Reglementari Si Practici Specifice Prinvind Contabilitatea Rezultatului Global
Reglementari si Practici Specificeprivind Contabilitatea Rezultatului Global
+a?
Capitolul I. DELIMITĂRI ȘI STRUCTURI PRIVIND REZULTATUL GLOBAL
Importanța temei și motivația cercetării – delimitări conceptualeprivind rezultatul global
Importanța temei și motivația cercetării
Performanțeleobținute deo întreprinderesunt informații prețioasepentru majoritatea utilizatorilor,fiind esențiale în economiile bazatepe investiții private.Furnizarea de informații despre rezultateleobținute de întreprindere în urma desfășurării activității salepentru îndeplinireaobiectului său deactivitate revinesituațiilor financiareanualealeîntreprinderii.
Prin intermediul acestorasunt oferite informații unei sfere largi de utilizatori cum ar fi:investitorii, actuali sau potențiali, salariații, creditorii, furnizorii și alti creditoricomerciali, clienții, conducătorii întreprinderilor respective, care vor lua deciziieconomice bazatepeanalizaacestor informații.
Nevoile informaționaleale fiecărei categorii de investitori se concretizează astfel :investitorii vor evaluaposibilitățile de cumpărare, vânzaresau păstrareaacțiunilorîntreprinderii ; salariații b#%l!^+a?vor avea informații privind stabilitatea și profitabilitateaîntreprinderii luând decizii privind considerareaaltor oportunutăți profesionalesauschimbarea locurilor de muncă; creditorii vor determina capacitatea deplată aîntreprinderii stabilind majorarea, reducereasau păstrarea în continuarea niveluluicreditelor și împrumuturilor acordate; furnizorii și ceilalți creditori comerciali vor evaluagradul desolvabilitateal întreprinderii pronunțându-seasupra inițierii de noi legăturicomerciale, acordareasau anularea facilităților comerciale; clienții vor lua decizii privindcumpărareaproduselor firmei și colaborări pe termen lung, iar conducătorii întreprinderii iau decizii privind operațiunilepe care urmează să le întreprindă pentru bunul mersalîntreprinderii.
Delimitări conceptuale
Conform referențialului contabil internațional, prinperformanță economică se înțelege rezultatul global („comprehensive income”).
În cazul în carese dorește măsurarea îmbogățirii patrimonialea unei firme, atunci performanțase măsoară cu ajutorul rezultatului global al firmei, carese determină ca diferență întreactivul net delasfârșitul și începutul perioadei, fără aporturile din parteaacționarilor și abdistribuirilor față deaceștia.
Rolul rezultatului global al întreprinderii este deaajuta investitorii, creditorii și alți utilizatori deinformații economico-financiare în evaluareaperformanțelor totalealeacesteia.
Sursa de informații este „Situația modificărilor capitalului propriu”.
Rezultatul global este format din:
1. rezultatul exercițiului (profit net sau pierdere)
2. rezerve din reevaluare
3. rezerve din conversieaferente investiției nete într-oentitatestrăină
4. rezultatul reportat reprezentat desurplusul realizat din rezerve din reevaluare.
5. Câstiguri și pierderi actuarialeaferenteplanurilor de beneficii determinate recunoscute în confomitate cu normaIAS 19 “Beneficiileangajatiilor”;
6. Câstiguri și pierderi generate de conversia situațiilor financiarea unei operațiuni în strainatate (conform normei IAS 21 “Efectele variației cursurilor de schimb valutar”);
7. Câstiguri și pierderi aferente reevaluării activelor financiare disponibilepentru vânzareb#%l!^+a?(conform normei IAS 39 “instrumente financiare:recunoaștere și evaluare”);
8. Partea de câștig sau pierdereaferentă instrumentului deacoperireeficace (conform normei IAS 39 “Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare”).
Rezultatul global este compus din rezultatul recunoscut ca urmarea tranzacțiilor din cursulexercițiului, înregistrate în contul de „Profit și pierdere” (rezultatul exercițiului) și rezultatulnerecunoscut în contul de „Profit și pierdere”, careeste reprezentat de rezervele din reevaluare,conversieetc.
Rezervele din conversiesunt determinate de diferențele de curs valutar rezultate din conversiaelementelor monetare legate deo investiție netă într-oentitateexternă, conform IAS 21 „Efectelevariației cursurilor deschimb valutar”.
În definirea rezultatului prin prisma relației venit total – cost total,sepornește de la faptul că oriceactivitateestesimultan consumatoare de resurse și producătoare de rezultate. Din acest punct de vedere contabil, consumul de resurseeste definit peplan valoric prin structura de cheltuieli, după cum produsul obținut este delimitat prin structura de venituri. Dar consumul de resurse și rezultatul creat caefect determină modificări în masapatrimoniului, rezultă deci că cele două structuri trebuieanalizateprin prisma raporturilor patrimoniale.
Venitul total desemnează în expresie valorică raporturile cu privire la constatarea, obținerea și realizarea(vânzarea) rezultatelor. Sursa reală aacestor rezultateoreprezintă, după caz, producția și vânzarea de bunuri și servicii, operațiunile de finanțare și deplasamenteale întreprinderii, precum și deoperațiunileexcepționale(exemplu cesiunea de imobilizari).*
Costul total delimitează toate cheltuielileproprii raporturilor patrimoniale cu privire laangajarea și consumarea resurselor în cadrul activităților aducătoare de venituri. Deaceea?costul total este definit prin asociere și corespondență cu structura de venit. Dacă veniturilesunt producții de bogații sau resursepeperioadaexercițiului, costul total asociat prin corespondență acestor venituri reprezintă consumuri de bogații sau resurse. În cadrul acestui raport veniturileantrenează o creștereasituației netea întreprinderii, în schimb cheltuielileantrenează o diminuareaacestei situații netea întreprinderii.
Analizaprezentată anterior evidențiază faptul că rezultatul se defineșteprin prisma diferenței dintre veniturile din vânzarea bunurilor mobile și imobilepentru careau transferat dreptul deproprietate, servicii prestate și lucrări executate, inclusiv câștigurile din oricesursă, și cheltuielileefctuatepentru realizareaacestora, dintr-un exercițiu financiar. b#%l!^+a?
Dacă ne raportăm la “Cadrul pentru elaborarea și prezentareasituațiilor financiare” elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate, definițiilepentru cele două structuri sunt:
veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economicepeperioadaexercițiului financiar sub forma intrărilor sau creșterilor deactivesau areducerilor depasive careau ca rezultat creșteri ale capitalului propriu, altele decât cele legate de contribuțiileparticipanților la capitalul propriu;
cheltuielileconstituie diminuări ale beneficiilor economicepeperioadaexercițiului financiar, sub forma ieșirilor sau scăderilor deactivesau acreșterilor depasive careau ca rezultat diminuări ale capitalului propriu, altele decât cele legate desumele distribuiteparticipanților la capitalul propriu.
În definirea veniturilor aceeași sursă face distincție între veniturilepropriu – zise și câștiguri.
Astfel veniturilepropriu – ziseapar în cadrul activităților obișnuiteale unei întreprinderi, incluzând vânzările, dobânzile, dividendele, chiriile.
În ceea ceprivește câștigurile, elesunt creșteri ale beneficiilor economice carepot sau nu să apară în cursul activităților obișnuiteale întreprinderii. Deexemplu: veniturile din vânzarea deactive, altele decât cele circulante și câștigurile constatatesau nerealizate, cum sunt veniturileprovenite din neevoluareaportofolilui de titluri și aceleaprovenite din creșterea valorii activelor pe termen lung. În aceeași categoriese includ și
sconturileobținute de întreprindere de la furnizorii săi, câștigurile nete din cumpărarea/vânzarea de titluri deplasament și diferențele favorabile de curs valutar.
Odată recunoscute în contul de rezultate, câștigurilesunt evidențiateseparat, deoarece informația corespunzătoareprezintă importantă pentru luarea deciziilor economice. Deasemenea, deseori aceste câștiguri sunt raportate fără a lua în calcul cheltuielileasociate.
În plan patrimonial potrivit principiilor partidei duble, veniturilesunt delimitate și evidențiateprin echivalență cu intrările și creșterile deactive, sub formă numerarului, creanțelor și serviciilor primite în schimbul bunurilor și serviciilor oferite.La creșterile deactiv seadaugă micsorarile depasiv prin stingereaobligațiilor, prin furnizarea de bunuri și servicii unui creditor pentru astingeobligația de rambursarea creditului.
Și la nivelul cheltuielilor se face diferențierea între cheltuieli propriu – zise și pierderi.+a?Cheltuielilepropriu – ziseapar în cursul activităților obișnuiteale întreprinderilor, regăsindu-sesub formă costului vânzărilor, costul consumurilor destocuri, salariilor și aamortismentelor. În corcondanță cu principiilepartidei dubleeleseevidențiază prin echivalentă cu ieșirilesau reducerile deactive, cum ar fi lichiditățile, stocurile, bunurile imobile, utilajele și echipamentele.
Totodatăelesepot înregistra și prin echivalentă cu creditările, ca deexemplu datoriile față de terți, datoriilesalariale, fiscale și sociale, și alte datorii.
Pierderile ca reduceri ale beneficiilor economicepot sau nu să apară în activitățileobișnuiteale întreprinderii. În această situațieseaflă rezultatul din calamități sau cel din lichidareaactivelor imobilizate. Deasemenea, se include și pierderile constatatesau nerealizate cum sunt cele rezultate din diferențele nefavorabile de curs valutar, sconturileacordate clienților, pierderile nete din cumpărarea/vânzarea de titluri deplasament.
Evidențiereapierderilor în contul de rezultate impune, de regulă, evidențierea lor separată, informația fiind necesară în luarea deciziilor economice.
În perioada contabilă, orice întreprindereîși fixează caobiective imediateprofitul, atât pe termen mediu cât și în continuitate. Pentru a realizaacesteobiective, ea cumpără, vinde, fabrică, plăteștesalarii și impozite, investește în construcții, mașini și echipamente, își plasează excedentele financiare în capitalul altor societăți sau efectuează și alteoperații consumatoare de resurse și producătoare de rezultate.
Astfel de tranzacții ocazionează de fiecare dată cheltuieli și generează venituri care în ultima instanța modifică situația netă apatrimoniului. Dacă valoareaacestei situații netea crescut în raport cu ceaasituației nete inițiale modificate, întreprindereaa realizat profit în perioada respectivă. Această creștereesteprofitul net, în afară de cazul în care întreprindereaaprimit noi aporturi de capital în timpul exercițiului, caz în careseefectuează o corecțieprin diminuareaechivalentă a creșterii nete. Dacă valoarea noii situații netes-a diminuat în raport cu cea de la începutul exercițiului, întreprindereaa realizat opierdereegală cu această diferența.
Rezultatul global potrivit diferitelor referențiale contabile – scurtă descriere(IAS/IFRS (IAS 1 Prezentarea situatiilor financiare, US GAAP)
b#%l!^+a?
Modelul contabil actual de calcul al performanței unei companii permite caoserie de câștiguri și pierderi să nu fie incluse în calculul profitului sau pierderii perioadei, ci să fie recunoscute direct în capitalurileproprii. Deși, în principiu, toateelementele de venituri și cheltuieli recunoscute într-operioadă trebuiesă fie incluse în profitul sau pierdereaperioadei, unelestandardeIAS/IFRS cer ca unele câștiguri sau pierderi (cum ar fi surplusul din reevaluare și anumite diferențe de curs valutar, câștigurile și pierderile din reevaluareaactivelor financiare disponibilepentru vânzare și sumele conexeale impozitelor curente și amânate) să fie recunoscute direct ca modificări ale capitalurilor proprii.
În acest context, situațiile financiarear fi incomplete dacă acesteaar furnizaacționarilor doar informații cu privire laprofitul exercițiului și nu ar oferi și informații cu privire laalte modificări survenite în cadrul bogăției lor. Drept urmare, organismul internațional de normalizare cerea ca raportarea financiaresă includă și osituațiea variației capitalurilor proprii (statement of changes in equity, engl.) caresă detalieze toateschimbărilesurvenite în cadrul averii acționarilor, inclusiv câștigurilesau pierderile care nu au fost recunoscute în contul deprofit și pierdere.
Însă, oastfel de modalitate de raportarepermiteaprezentarea unor elemente legate deperformanță împreună cu informații referitoare la tranzacțiileentității cu proprietarii ei, fapt care determinaobținerea unei imagini mai puțin clareasupra companiei și aperformanțelor ei. În practica raportării financiare, unele companii alegeu un astfel de format deprezentareatunci când nu doreau să pună în evidență anumite informații legate deoperformanță globală mai slabă, întrucât osituație financiară care cuprindea informații diferite ca natură era mai greu de înțeles de către utilizatori.#%l!^+a?
În acest context, în septembrie2008, IASBa decis revizuirea normei IAS 1 „Prezentareasituațiilor financiare”pentru a „agrega informațiile din situațiile financiare în funcție de caracteristici comune” (IAS 1 revizuit, IN2), altfel spus, nu mai estepermisă prezentarea informațiilor privind performanța împreună cu alteelemente, iar toate informațiileprivind tranzacțiile cu proprietarii carese manifestă în această calitate vor fi prezentateseparat.
Revizuirea normei IAS 1s-a făcut în cadrul programului de convergență IASB-FASB, influența contabilității americane fiind evidentă, dealtfel recunoscută chiar și de către IASB (IAS 1 revizuit IN3).
Revizuireaa introduso nouă situație financiară, situația rezultatului global (statement of b#%l!^+a?comprehensive income, engl.) care recapitulează atât veniturile și cheltuielile recunoscute în profitul sau pierdereaperioadei, cât și pe cele recunoscute direct în capitalurileproprii, raportând, astfel, informații cu privire laperformanțaglobală aentității. Potrivit normei IAS 1 revizuită, situația variației capitalurilor proprii (statement of changes in equity, engl.) vaprezenta doar informații cu privire la modificărilesurvenite în capitalurileproprii ca urmarea tranzacțiilor cu proprietarii. Informații despre conținutul, structura și modul de întocmirealeacestor situații financiare conform noilor prescripții ale normei IAS 1 revizuită vor fi prezentate în paragrafele următoare.
NormaIAS 1 revizuită vizează evaluareaperformanței globalea unei entități prin calculul unui rezultat global total (total comprehensive income, engl.) definit ca „modificarea capitalurilor proprii în cursul perioadei rezultată din tranzacții sau alteevenimente, alta decât acele modificări rezultate din tranzacțiile cu proprietarii carese manifestă în această calitate” (IAS 1 revizuit par. 7). Practic, rezultatul global total se calculează după aceeași logică anunțată de normaIAS 1 înainte de ultima revizuiresub numele de „total venituri și cheltuieli recunoscute”.
Rezultatul global total cuprinde toate componentele incluse în:
• Profitul sau pierdereaperioadei (profit or loss, engl); și în
• Alteelemente de rezulat global (other comprehensive income, engl.)
Alteelemente de rezultat global sunt definite caelemente de venituri și cheltuieli(inclusiv ajustările legate de reclasificări) care nu sunt recunoscute în profitul sau pierdereaperioadei, așa cum estepermis deo normă IFRS. Componentelealtor elemente de rezultat global includ:
(a) modificări în surplusul din reevaluare (potrivit normelor IAS 16 „Imobilizări corporale” și IAS 38 „Active intangibile”);
(b) câștiguri și pierderi actuarialeaferenteplanurilor de beneficii determinate recunoscute în conformitate cu par. 93Aa normei IAS 19 „Beneficiileangajaților”;
(c) câștiguri și pierderi generate de conversiasituațiilor financiarea unei operațiuni în străinătate (conform normei IAS 21 „Efectele variației cursurilor deschimb valutar”);
(d) câștiguri și pierderi aferente reevaluării activelor financiare disponibilepentru vânzare (conform normei IAS 39 „Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare”)
(e) partea de câștig sau pierdereaferentă instrumentului deacoperire ceeste determinată a fi b#%l!^+a?ooperațiune deacoperireeficace (conform normei IAS 39 „Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare”).
Ajustărileaferente reclasificărilor reprezintă sumele careau fost recunoscute caalteelemente de rezultat global în perioada curentă sau în perioadeanterioare reclasificate în profit sau pierdere în cursul perioadei.
Potrivit normei IAS 1 revizuită (par. 81), performanța companiei poate fi raportată:
(a) într-osingură situație financiară: situația rezultatului global; sau
(b) în două situații financiare:
– contul deprofit și pierdere, careprezintă componenteleprofitului sau pierderii perioadei; și
– situația rezultatului global, care începe cu raportareaprofitului sau pierderii perioadei și careprezintă componentele incluse în alteelemente de rezultat global. Pentru claritate, în continuare, vom numi acest format deprezentare „formatul simplificat”.
La nivel minimal, situația rezultatului global include următoareleelementele-rând:
(a) veniturile;
(b) costul finanțării;
(c) partea din profitul sau pierdereaferentă entităților asociate și asocierilor în participație, contabilizată prin metodapunerii în echivalență;
(d) cheltuiala cu impozitul peprofit;
(e) osumă unică incluzând totalul: i) câștigului sau pierderii nete (după impozitare) din bactivitățile întrerupte și ii) profiturilesau pierderile (după impozitare) recunoscute la valoareajustă minus costul de vânzaresau la cedareaactivelor sau aactivelor din grupurile de cedare care constituieactivități întrerupte;
(f) rezultatul exercițiului;
(g) fiecare componentă aaltor elemente de rezultat global clasificată după natură (excluzând sumele de lapunctul (h));
(h) partea din alteelemente de rezultat global aferentă entităților asociate și asocierilor în participație, contabilizată prin metodapunerii în echivalență;
(i) rezultatul global total. b#%l!^+a?
