Contabilitatea Stocurilor la Societatea Constructii Lemn Srl
CUPRINS
Introducere
Partea I. Stadiul cunoașterii în domeniu. Sinteză din literatura de specialitate
Cap.I. Delimitări și structuri privind stocurile
1.1 Aria de aplicabilitate a stocurilor. Definiții și concepte cheie
1.2 Referențialul contabil internațional. Standarde și reglementări în domeniu
1.2.1. OMFP nr.3055/2009
1.2.2. Directiva a IV-a a CEE
1.2.3. Norma IAS 2 ”Stocuri”
Cap.II. Recunoașterea și evaluarea stocurilor
2.1. Evaluarea stocurilor
2.2. Principii și reguli ale evaluării
2.3. Evaluarea la data intrării în entitate
2.4. Evaluarea la inventar și la bilanț
2.5. Evaluarea stocurilor la ieșire
2.6. Prezentarea informațiilor privind stocurile în situațiile financiare
Partea a II-a. Perfecționarea contabilității stocurilor prin aplicarea normei IAS 2 ”Stocuri”
Cap.III. Studiu de caz privind contabilitatea stocurilor la societatea Construcții Lemn SRL
3.1 Piața materialelor de construcții
3.2 Prezentarea generală a societății
3.2.1 Date de identificare a societății
3.2.2 Structura organizatorică și de conducere
3.2.3 Potențialul tehnico-productiv
3.2.4 Analiza utilizării resurselor umane
3.2.5 Principalele produse comercializate
3.3 Studiu de caz
Concluzii și propuneri
Bibliografie
Anexe
Introducere
Lucrarea de față trasează noțiunile generale privind aplicarea IFRS-urilor de către firmele din România, scopul, rolul și importanța aplicării IFRS-urilor, adoptarea acestora, precum și avantajele și dezavantajele aplicării lor și tratează noțiuni specifice privind aplicarea IAS 2 în România.
Aplicarea IFRS-urilor și în România a izvorât din necesitatea asigurării conformității reglementărilor naționale în domeniul contabilității cu reglementările Uniunii Europene. Adoptarea IFRS-urilor de către firmele românești a deschis accesul spre piețele internaționale de capital, a contribuit la reducerea cheltuielilor și la derularea eficientă și simplă a tranzacțiilor internaționale.
Aplicarea IFRS-urilor a permis și va permite societăților să se raporteze la alte societăți similare de
la nivel mondial, investitorilor și altor utilizatori interesați să compare performanța societății cu
competitori de la nivel global.
Sistemul de factori sociali, economici și juridici au determinat o multitudine de diferențe privind
întocmirea situațiilor financiare, de la o țară la alta. De asemenea ei au contribuit la utilizarea unor criterii diferite de recunoaștere a semnificațiilor și structurii din situațiile financiare și la opțiunea pentru diferite baze de evaluare. Ei influențează și aria de aplicabilitate și informațiile prezentate în situațiile financiare. Extinderea și multiplicarea relațiilor economice internaționale, în cadrul cărora piețele de mărfuri și capitaluri se dezvoltă într-un ritm alert, ignorând frontierele naționale, impun ca sistemele contabile să asigure prin situațiile financiare de sinteză (bilanț contabil, cont de profit și pierdere, situația fluxurilor de trezorerie, situația modificărilor capitalului propriu, notele explicative) informații comparabile între diverse state ale lumii. Această creștere a globalizării, care caracterizează întreg mediul afacerilor, a dus la necesitatea, din ce în ce mai pregnantă, a înțelegerii și comparării informațiilor financiare a diferitelor corporații.
Astfel, statele membre ale Uniunii Europe au decis implementarea Standardelor Internaționale de
Raportare Financiară în conformitate cu prevederile Regulamentului (CE) nr.1.606/2002 al Parlamentului European și al Consiliului din data de 19 iulie 2002 privind aplicarea Standardelor Internaționale de Raportare Financiară.
Partea I. Stadiul cunoașterii în domeniu. Sinteză din literatura de specialitate
Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) sunt standardele contabile și interpretările publicate de Consiliul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate.
Elaborarea IFRS-urilor a stat în sarcina Consiliului pentru Standardele Internaționale de
Contabilitate (IASB). Acesta a fost creat în anul 1973 de organismele contabile profesionale din nouă țări (Germania, Australia, Canada, SUA, Franța, Japonia, Mexic, Olanda și Marea Britanie) cu scopul emiterii de norme contabile care să fie utilizate pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare și promovarea acceptării și aplicării acestora în lume.
Consiliul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate (IASB) este angajat în elaborarea, în
interesul public, a unui singur set de standarde globale, de o calitate superioară, care prevăd informații de înaltă calitate, transparente și comparabile în situațiile financiare de uz general.
Consiliul IASB s-a angajat în atenuarea diferențelor dintre sistemele contabile din diferitele țări și caută să armonizeze reglementările, standardele și procedeele privind întocmirea și prezentarea situațiilor financiare; realizarea armonizării impune ca situațiile financiare să furnizeze informații utile pentru adoptarea deciziilor economice.
Standardele Internaționale de Raportare Financiară (cunoscute sub acronimul IFRS provenit de la denumirea în limba engleză International Financial Reporting Standards) reprezintă un set de standarde contabile. În prezent, ele sunt emise de International Accounting Standards Board (IASB). Multe dintre standardele care fac parte din IFRS sunt cunoscute sub vechea denumire de Standarde Internaționale de Contabilitate (IAS).
IAS au fost emise între 1973 și 2001 de către consiliul International Accounting Standards
Committee (IASC). În aprilie 2001, IASB a adoptat toate standardele IAS, ulterior continuând dezvoltarea lor. Noile standarde poartă însă denumirea de IFRS.
Pentru firmele din România, trecerea la Standardele Internaționale de Raportare Financiară a
constituit încă de la început, în plan concret, o adevărată provocare. Această armonizare contabilă nu este un proces ușor, afirmație atestată de experiența unor țări dezvoltate din Uniunea Europeană. Diverse organisme internaționale, precum A.C.C.A. (the Association of Chartered Certified Accountants) sunt reprezentate și ajută în continuare România în acest demers dificil și costisitor.
Cu toate acestea, din 2002 Uniunea Europeană face eforturi în scopul alinierii statelor membre la
Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) și, totodată, folosirea unui singur limbaj în derularea afacerilor prin găsirea unui punct de convergență între contabilitatea europeană și cea a
statelor membre.
Scopul adoptării IFRS-urilor este acela de a spori transparența, comunicarea și comparabilitatea.
Este evident că aplicarea IFRS-urilor a consolidat și va consolida lichiditatea pieței de valori și va duce la scăderea costurilor de tranzacție și a costurile de capital, dar și la o valoare de piață mai mare și o mai bună reputație. IFRS-urile au fost concepute să se aplice situațiilor financiare și altor raportări financiare ale tuturor întreprinderilor orientate spre profit.
Cap. I. Delimitări și structuri privind stocurile
Aria de aplicabilitate a stocurilor. Definiții și concepte cheie
IAS 2 Stocuri este un Standard Internațional de Raportare Financiară produs și distribuit de International Accounting Standards Board (IASB) cu scopul de a descrie principiile referitoare la evaluarea și clasificarea stocurilor.
IAS 2 definește stocurile ca fiind active care:
(a) sunt deținute în vederea vânzării în cadrul desfășurării normale a activității,
(b) se află în procesul producției în vederea vânzării în cadrul desfășurării normale a activității,
(c) sunt materiale care vor fi consumate în procesul producției sau prestării de servicii.
IAS 2 nu permite capitalizarea:
(a) cheltuielilor legate de pierderi anormale,
(b) cheltuielilor de depozitare atunci când nu sunt parte a procesului de producție,
(c) cheltuielilor administrative,
(d) cheltuielilor de vânzare.
În categoria stocurilor se cuprind bunurile si serviciile care, de regulă, se așteaptă să fie realizate în termen de 12 luni de la data bilanțului. Stocurile se pot clasifica după mai multe criterii, astfel:
a. după forma fizică și destinație:
1. mărfurile – sunt stocurile cumpărate în vederea revânzarii acestora în aceiași stare sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;
2. materiile prime – care participă direct la fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițiala, fie transformată (reprezintă substanța principală a produselor finite);
3. materialele consumabile sau furniturile – cuprind materialele auxiliare, combustibilii, materialele pentru ambalat, piesele de schimb, semințele și materialul de plantat, furajele și alte materiale consumabile care participă sau ajută la procesul de fabricație sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;
4.materiale de natura obiectelor de inventar – sunt bunurile care nu îndeplinesc condițiile de valoare și/sau de durată pentru a se include în categoria imobilizărilor corporale;
5. produsele – reprezentate de semifabricate, produse finite și produse reziduale.
– semifabricatele sunt produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secție (faza de fabricație) și care trec în continuare în procesul tehnologic al unei secții (respectiv, faze de producție) sau se livrează terților;
– produsele finite sunt produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entității, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienților;
– produsele reziduale sunt reprezentate de rebuturi, materiale recuperabile și deșeuri.
6. animalele și păsările – sunt reprezentate de: animale născute și cele tinere de orice fel (viței, miei, purcei, mânji,etc.) crescute și folosite pentru reproducție; animalele pentru producție (lâna, blană, ouă), coloniile de albine;
7. ambalajele – sunt stocurile utilizate pentru păstrarea și transportul bunurilor, care includ ambalaje refolosibile, achiziționate sau fabricate, destinate produselor vândute și care, în mod temporar, pot fi păstrate de terți, cu obligația restituirii în condițiile prevăzute de contract.
8. producția în curs de execuție – este reprezentată de producția care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare ale procesului tehnologic; produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime; lucrările și serviciile, perecum și stadiile în curs de execuție sau neterminate;
b. după sursa de proveniență :
1. stocuri cumpărate: materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, baracamente și amenajări provizorii, animale, ambalaje;
2. stocuri fabricate: producție în curs de execuție, semifabricate, produse reziduale, produse finite.
c. după apartenența la întreprindere:
1. stocuri aflate în proprietatea întreprinderii, se găsesc fie în depozite sau spații proprii, (depozite, magazii, magazine, locuri de producție) fie la terți, (materii și materiale aflate la terți, produse aflate la terți, mărfuri în custodie sau consignație la terți,etc).
2. stocuri aflate în gestiune, dar care nu sunt în proprietatea întreprinderii (stocuri primite spre prelucrare sau în custodie), înregistrate distinct în conturi în afara bilanțului (clasa a 8-a de conturi).
d. după gradul de individualizare și modul de gestionare:
1. stocuri identificabile – sunt individualizate pentru fiecare articol sau categorie de bunuri în parte,
2. stocuri fungibile sau interschimbabile, care nu pot fi identificabile în mod unitar.
Stocul este definit a fi reprezentat de toate activele obținute în scopul revânzării pentru desfășurarea normală a activității, inclusiv terenuri și mijloace fixe. Stocul furnizorilor de servicii include costul atras de serviciile oferite, dar pentru care au fost recunoscute veniturile aferente, chiar dacă acestea se impun să fie la un nivel minimal în conformitate cu IAS 18 – Venituri, ce prevede ca veniturile obținute din servicii execuție, semifabricate, produse reziduale, produse finite.
c. după apartenența la întreprindere:
1. stocuri aflate în proprietatea întreprinderii, se găsesc fie în depozite sau spații proprii, (depozite, magazii, magazine, locuri de producție) fie la terți, (materii și materiale aflate la terți, produse aflate la terți, mărfuri în custodie sau consignație la terți,etc).
