Imobilizarile Necorporale Prin Prisma Standardelor Internationale de Contabilitate

Cuprins

Argument

Cap 1 Delimitări privind contabilitatea imobilizarilor necorporale
1.1. Definirea imobilizărilor necorporale

1.2. Prezentarea principalelor categorii de imobilizări necorporale

1.3. Documente folosite in contabilitatea imobilizărilor necorporale

Cap. 2 Sistemul de conturi folosit in contabilitatea imobilizărilor

necorporale

Cap. 3. Imobilizările necorporale prin prisma standardelor internaționale de contabilitate
3.1. Evaluarea inițială a imobilizări necorporale
3.2. Recunoașterea unei cheltuieli
3.3. Evaluarea ulterioară recunoașterii inițiale
3.4. Recuperarea valorii contabile – pierderi din depreciere
3.5. Retrageri din uz si cedări

Cap. 4. Contabilitatea imobilizărilor necorporale
4.1. Evidența contabilă a imobilizărilor necorporale
4.2. Deprecierea imobilizărilor necorporale

4.3. Amortizarea imobilizărilor necorporale

4.4. Prezentarea informațiilor privind imobilizările necorporale în cadrul situațiilor financiare

Cap 5 Studiu de caz privind imobilizările necorporale la S.C. Meva S.A

Concluzii

Anexe

Bibliografie

Argument

Am ales tema Contabilitatea imobilizărilor necorporale, deoarece prin prisma imobilizărilor necorporale se poate observa care este patrimoniul firmei și mărimea ei. Imobilizărilor necorporale fac parte din activul patrimonial al societății. Ele ajută foarte mult la evaluarea patrimoniului. Mărimea imobilizărilor necorpoarele ne ajută să vedem evoluția în timp al societății și capacitatea ei de dezvoltare.

Imobilizările necorporale reprezintă o componenta importanta a activului patrimonial și constituie baza tehnico – materială și financiară a activității agentului economic. Prezintă următoarele caracteristici:

– sunt destinate sa servească o perioadă îndelungată, mai mare de un an, în activitatea unității;

– își păstrează valoarea de intrare în patrimoniu pe toată durata de folosire;

– nu se consumă la prima utilizare, ele participă la mai multe cicluri de utilizare;

– valoarea lor se recuperează în mod treptat, pe calea amortizării prin includerea unor cote de amortizare în costul activității

la care participă.

Cap.I Delimitări privind contabilitatea imobilizărilor necorporale

1.1 Definirea imobilizărilor necorporale

Conform IAS 38, o imobilizare necorporală este un activ nemonetar identificabil, fară substantă fizică, deținut în vederea utilizării sale pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau de servicii, pentru o locație la terți sau în alte scopuri administrative.

Este frecvent ca o întreprindere să cheltuiască resurse sau să-si asume datorii pentru achiziționarea, dezvoltarea, menținerea sau ameliorarea resurselor necorporale precum cunoștintele științifice sau tehnice, conceperea și punerea în aplicare de noi procedee sau sisteme, licențele, proprietatea intelectuală, cunoașterea pieței și mărcile comerciale (inclusiv numele de mărci și titluri de publicare). Exemple curente de elemente necorporale ce intra în aceste rubrici generale sunt produsele program, brevetele, drepturile de serviciu ale împrumuturilor ipotecare acordate, licențele de pescuit, cotele de import, scutiri, relații cu clienții sau furnizorii, fidelitatea clienților, părtile de piață și drepturile de distribuire.

Nu toate elementele descrise anterior răspund definiției unei imobilizări necorporale, care presupune un caracter identificabil, controlul unei resurse și existența avantajelor economice viitoare. Dacă un element implicat de prezenta norma nu satisface definiția unei imobilizări necorporale, cheltuielile angajate pentru achiziționarea sau producția sa internă sunt contabilizate în contul de profit și pierderi (la cheltuieli). Totuși, dacă elementul este achiziționat in cadrul unei grupări de întreprinderi ce constituie o achiziție, el face parte dintr-un goodwill contabilizat la data achiziției.

Caracterul indentificabil al unei imobilizări necorporale

Definiția unei imobilizări necorporale impune ca această imobilizare sa fie identificabilă, pentru a o distinge cu claritate de goodwill. Goodwill-ul ce rezultă dintr-o grupare de întreprinderi ce constituie o achiziție reprezintă o plată efectuată de cumpărător, în așteptarea avantajelor economice viitoare. Aceste avantaje economice viitoare pot să rezulte din sinergia între activele identificabile achiziționate sau din activele care, luate izolat, nu îndeplinesc condițiile cerute pentru o contabilizare in situațiile financiare, dar pentru care cumpărătorul este dispus să efectueze o plată, cu ocazia achiziției.

O imobilizare necorporală poate să fie distinsă în mod clar de goodwill, daca ea este separabilă. O imobilizare este separabilă, dacă întreprinderea poate să închirieze, să vândă, să schimbe sau să distribuie avantajele economice viitoare specifice, atribuibile activului, fară să se separe, de asemenea, de avantajele economice viitoare ce rezultă din alte active utilizate în aceeași activitate generatoare de venituri.

Caracterul separabil nu este o condiție necesară a caracterului identificabil, în masura în care întreprinderea poate ea însăși să identifice un activ, într-un alt mod. Dacă, de exemplu, o imobilizare necorporală este achiziționată cu un grup de active, tranzacția poate să implice transferul de drepturi ce permit unei întreprinderi să identifice imobilizarea necorporală. De asemenea, dacă un proiect intern vizează crearea de drepturi pentru întreprindere, natura acestor drepturi poate s-o ajute să identifice o imobilizare necorporală derivată de aici, generată in interiorul unității. În plus, chiar dacă un activ nu generează avantaje viitoare, decât dacă el este utilizat în mod conjunctiv cu alte active, acesta este identificabil în măsura în care întreprinderea poate să identifice avantajele economice viitoare ce decurg din activ.

Controlul imobilizărilor necorporale

O întreprindere controlează un activ, dacă ea are putere să obțina avantaje economice viitoare ce decurg din resursa implicată și dacă ea poate, de asemenea, să restrângă accesul terților la aceste avantaje. Capacitatea unei întreprinderi de a controla avantajele economice viitoare ale unei imoblizări necorporale rezultă, în mod normal, din drepturile pe care întreprinderea poate să le obțina într-un tribunal. În absența drepturilor, demonstrarea controlului este mai dificilă. Totuși, faptul de a obține, din punct de vedere juridic, un drept nu constituie o condiție necesară a controlului, în măsura în care o întreprindere poate să fie ea însăși capabilă să controleze avantajele economice viitoare, într-un alt mod.

Cunoașterea pieței și cunoștințele tehnice pot să genereze avantaje economice viitoare. O întreprindere controlează aceste avantaje dacă, de exemplu, cunoștințele sale sunt din punct de vedere juridic protejate, de exemplu datorită drepturilor de autor, prin restricții în acordurile comerciale (atunci când acest fapt este autorizat) sau printr-o obligație juridică a membrilor personalului de a menține confidențialitatea.

Totuși, ca regulă generală, controlul avantajelor economice viitoare așteptate de la o echipă de persoane calificate și dintr-un efort de formare nu este suficient pentru a considera că aceste elemente satisfac definiția unei imobilizări necorporale.

Avantajele economice viitoare ale unei imobilizări necorporale

Avantajele economice viitoare, care rezultă dintr-o imobilizare necorporală, pot să includă venituri ce provin din vânzarea de bunuri sau de servicii, economiile de costuri sau alte avantaje rezultând din utilizarea activului de către întreprindere. De exemplu, utilizarea unei proprietăți intelectuale în cadrul unui proces de producție pot să reducă mai degrabă mărimea costurilor viitoare de producție decât să crească veniturile viitoare.

IAS 38 nu permite ca produsele, mărcile, licențele, titlurile de publicații, listele de clienți și alte categorii similare din punct de vedere economic, care sunt produse din resurse proprii, să fie contabilizate la active necorporale.

IAS 38 prevede ca toate cheltuielile pentru cercetare să fie recunoscute drept cheltuieli, atunci când sunt efectuate. Alte cheltuieli care nu vor da naștere unui activ necorporal care să poată fi recunoscut în situațiile financiare sunt:

cheltuieli cu înființarea unui nou domeniu de activitate sau a unei societăți;

cheltuiala pentru specializări;

cheltuiala pentru publicitate;

cheltuiala la mutarea sau reorganizarea unei părți sau a întregii societăți.

Cheltuiala cu aceste elemente este recunoscută ca și cheltuială atunci când este efectuată.

1.2 Prezentarea principalelor categorii de imobilizări necorporale

Imobilizările necorporale sau imobilizările nemateriale sunt reprezentate de:

cheltuieli de constituire

cheltuieli de cercetare și dezvoltare

concesiunile, brevetele, licențele, mărcile de fabrică și alte drepturi similare

fond comercial

alte imobilizări necorporale.

CHELTUIELILE DE CONSTITUIRE

Cheltuielile de constituire sau stabiliment, denumite și de fondare, cuprind cheltuielile cu înființarea, dezvoltarea și fuzionarea societăților comerciale, cum sunt cele privind taxele și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuielile privind emiterea și vânzarea de acțiuni, cheltuieli de prospectare a pieței și de publicitate. Toate aceste cheltuieli sunt supuse amortizării pe cel mult cinci ani.