IAS 1 înainte de ultima revizuirepreciza că oentitate trebuiesă prezinte fie în contul deprofit și pierdere, fie în situația modificărilor capitalurilor proprii, fie în note, valoarea dividendelor recunoscute ca distribuiri cătreacționari în cursul exercițiului, și sumaaferentă, peacțiune (par. 95). Potrivit normei IAS 1 revizuită, raportareaacestei informații nu poate fi făcută decât în situația variației capitalurilor proprii sau în note. Altfel spus, IAS 1 revizuit interziceprezentarea informațiilor referitoare la dividendele recunoscute ca distribuiri cătreproprietari în situația rezultatului global sau în contul deprofit și pierdere (dacă este întocmit). Și aceasta deoarece în situația rezultatului global sau în contul deprofit și pierdere (dacă este întocmit) sunt prezentate modificări ale capitalurilor proprii care nu sunt generate de tranzacții cu proprietarii.Însă distribuirile cătreproprietari, trebuie raportateseparat de informațiileprivind perfrmanța, fieîn situația modificărilor capitalurilor proprii (care grupează modificările capitalurilor proprii provenind din tranzacțiile cu acționarii), fie în note (IAS 1 revizuit, IN16, BC75).
NormaIAS 1 revizuită reiterează interdicția raportării unor elemente de venituri și cheltuieli caelementeextraordinare fie în situația rezultatului global, în contul deprofit și pierdere (dacă este întocmit), fie în note.
Izomorfismul US GAAP la IFRSa fost o temă ceastârnit atenția multor cercetători, de când cele două organisme FASB și IASBau semnat tratatul MoU (Memorandumul de înțelegere) de laNorwalk (2002). Preocupărileau fost în special deaanalizaprocesul înregistrat, prin urmărirea în timpa diferențelor existente între cele două sisteme de raportare financiară. b#%l!^+a?
Forma, structura și conținutul situațiilor financiare întocmite deentitățile din Româniasunt legiferate deOrdinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3055 din 29.10.2009pentru aprobareaReglementărilor contabile conforme cu directiveeeuropene. Formasituațiilor financiare întocmiteconform acestei reglementări este cea verticală, formă ceeste dealtfel preferată nu numai în UEcât și în SUA. Există însă și stateeuropene careadoptă formatul orizontal al bilanțului (Situațiapoziției financiare) ca și componentă asituațiilor financiare, precum Germania și Italia, însă utilizeazădoar formatul vertical pentru contul deprofit și pierdere – Situația rezultatului global (altă componentăimportantă asituațiilor financiare).
Deci, formasituațiilor financiare întocmite conform legislației naționale nudiferă deb#%l!^+a?formasituațiilor financiare întocmite conform normelor US GAAP.
În ceea ceprivește structurasituațiilor financiare vom arăta în continuare că aceasta diferă.
Astfel, conform legislației naționale ( OMFP 1802/2014), situațiile financiareprevăd ostructură abilanțului – Situațiapoziției financiare – careordonează activele în ordinea crescătoarea lichidității,iar capitalurileproprii și datoriile în ordinea crescătoareexigibilității. Conform normelor US GAAP,activelesunt ordonate în bilanț în ordine descrescătoare, iar capitalurileproprii și datoriile în ordinecrescătoare. Conform legislației naționale, contul deprofit și pierdere cuprinde toate veniturile șicheltuielileexercițiului financiar, grupate după natura lor, dispusealternativ (venituri și apoi cheltuieliîn cadrul fiecărei activități, cu stabilirea rezultatului pe fiecareactivitate), precum și rezultatulexercițiului. Conform normelor US GAAP, activitatea deexploatare din contul deprofit și pierdereestestructurată diferit, cheltuielile deexploatare fiind ordonateatât în funcție de natură cât și în funcțiede destinația lor economică, iar anumite venituri și cheltuieli pot fi prezentate cumulat.
Referitor la „Situația fluxurilor de numerar (sau de trezorerie)” am constatat că atât variantaromânească (conformă cu directiveleeuropene) cât și ceaamericană prezintă aceeași structură,folosindu-se unul din modeleleprezentate deIAS 7.
Cât privește „Situația modificărilor capitalului propriu”, varianta românească relevă înpatru momente (sold la începutul exercițiului, creșteri, reduceri și sold lasfârșitul exercițiului).
Elementele de capitaluri proprii sunt:
Capitalul subscris/patrimoniul regiei;
Prime de capital;
Rezerve (Rezerve din reevaluare, Rezerve legale, Rezervestatutaresau contractuale,Rezerve, Alte rezerve);
Acțiuni proprii;
Câștiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii;
Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii;
Rezultat reportat (Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierdereaneacoperită, Rezultatul reportat provenit din adoptareapentru prima dată a IAS, maipuțin IAS 29, Rezultatul reportat provenit din corectareaerorilor contabile, Rezultatulreportat provenit din trecerea laaplicarea Reglementărilor contabile conforme cuDirectivaa IV-aa Comunităților EconomiceEuropene);
Profitul/pierdereaexercițiului financiar; b#%l!^+a?
Repartizareaprofitului;
Total capitaluri proprii.
CapCapitalul subscris/patrimoniul regiei
Prime de capital
Rezerve
italul subscris/patrimoniul regiei
Prime de capital
Rezerve
1
1
În variantaamericană, „Situația modificării capitalului” cuprinde două părți: situațiarepartizării profitului și situațiaacțiunilor. Există și oalternativă laaceastă situație, denumită „Situațiarepartizării profitului”, însă primasituațieestepreferată de companiileamericane întrucât conțineatâtfactorii careau determinat modificareasituației capitalurilor în timpul perioadei, cât și aacelora careau determinat modificări în repartizareaprofitului.
Dacă până în acest punct, conținutul situațiilor financiare, în ambele variante, esteaproximativacelași, diferind câteodată structuraacestora (forma, ordonareaelementelor etc.), ultima componentădiferă și ca denumire cât și ca formă. Este vorba de cea de-a cincea (ultima) componentă asituațiilorfinanciare, denumită „Noteexplicative lasituațiile financiareanuale” în varianta româneascăconformă cu directiveleeuropene, respectiv „Alteelemente” în variantaUS GAAP.
În ambele variante, această ultimă componentă este destinată utilizatorilor în vederea relevăriiinformațiilor suplimentare necesare unei informări cât mai completeprivind poziția financiară șirezultateleobținutealeentității. În varianta românească, „Noteleexplicative lasituațiile financiareanuale” exemplifică modul deprezentarea informațiilor prin celelalte componentealesituațiilorfinanciare. Ca urmare, entitățilestabilesc formatul notelor explicative, cu condițiaprezentării cel puțina informațiilor solicitate, referitoare laelementele cuprinse în situațiile financiareanuale.#%l!^+a
Rezultatul global – de-a lungul timpului – sinteză din literatura de specialitate
În plan teoretic s-aajuns la noțiunea de rezultat global (comprehensive income) al exercițiului bazat pe relația:
Rezultatul global al exercițiului = Rezultatul net din contul deprofit și pierdere +/- Ajustările b#%l!^pentru menținerea capitalului +/- Alte variații ale capitalului propriu nerecunoscute în rezultatul exercițiului.
Internaționalizareapiețelor de capitaluri a impus că principalii actori ai pieței globale( societățile cotateanaliștii financiari și investitorii, organismele de reglementareetc) să fie interesați deexistența unui referențial contabil unic, reprezentat de norme contabile caresă permită comunicare financiară întreoperatorii depepiețele financiare internaționale.
Astfel, situația veniturilor și cheltuielilor oferă o imagine incompletă aperformanței dacă nu este folosită împreună cu bilanțul și cu situația modificărilor poziției financiare. Luând în considerareacesteaspecte, se impune necesitateaprezentării modelelor de cont deprofit și pierdere.
In ziua deastăzi, rolul de referențial contabil mondial este îndeplinit de normele internaționale de raportare financiare(Internațional Financial Reporting Starndards: IFRS) , emise IASB
Procesul de reglementare contabilaal IASBare ca bază doctrinară “Cadrul general pentru întocmirea și prezentareasituațiilor financiaresau cadrul contabil conceptual carestă la bazaelaborarii normelor IFRS. Cadrul contabil general cuprinde conceptele și principiile teoretice carealcătuiesc împreună sistemul dereferință pentru întocmirea și prezentareasituațiilor financiare, pentru utilizatorii externi adică ceea ce trebuiesă fie contabilitatea,delimitează că teorie contabila normativă deci un caz particular al teoriei contabile generale.
Acest cadru general stabilește conceptele cestau la baza întocmirii și prezentării situațiilor financiarepentru utilizatorii externi.
Standardele Internaționale de Raportare Financiară (International Financial Reporting Standards – IFRS, engl.) au generat o serie deaspecte contabile complexe, unul dintreacestea fiind rezultatul global (comprehensive income – CI, engl.). CI cuprinde o juxtapunere deelemente realizate, nerealizate, temporare, permanente și reciclabile. Cum, când și undear trebui raportateacesteelemente în cadrul rezultatului și capitalurilor proprii constituieaspecte care capătă din ce în ce mai multă importanță pentru auditorii din România, pe măsură ce IFRS sunt aplicate la nivel global. Această lucrareevidențiază în ce manieră CI trebuie calculat în b#%l!^+a?conformitate cu IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare, aplicabil începând cu 1 iulie 2012 și dezvăluie zonele de risc deaudit identificateprin intermediul cercetării academice. Lucrareaeste concluzionată prin subliniereaaspectelor legate de înregistrarea la capitaluri proprii și reciclareaprin contul deprofit și pierdere, punctând natura inconsecventă și complexitateaacestora.
Funcțiile ce revin acestui cadru sunt acelea depromovareaprocedurilor de contabilitate referitoare laprezentareasituațiilor financiareprin aplicarea unor concepte de baza , desprijinireaorganismelor naționale deelaborareastandardelor în procesul de dezvoltareastandardelor naționale , desprijinirea celor ce întocmesc situații financiare, desprijinire la formarea unei opinii de cătreauditori referitor lasituațiile financiare, desprijinire la interpretarea informațiilor prezentate în situațiile financiare, și nu în ultimul rând de furnizare de informații celor interesați deactivitatea IASB. b#%l!^+a?
Contextul contabil general IASBabordează obiectivelesituațiilor financiare, definirea, recunoașterea și evaluareaelementelor reprezentate în situațiile financiare, caracteristicile calitativeale informațiilor din situațiile financiare care determina utilitate lor, conceptele de capital și de menținerea capitalului.
In vedereaatingerii obiectivului deaavea un set destandarde comun, caresă fie utilizat la nivel global, încă din octombrie 2002, (IASB) și cel American ( FASB): au semnat un acord (numit acordul de la “NORWALk”, sediul FASB), având că finalitateasigurarea unei convergente mai importantea referențialelor contabileemise de cele două organisme de reglementare contabile. Oficialii celor două organisme de normalizare contabilaau declarat că asigurarea convergenței normelor contabile la nivel mondial semnifică alinierea normelor contabile considerate de baza, prin adoptarea variantei doctrinaire considerate cea mai bună: dacă normaAmericană(US GAAP) este mai bună seschimbă normă internațională și invers .
În altă ordine de idei, convergențapresupune și oalinierea referențialelor contabile naționale la normele IFRSemise de IASB, până laaceastă dată IASB realizând oserie deacorduri cu organisme de normalizare contabila din diferite țări.Asigurareaconvergenței mondialea informației financiareare că finalitateeliminareaeterogenității sistemelor contabile și crearea unui referențial contabil global caresă permită o mai bună fluidizarea capitalurilor și o funcționareeficientă apiețelor financiare internaționale. b#%l!^+a?
În vedereaevitării lipsei unui control asupraprocesului deaplicarea normelor IFRS în UE, la nivel European există un mecanism special deadoptarea normelor IFRS carepresupune intervenția unui filtru politic, prin Comitetul de reglementare contabileEuropean( Accounting regulatory committee: ARC) și a unui organ tehnic, Grupul Consultativ European privind raportare financiară(European Financial Reporting Advisory Group: EFRAG). b#%l!^+a?
Astfel, pentru a fi adoptată de către UEo normă IFRS trebuiesă îndeplinească anumite condiții:
să fie conformă principiului imaginii fidele;
să fie conformă interesului public European;
să îndeplinească criteriile necesarepentru luarea deciziilor economice și pentru evaluarea gestiunii managerilor: inteligibilitate, pertinentă și comparabilitatea informației financiare.
Situațiile financiare întocmite conform normelor IFRSau că obiectiv furnizarea de informații caresă prezinte fidel poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerieale unei entități caresă fie utile unei game largi de utilizatori(investitorii actuali și potențiali, salariații, creditorii financiari, furnizori, client, Guvern și instituțiileacestuia, publicul) în luarea deciziilor economice.
Potrivit normelor IFRS , un set complet desituații financiare include:
situațieapoziției financiare lasfârșitul perioadei;
situațiea rezultatului global aferent perioadei;
situațiea modificărilor capitalurilor proprii aferenteperioadei;
Osituațiea fluxurilor de trezorerieaferenteperioadei;
Note, cuprinzând un rezumat al politicilor contabilesemnificative și alte informații explicative;
Osituațieapoziției financiare la începutul celei mai îndepărtateperioade b#%l!^+a?comparativeatunci când oentitateaplică retrospectiv opolitică contabilasau efectuează o retratare retrospectivă aelementelor din situațiilesale financiare, sau când reclasifică elementele din situațiilesale financiare.
Această configurațieasituațiilor financiarea fost propusă înseptembrie2008, cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2009 ca urmarea revizuirii normei IAS1 “Prezentareasituațiilor financiare”, carea modificat maniera de raportareaperformanței introducând o nouă situație financiară, respectiv situația rezultatului global. Până laaceastă dată, un set complet desituații financiare cuprindea:
Un bilanț contabil ;
Un cont deprofit și pierdere;
Osituațiea modificărilor capitalurilor proprii caresă reflecte fie : toatebmodificările capitalurilor proprii, fie modificările capitalurilor proprii, altele decât aceleaprovenite din tranzacții cu proprietarii careacționează în această calitate;
Osituațiea fluxurilor de trezorerie;
Note cuprinzând un rezumat al politicilor contabilesemnificative și alte informații explicative.
Conform noii versiuni a normei IAS1 , contul deprofit și pierderepoate fi întocmit în mod distinct, dacă oentitatealegeoasemenea manieră deprezentare, dar informațiileprivind profitul sau pierdereaperioadei pot fi, în egală măsură, raportate în situația rezultatului global.
Totodată în situația modificărilor capitalurilor proprii nu mai estepermisă prezentarea informațiilor privind performanță, cid oar informațiileprivind tranzacțiile cu proprietarii carese manifestă în această calitate.
Norma IAS1 arată că situațiile financiare careprezintă fidel poziția financiară, performanță financiară și fluxurile de trezorerieale unei entități, seobțin prin respectarea cerințelor normelor internaționale de raportare financiară(IFRS). Deaseamea, oprezentare fidelă cere unei entități :
Să prezinte și să aplicepoliticile contabile în conformitate cu normă IAS8 “Politici contabile, modificări în estimările contabile și erori”, carestabileșteo ierarhie de îndrumări imperativepecare conducerea unei entități trebuiesă le iab#%l!^+a?în considerare în absența unui standard sau a unei interpretări careseaplică în mod specific unui element;
Să prezinte informații incluzând politicile contabile într-o manieră caresă ofere informații relevante credibile comparabile și inteligibile ;
Să ofere informații suplimentareatunci când respectarea unei anumite cerințe din normă IFRSeste insuficientă, pentru apermite utilizatorilor să înțeleagă impactul anumitor tranzacții, evenimente și condiții asuprapoziției financiare și performanței financiareaentității.
Parcurgând noile reglementări contabile, față deprevederileexistenteanterior, regăsim transpuse distinct următoarele standarde de contabilitate internațională:
• IAS28 Investiții în entități asociate – acestea sunt regăsite în secțiunea de Investiții nete în entități străine.
• IAS23 Costurile îndatorării – acestea sunt regăsite în secțiunea Costurile cu realizarea unor active imobilizate.
• IAS40 Investiții imobiliare. Actul normativ adopta o procedura distinctă de contabilizarea investițiilor imobiliare față de celelalteactiveale societății.
• IAS41 Agricultură. Regăsim transpusă în legislația națională noțiunea deactive biologice, atât sub formă imobilizărilor deactive biologice cât și a stocurilor de
producțiaagricolă – active biologiceproducțieanimală.
• IFRS6 Explorarea și evaluarea resurselor minerale. Legiuitorul a transpus în legislația națională evaluarea resurselor minerale, detaliind principiile de recunoaștere în contabilitateatât pe structura deactive necorporale cât și pe structura deactive corporale.
Desigur, sepăstrează câteva diferențe fundamentale cum ar fi faptul că valoareaamortizabilă aactivelor este costul deachiziție sau producție în cazul reglementărilor recent adoptate, situațieexistența și în perioadaanterioară, pe când în cazul contabilității conforme cu IFRS valoareaamortizabilă aactivelor este determinată că diferența între costul cu achiziția sau producțiaactivelor și valoarea reziduală aacestora.
Recunoașterea și evaluarea elementelor care afectează rezultatul
Recunoaștereași evaluareaelementelor poziției financiare și performanțelor întreprinderii b#%este influențată decisiv de tipulde contabilitate utilizat.
4.1. Recunoașterea și evaluareaelementelor cu impact asupraprofitului sau
Norma IAS 1 are oabordare abordabilă a formatului situatiilor financiare fără să solicite un anumit format, ci doar cere (ca și în cazul bilanțului) caanumite informații să fieprezentateobligatoriu în contul deprofit și pieredere.
