Procedura Fiscala Privind Impozitele Indirecte

LUCRARE DE DIPLOMĂ

PROCEDURA FISCALĂ PRIVIND IMPOZITELE INDIRECTE

Cuprins

Fiscalitatea în economia de piață

Satisfacerea nevoilor publice existente într-o societate are la bază fondurile bănești ce se regăsesc la dispoziția statului și unităților administrativ-teritoriale menite să asigure resursele financiare necesare procurării, respectiv furnizării tuturor bunurilor și serviciilor de interes public.

Fluxurile de resurse bănești prin care se constituie fondurile publice se derulează în dublu sens, pe de o parte fluxurile bănești care alimentează aceste fonduri, iar pe de altă parte fluxurile destinante acoperirii cheltuielilor publice. Aceste fluxuri conduc la formarea unor relații sociale și economice care apar în procesul constituirii și repartizării fondurilor publice. Pe baza acestor considerente se organizează circuite ale banilor publici pe fondul economiei de piață bazată pe proprietate privată și, într-o măsură mai redusă, pe domeniile și intreprinderile statului. Astfel, în societatea modernă s-a așezat, în limbajul corelării nevoilor publice cu resursele acoperitoare, noțiunea de fiscalitate, percepută de cele mai multe ori ca fiind expresia impozitelor și taxelor plătite către bugetele publice de către persoanele fizice și juridice.

1.1. Interpretări și semnificații privind fiscalitatea

Fiscalitatea este, în mod normal,expresia voinței politice a unei comunităti umane organizate,fixată pe un teritoriu determinat și dispunând de o autonomie suficientă pentru a putea, prin intermediul organelor care o reprezintă,să se doteze cu o întreaga serie de reguli juridice și în special,fiscale.

Noțiunea de fiscalitate prezintă numeroase interpretări și definiții, în funcție de elementele componente, înțelegerea relațiilor și interacțiunilor dintre aceste elemente, modul de percepere a rolului și funcțiilor lor în sistemul economico-social prezent, în raport cu determinările și finalitatea acestora.

În literatura de specialitate există foarte multe opinii privind fiscalitatea, care relevă, uneori în mod exclusiv, noțiunea de impozit perceput ca plata obligatorie la dispoziția autorităților publice.

Prezentarea fiscalității se realizează în mod frecvent prin descrierea principiilor impunerii, a așezării și perceperii obligațiilor bugetare ori a implicațiilor social economice pe care le au. La acestea se mai adaugă, uneori, interpretări asupra categoriilor de venituri publice la diferite niveluri (central, local ), cu mențiuni de ordin evolutiv ori, comparativ, în timp și spațiu, precum și comentarii secvențiale asupra metodologilor, tehnicilor ori procedeelor utilizate în cazul impozitelor, taxelor și contribuțiilor. De asemenea, termenul de fiscalitate se regăsește mai ales în legătură cu politica financiară sau fiscală ori cu pârghiile financiare și mai este reluat la problematica impozitelor atunci când sunt prezentate elementele tehnice definitorii, metodele și tehnicile de așezare și percepere ori implicațiile lor social-economice.

În conturarea și aplicarea conceptului de fiscalitate, pornind de la organizarea societății în plan economic și social, trebuie să avem în vedere următoarele repere: nevoile de ordin public și, de aici, dimensiunea cheltuielilor publice; strucutura proprietății corelată cu starea economiei; capacitatea organizatorică a statului și a structurilor administrativ-teritoriale; componentele diferite ale politicilor statului (economică, socială, financiară); cadrul juridic de acțiune; instituțiile desemnate în administrarea fondurilor publice și eficiența implicării lor; instrumentele, mijloacele ori căile(canalele) de colectare a mijloacelor bănești necesare; metodele, tehnicile li procedeele utilizate în așezarea și perceperea banilor publici.

Funcționarea societății presupune mobilizarea de mijloace bănești necesare acoperirii cheltuielilor publice, care exprimă interese majore ale colectivităților atât în plan central cât și în plan local cum ar fi : apărarea și siguranța statului, educația, sănătatea, cultura, justiția, ordinea publică, protecția socială, asigurările sociale, asistența socială, cercetarea fundamentală, administrația publică etc. Acumularea acestor resurse bănești provine din economie și prin urmare este necesară existența unui cadru de colectare și administrare eficient. De asemenea structura proprietății are un rol important în mobilizarea fondurilor publice, în condițiile economiei de piață dovedindu-se vitala existența proprietății private. Sub acest aspect, constituirea fondurilor în vederea satisfacerii nevoilor publice se realizează în mai mare măsură în condițiile economiei de tip liberal comparativ cu economia dominată de către stat.

Un rol important în conturarea unei imagini a fiscalității revine și politicilor economice, sociale și financiare susținute de către organismele statale pornind de la instrumentele și mijloacele utilizate cu suport economic, ca acțiune financiară și cu determinare socială în obținerea de fonduri publice care să acopere necesitățile publice și care să aibă totodată corespondent în doctrina partidului de guvernământ.

Puterea legislativă asigură cadrul juridic de susținere a procesului de mobilizare a resurselor bănești pe baza unor principii și norme ce ghidează circuitul banului public prin elaborarea și aprobarea de acte normative care reglementează colectarea și utilizarea banului public în plan organic (prin legitățile finanțelor publice), specific (prin acte normative cu putere de lege pe categorii de venituri publice) și executoriu (prin norme metodologive de aplicare a fiecărei legi în parte, emise de Ministerul Finanțelor Publice în numele executivului).

Cadrul juridic care relementează impozitele, taxele și contribuțiile bugetare hotărăște competențe și atribuții care vizează stabilirea, individualizarea, perceperea și controlul veniturilor bugetare pentru administrațiile fiscale. Realizarea politicilor fiscale, potrivit atribuțiilor și competențelor prevăzute de lege, se face prin structurile centrale și teritoriale ale Ministerului Finanțelor și ale Agenției Naționale de Administrare Fiscală. De asemenea, instituțiile specializate în administrarea fondurilor publice, au structuri organizatorice definite, care se ocupă, pe de o parte de colectarea mijloacelor bănești de la contribuabili, iar pe de altă parte de efectuarea de plăți pentru cheltuielile publice prin ordonatorii de credite bugetare. Structurile instituționale implicate în gestionarea banului public desfășoară acțiuni specifice în spiritul randamentului fiscal pentru colectarea și folosirea eficientă a fondurilor publice.

Aplicarea reglementărilor ce vizează dimensionarea, așezarea și perceperea impozitelor și taxelor nu se poate realiza în absența unui mecanism fiscal, a unor metode, tehnici și instrumente fiscale cu privire la fundamentare, calcul, vărsare. Plată, încasare, control și urmărire a veniturilor publice prin aplicarea rărora să fie satisfăcute anumite cerințe în baza cărora sistemul fiscal să poată fi considerat rațional.

Constituirea fondurilor publice respectă o serie de principii consemnate de teoriile economice și practica financiar-bugetară. Astfel de principii sunt: justificarea generală a impozitului, individualitatea, nediscriminarea, impersonalitateam neutralitateam legitimitatea, non-arbitru etc. Asemenea principii ajută la clarificarea unor aspecte legate de fiscalitatea contemporană, în sensul unor obiective ale acesteia (asigurarea resurselor pentru satisfacerea nevoilor colective, repartizarea veniturilor și taxarea lor, asigurând redistribuirea printr-un sistem de alocații, realizarea unei politici conjucturale printr-o impozitare mai accentuată în perioada de inflație și una mai redusă în cea de deflație, asigurarea eficacității sistemului productiv și dezvoltarea sa dinamică, influențarea consumurilor individuale etc.).

Sistemul fiscal se caracterizează printr-o serie de trăsături specifice și îndeplinește anumite funcții.

Principala funcție a sistemului fiscal este aceea de mobilizare a resurselor bugetare la dispozișia statului prin intermediul prelevărilor obligatorii din veniturile și-sau averea contribuabililor, persoane fizice și juridice. Aceste prelevări sunt obligatorii princ actul normativ de impunere al acestora, sunt nerambursabile și nu presupun contraprestație directă din partea statului. Statul poate acorda unele facilități fiscale la plata impozitelor și taxelor datorate de către contribuabili în scop de stimulare a economiei prin realizarea de obiective ca dezvoltarea activităților economice, sporirea volumului veniturilor, crearea de noi locuri de muncă, sporirea exportului etc. În același sens, statul trebuie să asigure un anumite grad de protecție socială unor categorii de contribuabili, persoane fizice care realizează venituri mai mici și au situații materiale deosebite și în același timp să stimuleze agenții economici care utilizează forța de muncă cu randament redus. Aceste măsuri venite din partea statului caracterizează funcția socială a sistemului fiscal.

Sistemul fiscal are funcție de control asupra economiei exercitată de către Ministerul Finanțelor Publice, prin Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile sale din teritoriu sau, dupa caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale ori de alte autorități care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozitele, taxele, contribuțiile sau alte sume datorate bugetului de stat.

În îndeplinirea funcțiilor sale, sistemul fiscal se caracterizează prin neutralitatea, justețea, certitudinea, comoditatea și randamentul impunerii, principii care evidențiază echitatea fiscală, politica financiară, politica economică și socială.

Prin neutralitate se înțelege stabilirea prin legislația fiscală, de condiții egale tuturor contribuabililor, persoane fizice și juridicem care activează în condiții similare, în vederea asigurării unei sarcini fiscale egale.

