Reflectarea In Contabilitate Si Controlul Activitatilor de Aprovizionare Desfacere

Capitolul 1. ACTIVITATEA DE APROVIZIONARE

1.1. MANAGEMENTUL APROVIZIONĂRII: CONCEPT, CONȚINUT, TRĂSĂTURI

Managementul aprovizionării reprezintă activitatea prin care se asigură elementele materiale și tehnice necesare producției, în volumul și structura care să permită realizarea obiectivelor generale ale întreprinderii, în condițiile unor costuri minime și ale unui profit cât mai mare.

În literatura de specialitate, ca și în practica economicã, sunt utilizați frecvent termeni ca: achiziționare, asigurare, aprovizionare, cumpărare, alimentare. Acești termeni au însã o semnificație asemãnãtoare sau, dupã caz, diferitã.

Astfel, "achiziționarea" reprezintă o acțiune de angajament financiar "de cumpărare" a unor resurse materiale sau produse, fiind o tranzacție efectivă (formele prin care se realizeazã, de cãtre unitãțile economice, devenind relativ uniforme).

În raport cu achiziționarea, "aprovizionarea" are un conținut mai larg; achiziționarea este doar un moment al procesului complex de aprovizionare cu materiale și echipamente tehnice. Achiziționarea, ca o componentã a activitãții de aprovizionare, este precedatã, de exemplu, de acțiunile de identificare a nevoilor, de stabilire a dimensiunii acestora și a momentelor de satisfacere (care declanșeazã emiterea cererii sau a comenzii), fiind urmatã apoi de negocierea condițiilor de furnizare, de aducere efectivã a resurselor materiale etc.

"Asigurarea materială și cu echipamente tehnice" se apreciază în general ca termen similar noțiunii de "aprovizionare"; în practica economicã de specialitate asigurarea are o sferã de cuprindere mai extinsã, aceasta incluzând atât aprovizionarea, cât și acțiunea de completare a bazei materiale și tehnice necesare cu resurse din surse proprii (interne) ale întreprinderii (ne referim la resursele care se consumã într-o anumitã proporție sau integral în aceeași întreprindere în care se și produc: SDV, anumite forme de energie, diferite piese, subansamble, materiale noi și refolosibile).

În sfârșit "alimentarea" reprezintă o acțiune de finalizare a procesului de aprovizionare (sau de asigurare) prin trecerea în consum a resurselor materiale aduse – sosite de la furnizori sau fabricate chiar în întreprinderea consumatoare. Alimentarea se desfãșoarã, deci, în interiorul unitãții economice prin trecerea materiilor prime din depozite la punctele de prelucrare – consum în concordanțã cu programele elaborate în prealabil. Alimentarea se încadreazã în sistemul logistic intern al unitãții, care cuprinde fluxul de resurse, sistemul de transport intern și cel informaționaldecizional.

Terminologia folositã în literatura economicã de specialitate din unele țãri anglofone sau din Franța pentru definirea conceptului de aprovizionare materială se rezumã, în general, la noțiunile: "cumpărare" și "aprovizionare" (achat și approvisionnement în literatura francezã, purchasing și procurement în cea anglofonã). Uneori se apeleazã și termenul de "logistică", iar în contextul sistemelor integrate de producție de tip JAT la cel de "gestiunea fluxurilor materiale". Interpretarea conținutului acestor termeni este, în multe cazuri, diferitã de la autor la autor, cu mențiunea cã vest-europenii și nord-americanii acordã mai micã atenție conținutului semantic al termenilor, accentul fiind așezat pe evidențierea "imaginii" pe care doresc sã o transmitã. De exemplu, H.Lewis și W.England definesc termenul de "cumpărare" ca un act comercial care cuprinde identificarea nevoilor, alegerea furnizorilor, negocierea prețului și a altor condiții de tranzacționare și urmărire a comenzilor până la livrarea acestora".

Printr-o definiție de acest gen se extinde artificial sfera de cuprindere a termenului de cumpãrare în raport cu conținutul real al actului în sine (așa cum s-a evidențiat mai înainte).

În același sens, S.Heinritz exprimã termenul "a cumpăra" prin obiectivele pe termen scurt care trebuie sã le îndeplineascã activitatea de asigurare materialã în raport cu consumul, astfel: "se definește funcția de cumpărare prin activitatea de procurare a materialelor de calitatea și în cantitatea dorită, la momentul dorit, la un preț bun și de la o sursă bună. Prin aceastã definiție se asigurã de asemenea o sferã mai extinsã acțiunii de cumpãrare .

În sfârșit, sunt și autori care definesc activitatea de asigurare materialã prin termenul de "logistică". Printr-o asemenea viziune se integreazã aprovizionarea materialã în activitatea de ansamblu a întreprinderii, sfera de cuprindere a logisticii fiind mai extinsã, așa cum se observã și din figura 2.1.

Piata de

desfacere

Subsistemul

Desfacere-Vanzari

Subsistemul

Productie

Subsistemul

Aprovizionare

Materiala

Piata de

furnizare

Figura 1.1.

În ceea ce privește "gestiunea fluxurilor materiale", aceasta se încadrează în termenul general de asigurare materială care definește aria completă de cuprindere a întregului proces de formare și gestiune a bazei materiale și de echipamente tehnice al întreprinderii.

Managementul aprovizionării reprezintã un concept unitar complex, cãruia îi este propriu o structurã extinsã de activitãți componente, care au în vedere, ca elemente de ansamblu, problemele de conducere-coordonare, previziune-programare-contractare, de organizare, antrenare, derulare efectivă, de urmărire-control, analiză și evaluare.

1.2. STRUCTURA MATERIALĂ A PLANULUI ȘI PROGRAMELOR DE APROVIZIONARE A UNITĂȚILOR ECONOMICE

Desfășurarea, la parametrii proiectați, a activității unităților economice presupune asigurarea în condiții economice, în timp util, ritmic, în cantitãțile, calitatea și sortimentația prevãzute, a tuturor resurselor materiale și energetice necesare pentru toate destinațiile de consum, și în primul rând pentru producția de bazã. Aceasta se realizează prin elaborarea, încă înaintea perioadei de gestiune la care se referă, a unei strategii, a unui plan și a unor programe de aprovizionare judicioase.

Prin planul și programele de aprovizionare se nominalizeazã, de fapt, cererile de resurse materiale ale întreprinderii pe o anumitã perioadã (de regulă, de până la un an), pe categorii de resurse (materii prime și materiale diverse, echipamente tehnice, piese de schimb, diferite repere etc.), nivelul acestora și sursele de acoperire.

Datele și informațiile respective sunt "estimate" fie în funcție de elementele certe cunoscute, fie în funcție de previziunile referitoare la activitatea unității economice; datele certe sunt evaluate pe baza comenzilor ferme de producție și a contractelor economice încheiate și prin care se creează un anumit "grad de certitudine" în asigurarea bazei materiale necesare.

Prin conținut, planul și programele de aprovizionare răspund, într-o formă sintetică sau analitică, la întrebãrile specifice subsistemului de asigurare materialã:

ce anume trebuie comandat și asigurat pentru perioada de gestiune?

în ce cantitate urmează a fi aprovizionată resursa materială pentru orizontul de timp avut în vedere (an, semestru, trimestru)?

din ce surse (interne-proprii sau de la terți) și în ce proporție se prevede acoperirea necesităților?

Stabilirea structurii materiale a planului și programelor de aprovizionare dă răspunsul la prima întrebare formulată mai sus.

Resursele materiale necesare unei unități economice se diferențiazã după mai multe "criterii", astfel:

după importanța pentru activitatea economică a întreprinderii: vitale, de importanțã mare, medie, micã;

după aria (sfera) consumului: materiale de uz general (utilizabile pe o paletã extinsã de destinații și de un numãr mare de consumatori) și materiale specifice (consumabile pe o singură destinație de unul sau un număr restrâns de utilizatori);

după destinația de folosire-consum: materiale destinate producției de bază, care definește profilul unității economice, și materiale pentru activitatea auxiliară sau de servire (respectiv pentru: efectuarea de lucrări de revizii tehnice și de reparații; confecționarea de ambalaje; asigurarea condițiilor normale de muncă; asigurarea funcționalității normale a mașinilor, utilajelor și instalațiilor; desfășurarea producției de SDV-uri și a activității de întreținere și recondiționare a acestora ș.a.). Din același punct de vedere, combustibilul și energia electrică se individualizează pe: consum în scopuri tehnologice, ca forțã motrice, pentru încãlzit, pentru iluminat, după caz și tip de resursă;

după natura resursei se desprind: materiale metalurgice feroase și neferoase, materiale și produse plate din lemn, materiale și produse chimice, combustibili și lubrifianți, materiale textile ș.a.;

după sursa de proveniență: resurse materiale din țarã (indigene) și din import (pe relații: vest, est ș.a.);

după forma de aprovizionare: resurse materiale care se asigură direct de la producãtori, și cele de la unitãți en gros specializate în comercializarea de produse;

după forma și stadiul tehnic de prezentare (prelucrare): resurse materiale aflate în fazele primare de prelucrare și respectiv cu un grad avansat sau definitiv de prelucrare (așa cum sunt piesele, reperele, subansamblele care se aprovizionează pentru a fi încorporate în produsul ce se fabrică);

după efortul financiar antrenat la cumpărare și stocare: foarte mare, mare, mediu, redus;

după gradul de certitudine (sau de risc) în asigurarea de pe piață: mare, mediu, mic sau necritice, critice;

după posibilitățile de substituire: nesubstituibile, parțial sau integral substituibile ș.a.

Cunoașterea unor asemenea diferențieri ale resurselor materiale este necesară pentru a se realiza rolul și importanța diferită a lor pentru activitatea unității, atenția și gradul de exigențã care trebuie manifestate în procesul aprovizionării și gestionării lor, strategia care trebuie conturată în procesul asigurării materiilor prime și materialelor, sistemele și tipurile de gestiune cele mai eficiente ș.a.

Gama extrem de mare de resurse, ca și condițiile de asigurare și de folosire foarte diferite, sugerează că procesului de aprovizionare, pe fazele lui – planificare, programare, organizare, derulare, evidențã, urmãrire, control, analizã, evaluare – îi este specific un volum amplu de

muncã. Ca urmare, desfășurarea acestuia cu operativitate și eficiență, în concordanță cu cerințele de consum din unitatea economică, necesită un "sistem informațional" simplu, cuprinzãtor, așezat pe baze informatice.

1.4. INDICATORII CARE DEFINESC CONȚINUTUL PLANULUI

DE APROVIZIONARE MATERIALĂ

Prin planul de aprovizionare se conturează politica globală în asigurarea bazei materiale și cu echipamente tehnice necesare unei unități economice pentru o anumită perioadă de timp, de regulă un an; orizontul de timp poate fi și mai mare, caz în care, datele de evaluare a strategiei în aprovizionarea materială au, de această dată, un caracter de previziune, de evolutie prealabila. Acestea reprezintă baza orientativă pentru delimitarea cadrului în care conducerea unității economice își organizează întreaga activitate de aprovizionare.

În definirea conținutului planului și programelor de aprovizionare materială se au în vedere "obiectivele strategice" specifice acestui domeniu de activitate, ca și modalitățile de acțiune care asigură îndeplinirea lor.

"Obiectivul de bază" al strategiei în aprovizionare este: "acoperirea (asigurarea) completă și complexă a cererilor de consum ale întreprinderii, cu resurse materiale de calitate, ritmic și la timp, în condițiile unei stricte corelații a momentelor calendaristice de aducere a acestora cu cele la care se manifestă consumul lor, asigurate de la furnizori care practică prețuri de vânzare avantajoase, prezintă grad ridicat de certitudine în livrări, care antrenează pentru achiziție, transport și stocare un cost minim".

"Conținutul" planului și programelor de aprovizionare a unităților economice se definește prin mai mulți "indicatori specifici" care, în funcție de natura lor economică, pot fi grupați pe două categorii:

"indicatori" care reflectă necesitățilbală în asigurarea bazei materiale și cu echipamente tehnice necesare unei unități economice pentru o anumită perioadă de timp, de regulă un an; orizontul de timp poate fi și mai mare, caz în care, datele de evaluare a strategiei în aprovizionarea materială au, de această dată, un caracter de previziune, de evolutie prealabila. Acestea reprezintă baza orientativă pentru delimitarea cadrului în care conducerea unității economice își organizează întreaga activitate de aprovizionare.

În definirea conținutului planului și programelor de aprovizionare materială se au în vedere "obiectivele strategice" specifice acestui domeniu de activitate, ca și modalitățile de acțiune care asigură îndeplinirea lor.

"Obiectivul de bază" al strategiei în aprovizionare este: "acoperirea (asigurarea) completă și complexă a cererilor de consum ale întreprinderii, cu resurse materiale de calitate, ritmic și la timp, în condițiile unei stricte corelații a momentelor calendaristice de aducere a acestora cu cele la care se manifestă consumul lor, asigurate de la furnizori care practică prețuri de vânzare avantajoase, prezintă grad ridicat de certitudine în livrări, care antrenează pentru achiziție, transport și stocare un cost minim".

"Conținutul" planului și programelor de aprovizionare a unităților economice se definește prin mai mulți "indicatori specifici" care, în funcție de natura lor economică, pot fi grupați pe două categorii:

"indicatori" care reflectă necesitățile (cererile) de consum de materii prime, materiale, combustibili, energie, lubrifianți, piese de schimb ș.a., destinate realizãrii activitãții de ansamblu a unitãții economice, în primul rând a celei de bazã (fabricația de produse, executarea de lucrări sau prestația de servicii), în vederea îndeplinirii obiectivelor strategice finale;

"indicatori" care evidențiază sursele și potențialul de acoperire cantitativă și structurală cu resurse materiale a necesităților de consum (de la pct.a).

Conținutul și structura planului și programelor de aprovizionare materialã al unei unități economice se prezintă în tabelul 2.1.

Tabelul nr. 2.1.

Pentru ca activitatea generală a unităților economice să se desfășoare în bune condiții este necesară asigurarea unui "echilibru perfect și stabil" între necesități și resurse pe întreaga perioadă de gestiune, situație care se exprimă prin următoarele relații:

Npl + Ssf = Spî + ARi + Na

sau

Ntpl = Spî + ARi + Na

în care:

Ntpl = Npl + Ssf

Orice abatere de la această "egalitate" determină fie imobilizări nejustificate de resurse materiale sub forma stocurilor peste limitele normale prestabilite, fie apariția la un moment dat a lipsei de materiale – situație care perturbă desfășurarea normală a activității generale a unităților economice, realizarea obiectivelor economico-financiare la dimensiunile proiectate. Ambele "stãri de fapt" generează consecințe economice nefavorabile importante, de regulă, mai accentuate pentru al

doilea fenomen.

