Contabilitatea Operatiilor Specifice S.c. Silvana S.a

INTRODUCERE

Noțiunea de impozit provine din limba latină de la cuvântul „impositus" și din limba franceză de la cuvântul „impot".

Spre deosebire de impozit, taxa reprezintă, în general, suma de bani plătită de o persoană fizică sau juridică, pentru un serviciu prestat plătitorului de către stat sau instituțiile sale.

Notiunea de taxa provine din limba greacă de la cuvântul „taxis" sau din limba franceza de la cuvântul „taxe" cu înțelesul de fixare impozit.

Impozitul reprezintă una din sursele importante de constituire a fondului bugetului și, în același timp, o pârghie financiară prin care statul are posibilitatea să stimuleze dezvoltarea și desfășurarea activității economice.

Prin structura sa, prin modul de determinare și percepere, impozitul constituie un important instrument de care dispune statul pentru orientarea și modelarea comportamentului investițional.

Impozitele îndeplinesc un rol care se manifestă pe plan financiar, economic și social, diferit de la o etapă de dezvoltare a economiei la alta.

Rolul, cel mai important al impozitelor se manifestă pe plan financiar, în sensul că impozitele constituie mijlocul principal de procurare a resurselor bănești necesare acoperirii cheltuielilor publice.

Pe plan economic, rolul impozitelor se manifestă prin intermediul măsurilor pe care statul le ia de a interveni în activitatea economică cu ajutorul impozitelor.

Pe plan social, rolul impozitelor se manifestă în mai multe direcții dintre care menționăm rolul de instrument de redistribuire a unei părți din produsul intern brut între clase și pături sociale.

Impozitele directe constituie forma cea mai veche și mai simplă de impunere. In evoluția lor, impozitele directe au ținut pasul cu dezvoltarea economică, fiind stabilite fie pe anumite obiecte materiale sau genuri de activități, fie pe venit sau pe avere. Impozitele directe s-au întâlnit și în orânduirile precapitaliste, dar au cunoscut o extindere și o diversificare deosebită în capitalism.

Impozitul direct este așezat direct asupra materiei impozabile, este așezat asupra persoanelor sau proprietăților percepute pe baza rolurilor nominative.

Impozitul indirect este perceput cu ocazia diferitelor operațiuni privind materia impozabilă. El este plătit indirect de consumatori sau de cei care folosesc serviciile lovite de acest impozit.

Pentru a-și desfășura activitățile, statul are nevoie de venituri pe care și le asigură din impozite prelevate atât de la persoanele fizice cât și juridice. Sistemul de impozitare românesc a devenit mai coerent ca urmare a adoptării Codului Fiscal. Codul Fiscal publicat in Monitorul Oficial reprezintă o consolidare a celor mai importante legi ale României privind taxele și impozitele, inclusiv impozitul pe profit, impozitul de venituri, TVA, accize și taxe locale.

TVA este un impozit indirect, care se stabilește asupra operațiunilor privind transferul proprietății bunurilor, precum și asupra celor privind prestările de servicii, valoarea adaugată fiind echivalentă cu diferența dintre vânzările și cumpărările aceluiași stadiu al circuitului economic.

Regula generală spune că: orice persoană impozabilă care realizează sau intentionează să realizeze activități economice care implică operațiuni taxabile și / sau scutite de TVA cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA.

Regula fiscală spune că nu poate fi dedusă taxa pe valoarea adaugată aferenta intrărilor, pentru bunurile și serviciile achizitionate de agenți economici care nu sunt înregistrați la organele fiscale ca plătitori de TVA.

CAPITOLUL I.

EVIDENȚA OPERAȚIILOR PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

1.1. Definiția taxei pe valoarea adaugată

Pentru a-și desfășura activitățile, statul are nevoie de venituri pe care și le asigură din impozite prelevate atât de la persoanele fizice cât și de la cele juridice. Impozitul este o prelevare obligatorie și gratuită efectuată de către stat asupra resurselor sau bunurilor individuale sau ale colectivității și platită în bani. El constituie o sursă de finanțare a cheltuielilor de interes general al statului și al administrației locale, fiind un instrument al politicii economice, prin care se redistribuie o parte a veniturilor, putând fi stimulate investițiile și înviorarea conjuncturii economice. Impozitul reprezintă izvorul principal al formării veniturilor bugetului de stat și al finanțării cheltuielilor publice. El este o funcție crescătoare a venitului: la o rată de impunere fiscală dată, el sporește când venitul crește.

În țările în curs de dezvoltare, de regulă, ponderea impozitelor indirecte o devansează pe aceea a impozitelor directe, în totalul veniturilor fiscale ale statului. Impozitele indirecte sunt instituite de stat asupra vânzărilor de mărfuri și prestărilor de servicii, lăsând impresia că afectează, în aceeași măsură, veniturile tuturor categoriilor sociale.

În perioadele în care, economia înregistrează un curs ascendent, impozitele indirecte au randament fiscal ridicat, în schimb, în perioadele de criză și depresiune, încasările din impozitele indirecte urmează aceeași evoluție periclitând echilibrul bugetului de stat. Acesta recurge la impozite indirecte pentru a-și completa veniturile bugetare. Impozitele indirecte micșoreazã veniturile reale, reducând puterea de cumpãrare a cetățenilor, acestea fiind camuflate în prețuri, fără să-și dea seama și să simtă că plătește impozitul indirect. Parcurgerea problematicii fiscale obligă la prezentarea definițiilor fiscale (numite și elemente tehnice ale impozitului), a căror formulare reprezintă o componentă a sistemului doctrinei fiscale. Astfel, se pot avea în vedere următoarele concepte: subiectul impozabil, plătitorul de impozit, baza impozabilă, cota de impunere, termenul de plată, înlesnirile acordate, sancțiunile.

Subiectul impozabil este persoana obligată direct (personal), potrivit legii, să suporte plata unui impozit sau a unei taxe. Subiectul impozabil poate fi o persoană fizică sau juridică ce posedă bunuri, realizează venituri sau face cheltuieli pentru care legea prevede obligația plății unor impozite sau taxe. În mod curent, subiectul impozabil se mai numește și contribuabil.

Baza impozabilă (baza de calcul), desemnează suma asupra căreia se aplică o cotă de impozit pentru a determina cuantumul impozitului datorat; se mai folosește și noțiunea de obiect impozabil. În practica fiscală internațională, se întâlnesc trei niveluri de cote de impunere pentru taxa pe valoarea adăugată: cota zero aplicată îndeosebi pentru mărfurile destinate exportului, cota redusă practicată pentru bunurile și serviciile de strictă necesitate, cota standard și cota majorată instituită asupra produselor de lux.

Cota de impunere se exprimă într-o sumă fixă sau un procent care se aplică asupra bazei impozabile și cu ajutorul căreia se determină impozitul datorat.

Termenul de plată reprezintă perioada de timp în care se poate plăti impozitul, fiind prevăzută de lege. Înlesnirile acordate la plată (facilitățile) apar sub forma scutirilor, amânărilor, eșalonărilor, reducerilor. Sancțiunile apar atunci când nu se respectă termenele de plată legale ale impozitelor sau atunci când obligația de plată este determinată incorect.

Taxa pe valoarea adăugată (T.V.A.) este un impozit indirect datorat bugetului de stat și care este colectat conform prevederilor Titlului VI – Taxa pe valoarea adăugată – din Codul fiscal actualizat conform Legii nr. 303 din 15 noiembrie 2013. Taxa pe valoarea adăugată este o formă de impozit asupra cifrei de afaceri care se aplică o singură dată produselor, indiferent dacă sunt mijloace de producție (materii prime, materiale auxiliare, combustibili, utilaje, etc.), sau bunuri de consum, precum și asupra serviciilor către populație.

Taxa pe valoarea adăugată constituie un impozit general de consum, care se aplică pe fiecare stadiu de producție al produsului final, asupra valorii adăugate de către producătorii intermediari și de producătorul final, inclusiv distribuția până la înstrăinarea către consumatorul final.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit multistadial, ca și impozitul pe cifra de afaceri pe care îl înlocuiește, dar nu are caracter cumulativ ca acesta.

Taxa pe valoarea adăugată este datorată de fiecare agent economic aflat pe traseul producător – consumator, dar de fiecare dată numai pentru valoarea adăugată în acel stadiu, nu pentru valoarea de piață a bunului în cauză punctul la care acesta a ajuns. Ca urmare, taxa pe valoarea adăugată care grevează un anumit bun ajuns la punctul terminus este egală cu suma fracțiunilor de impozit încasate de la agenții economici participanți la procesul de industrializare și comercializare a acelui bun. Suma încasată în mod fracționat de la producător, en-gros-ist și detail-ist nu o poate întrece ca mărime pe cea care ar trebui să o încaseze de la comerciantul detail-ist, dacă impozitul ar fi unistadial.

Pentru ca taxa pe valoarea adăugată să piardă caracterul de impozit în “cascadă”, sau de “bulgăre de zăpadă”, pe care îl are impozitul pe cifra de afaceri, este necesar să se calculeze cu precizie ce valoare a adăugat, la bunurile produse sau comercializate, fiecare agent economic participant la procesul de producție – distribuție.

Din punct de vedere fiscal taxa pe valoarea adăugată reprezintă un impozit pe consum suportat de consumatorul final, care are anumite reguli și modalități de calcul specifice din punct de vedere contabil. Aceasta presupune înregistrarea taxei pe valoarea adăugată aplicată în aval (înspre clienți) asupra operațiunilor realizate de întreprindere cu clienții săi și admiterea din punct de vedere fiscal a deducerii taxei ocazionate de tranzacțiile din amonte (dinspre furnizorii de bunuri și servicii), cu furnizorii săi.

În principiu, consumatorul final este cel care suportă plata impozitului, astfel plătitorul legal de T.V.A. este vânzătorul, el adăugând T.V.A. la prețul de vânzare al mărfii, dar suportarea reală a acesteia revine cumpărătorului final, potrivit mecanismului general al impozitelor indirecte.

T.V.A. – ul este mai întâi un impozit indirect datorat bugetului de stat.

