PROGRAMUL DE STUDIU CONTABILITATE ȘI INFORMATICĂ DE [306727]

UNIVERSITATEA DIN ORADEA

FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE

PROGRAMUL DE STUDIU CONTABILITATE ȘI INFORMATICĂ DE

GESTIUNE

FORMA DE ÎNVĂȚĂMÂNT CU FRECVENȚĂ

Lucrare de licență

COORDONATOR ȘTIINȚIFIC

CONF.UNIV.DR. VICTORIA BOGDAN

ABSOLVENTA

COSTA LARISA ANAMARIA

UNIVERSITATEA DIN ORADEA

FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE

PROGRAMUL DE STUDIU CONTABILITATE ȘI INFORMATICĂ DE

GESTIUNE

FORMA DE ÎNVĂȚĂMÂNT CU FRECVENȚĂ

Rolul și importanța IFRS în

armonizarea

contabilă internațională

COORDONATOR ȘTIINȚIFIC

CONF.UNIV.DR. [anonimizat]. Rolul Standardelor Internaționale de Raportare Financiară este de a [anonimizat]. Cel mai important fenomen care au împins specialiștii către o astfel de soluție este globalizarea economică.

Această temă a fost aleasă din dorința de a [anonimizat] o [anonimizat], cât și la nivel național. [anonimizat]. Scopul specialiștilor internaționali și naționali este a modifica contabilitatea românească pentru a o [anonimizat] o apropiere între sistemele contabile și o mai bună comparabilitate.

[anonimizat] l-au avut asupra contabilității din România.

Astfel, [anonimizat], [anonimizat]. Factorii aleși sunt doar o parte, cei care au fost considerați a fi cei mai importanți pentru analiză. [anonimizat], [anonimizat] o disciplină sensibilă care poate fi influențată de aproape orice eveniment care afectează economia. Factorii aleși sunt următorii: [anonimizat], [anonimizat], [anonimizat], [anonimizat]-[anonimizat], inflația, religia și islamismul.

[anonimizat] a standardelor, IASB. Rolul IASB este de a [anonimizat], de a atenua diferențele dintre sistemele contabile naționale și de a [anonimizat], standardele și reglementările privind contabilitatea și prezentarea situațiilor financiare. Acest organism a luat ființă în anul 1973 ([anonimizat]) la inițiativa specialiștilor din nouă țări (Germania, Australia, Canada, SUA, Franța, Japonia, Mexic, Olanda și UK). Obiectivul acestora a fost emiterea de norme contabile valabile pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare în lume. În anul 2001, IASC și-a schimbat denumirea în IASB (International Accounting Standards Board), iar numărul țărilor care au dorit să utilizeze IFRS a început să crească.

Cel de-al treilea capitol vizează contabilitatea românească și schimbările prin care aceasta a trecut odată cu implementarea IFRS. Perioada de după 1989 a fost împărțită în trei, așa cum majoritatea specialiștilor români o fac: 1990-1997, 1997-2005, 2005-prezent. Prima perioadă este una de implementare a modelului continental contabil, cel francez. A doua perioadă este una de consolidare a reformei și de armonizare cu Directivele Europene și IFRS. Ultima perioadă este cea de modernizare, contabilitatea românească fiind deja în conformitate cu Directivele Europene. De asemenea, acest capitol vizează și importanța legăturii pe care contabilitatea românească o are cu fiscalitatea și descrie organismul contabil din țara noastră.

Capitolul patru este un studiu de caz care analizează activitatea SC Turism Felix SA. În acest capitol se prezintă profilul și caracteristicile societății, organigrama și cele mai importante politici contabile după care se ghidează activitatea societății. Se pune accentul pe modul în care societatea a implementat standardele și cum acestea au influențat înregistrările contabile. De asemenea, au fost extrase informații privind IFRS și aplicarea lor din notele contabile ale societății.

Conceptele de armonizare, normalizare, convergență

În contextul dezvoltării societăților și totodată a economiilor naționale, nevoia de a avea o contabilitate universală s-a impus cât mai mult. În acest domeniu, lucrurile nu sunt chiar atat de simple, precum ar fi de exemplu, în literatură, unde lucrările se traduc in engleză, limba acceptată a fi limba numărul unu de circulație internațională. Dar în contabilitate, care este cea mai bună variantă?

Profesorul Berry citează definiția Institutului American de Contabili Publici și Certificați (AICPA) din anul 1941: ”Contabilitatea este arta de înregistrare, clasificare, și de sinteză, într-un mod semnificativ și în termeni de bani, tranzacții și evenimente care sunt în parte, cel puțin, cu caracter financiar, precum și interpretarea rezultatelor acestora.” În literatura de specialitate, contabilitatea a fost mereu considerată o artă, o știință sau un limbaj.

Contabilitatea diferă de la o țară la alta, uneori semnificativ, alteori cu diferențe mai mici. Factorii care o influențează sunt diferiți. Factorul determinant a unui limbaj unic și în contabilitate este globalizarea. Scriitorul Neculai Tabara afirmă că globalizarea economică ar fi un rezultat al inovațiilor și progresului istoric, în urma unui proces istoric. Acest cuvânt ar defini procesul de integrare a economiilor lumii, sub amprenta forței de muncă, a tehnologiei și a fluxurilor comerciale și financiare. În zilele noastre, informația nu mai are granițe datorită dezvoltării tehnologiei, fapt care a ajutat marile multinaționale în a-și putea organiza și conduce activitățile în diferite părți ale globului. Acest progres a fost influențat și de ideologii. De exemplu, după căderea comunismului în Europa de Est, granițele nu au mai avut aceeași importanță, deoarece circulația forței de muncă, a bunurilor și capitalurilor a fost liberalizată. Preluând ideile lui Joseph E. Stiglitz, putem afirma că deschiderea piețelor a ajutat țările slab dezvoltate să se dezvolte, exportându-și produsele și forța de muncă în țările mai dezvoltate. Pe de altă parte, acest lucru a avut un impact major atât asupra economiei acestor țări dezvoltate, crescând concurența, diversificându-se produsele, etc., cât și asupra indivizilor, care au putut cumpăra la prețuri reduse. La rândul lor, țările dezvoltate au promis și au oferit ajutor pentru combaterea sărăciei, pentru educație și alte nevoi.

Toate aceste interacțiuni amintite mai sus s-au resfrâns și în contabilitate. Economia a dat naștere contabilității. Autorul Marques Wagner explică că economia s-a născut când omul a început să facă troc, iar contabilitatea când acesta și-a dat seama că trebuie să controleze aceste schimburi.

Putem spune ca fiecare țară își are sistemul propriu de contabilitate, cu caracteristici specifice, așadar, nevoia armonizarii si normalizării contabilității s-a impus peste teoreticienii contabili și toți cei implicați în acest domeniu. Din păcate, țările mai puternice, precum Franța, Germania, USA, au încercat să își impună punctul de vedere și în domeniul armonizării contabile, iar țările cu o economie în curs de dezvoltare sau slab dezvoltate, s-au supus, adoptând aceste decizii, fără să țină cont dacă fac bine sau nu eonomiilor lor. Singura lor dorință a fost să se poată face remarcate de către marii investitori. Profesorul Saudagaran explică aceste decizii prin termenul de ”colonizare contabilă”, aceasta pornind dinspre țările dezvoltate către cele mai sărace, iar armele lor au fost aceste standarde de contabilitate internatională.

Atât marile companii, cât și investitorii, dar pe de o parte și creditorii, au nevoie de a înțelege situațiile financiar-contabile și performanțele întreprinderilor. Așadar, ei trebuie să poată compara conturile din orice sistem contabil. În această arie, nu se poate invoca neînțelegerea, neștiința, deoarece aceasta atrage dupa ea multe riscuri. În consecință, trebuie să existe un referențial, care sa fie sursa de inspirație pentru sistemele naționale.

Internaționalizarea piețelor financiare se caracterizează printr-o piață locală doritoare de investitori străini sau prin entități locale care vor cauta să se dezvolte cu ajutorul fondurilor de pe piețele financiare străine. În cazul investitorilor străini, aceștia se pot adapta la contabilitatea locală, dacă observă că există indici ai profitului ridicați. Dar această adaptare va necesita timp și bani, lucruri pe care ei nu doresc să le piardă. Pe de altă parte, entitățile locale vor fi nevoite să își plieze situațiile conform sistemelor contabile ale țărilor de unde își atrag fonduri și vor înfrunta aceleași obstacole pe care le putem observa și în cazul investitorilor străini. Aceste neajunsuri pot fi saturate cu ajutorul proceselor de normalizare și armonizare, care vor conduce la o contabilitate comună sau măcar similară.

Prin normalizare contabilă la nivel internațional, autorii Bogdan Victoria si Tabară Neculai înțeleg un proces de elaborare de reguli sau de norme aplicabile, parțial sau în totalitate, pe nivele: la un grup de țări, întreprinderi sau profesioniști contabili. Acest lucru nu se poate realiza oricum, ci prin existența unei autorități care să creeze reguli sau norme, să le facă respectată obligativitatea și să poată sancționa cazurile în care acestea nu se respectă. Acest proces de normalizare poate avea trei scopuri principale: o informare corectă a statului despre situația entității, comparabilitatea informațiilor contabile și o contribuție la o alocare mai eficientă a resurselor financiare, la nivel național.

În cartea sa, profesorul Feleagă precizează că în anul 1982, L.A. Daley și G.E. Muller au împărțit abordările normalizatoare în patru tipuri :

de tip politic, unde se simte puternic intervenția statului: cazul francez sau german;

de tip pragmatic, unde rolul decisiv în elaborarea și punerea în aplicare a normelor îi este atribuit specialistului contabil: cazul britanic;

de tip mixt, unde intervenția publică și organismele profesionale se pun de acord în privința normelor: cazul SUA;

un alt tip mixt, unde asociațiile patronale, sindicatele și specialiștii contabili sunt cei care ajută la normalizarea contabilă: cazul Olandei.

Armonizarea este un proces prin care știința contabilă se depărtează total de diversitatea practicilor. O stare de armonie se instalează, iar participanții se apropie de unul dintre metodele contabile, ori de un număr limitat de metode asemănătoare. Standardizarea este un proces în care toți participanții sunt de acord să urmeze același sau practici foarte similare între ele. Rezultatul duce la o stare de uniformitate.

O definiție a "armoniei" adoptă o perspectivă liberală a ceea ce se înțelege prin similitudine a metodei contabile. Acesta poate fi realizată ca urmare a unor forțe naturale, cum ar fi schimbările în cultură, de creștere a grupărilor economice, comerțul internațional, dependența politică, sau evoluția unor noi piețe de valori mobiliare. Astfel de forțe cauzează întreprinderi, organizații de contabilitate sau autoritățile naționale de reglementare de a învăța și a imita practicile altora.

Fiecare țară gazdă are propriile sale seturi de reguli, filozofii și obiective la nivel național, care vizează protejarea sau controlul resurselor naționale. Aceste cinci aspecte ale naționalismului duc la anumite reguli și măsuri care afectează în cele din urmă un sistem de contabilitate național. Armonizarea constă în recunoașterea acestor idiosincraziile naționale și încercarea de a le împăca cu alte obiectivele altor state, ca un prim pas. Al doilea pas este de a corecta sau de a elimina unele dintre aceste bariere, în scopul de a obține un grad acceptabil de armonizare.

Profesorul Niculae Feleagă definește armonizarea contabilă internațională ca un proces de perfecționare a normelor și regulilor contabile din diferite țări, pentru a putea fi comparabile. Acest proces de armonizare a dat naștere contabilității internaționale. Împreună cu fenomenul de normalizare, acestea influențează contabilitatea internațională în a-și perfecționa limitele și conținutul.

Autoarele Farcane Nicoleta și Dima Ștefana, studiind lucrarea autorului Van der Tas (1988) au făcut următoarea clasificare a armonizării:

Armonizare forțată, unde este interzisă aplicarea unor tratamente contabile ca urmare a unor clauze obligatorii;

Armonizare simulată, când clauzele nu sunt obligatorii;

Armonizare spontană, când nu există clauze de nici un fel.

Însă ca și orice idee sau proces nou, și armonizarea își are simpatizanții și opozanții ei. Cei care o sprijină, vor o mai mare eficiență a piețelor financiare și reguli privind concurența globala. Cei care sunt împotriva acestui proces consideră ca este irealizabil și inutil. Chiar dacă acest proces a început in anul 1973, s-au realizat multe lucruri, dar mai rămân multe care necesită elaborare, planificare sau revizuire. Atât Organismul Internațional de Normalizare Contabilă, cât și IASB fac demersuri considerabile ca acest proces să aibă o bună traiectorie.

Se consideră că ultimul pas va fi convergența contabilă internațională. Peter Wong descrie convergența ca un proces care are ca obiectiv adoptarea standardelor internaționale. Putem adăuga că asta ar însemna o contabilitate internațională unică, un model contabil mondial, cu aceleași reguli, principii, norme pentru toate statele implicate.

Factorii armonizării

Factorii care presionează acest proces sunt organismele contabile naționale, membre ale IASB, dar și mediul privat, participanții la piața internaționala de capitaluri, organisme de reglementare bursieră, care s-au alăturat Organizației Internaționale a Comisiilor de Valori Mobiliare (I.O.S.C.O). Interesul comun al tuturor acestor grupări este eficiența sporită a piețelor de capital, o diminuare a costurilor tranzacțiilor dedicate mobilității capitalurilor și o mai bună gestionare a resurselor la nivel mondial.

Sistemul economic

Diferențele sistemelor contabile, la nivel național, rezultă din diferitele tipuri de economii pe care aceste țări le practică. Indicatorii macroeconomici și alții,cum ar fi ponderea sectorului privat, industrializarea influențează sistemele în a fi unice, deoarece acești indicatori nu sunt la rândul său egali cu ai altor țări. Nivelul de dezvoltare a țărilor le influențează pe economii industrializate sau axate pe agricultură, cele subdezvoltate având un procent mare de mici întreprinderi, iar cele dezvoltate, industrializate, având grupuri și multinaționale, ale căror sisteme contabile diferă din nou.

Dar economia nu este singurul factor care influențează contabilitatea, spre surprinderea multora. Aici putem aminti mediul politic, fiscal, educațional, legislativ,sociocultural, financiar, ba chiar și cel religios. Cel mai simplu exemplu prin care putem demonstra cum mediul politic influențează contabilitatea este să ne aducem aminte de economiile planificate și de inexistența mediului privat din comunism. Un alt exemplu, mai ieșit din comun, este cazul mediului religios, care modelează conduita în orice altă arie în statele musulmane. Învățătura religioasă a acestor popoare nu acceptă dobânzile, motiv pentru care nu le vom întalni în sistemele lor contabile.

Cultura unei națiuni poate avea o funcție de reglare a influenței celorlaltor factori. În funcție de nivelul la care națiunea se situează, cultura își va amplifica sau reduce puterea de modelare a acestor factori.

Studiind toți acești factori, vom putea înțelege reglementările contabile ale unei țări și ceea ce urmărește contabilitatea acelei țări: modalitățile de normalizare, legale sau realizate de grupuri profesionale, gradul de satisfacere a nevoilor creditorilor, investitorilor, guvernului, dezvoltarea și rigiditatea normelor contabile.

Odată menționată importanța acestor factori, putem observa totuși faptul că în țările dezvoltate, sistemele contabile sunt influențate puternic de instituțiile țărilor respective, care dictează modul de organizare a sistemelor politice, economice, profesionale, financiare și juridice.

Sistemul juridic

Reglementările contabile dintr-o țară sunt în strânsă legătură cu sistemul de drept aplicat în acea țară. Analiștii Roberts, Weetman și Gordon, precizează că în țările liberal democratice se regăsesc două grupuri de sisteme de drept:

sistemul romano-germanic, având ca principale caracteristici tendința de codificare și descendența romană;

sistemul de ”common-law”, caracterizat prin coexistența a trei sisteme de reglementări paralele ( common-law, equity , statute-law) și a necodificării.

Common-law-ul nu este un sistem unitar. Dreptul SUA, are la bază dreptul britanic, însă are o structură proprie, o evoluție interesantă și particularități deosebite. Aproape toate drepturile dominioanelor britanice s-au îndepărtat de dreptul britanic, India având cel mai spectaculos caz.

Sistemele de drept sunt influențate și de religie sau tradiție. De exemplu, dreptul musulman, este caracterizat de melanjul între tradiție și alte tendințe, cum ar fi religia, sistemul politic,etc. . Alte state islamice ( Egipt, Siria etc. ) au încercat să adopte reglementări moderne, fără să dea la o parte dreptul islamic.Evoluția contabilității a fost identică. Dar aceste state aparțin unor sisteme contabile? Aparțin celor doua sisteme mai sus amintite? Aceste formule originale au dus la îndepărtarea dreptului islamic în cazul unor țări precum Turcia.

Revenind la clasificarea de mai sus, putem afirma că procedurile contabile anglo-saxone nu sunt influențat de un plan contabil generalizat, rigid, precis, obligatoriu. Cutuma și tradiția ocupă locul dreptului scris, dând o mai mare libertate managerilor în prezentarea documentelor, dar acestea trebuie să prezinte o imagine fidela a aspectelor economice, financiare și juridice.

Dominanța izvoarelor dreptului comunitar european este sprijinită de tratatele institutive, ele fiind izvoare primare principale, dar și de regulile cuprinse în documentele adoptate de către instituțiile UE. Dreptul comunitar izvorește dintr-un set de reguli de drept, care sunt aplicate după ordinea juridică comunitară ale Tratatului Comunității Economice Europene, o parte din ele fiind chiar nescrise: jurisprudența Curții de Justiție sau principiile generale de drept; dreptul complementar, rezultat din actele convenționale ale statelor membre; normele de drept a căror orgine nu are nici o legătură cu ordinea juridică comunitară, izvorâte din relațiile externe ale comunităților.

Utilizarea informațiilor financiar-contabile pe piețele de capital

Obiectivul principal al contabilității este de a utiliza informațiile financiar-contabile în mod corect, astfel ca utilizatorii lor să poată lua decizii optime. Astfel aceste informații joacă un rol important în cadrul economiilor de piață și a procesului de comunicare.