Capitolul 2. ACTIVITATEA OPERATIVA DE DESFACERE (VANZARI) A PRODUSELOR FINITE

Prin activitatea operativa de livrare se asigura transferul ca atare al produselor finite de la producator la destinatarii acestora (clienti finali, intermediari comerciali, parteneri in obtinerea unor produse complexe etc.). aceasta activitate presupune: organizarea minutioasa a operatiunilor de pregatire a produselor pentru livrare; formarea loturilor complete si complexe, unitare pentru livrare; intocmirea documentelor de expeditie; derularea propriu-zisa a actiunii etc.

Desfasurarea in bune conditii a acestui proces necesita cunoasterea in detaliu a cerintelor clientilor, stipulate in comenzi si contracte (referitoare la: tipul de produs, sortiment sau varianta constructiva a acestuia, termenele de livrare, cantitate, calitate etc.). in acest scop se elaboreaza un "fisier" al tuturor clientilor reali, in cadrul caruia sunt mentionate toate elementele caracteristice pentru fiecare. Totodata, se intocmeste si un "fisier al produselor" cu toate caracteristicile care le sunt specifice. Pe baza "fisierelor" pe clienti si produse se elaboreaza programele de livrare detaliate si, implicit cele de lansare in fabricatie a produselor solicitate. Programele de livrare-vanzari vor cuprinde cantitatile comandate, contractate si cu vanzare probabila, indicand si cadentele lunare, decadale sau saptamanale de distributie. Acestea se elaboreaza pe tipuri, sortimente sau variante constructive de produse, pe canale de distributie si destinatari. Asemenea programe stau la baza elaborarii celor de fabricatie, in functie de care, in amonte, se intocmesc programele de aprovizionare-alimentare a productiei cu resursele materiale necesare.

Programele operative de desfacere pe destinatari stau la baza urmaririi modului de indeplinire a obligatiilor de livrare-desfacere (vanzari) asumate. Asemenea programe se elaboreaza pe baza contractelor comerciale anterior incheiate, a comenzilor emise de clienti si acceptate de producator-furnizor, ca si pe baza estimarilor privind vanzarile suplimentare catre clientii potentiali. In raport cu acestea, lucratorii compartimentului de desfacere trebuie sa urmareasca sistematic stadiul executiei produselor, chiar pe faze de fabricatie, intervenindu-se operativ cand se constata abateri de la ritmul productiei sau de la calitate a executiei. Sub acelasi control se desfasoara toate operatiile pe care trebuie sa le suporte produsele finite pana la livrare sau vanzare.

O atentie speciala, in derularea activitatii de desfacere, se acorda operatiei de receptie finala cantitativa si calitativa, care se realizeaza inaintea livrarii produselor catre clienti. Importanta acestei operatiuni deriva din faptul ca orice scapare privind calitatea produselor, superficialitatea in receptia calitativa, va determina: respingerea produselor de catre clienti, imobilizari nerationale de produse finite, cheltuieli suplimentare si neeconomice pentru reconditionarea si depozitarea pe o perioada de timp mai lunga a acestora, blocarea fondurilor financiare si a spatiilor de depozitare etc.

O alta actiune de o semnificatie economica importanta se refera la organizarea livrarilor de produse. Produsele finite se pot livra atat din depozitele centrale de desfacere, cat si direct din sectii si ateliere de fabricatie. Livrarea directa din sectie se practica atunci cand se pot forma loturi unitare, complete, care nu mai necesita montaj, asamblare sau completare cu sortimente sau piese din profilul celorlalte sectoare de fabricatie. Acest sistem se poate folosi in conditiile organizarii fabricatiei pen produs, in cazul utilajelor si instalatiilor cu gabarit mare pentru care deplasarea de la sectii la depozitul central este dificila, determinand cheltuieli inutile pentru transportul intern etc. In cele mai frecvente cazuri, produsele complexe trebuie completate cu altele; totodata, este necesar ca livrarile sa se faca in loturi complete si complexe pentru fiecare client, in raport cu solicitarile acestuia. In aceasta situatie livrarea este organizata prin depozite centrale de desfacere care asigura formarea unor asemenea loturi. In general, aceste depozite dispun si de conditii mai bune, din punct de vedere al dotarii tehnice, al spatiilor de depozitare aferente, al accesibilitatii la caile si mijloacele de transport etc., pentru executarea operatiilor specifice. Aceasta forma de organizare a livrarilor este uneori limitata intrucat necesita amplificarea activitatii de transport intern, amenajarea unor largi retele de circulatie de la sectii la depozitul central etc.

Oricare ar fi forma de organizare a livrarilor acestea se pot realiza prin doua modalitati: expediere si eliberare.

Expedierea produselor finite se organizeaza de catre producatori care asigura: inchirierea mijloacelor de transport, incarcarea produselor finite, intocmirea formalitatilor de expeditie-transport, predarea catre unitatea de transport a produselor, depunerea documentatiei corespunzatoare la banca. Aceasta forma de livrare se utilizeaza, in special, cand destinatarii produselor se afla in alta localitate decat cea a furnizorului si este prevazuta in contractul comercial sau in comenzile acceptate.

Eliberarea produselorfinite se practica, in general, in toate cazurile in care destinatarii acestora se afla in aceeasi localitate cu furnizorul sau se prezinta din proprie initiativa la sediul acestuia; preluarea si transportul produselor finite se asigura de catre clienti. Sarcina furnizorului se limiteaza doar la eliberarea din depozit a produselor finite in momentul solicitarii acestora de catre clienti.

Activitatea de desfacere nu se limiteaza la urmarirea realizarii contractelor comerciale, la respectarea graficelor de livrare si la expedierea produselor; aceasta are in vedere si un proces continuu de indrumare si control al activitatii din cadrul depozitelor de produse finite, de asigurare permanenta a necesarului de mijloace de transport si de ambalaje, de legatura permanenta intre compartimentul de desfacere si clienti. Prin relatiile continue cu clientii se asigura rezolvarea operativa a tuturor necorelarilor care apar in livrari, fata de prevederile din contractele comerciale, cu privire la cantitate, calitate, termen, conditii de transport, ambalare etc.; totodata, se urmareste in exploatare comportamentul produselor, modul in care acestea raspund conditiilor concrete de utilizare prevazute. Deci, obligatiile, raspunderile si interesul furnizorului nu se incheie o data cu livrarea produselor; ele trec si dincolo de acest moment, uneori pe intregul ciclu de viata al produselor.

De modul cum este organizata activitatea operativa de desfacere depinde in mare masura fidelitatea clientilor, extinderea paletei acestora, conlucrarea mai eficienta cu ei, dezvoltarea activitatii viitoare a intreprinderii producatoare, implicit sporirea eficientei economice a acesteia.

2.1. ORGANIZAREA STRUCTURALA SI PROCESUALA A SISTEMULUI VANZARILOR FIRMEI

Organizarea structurala si procesuala a activitatii de vanzari se concretizeaza practic intr-o structura organizatorica reprezentand ansamblul aranjamentelor functionale (compartimente, functii, posturi, nivele ierarhice, relatii), astfel conceputa in scopul indeplinirii cu minima cheltuiala de catre firma a sarcinilor de vanzari pentru: produse finite, colectii, subansamble, piese de schimb, bunuri de consum, resurse secundare (stocuri neutilizabile, materiale recuperate din procesele primare si dezmembrari), ambalaje, care sa asigure cerintele consumului pentru piata interna si/sau externa.

Sistemul organizatoric-functional specific activitatii de vanzare este caracterizat de existenta a doua componente indispensabile:

a)      componenta de management (de conducere);

b)      componenta procesuala ( de executie);

a) In ceea ce priveste componenta de management activitatea de vanzari comporta o multitudine de variante organizatorice, respectiv:

1.organizarea sistemului de vanzari

2.organizarea pe centre teritoriale a activitatii cercetare piata- comercializare-

service post vanzare;

3.organizarea vanzarilor de marfuri pe zone geografice externe.

a1) structura organizatorica astfel fundamentata si practicata de firma in domeniul vanzarilor este necesar sa asigure:coordonarea operativa, performanta si integrala a sistemului; controlul operativ curent, in paralel cu asigurarea conditiilor indeplinirii sarcinilor, obiectivelor si competentelor pe toata structura procesuala a sistemului organizatoric; fundamentarea in conditii de performanta, oportunitate si eficienta a planurilor si programelor de vanzare, service si valorificare inclusiv a resurselor secundare devenite neutilizabile; fundamentarea strategiilor de vanzare a produselor pe diverse piete pe baza prezentei concurentilor, a costurilor totale promotionale, a factorilor sezonieri, precum si a traditiilor pietelor locale si zonale etc.

a2) aceasta varianta organizatorica are in vedere ca pe baza unei structuri optim determinate sa efectueze in exclusivitate operatiunile de:

-cercetare piata, studii vanzari,analiza vocii clientului;

-comercializare efectiva de produse finite si piese de schimb;

-operatiuni de depozit;

-operatiuni de service pentru produse aflate in termen de garantie si post garantie;

-operatiuni de incasari si recuperari creante.

a3) reprezinta in principiu o forma derivata a2), cu mentiunea asupra particularitatilor faptului ca operatiunile se produc in afara granitelor tarii, in conditiile unui sistem organizat pe centre zonale, cu activitati si personal functie de volumul tranzactiilor precum si cerintelor conditiilor specifice in ceea ce priveste activitatea de service.

b) Componentele procesuale ale sistemului organizatoric inglobeaza activitati, atributii, sarcini si responsabilitati grupate si specializate pe compartimente functionale pentru indeplinirea cerintelor operatiilor specifice in domeniile:

-marketing, strategii vanzari, vocea clientului;

-negocieri, incheiere contracte, evidenta;

-fundamentare plan-programe vanzari, urmarire realizare, derulare;

-fundamentare preturi-cheltuieli, analiza eficienta;

-transport-asigurari, expeditii marfuri;

-facturare marfuri, operare-evidenta vanzari, incasari, urmarire recuperare creante;

-depozite pregatire pentru vanzare-livrari produse finite-piese de schimb, distributie;

-derulare programe vanzari;

-coordonare centre comercializare-service;

-colectare-valorificare ambalaje-resurse secundare.

Un sistem organizatoric caracterizat de eficacitate si eficienta in vanzari se fundamenteaza stiintific pe ratiuni de operativitate si cost controlat din toate punctele de vedere. Totodata, un sistem organizatoric in domeniul vanzarii elaborat stiintific presupune sa garanteze in orice moment desfasurarea in cele mai bune conditii a cerintelor de operativitate si eficienta in relatiile cu productia si piata.

2.2. FUNDAMENTAREA PLANULUI SI A PROGRAMELOR DE VANZARI PENTRU PRODUSE FINITE SI PIESE DE SCHIMB

Presupune parcurgerea obligatorie a etapelor premergatoare, respectiv de pregatire a conditiilor, astfel incat operatiunile in sine sa se desfsoare la nivelul cerintelor impuse de nevoile permanente ale consumului, a cerintelor legale, reale si eficiente, la termenele prevazute prin contractele cu cumparatorii pentru produsele finite si piesele de schimb si care constau in:

1. Definitivarea, completarea sau actualizarea portofoliului de comenzi pentru fabricarea de produse, executarea de lucrari sau prestarea de servicii;

2. Definitivarea continutului si structurii planului si programelor de vanzari pentru produsele finite si piesele de schimb;

3. Analiza asupra stabilirii obiectivelor de baza si a indicatorilor care definesc continutul planului si programelor de vanzari.

Parcurgerea etapelor mentionate, in conditiile in care s-au dat raspunsuri tuturor problemelor care aprtin si conditioneaza indeplinirea calitativa a fiecarei cerinte ofera conditiile trecerii la:

4. Fundamentarea propriu-zisa ( eleborarea planului si a programelor de vanzari pentru produse finite si piese de schimb), ceea ce presupune:

-cunoasterea si actionarea mecanismului care determina conditiile de fundamentare a planului si programelor de vanzari;

-cunoasterea si actionarea factorilor si variabilelor care conditioneaza planul si programul de vanzari;

-cunoasterea si actionarea indicatorilor de evaluare a volumului vanzarilor produsului si a veniturilor firmei, din activitatea de baza.

2.3. INDICATORI DE EVALUARE A PLANULUI SI PROGRAMELOR DE DESFACERE A PRODUSELOR

Strategia in domeniul desfacerii de produse se alaboreaza in mod distinct, pe categorii de produse si se concretizeaza intr-un plan strategic care cuprinde volumul vanzarilor estimative a se realiza intr-un anumit segment de timp.

Indicatorii prin care se concretizeaza acest plan strategic sunt diferiti in functie de: tipul productiei (in masa, de serie, unicat), natura produselor (cu ciclu lung de fabricatie, cu consum sezonier etc.), stabilitatea probabila in fabricatie a produselor (determinata de gradul de uzura morala etc.), strategia adoptata de firma pe linia formarii si detinerii de stocuri etc.

Volumul desfacerilor(Vd) exprima cantitatea de produse care se prevede pentru livrare-vanzare diferitilor clienti intr-o perioada de gestiune definita (an, semestru, trimestru, luna). Acest indicator se determina pe fiecare tip, sortiment sau varianta constructiva de produs si pe total productie, fizic si valoric, pornind de la raportul dintre cerere si oferta. Pentru unitatile de productie industriala, volumul desfacerilor reprezinta indicatorul de baza care defineste nivelul cifrei de afaceri al acestora.

Pentru produsele comandate in cantitati mici sau unicat, fara repetabilitate a fabricatiei, sau a caror productie in cantitati mai mari decat cele comandate nu se justifica economic, volumul de desfacere sau al vanzarilor se va dimensiona prin simpla insumare a cantitatilor comandate de clienti pe tipuri, sortimente si variante constructive de produse (Qci) cu ajutorul relatiei:

Vd=Sqci

Tot aici se incadreaza si produsele cu ciclu lung de fabricatie a caror executie si vanzare se face numai la comanda ferma sau contract incheiat.

