Politici Si Optiuni Contabile Privind Imobilizarile Corporale
POLITICI ȘI OPȚIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZĂRILE CORPORALE
CUPRINS:
INTRODUCERE
Cap. 1 POLITICI ȘI OPȚIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZĂRILE CORPORALE
1.1 Aspecte generale privind politicile și opțiunile contabile
1.2. Aspecte generale privind imobilizările corporale
1.3.Recunoașterea imobilizarilor corporale
1.4.Evaluarea imobilizărilor corporale
1.5.Reevaluarea imobilizarilor corporale
1.6.Amortizarea imobilizărilor corporale
1.7.Cedarea și casarea imobilizărilor
Cap. 2 STUDIU DE CAZ PRIVIND POLITICILE ȘI TRATAMENTELE CONTABILE SPECIFICE IMOBILIZĂRILOR CORPORALE LA S.C. TRICOTEX S.A. TURNU MĂGURELE
2.1. Prezentarea entității
2.2. Politici contabile privind intrările de imobilizări corporale. Intrările de imobilizări corporale prin achiziție
2.3. Politici contabile privind Reevaluarea imobilizărilor corporale
2.4. Politici contabile privind amortizarea imobilizărilor corporale
2.5.Politici contabile privind ieșirile de imobilizări corporale. Iesirea imobilizărilor corporale
prin cedare
2.6. Impactul tratamentelor contabile privind amortizarea imobilizărilor corporale în situațiile
financiare
2.7. Impactul tratamentelor contabile privind reevaluarea imobilizărilor corporale în situatiile
financiare
2.8.Amortizarea contabilă versus amortizarea fiscală
2.9. INFLUENȚA UTILIZĂRII DIFERITELOR METODE DE AMORTIZARE ASUPRA FISCALITĂȚII ȘI PROFITABILITĂȚII ÎNTREPRINDERII S.C. TRICOTEX S.A. TURNU MĂGURELE
CONCLUZII
BIBLIOGRAFIE
INTRODUCERE
Motto
“…coborâți din adâncurile teoriei normative a contabilității și a practicilor specifice, iar dacă nu simțiți necesitatea de a rupe cercul comod al regulilor de mult învățate, pentru a fi constructivi, atunci întreaga vină revine autorilor.”
Mihai Ristea
În condițiile actuale în care mediul economic este marcat de schimbări tot mai rapide și mai complexe, în perspectiva unei necesare și așteptate dezvoltări a pieței românești de capital, firmele autohtone apelează tot mai frecvent la metode de amortizare care să reflecte modul prin care întreprinderea consumă beneficiile economice ale activelor. În consecință, contabilizarea acestor operații, prezentarea și descrierea informațiilor aferente conturilor și analiza impactului folosirii lor asupra performanțelor și poziției financiare a entităților devin subiecte de mare actualitate pentru profesioniștii contabili români, pentru care aspectele abordate în lucrare capătă tot mai multă utilitate.
Această lucrare reprezintă un subiect care necesită utilizarea raționamentului profesionistului contabil precum și studierea literaturii de specialitate din domeniu.
Lucrarea de față preia și valorifică în bună măsură, iar în unele cazuri textual, cele mai importante prevederi din Standardele Internaționale de Raportare Financiară care includ Standardele Internaționale de Contabilitate și interpretările lor.
Această lucrare nu ar fi fost realizată dacă nu s-ar fi făcut apel la surse bibliografice. Sursele de inspirație utilizate sunt menționate în notele de subsol menționate în lucrare și, selectiv, în bibliografia finală. De asemenea, în construirea cazurilor concrete cu soluții s-au folosit, ca referință, cărțile de contabilitate scrise în țara noastră, iar într-o anumită măsură pe plan internațional.
Lucrarea este structurată pe 2 capitole așezate într-o succesiune care să permită cititorului parcurgerea etapelor de înțelegere a utilității practicării corecte a contabilității activelor imobilizate.
Primul capitol, intitulat „Politici și opțiuni contabile privind imobilizările corporale”, tratează aspecte privind politicile și opțiunile contabile aplicabile de către întreprinderi la recunoașterea, evaluarea, reevaluarea, amortizarea și cedarea sau casarea activelor imobilizate. Au fost analizate elemente de concepție precum definirea, delimitarea activelor imobilizate, asigurându-se o analiză comparată a practicilor internaționale vis-a-vis de cele românești în materie.
Relevarea surselor de informare și a modalităților de realizare a recunoașterii și evaluării activelor imobilizate au făcut obiectul expunerii din al doilea capitol – „Studiu de caz privind politicile și tratamentele contabile specifice imobilizărilor corporale S.C. TRICOTEX S.A. Turnu Măgurele.”
Ca urmare a unui management performant SC TRICOTEX SA a reușit să implementeze strategiile de dezvoltare pe termen mediu și lung, ceea ce a avut ca efect creșterea cifrei de afaceri în special pe componenta export, piața externă reprezentând principala piață de desfacere a produselor realizate de societate.
Amortizarea contabilă se calculează pe baza unui plan de amortizare întocmit pentru intervalul cuprins între data punerii în funcțiune a imobilizărilor corporale și data recuperării integrale a valorii de intrare a acestora.
La întocmirea planului de amortizare trebuie avute ca punct de plecare duratele de utilizare economică (duratele de viață utilă) și condițiile de folosire a imobilizărilor corporale.
Având în vedere prevederile destul de stricte ale legislației fiscale aplicabile îin România, majoritatea entităților optează pentru o durată de utilizare economică egală cu cea permisă din punct de vedere fiscal. Chiar dacă, de la o entitate la alta, pot exista diferențe semnificative în ceea ce privește condițiile de utilizare a imobilizărilor corporale, personalul decizional preferă alegerea duratei de viață din Catalogul privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe.
O modificare semnificativă a condițiilor de utilizare sau învechirea unei imobilizări corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare.
De asemenea, dacă imobilizarile corporale sunt trecute în conservare, folosirea lor fiind întreruptă pe o perioadă îndelungată, poate fi justificată revizuirea duratei de amortizare. Dacă nu va fi ajustată durată de utilizare, se va înregistra o cheltuială cu amortizarea sau o cheltuială corespunzătoare unei ajustări pentru depreciere, atunci când aceasta apare.
Utilizatorii situațiilor financiare au nevoie de informații care să îi ajute la evaluarea poziției financiare, a performanței financiare și gestionării riscurilor unei entități, în așa fel încât să poată lua decizii economice (bazate pe această evaluare). De o foarte mare importanță este o evaluare realistă a activelor, inclusiv senzitivitatea la evenimente viitoare și evoluții adverse și o recunoaștere corectă a veniturilor și cheltuielilor.
Finalul lucrării este rezervat concluziilor, prin intermediul cărora sunt concentrate informațiile prezentate în cadrul lucrării cu evidențierea în special a rezultatelor obținute. Pe lângă viziunea futuristă promovată de Standardele Internaționale de Contabilitate în abordarea activelor corporale sunt necesare posibile aprofundări ale cercetării întreprinse de autoare, ca obiective țintă ale activității sale viitoare.
Realizarea acestei lucrări nu ar fi fost posibilă dacă nu aș fi beneficiat de sprijinul eficient, permanent, hotărâtor și neprețuit al domnului Profesor univ. dr. Liviu Matac căruia îi adresez mulțumirile și recunoștința mea. De asemenea, autoarea este conștientă de faptul că problemele abordate, soluțiile prezentate sunt susceptibile de îmbunătățiri și de dezvoltări în cadrul altor lucrări de specialitate. De aceea consider că toate observațiile, sugestiile și propunerile venite din partea cititorilor cu preocupări în acest domeniu și nu numai, vor contribui cu completări, cristalizări și perfecționări ale problematicii legate de activele și datoriile financiare.
Cap. 1 POLITICI ȘI OPȚIUNI CONTABILE PRIVIND
IMOBILIZĂRILE CORPORALE
1.1 Aspecte generale privind politicile și opțiunile contabile
În literatura de specialitate politicile contabile sunt definite ca fiind “un ansamblu de principii, baze, convenții, reguli și practici specifice utilizate în cadrul unei entități pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare”.
Modificarea politicilor contabile se poate realiza atât retroactiv cât și prospectiv.
Putem defini modificarea retroactivă ca fiind o procedură prin intermediul căreia se ajustează soldul inițial al fiecărui element component afectat al capitalurilor proprii pentru perioadă cea mai îndepărtată prezentată dar totodată și pentru orice alte valori comparative prevăzute în cadrul unei perioade prezentate anterior, în așa fel încât să pară că noua politică ar fi fost aplicată întotdeauna.
Modificarea prospectivă este considerată însă o modalitate care se folosește în clipa în care se stabilește că, la începutul perioadei curente este imposibil de determinat efectul cumulativ al utilizării noilor politici contabile asupra tuturor perioadelor trecute. Astfel, entitatea va trebui să înceapă să ajusteze informația comparativă în aplicarea noilor politici contabile în mod prospectiv,ajustarea plecând de la cea mai îndepărtată dată posibilă.
În procesul de elaborare și de aplicare a unei politici contabile în desfășurarea activității din cadrul unei societăți departamentul de conducere trebuie să folosească raționamentul profesional.
O entitate trebuie să folosească următoarele tipuri de :
1.informații relevante sunt acele informații care sunt folosite pentru satisfacerea necesităților aferente utilizatorilor, în cadrul procesului de luare a deciziilor economice;
2.informații credibile sunt acele informații care determină următoarele situații financiare:
Trebuie să reflecte situația financiară, performanțele financiare și fluxurile de trezorerie ale entității;
Trebuie să reflecte fondul economic al tranzacțiilor, altor evenimente și condiții, și nu numai în ceea ce privește forma legală;
Trebuie să fie neutre acestea fiind și lipsite de influențe;
Trebuie să fie prudente;
Trebuie să fie complete;
Putem defini opțiunile contabile ca fiind un ansamblu de politici contabile aplicate în cadrul unei entității.
Politicile contabile
Selectarea și aplicarea politicilor contabile se va realiza în cadrul unei companii în mod consecvent, în cazul unor tranzacților asemănătoare, alte evenimente și condiții.Se consideră o excepție situația în care un Standard sau o Interpretare își cere în mod deosebit sau explicit clasificarea elementelor pentru care c căruia îi adresez mulțumirile și recunoștința mea. De asemenea, autoarea este conștientă de faptul că problemele abordate, soluțiile prezentate sunt susceptibile de îmbunătățiri și de dezvoltări în cadrul altor lucrări de specialitate. De aceea consider că toate observațiile, sugestiile și propunerile venite din partea cititorilor cu preocupări în acest domeniu și nu numai, vor contribui cu completări, cristalizări și perfecționări ale problematicii legate de activele și datoriile financiare.
Cap. 1 POLITICI ȘI OPȚIUNI CONTABILE PRIVIND
IMOBILIZĂRILE CORPORALE
1.1 Aspecte generale privind politicile și opțiunile contabile
În literatura de specialitate politicile contabile sunt definite ca fiind “un ansamblu de principii, baze, convenții, reguli și practici specifice utilizate în cadrul unei entități pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare”.
Modificarea politicilor contabile se poate realiza atât retroactiv cât și prospectiv.
Putem defini modificarea retroactivă ca fiind o procedură prin intermediul căreia se ajustează soldul inițial al fiecărui element component afectat al capitalurilor proprii pentru perioadă cea mai îndepărtată prezentată dar totodată și pentru orice alte valori comparative prevăzute în cadrul unei perioade prezentate anterior, în așa fel încât să pară că noua politică ar fi fost aplicată întotdeauna.
Modificarea prospectivă este considerată însă o modalitate care se folosește în clipa în care se stabilește că, la începutul perioadei curente este imposibil de determinat efectul cumulativ al utilizării noilor politici contabile asupra tuturor perioadelor trecute. Astfel, entitatea va trebui să înceapă să ajusteze informația comparativă în aplicarea noilor politici contabile în mod prospectiv,ajustarea plecând de la cea mai îndepărtată dată posibilă.
În procesul de elaborare și de aplicare a unei politici contabile în desfășurarea activității din cadrul unei societăți departamentul de conducere trebuie să folosească raționamentul profesional.
O entitate trebuie să folosească următoarele tipuri de :
1.informații relevante sunt acele informații care sunt folosite pentru satisfacerea necesităților aferente utilizatorilor, în cadrul procesului de luare a deciziilor economice;
2.informații credibile sunt acele informații care determină următoarele situații financiare:
Trebuie să reflecte situația financiară, performanțele financiare și fluxurile de trezorerie ale entității;
Trebuie să reflecte fondul economic al tranzacțiilor, altor evenimente și condiții, și nu numai în ceea ce privește forma legală;
Trebuie să fie neutre acestea fiind și lipsite de influențe;
Trebuie să fie prudente;
Trebuie să fie complete;
Putem defini opțiunile contabile ca fiind un ansamblu de politici contabile aplicate în cadrul unei entității.