Fiecare utilizator va dori un alt tip de informație financiară. Utilizatorii informațiilor sunt de obicei numeroși, dar cel mai mare grup de beneficiari de informații sunt investitorii. Este greu a satisface nevoia de informație a tuturor utilizatorilor, a celor potențiali sau a celor reali, astfel că se ridică întrebarea dacă se necesită conturi anuale exhaustive. Aceste conturi ar include toate informațiile potențial utile pentru diferite grupuri de utilizatori. O importanță sporită ar trebui acordată utilității și valabilității informațiilor, care indică nivelul de eficiență a specialistului contabil.

Potrivit Standardelor Internaționale de Contabilitate, informațiile contabile au următoarele atribute calitative: credibilitate, inteligibilitate, relevanță și comparabilitate. Autorii Porter și Norton definesc credibilitatea ca și calitatea informației care o face completă, neutră și fără erori. Informația este neutră când aceasta nu are rolul de a critica sau de a face poziția unei companii să fie mai bună sau mai rea decât circumstanțele actuale ar dicta. De asemenea, când probabilele pierderi de judecată apar, ele sunt prezentate cu acuratețe în situațiile financiare, oricare ar fi efectele asupra companiei.

Profesorul Tulsian descrie inteligibilitatea ca fiind calitatea informațiilor din situațiile financiare de a fi repede înțelese de către utilizatori. Se presupune că acești utilizatori au minime cunoștiințe despre afaceri,activități economice și contabilitate și dorința de a studia acele informații. Oricum, informațiile complexe care au o importanță majoră în procesul de luare de decizii, nu trebuie excluse din situațiile financiare, chiar dacă nu vor fi înțelese de toți utilizatorii.

Relevanța se referă la abilitatea informațiilor de a influența deciziile managerilor, schimbându-le sau confirmându-le așteptările lor despre consecințele sau rezultatele anumitor evenimente sau acțiuni. Cu alte cuvinte, informația trebuie să aibe o valoare predicivă și o valoare de răspuns, care în același timp, să ajungă la momentul oportun.

Utilitatea este ridicată atunci când informația contabilă poate fi comparată cu o informație similară, pentru aceeași companie în perioade diferite, și pentru companii diferite, în aceeași perioadă. Comparabilitatea sporește valoarea informației contabile, dându-le voie utilizatorilor să distingă și să detecteze similiditudini și diferențe în diferite grupuri sau în cadrul aceluiași grup, de-a lungul timpului.

Modelele contabile

Modelul contabil al unei țări este influențat nu numai de economie, ci de mai mulți factori indirecți și astfel el devine o oglindă a națiunii, un model social. Diferențele dintre sistemul american și cel european sunt deseori foarte vizibile. De exemplu, americanii consideră că 4/5 din activitatea economică națională este influențată de sistemul bursier. În sens contrar, europenii acordă o atenție sporită informațiilor oferite acționarilor, considerând că protecția acționarilor este mai importantă decât a creditorilor. De asemenea, nu putem uita cerințele personalului cu privire la performanțele societății.

Putem afirma că nu există două sisteme contabile la fel. Desigur, se pot observa similitudini datorate evoluției istorice. De exemplu, sistemul român se aseamănă cu cel francez datorită ajutorului primit de la specialiștii contabili francezi după revoluție. În opoziție se află sistemele din Franța și Marea Britanie, unde diferențele pot ajunge a fi chiar fundamentale.

Diferențele pot fi observate pe diversele paliere ale sistemului contabil. Pentru a exemplifica, vom alege contabilitatea activelor unde diferențele pot fi întâlnite atât la nivelul normelor, cât și a practicilor contabile. În primul rând, definițiile activelor pot fi diferite, în funcție de acea formă pe care o cred mai veritabilă: cea economică sau cea juridică. Metodele contabile utilizate vor fi modelate de principiile contabile care sunt considerate a avea o mai mare importanță în țara respectivă. Diferite pot fi și metodele de evaluare, optând pentru sistemul costurilor istorice sau pentru a celor curente complete.

Prin sistem se înțelege un întreg organizat format din elemente, reguli, principii, cu o legătură de dependență între ele, care va avea o putere de ordonare a unui domeniu teoretic, care va reglementa tipurile de materiale într-un domeniu de științe și va ajuta la buna funcționare a activităților practice. Profesoara Bogdan Victoria definește sistemul contabil ca fiind ”un ansamblu organizat al teoriilor, concepțiilor, principiilor, procedeelor, metodelor și tehnicilor de lucru prin intermediul cărora are loc obținerea, prelucrarea, stocarea și transmiterea informațiilor financiar-contabile.”

La rândul său, sistemul contabil este influențat și influențează la rândul său mai mulți factori, astfel putem spune că este rezultatul unui proces cu un grad ridicat de complexitate.

Sistemul politic

Așa cum am mai amintit, unii dintre factorii care își pune amprenta asupra fenomenului de armonizare este sistemul politic. Obiectivele și modul de practicare a ideologiilor politice vor influența lanțul economie-contabilitate. Fiecare sistem politic își are modul diferit de organizare a relațiilor economice.

În mod teoretic, în sistemele economice capitaliste care sunt specifice sistemelor politice liberal-democratice, guvernul nu are rolul de a interveni în determinarea prețurilor, cererii sau ofertei, deoarece acest rol ii revine pieței. În mod practic, această idee nu poate fi realizabilă în totalitate, iar guvernul mai ajustează reglementările și încearcă să controleze comportamentul jucătorilor de pe piață.

Tipologia organizațiilor de afaceri care sunt dominante în economia țării, poate influența și ea contabilitatea. Astfel, trebuie să analizăm structura industrială a țării și complexitatea organizațiilor economice, pentru a înțelege mai bine regulile și practicile contabile.

Multe țări suferă de inflație sau au suferit, iar ca urmare ele au adoptat sistemul costului istoric în contabilitate. Soluția la această problemă a venit prin IAS 29 ”Raportarea financiară la economiile hiperinflaționiste”, care sugerează clasificarea elementelor patrimoniale în monetare și nemonetare.

Sistemul reglementărilor ficale

Importanța fiscalității constă în măsura în care calculele contabile sunt influențate de reglementările fiscale. Deseori, tratamentul contabil diferă de cel fiscal. De exemplu, în UK schema de amortizare contabilă conform IFRS 15 diferă de cea fiscală.

În cele mai multe cazuri, baza pentru stabilirea obligațiilor fiscale o reprezintă situațiile financiare. Astfel, putem observa că între cele două domenii, contabilitate și fiscalitate, există o relație apropiată, care determină o abordare atentă asupra practicilor contabile și îngăduiesc schimbări în profitul impozitabil. Recent, se credea că există două zone de influență asupra fiscalității:

zona de influență a practicilor germano-franceze potrivit cărora în impozitarea profitului se ține cont de profitul înregistrat în contabilitate și nu se acceptă multe cheltuieli deductibile. Specificul acestor zone este că finanțarea se realizează cu preponderență prin intermediul sistemului bancar, iar printre prioritățile ridicate ale sistemelor contabile nu se află întocmirea conturilor consolidate, chiar dacă acestea sunt puternic normalizate.

zona de influență a practicilor inspirate de piețele de capital (UK, USA, Irlanda, Olanda), unde legislația fiscală influențează puțin în mod direct forma de prezentare și conținutul situațiilor financiare, publicarea informațiilor contabile având un rol hotărâtor asupra piețelor de capital.Astfel, atenția legislației contabile se îndreaptă spre ilustrarea principiilor contabile generale realizate de către profesioniștii contabili pentru a satisface nevoile practicii. Informațiile furnizate de către situațiile financiare sunt supuse unor modificări substanțiale de către autoritățile fiscale.

Din fericire, odată cu progresul armonizării fiscale desfășurată în paralel cu armonizarea contabilă, diferențele dintre aceste doua zone încep să se diminueze. Tendințele tradiționale în sistemele de contabilitate au un rol inhibator, însă nevoia de armonizare contabilă încurajează procesul de dezvoltare a contabilității.

Colonizarea

Colonizarea a adus și ea influențe asupra sistemelor contabile. Geograful Ran Aharonson descrie colonizarea ca și o ”preluare deliberată a unei părți sau a terenurilor din afara granițelor geografice ale unei țări, în scopul de a stabili o bază pentru activitatea economică, politică sau militară a întregii societăți, sau confiscarea terenurilor suplimentare pentru crearea unei noi economii și societate” . Țările colonizate au adoptat modul de gândire a colonizatorilor, iar asta s-a resfrâns și în sistemele contabile pe care aceste țări le au, chiar și în prezent.

Pornind de la multitudinea de clasificări a sistemelor contabile, putem observa țările latino-americane, care sunt grupate aproape mereu în același grup. Nair și Frank în anul 1973, grupează statele analizate în comunitatea britanică, latino-americană, SUA și țările Europei continentale. Brazilia, Chile și Argentina aparțin grupului latino-american. Mai târziu, în 1988, Gray, pornind de la lucrările lui Hostede,care clasifică țările latino-americane în 2 grupuri, țări mai dezvoltate (Brazilia, Argentina) și țări mai puțin dezvoltate (Chile), reușește să mențină această clasificare. Caracteristicile definitorii pentru Gray sunt controlul de reglementare versus profesionalism, omogenitatea versus flexibilitate, secretizare versus transparență, țările mai puțin dezvoltate se situează în zona de control reglementar ridicat și uniformitate în aplicarea normelor, în timp ce grupul latin a celor mai dezvoltate este asociat cu un control profesional și ca urmare a unui sentiment de uniformitate. O mai recentă clasificare, cea a lui Mueller, Gernon și Meek, din anul 1999, prezintă grupul țărilor sudamericane (Argentina, Brazilia și Chile). Ei au stabilit modelele anglo-americane, modelul continental, modelul economiei mixte,modelul standardelor internaționale, ale țărilor comuniste și modelul sud-american. Potrivit autorilor, una dintre principalele diferențe dintre modelul britanic-american, care acoperă America de Nord și Centrală, acesta este conținutul bogat privind tratamentul contabil al inflației. De asemenea, ei susțin că contabilitatea este orientată spre nevoile celor care sunt responsabili pentru planificarea guvernamentală și că contabilitatea fiscală este, de asemenea, utilizată în mod frecvent în scopuri de raportare financiară.

Putem observa că influența colonizatoare a rămas până în zilele noastre, doar că sistemele acestor țări au evoluat în funcție de nevoile și relațiile economice la nivel internațional. Nevoia de armonizare este prezentă și aici, ca și în rândul altor țări, pentru a ușura dezvoltarea economică. Această armonizare trebuie făcută cu grijă, neputând a se uita nucleul sistemelor contabile ( care este asemănător țărilor colonizatoare) și modul de influențare din partea țărilor cu care acestea au legături ( în cazul analizat, țara care influențează cel mai mult este SUA).

Globalizarea piețelor financiare și de capital

Un alt fenomen care își pune amprenta asupra abilității companiilor și a țărilor de a atrage fonduri din exterior, asupra economiilor naționale și a sistemului monetar internațional este accentuarea mobilității capitalurilor la nivel internațional. Acest fenomen a influențat creșterea semnificativă a activității în cadrul piețelor financiare. Un considerabil avantaj l-au avut țările dezvoltate, ale căror guverne și societăți au avut puterea de a investi peste hotare. Factorii care au avut un puternic impact asupra acestor fenomene sunt:

o tendință de descreștere a participării directe a investitorilor individuali și o mai mare implicare a instituțiilor și organizațiilor pe piețele de capital;

scăderea numărului sau chiar anularea reglementărilor restrictive, datorită adaptării simultane, de către țările dezvoltate a unui mod de oroganizare a pieței mai liber;

progresele făcute în aria managementului de risc, cu preponderență în zona instrumentelor financiare, unde putem aminti de volatilitatea accentuată a dobânzilor și ratelor de schimb;

majorarea fluxurilor internaționale de capital, cu urmări imediate în creșterea surplusului sau deficitului extern ale unor țări;

diversificarea portofoliului și scăderea costurilor de acces pe piețe, datorită inovărilor aduse în zona tehnologiilor de telecomunicații.

Chiar dacă s-au produs aceste îmbunătățiri, piața de capital mondială ramâne sub semnul imperfecțiunii, datorită existenței controlului asupra schimburilor comerciale, neputinței împotriva riscurilor naționale și a ratelor de schimb. Toate aceste neajunsuri se resfrâng în special asupra țărilor mai puțin dezvoltate, care abia uneori reușesc să devină participante marginale în jocul acestor piețe, primind împrumuturi de la agenții internaționale și alte concerne, ca și Banca Mondială și Fondul Monetar Internațional. Statele mai puțin dezvoltate au abia rolul de utilizatori de fonduri, în comparație cu cele dezvoltate, care sunt și furnizori și utilizatori de fonduri.

Fenomenul globalizării piețelor de capital și creșterea gradului de integrare au inceput în perioada anilor `60 , concomitent cu apariți și dezvoltarea pieței euroobligațiunilor și acțiunile premergătoare introducerii monedei unice europene, ECU.

În prima etapă, globalizarea va atrage participanți familiarizați cu caracteristicile piețelor naționle și cu experiență în economie. Cu trecerea timpului, piețele au primit din ce în ce mai mulți participanți mai puțin sofisticați, iar acesta este un semn al maturizării pieței financiare la nivel mondial.

Privind înspre acest fenomen de mondializare, putem afirma că atât investitorii, cât mai ales societățile își doresc o mai bună funcționare economică și aplicarea unui sistem contabil uniform. În cazul entităților economice, aceste sunt nevoite să își întocmească situațiile financiare dupa mai multe referențiale contabile, pentru a-si putea informa corect investitorii, care la rândul lor, pot fi din diferite țări, și pentru a oferi informații guvernelor țărilor unde aceștia își desfășoară activitatea. Aceste obligații sunt nefavorabile pentru ele, din punct de vedere financiar.

Piețele financiare naționale au intrat și ele într-o competiție, astfel că întreprinderile care au dorința de a-și majora capitalul în cât mai multe țări, au doar de câștigat, deoarece au o paletă de opțiuni diversificată. Tot această concurență este cea care pune presiune asupra autorităților naționale de control, pentru ca acestea să își schimbe mentalitățile și să recurgă la norme contabile internaționale. Piețele financiare dezvoltate apreciază aplicarea normelor contabile internaționale, stimulând și făcând mai eficientă concurența.

Potrivit profesoarei Bogdan V., acest trend ascendent al piețelor de capital, mondializarea tot mai evidentă a economiilor, lărgirea Uniunii Europene, pe scurt ”internaționalizarea” a creat contabilitatea internațională, care își are principalele preocupări în procesul de armonizare internațională a regulilor și practicilor contabile. Pornind de la normalizarea contabilă internațională, contabilitatea își va configura limitele și conținutul.

Nevoia de transparență contabilă internațională

Transparența informațiilor financiar-contabile nu se referă doar la înțelegerea de către utilizatori a acestora, ci ajunge chiar mai departe, acolo unde profesioniștii contabili observă modul de întocmire a conturilor și capacitatea de divulgare a datelor. Transparența trebuie să corespundă dorințelor și cerințelor de informare a unei largi palete de utilizatori.

Autoritățile internaționale pun presiune asupra realizării comparabilității normelor contabile și a transparenței acestora, deoarece în jurul acestor idealuri se învârt multe interese din partea unor largi palete de utilizatori a informațiilor contabile. Se consideră că îmbunătățirea și un nivel mai mare de comparabilitate, ar favoriza realizarea unor comparații mai eficiente a profitabilității companiilor, cu rezultate spectaculoase asupra beneficiilor economice. Pentru a atinge un număr mare de obiective, situațiile financiare ale grupurilor internaționale ar trebui exploatate, deoarece ele sunt o sursă valoroasă de informații. Toate aceste împrejurări și realități ale vieții economice fac indispensabilă înfăptuirea unei armonizări contabile.

Potrivit ideilor profesoarei Bogdan Victoria, armonizarea este un proces mult mai flexibil decât standardizarea și normalizarea, care sunt orientate înspre uniformitate. A uniformiza prin reglementări este mai ușor de realizat decât a armoniza raportându-te la principii contabile universal acceptate.

Benoît Lebrun notează în articolul său intitulat ”Armonizarea contabilă internațională”, următoarele căi de satisfacere a nevoii de transparență:

armonizarea contabilă internațională: se sugerează aplicarea la nivel mondial a referențialului I.A.S.B sau a celui american, diferit de cel internațional;

recunoașterea mutuală a normelor: o întreprindere care obține fonduri pe o piață străină utilizează reguli contabile admise pe acea piață, care sunt recunoscute și pe piața de proveniență a respectivei întreprinderi;

retratarea conturilor: întreprinderii îi este permisă retratarea conturilor realizate după normele țării de proveniență, pentru ca situațiile acesteia să fie conform normelor în vigoare din țara în care se situează piața străină.

Inflația

A.J. Hagger definește inflația ca ”o situație în care există o mișcare ascendentă și persistentă a nivelului general al prețurilor, ori în care ar putea fi acea mișcare ascendentă și persistentă, dar din cauza prezenței controlului direct asupra prețurilor”.

Stabilitatea economică poate fi influențată de legislația specifică, de stabilitatea mediul de afaceri, a monedei, etc. . Atunci când această stabilitate dispare, când mediul economic este în continuă modificare sau când apar evenimente neașteptate, reglementările se vor modifica sau vor fi create altele. Autorul Tabără N. consideră că atâta timp cât condițiile economice nu se modifică, există un echilibru, din care rezultă reglementarea contabilă.

Problematica stabilității economice este încadrarea inflației în parametri general acceptați. În unele țări ( Italia, Franța, Spania) responsabilitatea asupra inflației și-o asumă statul, iar în alte țări (Australia, UK, USA), comitetele de specialiști contabili care au obligația de a dezbate această problemă și de a găsi soluții personalizate fiecărui sistem economic național.

Informațiile financiare sunt modelate și ele de economia inflaționistă, credibilitatea și comparabilitatea acestora fiind îndoielnice. Pentru a putea redobândi aceste două calități, situațiile financiare sunt retratate. Această măsură atrage costuri și dificultăți în a întocmi planul de previziuni pe baza datelor retratate.

Islamismul, religia și contabilitatea

Băncile islamice sunt guvernate de Legea Islamică, cunoscută sub numele de Sharia. Acestea sunt instituții financiare care atrag depozite care urmează a fi redirecționate ca împrumuturi, direct sau indirect, prin intermediul piețelor de capital.

Atât băncile convenționale, cât și cele islamice, finanțează guvernele, firmele sau indivizii. Acestea diferă semnificativ prin modul de funcționare. Băncile convenționale obțin venituri din diferența dintre dobânzile pe care le încasează și cele pe care le plătește. Veniturile băncilor islamice provin din activități de comerț, parteneriate sau chirii.