In cazul anumitor produse, cum sunt cele de sezon sau pentru care se estimeaza vanzarea unor cantitati suplimentare(qs) peste cele comandate, volumul desfacerilor se va calcula cu ajutorul relatiei:

Vd=SQc+qs

In ambele cazuri Vd va reprezenta element de calcul si fundamentare a volumului productiei de fabricat (Qf), astfel: Qf=Vd=SQci; Qf=Vd=SQci+qs;

SQci reprezinta cantitatea totala comandata si/sau contractata de clientii "i" pentru un anumit produs sau sortiment, varianta constructiva a acestuia; aceasta se stabileste prin insumarea cantitatilor precizate in comenzile emise de clienti si contractele incheiate cu acestia pentru perioada de timp luata in calcul si se considera ca fiind desfacere certa.

qs reprezinta cantitatea suplimentara prevazuta pentru fabricatie si a carei desfacere-vanzare se apreciaza ca fiind probabila; baza de estimare o constituie datele privind dinamica cererilor pentru vanzarile de acest gen din perioade anterioare.

Daca o parte din cantitatile de produse prevazute pentru fabricatie urmeaza a se consuma in intreprinderea in care se si produc, inregistrandu-se sub forma consumului intern (Ci), ceasta nu se va cuprinde in volumul desfacerilor sau in stocurile de desfacere de la inceputul sau sfarsitul perioadei de gestiune. In aceasta situatie productia de fabricat (Qf) se va estima cu ajutorul relatiei:

Qf=Vd+Ssf+Ci-Spi

In situatia in care cererea este mai mare decat oferta, vizeaza produse de utilitate generala pentru care fabricatia se utilizeaza in serie mare sau in masa sensul de actiune in estimarea volumului desfacerilor se modifica. Astfel, in prima faza se organizeaza fabricatia si se defineste potentialul de productie, respectiv productia posibila de executat Qf. In faza urmatoare se determina volumul desfacerilor avandu-se in vedere situatiile:

-produs nou a carui fabricatie incepe in perioada de gestiune urmatoare(!), cu extensie in urmatoarele: Vd=Qf-Ssf-Ci

-produs in fabricatie curenta, cu perspectiva extensiei si in perioada de gestiune urmatoare: Vd=Qf+Spi-Ssf-Ci

-produs in fabricatie curenta, cu extensie in perioada de gestiune urmatoare cand productia lui va si inceta Vd=Qf+Spi-Ci

Stocul la inceputul perioadei de gestiune-Spi-exprima cantitatea probabila de produse finite care se prevede sa existe la momentul respectiv, in scopul satisfacerii cererilor, servirii clientilor in primele zile ale acesteia. Situatia este specifica pentru produsele care se fabrica in masa sau serie mare, a caror vanzare se extinde peste perioada de gestiune curenta si pentru care se prevede continuarea vanzarilor chiar daca nu sunt inca primite comenzi sau incheiate contracte cu viitorii clienti.

Spi=Sex+Qo-Lo

Sex-stocul de produse finite existent in depozitul de desfacere la momentul determinarii;

Qo-productia pe perioada curenta care urmeaza a se mai fabrica conform contractelor comerciale, comenzilor clientilor sau cu cerere probabila;

Lo-livrarile programate pentru perioada care a mai ramas din anul curent;

Stocul de produse finite la sfarsitul perioadei de gestiune-Ssf-exprima cantitatea de produse finite programata sa existe la incheierea acestei perioade in depozitele si magazinele unitatii producatoare. Este stocul de produse finite care se formeaza in perioada de gestiune in scopul servirii continue, ritmice a clientilor. El este o consecinta a necesitatii efectuarii operatiilor pe care trebuie sa le suporte produsele finite inaintea livrarii sau vanzarii lor.

Timpul total in care produsele finite sunt stocate in depozitul de desfacere reprezinta o suma a tuturor timpilor necesari pentru activitatile si operatiunile care se efectueaza in aceasta subunitate a intreprinderii; pentru accelerarea vitezei de rotatie si sporirea eficientei economice a investitiilor de capital, acesta trebuie sa fie minim.

Marimea stocului de desfacere se poate stabili dupa urmatoarea relatie de calcul:

Sd=Stpli*qmz

Stpli=suma duratelor de timp prevazute pentru executia operatiilor specifice depozitelor de produse finite pana la distributia acestora la magazinele proprii de vanzare, la angrosisti sau clientilor finali, inclusiv intocmirea documentatiei de livrare-vanzare;

qmz=productia medie zilnica – se determina prin raportarea productiei prevazute pentru fabricatie(Qpl) la numarul de zile lucratoare din perioada de gestiune avuta in vedere; in cadrul Qpl se cuprinde atat productia pentru care s-au incheiat contracte si s-au emis comenzi anticipate, cat si productia suplimentara destinata acoperirii unor cereri previzibile.

Capitolul 3. REFLECTAREA IN CONTABILITATE A ACTIVITATILOR DE APROVIZIONARE-DESFACERE

In cadrul compartimentului Aprovizionare – desfacere se intocmesc comenzile catre furnizori in vedera aprovizionarii unitatii cu marfurile necesare activitatii de comercializare pe care o desfasoara.

APROVIZIONAREA

Pina in anul 1996 aprovizionarea de la furnizorii din tara specializati in producerea pieselor pentru masini agricole se face in baza contractelor incheiate la inceputul anului intre furnizori si unitate.

Dupa aceasta perioada avind in vedere blocajul financiar la nivelul intregii tari precum si scaderii potentialului de cumparare al clientilor deserviti (in mare majoritate unitatile agricole de stat si asociatii agricole) unitatea a renuntat la incheierea contractelor, aprovizionarea facindu-se pe baza de comanda lansata catre furnizor.

Aprovizionarea se face cu mijloace de transportr proprii insotite de delegatii unitatii, sau sint aduse de catre furnizor, caz in caere sint percepute cheltuieli de transport.

La sosirea marfii aceasta este receptionata de catre gestionar si comisia de receptie care confrunta cantitatile din factura cu cele existente faptic.

De asemenea se face si o verificare a calitatii marfurilor primite.

Daca nu s-au constatat diferente se intocmeste nota de intrare receptie al carei numar este trecut pe spatele facturii; gestionarul semneaza de primirea marfii:

Daca se constata diferente tot pe spatele facturii se mentioneaza marfa refuzata la plata si numarul notei de intrare receptie dupa care se semneaza de cei care au receptionat marfa.

De aici factura merge la contabilitate unde este trecuta in registrul de scadenta.

Registrul de scadenta nu este un document tipizat; el este liniat intr-un registru si cuprinde urmatoarele rubrici:

-nr. Curent

-data

-furnizorul

-nr. Factura

-valoare

-modalitate de plata

-data scadentei

-delegatul care insoteste marfa

-TVA deductibil

-nr. Notei de intrare receptie si constatere de diferente

NOTA DE INTRARE RECEPTIE SI CONSTATARE DE DIFERENTE

Serveste ca:

-document pentru receptia valorilor materiale, piese de schimb, utilaje.

-document justificativ pentru incarcarea in gestiune

-act de proba in litigii cu carausii si furnizorii pentru diferentele constatate la receptie

-document justificativ de inregistrare in evidenta marfurilor si in contabilitate

Se intocmeste normal pe masura efectuarii receptiei de catre comisia de receptie la locul de depozitare, in doua exemplare

Circula la:

-magazie dupa semnarea de catre comisia de receptie, delegatii furnizorului si gestionar

-la compartimentul de aprovizionare pentru inregistrarea cantitatilor aprovizionate si certificarea efectuarii platilor catre furnizor

-la compartimentul financiar – contabil pentru inregistrarea in contabilitatea sintetica si analitica

Se arhiveaza la compartimentul financiar – contabil

Nota de intrare receptie la sfirsitul lunii este contabilizata pe fiecare gestiune si apoi pe total gestiuni cu rubricile

-marfa

-ambalaje

-cota

-cheltuieli

-TVA deductibil

-total valoare

Pe baza acestui centralizator se intocmeste nota contabila 1. – pentru intrari marfuri in gestiune.

DESFACEREA – LIVRAREA marfurilor din magazie catre clienti se face pe baza de factura fiscala care se intocmeste normal in trei exemplare de catre compartimentul desfacere si se semneaza de catre reprezentantii acestuia.

Factura fiscala serveste ca:

-document de insotire a marfii pe timpul transportului

-document de incarcare in gestiunea primitorului (clientului)

-document justificativ de inregistrare in contabilitate (furnizorului si cumparatorului)

Circula la:

-compartimentul financiar, pentru acordarea vizei de control preventiv

-la persoanele care dispun incasari si plati din contul de la banca al unitatii

-la compartimentul desfacere, in vederea inregistrarii in evidentele operative si pentru eventualele reclamatii ale clientilor (exemplarul 2 al facturii, la care se adauga dispozitia de livrare)

-la compartimentul financiar – contabil, pentru inregistrarea in contabilitate (exemplarul 3)

Se arhiveaza:

-la compartimentul desfacere (exemplarul 2)

-la compartimentul financiar – contabil (exemplarul 3)

La sfirsitul fiecarei zile se intocmeste borderoul de livrare in doua exemplare pe fiecare gestiune in parte de catre serviciul desfacere.

Acestea ajung la serviciul contabilitate insotite de exemplarul 3 al facturii. Aici se face verificarea aritmetica a calculelor si in cazul in care se constata erori se corecteaza atit factura cit si borderoul.

Se arhiveaza:

-la compartimentul desfacere (exemplarul 2)

-la compartimentul financiar – contabil (exemplarul 3)

La sfirsitul fiecarei zile se intocmeste borderoul de livrare in doua exemplare pe fiecare gestiune in parte de catre serviciul desfacere.

Acestea ajung la serviciul contabilitate insotite de exemplarul 3 al facturii. Aici se face verificarea aritmetica a calculelor si in cazul in care se constata erori se corecteaza atit factura cit si borderoul.

Dupa verificare acestea merg la serviciul financiar unde sunt inregistrate in registrul jurnal al contului 4110 “Clienti”.

Cu acest jurnal se tine evidenta zilnica a clientilor pe fiecare factura in parte si contine rubricile:

-NR. Curent

-data

-NR. Factura

-marfa

-ambalaj

-cota

-TVA colectat

-total valoare

Cu ajutorul acestui jurnal se evidentiaza valoarea livrarilor zilnice total si defalcat.

La sfarsitul lunii pe baza totalului din luna, defalcat se poate intocmi nota contabila 2 – livrari marfuri din gestiune.

Aceste doua note contabile – 1 si 2 stau la baza intocmirii decontului de Taxa pe valoare adaugata.

Taxa pe valoare adaugata – este un impozit indirect introdus in tara noastra incepand cu data de 1 Iulie 1993. Ea este definita conform Ordonantei Guvernului ca fiind diferenta dintre cumpararile si vanzarile aceluiasi stadiu al circuitului economic.

La inceput taxa a fost stabilita prin Ordonanta Guvernamentala nr.2/2007 la un procent de 18% din valoarea adaugata si 0% pentru bunurile si serviciile exportate. Incepand cu 1 Februarie 2007 taxa pe valoare adaugata s-a stabilit la 22% si 11%, iar incepand cu 1 Ianuarie 2009 s-a stabilit o cota unica de 19%.

Obligatia platii TVA ia nastere la data efectuarii livrarii, dar avind in vedere anumite exceptii cind exigibilitatea poate fi ulterioara sau anticipata faptului generator, in articolul 11.10 din Normele de aplicare aTVA , se precizeaza:

“Agentii economici platitori de TVA sint obligati pina la 25 ale lunii urmatoare, sa depuna deconturi pe baza datelor din jurnalul de vinzare si respectiv din jurnalul de cumparare.

Agentii economici care in anul anterior au realizat o cifra de afaceri sau dupa caz un volum al veniturilor de pina la 150 000 000 lei depun deconturile de plata pe valoarea adaugata trimestrial, pina la 25 ale lunii urmatoare trimestrului expirat.”

GESIUNEA STOCURILOR

Prin ciclu de exploatare se înțelege ansamblul operațiunilor realizate de societate pentru a-și atinge principalul obiectiv care constă în achiziționarea de bunuri și comercializarea lor.

Ciclul de exploatare cuprinde doua faze:

achiziționarea de produse, ceea ce reprezintă faza aprovizionării;

vânzarea produselor ceea ce reprezintă faza comercializării.

Acest proces trebuie să funcționeze continuu spre a asigura o folosire optimă a mijloacelor puse în mișcare, adică a muncii și capitalului.

Fluxul fizic al achizițiilor și al vânzărilor intervine în general, în mod discontinuu. Funcționara normală și continuă a ciclului de exploatare este asigurată prin existența stocurilor, care reprezintă anumite cantități de resurse materiale și cărora le corespund din punct de vedere financiar niște fonduri. Stocurile se exprimă fizic și valoric cu mențiunea că pot fi determinate și în număr de zile.

Societatea este determinată să dețină trei categorii importante de stocuri:

stocuri de materii și materiale;

stocuri de produse finite.

Piețele de unde întreprinderile se aprovizionează și pe care își vând produsele influențează volumul și structura unei părți importante din activul economic.

Timpul de staționare al produselor, pe de o parte, și durata ciclului de vânzare, pe de altă parte, sunt factori determinanți ai acestei structuri.

Fluxurilor reale le corespund o rețea de fluxuri financiare și un ansamblu de active financiare format din creanțe și datorii.

Prin însumarea resurselor de produse în stare de rezerve de produse cu cele din sfera comercializării propriu-zise se obține stocul global, stoc care trebuie să îndeplinească mai multe cerințe, între care:

să fie complet, cuprinzând toate felurile de produse;

să fie suficient în orice moment, cu luarea în considerație a înlăturării blocării de fonduri în stocuri supranecesare;

să fie completat în mod sistematic, cu luarea în considerație a minimizării cheltuielilor de aprovizionare și de stocare.

Volumul stocurilor trebuie stabilit pe baza unor criterii, întemeiate din punct de vedere științific, deoarece numai pe această cale se asigură desfășurarea ritmică a ciclului de exploatare și evitarea blocării de resurse inutile și costisitoare.

Gestionarea eficientă a stocurilor reclamă stabilirea de legături directe și de durată cu furnizorii și alegerea acestora și după criteriul distanței, stabilirea și urmărirea unor grafice de aprovizionare, lichidarea întârzierilor în aprovizionare, reducerea cheltuielilor de transport-aprovizionare, reducerea blocărilor de monedă în stocuri inutile, îmbunătățirea condițiilor de păstrare și manipulare a resurselor de produse, reducerea pierderilor în timpul transporturilor și depozitării, reducerea cheltuielilor cu expansiunea și gospodărirea depozitelor

Stocul se formează prin intrări (inputs) și se micșorează prin ieșiri (outputs), intrările provin din afara societății.