CERCETARE ȘI DEZVOLTARE

Cheltuielile de dezvoltare includ resursele economice alocate pentru tehnologiile noi, produse noi și investiții utile și eficiente în raport cu activitatea viitoare a societății comerciale. Aceste cheltuieli se amortizează, în general, în maximum cinci ani.

CONCESIUNI, BREVETE, LICENȚELE, FABRICĂ ȘI ALTE DREPTURI SIMILARE

Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile de fabrică și alte drepturi similare cuprind toate cheltuielile efectuate pentru achiziționarea drepturilor de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu, în cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei licențe, a unei mărci de fabrică și alte drepturi similare de proprietate industrială și intelectuală.

Concesiunea. Pot face obiectul concesiunii activitățile economice, serviciile publice, unitățile de producție ale unor regii autonome și terenurile proprietate de stat.

Concesiunea se realizează pe bază de contract de concesiune, în care o parte (concedentul) transmite părți (concesionarul) spre administrare rentabilă pe un termen determinat, în schimbul unei redevențe, o activitate economică, un serviciu public, o subunitate productivă sau un teren proprietate de stat. Ea se acordă pe bază de licitație publică și cu condiția ca prin concesionare să se asigure statului un venit fix anual, cel puțin egal cu media beneficiilor nete realizate prin exploatarea în ultimii cinci ani a obiectului concesiunii ori a unor obiecte similare.

Superficia este dreptul de proprietate al unei persoane asupra construcției pe care a clădit-o pe terenul altuia împreună cu dreptul ei real de folosință asupra terenului pe care s-a ridicat construcția. Un asemenea drept dobândit de către un agent economic se consideră imobilizare necorporală și se supune amortizării.

Uzufructul este dreptul de folosire de către un agent economic al unui lucru (bun sau valoare) care aparține altei persoane și de a beneficia de foloasele bunului respectiv. La încetarea acestui drept se restituie bunul sau valoare în cauză proprietarului. Agentul economic supune amortizării uzufructul dobândit.

Brevetele sunt documente oficiale prin care se certifică calitatea de inventator și prin a căror aplicare practică se realizează obiecte economice cu efecte financiare deosebite. Ele pot fi aduse în unitate ca aport la capitalul social, prin achiziție sau prin alte căi.

Licențele sunt titluri prin care posesorul unei invenții acordă altei persoane fizice sau juridice, inclusiv statului, dreptul de a exploata îlor nete realizate prin exploatarea în ultimii cinci ani a obiectului concesiunii ori a unor obiecte similare.

Superficia este dreptul de proprietate al unei persoane asupra construcției pe care a clădit-o pe terenul altuia împreună cu dreptul ei real de folosință asupra terenului pe care s-a ridicat construcția. Un asemenea drept dobândit de către un agent economic se consideră imobilizare necorporală și se supune amortizării.

Uzufructul este dreptul de folosire de către un agent economic al unui lucru (bun sau valoare) care aparține altei persoane și de a beneficia de foloasele bunului respectiv. La încetarea acestui drept se restituie bunul sau valoare în cauză proprietarului. Agentul economic supune amortizării uzufructul dobândit.

Brevetele sunt documente oficiale prin care se certifică calitatea de inventator și prin a căror aplicare practică se realizează obiecte economice cu efecte financiare deosebite. Ele pot fi aduse în unitate ca aport la capitalul social, prin achiziție sau prin alte căi.

Licențele sunt titluri prin care posesorul unei invenții acordă altei persoane fizice sau juridice, inclusiv statului, dreptul de a exploata în interes economic invenția sa. Se dobândesc, în general, prin achiziție.

Know-how-urile reprezintă cunoștințe tehnice și procedee tehnologice ce nu fac obiectul unui brevet, dar care aparțin celor care le-au creat și pot face obiectul comercializării. Pot fi dobândite de o unitate prin aport în natură la capitalul social sau prin achiziție.

Mărcile de fabrică sunt certificate de origine ale unor firme constituite din cuvinte, litere, cifre, reprezentări grafice, prin care se individualizează produsele sau serviciile sale. Se pot valorifica și ca aport în natură la capitalul social al unității sau prin vânzare.

Mărcile de comerț confirmă că un anumit bun este comercializat de o anumită firmă care garantează calitatea lui cumpărătorului. Se transmite altor unități, de regulă, prin vânzarea lor, de către unitatea patrimonială care le deține.

Toate aceste cheltuieli sunt amortizate pe toată durata cât întreprinderea a achiziționat dreptul de exploatare sau de utilizare a unor astfel de imobilizări.

FONDUL COMERCIAL

Fondul comercial reprezintă cheltuieli efectuate pentru menținerea sau dezvoltarea potențialului de activitate al întreprinderii. Exemplu: clientela, vadul comercial, firma, segmente de piață etc. De asemenea, cuprinde și sumele plătite în cazul preluării unei întreprinderi reprezentând vadul comercial, anumite legături comerciale etc. De regulă, fondul comercial nu se amortizează. Dacă se constată o depreciere ireversibilă, acesta poate fi amortizat.

ALTE IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Alte imobilizări necorporale sunt constituite din programe informatice create în cadrul unității patrimoniale sau achiziționate de la terți, pentru necesități proprii, precum și alte imobilizări necorporale, evaluate la costul de producție, respectiv la costul de achiziție.

Potrivit prevederilor Legii amortizării nr.15/1994 în sfera imobilizărilor necorporale figurează ca poziție distinctă “cheltuielile cu descoperirea rezervelor de substanțe minerale utile, neconcretizate în mijloace fixe, la zăcămintele puse în exploatare”. De asemenea, spre deosebire de PCG nu fac parte din cheltuielile de constituire, cele privind emisiunea și vânzarea de obligațiuni.

1.4 Documente folosite în contabilitatea imobilizărilor necorporale

În funcție de natura operațiilor care intervin în evidențierea existenței, mișcării și deprecierii activelor imobilizate, de căile de intrare și ieșire din patrimoniu, se întocmesc documente specifice, care se pot grupa pe trei categorii:

– documente privind intrarea în patrimoniu a imobilizărilor necorporale;

– documente ce consemnează deprecierea lor;

– documente privind ieșirea din gestiune a imobilizărilor necorporale

1) Documente privind intrarea în patrimoniu a imobilizărilor necorporale

a) cumpărare: – contract de vânzare-cumpărare;

– factura;

– chitanță fiscală;

– proces-verbal de recepție

b) aport de la asociați în natură : – contract de societate;

– statutul societății;

– expertiza tehnică;

– declarația de subscriere;

c) concesionare, locatie de gestiune, chirie:- contract de concesiune, locație de gestiune, închiriere;

– caiet de sarcini al concesiunii;

d) producție proprie: – proces- verbal de predare-primire;

– proiecte și devize pentru cercetare, studii, lucrări executate;

– procese – verbale de recepție;

– documente de evidență a consumurilor de valori materiale;

e) donații: – proces – verbal de predare primire;

f) plusuri la inventariere: – proces – verbal de inventariere

– documente de evidență a consumurilor de valori materiale

2) Documente privind deprecierea imobilizărilor necorporale:

a) deprecieri ireversibile (amortizarea): – plan de amortizare;

– fișa de calcul a amortizării;

b) deprecieri reversibile (provizioane): – proces-verbal de inventariere și evaluare;

3) Documente de ieșire a imobilizărilor necorporale din patrimoniu

a) vânzare: – factură;

– chitanță fiscală;

– contract de vânzare-cumpărare;

b) concesionare: – contract de concesiune;

c) retrase de asociați: – cerere de retragere aprobată de adunarea generală a asociaților;

d) transformarea imobilizărilor în curs în imobilizări necorporale în urma terminării și recepționării: – proces-verbal de recepție;

Cap.II Sistemul de conturi folosit in contabilitatea imobilizărilor necorporale

Evidența existenței și mișcării imobilizarilor necorporale se realizează prin conturile ce formează conținutul clasei a 2- a din Planul de conturi general, denumită “Conturi de active imobilizate”.

20 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

201 Cheltuieli de constituire

203 Cheltuieli de dezvoltare

205 Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale și alte drepturi și valori similare

2051 Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale și alte drepturi și valori

similare achiziționate

2052 Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale și alte drepturi și valori

similare obținute cu resurse proprii

207 Fond comercial

2071 Fond comercial

2072 Fond comercial negatiev

208 Alte imobilizări necorporale

28 AMORTIZĂRI PRIVIND IMOBILIZĂRILE

280 Amortizări privind imobilizările necorporale

2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire

2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare

2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale și altor drepturi și valori similare

2807 Amortizarea fondului comercial

2808 Amortizarea altor imobilizări necorporale

29 PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZĂRILOR

290 Provizioane privind deprecierea imobilizărilor necorporale

2903 Provizioane pentru cheltuielile de dezvoltare

2905 Provizioane pentru concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale și alte drepturi și valori similare

2907 Provizioane pentru fondul comercial

2908 Provizioane pentru alte imobilizări necorporale

Cap. III Imobilizările necorporale prin prisma standardelor internaționale de contabilitate

3.1 Evaluarea inițiala a unei imobilizări necorporale

Un activ necorporal trebuie măsurat inițial la cost.