Principalele reguli înscrise în Sharia (Legea Islamică) sunt:

Îngăduința: ” Fie ca mila lui Allah să fie cu acel bărbat care este tolerant atunci când vinde și blând atunci când cumpără, dar și când își cere banii săi înapoi.”

Fără jurăminte: ”Jurământul, făcut cu scopul de a vinde, poate să-i fie de ajutor în activitatea pe care o desfășoară, însă îl lipsește pe cel care îl face de binecuvântarea lui Allah.”

Dreapta măsură: ”Dacă vinzi, trebuie să păstrezi unitatea de măsură, iar dacă vrei să cumperi – trebuie să ceri vânzătorului să facă același lucru.”

Vânzarea cinstită: ” Nu forțați o persoană să vă dea înapoi ceea ce tocmai a cumpărat, sub condiția vânzării propriilor tale bunuri.”

Astfel, băncilor le este interzis, prin legea Coranului, să încaseze dobânzi. Secretarul general al Uniunii Bancilor Islamiste din Turcia explică într-un interviu că relația dintre bancă și client este una apropiată, totul făcându-se pe baza de parteneriat: profit apare doar în situația în care câștigă și banca. Daca banca suferă pierderi, acestea sunt resimțite și de client.

Standardele de finanțe islamice se doreau a fi revizuite în anul 2012, după ce corpul de setare al standardelor a devenit nemulțumit de modul în care industria face afaceri și de faptul că învățații care impuneau principiile religioase erau foarte bine plătiți.

Organizația a început negocierile pentru a reforma operațiunile consiliilor sharia, acel grup de învățați islamici care aprobă acceptabilitatea produselor și activităților financiare ale instituțiilor, din perspectivă religioasă. AAOIFI(Accounting and Auditing Organization for Islamic Financial Institutions) dorea și revizuirea cadrului pentru dezvăluirea datelor financiare și modificarea standardelor pentru takaf (asigurarea islamică), conturi de investiții și alte produse.

În 2011, banca central din Qatar s-a opus oferirii de către băncile convenționale a produselor supuse normelor sharia. AAOIFI deținea standarde care permiteau deschiderilor islamice să își desfășoare activitatea dacă finanțarea lor era separată de convenționalele operațiuni ale băncii. Conducătorii din Qatar au decis că acele standard erau insuficiente, atrăgând un semnal de alarmă pentru AAOIFI.

Chiar dacă standardele nu au o direcție clară, băncile islamice au succes chiar și în Europa, în țările în care minoritatea musulmană este însemnată. În ceea ce privește sistemul contabil, consider că islamiștii vor începe să pună tot mai multă presiune asupra organismelor internaționale de standardizare contabilă pentru implementarea unor standarde mai apropiate cu cele ale lor.

Avantajele și dezavantajele armonizării

Ca și orice fenomen nou, armonizarea a fost criticată sau sprijinită în literatura de specialitate. Până a fi universal acceptată, va trebui să își demonstreze avantajele. Trebuie să admitem că acest proces are și puncte slabe și puncte forte.

Putem enumera următoarele avantaje ale armonizării:

facilitează stabilirea impozitelor pe profit datorate de către firmele străine și urmărirea activităților desfășurate de către acestea;

în statele fără norme contabile diminuează sau chiar elimină costurile normalizării;

sprijină eficiența în tranzacții internaționale a grupurilor multinaționale, care au filiale în diferite părți ale lumii și sunt cotate pe diverse piețe financiare;

investitorii și alte categorii de utilizatori se pot bucura de o mai bună inteligibilitate a situațiilor financiare;

fluidizarea circulației internaționale a fluxurilor monetare de investiții este sprijinită;

pune la dispoziția utilizatorilor instrumentele necesare stabilirii poziției strategice a unor companii în cadrul sectorului de activitate sau la nivel mondial.

În sens contrar, dezvantajele sunt cele ce urmează:

rolul raportării financiare naționale se diminuează;

costurile de implementare și întreținere a sistemelor contabile pentru entitățile mici și mijlocii sunt mai ridicate, acestea având nevoie de programe informatice și de a-și specializa angajații.

aplicarea facultativă a IAS/IFRS, deoarece IASB nu are putere coercitivă;

distanța în ceea ce privește practicile contabile între conceptele de național/ naționalism și flexibilitatea/rigiditatea standardelor;

doar armonizarea mediului social și economic va face completă armonizarea;

chiar și armonizate, situațiile financiare nu vor satisface pe deplin dorințele utilizatorilor, aceștia fiind diferiți și provenind din medii socio-culturale diferite.

În concluzie, putem doar să așteptăm că procesul de convergență contabilă internațională va diminua dezavantajele și va sprijini beneficiile.

Referențialul IASB

Pentru a putea explica istoricul acestui proces de armonizare, îl vom delimita la trei faze: evenimentele premergătoare anului 1973, perioada 1973-2000 (IASC) și perioada 2001 până în prezent, când putem vorbi despre IASB.

Evenimentele premergătoare anului 1973

Cel care a deschis drumurile procesului de armonizare contabilă internațională este auditorul olandez Jacob Kraayenhof, care elaborează în anul 1959 o lucrare unde militează pentru acceptarea unui anumit grad de uniformitate a principiilor contabile la nivel internațional și pune accent pe prezența diferențelor dintre țări.

Kraayenhof a observat mișcările de capital dintre Europa și America, care erau în creștere. Astfel, în articolul său a pus accentul pe nevoile de informare ale companiilor străine pe parcursul procesului de vânzare-cumpărare a unor entități în SUA și problemele legate de retratarea reglementărilor contabile pentru a fi compatibile cu cele americane. El nu a dorit o uniformitate rigidă, deoarece observă că principiile diferă sau nu sunt aplicate corect.

În 1961 apare în Europa un grup de studiu ( Groupe d’Etudes), a cărui obiectiv este să ofere consultanță în domeniul contabil autorităților europene.

Apariția AISG(Accounting International Study Group), în anul 1966, organizație ce cuprindea cele mai importante organisme de contabilitate din trei țări (SUA,Canada, Marea Britanie), a fost următorul pas înspre atingerea acestui obiectiv. Scopul principal al acestui grup a fost să publice studii comparative despre principiile contabile în aceste trei state, pentru a le ajuta pe fiecare să își rezolve propriile probleme. Așadar, metoda de armonizare folosită de acest grup a fost comparația. În 1968, grupul publică primul studiu, referitor la contabilizarea stocurilor. În 1977, AISG se autodizolvă și se înființează Comitetul Internațional pentru Standarde de Contabilitate (IASC). Ideea apariției IASC a fost discutată în 1972, la Congresul Mondial al Profesioniștilor Contabili de la Sydney.

Perioada IASC- International Accounting Standards Committee (1973-2000)

În 1973, se semnează la Londra carta de creare a IASC, de către reprezentanții celor mai importante organizații contabile din SUA, Irlanda, UK, Olanda, Mexic, Japonia, Germania, Franța, Canada, Australia. Principalul obiectiv al documentului a fost elaborarea și publicarea unor norme contabile internaționale cu privire la prezentarea situațiilor financiare, cu caracter obligatoriu.

IASC a încercat să caute o abordare consensuală și democratică pentru procesul de adoptare a normelor. Această caracteristică, consensul, s-a făcut în dezavantajul comparabilității situațiilor financiare și a armonizării.

În perioada 1973-1988, IASC a avut o activitate bogată, publicând multe standarde. În 1978, Comisia Comunității Europene elaborează Directiva a IV-a, primul pas spre armonizarea europeană. Totuși, gradul de armonizare a fost scăzut. Braithwaite și Drahos ne explică în cartea lor că standardele IASC nu erau norme impuse de lege, ci norme non-legale de bună practică. Următorul pas pentru IASC era să convingă marile companii și profesioniștii contabili naționali să le folosească standardele.

În jurul anului 1980, IASC a pus bazele unui proiect de consultare a cărui principal obiectiv era extinderea procesului de adoptare a standardelor internaționale. Organismele consultate nu erau membre IASC. Ca răspuns, London Stock Exchange, în 1984, stabilește că toate companiile cotate trebuie să aibe situații financiare întocmite în concordanță cu IAS, excepție făcând companiile cotate din Marea Britanie și Irlanda.

În perioada 1987-1993, IOSCO (International Organization of Securities Commissions) începe să se implice în Grupul Consultativ al IASC. Astfel, se reduc alternativele propuse de IAS și IASC începe să își manifeste interesul pentru nevoile pieței de capital, dorind ca IOSCO să accepte standardele publicate.

Anul 1989 a fost un an plin de realizări. Pentru a reduce numărul de alternative contabile și de a transforma caracterul descriptiv și flexibil al standardelor, în unul detaliat și prescriptiv, se pun bazele unui proiect de creștere a comparabilității și amendare a IAS-urilor (Comparability/ Improvements Project) și se publică cadrul pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare. Se publică și proiectul de normă 32 ( Exposure Draft 32), care vizează problematica comparabilității situațiilor financiare și își afirmă obiectivul de îmbunătățire a comparabilității și de reducere a numărului alternativelor contabile. Acesta se materializează doar în noiembrie 1993 și a dus la publicarea unui număr de zece norme revizuite, a căror aplicabilitate a început cu 1 ianuarie 1995.

În perioada anilor ’90, discuțiile s-au purtat în jurul unei implicări mai active a UE în acest proces de armonizare. Tocmai de aceea, UE a acceptat invitația IASB de a participa în calitate de observator și membru al Grupului Consultativ.

În 1993, IOSCO și IASC Board se pun de acord cu un set de standarde de bază, utilizat de companiile cotate la burse de valori multiple și având ca activitate comerțul internațional.

Un an mai târziu, IOSCO găsește zece din normele internaționale ca fiind neacceptabile. Astfel, cele două organizații au acceptat ideea unui plan de lucru, care dacă avea rezultatele dorite de către IOSCO, ar fi fost recomandat tuturor membrilor săi, jucători pe piața mondială. Așadar, IASC trebuia să elaboreze un set de standarde care să coincidă cu dorințele IOSCO. Acest plan a fost finalizat abia în 1999. Uniunea Europeană stătea sub semnul îndoielilor, nefiind de acord cu modul de elaborare a standardelor, deoarece sursa de inspirație ar fi fost normele americane, nepotrivite economiei europene. Uneori, dădea semne că ar dori să își creeze propriile standarde.

În 1995, Franța și Germania se declară în favoarea normelor internaționale, astfel apar primele semne ale ameliorării crizei contabile. Totuși, în SUA, SEC cere în continuare un tablou de corespondențe IAS- US GAAP pentru conturile publicate conform normelor IASC. Excepție de la acest tablou, fac conturile care vizează duratele de amortizare a diferențelor din achiziție (goodwill), tabloul de trezorerie ( norma IAS 7 revizuită) și conversia situațiilor financiare ale companiilor ce derulează activități într-o monedă a unei economii hiperinflaționiste (norma IAS 29). Tot în 1995, la conferința anuală IOSCO, IASC și IOSCO s-au pus de acord cu o listă de domenii contabile a cărui obiectiv era un set de noi norme internaționale sau revizuirea celor existente, până în 1999. Scopul acestor două organizații a fost și este utilizarea și recunoașterea pe toate piețele bursiere mondiale (în special a SUA) a situațiilor financiare întocmite în conformitate cu normele IASC.

În anul 1996, SEC începe să sprijine obiectivul IASC de a emite standarde contabile necesare întocmirii situațiilor financiare a companiilor a căror obiectiv de activitate este comerțul și investițiile internaționale.

În 1997, IASC pune bazele unui Comitet permanent de interpretare (Standing Interpretations Commitee: SIC) cu rolul de a analiza problemele contabile posibile să provoace prelucrări divergente sau inacceptabile, în lipsa unor reglementări specifice.

În anul următor, IASC încearcă să devină actorul principal în procesul de elaborare a standardelor internaționale.

În 2000, IOSCO recomandă membrilor săi să accepte utilizarea a 30 IAS ( mai puțin 3,5,6,9,13,15,25,26,30 și 40) în scopul întocmirii situațiilor financiare de către companiile care au ca obiectiv comerțul internațional și cotațiile. În Europa, Comisia europeană cere aplicarea IAS pentru companiile cotate din cadrul UE, cu termen până în 2005. Tot în aceeași perioadă, IASC se autodizolvă, fiind înlocuit de IASCF (International Accounting Standards Committee Foundation), fundație responsabilă cu numirea membrilor noului IASB.

IASB din 2001 până în prezent

În 2000, SEC hotărăște că nu va accepta IAS fără reconcilierea acestora cu US-GAAP, excepții făcându-se în umătoarele cazuri:

calitatea standardelor să fie bună, acestea având ca obiectiv comparabilitatea și transparența;

o aplicare și o interpretare facilă și riguroasă;

nucleul standardelor va cuprinde o bună parte a contabilității.

SEC și Comisia Europeană nu au putut atinge un punct comun în negocierile cu privire la acceptarea reciprocă a situațiilor financiare întocmite în conformitate cu IAS. Motivul acestui refuz a fost că directivele europene sunt caracterizate de o lipsă a informațiilor detaliate suficient pentru a satisface cerințele utilizatorilor din SUA.

UE concepe un mecanism formal de acceptare (endorsement mechanism), cu rol în atingerea conformității IAS/IFRS-directive europene și protejarea obiectivelor sale politice. În 2001, ia ființă European Financiare Reporting Advisory Group (EFRAG), care sprijină UE.

FASB (Financiar Accounting Standard Board) este și el un organism implicat în procesul de armonizare. Standardele elaborate de FASB sunt nucleul întocmirii situațiilor financiare ale companiilor americane. Acestea sunt recunoscute de către SEC și ICPA (Institute of Certified Public Accountants), astfel că trebuiesc aplicate de companiile americane și străine cotate la US-SEC.

În iunie 2002, EFRAG propune companiilor cotate pe piețele financiare europene întocmirea situațiilor financiare în conformitate cu IFRS, începând cu anul 2005. În consecință este elaborat ”Regulamentul european privind implementarea IAS”. Țările membre au următoarele opțiuni:

permiterea sau solicitarea aplicării IFRS de către companiile cotate;

permiterea sau solicitarea aplicării IFRS de către societățile mamă (neconsolidate), pentru a-și întocmi situațiile financiare;

permiterea amânării adoptării IFRS până în 2007 de către companiile ale căror titluri cotate sunt instrumente de datorie;

permiterea amânării adoptării IFRS până în 2007 de către companiile cotate în afara UE.

În toamna anului 2002, IASB și FASB semnează convenția ”The Norwalk Agreement”, a cărui obiectiv a fost ca cele două organizații să elaboreze standarde de raportare financiară compatibile și să coopereze în programele viitoare. Identificarea principalelor diferențe dintre cele două sisteme trebuia să se facă până în 2003, iar reducerea acestora până în 2005. Obiectivul organizațiilor era cel al ”eliminării diferențelor majore din domeniile de interes prin intermediul unuia sau mai multor proiecte de standardizare pe termen scurt, și, în caz afirmativ, scopul este de a finaliza sau să lucreze în mod substanțial pentru a finaliza lucrările din aceste domenii până în 2008”.

La începutul anului 2003, The Big Six face public rezultatul studiului ”GAAP Convergence 2002”, care a avut scopul de a stabili gradul de implementare a IAS/IFRS în 59 de țări. Având ca obiectiv ca US-GAAP să continue a fi relevante și pentru ca acestea să își continue drumul spre îmbunătățire, SEC decide să invite FASB să analizeze măsura în care convergența înspre standarde contabile mai calitative este adecvată sau necesară interesului public și investitorilor. Se dezbat și anumite spețe contabile și standarde care se referă la aceste subiecte. În iunie, IASB publică IFRS 1 ”First Time Adoption of IFRS”, ulterior recomandat și de IOSCO. La sfârșitul anului, CE publică un document a cărui obiectiv este să interpreteze aspecte ale Regulamentului de implementare a IAS în Europa și interacțiunea sa cu directivele europene. Și FASB publică un număr de patru proiecte de norme convergente (”convergence exposure drafts”), care urmăresc existența unor standarde contabile americane convergente cu IFRSs existente.

În 2004, ASB (Accounting Standards Board) stabilește strategia pentru convergența UK-GAAP cu IFRS, iar un an mai târziu apare ”harta eliminării diferențelor dintre IAS/IFRS și US GAAP”, propusă de SEC. CESR (The Committee of European Securities Regulators) afirmă în Raportul Financiar 2005 că scopul lor pentru 2006 este susținerea intrării în vigoare a IFRS pentru toate entitățile cotate din UE.

În 2006, CESR încearcă introducerea unui sistem de informare electronică la nivel european, prin care să se poată accesa conturile anuale și interimare ale companiilor europene care aplică IFRS și sunt cotate. Acesta este un pas spre implementarea Directivei privind transparența informațiilor (”Transparency Directive”). În mai, are loc o masă rotundă cu tema aplicării consecvente a standardelor internaționale în Europa. Scopul întrunirii a fost identificarea situațiilor în care aplicarea IFRS este divergentă și a problemelor întâmpinate de utilizatorii europeni. UE aduce amendamente directivelor sale cu privire la răspunderea colectivă a consiliilor directoare pentru informațiile contabile, transparență și introducerea obligativității (pentru companiile cotate) de a întocmi o declarație numită ” a corporate governance statement”. În plus, Comisia UE și SEC se pun de acord ca entităților care întocmesc situații financiare conform IFRS să nu le mai fie necesară efectuarea de ajustări în vederea atingerii conformității cu US GAAP și să le fie permis accesul pe piețele americane de capital. Acest obiectiv avea termen până în 2009.

În 2009, convergența IASB-FASB continuă, iar anul 2011 este stabilit ca perioadă de finalizare a acestui proces. Se dorește ca începând cu 2013, IFRS să fie aplicate și de companiile americane.