Intrarea resurselor materiale poate fi continuă sau discontinuă. În general, cantitățile cumpărate se procură discontinuu, deoarece există interese de a grupa achizițiile, în vederea repetării unor cheltuieli (la comandă). În acest caz, unul din parametrii esențiali ai sistemului de gestiune constă în amânarea furnizării și, deci, crearea unui interval optim care separă comanda de recepție. Acest interval poate fi fix sau aleatoric. Ieșirile sunt făcute către consumatori direcți ai societății

. Tipul de decizie privind stocajul depinde de posibilitățile de acțiune asupra intrărilor și ieșirilor. Dacă și unele și altele nu pot fi modificate, dar sunt aleatoare, singura variabilă care poate fi selectată este capacitatea stocajului, capacitate a cărei determinare reprezintă un element important în sistemul de gestiune a stocurilor. Politica de urmat în gestiunea stocurilor trebuie să fie aleasă pe baza unei analize asupra costurilor de stocaj. Aceste costuri se referă la menținerea capacității de stocare, intrări în stocaj, blocarea de fonduri, de stoc.

Creșterea eficienței activelor circulante reclamă, între altele, stabilirea nivelului optim al stocului. Operațiile de optimizare trebuie să preceadă definitivarea relațiilor contractuale, spre a asigura o gestiune științifică și eficientă a stocurilor.

Pentru stabilirea stocului optim de produse trebuie să se găsească o soluție matematică între:

reîntregirea stocului la intervale lungi, soluție care conduce la scăderea cheltuielilor de transport-aprovizionare, dar și la o creștere a blocării de fonduri și a cheltuielilor de păstrare-depozitare;

reînnoirea frecventă a stocurilor, soluție ce are ca efect creșterea cheltuielilor de transport-aprovizionare (pe comenzi), dar și o reducere a blocării de fonduri și a cheltuielilor de păstrare-depozitare.

La stabilirea stocurilor prin metode matematice de optimizare trebuie să se țină cont și de alți factori.

Principalele elemente care intervin într-o gestiune de stocuri sunt:

nivelul stocurilor în diferite momente (maxim,minim și de alertă)

cererea de produse sau volumul comenzii;

termenele de aprovizionare;

criteriul de optimizare (care, în general, este cel al minimului cheltuielilor globale);

costul de lansare (compus din valoarea comenzii materialului și diferite alte cheltuieli);

costul de stocare (pe unitate de produse și unitate de timp);

costul de (lipsă de stoc)

3.2. PRINCIPII DE EVALUARE

Principiile de evaluare a existenței și mișcării stocurilor, sunt de regulă identice oricare ar fi natura elementelor stocabile. Aplicarea lor în practică permite determinarea stocurilor scriptice după fiecare operațiune de intrare-ieșire, respectiv realizarea evidenței stocurilor potrivit inventarului permanent.

În cazul organizării și conducerii contabilității de gestiune în sistem integrat cu contabilitatea financiară evidența stocurilor prin inventar permanent se realizează în contabilitatea financiară, iar în cazul organizării contabilității de gestiune, în circuit autonom, stocurile prin inventar permanent se realizează în contabilitatea de gestiune, urmând ca în contabilitatea financiară să se conducă evidența stocurilor numai pe bază de inventar intermitent. Indiferent de sediul contabilității gestiunii stocurilor, prin inventar permanent, aceasta aplică determinarea cantitativă și valorică a stocului final (Sf) după fiecare operațiune de intrare (I) sau ieșire (E) după următoarea relație:

Sf = Si+I-E unde Si = stoc inițial

Evidența stocurilor prin inventar permanent se asigură prin folosirea unui sistem de documente contabile grupate în:

Documente contabile de evidență a stocurilor cum ar fi : fișa de magazie, fișa de magazie cu repartizarea ieșirilor, fișa de cont analitic pentru valori materiale, registru stocurilor, etc. cu ajutorul acestor documente, se asigură determinarea stocului scriptic cantitativ sau cantitativ valoric după fiecare operațiune de intrare și ieșire de stocuri.

Documente primare sau centralizatoare de evidență a intrărilor de stocuri cum ar fi: note de recepție și constatare de diferențe, bonul de predare- transfer- restituire, proces verbal de recepție definitivă pentru branșamente și amenajări provizorii de șantier; procesul verbal de demontare – demolare, etc. aceste documente stau la baza înregistrării intrărilor scriptice în documentele contabile de evidență a stocurilor.

Documente primare sau centralizatoare de evidență a ieșirilor de stocuri care pot fi: bonul de consum, fișa limită de consum, dispoziția de livrare, avizul de expediție, procesul verbal de consum, etc. aceste documente stau la baza înregistrării ieșirilor scriptice din documentele contabile de evidență a stocurilor.

O variantă simplificată a inventarului permanent a stocurilor se poate realiza prin combinarea acestuia cu inventarul intermitent potrivit căreia, în loc de a calcula stocul final, după fiecare operație de intrare- ieșire de stocuri se calculează, la intervale scurte de timp, numai ieșirile după relația:

E= Si+I-Sf

Această tehnică presupune o organizare și conducere a contabilității gestiunii stocurilor mai puțin complexă eliminând întocmirea documentelor de evidență a ieșirilor de stocuri și operarea lor în documentele de evidență a stocurilor. Obligă însă, la inventare faptice care trebuie efectuate la intervale scurte de timp.

Indiferent de natura stocurilor și de sistemul documentelor cu care se realizează evidența existenței și a mișcării stocurilor, acestea trebuie evaluate.

Evaluarea stocurilor se realizează după principii și tehnici distincte în funcție de momentul la care se face evaluarea și anume:

La momentul intrării lor în stoc, elementele stocabile se evaluează potrivit următoarelor reguli:

Elementele cumpărate, respectiv mărfurile și aprovizionările stocabile se evaluează fie la costurile de achiziție formate din totalul cheltuielilor reale efectuate cu achiziționarea lor, fie la un cost apropiat de acesta cum ar fi un cost prestabilit.

Elementele fabricate, respectiv, produsele, materialele și ambalajele din producție proprie se evaluează de regulă, la costul de producție, format din ansamblul cheltuielilor efectuate în întreprindere cu producerea lor. Dacă în momentul intrării lor în stoc, costul de producție este necunoscut, acesta poate fi înlocuit cu un cost prestabilit.

La momentul ieșirii lor din stoc, elementele stocabile trebuie să se evalueze, în principiu, la prețul la care ele au fost evaluate la intrarea în stoc. Aplicarea acestui principiu este deseori, delicată, fiindcă sunt puține elemente stocabile, care la momentul ieșirii lor din stoc se pot identifica din care lot de intrare provin. Aceasta, deoarece cele mai multe din elementele stocabile sunt fungibile și interschimbabile, neputând fi identificate, la ieșire, loturile de intrare din care provin. În acest din urmă caz se practică un evantai larg de soluții tehnici și metode de evaluare a ieșirilor din stoc.

3.3.. TEHNICI ȘI METODE DE EVALUARE

Evaluarea stocurilor și a producției în curs de execuție se face respectând cele trei momente ale evaluării: evaluarea curentă, evaluarea la inventar și evaluarea la bilanț.

3.3.1. EVALUAREA CURENTĂ

În ceea ce privește evaluarea curentă, aceasta are loc cu ocazia intrării și cu ocazia ieșirii stocurilor în și din patrimoniul întreprinderii.

Cu ocazia intrării stocurilor, acestea se evaluează la costul de achiziție sau la costul de producție.

Costul de achiziție este utilizat cu ocazia intrării prin cumpărare de la alte unități sau persoane, și este format din prețul de cumpărare, la care se adaugă taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport, aprovizionare efectuate, și alte cheltuieli accesorii, necesare pentru intrarea bunului respectiv în gestiunea întreprinderii.

Costul de producție este utilizat în cazul intrării bunurilor din producția proprie a unității și este format din: costul de achiziție al materiilor prime și materialelor consumate; cheltuielile directe de producție cu salariile, etc; cota cheltuielilor indirecte de producție cuvenită bunurilor fabricate.

În cadrul întreprinderii mai pot intra și bunuri primite prin donații, cu titlu gratuit, la care valoarea de intrare se stabilește în funcție de prețul pieței și de starea și utilitatea bunului respectiv pentru întreprindere.

Evaluarea stocurilor la ieșirea lor din patrimoniu se face la patru feluri de prețuri sau de costuri, determinate prin patru metode specifice: metoda costului mediu ponderat, metoda primei intrări – primei ieșiri, metoda ultimei intrări – primei ieșiri, metoda prețurilor standard.

Metoda Costului mediu ponderat se determină după fiecare intrare, sau lunar, ca raport între valoarea totală a stocului inițial plus valoarea intrării și cantitatea existentă în stocul inițial plus cantitatea intrată, după următoarea formulă:

C.M.P. = ΣQi·Pi / ΣQi

Unde: C.M.P. – costul mediu ponderat.

Qi – cantitatea aferentă stocului ,,i,,

Pi – prețul unitar aferent stocului ,,i,,.

La depozitul cu ridicata al SC BIMBO COM SRL metoda de evaluare folosită este metoda costului mediu ponderat.

Pentru exemplificare, luăm cazul mărfii „zahăr” în luna februarie 2001, unde stocurile au evoluat astfel:

– 1 februarie: stoc inițial 800 kg la costul de achiziție de 10500lei/kg.;

– 3 februarie: vânzare 400 kg;

– 15 februarie: intrare 200 kg la costul de achiziție de 11200lei/kg;

– 22 februarie: vânzare 300 kg;

– 25 februarie: vânzare 300 kg

– 28 februarie: stoc final 200 kg.

Tabelul 3.

Fișa de stoc Marfă: zahăr, luna februarie 2001

CMP/3.02=

CMP/15.02=

Metoda primei intrări- primei ieșiri (F.I.F.O.) este cunoscută sub denumirea sa anglo-saxonă de metoda FIFO. Potrivit acestei metode, elementele stocabile ies din stoc în ordinea vechimii loturilor de intrare neangajate la ieșire. Dacă lotul de ieșire nu este acoperit din cel mai vechi lot de intrare neangajată, se apelează în ordine la loturile de intrare următoare.

În cazul aplicării metodei de evaluare a ieșirilor din stoc, ieșirile urmează cu întârziere, variațiile prețurilor de intrare, această întârziere fiind mai mare sau mai mică în funcție de viteza de rotație a stocurilor. În perioade inflaționiste, aplicarea acestei metode duce la subevaluarea cheltuielilor datorită supraevaluării stocurilor de mărfuri de la finele perioadelor de gestiune, în funcție de prețurile de achiziție a ultimelor loturi intrate.

Metoda ultimei intrări- primei ieșiri este cunoscută și sub denumirea de metoda LIFO. Potrivit acestei metode elementele stocabile ies din stoc în ordinea celor mai recente loturi de intrare care figurează încă în stoc.

În perioade inflaționiste aplicarea acestei metode conduce la supraevaluarea cheltuielilor datorită supraevaluării stocurilor de mărfuri de la finele perioadelor de gestiune, în funcție de prețurile de achiziție ale primelor intrări, neangajate încă la ieșire.

Metoda prețului standard constă în determinarea unor prețuri fixe folosite atât la evaluarea intrărilor, cât și a ieșirilor, urmând ca diferențele dintre prețurile standard și costurile de achiziție sau de producție să se evidențieze în mod distinct. Acestea se repartizează la sfârșitul lunii asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocului existent. Repartizarea se efectuează cu ajutorul coeficientului de repartizare al diferențelor de preț Kd.p. după formula:

Si dif. preț + dif. preț af. intrărilor

Kd.p.= ────────────────────

Si mărfuri + Intrări mărfuri

Cota- parte din diferențele de preț aferente ieșirilor se calculează înmulțind la valoarea bunurilor ieșite coeficientul calculat. Diferențele nerepartizate ieșirilor corespund stocurilor existente la sfârșitul lunii.

Alte metode de evaluare a ieșirilor de mărfuri mai puțin folosite ar fi:

Metoda de evaluare a ieșirilor din stoc la un cost apropiat de costurile de achiziție reale de intrare calculat statistic pe baza prețurilor de achiziție reale din perioadele de gestiune anterioare.

Metoda de evaluare a ieșirilor din stoc la un preț prestabilit determinat pe baza unor studii tehnice și de previziune a evoluției costurilor de achiziție.

Metoda de evaluare a ieșirilor din stoc la valoarea de înlocuire, sau la prețul zilei, recomandată mai ales în perioadele de hiperinflație pentru a se realiza o evoluție concordantă între mișcarea costurilor de achiziție și mișcarea prețurilor de vânzare.

În cazul practicării acestor metode apar diferențe între costurile reale de achiziție ale intrărilor și costurile teoretice ale ieșirilor, care periodic trebuie calculate, analizate și tratate contabil. Teoretic aceste diferențe ar trebui să corecteze costurile de achiziție a mărfurilor care au fost deja vândute, dar în practică se procedează într-o manieră simplificată în sensul că, aceste diferențe se înregistrează direct pe seama cheltuielilor excepționale, prin intermediul cărora afectează rezultatele economico- financiare ale contabilității financiare. Similar se procedează și cu alte două tipuri de diferențe care pot să apară între valoarea scriptică și valoarea reală a stocurilor de mărfuri și anume:

Diferențele dintre inventarul scriptic și cel faptic datorită cantităților faptice diferite față de cele scriptice la data efectuării inventarului faptic.

Diferențele care rezultă în cazul în care ieșirile din stoc nu sunt evaluate după aceeași metodă atât în contabilitatea generală cât și de gestiune.

De regulă astfel de diferențe se calculează la finele exercițiului financiar pentru a fi luate în considerare la întocmirea bilanțului contabil și a contului de profit și pierdere care trebuie să reflecte imaginea fidelă a patrimoniului și a rezultatului economico- financiar al perioadei pentru care se întocmesc documente de sinteze contabile.

O altă metodă, mai puțin folosită, ar mai fi metoda următorul intrat – primul ieșit NIFO este apropiată de metoda LIFO și constă în evaluarea ieșirilor din stoc la prețul ultimului lot sau la prețul ultimului lot produs. Deoarece ieșirile sunt evaluate la valoarea de înlocuire este necesar, pentru a nu obține un sold negativ, să se reevalueze stocul rămas, stocul necesar fiind deci reevaluat permanent, diferența din reevaluare este neutralizată.

Deși în practica contabilă din țara noastră nu sunt admise decât metoda costului mediu ponderat și metoda primei intrări- primei ieșiri se impun câteva comentarii în legătură cu alegerea uneia sau alteia dintre metodele posibile de evaluare a ieșirilor de stocuri.