Justețea fiscală este considerată a fi un efect al impunerii echitabile, se ține seama de puterea contributivă a subiectului plătitor de impozite pornind de la situația lui materială, fără discriminări pentru anumite categorii de persoane.

Certitudinea vizează ca obligațiile de plată să fie sigure și stabilite în cunoștință de cauză. Iar sumele de plată pentru contribuabil să fie cuantificate exact pe baza unor calcule corecte și recunoscute. Această cerință ăresiăime eliminarea arbitrarului în vederea prevenirii eventualelor abuzuri din partea organelor fiscale.

Comoditatea unui impozit se referă la activitatea concretă, în care contribuabilul să fie cât mai puțin afectat de tehnicile de așezare, calcul ori percepere din partea organului fiscal. Astfel este necesară corelarea formelor de efectuare a plății impozitelor, cu posibilitățile reale de plată ale subiectului plătitor, prin luarea în considerare a condițiilor particulare ale acestuia în legătură cu activitățile generatoare de resurse bănești.

Randamentul impunerii presupune costuri minime în ceea ce privește mobilizarea resurselor publice, adică o administrare a impozitelor cu cheltuieli cât mai mici prin raportare la sumele încasate prevăzute a fi folosite în mai mare măsură în susținerea altor cheltuieli publice.

În materie de impozite echitatea, ca noțiune, înseamnă dreptate socială. Echitatea fiscală susține că cetățenii unui stat trebuie să plătească impozitele în funcție de capacitatea lor contributivă iar cuantumul acestora să oscileze în funcție de diferența de materie impozabilă. Echitatea fiscală se realizează prin îndeplinirea mai multor condiții: diferenșierea sarcinii fiscale pornind de la puterea contributivă, respectiv de la materia de impunere (obiectul venitului), cu luarea în considerare a situației în care se găsește contribuabilul (situație în care sarcina fiscală poate deveni diferită la aceeați mprime a materiei de impunere); generalizarea impuneriiimpunerii prin cuprinderea tuturor celor care realizează materia impozabilă fără luarea în calcul a unor criterii social-economice (eliminarea avantajelor la aceeași situație materială și socială), asigurarea existenței cetățenilor prin practicarea unui minim neimpozabil (sub un anumit plafon de vneituri stabilit prin lege nu se percepe impozit), situație posibilă numai la impunerea directă. Echitatea fiscală se concretizează în practica financiară prin aplicarea unor modalități tehnice de calcul, cum ar fi impunerea în sume fixe și cea în cote procentuale porporționale, progresive ori regresive precum și excluderea de la impunere a unor venituri realizate de anumite categorii de contribuabili.

Practicarea unui impozit trebuie să se realizeze ținând seama de unele cerințe de ordin financiar. Astfel, acesta trebuie să aibă un randament fiscal ridicat, să fie stabil și elastic. Aceste cerințe își găsesc aplicabilitatea prin respectarea unor condiții de impunere universală care să asigure totodată o anumită stabilitate a încasărilor realizate cu costuri cât mai reduse, folosind metode și procedee de calcul care să nu permitp sustragerea de la plată față de materia de impunere.

Nevoile publice intervenite în condiții de organizare democratică reprezintă factorul declanșator și mai apoi susținător al fiscalității. Acestea sunt susținute printr-un sistem lucrativ instituționalizat care-și propune dezvoltarea acțiunii de mobilizare a fondurilor colectivității.

Din definirea fiscalității nu trebuie să lipsească aprecierile privind scopul urmărit, mijloacele folosite, cadrul organizațional utilizat, suportul juridic în acțiune, precum și principiile care o guvernează.

Fiscalitatea reprezintă un cadru de acțiune motivat social economic, având o organizare de tip instituțional care folosește, potrivit cu un anumit suport juridic existent, mijloace ori instrumente susținute de principii , metode, tehnici de lucru și procedee în mobilizarea de mijloace bănești de la persoane fizice și juridice în vederea acoperirii cheltuielilor de ordin public.

Exprimarea fiscalității apare în lucrările de specialitate cu referire la indicatorii utilizați și la spațiul de adresare. Fiscalitatea este redusă la sensul dat de noțiunile de impozit, taxă, contribuție și prelevare obligatorie. Ca urmare, cele mai multe dintre referiri, în caracterizarea fiscalității, pornesc de la termenii menționați. De cele mai multe ori aceste exprimări se reduc la rata, gradul sau nivelul fiscalității, reprezentând procesul din produsul intern brut mobilizat la dispozitia statului, prin bugetele publice, prin intermediul impozitelor, taxelor și contribuțiilor.

Rata fiscalității se determină prin raportarea produsului rezultat între prelevările obligatorii și veniturile fiscale la produsul intern brut.

Rf=P0 – Vf / PIB * 100

Uneori se poate pune semnul egal între ceea ce înseamnă prelevări obligatorii și noțiunea de venituri fiscale. Pentru a reflecta cât mai veridic sensul fiscalității, mai ales la nivelul microeconomic, din veniturile fiscale se deduc sumele plătite din contribuția de asigurări sociale pentru condiții de boli și condiții de maternitate. În multe țări, rata fiscalității se determină fără luarea în calcul a contribuțiilor pentru securitate socială deoarece acestea sunt incluse în bugete distincte, spre deosebire de impozitele și taxele cuprinse în bugetul de stat.

Nivelul fiscalității ne oferă imaginea asupra presiunii fiscale exercitate de sistemul de impozite, taxe și contribuții asupra contribuabilului, precum și imaginea asupra concepției politice cu privire la constituirea surselor de finanțare a cheltuielilor publice. Necesitatea colectării veniturilor de la contribuabili pentru acoperirea cheltuielilor publice imprimă un caracter obiectiv presiunii fiscale. Caracterul obiectiv i se atașează componența psihologică a presiunii fiscale, care măsoară gradul de toleranță al contribuabilului pentru nivelul obligațiilor fiscale.

Problematica presiunii fiscale presupune luarea în considerare a unor limite care să nu pericliteze activitatea economică. Aici intervine și efectul presiunii fiscale prin raportare la un anumit prag (orice creștere a presiunii fiscale provoacă o scădere a sumei prelevărilor obligatorii încasate de puterea publică), stare de lucruri convingător ilustrată de curba Laffer (suma prelevărilor obligatorii este o funcție crescătoare a ratei presiunii fiscale, dar numai până la un anumit prag maximal ce corespunde nivelului maxim al curbei, după care devine o funcție descrescătoare a acestei rate).

Nivelul fiscalității poate fi redat și dacă operăm schimbarea numitorului din relația exprimată anterior cu totalul veniturilor bugetare, concomitent cu modificarea numărătorului, unde prelevările obligatorii se folosesc ca dimensiune funcție de numitor.

Nivelul fiscalității mai poate fi redat și prin raportarea prelevărilor obligatorii la totalul veniturilor bugetare fie pe sistem bugetar, fie pe bugetul consolidat al statului sau pe fiecare buget public în parte.

Gradul de fiscalitate poate fi calculat prin asimilare cu cel de la nivelul macroeconomic (care la rândul lui poate fi determinat secvențial pe ramuri, subrarmuri și sectoare economice) și pe fiecare contribuabil în parte, prin raportarea obligațiilor către bugetele publice la totalul veniturilor încasate sau la cifra de afaceri. Totodată, la același nivel, modul cum afectează prelevările obligatorii situația financiar-materială a fiecărui contribuabil mai poate fi exprimat și ca pondere în totalul cheltuielilor de la aceștia.

Exprimările asupra fiscalității pornind de la rată, grad sau nivel apar în mai multe ipostaze prin luarea în calcul la numărător a totalului veniturilor fiscale ori a veniturilor fiscale minus contribuțiile pentru securitatea națională. De aici, indicatorii de eficiență a fiscalității potrivit cu relația de calcul menționată, la care se adaugă și alții cum ar fi : venituri fiscale medii pe locuitor, grad de fiscalitate în scopuri sociale, ponderea veniturilor publice în totalul veniturilor bugetului general considerat sau în produsul intern brut, ponderea veniturilor fiscale în bugetele publice, ponderea impozitelor directe și indirecte în totalul veniturilor fiscale.

Rata de presiune fiscală este un indicator ce exprimă măsura în care contribuabilul este privat de utilizarea unei părti din venitul său datorită dreptului unilateral al statului de a preleva sume de bani, “fără a se explica, în sensul de continuitate, reinvestirea lor în circuitul economic sub forma cheltuielilor publice”. Este important de avut în vedere faptul că o creștere a presiunii fiscale poate determina riscuri de diminuare a eforturilor productive, fraudă și evaziune fiscală, riscul de inflație prin fiscalitate, exigențele concurenței internaționale.

Caracteristici ale fiscalității în plan mondial și regional

În contextul globalizării factorul fiscalitate trebuie luat în considerare de către fiecare cetățean în parte și mai ales de către cei ce întreprind activități economice ce depășesc granițele țării.