Este un impozit indirect pentru că se plătește de agenții economici care realizează producerea și desfacerea bunurilor, serviciilor, dar se suportă de cumpărător sau de consumatorii finali ai produselor sau serviciilor respective. Are deci un caracter universal, deoarece se aplică asupra tuturor bunurilor și serviciilor din economie, rezultate atât din activitatea curentă de exploatare, cât și din activitatea financiară de fructificare a capitalurilor disponibile.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit neutru în raport cu numărul stadiilor prin care circulă produsul, pentru că taxa pe valoarea adăugată nu se aplică ca și impozitul pe circulația mărfurilor asupra prețului de vânzare din fiecare stadiu prin care trece produsul (încărcând prețul acestuia), ci doar asupra valorii care se adaugă de la un stadiu la altul. Valoarea adăugată reprezintă diferența dintre vânzările și cumpărările aceluiași stadiu al circuitului economic al produsului.

Se consideră că un impozit general pe consum este neutru, atunci când instituirea și perceperea lui nu modifică nici opțiunea producătorilor și nici pe cea a consumatorilor, nu-i orientează spre anumite produse, îndepărtându-i de la altele.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit neutru unic, dar cu plata fracționată. Neutralitatea se referă la faptul că acest impozit, care nu permite nici un fel de discriminare, se prezintă sub forma unei cote unice care se aplică tuturor activităților economice, iar această denumire de fracționare, derivă din faptul că ea se calculează pe fiecare verigă participantă la realizarea produsului finit. Permite fiecărui agent economic să scadă din T.V.A. colectată pe cea deductibilă, aferentă operațiunilor din stadiile anterioare.

Se caracterizează prin transparență, întrucât asigură fiecărui subiect impozabil posibilitatea de a cunoaște exact și concret care este mărimea impozitului și a obligației de plată ce-i revine.

O altă caracteristică o reprezintă unicitatea, constând în faptul că indiferent de circuitul pe care îl parcurge materia primă, până la realizarea produsului finit deși trece prin două sau mai multe societăți este același ca nivel al cotei și ca mărime. Ca atare taxa pe valoarea adăugată nu este dependentă de întinderea circuitului economic.

Această taxă favorizează transporturile, deoarece produsele exportate sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată sau se restituie taxa pe valoarea adăugată plătită bugetului pentru materiile și materialele necesare fabricării de produse pentru export.

O altă trăsătură este aceea că aplicarea taxei pe valoarea adăugată se face numai în țara în care produsul se consumă, nu unde se realizează.

Cu toate că denumirea “taxa pe valoarea adăugată” nu îndeplinește cerințele unei taxe, ci este un impozit indirect perceput la valoarea adăugată din fiecare etapă din circuitul economic, când se vând mărfuri, bunuri, se prestează servicii sau se execută lucrări.

De asemenea, taxa pe valoarea adăugată mai prezintă următoarele avantaje: creează condiții egale de concurență, îmbină sferele prețurilor de producție cu cele de consum, creează condiții pentru participarea economiilor naționale la procese de integrare economică, prin baza comună a mecanismului de impozitare.

Taxa pe valoarea adăugată este un instrument fiscal care prezintă unele dezavantaje legate de numărul mare de operațiuni financiar–contabile privind administrarea sa (calcularea, evidența, controlul corectitudinii modului de plată și determinare etc.), necesită un volum mare de muncă, un personal mai numeros și are un caracter regresiv ca și impozitul pe circulația mărfurilor, față de veniturile populației.

1.2. Sistemul conturilor utilizate pentru înregistrarea T.V.A.

Din punct de vedere contabil, T.V.A. se delimitează și se evidențiază ca o creanță asupra bugetului de stat al cumpărătorului și ca o datorie în raport cu bugetul de stat al furnizorului. Întrucât, în desfășurarea activității, o societate comercială se regăsește atât în postura de cumpărător cât și în cea de furnizor, pentru calcularea și decontarea T.V.A. se disting trei categorii de operații:

1. calcularea și înregistrarea T.V.A. deductibilă, în amonte, la achiziția bunurilor și serviciilor;

2. calcularea și înregistrarea T.V.A. colectată, în aval, la vânzarea bunurilor și serviciilor;

3. regularizarea T.V.A. care constă în compararea T.V.A. deductibilă cu T.V.A. colectată în vederea determinării:

T.V.A. de plată = T.V.A. colectată – T.V.A. deductibilă

T.V.A. de recuperat = T.V.A. deductibilă – T.V.A. colectată

Evidența contabilă a T.V.A. exigibilă se ține cu ajutorul conturilor:

4426 „T.V.A. deductibilă”, cont cu funcție contabilă de activ și conținut economic de creanță;

4427 „T.V.A. colectată”, cont cu funcție contabilă de pasiv și conținut economic de datorie;

4423 „T.V.A. de plată”, cont cu funcție contabilă de pasiv și conținut economic de datorie;

4424 „T.V.A. de recuperat”, cont cu funcție contabilă de activ și conținut economic de creanță.

În cazul operațiilor de vânzare – cumpărare pentru care nu s-au întocmit documentele de facturare și în cazul evidenței mărfurilor la preț de vânzare cu amănuntul în unitățile de desfacere cu amănuntul intervine o altă categorie de T.V.A. și anume T.V.A. neexigibilă (neajunsă la scadență, la decontare).

Evidența contabilă a T.V.A. neexigibilă se ține cu ajutorul contului 4428 „T.V.A. neexigibilă”, cont bifuncțional, care are conținut economic fie de creanță (se transformă la exigibilitate în T.V.A deductibilă), fie de datorie (se transformă la exigibilitate în T.V.A. colectată).

1.3. Documente contabile utilizate la înregistrarea T.V.A.

Evidența fiscală a taxei se organizează pe baza  jurnalelor și registrelor specifice în care sunt consemnate toate operațiunile economice realizate atât de către toate persoanele impozabile înregistrate în scopuri de T.V.A. cât și de câtre  persoanele impozabile neînregistrate în scopuri de T.V.A. .

Scopul organizarii evidenței fiscale este prezentarea sistematizată a tuturor informațiilor fiscale necesare identificării operațiunilor consemnate în documente justificative și înregistrate în evidența contabila.

Evidența fiscală trebuie întocmită în strictă concordanță cu evidența contabilă.

Evidența fiscală stă la baza întocmirii tuturor declarațiilor și raportărilor fiscale referitoare la taxa pe valoarea adăugată:
 – decontul de T.V.A. cod 300;
 – decontul de T.V.A. cod 301;
 – declarația recapitulativă privind livrările sau achizițiile intracomunitare de bunuri, cod 390;
 – declararea livrărilor/prestărilor și achizițiilor efectuate pe teritoriul național de către persoanele înregistrate-n scopuri de T.V.A., cod 394.

Agenții economici sunt obligați să țină în mod regulat evidența contabilă potrivit legii, care să le permită să determine baza de impozitare și T.V.A. facturată pentru livrările și prestările de servicii efectuate, precum și cea deductibilă aferentă intrărilor.

Agenții economici plătitori de T.V.A. sunt obligați să solicite de la furnizori sau prestatori facturi sau documente legal aprobate pentru toate bunurile și serviciile achiziționate și să verifice întocmirea corectă a acestora.

Documentele justificative care nu sunt procurate pe căile stabilite prin norme legale și nu sunt corect întocmite nu pot fi înregistrate în contabilitate, iar bunurile ce fac obiectul tranzacțiilor respective vor fi considerate fără documente legale de proveniență și se sancționează potrivit Legii evaziunii fiscale.

Agenții economici care realizează operațiuni impozabile au obligația asigurării condițiilor necesare pentru emiterea documentelor, prelucrarea informațiilor și conducerea evidențelor prevăzute de reglementările în domeniul T.V.A. Documentele necesare sunt obligatorii pentru toți plătitorii de T.V.A.

Fiecare unitate patrimonială care realizează operații impozabile supuse T.V.A. trebuie să întocmească:

Jurnalul de vanzari, in vederea stabilirii in fiecare luna a TVA colecata;

Jurnalul pentru cumparari, necesar determinarii TVA deductibila.

Aceste doua jurnale se intocmesc pe baza documentelor justificative care atesta efectuarea celor doua tipuri de operatii impozabile (vanzari – cumparari) cum sunt:

factura fiscala;

declaratia vamala;

documentele emise pentru bunurile si serviciile realizate si folosite pentru activitatea proprie;

dispozitie de livrare;

avizul de insotire a marfii;

borderoul de vanzare(incasare);

Factura fiscala este un formular cu regim special. Se intocmeste in 3 exemplare si serveste ca:

document pe baza caruia se intocmeste instrumentul de decontare a produselor si marfurilor livrate, lucrarilor executate sau a serviciilor prestate;

document de insotire a marfurilor pe timpul transportului ;

document de incarcare in gestiune a patrimoniului;

document justificativ in gestiunea patrimoniului;

document justificativ de inregistrare in contabilitatea furnizorului si cumparatorului.

Factura se intocmeste de compartimentul desfacere sau de alt compartiment, pe baza dispozitiei de livrare, avizului de insotire a marfii sau a altor documente care atesta executarea lucrarii sau prestarea serviciului.

In cazul in care factura nu se poate intocmi in momentul livrarii marfurilor respective, acestea sunt insotite de avizul de insotire a marfurilor, al carui numar se trece ulterior pe factura.

Persoana impozabilă care efectuează o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, alta decât o livrare/prestare fără drept de deducere a taxei, trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar, cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naștere faptul generator al taxei, cu excepția cazului în care factura a fost deja emisă. De asemenea, persoana impozabilă trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar pentru suma avansurilor încasate în legătură cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a încasat avansurile, cu excepția cazului în care factura a fost deja emisă.

Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informații:

   a) numărul de ordine, în baza uneia sau mai multor serii, care identifică factura în mod unic;

   b) data emiterii facturii;

   c) data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data încasării unui avans, în măsura în care această dată diferă de data emiterii facturii;

   d) denumirea/numele, adresa și codul de înregistrare în scopuri de TVA sau, după caz, codul de identificare fiscală, ale persoanei impozabile care emite factura;

   e) denumirea/numele furnizorului/prestatorului care nu este stabilit în România și care și-a desemnat un reprezentant fiscal, precum și denumirea/numele, adresa și codul de înregistrare în scopuri de TVA, ale reprezentantului fiscal;

   f) denumirea/numele și adresa beneficiarului bunurilor sau serviciilor, precum și codul de înregistrare în scopuri de TVA sau codul de identificare fiscală ale beneficiarului, dacă acesta este o persoană impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă;

   g) denumirea/numele beneficiarului care nu este stabilit în România și care și-a desemnat un reprezentant fiscal, precum și denumirea/numele, adresa și codul de înregistrare ale reprezentantului fiscal;

   h) denumirea și cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate, precum și particularitățile prevazute de lege în definirea bunurilor, în cazul livrării intracomunitare de mijloace de transport noi;

   i) baza de impozitare a bunurilor și serviciilor sau, după caz, avansurile facturate, pentru fiecare cotă, scutire sau operațiune netaxabilă, prețul unitar, exclusiv taxa, precum și rabaturile, remizele, risturnele și alte reduceri de preț;

   j) indicarea cotei de taxă aplicate și a sumei taxei colectate, exprimate în lei, în funcție de cotele taxei;

   k) în cazul în care nu se datorează taxa, trimiterea la dispozițiile aplicabile din prezentul titlu sau din Directiva 112 sau orice altă mențiune din care să rezulte că livrarea de bunuri sau prestarea de servicii face obiectul unei scutiri sau a procedurii de taxare inversă;

   l) în cazul în care se aplică regimul special pentru agențiile de turism, sau orice altă referință care să indice faptul că a fost aplicat regimul special;

   m) dacă se aplică unul dintre regimurile speciale pentru bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecție și antichități, sau orice altă referință care să indice faptul că a fost aplicat unul dintre regimurile respective;

   n) o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeași operațiune.

Semnarea și ștampilarea facturilor nu sunt obligatorii.

Prin derogare și fără să contravină prevederilor legale, persoana impozabilă este scutită de obligația emiterii facturii, pentru următoarele operațiuni, cu excepția cazului în care beneficiarul solicită factura:

   a) transportul persoanelor cu taximetre, precum și transportul persoanelor pe baza biletelor de călătorie sau a abonamentelor;

   b) livrările de bunuri prin magazinele de comerț cu amănuntul și prestările de servicii către populație, consemnate în documente, fără nominalizarea cumpărătorului;

Prin norme se stabilesc condițiile în care:

   a) se poate întocmi o factură centralizatoare pentru mai multe livrări separate de bunuri sau prestări separate de servicii;

   b) se pot emite facturi de către cumpărător sau client în numele și în contul furnizorului/prestatorului;

   c) se pot transmite facturi prin mijloace electronice;

   d) se pot emite facturi de către un terț în numele și în contul furnizorului/prestatorului;

   e) se pot păstra facturile într-un anumit loc.

Prin excepție se pot întocmi facturi simplificate în cazurile stabilite prin norme. Indiferent de situație, trebuie ca facturile emise în sistem simplificat să conțină cel puțin următoarele informații:

   a) data emiterii;

   b) identificarea persoanei impozabile emitente;

   c) identificarea tipurilor de bunuri și servicii furnizate;

   d) suma taxei de achitat sau informațiile necesare pentru calcularea acesteia.

Dispozitia de livrare este un document care circula numai la furnizor. Serveste ca document pentru eliberarea valorilor materiale din gestiune in vederea vanzarii si ca document pe baza caruia se intocmeste avizul de insotire a marfii si factura.

Jurnalul pentru vanzari serveste ca :

registru-jurnal auxiliar pentru inregistrarea vanzarilor de valori materiale sau a prestarilor de servicii ;

document de stabilire lunara a TVA colectata; document de control al unor operatii inregistrate in contabilitate.

Jurnalul pentru vanzari se intocmeste intr-un singur exemplar in care se inregistreaza zilnic elementele necesare determinarii corecte a TVA colectata datorata. Se completeaza pe baza documentelor tipizate (facturi sau documente inlocuitoare) privind vanzarile de valori materiale si prestari de servicii.

Borderoul de vanzare (incasare), serveste ca document de centralizare zilnica a vanzarilor realizate de unitate, la inregistrarea acestora in Jurnalul pentru vanzari si stabilirea TVA colectata.

Se intocmeste de compartimentul financiar contabil pe baza monetarelor sau borderourilor de vanzare, notelor de plata, borderourilor de decontare a prestatiilor, centralizatorului vanzarilor cu plata in rate, intocmite de fiecare unitate.

Jurnalul pentru cumparari serveste ca:

registru-jurnal auxiliar pentru inregistrarea cumparaturilor de valori materiale sau a prestarilor de servicii ;

document de stabilire lunara a TVA deductibila;

document de control al unor operatii inregistrate in contabilitate.

Baza de inregistrare o reprezinta documentele tipizate privind cumpararile de valori materiale sau prestari de servicii. Jurnalul pentru cumparari se intocmeste intr-un singur exemplar, in care se inregistreaza zilnic elementele necesare stabilirii corecte a TVA deductibila. Dreptul de deducere a TVA inscrisa in documentul pentru cumparari se determina in functie de data facturarii, sau a altui document legal inlocuitor daca acestea s-au primit pana la data intocmirii declaratiei. Documentele primite dupa data intocmirii declaratiei aferente lunii in care bunurile au fost receptionate, se include in declaratiile intocmite pentru lunile urmatoare.

Necuprinderea sumelor in baza de impozitare la furnizori sau la prestatorii de servicii atrage pierderea dreptului de deducere la beneficiar. In acest caz, beneficiarilor le revin urmatoarele obligatii:

sa inregistreze in jurnalul pentru cumparari valoarea facturilor si TVA, corelate cu reducerile acordate de furnizor si respectiv cu influentele rezultate din refuzurile facute;

sa solicite si sa urmareasca de la furnizori a facturilor corectate.

In cazul refuzurilor facute furnizorului, valorile inscrise in jurnalul pentru cumparari vor fi corectate la nivelul valorilor acceptate inscrise in documente de compartimentul care vizeaza plata.

Corectarea informațiilor înscrise în facturi sau în alte documente care țin loc de factură se efectuează astfel:

   a) în cazul în care documentul nu a fost transmis către beneficiar, acesta se anulează și se emite un nou document;

   b) în cazul în care documentul a fost transmis beneficiarului, fie se emite un nou document care trebuie să cuprindă, pe de o parte, informațiile din documentul inițial, numărul și data documentului corectat, valorile cu semnul minus, iar pe de altă parte, informațiile și valorile corecte, fie se emite un nou document conținând informațiile și valorile corecte și concomitent se emite un document cu valorile cu semnul minus în care se înscriu numărul și data documentului corectat.

Corectarea taxei facturate in mod eronat de catre un agent economic se va efectua prin emiterea unei noi facturi in rosu pentru sumele care urmeaza a fi scazute si in negru pentru sumele de adaugat.

Noile facturi se inregistreaza in jurnale si se reflecta in declaratiile intocmite de furnizor si beneficiar pentru luna in care a a vut loc corectarea. Organele fiscale au dreptul sa efectueze verificari si investigatii la platitorii taxei pe valoare adaugata, inclusiv aupra inregistrarilor contabile.

In acest scop, au dreptul sa ceara platitorilor sa prezinte evidentele si documentele aferente sau orice alte elemente ce pot avea legatura cu verificarea.

In situatia in care, in urma verificarii efectuate, rezulta erori sau abateri de la normele legale, organele fiscale au obligatia de a stabili cuantumul TVA deductibila si facturata si de a proceda la urmarirea diferentei de plata sau la restituirea sumelor incasate in plus, dupa caz.

Documentele de evidenta fiscala  nu sunt formulare tipizate stabilite de Ministerul Economiei si Finantelor, fapt care permite  persoanelor impozabile sa isi intocmeasca modele  specifice proprii, in functie de obiectul de activitate.  Documentele se  pot intocmi manual sau prin utilizarea sistemului informatic, la alegere. Documentele intocmite prin utilizarea sistemelor informatice trebuie sa respecte regelementarile legale in vigoare.

Agentii economici au obligatia pastrarii in arhiva a registrelor contabile, a celorlalte documente contabile, precum si a documentelor justificative care stau la baza inregistrarii in contabilitate.

Pastrarea registrelor si a documentelor justificative si contabile se face la domiciliul fiscal sau la sediile secundare, raspunderea privind arhivarea documentelor financiar-contabile revine administratorului sau a unei persoane imuternicite. Termenul de pastrare a registrelor si a documentelor justificative si contabile este de 10 ani cu incepere de la data incheierii exercitiului financiar in cursul caruia au fost intocmite,termenul de pastrare a statelor de salarii este de 50 de ani.

Documentele financiar-contabile care atesta provenienta unor bunuri cu durata de viata mai mare de 10 ani se pastreaza, pe o perioada de timp mai mare, respectiv pe perioada de utilizare a bunurilor.

Avizul de însoțire a mărfii este un formular cu regim special, distribuit de unitatea fiscală teritoriala și servește ca:

– document pentru eliberarea din magazie a mărfurilor, produselor sau altor valori destinate vânzării, trimise pentru prelucrare la terți, în custodie sau spre păstrare;

– document de însoțire pe timpul transportului;

– document justificativ de scădere din gestiunea furnizorului,

– document pentru întocmirea facturii;

– document de primire în gestiunea cumpărătorului.

Avizul de însoțire a mărfii se întocmește de către unitățile care nu au posibilitatea întocmirii facturii în momentul livrării mărfurilor produselor sau a altor valori materiale, datorită unor condiții obiective. Se emite de către compartimentul desfacere, care semnează de întocmire. Pe avizul de însoțire emis pentru valori materiale trimise la terți pentru prelucrare se face mențiunea pentru prelucrare la terți. Avizul de însoțire a mărfii nu reprezintă un document legal pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată la cumpărători. Aceștia au obligația să solicite furnizorilor emiterea facturilor în termen de trei zile.

Decontul de TVA – 300 (lunar sau trimestrial). Decont de taxă pe valoarea adăugată conform OPANAF nr. 1790/2012, utilizat începând cu declararea obligațiilor fiscale valabil de la data 01.01.2013 – actualizat în data de 24.01.2014.

Prin noul formular, s-au efectuat următoarele modificări:

1. s-au eliminat următoarele rânduri din formularul decont 300 aprobat prin O.M.F.P. nr. 3.665 din 22 decembrie 2011 utilizat pentru raportarea operațiunilor din sfera de aplicare a TVA realizate în perioada ianuarie – decembrie 2012:

* rândul 17.1 "Livrări de bunuri și/sau prestări de servicii taxabile efectuate în interiorul țării pentru care au fost emise facturi către persoane înregistrate în scopuri de TVA în România";

* rândul 27.1 "Achiziții de bunuri și/sau servicii taxabile din interiorul țării pentru care au fost primite facturi de la persoane înregistrate în scopuri de TVA în România".