Informații ce trebuieprezentate în contul deprofit și pierdere :
Informațiile minimale care trebuieprezentate în contul deprofit și pierdere, conform IAS 1 sunt:
Veniturile;
Costul finanțării;
Partea din profitul sau pierdereaaferentă entităților asociate și asocierilor în participație, contabilizată prin metodă punerii în echivalentă;
Cheltuiala cu impozitul peprofit;
suma unică incluzând totalul: i) câștigului sau pierderii nete(după impozitare) din activitățile întrerupte și îi) profiturilesau pierderile(după impozitare) recunoscute la valoareajustă minus costul de vânzare la cedareaactivelor sau aactivelor din grupurile de cedare care constituieactivități întrerupte;
Rezultatul exercițiului.
Referențialul contabil nu precizează informațiile care trebuie incluse în categoriile “venituri” și “costul finanțării”, ceea ce impuneanumite clarificări.
Principalelesurse de venituri ale unei întreprinderisunt reprezentate de vânzările de bunuri sau prestările deservicii(inclusiv contractile de construcții). Altesurse de venituri sunt reprezentate de utilizarea de către terți aactivelor entității, care generează dobânzi, redevențesau dividente. Un alt element dealte venituri îl reprezintă subvențiile guvernamentale. Elemente dealte venituri pot fi raportate la categoria venituri, în funcție de natură activitatior întreprinderii. Deci, majoritatea companiilor (producători, dealeri sau prestatori deservicii) vor include în categria venituri, vânzările de bunuri și servicii, numit ein practică raportăriia?financiare venituri din vânzări. Dacă oastfel de companieoferă ocazional b#%l!^+a?activelesalespre închiriere, astfel de venituri vor fi incluse în categoriaalte venituri. Înschimb, osocietate careare caobiect principal închiriereaautomobilelor deexemplu va raporta în cadrul veniturilor chiriile(redevențele) obținute, iar în cazul unor vânzări ocazionale deautomobile, veniturileaferente vor fi încadrate în categoriaaltevenituri. Similar oentitate careefectuează în principal servicii de creditarear trebui să raporteze veniturile din dobânzi în categoria venituri. În practica raportării financiare, alte venituri careapar în cursul desfășurării activității, dar care nu sunt generate nici deactivitățile generatoare de venituri , nici deactivitățile conexeacestora, sunt raportatesub titlul alte venituri din exploatare , în măsură în careacestea nu au valori semnificative și nu trebuie raportateseparat.
. IAS 18
Veniturile din activitățile curente trebuie evaluate la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit.
Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacție este determinată de obicei printr-un acord dintre întreprindere și cumpărătorul sau utilizatorul activului. Veniturile se evaluează la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit, ținând cont de suma oricăror reduceri comerciale și de rabatul cantitativ permis de întreprindere.
În cele mai multe cazuri, mijlocul de plată ia forma numerarului sau a echivalentelor de numerar și suma veniturilor din activitățile curente este suma numerarului sau echivalentelor de numerar, primită sau ce urmează a fi primită. Oricum, în momentul în care intrarea de numerar sau echivalente de numerar este amânată, valoarea justă a mijlocului de plată poate fi mai mică decât suma nominală a numerarului primit sau de primit. De exemplu, o întreprindere poate oferi cumpărătorului un credit fără dobândă sau poate accepta de la acesta efecte comerciale cu o rată a dobânzii mai mică decât cea de pe piață, ca mijloc de plată pentru vânzarea bunurilor. Atunci când acest aranjament constituie efectiv o tranzacție financiară, valoarea justă a mijlocului de plată este determinată prin actualizarea tuturor sumelor de primit în viitor, utilizând o rată a dobânzii stabilită. Rata stabilită a dobânzii poate fi cel mai clar determinată utilizând una dintre următoarele posibilități:
(a) rata predominantă pentru un instrument similar al unui emitent, având credite cu același grad de risc; sau
(b) o rată a dobânzii care actualizează valoarea nominală a instrumentului la prețul curent de vânzare în numerar al bunurilor sau serviciilor.
Diferența dintre valoarea justă și suma nominală a mijlocului de plată este recunoscută ca fiind venit din dobânzi, conform paragrafelor 29 și 30, și conform IAS 39, Instrumente Financiare – recunoaștere și evaluare.
Atunci când bunurile sau serviciile sunt schimbate cu bunuri sau servicii similare ca natură și valoare schimbul nu este privit ca fiind o tranzacție ce generează venit din activitățile curente. De obicei, acesta este cazul mărfurilor ca uleiul sau laptele, unde furnizorii schimbă stocurile între diverse zone pentru a satisface cererea de moment dintr-o zonă anume. În momentul în care bunurile sunt vândute sau se prestează servicii în schimbul unor bunuri, sau servicii ce nu sunt similare, schimbul este privit ca fiind o tranzacție ce generează venit. Venitul este evaluat la valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente de numerar. Când valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite nu poate fi evaluată în mod rezonabil, venitul din activitatea curentă este evaluat la valoarea justă a bunurilor sau serviciilor cedate, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente de numerar.
IAS 16
Obiectivul acestui Standard este descrierea tratamentului contabil pentru imobilizarile corporale. Problema principala în contabilizarea imobilizarilor corporale este identificarea momentului de recunoastere a acestor active, a valorii contabile si a amortizarii aferente.
Acest Standard prevede recunoasterea ca activ a unei imobilizari corporale atunci când aceasta satisface definitia si criteriile de recunoastere pentru un activ, asa cum sunt ele definite în „Cadrul general de întocmire si prezentare a situatiilor financiare”.
Acest standard trebuie aplicat în contabilitatea imobilizarilor corporale, exceptând cazul în care un alt IAS prevede sau permite o abordare contabila diferita.
2. Acest standard nu este aplicabil pentru:
(a) Active biologice aferente activitatii agricole ( a se vedea IAS41, Agricultura) paduri si alte resurse naturale
neregenerabile similare; si
(b) concesiuni miniere, prospectiuni si extractie de minereu, de petrol, gaze naturale si resurse naturale neregenerabile.
Oricum, acest standard se aplica imobilizarilor corporale destinate dezvoltarii sau întretinerii activitatilor, sau activelor prevazute la literele (SL) si (b) de mai sus si care pot fi individualizate.
3. În anumite cazuri, Standardele Internationale de Contabilitate permit ca recunoasterea initiala a valorii contabile a imobilizarilor corporale sa fie determinata utilizându-se o abordare diferita de cea prevazuta de acest Standard. Spre exemplu, IFRS 3 Combinari de întreprinderi prevede ca imobilizarile corporale achizitionate într-o combinare de întreprinderi sa fie evaluate initial la valoarea justa, chiar daca aceasta este superioara costului. În aceste cazuri, toate celelalte aspecte ale tratamentului contabil pentru aceste active, incluzând amortizarea, sunt determinate de cerintele acestui Standard.
4. Pentru investitii imobiliare, o întreprindere aplica, mai degraba, IAS 40, Investitii imobiliare, decât IFRS 3. O întreprindere aplica acest Standard proprietatilor construite sau dezvoltate în scopul utilizarii viitoare ca investitii imobiliare. Odata cu finalizarea constructiei sau dezvoltarii, întreprinderea aplica IAS40. IAS 40 se aplica, de asemenea, investitiilor imobiliare existente care sunt redezvoltate în scopul utilizarii si în viitor ca investitii imobiliare.
5. Acest Standard nu trateaza anumite aspecte ale aplicarii unui sistem complet care sa reflecte efectele variatiei preturilor (a se vedea IAS 1, Prezentarea situatiilor financiare si IAS 29, Raportarea financiara în economiile hiperinflationiste). Întreprinderile ce aplica acest sistem trebuie sa respecte toate aspectele acestui Standard, cu exceptia celor care se refera la evaluarea imobilizarilor corporale ulterior recunoasterii lor initiale.
Evaluare
În cazul în care plata este amânată peste termenele normale de creditare, diferența dintre prețul în numerar echivalent și plata totală este recunoscută ca dobândă pe perioada de creditare, cu excepția cazului în care o astfel de dobândă este recunoscută în valoarea contabilă a elementului, în conformitate cu IAS 23. Dacă efectul ratei dobânzii este semnificativ entitățile vor trebui să actualizeze sumele de plătit și să reflecte diferența drept cost al finanțării (în planul de conturi din Reglementările conforme cu IFRS contul 6681 Cheltuieli cu amânarea plății peste termenele normale de creditare).
NOTĂ
Potrivit OG 8/2013 sunt nedeductibile din punct de vedere fiscal cheltuielile cu dobânzile, stabilite în conformitate cu reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, în cazul în care mijloacele fixe/ imobilizările necorporale/stocurile sunt achiziționate în baza unor contracte cu plată amânată. Toate reducerile de preț se deduc din costul de achiziție.
IAS 38
Acest Standard se ocupa de tratamentul contabil aplicabil imobilizarilor necorporale. În conformitate cu acest Standard, 333i82d o entitate trebuie sa recunoasca o imobilizare necorporala daca si numai daca sunt îndeplinite criteriile specificate. Standardul mai specifica cum se calculeaza valoarea contabila a imobilizarilor necorporale si impune prezentari specifice cu privire la imobilizarile necorporale.
Imobilizările necorporale trebuie, în general, să fie evaluate la cost. Aceasta va include, printre altele, prețul de achiziție și orice cheltuieli care pot fi direct legate de pregătirea activului pentru utilizare. Singura excepție de la această regulă este costul oricărei imobilizări necorporale obținute în timpul unei achiziții. Asemenea imobilizări necorporale trebuie recunoscute la valoarea justă, care este prețul, determinat obiectiv, pentru care poate fi schimbat un activ, de bunăvoie, între părți în cunoștință de cauză.
Evaluarea la cost de achizitie se face atunci cand acestea sunt cumparate Exemple de costuri:
Costurile cu beneficiile angajatilor (astfel cum sunt acestea definite în IAS 19) care reies direct din aducerea activului la conditia sa de functionare;
Onorariile profesionale care decurg direct din aducerea activului la conditia sa de functionare
Costurile testării functionării corespunzătoare ale activului.
Recunoasterea costurilor în valoarea contabilă a unei imobilizări necorporale încetează când activul se află în starea necesară pentru a putea functiona în maniera intentionată de conducere. Astfel, costurile cu utilizarea sau mutarea unei imobilizări necorporale nu sunt incluse în valoarea contabilă a activului în cauză.
Anumite operatiuni au loc în legătură cu dezvoltarea unei imobilizări necorporale, dar nu sunt necesare pentru a aduce activul în starea necesară pentru a putea functiona în maniera intentionată de conducere. Aceste operatiuni ocazionale pot apărea înaintea sau în timpul activitătilor de dezvoltare. Deoarece operatiunile ocazionale nu sunt necesare pentru a aduce un activ la starea necesară pentru ca acesta să poată functiona în maniera intentionată de conducere, veniturile si cheltuielile aferente operatiunilor ocazionale sunt recunoscute imediat în profit sau pierdere si incluse în clasa corespunzătoare de venituri si cheltuieli.
Dacă plata pentru o imobilizare necorporală este amânată peste termenul normal de creditare, costul său este echivalentul pretului în numerar. Diferenta dintre această valoare si plătile totale este recunoscută ca o cheltuială cu dobânda pe perioada creditului, cu exceptia cazului în care este capitalizată în conformitate cu tratamentul de capitalizare permis de IAS 23 Costurile îndatorării.
Sunt situatii în care trebuie sa se faca apel la rationament pentru a decide care Standard este aplicabil. De exemplu, unele imobilizari necorporale pot exista în sau pe suporturi fizice, cum ar fi un compact disc (în cazul echipamentelor software pentru calculatoare), documentatie oficiala (în cazul licentelor sau al patentelor) sau pe film. În aceste situatii trebuie sa se decida daca este aplicabil acest standard sau IAS 16, Imobilizari corporale, în functie de elementul care se considera ca este mai reprezentativ. În cazul unei componente software inclusa într-o masina controlata de calculator, care nu poate functiona fara acel software particular, se considera ca este o parte integrala a hardware-ului respectiv si este tratata ca imobilizare corporala. Acelasi lucru se aplica si sistemului de operare al unui calculator. Atunci când software-ul nu este parte integranta a hardware-ului respectiv, componenta software este tratata drept imobilizare necorporala.
Acest Standard se aplica, printre altele, cheltuielilor asociate activitatilor de publicitate, de pregatire profesionala, de constituire, de cercetare si dezvoltare. De exemplu, activitatile de cercetare si dezvoltare pot genera un activ cu un suport fizic (de exemplu, un prototip), dar elementul fizic al activului este secundar fata de componenta sa necorporala constituita de pachetul de cunostinte încorporate în acesta, motiv pentru care se aplica acest Standard.
În cazul unui leasing financiar, activul de baza poate fi atât corporal, cât si necorporal. Dupa recunoasterea initiala, locatarul contabilizeaza o imobilizare necorporala detinuta în baza unui leasing financiar, în conformitate cu Standardul de fata. Drepturile ce decurg din acordarea unei licente pentru elemente, cum ar fi o productie cinematografica, înregistrari video, piese de teatru, manuscrise, patente si drepturi de autor sunt excluse din aria de aplicabilitate a IAS 17 si cad sub incidenta acestui Standard.
Acest Standard nu se aplica acelor elemente care necesita un tratament special deoarece apartin anumitor activitati tranzactii foarte specializate. Este cazul cheltuielilor de exploatare, dezvoltare si extractie a petrolului, gazelor naturale si depozitelor minerale în industriile extractive, precum si a contractelor de asigurari. Prin urmare, acest Standard nu se aplica cheltuielilor aferente unor astfel de activitati si contracte, dar se aplica imobilizarilor necorporale (cum ar fi software-ul de calculator) si altor cheltuieli (cum ar fi costurile de înfiintare) suportate în industriile extractive sau de asiguratori.
IAS 40
Investițiile imobiliare vor fi recunoscute ca activ atunci când:
– este probabil ca beneficiile economice viitoare aferente investiției imobiliare să fie generate către entitate; și
– costul investiției imobiliare poate fi evaluat în mod credibil.
O entitate evaluează conform acestui principiu de recunoaștere toate costurile sale cu investițiile imobiliare la momentul în care ele apar. Aceste costuri includ costuri apărute inițial pentru a achiziționa o investiție imobiliară și costurile apărute ulterior pentru a adăuga, înlocui o parte sau pentru a întreține o proprietate imobiliară.
O entitate nu recunoaște în valoarea contabilă a unei investiții imobiliare costurile întreținerii zilnice ale unei astfel de proprietăți imobiliare. Aceste costuri sunt mai degrabă recunoscute în profit sau pierdere pe măsură ce apar. Costurile întreținerii zilnice se referă în primul rând la costul manoperei și al consumabilelor și pot include costul părților minore. Scopul acestor cheltuieli este deseori descris ca fiind pentru „reparații și întreținere” ale proprietății.
Evaluare la recunoaștere
O investiție imobiliară va fi evaluată, inițial, la cost. Costurile de tranzacționare vor fi incluse în evaluarea inițială.
Costul unei investiții imobiliare achiziționate este format din prețul de cumpărare al acesteia plus orice cheltuieli direct atribuibile. Cheltuielile direct atribuibile includ, de exemplu, onorariile profesionale pentru prestarea serviciilor juridice, taxele de transfer ale proprietății și alte costuri de tranzacționare.
Costul unei investiții imobiliare nu este majorat de:
– costurile de înființare (cu excepția situației în care acestea sunt necesare pentru a aduce proprietatea imobiliară în starea necesară pentru a fi capabilă de funcționare în maniera intenționată de către conducere),
– de pierderile din exploatare apărute înainte ca investiția imobiliară să atingă nivelul planificat de ocupare; sau
– de valorile neobișnuite ale risipei de materiale, forță de muncă sau alte pierderi de resurse apărute în procesul de construcție sau îmbunătățire a proprietății imobiliare.
Dacă plata unei investiții imobiliare este amânată, atunci costul acesteia este echivalentul prețului în numerar. Diferența dintre această valoare și plățile totale este recunoscută de-a lungul perioadei creditului ca fiind cheltuială cu dobânda.
Costul inițial al unui drept imobiliar deținut conform unui contract de leasing și clasificat ca investiție imobiliară va fi după cum este stabilit de către IAS 17 pentru un leasing financiar, adică activul va fi recunoscut la valoarea cea mai mică dintre valoarea justă a proprietății imobiliare și valoarea prezentă a plăților minime de leasing. Va fi recunoscută ca datorie o valoare echivalentă.
Valoarea justă a unui activ pentru care nu există tranzacții comparabile pe piață poate fi evaluată credibil dacă:
– variația în intervalul estimărilor rezonabile ale valorii juste nu este semnificativă pentru acel activ;
– probabilitățile diverselor estimări din interval pot fi evaluate rezonabil și utilizate în estimarea valorii juste.
Dacă entitatea poate să determine credibil valoarea justă fie a activului primit fie a activului cedat, atunci valoarea justă a activului cedat este folosită pentru a evalua costul cu excepția momentului în care valoarea justă a activului primit este în mod clar evidentă.
Evaluare după recunoașterea inițială
O entitate poate să aleagă fie modelul valorii juste, fie modelul costului și va aplica această politică tuturor investițiilor sale imobiliare.
Model bazat pe valoarea justă
După recunoașterea inițială, o entitate care alege modelul bazat pe valoarea justă va evalua toate investițiile imobiliare la valoarea justă, cu excepția situațiilor descrise în paragraful următor.
Există o ipoteză ce este respinsă, conform căreia o entitate poate să determine, în mod credibil, valoarea justă a unei investiții imobiliare, pe o bază continuă. În situații excepționale, există totuși o dovadă clară în momentul în care o entitate achiziționează pentru prima dată o investiție imobiliară (sau în momentul în care o proprietate imobiliară existentă devine pentru prima dată investiție imobiliară ca urmare a definitivării construcției sau îmbunătățirii, sau în urma survenirii unei modificări în utilizare) că valoarea justă a investiției imobiliare nu poate fi determinabilă în mod credibil pe o bază continuă. Această situație apare atunci și numai atunci când tranzacțiile de piață comparabile sunt ocazionale și nu sunt disponibile estimări alternative credibile ale valorii juste (de exemplu, bazate pe previziuni actualizate ale fluxurilor de trezorerie). În astfel de situații, o entitate va evalua acea investiție imobiliară utilizând modelul bazat pe cost. Se va presupune că valoarea reziduală a investiției imobiliare va fi egală cu zero. Entitatea va aplica prevederile IAS 16 până la momentul cedării investiției imobiliare.