În 2013, în urma criticilor primite de la organele de reglementare a piețelor de capital, specialiști contabili și alte tipuri de utilizatori, IASB pune bazele unui proiect pentru îmbunătățirea standardelor internaționale din domeniul contabil. Obiectivele proiectului erau eliminarea sau reducerea redundanțelor, alternativelor, conflictelor existente în conținutul standardelor, rezolvarea unor probleme cu privire la convergență și îmbunătățirea altor aspecte. The International Financial Reporting Standards Foundation pune bazele ASAF (Accounting Standards Advisory Forum) pentru a îmbunătăți cooperarea între organismele de standardizare din întreaga lume și a oferi consultanță IASB, deoarece acesta dezvoltă Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS). FASB a fost desemnat ca fiind unul dintre cei doisprezece membri ai ASAF. Acest lucru a fost o oportunitate pentru FASB să reprezinte interesele SUA în procesele de elaborare de standarde sau de îmbunătățire a convergenței US-GAAP cu IFRS.

În 2014, UE publică raportul ”Îmbunătățirile anuale aduse IFRS-urilor pentru perioada 2011-2013” emis de IASB. Amendamentele afectat patru standarde: IFRS 1 Adoptarea pentru prima dată a Standardelor Internaționale de Raportare Financiară (modificări numai ale bazei pentru concluzii), IFRS 3 Combinări de întreprinderi, IFRS 13 Evaluarea la valoarea justă, și IAS 40 Investiții imobiliare.

În 2015, IASB a emis modificări limitate la IFRS pentru IMM-uri în urma unei revizuiri cuprinzătoare. Standardul, care a fost dezvoltat special pentru întreprinderile mici și mijlocii, a fost implementat cu succes, milioane de companii folosindu-l la nivel mondial. Cele mai importante schimbări, care se referă la tranzacții frecvent întâlnite de către IMM-uri, sunt permiterea IMM-urilor să-și reevalueze imobilizări corporale și alinierea principalelor cerințe de recunoaștere și evaluare pentru impozitul pe profit amânat cu IFRS.

Putem concluziona că armonizarea contabilă europeană a răspuns cerințelor de integrare economică, însă cea mondială, obiectivul IASB-ului, reprezintă doar un instrument de ameliorare a standardelor. De asemenea, este greu ca la nivel mondial să se ajungă la o armonizare completă fiindcă fiecare țară are propriul ei specific, iar altele (de exemplu, SUA) nu vor renunța a-și arăta supremația și în acest domeniu.

Contabilitatea în România

Istoria țării noastre nu este una ușor de înțeles, deoarece aceasta este bogată în evenimente, din păcate majoritatea nu fiind tocmai fericite. Acest lucru a afectat dezvoltarea pe toate palierele societății, inclusiv contabilitatea.

Regulamentul organic din 1831 a fost actul deschizător de drumuri pentru ”organizarea unei contabilități publice și a unui control efectiv asupra mânuiri și utilizării banului și bunului public”. Această contabilitate era una simplistă, care aducea prejudicii statului datorită modului neadecvat de organizare. Abia în 1929, este introdusă contabilitatea în partidă dublă, la nivel național. Negustorul român a fost cu un pas înaintea statului, acesta folosind tehnica partidei duble din secolul al XVIII-lea, după cum arată catastifele găsite la Sibiu, Brașov sau București.

Prima lucrare care contribuie la îmbogățirea cunoștiințelor teoretice și practice despre partida dublă este cea a lui Emanoil Ion Nichifor, ”Pravila Comerțială”. Din păcate, aceasta este doar o traducere, scrisă în 1837 la Brașov. Totuși, aceasta introduce terminologii contabile corecte și pune accentul pe importanța calcului economic în evoluția activității caselor de comerț românești.

Contabilitatea românească a suferit modificări semnificative, trecând o dată cu sistemul politic adoptat, dintr-o extremă în alta. Până în anul 1945, gândirea și teoriile contabile românești erau influențate de cele italiene, franceze și germane, astfel, se poate spune că contabilitatea românească se aseamănă abordării contabile continentale. Cei care au fost promoterii dezvoltării contabile românești sunt reprezentanții școlilor de contabilitate din România: Vasile M. Ioachim, Ioan N. Evian și Constantin G. Demetrescu.

După 1945, contabilitatea devine puternic influențată de noua ideologie, aceastea devenind una monistă. La început, s-au tradus lucrări ale autorilor sovietici, însă mai apoi contabilitatea românească a încercat să se dezvolte prin profesorii din mediul contabil românesc. Contabilitatea românească nu a intrat în hora contabilităților de la nivel mondial, care dădeau naștere la noi idei contabile. România a preferat să devină un receptor al noilor curente și le aplica în mod limitat, pentru a nu dăuna ideologiei vremii.

Contabilitatea după 1989

După revoluție, noile autorități guvernamentale au încercat să direcționeze economia românească spre una de piață, cu ajutorul unor serii de reforme legislative. Adoptarea noului sistem de contabilitate este un salt calitativ semnificativ în evoluția de după ’89 a economiei românești.

Sistemul contabil românesc în perioada 1990-1997 (prima etapă a reformei contabile românești)

Legea contabilității nr.82/1991 este punctul de plecare către politica de reformă, ea fiind implementată la începutul anului 1993, prin Hotărârea de Guvern nr.704/1993. Schimbările aduse de această lege sunt sistemul dualist specific cadrului contabil continental, contabilitatea financiară devine normalizată și disociată de cea analitică, care ajunge a fi facultativă și liberă.

De altfel, această nouă lege făcea aluzie la o categorie profesională necunoscută până în acel moment, contabilii autorizați. Această categorie de specialiști a derulat o muncă asiduă în sensul susținerii reformei.

Aspectele noi prezentate prin Legea contabilității, se referă la:

Oarecare suplețe și posibilități diverse în alegerea de metodologii;

Fixarea obiectivelor contabilității în scopul redării unei imagini fidele, clare și complete a patrimoniului, situației financiare și a rezultatului;

Noile principii de evaluare;

Punerea în evidență a importanței inventarierii;

Considerarea contabilității ca un instrument care permite să se cunoască, să se gestioneze și să se controleze patrimoniului și rezultatul;

Contabilizarea cheltuielilor și a veniturilor după natura lor.

Specialiștii români au trebuit să se decidă asupra alegerii unui sistem de contabilitate, care să reflecte corect schimbările din planul politic, economic și social românesc. Deci, România trebuia să aleagă drumul pe care va păși mediul de afaceri românesc, iar din multitudinea din modele de contabilitate, specialiștii au pus în balanță sistemul continental și cel anglo-saxon. În cele din urmă s-a ales sistemul continental francez, promulgându-se și Planul Contabil General.

Se știe că România și Franța au avut strânse legături politice, economice și culturale din cele mai străvechi timpuri. De altfel, elita intelectuală și politică românească a preferat, de cele mai multe ori, să își aprofundeze studiile în Franța. Chiar și în timpul regimului comunist, aceste legături nu au încetat.

Ceea ce este surprinzător este modul de transpunere în practică a acestei idei. În anul 1995, după un studiu despre sistemul contabil românesc, J. Richard opina că atât legislația, cât și caracteristicile contabilității și fiscalității românești sunt o oglindă a celor franceze. Trebuie să înțelegem că România a văzut ca necesitate intrarea sa în Uniunea Europeană, astfel țara noastră trebuia să aleagă un sistem care era în conformitate cu Directivele UE din domeniul contabil. Conjuncturile istorice, politice și culturale au făcut ca acest lucru să devină realizabil prin alegerea modelului francez. Profesorul N. Feleagă precizează că specialiștii normalizatori români nu au avut la baza criterii demonstrabile științific în alegerea făcută.

Prima etapă a reformei contabile românești s-a realizat în cinci perioade:

De la revoluție până la începutul anului 1991. Specialiștii responsabili pentru normalizarea contabilă din Ministerul de Finanțe au studiat în detaliu cea de-a Patra Directivă Europeană, deoarece își doreau integrarea politică a României în Uniunea Europeană, și aveau stabilite termene pentru armonizare și punere la nivel. În plus, s-a încercat o apropriere cu specialiștii din domeniul normalizării contabile din Franța, Germania și Regatul Unit al Marii Britanii și Irlandei de nord, pentru a extinde și a îmbogăți schimburile privind practicile și experiențele normalizării contabile. În aprilie 1991, s-a semnat o Convenție de Cooperare cu Ministerul Francez de Economie și Finanțe, Ordinul Francez al Experților Contabili și Compania Franceză a Comisarilor de Conturi, prin care autoritățile române își exprimau opinia lor în alegerea parteneriatului privilegiat pentru asistență la această reformă. Astfel, sistemul continental a fost folosit ca și model pentru normalizatorii români, sistemul contabil de întreprindere servind ca instrument de schimb și de formare. Atât experții normalizatori, cât și practicienii s-au reunit în cadrul unor serii de misiuni tehnice și seminarii, prin care li se aducea la cunoștiință celor din urmă cum să trateze aceste schimbări introduse.

În anul 1992, cu asistența experților contabili francezi a fost întocmit proiectul unui nou sistem contabil de către Direcța Contabilității Ministerului de Finanțe Român. Atunci s-a considerat că sistemul contabil de întreprindere este un instrument principal în definirea unui sistem contabil coerent, adaptat directivelor europene, de inspirație continentală. În același an, s-a înființat și Colegiul Consultativ al Contabilității, un organism asemănător cu Consiliul Național al Contabilității în Franța, având doar câteva deosebiri în ceea ce privește modul de funcționare.

Anul 1993 marchează startul implementării noului sistem contabil. Aproximativ 75 întreprinderi voluntare, sprijinite de experții contabili francezi și belgieni au implementat noul sistem. Prin programul european PHARE, autoritățile române au testat proiectul noului sistem contabil, verificându-i validitatea și lizibilitatea, ca urmare a noilor informații contabile obținute de la cele 75 de întreprinderi.

Anul 1994, aduce definitivarea sistemului contabil, acesta devinind aplicabil de la 1 ianuarie. Entitățile au avut posibilitatea de a-și conduce contabilitatea în paralel, atât conform noilor reglementări, cât și în baza vechiului cadru contabil, de-a lungul primului trimestru al anului.

Perioada 1995 –1997. Contabilitatea entităților se desfășoară după modelul adoptat, însă reforma continuă prin:

stabilirea normelor privind contabilitatea consolidată pentru grupurile de firme românești;

reglementarea contabilității instituțiilor bancare, a instituțiilor publice, cât și a sectoarelor necomerciale.

Sistemul contabil românesc în perioada 1997-2005 (a doua etapă a reformei contabile românești)

În 1997 s-a demarat un programul de armonizare a Sistemului Contabil din România cu normele contabile internaționale, prin cunoscutul Know How Fund, programul guvernamental britanic de asistență tehnică bilaterală acordată țărilor din Europa Centrală și de Est și din Asia Centrală, sub îndrumarea ICAS ( Institute of Chartered Accountants of Scotland).

Acest program de dezvoltare a avut ca obiective:

derularea unui stadiu-diagnostic privind sistemul contabil din România. Astfel, se evalua nivelul de armonizare și de încadrare în standardele internaționale;

evaluarea măsurii în care sistemul contabil românesc prezenta deja informații financiare semnificative și verosimile, în stare să satisfacă necesitățile largii palete de utilizatori;

elaborarea unui plan derulat pe parcursul mai multor ani pentru progresul sistemului contabil din România;

implementarea planului pe o perioadă îndelungată;

băncile au început să ofere suport entităților românești.

România se înfrunta în acea perioadă cu problema inflației și trebuia să se circumscrie unei contabilități specifice acesteia. Cele mai importante critici aduse au fost caracterul fiscalist al informațiilor contabile raportate și distanțarea față de fondul și esența operațiilor reflectate în bilanț. Pe lângă integrarea în UE, România dorea prin aceste măsuri să-și atragă investitori străini.

În 1999, se publică Ordinul Ministrului de Finanțe nr. 403/1999 “Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și cu Standardele de Contabilitate Internaționale”. Directiva a 4-a stabilea criteriile de încadrarea a companiilor în categoria entităților mari, care trebuiau să aplice acest Ordin. A fost aprobată Ordonanța de Urgență 75, care reglementează activitatea de audit financiar în conformitate cu Directiva a VII-a.

Anul 2000 a fost anul în care regiile autonome, întreprinderile care își desfășoară activitatea pe piața de capital, toate societățile comerciale cotate, întreprinderi de stat de interes național, au fost incluse în programul de armonizare contabilă. A fost elaborat Ordinul 772/2000 pentru aprobarea Normelor privind consolidarea conturilor.

În 2001, a fost elaborat OMFP nr. 94, care avea ca scop aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și cu Standardele de Contabilitate Internaționale. Ceea ce aduce nou este că cere tuturor societăților din aria lui de aplicabilitate, să aplice Standardele Internaționale de Contabilitate.

Sistemul românesc, analizând OMF 94/2001, este unul nehotărât, făcând o combinație între Standarde și Directiva a IV-a. Unele componente sunt introduse pentru a fi în concordanță cu Standardele, iar la cele deja preluate din Directivă se renunță tot în favoarea Standardelor. Noul ordin prevedea o structură unică, cea verticală, după natură, dar în cazuri exepționale, acest format admitea derogări.

Se pot distinge unele diferențe între formatul preluat din Directivă și modificărilor introduse conform Standardelor: Standardele impun prezentare cheltuielilor de constituire înaintea elementelor de activ, însă ele sunt cuprinse în categoria imobilizărilor corporale; datorită Standardelor sunt eliminate cheltuielile de cercetare și recunoscute doar cele de dezvoltare; imobilizările corporale și financiare sunt prezentate în concordanță cu Directiva; tot conform Directivei sunt prezentate și imobilizările: necorporale, corporale și financiare; din punct de vedere terminologic, activele circulante sunt prezentate conform Standardelor, însă în conformitate cu ordinea dată de Directivă: valorile mobiliare devin investiții pe termen scurt, întreprinderilor legate li se dă numele de societăți din cadrul grupului; activele corporale își păstrează vechea clasificare: terenuri și construcții, instalații tehnologice și echipamente, alte instalații, mașini și mobilă.

Formatul după natură al contului de profit și pierdere este păstrat, însă cheltuielile și veniturile aferente perioadei de exploatare trebuiesc detaliate după destinație. Sunt menționate și cheltuielile și veniturile privind impozitul amânat și rezultatul pe acțiune. Putem menționa că structura contului de profit și pierdere se aseamănă Directivei a IV-a, însă bilanțul adoptă stilul anglo-saxon.

În ceea ce privește legătura dintre fiscalitate și contabilitate, OMF 94/2001 încearcă să aducă modificări. Provizioanele reglementate sunt șterse ca și rubrică bilanțieră din cadrul capitalurilor proprii. Apar două noi note: notă despre impozitul pe profit și Nota 4- Analiza rezultatului din exploatare, ca rezultat al implementării Directivei a IV-a.

O urmă românească este Planul Contabil General, care nu se poate găsi nici în Directivă, nici în Standarde. Acesta ar avea doar un scop informativ, sprijinind raționamentul profesional al contabilului.

În anul 2002 a fost publicat în Monitorul Oficial, OMFP 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate armonizate cu Directivele europene, care dorea aplicarea următoarelor reglementări, începând cu 1 ianuarie 2003, de către toate entitățile care îndeplinesc minim două din criteriile de mai jos:

Cifra de afaceri până la 5 milioane euro;

Totalul activelor până la 2.5 milioane euro;

Numărul mediu de salariați să fie 50.

În anul 2003 a fost elaborată Decizia MFP nr. 9/2003 pentru aprobarea soluțiilor referitoare la aplicarea unor prevederi legale privind impozitul pe profit, coroborate cu Reglementările contabile armonizate cu Directivele europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, al cărui obiectiv îl constituie interacțiunea dintre reglementările contabile și cele fiscale. Tot în acest an, Ministerul de Finanțe stabilește prin ordinul nr. 1827 ca toate societățile românești au termen să aplice IAS/IFRS până în 2005.

În anul 2004 se mai lucrează încă la implementarea directivelor prin reglementările naționale, iar OMFP 1775/2004 vine să clarifice unele elemente de neconcordanță dintre acestea.

Sistemul contabil românesc în perioada 2005-prezent (a treia etapă a reformei contabile românești)

Anul 2005 poate fi privit ca un an de tranziție privind aplicarea IAS/IFRS în România. Prin ordinele anterioare, OMF 94/2001 și OMF 306/2002, erau deja cunoscute criteriile de recunoaștere ale elementelor de activ și pasiv conform IAS/IFRS, reevaluarea activelor și datoriilor, cât și reclasificarea datoriilor și activelor conform modelului internațional. Ceea ce aduce nou OMF 907/2005 este aplicarea de către persoanele juridice ( menționate în art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991), începând cu anul 2006, a reglementărilor care sunt în acord cu directivele europene. Astfel, prin publicarea OMFP 1752/2005 sunt abrogate OMF 94/2001 și OMF 306/2002 și se dorește aprobarea unui set de reglementări contabile naționale în concordanță cu directivele. Criteriile de mărime care trebuiau respectate de societățile prevăzute în art.1 din Legea contabilității nr. 82/1991, pentru ca acestora să le fie permis să emită situații financiare anuale sau simplificate erau:

Cifra de afaceri netă de 7,3 mil Euro;

Totalul activelor de 3,65 mil Euro;

Un număr mediu de salariați de 50.

Depășirea timp de doi ani consecutivi a acestor criterii aducea după sine obligativitatea publicării unui set de situații financiare care să aibă în componență: note explicative, situația fluxurilor de trezorerie, bilanțul, contul de profit și pierdere și situația modificării capitalurilor proprii.

Anul 2006 vine cu alte noi ordine, ca de exemplu, OMFP 1121/2006 privind aplicarea standardelor internaționale de raportare financiară în România. Prin acest ordin se dorea o ”implementare graduală a IFRS” și precizarea tipurilor de societăți care din 2007 vor aplica IFRS. În consecință, așa cum prevede art.1, au obligativitatea aplicării IFRS, din 2007:

”societățile comerciale ale căror valori mobiliare la data bilanțului sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată;

instituțiile de credit, care aplică IFRS din anul 2006, vor continua sa aplice IFRS la întocmirea situațiilor financiare consolidate.”

Alte ordine importante sunt OMFP 2001/2006 și OMFP 2374/2007, care vin să modifice și să completeze OMFP 1752/2005.

În 2009, se publică un alt ordin, OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene. Acest ordin intra în vigoare la începutul anul 2010. Modificările create de acest nou ordin sunt:

tratamentul reducerilor comerciale acordate sau primite;

doar anumite categorii de societăți au dreptul de a fi locator, așa că se cere contabilizarea contractelor de leasing financiar;

principiul prevalenței economicului asupra juridicului trebuie aplicat de către toate societățile;

corectarea erorilor importante din anii precedenți se face pe baza rezultatului reportat;

recunoașterea contabilă a diferențelor înregistrate după evaluarea lunară a elementelor monetare în valută, a datoriilor și creanțelor în lei.