2. stocuri aflate în gestiune, dar care nu sunt în proprietatea întreprinderii (stocuri primite spre prelucrare sau în custodie), înregistrate distinct în conturi în afara bilanțului (clasa a 8-a de conturi).
d. după gradul de individualizare și modul de gestionare:
1. stocuri identificabile – sunt individualizate pentru fiecare articol sau categorie de bunuri în parte,
2. stocuri fungibile sau interschimbabile, care nu pot fi identificabile în mod unitar.
Stocul este definit a fi reprezentat de toate activele obținute în scopul revânzării pentru desfășurarea normală a activității, inclusiv terenuri și mijloace fixe. Stocul furnizorilor de servicii include costul atras de serviciile oferite, dar pentru care au fost recunoscute veniturile aferente, chiar dacă acestea se impun să fie la un nivel minimal în conformitate cu IAS 18 – Venituri, ce prevede ca veniturile obținute din servicii să fie recunoscute pe baza metodei gradului de finalizare.
Următorii termeni sunt utilizați în acest Standard cu sensurile specificate:
Costul stocurilor și alte costuri suportate de întreprindere pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent. Acesta este folosit pentru evaluarea stocurilor la intrare, la ieșire și la inchiderea exercițiului financiar.
Costul de achiziție cuprinde prețul de cumpărare, taxe de import și alte taxe, costuri de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materiale și servicii. Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costurile de achiziție.
Costul de prelucrare include costurile direct aferente unităților produse, cum ar fi costurile cu manopera directă. De asemenea, ele includ și alocarea sistematică a regiei de producție, fixă și variabilă, generată de transformarea materialelor în produse finite.
Valoarea realizabilă netă este prețul de vânzare estimat, ce ar putea fi obținut pe parcursul
desfășurării normale a activității, mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului și costurile estimate necesare vânzării. Este utilizată la evaluarea stocurilor la sfârșitul exercițiului financiar, la inventariere și apoi la bilanț. Conform principiului prundenței, ele trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă.
Valoarea justă este suma pentru care ar putea fi tranzacționat un activ sau decontată o datorie între părți interesate, în cunostință de cauză , în cadrul unei tranzacții desfășurate în condiții obiective.
Valoarea realizabilă netă se referă la suma netă pe care întreprinderea se așteaptă să o realizeze din vânzarea stocurilor, în timp ce valoarea justă reflectă suma pentru care același stoc ar putea fi schimbat pe piață, între cumpărători și vânzători interesați și în cunoștintă de cauză. Prima este o valoare specifică entității; a doua nu este.
1.2 Referențialul contabil internațional. Standarde și reglementări în domeniu
Obiectivul acestui standard este stabilirea și tratarea la maxim de acuratețe a tuturor stocurilor care sunt active. În acest sens, stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre costul istoric și valoarea realizabilă netă, problema fundamentală fiind legată de calcularea costului stocurilor, care vor trebui recunoscute ca active și reportate până când veniturile aferente sunt recunoscute (conceptul conectării veniturilor cu cheltuielile). Standardul tratează toate stocurile care sunt active cum sunt cele deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității, cum sunt cele în curs de producție în vederea vânzării, cum sunt cele sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producție sau cum sunt cele pentru prestarea de servicii. Acesta dă indicații în ceea ce privețte normele de bază cu privire la modul de determinare a costului stocurilor ce urmează a fi reportat în bilanț, precum și de recunoaștere ulterioară ca o cheltuială, incluzând orice reducere a valorii contabile la valoarea realizabilă netă.
În România, contabilitatea este reglementată de principiile Legii 82 / 1991, republicată în iunie 2008 (Legea Contabilității). În conformitate cu Legea Contabilității, toate persoanele juridice și persoanele fizice, autorizate să desfășoare activități independente, au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie în limba română și în moneda românească. Persoanele juridice sau fizice au obligația să mențină evidența tuturor tranzacțiilor efectuate și să înregistreze aceste tranzacții în evidențele lor contabile. Registrele contabile conform Legii Contabilității sunt: Registrul – jurnal, Registrul – inventar și Cartea Mare. Registrele și înregistrările contabile pot fi păstrate pe hârtie sau în format electronic.
1.2.1 OMFP nr. 3055/2009
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009, Monitorul Oficial acoperă într-un singur act legislativ contabilitatea entităților de orice dimensiune, diferența fiind doar la nivelul de prezentare a informațiilor referitoare la aspectele legate de dimensiunea entității și de interesul public. Stocurile și producția în curs de execuție reprezintă, dupa caz, bunurile materiale, lucrări și servicii destinate să fie consumate la prima lor utilizare, să fie vândute în situația în care au starea de marfă sau produse rezultate din prelucrare, precum și producția în curs de execuție aflată sub forma producției neterminate.
În raport de locul de creare a gestiunilor, structurile de stocuri prezentate mai sus se grupează in: stocuri aflate în depozitele întreprinderii, stocuri în curs de aprovizionare sau sosite și nerecepționate, stocuri sosite fără factură, stocuri livrate dar nefacturate, stocuri facturate dar nelivrate, stocuri aflate la terți.
Corespunzător criteriilor de clasificare prezentate mai sus, sunt individualizate două structuri informaționale de bază: structura financiară standardizată și structura internă sau de gestiune.
Structura financiară standardizată este proprie gestiunii și contabilității financiare a întreprinderii și operează cu două criterii: destinația și faza ciclului de exploatare. Interesul informațional este cel al finanțării pe termen scurt, calculării și analizei mecanismului fondului de rulment, bugetarea activității de exploatare și gestionarea activității de trezorerie. Din punct de vedere metodologic, o asemenea structură se realizează și se identifică prin conturile grupă sau principale din Planul de Conturi General simbolizate cu două cifre, sinteticele de gradul I sau stipulează aplicarea urmatoarelor principii generale:
· principiul continuității activității
· principiul permanenței metodelor
· principiul prundenței
· principiul independenței exercițiului;
· prnicipiul evaluării separate a elementelor de activ și pasiv (capitaluri proprii și datorii);
· principiul intangibilității;
· principiul necompensării;
· principiul prevalenței economicului asupra juridicului;
· principiul pragului de semnificație.
Orice îndepărtare de la principiile de mai sus este considerată a fi excepțională și trebuie prezentată în notele explicative, indicându-se motivul pentru care nu au fost aplicate aceste principii și efectul asupra valorii nominale a activelor și pasivelor, poziției financiare și rezultatele perioadei.
In conformitate cu Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009, Monitorul Oficial, stocurile sunt active circulante:
· deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;
· în curs de producție în vederea vânzării în aceleași condiții ca mai sus;
· sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.
În categoria stocurilor se cuprind și activele cu ciclu lung de fabricație, destinate vânzării (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuințe etc. realizate de entitățile ce au ca activitate principală obținerea și vânzarea de locuințe). Dacă construcțiile sunt realizate în scopul exploatării pe termen lung, de către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări.
De asemenea, atunci când un teren este cumpărat în scopul construirii pe acesta de construcții destinate vânzării, acesta este înregistrat la stocuri.
Atunci când există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că aceasta urmează a fi îmbunătățită în perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea destinației, în contabilitate, se înregistrează transferul activului din categoria imobilizări corporale în cea de stocuri. Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă imobilizarea corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului, se procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia. Transferul poate fi efectuat dacă și numai dacă există o modificare a utilizării imobilizării, evidențiată de începerea modernizării, în vederea vânzării. Ca urmare, dacă o entitate decide să cedeze o imobilizare corporală fără a fi
modernizată, ea continuă să o trateze ca imobilizare corporală până la scoaterea sa din evidență, și nu ca element de stoc.
Modernizarea are semnificația cheltuielilor ulterioare recunoscute ca o componentă a activului.
În cazul în care un activ, care a fost inițial recunoscut la terenuri, este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuințe destinate vânzării, în funcție de modul de negociere a contractelor de vânzare a bunurilor ce fac obiectul construcției și vânzării, valoarea terenului se include în valoarea activului construit sau se evidențiază distinct la stocuri de natura mărfurilor, la
valoarea de înregistrare în contabilitate.
Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, se procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
În cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuințe, care inițial erau destinate vânzării și care ulterior își schimbă destinația, urmând a fi folosite de entitate pe o perioadă îndelungată sau să fie închiriate unor terți, în contabilitate se înregistrează un transfer de la stocuri la imobilizări corporale. Transferul se efectuează la data schimbării destinației, la valoarea la
care activele erau înregistrate în contabilitate (reprezentată de cost).
Înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor și beneficiilor.
Deținerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum și efectuarea de operațiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise.
In acest sens, este necesar să se asigure:
a) recepționarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate și înregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignație, se recepționează și înregistrează distinct ca intrări în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri se înregistrează în conturi în afara bilanțului;
b) în situația unor decalaje între aprovizionarea și recepția bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entității, se procedează astfel:
– bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare, cât și în contabilitate, pe baza recepției și a documentelor însoțitoare;
– bunurile sosite și nerecepționate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;
c) în cazul unor decalaje între vânzarea și livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieșiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
– bunurile vândute și nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afara bilanțului;
– bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieșiri din gestiune atât la locurile de depozitare, cât și în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieșirea din gestiune potrivit legii;
d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări și, respectiv, la ieșiri, atât în gestiune, cât și în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.
Costul stocurilor
Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera și alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum și regiile corespunzătoare.
Materiile prime și materialele consumabile care sunt în mod constant înlocuite și a căror valoare totală este de o importanță secundară pentru entitate pot fi prezentate la "Active" la o valoare și cantitate fixe, dacă valoarea, cantitatea și structura acestora nu variază în mod semnificativ.
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile și al acelor bunuri sau servicii produse și destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanțial unele de altele.
Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse.
Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt de regulă fungibile.
În funcție de specificul activității, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, în activitatea de producție sau metoda prețului cu amănuntul, în comerțul cu amănuntul.
Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor și consumabilelor, manoperei, eficienței și capacității de producție. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile existente la un moment dat.
Diferențele de preț față de costul de achiziție sau de producție trebuie evidențiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.
Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:
Soldul inițial al + Diferențe de preț aferente
diferențelor de intrărilor în cursul perioadei, preț cumulat de la începutul exercițiului financiar până la
finele perioadei de referință
Coeficient de = ––––––––––––––––––––––––– x 100
repartizare Soldul inițial al + Valoarea intrărilor în
stocurilor la preț cursul perioadei la preț de
de înregistrare înregistrare, cumulat
de la începutul exercițiului
financiar până la finele
perioadei de referință
Acest coeficient se înmulțește cu valoarea bunurilor ieșite din gestiune la preț de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieșite.
La sfârșitul perioadei, soldurile conturilor de diferențe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preț de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziție sau costul de producție, după caz.
În comerțul cu amănuntul poate fi utilizată metoda prețului cu amănuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă.
În această situație, costul bunurilor vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din prețul de vânzare al stocurilor.
Orice modificare a prețului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.
La ieșirea din gestiune a stocurilor și altor active fungibile, acestea se evaluează și înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a) metoda primul intrat – primul ieșit – FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat – CMP;
c) metoda ultimul intrat – primul ieșit – LIFO.
Dacă valoarea prezentată în bilanț, rezultată după aplicarea metodelor specificate, diferă în mod semnificativ, la data bilanțului, de valoarea determinată pe baza ultimei valori de piață cunoscute înainte de data bilanțului, valoarea acestei diferențe trebuie prezentată în notele explicative ca total pe categorie de active.
Potrivit metodei "primul intrat – primul ieșit" (FIFO), bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al lotului următor, în ordine cronologică.
Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei.
Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepție. Perioada de calcul nu trebuie să depășească durata medie de stocare.
Potrivit metodei "ultimul intrat, primul ieșit" (LIFO), bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau costul de producție al lotului anterior, în ordine cronologică.