Atunci când un drept imobiliar deținut de către locatar conform unui leasing ope¬rațional este clasificat ca investiție imobiliară, va fi aplicat modelul valorii juste.
Un câștig sau o pierdere apărut(ă) în urma unei modificări a valorii juste a inves¬tiției imobiliare va fi recunoscut(ă) în profitul sau în pierderea perioadei în care apare.
Model bazat pe cost
După evaluarea inițială, o entitate care optează pentru modelul bazat pe cost va evalua toate investițiile imobiliare în conformitate cu cerințele din IAS 16 pentru acel model, altele decât cele care îndeplinesc criteriul de a fi clasificate ca fiind deținute pentru vânzare (sau sunt incluse într-un grup destinat cedării care este clasificat ca fiind deținut în vederea vânzării) în conformitate cu IFRS 5 Active imobilizate deținute pentru vânzare și activități întrerupte. Investițiile imobiliare care îndeplinesc criteriile pentru a fi clasificate ca fiind deținute în vederea vânzării (sau sunt incluse într-un grup destinat cedării care este clasificat ca fiind deținut în vederea vânzării) vor fi evaluate în conformitate cu IFRS 5.
IAS 20
Subventiile guvernamentale reprezinta asistenta acordata de guvern, sub forma unor transferuri de resurse catre o întreprindere în schimbul respectarii, în trecut sau în viitor, a anumitor conditii referitoare la activitatea de exploatare a acestei întreprinderi. Subventiile exclud, acele forme de asistenta guvernamentala carora nu li se poate atribui, în mod rezonabil, o anumita valoare, precum si acele tranzactii cu guvernul, care nu se pot distinge de operatiunile comerciale normale ale întreprinderi.
Subventiile aferente activelor reprezinta subventii guvernamentale, pentru acordarea carora principala conditie este ca întreprinderea beneficiara sa cumpere, sa construiasca sau sa achizitioneze active imobilizate. De asemenea, pot exista si conditii secundare care restrictioneaza tipul sau amplasarea activelor, sau perioadele în care acestea urmeaza a fi achizitionate, sau detinute.
Subvențiile aferente activelor – subvenții guvernamentale pentru acordarea cărora principala condiție este că o entitate beneficiară trebuie să cumpere, să construiască sau să dobândească în alt mod active imobilizate. De asemenea, pot exista și condiții secundare care restricționează tipul sau amplasarea activelor sau perioadele în care acestea urmează a fi achiziționate sau deținute;
Subvențiile aferente veniturilor cuprind subvențiile guvernamentale care nu sunt subvenții aferente activelor;
Împrumuturile nerambursabile – împrumuturi al căror creditor se angajează să dispenseze debitorul de rambursarea acestora, dacă se îndeplinesc anumite condiții prestabilite.
IAS 11
Obiectivul acestui Standard este de a prescrie tratamentul contabil pentru veniturile si costurile aferente contractelor de constructii. Datorita naturii activitatii desfasurate în contractele de constructii, data la care începe activitatea contractului si data la care este definitivata se înscriu, de regula, în perioade contabile diferite. Prin urmare, problema primara a contabilitatii contractelor de constructii o reprezinta alocarea venitului contractual si a costurilor contractuale în acele perioade contabile în care munca a fost prestata. Acest Standard utilizeaza criteriile de recunoastere stabilite în Cadrul general de întocmire si prezentare a situatiilor financiare pentru a determina momentul în care veniturile si costurile contractuale trebuie recunoscute ca venituri si cheltuieli în contul de profit si pierdere. Standardul furnizeaza, de asemenea, recomandari practice în ceea ce priveste aplicarea acestor criterii.
Acest Standard trebuie aplicat pentru contabilizarea contractelor de constructii în situatiile financiare ale antreprenorilor.
4.2. Recunoașterea și evaluareaaltor elementeale rezultatului global
La 16 iunie 2011, Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB) apublicat Amendamentele la IAS 1 Prezentareasituațiilor financiare – Prezentarea?componentelor altor elementeale rezultatului global.
La nivel minimal, situația rezultatului global include următoareleelemente: b#%l!^+a?
a) Veniturile;
b) Costul finanțării;
c) Partea din profitul sau pierdereaaferentă entităților asociate și asocierilor în participație, contabilizată prin metodă punerii în echivalentă;
d) Cheltuiala cu impozitul peprofit;
e) Osuma unică incluzând totalul: 1) câștigului sau pierderii nete(după impozitare) din activitățile întrerupte și 2) profiturilesau pierderile(după impozitare) recunoscute la valoareajustă minus costul de vânzare la cedareaactivelor sau aactivelor din grupurile de cedare care constituieactivități întrerupte;
f) Rezultatul exercițiului.
g) Fiecare component aaltor elemente de rezultat global clasificată după natură(excluzând sumele de lapunctul h));
h) Partea din alteelementeale rezultatului global aferentă entităților asociate și asocierilor în participație, contabilizată prin metodă punerii în echivalentă;
i) Rezultatul global total.
Informațiile de lapunctelea) – f) reprezintă informațiile minimale care trebuiau prezentateconform normei IAS 1 nerevizuită în contul deprofit și pierdere (despre caream vorbit în paginileanterioare). Acesteelemente vor fi raportate, conform norme IAS1 revizuită tot într-un cont deprofit și pierdere , dacă oentiteazaoptează pentru raportareaperformanței în două situații financiare; în caz contrar aceste informații sunt raportate împreună cu celelalteelementeaferenteperformanței globale într-osituațiea rezultatului global.
Informațiile de la g) – i) reprezintă informații specificealtor elemente de rezultat global și ele vor fi incluse în “formatul simplificat” al situației rezultatului global, dacă oentitate decide raportareaperformanțelor în două situații financiare; fie împreună cu celelalteelementeaferenteperformanței globale într-osituațiea rezultatului global, dacă oentitate decide întocmirea unei singuresituații financiare.
În cazul situațiilor financiare consolidate, situația rezultatului global trebuiesă prezinte în mod obligatoriu, și informații privind împărțireaprofitului sau pierderii perioadei, dar și a rezultatului global total în: b#%l!^+a?
• Parteaatribuibilă intereselor minoritare; și
• Partea care revine detinatorilor de capitaluri proprii alesocietății-mama. b#%l!^+a?
Dacă oentitateoptează pentru raportareaperformanței în două situații financiare, atunci informațiileprivin defalcareaprofitului sau pierderii vor fi prezentate în contul deprofit și pierdere.
Conform normei IAS 1 revizuită, structurasituației rezultatului global(completă sau simplificată) precum și a contului deprofit și pierdere( dacă este întocmit) poate fi îmbogățit cu alteelemente-rând, titluri sau subtotaluri atunci când managerii apreciază că aceste informații sunt relevantepentru înțelegereaperformanței financiareaentității. Deci, pe lângă conținutul minimal cerut de normă IAS1 revizuită, oentitatepoate completă sau modifică ordineaelemntelor raportateastfel încât să ofere cea mai relevanță prezentarepentru înțelegereaperformanțelor financiare realizate și anticiparea rezultatelor viitoare.
IAS 39
Standardul International de Contabilitate IAS 39 Instrumente Financiare: Recunoastere si Evaluare stabileste principiile pentru recunoasterea si evaluarea activelor financiare si datoriilor financiare si a unor contracte de a cumparare si vânzare a unor elemente nefinanciare. Cerintele de prezentare si de descriere a informatiilor în legatura cu instrumentele financiare sunt stabilite în IAS 32, Instrumente financiare, prezentare si descriere.
Principalul obiectiv al IAS 39 este de a oferi îndrumarii suplimentare asupra unor aspecte cum ar fi:
· derecunoasterea, atunci când activele financiare si datoriile financiare pot fi evaluate la valoarea justa;
· cum sa se evalueze deprecierea;
· cum sa fie determinata valoarea justa si unele aspecte ale contabilitatii de acoperire împotriva riscurilor.
Acest Standard trebuie aplicat de catre toate întreprinderile pentru toate instrumentele financiare, exceptând:
a) acele participatii în filiale, întreprinderi asociate si asocieri în participa 22322m1221w tie ce sunt reglementate de IAS 27, Situatii financiare consolidate si contabilitatea investitiilor în filiale; IAS 28, Contabilitatea investitiilor în întreprinderi asociate si IAS 31, Raportarea financiara a intereselor în asocierile în participatie. Totusi, o întreprindere va aplica acest Standard pentru un interes într-o filiala, întreprindere asociata sau asociere în participatiune care, în conformitate cu IAS 27, IAS 28 sau IAS 31, este contabilizata potrivit prevederilor acestui Standard. Entitatile vor aplica, de asemenea, acest Standard pentru derivatele în legatura cu un interes într-o filiala, întreprindere asociata sau asociere în participatiune, în afara de cazul în care derivatele îndeplinesc conditiile pentru a fi definite ca instrument de capital propriu al entitatii din IAS 32.
b) drepturile si obligatiile rezultate din contractele de leasing, pentru care se aplica IAS 17, Leasing;
c) activele si datoriile angajatorilor în cazul planurilor de beneficii ale angajatilor, pentru care se aplica IAS 19, beneficiile angajatilor;
d) instrumentele financiare emise de entitate care îndeplinesc conditiile pentru a fi definite ca un instrument de capital propriu din IAS 32. Totusi, detinatorul unui astfel de instrument de capital propriu va aplica prevederile acestui standard pentru acele instrumente, în afara celor care îndeplinesc conditiile din cadrul exceptiei de la punctul (a) de mai sus;
e) drepturile si obligatiile asumate prin contractele de asigurare asa cum sunt definite în paragraful IFRS 4 Contracte de Asigurare sau dintr-un contract care se afla sub incidenta ariei de aplicabilitate a IFRS 4, deoarece contine o trasatura discretionara de participare;
f) contracte pentru consideratii contingente într-o combinare de întreprinderi. Aceasta scutire se aplica doar pentru achizitor;
g) contractele între un achizitor si un vânzator într-o combinare de întreprinderi de a cumpara sau vinde o achizitie la o data ulterioara;
h) instrumentele financiare, contractele si obligatiile din cadrul unor tranzactii de plata cu actiuni pentru care se aplica IFRS 2 Plati cu actiuni.
Evaluarea acestora se face prin intermediul unui instrument derivat care este atasat unui instrument financiar, dar care, în temeiul unui contract, poate fi transferat independent de acel instrument sau care are un co-contractant diferit de cel al respectivului instrument, nu este un instrument derivat încorporat, ci un instrument financiar separat.
Valoarea justa este suma pentru care poate fi tranzactional un activ sau decontata o datorie, între parti aflate în cunostinta de cauza, în cadrul unei tranzactii desfasurate, prin vointa partilor, în conditii obiective.
Marcarea la piata este un proces prin care valorile celor mai tranzactionate active (de exemplu, cele detinute în scopul tranzactionarii si cele disponibile pentru vânzare) si datorii sunt ajustate pentru a reflecta valoarea justa curenta. Astfel de ajustari sunt efectuate deseori zilnic, iar soldurile cumulate sunt reluate în ziua urmatoare, înainte de recalcularea unei noi ajustari cumulate, aferente marcarii la piata.
Costul amortizat reprezinta valoarea ia care activul financiar sau datoria financiara este evaluat(a) la momentul recunoasterii initiale:
· Minus rambursarile de principal,
· Plus sau minus amortizarea cumulata a oricaror prime sau discount-uri si
· Minus orice reducere asociata deprecierii sau imposibilitatii de încasare.
Calculul amortizarii trebuie sa utilizeze rata efectiva a dobânzii (si nu rata nominala a dobânzii).
Contabilitatea la data tranzactionarii sau la data decontarii apare atunci când o entitate opteaza pentru recunoasterea, în situatiile financiare, a achizitiei unui instrument financiar la data la care apare angajamentul din tranzactie sau numai la data la care datoria este decontata.
Rentabilitatea totala este rentabilitatea reala atinsa de activele financiare si valoarea folosita pentru a evalua performanta unui portofoliu; o valoare care include veniturile si cheltuielile înregistrate în contul de profit si pierdere (de exemplu, încasari de dobânda si angajamente) si câstigurile si pierderile nerealizate, înregistrate fie în profit sau pierdere, fie în capitalul propriu (de exemplu, ajustarile valorilor juste ale titlurilor disponibile pentru vânzare).
O acoperire împotriva riscului asociat valorii juste acopera expunerea la riscurileasociate cu modificari ale valorii juste a unui activ sau unei datorii recunoscute (de exemplu,modificari ale valorii juste a unor obligatiuni cu rata fixa, ca rezultat a! modificarii ratelor de piata ale dobânzii).
O acoperire împotriva riscului asociat fluxurilor de numerar acopera expunerea fluxurilor de numerar asociate cu un activ sau datorie recunoscut(a) (de exemplu, plati viitoare de dobânda, aferente unei obligatiuni cu rata variabila), cu o tranzactie foarte probabila (de exemplu, o cumparare sau o vânzare anticipata de stocuri) sau cu efectul riscului valutar aferent unui angajament ferm (de exemplu, un contract încheiat pentru a cumpara sau a vinde un activ la un pret fix, în moneda de raportare a entitatii).
Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB) a decis să rescrie și să înlocuiască IAS 39. Noul standard a primit numele IFRS 9 Instrumente financiare.
Cu toate acestea, nu este foarte ușor de a înlocui un astfel de standard de complicat. Prin urmare, procesul de înlocuire evoluează 3 etape principale:
Clasificare și măsurare
Metodologia Deprecierea
Contabilitatea de acoperire
În prezent, IFRS 9 a fost finalizat în totalitate.
Starea actuală a IAS 39 vs IFRS 9
De fapt, faza 1 privind clasificarea și evaluarea a fost finalizată. Cerințe de clasificare și evaluarea activelor financiare au fost rescrise și emise in new IFRS 9, în noiembrie 2009,datoriile financiare în octombrie 2010 și contabilitatea de acoperire în noiembrie 2013.
În luna iulie 2014, IASB a emis cerințele finale legate de deprecierea activelor financiare, de credit propriu și modificări pentru a acoperi contabilitatea. Acest lucru înseamnă că IFRS 9 incă se completează.
IAS 19
IAS 19 Beneficiile angajaților (modificată 2011) prezintă cerințele contabile pentru beneficiile angajaților, inclusiv beneficiile pe termen scurt (de exemplu, salarii, concedii anuale), beneficii postangajare, cum ar fi beneficii de pensionare, alte beneficii pe termen lung (de exemplu, concediu de lungă ) și compensațiile pentru încetarea contractului. Standardul stabilește principiul conform căruia costul furnizării beneficii ale angajaților ar trebui să fie recunoscute în perioada în care prestația este câștigat de către salariat, mai degrabă decât atunci când este plătit sau de plătit, și subliniază modul în care fiecare categorie de beneficii ale angajaților sunt măsurate, oferind detalii îndrumare în special cu privire la beneficiile post-angajare.
Obiectivul IAS 19 este de a prescrie contabilizarea și prezentarea informațiilor referitoare la beneficiile angajaților, care necesită o entitate să recunoască o datorie în cazul în care un angajat a prestat servicii și o cheltuială, atunci când entitatea consumă beneficiile economice ale serviciilor prestate de angajați.
Evaluare
La IAS 19 se evalueaza (printre alte tipuri de beneficii ale angajaților):
salarii absențelor compensate (concediu plătit și concediul medical) participarea la profit și prime beneficii medicale și de asigurare de viață în timpul ocupării forței de muncă beneficii nemonetare, cum ar fi case, mașini și bunuri sau servicii gratuite sau subvenționate beneficii de pensionare, inclusiv pensiile și plățile forfetare prestațiilor de asigurări medicale și de viață post-angajare serviciu sau concedii sabatice prestații "jubiliare" Programele de compensare amânate compensații pentru încetarea contractului.
IAS 19 (2011) nu se aplică beneficiile angajaților în domeniul de aplicare al IFRS 2 Plata pe bază de acțiuni sau raportarea de către planurile de beneficii ale angajaților (a se vedea IAS 26 Contabilitatea și raportarea planurilor de pensii).
Beneficiile pe termen scurt
Beneficiile pe termen scurt sunt cele de așteptat să fie decontate integral înainte de douăsprezece luni de la sfârșitul perioadei de raportare anuală în care serviciile sunt prestate angajaților, dar nu includ compensațiile pentru încetarea contractului. Exemplele includ salarii, salariile, de împărțire a profitului și bonusuri și beneficii nemonetare plătite salariaților actuali.
Valoarea neactualizată a beneficiilor preconizate a fi plătite pentru servicii prestate de angajați în perioada contabilă este recunoscută în această perioadă. Costul preconizat al absențelor compensate pe termen scurt sunt recunoscute ca angajații prestează servicii care le crește dreptul sau, în cazul absențelor non-acumularea, atunci cand apar absențele, și include orice sume suplimentare o entitate se așteaptă să plătească ca rezultat al drepturilor neutilizate la sfârșitul perioadei.
Plăți profit și prime
O entitate recunoaște costul preconizat al plăților la profit și prime atunci și numai atunci când, ea are o obligație legală sau implicită de a efectua astfel de plăți, ca urmare a unor evenimente trecute și o estimare fiabilă a obligației așteptat poate fi făcută.