BNR decide în 2010 să emită ordinul 9/2010 privind aplicarea Standardelor Internaționale de Raportare Financiară de către instituțiile de credit, ca bază a contabilității și pentru întocmirea de situații financiare anuale individuale, începând cu exercițiul financiar al anului 2012, astfel instituțiile de credit ajung să aibă un singur sistem contabil: cel în concordanță cu IFRS.

La sfârșitul anului 2011, societățile puteau decide dacă doresc să aplice sistemul simplificat de contabilitate, intrând sub incidența OMFP nr.2239/2011, în cazul în care în anul precedent au îndeplinit concomitent următoarele cerințe:

• Cifra de afaceri netă sub 35.000 Euro;

• Total active la data de 31 decembrie 2011 sub 35.000 Euro.

Entitățile care fac excepție de la aplicarea sistemului simplificat de contabilitate sunt:

entitățile listate;

entitățile membre ale unui grup care fac subiectul Situațiilor Financiare consolidate;

companiile naționale și instituțiile de stat;

regiile autonome;

entitățile supravegheate de către CNVM (Compania Națională a Valorilor Mobiliare), CSA (Comisia de Supraveghere a Asigurărilor), CSSPP (Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private), BNR (Banca Națională a României).

Planul de conturi și reglementările contabile simplificate trebuiesc utilizate de entitățile care decid aplicarea sistemului simplificat. De asemenea, se folosește bilanțul simplificat și contul de profit și pierdere simplificat.

În 2012 apare ordinul 881/2012, care impune tuturor societăților comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată să aplice IFRS atunci când își întocmesc situațiile financiare anuale.

În 2013, OMFP 1898/2013 vine să modifice și să completeze OMFP 3055/2009 privind Reglementările contabile care sunt conforme cu directivele europene. Câteva dintre modificările aduse sunt următoarele:

”Din punct de vedere contabil, sediile permanente din România care aparțin unor persoane juridice cu sediul în străinătate reprezintă subunități fără personalitate juridică ce aparțin acestor persoane juridice și au obligația întocmirii situațiilor financiare anuale și a raportărilor contabile cerute de Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare.”

”Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o creștere a beneficiilor economice viitoare legate de creșterea valorii unui activ sau de scăderea valorii unei datorii. Recunoașterea veniturilor se realizează simultan cu recunoașterea creșterii de active sau reducerii datoriilor. Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o creștere a valorii unei datorii. Recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea creșterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor.”

”În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, precum și al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziție include și costurile direct atribuibile achiziției lor."

Sfârșitul anului 2014 ne aduce un alt ordin, OMFP 1802/2014. Acesta vine să aprobe Reglementările contabile privind situațiile financiare anuale individuale și consolidate.

În 2015, atenția specialiștilor se îndreaptă înspre modul în care se întocmesc documentele financiar-contabile, astfel că se emite OMFP 2634/2015, care vine să ofere explicații practicanților și celor interesați.

La începutul anului 2016 apare OMFP 123/2016, care dorește prezentarea principalelor aspecte în ceea ce privește întocmirea și depunerea situațiilor financiare anuale și a raportărilor contabile anuale.

Tabel nr.1- Armonizarea contabilă românească

Sursa: prelucrare proprie

Legătura dintre contabilitate și fiscalitate

Relația dintre contabilitate și fiscalitate nu este una ușor de înțeles sau stabilit. Organele fiscale au ca sursă de informații însuși contabilitatea, astfel că obligațiile fiscale se stabilesc în urma analizării datelor contabile.

Se poate observa că există o interdependență între aceste două domeni, fiscalitate și contabilitate. Pentru a clasifica, unii autori fac apel la influența uneia asupra celeilalte, și astfel identifică trei situații:

contabilitatea este influențată de fiscalitate;

contabilitatea influențează fiscalitatea;

contabilitatea este dependentă de fiscalitate.

În țara noastră, influența fiscalității asupra contabilității este una care se resimte puternic. Motivul principal al acestei interdependențe este faptul că atât normele fiscale, cât și cele contabile sunt elaborate de către Ministerul Finanțelor. De asemenea, fiscalitatea împrumută reguli contabile. De exemplu, pentru măsurarea materiei impozabile, experții din domeniul fiscal ar fi trebuit să creeze reguli de amortizare, de evaluare, de delimitare în timp, etc., însă le-au împrumutat pe cele din domeniul contabil, deja consacrate.

Diferența dintre dreptul contabil și cel fiscal este una de finalitate dintre cele două discipline: contabilitatea trebuie să stabilească bazele de calcul pentru impozite, iar fiscalitatea trebuie să stabilească reguli adecvate funcțiilor contabile.

La o masă rotundă din anul 2009, dl. prof. univ. dr. Mihai Ristea a discutat despre reconcilierea dintre contabilitate și fiscalitate ca urmare a aplicării IFRS. Acesta a mai precizat că nu toate standardele sunt compatibile cu principiile fiscale și a sugerat două soluții pentru această reconciliere a fiscalității cu IFRS: un venit impozabil care să aibe la bază IFRS-urile și o independență deplină a bazei de impozitare față de situațiile financiare întocmite în concordanță cu IFRS. Concluziile profesorului pentru fenomenul de omogenizare prin IFRS au fost:

”O tendință de trecere de la dependența Fiscalitate / Contabilitate către independența Fiscalitate / Contabilitate;

Valori contabile și fiscale diferite ale activelor și pasivelor;

Prevederi pentru a evita distribuirea veniturilor neimpozitate;

Stabilitatea sistemului fiscal.”

Profesia contabilă în România

Profesia contabilă are ca scop oferirea de informații credibile, capabile să îndeplinească cele mai importante standarde de performanță și profesionalism. Profesionistul contabil nu trebuie să satisfacă doar nevoile clienților sau angajatorilor individuali. Prin efortul său acesta deservește interesul public și contribuie la bunăstarea colectivă a cetățenilor și a instituțiilor din domeniul economic.

Profesioniștii contabili au un public larg, în care sunt cuprinși finanțatorii, investitorii, angajații și alte persoane. Acest public așteaptă de la specialist obiectivitate și integritate, pentru a contribui la o bună funcționare a economiei. Încrederea față de specialistul contabil atrage după sine și o răspundere publică. Interesul public este cel care determină standardele profesiei contabile.

În România, autoritatea care este competentă în acest domeniu este Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România (CECCAR). CECCAR este o organizație autonomă cu personalitate juridică, care respectă modelele europene și are obligația de a ajuta la creearea de norme naționale conforme cu standardele internaționale din domeniu. Misiunea acestui corp este de a servi interesului public și de a sprijini și dezvolta profesia contabilă națională, de a furniza valoare contabililor români, de a continua convergența la IFRS, de a elabora și promova standarde de calitate și de a ajuta la dezvoltarea economiei românești.

Această misiune a CECCAR nu se poate realiza fără asigurarea calității serviciilor membrilor săi, o educație inițială urmată de o dezvoltare profesională continuă a specialiștilor contabili, un comportament deontologic și etic a membrilor.

CECCAR are dreptul de a traduce și publica sub licența IASB și IFAC standardele internaționale din domeniu. Astfel, acest corp se preocupă de traducerea și publicarea în limba română a Standardelor Internaționale de Raportare Financiară, a Standardelor Internaționale de Audit și a Standardelor Internaționale pentru IMM-uri.

Acest corp contabil se implică la nivel global și regional în acțiunile celor de la Federația Experților Contabili Europeni (FEE), celor de la Federația Internațională a Experților Contabili Francofoni (FIDEF), celor de la Federația Experților Contabili Mediteranieni (FCM), celor de la Parteneriatul Sud-Est European pentru Dezvoltarea Contabilității (SEEPAD) și a celor de la Comitetul Latin de Integrare Europa-America (CILEA).

Ordonanța Guvernului 65/1994 privind organizarea activității de expertiză contabilă și a contabililor autorizați, aprobată prin Legea 42/1995, este cea care reglementează profesia contabilă din țara noastră.

Studiu de caz- SC Turism Felix SA

Prezentarea companiei

SC Turism Felix SA a fost înființată la data de 15.10.1990, compunându-se pe structura fostului Complex de Hoteluri și Restaurante (CHR). Aceasta funcționează ca și societate pe acțiuni, îndeplinind condițiile Legii 31/1990 republicată și Hotărârii de Guvern 1041/1990, având o durată de de funcționare nelimitată. Numărul cu care este înregistrată la Oficiul Registrului Comerțului este J05/132/1991, iar codul unic de înregistrare este RO 108526.

Activitatea de bază a companiei este tratamentul balnear, agrementul, alimentația publică, exploatarea surselor de apă termominerală și distribuirea acestora, și nu în ultimul rând, turismul intern și internațional. Codul CAEN este 5510, iar potrivit clasificării CAEN, activitatea sa principală este Hoteluri și alte facilități de cazare similare. Obiectul de activitate este menționat la art.5 din Actul Constitutiv al societății.

Conform terminologiei prevăzute în Legea 297/2004 privind piața de capital, SC Turism Felix SA este o societate deținută public, având certificatul de înregistrare a valorilor mobiliare nr.3191/04.12.2006 emis de Comisia Națională a Valorilor Mobiliare.

În perioada 1997-2006, acțiunile societății au fost tranzacționate și înscrise pe piața bursieră RASDAQ, cu simbolul ”TUFE”. Potrivit Legii 297/2004 și a contractului nr. 7778/01.03.2007, evidența acțiunilor și a acționarilor este ținută de către Depozitarul Central. Pe piața reglementată administrată de S.C. Bursa de Valori București S.A. a fost admisă la tranzacționare pe data de 19.02.2007.

Întocmirea situațiilor financiare ale societății se face conform Ordinului 1286/2012 emis de Ministerul Finanțelor Publice pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară, care sunt aplicabile entităților comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată. În baza contractului nr.8 din 28.08.2014, SC Leocont Expert SRL se ocupă de activitatea de auditare a situațiilor financiare întocmite pentru anul 2015.

Societatea oferă informații despre activitatea sa sau serviciile prestate pe site-ul propriu http://www.felixspa.com/ro/.

Organigrama societății

Politici și principii contabile

Compania își întocmește situațiile financiare în concordanță cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară. Prima adoptare a acestor standarde s-a realizat în anul 2013 pentru situațiile financiare din 31.12.2012, aceste situații find întocmite în conformitate cu IFRS 1. Societatea a întocmit situații financiare complete la 31.12.2011 și 31.12.2012, fiindcă data de începere a tranziției înspre Strandardele Internaționale de Raportare Contabilă a fost 01.01.2011. Moneda de prezentare a evidențelor contabile este leul, deoarece se respectă Reglementările Contabile Românești (RAS). Din cauza diferențelor dintre conturile întocmite conform Reglementărilor Contabile Românești și cele întocmite în concordanță cu Standardele de Raportare Financiară ale Uniunii Europene (IFRS), a fost necesară retratarea conturilor. Astfel, unde este necesar, sunt ajustate conturile întocmite conform RAS, pentru ca situațiile financiare individuale să fie în armonie, din toate punctele de vedere, cu IFRS.

Pentru a răspunde cerințelor IFRS la nivel european, cele mai semnificative modificări ale situațiilor financiare care corespund RAS, sunt:

conform cerințelor IAS 40 (”Investiții imobiliare”), au fost efectuate ajutări ale investițiilor imobiliare pentru ca acestea să fie evaluate la valoare justă;

gruparea unor elemente în categorii mai cuprinzătoare;

conform cerințelor IAS 39 (”Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare”), au fost efectuate ajustări de valoare justă și pentru deprecierea activelor financiare;

conform cerințelor IAS 29 (”Raportarea financiară în economii hiperinflaționiste”), au fost efectuate ajustări pentru elementele de active, capitaluri proprii și datorii, fiindcă economia din România se încadra în lista economiilor hiperinflaționiste până la 31.12.2013;

conform cerințelor IAS 12 (”Impozitul pe profit”), au fost efectuate ajustări în ceea ce privește recunoașterea datoriilor și creanțelor privind impozitul pe profit amânat.

Situațiile financiare anuale individuale ale anului 2015 se conformează Ordinului ministrului finanțelor publice nr.1286/2012 privind aplicarea Standardelor Internaționale de Raportare Financiară ”IFRS”, cu modificările și completările ulterioare.

Valorile mobiliare ale companiei sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată care pune în practică Reglementările contabile conform IFRS, prevăzute la pct. 11 din anexa 3 a OMFP nr. 123/2016, cu privire la cele mai semnificative aspecte legate de întocmirea și depunerea situațiilor financiare anuale și a raportărilor contabile anuale ale entităților economice la unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice. Primele raportări în concordanță cu aceste reglementări au fost cele de la 31.12.2015.

Prezentarea situațiilor financiare

Elaborarea situațiilor financiare individuale se realizează conform cerințelor IAS 1- ”Prezentarea situațiilor financiare”. În cadrule situației poziției financiare, societatea a considerat potrivită o prezentare bazată pe lichiditate, iar în cadrul situației rezultatului global, prezentarea veniturilor și cheltuielilor se face pe funcții. Managementul companiei presupune că aceste metode de prezentare prezintă informațiille într-un mod mai credibil decât alte metode permise de IAS 1. Astfel, în situațiile financiare individuale de la finele anului 2015, sunt cuprinse:

Situația poziției financiare;

Situația profitului sau pierderii și alte elemente ale rezultatului global;

Situația modificărilor capitalurilor proprii;

Situația fluxurilor de trezorerie;

Date suplimentate cu privire la situațiile financiare individuale redate în Notele explicative.

Moneda funcțională

Moneda pe care societatea a ales-o ca monedă de prezentare este leul românesc (RON). Conducerea își motivează opțiunea precizând că moneda funcțională conform IAS 21- ”Efectele variației cursului de schimb valutar” este acea moneda a mediului economic principal unde entitatea își derulează activitatea și aceasta trebuie să reflecte cel mai bine efectul economic al tranzacțiilor și evenimentelor asupra societății.

Politici contabile semnificative

Societatea a aplicat politicile contabile asupra tuturor perioadelor prezentate. Societatea consideră că își va continua activitatea, astfel aceasta analizează previziunile pentru intrările viitoare de numerar.

Tuturor tranzacțiilor, evenimentelor sau condițiilor similare le sunt aplicate politici contabile în mod constant, mai puțin în situațiile în care standardele sau interpretările permit sau impun clasificarea, aplicându-se în acest caz politici diferite de cele anterioare.

Erorile importante ale anilor precedenți constate referitor la recunoașterea, evaluarea, prezentarea sau descrierea elementelor cuprinse în situațiile financiare trebuie corectate retroactiv în primele situații care se autorizează pentru emitere, prin:

retratarea valorilor comparative ale exercițiului sau exercițiilor precedente, unde a apărut eroarea;

retratarea soldurilor inițiale ale activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, pentru cel mai îndepărtat exercițiu prezentat, în cazul în care eroarea s-a comis înainte de acel exercițiu.

Filiale și entități asociate

Filiala este o entitate controlată de o altă entitate, care poartă numele de societate-mamă. Societatea-mamă conduce, direct sau indirect, politicile operaționale și financiare ale societății-fiică, de la care obține beneficii. Atunci când se evaluează controlul, trebuie să se țină cont de drepturile de vot potențiale și convertibile, care pot fi exercitate. Entitățile asociate sunt societăți unde societatea nu are control asupra politicilor entității, dar exercită o influență semnificativă.

SC Turism Felix SA prezintă în situațiile sale participațiile în entități asociate. Acestea sunt clasificate ca active financiare evaluate la valoarea justă, iar pierderile și câștigurile sunt atribuite contului de profit și pierdere, așa cum prevede IAS 39. IAS 39 descrie evaluarea activelor și datoriilor financiare. Acest standard va fi înlocuit în 2018 de IFRS 9 ”Instrumente financiare”.

SC Turism Felix este o filială a S.I.F. Transilvania S.A., fiind cuprinsă în Situațiile financiare consolidate ale acesteia. Entitățile asociate sunt următoarele:

Tabel nr. 2. Acțiuni necotate

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Tabel nr.3. Obligațiuni

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Pentru recunoașterea titlurilor de valoare, societatea utilizează IAS 39 și IFRS 7 ”Instrumente financiare: Informații de furnizat”. ”IFRS 7 impune prezentarea informațiilor cu privire la importanța instrumentelor financiare unei entități, precum și natura și amploarea riscurilor care decurg din respectivele instrumente financiare, atât din punct de vedere calitativ și cantitativ. prezentările de informații specifice sunt necesare în ceea ce privește activele financiare transferate și o serie de alte aspecte”.

Principiile de recunoaștere și evaluare a titlurilor de valoare și a acțiunilor aplicate de către societate sunt următoarele:

pentru acțiunile deținute necotate la bursă se aplică principiul valorii juste, posibilele câștiguri și pierderi pot fi înregistrate în contul de profit și pierdere;

pentru acțiunile deținute cotate la bursă se aplică principiul valorii juste (valoarea din ultima zi de tranzacționare a anului), posibilele câștiguri și pierderi pot fi înregistrate în contul de profit și pierdere.

Astfel, titlurile de valoare deținute la SC Turism Lotus Felix SA și SC Transilvania Travel SA au fost încadrate ca acțiuni deținute la entități asociate. Aceste imobilizări financiare pot fi observate în Situația poziției financiare, ele fiind evaluate la valoarea justă.

În lipsa unei piețe active pentru titlurile deținute la societățile necotate la bursă, acțiunile și titlurile de acest tip nu pot fi evaluate într-un mod credibil. În luna ianuarie 2015, SC Turism Lotus Felix SA și-a majorat capitalul social prin emisiune de acțiuni la valoarea nominală, fără prime de emisiune, iar conducerea Societății a crezut că valoarea justă este egală cu costul total al participației în capitalul social.

Contabilizarea efectului hiperinflației

IAS 29 cere ca situațiile financiare ale entităților a căror monedă funcțională face parte din grupul monedelor economiilor hiperinflaționiste să fie prezentate în unitatea de măsură curentă la data închiderii bilanțului. Criteriul de încadrare în grupul economiilor hiperinflaționiste este, pe lângă alți factori, o rată cumulată a inflației pe o perioadă de trei ani care depășește 100%.