Contabilitatea stocurilor se ține cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
În condițiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operațiunile de intrare și ieșire, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ, cât și valoric.
Inventarul intermitent constă în stabilirea ieșirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârșitul perioadei.
Entitățile care utilizează metoda inventarului intermitent efectuează inventarierea faptică a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai târziu de finele perioadei de raportare pentru care au de determinat obligații fiscale. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii.
Metoda inventarului intermitent constă în faptul că intrările de stocuri nu se înregistrează prin conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli.
Stabilirea ieșirilor de stocuri în cursul perioadei are la bază inventarierea faptică a stocurilor la sfârșitul perioadei. Ieșirile de stocuri se determină ca diferență între valoarea stocurilor inițiale, la care se adaugă valoarea intrărilor, și valoarea stocurilor la sfârșitul perioadei stabilite pe baza inventarului.
Inventarul intermitent nu se utilizează în comerțul cu amănuntul în situația în care se aplică metoda global-valorică.
Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât valoarea care se poate obține prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.
Reglementarea națională include în categoria stocurilor și active pentru care, în contextul aplicării referențialului internațional, se aplică IAS 11 ”Contracte de construcție” și respectiv IAS 41 ”Agricultura”.
OMFP 3055/2009 nu conține cerințe de separare a costului finanțării pentru achizițiile în condiții de decontare amânată.
OMFP 3055/2009 permite evaluarea la ieșire a stocurilor cu ajutorul metodelor FIFO, LIFO, CMP.
1.2.2 Directiva a IV-a a CEE
Începând cu data de 1 ianuarie 2010, operatorii economici aplică Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE, parte componentă a Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009. Odată cu intrarea în vigoare a acestor reglementări a fost abrogat Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările și completările ulterioare.
Reglementările contabile menționate presupun aplicarea, de către toți operatorii economici, a acelorași reguli contabile. În contextul Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, singura diferențiere între operatorii economici este din punctul de vedere al numărului de componente ale situațiilor financiare anuale, respectiv al formatului bilanțului cuprins în situațiile financiare anuale.
Implicit, obligația de auditare a situațiilor financiare anuale (individuale) se referă doar la anumite categorii de operatori economici. Astfel, persoanele juridice care depășesc limitele criteriilor de mărime prevăzute de reglementări, societățile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, astfel cum este definită de legislația în vigoare privind piața de capital, precum și persoanele juridice de interes public definite prin lege, au obligația auditării situațiilor financiare anuale.
În cadrul stocurilor se includ și bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți, mașinile folosite numai ca material de demonstrație pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstrație au durată de utilizare mai mare de un an, ele reprezintă imobilizări.
Evaluarea stocurilor
Reglementările contabile conforme cu Directiva a patra a Comunităților Economice Europene prevăd că la evaluarea inițială, costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc.
Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor cuprinde cheltuielile directe aferente producției,
și anume:
– materiale directe,
– energie consumată în scopuri tehnologice,
– manopera directă și alte cheltuieli directe de producție,
– costul proiectării produselor,
– precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind legată de fabricația acestora.
Activele de natura stocurilor se evaluează la valoarea contabilă, mai puțin ajustările pentru
depreciere constatate. Ajustări pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mișcare.
În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea
stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru
depreciere.
Fac obiectul evaluării și stocurile în curs de execuție.
Stocuri în curs de aprovizionare
Potrivit pct. 154 alin. (3) din Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE,
aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009, sunt reflectate distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente,
dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri în curs de aprovizionare" din Planul de
conturi general).
La achiziția bunurilor se vor avea în vedere prevederile contabile referitoare la formarea costului de achiziție. În acest sens, costul de achiziție al bunurilor cuprinde prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare și alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziției bunurilor respective.
În costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu
obținerea de autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.
Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziție și atunci când funcția de aprovizionare este externalizată.
Conform acelorași reglementări, înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor și beneficiilor.
De asemenea, în cazul bunurilor achiziționate însoțite de factură sau de aviz de însoțire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate
este cursul de la data recepției bunurilor.
Evaluarea bunurilor fungibile la ieșirea din gestiune
În cazul stocurilor și al altor active fungibile, acestea se evaluează și înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a) metoda primul intrat – primul ieșit – FIFO
b) metoda costului mediu ponderat – CMP
c) metoda ultimul intrat – primul ieșit – LIFO
Entitățile trebuie să prezinte în notele explicative informații privind metoda utilizată pentru evaluarea stocurilor la ieșirea din gestiune.
1.2.3 Norma IAS 2 ”Stocuri”
Expunerea proiectului IAS 2 datează înca din septembrie 1974, fiind aprobat de Consiliu în octombrie 1975. IAS 2 a fost revizuit în 1993, 1999 și 2003, iar actuala variantă a intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2005.
Obiectivul acestui standard este de a descrie tratamentul contabil al stocurilor, inclusiv calcularea costului stocurilor, tipul de metodă de inventariere a stocurilor adoptat și alocarea costurilor, recunoașterea stocurilor drept active și cheltuieli și orice diminuări ale stocurilor până la valoarea realizabilă netă.
Stocurile sunt evaluate în bilanț la cea mai mică valoare dintre cost și valoarea realizabilă netă, în concordanță cu principiul prudenței.
Valoarea realizabilă netă, asa cum am precizat și în cadrul ”Definiții și concepte cheie”, este prețul de vânzare estimat, mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului și a costurilor necesare vânzării.
Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent:
a)Costul de achiziție cuprinde: prețul de cumpărare, taxele de import, alte taxe (cu excepția acelora pe care entitatea le poate recupera de la autoritățile fiscale), costurile de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materiale și servicii;
În costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obținerea de autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective. Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziție și atunci când funcția de aprovizionare este externalizată.
b) Costurile de transformare (de producție)
Costul stocurilor supuse prelucrării se determină prin însumarea cheltuielilor directe cu o cotă parte din cheltuielile indirecte de producție, fixe și variabile, ocazionate de transformarea materiilor prime în produse finite.
Cheltuielile directe sunt cheltuielile ce pot fi direct afectate costului stocului, fără alte raționamente de atribuire.
Cheltuielile indirecte sunt alocate sistematic costului stocurilor la a căror producere participă.
IAS 2 insistă asupra distincției dintre cheltuielile fixe și cheltuielile variabile.
Cheltuielile variabile sunt cheltuieli care se modifică în funcție de volumul de activitate al întreprinderii, dar nu neapărat proporțional cu acesta. Cheltuielile fixe sunt cheltuielile care rămân relativ constante în timp, indiferent de cum variază volumul producției.
Costurile de prelucrare sunt costurile direct aferente unităților produse, cum ar fi: costurile cu manopera directă; alocarea sistematică a regiei de producție, fixă și variabilă, generată de transformarea materialelor în produse finite;
Regia fixă se referă la costurile indirecte fixe cum ar fi : amortizarea, întreținerea secției și utilajelor , costurile cu administrarea și conducerea secțiilor. Regia variabilă se referă la costurile indirecte variabile cum sunt: forța de muncă indirectă, materiile prime indirecte.
Alocarea regiei fixe de producție asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacității normale de producție. Capacitatea normală de producție este producția estimată a fi obținută, în medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade sau sezoane, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a echipamentului. Aceasta poate fi aproximată pornind de la nivelul actual de producție.
c) Alte costuri se includ în costul stocurilor numai în măsura în care reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent. De exemplu, poate fi adecvată includerea în costul stocurilor a regiilor generale sau a costului proiectării produselor destinate anumitor clienți.
Iată și câteva elemente de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci trebuie recunoscute drept cheltuială a perioadei în care au survenit:
– pierderi de materiale, manoperă sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele normale admise;
– costurile de depozitare cu excepția cazului în care astfel de costuri sunt necesare în procesul de producție, anterior trecerii în faza nouă de fabricație;
– regii generale de administrație care nu participă la aducerea stocurilor în forma și în locul în care se găsesc în prezent; și
– costurile de desfacere.
Costul stocurilor unui prestator de servicii.
În cazul unui prestator de servicii, stocurile includ costul serviciilor pentru care nu s-a recunoscut încă venitul aferent (de exemplu: activitățile în curs de execuție desfășurate de auditori, arhitecți și avocați).
Principiile/ politicile contabile trebuie să țină cont de faptul că stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă, în concordanță cu principiul prudenței.
IAS 2 nu se aplică pentru:
– produsele în curs de execuție în baza unor contracte de execuție, inclusiv contracte de prestări de servicii direct legate de acestea (IAS 11 Contracte de construcții);
– activele biologice aferente activității agricole și producția agricolă la momentul recoltării (IAS 41 Agricultura).
IAS 2 nu face distincție între diferitele tipuri de reduceri (toate se deduc din cost).
O entitate poate achiziționa stocuri în condiții de decontare amânată. Atunci când acordul conține efectiv un element de finanțare, elementul respectiv, de exemplu o diferență între prețul de achiziție în condiții normale de creditare și suma plătită, este recunoscut drept cheltuială cu dobânda pe perioada de finanțare.
Metoda LIFO este interzisă de IAS 2.
Consecințe asupra procesului de retratare
Entitățile vor identifica stocurile care intră în sfera altor standarde (IAS 11, IAS 18 și IAS 41) și le vor reclasifica și evalua la bazele de evaluare solicitate de standardele respective. Reducerile comerciale în facturi ulterioare și scontul aferent stocurilor existente vor fi deduse din costul stocurilor existente la nivelul prezentării situațiilor financiare. Dacă entitatea utilizează metoda LIFO va trebui să schimbe politica.
Acest standard se aplică situațiilor financiare care acoperă perioadele începând cu 1 ianuarie 2006.
Calcularea costului stocurilor implică sisteme complexe de alocare și de urmărire a costurilor și poate varia în mod semnificativ între entități. Norma IAS 2 abordează aceste principii contabile ale costurilor numai la un nivel foarte înalt, prin urmare, costul stocurilor este realizat mai mult prin metodologii contabile de uz general aferente costului, față de percepții strict teoretice.
Inconsecvența există în tratamentul rabaturilor și bonificațiilor care pot fi deduse din costul stocurilor. IFRIC arată că IAS 2 impune ca numai rabaturile și bonificațiile primite ca o reducere a prețului de cumpărare, să fie deduse din costul stocurilor (de exemplu, bonificațiile în numerar și rabaturile de volum). Rabaturile care refinanțează în mod specific cheltuielile generate de vânzare, nu ar trebui să fie deduse din costurile stocurilor.
Norma IAS 2 oferă o serie de metode alternative pentru calcularea costului stocurilor. O entitate va trebui să stabilească formula de calcul a costului prin alegerea celei mai adecvate formule pentru a aloca costurile de inventar, ținând cont de practica din domeniu și de natura proceselor entității.
Formula bazată pe cost, aleasă drept politică contabilă, influențează valoarea contabilă a stocurilor recunoscute, costul vânzărilor și marja de profit. La alegerea formulei, conducerea trebuie să analizeze cum dorește să apară costurile în situațiile financiare.
Managementul trebuie să ia în considerare un proces de punere în aplicare pentru a se asigura că inventarul este evaluat la cel mai mic cost sau VRN.