Politicile contabile
Selectarea și aplicarea politicilor contabile se va realiza în cadrul unei companii în mod consecvent, în cazul unor tranzacților asemănătoare, alte evenimente și condiții.Se consideră o excepție situația în care un Standard sau o Interpretare își cere în mod deosebit sau explicit clasificarea elementelor pentru care pot fi adecvate politici contabile diferite.În situația în care un Standard sau o Interpretare își dorește o astfel de clasificare atunci va fi selectată și aplicată o politică contabilă adecvată în mod consecvent fiecărei categorii.
Pentru a-și atinge obiectivele, situațiile financiare sunt elaborate conform contabilității de angajament, obiectivul acestora fiind de a furniza informații cu privire la poziția financiară a entității, performanța și modificările poziției financiare ale entității.
Prin urmare, efectele tranzacțiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacțiile și evenimentele se produc (și nu pe măsură ce sunt înregistrate în evidențele contabile) și raportate în situațiile financiare ale perioadei aferente.
1.2. Aspecte generale privind imobilizările corporale
Imobilizările corporale sunt prezentate la nivel internațional în cadrul Standardulor Internaționale de Contabilitate IAS 16 ”Imobilizări corporale” iar la nivel național în cadrul Reglementărilor Contabile Românești OMFP 1802/2014.În cadrul acestor standarde imobilizările corporale sunt definite ca fiind “acele active care sunt deținute în cadrul unei întreprinderi , în scopul utilizării lor, o perioadă mai mare de un an în activitatea intreprinderii”.
Imobilizări corporale: denumite și active imobilizate sau imobilizări fixe, sunt activele care au o valoare mare, care sunt utilizate în cadrul entității o perioadă îndelungată, acestea neconsumându-se la prima întrebuințare și totodată participând la mai multe cicluri de exploatare.
Atât în cadrul standardelor naționale cât și în cadrul standardelor internaționale activul este considerat “o resursă care poate fi controlată în mod continu în cadrul unei entități, fiind considerată totodată un rezultat al unor evenimente care s-au desfășurat în trecut și de la care sunt așteaptate beneficii economice viitoare”.
Cu excepția terenurilor, activele imobilizate corporale își pierd pe parcursul timpului din valoare datorită uzurii determinată de acțiunea angajatilor, de evenimentele care se produc în natură și datorită procesului tehnologic. Constatarea contabilă a pierderii de valoare suferită de activele fixe materiale și de includerea sa în costuri poartă denumirea de amortizare.
Din categoria activelor imobilizate fac parte:
-activele necorporale;
-activele corporale;
-activele financiare;
Prezentarea principalelor asemănări și deosebiri aferente imobilizarilor corporale prevăzute de Standardul Internațional de Contabilitatea IAS 16 ”Imobilizări corporale” și de Reglementarile Contabile Romanești OMFP 1802/2014:
Tabel 1 “Prezentarea principalelor asemănări și deosebiri aferente imobilizărilor corporale”
1.3.Recunoașterea imobilizărilor corporale
Recunoașterea unui element drept imobilizare corporală este procesul prin intermediul căreia societatea demonstrează că elementul respectiv întrunește următoarele două condiții:
1.entitatea trebuie să demonstreze că activul respectiv respectă definiția aferentă imobilizărilor corporale;
2. entitatea trebuie să demonstreze că activul respectiv întruneaște criteriile de recunoaștere aferente unuei imobilizări corporale;
Criteriile privind recunoașterea unui element drept imobilizare corporală sunt prezentate în următorul tabel în conformitate cu Standardele Internațonale și cu Reglementările Naționale:
Tabel 2 ” Criterii privind recunoașterea unui element drept imobilizare corporale”
Pentru îndeplinirea primului criteriu de recunoaștere prezentat de Standardele Internationale o entitate trebuie să estimeze pe baza evidențelor disponibile la momentul recunoașterii gradul de certitudine aferent fluxului de beneficii economice viitoare.În cadrul unei entitații un activ poate contribui atât direct dar totodată și indirect la generarea fluxurilor de numerar. Activele care contribuie în mod direct în cadrul procesului de producție contribuie totodată la generarea de venituri din exploatare.Pot fi recunoscute drept imobilizări corporale și acele active care sunt utilizate în cadrul entitații privind siguranța și protecția mediului deoarece acestea îndeplinesc condițiile privind recunoașterea acestora ca active, deoarece permit obținerea de beneficii viitoare din activele aferente.
Pentru îndeplinirea celui de al doilea criteriu de recunoaștere prezentat de Standardele Internaționale o entitate trebuie să ia în considerare costul de achiziție și orice alte costuri atribuite activului respectiv.
Asemănări privind recunoașterea imobilizarilor corporale prevăzute de Standardul Internațional de Contabilitatea IAS 16 ”Imobilizări corporale” și de Reglementarile Contabile Romanești OMFP 1802/2014:
Tabel 3 ” Asemănări privind recunoașterea imobilizarilor corporale”
Deosebiri privind recunoașterea imobilizărilor corporale prevăzute de Standardul International de Contabilitatea IAS 16 ”Imobilizări corporale” și de Reglementările Contabile Romanești OMFP 1802/2014:
Tabel 4 “Deosebiri privind recunoașterea imobilizărilor corporale”
1.4.Evaluarea imobilizărilor corporale
După îndeplinirea condițiilor privind definirea și recunoașterea imobilizărilor corporale se poate parcurge o nouă etapă aferentă imobilizărilor corporale pentru a fi determinată valuarea la care imobilizarea corporală va fi reflectată în contabilitate.
Contabilitatea folosește evaluarea atât pentru înregistrarea curentă a operației economice cât și pentru centralizarea și generalizarea datelor sale informaționale.Conținutul evaluării constă în înmulțirea elementelor supuse evaluării exprimate cantitativ, cu elementele bănești concretizate în prețuri,costuri.
Evaluarea este definită in literature de specialitate ca fiind “ un proces cu ajutorul căreia se determină valoarea la care elementele care se regăsesc în cadrul din situaților financiare sunt recunoscute în contabilitate, sunt prezentate în bilanț, respectiv bilanțul prescurtat, și respectiv valuarea la care acestea sunt recunoscute în contul de profit și pierdere al unei entități”.
O entitate folosește pentru evaluarea și pentru recunoașterea elementelor cuprinse în cadrul situațiilor anuale individuale și în cadrul situațiilor financiare anuale consolidate principii generale prezentate în reglementările care se află în vigoare.
Evaluarea unui element de activ prezintă următoarele faze:
1.Evaluarea inițială ( evaluarea la recunoaștere)
2.Evaluarea ulterioară ( evaluarea dupa recunoaștere)
3.Evaluarea la ieșire(derecunoașterea)
Asemănări si deosebiri privind evaluarea imobilizărilor corporale prevazute de Standardul International de Contabilitatea IAS 16 ”Imobilizări corporale” și de Reglementarile Contabile Romanesti OMFP 1802/2014 privind evaluarea imobilizărilor corporale:
Tabel 5 “Asemănări si deosebiri privind evaluarea imobilizărilor corporale”
Alte costuri aferente standardului IAS 16
1.Cheltuielile ulterioare
Standardele Internaționale de Contabilitate menționează ca acele cheltuieli ulterioare care determină creșterea performanțelor imobilizării corporale, a duratei de viată utilă a acesteia sau care aduc sub orice formă beneficii mai mari decât cele estimate inițial pentru activul respectiv vor majora valoarea activului corporal.
Celelalte cheltuieli care nu determină creșterea avantajelor economice precum costurile cu întreșinerea si reparațiile curente ale imobilizărilor corporale nu sunt recunoscute în valoarea contabila a elementelor respective, întrucât ele nu respectă cele două condiții pentru recunoașterea ca active și acestea sunt înscrise în cheltuielile exercitiului în cursul căruia ele sunt angajate.
2.Costuri administrative
IAS 16 își dorește să realizeze o diferență între costurile necesare pentru aducerea activului în starea necesara pentru a fi exploatat și costurile aferente operațiunilor de lansare (costuri cum ar fi costurile de formare a personalului, perioada dintre finalizarea activului și perioada în care se începe exploatarea acestuia, pierderile care au loc datorită funcționării bunului sub capacitatea normală) acestea fiind considerate cheltuieli de exploatare.Toate veniturile care se produc pe parcursul procesului de instalare trebuie să fie raportate la aceste costuri.
Ca și alte cheltuieli de regie, costurile administrative nu sunt de regula capitalizate la achizițiile de active imobilizate, cu toate că unele din aceste costuri sunt asumate ca parte a procesului de achiziție.
Ca principiu general, costurile administrative sunt trecute la cheltuieli în perioada respectiv, conform concepției că aceste costuri sunt fixe și că nu ar fi evitate în absența achiziției de active.
3.Costuri aferente activelor realizate în regie proprie
Potrivit Standardului International IAS 16 costul unui mijloc fix construit în regie proprie este determinat după aceleași principiu care au fost stabilite pentru recunoașterea costului activelor achiziționate.Costurile necesare finalizării construcției activului se pot adauga la suma care se va recunoaște inițial, se va supune constrângerii în cazul în care aceste costuri depășesc valuarea recuperabilă, excedentul trebuind să fie înregistrat la cheltulielile curente.
Din această categorie de costuri mai fac parte costul pentru fondurile împrumutate utilizate pe parcursul perioadei de construcție, costurile care sunt realizate ulterior achiziției sau construcției activului cu durata lungă de viață (costurile privind reparațiile, întreținerea, îmbunatățirii) sunt recunoscute pe masură ce sunt realizate în contul de profit sau de pierdere.Pentru capitalizarea acestora costurile trebuie asociate cu beneficiile în creștere.În situația activelor realizate în regie proprie , atunci când costurile realizate depășesc pragul definit, sunt încadrate în categoria cheltuielilor curente.În cazul în care o modificare atrage după sine schimbarea unei părți din active costul părții care a fost îndepartată trebuie să fie tratată ca o cedare.
Excepție este considerat activul care este achiziționat într-o stare care necesită cheltuieli pentru a fi adus într-o stare corespunzatoare de utilizare.În această situație costurile care ar fi trebuit să fie trecute în categoria întreținerii obișnuite, se pot supune capitalizării cu condiția ca activul respectiv să nu fie prezentat la o valuarea care să depășească valuarea recuperabilă a acestuia.La sfârșitul restaurării,viitoarele cheltuieli de același tip vor fi considerate cheltuieli obișnuite pentru întreținere și reparații și vor fi trecute în categoria cheltuielilor pe masură ce vor fi realizate.Costurile necesare reviziilor ar putea să fie capitalizate.Acestea vor fi amortizate pe perioada estimată în vederea obținerii de beneficii.
1.5.Reevaluarea imobilizarilor corporale
De-a lungul anilor au fost scrise o serie de articole în literatura națională și în literatura internațională cu privire la procedura de reevaluare a imobilizărilor corporale.
Conform literaturii de specialitate reevaluarea imobilizărilor este definită ca fiind o modalitate economică prin ajutorul căreia valuarea contabilă aferentă imobilizărilor corporale este asociată cu o nouă valuare numită valuare actuală, obținându-se astfel un ansamblu de date importante care vor fi prezentate în cadrul situațiilor financiare anuale și totodată obținându-se informații esențiale care vor fi procurate de utilizatorii de informații contabile. Reevaluarea este operația prin intermediul căreia se realizează o comparație între valuarea justă și valuarea contabilă aferentă imobilizării corporale analizate.
Valuarea justa aferentă unei imobilizări corporale este reprezentată de valuarea curentă (actuală), valuare care este obținută în urma unor evaluării efectuate de profesioniști calificați în procesul de evaluare.Pentru determinarea valorii juste se utilizează de cele mai multe ori valuarea de piață a imobilizării corporale analizate.
Valuarea contabilă aferentă unei imobilizări corporale este considerată valuarea de intrare sau valuarea brută a imobilizări determinate în urma ultimei reevaluări valori, din care se va scădea valuarea care reprezintă amortizarea și ajustarea pentru depreciere asociată imobilizări analizate.
Putem considera că valuarea brută rezultată în urma procesului de evaluare reprezintă costul de achiziție, costul de producție sau orice altă valuare care a fost atribuită în mod direct activului respectiv.
Aplicarea procesului de amortizare se va realiza asupra noii valori care a fost obținută în urma procesului de amortizare începând următorul exercițiu financiar pentru care s-a efectuat reevaluarea. Dacă în urma procesului de amortizare sa stabilit că un activ este amortizat complet dar totodată acesta mai poate fi utilizat, în urma procesului de reevaluare se determină o nouă valoare și o nouă durată de utilizare economică, corespunzătoare perioadei estimate pentru că activul să poată fi folosit în continuare.