Prin sumele raportate în cele două rânduri, în perioada ianuarie – decembrie 2012, s-a asigurat concordanță dintre informațiile raportate prin decontul de TVA cod 300 și informațiile raportate prin formularul cod 394 denumit Declarație informativă privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA.

2. s-a introdus secțiunea "Informații privind TVA neexigibila sau nedeductibila" cu următoarele două rânduri prin care se furnizează informațiile cu privire la TVA neexigibila sau TVA nedeductibila aferenta operațiunilor efectuate fie în cadrul perioadei fiscale de raportare, fie în alte perioade fiscale, anterioare perioadei curente:

* preluată din soldul creditor/debitor al contului 4428 organizat pe conturi analitice în corespondenta cu debitul contului 411 "Clienți" și creditul contului 401 "Furnizori" sau 404 "Furnizori din imobilizări":

* punctul A "Livrări de bunuri și prestări de servicii efectuate a căror TVA aferenta a rămas neexigibila, existenta în șold la sfârșitul perioadei de raportare, ca urmare a aplicării sistemului TVA la încasare", din care:

– valoare;

– TVA.

La acest rând se înscriu informațiile privind livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate atât în perioada de raportare, cât și în perioadele anterioare, a căror taxa pe valoarea adăugată aferenta a rămas neexigibila, existenta în șold la sfârșitul perioadei de raportare, ca urmare a aplicării sistemului TVA la încasare și care urmează să devină exigibila în perioadele ulterioare, în condițiile prevăzute de art.1342 din Codul fiscal.

* punctul B "Achiziții de bunuri și servicii efectuate pentru care nu s-a exercitat dreptul de deducere a TVA aferenta, existenta în șold la sfârșitul perioadei de raportare, ca urmare a aplicării art. 145 alin.(1^1) și (12) din Codul fiscal" din care:

– valoare;

– TVA.

La acest rând se înscriu informațiile privind achizițiile de bunuri și servicii efectuate atât în perioada de raportare, cât și în perioadele anterioare, pentru care nu s-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferenta, conform prevederilor art. 145 alin.(11) și (12) din Codul fiscal, existenta în șold la sfârșitul perioadei de raportare, și care urmează să devină exigibila în perioadele ulterioare, în condițiile prevăzute de art. 145 din Codul fiscal.

Decontul de TVA special – 301. Decont special de taxa pe valoarea adăugată, conform OPANAF 75/2010 – pentru perioada de raportare începând cu ianuarie 2013, actualizat în data de 24.01.2014. Art. 126 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal stabilește că, este operațiune impozabilă în România o achiziție intracomunitara de bunuri, altele decât mijloace de transport noi sau produse accizabile, efectuată de o persoană impozabilă ce acționează ca atare sau de o persoană juridică neimpozabila, care urmează unei livrări intracomunitare efectuate în afara României de către o persoană impozabilă ce acționează ca atare și care nu este considerată întreprindere mică în statul sau membru, și căreia nu i se aplică prevederile art. 132 alin. (1) lit. b) cu privire la livrările de bunuri care fac obiectul unei instalări sau unui montaj sau ale art. 132 alin. 2) cu privire la vânzările la distanță. Aceasta achiziție de bunuri este impozabila în România dacă sunt îndeplinite următoarele condiții:

– valoarea totală a achizițiilor intracomunitare efectuate de către societatea dvs. depășește pe parcursul anului calendaristic curent sau a depășit pe parcursul anului calendaristic anterior plafonul de 10.000 euro

– aceasta achiziție urmează unei livrări intracomunitare efectuate în afara României

– bunurile nu fac obiectul unei instalări sau unui montaj în România

– furnizorul nu este considerat întreprindere mică în statul sau membru și nu a considerat aceasta livrare ca o vânzare la distanța ce are locul în România.

În conformitate cu dispozițiile art. 1563 alin. (1) lit. a) și alin. (2), persoanele impozabile înregistrate conform art. 1531 depun la organele fiscale competente un decont special de taxa pentru achizițiile intracomunitare de bunuri taxabile. Acest decont trebuie întocmit potrivit modelului stabilit prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală și se depune până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care ia naștere exigibilitatea achiziției intracomunitare. Decontul special de taxa trebuie depus numai pentru perioadele în care ia naștere exigibilitatea taxei.

Registrul non transferurilor (Registrul bunurilor trimise), care conține: descrierea bunurilor; cantitatea bunurilor; valoarea bunurilor; circulația bunurilor; descrierea și cantitatea bunurilor, care nu sunt returnate; dată, precum și o mențiune referitoare la documentele emise în legătură cu aceste operațiuni, dacă este cazul).

Registrul bunurilor primite – pentru bunuri ce vin din alt SM din UE, în vederea efectuării de expertize sau de lucrări asupra bunurilor mobile corporale: un număr de ordine; data primirii bunurilor; numele, adresa și codul de TVA al clientului (dacă este cazul); cantitatea și descrierea bunurilor primite; data expedierii către client a bunurilor prelucrate; cantitatea și descrierea bunurilor expediate; cantitatea și descrierea bunurilor care nu sunt returnate clientului; dată, precum și o mențiune la documentele emise în legătură cu serviciile prestate.

Registrul bunurilor de capital. Persoana impozabilă (din punctul de vedere al TVA) trebuie să păstreze o situație a bunurilor de capital care fac obiectul ajustării taxei deductibile, care să permită controlul taxei deductibile și al ajustărilor efectuate. Această situație trebuie păstrată pe o perioadă care începe în momentul la care taxa aferenta achiziției bunului de capital devine exigibila și se încheie la 5 ani după expirarea perioadei în care se poate solicita ajustarea deducerii. Orice alte înregistrări, documente și jurnale privind bunurile de capital trebuie păstrate pentru aceeași perioadă.

Situația bunurilor de capital se ține prin intermediul registrului bunurilor de capital (pentru bunurile de capital ce se pot supune ajustării TVA, conform art 149 din Codul fiscal), în care se evidențiază pentru fiecare bun de capital următoarele informații:

a) data achiziției, fabricării, finalizării construirii sau transformării/modernizării;

b) valoarea (baza de impozitare) a bunului de capital;

c) taxa deductibilă aferentă bunului de capital;

d) taxa dedusă;

e) ajustările efectuate conform art. 149 alin. (4) C.fisc.

1.4. Evoluția legislației din România privind taxa pe valoarea adăugată

În Romania, în perioada postdecembristă, cel mai important impozit indirect, care s-a practicat începând cu 1 noiembrie 1990 și care era o formă a impozitului pe cifra de afaceri brută, multifazic, a fost impozitul pe circulația mărfurilor. Aportul acestuia la formarea veniturilor înscrise în bugetul de stat pe anul 1991 a fost de circa de 43%.

Înainte de implementarea taxei pe valoarea adăugată s-a căutat să se extindă câmpul de aplicare a impozitului pe circulația mărfurilor la unele produse și prestări de servicii, cum ar fi, de exemplu, produse agricole, activitatea poștală și de telecomulnicatii, transportul de călători și de mărfuri etc. După emiterea unor acte normative pregătitoare, taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă în România prin Ordonanța Guvernului nr. 3/1992, aprobată prin legea nr. 130 din 19 decembrie 1992, cu data de aplicare 1 ianuarie 1993. Ulterior, introducerea taxei pe valoarea adăugată a fost amânată pentru 1 iulie 1993, pe parcurs Ministerul Finanțelor elaborând norme metodologice cu privire la sferă ei de aplicare, la regulile de impozitare, operațiunile impozabile, baza de calcul, plătitorii, obligațiile și drepturile acestora.

Așa cum a fost stabilită, aceasta taxă reprezintă un impozit indirect care, spre deosebire de impozitul pe circulația mărfurilor, se aplică pe întreg circuitul economic, până la utilizatorul final al produselor sau serviciilor, însă numai la valoarea adăugată în fiecare fază a acestui circuit. Valoarea adăugată este egală cu diferența dintre vânzările și cumpărările aceluiași stadiu al circuitului economic sau diferența rezultată scăzând din valoarea bunurilor livrare sau srviciilor prestate valoarea bunurilor achiziționate și a serviciilor recepționate, într-o perioadă de timp, de regulă lunar. Perceperea taxei pe valoarea adăugată s-a făcut sub forma unor cote procentuale diferențiate în funcție de anumite criterii, însă pentru același produs se percepe același impozit, indiferent de întinderea circuitului economic pe care acesta îl parcurge. Se observă că și la noi în țara se respectă principiul unicității impozitului. Ca urmare a acestui fapt, taxa taxa percepută în final fiind egală cu cea rezultată prin aplicarea cotei de impozitare asupra întregii valori finale pe care o capăta produsul în faza transmiterii sale în proprietatea consumatorului final.

De asemenea se respectă și fractionalitatea platii impozitului, taxa pe valoarea adăugată fiind percepută fracționat la trecerea de la un stadiu la altul, în funcție de valoarea adugata la fiecare stadiu al circuitului economic parcurs de produs. Cuantumul taxei pe valoare adăugată se stabilește în ultima fază prin care produsul circula da la apariția sa până în momentul trecerii la consumatorul final. Perceperea taxei are loc fragmentat, în fiecare fază a circuitului economic, corespunzător cu valoarea care i se adăugă în fiecare fază a circuitului. Un alt principiu al taxei pe valoarea adăugată se referă la aria ei de aplicare. Pentru țara noastră, în ceea ce privește teitorialitatea taxei pe valoarea adăugată, se aplică principiul destinației, fiind impozitat consumul, deci are loc o impozitare a bunurilor sau serviciilor care se comercializează sau sunt prestate în România, indiferent dacă provin de la producatoi interni sau din import. Bunurile importate sunt impozitate în România la intrarea acestora în țară (o dată cu înregistrarea declarației vamale de import).

Prestările de servicii sunt impozabile atunci când sunt utilizate în România, indiferent de locul unde este situat sediul sau domiciliul prestatorului. Conceperea și functionatea T.V.A. a avut în vedere și posibilitatea limitării evaziunii fiscale în sensul că neplata ei în fazele anterioare duce la sporirea taxei în fazele ulterioare ale circuitului economic. Ca urmare a acestui fapt, agenții economici care cumpără produse sau bunuri sunt interesați să verifice dacă furnizorulacestora a calculat corect partea de taxa care îi revenea.