Cap.II. Recunoașterea și evaluarea stocurilor
2.1. Evaluarea stocurilor
Stocurile sunt importante deoarece cuprind materiile prime și materialele consumabile, producția în curs de execuție, produsele finite, elemente care ne transmit informații certe despre activitatea entității. Sunt pozițiile din bilanț care generează majoritatea veniturilor și cheltuielilor din contul de profit și pierdere, unde ochiul vigilent al oricărui investitor caută amănuntele despre ceea ce se întâmplă pentru a vedea dacă sunt tranzacții și dacă valorile existente sunt mai mari sau mai mici față de cele de la începutul exercițiului financiar. Prin aceste elemente pulsează viața entității deoarece reprezintă suportul majorității activităților desfășurate de entitățile economice, contribuind de manieră semnificativă la obținerea profitului. Și, dacă simpla trecere în revistă a datelor din bilanț și contul de profit și pierdere ne oferă doar partea imagistică a radiografiei, o alta, respectiv notele la situațiile financiare, ne oferă cheia de deschidere și pătrundere a acestora. In note găsim, sau ar trebui să găsim răspunsurile la întrebările legate de recunoașterea acestor categorii de active, de metoda de evaluare, de algoritmii sau judecățile folosite pentru determinarea valorii realizabile nete, despre metodele, principiile și preocupările care formează conținuturile politicilor contabile aplicate de entitatea economică în legătură cu stocurile. Afirmăm aceasta deoarece nu mai este posibil astăzi să judecăm corect performanța unei entități economice pe baza situațiilor financiare dacă nu stăpânim în detaliu politicile contabile ale entității.
In ceea ce privește metodele de evaluare, sunt cunoscute, în funcție de momentul realizării evaluării: evaluarea la intrare (cost de achiziție, de producție, respectiv valoare justă), evaluarea la data bilanțului (minimul dintre cost și valoarea realizabilă netă) și la ieșire (CMP, FIFO, LIFO). FIFO presupune recunoașterea pe cheltuieli a celor mai vechi prețuri în contul de profit și pierdere. Această caracteristică este văzută adesea ca o deficiență a metodei FIFO deoarece costul curent de înlocuire a stocurilor nu este corelat cu veniturile pe care le generează aceste stocuri. Totuși, în bilanț, evaluarea stocurilor prin metoda FIFO prezintă stocurile la cele mai recente prețuri și – dacă rata de rotație a stocurilor este suficient de rapidă – evaluarea prin metoda FIFO va aproxima costul curent. Dacă CMP și FIFO sunt cunoscute și acceptate de standardele internaționale de raportare
financiară, despre LIFO sunt necesare unele precizări deoarece această metodă este interzisă în standardele IFRS. Astfel „Se acceptă ideea că evaluarea stocurilor prin metoda LIFO este preferată pentru calculul profitului deoarece costul bunurilor vândute are la bază, în general, costul curent al stocurilor. În schimb, metodele non-LIFO sunt mult mai utile pentru evaluarea stocurilor în bilanț deoarece acestea sunt prezentate la costul lor curent care reflectă mai bine capacitatea stocurilor de a genera fluxuri viitoare de numerar pentru entitate.
2.2. Principii și reguli ale evaluării
Standardul se bazează pe conceptele, convențiile și principiile privind recunoașterea inițială, ulterioară și prezentarea stocurilor la nivelul situațiilor financiare. Totodată precizează metodele de evaluare agreate și recomandate, grupându-le în tratamente de bază și alternative.
Principiile contabile sunt o modalitate de concretizare a obiectivului contabilității, adică furnizează informații utile pentru fundamentarea deciziilor economice și asigură reprezentarea unei imagini fidele. Realizarea imaginii fidele are la bază o serie de principii: independența exercițiilor, consecvența prezentării, pragul de semnificație și cumulare, compensarea, prudența, continuitatea activității. Acestea au drept scop reprezentarea fidelă a tranzacțiilor și evenimentelor desfășurate la nivelul unei întreprinderi.
Independența exercițiilor implică înregistrarea în contabilitate a operațiilor în momentul în care ele au loc, fără a se ține cont de data decontării, aceasta în condițiile decupării activității la nivelul exercițiului contabil.
Asigurarea independenței exercițiilor contabile, respectiv delimitarea exercițiului curent de exercițiile anterioare și următoare presupune recunoașterea elementelor de stocuri în bilanț, recunoașterea veniturilor și cheltuielilor generate de stocuri ca elemente ale contului de profit și pierdere, corectarea cheltuielior cu veniturile și luarea în considerare a evenimentelor ulterioare închiderii exercițiului.
Consecvența prezentării se referă la aceeași clasificare și prezentare a elementelor în situațiile financiare de la un exercițiu la altul, pe considerente de comparabilitate a informațiilor prezentate, implicit a celor legate de stocuri.
Consecvența prezentării presupune asigurarea continuității în ceea ce privește aplicarea regulilor și procedeelor contabile, evaluarea activelor, implicit a stocurilor, dar și a conectării cheltuielilor și veniturilor generate de acestea, prezentarea situației patrimoniale a rezultatelor și a notelor în aceeași structură.
Pragul de semnificație și cumulare presupune că orice element semnificativ trebuie prezentat separat în situațiile financiare, în timp ce valorile nesemnificative trebuie cumulate cu valorile generate de aceeași natură și funcție.
Compensarea implicit necompensarea. S-a impus această asociere deoarece în contextul IAS 2 nu se regăsesc situații de compensare, ele făcând obiectul tranzacțiilor cu active imobilizate, inclusiv investiții financiare.
Potrivit principiului necompensării, nu se pot compensa active cu datorii și cheltuieli cu venituri decât în cazurile menționate expres de IAS 1. Respectarea acestui principiu se impune în tranzacțiile cu stocuri, deoarece realizarea compensării, fie la nivelul contului de profit și pierdere, fie în bilanț, micșorează capacitatea utilizatorilor de informații de a înțelege tranzacțiile realizate și de a evalua viitoarele fluxuri de numerar ale întreprinderii.
Prudența înseamnă includerea unui grad de precauție, în exercitarea raționamentelor, pentru a face estimările cerute în condițiile de incertitudine, astfel încât activele și veniturile să nu fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile să fie subevaluate. In esență, prudența constă în contabilizarea oricăror deprecieri, riscuri și pierderi probabile și în necontabilizarea profiturilor, chiar dacă acestea sunt foarte probabile.
Continuitatea sau discontinuitatea activității întreprinderii determină, la nivelul situațiilor financiare, abordări diferite, generate de modificări ale metodelor de evaluare utilizate pentru prezentarea conturilor.
Continuitatea activității este o stare de fapt care conduce la evaluarea bunurilor, și implicit a stocurilor, în funcție de utilitatea lor, presupunând că dimensiunea activității întreprinderii se va menține în aceeleași limite, fără o reducere semnificativă într-un viitor previzibil.
In condiții de continuitate se impune evaluarea elementelor de stocuri, cu ocazia inventarierii și închiderii exercițiului, la valori actuale sau de utilitate. În cazul noncontinuității se renunță la aplicarea principiului prudenței, independenței exercițiilor și consecvenței prezentării informațiilor ceea ce presupune evaluarea elementelor de stoc la valori lichidative.
Determinarea mărimii costului unui element de stoc se realizează prin evaluare.
Evalurea este procesul prin care se determină valorile la care stocurile vor fi recunoscute în situațiile financiare, în momentul aprovizionării sau în producție. În ceea ce privește evaluarea la ieșire, în condițiile elementelor de stoc neindentificabile, sunt prezentate tratamente speciale.
IAS 2 permite două metode de calcul al costului: tehnica standard și tehnica cu amănuntul. Tehnica standard prevede ca stocurile să fie evaluate la costul standard al fiecărei unități; adică costul normal pe unitate la nivelul normal de producție și eficiență. Tehnica cu amănuntul evaluează stocul scăzând marja brută de profit din valoarea de vânzare.
Atunci când articolele de stoc nu sunt în mod obișnuit inter-schimbabile sau atunci când anumite articole sunt alocate unor proiecte specifice, pentru aceste articole de stoc trebuie identificate și alocate individual cheltuielile specifice.
IAS 2 prevede utilizarea metodei FIFO (Primul intrat, primul ieșit) conform căreia stocurile cele mai vechi sunt considerate ca fiind utilizate primele, astfel încât stocurile existente la data bilanțului să fie evaluate la cel mai recent preț. Ca alternativă, stocurile pot fi evaluate pe baza metodei costului mediu ponderat.
Așa cum s-a precizat, stocurile trebuie să fie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost si valorea realizabilă netă. Atunci când valoarea realizabilă netă scade sub cost, pierderea trebuie recunoscută ca și cheltuială în perioada în care s-a produs scăderea valorii.
2.3. Evaluarea la data intrării în entitate
Costul stocului cuprinde costul tuturor materialelor care intră direct în procesul de producție al acestuia precum și costurile de transformare a acelor materiale în produsul ce urmează a fi vândut. Costurile materiale directe cuprind, în plus față de costul de cumpărare, toate costurile necesare aducerii acestora în condiția și amplasarea lor curentă, inclusiv costurile de transport, taxe vamale de import, costuri de asigurare, depozitare și manipulare, reducerile făcute pentru discount-urile comerciale (toate discount-urile de care a beneficiat întreprinderea ca urmare a plății imediate a facturilor pentru stocuri trebuie considerate ca “alte elemente similare” și deduse din costurile stocului, sau sunt reflectate ca venit financiar, în cazul în care sunt nesemnificative), rabaturile precum și alte elemente similare.
Înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor și beneficiilor. În general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietății și de livrare coincid.
Totuși, pot exista decalaje de timp, cum ar fi de exemplu, pentru:
– bunuri vândute în consignație sau stocurile la dispoziția clientului;
– stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidența debitorului până la vânzarea lor;
– bunuri recepționate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în activele cumpărătorului;
– bunuri livrate și nefacturate, care trebuie scoase din evidență, transferul de proprietate având loc;
– bunuri vândute și nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietății. De exemplu, la vânzările cu condiția de livrare “ex-work”, bunurile vândute ies din stocul vânzătorului din momentul punerii lor la dispoziția cumpărătorului etc.
De asemenea, în cazul bunurilor achiziționate însoțite de factură sau de aviz de însoțire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de la data recepției bunurilor.
Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina
costurile de achiziție.
Costurile de achiziție pot include diferențele de curs valutar care au apărut direct din achiziționarea recentă de bunuri facturate în valută doar în acele cazuri rare care sunt permise prin tratamentul alternativ prevazut de IAS 21 Efectele variației cursurilor de schimb valutar. Aceste diferențe de curs valutar se limitează doar la acelea care au rezultat dintr-o depreciere monetară accentuată împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de acoperire a riscului și care afectează datorii care nu pot fi deconectate, rezultate din achiziția recentă a stocurilor.
Aceleași principii generale care se aplică în cazul achizițiilor se aplică și în cazul determinării costurilor cu personalul (salarii și alte costuri asimilate) angajate direct în procesul de producție. Salariile personalului de control și auxiliar sunt, de obicei, denumite cheltuieli cu munca indirectă și incluse în regie. Regia de producție reprezintă acele costuri de prelucrare ce nu pot fi asociate în mod direct cu unitățile de produs (aceasta înseamnă toate costurile pe care le implică aducerea stocului la condiția și amplasamentul curent, cu excepția costurilor materiale directe și a cheltuielilor cu munca directă). Regia de producție include cheltuieli cu munca indirectă (cum ar fi salariile personalului de supraveghere a procesului de producție și personalul administrativ al fabricii), materiale indirecte (consumabile și alte elemente ce nu sunt de regulă considerate în mod individual), amortizarea corespunzătoare procesuluii de prelucrare și spațiilor aferente, cheltuieli de întreținere, pentru lumină și energie, încălzire, anumite impozite (dar nu impozit pe venit), precum și toate celelalte costuri pe care le implică funcționarea afacerii. Tehnologia procesului de producție este de regulă inclusă în regie dar, de obicei, aici nu este inclusă tehnologia unui proces experimental. Regia de producție nu trebuie să includa cheltuielile de vânzare și, în general, nu include cheltuielile generale și administrative. Cu toate acestea, anumite întreprinderi pot clasifica drept cheltuieli generale și administrative costuri ce apar, în mod direct sau indirect, în procesul de aducere a unui articol la condiția și amplasarea curentă. Astfel de costuri se pot aloca stocului, indiferent de moduld de clasificare de către întreprindere. Unele exemple pot include salariile și beneficiile aferente personalului administrativ al fabricii, taxe locale, servicii de pază pentru anumite amplasamente și operatiuni. În plus, antreprenorii pot include cheltuielile administrative și generale în costurile contractuale, cu condiția ca aceste cheltuieli să fie trecute în mod specific în sarcina clientului, conform condțiilor contractuale (IAS 19 – Contracte de construcții).