Standardul Internațional IAS 16 menționează că în situația în care este reevaluată o imobilizare corporală atunci trebuie reevaluată toată clasa din care face parte acea imobilizare corporală.
În funcție de tratamentul amortizării cumultate pot fi aplicate următoarele metode de reevaluare:
1.Prima metodă denumită metoda valorii brute este o metodă prin intermediul căreia se recalculează amortizarea cumulată proporțional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea contabilă a activului, după realizarea procesului de reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată.Utilizarea acestei metode se realizează atunci când realizarea procesului de reevaluare se realizează asupra activului prin utilizarea unui indice.
2.Cea de a doua metodă denumită metoda valorii nete este o metodă care se realizează prin eliminarea din valuarea contabilă brută a amortizării cumulate aferentă imobilizării corporale și totodată recalcularea valorii contabile nete la valuarea reevaluată a activului,adică la valuarea justa.Utilizarea acestei metode se realizează în cazul clădirilor care sunt reevaluate la valuarea de piață.
În continuare vom prezenta care este tratamentul contabil aplicat asupra rezultatului reevaluării:
1.În situația în care în urma procesului de reevaluare rezultatul reevaluării prezintă o creștere a imobilizării corporale comparativ cu valoarea contabilă se aplică următorul tratament contabil:
a) dacă anterior nu a existat o descreștere recunoscută drept cheltuială aferentă acelui active atunci se va înregistra o creștere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul contului 105 ” “Rezerve din reevaluare”;
b)pentru a compensa cheltuiala cu descreșterea recunoscută anterior aferentă imobilizarii corporale se va înregistra un venit;.
În situația în care în urma procesului de reevaluare rezultatul reevaluării prezintă o creștere a imobilizării corporale comparativ cu valoarea contabilă se aplică următorul tratament contabil:
În situația în care în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la o imobilizare corporală prin urmare se va înregistra o cheltuiala care va cuprinde întreaga valuare obținută în urma procesului de depreciere;
Se va înregistra ca o diminuare a rezervei din reevaluare la minimul dintre valuarea rezervei în cauză și valuarea aferentă descreșterii;în situația apariției unei diferențe aceasta se va înregistra ca o cheltuiala;
În ceea ce privește plusul de valuare obținut în urma procesului de reevaluare trebuie introdus în categoria capitalurior proprii poate fi transferat direct în cadrul rezultatului reportat.Acest lucru se întamplă atunci când surplusul din reevaluare este realizat, surplusul din reevaluare este realizat în întregime în urma procesului de casare sau în urma cedării activului sau pe parcursul folosirii activului respectiv în cadrul entității(valuarea acestuia este calculate scăzând din valuarea amortizarii calculată pe baza valorii contabile reevaluate valuarea amortizării calculate pe baza costului inițial al activului) .
Pentru ca valoarea contabila a imobilizărilor corporale să nu difere semnificativ de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă de la data bilanțului este recomandat să se realizeze procesul de reevaluare în mod regulat.Realizarea procesului de reevaluare depinde în mod semnificativ de modul în care evoluează valuarea justă aferentă activului imobilizat, astfel încât dacă modificările valorii juste sunt semnificative atunci trebuie să se realizeze procesul de reevaluare anual în caz contrar procesul de reevaluare poate fi realizat și la interval de timp mai mare cum ar fi de regulă la 3-5 ani.
1.6.Amortizarea imobilizărilor corporale
Marea majoritate a activelor imobilizate se degradează în timp și prin urmare trebuie asigurată înlocuirea acestora, înlocuire care se realizează de cele mai multe ori prin amortizare.
Contabilitatea amortizării este definită de Institutul American al Contabililor Publici Autorizații ca fiind “ un sistem contabil care urmarește distribuirea costului sau a altei valori fundamentale a activelor corporale de capital, mai puțin valuarea lor reziduală, dacă aceasta există, pe durata de viată estimată în mod sistematic și rațional”.
În percepția autorilor Ristea Mihai și Dima Mirela, amortizarea imobilizărilor corporale este o mărime contabilă, calculată și înregistrată pe baza planului de amortizare, în principiu la închiderea exercițiului financiar.
În cadrul Reglementărilor Contabile din România calcului rezultatului se realizează și se înregistrează în fiecare lună, prin urmare și amortizarea trebuie să fie calculată și înregistrată și ea în fiecare luna. Pe baza listelor de inventariere se stabilește valuarea de inventar a imobilizărilor la sfarșitul exercitiului financiar, urmând ca ulterior să se aplice tratamentul contabil.
În continuare vom prezenta definițiile amortizărilor cel mai de întâlnite:
Amortizarea reprezintă alocarea sistematică la cheltuieli a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durata de viața utilă.Nu se amortizează bunurile a căror utilitateeste practic nelimitată în timp precum terenurile sau investițiile financiare, eventual se realizează o depreciere a acestora, aceasta fiind acoperită prin intermediul provizioanelor(ajustărilor).
Amortizarea contabilă reprezintă amortizarea care se înscrie în contabilitate sub formă de cheltuieli determinate conform unor reglementări și norme contabile.Ca să realizam o amortizare contabilă, avem nevoie în principal, de reguli de amortizare contabile, de o baza de amortizare, de regimuri de amortizare, precum și de durata de amortizare definită din punct de vedere contabil.
Amortizarea din punct de vedere tehnic reprezintă uzura, deprecierea ireversibilă și scăderea corespunzătoare a performanțelor imobilizărilor corporale.
Amortizarea din punct de vedere juridic obligația de a amortiza este prevăzută de dreptul fiscal care consider lipsa amortizarii un delict.Dreptul fiscal impune, sub sancțiunea pedepsei cu amendă, calcului unui amortisment minim.
|”Unitățile care desfașoară activități economice și care imobilizează capital în active corporale și necorporale supuse deprecierii,prin utilizaresau în timp, vor calcula, vor înregistra în contabilitate și vor recupera uzura fizica și morală a acestora, prin refacerea capitalului angajat.Aceste operațiuni sunt denumite generic amortizarea capitalului imobilizat”.
Cheltuiala aferentă procesului de amortizare trebuie înregistrată sistematic pe parcursul duratei de viață utilă a activului activului astfel încât “valoarea amortizabilă” să fie recunoscută în contul de profit și pierdere pe perioada în care beneficiile economice ale activului sunt consumate.
În ceea ce privește durata de viață utilă a unui activ aceasta trebuie să fie revizuită în mod periodic pentru a fi siguri că ipotezele inițiale prezentate de entitate asupra activului analizat sunt în continuare valide. În cazul producerii unor schimbarii modificările constatate vor fi înregistrate ca și modificări ale estimărilor contabile,prin urmare cheltuielile cu amortizarea pentru perioada curentă și pentru perioadele viitoare vor fi ajustate.
În privința perioadei de amortizare putem prezenta următoarele criterii:
1.perioada de amortizare începe când activul imobilizat este disponibil pentru a fi utilizat de entiitate;
2.perioada de amortizare înceteaza atunci cand activul imobilizat este disponibil pentru vânzare (conform IFRS 5) sau este derecunoscută
3. perioada de amortizare nu încetează atunci când imobilizarea nu este utilizată (cu excepția situației în care este complet amortizată)
Pentru revizuirea valorii reziduale, a metodei de amortizare și a duratei de viață utilă se aplică tratamentul pentru schimbările de estimări din IAS 8.
În conformitate cu Reglementările Contabile Romanești amortizarea se stabilește prin aplicarea cotelor specifice asupra valorilor de intrare.Conform Standardelor Internaționale valuarea amortizabilă este costul activului sau o altă valuare substituită în situațiile financiare în care sa scăzut valuarea reziduală.
Asemănări și deosebiri privind amortizarea imobilizărilor corporale prevăzute de Standardul Internațional de Contabilitatea IAS 16 ”Imobilizări corporale” și de Reglementările Contabile Românești OMFP 1802/2014:
Tabel 6 “Asemănări și deosebiri privind amortizarea imobilizărilor corporale”
1.Metoda de amortizarea liniară se calculează prin introducerea ăn cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporțional cu numarul de ani aferenți duratei normale de funcționare a imobilizării corporale amortizate.
2.Metoda de amortizare degresivă se determină prin includerea în cheltuieli a unei amortizări mai mari în primele luni, în comparație cu amortizarea corespunzătoare exercițiilor ulterioare, mai puțin multiplicarea cotelor de amortizare liniara cu un anumit coeficient.
3.Metoda de amortizare accelerată se determină prin calcularea și includerea în primul an de utilizare în cheltuieli de exploatare a unei amortizări anuale de până la 50% din valuarea contabilă de intrare a imobilizărilor corporale.
4. Metoda de amortizare calculată pe unitatea de produs sau serviciu se utilizează atunci când natura imobilizării justifică utilizarea unei asemenea metode de amortizare.În acel moment se face și o constatatarecu privire la metoda de amortizare și anume:aceasta se poate modifica doar atunci când este determinată de o eroare în estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizări corporale.
În ceea ce privește modificarea metodei de amortizare aceasta se poate realiza ca urmare a schimbării condițiilor privind utilizarea imobilizării corporale sau a datorită învechirii imobilizării.În cazul în care un activ imobilizat este dat în conservare,acesta nemaifiind utilizat pe parcursul unei perioade lungi de timp prin urmare în aceasta situație poate fi revizuită metoda de amortizare.Standardul Internațional de Contabilitate solicită ca societățile să realizeze în mod periodic analize privind durata de amortizare, ritmul de amortizare și valuarea reziduală corespunzătoare cu realitatea în caz contrar trebuie să se realizeze o reestimare a acestor imobilizări corporale.
În ceea ce privește durata de viață a unui activ utilă revizuierea acesteia se realizează cel puțin o dată la sfârșitul exercițiului financiar.În cazul în care durata revizuită diferă de cea estimată inițial modificarea acesteia va fi înregistrată drept cheltuială fiind considerată o estimare contabilă care va afecta exercițiul curent și exercițiile viitoare.Conform OMFP1802/2014 reestimarea duratei de viață utilă se realizează destul de rar iar modificarea metodei de amortizare este considerată o corectecție.
Entitățile vor trebui să definească politici contabile în conformitate cu IAS 16 și să efectueze retratările necesare sau pot să utilizeze opțiunea valorii juste drept cost prezumat din IFRS 1 la data trecerii la IFRS. Utilizarea opțiunii nu este dependentă de politica utilizată de entități pentru imobilizările corporale. Acestea pot utiliza opțiunea chiar dacă nu doresc să reevalueze imobilizările conform IFRS. Politicile aplicabile conform IAS 16 pot fi selectate idependent de cele pe care le utilizau entitățile anterior conform OMFP 3055/2009. Schimbarea metodei de amortizare este considerată schimbare de politică si produce efecte începând cu anul următor luării deciziei de schimbare.
1.7.Cedarea și casarea imobilizărilor
În conformitate cu prevederile standardelor naționale și internațional o imobilizare corporala nu mai trebuie prezentată în bilanț atunci când imobilizarea corporală este cedată din cadrul entității, atunci când imobilizarea corporală este scoasă din folosință definitiv,sau atunci când imobilizarea corporala nu mai generează nici un fel de beneficii economice viitoare în cadrul intreprinderii.
Dupa realizarea procedurii de casare sau de cedare intreprinderea poate înregistra cațtig sau pierdere.Pentru a determina valuarea câștigurilor, respectiv valuarea pierderilor obținute se realizează diferența între încasările nete estimate din cedare și valoarea contabilă a activului valuare care se va înregistra ca un venit respectiv ca o cheltuială în contul de profit și pierdere.
Standardele internaționale menționează că în situația în care se realizează un transfer între două active imobilizate asemănătoare costul activului achiziționat valoarea contabilă a activului cedat este egală cu costul activului achiziționat.
Cap. 2 STUDIU DE CAZ PRIVIND POLITICILE ȘI TRATAMENTELE CONTABILE SPECIFICE IMOBILIZĂRILOR CORPORALE LA
S.C. TRICOTEX S.A. TURNU MĂGURELE
2.1. Prezentarea entității
S.C. TRICOTEX S.A. TURNU MĂGURELE cu sediul în TURNU MĂGURELE, strada Libertății, nr.73, județul Teleorman, România, având codul de identificare fiscală RO22027090, înregistrată la Registrul Comertului Teleorman cu nr. J34/12/2001, s-a înființat în anul 2001 .
Principalul obiect de activitate îl constituie:
producerea și comercializarea de fire din bumbac și tip bumbac pentru tricotaje si țesături;
producerea și comercializarea de țesături pentru lenjerii, rochii, camăși, îmbrăcăminte exterioară;
producerea și comercializarea de confecții textile:
operațiuni de import-export.