Tipuri de planuri de beneficii post-angajare
Planurile de beneficii postangajare sunt acorduri formale sau informale care o entitate acordă beneficii postangajare la unul sau mai mulți angajați, beneficii exemplu de pensionare (pensii sau plăți forfetare), asigurari de viata si de ingrijire medicala.
Tratamentul contabil pentru un plan de beneficii post-angajare depinde de substanța economică a planului și rezultatele în planul fiind clasificat fie ca un plan de contribuții determinate sau un plan de beneficii determinate:
Planurile de contribuții determinate. În cadrul unui plan de contribuții determinate, entitatea plătește contribuții fixe într-un fond, dar nu are nici o obligație legală sau implicită de a efectua plăți suplimentare dacă fondul nu are suficiente active pentru a plăti toate drepturile angajaților la beneficii postangajare. Prin urmare, obligația entității este limitată în mod efectiv la suma aceasta convine să contribuie la fond și eficient plaseze riscul actuarial și a investițiilor pe angajat Planuri de beneficii determinate Acestea sunt planuri de beneficii postangajare, altele decât planurile de contribuții determinate de. Aceste planuri creează o obligație entității de a oferi beneficiile convenite actualilor angajați și trecute și locuri eficient riscul actuarial și a investițiilor asupra entității.
Planurile de contribuții determinate
Pentru planurile de contribuții determinate, valoarea recunoscută în perioada este contribuția plătită în schimbul serviciului prestat de angajați în perioada respectivă.
Contribuții la un plan de contribuții determinate, care nu se așteaptă să fie decontată integral în termen de 12 luni de la sfârșitul perioadei de raportare anuală în care angajatul face serviciul aferent sunt actualizate la valoarea lor prezentă.
Planurile de beneficii determinate
Cerințe de bază
O entitate este obligată să recunoască datoria beneficiu net definită sau activului în declarația sa de performanță financiară. Cu toate acestea, măsurarea unui net definit activ privind beneficiul este mai mică de orice surplus în fondul și "plafonul activ" (adică valoarea actuală a oricăror beneficii economice disponibile sub formă de rambursări din planul sau reduceri ale contribuțiilor viitoare la plan).
Măsurare
Măsurarea unei datorii beneficiu net definită sau active impune aplicarea unei metode de evaluare actuarială, atribuirea de beneficii pentru perioadele de serviciu, precum și utilizarea de ipoteze actuariale. valoarea justă a oricăror active ale planului este dedusă din valoarea actualizată a obligației privind beneficiul determinat în determinarea deficitului net sau surplusul.
Determinarea net definit răspundere beneficiu (sau activului) este efectuată cu suficientă regularitate astfel încât valorile recunoscute în situațiile financiare să nu difere semnificativ de cele care ar fi determinată la sfârșitul perioadei de raportare.
Valoarea actualizată a obligațiilor privind beneficiile determinate ale unei entități și a costurilor serviciilor aferente se determină prin "metoda factorului de credit proiectat", care vede fiecare perioadă de serviciu ca dând naștere unei unități suplimentare de drept la beneficii și evaluează separat fiecare unitate în construirea finala obligație. . Această impune unei entități să repartizeze beneficii perioadei curente (pentru a determina costul serviciilor curente) și perioadei curente și perioadelor anterioare (pentru a determina valoarea actualizată a obligațiilor privind beneficiile determinate). Se repartizează beneficii pentru perioadele de serviciu, utilizând formula beneficiilor planului, cu excepția cazului în serviciul unui angajat în ultimii ani va conduce la un semnificativ mai ridicat al beneficiilor decât în primii ani, în cazul în care este utilizată o bază liniară .
Ipotezele actuariale utilizate în măsurarea
Globale ipotezele actuariale utilizate trebuie să fie imparțiale și reciproc compatibile, și reprezintă cea mai bună estimare a variabilelor care determină costul final beneficii post-angajare. [IAS 19 (2011) 0.75-76]:
Ipotezele financiare trebuie să se bazeze pe așteptările pieței, la sfârșitul perioadei de raportare Ipotezele de mortalitate sunt determinate prin referire la cea mai bună estimare a mortalității membrilor planului în timpul și după ocuparea forței de muncă . Rata de actualizare utilizată este determinată în raport cu randamentul pe piață, la sfârșitul perioadei de raportare privind obligațiunile corporative de înaltă calitate, sau în cazul în care nu există o piață pentru astfel de obligațiuni, în raport cu randamentul pe piață cu privire la titluri de stat. Monede și punctul de vedere al randamentelor obligațiunilor utilizate trebuie să fie consecvente cu moneda și termenul estimat al obligației fi reduse Ipoteze despre salariile și beneficiile estimate reflectă termenii planului, creșterile salariale viitoare, orice limite cota angajatorului costurilor, contribuțiilor angajaților sau terților *, și modificări viitoare estimate în stare beneficii care beneficiază de impact de plătit . Ipotezele medicale de cost încorpora modificările viitoare care rezultă din inflație și modificări specifice ale costurilor medicale Planurile de beneficii determinate: * contributiile angajatilor (Amendamente la IAS 19 Beneficiile angajaților) modifică IAS 19 (2011) pentru a clarifica cerințele care se referă la modul în care contribuțiile angajaților sau unor terțe părți, care sunt legate de serviciu ar trebui să fie atribuite pe perioade de serviciu. În plus, permite o practică util în cazul în care valoarea contribuțiilor este independent de numărul de ani de serviciu, în sensul că contribuțiile, poate, dar nu sunt necesare, pentru a fi recunoscută ca o reducere a costului serviciului în perioada în care serviciul aferent este prestat. Aceste modificări sunt in vigoare pentru perioade anuale începând cu sau după 1 iulie 2014.
Tratamente și practici contabilespecificeelementelor care influențează rezultatul global
Conform I.A.S.-urilor și Regulamentului Financiar al Uniunii Europene,este necesară elaborarea unui set (manual) depractici contabile de către conducerea fiecărei persoanejuridicepentru toateoperațiunile derulate, pornind de la întocmirea documentelor justificativepână la finalizareasituațiilor financiare trimestriale și anuale.
Se remarcă faptul că politicile contabile nu pot fi unitaresau „standardizate” deoareceele trebuiesă fieadaptatespecificului activității societății comerciale.
Totuși, regulile și tratamentele contabile trebuiesă fie celeprevăzute de Reglementările contabile conforme cu Directivaapatraa Comunităților EconomiceEuropene,aprobateprin Ordinul ministrului finanțelor publice, nr.3055/2010.
5.1. Tratamente contabileprivind elementele cu impact asupraprofitului sau pierderii
Aplicarea normelor IFRS trebuiesă permită obținerea de informații contabile utile în luarea deciziilor.l!^+a?
Conform cadrului conceptual, dar și normei IAS1, pentru realizareaobiectivelor situațiilor financiare, acestea trebuie întocmite cu respectarea următoarelor principii de bază:
Continuareaactivității: potrivit căreia, continuitateaactivității entității esteasigurată pentru operioada de cel puțin 12 luni lasfârșitul perioadei de raportare. Situațiile financiare trebuie întocmitepe baza continuității activității, cu excepția cazului în care conducerea intenționează să lichidezeentitateasau să cedezeactivitatea, fie nu areoaltă alternativă. Atunci când situațiile financiarenu sunt întocmitepeo baza de continuitateaexploatării, acest fapt trebuie indicat, împreună cu baza de întocmireasituațiilor financiare și motivul pentru careentitatea nu-și mai poate continuă activiatea.
Contabilitatea deangajamente, potrivit căreia tranzacțiile și alteevenimentesunt recunoscuteatunci când acesteaseproduc și raportate în situațiile financiarealeperioadei aferente și nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul de numerar este întocmit sau plătit. Oentitate își va întocmi situațiile financiare folosind contabilitatea deangajamente, cu excepția informațiilor privind fluxurile de trezorerie.
Definirea și măsurareaprofitului este una din problemele importanteale contabilității,întrucât situațiile financiare trebuiesă permită, pe lângă evaluareaaverii acționarilor, și măsurareaplusului devaloareadăugat acesteia carepoate fi distribuit în favoareaproprietarilor de capital. În acest sens, sunt evaluate veniturile și cheltuielile,respectiv,fluxurilevalorice care majorează sau diminuează bogățiaacționarilor. Profitul, stabilit că o valoare reziduală, care rămâne după acoperirea cheltuielilor din venituri, măsoară tocmai îmbogățireaacționarilor în cursul unei perioade:
Venituri – Cheltuieli = +/- Rezultat,
Unde rezultatul este :
Profit(+), dacă venituri > Cheltuieli, sau b#%l!^+a? b#%l!^+a?
Pierdere(-), dacă Venituri < Cheltuieli.
Informații cu privire la veniturile, cheltuielile și rezultatul unui exercițiu sunt prezentate în contul deprofit și pierdere și permit evaluareaperformanței financiarea unei entități.
Conform cadrului contabil conceptual al IASB, definirea veniturilor, cheltuielor, cât și recunoașterea rezultatului se realizareapeo bază bilanțieră, respectiv veniturile și cheltuielilesunt definiteplecând de la conceptele bilantiere deactive, datorii și capitaluri proprii.
Veniturilesunt creșteri deavantajeeconomiceobținute în cursul exercițiului financiar sub formă intrărilor sau creșterilor deactivesau diminuărilor de datorii care generează o creșterea capitalurilor proprii, altă decât ceaprovenind din aporturileproprietarilor.
Cheltuielilesunt diminuări deavantajeeconomiceapărute în cursul exercițiului financiar sub formă diminuărilor deactivesau creșterilor de datorii și careau generat omicșorarea capitalurilor proprii, altă decât ceaprovenind din distribuirile careproprietarii de capital.
Fiind cel dintâi document contabil care reflectă performanța întreprinderii și reprezentând o structură distinctă a situațiilor financiare, contul deprofit și pierdere,prezintă o prelucrarea și sistematizarea tuturor veniturilor și cheltuielilor înregistrate în exercițiul financiar curent. Determinareaprofitului întreprinderii se realizează nemijlocit cu ajutorul acestor elemente, a căror recunoaștere și măsurareprezintă o dependență parțială față de conceptele de capital și menținerea nivelului acestuia, noțiuni care sunt folosite în realizarea situațiilor financiare.
Standardele Internaționale de Contabilitate lasă o mare libertate de gândire contabilului, astfel încât pe baza raționamentului profesional să se ia deciziile cele mai bune, pentru ca situațiile financiare să ofere o imagine fidelă aperformanțelor întreprinderilor.
Trebuie remarcată importanțaacordată raționamentului profesional. Această importanță este, pe de o parte, consecința simplității modului dea întocmi contul deprofit și pierdere, iar pe dealtă parte, întreprinderile trebuie să prezinte o serie deelemente minime la care trebuieadăugatealteelemente, dacă acestea sunt necesarepentru prezentarea fidelă a rezultatelor financiareale întreprinderii.
Situatiile financiare se întocmesc conform prevederilor Standardelor Internaționale de Contabilitate și reglementările Directivei a IV-a.Acestaesteprezentat sub formă de listă, prin deducerea cheltuielilor din venituri pentru aarăta modul de formarea rezultatului, formă acceptată de IAS 1 și prezintă minimul de informații impuse de standard. b#%l!^+a?
Deexemplu Cont deprofit sau pierdere
Ca regulă generală, retratarea operațiunilor efectuate înainte de 1 ian. seefectuează pe seama contului 1177 ”Rezultatul reportat provenit din trecerea laaplicarea IFRS, mai puțin IAS 29”, iar operațiunileaferenteanului 2012 pe seama conturilor din clasa 6 și clasa 7. Efecteleactualizării la inflație seevidențiază în contul 118 și în conturile corespunzătoare deactive și capital propriu.
Corectareaerorilor aferenteexercițiilor precedente seefectuează pe seama contului 1174, iar erorileaferenteexercițiului 2012 se corectează pe seama conturilor de cheltuieli și venituri din clasa 6 și 7.
În toate cazurile, efectuarea înregistrărilor contabile trebuieprecedată de o analiză în detaliu a situației existente la data retratării.
Operațiunea de retratare determinată de trecerea la IFRS presupune compararea tratamentelor contabile cuprinse în politicile contabileaprobate în baza IFRS și tratamentele contabileprevăzute de reglementările contabileaprobateprin OMFP nr.1802/2014, cu modificările și completările ulterioare.
Operațiunileefectuate cu ocazia retratării trebuie înregistrateastfel încât să fie regăsite informațiile, atât pentru necesități de raportare contabilă, cât și pentru necesități fiscale sau alealtor utilizatori de informații.
Exemple de operațiuni cepot fi efectuate la trecerea laaplicarea IFRS
1. Eliminareaelementelor care nu îndeplinesc criteriile de recunoașterepotrivit IFRS
1.1 Eliminarea cheltuielilor de constituire și aamortizării aferente calculate
2801 = 1177 – pentru amortizarea înregistrată înainte de 2012
2801 – Amortizarea cheltuielilor de constituire
1177 – Rezultatul reportat provenit din trecerea laaplicarea IFRS, mai puțin IAS 29
2801 = 6811 – pentru amortizarea înregistrată în 2012
2801 – Amortizarea cheltuielilor de constituire
68111 – Cheltuieli deexploatareprivind amortizarea imobilizărilor b#%l!^+a?
sau
6811 = 2801 în roșu Cheltuieli deexploatareprivind amortizarea imobilizărilor
Amortizarea cheltuielilor de constituire
1177 = 201 – cu valoarea cheltuielilor de constituire înregistrate în contabilitate
1177 – Rezultatul reportat provenit din trecerea laaplicarea IFRS, mai puțin IAS 29
201 – Cheltuieli de constituire
1.2 Trecereape cheltuieli a imobilizărilor în curs care nu îndeplinesc criteriile de
recunoașterepotrivit IAS 38
1177(Rezultatul reportat provenit din trecerea laaplicarea IFRS, mai puțin IAS 29) = 233(Imobilizări necorporale în curs deexecuție) – pentru sume înregistrate înainte de 2012
6XX = 233 – pentru sume înregistrate în 2012
Conturi de cheltuieli Imobilizări necorporale în curs deexecuție
1.3 Anulareaprovizionului pentru impozite
1516 =1177 – pentru sume înregistrate înainte de 2012
1516 – Provizioanepentru impozite Rezultatul reportat provenit din trecerea laaplicarea IFRS, mai puțin IAS 29
La întocmirea contului deprofit și pierdere, se ține cont – potrivit principiului independenței exercițiilor – doar de cheltuielileaferenteexercițiului financiar, indiferent de dataplății acestora. Cheltuielileefectuate în cursul exercițiului financiar, dar care sunt aferente unui exercițiu financiar ulterior, au fost prezentate sub titlul deCheltuieli în avans, în timp ce cheltuielile care, deși se referă laexercițiul financiar în cauză, au fost plătite numai în cursul exercițiului financiar ulterior, au fost prezentate laDatorii.
Pentru fiecareelement de cheltuială din contul deprofit și pierderea fost prezentată valoareaaferentă elementului corespondent pentru exercițiul financiar precedent, toateacestea sunt explicate în noteleexplicativeprin comentarii relevante.
Contul deprofit și pierderea fost întocmit făcându-seabstracție de datele referitoare lab#%l!^+a?încasări și plăți. Astfel, cheltuielile ca și efecteale tranzacțiilor și alealtor evenimente sunt recunoscuteatunci când apar și nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul acestora sunt plătite, adică făcând abstracție de data decontării, și au fost înregistrate în contabilitate și raportate în contul deprofit și pierdereal perioadei aferente.
Veniturileau fost recunoscute în contul deprofit și pierdere în momentul în care riscurile și beneficiileasociateproprietății asupra lor au fost transferate cumpărătorului.
5.2. Aspecte contabile privind alte elemente ale rezultatului global
În condițiileaplicării IFRS împreună cu legislația care reglementează anumite operațiuni, în Reglementările contabileaprobateprin OMFP nr. 1.286/2012, cu modificările și completările ulterioare, s-au prevăzut reguli de contabilizareastfel încât să fie respectateatât cerințele IFRS cât și alealtor prevederi legale.
Diferențele rezultate din ajustărileefectuate cu ocaziaaplicării IAS 29 se reflectă în contul 118 ”Rezultatul reportat provenit din adoptareapentru prima dată a IAS 29”, cu evidențierea distinctă pentru fiecareelement cea făcut obiectul unor astfel deajustări.
a) Impozitul peprofit care, potrivit IAS 12, se recunoaște în alteelementeale rezultatului global, definiteastfel potrivit prevederilor IFRS, seevidențiază în contul 1034 “Impozit peprofit curent și impozit peprofit amânat recunoscutepe seama capitalurilor proprii”, urmărindu-se distinct impozitul peprofit curent și impozitul peprofit amânat. În acest cont seevidențiază și impozitul peprofit amânat corespunzător rezervelor legale și altor rezerveprevăzute deLegea nr. 571/2003
privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Înregistrare contabilă
1034 = 4412
Impozit peprofit curent Impozitul peprofit amânat
și impozit peprofit
amânat
b) În contul 1034 “Impozit peprofit curent și impozit peprofit amânatrecunoscutepe seama capitalurilor proprii” nu seevidențiază impozitul peprofitcorespunzător rezultatului reportat sau altor componente de capitaluri proprii,acesta recunoscându-se direct în elementul respectiv de capitaluri proprii. b#%l!^+a?
Impozitul curent și impozitul amânat trebuie să fie recunoscute în afaraprofitului sau pierderii dacă impozitul are legătură cu elemente care suntrecunoscute, în aceeași perioadă sau într-o perioadă diferită, în afaraprofitului saupierderii. În consecință, impozitul curent și impozitul amânat care sunt aferenteelementelor care sunt recunoscute în aceeași perioadă sau într-o perioadă diferită:
(a) în alteelementeale rezultatului global trebuie recunoscute în alteelementeale rezultatului global .
