie abatere disciplinară și se sancționează cu reținerea din salariu a unei sume de 20 % aplicată la salariul brut al lunii ianuarie 2014.
ADMINISTRATOR,
RĂDULESCU Bogdana
4.7.2. Declarații gestionari
Declarație pe propria răspundere a casierului
data 31.12.2013
Subsemnatul Petre George, domiciliat în Mun. București, Șos. Olteniței nr. 201, bl. 9, sc. A, et. 3, ap. 31, posesor al CI, seria RR, nr. 858771, eliberată de S.P.C.E.P. Sector 4 la data de 23.11.2011, CNP 1861117430061, în calitate de casier al SC „ABC” SRL, în vederea efectuării inventarierii declar că la data prezentei:
nu am în casierie și alte valori bănești aflate în alte locuri;
nu am în casierie și alte valori bănești aparținând terților primite fără documente;
nu am cunoștință de existența unor plusuri sau lipsuri în casierie. Plusurile/minusurile se referă la……………………… (se descriu cantitatea, valoarea și cauzele diferențelor);
nu am primit valori bănești fără documente legale;
nu am documente de încasare care nu au fost operate în registrul de casă ori care nu au fost predate la contabilitate;
nu am documente de plată care nu au fost operate în registrul de casă sau care nu au fost predate la contabilitate;
nu dețin numerar sau alte hârtii de valoare;
Precizez că ultimul document este ………………….. din ……………..12.2013.
Petre George __________/ 31.12.2013
Comisia de inventariere formată din subsemnații Rădulescu Bogdana, președintele comisiei, Popp Alexandru și Popescu Gabriel, membri în comisie, atestăm că declarația a fost dată azi 31.12.2013 în prezența comisiei.
Președinte: ………………..
Membru: ……………………
Membru: ……………………
Declarație pe proprie răspundere a gestionarului
data 31.12.2013
Subsemnatul Bucur Cătălin, domiciliat în localitatea București, sector 5, str. Șos. Vergului nr. 12, posesor a CI seria RT, nr. 389457, eliberată de Secția SPCEP, la data 02.12.2005, CNP 1781014441519, în calitate de gestionar al SC „ABC” SRL – gestiunea mărfuri, obiecte de inventar, alte materiale consumabile, în vederea efectuării inventarierii declar că la data prezentei:
nu am în gestiune și alte bunuri aflate în alte locuri de depozitare;
nu am în gestiune și alte bunuri aparținând terților primite fără documente;
nu am cunoștință de existența unor plusuri sau lipsuri în gestiune. Plusurile/minusurile se referă la……………………… (se descriu cantitatea, valoarea și cauzele diferențelor);
nu am bunuri nerecepționate pentru care s-au primit documentele;
nu am bunuri livrate pentru care nu s-au întocmit documentele de livrare;
nu am primit bunuri fără documente legale;
nu am eliberat bunuri fără documente legale;
nu gestionez bunuri și în alte locuri de depozitare.
nu am documente de primire care nu au fost operate în evidența gestiunii ori care nu au fost predate la contabilitate;
nu am documente de eliberare care nu au fost operate în evidența gestiunii sau care nu au fost predate la contabilitate;
nu dețin numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din vânzarea bunurilor aflate în gestiunea mea.
Precizez că ultimul document de intrare a bunurilor în gestiune este: Nota de Recepție și Constatare Diferențe nr. ………../18.12.2013.
Bucur Cătălin __________/ 31.12.2013
Comisia de inventariere formată din subsemnații Rădulescu Bogdana, președintele comisiei, Popp Alexandru și Popescu Gabriel, membri în comisie, atestăm că declarația a fost dată azi 31.12.2013 în prezența comisiei.
Președinte: ………………..
Membru: ……………………
Membru: ……………………
4.7.3. Listă de inventariere imobilizări corporale
Listă inventariere imobilizări corporale
31.12.2013
MEMBRII COMISIEI DE INVENTARIERE, PREȘEDINTE, Popp Alexandru Rădulescu Bogdana
Popescu Gabriel
4.7.4. Extras de cont
Unitatea creditoare Nr. de înregistrare 2
SC ABC SRL
Către SC VVV SA
Cod identificare fiscală RO123456789
Nr.ord. Reg. Comerțului J40/45898/2013
Sediul : Șos. M.Bravu, 130, București
Banca Transilvania Sucursala M. Bravu
EXTRAS DE CONT
Conform dispozițiilor în vigoare, vă înștiințăm că, în evidențele noastre contabile, la data de 31.12.2013, unitatea dvs. figurează cu un debit de 9.920 lei, astfel:
(verso)
În termen de 5 zile de la primire urmează să ne restituiți acest extras confirmat pentru suma acceptată, iar în cazul constatării de diferențe să anexați nota explicativă cuprinzând obiecțiile dvs. Prezentul extras de cont ține loc de conciliere conform procedurii arbitrale.
Conducătorul unității Conducătorul compartimentului
financiar-contabil
L.S………………………….. ………………………………………………
Unitate debitoare
Nr. Înregistrare 105 din 26.01.2014
SC VVV SA
Către ABC SRL
Confirmăm prezentul extras de cont pentru suma de 9.920 lei, pentru achitarea căreia ( se va completa după caz):
a) am depus la bancă ordinul de plată nr…………………….din……………………………..
b) am depus la Oficiul poștal nr………mandatul poștal nr……………..din……………………………..
c) urmează să efectuăm plata într-un termen de 20 zile
Obiecțiile noastre privind sumele din prezentul extras de cont sunt cuprinse în nota explicativă anexată.
Conducătorul unității Conducătorul compartimentului
financiar-contabil
L.S………………………….. ………………………………………………
4.7.5. Proces verbal de inventariere
A) Inventarierea activelor imobilizate
Au fost inventariate imobilizările corporale. Evaluarea imobilizărilor s-a făcut la cost, astfel:
2) Inventarierea imobilizărilor corporale
Valori scriptice conform evidențelor contabile 20.000 lei:
● Total valoare de intrare 20.000 lei
− Total amortizare cumulată 0 lei
= Total valoare rămasă la sfârșitul anului 20.000 lei
Valori faptice conform listelor de inventariere 20.000 lei
DIFERENȚE +/- 0 lei
Propuneri –
Alte aspecte (evaluarea cu ocazia inventarierii) –
B) Inventarierea activelor circulante
Inventarierea stocurilor
Inventarierea materialelor de natura obiectelor de inventar
Obiectele de inventar au fost inventariate integral conform listei de inventariere a obiectelor de inventar.