Numărul de salariați existenți în anul 2013, este de 887 angajați. Din care:
– direct productivi :721
– indirect productivi :90
– TESA :76
S.C.TRICOTEX S.A. a înregistrat la sfârșitul anului 2012 profit în sumă de 5.251.964 lei pentru care s-a calculat impozit pe profit în suma de 850.784 lei. Impozitul pe profit a fost calculat în conformitate cu legislația in vigoare. Cifra de afaceri înregistrată de S.C.TRICOTEX S.A. pe anul 2012, a fost de 63.137.459 lei din care 9% reprezintă venituri din vânzarea de mărfuri.
Capitalul social existent în sold la 31.12.2012 este în sumă de 2.639.092 lei subscris și varsat, divizat în 1.055.637 acțiuni nominative, astfel:
Ca urmare a unui management performant SC TRICOTEX SA a reușit să implementeze strategiile de dezvoltare pe termen mediu și lung, ceea ce a avut ca efect creșterea cifrei de afaceri în special pe componenta export, piața externă reprezentând pricipala piață de desfacere a produselor realizate de societate. Peste 85% din producție este destinată exportului pentru piețele Uniunii Europene: Germania, Italia, Austria, Franța, Spania și Olanda.
Societatea dispune de o tehnologie performantă de ultimă generație: mașini de cusut, mașini de imprimat serigrafic și imprimat sublimatic, mașini de brodat cu paiete și laser.
2.2. Politici contabile privind intrările de imobilizări corporale. Intrările de imobilizări corporale prin achiziție
SC TRICOTEX SA a achizitionat în decembrie 2013 o mașină de cusut JK-T1190, cu braț, 2 ace, 4 fire, pentru cusătură franțuzească, intrată în funcțiune la 1 ianuarie 2012, în valoare de 1.262 EUR, cu un echivalent în lei de 5587 lei, factura pentru un mașina de cusut cuprinde:
valoarea la preț de cumpărare 5087
cheltuieli de transport facturate de furnizor 500 lei
TVA – deductibilă 24% 1341 lei
Total factură: 6928 lei
avans acordat 1000 lei
TVA la avans 240 lei
TVA de înregistrat la recepție: 1101 lei
Valoare netă de plată: 5688 lei
Achitarea facturii pentru avansul acordat, pe baza cecului bancar:
1.240 lei Avansuri acordate pentru instalații 2322 = 5121 Conturi curente la banci 1.240 lei
tehnice și mașini
Recepția utilajului intrat în patrimoniul entității SC TRICOTEX S.A:
6928 lei % = % 6.928 lei
5587 lei Echipamente tehnologice 2131 404 Furnizori de imobilizări 5.928 lei
1.101 lei TVA deductibilă 4426 2322 Avansuri acordate pentru 1.000 lei
instalații tehnice și mașini
Achitarea furnizorului, cu reținerea avansului acordat pe bază de cec bancar:
5.928 lei Furnizori de imobilizari 404 = 5121 Conturi curente la banci 5.458 lei
Intrările de imobilizări corporale prin producție proprie
S.C TRICOTEX S.A a realizat o amenajare la o clădire inchiriată, în regie proprie în condițiile:
a) cheltuieli înregistrate în contabilitatea financiară:
materii prime 2550 lei
salarii 1000 lei
amortizări 1150 lei
dobânzi la credite de finanțare a investiției 50 lei
TOTAL 4750 lei
b) costul de producție calculat în contabilitatea de gestiune se prezintă astfel:
cheltuieli cu materii prime 2550 lei
salarii directe 800 lei
TOTAL COSTURI DIRECTE 3.350 lei
cheltuieli indirecte de producție repartizate (toate sunt variabile) 2.150 lei
TOTAL COST DE PRODUCȚIE 5500 lei
Dobânzi capitalizate 500 lei
Cheltuieli generale de administrație (costul perioadei) 400 lei
Reflectarea operațiilor în contabilitatea financiară se prezintă astfel:
Constatarea cheltuielilor:
2.550 lei Cheltuieli cu materii prime 601 = 301 Materii prime 2.550 lei
1.000 lei Cheltuieli cu salariile personalului 641 = 421 Personal salarii datorate 1.000 lei
1.150 lei Cheltuieli de exploatare 681 = 281 Amortizări privind imobilizările 1.150 lei
privind amortizările și provizioanele corporale
Recepția și punerea în funcțiune a clădirii la cost de producție:
5.500 lei Construcții 212 = 722 Venituri din producția de 5.500 lei
imobilizări corporale
50 lei Construcții 212 = 1682 Dobânzi aferente creditelor 50 lei
bancare pe termen lung
1.045 lei TVA deductibilă 4426 = 4427 TVA colectată 1.045 lei
Intrările de imobilizări corporale prin aporturi în natură sau cu titlu gratuit
SC TRICOTEX SA a procedat la majorarea capitalului social, prin emiterea a 5000 acțiuni cu o valoare nominală de 1 lei/acțiune, atribuibile unui singur acționar, pentru un aport în active imobilizate. La aport, activul imobilizat este evaluat de evaluatorul autorizat la 5250 lei.
Înregistrările contabile în ordine cronologică sunt:
majorarea capitalului social cu valoarea nominală a acțiunilor emise
5.000 lei Decontari cu actionarii privind 456 = 1011 Capital social subscris si 5.000 lei
capitalul nevarsat
aducerea aportului la capitalul social
valoare de aport 5.250 lei
valoare nominala 5.000 lei
prime de aport 250 lei
5.250 lei Echipamente tehnologice 2131 = % 5.250 lei
456 Decontari cu actionarii 5.000 lei
privind capitalul
1011 Capital social subscris 250 lei
si nevarsat
transformarea naturii capitalului social
5.000 lei Capital social subscris si nevarsat 1011 = 1012 Capital subscris si varsat 5.000 lei
2.3.Politici contabile privind reevaluarea imobilizarilor corporale
În cazul în care un element al imobilizărilor corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă din care face parte acel element trebuie reevaluată. Elementele dintr-o clasă de imobilizări corporale sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă și raportarea în situațiile financiare a unor valori care sunt o combinație de costuri și valori calculate la date diferite. Cu toate acestea, o anumită clasă de active poate fi reevaluată permanent, dacă această reevaluare se poate realiza în timp scurt și dacă aceste reevaluări pot fi mereu actualizate.
Pe parcursul funcționării unei linii de fabricație cu valoarea contabilă de intrare 12.000 lei, amortizată liniar cu durata de viață utilă de 15 ani au loc reevaluări după cum urmează: reevaluarea activului după 2 ani, valoarea justă stabilită 12.480 lei; a doua reevaluare a activului se realizează după 3 ani de la ultima reevaluare, valoarea justă 9.000 lei; a treia reevaluare se efectuează după 1 an de la ultima, valoarea justă 5.265 lei; a patra reevaluare are loc după un an de la ultima, valoarea justă 8.424 lei. După ultima reevaluare, activul imobilizat se vinde la prețul de 10.000 lei, TVA 24%. Pentru rezolvarea cazului, surplusul din reevaluare este trecut la rezultatul reportat la cedarea activului.
Reevaluarea se poate realiza prin două metode:
reevaluarea prin creșterea valorii nete;
reevaluarea prin creșterea valorii brute
Reevaluarea prin creșterea valorii brute
Prima reevaluare se efectuează după 2 ani
valoare brută 12.000 lei
amortizare anuală 800 lei (12.000 lei/ 15 ani)
amortizare cumulată 1600 lei (800 x 2)
valoarea neta contabilă 10.400 lei (12.000 – 1600)
valoarea justa 12.480 lei
indicele de actualizare 1,2 (valoarea justa \ valoarea neta contabila = 12480 /10400 )
valoarea brută actualizată 14400 lei (valoarea brută x indicele de actualizare = 12.000 x 1,2)
creșterea de valoare 2400 lei (valoarea brută actualizată – valoarea brută = 14.400 – 12.000)
reevaluarea amortizării cumulate 1920 lei (amortizarea cumulata x indicele de actualizare = 1600 x 1,2)
cresterea amortizării 320 lei (reevaluarea amortizarii cumulate – amortizarea cumulata = 1920 – 1600)
Se înregistrează plusul de valoare din reevaluare :
2400 lei Echipamente tehnologice 2131 = 105 Rezerva din reevaluare 2400 lei
Se înregistrează plus de valoare rezultat din reevaluarea amortizării:
320 lei Rezerve din reevaluare 105 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 320 lei
mjloacelor de transport, animalelor
si plantațiilor
Recalcularea amortizării:
durata de utilizare ramasă 13 ani (15 ani – 2 ani)
amortizarea anuală 960 lei (valoarea justă\durata de utilizare ramasă = 12.480 /13)
Se înregistrează amortizarea:
960 lei Cheltuieli de exploatare privind 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 960 lei
amortizarea imobilizărilor mijloacelor de transport,
animalelor si plantațiilor
2. A doua reevaluare se efectuează la 3 ani față de prima reevaluare
valoarea brută 12.480
amortizarea anuală 960 lei
amortizarea cumulată 2880 lei (amortizarea anuală x numarul de ani = 960×3)
valoarea neta contabilă 9600 lei (valoarea brută – amortizarea cumulată = 12480 – 2880)
valoarea justa 9000 lei
indicele de actualizare 0,9375
valoarea brută actualizată 11.700 lei (12.480 lei x 0,9375)
scădere de valoare (780) (11.700 – 12480)
reevaluarea amortizării cumulate 2700 lei (2880 x 0,9375)
total descreștere 780, din care 960 amortizare anuală ; prin urmare descrestere de valoare fără amortizare – 180 lei.
Se înregistrează reducerea valorii din reevaluare:
(780 lei) Rezerva din reevaluare 105 = 2131 Echipamente tehnologice (780 lei)
Se înregistrează reducerea valorii din reevaluarea amortizării
960 lei Amortizarea instalațiilor, 2813 = 105 Rezerva din reevaluare 960 lei
mijloacelor de transport, animalelor
si plantațiilor
Recalcularea amortizării:
durata de utilizare ramasă 10 ani (13 ani – 3 ani)
amortizarea anuală 900 lei (9000 / 10)
Înregistrarea amortizării:
900 lei Cheltuieli de exploatare privind 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 900 lei
amortizarea imobilizărilor mijloacelor de transport,
animalelor si plantațiilor
3. A treia reevaluare se efectuează dupa un an de la ultima reevaluare
valoarea brută 9.000 lei
amortizarea anuală 900 lei
amortizarea cumulată 900 lei (900 x 1)
valoarea justă 5.265 lei
valoarea neta contabilă 8.100 lei (9.000 – 900)
indicele de actualizare 0,65 (5.265 / 8100)
valoarea brută actualizată 5.850 (9.000 x 0,65)
descreștere de valoare 3150 (5.850 – 9.000)
reevaluarea amortizării cumulate 585 lei (900 x 0,65); prin urmare rezultă un minus de valoare 315 lei
total descreștere 3.150 lei din care amortizarea anuală 315 lei; prin urmare descreștere de valoare fără amortizare 2.835 lei.
reducere rezervă 1.480 lei
cheltuieli privind ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate 1.355 lei (2.835 lei – 1.480 lei)
Se înregistrează minusul de valoare înregistrat din reevaluare:
3.150 lei Rezerve din reevaluare 105 = 2131 Echipamente tehnologice 3.150 lei
Se înregistrează minusul de valoare rezultat din reevaluarea amortizării:
900 lei Amortizarea instalațiilor, 2813 = 105 Rezerva din reevaluare 900 lei
mijloacelor de transport,
animalelor si plantațiilor
Se înregistrează minusul de valoare rămasă neacoperită
1.355 lei Cheltuieli de exploatare privind 6813 = 2131 Echipamente tehnologice 1.355 lei
ajustarile pentru
deprecierea imobilizărilor
Recalcularea amortizării:
durata de utilizare ramasă 9 ani (10 ani – 9 ani)
amortizarea anuală 585 lei (5265 lei /9)
Înregistrarea amortizării:
585 lei Cheltuieli de exploatare privind 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 585 lei
amortizarea imobilizărilor mijloacelor de transport,
animalelor si plantațiilor
4. A patra reevaluare se efectuează dupa un an de la ultima reevaluare
valoarea brută 5.265 lei
amortizarea anuală 585 lei
amortizarea cumulată 585 lei (585 x 1)
valoarea justă 8.424 lei
valoarea netă contabilă 4.680 lei (5.265 – 585)
indicele de actualizare 1,8 (8.424 /4.680)
valoara brută actualizată 9.477 lei (1,8 x 5.265)
creștere de valoare 4.212 lei (9.477 – 5.265)
reevaluarea amortizării cumulate 1.053 lei (585 x 1,8); prin urmare rezultă un plus din reevaluarea amortizării 468 lei
total creștere 4.212 lei din care amortizarea 468 lei; creșterea valorii fără amortizare 3.744 lei (4.212 – 468)
se acoperă descreșterea de valoare 1.355 lei si crește rezerva cu 2.389 lei.