COSTUL DE ACHIZIȚIE. Dacă un activ necorporal este achiziționat separat, costul acestuia poate fi evaluat cu fidelitate. Costul unui activ necorporal conține prețul său de cumpărare, inclusiv:

a) orice taxe și impozite nereturnabile;

b) orice cheltuială direct atribuibilă pregătirii bunului pentru folosirea sa, cum sunt comisioanele profesionale pentru servicii legale.

Orice sconturi comerciale și rabaturi sunt deduse pentru a ajunge la valoarea de cost.

Dacă plata pentru un activ necorporal este amânată mai mult decât termenul normal de creditare, costul său este echivalentul în numerar al prețului; diferența dintre această sumă și totalul plăților este recunoscută drept cheltuială cu dobânda pe toată perioada creditului, cu excepția cazului în care este capitalizată conform tratamentului alternativ permis în IAS 23 „Costurile îndatorării”.

Dacă un activ necorporal este achiziționat în schimbul instrumentelor de capital propriu ale societății, costul activului este valoarea justă a instrumentelor de capital propriu emise, care este egală cu valoarea justă a activului.

Costul unui activ necorporal achiziționat într-o combinare de întreprinderi de tipul achiziției se bazează pe valoarea sa justă la data achiziției.

COSTUL DE PRODUCȚIE. Uneori este greu să se precizeze dacă un activ necorporal produs din resurse proprii poate fi recunoscut.

Pentru a preciza dacă un activ necorporal realizat cu resurse proprii întrunește criteriile pentru recunoaștere se impune separarea în două faze a procesului de realizare a activului necorporal, în vederea recunoașterii acestuia: o fază de cercetare; și o fază de dezvoltare.

Dacă o societate nu poate distinge cele două faze ale unui proiect intern pentru crearea unui activ necorporal, societatea tratează cheltuiala cu acel proiect ca și cum ar fi fost realizată numai în faza de cercetare.

Faza de cercetare. Nici un activ. necorporal provenit din cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern) nu trebuie recunoscut. Cheltuiala de cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern) trebuie recunoscută ca o cheltuială atunci când este efectuată. Exemple de activități de cercetare: activități desfășurate în scopul obținerii de noi cunoștințe; căutarea, evaluarea și selecția finală a aplicațiilor din cercetare sau alte cunoștințe; cercetarea pentru alternative de materiale, aparate, produse, sisteme sau servicii; și formularea, designul, evaluarea și selecția finală a alternativelor posibile pentru materiale noi sau îmbunătățite, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii.

Faza de dezvoltare. Un activ necorporal provenit din dezvoltare (sau din faza de dezvoltare a unui proiect intern) trebuie să fie recunoscut dacă și numai dacă o societate poate demonstra următoarele: fezabilitatea tehnică pentru finalizarea activului necorporal, în așa fel încât să fie disponibil pentru utilizare sau vânzare; intenția sa de a finaliza acel activ necorporal spre a fi folosit sau vândut; abilitatea sa de a folosi sau vinde activul necorporal;modul în care activul necorporal va genera probabile beneficii economice viitoare. Printre altele, societatea trebuie să demonstreze existența unei piețe pentru produsele obținute de acel activ necorporal sau pentru însuși activul necorporal respectiv sau, dacă este folosit intern, utilitatea activului necorporal; existența resurselor tehnice, financiare și a altor resurse adecvate pentru a duce la bun sfârșit dezvoltarea sa în vederea utilizării sau vânzării activului necorporal; și abilitatea sa de a evalua fidel cheltuiala atribuibilă activului necorporal în timpul dezvoltării sale.

Exemple de activități de dezvoltare: designul, construcția și testarea preproducție sau prefolosire a prototipurilor și modelelor; designul uneltelor și matrițeior care implică tehnologie nouă; designul, construcția și operarea unei uzine-pilot care nu este fezabilă din punct de vedere economic pentru producția pe scară largă; designul, construcția și testarea unei alternative alese pentru aparatele, pro-dusele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau îmbunătățite.

COSTUL UNUI ACTIV NECORPORAL PRODUS DIN RESURSE PROPRII. Costul unui activ necorporal produs din resurse proprii este cheltuiala suportată de la data la care activul necorporal întrunește pentru prima oară criteriile de recunoaștere și cuprinde toate cheltuielile care pot fi atribuite sau alocate pe o bază rezonabilă și consecventă producerii și pregătirii activului pentru folosința sa.

Costul include: cheltuiala cu materialele și serviciile folosite sau consumate pentru producerea activului necorporal; salariile și alte costuri legate de personalul angajat direct în producerea activului necorporal; orice cheltuială direct atribuibilă generării activului; cheltuielile fixe care pot fi alocate pe o bază rezonabilă pentru activ.

Costul producerii unui activ nu include: cheltuielile de regie pentru comercializare, administrative sau generale, cu excepția cazului în care aceste cheltuieli pot fi direct atribuite procesului de pregătire a activului pentru folosință ineficiențele identificate în fazele de început și în pierderile din exploatarea inițială, apărute înainte ca un activ să realizeze performanța planificată cheltuiala cu pregătirea personalului pentru exploatarea activului.

3.2 Recunoașterea unei cheltuieli

Cheltuiala cu un element necorporal trebuie să fie recunoscută direct în contul de profit și pierdere atunci când este efectuată, cu excepția cazului în care:

face parte din costul unui active necorporal care întrunește criteriile de recunoaștere;

elemental este achiziționat în combinări de întreprinderi de tipul unei achiziții și nu poate fi recunoscut ca un activ necorporal.

Exemple de alte cheltuieli recunoscute la realizare: cheltuielile de constituire, până când acestea sunt incluse în costul unui element din categoria terenuri și mijloace fixe, conform IAS 16 „Imobilizări corporale”; cheltuielile cu activitățile de specializare;cheltuielile cu activitățile promoționale și de publicitate; și che1tuielile cu mutarea și reorganizarea parțială sau totală a unei societăți.

Cheltuielile ulterioare cu un activ necorporal după cumpărarea sau finalizarea sa trebuie recunoscute atunci când sunt efectuate, cu excepția cazului în care: este probabil că această cheltuială să permită activului să genereze beneficii economice viitoare suplimentare față de cele estimate inițial; și această cheltuială poate fi evaluată cu fidelitate și atribuită activului. Dacă aceste condiții sunt întrunite, cheltuielile ulterioare trebuie să fie adăugate la costul activului necorporal. Cheltuielile ulterioare pentru un activ necorporal sunt recunoscute dacă acestea sunt necesare pentru a menține activul la standardul de perforrnanță stabilit inițial. Datorită naturii activului necorporal, în multe cazuri nu este posibil să se determine dacă toate cheltuielile ulterioare măresc sau mențin beneficiile economice care vor intra în societate prin exploatarea acestor active. În consecință, numai rareori cheltuiala efectuată după recunoașterea inițială a unui activ necorporal achiziționat sau finalizat din resurse proprii va fi adăugată costul unui activ necorporal.

3.3 Evaluarea ulterioară a recunoașterii inițiale

Prelucrarea de referință

După contabilizarea sa inițială, o imobilizare necorporală trebuie să fie contabilizată la costul său, diminuat cu suma amortizărilor și suma pierderilor de valoare.

Cealaltă prelucrare autorizată

După contabilizarea sa inițială, o imobilizare necorporală trebuie să fie contabilizată la nivelul mărimii sale reevaluate, corespunzătoare valorii sale juste la data reevaluării, diminuată cu suma amortizărilor ulterioare și suma pierderilor de valoare ulterioare. Pentru reevaluările efectuate în conformitate cu norma IAS 38, valoarea justă trebuie să fie determinată prin referire la o piață activă. Reevaluările trebuie să fie efectuate cu o regularitate suficientă, pentru ca valoarea contabilă să nu difere de o manieră semnificativă de cea care ar fi fost determinată, prin utilizarea valorii juste la data închiderii.

Cealaltă prelucrare autorizată nu permite:

– reevaluarea imobilizărilor necorporale ce nu au fost în prealabil contabilizate în categoria activelor

– contabilizarea inițială a imobilizărilor necorporale pentru alte valori decât costul lor.

Cealaltă prelucrare autorizată este aplicată după ce un activ a fost inițial contabilizat la costul său. Totuși, dacp numai o parte a costului unei imobilizări necorporale este contabilizată în activ, pentru că ea nu a satisfăcut criteriile de contabilizare decât începând cu un moment dat al procesului, cealaltă prelucrare autorizată poate să fie aplicată la totalitatea activului. De asemenea, cealaltă prelucrare autorizată poate să fie aplicată la o imobilizare necorporală, primită ca urmare a unei subvenții publice și contabilizată la o valoare simbolică.

Se întâmplă foarte rar ca, pentru o imobilizare necorporală, să existe caracteristicile descrise anterior, dar această situație poate să apară. De exemplu, în unele jurisdicții, o piață activă poate să existe pentru licențe de taxiuri, licențe de pescuit sau cote de producție, ce se întrerup in mod liber. Totuși, nu există o piață actvă pentru mărci, titluri de ziare, drepturi pentru ediție muzicală si cinematografică, brevete sau mărci comerciale, pentru că fiecare dintre aceste active este unic. De asemenea, cu toate că imobilizările necorporale se cumpără și se vând, contractele se negociază între vânzători individuali si cumpărători, iar tranzacțiile sunt relativ puțin frecvente. Pentru toate aceste motive, prețul plătit pentru un activ poate să nu furnizeze o indicație suficientă a valorii juste a unui alt activ. În sfârșit, adesea, prețurile acestor active, nu sunt puse la dispoziția publicului.