Taxa pe valoarea adăugată colectată este taxa pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de bunuri sau prestărilor de servicii. Taxa pe valoarea adăugată deductibilă este taxa pe valoarea adăugată aferentă cumpărărilor de bunuri sau recepționării de servicii. Taxa pe valoarea adăugată de dedus este taxa pe valoarea adăugată deductibilă care poate fi dedusă din taxa pe valoarea adăugată colectată, ca urmare a aplicării proratei de deducere la taxa pe valoarea adăugată deductibilă. Taxa pe valoarea adăugată de plată reprezintă diferența dintre taxa pe valoarea adăugată colectată și taxa pe valoarea adăugată de dedus (sau deductibilă dacă prorata este 100%). Dacă această diferență este negativă, vorbim despre taxa pe valoarea adăugată de recuperat. În sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată intra bunurile introduse în țara direct sau prin intermediari autorizați, de către orice persoană fizică sau juridică, în condițiile prevăzute de Regulamentul Vamal. De asemenea, intră sub incidența T.V.A. și seviciile efectuate de prestatorii cu sediul sau domociliul în străinătate dacă locul prestării se consideră a fi în România. Rezultă că operațiunile de mai sus sunt impozabile și atunci când sunt realizate de persoane fizice neînregistrate că plătitori de T.V.A.

Chiar de la introducerea sa, sistemul TVA nu a făcut excepție de la performanțele modeste ale politicii fiscale generale. Între anii 1993-1998 s-au aplicat concomitent trei rate de TVA – o rata standard (18%), o rata redusă (9%) și o rata zero. Între anii 1998-2000, rata standard a fost crescută la 22%, iar ratele redusă (11%) și zero au fost menținute. În această perioadă au apărut mai multe legi speciale, care au modificat numărul și structura scutirilor și excepțiilor de la plata TVA.

Începând cu 1 ianuarie 2000, se aplică o rata standard de 24%, rata redusă a fost desființată și s-a păstrat rata zero. Această schimbare în sistemul TVA a fost parte din reforma fiscala inițiată la începutul anului 2000. Veniturile bugetare din TVA au avut o tendință crescătoare, chiar dacă ele au scăzut în anii 1996 și 1997. Se remarca faptul că deși în intervalul 1996-1998 gradul de colectare al TVA s-a redus cu 5%, în anul 1998, creșterea ratei standard de la 18% la 22%, a generat creșterea veniturilor bugetare din TVA cu aproape 1,5% din produsul intern brut (PIB) în comparație cu anul 1996. Această evoluție exprima creșterea numărului afacerilor care nu încetat să-și onoreze obligațiile fiscale. Chiar dacă doar TVA, în sine, nu poate să explice creșterea numărului afacerilor care au încetat să-și onoreze obligațiile fiscale, înrăutățirea colectării TVA este o consecință a creșterii poverii fiscale. Scăderea gradului de colectare al TVA exprima și neaplicarea eficientă a legii.

Un studiu asupra politicii fiscale în România pentru perioada 1996-1998 evidențiază alte două caracteristici ale colectării TVA. În primul rând, datele disponibile pentru perioada 1996-1998 arata că performanțele în colectarea impozitelor directe au fost superioare celor înregistrate în colectarea TVA. În al doilea rând, colectarea TVA – ca și a celorlalte tipuri de impozite – s-a realizat mai bine de la sectorul privat decât de la sectorul de stat. Un alt instrument util în analizele privind colectarea TVA este oferit de măsurarea impozitării efective versus impozitării formală.

Datele privind România sunt frapante. Conform metodologiei descrise, în anul 1997 România avea cel mai mic raport impozitare efectivă/impozitare formală din întreaga regiune. Veniturile mici ar putea fi explicate de scutirile de la plata acordate firmelor, arieratelor accumulate și sustragerii de la plata obligațiilor fiscale (nu neapărat evaziunii). Din cauză că, în cazul României randamentele fiscale normalizate sunt cele mai mici din regiune, considerăm că slabă colectare și scutirile de la plata impozitelor sunt elemente cheie în explicarea performantelor fiscale modeste înregistrate.

Așa au evoluat cotele de TVA în România:

1 iulie 1993 – 31 decembrie 1994 – 18% și cota 0

1 ianuarie 1995 – 31 ianuarie 1998 – 18%, 9% și cota 0

1 februarie 1998 – 31 decembrie 1999 – 22%, 11% și cota 0

1 ianuarie 2000 – 31 mai 2002 – 24% și cota 0

1 iunie 2002 – 31 decembrie – 2003 –  24%

1 ianuarie 2004 – 1 iulie 2010 – 24%, 9% și 0%

1 iulie 2010 – prezent – 24%, 9% și 0%

CAPITOLUL II. CALCULUL OPERAȚIUNILOR PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

2.1. Aspecte contabile și fiscale referitoare la taxa pe valoare adăugată

Taxa pe valoarea adăugată (T.V.A.) este un impozit indirect, calculat pe valoarea adăugată realizată de către persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA și suportat de către consumatorii finali. T.V.A. este un impozit indirect care se stabilește asupra operațiilor privind transferul proprietății bunurilor, precum și asupra celor privind prestările de servicii și executările de lucrări.

Suma TVA facturată depinde de aplicarea cotei procentuale a TVA asupra bazei impozabile:

TVA facturată = Baza impozabilă x cota de TVA

Baza de impozitare este constituită din tot ceea ce constituie contrapartida obținută sau care urmează a fi obținută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau unui terț, inclusiv subvențiile direct legate de prețul acestor operațiuni. În principiu, baza de impozitare este reprezentată de prețurile de vânzare/achiziție.

Baza de impozitare nu cuprinde următoarele:

a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile și alte reduceri de preț, acordate de furnizori direct clienților la data exigibilității taxei;

b) sumele reprezentând daune-interese, stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă și irevocabilă, penalizările și orice alte sume solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parțială a obligațiilor contractuale, dacă sunt percepute peste prețurile și/sau tarifele negociate;

c) dobânzile, percepute după data livrării sau prestării, pentru plăți cu întârziere;

d) valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă și clienți, prin schimb, fără facturare;

e) sumele achitate de o persoană impozabilă în numele și în contul altei persoane și care apoi se decontează acesteia, precum și sumele încasate de o persoană impozabilă în numele și în contul unei alte persoane.

Baza de impozitare se reduce în următoarele situații:

a) dacă a fost emisă o factură și, ulterior, operațiunea este anulată total sau parțial, înainte de livrarea bunurilor sau de prestarea serviciilor;

b) în cazul refuzurilor totale sau parțiale privind cantitatea, calitatea ori prețurile bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate, precum și în cazul anulării totale ori parțiale a contractului pentru livrarea sau prestarea în cauză ca urmare a unui acord scris între părți sau ca urmare a unei hotărâri judecătorești definitive și irevocabile sau în urma unui arbitraj;

c) în cazul în care rabaturile, remizele, risturnele și celelalte reduceri de preț sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;

d) în cazul în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate încasa din cauza falimentului beneficiarului. Ajustarea este permisă începând cu data pronunțării hotărârii judecătorești de închidere a procedurii prevăzute de Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenței, hotărâre rămasă definitivă și irevocabilă;

e) în cazul în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat marfa, pentru ambalajele care circulă prin facturare.

Cotele de taxa :

Cota standard de 24% se aplica asupra bazei de impozitare pentru operatiunile impozabile care nu sunt scutite de taxa sau care nu sunt supuse cotei reduse.

Cota redusa de 9% se aplica asupra bazei de impozitare pentru urmatoarele prestari de servicii sau livrari de bunuri:

serviciile constand in permiterea accesului la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectura si arheologice, gradini zoologice si botanice, targuri, expozitii si evenimente culturale, cinematografe;

livrarea de manuale scolare, carti, ziare si reviste, cu exceptia celor destinate exclusiv sau in principal publicitatii;

livrarea de proteze si accesorii ale acestora, cu exceptia protezelor dentare;

livrarea de produse ortopedice;

livrarea de medicamente de uz uman si veterinar;

cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu functie similara, inclusiv inchirierea terenurilor amenajate pentru camping.

Cota redusă de 5% se aplica asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuintelor, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construita locuinta include si amprenta la sol a locuintei. Prin locuinta livrată ca parte a politicii sociale se intelege:

livrarea de cladiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept camine de batrani si de pensionari;

livrarea de cladiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept case de copii si centre de recuperare si reabilitare pentru minori cu handicap;

livrarea de locuinte care au o suprafată utila de maximum 120 mp, exclusiv anexele gospodaresti, a caror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depaseste suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adaugata, achizitionate de orice persoana necasatorita sau familie;

livrarea de cladiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, catre primarii în vederea atribuirii de catre acestea cu chirie subventionată unor persoane sau familii a caror situatie economica nu le permite accesul la o locuinta in proprietate sau inchirierea unei locuinte in condtiile pietei.

Cota redusa se aplica numai in cazul locuintelor care in momentul vanzării pot fi locuite ca atare si daca terenul pe care este construita locuinta nu depaseste suprafata de 250 mp, inclusiv amprenta la sol a locuintei, in cazul caselor de locuit individuale. In cazul imobilelor care au mai mult de doua locuinte, cota indiviza a terenului aferent fiecarei locuinte nu poate depasi suprafata de 250 mp, inclusiv amprenta la sol aferenta fiecarei locuinte.