1.2) Inventarierea mărfurilor
Valori scriptice conform evidențelor contabile 12.300 lei:
● Total valoare de intrare 22.300 lei
− Total cost mărfuri livrate 10.000 lei
= Total valoare rămasă la sfârșitul anului 12.300 lei
Valori faptice conform listelor de inventariere 12.400 lei
DIFERENȚE +/- 100 lei
Propuneri: Înregistrarea plusului de către contabilitate conform reglementărilor contabile în vigoare
Alte aspecte (evaluarea cu ocazia inventarierii) –
2) Inventarierea creanțelor
2.1) Inventarierea clienților
Valori scriptice conform evidențelor contabile ………….. lei:
Valori faptice conform listelor de inventariere anexate la prezentul proces verbal ………. lei
DIFERENȚE +/- 0 lei
Propuneri –
Alte aspecte (evaluarea cu ocazia inventarierii) –
Entitatea are un sold debitor …………… lei în contul TVA neexigibilă, reprezentând TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii a căror contravaloare nu a fost achitată.
Entitatea înregistrează în contul Decontări din operații în curs de clarificare un sold debitor în valoare de …………….. lei, provenind din rotunjiri.
3) Inventarierea disponibilului bancar și a numerarului din casieria companiei
3.1) Inventarierea disponibilului aflat în conturile deschise la bănci
conturi curente în lei
Valori scriptice conform evidențelor contabile ………….. lei
Valori faptice conform extraselor …………………………………………. lei
DIFERENȚE +/- 0 lei
Propuneri –
Alte aspecte (evaluarea cu ocazia inventarierii) –
3.2) Inventarierea numerarului din casierie
Stoc scriptic conform evidențelor contabile ………….. lei
Stoc faptic, din care: ………….. lei
Nr.buc 31 x ….. lei = 6.200 lei
Nr.buc 15 x ….. lei = 1.500 lei
Nr.buc 8 x 50 lei = 400 lei
Nr.buc 11 x 10 lei = 110 lei
Nr.buc …. x 5 lei = 30 lei
Nr.buc … x 1 leu = 8 lei
DIFERENȚE +/- 0 lei
Numerarul din casierie de ………………. lei a fost numărat de comisia de inventariere, neexistând diferențe între registrul de casă și monetarul întocmit cu ocazia inventarierii. De asemenea, prin confruntarea soldului din registru de casă cu cel din contabilitate, s-a constatat că nu există diferențe valorice.
C) Inventarierea cheltuielilor în avans
Cheltuielile înregistrate în avans constatate la inventariere sunt în mărime totală de 8.750 lei, reprezentând cheltuieli aferente exercițiilor viitoare (chiria și serviciile de reclamă în avans). Ele au fost verificate de comisia de inventariere pe baza contractelor încheiate între părți, a facturilor primite pe parcursul exercițiului 2013 și a sumelor ce trebuiau repartizate pe seama cheltuielilor curente ale aceluiași exercițiu. Nu s-au constatat diferențe.
D) Inventarierea datoriilor
1) Inventarierea datoriilor aferente creditelor pe termen lung
Valori scriptice conform evidențelor contabile 100.000 lei
Valori faptice 100.000 lei
DIFERENȚE +/- 0
Propuneri: –
Alte aspecte (evaluarea cu ocazia inventarierii) –
Conform scadențarului anexat la contractul de credit datoria totală aferentă creditelor bancare pe termen lung, în cuantum de ………….. lei, trebuie rambursată la finele anului 2016. Prin urmare, datoria va fi recunoscută astfel:
datorie ce trebuie plătită într-o perioadă de un an: 0 lei;
datorie ce trebuie plătită într-o perioadă mai mare de un an: …………. lei.
2) Inventarierea datoriilor comerciale
Datorii față de furnizori
Valori scriptice conform evidențelor contabile 4.588 lei
Valori faptice conform listelor de inventariere 4.588 lei
DIFERENȚE +/- 0 lei
Propuneri –
Alte aspecte (evaluarea cu ocazia inventarierii) –
3) Inventarierea datoriilor sociale și fiscale
3.1) Inventarierea datoriilor sociale și salariale
Obligațiile față de bugetul statului și bugetul asigurărilor sociale pentru anul 2013 sunt în conformitate cu Declarațiile de constituire a obligațiilor de plată depuse la autoritățile fiscale în drept.
a) inventarierea datoriilor sociale și fiscale legate de salarii
La sfârșitul lunii decembrie 2013, compania avea de achitat datoriile sociale aferente lunii decembrie 2013 în cuantum de 8.463 lei și datorii salariale nete de 10.521 lei.
3.2 Inventarierea datoriilor fiscale
La sfârșitul lunii decembrie 2013, se constată existența TVA de plată în conformitate cu Decontul de TVA în valoare totală de ……….. lei, precum și impozit pe venit de ……………… lei.
Așadar, datoriile sociale și fiscale totale declarate și înregistrate în luna decembrie 2013 de „ABC” SRL sunt de 11.632 lei.
4) Inventarierea datoriilor diverse
Entitatea are un sold creditor …………. lei în contul TVA neexigibilă reprezentând TVA aferentă livrărilor de bunuri și servicii a căror contravaloare nu a fost încasată până la data de 31.12.2013.
În concluzie, datoriile totale și cele defalcate pe termene de plată la data de 31.12.2013 sunt prezentate în tabelul de mai jos:
E) Inventarierea veniturilor în avans
Valori scriptice conform evidențelor contabile 0 lei
Valori faptice conform listelor de inventariere anexate la prezentul proces verbal 0 lei
DIFERENȚE +/- 0 lei
Propuneri –
Alte aspecte (evaluarea cu ocazia inventarierii) –
F) Inventarierea capitalurilor
1) Inventarierea capitalului social
Capitalul social în valoare de ……………… lei este integral vărsat, conform Certificatului constatator emis de către Registrul Comerțului.
2) Inventarierea rezervelor
Rezerva legală în cuantum de …………… lei a fost constituită la 31.12.2013, fiind determinată potrivit prevederilor legii societăților nr. 31/1990 R.
3) Inventarierea rezultatului net contabil
Rezultatul net contabil al exercițiului 2013 este de ………….. lei și a fost determinat potrivit prevederilor reglementărilor contabile și fiscale în materie.
Rezultatele inventarierii se predau serviciului financiar–contabilitate în vederea înregistrării diferențelor existente în prezentul proces verbal, precum și pentru determinarea rezultatelor fiscale și contabile ale exercițiului financiar încheiat.
Comisia de inventariere,
Rădulescu Bogdana – președinte
Popp Alexandru – membru
Popescu Gabriel – membru
4.8 Situații financiare anuale
4.8.1 Bilanțul prescurtat
BILANȚ PRESCURTAT la data de 31.12.2013
4.8.2 Contul de rezultate prescurtat
CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERE la data de 31.12.2013
4.8.3. Fluxul de numerar
Fluxuri de numerar
4.8.4 Note explicative și politici contabile
Nota 1. Active imobilizate
Imobilizările corporale și necorporale sunt incluse în bilanț la cost, mai puțin amortizarea cumulată. Variația valorii de intrare, a amortizării și a valorii contabile nete, în cursul exercițiului financiar încheiat la 31 decembrie 2013 pe fiecare categorie de imobilizare se prezintă după cum urmează:
Imobilizări corporale
Nota 2. Provizioane pentru riscuri și cheltuieli
Nota 3. Repartizarea profitului
În exercițiul financiar 2013, societatea „ABC” SRL a înregistrat un profit net contabil în cuantum de …………….. lei.