Costurile care nu apar în realitate, dar care pot fi atribuite în scopuri manageriale (cum ar fi dobânda atribuită capitalului și amortizarea atribuită) nu trebuie incluse în costul stocului.
Costurile de regie trebuie alocate pe stocuri. Metodele costului direct, ce tratează cheltuielile de regie ca un cost aferent perioadei, nu sunt permise. Alocarea regiei fixe trebuie să se facă pe baza capacității normale (capacitatea normală reprezintă producția prognozată a fi realizată în medie pe parcursul a câteva perioade de timp în anumite condiții preconizate, care nu înseamnă neapărat capacitatea totală de producție a unei facilități, sau eventual ceva apropiat de capacitatea totală, capacitatea normală fiind în general mai mică decât capacitatea totală). În standard nu se specifică numărul perioadelor de timp ce urmează a fi luate în considerare, aceasta reprezentând o problemă de raționament ce trebuie să ia în considerare natura întreprinderii, precum și factori cum ar fi efectele ciclice, ciclul de viață al produsului, precum și acuratețea prognozelor. Capacitatea normală trebuie să fie realistă, fără a se constitui într-un reper care trebuie atins. Costurile cu regia variabilă de producție sunt alocate pe fiecare unitate de produs pe baza producției reale. Costurile cu regia nealocată sunt trecute pe cheltuieli în perioada de exercițiu în care apar.
Produsele care sunt obținute simultan (obținerea unui produs care are ca efect obținerea altui produs/ produse cuplate/ produse comune) pot fi identificate pentru fiecare produs în același mod ca și costuri ale produselor obținute separat. Costurile, înainte de punctul respectiv (denumite costuri cuplate/ comune), trebuie alocate fiecărui produs printr-o metodă rezonabilă (de exemplu, pe baza valorii relative a vânzării produselor la separare). Esența metodei “valorii relative a vânzărilor” constă în faptul că toate produsele cuplate, rezultate în cadrul aceluiași proces, apar ca fiind în mod egal profitabile. Ipoteza profitabilității egale a produselor cuplate este cel puțin la fel de justificată ca oricare dintre infinitele presupuneri posibile ce implică profitabilități relative variabile, în mod special atunci când factorii de producție nu pot fi modificați prin schimbările aduse procesului de producție. Prin urmare, o metodă de alocare a costurilor compuse nu trebuie utilizată atunci când aceasta tinde să arate un produs ca fiind în mod semnificativ mai profitabil decât altele, dacă nu există o justificare obiectivă pentru a proceda astfel.
Produsele secundare reprezintă produse cuplate cu valoare relativă nesemnificativă. Considerarea acestora ca produse cuplate nu este eficientă, fiind rezonabilă și aplicabilă în acest caz, așa numită metoda a produselor secundare. În acest fond, produsele secundare reprezintă costuri alocate la o valoare echivalentă cu valoarea netă a vânzărilor prin deducerea valorii nete a vânzărilor acestora din totalul costurilor de producție. Costul net de producție este alocat produsului rămas sau produselor rămase. IAS 2 prevede ca unele cantități neobișnuite de materiale pierdute în procesul de producție (rebuturi), forța de muncă sau alte costuri de producție trebuie înregistrate pe cheltuieli la momentul apariției, și nu incluse în costul stocului. În plus, trebuie să se țină cont de faptul că valorile normale de rebuturi sau pierderi sunt incluse în mod corespunzător în stoc, ca parte a costului de obținere a unităților de produs ce urmează a fi generate.
Tot el permite capitalizarea cheltuielilor de depozitare numai în cazul în care depozitarea este necesară în procesul de producție anterior unei viitoare faze de producție.
În cazul în care o întreprindere optează pentru capitalizarea costurilor aferente împrumuturilor, trebuie făcută referire la IAS 23 – Costurile îndatorării, pentru a determina măsura în care este corespunzătoare includerea costurilor îndatorării în costul stocurilor.
IAS 18 solicită ca veniturile rezultate din serviciile prestate să fie recunoscute în mod obișnuit utilizând metoda gradului de finalizare. Conform acestei metode (prezentată în IAS 11 – Contracte de construcții), veniturile sunt recunoscute în cursul unei perioade în măsura în care serviciile sunt prestate. Corespunzător, costurile aferente acestor servicii sunt înregistrate pe cheltuieli în perioada respectivă. Ca o consecință, bilanțul furnizorilor de servicii reflectă, în general, valori relativ mici aferente stocurilor.
Costul stocurilor unui furnizor de servicii constă în acele costuri apărute în urma furnizării serviciului, dar pentru care veniturile au fost deocamdata recunoscute. Principalele costuri ce apar constau, în mod obișnuit, în costuri privind manopera și din alte costuri legate de personalul direct angajat în furnizatea serviciului, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea. În plus, toate costurile indirecte asociate furnizării serviciului, cum ar fi costurile privind clădirile, transportul, pregătirea profesională, aprovizionări, etc. trebuie de asemenea alocate stocurilor aferente serviciului. Costurile cu manopera și costurile asociate aferente vânzărilor și personalului general administrativ nu trebuie incluse în stoc, însă trebuie recunoscute ca și cheltuială în perioada în care au fost efectuate.
2.4. Evaluarea la inventar și la bilanț
Cu ocazia întocmirii situațiilor financiare, pe lângă inventarierea stocurilor (necesară pentru validarea existenței lor), acestea trebuie și evaluate, pentru a determina dacă este necesară o ajustare privind deprecierea.
Activele de natura stocurilor se evaluează la valoarea contabilă, mai puțin ajustările pentru depreciere constatate. Ajustări pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mișcare. În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere.
Fac obiectul evaluării și stocurile în curs de execuție.
În înțelesul prezentelor reglementări, prin valoare realizabilă netă a stocurilor se înțelege prețul de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzării.
Principalele elemente care pot duce la necesitatea constituirii unei ajustări pentru deprecierea stocurilor sunt:
– existența unor stocuri vechi, expirate sau cu mișcare lentă;
– existența unor stocuri deteriorate;
– stocuri cu valoare contabilă (de achiziție, de producție) mai mare decât valoarea lor de valorificare.
Primele două elemente pot fi constatate cu ocazia inventarierii; în aceste situații, trebuie făcută o analiză a motivelor apariției acestor probleme și a efectelor lor – pentru a se determina dacă este necesară înregistrarea unei ajustări, pentru ca stocurile să fie prezentate la valoarea lor realizabilă netă.
De exemplu:
– dacă un stoc de prafuri pentru zidărie este expirat, fără să existe posibilitatea de retur, valoarea lor este zero – mai mult, pot fi implicate și costuri cu distrugerea lor;
– dacă un stoc de materiale din metal sau plastic este vechi, nu înseamnă neapărat că valoarea lor trebuie ajustată – prin natura lor nu se deteriorează fizic, iar scopul achiziționării lor ar putea fi utilizarea în producția unor bunuri cu ciclu lung de fabricație;
– dacă se constată că anumite bunuri sunt deteriorate, cel mai probabil valoarea lor trebuie ajustată, pentru a reflecta valoarea lor ca produse reziduale.
Și pentru stocurile la care, cu ocazia inventarierii, nu se constată una din problemele de mai sus, trebuie făcută o analiză a valorii lor realizabile nete – cel mai la îndemână criteriu fiind prețul lor ulterior de vânzare. Dacă bunurile se vând la un preț mai mic decât valoarea lor contabilă de la data bilanțului, cel mai probabil este necesară înregistrarea unei ajustări pentru depreciere (această metodă este posibilă deoarece în practică, de cele mai multe ori, există un decalaj între data situațiilor financiare, care în general este sfârșitul anului, și data întocmirii/ depunerii acestora; din acest interval pot fi preluate informații relevante privind prețul de vânzare).
Un aspect care trebuie luat însă în considerare – prețul de vânzare utilizat în estimare trebuie să fie relevant pentru întreaga populație; astfel, dacă dintr-un stoc mare de bunuri doar câteva s-au vândut la un preț mic, aceasta nu înseamnă că trebuie înregistrată o ajustare pentru depreciere. S-ar putea să fie necesar a se găsi alte surse relevante pentru valoarea realizabilă netă (preț de catalog, prețul pieței, etc.).
În situția în care costul este inferior valorii realizabile nete, stocurile nu sunt depreciate și vor fi înregistrate în continuare la cost, fără nicio altă ajustare în contul de profit și pierdere. Dacă însă costul este mai mare decât valoarea realizabilă netă, atunci stocurile sunt depreciate și vor fi evaluate la valoarea realizabilă netă. În acest caz, se va recunoaște o cheltuială, în corespondență cu diminuarea conturilor de stocuri.
Reducerea valorilor contabile la valoarea realizabilă netă poate fi necesară datorită scăderii prețurilor de vânzare, sau datorită creșterii costurilor de finalizare sau costurilor directe de vânzare. În plus, este posibil ca unele produse să se fi deteriorat sau altele să fi fost deținute în cantități ce nu se preconizează a fi vândute într-o perioadă de timp rezonabilă. În aceste condiții, valoarea contabilă a stocurilor trebuie scăzută sub nivelul costului, la valoarea ce se preconizează a fi recuperată din vânzarea acestora. Dar, scăderea valorii contabile ia în considerare costurile estimate de finalizare și vânzare, dar nu trebuie să includă un profit brut aferent acestor costuri.
Scăderea valorii contabile la valoarea realizabilă netă trebuie determinată element cu element, cu excepția cazurilor în care realitatea nu permite evaluarea fiecărui element, iar elementele stocului sunt similare sau complementare. Elementele sunt similare sau complementare atunci când provin din aceeași linie de produs, au scopuri sau utilizări finale și sunt produse și vândute pe piață în aceeași zonă geografică. Aceasta pare să prezinte un grad standard mult mai strict pentru gruparea stocurilor decât cel aplicat în unele țări unde gruparea stocului din acest punct de vedere reprezintă o practică uzuală.
Valoarea realizabilă netă trebuie determinată având la bază condițiile existente la data încheierii bilanțului. Această evaluare necesită exercitarea raționamentului profesional. Prin urmare, trebuie avute în vedere toate informațiile disponibile, inclusiv modificările ulterioare ale prețurilor de vânzare sau costurilor. De exemplu, o creștere ulterioară a prețului va demonstra probabil că o scădere a prețului ce a avut loc anterior datei bilanțului a fost temporară și că nu este necesară nicio reducere a valorii contabile a stocului (sau este necesară o reducere mai mică). O scădere ulterioară a prețului poate indica o problemă ce a existat la data bilanțului, cum ar fi o reducere a prețului de vânzare al unui produs competitiv. În consecință, modificările ulterioare în prețurile de vânzare sau costuri trebuie analizate pentru a se determina dacă acestea reprezinăa punctul culminant al unor condiții prezente la data bilanțului sau pot fi atribuite unor evenimente ce apar în perioadele ulterioare. În mod evident, cu cât momentul apariției acestor modificări este mai indepărtat de data bilanțului, cu atât este mai puțin probabil să fie atribuit unui eveniment ulterior.