Frecvența reevaluărilor depinde de valabilitatea valorii juste a imobilizărilor necorporale, care sunt reevaluate. Dacă valoarea justă a unui activ reevaluat diferă în mod semnificativ de valoarea sa contabilă, este necesară o reevaluare necesară. Unele imobilizări necorporale pot să cunoască variații importante și volatile ale valorilor juste, ceea ce face necesară o reevaluare anuală. Pentru imobilizările necorporale a căror valoare justă nu cunoaște decât variații puțin importante, este necesar să se procedeze la reevaluări la fel de frecvente.

Dacă o imobilizare necorporală este reevaluată, suma amortizărilor la data reevaluării este:

– fie retratată în funcție de prorata evoluției valorii brute contabile a activului, astfel încât valoarea contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu mărimea sa reevaluată

– fie dedusă din valoarea brută contabilă a activului, iar valoarea netă este retratată pentru a obține mărimea reevaluată a activului.

Dacă o imobilizare necorporală este reevaluată, toate celelalte active ale categoriei sale trebuie, de asemenea, să fie reevaluate, cu condiția să existe o piață activă, pentru aceste active.

Dacă o imobilizare necorporală ce aparține unei categorii de imobilizări necorporale reevaluate nu poate sa fie reevaluată, deoarece nu există o piață activă pentru acest activ, imobilizarea trebuie să fie contabilizată la costul său, diminuat cu suma amortizărilor ți suma piederilor de valoare.

Dacă valoarea justă a unei imobilizări necorporale reevaluate nu mai poate sa fie determinată prin referire la o piață activă, valoarea contabilă a acestui activ trebuie să fie mărimea sa reevaluată, la data ultimei reevaluări făcute prin referire la o piață activă, diminuată cu suma amortizărilor si suma pierderilor de valoare ulterioare.

Atunci când valoarea contabilă a unei imobilizări necorporale este majorată ca urmare a unei reevaluări, creșterea trebuie să fie creditată în capitaluri proprii la rubrica diferențe din reevaluare.

Totuși, o reevaluare pozitivă, trebuie să fie contabilizată la venituri, în măsura în care ea compensează o reevaluare negativă a aceluiași active, anterior contabilizată la cheltuieli.

Atunci când, ca urmare a unei reevaluări valoarea contabilă a unui active scade, această diminuare trebuie să fie contabilizată la cheltuieli. Totodată, o reevaluare negativă trebuie să fie indirect imputată asupra diferenței din reevaluare corespondente, în măsura în care diminuare nu depășește mărimea contabilizată la diferențe din reevaluare, în numele aceluiași activ.

3.4 Recuperarea valorii contabile – pierderi din depreciere

Pentru a determina dacă un activ necorporal este depreciat, o întreprindere aplică IAS 36, Deprecierea activelor. Acest standard explică modul în care o întreprindere revizuiește valoarea contabilă a activelor sale, cum determină valoarea recuperabilă a unui activ, precum și momentul în care recunoaște sau reia o pierdere din depreciere.

Conform IAS 22 (revizuit 1998), Combinări de întreprinderi, dacă are loc o pierdere din depreciere înainte de sfârșitul primului exercițiu financiar care a început după momentul achiziției unui activ necorporal, cu ocazia unei combinări de întreprinderi reprezentată de o achiziție, atunci pierderea din depreciere este recunoscută ca ajustare atât la valoarea desemnată activului necorporal, cât și la fondul comercial (fondul comercial negativ) recunoscut la data achiziției. Oricum, dacă pierderea din depreciere este corelată cu niște evenimente specifice sau schimbări de circumstanțe care au avut loc după data achiziției, atunci pierderea din depreciere este recunoscută conform IAS 36 și nu ca o ajustare la valoarea desemnată fondului comercial (fondului comercial negativ) recunoscut la data achiziției.

În completare la următoarele solicitări incluse în IAS 36, Deprecierea activelor, o întreprindere trebuie să estimeze valoarea recuperabilă a următoarelor active necorporale cel puțin la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar, chiar dacă nu este nici o indicație că activul depreciat este:

a) un activ necorporal care nu este încă disponibil pentru utilizare;

b) un activ necorporal care este amortizat pe o perioadă care depășește douăzeci de ani de la data de când activul este disponibil pentru utilizare.

Valoarea recuperabilă trebuie determinată pe baza IAS 36 și pierderea din depreciere trebuie recunoscută în consecință.

Abilitatea unui activ necorporal de a genera beneficii economice viitoare suficiente pentru a recupera costul său este, de obicei, subiectul unei mari nesiguranța până când activul este disponibil pentru utilizare. În consecință, acest standard solicită ca o întreprindere să testeze, cel puțin anual, valoarea contabilă a unui activ necorporal care nu este încă disponibil pentru utilizare în vederea estimării apariției unei deprecieri.

Câteodată este dificil să identifici dacă un activ necorporal poate fi depreciat din cauză că nu este necesară vreo dovadă evidentă a uzurii morale. Această dificultate apare în special dacă activul are o durată de viață utilă lungă. Ca o consecință, acest standard solicită, ca un minim, un calcul anual al valorii recuperabile a unui activ necorporal dacă durata de viață utilă depășește douăzeci de ani de la data la care devine disponibil pentru utilizare.

Testarea anuală a deprecierii unui activ necorporal este cerută ori de câte ori durata totală de viață utilă estimată la momentul curent depășește douăzeci de ani de la momentul in care activul a devenit disponibil pentru utilizare. În consecință, dacă durata, de viață utilă a unui activ necorporal a fost evaluată inițial la mai puțin de douăzeci de ani, dar durata de viață utilă este prelungită de cheltuielile ulterioare la mai mult de douăzeci de ani de când activul a devenit disponibil pentru utilizare, o întreprindere aplică testul, de depreciere solicitat prin paragraful 99(b): „un activ necorporal care este amortizat pe o perioadă care depășește douăzeci de ani de la data de când activul este disponibil pentru utilizare” și, de asemenea, face prezentarea solicitată prin paragraful 111(a): „dacă un activ necorporal este amortizat în mai mult de 20 de ani, motivul pentru care este respinsă prezumția că durata de viață utilă a unui activ necorporal nu va depăși 20 de ani de la data la care devine disponibil. În prezentarea acestor motive, întreprinderea va descrie factorii care au jucat un rol semnificativ în determinarea duratei de viață utilă a activului”.

3.5 Retrageri din uz si cedări

Conform IAS 38, un activ necorporal trebuie să fie eliminat din contabilitate (eliminat din bilanț) la cedare sau atunci când nici un beneficiu economic viitor nu mai este așteptat din utilizarea și cedarea sa ulterioară.

Câștigurile sau pierderile provenite din casarea sau cedarea unui activ necorporal trebuie să fie determinate ca diferență dintre încasările nete aferente cedării șl valoarea contabilă a activului și trebuie recunoscute ca venit sau cheltuială în contul de profit și pierdere.

Dacă un activ necorporal este schimbat cu un activ similar în circumstanțele descrise în paragraful 35: „Un activ necorporal poate fi achiziționat în schimbul unui activ similar care are o folosință similară în aceeași categorie de activitate și care are o valoare justă similară. Un activ necorporal poate fi, de asemenea, vândut în schimbul unei contribuții Ia capitalul social al unui activ similar. În ambele cazuri, de vreme ce procesul de însușire a câștigurilor este incomplet, nici un câștig sau pierdere nu este recunoscut(ă) în tranzacție. În loc, costul noului activ ‚este valoarea contabilă a activului cedat. Oricum, valoarea justă a activului primit poate furniza dovada unor pierderi din deprecieri în activul cedat. În aceste împrejurări, o pierdere din depreciere este recunoscută pentru activul cedat, iar valoarea contabilă, după depreciere, este transferată noului activ”, costul activului achiziționat este egal cu valoarea contabilă a activului cedat și nu rezultă nici un câștig sau pierdere.

Un activ necorporal care este retras din folosința activă și deținut în vederea cedării este menținut la valoarea sa contabilă de la data la care activul este retras din folosința activă. Cel puțin la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar, o întreprindere testează activul pentru depreciere, conform IAS 36, Deprecierea activelor, și recunoaște orice pierdere din depreciere în concordanță.

Cap. IV Contabilitatea imobilizărilor necorporale

4.1. Evidența contabilă a imobilizărilor necorporale

Contabilitatea imobilizărilor necorporale se ține prin conturile grupei 20 din planul general de conturi, grupă ce poartă numele de „Imobilizări necorporale”. Principalele conturi de imobilizari necorporale cuprinse în cadrul grupei 20 sunt:

201 „ Cheltuieli de constituire”

203 „ Cheltuieli de cercetare și dezvoltare”

205 „ Concesiuni, brevete, licențe și alte drepturi și valori similare”

207 „ Fond comercial”

208 „ Alte imobilizări necorporale”

Contul 201 „ Cheltuieli de constituire ”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența cheltuielilor ocazionate de înființarea sau dezvoltarea unității patrimoniale (taxe și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea și vânzarea de acțiuni și obligațiuni, cheltuieli de prospectare a pieței, de publicitate și alte cheltuieli de această natură legate de înființarea și extinderea activității unității patrimoniale).