Se înregistrează plusul de valoare din revaluare:
4.212 lei Echipamente tehnologice 2131 = 105 Rezerva din reevaluare 4.212 lei
Se înregistrează plusul de valoare rezultat din reevaluarea amortizării:
468 lei Rezerva din reevaluare 105 = 2813 Amortizarea instalațiilor 468 lei
mijloacelor de transport, animalelor
și plantațiilor
Se inregistrează compensarea descresterii de valoare înregistrată anterior:
1.355 lei Echipamente tehnologice 2131 = 7813 Venituri din ajustari pentru 1.355 lei
deprecierea imobilizarilor
Se înregistrează plusul de valoare din reevaluare:
2.389 lei Echipamente tehnologice 2131 = 105 Rezerva din reevaluare 2.389 lei
Se înregistrează vânzarea activului:
12.400 lei Debitori diverși 461 = % 12.400 lei 7583 Venituri din vânzarea 10.000 lei
activelor și alte operații de capital
4427 TVA colectata 1.240 lei
Se scoate din evidentă
8.424 lei Amortizarea instalațiilor 2813 = 2131 Echipamente tehnologice 8.424 lei
mijloacelor de transport, animalelor
si plantațiilor
Se înregistrează transferarea rezervei din reevaluare la rezultatul reportat:
2.389 lei Rezerva din reevaluare 105 = 117 Rezultatul reportat 2.389 lei
Reevaluarea prin cresterea valorii nete
1. Prima reevaluare se efectuează după 2 ani
valoarea brută 12.000 lei
amortizarea anuală 800 lei (12.000 \ 15)
amortizarea cumulată 1.600 lei (800 x 2)
valoarea contabilă netă 10.400 (12.000 – 1.600)
valoarea justă 12.480 lei
valoarea justă > valoarea contabilă netă (12.480 > 10.400), si ca urmare rezulta o creștere a valorii activului + 2.080 lei
Se înregistrează anularea amortizării:
1.600 lei Amortizarea instalațiilor,mijloacelor 2813=2131 Echipamente tehnologice 1.600 lei
transport, animalelor si plantațiilor
Se înregistrează rezultatul din reevaluare :
2.080 lei Echipamente tehnologice 2131 = 105 Rezerva din reevaluare 2.080 lei
Recalcularea amortizării:
durata de utilizare ramasa 13 ani (15 ani – 2 ani)
amortizarea anuală 960 lei (12.480 / 13)
2. A doua reevaluare se efectuează la 3 ani față de prima reevaluare
Valoarea brută 12.480 lei
Amortizarea anuală 960 lei
Amortizarea cumulată 2.880 lei (960 x 3)
Valoarea contabilă netă 9.600 lei (12.480 – 2.880)
Valoarea justă 9.000 lei
Valoarea justă < valoarea contabilă netă (9.000 < 9600), și ca urmare rezultă o scadere a valorii activului cu 600 lei
Se înregistrează reducerea rezervei:
600 lei Rezerva din reevaluare 105 = 2131 Echipamente tehnologice 600 lei
Se înregistrează anularea amortizării:
2.880 lei Amortizarea instalațiilor,mijloacelor 2813=2131 Echipamente tehnologice 2.880 lei
de transport, animalelor și plantațiilor
Recalcularea amortizării:
durata de utilizare ramasă 10 ani (13 ani – 3 ani)
amortizare anuală 900 lei (9.000 / 10 )
3. A treia reevaluare se efectuează la un an față de a doua reevaluare
valoarea brută 9.000 lei
amortizarea anuală 900 lei
amortizarea cumulată 900 lei (900 x 1)
valoarea contabilă netă 8100 lei (9.000 – 900)
valoarea justă 5.265 lei
valoarea justă < valoarea contabilă netă (5.265 lei < 8100 lei), și ca urmare rezultă o scădere a valorii activului cu 2.835 lei.
Total descreștere 2.835 lei din care, reducerea rezervei 1.480 lei și cheltuielile privind ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate 1.355 lei.
Se înregistrează reducerea rezervei :
1.480 lei Rezerva din reevaluare 105 = 2131 Echipamente tehnologice 1.480 lei
Se înregistrează cheltuielile privind ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate :
1.355 lei Cheltuieli de exploatare privind 6813 = 2131 Echipamente tehnologice 1.355 lei
ajustarile pentru depreciere
imobilizarilor
Se înregistrează anularea amortizării:
900 lei Amortizarea instalațiilor, mijloacelor 2813=2131 Echipamente tehnologice 900 lei
de transport, animalelor și plantațiilor
Recalcularea amortizării:
Durata de utilizare ramasă 9 ani (10 ani – 1 an)
Amortizarea anuală 585 lei (5265 / 9)
4. A patra reevaluare se efectuează dupa un an de la ultima reevaluare
Valoarea brută 5.265 lei
Amortizare anuală 585 lei
Amortizare cumulată 585 lei (585 x 1)
Valoare contabilă netă 4.680 lei
Valoarea justă 8.424 lei
Valoarea justă > valoarea contabilă netă (8.424 > 4.680 lei), și ca urmare rezultă un plus de valore de + 3.744 lei
Total creștere de valoare 3.744 lei, din care compensarea descreșterii de valoare anterioară sub forma unui venit 1.355 lei; rezerva din reevaluare 2.389 lei.
Se înregistrează anularea amortizării:
585 lei Amortizarea instalațiilor 2813 = 2131 Echipamente tehnologice 585 lei
mijloacelor transport, animalelor
și plantațiilor
Se înregistrează rezerva din reevaluare:
2.389 lei Echipamente tehnologice 2131 = 105 Rezerva din reevaluare 2.389 lei
Se înregistrează compensarea descreșterii de valoare anterioară:
1.355 lei Echipamente tehnologice 2131 = 7813 Venituri din ajustări pentru 1.355 lei
deprecierea imobilizărilor
Recalcularea amortizării:
Durata de utilizare ramasă 8 ani (9 ani – 1 an)
Amortizare anuală 1.053 lei (8.424 / 8)
Se înregistrează vânzarea activului:
12.400 lei Debitori diversi 461 = % 12.400 lei
7583 Venituri din vânzare 10.000 lei
activelor și alte operații de capital
4427 TVA colectata 2.400 lei
Se scoate din evidentă:
8.424 lei Amortizarea instalațiilor 2813 = 2131 Echipamente tehnologice 8.424 lei
mijloacelor de transport,
animalelor și plantațiilor
Rezerva din reevaluare este transferată la rezultatul reportat:
2.389 lei Rezerva din reevaluare 105 = 117 Rezultatul reportat 2.389 lei
2.4. Politici contabile privind amortizarea imobilizărilor corporale
Metoda de amortizare liniară
Metoda liniara de amortizare constă în recuperarea valorii amortizabile a imobilizărilor, corporale sau necorporale, în cote egale, pe întregul parcurs al vieții utile a activului.
Mărimea amortizării anuale (anuitatea amortizării) se determină aplicând o rată (cotă) de amortizare fixă la valoarea amortizabilă a activului.
Rata de amortizare liniară se determină:
și se exprimă în procente
O problemă a calculului amortizării este aceea în care în cursul anului se produc intrări și ieșiri de active imobilizate. Prin urmare rata anuală a amortizării trebuie recalculată în funcție de durata efectivă de folosire care este mai mică de 12 luni sau 360 de zile. Este problema denumita in literatura de specialitate prorata temporis.
Prorata Temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare
SC TRICOTEX SA pune în funcțiune pe data de 20 martie 2014 o clădire în valoare de 288.000 lei, cu o durată de viață utilă, determinată conform catalogului și gradului de uzură, de 20 de ani. Valoarea reziduală a clădirii, la finele perioadei de utilizare, este neglijabilă, conform legislației românești în vigoare. Amortizarea anuală se determină diferit pentru primul și ultimul an de funcționare, față de restul perioadei. Conform legislației fiscale din România, clădirea va începe a fi amortizată din luna aprilie (din luna următoare punerii în funcțiune). Amortizarea constatată în primul an de utilizare, conform calculelor financiare, va fi calculată conform proratei temporis exprimată în funcție de numărul de luni de utilizare.
Prorata temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare
= (12 -3) / 12 = 0,75 = 75 %
Amortizarea în primul an de utilizare se determină:
Aa1 = Vi Ra Prorata = 288.000 5% 75% = 10.800 lei
Amortizarea anuală, pentru anii în care clădirea se utilizează pe întreaga durată a anului, se determină:
Aa = Vi Ra = 288.000 5% = 14.400 lei
Iar în ultimul an de utilizare, amortizarea va fi calculată doar pentru 3 luni. Prorata temporis, pentru acest an, este 3/12 = 0,25 = 25%
Aa = Vi Ra Prorata = 288.000 5% 25% = 3600 lei
Tabloul de amortizare pentru clădire se prezintă astfel:
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în primul an de funcționare se realizează astfel:
10.800 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2812 Amortizarea construcțiilor 10.800 lei
privind amortizarea
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, între primul și ultimul an de funcționare, se realizează astfel:
14.400 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2812 Amortizarea construțiilor 14.400 lei
privind amortizarea
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în ultimul an de funcționare, se realizează astfel:
3.600 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2812 Amortizarea construcțiilor 3.600 lei
privind amortizarea
Metoda de amortizare degresiva
Metoda de amortizare degresive presupune includerea în cheltuielile de exploatare a unor amortismente în sume descrescătoare, în prima parte a procesului de amortizare, și a unor sume de egală valoare, în partea finală a procesului de amortizare.
Determinarea amortizării se realizează pe baza relațiilor:
, unde:
Rad = rata de amortizare degresivă
Ral = rata de amortizare liniară
C = coeficient de multiplicare reglementat prin lege.
, unde:
Va = valoarea amortizabilă;
VNC = valoarea netă contabilă.
Aad = amortizarea anuală în regim degresiv
La sfârșitul exercițiului se calculează , care se compară cu amortizarea calculată în sistem degresiv în exercițiul următor. Dacă ia valori mai mari, din exercițiul în care ia asemenea valori, amortizarea anuală va fi egală cu raportul calculat la finele exercițiului precedent.
SC TRICOTEX SA achiziționează în decembrie 2013 o mașină de cusut JK-T1190, cu braț, 2 ace, 4 fire, pentru cusătură franțuzească, intrată în funcțiune la 1 ianuarie 2014, în valoare de 1.262 EUR, cu un echivalent în lei de 5587 lei, amortizabilă în regim degresiv, cu o durată de funcționare conform catalogului de 5 ani.
Entitatea va aplica regimul degresiv de amortizare, fără influența uzurii morale. Pentru determinarea amortizării anuale, se determină întâi rata constantă de amortizare degresivă:
Amortizarea anuală se determină pentru fiecare an, parcurgând următorii pași:
Pentru primul an de funcționare:
Aa1d = Va x Ra = Vi x Ra = 5587 lei x 30% = 1676,10 lei
Vi = 5587 lei
Ac = Aa1d = 1676,10 lei; VNC1 = Vi – Ac = 5587 – 1676,10 = 3.910,9 lei
VNC1 / DUR = 3.910,9 / 5 – 1 = 977,725 lei
Pentru anul doi de funcționare:
Aa2d = Va x Ra = VNC1 x Ra = 3.910,9 x 30% = 1.173,27 lei
Ac = Aa1d + Aa2d = 1.676,10 + 1.173,27 = 2.849,37 lei
VNC2 = Vi – Ac = 5587 lei – 2849,37 lei = 2.737,63 lei
VNC2 /DUR = 2.737,63 / (5-2) = 912,5433 lei
Pentru anul trei de funcționare:
Aa3d = Va x Ra = VNC2 x Ra = 2.737,63 lei x 30% = 821,2890 lei
Aa3d < VNC2 / DUR, deci amortizarea pentru ultimii doi ani va fi egală ca valoare cu raportul calculat în al doilea an de funcționare.
Tabloul de amortizare se prezintă astfel:
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în primul an de funcționare:
1.676,10 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 1.676,10 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,animalelor
și plantațiilor
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în al doilea an de funcționare, se realizează astfel:
1.173,27 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 1.173,27 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,animalelor
și plantațiilor
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, începând cu cel de-al treilea și până în ultimul an de funcționare:
912,54 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 912,54 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,animalelor
și plantațiilor
Metoda de amortizare accelerată
Amortizarea accelerată constă în calcularea și includerea în primul an de funcționare în cheltuielile de exploatare a unei amortizări anuale de până la 50 % din valoarea contabilă de intrare aactivului imobilizat. Amortizarea pentru exercițiile financiare următoare este calculată la valoarea rămasă de amortizat, după metoda liniară prin raportare la durata de utilizare rămasă.