(b) direct în capitalurileproprii trebuie recunoscute în capitalurileproprii
Standardele Internaționale de Raportare Financiară prevăd sau permit elementelorparticulare să fie recunoscute în alteelementeale rezultatului global. Exemple deastfel deelemente sunt:
a) o modificarea valorii contabileapărută din reevaluarea imobilizărilor corporale ( IAS 16); și
b) diferențele de curs valutar apărute odată cu conversia situațiilor financiareale unei
operațiuni din străinătate.
Un alt exemplu:
Entitatea EXPERT TDG achiziționează o clădire cu destinația – birouri, pentru care efectuează următoarele cheltuieli:
preț de cumpărare 10.000 u.m.
taxe de transfer al proprietății 150 u.m.
onorariu notar 250 u.m.
cheltuieli generate de întreținere 130 u.m.
costuri de renovare a clădirii 400 u.m.
Pe parcursul anului, societatea obține în baza unui contract de leasing operațional venituri din chirii de 6.000 u.m.
Contabilizați achiziția și cheltuielile ulterioare aferente investiției imobiliare.
Costul de achiziție de determină astfel:
Costurile de renovare se capitalizează:
În urmă cu 3 ani, o societate comercială a achiziționat la o valoare de 30.000 u.m. un spațiu comercial destinat închirierii. La sfârșitul anului N, valoarea justă a spațiului comercial este de 35.000 u.m., ca urmare a evoluției prețurilor pe piața activă a proprietăților imobiliare similare. Datorită reducerii chiriilor de pe piața imobiliară a proprietăților cu locație similară, la sfârșitul anului N+1, valoarea justă a spațiului comercial este de 33.000 u.m.
Stabiliți înregistrările contabile la sfârșitul anilor N și N+1.
La 31.12.N:
La 31.12.N+1:
6. Prezentarea informațiilor în situațiile financiare. Analize și interpretări financiare
(influenteasuprasituatiilor financiare: situația rezultatului global, cu calculesi interpretari pe baza unor situatii financiare realesau rezultate caefect din tranzactiileanterioare)
OMFP nr.1802/2014 aprobă reglementările contabile conforme cu Directiva nr.34/2013 privind contabilitatea, ceesteactul de referință în conducerea contabilității și întocmireab#%l!^+a?situațiilor financiareanuale.
Acestaa intrat în vigoare la 1 ianuarie 2015 și situațiile financiare din acest an vor fi întocmite conform noilor reglementări.
ACOPERIREA DOBANZII (AD)
Reprezinta capacitatea potentiala de acoperire a dobanzilor. Indicatorul este foarte utilizat in analiza investitiilor finantate din imprumuturi. Cu cat valoarea rezultata este mai ridicata cu atat este mai bine, societatea putandu-si platii dobanzile (teoretic – deoarece, chiar si cand se inregistreaza pierdere dobanda se achita daca exista numerar in banca).
Formula de calcul:
AD = EBIT / CHD
EBIT = PB + CHD
EBIT = profitul inainte de dobanzi si impozit
PB = profit brut
CHD = cheltuiala cu dobanda
CAPACITATEA DE AUTOFINANTARE (CAF)
Exprima un surplus financiar rezultat din activitatea intreprinderii fiind o sursa interna de finantare. Nu are o acoperire monetara ci doar sub forma de fonduri disponibile. Din aceasta cauza, in practica se apeleaza la credite pentru investitii cu toate ca se inregistreaza profit. Cele mai reprezentative cheltuieli si venituri calculate sunt cele aferente amortizarii si provizioanelor constituite, in practica intalnindu-se si altele, dar, de o pondere nesemnificativa.
Formula de calcul:
CAF = RN + CC – VC
RN = rezultatul net
CC = cheltuieli calculate
VC = venituri calculate
CAPITALIZAREA BURSIERA (CB)
Reprezinta valoarea de piata a societatii. Pe pietele financiare se utilizeaza in toate tranzatiile bursiere, fiind considerat cel mai important indicator in analiza valorii unei societati. Daca valoarea rezultata depaseste valoarea capitalurilor nete ale societatii societatea este supracapitalizata, investitorii percepand societatea prin prisma unor posibile evolutii viitoare ale pietei in care isi desfasoara activitatea. O supracapitalizare se poate obtine si datorita unei comunicari eficiente realizata de conducere fata de investitori. Subcapitalizarea bursiera este intalnita la societatile ce nu prezinta perspective de piata pentru investitori datorita mediului de afaceri in care activeaza si din cauza lipsei comunicarii eficiente realizate de conducere fata de investitori.
Formula de calcul:
CB = NRA x VPA
NRA = numarul de actiuni
VPA = valoarea de piata a actiunii
CAPITALUL DE LUCRU NET (CLN)
Indicatorul exprima masura in care activele curente acopera datoriile curente. Valoarea indicatorului trebuie sa fie pozitiva. In situatia de echilibru financiar valoarea indicatorului este 0. Este echivalent cu fondul de rulment net sau global si egal valoric cu fondul de rulment permanent. Se calculeaza in partea de "jos" a bilantului.
Formula de calcul:
CLN = ACR – DC
ACR = active circulante
DC = datorii curente
CAPITALURI PERMANENTE (CPRM)
Sunt sursele stabile formate din capitalurile proprii si datoriile pe termen lung, de care dispune societatea.
Formula de calcul:
CPRM = CPR + DTL
CPR = capitalurile proprii
DTL = datorii pe termen mediu si lung
CASH-FLOW DE GESTIUNE (CFG)
Rezultatul tuturor operatiunilor de gestiune reprezinta cash-flow-ul de gestiune. Operatiunile de gestiune sunt cele de exploatare, investitie si finantare.
Formula de calcul:
CFD = RN + CHD + CHAMO
RN = rezultatul net
CHD = cheltuiala cu dobanda
CHAMO = cheltuiala cu amortizarea
CASH-FLOW DISPONIBIL (CFD)
Exprima capacitatea efectiva a societatii de a remunera actionarii si creditorii. Este efectiva deoarece nu ia in calcul impozitul pe profit.
Formula de calcul:
CFD = CFDact + CFDcr
CFDact = RN – (CPR1 – CPR0)
CFDcr = CHD – (DATFIN1 – DATFIN0)
RN = rezultatul net
CHD = cheltuiala cu dobanda
CPR = variatia capitalurilor proprii
DATFIN = variatia datoriilor financiare pentru care s-au platit dobanzi in perioada analizata
CASH-FLOW OPERATIONAL (CFO)
Reprezinta capacitatea potentiala de finantare viitoare a intreprinderii, de remunerare a investitorilor de capital si a creditorilor din rezultul de exploatare obtinut. Se mai numeste si cash-flow de exploatare.
Formula de calcul:
CFO = RN + CHAMO
RN = rezultatul net
CHAMO = cheltuiala cu amortizarea
CHELTUIALA DE PERSONAL PE ANGAJAT (CHPA)
Indicatorul masoara cheltuiala totala a societatii reprezentata de salarii, retineri aferente si tichete de masa pe un angajat. Nu se poate stabili un raport ca baza de comparatie, fiecare societate trebuind sa remunereze corect munca angajatilor sai. Totusi, se poate compara cu productivitatea muncii care trebuie sa creasca intr-un ritm mai ridicat decat cresterile salariale. Indicatorul este mai precis daca la numarator sunt trecute doar cheltuielile salariale si tichetele de masa acordate. Se elimina, astfel, influenta schimbarilor legislative.
Formula de calcul:
CHPA = CHP / NS
CHP = cheltuieli de personal
NS = numarul mediu de salariati sau numarul total de ore de lucru
CHELTUIELILE DE PERSONAL IN VALOAREA ADAUGATA (CHPVA)
Rata masoara ponderea cheltuielilor de personalul in valoarea adaugata. Un coeficient mai mare de 80% nu este benefic pentru societate deoarece inseamna multa munca manuala. Industria de lux poate depasii acest prag deoarece se lucreaza foarte mult manual. Daca raportul nu este reprezentat procentual (imultit cu 100) indicatorul este cunoscut sub denumirea de "Contributia factorului uman la formarea valorii adaugate".
Formula de calcul:
CHPVA = (CHP / VA) x 100
CHP = cheltuieli de personal
VA = valoarea adaugata
CONSUMUL ENERGETIC SI DE COMBUSTIBIL (CEC)
Rata masoara ponderea cheltuielilor cu energia si combustibilul in cifra de afaceri. Un coeficient mare dezavantajeaza societea si o face dependenta de monopolul din domeniul energiei si al combustibililor. Pentru reducerea consumului energetic trebuie facute investitii in utilaje cu consum redus.
Formula de calcul:
CEC = (CEC / CA) x 100
CEC = cheltuieli cu energia si combustibilul
CA = cifra de afaceri
DURATA MEDIE A ZILEI DE LUCRU (DMZL)
Masoara durata unei zile de lucru. In mod normal trebuie sa coincida cu durata legala a zilei de lucru. De regula o depaseste in aproape toate societatile. Peste zece ore de lucru pe salariat nu este deloc normal deoarece scade capacitatea de munca cu repercusiuni directe asupra calitatii produselor, productivitatii muncii si a securitatii muncii.
Formula de calcul:
DMZL = NTO / nz / NS
NTO = numarul total de ore de lucru realizate in perioada analizata
nz = numarul de zile al perioadei (365 pentu an)
NS = numarul mediu de salariati
EFECTUL DE LEVIER (ELF)
Efectul de levier exprima cresterea ratei de remunerare a capitalurilor proprii determinata de cresterea gradului de indatorare. Efectul de levier este cu atat mai mare cu cat rentabilitate economica este superioara ratei dobanzii capitalurilor imprumutate. Efectul de levier devine negativ daca rata dobanzii la creditele contractate devine mai ridicata daca rata rentabilitatii economice, indatorarea avand un "efect de maciuca".
Formula de calcul:
EFL = (REPB – RDEF) x LF
REPB = (PB / AT) x 100
RDEF = (CHD / DATFIN) x 100
REPB = rentabilitatea economica (a profitului brut)
PB = profit brut
AT = activ total
RDEF = rata dobanzii efective la care se imprumuta societatea
DATFIN = datorii financiare pentru care s-au platit dobanzi in perioada analizata
CHD = cheltuiala cu dobanda
LF = DT / CPR
LF = levierul financiar (rata generala a indatorarii)
DT = datorii totale
CPR = capitaluri proprii
Articol ajutator: Efectul de Levier si Levierul Financiar – 'Efectul de Maciuca'
EXCEDENTUL BRUT DE EXPLOATARE (EBE)
Masoara excedentul/deficitul degajat de activitatea de exploatare. Este o sursa potentiala de autofinantare si de remunerare a creditorilor, a statului si a actionarilor. Deoarece nu este influentat de metoda de amortizare si de norma de impozitare poate fi utilizat in comparatiile dintre societatii.
Formula de calcul:
EBE = VA + VSE – CHP – CHITV
VA = MC + PE – CHELTUIELI EXTERNE
VSE = Venituri din subventii de exploatare (inclusiv cele pentru salarii)
CHP = cheltuieli de personal
CHITV = Cheltuieli cu alte alte impozite, taxe si varsaminte asimilate
MC – marja comerciala
PE = productia exercitiului
CHELTUIELI EXTERNE:
cheltuieli cu materii prime si materiale consumabile
alte cheltuieli materiale
alte cheltuieli din afara (cu energia si apa)
cheltuieli privind prestatiile externe
cheltuieli cu despagubiri si activele cedate
FONDUL DE RULMENT BRUT SAU TOTAL (FRB)
Nu este altceva decat capitalul de lucru brut, altfel spus activlele circulante.
Formula de calcul:
FRB = ACR
ACR = activele circulante
FONDUL DE RULMENT NET (FRN)
Este echivalent cu capitalul de lucru net si egal valoric cu fondul de rulment permanent. Se calculeaza in partea de "jos" a bilantului.
Formula de calcul:
FRN = ACR – DC
ACR = active circulante
DC = datorii curente
FONDUL DE RULMENT PERMANENT (FRP)
Reprezinta resursele pentru finantarea investitiilor pe termen lung. Situatia de echilibru financiar este cand FRP = 0. Situatia este buna cand FRP > 0, adica atunci cand capitalurile proprii depasesc activele pe termen lung. In cazul in care nu exista suficiente resurse (capitaluri proprii si credite pe termen mediu si lung) se utilizeaza din resursele curente pentru a acoperii investitiile facute. In trecut, fondul de investitii era echivalent cu numerarul din contul bancar destinat finantarii pe termen lung. Astazi nu mai este cazul – se face management si planificare financiara. Este calculat in partea de "sus" a bilantului si este valoric egal cu capitalul de lucru net si fondul de rulment net.
Formula de calcul:
FR = CPRM – AIN
CPRM = CPR + DTL
CPRM = capitalurile permanente
CPR = capitalurile proprii
DTL = datorii pe termen mediu si lung
AIN = active imobilizate nete
FONDUL DE RULMENT PROPRIU (FRPr)
Indicatorul exprima masura in care surse proprii, lasate de actionari societatii, acopera investitiile pe termen lung realizate. Daca indicatorul este negativ inseamna ca societatea a folosit si alte surse pe termen lung (credite si amanarea la plata a furnizorilor si a altor datorii) pentru finantarea imobilizarilor.
Formula de calcul:
FRPr = CPR – AIN
CPR = capitalurile proprii
AIN = active imobilizate nete
GRADUL DE INDATORARE (GI)
Evidentiaza limita pana la care societatea isi finanteaza activitatea din alte surse decat cele proprii (credite, datorii la stat si furnizori). Indicatorul este inversul solvabilitatii patrimoniale, suma rezultatelor celor doi indicatori trebuind sa fie 100%. In conditii normale de activitate gradul de indatoare trebuie sa se situeze in jur de 50%. O limita sub 30% indica o rezerva in apelarea la credite si imprumuturi iar peste 80% o dependenta de credite, situatie alarmanta.
Formula de calcul:
GI = (DT / AT) x 100
DT = datorii totale
AT = activ total
GRADUL DE INTEGRARE PE VERTICALA – RATA VALORII ADAUGATE (GIV)
Cu cat societatea prelucreaza mai mult materiile prime gradul de integrare creste. In industria textila gradul de integrare pe verticala este redus deoarece se lucreaza foarte mult in lohn iar forta de munca este inca ieftina. Si in industria de lux se lucreaza foarte mult manual, dar forta de munca este inalt calificata iar gradul de integrare pe verticala este ridicat.
Formula de calcul:
GIV = (VA / CA) x 100
VA = valoarea adaugata
CA = cifra de afaceri
GRADUL DE UTILIZARE A CAPACITATII DE PRODUCTIE (GUCP)
Evidentiaza capacitatea societatii de a utiliza la maxim activele productive de care dispune. Trebuie sa tinda spre 100% si sa se mentina in tot timpul anului peste 80%.
Formula de calcul:
GUCP = (PF / CP) x 100
PF = productia fabricata
CP = capacitatea de productie
GRADUL DE VALORIFICARE A PRODUCTIEI FABRICATE (GVPF)
Evidentiaza capacitatea societatii de a valorifica intreaga productie realizata. Trebuie sa tinda spre 100% si sa se mentina in tot timpul anului peste 90%. Scaderea indicatorului sub pragul de 50% trebuie sa constituie un semnal de alarma pentru conducere deoarece se impun noi strategii de piata si/sau restructurari
Formula de calcul:
GVPF = (CA / PF) x 100
CA = cifra de afaceri
PF = productia fabricata
INZESTRAREA TEHNICA (IT)
Masoara gradul de inzestrare tehnica a societatii. Trebuie sa fie in crestere continua si peste media din industrie. Un grad redus se regaseste in industria de lux unde se lucreaza manual.
Formula de calcul:
IT = IMON / NS
IMO = imobilizari corporale nete
NS = numarul mediu de salariati
INZESTRAREA TEHNICA DIN PRODUCTIE (ITP)
Masoara gradul de inzestrare tehnica a societatii cu utilaje si technica destinata productiei. Trebuie sa fie in crestere continua si peste media din industrie. Se poate utiliza si pentru analiza activitatii principale a societatii sau pe diferite activitati de baza.
Formula de calcul:
ITP = IMON / NS
IMOP = imobilizari corporale destinate activitatii de productie, de regula cele din exploatare
NS = numarul mediu de salariati direct productivi
LICHIDITATEA GENERALA (LG)
Reprezinta masura in care pot fi acoperite pasivele curente din activele curente. Daca lucrati cu date previzionate/bugetate datoriile curente trebuie obligatoriu sa includa si ratele scadente in perioada analizata ale datoriilor pe termen mediu si lung. Acuratetea indicatorului va fi mult mai ridicata. Valoarea trebuie sa fie supraunitara: > 1,3.
Formula de calcul simpla:
LG = ACR / DC
Formula de calcul care ar trebui utilizata in bugete, planuri de afaceri ori alte calcule de previziune:
LG = ACR / PLC
PLC = DC + RC
ACR = active circulante
DC = datorii curente
PLC = plati curente
RC = ratele scadente ale datoriilor pe termen mediu si lung in perioade previzionate.
Situatia consolidata a pozitiei financiare la 31.12.2013
3
Situatia consolidata a rezultatului global la 31 decembrie 2012
Director general Director financiar
Situatia consolidata a modificarilor capitalurilor proprii
Note la situatiile financiare consolidate
1. Entitatea care raporteaza
Societatea mama SC Art Plast S.A. are sediul social în Bucuresti, nr.de înregistrare la Registrul comerțului J/01/197/1994. Este o societate comerciala pe actiuni si functioneaza in Romania in conformitate cu prevederile Legii nr.31/1990 privind societatile comerciale.
Activitatea de baza a societatii este producerea si comercializarea produselor chimice organice de baza – cod CAEN 2014.
Actiunile Societatii sunt inscrise la Cota Bursei de Valori Bucuresti, categoria II, cu indicativul STZ.