Contul 201 „Cheltuieli de constituire” este un cont de activ.

În debitul contului 201 „ Cheltuieli de constituire” se înregistrează:

– cheltuieli ocazionate de înființarea societății comerciale (512,531, 404).

In creditul contului 201 „ Cheltuieli de constituire” se înregistrează:

– cheltuielile de constituire amortizate integral (280).

Soldul contului poate fi debitor și reprezintă valoarea cheltuielilor de constituire existente.

Monografie

1) achitarea cheltuielilor de constituire prin bancă

201 Cheltuieli de constituire = 512 Conturi curente la bănci

2) achitarea cheltuielilor de constituire prin numerar

201 Cheltuieli de constituire = 5311 Casa

3) scoaterea din activul patrimonial a cheltuielilor de constituire amortizate integral

2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire = 201 Cheltuieli de constituire

Contul 203 „ Cheltuieli de cercetare – dezvoltare ”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența cheltuielilor de cercetare și dezvoltare înregistrate în contul imobilizărilor necorporale.

Contul 203 „Cheltuieli de cercetare – dezvoltare” este un cont de activ.

In debitul contului 203 „Cheltuieli de cercetare – dezvoltare” se înregistrează:

– lucrările și proiectele de cercetare și dezvoltare efectuate pe cont propriu sau achiziționate de la terți (230, 404, 721 ).

In creditul contului 203 „Cheltuieli de cercetare – dezvoltare” se înregistrează:

– valoarea neamortizată a cheltuielilor de cercetare – dezvoltare cedate (672);

– cheltuielile de cercetare – dezvoltare amortizate integral, precum și cheltuielile de cercetare – dezvoltare aferente brevetelor sau licențelor ( 280, 205 ).

Soldul contului reprezintă valoarea cheltuielilor de cercetare – dezvoltare existente.

Monografie

serviciile prestate de terți în cadrul lucrărilor de cercetare – dezvoltare

203 Cheltuieli de cercetare – dezvoltare = 404 Furnizori de imobilizări

2) recepîionări de lucrări și proiecte de cercetare – dezvoltare realizate cu forțe proprii

203 Cheltuieli de cercetare – dezvoltare = 721 Venituri din producția de imobilizări necorporale

3) scoaterea din folosința a cheltuielilor de cercetare – dezvoltare amortizate integral

2803 Amortizarea cheltuielilor de cercetare – dezvoltare = 203 Cheltuieli de cercetare -dezvoltare

Contul 205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare ”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența concesiunilor, brevetelor, licențelor, know – how- urilor, mărcilor de fabrică și de comerț și altor drepturi și valori similare aportate, achiziționate sau dobândite pe alte căi.

Contul 205 „ Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare” este un cont de activ.

In debitul contul 205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare” se înregistrează :

– brevetele, licențele și alte valori similare achiziționate, realizate pe cont propriu, aportul în natură, precum și cele primite cu titlu gratuit ( 108, 131, 203, 230, 404, 456, 271 );

– valoarea concesiunilor preluate ( 167).

În creditul contului 205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare” se înregistrează:

– concesiuni, brevete, licențe alte drepturi și valori similare amortizate integral, valoarea neamortizată la cedarea imobilizării ( 280, 672);

– valoarea brevetelor și altor drepturi și valori similare retrase de întreprinzătorul individual sau de asociați ( 108,456);

– valoarea bunurilor preluate în concesiune conform contractelor restituite (167).

Soldul contului reprezintă concesiunile, brevetele și alte drepturi și valori similare existente.

Monografie

1) aducerea ca aport a concesiunilor, brevetelor și altor drepturi și valori similare de către acționari sau asociați

205 Concesiuni, brevete și alte drepturi = 456 Decontări cu asociații privind capitalul

și valori similare

2) aducerea ca aport la capital a concesiunilor, brevetelor și altor drepturi și valori similare de către întreprinzătorul individual

205 Concesiuni, brevete și alte drepturi = 108 Contul întreprinzătorului individual

și valori similare

3) scoaterea din activul patrimonial a concesiunilor, brevetelor și altor drepturi și valori similare amortizate integral

2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor = 205 Concesiuni, brevete și alte drepturi

și altor drepturi și valori similare și valori similare

4) scoaterea din activul patrimonial a concesiunilor, brevetelor și altor drepturi și valori similare neamortizate integral, inclusiv prin vânzare

6583 Cheltuieli privind activele cedate = 205 Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare

Contul 207„ Fond comercial ”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența fondului de comerț care nu figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care concură la menținerea sau dezvoltarea potențialului activității unității cum sunt: clientela, vadul, debușeele, reputația și alte elemente necorporale. Fondul comercial se determină ca diferență între valoarea de aport sau costul de achiziție, după caz, și valoarea activului net al acestuia.

Contul 207 „ Fond comercial” este un cont de activ,

În debitul contului 207 „ Fond comercial” se înregistrează:

– valoarea fondului comercial achiziționat, precum și a celui aportat la capitalul societății (404, 456).

În creditul contului 207 „Fond comercial” se înregistrează: valoarea fondului comercial cedat care nu a fost amortizat (672);

– valoarea fondului comercial amortizat integral (280).

Soldul contului poate fi debitor și reprezintă valoarea fondului comercial existent.

Monografie

1) achiziționarea fondului comercial

207 Fondul comercial = 404 Furnizori de imobilizări

2) aducerea ca aport la capitalul social a fondului comercial de către asociați sau acționari

207 Fondul comercial = 256 Decontări cu asociații privind capitalul

3) scoaterea din activul societății a fondului comercial amortizat integral, ca urmare a vânzării imobilizării corporale sau a demolării ei

2807 Amortizarea fondului comercial = 207 Fondul comercial

4) cedarea fondului comercial, nesupus amortizării sau amortizat parțial

6583 Cheltuieli privind activele cedate si alte operații de capital = 207 Fondul comercial

Contul 208 „ Alte imobilizări necorporale”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența programelor informatice create de unitate sau achiziționate de la terți, precum și a altor imobilizări necorporale.

Contul 208 „ Alte imobilizări necorporale” este un cont de activ.

În debitul contului 208 „ Alte imobilizări necorporale” se înregistrează:

– valoarea altor imobilizări necorporale achiziționate, realizate pe cont propriu reprezentând aportul întreprinzătorului individual și al asociaților la capitalul societății (108, 230, 404, 456, 721).

În creditul contului 208 „ Alte imobilizări necorporale” se înregistrează;

– valoarea altor imobilizări necorporale cedate sau scoase din activ (280, 672);

– valoarea altor imobilizări necorporale retrase (108, 456).

– valoarea altor imobilizări necorporale existente.

Soldul contului reprezintă valoarea altor imobilizări necorporale.

Monografie

1) aducerea ca aport la capital de către întreprinzătorul individual a altor imobilizări necorporale

208 Alte imobilizări necorporale = 108 Contul întreprinzătorului individual

2) achiziționarea de alte imobilizări necorporale de la furnizori

208 Alte imobilizări necorporale = 404 Furnizori de imobilizări

3) valoarea altor imobilizări necorporale amortizate complet, cedate sau scoase din activ

2808 Amortizarea altor imobilizări = 208 Alte imobilizări necorporale

Contul 290 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale ”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale.

Contul 290 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale” este un cont de pasiv.

În creditul contului 290 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale” se înregistrează :

– sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale (681, 687).

În debitul contului 290 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale” se înregistrează :

– sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale (781, 787).

Soldul contului reprezintă valoarea provizioanelor aferente imobilizărilor necorporale.

Monografie

a) constituirea de provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale

6813 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru = 290 Provizioane pentru deprecierea deprecierea imobilizarilor necorporale imobilizărilor

b) anularea si diminuarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale

290 Provizioane pentru deprecierea = 7813 Venituri din exploatare privind provizioanele pentru

imobilizărilor deprecierea imobilizărilor

Contul 230 „ Imobilizări necorporale în curs”

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența imobilizărilor necorporale în curs.

Contul 230 „ Imobilizări necorporale în curs” este un cont de activ.

În debitul contului 230 „Imobilizări necorporale în curs” se înregistrează;

– valoarea imobilizărilor necorporale facturate de furnizori ( 404);

– avansurile acordate furnizorilor de imobilizari (512 );

– valoarea imobilizărilor necorporale în curs, realizate pentru nevoi proprii (721)

– imobilizări necorporale în curs, aportate de asociați la capitalul social (456).

In creditul contului 230 „Imobilizări necorporale în curs” se înregistrează:

– valoarea imobilizărilor necorporale în curs, recepționate (203, 205, 208);

– valoarea avansurilor decontate furnizorilor (404).

Soldul contului reprezintă valoarea imobilizărilor necorporale în curs.