SC TRICOTEX SA achiziționează o mașină surfilat în valoare de 3000 lei, aceasta fiind pusă în funcțiune pe 15 februarie 2014, iar durata normală de folosire 5 ani.
Societatea optează pentru regimul de amortizare accelerată în recuperarea investiției.
În exercițiul financiar 2014, mașina este pusă în funcțiune doar pe data de 15 februarie, deci funcționează 10 luni din an (de la începutul lunii martie 2012). Prin urmare vom determina prorata temporis:
Prorata temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare
= 10 / 12 = 0,8333 = 83,33%
Amortizarea pentru exercițiul 2014 este egală cu amortizarea anuală înmulțită cu prorata temporis:
Aa1 = Vi x 50% = 3000 x 50% = 1.500 lei
Aa2014 = Aa1 x prorata = 1.500 lei x 83,33% = 1249,95 lei
În exercițiul financiar 2015 se încheie primul an de utilizare a mașinii. Astfel, pentru acest exercițiu, activul va mai fi amortizat aplicând cota de 50% la valoarea de intrare 12 – 10 = 2 luni, după care se va trece la amortizare liniară.
Pentru primele două luni, amortizare se determină tot cu ajutorul proratei temporis, astfel:
Prorata temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare
= 2 / 12 = 0,1667 = 16,67%
Aa1 = Vi x 50% = 3000 x 50% = 1500 lei
Aa2015 = Aa1 x prorata = 1.500 lei x 16,67 = 250,05 lei
Începând cu luna martie 2015, valoarea rămasă a activului va fi amortizată în sistem liniar. Și pentru regimul liniar de amortizare trebuie aplicată prorata, deoarece nu este utilizat întregul an.
Aa = VNC1 / DUR = 1.500 lei / 4 = 375 lei
VNC1 = valoarea netă contabilă (valoare rămasă) după parcurgerea primului an de funcționare.
DUR = durata de utilizare rămasă
Amortizarea liniară pentru exercițiul 2014 va fi:
Aa2013= Aa1 x prorata 10 luni = 375 lei x 83,33% = 312,49 lei
Tabelul de amortizare se prezintă astfel:
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în anul 2014:
1.249,95 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 1.249,95 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,
animalelor și plantațiilor
Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în anul 2015:
562,54 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalatiilor, 562,54 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,
animalelor si plantatiilor
Înregistrarea în contabilitate a amortizarii în anul 2016 – 2019:
375,00 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 375,00 lei
privind amortizare mijloacelor de transport,
animalelor și plantațiilor
62,51 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 62,51 lei
privind amortizare mijloacelor de transport,
animalelor și plantațiilor
2.5. Politici contabile privind ieșirile de imobilizări corporale. Iesirea imobilizărilor corporale prin cedare
SC TRICOTEX SA vinde în două rate un activ, prețul de vânzare de 3000 lei plus TVA. Valoarea contabilă a mijlocului fix este de 5000 lei, iar amortizarea cumulată, de 2000 lei. Prima rată se achită în numerar în momentul vânzării, iar a 2-a se achită prin bancă în termen de trei luni. Dobânda lunară este de 2%, care se achită împreună cu rata a doua.
Înregistrările contabile sunt:
Se înregistrează facturarea activului :
4264,2 lei Debitori diversi 461 = % 4573,20 lei
7583 Venituri din cedarea activelor și alte 3000,00 lei
operții de capital
4427 TVAcolectata 720,00 lei
4428 TVAneexigibila 720,00 lei
472 Venituri înregistrate în avans 133,20 lei
Precizare: 4.440 lei / 2 x 2% x 3 luni = 133,20 lei
Se încasează prima rată:
2.220 lei Casa in lei 5311 = 461 Debitori diversi 2.220 lei
Precizare: 4.440 /2 = 2.220 lei
Se scoate din evidentă:
5.000 lei % = 2131 Echipamente tehnologice 5.000 lei
Amortizarea instalatiilor, 2813 2000 lei
mijloacelor de transport,animalelor
si plantatiilor
Cheltuieli privind activele cedate și 6583 3000 lei
alte operații de capital
Se încasează a doua rata împreună cu dobanda ( 2.220 lei + 133,20 lei = 2.353,20 lei):
2.353,20 lei Conturi la banci 5121 = 461 Debitori diversi 2.353,20 lei
Se înregistrează includerea în venituri a dobânzii încasate:
133,20 lei Venituri inregistrate in avans 472 = 766 Venituri din dobanzi 133,20 lei Regularizarea TVA aferentă ratei încasate:
720 lei TVA neexigibila 4428 = 4427 TVA colectata 720 lei
2.6.Impactul tratamentelor contabile privind amortizarea imobilizărilor corporale în situațiile financiare
Valoarea amortizabilă a unei imobilizări trebuie să fie alocata sistematic pe toata durata de viată utilă a respectivei imobilizări. De regulă, metoda de amortizare aleasă este cea care reflectă ritmul în care sunt consumate avantajele economice viitoare, ca urmare a utilizării activului respectiv.
Entitățile se prevalează de posibilitatea de a opta pentru diferite metode de amortizare care conduc de cele mai multe ori la rezultate diferite.
Exemplificare:
S.C TRICOTEX S.A. a achiziționat în decembrie 2012, un mijloc de transport, valoare de intrare de 50.000 lei, durata de viată utilă 10 ani. Pentru alocarea sistematica a valorii mijlocului de transport, conducerea poate utiliza fie metoda liniară, accelerată sau degresivă.
Situatia cheltuielilor cu amortizarea, determinate prin cele trei metode si reflectarea lor în contul de profit si pierdere, pentru exercitiul 2011, este următoarea.:
Cheltuiala cu amortizarea liniară: 50.000 x 10% = 5000 lei
Cheltuiala cu amortizarea degresivă: 50.000 x 20% = 10.000 lei
Cheltuiala cu amortizarea accelerată: 50.000 x 50% = 25.000 lei.
Extras din contul de profit și pierdere al anului 2013
Alegerea metodei de amortizare liniară creează imaginea unei entitati mai performante. Însa aceasta este o imagine înselatoare, deoarece în exercitiul 2014, situația se modifică astfel:
Cheltuiala cu amortizarea liniară: 50.000 lei x 10% = 5000 lei
Cheltuiala cu amortizarea degresivă: 40.000 lei x 20% = 8000 lei
Cheltuiala cu amortizarea accelerată : 25.000 lei x 11% = 2750 lei.
Extras din contul de profit și pierdere al exercitiului 2014
Spre deosebire de anul 2013 când metoda ideală de amortizare era cea liniară, în anul 2014 metoda degresivă îmbunătățește performanța entitătți.
Remarcăm, de asemenea, că utilizând metoda de amortizare liniară, rezultatul este acelasi, iar metoda accelerată il diminuează.
2.7. Impactul tratamentelor contabile privind reevaluarea imobilizărilor corporale în situatiile financiare
Desi procesul de reevaluare a imobilizărilor corporale este la prima vedere unul obișnuit, această tehnică poate distersiona performanțele entității. Aflate în dificultate, multe entități apelează la acest proces ca ultimă șansă de ameliorare a performanțelor.
Entitatea deține o clădire achiziționata la valoarea de 80.000 lei, valoarea amortizabilă 20.000 lei. Durata de viată utilă este de 10 ani, iar metoda de amortizare este cea liniară. Conducerea entității decide ca la începutul exercitiului 2013, să reevalueze imobilizarea, valoarea justă fiind de 90.000 lei. Rezerva din reevaluare va fi de 30.000 lei ( 90.000 – 60.000).
Performanța entității, înainte și după reevaluare, evidențiată prin situația modificării capitalului propriu este:
Extras din situația modificărilor capitalurilor proprii
Reevaluarea imobilizărilor amortizabile are ca efect majorarea cheltuielilor cu amortizarea și, deci, o micșorarea a rezultatului.
Amortizarea anuală înainte de reevaluare este de 60.000 lei, iar dupa reevaluare 90.000 lei. Astfel rezultatul se micșoreaza cu 30.000 lei, după reevaluare.
Extras din contul de profit și pierdere al exercitiului 2013
Pentru a depași impedimentul mișcorării rezultatului, se poate apela la imputarea plus valorii din reevaluare asupra rezervelor din reevaluare. Prin acest mod, amortizarea anuală de 90.000 lei va majora cheltuielile cu amortizarea 9000 lei și va diminua rezerva din reevaluare cu 30.000 lei.
Se prezintă situația comparativă a contului de profit și pierdere și a situaței modificărilor capitalului propriu astfel:
Extras din contul de profit și pierdere al exercitiului 2013
*imputarea plusvalorii din reevaluare asupra rezervelor din reevaluare
Extras din situația modificărilor capitalurilor proprii
*imputarea plus valorii din reevaluare asupra rezervelor din reevaluare
Din exemplul prezentat observăm o creștere a rezultatului cu 81.000.lei care, deși artificială, contribuie la atingerea dezideratelor managerilor entitatii. Aceștia se prelevează de prevederile IAS 16 care precizează că amortizarea aferentã unei perioade este în mod normal recunoscutã ca o cheltuialã sau poate deveni parte a costului unui alt activ, fãrã sã interzicã repartizarea parțialã a amortizãrii asupra rezervelor din reevaluare.
2.8. Amortizarea contabilă versus amortizarea fiscală
Amortizarea contabila se calculeaza pe baza unui plan de amortizare intocmit pentru intervalul cuprins intre data punerii in functiune a imobilizarilor corporale si data recuperarii integrale a valorii de intrare a acestora.
La întocmirea planului de amortizare trebuie avute ca punct de plecare duratele de utilizare economica (duratele de viata utila) si conditiile de folosire a imobilizarilor corporale.
Avand in vedere prevederile destul de stricte ale legislatiei fiscale aplicabile in Romania, majoritatea entitatilor opteaza pentru o durata de utilizare economica egala cu cea permisa din punct de vedere fiscal. Chiar daca, de la o entitate la alta, pot exista diferente semnificative in ceea ce priveste conditiile de utilizare a imobilizarilor corporale, personalul decizional prefera alegerea duratei de viata din Catalogul privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe.
O modificare semnificativa a conditiilor de utilizare sau invechirea unei imobilizari corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare.
De asemenea, daca imobilizarile corporale sunt trecute in conservare, folosirea lor fiind intrerupta pe o perioada indelungata, poate fi justificata revizuirea duratei de amortizare. Daca nu va fi ajustata durata de utilizare, se va inregistra o cheltuiala cu amortizarea sau o cheltuiala corespunzatoare unei ajustari pentru depreciere, atunci cand aceasta apare.
Exemplificare:
S.C TRICOTEX S.A. a achizitionat la data de 18.09.2009 un utilaj la costul de 180.000 lei. Durata de viata utila este de 10 ani, iar metoda de amortizare aleasa este cea liniara. Ca urmare a cererii crescute din partea clientilor, pentru produsele obtinute, in ultimul semestru al anului 2014, in cadrul entitatii s-a lucrat in trei schimburi, fata de perioadele precedente, in care s-a lucrat in unul sau doua schimburi. Astfel, la sfarsitul anului 2014, entitatea a reestimat durata de viata utila ramasa la 5 ani.
Amortizarea aferenta anului 2015 va fi calculata astfel:
Amortizare lunara liniara = 180.000 lei/10 ani x 12 luni = 1.500 lei.
In perioada octombrie 2011 – decembrie 2014, entitatea a inregistrat in contabilitate o amortizare lunara de 1.500 lei:
1.500 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 1.500 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,
imobilizarilor animalelor și plantațiilor
Situatia amortizarii pe ani calendaristici si valoarea ramasa neamortizata pana la mo-
mentul luarii deciziei de reestimare a duratei de utilizare a activului se prezinta astfel:
La sfarsitul anului 2014, durata de utilizare ramasa ar fi trebuit sa fie de 6 ani si 9 luni, tinand cont c au trecut 3 ani si 3 luni. Insa entitatea estimeaza aceasta durata de utilizare ramasa la 5 ani, avand in vedere ritmul in care se lucreaza.
Astfel, amortizarea lunara inregistrata de entitate in perioada ianuarie 2015 – decembrie 2019 va fi de 2.025 lei (121.500 lei/ 60 luni).
2.025 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 2.025 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,
imobilizarilor animalelor și plantațiilor
Amortizarea fiscala se calculeaza pe baza duratelor normale de functionare stabilite in Catalogul privind clasificarea duratelor normale de functionare a mijloacelor fixe incepand cu luna urmatoare celei in care imobilizarea corporala amortizabila este pusa in functiune.