Următoarele operațiuni de interes general sunt scutite de taxă:

   a) spitalizarea, îngrijirile medicale și operațiunile strâns legate de acestea, desfășurate de unități autorizate pentru astfel de activități, indiferent de forma de organizare, precum: spitale, sanatorii, centre de sănătate rurale sau urbane, dispensare, cabinete și laboratoare medicale, centre de îngrijire medicală și de diagnostic, baze de tratament și recuperare, stații de salvare și alte unități autorizate să desfășoare astfel de activități;

   b) prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către stomatologi și tehnicieni dentari, precum și livrarea de proteze dentare efectuată de stomatologi și de tehnicieni dentari;

   c) prestările de îngrijire și supraveghere efectuate de personal medical și paramedical, conform prevederilor legale aplicabile în materie;

   d) transportul bolnavilor și al persoanelor accidentate, în vehicule special amenajate în acest scop, de către entități autorizate în acest sens;   

   e) livrările de organe, sânge și lapte, de proveniență umană;

   f) activitatea de învățământ prevăzută în Legea învățământului nr. 84/1995, republicată, cu modificările și completările ulterioare, formarea profesională a adulților, precum și prestările de servicii și livrările de bunuri strâns legate de aceste activități, efectuate de instituțiile publice sau de alte entități autorizate;

g) livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate de căminele și cantinele organizate pe lângă instituțiile publice și entitățile autorizate prevăzute la lit. f), în folosul exclusiv al persoanelor direct implicate în activitățile scutite conform lit. f);

   h) meditațiile acordate în particular de cadre didactice din domeniul învățământului școlar, preuniversitar și universitar;

   i) prestările de servicii și/sau livrările de bunuri strâns legate de asistența și/sau protecția socială, efectuate de instituțiile publice sau de alte entități recunoscute ca având caracter social, inclusiv cele livrate de căminele de bătrâni;

    j) prestările de servicii și/sau livrările de bunuri strâns legate de protecția copiilor și a tinerilor, efectuate de instituțiile publice sau de alte entități recunoscute ca având caracter social;

     k) prestările de servicii și/sau livrările de bunuri furnizate membrilor în interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizații fixate conform statutului, de organizații fără scop lucrativ care au obiective de natură politică, sindicală, religioasă, patriotică, filozofică, filantropică, patronală, profesională sau civică, precum și obiective de reprezentare a intereselor membrilor lor, în condițiile în care această scutire nu provoacă distorsiuni de concurență;

   l) prestările de servicii strâns legate de practicarea sportului sau a educației fizice, efectuate de organizații fără scop lucrativ pentru persoanele care practică sportul sau educația fizică;

   m) prestările de servicii culturale și/sau livrările de bunuri strâns legate de acestea, efectuate de instituțiile publice sau de alte organisme culturale fără scop lucrativ, recunoscute ca atare de către Ministerul Culturii și Cultelor;

n) prestările de servicii și/sau livrările de bunuri efectuate de persoane ale căror operațiuni sunt scutite, potrivit lit. a), f) și i)-m), cu ocazia manifestărilor destinate să le aducă sprijin financiar și organizate în profitul lor exclusiv, cu condiția ca aceste scutiri să nu producă distorsiuni concurențiale;

   o) activitățile specifice posturilor publice de radio și televiziune, altele decât activitățile de natură comercială;

p) serviciile publice poștale, precum și livrarea de bunuri aferentă acestora;

q) prestările de servicii efectuate de către grupuri independente de persoane, ale căror operațiuni sunt scutite sau nu intră în sfera de aplicare a taxei, grupuri create în scopul prestării către membrii lor de servicii direct legate de exercitarea activităților acestora, în cazul în care aceste grupuri solicită membrilor lor numai rambursarea cotei-părți de cheltuieli comune, în limitele și în condițiile stabilite prin norme și în condițiile în care această scutire nu este de natură a produce distorsiuni concurențiale.

r) furnizarea de personal de către instituțiile religioase sau filozofice în scopul activităților prevăzute la lit. a), f), i) și j).

Următoarele operațiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă:

   a) prestările următoarelor servicii de natură financiar-bancară:

   1. acordarea și negocierea de credite, precum și administrarea creditelor de către persoana care le acordă;

   2. negocierea garanțiilor de credit ori a altor garanții sau orice operațiuni cu astfel de garanții, precum și administrarea garanțiilor de credit de către persoana care acordă creditul;

   3. tranzacții, inclusiv negocierea, privind conturile de depozit sau conturile curente, plăți, viramente, creanțe, cecuri și alte instrumente negociabile, exceptând recuperarea creanțelor;

   4. tranzacții, inclusiv negocierea, privind valuta, bancnotele și monedele utilizate ca mijloc legal de plată, cu excepția obiectelor de colecție, și anume monede de aur, argint sau din alt metal ori bancnote care nu sunt utilizate în mod normal ca mijloc legal de plată sau monede de interes numismatic;

   5. tranzacții, inclusiv negocierea, dar exceptând administrarea sau păstrarea în siguranță, cu acțiuni, părți sociale în societăți comerciale sau asociații, obligațiuni garantate și alte instrumente financiare, cu excepția documentelor care stabilesc drepturi asupra bunurilor;

   6. administrarea de fonduri speciale de investiții;

   b) operațiunile de asigurare și/sau de reasigurare, precum și prestările de servicii în legătură cu operațiunile de asigurare și/sau de reasigurare efectuate de persoanele impozabile care intermediază astfel de operațiuni;

   c) pariuri, loterii și alte forme de jocuri de noroc efectuate de persoanele autorizate, conform legii, să desfășoare astfel de activități;

   d) livrarea la valoarea nominală de timbre poștale utilizabile pentru serviciile poștale, de timbre fiscale și alte timbre similare;

   e) arendarea, concesionarea, închirierea și leasingul de bunuri imobile, cu următoarele excepții:

   1. operațiunile de cazare care sunt efectuate în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcție similară, inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping;

   2. închirierea de spații sau locații pentru parcarea autovehiculelor;

   3. închirierea utilajelor și a mașinilor fixate definitiv în bunuri imobile;

   4. închirierea seifurilor;

f) livrarea de construcții/părți de construcții și a terenurilor pe care sunt construite, precum și a oricăror altor terenuri. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcții noi, de părți de construcții noi sau de terenuri construibile. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele:

   1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcții, conform legislației în vigoare;

   2. construcție înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;

   3. livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării;

   4. o construcție nouă cuprinde și orice construcție transformată sau parte transformată a unei construcții, dacă costul transformării, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piață a construcției sau a părții din construcție, astfel cum aceasta este stabilită printr-un raport de expertiză, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării;

   g) livrările de bunuri care au fost afectate unei activități scutite, în temeiul prezentului articol, dacă taxa aferentă bunurilor respective nu a fost dedusă, precum și livrările de bunuri a căror achiziție a făcut obiectul excluderii dreptului de deducere ..

2.2. Faptul generator și exigibilitatea taxei pe valoare adăugată

Fac obiectul capitolului 6 al titlului VI din Codul fiscal, din care prezint, selectiv, unele reguli. În acest capitol se dau următoarele definiții:

Faptul generator reprezintă faptul prin care sunt realizate condițiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei.

Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptățită, în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată.

Exigibilitatea plății taxei reprezintă data la care o persoană are obligația de a plăti taxa la bugetul statului. Această dată determină și momentul de la care se datorează majorări de întârziere pentru neplata taxei.

Faptul generator pentru livrări de bunuri și prestări de servicii intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor. De la această regulă există excepții, dintre care:

− prestările de servicii care determină decontări sau plăți succesive, cum sunt serviciile de construcții-montaj, consultanță, cercetare, expertiză și alte servicii similare, sunt considerate efectuate la data la care sunt emise situații de lucrări, rapoarte de lucru, alte documente similare pe baza cărora se stabilesc serviciile efectuate sau, după caz, în funcție de prevederile contractuale, la data acceptării acestora de către beneficiari;

− în cazul livrărilor de bunuri și al prestărilor de servicii care se efectuează continuu, altele decât cele menționate mai sus, cum sunt: livrările de gaze naturale, de apă, serviciile de telefonie, livrările de energie electrică și altele asemenea, se consideră că livrarea/prestarea este efectuată la datele specificate în contract pentru plata bunurilor livrate sau a serviciilor prestate sau la data emiterii unei facturi, dar perioada de decontare nu poate depăși un an;

− în cazul operațiunilor de închiriere, leasing, concesionare și arendare de bunuri, serviciul se consideră efectuat la fiecare dată specificată în contract pentru efectuarea plății.

Exigibilitatea taxei pentru livrări de bunuri și prestări de servicii intervine la data la care are loc faptul generator. De la regulă se fac derogări, dintre care:

− la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator − la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans effectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Fac excepție de la aceste prevederi avansurile încasate pentru plata importurilor și a taxei pe valoarea adăugată aferente importului, precum și orice avansuri încasate pentru operațiuni scutite sau care nu sunt impozabile.

− la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate prin mașini automate de vânzare, de jocuri sau alte mașini similare.

Exemplu: O societate comercială, persoană impozabilă stabilită în România și înregistrată în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, în luna septembrie 2011, livrează bunuri, la intern, în valoare de 20.000 lei, taxabile, exclusiv taxa pe valoarea adăugată (cota 24%) și încasează de la un client, persoană juridică română, suma de 6.200 lei pentru bunurile ce urmează să i le livreze în luna octombrie 2011 (cota de TVA pentru aceste bunuri este de 24%).

În vederea realizării acestor operațiuni, societatea comercială a achiziționat bunuri în valoare de 11.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adăugată (cota 24%), de la furnizori interni plătitori de taxă pe valoarea adăugată. Să se calculeze TVA de plată pe luna septembrie 2011.

Taxa colectată pe luna septembrie 2011:

20.000 lei * 24% = 4.800 lei

6.200 lei *24/124 = 1.200 lei

Total taxă colectată = 6.000 lei

Taxa deductibilă = taxa de dedus = taxa dedusă:

11.000 lei *24% = 2.640 lei

TVA de plată pe luna septembrie 2011 = 6.000 lei – 2.640 lei = 3.360 lei

Cap. 2.3. Perioada fiscala

Perioada fiscala este luna calendaristica.

Prin derogare pentru persoanele impozabile care nu au depasit in cursul anului precedent o cifra de afaceri din operatiuni taxabile si scutite cu drept de deducere de 100.000 euro inclusiv, la cursul de schimb valutar din ultima zi lucratoare a anului precedent, perioada fiscala este trimestrul calendaristic.

Persoanele impozabile care au cifra de afaceri sub 100.000 euro la sfarsitul anului au obligatia de a depune la organele fiscale teritoriale, pana la data de 25 ianuarie, o declaratie in care sa mentioneze cifra de afaceri din anul precedent.

Persoanele impozabile care iau fiinta in cursul anului trebuie sa declare, cu ocazia inregistrarii fiscale, cifra de afaceri pe care preconizeaza sa o realizeze in cursul anului, iar daca aceasta nu depaseste 100.000 de euro inclusiv, au obligatia de a depune deconturi trimestriale in anul infiintarii.

Daca cifra de afaceri obtinuta in anul infiintarii este mai mare de 100.000 euro, in anul urmator perioada fiscala va fi luna calendaristica, iar daca cifra de afaceri obtinuta nu depaseste 100.000 euro inclusiv, perioada fiscala va fi trimestrul.