Scăderea continuă a inflației au determinat SC Turism Felix SA să nu mai utilizeze acest standard începând cu ianuarie 2004.

Active și alte datorii financiare

Societatea împarte instrumentele financiare astfel:

Active sau datorii financiare evaluate la valoare justă prin contul de profit și pierdere

Investiții deținute până la scadență

Credite și creanțe

Active financiare disponibile pentru vânzare

Active sau datorii financiare evaluate la valoare justă prin contul de profit și pierdere

Potrivit IAS 39 ”Instrumente financiare: Recunoaștere și Evaluare”, creanțele sunt active financiare create de către entitate prin furnizare de bunuri/prestare de servicii direct unui debitor, și nu sunt acelea inițiate pentru a fi vândute imediat sau în termen scurt, care necesită a fi categorisite ca reținute pentru tranzacționare.

IAS 1 ”Prezentarea Situațiilor Financiare” are două condiții atunci când clasifică o datorie ca fiind una curentă:

aceasta se presupune a se achita în cursul normal al ciclului de exploatare;

este exigibilă în termen de un an de la data bilanțului. Excepție fac datoriile comerciale, care necesită a fi clasificate ca fiind curente, fără a ține cont de scadența lor.

Creanțele și datoriile comerciale necesită prezentate separat în structura bilanțului, potrivit IAS 1. Recunoașterea se face atunci când entitatea este parte a unui contract, de pe urma căruia, are dreptul legal de a primi numerar sau obligația legală de a plăti.

Tot în această categorie sunt și activele sau datoriile financiare deținute pentru tranzacționare și instrumentele financiare clasificate la valoare justă prin contul de profit și pierdere la momentul primei recunoașteri. Managementul entității desemnează activele și datoriile din această categorie, dar tot aici sunt incluse și cele care au fost achiziționate în scop speculativ.

Investiții imobiliare

IAS 40 definește o investiție imobiliară ca fiind ”o proprietate imobiliară (un teren sau o clădire) deținută (de proprietar sau de locatar în temeiul unui contract de leasing financiar) mai degrabă pentru a obține venituri din chirii sau pentru creșterea valorii capitalului sau ambele, decât pentru:

a fi utilizată pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau în scopuri administrative;

a fi vândută pe parcursul desfășurării normale a activității.”

Unele proprietăți sunt divizate în părți, care sunt deținute pentru închiriere sau pentru a crește valoarea, iar ale părți sunt deținute pentru producerea de bunuri, scopuri administrative sau prestări de servicii. Ele sunt contabilizate separat în cazul în care pot fi vândute sau închiriate (în baza unui contract de leasing financiar) separat. Dacă această condiție nu este îndeplinită, proprietatea este recunoscută ca investiție imobiliară, însă partea utilizată pentru producere de bunuri, prestări de servicii sau scopuri administrative trebuie să fie nesemnificativă.

Condițiile recunoașterii ca investiție imobiliară sunt:

probabilitatea ca un viitor beneficiu economic asociat elementului să afecteze entitatea;

determinarea costului activului poate fi făcută într-un mod credibil.

Evaluare

Evaluarea inițială

Prima dată, investiția imobiliară este evaluată la cost, incluzându-se costurile de tranzacționare. Costul de achiziție este format din prețul de cumpărare a investiției imobiliare si orice ale cheltuieli direct atribuibile. IAS 16 ”Imobilizări corporale” amintește despre modelul bazat pe cost, care cere ca investițiile imobiliare sp fie evaluate după evaluarea inițială la costul amortizat scăzându-se orice pierdere acumulată din depreciere.

Informații despre investițiile imobiliare ale SC Turism Felix SA găsim în Nota 3. Această grupă a fost evaluată la sfârșitul anului 2014 de către SC DARIAN DRS SA (membru ANEVAR), prin metoda actualizării fluxurilor financiare ( abordarea bazată pe venit), iar calcularea contabilă a valorii juste a mijloacelor fixe s-a făcut prin eliminarea amortizării cumulate. La sfârșitul anului 2015, se poate observa că valoarea netă a investițiilor imobiliare este în scădere:

Tabel nr.4- Fluxurile investițiilor imobiliare

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Tabel nr. 5- Valoarea netă a investițiilor imobiliare

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Evaluarea ulterioară

Evaluarea ulterioară se face conform IAS 16, utilizându-se modelul bazat pe cost. Această regulă e aplicată tuturor investițiilor imobiliare. În cazul în care se dorește vânzarea, atunci standardul aplicat va fi IFRS 5 ”Active imobilizate deținute în vederea vânzării și activități întrerupte”. Condițiile pentru ca un activ să fie încadrat în această grupă sunt:

”managementul este angajat într-un plan de a vinde;

activul este disponibil pentru o vânzare imediată;

un program activ pentru a localiza un cumpărător este inițiat;

vânzarea este foarte probabilă, în termen de 12 luni de la clasificarea ca fiind deținute în vederea vânzării (sub rezerva anumitor excepții limitate);

activul este evidențiat pentru vânzare, la un preț de vânzare rezonabil în raport cu valoarea sa justă;

acțiunile necesare pentru a completa planul indică faptul că este puțin probabil ca planul să fie modificat în mod semnificativ sau retras.”

Transferuri

Transferurile din sau în această categorie sunt realizate în urma modificării utilizării respectivului activ. Costul activului în cazul transferului va fi valoarea justă de la data modificării utilizării.

Deprecierea

Politicile contabile aplicate sunt aceleași ca și în cazul imobilizărilor corporale.

Derecunoașterea

Derecunoașterea valorii contabile este ocazionată atunci când are loc o cedare sau când investiția este retrasă pentru totdeauna din folosință, fără a se mai aștepta viitoare beneficii economice din cedarea sa. Câștigurile sau pierderile rezultate în urma casării sau vânzării sunt trecute în contul de profit sau pierdere, atunci când are loc vânzarea sau casarea.

Imobilizări corporale

Recunoaștere și evaluare

Prima evaluare a imobilizărilor corporale este făcută la cost. Evaluarea se face la costul de achiziție ( pentru cele dobândite cu titlu oneros), la valoarea de aport (pentru cele intrate ca aport în natură la majorarea/constituirea capitalului social) și la valoarea justă de la data dobândirii ( în cazul celor primite cu titlu gratuit).

Costul unei imobilizări corporale are inclus prețul de cumpărare și taxele nerecuperabile, după ce s-au dedus reducerile de preț de natură comercială și orice altui tip de cost care poate fi atribuit în mod direct aducerii activului la locația și în condiția necesară pentru utilizarea în scopul dorit de conducere ( exemple: cheltuielile cu angajații care intervin direct din construcția sau cumpărarea activului, costurile de amenajare a amplasamentului, costurile de livrare, manipulare, instalare și ambalare, onorariile profesionale).

IFRS 1 ”Aplicarea pentru prima dată a IFRS” cere ca pentru fiecare element de imobilizare corporală, investiție imobiliară sau imobilizare necorporală pentru care se utilizează valoarea justă ca și cost presupus, să se prezinte în primele situații financiare ale societății întocmite pe baza IFRS:

valoarea agregată a valorilor juste;

ajustarea agregată a valorilor contabile raportate în concordanță cu principiile contabile anterioare.

Nota 1 prezintă situația imobilizărilor corporale pentru anul 2014 și 2015. Imobilizările corporale sunt prezentate conform IAS 16 (revizuit 2003), utilizându-se tratamentul alternativ.

Grupa ”Terenuri” este prezentată la valoarea justă realizată prin evaluarea de la 31.12.2014. Raportul de evaluare a fost întocmit de SC DARIAN DRS SA, iar obiectivul a fost estimarea valorii de piață a terenurilor conform Standardului Internațional de Aplicație în Evaluare 1 ”Evaluarea pentru raportarea financiară”. Criza economică a atacat această grupă, iar politicile contabile ale acestei grupe presupun necalcularea amortizării.

Grupa ”Construcții” a fost reevaluată la sfârșitul anului 2014 de către SC DARIAN DRS SA prin metoda actualizării fluxurilor financiare (abordarea pe bază de venit).

Tabel nr. 6. Grupa ”Construcții”- valoare justă

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

În costul activelor sunt incluse costurile îndatorării (dobânda și comisioanele aferente acestor împrumuturi contractate), direct atribuibile achiziției, construcției sau producției respectivului activ.

În decursul anului 2009 au fost finalizate creditele accesate pentru investiții, iar în 2015 nu a fost nevoie de capitalizarea dobânzii. Tipul de amortizare este cea liniară, duratele de amortizare fiind între 8-60 de ani. La valoarea contabilă netă sunt incluse în contul de profit și pierdere imobilizările corporale ieșite din patrimoniu prin casare, vânzare sau alte moduri. Diferențele de reevaluare se admit ca fiind realizate doar odată cu vânzarea, casarea sau pe măsura utilizării acestora și sunt transferate în rezultatul raportat.

Pentru grupele ”Instalații tehnice, mijloace de transport” și ”Mobilier, aparatură, birotică” s-a folosit costul istoric și amortizarea liniară, duratele de amortizare fiind înte 3-18 ani.

Tabel nr.7. Imobilizări corporale la valoarea brută

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Intrările de imobilizări corporale constau în lucrări de investiții și modernizare. În regie proprie s-au obținut mijloace fixe în valoare de 33.965 lei. Din totalul ieșirilor, 121.553 lei au fost realizați pe seama casării. Societatea nu a constituit ajustări pentru deprecierea mijloacelor fixe, chiar dacă a analizat IAS 36 ”Deprecierea activelor”.

Recunoașterea ulterioară a activelor se face prin modelul reevaluării.Valoarea bunului reevaluat se calculează diminuând valoarea justă de la data reevaluări cu orice amortizare acumulată în trecut și orice pierderi acumulate din depreciere. Costului de achiziție îi este substituită valoarea reevaluată (în plus). Diferențele în plus din reevaluare sunt incluse la alte elemente ale rezultatului global și se acumulează în capitalurile proprii cu titlu de surplus din reevaluare. Diferențele în minus sunt incluse în contul de profit și pierdere.

La momentul derecunoașterii, surplusul din reevaluare inclus în capitalurile proprii aferent unui anumit element de imobilizări corporale va fi transferat în rezultatul reportat. Atunci când activul ajunge să fie retras sau cedat, se transferă întregul surplus. Prin contul de profit sau pierdere nu se efectuează transferurile din surplusul din reevaluare, acestea având anumite restricții, după caz, privind procesul distribuirii către acționari.

După regulile contabilității de angajament, sumele plătite sau de plătit pentru reparații și întreținerea zilnică a imobilizărilor corporale sunt transpuse în conturile de cheltuieli, care mai apoi influențează profitul sau pierderea exercițiului.

În cazul sumelor de plătit sau plătite pentru operațiunile de creștere a valorii/duratei de viață , a parametrilor tehnici și a potențialului de genereare a beneficiilor economice, acestea trebuiesc capitalizate.

Amortizare

În cazul în care cheltuielile cu amortizarea nu sunt incluse în valoarea unui alt activ, acestea sunt recunoscute în contul de profit și pierdere. Costul lunar al cheltuielilor cu amortizarea se include în cheltuielile societății, metoda de amortizare este cea liniară, iar calculul amortizării se face la valoarea contabilă (costul de achiziție sau valoarea reevaluată).

Amortizarea începe atunci când activul este utilizabil, se găsește în amplasament și este în starea necesară pentru funcționare. Amortizarea sa încetează la data la care activul ajunge să fie clasificat pentru vânzare, utilizându-se IFRS 5 ”Active pe termen lung deținute pentru vânzare” sau la data la care activul ajunge a fi derecunoscut. Așadar, amortizarea activului nu va înceta când acesta nu este utlizat sau scos din uz, făcând excepție situația în care acesta este complet amortizat.

Părțile imobilizărilor corporale care au un cost semnificativ față de elementele de imobilizări corporale trebuie amortizat în mod separat. Cel puțin la fiecare sfârșit de perioadă trebuie revizuite valoarea reziduală și durata de viață utilă a activelor.

Modificările estimărilor sunt contabilizate conform regulilor IAS 8 ”Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori”. Deprecierea bunurilor tagibile se calculează folosind metoda amortizării liniare, adăugându-se costurile aferente valorii reziduale ținându-se cont de durata de viață aferentă. Durata de viață a amortizărilor corporale este:

construcții: 8-60 ani

instalații tehnice și mașini: 3-18 ani

alte instalații, utilaje, mobilier: 3-18 ani.

Depreciere

Deprecierea activului este ocazionată odată ce valoarea contabilă este mai mare decât cea recuperabilă. Înainte de data raportării, societatea trebuie să verifice existența indiciilor de depreciere a activelor. În cazul existenței indiciilor de depreciere, societatea va estima valoarea recuperabilă a activului,

Diminuarea valorii activului în urma evaluării, va fi reflectată în contul de profit sau pierdere. În măsura în care surplusul din reevaluare prezintă un sold creditor pentru un activ, reducerea va fi recunoscută în alte elemente ale rezultatului global. Această reducere diminuează suma cumulată în capitalurile proprii cu titlu de surplus din reevaluare.

Derecunoaștere

Derecunoașterea valorii contabile a unei imobilizări corporale se ocazionează la cedare sau atunci când societatea nu mai așteaptă un beneficiu economic viitor din utilizarea sau cedarea sa.

În momentul derecunoașterii, câștigul sau pierderea rezultată din derecunoașterea unei imobilizări corporale este inclusă în contul de profit sau pierdere. Câștigurile nu vor fi clasificate ca și venituri.

Imobilizări necorporale

Recunoaștere și evaluare

Pentru ca un activ să fie clasificat ca și activ necorporal, acesta trebuie să întrunească definiția unei imobilizări necorporale și criteriile de recunoaștere. Evaluarea se face la cost, conform IAS 38 ”Imobilizări necorporale” (varianta revizuită 2004). Costul imobilizărilor corporale dobândite separat este alcătuit din:

prețul de cumpărare, adăugându-se taxele vamale de import și cele de cumpărare nerambursabile, scăzându-se reducerile și rabaturile comerciale;

orice alt cost atribuit direct pregătirii activului pentru a fi utilizabil.

Pentru contraprestațiile simbolice sau pentru imobilizările necorporale dobândite gratuit, cu ajutorul unei subvenții guvernamentale, activul este recunoscut inițial la valoarea nominală, adăugându-se orice cheltuieli, direct atribuibile pentru pregătirea activului pentru a putea fi folosit. Schimburile de active sunt tratate ca și livrări separate.

Amortizare

Durata medie de amortizare a acestor imobilizări este între 3 și 5 ani. Cheltuielile aferente cumpărării patentelor, mărcilor înregistrate și licențe poate fi capitalizată și amortizarea se face pe baza metodei liniare pe parcursul duratei de viață a activelor.

Această grupă de imobilizări cuprinde licențele pentru programe informatice și marca entității OSIM. Acest tip de active nu sunt reevaluate, analizându-se an de an valoarea pentru constatarea deprecierii.

La sfârșitul exercițiului 2015, societatea prezintă următoarele fluxuri ale imobilizărilor necorporale:

Tabel nr. 8- Fluxuri ale imobilizărilor necorporale

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Tabel nr.9- Valoarea netă a imobilizărilor necorporale

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Se poate observa că atât valoarea netă, cât și soldurile finale ale perioadelor sunt în creștere.

Stocuri

Evaluarea stocurilor se face comparând valoarea minimă dintre cost și valoarea realizabilă netă, după cum prevede IAS 2 ”Stocuri”.

În costul stocurilor se regăsesc costurile de achiziție, de conversie și alte costuri suportate pentru aducerea stocurilor în locul și în starea în care acestea se regăsesc. Metoda de determinarea este cea a primului intrat, primului ieșit (FIFO).

Costul materiilor prime, a cheltuielilor directe cu forța de muncă, alte cheltuieli directe și de regie corespunzătoare, excluzând cheltuielile cu împrumuturile, se includ în costul produselor finite și în curs de execuție. Valoarea netă realizabilă este prețul de vânzare estimat pe parcursul desfășurării normale a activității, minus cheltuielile de finalizare și de vânzare. Transferurile din capitalurile proprii ale câștigurilor/pierderilor rezultate din instrumentele de acoperire împotriva riscurilor asociate fluxurilor de numerar aferente achizițiilor de stocuri sunt incluse în costul stocurilor.

La sfârșitul perioadei 2015, situația stocurilor este următoarea:

Tabel nr.10- Situația stocurilor

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Se poate observa că valoarea stocurilor este în creștere, ceea ce înseamnă că veniturile din vânzări vor afecta favorabil contul de profit și pierdere.

Dividende

Atunci când acționarii aprobă situațiile financiare ale perioadei, dividendele aferente acțiunilor ordinare sunt văzute ca o datorie către acționari. Profitul înregistrat al perioadei este profitul disponibil pentru repartizare.

Valoarea nominală a acțiunilor este de 0,10 lei/acțiune. La începutul exercițiului 2012, simultan cu prima aplicare a reglementărilor conforme cu IFRS, s-a realizat reconcilierea capitalului social conform IFRS cu cel conform RAS. Hiperinflația afectează capitalul social cu 86.950.065 lei și acest efect este transpus în rezultatul reportat. Contul 1028 ”Ajustări ale capitalului social” a acoperit parțial pierderea contabiliă provenită din trecerea la aplicarea IFRS și adoptarea IAS 29 (care era în valoare de 89.508.914 lei) cu suma de 86.950.065.

Nu există modificări ale numărului de acțiuni emise în exercițiile 2015,2014,2013.

Tabel nr. 11.—Valoarea capitalului social

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Provizioane

Provizioanele sunt definite ca și ”elemente de patrimoniu a căror realizare sau plată este incertă, ori pentru cheltuieli care devin exigibile în perioadele următoare”. Reanalizarea provizioanelor la sfârșitul exercițiului este obligatorie și acestea trebuie ajustate pentru a reflecta o estimare curentă. Provizionul se anulează atunci când ieșirea de resurse nu mai este probabilă.

Societatea nu recunoaște provizioane pentru costurile suportate pentru desfășurarea viitoare a activității. În situațiile în care valoarea beneficiilor estimate a fi realizate dintr-un contract este mai mică decât cheltuielile inevitabile asociate îndeplinirii obligațiilor contractuale, entitatea va înregistra provizioane pentru contracte oneroase. Condițiile pentru recunoașterea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli sunt următoarele: existența unei obligații legale sau implicite generate de un eveniment anterior, este probabilă ieșirea de resurse care încorporează beneficii economice pentru stingerea obligației, iar estimarea în ceea ce privește valoarea obligației trebuie să fie credibilă.