Cu privire la nivelul fiscalității apar diferențieri, destul de importante, de la o țară la alta și de la o perioadă la alta. Compararea ratelor de impozitare din întreaga lume este dificilă și oarecum subiectivă. În multe țări reglementările fiscale sunt extrem de complexe iar presiunea fiscală apasă diferit asupra populației din fiecare țară sau chiar pe teritoriul aceluiași stat. În tările aflate în curs de dezvoltare există un nivel mai redus al fiscalității comparativ cu cel din țările dezvoltate. Această situație nu poate fi apreciată însă ca fiind net favorabilă țărior în curs de dezvoltare, lucru reflectat prin faptul că unui nivel mai redus al ratei fiscalității din țările în curs de dezvoltare, de aproximativ 20%, îi corespunde un nivel de trai inferior față de cel din țările dezvoltate, unde rata fiscalității este de aproximativ 50%. Statele cu un nivel ridicat al fiscalității urmăresc un anumit echilibru social pornind de la un nivel dezvoltat al economiei, efectul fiind existența unei pături sociale de mijloc, care-și acoperă nevoile ținând seama de un anumit standard de educație și civilizație și de capacitatea de a economisi.

O economie dezvoltată conduce o sarcină fiscală suportabilă care lasă loc și pentru economii, pe când nivelul scăzut de dezvoltare economică și veniturile scăzute aflate la dispoziția contribuabililor conduc la o fiscalitate apăsătoare, la o presiune fiscalp ridicată, mai mult, nivelul relativ al fiscalității reflectat de o rată scăzută a fiscalității voalează situația economico-socială reală din țările în curs de dezvoltare, un nivel mai redus al produsului intern brut oferind posibilități mai reduse de acoperire a nevoilor publice.

În plan regional, Uniunea Europeană este considerată ca fiind o zonă ca fiind o zonă cu fiscalitate ridicată. La nivelul anului 2008, rata fiscalității (incluzând și contribuțiile de asigurări sociale) s-a situat la 39,3% din produsul intern brut, mai mult cu o treime față de rata fiscalității înregistrată în Statele Unite ale Americii sau Japonia. Nivelul de impozitare din Uniunea Europeană este ridicat nu doar comparativ cu cele două state menționate ci și față de alte economii în general. Dintre membrii non-europeni importanți ai Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE) doar Noua Zeelandă are o rată a fiscalității de peste 34,5% din produsul intern brut. În ceea ce privește țările mai puțin dezvoltate, acestea sunt de obicei caracterizate printr-o fiscalitate relativ scăzută.

O rată a fiscalității mai mica de 35% din produsul intern brut se aplică la 11 dintre statele membre ale Uniunii Europene, ceea ce demonstrează diferențele marcante dintre nivelurile impozitelor din statele Uniunii. Gradul fiscalității prezintă variații semnificative de la o țară la alt, spre exemplu între România (28%) și Danemarca (48,2%), diferența de peste douăzeci de puncte procentuale din produsul intern brut (vezi tabelul nr.2). Prin urmare, povara fiscală din Danemarca, cel mai impozitat stat membru al Uniunii Europene este cu peste 70% mai mare decât în România, statul cel mai puțin impozitat. Aceste diferențe mari depind, în principal, de opțiunile de politică socială cum ar fi prestarea de servicii publice în varianta publică sau privată (pensiile pentru bătrânețe, asigurările de sănătate și educația, gradul de ocupare a forței de muncă în sectorul public, sau în activitățile de stat etc.) . Factorii de ordin tehnic au, de asemenea, un rol important, unele state membre optează pentru a furniza asistență socială sau economică, pentru aplicarea de reduceri fiscale, mai degrabă decât pentru efectuarea de cheltuieli publice sociale în unele state, în altele acestea sunt impozitate. Trebuie avut în vedere faptul că valoarea produsului intern brut, care reprezintă numitorul raportului ce exprimă rata fiscalității, include estimări ale producției sectorului neoficial (economie subterană), astfel încât nu numai impozitele mici, dar și evaziunea fiscală ridicată poate conduce la o rată a fiscalității redusă.

Ca regula generală, ponderea impozitelor și taxelor în produsul intern brut tinde să fie semnificativ mai mare în cele 15 state membre care au aderat ulterior la Uniune înainte de 2004 decât în celelalte 12 state membre ce au aderat ulterior. Primele șapte poziții în ceea ce privește rata fiscalității sunt ocupate de statele membre UE-15. Există și excepții, de exemplu, în Irlanda și Grecia nivelul fiscalității este printre cele mai scăzute din Uniunea Europeană. În Spania rata fiscalității a scăzut cu aprovimativ patru puncte procentuale în 2008, și este relativ scăzută de asemenea, clasându-se chiar deasupra Greciei. În consecință. Din momente ce zona euro (cele 16 țări ce au adoptat moneda unică europeană) este în cea mai mare parte compusă din statele membre UE-15, observăm o fiscalitate ușor mai ridicată decât în statele membre UE-27 (în medie aproximativ jumatate de punct procentual).

Până în 2007,chiar dacă au existat aceste diferențe, ratele fiscalității au tins să conveargă. Începând cu anul 2008, pe fondul dificultăților întâmpinate de statele europene din cauza crizei economice și financiare mondiale diferențele în ceea ce privește fiscalitatea s-au accentuat din nou după cum fiecare stat membru a fost afectat (scăderea produsului intern brut) și după cum a optat fie pentru creșterea cotelor impozitelor și taxelor, fie pentru reducerea poverii fiscale sau pentru reducerea cheltuielilor publice concomitent cu menținerea constantă a cotelor de impozitare.

Statele membre ale Uniunii Europene (UE-15) au optat pentru practicarea de impozite directe și indirecte iar încasările realizate la bugetele publice prin impozitele directe sunt, de regulă, mai mari comparativ cu celelalte state membre care preferă impozitele indirecte. Impozitele directe, de regulă, permit o mai bună redistribuire, dacă avem în vedere că este imposibil să se introducă cote progresive pentru impozitele indirecte. Prin urmare, recurgerea la impozitele directe, care sunt mai vizibile, este mai evidentă în țările în care obiectivul redistribuirii prin impozit este mai pronunțat (rezultând, de asemenea, cote maxime mai ridicateale impozitului pe venit). Contribuțiile de asigurări sociale sunt, de regulă, direct corelate cu drept la prestații, cum ar fi pensiile pentru limită de vârstă sau ajutor de șomaj și asigurări de sănătate. În teorie, o aplicare strictă a echivalenței actuariale ar exclude redistribuirea, dar în practică modalitățile de calcul a contribuțiilor și prestațiilor permite un grad de libertate considerabil în acest sens, iar situația se prezintă destul de diversificată între statele membre ale Uniuniii Europene.

În general, noile state membre au o structură diferită în comparație cu vechile state membre (UE-15), în timp ce cele mai vechi state membre colectează venituri aproximativ egale ca pondere din impozitele directe, impozitele indirecte și din contribuțiile de asigurări sociale, noile state membre, cu excepția notabilă a Maltei, prezintă, de obicei o pondere mai mică a impozitelor directe în total prelevări. Cele mai mici ponderi ale impozitelor directe în total prelevări sunt înregistrare în Bulgaria (doar 21% din total, însă semnificativ de la 16,5% în 2005), Slovacia (doar 22,1%), și Republica Cehă (23,8%). Unul dintre motivele pentru care veniturile provenite din impozitele directe sunt reduse poate fi reprezentat de ratele de impozitare, în general mai moderate aplicate în noile state membre cu privire la impozitul pe profit și impozitul pe venitul personal. De asemenea, chiar printre vechile state membre (UE-15), există unele diferențe notabile.

Țările nordice, precum și Regatul Unit al Marii Britanii și Irlanda prezintă ponderi ridicate ale impozitelor directe în veniturile fiscale totale. În Danemarca și, într-o măsură mai mică, în Irlanda și Regatul Unit ponderea contribuțiilor la asigurările sociale în totalul veniturilor fiscale, este scăzută. Există un motiv specific pentru cota extrem de scăzută a contribuțiilor la asigurările sociale în Danemarca și anume că majoritatea cheltuielilor sociale sunt finanțate din impozitarea generală. Acest lucru necesită un nivel ridicat de impozitare directă. Ponderea impozitelor directe în totalul veniturilor fiscale în Danemarca este de departe cea mai mare din cadrul Uniunii Europene. Dintre Statele membre UE-15, sistemul fiscal german și francez reprezintă opusul Danermarcei, cu ponderi ridicate ale contribuțiilor de securitate socială în veniturile fiscale totale, și ponderi relativ scăzute ale veniturilor din impozite directe.

Rata de impozitare a venitului, în Uniunea Europeană la nivelul anului 2010, este în medie, de 37,5%. Această rată variază foarte mult în cadrul Uniunii, pornind de la un minim de 10% în Bulgaria la un maxim de 56,4% în Suedia și 51,5% în Danemarca, (a se vedea graficul 1). De regulă, așa cum a fost cazul în ultimii ani, noile state membre UE, cu excepția Sloveniei și Ungariei, practică cote de impozitare a venitului sub-media Uniunii, în timp ce cele mai ridicate rate sunt tipice statelor membre cu cele mai ridicate rate ale fiscalității, cum ar fi tările nordice, deși Țările de Jos au a treia cea mai ridicată rată de impozitare a venitului se află pe poziția a cincisprezecea într-un clasament al gradului general al fiscalității (cu excepția contribuțiilor la asigurările sociale). Cele mai scăzute rate de impozit pe venit se găsesc în Bulgaria, Republica Cehă și Lituania. În Cehia și Lituania rata generală a fiscalității (cu excepția contribuțiilor de asigurări sociale) este printre cele mai scăzute din Uniune, ceea ce nu putem afirma și ăn cazul Bulgariei.