Monografie

1) costul de achiziție a unor proiecte sau alte lucrări facturate de furnizori

230 Imobilizări necorporale în curs = 404 Furnizori de imobilizări necorporale

2) avansuri acordate furnizorilor sau plătite integral

230 Imobilizări necorporale în curs = 512 Conturi curente la bănci

3) lucrări executate în regie proprie

230 Imobilizări necorporale în curs = 721 Venituri din producția de imobilizări necorporale

4) valoarea avansurilor decontate furnizorilor

404 Furnizori de imobilizări = 230 Imobilizări necorporale în curs

4.2. Deprecierea imobilizărilor necorporale

Imobilizările necorporale ca de altfel toate imobilizările sunt supuse unui proces de depreciere prin care își pierd în timp, treptat, din valoarea de utilitate și din potențialul lor economic.

După cum se manifesta se cunosc două tipuri de deprecieri:

a) deprecieri ireversibile ce au loc ca urmare a uzurii fizice și morale a imobilizărilor necorporale și corporale. Pentru aceste deprecieri există posibilitatea determinării mărimii valorii care se depreciază în timp, prin procedee și sisteme de amortizare.

b) deprecieri reversibile ce constau în posibilitatea ca în perioada viitoare activele imobilizate necorporale să cunoască o scădere a valorii lor de utilitate și prin aceasta, prețul lor de piață să fie inferior valorii lor de intrare. Astfel de depreciere se constată la sfârșitul exercițiului cu ocazia inventarierii.

Întrucât deprecierile reversibile sunt probabile, deci nu sunt certe, efectul lor este preluat în calculele de gestiune, prin sistemul provizioanelor.

4.3. Amortizarea imobilizărilor necorporale

Conform IAS 38, amortizarea imobilizărilor necorporale se calculează pe durată normală de funcționare utilizând metoda amortizării liniare. Astfel, cheltuielile de constituire și cheltuielile de cercetare – dezvoltare se amortizează într-o perioadă de cel mult cinci ani. Brevetele, licențele, Know-how-ul, mărcile de fabrică, comerț și servicii și alte drepturi de proprietate industrială și comercială similare subscrise sau achiziționate pe alte căi, deci nu din producție proprie, se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către societatea comercială care le deține.

Programele informatice create de societatea comercială sau achiziționate de la terți se amortizează în funcție de durata probabilă de utilizare, care nu poate depăși o perioadă de 5 ani.

Pentru activele necorporale, amortizarea calculată prin metoda liniară se include în cheltuielile de exploatare, fiind deductibilă numai dacă este o cheltuială aferentă realizării profitului.

DURATA DE AMORTIZARE

Valoarea amortizabilă a unei imobilizări necorporale trebuie să fie repartizată, în mod sistematic, tinând cont de cea mai bună estimare a duratei sale de utilitate. Există o prezumție ce poate fi combatută, conform căreia durata de utilitate a unei imobilizări necorporale să nu depașească douăzeci de ani, începând cu data la care activul va fi gata să fie pus în serviciu. Amortizarea trebuie să demareze atunci când activul este gata să fie pus în serviciu.

Deoarece avantajele economice viitoare ale unei imobilizări necorporale sunt consumate pe parcursul anilor, valoarea contabilă a activului este diminuată, pentru a reflecta acest consum. Pentru aceasta, costul sau mărimea reevaluată a activului, din care s-a scăzut valoarea reziduală, se repartizează la cheltuieli în mod sistematic, pe toată durata de utilitate a activului. Indiferent că a avut loc sau nu o creștere, o amortizare este contabilizată la valoarea justă sau la valoarea recuperabilă a activului. Pentru a determina durata de utilitate a unei imobilizări necorporale, trebuie să se ia în considerație mai mulți factori, și în special:

~ utilizarea așteptată a activului, de către întreprindere, și faptul ca acest activ să poată sau nu să fie gestionat, în mod eficace, de o echipă de conducere;

~ ciclurile de viața caracteristice activului și informațiile publice ce vizează estimarea duratelor de utilitate ale tipurilor similare de active, ce sunt utilizate în mod similar;

~ uzura morală tehnică, tehnologică etc.;

~ stabilitatea sectorului de activitate în care activul este utilizat și evoluția cererii pentru produsele sau serviciile generate de active;

~ acțiunile așteptate ale concurenților sau ale concurenților potențiali;

~ nivelul cheltuielilor de menținere ce urmează a fi efectuate, pentru obținerea avantajelor economice așteptate ale activului și capacitatea și intenția întreprinderii de a atinge un astfel de nivel;

~ durata controlului privind activul și limitările juridice, pentru utilizarea sa, precum datele de expirare a contractelor de locație implicate;

~ faptul ca duata de utilitate a activului să depindă sau nu de durata de utilitate a altor active ale întreprinderii.

Ținând cont de rapiditatea evoluției tehnologice constatate, produsele program și un număr mare de alte imobilizări necorporale sunt subiecte ale uzurii morale tehnologice. Ca atare, este probabil ca durata de utilitate să fie scurtă.

Ca regulă generală, cu cât durata e utilitate a unei imobilizări necorporale crește, cu atât estimările duratei de utilitate a unei imobilizări necorporale sunt mai puțin fiabile. Norma IAS 38 adoptă o prezumție care poate fi respinsă, conform căreia este puțin probabil ca durata de utilitate a imobilizărilor necorporale să depășească douăzeci de ani.

În cazuri rare, pot să existe elemente probante și convingătoare care să indice că durata de utilitate a unei imobilizări necorporale va fi mai mare de 20 de ani. În aceste cazuri, prezumția conform căreia durata de utilitate nu depășește, în general, douăzeci de ani este respinsă și întreprinderea:

~ amortizează imobilizarea necorporală pe durata de utilitate cu cea mai bună estimare;

~ estimează valoarea recuperabilă a imobilizării necorporale cel puțin o dată pe an, pentru a se identifica orice pierdere de valoare;

~ indică motivele pentru care prezumția este respinsă, cât și factorul/factorii ce a(au) jucat un rol important în determinarea duratei de utilitate a activului.

EXEMPLU. O întreprindere a cumpărat un drept exclusiv de producție de energie hidraulică, pentru o durată de 60 de ani. Costul de producție al energiei hidraulice este net inferior costului de producție de energie, ce pleaca de la sursele de înlocuire. Se așteaptă ca regiunea geografică situată în apropierea centralei să solicite o cantitate importantă de energie, timp de minimum 60 de ani.

Întreprinderea amortizează dreptul său de producție de energie pe 60 de ani, exceptând situația în care există elemente probante ce indică faptul că durata de utilitate va fi mai scurtă.

În măsura în care controlul avantajelor economice viitoare ale unei imobilizări necorporale este exercitat grație drepturilor acordate pentru o perioadă determinată, durata de utilitate a imobilizării necorporale nu trebuie să depășească durata drepturilor, exceptând:

situația în care aceste drepturi sunt reînnoibile

situația în care reînnoirea lor este aproape sigură.

Factorii conjuctiv economici și juridici pot să influențeze durata de utilitate a unei imobilizări necorporale: factorii economici determină perioada în cursul căruia avantajele economice viitoare vor fi obținute; factorii juridici pot să restrângă perioada pentru care întreprinderea controlează accesul la aceste avantaje. Durata de utilitate este cea mai scurta dintre perioadele determinate de acești factori.

Între altele, următorii factori arată ca reînnoirea unui drept este aproape sigură:

a) valoarea justă a imobilizării necorporale nu se diminuează în timp decât dacă data expirării inițiale se apropie sau ea nu se diminuează în proporții superioare costului de reînnoire a dreptului implicat;

b) există elemente probante (care por fi bazate pe experiența trecută) ce arată că drepturile vor fi reînnoite;

c) există elemente probante ce indică faptul că vor fi satisfăcute condițiile cerute pentru obținerea reînnoirii dreptului.

MODUL DE AMORTIZARE

Conform IAS 38, modul de amortizare utilizat trebuie să traducă ritmul de consumare de către întreprindere a avantajelor economice ale activului. Dacă acest ritm nu poate să fie determinat în mod fiabil, trebuie să fie aplicată metoda lineară. Cheltuielile privind amortizările trebuie să fie contabilizate în contul de profit și pierdere (la cheltuieli), exceptând situația în care o altă normă contabilă internațională permite sau impune încorporarea lor în valoarea contabilă a unui alt activ.

Pentru repartizarea de o manieră sistematică a mărimii amortizabile a unui activ pe durata sa de utilitate, pot fi utilizate diferite moduri. Metoda de amortizare este aleasă pe baza ritmului așteptat de consumare a avantajelor economice ale activului; ea este aplicată in mod coerent și permanent, de la un exercițiu la altul, exceptând situația în care ritmul așteptat de consumare a avantajelor economice de obținut din activ se schimbă. Nu ar exista decât rar, eventual niciodată, elemente probate care să justifice o metodă de amortizare a imobilizărilor necorporale ce ar conduce la o sumă a amortizărilor mai mică decât cea care ar fi obținută prin metoda lineară.

În general, amortizarea este contabilizată la cheltuieli. Totuși, avantajele economice generate de un activ sunt uneori integrate de către întreprindere în producția altor active, în loc să constituie o cheltuială. În aceste cazuri, cheltuielile privind amortizările fac parte integrantă din costul celuilalt active si ele sunt încorporate în valoarea sa contabilă. De exemplu, amortizarea imobilizărilor necorporale utilizate într-un procedeu de producție este încorporat în valoarea contabilă a stocurilor.