Societatea a constituit provizioane pentru beneficiile angajaților, neavând alte obligații.

Tabel nr. 12- Provizioane pentru riscuri și cheltuieli

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Se poate observa că provizioanele au scăzut la finalul anului, însă societatea are o politică corectă de prudență economică și de reducere a riscurilor care pot fi ocazionate pe parcursul desfășurării activității economice.

Venituri

Veniturile entității sunt grupate după natura lor. Venitul recunoscut în urma unei tranzacții care are la bază prestarea de servicii și nu poate fi estimat, va fi înregistrat în limita cheltuielilor recunoscute care se pot recupera. Veniturile din prestarea de servicii se contabilizează pe măsura efectuării acestora.

Condițiile de recunoaștere a veniturilor din vânzarea bunurilor sunt următoarele: riscurile și beneficiile aferente dreptului de proprietate s-au transferat cumpărătorului, bunurile nu mai sunt gestionate de către entitate și aceasta nu mai le controlează efectiv. Dacă se referă la aceeași tranzacție, cheltuielile și veniturile trebuie recunoscute simultan.

Modul de evaluare a veniturilor este cel la valoarea justă a contraprestației primite sau care urmează a fi primită. În cazul tranzacțiilor financiare, determinarea valorii juste se face prin actualizarea tuturor sumelor care urmează a fi primite, folosindu-se o rată a dobânzii implicită, iar diferența față de valoarea contabilă se contabilizează ca venit din dobânzi.

Metoda dobânzii efective se utilizează pentru veniturile și cheltuielile cu dobânzile, proporțional cu perioada de timp relevantă, având la bază rata efectivă pe perioada până la scadență sau pe perioade mai scurte, însă această perioadă trebuie să fie legată de costurile tranzacției, în momentul în care entitatea stabilește că va obține acest tip de venituri. Dacă înainte de cumpărarea unei investiții purtătoare de dobândă, s-a acumulat dobândă neplătită, încasările de după achiziționare vor fi distribuite între perioadele de precumpărare și de postcumpărare. Partea aferentă postcumpărării va fi înregistrată ca și venit.

Societatea înregistrează venituri din imobilizări financiare sau din dividende de primit de la societăți la care entitatea posedă participații, atunci când dreptul societății de a primi aceste tipuri de venituri este stabilit. Venituri din imobilizări financiare sunt și valorile nominale ale acțiunilor primite cu titlu gratuit, după încorporarea directă a profitului aferent ultimului exercițiu în capitalul social al unei entități la care SC TURISM FELIX SA deține participații.

Pe baza regulilor contabilității datei de decontare, veniturile din vânzarea sau cedarea de participații deținute vor fi contabilizate în momentul în care dreptul de propietate a fost transferat de la vânzător către cumpărător.

La valoarea brută (valoarea tranzacției) sunt contabilizate veniturile din tranzacționarea titlurilor de participare, însă cele generate de tranzacții cu investiții financiare pe termen scurt vor fi evidențiate pe bază netă, adică diferența dintre valoarea de vânzare și cost.

Societatea realizează venituri din exploatare ca urmare a serviciilor hoteliere prestate. Se poate observa că atât veniturile, cât și cifra de afaceri a societății a crescut de la un an la altul, ca urmare a bunei organizării și a prestării de servicii de calitate pentru clienți.

Tabel nr. 13- Venituri

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Tabel nr.14- Venituri financiare

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Din păcate, veniturile financiare ale societății au scăzut per ansamblu de la o perioadă la alta, ca urmare a micșorării semnificative a veniturilor din dobânzi.

Impozitul pe profit

Impozitul pe profit aferent perioadei include impozitul curent și impozitul amânat. Impozitul pe profit este contabilizat în situația rezultatului global. În alte elemente ale rezultatului global, va ajunge să fie contabilizat dacă este aferent acelor elemente.

Rata impozitului este de 16%. Societatea folosește metoda bilanțului pentru impozitul amânat și pentru calcularea diferențelor temporare dintre baza fiscală de calcul și valoarea contabilă. Următoarele diferențe temporare nu sunt recunoscute pentru impozitul amânat: recunoașterea inițială a fondului comercial, diferențele care au fost generate de investiții în filiale (acestea nu trebuie să fie reluate în viitorul apropiat), și recunoașterea inițială a datoriilor și activelor generate de tranzacții care nu sunt combinații de întreprinder și nici nu afectează profitul fiscal sau contabil.

Pentru a calcula impozitul pe profit în anul 2015, societatea a ținut seama de următoarele:

Tabel nr. 15- Impozitul pe profit

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Impozitul pe profit amânat a fost total compus din creanțe, în valoare de 5.052.

Rezultatul pe acțiune

Rezultatul pe acțiune de bază este prezentat pentru acțiunile ordinare. Regula de calcul este de a se împărți profitul sau pierderea atribuibile acționarilor ordinari la numărul mediu ponderat de acțiuni ordinare pentru respectivul exercițiu. Standardul folosit de către societate este IAS 33 ”Rezultatul pe acțiune”. Acest standard are ca obiective prezentarea principiilor pentru determinarea și prezentarea rezultatului pe acțiune, de a ajuta specialiștii contabili în compararea rezultatelor diferitelor entități în aceeași perioadă sau al aceleași entități, dar în perioade de timp diferite.

Societatea nu are active nete sau opțiuni pe acțiuni care să dilueze profitul de bază pe acțiune. Situația rezultatului pe acțiune în 2015 și 2014 se poate observa mai jos. De asemenea, putem remarca faptul că atât profitul, cât și dividendul brut plătit pe acțiune, sunt în creștere.

Tabel nr.16- Rezultatul pe acțiune

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Prezentarea situațiilor financiare

Societatea își pregătește situațiile financiare în conformitate cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară începând cu sfârșitul anului 2012. Societatea aplică principiul contabilității de angajament și cel al continuității activității.

IAS 1 ”Prezentarea situațiilor financiare” este standardul folosit pentru prezentarea situațiilor financiare individuale. În cadrul situației poziției financiare, prezentarea este bazată pe lichiditate, veniturile și cheltuielile sunt grupate în funcție de natura lor în cadrul situației rezultatului global.

Determinarea valorii juste

IFRS 13 „ Evaluarea la valoarea justă” înlocuiește standardele individuale IFRS cu o modalitate unică de determinare a acesteia. Astfel, IFRS 13 prezintă modul în care valoarea justă va fi determinată în cazul în care aceasta este permisă sau impusă de IFRS.

Standardul IFRS 13 nu implică generarea unor noi cerințe în vederea evaluării la valoarea lor justă a activelor și pasivelor, dar nici nu exclude abaterile care sunt evidențiate în anumite standarde. Acestea fiind spuse, standardul IFRS 13 cuprinde o gamă largă de informații suplimentare aferente celor existente, cu ajutorul cărora evaluatorii situațiilor financiare apreciază metodele și informațiile existente în vederea stabilirii valorii juste.

În ceea ce privește solicitările de prezentare a informațiilor și a anumitor politici contabile este necesară determinarea valorii juste atât în ceea ce privește activele, cât și datoriile financiare și nefinanciare. La baza valorii juste stau o serie de metode care ajută la evaluarea sau prezentarea informațiilor suplimentare solicitate. Aceste informații suplimentare când sunt solicitate sunt prezentate în cadrul notelor specifice ale activului sau datoriei financiare și nefinanciare.

Creanțe comerciale și de altă natură au o valoarea justă estimată a fluxurilor de numerar viitoare, având o rată de finanțare caracteristică pieței în momentul raportării financiare. Această valoarea estimata este stabilită cu rolul de informare.

Împrumuturile purtătoare de dobânzi au o valoare justă estimată a fluxurilor de numerar viitoare având în componență și dobânda aferentă, având o rată de finanțare specifică perioadei financiare de raportare. Și în cazul împrumuturilor purtătoare de dobânzi, valoarea este stabilită cu rolul de informare.

Imobilizările corporale au o valoare justă care a fost determinată ca efect al reevaluării executate de către un evaluator independent, care este membru ANEVAR, utilizându-se metoda comparației pentru terenuri și în același timp metoda actualizării fluxurilor financiare pentru clădiri.

Noi standarde internaționale neaplicate de Societate

La data elaborării situațiilor financiare, societatea nu aplică unele IFRS sau modificări ale celor existente care sunt emise, dar neintrate în vigoare. Societatea le va aplica atunci când acestea vor intra în vigoare și consideră că efectul aplicării nu poate fi estimat într-un mod credibil.

Alte informații despre utilizarea IFRS extrase din notele explicative

Rezultatul reportat din aplicare IFRS – IAS 29

Rezultatul reportat este generat de aplicarea prevederilor IAS 29 – „Raportarea financiară în economiile hiperinflaționiste” în ceea ce privește capitalurile proprii și din consecința aplicării pentru prima dată a IFRS. În viitor acest rezultat reportat conform hotărârii AGA, va fi acoperit din capitalurile proprii, respectându-se prevederile legale.

Tabel nr.17- Rezultatul reportat la 01.01.2015

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Tabel nr. 18- Rezultatul reportat la 31.12.2015

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Alte rezerve

Societatea utilizează modelul reevaluării în vederea recunoașterii ulterioare a imobilizărilor corporale. Potrivit modelului reevaluării, așa cum acesta este descris în IAS 16, valoarea bunului este valoarea sa justă de la data reevaluării din care se scade orice amortizare acumulată viitoare și pierderile acumulate din depreciere.

În vederea asigurării că valoarea contabilă nu se diferențiază foarte mult de ceea ce ar fi rezultat prin punerea în aplicare a valorii juste la data bilanțului, se realizează cu regularitate reevaluarea.

Tabel nr. 19- Valoarea rezervelor la 01.01.2015

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Tabel nr. 20- Valoarea rezervelor 31.12.2015

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Administrarea riscurilor semnificative

Datorită activității pe care societatea o desfășoară, este inevitabil ca să nu fie expusă la riscuri. Riscurile sunt cu caracter general, dar și specifice pentru instrumentele financiare pe care societatea le posedă și pentru piețele financiare pe care societatea operează.

Riscul înseamnă posibilitatea ca societatea să înregistreze evenimente nefavorabile în rezultat față de situația previzionată, din cauza unor fluctuații aleatorii. Riscurile semnificative sunt riscuri care pot avea un efect important asuora patrimoniului sau a situației reputaționale ale entității.

Societatea evaluează riscurile pentru a identifica nivelul de semnificație și impactul riscurilor asumate de entitate în activitatea sa investițională. Riscurile la care societatea se expune sunt necontrolabile, datorită unor factori externi ca și schimbările legislative, schimbările cauzate de mediul concurențial, condițiile macroeconomice etc. .

Societatea se pregătește pentru riscurile controlabile și adoptă politici și proceduri de administrare activă (analiză, control și monitorizare). Factorii interni care afectează societatea sunt calitatea personalului, natura activității desfășurate, complexitatea structurii organizatorice etc. .

Instrumentele financiare ale societății sunt supuse la mai multe tipuri de riscuri. Pentru analiza riscurilor aferente instrumentelor financiare, societatea utilizează IFRS 7 ”Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare”. Riscurile semnificative la care este supusă entitatea sunt: riscul operațional, riscul valutar, riscul de credit, rischul de rată a dobânzii, riscul de lichiditate.

Riscul valutar

Deoarece societatea posedă disponibilități și creanțe în alte valute sau creanțe și obligații în lei, dar care sunt consolidate în raport cu alte valute (de obicei Euro si USD), aceasta este afectată de fluctuațiile cursului de schimb valutar. Societatea nu se protejează de aceste tipuri de fluctuații prin instrumente derivate. Din fericire, în anul 2015, diferența dintre veniturile cauzate de diferențele favorabile de curs valutar și cheltuielile cu diferențele nefavorabile este de 17.554 lei, venituri fiind mai mari decât cheltuielile.

Riscul de rată a dobânzii

Societatea are contractată o linie de credit în funcție de ROBOR, iar variațiile ratei dobânzilor au impact asupra fluxurilor de numerar operaționale.

Riscul de credit

În cazul neîndeplinirii obligațiilor financiare, societatea poate fi expusă riscului de credit, adică poate înregistra pierderi sau nu va realiza profiturile estimate. La sfârșitul exercițiului 2015, societatea nu poseda active financiare restante, garanții reale drept asigurare sau ameliorări ale ratingului de credit.

Riscul de lichiditate

Rata lichidității reflectă capacitatea societății de a-și acoperi obligațiile pe termen scurt prin convertirea activelor circulante în lichidități, în orice moment. Riscul apare atunci când societatea se află sau se va putea afla în imposibilitatea de a-și plăti obligațiile la timp. Analiza activelor și datoriilor la sfârșitul anului 2015 este următoarea:

Tabel nr.21.- Activele și datoriile

Sursa: Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Riscul de piață

Riscul de piață apare atunci când valoarea justă sau fluxurile probabile de trezorerie a unui instrument financiar vor suferi fluctuații datorită modificărilor aferente prețurilor pieței. Acest risc încorporează trei tipuri de risc: cel al dobânzii, cel valutar și alte riscuri de preț. Societatea își gestionează acest risc pentru a-l putea gestiona și controla, acesta putându-se încadra în parametrii acceptabili și pentru ca societatea să poată analiza rentabilitatea investiției.

Analiza de sensibilitate

Prin analiza sensibilității se observă impactul asupra profitului sau a pierderii și capitalurilor proprii dintr-o perioadă, în cazul în care o posibilă modificare ar fi fost aplicată variabilei riscului relevant de la data întocmirii bilanțului.

Împrumuturile societății s-au diminuat, astfel sensibilitatea pentru anul 2015 este mai redusă. Profitul rămâne vulnerabil la diminuarea ratei dobânzii din cauza împrumuturilor cu rate ale dobânzilor variabile.

Riscul operațional

Acest risc poate cauza pierderi sau nerealizări a profiturilor estimate cauzate de factori interni sau externi. Factorii interni pot fi următorii: existența unui personal sau a unor sisteme necorespunzătoare, derularea inadecvată a activității la nivel intern etc.. Factorii externi pot fi schimbările de pe piața de capital, condițiile economice, progresele tehnologice. Acest risc este inerent.

În contextul eliminării și diminuării pierderilor de natură financiară sau reputațională, societatea a elaborat politici pentru administrarea acestui risc, fiind luate în considereare toate tipurile de evenimente și modalități de manifestare a acestora, care îl pot cauza.

Concluzii

Lucrarea a încercat să prezinte aspectele teoretice și practice privind rolul și importanța IFRS în contabilitate. Contabilitatea este o disciplină care poate fi ușor influențată, iar factorii aleși pentru exemplificare au fost doar câțiva din larga varietate.

În primul capitol, s-au explicat noțiunile de convergență, armonizare și normalizare, noțiuni de actualitate în vocabularul specialiștilor contabili. De asemenea, s-au ales factorii pe care majoritatea teoreticienilor români îi iau în calcul atunci când analizează acest fenomen, dar și alți doi factori, care să aducă o notă de originalitate lucrării: colonizarea și islamismul.

Pentru a înțelege acest fenomen este complet necesar să conștientizăm că utilizatorii de informații financiar-contabile din întreaga lume doresc o mai bună comparabilitate între sistemele contabile, iar acest lucru este imposibil fără standarde care să le aducă la un numitor comun.

Capitolul al doilea descrie activitatea organismului care se ocupă cu elaborarea și publicarea standardelor, IASB. Acest organism nu este nici vechi, nici nou în domeniul contabilității, luând ființă în 1973. Ceea ce este remarcat despre acest organism este că activitatea sa este roditoare, din ce în ce mai multe țări aplică aceste standarde, iar visul specialiștilor de a îndeplini o convergență contabilă internațională este tot mai aproape.

Referitor la acest capitol și la influența Marii Britanii asupra Directivelor Europene și IFRS-urilor, întrebarea care și-o pun specialiștii din domeniul contabil este cum va influența ieșirea Marii Britanii din Uniunea Europeană contabilitatea și procesul de armonizare și convergență. În opinia mea, modelul contabil englez este în ultimul timp transpus atât în IFRS-uri cât și în Directive, deoarece UK este o țară puternică din multe puncte de vedere și contabilitatea este o disciplină pe care englezii o folosesc din cele mai vechi timpuri. Prin această alegere, UK își va pierde dreptul de a influența Directivele Europene din domeniul contabil și astfel în consiliul IASB, susținătorii UK vor fi mai puțini. Consider că la nivel internațional, lupta se va da între modelul contabil american, francez și german, iar la nivel european între ultimele două.

Capitolul al treilea explică perioada de creare a unei noi contabilități, modificată complet din temelii, după căderea comunismului. Modelul ales a fost cel francez deoarece Franța a fost țara cu un puternic model contabil cu care România avea legături din cele mai vechi timpuri. Abia începând cu anul 1997, din dorința de integrare europeană, România începe să implementeze Directivele Europene și IFRS. Din 2005 se consideră ca normele aplicate în România sunt în conformitate cu Directivele. Toate aceste schimbări și implementări, cerințe ale organismelor internaționale, au fost puse în practică prin Ordine ale Ministrului Finanțelor Publice din România.

Tot acest capitol prezintă și legătura dintre fiscalitate și contabilitate, dar și importanța profesiei contabile în România. Personal, ceea ce aș dori să critic este inexistența unui organism de normalizare contabilă, așa cum există în majoritatea țărilor dezvoltate. CECCAR este organismul care se ocupă cu tot ceea ce înseamnă domeniul contabil în România, iar acest lucru supraîncarcă activitatea membrilor.

Capitolul al patrulea este partea practică a lucrării, care dorește să analizeze activitatea SC Turism Felix SA. Societatea face parte din domeniul hotelier, oferind facilități de cazare, tratament balnear, agrement, alimentație publică, exploatarea surselor de apă termominerală și distribuirea acestora, și nu în ultimul rând, turismul intern și internațional.

Societatea îndeplinește condițiile de aplicare a IFRS, iar situațiile sale sunt întocmite în conformitate cu IFRS din anul 2012. Pentru ca toți utilizatorii de informație contabilă să înțeleagă modul în care societatea își face înregistrările contabile, aceasta a publicat în situațiile sale individuale politici contabile și note privind regulile interne și informații despre tranzacții și posesii sau datorii.