Figura nr.1 Evoluția Coteleor de impozit pe venit practicate în statele Uniunii Europene la nivelul anului 2010 (%)

Pentru prima dată după mulți ani, cota de impozitare a veniturilor a crescut, în medie, în 2010. În ciuda reducerii considerabile operate de Danemarca, mai multe state membre au crescut rata de impozitare (Marea Britanie a introdus o rată nouă de 50%, cu zece puncte mai mare decât nivelul maxim precedent, iar Grecia și Letonia au crescut de asemenea cotele maximale de impozitare a venitului). Acesta este efectul crizei economice și financiare care a afectat destul de serios economia Europei întrucât pănă în anul 2010, a existat pe scară largă o tendință clară și stabilă de scădere a cotelor maxime de impozitare a venitului în fiecare stat membru al Uniunii Europene. Din 1995 și până în 2009, aproape toate statele membre ale UE au scăzut cotele de impozitare a venitului, doar trei au păstrat cotele nemofidicate (Malta, Austria și Regatul Unit) și doar Portugalia, a crescut-o ușor. Chiar dacă rata medie de impozitare a veniturilor s-a aflat în creștere cu 0,4% în 2010, media la nivelul Uniunii Europene a scăzut cu 9,9% față de anul 1995. În perioada de după 2000, țările Europei Centrale și de Est, au realizat cele mai mari reduceri ale cotelor de impozitare a venitului: Bulgaria (-30%), Republica Cehă (-17%), România (-17%) și Slovacia (-23%), aceste patru țări au adoptând cote unice de impozitare a venitului. Totuși creșterea ratei medii de impozitare a veniturilor din Uniunea Europeană, în 2010, se datorează majorărilor considerabile dintr-un număr mic de țări, în timp ce marea majoritate a statelor membre, inclusiv câteva care au fost printre cele mai puternic lovite de criză, au menținut constantă rata de impozitare a venitului.

În mod similar cu tendința înregistrată în ceea ce privește impozitarea veniturilor, în perioada 1995-2010 în Uniunea Europeană, cotele de impozit pe profit au fost reduse, de la o medie de 35,3% în 1995, la 23,2% în 2010. Spre deosebire de cazul cotelor de impozit pe venit, această tendință nu a fost întreruptă de criza financiară, ba chiar dimpotrivă, câteva state membre au introdus reduceri suplimentare în 2010 (Republica Cehă, Grecia, Lituania, Ungaria, Slovenia), și nici unul dintre statele membre nu le-au crescut.

În general, tendința a fost de scădere, deși ratele de impozit pe profit încă variază în mod substanțial în cadrul Uniunii (a se vedea graficul nr.2). Rata impozitului pe profit variază între minim de 10% (în Bulgaria și Cipru), la un maxim de 35% în Malta, deși diferența între valoarea minimă și maximă a scăzut din anul 1995. Ca și în cazul impozitului pe venit, cele mai mici rate sunt tipice țărilor cu rate mici ale fiscalității. Prin urmare, noile state membre (cele care au aderat in 2004 plus Bulgaria și România) figurează, în general, ca având rate scăzute ale impozitului pe profit (cu excepția notabilă a Maltei, care este, de asemenea, singurul stat membru care nu a schimbat rata de impozit pe profit din anul 1995). Danemarca și Suedia, care sunt caracterizate prin rate înalte ale impozitului pe venit, afișează de această dată cote de impozitare a profitului cu puțin peste medie.

Figura nr.2 Evoluția cotelor de impozit pe profit practicate în statele Uniunii Europene la nivelul anului 2010 (%)

Cea mai importantă sursă de venituri fiscale în statele Uniunii Europene este reprezentată de impozitele pe forța de muncă, reprezentând peste 40% din veniturile fiscale totale, urmate de impozitele și taxele pe consum la aproximativ un sfert și impozitele pe capital – puțin peste o cincime. Rata medie a impozitelor pe forța de muncă (pe venitul din muncă), a fost aproape neschimbată în Uniune, situându-se la un nivel de 34,2% în 2008, comparativ cu 34,3% în 2007, după ce a scăzut de la 35,8% în anul 2000. Dintre statele membre, rata de impozitare asupra forței de muncă a variat în 2008 de la 20,2% în Malta, 24,5% în Cipru și 24,6% în Irlanda la 42,8% în Italia, 42,6% în Belgia și 42,4% în Ungaria.

Rata medie a impozitelor pe consum în Uniunea Europeană, care a crescut între 2001 și 2007, a scăzut la 21,5% în 2008 față de 22,2% în 2007. În 2008, cele mai mici rate de impozitare a consumului s-au înregistrat în Spania (14,1%), Grecia (15,1%) și Italia (16,4%), iar cea mai ridicată în Danemarca (32,4%), Suedia (28,4%) și Luxemburg (27,1%). Cota medie standard de taxă pe valoarea adăugată a crescut la 20,6% în 2010 de la 19,8% în 2009. Acesta a fost de 19,3% în 2000. În 2010, cota standard de taxă pe valoarea adăugată a variat de la 15,0% în Cipru și Luxemburg, la 25% în Danemarca, Ungaria și Suedia.

Tabelul nr.1 Evoluția cotelor standard de taxă pe valoarea adăugată în statele Uniunii Europene (%)

Sursa:http://www.europa.eu/rapid/pressrelease/formathtmllanguage=en

Evoluții și tendințe privind fiscalitatea în România

Sistemul fiscal românesc iese în evidență sub mai multe aspecte. România este cel de-al patrulea stat membru al Uniunii Europene care prezintă cele mai mari ponderi ale impozitelor indirecte în totalul veniturilor fiscale după Bulgaria, Cipru și Malta. Impozitele indirecte furnizează în cazul României 42,7% din veniturile fiscale totale comparativ cu media Uniunii Europene de 37,6%, în timp ce ponderea contribuțiilor sociale este de 33,3% față de 30,2% (media Uniunii). În ceea ce privește ponderea impozitelor indirecte în total venituri fiscale, aceasta este de 24%, în cazul țării noastre și de 32,4% în cazul Uniunii. Datorită acestei structuri a sistemului de impozite, ponderea taxei pe valoarea adăugată în total venituri fiscale (inclusiv contribuțiile sociale) a fost în 2008 de 28,2% (al treilea cel mai mare nivel în cadrul Uniunii Europene). Ponderea scăzută a impozitelor directe se datorează în principal veniturilor mici existente în țara noastră (doar 3,4% din produsul intern brut) dar și datorită preferinței statului român pentru impozitele indirecte (impozitele indirecte au caracter voalat și presupun costuri de administrare mai reduse).

Din totalul veniturilor fiscale mai mult de jumătate sunt colectate la nivel central (62,9%) și doar 3,2% la nivel local. Ponderea veniturilor realizate din contribuțiile de asigurări sociale este de 32,9%, cu aproape patru puncte procentuale peste media UE-27 (cu toate acestea, ca procente din produsul intern brut, veniturile din fondurile de asigurări sociale sunt cu 1,5% sub media Uniunii Europene).

Gradul general al fiscalității a scăzut în perioada 2000-2004 cu trei puncte procentuale, în principal datorită reducerii veniturilor provenite din contribuțiile de asigurări sociale plătite de angajatori, care au scăzut cu mai mult de un sfert. Ulterior, rata fiscalității a crescut de la 27,2%(în 2004) la 29% în 2007. În 2008, rata fiscalității a scăzut la 28%.

Impozitele și taxele pe consum au avut, la nivelul anului 2008, o pondere de 17,7% în produsul intern brut, cu 3,8% mai puțin decât media din Uniunea Europeană.

Impunerea asupra forței de muncă a scăzut în mod constant în intervalul 2000-2005, cu mai mult de cinci puncte procentuale. Cu toate acestea, în 2006, cota de impozit asupra forței de muncă a crescut cu două puncte procentuale și a rămas constantă în 2007, pentru ca în 2008 să scadă la 29,5% din produsul intern brut. Ponderea impozitelor asupra forței de muncă a fost mult sub media UE-27 (34,2%), în principal din cauza veniturilor scăzute obținute de angajați.

Ponderea impozitului pe profit în produsul intern brut este una dintre cele mai scăzute din UE, doar 5,2%, în comparație cu media Uniunii Europene (7,5%). Acest lucru se datorează veniturilor reduse obținute din toate categoriile de impozite pe capital dar și pentru faptul că România practică o cotă de impozitare a profitului foarte mică comparativ cu celelalte state membre ale Uniunii (16%).

În anul 2008, taxele de mediu au avut o pondere de 1,8% din produsul intern brut (în scădere continuă încă din 2004). Această pondere este mult sub media Uniunii Europene (de 2,6%), fiind a treia ceam ai scăzută dintre toate statele membre. Cele mai multe dintre veniturile obținute astfel se realizează pe baza impozitelor pe energie, celelalte două categorii de taxe de mediu (transport și poluare) reprezintă fiecare mai puțin de jumatate din media Uniunii Europene.

Sistemul de impozitare a veniturilor cu rate de impozit variind de la 18% la 40% a fost înlocuit cu cota unică de impozitare de 16%, începând cu anul 2005, aceasta devenind și cota de impozitare a profitului. Rată se aplică, în general, asupra veniturilor provenite din muncă, drepturi de autor, venituri din folosirea bunurilor mobile și imobile (cum ar fi chirii) dar și la câștigurile de capital pe termen scurt. Veniturile din dobânzi, de asemenea , sunt supuse unei cote de impozit de 16% reținut la sursă.