La data de 31.12.2013 a fost constituită o rezervă legală de ……… lei.
La 01.01.2014, profitul distribuibil al exercițiului 2013 în cuantum de 15.662,95 va fi preluat în soldul creditor al contului 117 „Rezultat reportat” (16.579,95 lei minus 917 lei, deja utilizați pentru rezerva legală).
Situațiile financiare aferente exercițiului financiar încheiat la 31 decembrie …….. au fost aprobate în ședința Adunării Generale a Asociaților din data de 05.02.2014.
La adunarea generală a asociaților, stabilită pentru data de 05.02.2014, se va discuta și supune aprobării bilanțul contabil pentru exercițiul financiar încheiat la 31 decembrie ………, inclusiv modul de repartizare a profitului net.
Nota 4. Analiza rezultatului din exploatare
Nota 5. Situația creanțelor și datoriilor
Nota 6. Principii, politici și metode contabile
6.A. Bazele întocmirii situațiilor financiare
6.A.1. Informații generale
Acestea sunt situațiile financiare individuale ale Societății „ABC” SRL întocmite în conformitate cu: Legea contabilității 82/1991 (republicată 2008) și prevederile Ordinului 3055/2009.
Situațiile financiare se referă doar la „ABC” SRL. Societatea nu are filiale care să facă necesară consolidarea.
Înregistrările contabile pe baza cărora au fost întocmite aceste situații financiare sunt efectuate în lei („RON”) la cost istoric.
Aceste situații financiare sunt prezentate în lei („RON”) cu excepția cazurilor în care nu este menționată specific o altă monedă utilizată.
6.A.2. Utilizarea estimărilor contabile
Întocmirea situațiilor financiare ale Societății în conformitate cu prevederile OMFP 3055/2009, cu modificările ulterioare, solicită conducerii Societății realizarea de estimări și ipoteze care afectează valorile raportate pentru venituri, cheltuieli, active și datorii.
6.A.3. Continuitatea activității
Societatea abia a fost înființată iar situațiile financiare au fost întocmite având la bază principiul continuității activității.
6.B Costul / Evaluarea imobilizărilor corporale
Societatea a înregistrat la data de 31 decembrie 2013 imobilizările corporale la costul de achiziție, întrucât data de amortizare va începe cu 01.01.2014.
6.C Amortizarea
Durata de utilizare economică este perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către o entitate.
Amortizarea va fi calculată folosind metoda amortizării liniare pe întreaga durată de viață a activelor. Duratele de viață pentru principalele categorii de imobilizări corporale sunt prezentate în tabelul de mai jos:
Durata de viață și metoda de amortizare nu vor fi revizuite periodic.
6.D. Stocuri
Principalele categorii de stocuri sunt mărfurile și obiectele de inventar. Stocurile de natura obiectelor de inventar sunt raportate la valoarea zero întrucât ele sunt date în folosință în exercițiul curent. Stocurile de mărfuri sunt raportate la costul lor de achiziție. Evaluarea la ieșire se face la valoarea lor de intrare, prin utilizarea costului mediu ponderat.
6.E. Creanțe comerciale
Creanțele comerciale sunt recunoscute și înregistrate la valoarea nominală. Nu au fost constituite ajustări pentru deprecierea creanțelor deoarece nu este cazul.
6.F. Numerar și echivalente numerar
Disponibilitățile bănești sunt formate din numerar în casieria societății, conturi la bănci, înregistrate la valoarea lor nominală.
6.G. Împrumuturi
Împrumuturile pe termen scurt și lung sunt înregistrate la suma primită. Porțiunea pe termen scurt a împrumuturilor pe termen lung este clasificată în “Datorii: Sumele care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an” din cadrul datoriilor curente.
6.H. Datorii comerciale
Obligațiile comerciale sunt înregistrate la cost, care reprezintă valoarea obligației ce va fi plătită în viitor pentru bunurile și serviciile primite, indiferent dacă au fost sau nu facturate către Societate.
6.I. Provizioane
Provizioanele sunt recunoscute atunci când Societatea are o obligație curentă (legală sau implicită) generată de un eveniment anterior, este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora obligația, iar datoria poate fi estimată în mod credibil. Societatea nu a recunoscut provizioane în exercițiul curent.
6.J. Pensii și beneficii ulterioare angajării
În cadrul activității curente pe care o desfășoară, societatea efectuează plăți către statul român în beneficiul angajaților săi.
Toți salariații societății sunt incluși în planul de pensii al statului român. Societatea nu operează nicio altă schemă de pensii sau plan de beneficii post-pensionare și, în consecință, nu are nicio obligație în ce privește pensiile. În plus, Societatea nu are obligația de a furniza beneficii suplimentare actualilor salariați.
6.K. Capital social
Capitalul social este compus din părți sociale și este înregistrat la valoarea stabilită pe baza actelor de constituire și a actelor adiționale, după caz, ca și a documentelor justificative privind vărsămintele de capital.
6.L. Venituri
Veniturile din prestarea de servicii sunt recunoscute în perioada în care au fost prestate.
Veniturile din vânzarea mărfurilor se înregistrează în momentul predării bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiții prevăzute în contract, care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective către clienți. Așadar, veniturile din vânzarea mărfurilor sunt înregistrate în momentul în care riscurile semnificative și avantajele deținerii proprietății asupra bunurilor sunt transferate clientului. Sumele reprezentând veniturile nu includ taxele de vânzare (TVA), dar includ reducerile comerciale acordate la aceeași dată cu facturarea bunurilor și serviciilor. Reducerile financiare acordate clienților (sconturile de decontare) sunt înregistrate drept cheltuieli financiare ale perioadei fără a altera cuantumul veniturilor Societății.
Veniturile din dobânzi se recunosc periodic, în mod proporțional, pe măsura generării venitului respectiv, pe baza contabilității de angajamente.
Profitul contabil rămas după repartizarea cotei de rezervă legală realizată, în limita a 20% din capitalul social, se preia în cadrul rezultatului reportat la începutul exercițiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale, de unde urmează a fi repartizat pe celelalte destinații legale.
Societatea a constituit rezerva legală pentru primul an de existență.
6.M. Impozite și taxe
Societatea înregistrează impozitul pe venitul microîntreprinderii în conformitate cu legislația română în vigoare la data situațiilor financiare. Datoriile legate de impozite și taxe sunt înregistrate în perioada la care se referă.