IAS 2 solicită ca o reducere a valorii contabile la valoarea realizabilă netă luată într-o perioadă anterioară să fie stornată atunci când condițiile ce au constituit motivul reducerii valorii contabile au încetat să existe. În cazul mărfurilor sau altor produse finite, ori servicii ce sunt subiect al unor frecvente fluctuații de piață, această practică ar putea avea ca rezultat oscilații dramatice ale rezultatelor activității de exploatare numai din câștigurile și pierderile nerealizate. Tot IAS 2 solicită prezentarea de informații privind reducerile valorii contabile semnificative ce au fost stornate în perioada de exercițiu și condițiile aferente acestora.
IFRS nu încurajează utilizarea conturilor de ajustări pentru depreciere. Astfel, în cazul unei deprecieri, se vor folosi conturile de cheltuieli privind stocurile (grupa 60 din Planul de conturi). De reținut și faptul că, în eventualitatea în care valoarea realizabilă netă se majorează, această creștere va fi recunoscută ca o reducere a cheltuielii cu stocurile în perioada în care diferența s-a produs, și nu sub forma unui venit.
2.5. Evaluarea stocurilor la ieșire
Ca regulă generală, la data ieșirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează și se scad din gestiune la valoarea de intrare.
În cazul bunurilor identificabile sau al celor care fac obiectul unor comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse în interiorul întreprinderii, evaluarea la ieșirea din gestiune a acestora se realizează prin identificarea specifică a costurilor individuale. Astfel, fiecărui bun i se alocă costul de intrare în gestiune, care poate fi de exemplu, costul de achiziție, costul de producție.
Spre deosebire de aceste bunuri identificabile, în activitatea de producție sunt utilizate frecvent stocuri de natura materiilor prime, materialelor, care nu se deosebesc în mod substanțial unele de altele, denumite bunuri fungibile.
Ca urmare a fluctuației prețurilor în decursul unei perioade de timp, întreprinderile se pot aproviziona cu loturi identice de produse, de cele mai multe ori, la prețuri diferite.
Atunci când sunt achiziționate și date în consum astfel de bunuri, este dificilă identificarea fizică a lor și evaluarea la prețurile de intrare în gestiune.
Evaluarea la ieșire a stocurilor, așa cum menționeazǎ IAS 2, se realizeazǎ fie prin:
metoda costului mediu ponderat (calculat la sfârșitul lunii sau dupǎ fiecare intrare),
fie prin metoda „primul intrat, primul ieșit”(FIFO).
Un aspect important pe care dorim sǎ-l amintim , este interzicerea de cǎtre IAS 2 a metodei de evaluare a stocurilor „ultimul intrat, primul ieșit” (LIFO). Standardul nu permite utilizarea acestei metode deoarece nu prezintǎ cu fidelitate fluxurile stocurilor și, mai mult decât atât, s-a observat cǎ folosirea formulei LIFO are la bazǎ considerente fiscale și, prin urmare, nu este adecvatǎ ca tratament contabil.
Costul mediu ponderat (CMP)
Conform acestei metode costul fiecărui element este determinat pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată pe o bază periodică sau odată cu recepția fiecărui transport, în funcție de circumstanțele în care se găsește întreprinderea. Metoda costului mediu ponderat ține cont de toate intrările și toate ieșirile exercițiului.
Soldul inițial valoric al stocurilor + Intrările de stocuri valoric
CMP =––––––––––––––––––––––––––-
Soldul inițial cantitativ al stocurilor + Intrările de stocuri cantitativ
Valoarea ieșirilor de stocuri = Cantitatea ieșită de stocuri * CMP
Metoda are cea mai mare utilitate în cazul stocurilor cumpărate la prețuri diferite, atunci când în contabilitate nu sunt evidențiate distinct. Metoda este utilizată cu succes în cadrul organizării contabilității stocurilor după metoda inventarului intermitent. Această metodă este considerată avantajoasă atât pentru întreprindere, cât și pentru stat, pentru că la ieșirea din patrimoniu, prin utilizarea acestei metode, se determină un nivel mediu al ieșirilor de stocuri.
Primul intrat, primul ieșit (FIFO)
Această metodă presupune că primele elemente cumpărate sunt cele care se și vând primele și, prin urmare, elementele care ramân în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse cel mai recent. Pe baza acestei metode, stocul va fi evaluat la cel mai recent preț de achiziție. Costurile înregistrate în contul de profit și pierdere vor fi, prin urmare, mai mici în cazul utilizării acestei metode. Evaluarea activelor bilanțiere va fi făcută la valoarea cea mai actuală dintre toate evaluările ce s-ar obține prin metodele elementelor grupate. Această metodă conduce la subevaluarea ieșirilor de stocuri și supraevaluarea stocurilor finale.
2.6. Prezentarea informațiilor privind stocurile în situațiile financiare
Prezentarea informațiilor solicitate de IAS 2 are mai multe cerințe:
– de a nu considera ca o cerință uzuală în ceea ce privește prezentarea informațiilor, evidențierea separată a informațiilor privind valoarea de înregistrare a stocului ce a fost redusă la valoarea realizabilă netă. Totuși se consideră că este important pentru valoarea prognozată a situațiilor financiare ca utilizatorii să cunoască valoarea stocurilor unei întreprinderi, a căror valoare contabilă a fost redusă.
– formatele alternative permise pentru prezentarea informațiilor referitoare la costurile aferente veniturilor raportate pentru perioada de exercițiu sunt consecvente cu diverse formate ale contului de profit și pierderi, ce sunt permise în multe țări și aprobate de Comunitatea Europeana.
– IAS 2 solicită prezentarea informațiilor privind valoarea de înregistrare a stocurilor, clasificate într-o manieră corespunzatoare tipului de întreprindere. Cele mai uzuale clasificări sunt aprovizionările, materii prime, producția în curs de execuție și producția finită. Totuși, aceste clasificări nu sunt potrivite pentru toate întreprinderile și trebuie utilizate numai în mod corespunzător. Odată făcută alegerea, clasificarea trebuie aplicată în mod consecvent.
Cu alte cuvinte, costul istoric trebuie să includă o alocare sistematică a costurilor generale de producție care se referă la aducerea stocurilor în poziția și amplasarea lor curentă. Alocarea costurilor generale fixe se face în baza capacității normale a spațiilor de producție.
Situațiile financiare trebuie să prezinte următoarele informații:
politicile contabile, inclusiv formulele utilizate pentru determinarea costului;
valoarea contabilă totală a stocurilor și valoarea contabilă a fiecărei categorii de stocuri;
valoarea stocurilor înregistrate la valoarea realizabilă netă;
valoarea oricăror diminuări și stornări ale diminuării valorii stocurilor;
circumstanțele/ evenimentele care au condus la stornarea diminuării valorii stocurilor;
stocurile gajate în contul datoriilor;
valoarea contabilă a diminuării valorii până la valoarea realizabilă netă dacă aceasta este semnificativă ca mărime, incidență sau natură;
costurile stocurilor recunoscute drept cheltuială sau costurile de exploatare imputabile veniturilor din activitățile curente, clasificate dupa natura lor și considerate cheltuială;
Venind în completarea celor enunțate mai sus, prezentăm în rândurile următoare diferențele în utilizarea principalelor reglementări în vigoare în tratarea stocurilor.
Partea a II-a. Perfecționarea contabilității stocurilor prin aplicarea normei IAS 2 ”Stocuri”
Obiectivul acestui Standard este acela de a descrie tratamentul contabil pentru stocuri în sistemul costului istoric. O problemă fundamentală în contabilizarea stocurilor o constituie valoarea costului ce urmează a fi recunoscută drept activ și reportată până când veniturile aferente sunt recunoscute. Acest Standard furnizează indicații practice referitoare la determinarea costului și la recunoașterea ulterioară drept cheltuială, incluzând orice înregistrare la valoarea realizabilă netă. De asemenea, Standardul furnizează indicații practice referitoare la procedeele de determinare a costului care sunt utilizate la calcularea costurilor stocurilor.
Norma IAS 2 oferă o serie de metode alternative pentru calcularea costului stocurilor. O entitate va trebui să stabilească formula de calcul a costului prin alegerea celei mai adecvate formule pentru a aloca costurile de inventar, ținând cont de practica din domeniu și de natura proceselor entității.
Formula bazată pe cost, aleasă drept politică contabilă, influențează valoarea contabilă a stocurilor recunoscute, costul vânzărilor și marja de profit. La alegerea formulei, conducerea trebuie să analizeze cum dorește să apară costurile în situațiile financiare.
Managementul trebuie să ia în considerare un proces de punere în aplicare pentru a se asigura că inventarul este evaluat la cel mai mic cost sau VRN.
Cap.III. Studiu de caz privind contabilitatea stocurilor la societatea SC CONSTRUCȚII LEMN SRL
3.1 Piața materialelor de construcții
În România se vând anual materiale de construcții în valoare de circa 5 miliarde de euro, ceea ce înseamnă o cifră de afaceri de 227 de euro/ locuitor, se arată într-un studiu întocmit de ACOM Materiale de construcții SA. Media europeană se situează la peste 2.000 euro/locuitor/an, iar piața va crește în intervalul următor cu 4,5% – 6,5% anual. "Industria românească a materialelor de construcții s-a dezvoltat puternic începând din anul 2000 din punct de vedere al economiei de piață și trebuie să facă față de pe acum concurenței internaționale.
Toate concernele internaționale au investit în România în domeniile cimentului (Lafarge, Holcim, Heidelberger Cement), varului (Carmeuse) și blocurilor de zidărie (Wienerberger), structura producătorilor autohtoni având azi un caracter european. Momentan este caracteristic faptul că, pentru unele produse, necesarul este mai mare decât capacitățile de producție, ca de exemplu la blocurile de zidărie, cărămizi, țiglele arse și metal, se mai arată în analiza ACOM.
Numărul comercianților de materiale de construcții s-a majorat – în perioada 1992 – 2004, de la 350 la peste 2.000. Cifra de afaceri anuală se situează – la comercianții mici – la aproximativ 100.000 de euro, dar în zonele urbane mari poate atinge 20 milioane de euro. In țara noastră media veniturilor totale este apreciată la 2 milioane de euro, în timp ce în alte state din Europa, media pe distribuitor/an este de circa 10 milioane de euro. Au fost construite centre comerciale în majoritatea orașelor din țară.
In ultimii ani, companiile internaționale de profil și-au extins activitatea în țara noastră. Deschiderea unor mari centre comerciale, cum ar fi Praktiker, Obi și Metro, au presupus – în mare parte – realizarea de noi construcții , iar această tendință va continua. "Agenții economici trebuie să se confrunte de astăzi cu concurența și să dovedească faptul că domeniul este competitiv", apreciază reprezentanții ACOM.
Aproape în toate orașele cu peste 30.000 de locuitori există magazine cu departamente speciale de materiale de construcții , care se aprovizionează centralizat. Acestea se caracterizează prin condiții bune de preț, un aspect profesional unitar și un sortiment vast, de până la 30.000 de articole.
Comercianții de materiale de construcții din România încep deja să se confrunte cu o concurență europeană puternică și este necesar să dovedească, că domeniul pe care îl reprezintă este competitiv și puternic, adaptat unei economii de piață la nivel european. Având în vedere aceste aspecte, necesitatea cunoașterii și asimilării unui concept implementat cu succes în țările cu economie fiabilă devine de la sine înțeleasă.
Piața materialelor de construcții se diversifică în fiecare zi. Constatăm însa că unele materiale nu numai că nu dispar, dar se perfecționează cu o viteză din ce în ce mai mare.