La data de 31 decembrie 2012, societatea mama este detinuta de urmatorii actionari:
Evidenta actiunilor si actionarilor este tinuta in conditiile legii de catre S.C. Central S.A. Bucuresti.
Entitatea intrata la consolidare
Pentru exercitiul financiar al anului 2012, in cadrul consolidarii a fost inclusa societatea comerciala Prod S.A., avind urmatoarele date de identificare:
Actiunile societatii S.C. Prod S.A. nu sunt tranzactionate pe piata reglementata a valorilor mobiliare.
Societatea este administrata prin mandat de catre S.C. Sinteza S.A. Oradea, reprezentata de Pasula Claudiu Sorin.
Participatia detinuta de S.C. Sinteza S.A. la S.C. Chimprod S.A. este:
Participatia detinuta de interesele care nu controleaza a fost de 0,235 % in toti acesti ani.
2. Bazele intocmirii
Declaratia de conformitate
Situatiile financiare consolidate ale Grupului se intocmesc in conformitate cu Standardele Internationale de Raportare Financiara (IFRS). Aceste situatii financiare reprezinta primele situatii financiare intocmite in conformitate cu IFRS a „Adoptarea pentru prima data a Standardelor Internationale de Raportare Financiara”.
Data tranzitiei la Standardele Internationale de Raportare Financiara (IFRS) a fost 1 ianuarie 2011, prin urmare Grupul prezinta informatii comparative la 1 ianuarie 2011 si 31 decembrie 2011.
Incepind cu exercitiul financiar 2012, Grupul are obligatia de a aplica Standardele Internationale de Raportare Financiara (IFRS).
Bazele consolidarii
Situatiile financiare consolidate cuprind situatiile financiare ale societatii mama S.C. Art Plast S.A. si pe cele ale entitatii intrata la consolidare (filiala) S.C. Prod S.A. Oradea, ca entitate controlata de societatea mama.
Prezentarea situatiilor financiare consolidate
Situatiile financiare consolidate sunt prezentate in conformitate ce cerintele IAS 1 „Prezentarea situatiilor financiare”, bazata pe lichiditate in cadrul Situatiei pozitiei financiare si bazata pe natura veniturilor si cheltuielilor in cadrul Situatiei rezultatului global.
Moneda functionala si de prezentare
Moneda functionala aleasa este leul. Situatiile financiare consolidate sunt prezentate in lei.
Bazele evaluarii
Situatiile financiare consolidate au fost intocmite pe baza costului istoric, cu exceptia activelor – imobilizari – care sunt evaluate la valoare justa.
Politicile contabile au fost aplicate consecvent pentru perioadele prezentate in aceste situatii financiare.
A fost respectat principiul continuitatii activitatii.
Utilizarea estimarilor si judecatilor
Pregatirea si prezentarea situatiilor financiare consolidate in conformitate cu Standardele Internationale de Raportare Financiara (IFRS) presupune utilizarea unor estimari, judecati si ipoteze ce afecteaza aplicarea politicilor contabile si valorile raportate. Estimarile, judecatile si ipotezele sunt bazate pe experienta istorica. Rezultatele acestor estimari formeaza baza judecatilor referitoare la valorile contabile ce nu pot fi obtinute din alte surse.
Atunci când unele elemente ale situatiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, acestea se estimează.
Estimările se realizează pe baza celor mai recente informaŃii credibile avute la dispoziŃie.
La modificarea circumstanŃelor pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informaŃii sau a unei mai bune experiente poate conduce la o modificare a estimării initiale.
Orice modificare a estimărilor contabile se va recunoaste prospectiv prin includerea sa în rezultatul:
perioadei în care are loc modificarea, dacă aceasta afectează numai perioada respectivă; sau
perioadei în care are loc modificarea si al perioadelor viitoare, dacă modificarea are efect si asupra acestora.
Grupul utilizează estimări pentru determinarea:
clienŃilor incerti si ajustărilor pentru deprecierea creantelor aferente;
valorii provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli de constituit la sfârsitul exercitiului financiar pentru litigii, pentru dezafectarea imobilizărilor corporale, pentru restructurare, pentru pensii si obligatii similare, pentru impozite.
duratelor de viată ale imobilizărilor amortizate pentru care, la reevaluare, se determină o valoare justă si o nouă durată de utilizare economică.
Judecatile si ipotezele sunt revizuite periodic de catre grup si sunt recunoscute in perioadele in care estimarile sunt revizuite.
3. Politici contabile semnificative
Societatea mama si filiala organizează si conduc contabilitatea financiară, potrivit Legii contabilitătii nr. 82/1991 republicată, cu modificările și completările ulterioare si ale ale I.F.R.S.
Contabilitatea financiară asigură înregistrarea cronologică și sistematică, prelucrarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la poziția financiară, performanŃa financiară și alte informații referitoare la activitatea desfășurată.
Politicile contabile au fost elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin situațiile financiare anuale, a unor informații care trebuie să fie inteligibile, relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor, credibile în sensul de a reprezenta fidel activele, datoriile, poziția financiară și profitul sau pierderea societății să nu conțină erori semnificative, să nu fie părtinitoare, să fie prudente, complete sub toate aspectele semnificative, comparabile astfel încât utilizatorii să poată compara situațiile financiare ale societăŃii în timp, pentru a identifica tendinŃele în poziția financiară și performanŃele sale și să poată compara situațiile financiare cu cele ale altor societăŃi pentru a evalua poziția financiară și performanța.
Politicile contabile au fost aplicate in mod consecvent asupra tuturor perioadelor prezentate in aceste situatii financiare individuale.
Situatiile financiare individuale sunt intocmite in baza ipotezei ca Societatea isi va continua activitatea in viitorul previzibil.
Tranzactiile in moneda straina
Operatiunile in moneda straina sunt inregistrate in lei la cursul de schimb valutar la data decontarii tranzactiilor.
La finele fiecărei luni, datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al pieŃei valutare, comunicat de Banca Națională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză. Diferențele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenŃe de curs valutar, după caz. Diferențele de curs valutar care apar cu ocazia decontării datoriilor în valută la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul lunii sau faŃă de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferenŃe de curs valutar.
Diferențele de valoare care apar cu ocazia decontării datoriilor exprimate în lei, în funcție de un curs valutar diferit de cel la care au fost înregistrate iniŃial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, la alte venituri sau cheltuieli financiaree.
Contabilitatea efectului hiperinflatiei
In conformitate cu IAS 29 „Raportarea financiare in economii hiperinflationiste”, in situatiile financiare ale unei entitati care a utilizat ca moneda functionala moneda unei economii hiperinflationiste, elementele nemonetare trebuiesc retratate folosint un indice general de crestere a preturilor.
Grupul nu a procedat la ajustarea elementelor nemonetare intrucit acestea au fost evaluate periodic iar valorile au fost incluse in capitalul social la datele respective.
Instrumentele financiare
Grupul detine ca active financiare nederivate: creante comerciale, si numerar si echivalente de numerar.
Creanțele includ:
creanțe comerciale, care sunt sume datorate de clienŃi pentru bunuri vândute sau servicii prestate în cursul normal al activității;
efectele comerciale de încasat, acceptări comerciale, instrumente ale terŃilor;
sume datorate de directori, acționari, angajați sau companii afiliate. Creanțele se evidențiază în baza contabilității de angajamente, conform prevederilor legale sau contractuale
Efectele comerciale de încasat pot fi scontate înainte de scadență.
La finele fiecărei luni, creanțele în valută se evaluează la cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca NaŃională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză. Diferențele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz. La finele fiecărei luni, creanțele exprimate în lei, a căror decontare se face în funcție de cursul unei valute se evaluează la cursul de schimb al pieŃei valutare, comunicat de Banca NaŃională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză. În acest caz, diferențele înregistrate se recunosc în contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, după caz. Diferențele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creanțelor în valută la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferenŃe de curs valutar.
Diferențele de valoare care apar cu ocazia decontării creanțelor exprimate în lei, în funcție de un curs valutar diferit de cel la care au fost înregistrate iniŃial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, la alte venituri sau cheltuieli financiare.
Conturile la bănci cuprind:
Valorile de încasat (cecurile și efectele comerciale depuse la bănci) Disponibilitățile în lei și valută
Cecurile emise de catre societate Creditele bancare pe termen scurt
Dobânzile aferente disponibilităților și creditelor acordate de bănci în conturile curente.
Dobânzile de pl ătit și cele de încasat, aferente exerciŃiului financiar în curs, se înregistrează la cheltuieli financiare sau venituri financiare, după caz. OperaŃiunile de vânzare-cumpărare de valută, inclusiv cele derulate în cadrul contractelor cu decontare la termen, se înregistrează în contabilitate la cursul utilizat de banca comercială la care se efectuează licitaŃia cu valută, fără ca acestea să genereze în contabilitate diferenŃe de curs valutar.
Depozitele în valută se evaluează lunar la cursul comunicat de Banca NaŃională a României pentru ultima zi lucratoare a lunii.
Lichidarea depozitelor constituite în valută se efectuează la cursul de schimb valutar comunicat de Banca NaŃională a României, de la data operaŃiunii de lichidare.
DiferenŃele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care sunt înregistrate în contabilitate și cursul Băncii Naționale a României de la data lichidării depozitelor bancare se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.
Imobilizari corporale
Imobilizările corporale sunt active care:
sunt deținute de o societate pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; și
sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Imobilizările corporale cuprind: terenuri și construcții;
instalații tehnice și mașini; utilaje și mobilier;
avansuri acordate furnizorilor de imobilizări corporale; imobilizări corporale în curs de execuŃie.
Imobilizările corporale sunt evaluate inițial la cost. Acesta este costul de achiziție sau costul de producție, în funcție de modalitatea de intrare în societate a imobilizării corporale.
Reducerile comerciale acordate de furnizor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achiziŃie al imobilizărilor.
Costul de producție al imobilizărilor cuprinde cheltuielile directe aferente producŃiei cum sunt materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, costurile reprezentând salariile angajaților, contribuțiile legale și alte cheltuieli legate de acestea, care rezultă direct din construcția imobilizării corporale, costurile de amenajare a amplasamentului, costurile iniŃiale de livrare și manipulare, costurile de instalare și asamblare, costurile de testare a funcționării corecte a activului, onorarii profesionale și comisioane achitate în legătură cu activul, costul proiectării produselor și obținerea autorizațiilor necesare;
Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizări corporale se recunosc:
ca și cheltuieli în perioada în care au fost efectuate dacă acestea sunt considerate reparații sau scopul acestor cheltuieli este acela de a asigura utilizarea continuă a imobilizării cu menținerea parametrilor tehnici inițiali; sau
ca o componentă a activului, sub forma cheltuielilor ulterioare, dacă se îndeplinesc conditiile pentru a fi considerate investiții asupra mijloacelor fixe.
Imobilizările corporale se prezintă în bilanț la valoarea justa a acestora. Imobilizările corporale se reevaluează la un interval de 2 ani.
În anii în care nu se efectuează reevaluări, imobilizările corporale sunt prezentate în situaŃiile financiare anuale la valoarea stabilită la ultima reevaluare minus amortizarea cumulată și ajustările cumulate pentru pierdere din depreciere.
Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează începând cu luna următoare punerii în funcŃiune și până la recuperarea integrală a valorii lor de intrare.
Societatea mama si filiala calculează și înregistrează în contabilitate amortizarea imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau date în locaŃie de gestiune.
Terenurile nu se amortizează.
Durata de utilizare economică reprezintă perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare.
Duratele de utilizare economică stabilite de societate pentru principalele categorii de imobilizări din patrimoniul acesteia sunt cele uzuale in industria chimica.
Amortizarea se înregistrează în continuare în contabilitate conform duratei de viaŃă și metodei de amortizare stabilite inițial. La amortizarea imobilizărilor corporale, Societatea utilizează amortizarea liniara, realizată prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporŃional cu numărul de ani ai duratei de utilizare economică a acestora, pentru următoarele categorii de imobilizări
Durata de viață stabilită inițial se va revizui (in sensul scaderii sau cresterii) ori de câte ori apar modificări ale condițiilor de utilizare estimate inițal, se constată o învechire a unei imobilizări corporale, când intervine o perioadă de conservare sau se constata o stare tehnica ce permite o utilizare mai indelungata decit cea estimata initial.
Ca urmare a reestimării duratei de viață stabilite inițial, cheltuiala cu amortizarea va fi recalculată pe perioada rămasă de utilizare.
Imobilizările corporale deținute în baza unui contract de leasing se înregistrează în contabilitate în funcŃie de prevederile contractelor de leasing încheiate.
Clasificarea contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing operaŃional se efectuează la începutul contractului.
Venituri
Veniturile reprezintă creșteri de avantaje economice, intervenite în cursul exercițiului, care au generat o majorare a capitalurilor proprii sub alte forme decât cele care exprimă aporturi noi ale proprietarilor întreprinderii.
În categoria veniturilor se includ atât sumele încasate sau de încasat în nume propriu, cât și câștigurile din orice sursă.
Veniturile se clasifică astfel:
Venituri din exploatare; Venituri financiare;
Venituri extraordinare.
Veniturile se recunosc pe baza contabilității de angajamente.
Veniturile din vânzări de bunuri se înregistrează în momentul predă rii bunurilor c ătre cumpă rători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiŃii prevăzute în contract, care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective, către clienți.
Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții:
au fost transferate cumpărătorului riscurile și avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor;
b) societatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai deŃine controlul efectiv asupra lor;
veniturile pot fi evaluate în mod credibil;
este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacției să fie generate către societate; și
costurile tranzacției pot fi evaluate în mod credibil.
Veniturile din prestări de servicii se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora, corelate cu stadiul de execuție al lucrării.
Stadiul de execuție al lucrării se determină pe baza situaŃiilor de lucrări care însoŃesc facturile, procese-verbale de recepŃie sau alte documente care atestă stadiul realizării și recepŃia serviciilor prestate.
Veniturile din dobânzi se recunosc periodic, în mod proporŃional, pe măsura generării venitului respectiv.
Veniturile din redevențe și chirii se recunosc conform scadenŃelor din contract.
Veniturile din dividende se recunosc atunci când este stabilit dreptul acționarului de a le încasa.
Veniturile din diminuarea sau anularea provizioanelor, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se înregistrează în cazul în care nu se mai justifică menŃinerea acestora, are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibilă.
Veniturile se evaluează la valoarea determinată prin acordul dintre vânzător și cumpărător, Ținând cont de suma oricăror reduceri comerciale acordate. Veniturile încasate înainte de data bilanțului care sunt aferente exercițiului financiar ulterior, se prezintă la venituri în avans.
Cheltuieli
Cheltuielile societății reprezintă sumele plătite sau de plătit pentru:
consumuri de stocuri;
lucrări executate și servicii prestate de care beneficiază societatea;
cheltuieli cu personalul;
executarea unor obligații legale sau contractuale;
provizioanele; amortizările;
ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, astfel:
cheltuieli de exploatare;
cheltuieli financiare, care cuprind:
cheltuieli extraordinare, cuprind numai pierderile din calamități și alte evenimente extraordinare.
Conturile sintetice de cheltuieli care cuprind mai multe elemente cu regim de deductibilitate fiscală diferită se dezvoltă în analitice, astfel încât fiecare analitic să reflecte continutul specific.
Datoriile
Datoriile grupului se evidențiază în contabilitate pe seama conturilor de terți. Contabilitatea furnizorilor și a celorlalte datorii se ține pe categorii, precum și pe fiecare persoană fizică sau juridică.
Drepturile de personal se înregistrează în contabilitate cu reținerea contribuțiilor
Impozitul pe profit de plată trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite.
Impozitul amanat este valoarea impozitului pe profit platibil intr-o perioada viitoare. Datoriile privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit plătibile în perioadele contabile viitoare, în ceea ce privește diferențele temporare impozabile.
Se calculeaza pe baza procentelor de impozitare ce se asteapta sa fie aplicabile diferentelor temporare, la reluarea acestora, in baza legislatiei in vigoare la data raportarii.
Creanțele privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, recuperabile în perioadele contabile viitoare.
Creantele si datoriile reprezentind impozitul amanat se compenseaza numai daca exista dreptul legal de a compensa datoriile si creantele curente cu impozitul.
Datoriile în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, cât și în valută. La finele fiecărei luni, datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca NaŃional ă a României din ultima zi bancară a lunii în cauză. Diferențele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenŃe de curs valutar, după caz. Diferențele de curs valutar care apar cu ocazia decontării datoriilor în valută la cursuri diferite faŃă de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferenŃe de curs valutar.
Evaluarea datoriilor în situațiile financiare anuale se face la valoarea lor probabilă de plată.
Evaluarea datoriilor exprimate în valută și a celor cu decontare în lei în funcție de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României, valabil la data încheierii exercițiului financiar.
Provizioanele
Un provizion va fi recunoscut în contabilitate în momentul în care:
societatea are o obligaŃie curentă generată de un eveniment anterior; este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora
obligația respectivă; și
poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.
Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. Provizioanele se revizuiesc la data intocmirii Situatiilor financiare individuale și se ajustează pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă.
În cazul în care pentru stingerea unei obligaŃii nu mai este probabilă o ieșire de resurse, provizionul se anulează prin reluare la venituri.
Reducerile comerciale și financiare
Reducerile comerciale acordate de furnizor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achiziție al bunurilor.
Reducerile comerciale acordate clienților ajustează în sensul reducerii suma veniturilor aferente tranzacției.
Activele și datoriile contingente
Activele si datoriile contingente se prezintă în notele explicative în cazul în care este probabilă apariția unor intrări de beneficii economice.
Acestea se evaluează anual pentru a determina dacă a devenit probabilă o ieșire de resurse care încorporează beneficiile economice și este necesară recunoașterea unei datorii sau a unui provizion în situațiile financiare aferente perioadei în care a intervenit modificarea încadrării evenimentului.