Nota 7. Acțiuni și obligațiuni
a) Părți sociale
La 31 decembrie 2013, capitalul social al societății „ABC” SRL este de …………… lei, divizat în 7.000 părți sociale cu o valoare nominală unitară de ……….. lei. Structura asociaților la 31 decembrie 2013 este următoarea:
b) Obligațiuni
Societatea nu are emise nici un fel de obligațiuni la 31 decembrie 2013.
Nota 8. Informații privind salariații, administratorii și directorii
a) Salarizarea directorilor și administratorilor
Organismul de conducere a Societății este Adunarea generală a asociaților. Componența managementului la 31 decembrie 2013 este următoarea:
1. Rădulescu Bogdana Administrator
2. …………………. Director
Cheltuiala cu salariile a fost de ………… lei, din care salariile managementului …………… lei.
Societatea nu a acordat avansuri sau credite directorilor sau administratorului în cursul exercițiului financiar încheiat la 31 decembrie 2013. De asemenea, nu există obligații viitoare asumate de Societate în numele directorilor sau administratorului la 31 decembrie 2013.
Pe parcursul anului 2013, numărul mediu de salariați ai Societății a fost de 4 (patru). Structura personalului pe categorii de muncă a fost următoarea:
Cheltuielile salariale ale Societății în anul 2013 au fost următoarele:
Nota 9. Indicatori economico – financiari
Nota 10. Alte informații
a) Prezentarea societății
„ABC” SRL s-a înființat în anul 2013, în temeiul Legii nr.31/1990 și este înmatriculată la Registrul Comerțului sub nr. J40/45898/2013.
Sediul social al societății este în București, sector 3, Șos.M.Bravu nr.130.
b) Impozitul pe venit curent
În exercițiul financiar încheiat la 31 decembrie 2013, societatea „ABC” SRL a înregistrat un profit net contabil de …………… lei, în situațiile financiare exprimate în termeni nominali.
Cota impozitului pe venitul microîntreprinderilor în România este de 3%.
Modul de determinare a bazei de impozitare este redat mai jos, astfel:
Exercițiul financiar încheiat la 31 decembrie 2013
c) Cifra de afaceri
Cifra de afaceri realizată în exercițiul 2013 a fost în mărime totală de …………… lei.
d) Cheltuielile cu chiriile
Cheltuiala privind chiria totală de recunoscut în contul de profit și pierdere al anului 2013 este de ……………….. lei aferentă spațiului închiriat.
ADMINISTRATOR ÎNTOCMIT,
Numele și prenumele: Rădulescu Bogdana Numele și prenumele: Popescu Gabriel
Calitatea: Economist
Semnătura____________________ Semnătura____________________
Ștampila unității
BIBLIOGRAFIE
Calotă, T.,O., (2010), Informația contabilă în managementul activității de turism (Teza de doctorat), Coordonator științific: Profesor univ. dr. Possler Ladislau, București;
Calotă, T.,O., (2008), Contabilitate financiară pentru afaceri, Editura Universității Româno-Britanice, București;
Ciobănașu, M., Postole, M.,A., The Indirect Taxes in Romania – Actuality and Perspectives, Journal of Knowledge Management, Economics and Information Technology, Special Issue – December 2012;
Gheorghiu A., (2004), Analiza economico-financiară la nivel microeconomic, Editura Economică, București;
Gherghina, R., Crețan, G., C., (2012), Finanțe, Editura Universitară, București;
Gherghina, R., Crețan, G., C., Vulnerabilities of the European versus Romanian tax system, Theoretical and Applied Economics, Asociația Generală a Economiștilor din România-AGER, supplement of the International Finance and Banking Conference, pp. 240-249, march, 2013;
Gherghina, R., Duca, I., (2012), Gestiunea financiară a întreprinderii, Editura Universitară, București;
Negruțiu M., Calotă T.,O., (2009), Introducere în contabilitate, Ediția a II-a, Ed. Renaissance, București;
Postole, M., A., Comparative Analysis of the Value Added Tax Evolution, Journal of Knowledge Management, Economics and Information Technology, Volume III, Issue no. 3, 2013;
Ristea M., (1992), Bazele contabilității, Universitatea Independentă Titu Maiorescu, București, 1992;
**** Legea nr. 31/1990 privind societățile comerciale, cu completările și republicările ulterioare;
**** Legea nr. 82/1991 privind contabilitatea, cu completările și republicările ulterioare;
**** OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene (valabil până la 31.12.2014, inclusiv);
**** OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate;
**** Ordinul nr. 2861 din 9 octombrie 2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor;
**** Ordinul nr. 3512 din 23 decembrie 2008 privind documentele financiar contabile fără regim special;
**** Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare;
**** Hotărârea Guvernului nr. 44 din 22 ianuarie 2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare;
**** Legea 58/1934 asupra cambiei și biletului la ordin, cu modificările și completările ulterioare;
**** Ordonanța Guvernului 51/1997 privind operațiunile de leasing și societățile de leasing, republicată, cu modificările și completările ulterioare;
**** OUG 28/1999 privind obligația operatorilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale;
**** Ordonanță 15/1996 privind întărirea disciplinei financiar-valutare;
**** Regulament BNR 4/2005 privind regimul valutar;
**** HG 2139/2004 pentru aprobarea catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe;
www.infofisc.ro (au fost consultate materiale din Portalul Infofisc, secțiunile Spețe fiscale, Monografii contabile și Proceduri).