Societatea aplică principiul prudenței, aceasta constituindu-și provizioane pentru riscuri și cheltuieli. De asemenea, aceasta își face periodic o analiză a riscului valutar, de rată a dobânzii, de credit, de piață, de lichiditate și operațional. Per ansamblu, aceste riscuri nu reprezintă în perioada analizată un pericol pentru societate.

În anul 2015, majoritatea conturilor luate în considerare au crescut, firma înregistrând profit, iar cifra de afaceri ajungând la 55.328.976 lei. Analiza cifrei de afaceri este vitală pentru aprecierea poziției societății în sectorul de activitate. Aceste creșteri pot fi efectul unei bune asigurări cu resurse umane și tehnice în concordanță cu obiectivul activității,a asigurării cu resurse la termen, iar acestea au corespuns cerințelor clienților din punct de vedere calitativ și cantitativ, nivelul eficienței utilizării resurselor este unul ridicat, planul de producție și prestare a serviciilor s-a realizat în strânsă corelație cu posibilitățile de comercializare și cererea de pe piață.

Consider că activitatea de marketing a companiei nu este una care să realizeze un grad superior de valorificare a producției și a serviciilor. În opinia mea, la nivel național, societatea se bazează pe faptul că își desfășoară activitatea în domeniu de mulți ani și deja este cunoscută, astfel că nu derulează o activitate de marketing corespunzătoare. De asemenea, la nivel internațional, societatea atrage clienți dintr-un număr limitat de țări, ceea ce arată că activitatea de marketing de la acest nivel este mai slabă decât cea de la nivel național.

Valoarea imobilizărilor corporale deținute de către societate este una semnificativă, iar pentru a fi prudenți, specialiștii din cadrul societății aplică IAS 16 și le reeavaluează periodic pentru a se asigura că între valoarea contabilă și valoarea justă de la data bilanțului nu este o diferență mare. Surplusul din reevaluare este înregistrat separat ca și ”Rezerve din reevaluare”.

Societatea utilizează IFRS 13 și își evaluează activele și datoriile la valoarea justă, neexpunându-se astfel la riscul valorii juste. Acest risc apare atunci când valoarea activelor, datoriilor și elementelor extrabilanțiere se modifică.

Societatea nu specifică în politici că utilizează IAS 18 ”Venituri”, însă modul în care acestea sunt prezentate arată că cel puțin o parte din cerințele standardului sunt îndeplinite. Veniturile indică și ele, doar per ansamblu, o creștere cauzată de buna desfășurare a activității. Cele mai importante venituri pe care societatea le înregistrează sunt cele din alimentație publică.

După cum s-a precizat deja, societatea își evaluează riscurile, dar nu oferă previziuni asupra situației financiare viitoare a firmei sau despre obiectivele viitoare. Acesta este un dezavantaj, deoarece posibilii viitori investitori pot fi interesați despre acest lucru.

În opinia mea, un alt mare neajuns al prezentării situațiilor contabile este lipsa explicațiilor cu privire la standardele noi emise sau neintrate în vigoare la data elaborării situațiilor. Pentru utilizatorii de informație contabilă specializați acest lucru indică faptul că societatea nu dorește să previzioneze sau să ofere un grad de transparență mai ridicat în ceea ce privește schimbările ce vor avea loc la acest nivel. În prezenta lucrare, s-au precizat anumite standarde ce vor fi înlocuite pentru a oferi cititorului o viziune asupra viitorului.

Ca urmare a aplicării și adoptării IFRS, societatea a înregistrat pierderi care au fost parțial acoperite cu ajutorul contului pentru ajustări ale capitalului social. Odată cu aplicarea IFRS, capitalul social care era reportat conform RAS a fost reconciliat.

În concluzie, SC Turism Felix SA desfășoară o activitate prosperă, obținând profit și este o societate în care posibilii investitori își pot investi resursele financiare. Se poate observa un grad ridicat de prudență, care arată ca viitorul societății nu este pus în pericol. În opinia mea, entitatea nu este una cu un grad de transparență ridicat, limitându-se la a prezenta situația prezentă. Recomandarea mea este creșterea nivelului de transparență prin oferirea de informații despre strategia viitoare a entității, despre IFRS-urile care vor fi aplicate, despre costurile care vor fi ocazionate de modernizări, investiții și altele, astfel încât investitorul să aibă un nivel de siguranță și certitudine ridicat atunci când va hotărî să investească în această societate.

Bibliografie

Cărți

Berry, Aidan, Financial Accounting- An introduction, Editia a II-a, Editura Thomson Learning, Londra, 1999

Bogdan, Victoria, Armonizarea contabila internationala, Editura Economică, Bucuresti, 2004

Braithwaite John, Drahos Peter,Global Business Regulation, Editura Cambridge University, Cambridge, 2000

Camfferman Kees, Zeff Stephen, Financial Reporting and Global Capital Markets, Editura Oxford University Press, Oxford,2006

CECCAR- Ghid de ținere a contabilității și de elaborare a situațiilor financiare individuale în conformitate cu IFRS-urile la societățile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, Vol. I, Editura CECCAR, București, 2013

Costel Istrate, Fiscalitate si contabilitate in cadrul firmei, Ed. Polirom, Iasi, 2000

Cristea, Maria Ștefana, Armonizarea contabilă internațională și practicile contabile naționale, Editura Accent, Cluj-Napoca,2007

Demetrescu G., Istoria contabilității, Editura Economică, București, 1997

Duțescu, A. , Informația contabilă și piețele de capital, Editura Economica,București, 2000

Farcane N., Cotleț D., Reforma în sistemul contabil românesc, Editura Orizonturi Univeristare, Timișoara, 1999

Farcane N., Dima Ș., Standardele Internaționale de raportare financiară (IAS/ IFRS): Aspecte fundamentale, Editura Mirton, Timișoara

Farcane Nicoleta, Dima Stefana,Standarde Internaționale de raportare financiară (IAS/IFRS), Ed. Mirton, Timișoara, 2011

Farcaș, Mariana- Contabilitate financiară, Ediția a II-a, Editura Universității din Oradea, Oradea, 2011

Feleaga N., Sisteme contabile comparate, Editia a II-a, vol. I ,Editura Economica Bucuresti,1999

Feleagă N., Dincolo de frontierele vagabondajului contabil, Editura Economică, București, 1997

Feleagă N., Feleagă L., Contabilitate financiară fundamentală. Contabilitatea ca joc social, Editia a II-a, Vol. 1, Editura Economică, București

Feleagă N., Ionașcu I., Tratat de contabilitate financiară, Vol.I, Editura Economică, București, 1998

Hagger, A.J., Inflation: Theory and Policy, Editura Macmillan Press, Londra,1977

Marques, Wagner Luiz, Controladoria contabil, Editia I, Editura Clube de Autores, Parana ,2008

Mukherjee A., Hanif M., Financial Accounting, Editura Tata McGraw-Hill, New Delhi, 2006

N. Feleagă, I. Ionașcu, Contabilitate financiară, vol. I, Editura Economică, București, 1993

Porter Gary A., Norton Curtis L., Financial Accounting: The Impact on Decision Makers,Editura Cengage Learning,Boston, 2015

Ran Aharonson, Rothschild and Early Jewish Colonization in Palestin, Editura Rowman & Littlefield, Ierusalim,2000

Rathore, Shirin, International Accounting, Ediția a II-a, Editura PHI Learning Private, New Delhi,2009

Riahi-Belkaoui, Ahmed, Accounting theory, Editia a V-a, Editura Thomson Learning ,Londra, 2004

Robets C., Weetman P., Gordon P., International Financial Accounting, a comparative approach, Editura Financial Times, London, 1998

Saudagaran, Shahrokh M., International Accounting: A User Perspective, Editia a III-a, Editura CCH, Chicago, 2009

Stiglitz Joseph E., Globalizarea, Sperante si deziluzii, Editura Economica, Bucuresti, 2005

Tabara N., Horomnea E., Mircea M., Contabilitate internationala, Editura Tipo Moldova, Iasi, 2010

Tulsian, P.C, Financial Accounting, Ediția a II-a, Editura Tata McGraw-Hill, New Delhi,2008

Turnock, D.- Aspects of Independent Romania`s Economic History with Particular Reference to Transition for EU Accession, Editura Ashgate, Leicester, 2007

Articole

Bogdan V., Farcaș M., Scorțe C., Evoluția reformei contabile românești, Analele Facultății de Științe Economice Oradea, Volumul 2004, nr. 19, http://steconomiceuoradea.ro/anale/volume/2004/19.pdf accesat în 13.05.2016

Botez, D. – Câteva aspecte privind reforma sistemului contabil din România, Revista Oeconomica, Fasciculus 1, anul V, 2011, http://oeconomica.upm.ro/O_V/2_DanielBotez.pdf accesat în 13.05.2016

Bunget O.C., Dumitrescu A.C., Farcane N. , Cauciuc L., Popa A. – The impact of IAS/IFRS on the Romanian accounting rules, Revista MPRA, noiembrie 2009, Munich, https://mpra.ub.uni-muenchen.de/18279/1/MPRA_paper_18279.pdf accesat la 13.05.2016

Dumea, Vlad- AAOIFI dorește să revizuiască standardele finanțelor islamice, apărut la data de 30.04.2012, http://www.bursa.ro/reuters-aaoifi-doreste-sa-revizuiasca-standardele-finantelor-islamice-167096&s=international&articol=167096.html

Dumitrescu, Iulian- Băncile islamice prind avânt. Cum câștigă bani fără să ia dobândă, apărut la data de 9.11.2013, http://www.ziare.com/bani/banci/bancile-islamice-prind-avant-cum-castiga-bani-fara-sa-ia-dobanda-1266695 accesat la data de 16.05.2016

Dumitru M., Bănuță M.- Aspecte privind procesul de armonizare contabilă din România, Revista Facultății de Științe Economice, Vol. II, Oradea, 2006, http://steconomice.uoradea.ro/anale/volume/2006/finante-contabilitate-si-banci/85.pdf accesat în 13.05.2016

Dumitru M., Bondoc D.- Aspecte privind importanța Standardelor Internaționale de contabilitate, Revista Facultății de Științe Economice, Oradea, 2006, http://anale.steconomiceuoradea.ro/volume/2006/finante-contabilitate-si-banci/86.pdf accesat în 13.05.2016

Morales Fernando P., Jarne Jose Ignacio, Clasificación Internacional de los Sistemas Contables de Argentina, Brasil y Chile, în Panorama Socioeconomico, nr. 32 (Iunie 2006), Talca, Chile, http://www.panorama.utalca.cl/dentro/2006-jul/articulo9.pdf accesat la 13.05.2016

Relația Contabilitate-Fiscalitate, Perspective europene, Revista Curierul Național, http://www.curierulnational.ro/Specializat/2009-07-09/Relatia+Contabilitate-Fiscalitate+Perspective+europene accesat la data de 25.05.2016

Tomuleasa, Iuliana- Câteva curiozități despre sistemul bancar Islamic, în Economiaonline.ro, Nr. 35/martie 2015, http://economiaonline.ro/cateva-curiozitati-despre-sistemul-bancar-islamic/ accesat la data de 16.05.2016

Țînță A., Zuca M.- Implications regarding implementation of IAS/IFRS in the Romanian Accounting System, Revista Romanian Economic and Business Review, Fasciculul 13S, Martie 2014, București, http://www.rebe.rau.ro/RePEc/rau/journl/FA13S/REBE-FA13S-A26.pdf accesat la 13.05.2016

Site-uri

CECCAR- Activitatea Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România desfășurată în anul 1997, http://ceccar.ro/ro/wp-content/uploads/2011/09/activitate_1997.pdf , accesat în 13.05.2016

Comparability in International Accounting Standards—A brief history,http://www.fasb.org/jsp/FASB/Page/SectionPage&cid=1176156304264 accesat la data de 31.03.2016

European Union formally adopts Annual Improvements to IFRS – Cycle 2011-2013, http://www.iasplus.com/en/news/2014/12/eu-aip-2011-2013 accesat la data de 31.03.2016

FASB and IASB reaffirm commitment to enhance consistency, comparability and efficiency in global capital markets, http://www.fasb.org/news/nr022706.shtmlaccesat la data de 31.03.2016

IASB issues IFRS 1 on first-time adoption, http://www.iasplus.com/en/news/2003/June/news923 accesat la data de 31.03.2016

IASB completes comprehensive review of the IFRS for SMEs, http://www.ifrs.org/Alerts/PressRelease/Pages/IFRS-for-SMS-review-May-2015.aspx accesat la data de 31.03.2016

IFRSs in Europe- Events of 2002, http://www.iasplus.com/en/resources/ifrs-topics/europe/europe-2002 accesat la data de 31.03.2016

IFRSs in Europe- Events of 2006, http://www.iasplus.com/en/resources/ifrs-topics/europe/europe-2006accesat la data de 31.03.2016

SEC Concept Release: International Accounting Standards, https://www.sec.gov/rules/concept/34-42430.htm accesat la data de 31.03.2016

Situații Financiare Individuale la data de 31 decembrie 2015- SC TURISM FELIX SA, http://www.turismfelix.eu/documente_aga_2016/agoa08042016/TUFE_SitFinIndividuale_2015.pdf

Wong P., Chalenges and Successes in Implementing International Standards: Achieving Convergence to IFRSs and IASs, September 2004, www.ifac.org accesat la data de 27.03.2016

Legislație

Decizia nr. 9/2003 pentru aprobarea soluțiilor referitoare la aplicarea unor prevederi legale privind impozitul pe profit, coroborate cu Reglementările contabile armonizate cu directivele europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, http://lege5.ro/Gratuit/gq3dimbr/decizia-nr-9-2003-pentru-aprobarea-solutiilor-referitoare-la-aplicarea-unor-prevederi-legale-privind-impozitul-pe-profit-coroborate-cu-reglementarile-contabile-armonizate-cu-directivele-europene-si-cu accesat în 13.05.2016 accesat la data de 16.05.2016

IAS 1 — Presentation of Financial Statements, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias1 accesat la 25.05.2016

IAS 2 — Inventories, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias2 accesat la data de 25.05.2016

IAS 8 — Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias8 accesat la data de 25.05.2016

IAS 16 — Property, Plant and Equipment, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias16 accesat la 25.05.2016

IAS 29 — Financial Reporting in Hyperinflationary Economies, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias29 accesat la 25.05.2016

IAS 33- Earnings per share, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias33 accesat la 26.05.2016

IAS 38 – Intangible Assets, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias38 accesat la data de 25.05.2016

IAS 39— Financial Instruments: Recognition and Measurement, http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias39 accesat la 25.05.2016

IFRS 5 — Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations, http://www.iasplus.com/en/standards/ifrs/ifrs5 accesat la 25.05.2016

IFRS 7 — Financial Instruments: Disclosures, http://www.iasplus.com/en/standards/ifrs/ifrs7 accesat la 25.05.2016

Legea nr. 42/1995 pentru aprobarea Ordonanței Guvernului nr. 65 din 19 august 1994 privind organizarea activității de expertiză contabilă și a contabililor autorizați, http://lege5.ro/Gratuit/hazdima/legea-nr-42-1995-pentru-aprobarea-ordonantei-guvernului-nr-65-din-19-august-1994-privind-organizarea-activitatii-de-expertiza-contabila-si-a-contabililor-autorizati accesat la data de 26.05.2016

ORDIN Nr. 123/2016 din 28 ianuarie 2016 privind principalele aspecte legate de întocmirea și depunerea situațiilor financiare anuale și a raportărilor contabile anuale ale operatorilor economici la unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice, https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_123_2016.pdf accesat la data de 25.05.2016

ORDIN Nr. 2239 din 30 iunie 2011 pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate http://codfiscal.net/16832/omfp-22392011-aprobarea-sistemului-simplificat-de-contabilitate accesat la data de 25.05.2016

ORDIN Nr. 2374 din 12 decembrie 2007 privind modificarea și completarea Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1.752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OrdineMFP/OMEF_2374_2007.pdf accesat la data de 25.05.2016

ORDIN Nr. 2634/2015 din 5 noiembrie 2015 privind documentele financiar-contabile, https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_2634_2015.pdf accesat la data de 25.05.2016

ORDIN Nr. 3055 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_3055_2009.pdf accesat la data de 25.05.2016

Ordin   Nr. 2001 din 22 noiembrie 2006 privind modificarea si completarea Ordinului ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene http://www.legex.ro/Ordin-2001-2006-75508.aspx accesat la data de 25.05.2016

ORDIN   Nr. 306 din 26 februarie 2002 pentru aprobarea Reglementarilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, Art. 3, http://www.legex.ro/Ordin-306-2002-31413.aspx accesat în 13.05.2016

ORDIN   Nr. 1802 din 29 decembrie 2014  pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_1802_2014.pdf accesat la data de 25.05.2016

ORDIN   Nr. 881 din 25 iunie 2012 privind aplicarea de către societățile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată a Standardelor Internaționale de Raportare Financiară , https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_881_2012.pdf accesat la data de 25.05.2016

Ordinul 9/2010 privind aplicarea Standardelor Internaționale de Raportare Financiară de către instituțiile de credit, ca bază a contabilității și pentru întocmirea de situații financiare anuale individuale, începând cu exercițiul financiar al anului 2012 http://www.bnr.ro/apage.aspx?pid=404&actId=323609 accesat la data de 25.05.2016

Ordinul nr. 1121/2006 privind aplicarea Standardelor Internaționale de Raportare Financiară, http://lege5.ro/Gratuit/ha3taoju/ordinul-nr-1121-2006-privind-aplicarea-standardelor-internationale-de-raportare-financiara accesat la data de 25.05.2016

Ordinul nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, http://lege5.ro/Gratuit/haytemzw/ordinul-nr-1752-2005-pentru-aprobarea-reglementarilor-contabile-conforme-cu-directivele-europene accesat la data de 25.05.2016

Ordinul nr. 1898/2013 pentru modificarea și completarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009 http://lege5.ro/Gratuit/gm3toojyge/ordinul-nr-1898-2013-pentru-modificarea-si-completarea-reglementarilor-contabile-conforme-cu-directivele-europene-aprobate-prin-ordinul-ministrului-finantelor-publice-nr-3055-2009 accesat la data de 25.05.2016

Ordonanța nr. 65/19 august 1994, Republicată, CECCAR, http://ceccar.ro/ro/?page_id=21 accesat la data de 25.05.2016

Anexe