Evaluarea ieșirilor din stoc după metoda costului unitar mediu ponderat calculat la finele perioadei de gestiune, respectiv lunar, reprezintă avantajul unui calcul simplu, apropiindu-se mai mult de practica inventarului intermitent dar nu permite realizarea ieșirilor în cursul perioadei de gestiune. În schimb metoda costului mediu ponderat calculat după fiecare intrare este considerată ca fiind mai apropiată de de practica inventarului permanent și dă posibilitatea realizării ieșirilor în cursul perioadei de gestiune prezentând însă inconvenientul unui calcul relativ complex.

Celelalte metode de evaluare a ieșirilor din stoc trebuie examinate în legătură cu fenomenul de mișcare a prețurilor. Astfel, în cazul creșterii continue a prețurilor, prin aplicarea metodei FIFO ieșirile sunt evaluate la prețurile cele mai scăzute, stocurile finale la prețurile cele mai ridicate, rezultând o majorare a beneficiului din exploatare al întreprinderii. Din contră dacă prețurile sunt în scădere, ieșirile sunt evaluate la prețurile cele mai ridicate, stocul final, la prețurile cele mai scăzute, iar beneficiul este micșorat.

Dacă se aplică metoda LIFO efectele sunt imense. În caz de creștere continuă de prețuri, ieșirile sunt exprimate la prețurile cele mai ridicate, stocul final la prețurile cele mai scăzute, iar beneficiul este micșorat, într-o situație inversă, de scădere a prețurilor ieșirilor sunt micșorate iar stocul final și beneficiul majorat.

Dat fiind faptului că metoda costului mediu ponderat și metoda FIFO nu asigură întotdeauna cea mai bună reflectare a fluxurilor de stocuri în perioadele de inflație metodele LIFO și valorii de înlocuire NIFO sunt considerate mai adecvate determinării rezultatului exercițiului decât metodele CMP și FIFO.

3.3.2. EVALUAREA LA INVENTARIERE

În momentul inventarierii stocurile și producția în curs de execuție se evaluează la valoarea actuală avându-se în vedere prețurile pieței și utilitatea bunurilor pentru întreprindere. Astfel stocurile sunt evaluate pe sortimente. În acest scop se impune întocmirea de liste pe grupe pe bunuri corespunzător clasificării costurilor și apoi se studiază păturile pieței, baremurile, indicii specifici, mercurialele, etc, pentru stabilirea valorii actuale.

Astfel la inventar se pot stabilii următoarele valori de inventar:

Pentru materiile prime și materialele consumabile, valoarea de inventar corespunde costului de înlocuire, adică prețului de cumpărare plus cheltuielile accesorii;

Pentru produsele finite și mărfurile revândute în aceeași stare valoarea actuală este formată din prețul pieței de vânzare, diminuat cu cheltuielile accesorii, cheltuielile de transport, comisioane, garanții acordate, cheltuieli de desfacere.

Producția în curs de execuție se evaluează, fie prin metoda directă luând în considerare componentele consumate și de gradul de prelucrare a acestora, fie prin metoda contabilă, ca diferență între cheltuielile totale de producție și costul efectiv al producției principale obținute.

3.3.3. EVALUAREA LA INTOCMIREA BILANȚULUI

Evaluarea la întocmirea bilanțului cu ocazia închiderii conturilor constă în compararea valorii contabile cu valoarea actuală stabilită la inventar și se înregistrează numai valoarea cea mai mică. Astfel dacă valoarea este mai mică decât valoarea contabilă, pentru diferența constatată se procedează la constituirea de provizioane prin includerea în cheltuieli. Deprecierea stocurilor nu poate fi înregistrată direct asupra costurilor de intrare, deoarece menținerea stocurilor la costurile de intrare este impusă de principiul noncompensării.

În domeniul stocurilor se pot constitui provizioane pentru reînnoirea stocurilor, provizioane pentru creșteri de prețuri și provizioane pentru fluctuații de cursuri valutare, care au caracterul de provizioane reglementate, constituind structuri de capital propriu.

3.4. PREȚURILE UTILIZATE ÎN EVALUAREA MĂFURILOR

În contabilitate, stocurile de mărfuri îndeplinesc un dublu rol: constituie principalul element patrimonial și constituie element de calcul al costului de aprovizionare al mărfurilor vândute.

Pentru calculul costului de aprovizionare al mărfurilor vândute se adaugă la costul de aprovizionare al stocului inițial de mărfuri, valoarea mărfurilor achiziționate în cursul perioadei de gestiune evaluate la cost de achiziție sumă din care se deduce stocul final de mărfuri la cost de achiziție.

În condițiile economiei de piață stocurile de mărfuri sunt evaluate diferit, în funcție de proveniența acestora, și acordul părților în urma negocierilor, deci prețurile sunt libere și fluctuante. Cu toate acestea putem deosebii următoarele categorii principale de prețuri:

Prețul cu ridicata reprezentând prețul de cumpărare al mărfurilor de către unitățile comerciale cu ridicata sau de livrare de către unitatea producătoare.

Prețul cu amănuntul practicat de unitățile comerciale de desfacere cu amănuntul al mărfurilor către populație, fiind format din prețul cu ridicata la care se adaugă adaosul comercial, al unităților cu amănuntul.

Prețul de contractare sau achiziție pentru produsele agricole, care poate fi majorat cu prime sau adaosuri după caz, ori alte avantaje oferite producătorilor agricoli.

Prețul extern pentru mărfurile importate format din prețul extern în valută banco- furnizor extern, transformat în lei la cursul în vigoare, la care se adaugă cheltuielile de transport pe parcursul extern, taxe vamale, alte comisioane și taxe.

Prețul intermediar practicat de unitățile comerciale cu ridicata, pentru vânzarea mărfurilor către unitățile comerciale cu amănuntul, fiind format din prețul cu ridicata, la care se adaugă cota de adaos comercial al unității cu ridicata, cunoscută sub denumirea de marjă comercială.

Nivelul prețului mărfurilor este influențat de : condițiile de livrare, condițiile de ambalaj și condițiile de încasare.

Condiții de livrare asigură delimitarea răspunderii între furnizori și clienți privind cheltuielile ocazionate de livrarea mărfurilor și a ambalajelor. Prin ele se precizează locul până unde furnizorul suportă cheltuielile de expediere și de asigurare.

Condițiile de livrare la intermediar pot fi: franco-depozitul furnizorului, franco-stația de expediere, franco-stația de destinație.

Cheltuielile de aprovizionare, cum ar fi cele de transport achitate terților, încărcare-descărcare, asigurare, se adaugă la prețul de facturare sau cumpărare, formând costul de achiziție sau costul de aprovizionare.

Condițiile de ambalare ale mărfurilor se referă la precizarea tipului de ambalaje utilizate și la includerea sau neincluderea prețului ambalajului în prețul mărfii, ceea ce prezintă importanță pentru înregistrarea în contabilitate. Dacă prețul ambalajului este inclus în prețul mărfii, întreaga valoare a mărfii și ambalajului se reflectă în contul de mărfuri, iar dacă nu, valoarea ambalajului trebuie oglindită diferit în funcție de natura acestuia.

Condițiile de plată respectiv de încasare sunt prevăzute prin contractele sau convențiile încheiate între părți cu ocazia negocierilor.

3.5. METODE DE ORGANIZARE A CONTABILITĂȚII MĂRFURILOR

3.5.1 METODA INVENTARULUI PERMANENT

Metoda inventarului permanent presupune înregistrarea tuturor operațiilor de intrare și ieșire a mărfurilor în și din gestiunea unităților patrimoniale în contabilitatea sintetică, în tot cursul perioadei de gestiune.

Folosirea acestei metode presupune înlocuirea fișelor de magazie cu raportul de gestiune în care se înregistrează zilnic intrările și ieșirile, pe baza documentelor justificative și se stabilește soldul la sfârșitul zilei. Raportul de gestiune se completează zilnic și stă la baza înregistrărilor în contabilitate.

În condițiile aplicării metodelor inventarului permanent, fiecare intrare de mărfuri este înregistrată cantitativ și valoric în contul de mărfuri, la nivelul costului istoric care este costul de achiziție, sau la nivelul prețului stabilit în funcție de valoarea de utilitate, pentru mărfurile aduse ca aport, primite ca donații sau aduse cu titlu de gratuit. De asemenea fiecare ieșire din stoc este contabilizată fizic și valoric, ceea ce permite cunoașterea în orice moment a mărimii stocurilor de mărfuri, atât valoric cât și cantitativ, permițând controlul gestionar, dacă, în acest scop, se efectuează și inventarierea faptică a stocurilor.

Specificul metodei inventarului permanent constă în următoarele:

Stocul final la sfârșitul exercițiului precedent devine stoc inițial la începutul exercițiului curent;

În timpul exercițiului financiar curent de mărfuri se debitează cu toate intrările de mărfuri, evaluate la costurile de achiziție sau la valoarea actuală, în corespondență cu conturile de obligații sau de trezorerie, și se creditează cu ieșirile de mărfuri din gestiune, evaluate după una din metodele prezentate, în corespondență cu conturile de cheltuieli, de creanțe sau de trezorerie.

Stocul final, stabilit după punerea de acord a datelor din contabilitate cu cele constatate la inventariere, se raportează, ca stoc inițial în exercițiul următor.

În cadrul metodei inventarului permanent, contabilitatea analitică se poate organiza după trei procedee: procedeul operativ- contabil, numit și pe solduri, procedeul cantitativ- valoric, și procedeul global- valoric.În cazul în care evidența analitică a stocurilor de mărfuri, se ține cantitativ- valoric, se poate utiliza ca preț de înregistrare prețul de cumpărare a mărfurilor (lucru posibil, îndeosebi când se practică o cotă unică de adaos comercial, în schimb, în cazul în care evidența analitică a mărfurilor se ține global- valoric la nivelul gestiunii (așa cum se procedează în comerțul cu amănuntul), pentru înregistrare, se utilizează prețul de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA.

La depozitele SC BIMBO COM. SRL metoda de organizare a contabilității analitice a mărfurilor este metoda cantitativ- valorică, iar ca preț de înregistrare se utilizează prețul de vânzare cu ridicata (costul efectiv de achiziție plus adaosul comercial al angrosistului). Metoda de evaluare folosită este cea a costului mediu ponderat.

Evidența mărfurilor aprovizionate în vederea desfacerii en- gros se ține cantitativ- valoric pe fiecare sortiment de marfă. Pentru fiecare factură primită de la furnizor se întocmește câte o notă de recepție și constatare de diferență în care se consemnează integral datele din factură. Toate facturile cât și notele de recepție și constatare de diferență se centralizează după care se întocmește nota contabilă pentru înregistrarea în contabilitate a intrărilor de mărfuri în depozit.

În continuare vom prezenta o suită de înregistrări contabile la SC BIMBO COM. SRL cu ocazia aprovizionării cu mărfuri în cazul în care se folosește prețul de vânzare cu ridicata (prețul de cumpărare plus adaosul comercial).

Exemplu: Pe baza facturii cu numărul 284/02.02.2009 se înregistrează cumpărări de mărfuri în valoare de 10 mil. Lei, TVA 19%. Pentru aceste mărfuri unitatea practică și înregistrează un adaos comercial de 20%. Unitatea desface mărfurile numai en-gros.

Recepția mărfurilor:

––––––––––––––-x––––––––––––––––

11.900 % = 401 ,,Furnizori,, 11.900

10.000 371 ,,Mărfuri,, 10.000

1.900 4426 ,,TVA deductibilă,, 1.900

––––––––––––––-x––––––––––––––––

Înregistrarea adaosului comercial

––––––––––––––x–––––––––––––––––-

2.000 371 ,,Mărfuri,, = 378 ,,Dif. de preț la mărfuri,, 2.000

––––––––––––––x–––––––––––––––––

La vânzarea mărfurilor din depozit se întocmește factura fiscală în care se înscriu toate mărfurile livrate pe fiecare sort., tip., dimensiune. Această factură cuprinde următoarele elemente: denumirea mărfurilor, U.M., cantitatea, preț unitar fără TVA, valoare fără TVA, și valoare totală.

Prețul de livrare unitar va cuprinde prețul de achiziție plus adaosul comercial.

Vânzarea mărfurilor:

––––––––––––––x–––––––––––––––––-

14.280 371 „Mărfuri” = % 14.280

12.000 707,,Venituri din vânz. mărf.,, 12.000

2.280 4.427,,TVA colectat,, 2.280

––––––––––––––x–––––––––––––––––-

Descărcarea gestiunii de mărfuri

––––––––––––––––––x–––––––––––––––-

12.000 % = 371 ,,Mărfuri,, 12.000

10.000 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile,, 10.000

2.000 378 ,,Diferențe de preț la mărfuri,, 2.000

––––––––––––––––––x–––––––––––––––-

În activitatea societăților comerciale care au ca obiect de activitate comercializarea mărfurilor, descărcarea gestiunii de mărfuri vândute presupune calcularea și repartizarea corespunzătoare a adaosului comercial aferent mărfurilor vândute după relația de calcul:

K378 =(soldul inițial al adaosului comercial + valoarea adaosului comercial aferent intrărilor în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului Rc378) / (soldul inițial al contului de mărfuri mai puțin TVA + valoarea intrărilor de mărfuri în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului mai puțin TVA )

Acest coeficient se aplică la valoarea mărfurilor existente în stoc la finele perioadei de gestiune și se obține în acest fel valoarea absolută a adaosului comercial aferent stocului de mărfuri. Acesta se scade din valoarea adaosului comercial aferent intrărilor și se obține astfel valoarea adaosului comercial aferent vânzărilor de mărfuri.

Contabilitatea mărfurilor în cazul în care se folosește costul de achiziție pentru evaluarea și înregistrarea lor prezintă următorul tablou de înregistrări contabile.

Exemplu: Să presupunem că SC BIMBO COM SRL cumpără de la SC CRONOS SRL, pe baza facturii fiscale, mărfuri la un preț de facturare de 2.500.000, TVA 19%.

–––––––––––––––x–––––––––––––––––––

2.975 % = 401 ,,Furnizori,, 2.975

2.500 371 ,,Mărfuri,, 2.500

475 4.426 ,,TVA deductibil,, 475

–––––––––––––––x––––––––––––––––––-

Dacă intreprinderea dorește să-și evidențieze separat cheltuielile de transport- aprovizionare poate să-și deschidă analitice ale contului 371 ,,Mărfuri,, astfel: 371.01 ,,Mărfuri-preț de facturare,, , 371.02 ,,Mărfuri- cheltuieli de transport-aprovizionare,,.