Prin excepție de la prevederile Codului Fiscal, pentru persoana impozabilă care utilizează trimestrul calendaristic ca perioadă fiscală și care efectuează o achiziție intracomunitară de bunuri taxabilă în România, perioada fiscală devine luna calendaristică începând cu:

   a) prima lună a unui trimestru calendaristic, dacă exigibilitatea taxei aferente achiziției intracomunitare de bunuri intervine în această primă lună a respectivului trimestru;

   b) a treia lună a trimestrului calendaristic, dacă exigibilitatea taxei aferente achiziției intracomunitare de bunuri intervine în a doua lună a respectivului trimestru. Primele două luni ale trimestrului respectiv vor constitui o perioadă fiscală distinctă, pentru care persoana impozabilă va avea obligația depunerii unui decont de taxă ;

   c) prima lună a trimestrului calendaristic următor, dacă exigibilitatea taxei aferente achiziției intracomunitare de bunuri intervine în a treia lună a unui trimestru calendaristic.

Persoana impozabilă care potrivit prevederilor legale este obligată să își schimbe perioada fiscală trebuie să depună o declarație de mențiuni la organul fiscal competent, în termen de maximum 5 zile lucrătoare de la finele lunii în care intervine exigibilitatea achiziției intracomunitare care generează această obligație, și va utiliza ca perioadă fiscală luna calendaristică pentru anul curent și pentru anul următor. Dacă în cursul anului următor nu efectuează nicio achiziție intracomunitară de bunuri, persoana respectivă va reveni conform Codului Fiscal la trimestrul calendaristic drept perioadă fiscală. În acest sens va trebui să depună declarația de mențiuni .

Persoanele înregistrate in scopuri de tva trebuie să depună la organele fiscale competente, pentru fiecare perioadă fiscală, un decont de taxă, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se încheie perioada fiscală respectivă.

Decontul de taxă întocmit de persoanele înregistrate va cuprinde suma taxei deductibile pentru care ia naștere dreptul de deducere în perioada fiscală de raportare și, după caz, suma taxei pentru care se exercită dreptul de deducere,suma taxei colectate a cărei exigibilitate ia naștere în perioada fiscală de raportare și, după caz, suma taxei colectate care nu a fost înscrisă în decontul perioadei fiscale în care a luat naștere exigibilitatea taxei, precum și alte informații prevăzute în modelul stabilit de Ministerul Finanțelor Publice.

Datele înscrise incorect într-un decont de taxă se pot corecta prin decontul unei perioade fiscale ulterioare și se vor înscrie la rândurile de regularizări.

Cap. 2.4 . Baza de date privind operatiunile intracomunitare

Ministerul Finantelor Publice are o baza de date electronica, care contine informatii privind operatiunile desfasurate de persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA, in vederea realizarii schimbului de informatii in domeniul taxei pe valoarea adăugata cu statele membre ale Uniunii Europene.

Incepand cu data de 1 august 2010, s- a infiintat in cadrul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala, Registrul operatorilor intracomunitari care cuprinde toate persoanele impozabile si persoanele juridice neimpozabile care efectueaza operatiuni intracomunitare, respectiv:

a) livrari intracomunitare de bunuri care au locul în Romania si care sunt scutite de taxa în conditiile legii ;

b) livrari ulterioare de bunuri efectuate in cadrul unei operatiuni triunghiulare, efectuate in statul membru de sosire a bunurilor si care se declara drept livrari intracomunitare cu cod T in Romania;

c) prestari de servicii intracomunitare, respectiv servicii, efectuate de persoane impozabile stabilite in Romania in beneficiul unor persoane impozabile nestabilite în Romania, dar stabilite in Comunitate, altele decat cele scutite de TVA in statul membru in care acestea sunt impozabile;

d) achizitii intracomunitare de bunuri taxabile care au locul in Romania potrivit prevederilor legale ;

e) achizitii intracomunitare de servicii, efectuate in beneficiul unor persoane impozabile stabilite în Romania, inclusiv persoane juridice neimpozabile inregistrate in scopuri de TVA, de catre persoane impozabile nestabilite în Romania, dar stabilite in Comunitate, si pentru care beneficiarul are obligatia plătii taxei.

La data solicitării înregistrării în scopuri de TVA persoanele impozabile și persoanele juridice neimpozabile vor solicita organului fiscal competent și înscrierea în Registrul operatorilor intracomunitari dacă intenționează să efectueze una sau mai multe operațiuni intracomunitare, de natura celor prevăzute de lege.

Persoanele înregistrate în scopuri de TVA vor solicita înscrierea în Registrul operatorilor intracomunitari dacă intenționează să efectueze una sau mai multe operațiuni intracomunitare de natura celor prevăzute de lege, înainte de efectuarea respectivelor operațiuni.

În vederea înscrierii în Registrul operatorilor intracomunitari, persoanele impozabile și persoanele juridice neimpozabile trebuie să depună la organul fiscal competent o cerere de înregistrare însoțită și de alte documente doveditoare, stabilite prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. În cazul persoanelor impozabile este obligatorie prezentarea cazierului judiciar eliberat de autoritatea competentă din România al asociaților, cu excepția societăților pe acțiuni, și al administratorilor.

În cazul persoanelor prevăzute de lege, organul fiscal va analiza și va dispune aprobarea sau respingerea motivată a cererii de înregistrare în Registrul operatorilor intracomunitari, odată cu înregistrarea în scopuri de TVA sau, după caz, odată cu comunicarea deciziei de respingere a cererii de înregistrare în scopuri de TVA.

Aprobarea sau respingerea cererii de înscriere în Registrul operatorilor intracomunitari se face prin decizie emisă de organul fiscal competent, care se comunică solicitantului conform Codului de procedură fiscală. Înregistrarea în Registrul operatorilor intracomunitari produce efecte începând cu data comunicării deciziei în condițiile prevăzute de Codul de procedură fiscală.

Nu pot fi înscrise în Registrul operatorilor intracomunitari:

   a) persoanele impozabile și persoanele juridice neimpozabile care nu sunt înregistrate în scopuri de TVA conform art. 153 sau 1531;

   b) persoanele impozabile care au ca asociat sau administrator o persoană împotriva căreia s-a pus în mișcare acțiunea penală și/sau care are înscrise în cazierul judiciar infracțiuni în legătură cu oricare dintre operațiunile prevăzute in lege.

Organul fiscal competent va radia din Registrul operatorilor intracomunitari persoanele impozabile care depun o cerere în acest sens.

Organul fiscal competent va radia din oficiu din Registrul operatorilor intracomunitari:

   a) persoanele impozabile și persoanele juridice neimpozabile al căror cod de înregistrare în scopuri de TVA a fost anulat din oficiu de organele fiscale competente ..

   b) persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA pentru depasirea plafonului de achizitii / livrari intracomunitare de peste 10000 euro ,care în anul următor înscrierii în registru nu au mai efectuat operațiuni intracomunitare ;

   c) persoanele înregistrate in scopuri de TVA care solicită anularea înregistrării în scopuri de TVA, potrivit legii;

   d) persoanele impozabile care au ca asociat sau administrator o persoană împotriva căreia s-a pus în mișcare acțiunea penală în legătură cu oricare dintre operațiuni.

Radierea din Registrul operatorilor intracomunitari se face în baza deciziei emise de către organul fiscal competent, care se comunică solicitantului conform Codului de procedură fiscală. Radierea din Registrul operatorilor intracomunitari produce efecte începând cu data comunicării deciziei în condițiile prevăzute de Codul de procedură fiscală.

Persoanele radiate din Registrul operatorilor intracomunitari) pot solicita reînscrierea în acest registru după înlăturarea cauzelor care au determinat radierea, dacă intenționează să efectueze una sau mai multe operațiuni intracomunitare.. Reînscrierea în Registrul operatorilor intracomunitari se efectuează de către organele fiscale în condițiile prevăzute de prezentul articol. De asemenea pot solicita înregistrarea în Registrul operatorilor intracomunitari si celelalte personae care au fost radiate, dacă la data solicitării sunt înregistrate în scopuri de TVA precum și după înlăturarea cauzelor pentru care persoanele respective nu au fost eligibile pentru înscrierea în registru.

Persoanele impozabile înregistrate în Registrul operatorilor intracomunitari își păstrează această calitate, în cazul modificării tipului de înregistrare în scopuri de TVA, cu actualizarea corespunzătoare a informațiilor din acest registru.

Organizarea și funcționarea Registrului operatorilor intracomunitari, inclusiv procedura de înscriere și de radiere din acest registru, se aprobă prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Persoanele care nu figurează în Registrul operatorilor intracomunitari nu au un cod valabil de TVA pentru operațiuni intracomunitare, chiar dacă acestea sunt înregistrate în scopuri de TVA.

Cap. 2.5. Masuri simplificate

Operațiunile pentru care se aplică taxarea inversă sunt:

   a) livrarea următoarelor categorii de bunuri:

   1. livrarea de deșeuri feroase și neferoase, de rebuturi feroase și neferoase, inclusiv livrarea de produse semifinite rezultate din prelucrarea, fabricarea sau topirea acestora;

   2. livrarea de reziduuri și alte materiale reciclabile alcătuite din metale feroase și neferoase, aliajele acestora, zgură, cenușă și reziduuri industriale ce conțin metale sau aliajele lor;

   3. livrarea de deșeuri de materiale reciclabile și materiale reciclabile uzate constând în hârtie, carton, material textil, cabluri, cauciuc, plastic, cioburi de sticlă și sticlă;

   4. livrarea materialelor prevăzute la pct. 1-3 după prelucrarea/transformarea acestora prin operațiuni de curățare, polizare, selecție, tăiere, fragmentare, presare sau turnare în lingouri, inclusiv a lingourilor de metale neferoase pentru obținerea cărora s-au adăugat alte elemente de aliere;

b) livrarea de masă lemnoasă și materiale lemnoase, astfel cum sunt definite prin Legea nr. 46/2008 – Codul silvic, cu modificările și completările ulterioare.

 c) livrarea de cereale și plante tehnice menționate în continuare, care figurează în nomenclatura combinată stabilită prin Regulamentul (CEE) nr. 2.658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987 privind Nomenclatura tarifară și statistică și Tariful vamal comun:

   d) transferul de certificate de emisii de gaze cu efect de seră, astfel cum sunt definite la art. 3 din Directiva 2003/87/CE a Parlamentului European și a Consiliului din 13 octombrie 2003 de stabilire a unui sistem de comercializare a cotelor de emisie de gaze cu efect de seră în cadrul Comunității și de modificare a Directivei 96/61/CE a Consiliului, transferabile în conformitate cu art. 12 din directivă, precum și transferul altor unități care pot fi utilizate de operatori în conformitate cu aceeași directivă.