LISTA FIGURILOR
Figura 1.1. Funcționarea conturilor de capitaluri (clasa 1) 12
Figura 1.2. Schema funcționării conturilor de imobilizări (clasa 2) 25
Figura 1.3. Structura stocurilor 42
Figura 1.4. Schema de funcționare a conturilor de stocuri 43
Figura 1.5. Schema de funcționare a conturilor de furnizori 44
Figura 1.6. Schema de funcționare a conturilor de clienți 45
Figura 1.7. Structura conturilor utilizate pentru TVA 59
Figura 1.8. Schema de funcționare a conturilor de TVA 60
Figura 1.9. Schema de funcționare a conturilor din grupa 42 „Personal și conturi asimilate” 85
Figura 1.10. Schema de funcționare a unor conturi din grupa 43 86
Figura 1.11. Schema de funcționare a conturilor din grupa 46 „Debitori și creditori diverși” 98
Figura 1.12. Schema de funcționare a conturilor din clasa 5 „Conturi de trezorerie” 102
Figura 1.13. Schema de funcționare a conturilor din clasa 6 „Conturi de cheltuieli” 113
Figura 1.14. Schema de funcționare a conturilor din clasa 7 „Conturi de venituri” 114
Figura 2.1. Fazele înființării și respectiv funcționării (ciclul de exploatare) al unei firme 136
Figura 2.2. Succesiunea etapelor ciclului de exploatare 117
Figura 2.3. Schema înregistrării pe jurnale 141
Figura 2.4. Schema înregistrării maestru-șah 142
Figura 2.5. Schema logică a activităților ciclului contabil 145
Figura 3.1. Schema logică de succesiune a activităților de închidere a exercițiului financiar 147
Figura 3.2 Schema logică a activităților de inventariere 150
Anexa 1 PLANUL DE CONTURI GENERAL CONFORM OMFP 1802/2014
CLASA 1 – CONTURI DE CAPITALURI
10. CAPITAL ȘI REZERVE
101. Capital
1011. Capital subscris nevărsat (P)
1012. Capital subscris vărsat (P)
1015. Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public (P)
1017. Patrimoniul privat (P)
1018. Patrimoniul institutelor naționale de cercetare-dezvoltare (P)
103. Alte elemente de capitaluri proprii
1031. Beneficii acordate angajaților sub forma instrumentelor de capitaluri proprii (P)
1033. Diferențe de curs valutar în relație cu investiția netă într-o entitate străină (P)
1038. Diferențe din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzării și alte elemente de capitaluri proprii (P)
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune (P)
1042. Prime de fuziune/divizare (P)
1043. Prime de aport (P)
1044. Prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni (P)
105. Rezerve din reevaluare (P)
106. Rezerve
1061. Rezerve legale (P)
1063. Rezerve statutare sau contractuale (P)
1068. Alte rezerve (P)
107. Diferențe de curs valutar din conversie (A/P)
108. Interese care nu controlează
1081. Interese care nu controlează – rezultatul exercițiului financiar (A/P)
1082. Interese care nu controlează – alte capitaluri proprii (A/P)
109. Acțiuni proprii
1091. Acțiuni proprii deținute pe termen scurt (A)
1092. Acțiuni proprii deținute pe termen lung (A)
1095. Acțiuni proprii reprezentând titluri deținute de societatea absorbită la societatea absorbantă (A)
11. REZULTATUL REPORTAT
117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită (A/P)
1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS, mai puțin IAS 29 (A/P)
1173. Rezultatul reportat provenit din modificările politicilor contabile (A/P)
1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile (A/P)
1175. Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P)
1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene (A/P)
12. REZULTATUL EXERCIȚIULUI FINANCIAR
121. Profit sau pierdere (A/P)
129. Repartizarea profitului (A)
14 – CÂȘTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, RĂSCUMPARAREA, VÂNZAREA, CEDAREA CU TITLU GRATUIT SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR DE CAPITALURI PROPRII
141 – Câștiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
1411. Câștiguri legate de vânzarea instrumentelor de capitaluri proprii (P)
1412. Câștiguri legate de anularea instrumentelor de capitaluri proprii (P)
149 – Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
1491. Pierderi rezultate din vânzarea instrumentelor de capitaluri proprii (A)
1495 Pierderi rezultate din reorganizări, care sunt determinate de anularea titlurilor deținute (A)
1498. Alte pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii (A)
15. PROVIZIOANE
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii (P)
1512. Provizioane pentru garanții acordate clienților (P)
1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea (P)
1514. Provizioane pentru restructurare (P)
1515. Provizioane pentru pensii și obligații similare (P)
1516. Provizioane pentru impozite (P)
1517. Provizioane pentru terminarea contractului de muncă (P)
1518. Alte provizioane (P)
16. ÎMPRUMUTURI ȘI DATORII ASIMILATE
161. Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni
1614. Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de stat (P)
1615. Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de bănci (P)
1617. Împrumuturi interne din emisiuni de obligațiuni garantate de stat (P)
1618. Alte împrumuturi din emisiuni de obligațiuni (P)
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung (P)
1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadență (P)
1623. Credite externe guvernamentale (P)
1624. Credite bancare externe garantate de stat (P)
1625. Credite bancare externe garantate de bănci (P)
1626. Credite de la trezoreria statului (P)
1627. Credite bancare interne garantate de stat (P)
166. Datorii care privesc imobilizările financiare
1661. Datorii față de entitățile afiliate (P)
1663. Datorii față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (P)
167. Alte împrumuturi și datorii asimilate (P)
168. Dobânzi aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate
1681. Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni (P)
1682. Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung (P)
1685. Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile afiliate (P)
1686. Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (P)
1687. Dobânzi aferente altor împrumuturi și datorii asimilate (P)
169. Prime privind rambursarea obligațiunilor și a altor datorii
1691. Prime privind rambursarea obligațiunilor (A)
1692. Prime privind rambursarea altor datorii (A)
CLASA 2 – CONTURI DE IMOBILIZĂRI
20. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
201. Cheltuieli de constituire (A)
203. Cheltuieli de dezvoltare (A)
205. Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare (A)
206. Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (A)
207. Fond comercial
2071. Fond comercial pozitiv (A)
2075. Fond comercial negativ (P)
208. Alte imobilizări necorporale (A)
21. IMOBILIZĂRI CORPORALE
211. Terenuri și amenajări de terenuri (A)
2111. Terenuri
2112. Amenajări de terenuri
212. Construcții (A)
213. Instalații tehnice și mijloace de transport
2131. Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru) (A)
2132. Aparate și instalații de măsurare, control și reglare (A)
2133. Mijloace de transport (A)
214. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale (A)
215. Investiții imobiliare (A)
216. Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (A)
217. Active biologice productive (A)
22. IMOBILIZĂRI CORPORALE ÎN CURS DE APROVIZIONARE
223. Instalații tehnice și mijloace de transport în curs de aprovizionare (A)
224. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale în curs de aprovizionare (A)
227. Active biologice productive în curs de aprovizionare (A)
23. IMOBILIZĂRI ÎN CURS ȘI AVANSURI PENTRU IMOBILIZĂRI
231. Imobilizări corporale în curs de execuție (A)
235. Investiții imobiliare în curs de execuție (A)
26. IMOBILIZĂRI FINANCIARE
261. Acțiuni detinute la entitățile afiliate (A)
262. Acțiuni deținute la entități associate (A)
263. Acțiuni deținute la entități controlate în comun (A)
264. Titluri puse în echivalență (A)
265. Alte titluri imobilizate (A)
266. Certificate verzi amânate (A)
267. Creanțe imobilizate
2671. Sume de încasat de la entitățile afiliate (A)
2672. Dobânda aferentă sumelor datorate de entitățile afiliate (A)