Evenimentele ulterioare intocmirii situatiilor financiare
Evenimentele ulterioare datei bilanțului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile care au loc între data bilanțului și data la care situațiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare. Acestea se prezinta in note atunci cind sunt considerate semnificative.
4. Determinarea valorilor juste
Cerintele de prezentare ale informatiilor cuprinse in situatiile financiare precum si unele politici contabile ale Societatii necesita determina necesitatea prezentarii acestora.
5. Imobilizari corporale
Imobilizarile corporale ale societatii cuprind activele afectate desfasurarii productiei. O parte din aceste active sunt ipotecate sau gajate pentru garantarea imprumuturilor luate de la banci.
Imobilizarile corporale in curs reprezinta investitiile aflate in curs de finalizare pentru cresterea capacitatilor de productie.
6. Imobilizari financiare
Societatea mama din cadrul grupului deține, pe linga participatia de 99,765 @ la filiala S.C. Prod S.A., si urmatoarele participatii:
Un numar de 288.422 acțiuni cu valoare nominală de 0.50 lei la BROKER, adică 0,0996 din capital social.
Un numar de 1000 actiuni cu valoare nominala de 1 leu, la Organizatia Patronatelor din Chimie din Petrochimie Bucuresti.
7. Stocuri
8. Creante comerciale
9. Numerar si echivalente de numerar
10. Alte creante
11. Capital social si prime de capital
Structura actionariatului societatii mama se prezinta astfel:
Structura actionariatului filialei se prezinta astfel:
Grupul nu a acordat dividende in anul 2012.
Conform cerintelor legale, la nivelul grupului s-au constituie rezerve legale in procent de 5% din profitul inregistrat, pina la concurenta sumei reprezentind 20% din capitalul social.
Rezervele din reevaluarea imobilizarilor corporale cuprind modificarile cumulate ale valorilor juste reevaluate ale terenurilor, cladirilor si utilajelor. La finele exercitiului financiar al anului 2012 acestea erau in suma de 157.076.477 lei si apartin integral societatii mama.
12. Datorii comerciale
13. Imprumuturi
In ceea ce priveste creditele contractate, grupul a continuat politica de apelare la resurse atrase in vederea finalizarii extinderii si modernizarii capacitatilor de productie
Creditele bancare utilizate in anul 2012 constituite numai la nivelul societatii mama sint:
Credit investitii pentru extinderea si modernizarea instalatiei de fabricatie a acidului benzoic, garantat cu ipoteca asupra terenului si cladirilor amplasate in Bucuresti, cu garantie reala mobiliara asupra soldurilor creditoare ale conturilor firmei deschise la banca finantatoare si cu cesiunea politei de asigurare asupra bunurilor aduse in garantie.
Linie de credit, destinata sustinerii activitatii curente, garantata cu ipoteca asupra terenului si cladirilor amplasate in Bucuresti, cu garantie reala mobiliara asupra soldurilor creditoare ale conturilor firmei deschise la banca finantatoare si cu cesiunea politei de asigurare asupra bunurilor aduse in garantie.
Credit de investitii in vederea finantarii Proiectului de crestere a eficientei energetice (EEFF), garantat cu ipoteca asupra terenului si cladirilor
amplasate in Oradea, sos. Borsului nr.21 si cu cesiunea politei de asigurare asupra bunurilor aduse in garantie.
Credit pe termen scurt destinat activitatii curente, garantat cu ipoteca asupra terenului amplasat in Oradea, str.Cimiei nr.3 – 5, si cu garantie reala mobiliara asupra soldurilor creditoare ale conturilor firmei deschise la banca finantatoare.
14. Ajustari pentru deprecierea crentelor – clienti
La închiderea exercițiului financiar s-au menținut ajustarile pentru următorii clienți incerți sau în litigiu:
Aceste ajustari s-au constituit in perioadele precedente, in cursul anului 2012 neefectuindu-se astfel de ajustari.
15. Venituri in avans
Grupul nu a inregistrat venituri in avans.
16. Cifra de afaceri
Cifra de afaceri a exerciŃiului 2012 în sumă de 23.706.684 se concretizeaza in urmatoarele venituri:
23
17. Cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile
18. Alte cheltuieli materiale
19. Cheltuieli cu personalul
20. Cheltuieli privind prestatiile externe
21. Venituri si cheltuieli financiare
22. Cheltuiala cu impozitul pe profit
23. Rezultatul pe actiune
Calculul rezultatului pe actiune s-a efectuat pe baza profitului net anual, atribuibil actionarilor, in baza numarului de actiuni detinute.
Director General Sorin Claudiu Păsulă
Director Tehnic Catalin Marias
Director Comercial Dinu Vancea
Director Economic Mircea Bonta
Director Investitii Corneliu Deac
24. Tranzactiile intre firma mama si filiala
In ceea ce priveste tranzactiile intre firma mama si filiala S.C. Prod S.A., acestea au fost de natura comerciala, concretizate in inchiriere de spatiu, si vanzare/cumparare de lucrari de mentenanta si investitii, asrfel
25. Angajamente
Grupul nu a avut angajamente de capital la 31 decembrie 2012, sau la 31 decembrie 2011, sau la 1 ianuarie 2011.
26. Active si datorii contingente
Grupul nu a avut active sau datorii contingente la 31 decembrie 2012, sau la 31 decembrie 2011, sau la 1 ianuarie 2011.
27. Evenimente ulterioare datei situatiilor financiare
Nu au existat evenimente ulterioare datei intocmirii situatiilor financiare
28. Gestionarea riscului financiar
Grupul este expus riscului de credit, riscului de lichiditate si riscului de piata In vederea limitarii expunerii la riscurile de mai sus, este in curs de stabilire a politicilor de gestionare a riscului, astfel incit sa asigure identificarea si analiza riscurilor, stabilirea limitelor si controalelor adecvate, precum si monitorizarea respectarii limitelor stabilite
Politicile si sistemele de gestionare a riscului vor fi revizuite regulat, pentru a se adapta la modificarile survenite in activitate si in conditiile de piata. Societatea mama isi propune sa dezvolte un mediu de control ordonat si constructiv, astfel incit prin standardele de instruire, angajatii sa inteleaga rolurile si obligatiile ce le revin.
Riscul de credit este riscul ca grupul sa suporte o pierdere financiara ca urmare a neideplinirii obligatiilor contractuale de catre un client. Valoarea acestora este prezentata in note.
Societatea mama a stabilit ca politica de credit analizarea individuala a fiecarui client nou, inainte de a i se oferi conditiile standard de plata si livrare. Totusi, conditiile concrete ale pietei specifice (produse chimice de baza, pe o piata cu furnizori si clienti specializati), impune uneori acordarea unor facilitati in termenele de incasare.
Tot aceasta caracteristica a pietei impune societatii sa nu solicite garantii reale pentru creantele sale.
Totusi, in urma analizei individuale a clientilor, uneori se solicita plata in avans sau in momentul livrarii.
In situatia in care va fi necesar, Societatea va stabili o ajustare pentru depreciere, reprezentind estimarile sale cu privire la pierderile din creante comerciale si alte creante.
Riscul de lichiditate este riscul de a intimpina dificultati in indeplnirea obligatiilor sale financiare sau asociate datoriilor financiare, care sunt decontate in numerar sau echivalente de numerar.
Abordarea Societatii mama in administrarea lichiditatii consta in asigurarea lichiditatilor suficiente pentru achitarea obligatiilor scadente in conditii normale, fara a suporta pierderi sau a pune n pericol reputatia Societatii.
In acest sens, Societatea se asigura ca dispune de numerar suficient pentru acoperirea necesitatilor operationale.
Riscul de piata este riscul ca variatia preturilor pietei, cursul de schimb valutar, rata dobanzii si pretul instrumentelor de capitaluri proprii sa afecteze veniturile Societatii. Sau valoarea instrumnetelor financiare detinute. Obiectivul gestionarii riscului de piata este acela de a gestiona si controla expunerle la riscul de piata in cadrul unor parametri acceptabili.
Mambrii grupului nu contabilizeaza active si datorii financiare cu rata de dobanda fixa la valoare justa prin contul de profit si pierdere sau disponibile pentru vanzare. De aceea, o modificare a ratelor de dobanda nu afecteaza contul de profit si pierdere sau capitalurle proprii.
Societatea mama este expusa riscului valutar datorita vanzarilor, achizitiilor si imprumuturilor care sunt exprimate in alta moneda decit cea functionala (Euro).
Expunerea este prezentata in tabelul urmator (toate sumele sunt prezentate in Lei)
Datorii financiare
Riscul aferent impozitarii vizeaza aspectele in care anumite tranzactii sa fie percepute diferit de autoritatile fiscale in comparatie cu tratamentul Societatii. Acest aspect rezida din adoptarea reglementarilor fiscale europene incepind cu 1 ianuarie 2007 la nivelul Romaniei, in consitiile in care interpretarea textelor si a procedurilor de implementare practica poate varia.
De asemenea, Guvernul Romaniei a autorizat functionarea unui numar important de agentii si organisme cu atributii in efectuarea diverselor controale la societatile care opereaza pe teritoriul Romaniei. Activitatea acestor agentii si organisme acopera nu numai aspectele fiscale, ci si aspecte legate de reglementari si proceduri.
Este posibil ca Societatea sa fie supusa controalelor pe masura emiterii unor noi reglementari.
Mediul de afaceri este afectat de criza globala de credit si lichiditate care a inceput in anul 2008 si care a determinat un nivel scazut si o accesare dificila a fondurilor de pe piata de capital. Aceasta a generat un nivel scazut al lichiditatilor in intregul sistem bancar din Romania, determinind totodata o crestere a ratelor la imprumuturile ce au putut fi accesate.
Contractia semnalata pe piata financiara ar putea afecta capacitatea Societatii de a accesa noi imprumuturi si de a refinanta cele deja obtinute, in termenele si conditiile aferente tranzactiilor anterioare.
De asemenea, debitorii pot fi afectati de nivelul scazut de lichiditate disponibil,care ar putea afecta capacitatea acestora de a rambursa datoriile scadente, ceea ce va avea un impact asupra capacitatii de previzionare a fluxurilor de numerar.
Conducerea firmalor din cadrul grupului nu poate previziona toate evenimentele care ar avea un impact asupra sectorului financiar si nici efectele ce ar interveni asupra situatiilor financiare.
Conducerea nu poate estima efectele asupra situatiilor financiare a scaderilor viitoare a lichiditatilor pe piata financiara, a devalorizarii activelor financiare, ori contractia pietei creditului, ori cresterea volatilitatii monedei.
Cu toate acestea, se considera ca, in conditiile specifice ale pietei pe care actioneaza, caracterizata printr-o specializare puternica a participantilor si un numar scazut al acestora, evaluarea si gestionarea riscului poate fi realizata prin monitorizarea zilnica a fluxurilor de intrare si iesire a numerarului si prin realizarea de prognoze pe termen scurt privind lichiditatea neta.
Adecvarea capitalului implica mentinerea unei baze solide a capitalului, necesara mentinerii increderii investitorilor si a sustinerii dezvoltarii viitoare a Societatii.
In acest sens, capitalurile proprii includ capitalul social, diferite rezerve si rezultatul reportat.
Societatea nu face obiectul unor cerinte de capital impuse din exterior.
29. Fundamentarea tranzitiei la IFRS
Aceste situatii financiare reprezinta primele situatii financiare ale Societatii intocmite in conformitate cu cerintele Standardelor Internationale de Raportare Financiara.
Politicile contabile prezentate au fost aplicate in intocmirea situatiilor financiare pentru anul 2012, informatiile comparative prezentate in aceste situatii financiare pentru exercitiul incheiat la 31 decembrie 2011 si la intocmirea situatiei de deschidere la pozitiei financiare la 1 ianuarie 2011. Pentru aceasta, Societatea a ajustat valorile raportate anterior in situatiile financiare intocmite in conformitate cu prevederile Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatlor Economice Europene.
Economia romaneasca a fost o economie hiperinflationista pina la 31 decembrie 2003. Conform IFRS, componentele capitalurilor proprii trebuiesc retratate prin aplicarea unui indice general al preturilor de la datele la care componentele au fost aduse ca aport la capitalul social.
Societateile din carul grupului nu au procedat la aceasta retratare, intrucit in perioada respectiva capitalul social a fost majorat constant cu reevaluarile efectuate.
Societatea mama a procedat la reclasificarea unui activ ca activ detinut in vederea vanzarii, ajustind in mod corespunzator situatile financiare la 31 decembrie 2012, 31 decembrie 2011 si 1 ianuarie 2011.
A fost calculat si recunoscut impozit pe profit amanat, conform prevederilor IAS 12, pentru diferentele identificate intre valoarea justa a activelor si valoarea contabil.
Reconcilierea capitalurilor proprii – lei –
Reconcilierea rezultatului global
BIBLIOGRAFIE:
“Raportarea financiara conform normelor contabile internationele (IAS/IFRS)” Ion Ionascu, Mihaela Ionascu, Ed. TribunaEconomica2008 b#%l!^+a?
“Ghid pentru intelegereasi aplicarea IAS1: Prezentareasituatiilor financiare”, RisteaMihai, Lungu Camelia Iuliana, C.E.C.C.A.R. 2012
“Standardele Internationale de raportare financiara(IFRSs)”, C.E.C.C.A.R. 2008
“Analizasituatiilor financiareale intreprinderii”, Lezeu D.N., EdituraEconomicaBucuresti, 2004.
“Sisteme contabile comparate”, coord. RisteaMihai, Ed. C.E.C.C.A.R 2006
Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) inclusiv Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS) și Interpretări la 1 ianuarie 2005/Consiliul Internațional de Contabilitate, Ed. CECCAR, Buc., 2005, pag. 967.
Ghid practic deaplicareaStandardelor Internaționale de Contabilitate, Ed. Economică, b#%l!^+a?2001.
http://www.de-contabilitate.ro
http://www.facultate.regielive.ro
Legeasocietăților comerciale nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare;
Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare;
3. Ordinul MFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directiveleeuropene, modificat prin Ordinul MFP nr. 2869/2010 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 882 din 29/12/2010, prin Ordinul MFP nr. 2239/2011 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 522 din 25/07/2011, prin Ordinul MFP nr. 2382/2011 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 563 din 08/08/2011 și prin Ordinul MFP nr. 1118/2012 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 603 din 22/08/2012; Ordin MFP nr. 1690/2012 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. nr. 857 din 18/12/2012;
Ordinul MFP nr. 1286/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, aplicabilesocietăților comercialeale căror valori mobiliaresunt admise la tranzacționarepeopiață reglementată, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 687 din 04/10/2012; b#%l!^+a?
Ordinul MFP nr. 881/2012 privind aplicarea de cătresocietățile comercialeale căror valori mobiliaresunt admise la tranzacționarepeopiață reglementată aStandardelor Internaționale de Raportare Financiară, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 424 din 26/06/2012; b#%l!^+a?
Ordinul MFP nr. 907/2005 privind aprobarea categoriilor depersoanejuridice careaplică reglementări contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară, respectiv reglementări contabile conforme cu directiveleeuropene, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 597 din 11/07/2005;
Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 al Parlamentului European și al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicareastandardelor internaționale de contabilitate.
b#%l!^+a? b#%l!^+a? b#%l!^+a?
BIBLIOGRAFIE:
“Raportarea financiara conform normelor contabile internationele (IAS/IFRS)” Ion Ionascu, Mihaela Ionascu, Ed. TribunaEconomica2008 b#%l!^+a?
“Ghid pentru intelegereasi aplicarea IAS1: Prezentareasituatiilor financiare”, RisteaMihai, Lungu Camelia Iuliana, C.E.C.C.A.R. 2012
“Standardele Internationale de raportare financiara(IFRSs)”, C.E.C.C.A.R. 2008
“Analizasituatiilor financiareale intreprinderii”, Lezeu D.N., EdituraEconomicaBucuresti, 2004.
“Sisteme contabile comparate”, coord. RisteaMihai, Ed. C.E.C.C.A.R 2006
Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) inclusiv Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS) și Interpretări la 1 ianuarie 2005/Consiliul Internațional de Contabilitate, Ed. CECCAR, Buc., 2005, pag. 967.
Ghid practic deaplicareaStandardelor Internaționale de Contabilitate, Ed. Economică, b#%l!^+a?2001.
http://www.de-contabilitate.ro
http://www.facultate.regielive.ro
Legeasocietăților comerciale nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare;
Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare;
3. Ordinul MFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directiveleeuropene, modificat prin Ordinul MFP nr. 2869/2010 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 882 din 29/12/2010, prin Ordinul MFP nr. 2239/2011 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 522 din 25/07/2011, prin Ordinul MFP nr. 2382/2011 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 563 din 08/08/2011 și prin Ordinul MFP nr. 1118/2012 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 603 din 22/08/2012; Ordin MFP nr. 1690/2012 publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. nr. 857 din 18/12/2012;
Ordinul MFP nr. 1286/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, aplicabilesocietăților comercialeale căror valori mobiliaresunt admise la tranzacționarepeopiață reglementată, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 687 din 04/10/2012; b#%l!^+a?
Ordinul MFP nr. 881/2012 privind aplicarea de cătresocietățile comercialeale căror valori mobiliaresunt admise la tranzacționarepeopiață reglementată aStandardelor Internaționale de Raportare Financiară, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 424 din 26/06/2012; b#%l!^+a?
Ordinul MFP nr. 907/2005 privind aprobarea categoriilor depersoanejuridice careaplică reglementări contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară, respectiv reglementări contabile conforme cu directiveleeuropene, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 597 din 11/07/2005;
Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 al Parlamentului European și al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicareastandardelor internaționale de contabilitate.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Reglementari Si Practici Specifice Prinvind Contabilitatea Rezultatului Global (ID: 145814)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.