Mărfurile mai pot intra în gestiunea unității și prin aport de capital. În acest caz înregistrarea va fi:

––––––––––––––––x–––––––––––––––––

371 ,,Mărfuri,, = %

456 ,,Decontări cu asociații privind capitalul,,

108 ,,Contul întreprinzătorului individual,,

––––––––––––––––x––––––––––––––––-

În anumite situații unitatea patrimonială poate să vândă materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar fără prelucrare. Acestea vor fi transferate la mărfuri și apoi vândute ca atare. Documentul utilizat este ,,Bon de predare, transfer, restituire,,.

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––

371 ,,Mărfuri,, = %

300 ,,Materii prime,,

301 ,,Materii consumabile,,

321 ,,Obiecte de inventar,,

––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Plusurile constatate la inventar se vor înregistra pe baza ,,Procesului verbal de inventariere,, astfel:

–––––––––––x–––––––––––––––––––––-

371 ,,Mărfuri,, = 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile,,

–––––––––––-x––––––––––––––––––––– Dacă se dorește ca înregistrarea plusurilor de mărfuri să nu afecteze rulajul contului 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile,, înregistrarea plusurilor se face, în roșu, astfel:

–––––––––––––––––––x–––––––––––––-

607 ,,Cheltuieli privind mărfurile,, = 371 ,,Mărfuri,,

–––––––––––––––––––x–––––––––––––-

Donațiile de mărfuri primite se înregistrează astfel:

––––––––––––x–––––––––––––––––––––

371 ,,Mărfuri,, = 771 ,,Venituri excepționale din operații de gestiune,,

––––––––––––x–––––––––––––––––––––

Apoi are loc ieșirea din gestiune, a mărfurilor achiziționate prin :

Vânzare către clienți pe baza facturii fiscale la un preț de vânzare de 3.000 lei, TVA 24%.

––––––––––––––x––––––––––––––––––––-

3.570 411 ,,Clienți,, = % 3.570

3.000 707 ,,Venituri din vânzarea mărfurilor,, 3.000

570 4427 ,,TVA colectat,, 570

––––––––––––––x––––––––––––––––––––-

Scăderea din gestiune a mărfurilor vândute pe baza ,,Facturii fiscale,, la costul de achiziție al mărfurilor vândute de 2.500.000 lei:

–––––––––––––––––––-x––––––––––––

2.500 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile,, = 371 ,,Mărfuri,, 2.500

––––––––––––––––––––x––––––––––––

Lipsurile constatate la inventar se vor înregistra pe baza ,,Procesul verbal de inventariere,, astfel:

–––––––––––––––––––x––––––––––

607 ,,Cheltuieli privind mărfurile,, = 371 ,,Mărfuri,,

–––––––––––––––––––x––––––––––

Dacă lipsurile sunt imputabile se va înregistra concomitent și imputarea lor:

––––––––––––––-x––––––––––––––––-

461 ,,Debitori,, = %

758 ,,Alte venituri din exploatare,,

4427 ,,TVA colectată,,

––––––––––––––-x––––––––––––––––-

Pierderile de mărfuri din calamități naturale se vor înregistra ca o cheltuială excepțională:

––––––––––––––––––––––––-x––––––-

671 ,,Cheltuieli excepționale privind operațiile de gestiune,, = 371 ,,Mărfuri,,

––––––––––––––––––––––––-x–––––––

Contabilitatea mărfurilor în cazul în care se folosește prețul de vânzare cu amănuntul pentru evaluarea și înregistrarea lor prezintă următoarea filieră de înregistrări contabile:

Exemplu: Magazinul cu amănuntul al SC „BIMBO COM” S.R.L. se aprovizionează cu marfă direct de la furnizori pe bază de factură în valoare de 5000000 lei, TVA 24%. unitatea practică un adaos comercial de 30%.

1. Recepția mărfurilor primite de la furnizori:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

5950 % = 401 „Furnizori” 5950

5000 371 „Mărfuri” 5000

950 4426 „TVA deductibilă” 950

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

2. Înregistrarea adaosului comercial și a TVA neexigibil, 24% din prețul de cumpărare + adaos

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

2735 371 „Mărfuri” = % 2735

1500 378 „Diferențe de preț 1500

la mărfuri”

1235 4428 „TVA neexigibilă” 1235

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Are loc vânzarea acestor mărfuri

1.vânzarea mărfurilor:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

7735 5311 „Casa în lei” = % 7735

6500 707 „Diferențe de preț 6500

la mărfuri”

1235 4427 „TVA colectată” 1235

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

2. Descărcarea de gestiune pentru mărfurile vândute:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

7735 % = 371 „Mărfuri” 7735

5000 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 5000

1500 378 „Diferențe de preț la mărfuri” 1500

1235 4428 „TVA neexigibil” 1235

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Există unități patrimoniale care își desfac produsele finite prin magazinele proprii de desfacere cu amănuntul. În acest caz se va face transferul produselor finite la mărfuri și apoi vor fi vândute ca atare.

Exemplu: O unitate patrimonială obține în cursul lunii produse finite, prețul prestabilit (standard) este de 3500000 lei. Aceste produse pot fi vândute în cursul perioadei de gestiune prin magazinele proprii de desfacere care practică un adaos comercial de 30 % , TVA 24%. La sfârșitul perioadei de gestiune se calculează costul efectiv, de 2900 lei și se înregistrează diferența de preț la produse finite, favorabilă de 600 lei.

Au loc următoarele înregistrări contabile:

1) Obținerea de produse finite:

––––––––––––––––––x–––––––––––––––––-

3500 345 „Produse finite” = 711 „Venituri din producție 3500

stocată”

––––––––––––––––––x–––––––––––––––––-

2) Se predau aceste produse la magazinele proprii de desfacere cu amănuntul:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

5414,5 371 „Mărfuri” = % 5414,5

3500 345 „Produse finite” 3500

1050 378 „Diferențe de preț la 1050

mărfuri”

864,5 4428 „TVA neexigibil” 864,5

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

3) La sfârșitul lunii se înregistrează diferența dintre costul efectiv al produselor finite și prețul de înregistrare:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

600 348 „Diferențe de preț la produse” = 711 „Venituri din 600

producție stocate”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

și

4) Se repartizează diferențele aferente produselor finite trecute în magazinele proprii:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

600 711 „Venituri din producție stocată” = 348 „Diferențe de preț la 600

produse”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

5) Vânzarea prin magazinele proprii:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

5414,5 5311 „Casa în lei” = % 5414.5

4500 707 „Venituri din 4500

vânzarea mărfurilor

864,5 4427 „TVA colectată” 864,5

–––––––––––––––––––––x––––––––––––––

6) Descărcarea gestiunii:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

5414,5 % = 371 „Mărfuri” 5414,5

3500 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 3500

1050 378 „Diferențe de preț la mărfuri” 1050

864,5 4428 „TVA neexigibil” 864.5

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

3.5.2. METODA INVENTARULUI INTERMITENT

Explozia comercială, caracterizată prin apariția unui număr de unități mici și foarte mici, face din „cazul inventarului intermitent” forma cea mai la îndemâna acestora, cu atât mai mult cu cât este vorba de o structură foarte diversă în sortimentația mărfurilor, cu unități mici și valori comercializate mai puțin evidente.

În cazul inventarului intermitent, contul de mărfuri intervine numai la sfârșitul lunii, când, pe baza inventarului faptic, se determină valoarea mărfurilor în stoc, care se „blochează” în acest cont, diminuându-se cheltuielile cu mărfuri, înregistrate la un cont anume destinat acestui scop, cu ocazia intrărilor de mărfuri. La începutul exercițiului lunar următor, intervine din nou contul de mărfuri care se creditează valoarea stocului inițial fiind preluată din nou de contul de cheltuieli privind mărfurile.

Se reține ca deosebit de importantă existența documentelor de atestare operațională, cum ar fi: avizul de expediție, factura și nota de recepție-calculație – pentru intrări; chitanțe zilnice și monetare, facturi și avize de expediție – pentru ieșiri (en-gross sau en-detail), inventarele pentru contabilizarea stocurilor lunare, etc.

În ceea ce privește reflectarea în conturi, problemele se prezintă astfel:

La începutul exercițiului financiar lunar, stocul de mărfuri blocat în conturile specifice de mărfuri la închiderea lunii precedente, se preia în exploatare:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Toate operațiile de aprovizionare efectuate pe parcurs, indiferent de parteneri, condiții de livrare etc., se evaluează la:

prețul producătorului;

taxa pe valoarea adăugată deductibilă;

suma totală de plată.

În contabilitate se includ direct în categoria de „cheltuieli”:

––––––––––––––––––x––––––––––––––––––

% = 401 „Furnizori → suma totală de plată

607 „cheltuieli privind mărfurile → prețul producătorului

4426 „TVA deductibilă” → TVA deductibilă

––––––––––––––––––x––––––––––––––––––

La finele lunii se determină valoarea stocului de mărfuri existent în depozitele sau subunitățile agentului economic, luându-se în considerație cantitățile fizice inventariate și evaluate la prețul contabil în acel moment, prezumptibil a fi compatibil cu prețul mărfurilor în stoc, sau preluat cu aceleași restricții din „contabilitatea analitică a stocurilor”. Acest sold se blochează în contul de „mărfuri” prin diminuarea corespunzătoare a cheltuielilor

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

În acest caz, contul 371 „Mărfuri”, cont de activ, se debitează la finele exercițiului cu stocul final de mărfuri nevândute și se creditează, în prima zi a lunii următoare, prin preluarea soldului inițial al noii perioade în conturile de cheltuieli.

Orice operație de vânzare a mărfurilor, se reflectă în contabilitate după regula generală de blocare a veniturilor, adică:

–––––––––––––––––––x–––––––––––––––-

411 „Clienți” = % → suma totală de încasat

707 „Venituri din vânzări

de mărfuri” → prețul vânzare

4427 „Taxa pe valoare

adăugată colectată” → TVA colectată

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Se constată, deci, că varianta inventarului intermitent permite preluarea de către contul „venituri” a tuturor influențelor de prețuri, de reevaluare, de conjunctură etc. asigurând o corectă contrabalansare a acestora cu conturile compatibile de cheltuieli în vederea determinării și delimitării în timp a rezultatului financiar.

Pentru a ilustra înregistrările contabile în cazul folosirii metodei inventarului intermitent vom lua următorul exemplu ipotetic.

Exemplu: În cursul perioadei de gestiune se fac achiziționări de mărfuri, preț de facturare 2009000 lei, cheltuieli de transport – aprovizionare 300000 lei, TVA 24%.

1) Pe baza facturii fiscale se va face înregistrarea:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

2737 % = 401 „Furnizorii” 2737

2300 607 „Cheltuieli privind 2300

mărfurile” 437

437 4426 „TVA deductibilă”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

2) Pentru vânzările de mărfuri în cursul perioadei de gestiune se va face numai înregistrarea vânzării, destocarea nefiind necesară, deoarece mărfurile vândute nu au fost înregistrate în contul 371 „Mărfuri”. Dacă se vând mărfuri la preț de vânzare de 1000000 lei, TVA 24% înregistrarea va fi:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

1190 411 „Clienți” = % 1190

1000 707 „Venituri din vânzarea 1000

mărfurilor”

190 4427 „TVA colectată” 190

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

3) La sfârșitul perioadei de gestiune se stabilește stocul de mărfuri, prin inventarieri și se înregistrează în contul 371 „Mărfuri” prin formula:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

500 371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind 500

mărfurile”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

4) Acest stoc final va deveni stocul inițial al perioadei de gestiune următoare când va fi preluat ca și cheltuială, făcându-se înregistrarea de destocare a mărfurilor:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

500 607 „Cheltuieli privind = 371 „Mărfuri” 500

mărfurile”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Se observă că înregistrarea stocului final determinat prin inventariere afectează rulajul creditor al contului de cheltuieli 607 „Cheltuieli privind mărfurile”. Această problemă se poate elimina făcându-se înregistrarea în roșu a stocului de la sfârșitul perioadei de gestiune.

Capitolul.4 STUDIU DE CAZ LA SC BIMBO COM SRL

4.1. PREZENTAREA GENERALĂ A SOCIETĂȚII COMERCIALE

BIMBO COM S.R.L.

Scurt istoric. Obiect de activitate.

SC BIMBO COM SRL a fost înființată în baza legii nr. 31/1990 privind societățile comerciale, ca societate cu răspundere limitată și prin sentința civilă nr. 343/30.09.1993, fiind înregistrată la Oficiul Registrului Comerțului Caraș-Severin.

La înființare societatea BIMBO SRL deținea două depozite en-gros, un magazin de desfacere cu amănuntul și un restaurant.

În anul 2007, printr-un act adițional la Contractul de societate și Statutul societății comerciale se deschide un laborator de cofetărie și o cofetărie proprie, iar pe de altă parte prin aportul în numerar și în natură a asociaților are loc majorarea capitalului social, acțiune legiferată prin sentința civilă nr. 215/30.03.2007, precum și prin înregistrarea activului adițional la Oficiul Registrului Comerțului prin cererea de înscriere de mențiuni.

Societatea comercială BIMBO SRL este persoană juridică română având forma juridică de societate cu răspundere limitată.

Obiectul de activitate, capitol important al contractul de societate, stipulat ca obligatoriu prin legea nr. 31/1990 privind societățile comerciale, vine să definească cât mai în detaliu natura și tipul de activitate ce urmează a fi desfășurată de viitoarea societate comercială, știut fiind că din punct de vedere legal aceasta nu poate desfășura activitățile neprevăzute în obiectul său de activitate.

Obiectul de activitate al SC BIMBO SRL prevăzut în Statutul și Contractul societății constă în următoarele:

– activități de achiziționare și producție de mărfuri alimentare și nealimentare (cu excepția celor interzise de legile țării) în vederea comercializării prin magazine de desfacere en-detail și en-gros, precum și în târguri și piețe cu aprobările legale;

– activități de alimentație publică și turism, producerea și comercializarea de produse de cofetărie, de mezelărie;

– transport de mărfuri și persoane;

– activități de producție (cofetărie, patiserie, panificație, carmangerie, băuturi alcoolice, produse agricole, lucrări metalice, lucrări în lemn, producție agricole, zootehnie) în vederea comercializării;

– prestări servicii (îmbuteliere băuturi alcoolice și băuturi răcoritoare, tâmplărie, executarea de lucrări agricole de toate tipurile cu utilaje proprii sau închiriate, transport mărfuri și persoane, morărit);

– activitate de turism, cazare, tratament, excursii, masă club, sală de jocuri etc;

– exploatări forestiere și valorificarea masei lemnoase;

– operațiuni de intermediere și comision consignație;

– operațiuni de import-export în vederea realizării obiectului de activitate al societății.