2673. Creanțe față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A)
2674. Dobânda aferentă creanțelor față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A)
2675. Împrumuturi acordate pe termen lung (A)
2676. Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung (A)
2677. Obligațiuni achiziționate cu ocazia emisiunilor efectuate de terți (A)
2678. Alte creanțe imobilizate (A)
2679. Dobânzi aferente altor creanțe imobilizate (A)
269. Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare
2691. Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entitățile afiliate (P)
2692. Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entități asociate (P)
2693. Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entități controlate în comun (P)
2695. Vărsăminte de efectuat pentru alte imobilizări financiare (P)
28. AMORTIZĂRI PRIVIND IMOBILIZĂRILE
280. Amortizări privind imobilizările necorporale
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire (P)
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale, drepturilor și activelor similare (P)
2806. Amortizarea activelor necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (P)
2807. Amortizarea fondului comercial (P)
2808. Amortizarea altor imobilizări necorporale (P)
281. Amortizări privind imobilizările corporale
2811. Amortizarea amenajărilor de terenuri (P)
2812. Amortizarea construcțiilor (P)
2813. Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport (P)
2814. Amortizarea altor imobilizări corporale (P)
2815. Amortizarea investițiilor imobiliare (P)
2816. Amortizarea activelor corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (P)
2817. Amortizarea activelor biologice productive (P)
29. AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZĂRILOR
290. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale
2903. Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2905. Ajustări pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale, drepturilor și activelor similare (P)
2906. Ajustări pentru deprecierea activelor necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (P)
2907. Ajustări pentru deprecierea fondului comercial (P)
2908. Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale (P)
291. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale
2911. Ajustări pentru deprecierea terenurilor și amenajărilor de terenuri (P)
2912. Ajustări pentru deprecierea construcțiilor (P)
2913. Ajustări pentru deprecierea instalațiilor și mijloacelor de transport (P)
2914. Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări corporale (P)
2915. Ajustări pentru deprecierea investițiilor imobiliare (P)
2916. Ajustări pentru deprecierea activelor corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale (P)
2917. Ajustări pentru deprecierea activelor biologice productive (P)
293. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție
2931. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale în curs de execuție (P)
2933. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuție (P)
2935. Ajustări pentru deprecierea investițiilor imobiliare în curs de execuție (P)
296. Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare (P)
2961. Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entitățile afiliate (P)
2962. Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entități asociate și entități controlate în comun (P)
2963. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate (P)
2964. Ajustări pentru pierderea de valoare a sumelor de încasat de la entitățile afiliate (P)
2965. Ajustări pentru pierderea de valoare a creanțelor față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun (P)
2966. Ajustări pentru pierderea de valoare a împrumuturilor acordate pe termen lung (P)
2968. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor creanțe imobilizate (P)
CLASA 3 – CONTURI DE STOCURI ȘI PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE
30. STOCURI DE MATERII PRIME ȘI MATERIALE
301. Materii prime (A)
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare (A)
3022. Combustibili (A)
3023. Materiale pentru ambalat (A)
3024. Piese de schimb (A)
3025. Semințe și materiale de plantat (A)
3026. Furaje (A)
3028. Alte materiale consumabile (A)
303. Materiale de natura obiectelor de inventar (A)
308. Diferențe de preț la materii prime și materiale (A/P)
32. STOCURI ÎN CURS DE APROVIZIONARE
321. Materii prime în curs de aprovizionare (A)
322. Materiale consumabile în curs de aprovizionare (A)
323. Materiale de natura obiectelor de inventar în curs de aprovizionare (A)
326. Active biologice de natura stocurilor în curs de aprovizionare (A)
327. Mărfuri în curs de aprovizionare (A)
328. Ambalaje în curs de aprovizionare (A)
33. PRODUCTIA ÎN CURS DE EXECUȚIE
331. Produse în curs de execuție (A)
332. Lucrări și servicii în curs de execuție (A)
34. PRODUSE
341. Semifabricate (A)
345. Produse finite (A)
346. Produse reziduale (A)
347. Produse agricole (A)
348. Diferențe de preț la produse (A/P)
35. STOCURI AFLATE LA TERȚI
351. Materii și materiale aflate la terți (A)
354. Produse aflate la terți (A)
356. Active biologice de natura stocurilor
aflate la terți (A)
357. Mărfuri aflate la terți (A)
358. Ambalaje aflate la terți (A)
36. ACTIVE BIOLOGICE DE NATURA STOCURILOR
361. Active biologice de natura stocurilor (A)
368. Diferențe de preț la active biologice de natura stocurilor (A/P)
37. MĂRFURI
371. Mărfuri (A)
378. Diferențe de preț la mărfuri (A/P)
38. AMBALAJE
381. Ambalaje (A)
388. Diferențe de preț la ambalaje (A/P)
39. AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR ȘI PRODUCTIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE
391. Ajustări pentru deprecierea materiilor prime (P)
392. Ajustări pentru deprecierea materialelor
3921. Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile (P)
3922. Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar (P)
393. Ajustări pentru deprecierea producției în curs de execuție (P)
394. Ajustări pentru deprecierea produselor
3941. Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor (P)
3945. Ajustări pentru deprecierea produselor finite (P)
3946. Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale (P)
3947. Ajustări pentru deprecierea produselor agricole
395. Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terți
3951. Ajustări pentru deprecierea materiilor și materialelor aflate la terți (P)
3952. Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terți (P)
3953. Ajustări pentru deprecierea produselor finite aflate la terți (P)
3954. Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terți (P)
3955. Ajustări pentru deprecierea produselor agricole aflate la terți (P)
3956. Ajustări pentru deprecierea activelor biologice de natura stocurilor aflate la terți (P)
3957. Ajustări pentru deprecierea mărfurilor aflate la terți (P)
3958. Ajustări pentru deprecierea ambalajelor aflate la terți (P)
396. Ajustări pentru deprecierea activelor biologice de natura stocurilor (P)
397. Ajustări pentru deprecierea mărfurilor (P)
398. Ajustări pentru deprecierea ambalajelor (P)
CLASA 4 – CONTURI DE TERȚI
40. FURNIZORI ȘI CONTURI ASIMILATE
401. Furnizori (P)
403. Efecte de plătit (P)
404. Furnizori de imobilizări (P)
405. Efecte de plătit pentru imobilizări (P)
408. Furnizori – facturi nesosite (P)
409. Furnizori – debitori
4091. Furnizori – debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor (A)
4092. Furnizori – debitori pentru prestări de servicii (A)
4093. Avansuri acordate pentru imobilizări corporale (A)
4094. Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale (A)
41. CLIENTI ȘI CONTURI ASIMILATE
411. Clienți
4111. Clienți (A)
4118. Clienți incerți sau în litigiu (A)
413. Efecte de primit de la clienți (A)
418. Clienți – facturi de întocmit (A)
419. Clienți – creditori (P)
42. PERSONAL ȘI CONTURI ASIMILATE
421. Personal – salarii datorate (P)
423. Personal – ajutoare materiale datorate (P)
424. Prime reprezentând participarea personalului la profit (P)