3. VALOAREA REZIDUALĂ

Valoarea reziduală a unei imobilizări necorporale trebuie să fie socotită nulă, exceptând:

a) situația în care un terț s-a angajat să răscumpere activul la sfârșitul duratei sale de utilitate;

b) situația în care există o piață activă pentru acest activ și:

– valoarea reziduală poate să fie determinată prin referire la această piață;

– dacă este probabil ca o astfel de piață să existe la sfârșitul duratei de utilitate a activului.

Valoarea amortizabilă a unui activ este determinată după deducerea valorii sale reziduale. O valoare reziduală diferită de zero implică faptul ca întreprinderea să conteze asupra cedării imobilizării necorporale, înainte de sfârșitul duratei sale de viață economică.

Dacă se adoptă prelucrarea de referință, valoarea reziduală este estimată cu ajutorul prețului ce prevalează la data achiziției activului, pentru vânzarea unui activ similar care a ajuns la sfârșitul duratei sale de utilitate estimată și care a fost exploatat în condiții similare celor în care activul va fi utilizat. Valoarea reziduală nu este majorată ulterior de variațiile prețurilor sau ale valorii. Dacă se adoptă cealaltă prelucrare autorizată se procedează la o nouă estimare a valorii reziduale, la data fiecărei reevaluări a activului, utilizând prețurile ce revalează la această dată.

4. REEXAMINAREA AMORTIZARE ȘI A MODULUI DE AMORTIZARE

Durata de amortizare și modul de amortizare trebuie să fie reexaminate cel puțin la închiderea fiecărui exercițiu. Dacă durata de utilitate așteptată a activului este sensibil diferită de estimările anterioare, durata de amortizare trebuie să fie modificată în consecință. Dacă ritmul așteptat al avantajelor economice ale activului a cunoscut o schimbare semnificativă, modul de amortizare trebuie să fie modificat pentru a reflecta noul ritm. Aceste schimbări trebuie să fie contabilizate ca schimbări de estimare contabilă, conform normei IAS 8, prin ajustarea cheltuielilor privind amortizările exercițiului curent și ale exercițiilor viitoare.

În cursul duratei de viață a unei imobilizări necorporale, se poate constata că estimarea duratei sale de utilitate este inadecvată. Durata de utilitate poate să fie prelungită, de exemplu, printr-o cheltuială ulterioară care ameliorează nivelul de performanță a activului dincolo de performanță definit inițial. De asemenea, contabilizarea unei pierderi de valoare poate să indice că durata de amortizare trebuie să fie modificată.

Pe parcursul timpului, ritmul avantajelor economice viitoare, pe care întreprinderea se așteaptă să le obțină, de la o imobilizare necorporală, poate să se schimbe. Poate să se constate, de exmplu, că modul de amortizare degresiv este mai adecvat decât cel linear. De asemenea, este posibil ca utilizarea drepturilor reprezentate de o licență să fie diferită, în așteptarea unei decizii care să vizeze alte componente ale planului de activitate. În acest caz, avantajele economice ce decurg din active pot să nu fie obținute decât în cursul exercițiilor ulterioare.

4.4. Prezentarea informațiilor privind imobilizările necorporale în cadrul situațiilor financiare

Dispoziții generale

Pentru fiecare categorie de imobilizări necorporale, situațiile financiare trebuie să furnizeze următoarele informații, prin efectuarea unei distincții între imobilizările necorporale generate intern și celelalte imobilizări necorporale:

a) duratele de utilitate sau normele de amortizare utilizate;

b) modurile de amortizare utilizate;

c) valoarea brută contabilă și suma amortizărilor (grupată cu suma pierderilor de valoare), la deschiderea și la închiderea exercițiului;

d) postul contului de profit și pierdere în care sunt incluse cheltuielile privind amortizările imobilizărilor necorporale;

e) o comparație între valorile contabile la deschiderea și la închiderea exercițiului, în care să apară: – intrările de imobilizări necorporale, prin indicarea separată a celor generate intern și a celor ce rezultă din grupările de întreprinderi;

– scoaterile din funcțiune și celelate ieșiri;

– creșterile sau diminuările în cursul exercițiului ce rezultă din reevaluări și pierderi de valoare contabilizate sau reluate direct, la capitaluri proprii, conform normei IAS 36 „Deprecierea activelor”;

– pierderile de valoare contabilizate în contul de profir și pierdere (creșteri de pierderi), în cursul exercițiului, conform normei IAS 36;

– pierderile de valoare reluate în contul de profit și pierdere (diminuare de pierdere), în cursul exercițiului, conform normei IAS 36;

– amortizările contabilizate în cursul exercițiului;

– diferențele de curs nete, ce rezultă din conversiunea situațiilor financiare unei unități străine;

– celelalte variații ale valorii contabile, în cursul exercițiului.

Informațiile comparative nu sunt impuse.

O categorie de imobilizări necorporale este o grupă de active de natură și de utilizare similare în cadrul activității unei întreprinderi. Exemple de categorii de imobilizări necorporale:

a) mărcile;

b) titlurile de ziare și de reviste;

c) produsele program;

d) licențele;

e) drepturile de reproducere, brevete și alte drepturi de proprietate industriale, drepturi de serviciu și de exploatare;

f) rețete, formule, modele, schițe și prototipuri;

g) imobilizările necorporale în curs de dezvoltare.

O întreprindere furnizează, în conformitate cu norma IAS 36, informații privind imobilizările necorporale ce s-au depreciat.

O întreprindere indică natura și incidența unei schimbări de estimare contabilăce are un impact semnificativ asupra exercițiului sau de la care se așteaptă să aibă un impact semnificativ asupra exercițiilor ulterioare, în conformitate cu norma IAS 8. Această informare trebuie să fie furnizată ca urmare a schimbării:

– duratei de amortizare;

– modului de amortizare;

– valorilor reziduale.

De asemenea, situațiile financiare trebuie să indice:

a) dacă o imobilizare necorporală este amortizată, dincolo de douăzeci de ani, motivele pentru care este respinsă prezumția conform căreia durata de utilitate a unei imobilizări necorporale nu depășește douăzeci de ani, începând de la data la care activul este pus în serviciu; prin indicarea acestor motive, întreprinderea trebuie să descrie factorul ce a jucat un rol important în determinarea duratei de utilitate a activului;

b) o descriere a oricărei imobilizări necorporale semnificative pentru situațiile financiare ale întreprinderii, luate în ansamblul lor, cât și valoarea sa contabilă și durata sa ramasă de amortizare;

c) pentru imobilizările necoporale achiziționate ca urmare a unei subvenții publice și contabilizate inițial la valoarea lor justă: – valoarea lor justă contabilizată inițial pentru aceste active;

– valoarea lor contabilă;

– dacă ele sunt contabilizate, pentru evaluarea lor posterioară, conform prelucrării de referință sau conform celeilalte prelucrări autorizate;

d) existența și valorile contabile ale imobilizărilor necorporale a căror proprietate este supusă restricțiilor și valorile contabile ale imobilizărilor necorporale, date drept garanție pentru datorii.

e) mărimea angajamentelor pentru achiziționarea de imobilizări necorporale.

Imobilizarile necorporale contabilizate conform celeilalte prelucrări autorizate

Dacă imobilizările necorporale sunt contabilizate la nivelul mărimii lor reevaluate, următoarele informații trebuie să fie furnizate:

a) pe categorii de imobilizări necorporale;

– data la care a fost efectuată reevaluarea;

– valoarea contabilă a imobilizărilor nocorporale reevaluate;

– valoarea contabilă care ar fi fost înscrisă în situațiile financiare, dacă imobilizările necorporale reevaluate ar fi fost contabilizate conform prelucrării de refrință expuse in paragraful „ Evaluarea ulterioară a recunoașterii inițiale”

b) mărimea diferenței din reevaluare ce raportează la imobilizările necorporale la deschiderea și la închiderea exercițiului, prin indicarea schimbărilor survenite în cursul exercițiului și orice restricție relativă la distribuirea acestui sold, acționarilor.

Cheltuielile de cercetare și de dezvoltare

Situațiile financiare trebuie să indice mărimea globală a cheltuielilor de cercetare și de dezvoltare, contabilizate la cheltuielile exercițiului.

Cheltuielile de cercetare și de dezvoltare cuprind toate cheltuielile direct atribuibile activităților de cercetare sau de dezvoltare sau care pot să fie afectate acestor activități pe o bază rațională, coerentă și permanentă.

Alte informații

O întreprindere este încurajată, dar nu obligată, să furnizeze următoarele informații:

a) o descriere a oricărei imobilizări necorporale integral amortizate, care mai este și utilizată.

b) o descriere succintă a imobilizărilor necorporale importante, controlate de întreprindere, dar necontabilizate ca active, deoarece ele nu răspund criteriilor de contabilizare ale normei IAS 38 sau pentru că ele au fost deja achiziționate sau generate, inaintea intrării în vigoare a prezentei norme.

Cap. V Studiu de caz privind imobilizările necorporale la S.C. Meva S.A

PREZENTAREA SOCIETĂȚII

S.C. MEVA S.A. are sediul principal în județul Galați.