Deși în contractul de societate și în statut sunt înscrise numeroase activități ce pot constitui obiectul de activitate, acestea nu se vor realiza integral niciodată, deoarece societatea nu dispune de condițiile tehnico-materiale și financiare de desfășurare a acestor activități economice prevăzute în statut.

În cazul prevederii în Contactul de societate a unui obiect de activitate restrâns și limitat la condițiile de început ale activității unei societăți, legea permite completarea ulterioară a obiectului de activitate printr-un act adițional la Contractul de Societate și Statutul societății.

Organizarea activității

SC BIMBO COM SRL are ca organ de conducere Adunarea Generală a Asociaților, care decide asupra tuturor activităților desfășurate pentru realizarea obiectului de activitate al societății. Adunarea Generală a Asociaților ia hotărâri prin votul majorității absolute a asociaților și a părților sociale.

Adunarea Generală va fi convocată de către administratorii societății cel puțin o dată pe an, în cel mult trei luni de la încheierea exercițiului economico-financiar.

Adunarea Generală a asociaților are următoarele atribuții:

– aprobă structura organizatorică a societății și numărul de posturi, precum și normativul de constituire a compartimentelor funcționale de producție;

– desemnează și revocă pe administratori și cenzori, le stabilește împuternicirile și salariile și le dă descărcarea pentru activitatea lor;

– stabilește salarizarea personalului angajat în funcție de studii și munca efectiv prestată, cu respectarea limitei minime de salarizare prevăzute de lege;

– aprobă contul de profit și pierderi și repartizarea profitului net;

– examinează, aprobă sau modifică bilanțul după analiza raportului administratorilor;

– stabilește bugetul de venituri și cheltuieli și după caz programul de activitate pentru viitor.

Adunarea generală a asociaților va mai putea fi convocată ori de câte ori este nevoie pentru rezolvarea problemelor societății cum ar fi:

– prelungirea duratei societății;

– majorarea capitalului social;

– completarea obiectului de activitate;

– mutarea sediului societății;

– contractarea de împrumuturi pe termen lung; fuziunea, divizarea, dizolvarea și lichidarea societății;

– oricare altă modificare a Contractului de societate sau a Statutului societății sau oricare altă hotărâre pentru care este cerută aprobarea Adunării Generale a Asociaților.

Pentru hotărârile care au ca obiect modificarea contractului de societate sau Statutului societății este necesar votul tuturor asociaților.

Consiliul de Administrație este format din trei administratori respectându-se prevederile legale în sensul că primii administratori au fost numiți prin Contractul de societate pe durata a patru ani, iar după un mandat de patru ani au fost aleși în cadrul Adunării Generale a Asociaților.

Pentru valabilitatea deciziilor consiliului de Administrație este necesară prezența personală a cel puțin jumătate din numărul administratorilor, prin contractul de societate și Statut nefiind prevăzut un număr mai mare. Deciziile se iau cu majoritatea absolută a membrilor prezenți.

Consiliul de Administrație se întrunește ori de câte ori este necesar dar trebuie să se întrunească cel puțin o dată pe lună la sediul societății, la întrunirile Consiliului de Administrație, directorii executivi prezintă rapoarte scrise despre operațiile ce le-au executat.

Administratorii sunt solidari răspunzători față de societate pentru:

– realitatea vărsămintelor efectuate de asociați;

– existența reală a dividendelor plătiți;

– existența registrelor cerute de lege și ținerea corectă a lor;

– îndeplinirea exactă a hotărârilor adunărilor generale;

– îndeplinirea strictă a îndatoririlor pe care legea, contractul de societate și statutul le impun.

Gestiunea societății BIMBO COM SRL este controlată de asociați și de o comisie de cenzori compusă din asociați și un cenzor controlor. Cenzorul este ales de Adunare Generală a Asociaților.

Comisia de cenzori are următoarele atribuții principale:

a) În cursul exercițiului financiar, verifică gospodărirea fondurilor fixe și a mijloacelor circulante, a portofoliului de efecte, casă și registrele de evidență contabilă și informează Adunarea Generală asupra neregulilor constatate.

b) La încheierea exercițiului financiar, controlează exactitatea inventarului, a bilanțului și a contului de profit și pierderi, prezentând în acest sens un raport în scris.

Consiliul de Administrație numește, cu aprobarea Adunării General, directorul general care la rândul lui angajează cu aprobarea Consiliului de Administrație: directorul comercial, directorul de producție, directorul economic și contabilul șef.

Principalele atribuții ale managerului general sunt următoarele:

a) angajează societatea comercială în raporturile cu terții și organele administrației financiare de stat;

b) coordonează activitatea și rezolvă problemele curente ce apar la nivelul asociaților, probleme ce depășesc competența cadrelor de conducere din subordinea sa;

c) angajează personalul de conducere și execuție în cadrul societății; coordonează direct și răspunde pentru activitatea compartimentelor de personal-salarizare și administrație;

d) asigură condițiile pentru:

– întocmirea documentelor justificative privind operațiile patrimoniale;

– păstrarea documentelor justificative, a registrelor și a bilanțurilor contabile;

– stabilește atribuțiile de serviciu pentru cadrele de conducere din subordinea sa;

– asigură condiții corespunzătoare pentru paza bunurilor și a valorilor bănești atât în incinta societății cât și pe timpul transportului acestora;

– asigură recuperarea eventualelor pagube de gestiune.

În subordinea directorului general se află:

1. Directorul comercial – care răspunde de compartimentele:

– marketing

– vânzări

2. Directorul de producție care răspunde de următoarele compartimente:

– producția fermă

– producție laborator

3. Directorul economic are în subordine următoarele compartimente:

– aprovizionare

– depozitare

– desfacere

4. Contabilul șef răspunde de compartimentele:

– financiar-contabil

– personal-salarizare

SC BIMBO SRL are încadrat un număr de 85 salariați dintre care 6 cu studii superioare iar restul având studii de calificare în domeniile sau funcțiile specifice activităților pe care le desfășoară.

Evoluția numărului de salariați în perioada 2006-2009 este prezentată în tabelul următor:

Tabelul 1.

Evoluția numărului de salariați

În această perioadă observăm o tendință permanentă de creștere a numărului de salariați ai societății fapt datorat, în special de extinderea activității în această perioadă.

Organigrama S.C. BIMBO COM S.R.L.

4.2. EVOLUȚIA PRINCIPALILOR INDICATORI ECONOMICO-FINANCIARI AI S.C. BIMBO COM S.R.L.

Tabelul 2.

Principalii indicatori economico-financiari

În perioada 2006-2009 evoluția principalilor indicatori ai SC BIMBO COM SRL se prezintă astfel:

1.Activele imobilizate înregistrează o creștere datorată achiziționării unor terenuri dar și ca urmare a unor investiții făcute pe parcursul anului 2007.

Între anii 2007-2008 are loc o scădere a activelor imobilizate da le 130 mii lei, atât vânzării unor mijloace fixe cât și scoaterea din funcțiune a altor mijloace fixe uzate.

În perioada 2008-2009 are loc o creștere a activelor imobilizate de 2,06 ori care este urmarea reevaluării activelor dar și a unor noi achiziții de mijloace fixe și terenuri.

2.Activele circulante înregistrează o creștere de 7,4 mii lei între 2006-2007 care este cauzată de creșterea stocurilor de materii prime, materiale consumabile și mărfuri.

Între 2007-2008 s-a înregistrat o creștere a activelor circulante cu 430 mii lei care are drept cauză principală majorarea stocurilor de mărfuri.

În perioada 2008-2009 are loc o scădere de 18 mii lei fapt datorat reducerii stocurilor de produse finite și mărfuri și creșterii duratei de încasare a clienților.

3.Capitalul propriu înregistrează o evoluție ascendentă pe parcursul întregii perioade analizate, evoluție datorată majorării capitalului social.

4.Datoriile totale cunosc o evoluție ascendentă pe tot parcursul perioadei analizate, evoluție datorată creșterii prețurilor la materii prime, materiale, energie, dar și ca urmare a creșterii duratei medii de plată a furnizorilor.

5.Veniturile societății înregistrează o tendință crescătoare de la an la an, fapt datorat în special evoluției crescătoare a veniturilor din exploatare. Această creștere se datorează atât măririi volumului de activitate, cât și creșterii duratei medii de plată a furnizorilor.

6.Cheltuielile înregistrează o evoluție ascendentă, în special cheltuielile de exploatare. Această creștere a cheltuielilor este o consecință directă a creșterii continue a:

– cheltuielilor privind mărfurile;

– cheltuielile cu materii prime, materiale consumabile;

– cheltuielile cu energia și apa;

– cheltuielile cu impozitele și taxele plătite de unitate la bugetul local și la cel central;

– cheltuielile cu personalul;

– cheltuielile cu amortizarea.

4.3. CONTABILITATEA FLUXURILOR DE INTRARE

Considerăm că la depozitul SC BIMBO COM SRL se primește un lot de mărfuri însoțite de o factură care cuprinde; preț de facturare fără TVA 35.000 lei și TVA (24%) 6.650 lei, la recepție constându-se o lipsă din vina furnizorului în valoare de 1.200 lei fără TVA (evidența mărfurilor ținându-se în prețuri de cumpărare).

Rezolvarea contabilă a acestui caz presupune:

Înregistrarea mărfurilor efectiv primite, fără luarea în considerare a facturii remis, care se returnează furnizorului:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

––––––––––––––––––x––––––––––––––––––

2. Înregistrarea facturii corecte venite de la furnizor și a TVA-ului devenit exigibil la decontare cu statul.

–––––––––––––––––x––––––––––––––––––-

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

Se constată o lipsă de mărfuri din vina cărăușului de 800 lei fără TVA care urmează a se recupera de la acesta la un preț de vânzare de 980 lei și o lipsă din vina delegatului de 400 lei fără TVA care se impută la un preț mediu de vânzare de 490 lei.

Rezolvarea contabilă a acestui caz presupune:

1. Înregistrarea facturii primite de la furnizorii și a recepției mărfurilor efectiv intrate în depozitul cu ridicata:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

––––––––––––––––––x––––––––––––––––––

2. Înregistrarea drepturilor de creanță față de:

cărăușul „x” [980+(980·24%)])=1.166

delegatul „Y” [490+(490·24%)]= 583

TOTAL = 1.749

La recepție se constată o perisabilitate admisă de 500 lei fără TVA, înregistrarea facturii primite de la furnizori și a mărfurilor efectiv înregistrate în depozitul cu ridicata se va face prin formula contabilă:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

––––––––––––––––––x––––––––––––––––––

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

––––––––––––––––––x––––––––––––––––––

Cu ocazia soluționării acestor diferențe se pot ivi două situații:

b1) imputare acestora, persoanele vinovate, la un preț de vânzare cu amănuntul, fără TVA, de exemplu, de 1.500 lei și TVA 24%, caz în care înregistrările vor fi:

–––––––––––––––––x––––––––––––––––––-

–––––––––––––––––x––––––––––––––––––-

b2) trecerea acestora pe cheltuieli, în lipsă de vinovați sau ca urmare a prescripției extinctive a termenului de clarificare, caz în care înregistrările contabile ar fi:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

––––––––––––––––––x––––––––––––––––––

În cazul în care se constată diferențe de calitate se refuză plata contravalorii mărfurilor, ele înregistrându-se în contul 8033 „Valori materiale primite în gestiune sau în custodie”, acestea fiind puse la dispoziția furnizorului. Se înregistrează în partidă simplă la preț de facturare fără TVA, prin formula contabilă:

8033 Valori materiale primite în custodie sau gestiune 35.000

Pe baza facturii nr.245 din 2.03.2009, la depozitul SC BIMBO COM SRL are loc o aprovizionare cu mărfuri în valoare de 15000lei TVA 24%.

Înregistrarea contabilă va fi:

––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

17.850 % = 401 „Furnizori” 17.850

––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

4.4. CONTABILITATEA FLUXURILOR DE IEȘIRE A MĂRFURILOR

1. Vânzările de mărfuri către clienți însoțite de documente fiscale (facturi și chitanțe fiscale):

Din depozitul SC BIMBO COM SRL se livrează unui detailist SC ABC SRL mărfuri însoțite de factură care cuprinde preț de livrare fără TVA 7.800 lei și TVA 24%.

Admitem pentru simplificare că această livrare este singurul flux de ieșire a mărfurilor în decursul unei perioade de gestiune. Prin urmare, filierele de înregistrări contabile vor fi influențate de prețurile la care se ține evidența acestui stoc de mărfuri și anume:

a) În cazul în care evidența mărfurilor se ține în prețuri de cumpărare, presupuse a fi de 6.240 lei, înregistrările contabile sunt:

–––––––––––––––––x––––––––––––––––––-

–––––––––––––––––x––––––––––––––––––-

––––––––––––––––x–––––––––––––––––––-

––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

b) În cazul în care evidența mărfurilor se ține în prețuri de vânzare, presupunând că la finele perioadei de gestiune s-a determinat un coeficient mediu de repartizare a adaosului comercial (după relația prezentată anterior) de 20%, formulele contabile sunt:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

–––––––––––––––––––x–––––––––––––––––

–––––––––––––––––––x––––––––––––––––-

2. Lipsurile de mărfuri la inventariere care pot fi: a) soluționabile în momentul inventarierii și b) imputabile sau neimputabile. Se înregistrează în contabilitatea financiară filierele înregistrării contabile fiind similare cu diferențele de preț în minus constatate la recepție, combinat eventual cu utilizarea contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri” în cazul în care evidența stocului de mărfuri din contul 371 „Mărfuri” se ține la prețuri de vânzare.