3.2 Prezentarea generală a societății
3.2.1 Date de identificare a societății
a. Denumirea : Societatea comercială Construcții Lemn SRL
b. Sediul social: România, județul Giurgiu, Mihăilești,
Str. Unirii, nr. 1
c. Număr de înmatriculare: J52/44/1991
d.Cod fiscal: RO 1294010
e.Obiectul de activitate În conformitate cu capitolul II, art. 5 din statutul societății, anexă la H.G. nr. 194/22.03.1991 privind înființarea societății comerciale, obiectul de activitate al acesteia constă în comerțul cu amănuntul și cu ridicata de materiale de construcții.
f. Forma juridică – capitalul social. Societatea este persoană juridică română, având forma juridică de societate cu răspundere limitată și își desfășoară activitatea în conformitate cu legile române și cu propriul statut.
Societatea s-a înființat in conformitate cu prevederile Legii nr. 31/1990 si durata este nelimitată, cu începere de la data de 23.05.1991, când a fost înmatriculată la Oficiul Registrului Comerțului, de pe lângă Camera de Comerț și Industrie Giurgiu, sub numărul J52/44/1991.
Capitalul social la înregistrarea societății, stabilit conform H.G. 194/1991 a fost de 200 RON pentru ca după reevaluări și modificări succesive de patrimoniu să ajungă în prezent să aibă un capital subscris și vărsat integral de 330.000 RON.
3.2.2 Structura organizatorică și de conducere
Potrivit structurii organizatorice aprobate în octombrie 2011, organigrama include numai servicii funcționale, numărul angajaților fiind de 36 salariați permanenți. La nivel strategic, conducerea societății este asigurată de către administratorul unic.
Se apreciază că structura organizatorică, prezentată în organigramă, este corelată cu structura de activitate actuală a societății comerciale și echipa de conducere asigură coordonarea operațională a tuturor activităților.
Personalul din cadrul societății comerciale, la data 29.12.2014 se prezintă, în funcție de domeniul de activitate, astfel:
I. Administrator unic 1 persoană;
II. Directori executivi:
Director Marketing 1 persoană;
Director Economic 1 persoană;
III. Personal TESA:
Contabil 2 persoane;
Casier 1 persoană;
Secretară 1 persoană;
IV. Personal administrativ 1 persoană;
V. Personal necalificat 28 persoane;
3.2.3 Potențialul tehnico-productiv
În prezent, societatea comercială deține în patrimoniu următoarele tipuri de mijloace fixe:
clădiri și construcții speciale ;
mașini, utilaje și instalații tehnologice specifice activităților din sectorul construcțiilor;
mijloace de transport intern și de uz general;
mobilier și echipamente de birotică.
Societatea deține un parc auto propriu care cuprinde: 14 tiruri marca Volvo, 2motostivuitoare marca Nissan, 1 macara, 1 dubă marca Iveco 3.5 to, 1 rabă 10 to si 3 autoturisme.
3.2.4 Analiza utilizării resurselor umane
Este cunoscut faptul că orice întreprindere are printre funcțiunile sale și cea de personal, care cuprinde numeroase activități. În cazul întreprinderilor moderne și în contextul perfecționării managementului, având în vedere contribuția sa la îmbunătățirea performanțelor economice ale acestora, funcțiunea de personal cunoaște o abordare nouă, pornind de la rolul deosebit, care revine resurselor umane în organizație. Se urmărește, pe de o parte asigurarea aportului acestora la realizarea obiectivelor întreprinderii, iar, pe de altă parte, dezvoltarea lor, sub diverse aspecte.
Într-adevăr, resursele umane dețin un loc privilegiat în activitatea oricărei întreprinderi. Fără resurse umane o întreprindere, oricare ar fi ea, nu reprezintă absolut nimic, ele având rolul determinant în funcționarea acesteia. Ca urmare, nu întâmplător se apreciază că resursele umane reprezintă una din cele mai importante investiții ale întreprinderii: este vorba de un capital aparte, care, prin activitatea sa, prin comportament și creativitate poate contribui, în mod decisiv la succesul unei întreprinderi, oferindu-i o poziție avantajoasă în competiția în care se află cu întreprinderile similare.
Managementul societății comerciale SC Construcții Lemn SRL. se asigură cu competență de:
directorul general – Dl. Luca Marian, care este administratorul unic al societății ,de profesie economist și cu o vechime în specialitate de 20 ani;
directorul marketing – Dl. Cristian Baclea, de profesie economist, cu o vechime în activitate de peste 10 ani;
directorul economic – Dna. Maria Apostoiu, de profesie economist, cu o vechime în activitate de 15 ani.
Managementul practicat de echipa de conducere a societății comerciale este axat pe problemele activității curente, dar și pe cele îndreptate spre funcțiunile de organizare și previziune.
Obiectivul strategic principal urmărește asigurarea resurselor pentru plata datoriilor și creșterea rentabilității activităților productive.
Încadrarea cu personal s-a efectuat în funcție de necesitățile activităților funcționale și administrative, pe criterii de specializare, la cerințele compartimentelor organizate.
Astfel, evoluția și structura forței de muncă la societatea comercială SC Construcții Lemn SRL se prezintă conform tabelului următor:
Structura forței de muncă Tabel nr. 1
Sursa: Ștatele de salarii și fișele postului ale societății analizate
Din analiza datelor prezentate în tabelul de mai sus se constată că structura forței de muncă a fost oarecum constantă. Nu s-au înregistrat creșteri mari de personal de la an la an.
3.2.5 Principalele produse comercializate
În prezent societatea importă și distribuie peste 10 000 tone de tabla zincată, 3000 tone produse metalurgice (țevi de instalații, produse laminate, profile sudate și laminate)
De asemenea societatea deține depozite în toată țara dintre care 3 în București, unul în Mihăilești și unul în Videle.
Produsele pe care le comercializează includ toată gama de materiale de construcții dintre care:
Tablă zincată, diverse dimensiuni
Tablă zincată colorată, cutată, ondulată
Tablă decapată
Țevi negre și zincate de instalații
Țevi PE , PVC, PP, Pex-Al
Profile laminate: cornier laminat, platband
Ciment, var, ipsos, adeziv, bitum
Cherestea
Sisteme de gips carton
Plasă sudată, sârmă, cuie
Oțel beton, PC
Cărămidă eficientă, cărămidă Porotherm,
BCA, Țiglă
Vată minerală, Polistiren expandat, etc.
Țiglă metalică LINDAB
Operațiunile ocazionate de existența și mișcarea stocurilor se consemnează în următoarele documente de evidență operativă:
Pentru operațiunile de aprovizionare de la furnizori: comenzi, contracte economice, confirmare de contracte;
Pentru bunurile livrate de furnizori: aviz de însoțire a mărfii, factură fiscală;
Pentru lipsurile constate la recepția transportului: proces verbal de constatare;
Pentru recepția cantitativă efectuată de gestionar: nota de recepție și constatare de diferențe;
Pentru evidența operativă la magazie sau depozit: fișa de magazie (se întocmește separat pentru fel, calitate sau sortiment de stocuri);
Pentru eliberarea materialelor din magazie: bon de consum, fișa limită de consum;
Pentru livrarea de produse și marfă: dispoziția de livrare, aviz de însoțire, factură fiscală;
3.3 Studiu de caz
Societatea CONSTRUCȚII LEMN SRL achiziționează 150 000 de foi de tablă zincată de la furnizorul extern TEZCAN ENDUSTRI la un preț de 0,3 $/foaie. Cursul de schimb la data achiziției este de 3,7 lei/$, taxa vamală este de 2%, iar comisionul vamal este de 0,5%. Pentru a aduce marfa în unitate, CONSTRUCȚII LEMN SRL primește de la o societate de transport o factură în valoare 1488 lei (din care TVA 24%) pentru transportul pe parcurs intern.
Vom proceda la recepționarea mărfurilor și determinarea costului de achiziție al acestora.
Costul de achiziție al mărfurilor se determină astfel:
Tabel nr. 2
* 1488/1,24*24%=288; 1488-288=1200 lei
Taxa pe valoarea adăugată este inclusă în costul de achiziție doar dacă nu este deductibilă
fiscal.
Calculul TVA ului de achitat în vamă
Valoarea în vamă: 166 500+3 330+832,50=170 662,50 lei.
TVA: 170 662,50*24%=40 959 lei.
TVA transport intern=288 lei
Achiziția de mărfuri va genera următoarea înregistrare:
Se înregistrează plata furnizorului extern, curs $ în data plății 3,8 lei/1 $:
401.1” Furnizori/Tezcan” = 5124 „Conturi la bănci în valută” 171 000
Se înregistrează diferențele de curs valutar:
665 „Diferențe nefav curs valutar” = 401.1 „Furnizori/Tezcan” 4 500
Se înregistrează plata TVA ului aferent importului:
4426 „Tva deductibilă” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 40 959
Se înregistrează tva-ul din factura de transport intern:
4426 „Tva deductibilă” = 401.2 „Furnizori/tr intern” 288
Se înregistrează plata furnizorului pentru factura de transport intern:
401.2 „Furnizori/tr intern” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1488
CONSTRUCȚII LEMN SRL se aprovizionează de pe piața internă cu ciment, 2 tiruri a câte 680 de saci fiecare la un preț de achziție, fără TVA de 10 lei pe sac. Transportul mărfurilor la depozit este asigurat de mașinile proprii de data aceasta. Se înregistrează recepția mărfurilor în depozitul central din București.
% = 401.2 “Furnizori / Lafarge” 16 864
371 “ Mărfuri” 13 600
4426 “Tva deductibilă” 3 264
Societatea ține evidența mărfurilor la preț de vânzare cu amănuntul și practică un adaos comercial de 15%.
Vom înregistra în continuare adaosul comercial și tva-ul neexigibil aferent mărfurilor.
371 “ Mărfuri” = 378 “ Diferențe de preț la mărfuri” 27 819,38
(171862,50+13600)*15%=27 819,38 lei
371 “ Mărfuri” = 4428 “ Tva neexigibilă” 51 187,65
(171862,50+13600+27819,38)*24%=51 187,65 lei)
Prețul de vânzare afișat de societatea CONSTRUCȚII LEMN SRL este, pentru tabla și cimentul achiziționate, de 264 469,53 lei (171862,50+13600+27819,38+51187,65).
Se înregistrează vânzarea mărfurilor către populație.
5311 „Casa în lei” = % 264 469,53
707 “Venituri din vânzarea mărfurilor” 213 281,88
4427 „TVA colectată” 51 187,65
Se înregistrează descărcarea gestiunii de mărfurile vândute.
% = 371”Mărfuri” 264 469,53
607 “Cheltuieli privind mărfurile” 185 462,50
378 „Diferențe de preț la mărfuri” 27 819,38
4428 „TVA neexigibilă” 51 187,65
Societatea achiziționează mărfuri din Turcia, constând în țevi și profile metalice, a căror evidență este ținută la preț de achiziție, întrucât aceste produse sunt vândute în cantități mari, către alte societăți comerciale, cost de achiziție de 255 000 lei, pe care nu le vinde până la încheierea exercițiului financiar și estimează că le va vinde pe parcursul exercițiului financiar următor la un preț de 252 500 lei, costurile generate de vânzare fiind estimate la 8500 lei.
Valoarea realizabilă netă = Prețul de vânzare estimat (252 500 lei) – Costul generat de vânzare estimat (8 500 lei) = 244 000 lei.
La închiderea exercițiului financiar, ținând cont de regula de bază, conform căreia stocurile vor fi evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă, stocurile vor fi evaluate la nivelul sumei de 244 000 lei (valoarea realizabilă netă), SC CONSTRUCȚII LEMN SRL înregistrând o depreciere a acestora la nivelul sumei de: 255 000 lei – 244 000 lei = 11 000 lei.