Contribuabili nu sunt nevoiți să completeze o declarație de impunere în cazul în care realizează numai venituri din muncă în România sau din investiții și alte activități care fac obiectul unui impozit final reținut la sursă. Cheltuielile cu naveta și cele efectuate în caz de detașare sunt în general scutite. Mai mult decât atât, veniturile din muncă obținute de angajații a căror activitate principală este dezvoltarea de software sunt, de asemenea, scutite de impozitul pe venit. Prestațiile în natură sunt impozitate în mod normal, dar tichetele de masă sunt scutite de impozit. Veniturile obținute din contractele pe opțiuni pe acțiuni nu sunt impozitate atât în cazul în care opțiunea este acordată cât și în cazul exercitării ei. Cota de 16% se aplică doar atunci când acțiunile achiziționate sunt vândute. Veniturile din pensii sunt de asemenea impozitate dar numai pentru parte care depășește un anumit prag (în prezent, 1000 lei pe lună).

În România, impozitul pe profit urmează sistemul clasic, profiturile corporative sunt impozitate la nivelul societății și profiturile distribuite sunt impozitate din nou la nivelul de acționari (corporativi sau individuali). Cota de impozitare de 16% (înainte de 2005, aceasta a fost de 25%). Dividendele primite de la alte companii românești rezidente sunt scutite de la impozitare. Câștigurile de capital sunt, în general tratate ca venituri normale de afaceri și sunt impozitate cu aceeași rată.

La 1 mai 2009 a fost introdus impozitul minim pe profit (impozitul forfetar) care putea varia de al 2200 lei la 43000 lei în funcție de venitul brut. Ulterior s-a renunțat la acest impozit care nu a făcut altceva decât să sugrume firmele mici și așa afectate de criza economică. Cheltuielile efectuate în scopuri de afaceri sunt, în general, deductibile, dar cheltuielile cu combustibilul pentru vehiculele companiei nu sunt deductibile în cazul în care greutatea vehicului este mai mică de 3500 kg sau are mai puțin de nouă locuri și sunt utilizate numai pentru transportul de călători. Cu toate acestea, cheltuielile cu combustibilul pentru vehiculele utilizate pentru transport de personal la și de la locul de muncă, ca servicii de curierat sau pentru o mașină cu care sunt prestate servicii de școlarizare auto sunt deductibile din impozitul pe profit. Aceleași reguli sunt valabile și pentru persoanele fizice care desfășoară activități independente de acest gen. Pentru anul 2010 sistemul de plăți în avans se folosește în cazul în care impozitul pe profit este plătit în avans un trimestru, ajustat la inflație, pe o bază anuală iar termenele limită pentru declararea impozitului pe profit anual au fost extinse.

Pentru business-urile, cum ar fi jocurile de noroc, cluburile de noapte și cazinourile, exista o taxă minimă de 5% din cifra de afaceri. Microîntreprinderile plătesc impozitul general pe profit de 16%.

Cota standard de taxă pe valoare adăugată este de 24%, după ce până în anul 2010 aceasta a fost de 19%. Se practică de asemenea o cotă redusă de 9% pentru bunuri cum ar fi produsele farmaceutice, echipamentele medicale pentru persoanele cu handicap, cărți, ziare, accesul la servicii culturale și cazare la hotel. Din 2009, pentru achiziționarea de locuințe sociale se aplică ă rată redusă de 5%. De asemenea, definiția persoanelor impozabile a fost extinsă.

Scutirile de taxă pe valoare adăugată fără drept de deducere se aplică, printre altele, la tratamentele medicale, unele activități educative și culturale, serviciile poștale publice, bancare și anumite tranzacții financiare, de asigurare și reasigurare. De la 1 mai 2009 până la sfărșitul anului 2010, persoanele impozabile nu pot deduce taxa pe valoarea adăugată la importul sau achiziția intracomunitară a vehiculelor de transport pentru călători.

Bunurile imobile situate în România sunt supuse unui impozit pe clădiri plătit la nivel local. Cotele de impozitare variază între 0,1% pentru clădirile deținute de persoane fizice și 0,25% până la 1,5% pentru clădirile aflate în proprietatea persoanelor juridice. În cazul în care clădirea nu a fost reevaluată în ultimii trei ani, tarifele pentru clădirile aflate în proprietatea persoanelor juridice variază de la 5% la 10%. Terenurile din interiorul localităților cât și cele din afara sa se supun, în general impozitul funciar local. Taxele locale au crescut cu aproximativ 20% în 2010. În România nu se impozitează averea, cadourile sau moștenirile.

Contribuțiile de asigurări sociale sunt plătibile la rată combinată de către angajator și angajat. Începând cu 1 februarie 2009, angajații în condiții normale de lucru trebuie să contribuie pentru securitate socială, cu 10,5%. Angajatorii contribuie cu 20,8% (în anumite cazuri pentru angajatori pot fi aplicate rate mai mari, de până la 30,8%). În plus, angajații și angajatorii trebuie să contribuie la fondul de asigurări de sănătate (5,2% angajatorul și 5,5% angajatul) și la fondul de șomaj (0,5% fiecare) la nivel național. Toate contribuțiile sociale sunt deductibile de la impozitul pe venit.

La nivelul anului 2008, în România, rata generală a fiscalității a fost de 28% din produsul intern brut, cu nouă puncte procentuale mai mică decât media statelor membre UE-27 (37%). Nivelul de impozitare din România este mai mic din Uniunea Europeană și semnificativ mai mic decât în țările vecine, Bulgaria (33%) și Ungaria (40%). Cu toate acestea, contribuabili români resimt o presiune fiscală mare față de cei din țările dezvoltate care au o rată a fiscalității mai ridicată. Acest lucru se datorează faptului că gradul de suportabilitate al fiscalității nu depinde doar de nivelul absolut al obligațiilor fiscale nu depinde doar de nivelul absolut al obligațiilor fiscale ci și de mărimea bazei de raportare a acestuia (produsul intern brut, care în țările dezvoltate este mult mai mare decât cel al României).

1.4 Locul și rolul impozitelor indirecte în structura veniturilor publice din România

În majoritatea țărilor aflate în curs de dezvoltare, așa cum este și cazul României, ponderea impozitelor indirecte depășește ponderea impozitelor directe, în totalul veniturilor fiscale ale statului. Preferința pentru impozitele indirecte este determinată de o serie de factori, cum ar fi: nivelul redus și dificil de previzionat al veniturilor realizate de către populație, comoditatea impunerii indirecte, caracterul voalat și costurile de administrare relativ reduse.

După trecerea de la economia centralizată către economia de piață, în România nu a existat o strategie a evoluției fiscale, fiscalitatea a avut un scop debusolat și nu a avut capacitatea de a orienta dezvoltarea economică către performanță, reușind mai mult să constituie un factor de inhibare a relațiilor de piață decât de incitare a acestora. În acest sens, este relevant faptul că în perioada 1990 – 1996, bugetul și-a procurat cea mai mare parte a veniturilor prin impozite directe, și nu prin cele indirecte, contrar principiilor de orientare strategică a fiscalității către stimularea dezvoltării economice.

Sistemul fiscal al României a fost dominat de două concepții potrivit cărora un impozit direct este mai productiv din punct de vedere bugetar (aduce mai multe venituri dect un impozit indirect) și antrenează mai puține perturbații pe piață decât cel indirect (primul fiind preferabil celui de-al doilea). Aceste concepții au rezonanță maximă într-o economie performantă și un sistem fiscal consolidat, stabil și cu un grad ridicat de acceptabilitate. Pe de altă parte, creșterea ponderii impozitelor indirecte evidențiază accentuarea procesului de democratizare economică, exprimată prin scăderea rolului impozitului ca pârghie de interveneție directă a statului în economie.

În cadrul bugetului de stat al României, s-a consolidat lent, tendința deplasării accentului de pe fiscalitatea directă pe cea indirectă, ponderea impozitelor directe scăzând continuu de la 51,3% în 1994 la 23,6% în anul 2004 și până la aproximativ 20% în 2010. Concomitent cu scăderea ponderii veniturilor directe în totalul veniturilor bugetului de stat, a crescut corespunzător ponderea veniturilor indirecte.

Importanța impozitelor indirecte în asigurarea veniturilor fiscale la dipoziția statului poate fi remarcată analizând graficul nr.3, care surprinde o comparație a ponderilor principalelor impozite și taxe în bugetul de stat în perioada 2010-2011.

Figura nr.3 Evoluția principalelor impozite și taxe în bugetul de stat al României la nivelul anilor 2010-2011

Din figura de mai sus putem observa că ponderea impozitelor indirecte (taxa pe valoarea adăugată, accize și taxe vamale) în bugetul de stat a crescut în intervalul 2010-2011. Ponderea totală a impozitelor indirecte în total venituri este ridicată în cazul țării noastre și a fost în anul 2010 de 59% fața de 70% în anul 2011. Ponderea taxelor vamale în bugetul de stat a rămas aceeași pentru anul 2011 comparativ cu 2010 iar ponderea accizelor a crescut cu 3 puncte procentual (20% fata de 17%).Încasările din taxa pe valoare adăugată au înregistrat o creștere de 49% în anul 2011 față de 41% în anul 2010.

Tendința de creștere a impozitelor indirecte este nefavorabilă consumatorului final întrucât afectează în mod relativ mai mult pe cei cu venituri medii și submedii, reprezentând o parte a populației.Impozitele indirecte duc la o scădere al nivelului de trai micșorând veniturile reale și reducând puterea de cumpărare a cetățenilor.