Este o societate comercială pe acțiuni, deținute de acționari privați, înregistrată la Registrul Comerțului cu nr. J/ 17/ 135/ 1991. Acționarul majoritar este compania americană TRINITY INDUSTRIES INC. COMPANY, TEXAS care deține 60% din acțiuni.

DOMENIUL DE ACTIVITATE

În prezent, întreprinderea dispune de două unități de producție pentru fabricarea vagoanelor pentru transportat mărfuri cu suprafețele de 10.000 mp, respectiv 15.000 mp, fiecare unitate având capacitatea de fabricație a produsului finit.

Societatea MEVA SA Galați poate executa și livra următoarele:

– vagoane marfă de uz general;

– vagoane marfă pentru transportat cărbune, cereale;

– vagoane platformă,

– vagoane cisternă pentru transportat produse petroliere grele și ușoare;

– vagoane specializate pentru transportat produse purverulente cu descărcare pneumatică;

– modernizări de vagoane din gama de mai sus;

– containere specializate;

– recipienți statici de diferite forme și capacități;

– piese de schimb pentru vagoane marfă.

De asemenea MEVA SA oferă servicii de reparații vagoane (reparații periodice, reparații generale, reparații capitale).

MONOGRAFIE PRIVIND OPERAȚIILE DIN CURSUL LUNII DECEMBRIE

În cursul lunii decembrie se efectuează următoarele operații privind imobilizările necorporale:

1) În data de 03.12 se achiziționează conform facturii nr. 34 o lucrare de cercetare-dezvoltare în sumă totala de 15.946 lei:

% = 404 15.946

13.400 203

2.546 4426

2) În data de 05.12 se achiziționează un magazin conform facturii nr. 37, valoarea achiziției fiind de 83.300 inclusiv TVA, iar 20.000 reprezintă fond comercial.

% = 404 83.300

50.000 2121

20.000 207

13.300 4426

3) Se achiziționează pe 09.12 un program informatic în valoare de 2.300, TVA 19%, conform facturii nr.58 .

% = 404 2.737

2.300 208

437 4426

4) În data de 10 a lunii se înregistrează un studiu de cercetare-dezvoltare obținut cu forțe proprii în valoare de 2.300

2.300 203 = 721 2.300

5) În data de 11.12 se plătește furnizorul în sumă de 15.946 conform ordinului de plată nr. 43

15.946 404 = 512 15.946

6) În data de 12 se înregistrează obținerea cu forțe proprii a unui program informatic în valoare de 1.150

1.150 208 = 721 1.150

7) Se vinde programul creat de unitate in data de 16.12 la un preț de 1.500 plus TVA 19%:

a) vânzarea propriu-zisă

1.785 461 = %

7583 1.500

4427 285

b) scoaterea din gestiune a programului informatic

1.150 6583 = 208 1.150

8) Se înregistrează îmbunătățirea lucrării de cercetare-dezvoltare și trecerea acesteia la brevete:

2.737 205 = %

203 2.300

721 437

9) Conform facturii nr. 243 din data de 26.12 se vinde un brevet în valoare de 3.000 plus TVA 19%, amortizarea până la data vânzării fiind de 500 lei

a) vânzarea:

3.570 461 = %

7583 3.000

4427 570

b) scoaterea din gestiune a brevetului

% = 205 2.300

1.800 6583

500 2805

10) Se achiziționează o licență pentru un program informatic conform facturii nr. 279 din 27.12 în valoare totală de 952 lei:

% = 404 952

800 205

152 4426

11) Pe 29.12 se plătește furnizorul de la operația precedentă conform ordinului de plată nr. 234:

952 404 = 512 952

12) Pe data de 30.12 are loc concesionarea unei clădiri pe baza contractului de concesiune nr. 12:

24.000 205 = 167 24.000

13) La sfârșitul lunii se închid conturile de TVA și cele de venituri și cheltuieli și se înregistrează și amortizarea imobilizărilor necorporale:

a) înregistrarea amortizării aferente imobilizărilor necorporale

700 680 = 280 700

b) închiderea conturilor de TVA:

% = 4426 16.435

855 4427

15.580 4424

c) închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

% = 121 8.387

3.887 721

4.500 7583

3.650 121 = %

6583 2.950

680 700

Concluzii

O imobilizare necorporală e un activ nemonetar identificabil, fără substanță fizică, deținut în scopul utilizării în producția sau furnizarea de bunuri sau servicii, în scopul închiderii sau în scopuri administrative.

Un activ necorporal poate fi recunoscut doar dacă:

este controlat de unitate

activul va genera beneficii economice viitoare

costul activului poate fi masurat credibil

activul poate fi separat de fondul comercial.

Dacă un activ nu corespunde definiției date cheltuiala cu producerea sa este recunoscută în cheltuieli atunci când se efectuează.

Evaluarea inițială

Imobilizările necorporale trebuie, în general, evaluate la costul initial.

Evaluarea ulterioară

IAS 38 detaliază două metode de evaluare a unui activ necorporal după evaluarea inițială și anume:

– prelucrarea de referință după contabilizarea sa inițială, o imobilizare necorporală trebuie să fie contabilizată la costul său, diminuat cu suma amortizărilor și suma pierderilor de valoare.

– cealaltă prelucrare autorizată după contabilizarea sa inițială, o imobilizare necorporală trebuie să fie contabilizată la nivelul mărimii sale reevaluate, corespunzătoare valorii sale juste la data reevaluării, diminuată cu suma amortizărilor ulterioare și suma pierderilor de valoare ulterioare

Cheltuieli ulterioare

Cheltuielile ulterioare cu un activ necorporal trebuie recunoscute atunci când sunt efectuate, cu excepția cazului în care această cheltuială va permite activului să genereze beneficii economice viitoare în exces față de standardul de performanță original preconizat. In acest caz cheltuielile ulterioare trebuie să fie adăugate la costul activului necorporal.

Amortizarea

Imobilizările necorporale se amortizează liniar conform legislației române.

Valoarea reziduală

Valoarea reziduală a imobilizărilor necorporale se presupune a fi zero cu excepția cazului în care entitatea are un angajament de vânzare a activului la sfârșitul duratei utile de viață.

Reanalizarea perioadei de amortizare

Perioada de amortizare trebuie reanalizată cel puțin anual. Dacă există dovezi ale unor modificări semnificative ale duratei de viață utilă a activului, atunci perioada de amortizare trebuie modificată în consecință.

Retrageri din uz și cedări

Un activ necorporal trebuie să fie eliminat din contabilitate la cedare sau atunci când nu se mai așteaptă nici un beneficiu economic viitor din folosința și cedarea sa ulterioară.

Reevaluări

Imobilizările necorporale odată reevaluate, reevaluarea trebuie actualizată în permanență. Valoarea reevaluată trebuie să fie valoarea justă a activului de la data reevaluarii. Frecvența reevaluării va depinde de instabilitatea valorilor juste ale activului ce se revaluează. Dacă se reevaluează un activ dintr-o clasă de active necorporale este obligatoriu să se reevalueze toată clasa de active.

Evidența contabilă

In planul general de conturi imobilizarile necorporale sunt prezentate în cadrul grupei 20 „Imobilizări necorporale’. Conturile de imobilizări sunt conturi de activ ce își încep funcțiunea prin debitare odată cu intrarea în gestiune a imobilizărilor necorporale și se crediteaza la ieșirea din gestiune a imobilizărilor necorporale. Soldul conturilor reprezintă imobilizările necorporale existente în patrimoniul entității economice.

Anexe

Anexa nr.1 REGISTRUL JURNAL

SC Meva S.A

(Unitatea)

REGISTRUL-JURNAL

Nr. Pagină 1

Anexa nr. 2 REGISTRUL-JURNAL

SC Meva S.A

(Unitatea)

REGISTRUL-JURNAL

Nr. Pagină 2

Anexa nr. 3 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 4 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 5 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 6 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 7 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 8 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 9 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 10 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 11 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 12 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 13 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 14 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 15 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 16 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 17 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 18 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 19 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 20 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 21 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 22 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 23 BALANȚĂ DE VERIFICARE

Bibliografie

1. Mihai Ristea – Contabilitatea aprofundată

2. Niculae Feleagă – Contabilitate financiară

3. Gheorghe Lepădatu – Contabilitate financiară

4. Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru, Corina Ioanăș, Alina Irimescu – Contabilitatea societăților comerciale

Bibliografie

1. Mihai Ristea – Contabilitatea aprofundată

2. Niculae Feleagă – Contabilitate financiară

3. Gheorghe Lepădatu – Contabilitate financiară

4. Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru, Corina Ioanăș, Alina Irimescu – Contabilitatea societăților comerciale

Anexe

Anexa nr.1 REGISTRUL JURNAL

SC Meva S.A

(Unitatea)

REGISTRUL-JURNAL

Nr. Pagină 1

Anexa nr. 2 REGISTRUL-JURNAL

SC Meva S.A

(Unitatea)

REGISTRUL-JURNAL

Nr. Pagină 2

Anexa nr. 3 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 4 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 5 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 6 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 7 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 8 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 9 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 10 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 11 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 12 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 13 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 14 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 15 NOTĂ DE CONTABILITATE

Anexa nr. 16 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 17 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 18 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 19 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 20 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 21 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 22 FIȘĂ SINTETICĂ ȘAH

Anexa nr. 23 BALANȚĂ DE VERIFICARE