Din punct de vedere contabil nu exista o limita valorica de la care activele se incadreaza in categoria imobilizarilor corporale. Insa, din punct de vedere fiscal, mijlocul fix reprezinta orice imobilizare corporala care:
– este detinuta pentru a fi utilizata in productia sau livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriata tertilor sau in scopuri administrative;
– are o durata normala de utilizare mai mare de un an; si
– are o valoare mai mare decat limita stabilita prin hotarare a guvernului.
In prezent, limita este in suma de 1.800 lei si a fost stabilita prin H.G. nr. 105/2007 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe. Prin urmare, exista posibilitatea ca in contabilitate sa se inregistreze imobilizari corporale care sa indeplineasca din punct de vedere contabil cele doua conditii (de a fi utilizate in productia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative si de a avea o durata de utilizare economica mai mare de un an), da sa aiba o valoare mai mica decat plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal.
Pentru imobilizarile corporale care sunt folosite in loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, lot sau set, la determinarea amortizarii se are in vedere valoarea intregului corp, lot sau set. Pentru componentele care intra in structura unui activ corporal, a caror durata normala de utilizare difera de cea a activului rezultat, amortizararea se determina pentru fiecare componenta in parte.
Codul fiscal precizeaza la art. 24 ca, in cazul unei imobilizari corporale care la data intrarii in partimoniu are o valoare fiscala mai mica decat limita stabilita de 1.800 lei, entitatile pot opta pentru deducerea cheltuielilor aferente imobilizarii sau pentru recuperarea acestor cheltuieli prin amortizare.
Exemplificare:
S.C TRICOTEX S.A. achizitioneaza la data e 03.03.2013 un aparat de copiat si multiplicat la costul de 1.700 lei, TVA 24%, pe care il da in folosinta Departamentului aprovizionare-desfacere. Entitatea va recunoaste activul in categoria imobilizarilor corporale si il va amortiza intr-o perioada de 4 ani prin metoda liniara.
Se impune urmatorul tratament contabil:
a) Achizitia aparatului de copiat si multiplicat de la furnizor:
% = 404 Furnizori de imobilizari 2.108 lei
1.700 leí Mobilier, aparatara birotica, 214
echipamente de protectie a
valorilor umane si materiale si
alte active corporale
408 lei TVA deductibila 4426
b) Plata furnizorului prin ordin de plata:
2.108 lei Furnizori de imobilizari 404 = 5121 Conturi la banci in lei 2.108 lei
c) Inregistrarea amortizarii anuale aferente activului dobandit (1.700 lei/ 4 ani):
425 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2814 Amortizarea altor 425 lei
privind amortizarea imobilizari corporale
imobilizarilor
Durata normala de functionare este durata de utilizare in care se recupereaza, din punct de vedere fiscal, valoare de intrare a imobilizarilor pe calea amortizarii.
Durata normala de fucntionare a unui activ este mai redusa decat duarata de viata fizica a acestuia. De exemplu, un autoturism are o durata normala de functionare cuprinsa intre 4 si 6 ani, dar durata de viata fizica poate fi intre 10, 15 sau 20 de ani, in functie de conditiile de exploatare a activului.
Duratele normale de functionare a imobilizarilor corporale amortizabile se preiau din Catalogul privind clasificarea si dúratele normale de functionare a mijloacelor fixe. Imobilizarile corporale amortizabile sunt clasificate in urmatoarele trei grupe principale:
– grupa 1 – Constructii;
– grupa 2 – Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii;
– grupa 3 – Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale.
Aceasta grupare faciliteaza si aplicarea prevederilor referitoare la reevaluarea imobilizarilor corporale, avand in vedere caracteristicile tehnice similare ale grupelor de imobilizari.
La achizitia unei imobilizari corporale noi, in vederea calcularii amortizarii fiscale, entitatea are obligatia sa stabileasca pe baza Catalogului durata normala de functionare in ani, cu posibilitatea alegerii unei durate cuprinse intre o limita minima si una máxima. Durata normala de functionare stabilita initial ramane neschimbata pana la recuperarea integrala a valorii de intrare sau pana la scoaterea din functiune a activului respectiv.
Durata de utilizare economica stabilita de catre fiecare entitate in parte poate fi diferita de durata normala de functionare reglementata, motiv pentru care doar amortizarea fiscala este deductibila la determinarea rezultatului fiscal.
In practica pot exista trei situatii:
– durata de utilizare economica este mai mica decat durata normala de functionare;
– durata de utilizare economica este mai mare decat durata normala de functionare;
– durata de utilizare economica este egala cu durata normala de functionare.
În continuare vom prezenta un exemplu în care durata de utilizare economică este mai mică decât durata normală de funcționare. Astfel va rezulta o amortizare contabilă mai mare decât cea fiscală, surplusul înregistrat reprezentând o cheltuială nedeductibilă. Inclusiv la întocmirea Declarației 101 privind impozitul pe profit entitatea prezintă sume diferite pentru amortizarea contabilă și cea fiscală.
Exemplificare:
S.C TRICOTEX S.A. a achizitionat la data de 13.12.2010 un aparat de copiat și multiplicat având costul de 12.240 lei, exclusiv TVA, pentru care se alege o durată normală de funcționare de 4 ani (în Catalog, perioada este cuprinsă între 4 și 6 ani). Rata lunară de amortizare fiscală stabilită în regim liniar este de 255 lei (12.240 lei / 48 luni).
Entitatea stabilește că durata de utilizare economică a aparatului este de 3 ani și întocmește planul de amortizare cu o rata lunară de amortizare contabilă de 340 lei (12.240 lei / 36 luni).
Pe întreaga perioadă de utilizare economică, entitatea S.C TRICOTEX S.A. înregistrează lunar:
340 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2814 Amortizarea altor 340 lei
privind amortizarea imobilizari corporale
imobilizarilor
Pentru primii 3 ani de amortizare contabilă se consideră nedeductibilă fiscal suma de 3.060 lei (1.020 lei pentru fiecare an fiscal), deoarece perioada de utilizare economică este mai mică decât durata normală de funcționare cu un an. Pentru anul 2010, entitatea a beneficiat de o amortizare fiscală de 3.060 lei. Sintetic, situația se prezintă astfel:
În exemplificarea următoare, durata de utilizare economică este mai mare decât durata normală de funcționare. Astfel, amortizarea contabilă va fi mai mică decât cea fiscală, ceea ce înseamnă că în perioada de timp ce depășește durata fiscală cheltuiala cu amortizarea va fi considerată nedeductibilă.
În exemplul următor, durata de utilizare economică este mai mare decât durata normală de funcționare. Astfel, amortizarea contabilă va fi mai mică decât cea fiscală, ceea ce înseamnă că în perioada de timp care depășește perioada fiscală cheltuiala cu amortizarea va fi considerată nedeductibilă. Inclusiv la întocmirea Declarației 101 privind impozitul pe profit entitatea va prezenta sume diferite pentru amortizarea contabilă și cea fiscală.
Exemplificare:
S.C. TRICOTEX S.A. a achiziționat în luna decembrie 2008 un utilaj pentru secția de croitorie la costul de 50.400 lei, pentru care a ales o durată normală de funcționare de 10 ani (în Catalog, perioada este cuprinsă între 8 și 12 ani). Rata lunară de amortizare fiscală stabilită în regim liniar este de 420 lei (50.400 lei / 120 luni).
Entitatea a stabilit că durata de utlizare economică a aparatului este de 15 ani și întocmește planul de amortizare cu o rată lunară de amortizare contabilă de 280 lei (50.400 lei / 180 luni).
Pe întreaga perioadă de utilizare economică, entitatea S.C. TRICOTEX S.A. înregistreaza lunar:
280 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 280 lei
privind amortizarea mijloacelor de transport,
imobilizarilor animalelor și plantațiilor
În primi 10 ani de amortizare, entitatea un va înregistra cheltuieli nedeductibile fiscal deoarece perioada de utilizare economică este mai mare decât durata normală de funcționare cu 5 ani. Chiar dacă în contabilitate entitatea prezintă o amortizare anuală de 3.360 lei, aceasta își deduce la determinarea impozitului pe profit o cheltuială de 5.040 lei.
În ultimii 5 ani de utilizare, entitatea va înregistra o cheltuială cu amortizarea nedeductibilă, avand în vedere faptul că în primii 10 ani aceasta și-a amortizat fiscal întreaga valoare a activului.
Sintetic, situația se prezintă astfel:
Pentru stabilirea regimului de amortizare fiscală Codul fiscal impune următoarele reguli:
pentru construcții, se aplică doar metoda de amortizare liniară;
pentru echipamente tehnologice (mașini, unelte, instalații), computere și echipamente periferice ale acestora, se poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;
pentru orice altă imobilizare corporală amortizabilă care un se încadreaza în categoriile de mai sus, există posibilitatea de a se opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă.
Cu toate acestea, în practică, metoda de amortizare utilizată de marea parte a entităților este cea liniară.
Terenurile nu se amortizează. Reglementările contabile prevăd că, în schimb, investițiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, iazurilor, terenurilor și pentru alte lucrări similare se recuperează prin amortizare într-o perioadă determinată de administratori sau de persoanele carea u obligația gestionării entității, pe baza duratelor de viață utilă ale acestora. Pe de alta parte, Codul fiscal prevede că amortizarea fiscală pentru cheltuielile efectuate pentru amenajarea terenurilor se calculează liniar, pe o perioadă de 10 ani.
În acest sens, trebuie respéctate prevederile Legii nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, act legislativ care reglementează activitatea de construcții, inclusiv realizarea împrejmuirilor, care sunt considerate elemente componente ale amenajărilor de terenuri.
Exemplificare:
S.C. TRICOTEX S.A. a achiziționat în luna februarie 2014 un teren intravilan în suprafață de 5.000 mp, la costul de 400.000 lei, TVA 24%. În luna următoare, entitatea a obținut autorizația de construiré pentru a împrejmui terenul cu gard metalic, lucrare care va fi realizată de o firmă specializată.
În luna aprilie 2014, investiția a fost finalizată de terț și recepționată de beneficiar, costul acesteia fiind de 60.000 lei, TVA 24%. Pentru a respecta prevederile fiscale, entitatea a optat să amortizeze investiția pe o durată de 10 ani, prin metoda liniară.
Înregistrările contabile efectuate de entitate sunt:
a) Achiziția terenului, la costul de 400.000 lei
% = 404 Furnizori de imobilizari 496.000 lei
400.000 lei Terenuri 214
96.000 lei TVA deductibila 4426
b) Înregistrarea facturii referitoare la împrejmuirea terenului:
% = 404 Furnizori de imobilizari 74.400 lei
60.000 lei Amenajări de terenuri 2112
14.400 lei TVA deductibila 4426
Pe întreaga durată normală de utilizare de 10 ani, entitatea înregistrează lunar o amortizare de 500 lei (60.000 lei / 120 luni).
500 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2811 Amortizarea amenajărilor 500 lei
privind amortizarea de terenuri
imobilizarilor
2.9. INFLUENȚA UTILIZĂRII DIFERITELOR METODE DE AMORTIZARE ASUPRA FISCALITĂȚII ȘI PROFITABILITĂȚII ÎNTREPRINDERII S.C. TRICOTEX S.A. TURNU MĂGURELE
Ingineria contabilă este o denumire mai puțin întâlnită în literatura de specialitate, fiind intitulată de regulă, contabilitate creativă și constituind subiectul unei literaturi bogate în ultimii 20 de ani.
În decursul timpului, contabilitatea a fost tratată și ca o artă: „arta de a falsifica/truca un bilanț”; „arta de a-și calcula beneficiile”; „arta de a prezenta un bilanț”; „arta de a pune bani deoparte sau provizioanele”; și de ce nu o ”arta plastică”.
Situațiile financiare au fost asemănate și cu ființa umană, unul dintre primele articole apărute în literatura de specialitate franceză tratând despre ceea ce avea să devină „contabilitatea creativă”. Bertolus (1988), imagina un comisar de conturi pântecos, ținând în brațe o dansatoare a cărei ținută vestimentară (foarte lejeră) era garnisită cu cifre. Această imagine a avut pînă la urmă destinul ei, căci numeroase articole au vrut să arate apoi că, precum o dansatoare, situațiile financiare trebuie să fie: (mai mult sau mai puțin) îmbrăcate (Audas, 1993, Agède, 1994), după ce au fost în prealabil curățate (Feitz, 1994; Silbert, 1994) și cosmetizate (Polo, 1994). Ele pot fi machiate (cu rimelul amortizărilor și fardul provizioanelor – Adege, 1994), înfrumusețate (Loubière, 1992) sau să aibă un lifting fiscal (Adege, 1994). Dansatoarea noastră se transformă într–un exponat vandabil de rasă dacă mușchii amortizărilor sunt lucrați și dacă provizioanele sunt armonizate ca un trup bine făcut (Adege, 1994). Paralela cu dansatoarea încetează să mai funcționeze în momentul în care remarcăm și eventuale plombe (petice) sau probe de dopaj (Groussard, 1992; Feitz, 1994).