425. Avansuri acordate personalului (A)
426. Drepturi de personal neridicate (P)
427. Rețineri din salarii datorate terților (P)
428. Alte datorii și creanțe în legătură cu personalul
4281. Alte datorii în legătură cu personalul (P)
4282. Alte creanțe în legătură cu personalul (A)
43. ASIGURĂRI SOCIALE, PROTECȚIA SOCIALĂ ȘI CONTURI ASIMILATE
431. Asigurări sociale
4311. Contribuția unității la asigurările sociale (P)
4312. Contribuția personalului la asigurările sociale (P)
4313. Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate (P)
4314. Contribuția angajaților pentru asigurările sociale de sănătate (P)
437. Ajutor de șomaj
4371. Contribuția unității la fondul de șomaj (P)
4372. Contribuția personalului la fondul de șomaj (P)
438. Alte datorii și creanțe sociale
4381. Alte datorii sociale (P)
4382. Alte creanțe sociale (A)
44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE ȘI CONTURI ASIMILATE
441. Impozitul pe profit/venit
4411. Impozitul pe profit (P)
4418. Impozitul pe venit (P)
442. Taxa pe valoarea adăugată
4423. TVA de plată (P)
4424. TVA de recuperat (A)
4426. TVA deductibilă (A)
4427. TVA colectată (P)
4428. TVA neexigibilă (A/P)
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor (P)
445. Subvenții
4451. Subvenții guvernamentale (A)
4452. Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții (A)
4458. Alte sume primite cu caracter de subvenții (A)
446. Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate (P)
447. Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate (P)
448. Alte datorii și creanțe cu bugetul statului
4481. Alte datorii față de bugetul statului (P)
4482. Alte creanțe privind bugetul statului (A)
45. GRUP ȘI ACȚIONARI/ASOCIAȚI
451. Decontări între entitățile afiliate
4511. Decontări între entitățile afiliate (A/P)
4518. Dobânzi aferente decontărilor între entitățile afiliate (A/P)
453. Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun
4531. Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A/P)
4538. Dobânzi aferente decontărilor cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A/P)
455. Sume datorate acționarilor/asociaților
4551. Acționari/asociați – conturi curente (P)
4558. Acționari/asociați – dobânzi la conturi curente (P)
456. Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul (A/P)
457. Dividende de plată (P)
458. Decontări din operații în participație
4551. Acționari/asociați – conturi curente (P)
4558. Acționari/asociați – dobânzi la conturi curente (P)
46. DEBITORI ȘI CREDITORI DIVERȘI
461. Debitori diverși (A)
462. Creditori diverși (P)
47. CONTURI DE REGULARIZARE ȘI ASIMILATE
471. Cheltuieli înregistrate în avans (A)
472. Venituri înregistrate în avans (P)
473. Decontări din operații în curs de clarificare (A/P)
475. Subvenții pentru investiții
4751. Subvenții guvernamentale pentru investiții (P)
4752. Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții pentru investiții (P)
4753. Donații pentru investiții (P)
4754. Plusuri de inventar de natura imobilizărilor (P)
4758. Alte sume primite cu caracter de subvenții pentru investiții (P)
478. Venituri în avans aferente activelor primite prin transfer de la clienți (P)
48. DECONTĂRI ÎN CADRUL UNITĂȚII
481. Decontări între unitate și subunități (A/P)
482. Decontări între subunități (A/P)
49. AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA CREANȚELOR
491. Ajustări pentru deprecierea creanțelor – clienți (P)
495. Ajustări pentru deprecierea creanțelor – decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociații (P)
496. Ajustări pentru deprecierea creanțelor – debitori diverși (P)
CLASA 5 – CONTURI DE TREZORERIE
50. INVESTIȚII PE TERMEN SCURT
501. Acțiuni deținute la entitățile afiliate (A)
505. Obligațiuni emise și răscumparate (A)
506. Obligațiuni (A)
507. Certificate verzi primite (A)
508. Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament (A)
509. Vărsăminte de efectuat pentru investițiile pe termen scurt
5091. Vărsăminte de efectuat pentru acțiunile deținute la entitățile afiliate (P)
5092. Vărsăminte de efectuat pentru alte investiții pe termen scurt (P)
51. CONTURI LA BĂNCI
511. Valori de încasat
5112. Cecuri de încasat (A)
5113. Efecte de încasat (A)
5114. Efecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la bănci
5121. Conturi la bănci în lei (A)
5124. Conturi la bănci în valută (A)
5125. Sume în curs de decontare (A)
518. Dobânzi
5186. Dobânzi de plătit (P)
5187. Dobânzi de încasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadență (P)
5193. Credite externe guvernamentale (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de bănci (P)
5196. Credite de la trezoreria statului (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)
53. CASA
531. Casa
5311. Casa în lei (A)
5314. Casa în valută (A)
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale și postale (A)
5322. Bilete de tratament și odihnă (A)
5323. Tichete și bilete de călătorie (A)
5328. Alte valori (A)
54. ACREDITIVE
541. Acreditive
5411. Acreditive în lei (A)
5412. Acreditive în valută (A)
542. Avansuri de trezorerie (A)
58. VIRAMENTE INTERNE
581. Viramente interne (A/P)
59. AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE
591. Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entitățile afiliate (P)
595. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor emise și răscumpărate (P)
596. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor (P)
598. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiții pe termen scurt și creanțe asimilate (P)
CLASA 6 – CONTURI DE CHELTUIELI
60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilii
6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind semințele și materialele de plantat
6026. Cheltuieli privind furajele
6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia și apa
606. Cheltuieli privind activele biologice de natura stocurilor
607. Cheltuieli privind mărfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
609. Reduceri comerciale primite
61. CHELTUIELI CU LUCRĂRILE ȘI SERVICIILE EXECUTATE DE TERȚI
611. Cheltuieli cu întreținerea și reparațiile
612. Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile și cercetările
615. Cheltuieli cu pregătirea personalului
62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERȚI
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele și onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal
625. Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări
626. Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații
627. Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți
63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE ȘI VĂRSĂMINTE ASIMILATE
635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate
64. CHELTUIELI CU PERSONALUL
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu avantajele în natură și tichetele acordate salariaților
6421. Cheltuieli cu avantajele în natură acordate salariaților
6422. Cheltuieli cu tichetele acordate salariaților
Cheltuieli cu tichetele de masă acordate salariaților
643. Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii
644. Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului la profit
645. Cheltuieli privind asigurările și protecția socială
6451. Cheltuieli privind contribuția unității la asigurările sociale
6452. Cheltuieli privind contribuția unității pentru ajutorul de șomaj
6453. Cheltuieli privind contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate
6456. Cheltuieli privind contribuția unității la schemele de pensii facultative
6457. Cheltuieli privind contribuția unității la primele de asigurare voluntară de sănătate
6458. Alte cheltuieli privind asigurările și protecția socială
65. ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE
652. Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător
654. Pierderi din creanțe și debitori diverși
655. Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale
658. Alte cheltuieli de exploatare
6581. Despăgubiri, amenzi și penalități