3. Donații și pierderi din calamități naturale generează în contabilitatea financiară cheltuieli excepționale.

O donație în mărfuri în valoare de 1.500 lei (preț de vânzare fără TVA) se va înregistra astfel:

a) în cazul în care evidența mărfurilor donate se ține în prețuri de cumpărare considerate a fi de 1.200 lei:

––––––––––––––––––––––-x–––––––––––––

1.200 6712 Donații și subvenții acordate = 371 Mărfuri 1.200

––––––––––––––––––––––-x–––––––––––––

––––––––––––––––––––––x––––––––––––––

285 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe = 4427 TVA colectată 285

și vărsăminte asimilate

––––––––––––––––––––––x––––––––––––––

b) în cazul în care evidența mărfurilor donate se ține în prețurile de vânzare, coeficientul de repartizare a adaosului comercial calculat pentru perioada de gestiune în care se face donația fiind de 20%:

–––––––––––––––––––x––––––––––––––––-

–––––––––––––––––––x–––––––––––––––––

––––––––––––––––––––––x––––––––––––––

285 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe = 4427 TVA colectată 285

și vărsăminte asimilate

––––––––––––––––––––––x–––––––––––––-

În continuare vom prezenta o vânzare de mărfuri din depozitele societății BIMBO COM SRL, pe baza facturii fiscale și încasarea contravalorii acesteia.

La vânzarea mărfurilor din depozit se întocmește Factura fiscală în care se înscriu toate mărfurile livrate, cantitatea, prețul unitar fără TVA, valoarea fără TVA, TVA-ul. Factura este un act justificativ pentru decontare (încasare-plată) contravalorii ei.

Tabelul 4.

Factura fiscală

Calculăm valoarea de achiziție a mărfurilor livrate cu factura din exemplu:

Tabelul 5.

Nota de recepție

Diferența dintre valoarea de livrare de 8 900 și cea de achiziție 6 550 lei în sumă de 2 350 reprezentând adaosul comercial aferent mărfurilor livrate care se înregistrează în contabilitate astfel:

–––––––––––––––––––x––––––––––––––––-

2.350 371.01 „Mărfuri în depozit” = 378.01 „Diferențe de preț 2.350

aferente mărfurilor

din depozit”

–––––––––––––––––––x––––––––––––––––-

Înregistrarea în contabilitate a facturilor de livrare a mărfurilor:

––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

Descărcarea gestiunii depozitului:

––––––––––––––––––x–––––––––––––––––-

––––––––––––––––––x–––––––––––––––––-

Înregistrarea încasării prin bancă a facturilor de livrare a mărfurilor:

–––––––––––––––––––––-x––––––––––––––

10.591 5121 Conturi la bănci în lei = 411 Clienți 10.591

––––––––––––––––––––––x––––––––––––––

4.5 REDUCERI DE PREȚ

Totalul brut al unei facturi pentru vânzări este de 4500 lei; rabatul pentru defecte de calitate este de 300 lei; remiza pentru vânzări superioare sumei de 400 lei este de 5%; remize pentru poziția preferențială a cumpărătorului în clientela întreprinderii este de 10%, scontul de decontare pentru plata înainte de scadență este de 2%; TVA 24%.

Factura simplificată se prezintă astfel:

Valoarea brută a mărfurilor vândute 4500

(-) Rabat 300

(-) Remiza 1 (pentru vânzări superioare 4200

sumei de 4000000 lei) 4200000·5% 210

3990

(-) Remiza 2 (pentru importanța clientului) 3990

3990000·10% 3591

(-) Scont de decontare: 3591000 x 2% 71

NET FINANCIAR 3519

(+) TVA: 3519180 x 19% 668

NET DE PLATĂ (TOTAL FACTURĂ) 4187

Această factură, care comportă reduceri comerciale și financiare, se contabilizează astfel:

În contabilitatea furnizorului:

a) vânzarea mărfurilor

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

4259 411 „Clienți” = % 4259

3591 707 „Venituri din 3591

vânzarea mărfurilor”

668 4427 „TVA colectată” 668

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

b) înregistrarea scontului de decontare acordat

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

71 667 „Cheltuieli privind = 411 „Clienți 71

sconturile acordate”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

În contabilitatea clientului:

achiziția mărfurilor

–––––––––––––––––––x–––––––––––––––––

4259 % = 401 „Furnizori” 4259

3591 371 „Mărfuri” 3591

668 4426 „TVA deductibilă” 668

–––––––––––––––––––x––––––––––––––––-

înregistrarea scontului de decontare obținut:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

71 401 „Furnizori” = 767 „Venituri din 71

sconturi obținute”

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

4.6. CONTABILITATEA FLUXURILOR DE INTRARE – IEȘIRE A MĂRFURILOR ÎN UNITĂȚILE CU AMĂNUNTUL

provizionarea și vânzarea mărfurilor în magazinele de desfacere cu amănuntul ale SC „BIMBO COM” SRL

Intrarea mărfurilor în magazinele cu amănuntul se poate realiza prin transfer din depozitul propriu sau direct de la furnizor.

Documentul de gestiune primară obligatorie pentru evidența mărfurilor intrate și vândute îl constituie Raportul de gestiune zilnică (care este prezentat la anexe, la sfârșitul lucrării) care se întocmește zilnic în măsura în care trebuie consemnată o mișcare de marfă (intrare sau vânzare).

Din depozitul propriu se transferă următoarele mărfuri în magazinele cu amănuntul.

Tabelul 6.

În Raportul de gestiune zilnică va fi consemnată o intrare de mărfuri de 4550 lei de la depozitele SC „BIMBO COM” S.R.L., și vânzarea către populație, în numerar în valoare totală de 3000 lei.

Înregistrările contabile vor fi:

intrare din depozitul propriu

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

4555 371.02 „Mărfuri din = % 4555

2845 magazinul cu 371.01 „Mărfuri din depozit” 2845

978 amănuntul” 378.02 „Diferențe de preț 978

726 aferente mărfurilor din

magazinul cu amănuntul”

4428 „TVA neexigibil” 726

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

intrare de la furnizori

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

338 % = 401 „Furnizori” 3385

2845 371.01 „Mărfuri în depozit” 2845

540 4426 „TVA deductibilă” 540

–––––––––––––––––x–––––––––––––––––-

vânzare de mărfuri în magazinul cu amănuntul în valoare de 3000 lei la preț cu amănuntul inclusiv TVA.

-calculul TVA colectată pentru mărfurile vândute 3000X15,966%=478

-valoarea mărfurilor vândute la prețul cu amănuntul fără TVA colectată:

(3000-478=2521)

Înregistrarea contabilă va fi:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

3000 5311 „Casa în lei” = % 3000

2521 707 „Venituri din

vânzarea mărfurilor” 2521

478 4427 „TVA colectată” 478

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

descărcarea gestiunii de mărfuri vândute

stabilirea coeficientului de repartizare al adaosului comercial (Kct378)

Soldul inițial al ct 378+Rulajul creditor al ct 378

Kct378=––––––––––––––––––––

Soldul inițial al ct 371+Rulajul debitor al ct 371

sau:

Soldul inițial al adaosului comercial+Valoarea adaosului comercial

aferent mărfurilor intrate

Kct378=––––––––––––––––––––––––––––

Soldul inițial al mărfii+Valoarea mărfurilor intrate.

determinarea adaosului comercial pentru mărfurile vândute:

R.debitor ct. 378.02=Rcreditor ct. 371 x Kct.378 = 3000 x 21.5% = 645

Înregistrarea contabilă va fi următoarea:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

3000 % = 371.02 „Mărfuri din 3000

magazinele cu

amănuntul”

1876 607 „Cheltuieli privind mărfurile”

645 378.02 „Diferențe de preț aferente

mărfurilor din magazinele cu

amănuntul”

478 4428 „TVA neexigibilă”

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

2521 707 „Venituri din vânzarea = 121 „Profit și pierdere” 2521

mărfurilor”

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

1876 121 „Profit și pierdere” = 607 „Cheltuieli privind 1876

mărfurile”

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

-Rezultat financiar este de 645.

Situația în conturi se prezintă astfel:

D 378.02 „Diferențe de

preț aferente mărfurilor din

D 121 „Profit și pierdere” C D 371.02 „Mărfuri” C magazin cu amănuntul”

607 1876 707 251 4550 3000 645 978

SCF 645 SFD: 1550 SCF 333

D 4428 „TVA neexigibilă”C D 1427 „TVA colectată” C D4426„TVA deductibilă”C

478 726 478 540

SCF 247 SCF 478 SFD 540

CONCLUZII

Din analiza anumitor aspecte ale activității desfășurate de S.C. BIMBO COM S.R.L. și a modului de organizare a contabilității precum și a respectării prevederilor legale în domeniu se pot trage următoarele concluzii.

În primul rând, se constată caracterul neuniform al indicatorilor de eficiență economică, pe tot parcursul anului, în sensul că atât volumul vânzărilor și ca urmare masa profitului cresc în perioadele de vară și scad în perioada rece a anului.

Apoi, reținem faptul că la S.C. BIMBO COM S.R.L. evaluarea mărfurilor ieșite din gestiunea societății, se efectuează după metoda costului mediu ponderat calculat după fiecare intrare. Această metodă este considerată ca fiind mai apropiată de practica inventarului permanent și dă posibilitatea valorizării ieșirilor în cursul perioadei de gestiune, prezentând însă inconvenientul unui calcul relativ complex.

Celelalte metode de evaluare a ieșirilor din stoc trebuie examinate în legătură cu fenomenul de mișcare a prețurilor. Astfel, în cazul creșterii continue a prețurilor, prin aplicarea metodei FIFO ieșirile sunt evaluate la prețurile cele mai scăzute, stocurile finale la prețurile cele mai ridicate, rezultând o majorare a beneficiului din exploatare al întreprinderii. Din contră dacă prețurile sunt în scădere, ieșirile sunt evaluate la prețurile cele mai ridicate, stocul final, la prețurile cele mai scăzute, iar beneficiul este micșorat. Dacă se aplică metoda LIFO, efectele sunt invers decât in cazul aplicării metodei FIFO.

Dat fiind faptul că metoda costului mediu ponderat (CMP) și metoda FIFO nu asigură întotdeauna cea mai bună reflectare a fluxurilor de mărfuri în perioadele de inflație, metodele LIFO si NIFO sunt considerate mai adecvate determinării rezultatului exercițiului decât metodele CMP si FIFO , deși în practica contabilă din țara noastră nu sunt admise decât aceste ultime două metode .

Metoda de organizare a contabilității mărfurilor folosită la SC BIMBO COM SRL este metoda inventarului permanent deși, pentru această firmă, este recomandabil a se folosi metoda inventarului intermitent, în aceste condiții s-ar impune introducerea unor conturi de cheltuieli adecvate pentru a evidenția cumpărările exercițiului și respectiv stabilirea stocurilor finale la inventariere și stocurilor inițiale de mărfuri.

Metoda inventarului permanent este superioară metodei inventarului intermitent prin faptul că înregistrarea in conturile de mărfuri a fiecărei intrări sau ieșiri pe măsura producerii operațiilor, atât cantitativ cât și valoric, dă posibilitatea cunoașterii în orice moment a mărimii stocurilor de mărfuri.

Un alt aspect care este de subliniat, se referă la modul de organizare a contabilității mărfurilor la magazinele cu amănuntul sau de alimentație publică ale societății studiate unde gestiunea mărfurilor nu se ține cantitativ-valoric, ci global-valoric.

Literatura de specialitate recomandă și chiar regulamentul de aplicare a Legii Contabilității nr.82/24.12.1991 prevede repartizarea diferențelor de preț asupra mărfurilor vândute sau bunurilor ieșite din gestiune pe baza unui coeficient de repartizare k , calculat după formula arătată anterior în această lucrare. În practică însă, în cazul unităților de alimentație publică sau chiar a magazinelor cu amănuntul unde gestiunea mărfurilor se ține cantitativ-valoric, se întâlnesc cazuri destul de frecvente, în care nu este recomandată folosirea in exclusivitate a acestei metode deoarece ar duce la denaturarea rezultatelor financiare, antrenarea constituirii de impozite exigibile într-o perioadă anterioară realizării efective a elementelor ce constituie baza lor de calcul. Și aceasta se întâmplă ori de câte ori procentul de adaos comercial diferă substanțial de la o categorie de mărfuri la alta determinând abateri mari, intr-un singur sens fată de media adaosului comercial pe unitate. În această situație se recomandă folosirea metodei combinate de calcul al diferențelor de preț și implicit a cheltuielilor privind mărfurile aferente vânzărilor de mărfuri din perioada respectivă.

Această metodă constă în identificarea mărfurilor cu abateri mari ale adaosului comercial față de procentul mediu de adaos. Aceste mărfuri pot fi constituite dintr-un singur sortiment sau o grupa de sortimente, caz în care se recomandă organizarea unui raion distinct cu asemenea mărfuri. În această situație se va ține distinct evidența cantitativ-valorică a intrărilor de mărfuri cu abateri, volumul vânzărilor rezultând în urma unui inventar numai la aceste mărfuri la sfârșitul perioadei (de obicei lunar). De reținut este că nu este nevoie de o evidență separată și zilnică a încasărilor din vânzarea acestor mărfuri, volumul vânzărilor stabilindu-se la sfârșitul perioadei astfel: (soldul inițial +intrari de la începutul anului pană la sfârșitul perioadei)-sold la sfârșitul perioadei.

BIBLIOGRAFIE

1. Bojian, O. – Contabilitatea întreprinderii, București, Editura Economică,1999;

2. Drehuță, E. – Manual de metodologie contabilă, Bacău, Editura Agora,1999;

3. Drăgan, C.M. – Noua contabilitate a agenților economici,București,1994;

4. Dumbravă, P. Pop, A; – Contabilitatea de gestiune în comerț si turism, Deva, Editura Intelcredo,1995;

5. Epuran, M. Băbaită, V; – Bazele Contabilității, Timișoara, Editura Mirton, 1999;

6. Epuran, M. Băbaită, V; – Contabilitatea financiară în noul sistem contabil, Timișoara, Editura de Vest, 1996

7. Feleagă, N. Ionașcu, I; – Contabilitate financiară, Volumul III, București, Editura Economică, 1993;

8. Feleagă, N. Ionașcu, I; – Tratat de contabilitate financiară, Volumul II, București, Editura Economică, 1998;

9. Munteanu, V. – Contabilitatea financiară a întreprinderii, Volumul II, București, Editura Economică, 1998;

10. Negescu, I. Negescu M; – Contabilitatea întreprinderii, București, Editura Tribuna Economică, 1999;

11. Sabău, C. Pereș, I; – Contabilitatea întreprinderii, Timișoara, Editura Eurostampa, 2000;

12. Staicu, C. și colaboratorii; – Contabilitatea întreprinderii, Volumul I, Reprografia Universității din Craiova, 1997;

* *

*

*** Revista Gestiunea și contabilitatea firmei, nr. 3/2000;

*** Revista Gestiunea și contabilitatea firmei, nr. 5/2000.