Recurgerea la noțiunea de “inginerie contabilă” o argumentăm prin faptul că aceasta poate fi asimilată cu activitatea de creație, de proiectare, de cercetare, de conducere a “procesului tehnologic” de către profesioniștii contabili, din care rezultă “imaginea fovorabilă”, dorită a companiei.
Sunt și situații când această noțiune se utilizează cu umor profesional, ca atunci când profesioniștii contabili se amuză unii de alții, de practicile contabile mai obscure.
Folosită în mod serios, noțiunea “inginerie contabilă” creează iluzia unei situații mai favorabile a poziției financiare și a performanțelor companiei. La acest nivel, ingineria contabilă a condus la un număr de scandaluri contabile și la propuneri de “reforme contabile” focalizate de obicei pe ultima analiză a capitalului și a factorilor de producție, care reflectă în mod real, modul în care se adaugă valoarea.
Indiferent de titulatura pe care o poartă, ingineria contabilă sau contabilitatea creativă, se referă la practicile de contabilitate care derivă din practicile de contabilitate standard. Ele se caracterizează prin complicații excesive și o creativitate similară scrierii unui roman, având ca scop prezentarea favorabilă a poziției financiare și performanțelor companiei. Situațiile financiare obținute din această “tehnologie”, nu sunt deloc plictisitoare, ci dimpotrivă, au toata complexitatea unui roman, de unde și denumirea de “creativ” sau “inovator”.
Acest “proces tehnologic” de creare a unei imagini favorabile a poziției financiare și performanțelor companiei “reprezintă cea mai mare înșelătorie de la Calul Troian încoace” și “[…] este legitimă […]”.
Numeroși autori au abordat problematica ingineriei contabile în maniere diferite, pe care le prezentăm în continuare:
este “o tehnică de prezentare a conturilor anuale care permite prezentarea celei mai favorabile imagini a rezultatelor și a bilanțului. Este de asemenea, o tehnică de comunicare care vizează să valorizeze prin situațiile financiare imaginea potrivită a unei societăți pentru investitori” (Trotman, 1993) ;
împodobirea conturilor este rezultatul alegerii de către manager a anumitor principii sau metode de prezentare în scopul înșelării utilizatorului. Conturile astfel manipulate se conformează literei legilor și normelor, dar nu neapărat și spiritului lor (Breton & Taffler, 1995);
regrupează practicile de informare contabilă, aflate adesea la limita legalității, puse în aplicare de anumite întreprinderi, care, nesocotind reglemetarea și normalizarea, caută să înfrumusețeze imaginea pe care contabilitatea o dă poziției și performanțelor economice și financiare (Colasse, 1995);
este un instrument de ameliorare a conturilor, un suport și o consecință a ingineriei financiare și fiscale (Rayband-Turillo și Teller, 1997);
[…] nu vine în întâmpinarea legii. Ea acționează deseori în spiritul legilor și normelor contabile, însă este clar că ea contravine spiritului lor… Este vorba în primul rănd, de maniera utilizării regulilor, de descoperirea flexibilității acestor reguli, dar și de neputința acestora de a arăta care ar fi fost situațiile financiare în cazul respectării lor de o manieră strictă (Jameson, 1998);
[…] este un ansamblu de procedee care vizează fie modificarea nivelului rezultatului în scopul maximizării sau minimizării sale, fie prezentarea situațiilor financiare fară ca acestea două să se excludă reciproc (Stolowy, 1999).
Ingineria contabilă a preocupat și profesioniștii contabili. Ei sunt de părere că în procesul de prezentare a rezultatelor generate de tranzacțiile și evenimentele economice, apar judecăți diferite, care facilitează manipularea poziției financiare și a performanțelor întreprinderii, fără a încălca legea și normele contabile: ”[…] respectă litera, dar, evident nu și spiritul acestora […]”.
O viziune asupra ingineriei contabile, dar și cea mai complexă este expusă de Naser, considerând-o”: 1) procesul prin care, dată fiind existența unor breșe în reguli, se manipulează cifrele contabile și, profitând de flexibilitate, se aleg acele practici de măsurare și informare ce permit transformarea documentelor de sinteză din ceea ce el ar trebui să fie în ceea ce managerii doresc; 2) procesul prin care tranzacțiile sunt structurate de asemenea manieră încăt să permită «producerea» rezultatului contabil dorit”.
Mulți dintre noi s-au întrebat poate dacă frauda și ingineria contabilă sunt două noțiuni sinonime. Răspunsul este categoric nu. Frauda este acțiunea de rea-credință prin care se încalcă legea, are caracter negativ, în timp ce ingineria contabilă respectă legea, dar nu și spiritul ei.
Deși diverse, abordările prezentate au un numitor comun, acela că, ingineria contabilă este legală și are ca obiectiv crearea unei imagini distorsionate a companiei, prezentând-o mai prosperă, mai atractivă, inducând în eroare investitorii.
Concluzionând, putem afirma că ingineria contabilă reprezintă un ansamblu de procedee ce au ca obiectiv modificarea nivelului rezultatului în vederea optimizării sau minimizării sau prezentării situațiilor financiare, fără ca cele două obiective să se excludă reciproc; procedeele utilizate au la bază alegerile permise de reglementările contabile, posibilitățile deschise de slăbiciunile și carențele normelor contabile, dar și de mecanismele prin care contabilitatea poate interveni: determinarea interpretării contabile a unei tranzacții juridico-financiare sau elaborarea unui mecanism juridico- financiar cu scopul modificării rezultatului sau situațiilor financiare.
Cine recurge la ingineriile contabile?
Răspunsul se regăsește în abordările prezentate anterior: managerii. Ei sunt cei care pot să manipuleze rezultatul și în consecință să manipuleze performanța.
Studiile efectuate în Statele Unite ale Americii (de Advertising Age, Business Week, PR Week) privind comunicarea financiară a marilor companii americane au evidențiat că “patronul « face » imaginea întreprinderii și a produsului (…). Personalitatea managementului joacă un rol din ce în ce mai important pe o piață din ce în ce mai volatilă:în doi ani, numărul celor care au decis sa investească în funcție de încredrerea lor în manageri, a crescut de la 77 la 88% (…). Factorul dominant este credibilitatea managementului și capacitatea sa de a pune în aplicare strategia anunțată”.
Malo & Giot (1995) apreciază că și profesioniștii contabili și normalizatorii contabili încurajează ingineriile contabile; ei afirmă că “de câțiva ani, specialiștii în împodobirea conturilor se înmulțesc în băncile de afaceri, iar normalizatorii prosperă în marile cabinete. Suntem în trecere de la era în care contabilitatea era algebra dreptului la epoca în care dreptul modelează reprezentarea contabilă”.
De ce se recurge la ingineriile contabile?
Rayband – Turillo & Teller (1997) sunt de părere că argumentul cel mai elocvent este caracterul variat al activităților economice care implică o serie de particularități privind măsurarea acestora. Pentru a putea reprezenta cât mai bine o activitate dată este necesară existența opțiunilor și a posibilității de alegere în materie de evaluare, care conduc la “netezirea rezultatului”.
Salustro & Lebru (1994) consideră că recurgerea din ce în ce mai mult la ingineriile contabile are la bază perioadele de criză cărora întreprinderile le fac față cu greu, deoarece “îngustează portofelul și trezoreria și sunt la originea riscurilor pe care tehnica contabilă nu le traduce decât imperfect”. Ca urmare, managerii “își pun imaginația la încercare” pentru a ascunde situația nefavorabilă a companiei și implicit pentru a ameliora prezentarea situațiilor financiare.
Dematerializarea întreprinderii ca efect al ambiguității normelor contabile în materie de active necorporale, reprezintă în opinia lui Bazet (1995), un alt factor care argumentează recurgerea la ingineriile contabile.
La rândul său, Audiri (1994) consideră că globalizarea entităților economice, bazată pe circulația liberă a capitalurilor pe piețele financiare, având ca obiectiv prioritar maximizarea valorii acțiunilor, justifică apelarea la practicile ingineriei contabile.
Chiar și utilizatorii situațiilor financiare, prin primordialitatea excesivă acordată rezultatului contabil, stimulează companiile să-și cosmetizeze performanțele.
Ingineriile contabile pot ascunde prin amânare și atenuare veștile proaste despre performanțele întreprinderii, însă, nu la infinit, deoarece acestea sunt descoperite cu ajutorul fluxurilor de numerar.
CONCLUZII
Amortizarea contabila se calculeaza pe baza unui plan de amortizare intocmit pentru intervalul cuprins intre data punerii in functiune a imobilizarilor corporale si data recuperarii integrale a valorii de intrare a acestora.
La intocmirea planului de amortizare trebuie avute ca punct de plecare duratele de utilizare economica (duratele de viata utila) si conditiile de folosire a imobilizarilor corporale.
Avand in vedere prevederile destul de stricte ale legislatiei fiscale aplicabile in Romania, majoritatea entitatilor opteaza pentru o durata de utilizare economica egala cu cea permisa din punct de vedere fiscal. Chiar daca, de la o entitate la alta, pot exista diferente semnificative in ceea ce priveste conditiile de utilizare a imobilizarilor corporale, personalul decizional prefera alegerea duratei de viata din Catalogul privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe.
O modificare semnificativa a conditiilor de utilizare sau invechirea unei imobilizari corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare.
De asemenea, daca imobilizarile corporale sunt trecute in conservare, folosirea lor fiind intrerupta pe o perioada indelungata, poate fi justificata revizuirea duratei de amortizare. Daca nu va fi ajustata durata de utilizare, se va inregistra o cheltuiala cu amortizarea sau o cheltuiala corespunzatoare unei ajustari pentru depreciere, atunci cand aceasta apare.
Amortizarea fiscala se calculeaza pe baza duratelor normale de functionare stabilite in Catalogul privind clasificarea duratelor normale de functionare a mijloacelor fixe incepand cu luna urmatoare celei in care imobilizarea corporala amortizabila este pusa in functiune.
Din punct de vedere contabil nu exista o limita valorica de la care activele se incadreaza in categoria imobilizarilor corporale. Insa, din punct de vedere fiscal, mijlocul fix reprezinta orice imobilizare corporala care:
– este detinuta pentru a fi utilizata in productia sau livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriata tertilor sau in scopuri administrative;
– are o durata normala de utilizare mai mare de un an; si
– are o valoare mai mare decat limita stabilita prin hotarare a guvernului.
Pentru imobilizarile corporale care sunt folosite in loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, lot sau set, la determinarea amortizarii se are in vedere valoarea intregului corp, lot sau set. Pentru componentele care intra in structura unui activ corporal, a caror durata normala de utilizare difera de cea a activului rezultat, amortizararea se determina pentru fiecare componenta in parte.
Duratele normale de functionare a imobilizarilor corporale amortizabile se preiau din Catalogul privind clasificarea si dúratele normale de functionare a mijloacelor fixe. Imobilizarile corporale amortizabile sunt clasificate in urmatoarele trei grupe principale:
– grupa 1 – Constructii;
– grupa 2 – Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii;
– grupa 3 – Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale.
Aceasta grupare faciliteaza si aplicarea prevederilor referitoare la reevaluarea imobilizarilor corporale, avand in vedere caracteristicile tehnice similare ale grupelor de imobilizari.
La achizitia unei imobilizari corporale noi, in vederea calcularii amortizarii fiscale, entitatea are obligatia sa stabileasca pe baza Catalogului durata normala de functionare in ani, cu posibilitatea alegerii unei durate cuprinse intre o limita minima si una máxima. Durata normala de functionare stabilita initial ramane neschimbata pana la recuperarea integrala a valorii de intrare sau pana la scoaterea din functiune a activului respectiv.
Durata de utilizare economica stabilita de catre fiecare entitate in parte poate fi diferita de durata normala de functionare reglementata, motiv pentru care doar amortizarea fiscala este deductibila la determinarea rezultatului fiscal.
In practica pot exista trei situatii:
– durata de utilizare economica este mai mica decat durata normala de functionare;
– durata de utilizare economica este mai mare decat durata normala de functionare;
– durata de utilizare economica este egala cu durata normala de functionare.
Pentru stabilirea regimului de amortizare fiscală Codul fiscal impune următoarele reguli:
pentru construcții, se aplică doar metoda de amortizare liniară;
pentru echipamente tehnologice (mașini, unelte, instalații), computere și echipamente periferice ale acestora, se poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;
pentru orice altă imobilizare corporală amortizabilă care un se încadreaza în categoriile de mai sus, există posibilitatea de a se opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă.
Cu toate acestea, în practică, metoda de amortizare utilizată de marea parte a entităților este cea liniară.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Politici Si Optiuni Contabile Privind Imobilizarile Corporale (ID: 144624)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.