6582. Donații acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital
6586. Cheltuieli reprezentând transferuri și contribuții datorate în baza unor acte normative special
6587. Cheltuieli privind calamitățile și alte evenimente similare
6588. Alte cheltuieli de exploatare
66. CHELTUIELI FINANCIARE
663. Pierderi din creanțe legate de participații
664. Cheltuieli privind investițiile financiare cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate
6642. Pierderi din investițiile pe termen scurt cedate
665. Cheltuieli din diferențe de curs valutar
6651. Diferențe nefavorabile de curs valutar legate de elementele monetare exprimate în valută
6652. Diferențe nefavorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte din investiția netă într-o entitate străină
666. Cheltuieli privind dobânzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare
68. CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE, PROVIZIOANELE ȘI AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE
681. Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere
6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante
6817. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea fondului commercial
686. Cheltuieli financiare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru pierdere de valoare
6861. Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor
6863. Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
6864. Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a activelor circulante
6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligațiunilor
69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT ȘI ALTE IMPOZITE
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit și cu alte impozite care nu apar în elementele de mai sus
CLASA 7 – CONTURI DE VENITURI
70. CIFRA DE AFACERI NETĂ
701. Venituri din vânzarea produselor finite, produselor agricole și a activelor biologice de natura stocurilor
7015. Venituri din vânzarea produselor finite
7017. Venituri din vânzarea produselor agricole
7018. Venituri din vânzarea activelor biologice de natura stocurilor
702. Venituri din vânzarea semifabricatelor
703. Venituri din vânzarea produselor reziduale
704. Venituri din lucrări executate și servicii prestate
705. Venituri din studii și cercetări
706. Venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii
707. Venituri din vânzarea mărfurilor
708. Venituri din activități diverse
709. Reduceri comerciale acordate
71. VENITURI AFERENTE COSTULUI PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE
711. Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
712. Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție
72. VENITURI DIN PRODUCȚIA DE IMOBILIZĂRI
721. Venituri din producția de imobilizări necorporale
722. Venituri din producția de imobilizări corporale
725. Venituri din producția de investiții imobiliare
74. VENITURI DIN SUBVENȚII DE EXPLOATARE
741. Venituri din subvenții de exploatare
7411. Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri
7412. Venituri din subvenții de exploatare pentru materii prime și materiale consumabile
7413. Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414. Venituri din subvenții de exploatare pentru plata personalului
7415. Venituri din subvenții de exploatare pentru asigurări și protecție socială
7416. Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417. Venituri din subvenții de exploatare în caz de calamități și alte evenimente similare
7418. Venituri din subvenții de exploatare pentru dobânda datorată
75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE
754. Venituri din creanțe reactivate și debitori diverși
755. Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale
758. Alte venituri din exploatare
7581. Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități
7582. Venituri din donații primite
7583. Venituri din vânzarea activelor și alte operațiuni de capital
7584. Venituri din subvenții pentru investiții
7588. Alte venituri din exploatare
76. VENITURI FINANCIARE
761. Venituri din imobilizări financiare
7611. Venituri din acțiuni deținute la entitățile afiliate
7613. Venituri din interese de participare
7615. Venituri din alte imobilizări financiare
762. Venituri din investiții financiare pe termen scurt
763. Venituri din creanțe imobilizate
764. Venituri din investiții financiare cedate
7641. Venituri din imobilizări financiare cedate
7642. Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate
765. Venituri din diferențe de curs valutar
7651. Diferențe favorabile de curs valutar legate de elementele monetare exprimate în valută
7652. Diferențe favorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte din investiția netă într-o entitate străină
766. Venituri din dobânzi
767. Venituri din sconturi obținute
768. Alte venituri financiare
78. VENITURI DIN PROVIZIOANE ȘI AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE
781. Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea de exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor
7814. Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante
7815. Venituri din fondul comercial negativ
20 – Acest cont apare numai în situațiile financiare anuale consolidate.
786. Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare
7863. Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
7864. Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a activelor circulante
CLASA 8 – CONTURI SPECIALE
80. CONTURI ÎN AFARA BILANȚULUI
801. Angajamente acordate
8011. Giruri și garanții acordate
8018. Alte angajamente acordate
802. Angajamente primite
8021. Giruri și garanții primite
8028. Alte angajamente primite
803. Alte conturi în afara bilanțului
8031. Imobilizări corporale luate cu chirie
8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033. Valori materiale primite în păstrare sau custodie
8034. Debitori scoși din activ, urmăriți în continuare
8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință
8036. Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate
8037. Efecte scontate neajunse la scadență
8038. Bunuri publice primite în administrare, concesiune și cu chirie
8039. Alte valori în afara bilanțului
804. Amortizarea aferentă gradului de neutilizare a mijloacelor fixe
8045. Amortizarea aferentă gradului de neutilizare a mijloacelor fixe
805. Dobânzi aferente contractelor de leasing și altor contracte asimilate, neajunse la scadență
8051. Dobânzi de plătit
8052. Dobânzi de încasat
806. Certificate de emisii de gaze cu efect de seră
807. Active contingente
808. Datorii contingente
89. BILANȚ
891. Bilanț de deschidere
892. Bilanț de închidere
CLASA 9 – CONTURI DE GESTIUNE
90. DECONTĂRI INTERNE
901. Decontări interne privind cheltuielile
902. Decontări interne privind producția obținută
903. Decontări interne privind diferențele de preț
92. CONTURI DE CALCULAȚIE
921. Cheltuielile activității de bază
922. Cheltuielile activităților auxiliare
923. Cheltuieli indirecte de producție
924. Cheltuieli generale de administrație
925. Cheltuieli de desfacere
93. COSTUL PRODUCȚIEI
931. Costul producției obținute
933. Costul producției în curs de execuție
89. BILANȚ
891. Bilanț de deschidere
892. Bilanț de închidere
CLASA 9 – CONTURI DE GESTIUNE
90. DECONTĂRI INTERNE
901. Decontări interne privind cheltuielile
902. Decontări interne privind producția obținută
903. Decontări interne privind diferențele de preț
92. CONTURI DE CALCULAȚIE
921. Cheltuielile activității de bază
922. Cheltuielile activităților auxiliare
923. Cheltuieli indirecte de producție
924. Cheltuieli generale de administrație
925. Cheltuieli de desfacere
93. COSTUL PRODUCȚIEI
931. Costul producției obținute
933. Costul producției în curs de execuție
Anexa 2. Nomenclatorul documentelor financiar-contabile (Ordin 3512/2008)
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Contabilitate. De La Teorie La Practica.ciclul Contabil Si Inchiderea Exercitiului Editia A Ii A 2015 (1) [311184] (ID: 311184)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.