6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustarile = 397 „Ajustări pentru 11 000
pentru deprecierea activelor circulante” deprecierea mărfurilor”
Societatea CONSTRUCȚII LEMN SRL cumpără tablă plană zincată asupra căreia intervine prin presare la rece, rezultând un produs finit, tabla cutată, comercializată cu succes în rândul populației, înregistrând următoarele cheltuieli:
cheltuieli cu materiile prime achiziționate 120 000 lei;
cheltuieli cu materialele consumabile consumate 10 000 lei;
cheltuieli cu manopera directă 9 000 lei;
cheltuieli indirecte cu materialele consumabile 2 500 lei;
cheltuieli indirecte cu forța de muncă 1 500 lei;
cheltuieli cu amortizarea fabricii, a instalațiilor și a echipamentelor 2 800 lei;
cheltuieli cu intreținerea secțiilor și a utilajelor 1 600 lei;
cheltuieli cu deplasări, detașări, transferări 800 lei;
cheltuieli cu manopera personalului din unitățile de desfacere 2 500 lei.
Capacitatea normală de producție este de 120.000 foi tablă cutată. Preț achiziție pe o bucată materie primă = 1 leu.
Vom determina costul de producție și valoarea cheltuielilor neîncorporabile.
Cheltuielile pot fi structurate astfel:
Cheltuieli directe
Materii prime: 120 000 lei
Materiale consumabile: 10 000 lei
Manopera directă: 9 000 lei
Regia variabilă de producție
Materiale consumabile indirecte: 2 500 lei
Forța de muncă indirectă: 1 500 lei
Regia fixă de producție
Amortizare: 2 800 lei
Întreținere: 1 600 lei
Cheltuieli ale perioadei
Deplasări: 800 lei
Manoperă personal desfacere: 2 500 lei
Cost de produție = Cheltuieli directe + Regia variabilă de producție + Regia fixă de producție =
139 000+4 000+4 400 = 147 400 lei.
Cheltuieli neîncorporabile = 800 + 2 500 = 3 300 lei
Înregistrarea obținerii produselor finite:
345 “Produse finite” = 711 „Variația stocurilor” 147 400
Se înregistrează vânzarea produselor finite către populație:
5311 „Casa în lei” = % 210 000
701 „Ven. din vânz. prod. finite” 169 355
4427 „Tva colectată” 40 645
Se înregistrează consumul de materii prime și materiale consumabile:
601” Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime” 120 000
6028 „Cheltuieli cu mater. consumabile” = 3028 „Materiale consumabile” 12 500
Situația stocului de tablă zincată plană grosime 0,4 mm la societatea analizată, în luna decembrie 2014, se prezintă astfel:
Stoc inițial 6000 buc. * 18 lei/buc.;
09.12.14 intrare: 2500 buc. * 20 lei/buc.;
14.12.14 intrare: 5000 buc * 21 lei/buc.;
18.12.14 ieșire: 1800 buc.;
23.12.14 intrare: 2800 buc. * 21,50 lei/buc.;
23.12.14 ieșire: 3400 buc;
28.12.14 ieșire: 1500 buc.
Vom determina, pentru acest tip de produs, valoarea stocului final, având în vedere că societatea în cauză utilizează metoda FIFO la evaluarea stocurilor la ieșire.
6000*18+2500*20+5000*21-1800*18+2800*21,50-3400*18-800*18-700*20=201200 lei
Concluzii și propuneri
S.C. CONSTRUCȚII LEMN S.R.L. folosește inventarul permanent la cost de achiziție. Evaluarea stocurilor din depozite se face prin meoda FIFO, însă la vânzarea mărfurilor acestea se descarcă din gestiune la preț cu amănuntul, motiv pentru care se calculează adaosul comercial și T.V.A. neexigibilă aferente acestora. Metoda FIFO (First In-First Out) prezintă avantajul faptului că stocurile de mărfuri sunt evaluate la valorile cele mai recente și sunt deci, mai aproape de valoarea economică. Dezavantajul acestei metode este faptul că ieșirile din stoc sunt supraevaluate într-o perioadă de scădere a prețurilor, deci conturile se corelează cu întârziere cu variația de preț. În cazul opus acestei perspective, în perioada de inflație, folosirea acestei metode conduce la minimizarea cheltuielilor și la supraevaluarea rezultatului.
Pentru ținerea corectă a evidenței contabile și pentru înregistrarea corectă în contabilitate a mișcărilor stocurilor se folosesc o serie de documente necesare la recepția mărfurilor, pentru încarcarea în gestiune, pentru înregistrarea în evidența depozitelor și în contabilitate, pentru ținerea contabilității analitice pe sortimente de stocuri, pentru inventarierea stocurilor, pentru stabilirea lunara a T.V.A. deductibilă și T.V.A. colectată, etc.
Desfășurarea normală a procesului de desfacere este condiționată, în primul rând, de buna organizare și desfășurare a procesului de aprovizionare. Un control riguros asupra mișcării și existenței stocurilor de mărfuri în cadrul societății se poate realiza numai dacă s-a asigurat consemnarea tuturor operațiilor economice în documentele primare.
Metodele de evaluare a stocurilor au implicații financiare, ele antrenează efecte atât asupra rentabilității, cât și a fiscalității. Inventarierea corectă a stocurilor este o problemă de constituire a informației consolidată în situațiile fianciar-contabile de sinteză și raportare care sunt standardizate.
.În concluzie, S.C. CONSTRUCȚII LEMN S.R.L. iși poate propune ca principale obiective:
controlul gestiunii stocurilor pentru evitarea situațiilor de supra și sub-dimensionarea acestora; o propunere ar fi diminuarea stocurilor pentru produsele care nu se cer pe piață și aprovizionarea ritmică și la timp cu produsele căutate pe piață (se poate realiza un studiu de piață sau o analiză economică pentru a se afla care sunt cele mai cumpărate produse). În acest fel se obțin venituri mai mari și automat se generează profit;
urmărirea realizării contractelor și a planului de aprovizionare; pentru a exploata la maxim acest obieciv este necesar încheierea contractelor cu furnizori cât mai apropiați de punctele de vânzare (pentru a scădea costurile) și încheierea unor contracte cu scadențe cât mai mari;
creșterea vitezei de rotație a stocurilor în vederea realizării unor venituri cât mai rapide;
introducerea unui sistem modern pentru identificarea produselor precum achiziționarea unor case de marcat pentru citirea codurilor de bare de pe produse, care ar avea un efect pozitiv în gestionarea mai bună a ieșirilor stocurilor din magazine.
BIBLIOGRAFIE
Analele Universității “Constantin Brâncuși” din Târgu Jiu, Seria Economie, Nr. 4/2010,
Dumitru A.P. – ”Contabilitate financiară. Suport de curs”, Universitatea Nicolae Titulescu, 2013,
Eliot Barry, Elliot Jamie,- “Financial Accounting and Reporting”, 12th Edition, Prentice Hall, London, 2008
Feleagă L., Feleagă N. – ”Contabilitate financiară: o abordare europeană și internațională, Vol. I,II, Editura Economică, București, 2007,
Feleagă N., Feleagă L. & colectiv – ”Politici și opțiuni contabile”, Editura Infomega, București, 2008,
Gîrbină M., Bunea Ș. – ”Sinteze, studii de caz și teste grilă privind aplicarea IAS-IFRS, Vol.1, Ediția a IV-a, revizuită, Editura CECCAR, București, 2009
Hennie Van Greuning – ”Standarde internaționale de raportare financiară”, ghid practic, ediția a V-a, editura IRECSON, București, 2010,
Ristea M., Dumitru C.G. – ”Contabilitate aprofundată”, Editura Universitară, București, 2005,
Standardele Internaționale de Raportare Financiara, emise de Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB), editura CECCAR, 2013,
Legislație
Hotărârea Guvernului nr. 1.050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului de procedură fiscală, publicată în Monitorul Oficial nr. 651 din 20.07.2004, cu modificările și completările ulterioare.
Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 927 din 23.12.2003, cu modificările și completările ulterioare
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr.3055/2009, pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, nr.766/10.11.2009
Alte surse
Documente intrare societate lunile septembrie și octombrie 2014
DVI nr. 1205/20.09.2014, documente intrare societate luna septembrie 2014
http://discutii.mfinante.ro/static/10/…/reglementaricontabile/Ghid_27092010, p.2
http://www.e-studia.ro/articole/contabilitatea-stocurilor/ pag. 2
http://www.e-studia.ro/articole/contabilitatea-stocurilor/p.1
Oferta de produse SC CONSTRUCȚII LEMN SRL
static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_3055_2009.pdf, p.2
Ștatele de salarii și fișele postului ale societății analizate
ANEXE
Anexa 1: Factură externă
Anexa 2: DVI
Anexa 3: Balanța sintetică decembrie 2014
Anexa 4: Hotărâre AGA aprobare situații financiare anuale
Anexa 5: Declarație de asumare a răspunderii privind situațiile financiare anuale
Anexa 6: Raport de gestiune
Anexa 7: Note la situațiile financiare anuale
Anexa 8: Situații financiare anuale la 31.12.2014
BIBLIOGRAFIE
Analele Universității “Constantin Brâncuși” din Târgu Jiu, Seria Economie, Nr. 4/2010,
Dumitru A.P. – ”Contabilitate financiară. Suport de curs”, Universitatea Nicolae Titulescu, 2013,
Eliot Barry, Elliot Jamie,- “Financial Accounting and Reporting”, 12th Edition, Prentice Hall, London, 2008
Feleagă L., Feleagă N. – ”Contabilitate financiară: o abordare europeană și internațională, Vol. I,II, Editura Economică, București, 2007,
Feleagă N., Feleagă L. & colectiv – ”Politici și opțiuni contabile”, Editura Infomega, București, 2008,
Gîrbină M., Bunea Ș. – ”Sinteze, studii de caz și teste grilă privind aplicarea IAS-IFRS, Vol.1, Ediția a IV-a, revizuită, Editura CECCAR, București, 2009
Hennie Van Greuning – ”Standarde internaționale de raportare financiară”, ghid practic, ediția a V-a, editura IRECSON, București, 2010,
Ristea M., Dumitru C.G. – ”Contabilitate aprofundată”, Editura Universitară, București, 2005,
Standardele Internaționale de Raportare Financiara, emise de Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB), editura CECCAR, 2013,
Legislație
Hotărârea Guvernului nr. 1.050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului de procedură fiscală, publicată în Monitorul Oficial nr. 651 din 20.07.2004, cu modificările și completările ulterioare.
Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 927 din 23.12.2003, cu modificările și completările ulterioare
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr.3055/2009, pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, nr.766/10.11.2009
Alte surse
Documente intrare societate lunile septembrie și octombrie 2014
DVI nr. 1205/20.09.2014, documente intrare societate luna septembrie 2014
http://discutii.mfinante.ro/static/10/…/reglementaricontabile/Ghid_27092010, p.2
http://www.e-studia.ro/articole/contabilitatea-stocurilor/ pag. 2
http://www.e-studia.ro/articole/contabilitatea-stocurilor/p.1
Oferta de produse SC CONSTRUCȚII LEMN SRL
static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_3055_2009.pdf, p.2
Ștatele de salarii și fișele postului ale societății analizate
ANEXE
Anexa 1: Factură externă
Anexa 2: DVI
Anexa 3: Balanța sintetică decembrie 2014
Anexa 4: Hotărâre AGA aprobare situații financiare anuale
Anexa 5: Declarație de asumare a răspunderii privind situațiile financiare anuale
Anexa 6: Raport de gestiune
Anexa 7: Note la situațiile financiare anuale
Anexa 8: Situații financiare anuale la 31.12.2014
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Contabilitatea Stocurilor la Societatea Constructii Lemn Srl (ID: 138317)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.