În concluzie se poate spune că nivelul fiscalității este influențat și determinat de o serie de factori, mai semnificativi fiind: performanțele economiei la un moment dat; eficiența folosirii cheltuielilor publice finanțate prin impozite și taxe; necesitățile publice stabilite prin politica guvernamentală și aprobată de Parlament; gradul de înțelegere al contribuabililor a necesităților bugetare și de adeziune la politica guvernului; stadiul democrației atins în țara respectivă.

Cadrul juridic privind fundamentarea și realizarea veniturilor fiscale provenind din impozite indirecte în România

Fundamentarea și realizarea veniturilor fiscale are ca suport juridic de acțiune o serie de acte normative și procedurale ce pot fi grupate în două categorii: acte normative institutoare ori de bază și acte normative completatoare (complementare, în plan metodologic).

Actele normative institutoare sau principale se referă la legile fiscale specifice cu privire la fiecare venit în parte sau la anumite categorii de venituri (așa cum este Codul Fiscal).

Actele normative completatoare ori susținătoare se referă la normele metodologice sau instrucțiunile de aplicare a actelor institutoare și sunt elaborate, de regulă, de Ministerul Finanțelor Publice. Acestora li se mai pot adăuga și soluțiile procedurale emise de același minister, pe parcursul execuției bugetare, pentru care nu sunt prevederi exprese ori lămuritoare în cele două categorii de acte normative menționate.

2.1.Reflectări juridico-financiare privind fundamentarea și realizarea veniturilor fiscale

Cel mai reprezentativ act normativ pentru cadrul juridic de acțiune în ceea ce privește fundamentarea și realizarea veniturilor fiscale în România este Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003. Acesta acoperă, în plan juridic, problematica veniturilor bugetare prezente în bugetul de stat și în bugetele locale. Prin Codul fiscal sunt reglementate următoarele categorii de impozite și taxe: impozitul pe profit, impozitul pe venit, impozitul pe veniturile microîntreprinderilor, impozitul pe veniturile obținute din România de nerezidenți, impozitul pe reprezentanțe, taxa pe valoarea adăugată, accize, impozitele și taxele locale precum și modul de așezare și plată a acestora.

La realizarea Codului fiscal ca act normativ atât cu caracter global cât și specific, s-au avut în vedere unele repere de acțiune cum ar fi: respectarea principiilor fiscalității, posibilitatea și condițiile modificării și completării, elaborarea de norme metodologice, instrucțiuni de aplicare și ordine, stabilirea cu exprimare instituțională de răspunderi și competențe în materie de cod fiscal, precum și o serie de precizări cu caracter de definire a unor termeni sau noțiuni utilizate în limbajul de specialitate. Mai departe, în cadrul aceluiași titlu întâlnim reguli de aplicare generală orientate pe aspecte importante în așezarea și perceperea de venituri bugetare (moneda de plată și de calcul a impozitelor și taxelor, venituri în natură, prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal, venituri obținute din România, prevederi speciale privind schimbul de informații cu statele membre ale Uniunii Europene).

Principiile fiscalității de bază cărora sunt reglementate impozitele și taxele și la care se fac referiri exprese în Codul fiscal sunt: neutralitatea măsurilor fiscale în raport cu diferitele categorii de investitori și capitaluri, cu forma de proprietate, asigurând condiții egale investitorilor, capitalului român și străin; certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele , modalitate și sumele de plată să fie precis stabilite penru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale; echitatea fiscală la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferită a veniturilor, în funcție de mărimea acestora; eficiența impunerii prin asigurarea stabilității pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel încât aceste prevederi să nu conducă la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice și juridice, în raport cu impozitarea în vigoare la data adoptării de către acestea a unor decizii investiționale majore.

Potrivit prevederilor inițiale din Codul fiscal, Ministerul Finanțelor Publice înființează o Comisie fiscală centrală, care are responsabilități de elaborare a deciziilor cu privire la aplicarea unitară a acestui act normativ. Comisia fiscală centrală este coordonată de secretarul de stat din Ministerul Finanțelor Publice care răspunde la politicile și legislația fiscală iar regulamentul de organizare și funcționare precum și deciziile acesteia se aprobă prin ordin al ministrului finanțelor publice.

În prezentul cod se regăsesc și explicații ale unor termeni ai limbajului de specialitate care se referă la noțiuni (activitate dependentă, autoritate fiscală competentă, credit fiscal, dividend, franciză, redevență etc.) sau precizări de clarificare sau de încadrare fiscală pentru unele situații, relații contractuale, categori de persoane vizate etc., cum ar fi: contract de leasing financiar, persoane afiliate, persoană fizică rezidentă, proprietate imobiliară, sediul permanent, venituri în natură, moneda utilizată în diferite situații ale actului de impunere, venituri obținute din România etc.

În prezentarea fundamentării și realizării veniturilor bugetare (titlurile II-IX din Codul fiscal) se are în vedere delimitarea principalelor elemente tehnice definitorii: subiect, plătitor, contribuabil, obiect, bază de calcul, unitate tehnică de evaluare, înlesniri la plată. Totuși, abordarea lor nu este una directă, ci subsidiară. O atare situație poate fi motivată, în plan juridic și mai puțin fiscal-bugetar, de nevoia clarificării ori precizării cu caracter de specificitate (pe venit) vizând laturi ca: plata impozitului și depunerea declarațiilor fiscale (impozitul pe profit), calculul profitului impozabil, aspecte fiscale internaționale (impozitul pe profit, impozitul pe venit), structura obiectului impunerii (categorii diverse de venit la impozitul pe veni, operațiuni impozabile la taxa pe valoarea adăugată etc.), fapt generator și exigibilitate, locul operațiunilor impozabile, regimul deducerilor, regimul special de scutire (taxa pe valoarea adăugată), sisteme de supraveghere.

Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal au rolul de a exprima în mod explicit principiile și regulile prezentate prin lege, de o manieră clarificatoare (fără a lăsa loc de interpretări) pentru toți cei implicați în așezarea și perceperea veniturilor bugetare, de la contribuabili și până la instituțiile specializate în urmărirea și controlul fiscal. Normele metodologice de aplicare a codului fiscal reprezintă un cadru procedural de lucru în fundamentarea și realizarea veniturilor bugetare atât pentru conribuabilii ce au inițiativa la plata obligațiilor bugetare, cât și pentru instituțiile financiar-bugetare specializate cu răspunderi și competențe în urmărirea și controlul realizării mijloacelor bănești cu destinație bugetară. Prevederile din aceste norme metodologice sunt elaborate în mod unitar pentru toate veniturile bugetare din Codul fiscal privind noțiuni și termeni ale căror definiri sunt precizate în parte, determinate de specificul fiecăruia, cu referire îndeosebi la obiect, bază de calcul, cote, înlesniri, plată ori termene de plată.

Specificacitatea în așezarea și perceperea veniturilor bugetare este re flectată prin normele metodologice de aplicare a legilor de instituire, inclusiv a Codului fiscal. În acest sens, particularizările se regăsesc, cu deosebire, la elementele tehnice menționate anterior, din care se detașează, așa cum este firesc, obiectul și baza de calcul. Pentru aceste elemente tehnice, precum și pentru altele, se folosesc expresii înlocuitoare, uneori diferite de la un venit bugetar la altul. Astfel, cu privire la obiectul venitului bugetar apar noțiuni ca: sferă de cuprindere sau arie de cuprindere (impozitul pe profit, impozitul pe venit, impozitul pe veniturile microîntreprinderilor), sferă de aplicare (taxa pe valoare adăugată), ori chiar elementul concret (bunul, obiectul ca atare) ce constituie referința impozitului (clădirile, terenurile, mijloacele de transport, produsele accizate etc.).

Noțiunile folosite în legislația actuală cu privire la baza de calcul, diferă de la un venit bugetar la altul, fiind cuprinse în formulări mai generale, cum ar fi: calculul profitului impozabil, categorii de venituri (la impozitul pe venit, obiectul și baza de calcul nefiind diferențiate prin precizările legii, ele pot fi deduse), baza de impozitare (taxa pe valoarea adăugată).

Reglementările privind taxa pe valoarea adăugată ne sunt prezentate în Codul fiscal și vizează: o serie de definiții, semnificația unor termeni și expresii, aplicarea teritorială, operațiunile impozabile și locul unde au loc acestea (livrarea de bunuri, prestarea de servicii, achizițiile intracomunitare de bunuri, importul de bunuri), persoanele impozabileși plătitorii de taxă pe valoarea adăugată, faptul generator și exigibilitatea taxei, baza de impoziare, cotele de taxă, operațiunile scutite, regimul deducerilor și regimuri speciale și o serie de obligații ce revin persoanelor impozabile li organelor fiscale.

Precizările privind accizele și alte taxe speciale le întalnim în următorul titlu al aceluiași act normativ cu referire la: nivelul accizelor și calculul acestora pentru țigarete, regimul accizelor armonizate (dispoziții generale, alcool și băuturi alcoolice, tutun prelucrat, produse energetice, energie electrică, excepții de la regimul de accizare pentru produse energetice și energie electrică, regimul de antrepozitare, destinatarul înregistrat, deplasarea și primirea produselor accizabile aflate în regim suspensiv de accize, restituiri de accize, scutiri, obligațiile plătitorile de accize, marcarea produselor alcoolice și a tutunului prelucrat, alte obligații pentru agenții economici cu produse accizabile), alte produse accizabile, impozitul la țițeiul din producția internă, dispoziții comune (cum ar fi conversia în lei a sumelor exprimate în euro), dispoziții tranzitorii și derogări.

Dintre impozitele indirecte importante,taxele vamale nu sunt analizate în Codul fiscal, ele fiind reglementate într-un alt act normativ. Reglementarea juridică a impozitelor și taxelor este instituită potrivit unor criterii de aplicare a legii fiscale în timp și spațiu astfel ca necesitățile și interesele financiare publice să fie protejate și realizate în mod rațional și conform maximelor fundamentale ale impunerii.

Legea fiscală aplicată în timp este guvernată de principiul anualității impozitelor cu perceperea retroactivă a impozitelor în cazuri de omisiuni. Anualitatea impozitelor este determinată de anuliatatea exercițiului financiar și a bugetului de stat. Acest principiu se aplică, în cazul impozitelor indirecte, în mod operativ determinând plata și încasarea sumelor de bani reprezentând impozite cu prilejul fiecărei vânzări de bunuri impozabile și a fiecărei punei în circulație a produselor impozabile, intervenite în cursul anului financiar. La fel ca în cazul impozitelor indirecte cuprinse în prețurile de vânzare a bunurilor de consum, taxele datorate pentru servicii prestate de organe de stat, eliberări de acte, procedură succesorală, etc. se stabilesc și plătesc operativ, cu prilejul prestărilor de servicii, eliberărilor de acte etc., intervenite în cursul anului financiar.

Legea fiscală utilizată în spațiu este guvernată de principiul teritorialității impozitelor, coordonate cu cerința de evitare a dublei impuneri a veniturilor care, după obținerea pe teritoriul unui stat către persoane străine sunt transferate în alte state și în consecință sunt susceptibile de impunere atât pe teritoriul căruia au fost obținute, cât și de statul în care sunt transferate.

Evitarea dublei impuneri devine o problemă de interes național și internațional și se poate realiza prin instituirea unor măsuri cu caracter legislativ unilateral sau prin încheierea de convenții sau acorduri bilaterale sau multilaterale de evitare a dublei impuneri internaționale.

Aplicarea procedurii fiscale desfășurată prin Ministerul Finanțelor Publice în plan central și teritorial, constă în elaborarea și difuzarea de norme metodologice procedurale pentru fiecare natură de impozit sau taxă. Aceste norme trebuie să cuprindă explicații detaliate privind procedeul tehnic înscris în actele normative, procedeu care cuprinde următoarele capitole: baza de impozitare, excepții de la regulă, cota de impozitare, prevederea obligației de depunere a deconturilor sau a declarațiilor de impunere a termenului de prezentare a acestora, evidența și înregistrarea (metodologică) contabilă, subiectul impozitului, termenul de plată, încasatorul, data virării la buget, bugetul la care se virează, facilitățile acordate și organele care le pot acorda, sancțiuni pe categorii de sume (majorări, amenzi), termenul de prescripție, obligații declarative.

Direcțiile generale ale finanțelor publice din structura Ministerului Finanțelor se ocupă de orientarea și îndrumarea metodologică privind impozitele și taxele, în vederea aplicării unitare a actelor normative, de către persoanele fizice și juridice plătitoare de impozite și taxe, cât și de către aparatul de control financiar și fiscal cenral și teritorial. În acest scop sunt realizate norme metodologice, instrucțiuni, precizări etc., cu privire la modul de aplicare a actelor normative prin care sunt instituite veniturile fiscale aprobate prin ordine ale ministrului finanțelor publice sau hotărâri ale Guvernului. Asemenea reglementări departamentale sunt necesare de fiecare dată când apare o nouă lege prinvind impozitele și taxele, având scopul de a asigura aplicarea corectă și unitară a acesteia, o mai bună precizare a obligațiilor și răspunderilor ce revin plătitorilor, ca și explicarea mai detaliată a cazurilor ce pot interveni în legătură cu incidența fiecărui impozit în parte.

Proiectele de acte normative fiscale, pe care Guvernul le prezintă spre examinare și adoptare a Parlamentului, sunt elaborate de apratul cenral al Ministerului Finanțelor. Exactitatea și claritatea acestora, caracterul lor complet sau incomplet, pot să depindă atât de calitatea proiectelor inițiale cât și de modificările intervenite până în momentul în care ele capătă forma de lege adoptată, fapt ce obligă la urmărirea lor de căre inițiatori, până în stadiul final. Îndrumarea metodologică se realizează de către aparatul central al Ministerului Finanțelor prin acțiuni desfășurate la sediul organelor financiare teritoriale, precum și prin consfătuiri la care participă atât reprezentanții plătitorilor, cât și ai organelor de control fiscal.

2.2 Reflectări ale fundamentării și realizării veniturilor fiscale în codul de procedură fiscală

Codul de procedură fiscală reprezintă un cadru legal unitar pentru procedura de administrare a impozitelor și taxelor și care reglementează în primul rând drepturile și obligațiile părților din raporturile juridice fiscale, dar și norme de bază pentru fiecare funcție principală a administrării. Funcția de administrare a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat cuprinde ansamblul activităților desfășurate de organele fiscale în legătură cu înregistrarea fiscală, declararea, stabilirea, verificarea și colectarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat, soluționarea contestațiilor împotriva actelor administrative fiscale.

Codul de procedură fiscală este de interes și aplicabilitate generală datorită, în primul rând, obligațiilor care intră în sfera sa de aplicare: impozitele și taxele datorate bugetului de stat, inclusiv cele provenind din drepturile vamale, impozitele și taxele datorate bugetelor locale, creanțele provenind din contribuții, amenzi și alte sume datorate bugetului asigurărilor sociale, precum și celelalte creanțe provenind din sume ce constituie venituri ale bugetului general consolidat.

Legătura Codului de procedură fiscală cu alte acte normative vizează propriile reglementări corelate cu cele ale Codului fiscal, precum și alte reglementări date în aplicarea acestora. Guvernul a adoptat o serie de norme metodologice în aplicarea Codului de procedură fiscală. Acestea curprind, în principal, reglementări de natură să expliciteze prevederile legale ale Codului de procedură fiscală și să stabilească modalitatea de punere în aplicare a acestora, limitându-se strict la cadrul legal impus de acestea.

Principiile generale de conduită ce stau la baza administrării impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat sunt: aplicarea unitară a legislației (în legătură cu stabilirea corectă a impozitelor și taxelor datorate pe întreg teritoriul țării), exercitarea dreptului de apreciere (organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale și să adopte soluția admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză), rol activ (de pe poziția organului fiscal cu privire la: înștiințarea contribuabilului asupra drepturilor și obligațiilor sale, exprimarea din oficiu a stării de fapt pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului, îndrumarea contribuabilului pentru depunerea declarațiilor și a altor documente, deciderea asupra felului și volumului examinărilor, îndrumarea contribuabilului în aplicarea prevederilor legislației fiscale), limba oficială în administrația fiscală (limba română și solicitare de traduceri, când este cazul, certificate de traducători), dreptul de a fi ascultat (organul fiscal este obligat să asigure contribuabilului posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere cu privire la faptele și împrejurările relevante în luarea deciziei, cu unele excepții), obligația de cooperare (de pe poziția contribuabilului, în vederea determinării stării de fapt fiscale și a luării de măsuri în vederea procurării mijloacelor doveditoare necesare), secretul fiscal (cu referire la funcționarii publici din cadrul organului fiscal și a obligațiilor lor în acest sens bine determinate, în comunicarea cu exteriorul), bună credință (relațiile dinre contribuabili și organele fiscale trebuie să fie fundamentate pe bună-credință, în scopul realizării cerințelor legii).

În aplicarea prevederilor legislației fiscale, interpretarea reglementărilor trebuie să respecte voința legiuitorului, așa cum este exprimată în lege.

Legislația fiscală este o reglementare de drept public care conferă organelor fiscale ale statului (Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile subordonate acesteia, precum și compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale) anumite prerogative autoritare cum sunt cele de a definitiva cuantumul impozitelor, taxelor și celorlalte sume de bani datorate bugetului statului, de a aplica amenzi și alte sancțiuni în cazuri de contravenții fiscale, de a emite acte executorii pentru recuperarea impozitelor și taxelor neachitate integral la termenele legale etc.

Conform prezentului cod subiectele raportului juridic fiscal sunt statul, unitățile administrativ-teritoriale, contribuabilii, precum și alte persoane care dobândesc drepturi și obligații în cadrul acestui raport.

În exercitarea prerogativelor cu care sunt investite, organele fiscale de stat participă în raporturile juridice fiscale de pe poziția de prim subiect al acestor raporturi și acționează conform acestor prerogative. Contribuabilii debitori, persoane fizice sau juridice, sunt obligați să plătească impozitele și taxele calculate și definitivate de organele fiscale, să prezinte datele și informațiile cerute de acestea, având totodată și drepturi de a cere înlesniri legale, de a contesta actele netemeinice etc.

Obligațiile fiscale constau în: a declara bunurile și veniturile impozabile, de a calcula și de a înregistra în evidențele contabile și fiscale impozitele și taxele, a plăti la termenele legale cele datorate, a plăti dobânzi și penalități de întârziere aferente impozitelor și taxelor (obligațiile de plată accesorii), a calcula, a reține și a înregistra în evidențele contabile și de plată, la termenele legale, impozitele care se realizează prin stopaj la sursă.

Nașterea creanțelor și obligațiilor fiscale (dreptul de creanță fiscală și obligație fiscală corelativă) se produc în momentul consituirii bazei de impunere care le generează. Stingerea lor se realizează prin plată, compensare, executare silită, scutire, prescripție și prin alte modalități prevăzute de lege.

Competența organelor fiscale,conform Codului de procedură,poate fi: generală (privind administrarea creanțelor fiscale, exercitarea controlului și emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală; impozitele, taxele și alte sume care se datorează, potrivit legii, în vamă sunt administrate de către organele vamele), teritorială (revine organului fiscal în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului sau plătitorului de venit), în cazul sediilor secudnare (în cazul în care contribuabilul are obligații de plată la sedii secundare, competența teritorială revine organului fiscal în a cărui bază teritorială se află situată acestea), teritorială a compartimentelor de specialitate ale autorităților administrației publice locale (răspunzătoare pentru administrarea creanțelor fiscale datorate bugetului unității adiministrativ teritoriale), specială (când contribuabilul nu are domiciliul fiscal, competența teritorială revine organului fiscal în raza căruia se face constatarea actului sau faptului supus dispozițiilor legale fiscale), conflictul de competență (când două sau mai multe organe fiscale se declară deopotrivă comeptente sau necompetente), acordul asupra competenței (preluarea activității de administrarea a contribuabilului de la un organ fiscal la altul), conflictul de interese (în cadrul procedurii respective acesta este contribuabil, este soț sau soție a contribuabilului, este rudă de până la gradul al treilea inclusiv a contribuabilului, este reprezentant sau împuternicit al contribuabilului), abținerea și recuzarea (abținerea se propune de funcționarul public și se decide de îndată de conducătorul organului fiscal sau de organul ierarhic superior, contribuabilul implicat în procedura în derulare poate solicita recuzarea funcționarului public aflat în conflict de interese).

Actele administrative fiscale sunt cele care provin de la organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale, se emit numai în forma scrisă și cuprind elemente precum: denumirea organului fiscal emitent, obiecul actului administrativ fiscal, motivele de fapt, temeiul de drept, numele și semnătura persoanelor împuternicite potrivit legii, ștampila organului fiscal, emitent, posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestației și organul de soluționare competent, mențiuni privind audierea contribuabilului.

Pentru determinarea stării de fapt fiscale, organul fiscal administrează mijloacele de probă putând proceda la: solicitarea informațiilor de orice fel, din partea contribuabilului și a altor pesoane, solicitarea de expertize, folosirea de înscrisuri, efectuarea de cercetări la fața locului.

Procedurile de înregistrare fiscală și evidența contabilă și fiscală, respectiv depunerii declarațiilor fiscale sunt prezentate în două titluri ale acestui cod.

Orice persoană sau entitate care este subiect înr-un raport juridic fiscal se înregistrează fiscal primind un cod de identificare fiscală potrivit cu calitatea lor (fizice, juridice, comercianți, plătitori de taxă pe valoarea adăugată).

Prevederile Codului de procedură fiscală exprimă reglementări și pentru alte exprimări de înregistrare și evidență fiscală ca: înregistrarea și scoaterea în evidență a plătitorilor de taxă pe valoarea adăugată, obligația înscrierii codului de identificare fiscală pe documente, declararea filialelor li sediilor secundare, forma și conținutul declarației de înregistrare fiscală, certificatul de înregistrare fiscală, modificări ulterioare înregistrării fiscale, registrul contribuabililor, obligația de a conduce evidența fiscală și reguli pentru aceasta (inclusiv pentru cea contabilă).

Declarația fiscală reprezintă un document de importanță majoră în actul de impunere fapt care necesită reglementări comune și precise pentru contribuabili și organele fiscale cum sunt: obligația de depunere într-un anumit termen, forma și conținutul ei (inclusiv pentru documentele însoțitoare), destinația depunerii li modalitățile de completare.

Impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului general consolidat se stabilesc prin declarație fiscală, în condițiile legii, și prin decizie emisă de organul fiscal, în celelalte cazuri. Deciziile de impunere se emit în anumite condiții (la modificarea bazei de impunere, în cazul în care nu s-a emis decizia asupra bazei de impunere, etc.) și cuprind reglementări cu privire la: forma și conținutul lor, actele administrative fiscale asimilate deciziilor de impunere, deciziile referitoare la bazele de impunere, stabilirea obligațiilor fiscale sub rezerva verificării ulterioare.

Dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepția cazului în care legea dispune altfel.

Inspecția fiscală are ca obiect verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exacității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislației fiscale și contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impunere, stabilirea diferențelor obligațiilor de plată și a accesoriilor aferente acestora. Pentru aceasta sunt precizate reglementări asupra sferei (cuprinderii răspunderilor și competențelor) însemnând: obiecul și funcțiile sale, persoanele supuse inspecției fiscale, formele și îninderea ei, proceduri de conrol fiscal, perioada supusă inspecției fiscale, realizarea ei (competență, selectarea contribuabililor pentru inspecția fiscală), avizul de inspecție fiscală și comunicarea lui, locul și timpul desfășurării, reguli privind inspecția fiscală, obligația de colaborare a contribuabilului, precum și dreptul lui de a fi informat, sesizarea organelor de urmărire penală, raportul privind rezultatul inspecției fiscale.

Colectarea creanțelor fiscale presupune exercitarea acțiunilor care au ca scop stingerea acestora în temeiul unui titlu de creanță sau al unui titlu executoriu. Termenele de plată reprezintă momente ale scadenței sau expirării creanțelor fiscale. Pentru diferențele de obligații fiscale principale și pentru obligațiile fiscale accesorii, termenul de plată se stabilește în funcție de data comunicării acesora potrivit legii.

Codul de procedură fiscală cuprinde reglementări privind dobânzile și penalitățile de întârziere cu diferite aspecte tehnice (în cazul plăților efectuate prin decontarea bancară, în cazul compensării și în cazul deschiderii procedurii de reorganizare judiciară, în cazul înlesnirilor la plată, în cazul sumelor de restituit sau de rembursat de la buget etc.).

La solicitarea organului fiscal, constituirea de garanții se poate produce pentru: suspendarea executării silite, ridicarea măsurilor asiguratorii, asumarea obligațiilor de plată de către altă persoană prin angajament de plată etc. Tipurile de garanții sunt: consemnarea de mijloace bănești la o unitate a Trezoreriei Statului, scrisoarea de garanție bancară, ipoteca asupra unor bunuri imobile din țară, gaj asupra unor bunuri mobile, fidejusiune. Organul competent, în condițiile legii, se îndestulează din garanțiile depuse, dacă nu s-a realizat scopul pentru care acestea au fost solicitate.

Percepția dreptului de a cere executarea silită și a dreptului de a cere compensarea sau restituirea este reglementată cu privire la: începerea termenului de prescripție, suspendarea termenului de prescripție, întreruperea termenului de prescripție, efecte ale împlinirii termenului de prescripție.

Stingerea creanțelor fiscale prin executarea silită este reglementată în Codul de procedură fiscală cu privire la: organele de executare silită; executarea silită în cazul debitorilor solidari; executori fiscali; executarea silită împotriva unei asocieri fără personalitate juridică; titlu executoriu și condițiile pentru începerea executării silite; reguli pentru executarea silită; obligația de informare; precizarea debitului; somația; drepturi și obligații ale terților; evaluarea bunurilor supuse executării silite; suspendarea sau încetarea executării silite; executarea silită prin poprire (a sumelor ce se cuvin debitorilor, a terțului poprit); executarea silită a bunurilor mobile; procesul verbal de sechestru; custodele; executarea silită a bunurilor immobile (inclusive instituirea administratorului – sechestru și suspendarea executării silite); executarea silită a altor bunuri (fructelor neculese și a recoltelor prinse de rădăcini, a unui ansamblu de bunuri); valorificarea bunurilor sechestrate; valorificarea bunurilor potrivit înțelegerii părților; valorificarea bunurilo rprin vânzare directă; valorificarea bunurilor la licitație; comisia de licitație; adjudecarea; plata în rate; procesul verbal de adjudecarea; reluarea procedurii de valorificare; cheltuieli de executarea silită; sumele rezultate din executarea silită; ordinea de distribuire; reguli privind eliberarea și distribuirea; contestația de executare silită (conținut, termen); condiții de sesizare a instanței; judecarea contestației; stingerea creanțelor fiscale prin alte modalități (insolvabilitatea, deschiderea procedurii de reorganizare judiciară sau faliment, anularea creanțelor fiscale).

Soluționarea contestațiilor formulate împotriva acetelor administrative fiscale se refera la: dreptul de contestație (posibilitatea de constestare, forma și conținutul contestației, termenul de depunere a contestației, retragerea contestației); competența de soluționare a contestațiilor; decizia de soluționare (organul comepetent, decizia de soluționare, forma și conținutul deciziei de soluționare a contestației); dispoziții procedurale (introducerea altor pesoane în procedura de soluționare, soluționarea contestației, suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă, suspendarea actului administrativ); soluții asupra contestației (situații concrete, respingerea contestației pentru neîndeplinirea condițiilor procedurale, comunicarea deciziei și calea de atac).

Sancțiunile aplicate în cadrul procedurii fiscale privesc contravențiile ca urmare a unor fapte ce produc efecte în acest sens, ca rezultantă a neîndeplinirii unor obligații prevăzute de legislația fiscală.