       Pe facturile emise pentru livrările de bunuri/prestările de servicii prevăzute la alin. (2) furnizorii/prestatorii nu vor înscrie taxa colectată aferentă. Beneficiarii vor determina taxa aferentă, care se va evidenția în decontul privind taxa pe valoarea adaugata, atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă. De aplicarea acestor prevederi legale sunt responsabili atât furnizorii, cât și beneficiarii. Prin norme se stabilesc responsabilitățile părților implicate în situația în care nu s-a aplicat taxare inversă.

2.6. Aspecte practice privind taxa pe valoarea adăugată

2.6.1.Taxa pe valoarea adăugată privind cheltuielile de transport

Cheltuielile de transport constituie, în mod normal, un element al prețului de vânzare și sunt supuse TVA. Transportul poate constitui uneori o operație independentă de vânzare, dacă este realizat cu mijloace proprii. În situația când factura de la furnizor cuprinde și transportul, acesta devine o cheltuială accesorie supusă TVA.

Exemplu:

Unui client i se livrează produse finite, în condițiile următoare:

Valoarea produselor finite 500,00 lei

Cheltuieli de transport 75,00 lei

Total 575,00 lei

TVA 24% 138,00 lei

Total factura 713,00 lei

Înregistrarea în contabilitatea furnizorului:

411 = % 713,00 lei

Clienți 701 575,00 lei

Venituri din vânzarea produselor finite

4427 138,00 lei

TVA colectată

Înregistrarea în contabilitatea clientului:

% = 401 713,00 lei

371 Furnizori 575,00 lei

Mărfuri

4426 138,00 lei

TVA deductibilă

2.6.2. Taxa pe valoarea adăugată în cazul returnării mărfurilor

Returnarea mărfurilor, în totalitate sau parțial, este cauzată de refuzul clienților. Pentru refuzurile totale sau parțiale privind cantitatea, prețul sau alte elemente din factura, suma impozabilă privind taxa pe valoare adăugată va fi redusă corespunzător.

Exemplu:

Se livrează clienților mărfuri în valoare de 750 lei; TVA 24 %. La primirea mărfurilor, clientul reclama furnizorului suma de 186 lei, ce reprezintă 20% din valoarea mărfurilor necorespunzătoare din punct de vedere calitativ.

Înregistrările contabile la furnizor sunt:

a) livrarea de mărfurilor:

411 = % 930 lei

Clienți 707 750 lei

Venituri din vânzarea mărfurilor

4427 180 lei

TVA colectata

b) returnarea mărfurilor de către client, în valoare de 186 lei (20% din valoarea mărfii) și emiterea unei noi facturi de ștornare în roșu.

750 X 20% = 150 lei

150 X 24% = 36 lei

Total valoare = 186 lei

Înregistrarea în contabilitate:

411 = % 150 lei

Clienți 707 36 lei

Venituri din vânzarea mărfurilor

4426 186 lei

TVA colectata

Sumele necuprinse în baza de impozitare la furnizori sau la prestatori atrag în mod corespunzător pierderea dreptului de deducere la beneficiari. În acest scop, beneficiarilor le revin următoarele obligații :

să înregistreze în jurnalul pentru cumpărări valoarea facturilor și taxa pe valoarea adăugată, corectate cu reducerile acordate de furnizori și respectiv cu influentele rezultate din refuzurile făcute;

să solicite și să urmărească primirea de la furnizori a facturilor corectate.

2.6.3.Taxa pe valoarea adăugată privind reducerile comerciale și financiare

Agenții economici vor exercita dreptul de deducere a TVA aferenta intrărilor potrivit legii. Din punct de vedere fiscal, reducerile comerciale și financiare acordate de furnizori clienților, inclusiv după facturarea bunurilor și serviciilor, nu se include în baza de impozitare. Pentru a fi excluse din baza de impozitare, reducerile de preț trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

să fie efective și în sume exacte în beneficiul clientului;

să nu constituie în fapt remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă pentru o altă prestație. Aceasta exclude compensarea între venituri și cheltuieli.

să fie reflectate în facturi sau în alte documente legale.

Din punct de vedere contabil, reducerile comerciale nu se înregistrează în contabilitate dacă sunt acordate la facturarea inițială. Pentru reduceri ulterioare facturării, furnizorul emite o nouă factura în roșu. Reducerile financiare indiferent de modul facturării, inițial sau ulterior, se înregistrează întotdeauna în contabilitate pe cheltuieli financiare la furnizor și la venituri la client.

Regulă fiscala: nu poate fi dedusa taxa pe valoarea adăugată aferenta intrărilor, pentru bunurile și serviciile achiziționate de agenți economici care nu sunt înregistrați la organele fiscale ca plătitori TVA.

Regulă contabila: potrivit principiului costului istoric, evaluarea la intrare a bunurilor cu titlu oneros se face la cost de achiziție, care cuprinde și taxele fiscale nedeductibile.

În consonanță cu principiul costului istoric , evaluarea la intrarea în patrimoniu a bunurilor și serviciilor achiziționate cu titlu oneros , presupune includerea și taxelor fiscale nedeductibile. În acest sens, TVA nedeductibila fiscal intra în costul de achiziție al bunurilor cumpărate

Exemplu:

În data de 26.07.N, societatea „Astra” SRL încheie un contract de vânzare-cumpărare cu furnizorul „Berta” SRL, în vederea tranzacționării de produse nealimentare, contract care consemnează următoarele clauze:

termen de decontare 25 de zile;

scont de 2% pentru plata în termen de până la 25 zile;

reducere comercială (risturn) 3% pentru o cifră de afaceri anuală mai mare de peste 60.000 lei.

În data de 05.08.N societatea „Berta” livrează și facturează societății „Astra” produse finite conform facturii fiscale nr. 8590125, care consemnează următoarele:

Costul de producție efectiv al produselor vândute de societatea „Berta” este de 12.500 lei. La recepție (pe 06.08.N) societatea Astra constată că mărfurile primite nu îndeplinesc în totalitate condițiile din contract și cere furnizorului o reducere comercială de 10%. În urma negocierii, furnizorul este de acord cu o reducere de 8%, acceptată de Astra.

În data de 10.08.N, furnizorul anulează factura inițială și emite o altă factură fiscală (B VDO nr. 8590198), în care se consemnează reducerea comercială (rabat) de 8%, pe care clientul o recepționează în aceeași zi. Factura se prezintă după cum urmează:

Societatea „Astra” achită integral obligația față de furnizorul „Berta” în data de 20.08.N din contul bancar deschis la BCR, conform OP nr. 524.

În 28.12.N societatea Berta emite către Astra factura fiscală BVDO nr. 8590345 care consemnează următoarele:

Se cere:

a) Înregistrați în ordine cronologică operațiunile efectuate în contabilitatea societății „Astra”. Regularizați TVA în condițiile în care „Astra” a efectuat numai aceste operațiuni;

b) Înregistrați în ordine cronologică operațiunile efectuate în contabilitatea societății „Berta”. Regularizați TVA în condițiile în care „Berta” a efectuat numai aceste operațiuni.

Rezolvare:

a) Societatea Astra:

1) 10.08. N recepție mărfuri

% = 401 19.393,60

371 15.640,00

4426 3.753,60

2) 20.08.N plată obligație și înregistrare scont

2% x 15.640 = 312,80

2% x 3.753,60 = 75,07

401 = % 19.318,53

5121 19.005,73

767 312,80

4426 = 401 75,07 în roșu

3) 28.12.N factură de reducere

Varianta I

% = 401 2.232 (sume în roșu)

607 1.800

4426 432

Varianta II

401 = 7588 1800

4426 = 401 432 ( în roșu)

4) Regularizare TVA

– august 3753,60 – 75,07 = 3678,53

4424 = 4426 3.678,53

– decembrie

4426 = 4423 432

b) Societatea Berta

1) 5.08.N livrare produse

4111 = % 21.080

701 17.000

4427 4.080

2) 5.08.N descărcare gestiune

711 = 345 12.500

3) 10.08.N anulare factură

4111 = % 21.080

701 17.000

4427 4.080

4) 10.08.N emitere nouă factură

4111 = % 19.393,60

701 15.640,00

4427 3.753,60

5) 20.08.N încasare client și scont acordat

% = 4111 19.318,53

5121 19.005,73

667 312,80

4111 = 4427 75,07 în roșu

6) 28.12.N înregistrare factură reducere comercială

Varianta I

4111 = % 2232

701 1800

4427 432

Varianta ÎI

6588 = 4111 1800

4111 = 4427 432

7) Regularizare TVA

– august

4427 = 4423 3.678,53

– decembrie

4424 = 4427 432

2.6.4. Taxa pe valoare adăugată în raport cu rezultatul întreprinderii

Taxa pe valoare adăugată este neutră pe plan economic, în raport cu gestiunea întreprinderii, doar dacă agentul economic intra în sfera de plată a T.V.A. sau a ales plata T.V.A. prin cerere aprobată de organul fiscal unde agentul economic respectiv este înregistrat ca plătitor de taxe. Sunt situații în care agentul economic se încadrează în cazul de mai sus, dar, potrivit activității pe care o desfășoară, livrează și bunuri scutite de T.V.A. Diferența nedeductibila nu mai poate fi neutră din punct de vedere contabil, deci ea va afecta contul de rezultate prin creșterea cheltuielilor de exploatare.

Din punct de vedere contabil, taxa pe valoare adăugată este neutră pentru întreprindere, dacă operațiunile desfășurate intra în sfera de aplicare, iar deductibilitatea este de 100%. Aceasta neutralitate este efectivă în ceea ce privește contul de rezultate, iar dispozițiile Planului de Conturi General obliga întreprinderea să înregistreze cumpărăturile și vânzările la valoarea lor netă, fără a fi înglobat TVA.

Pentru ca agentul economic plătitor de TVA să aibă posibilitatea înregistrării în contabilitate a țării, din punct de vedere fiscal, trebuie să înregistreze pe bază de facturi atât în Registrul pentru Vânzări când livrează bunuri sau efectuează prestări de servicii, iar atunci când achiziționează bunuri pe bază de facturi sau alte documente înlocuitoare, evidențiază în Registrul de cumpărări, toate intrările de bunuri supuse TVA.

Se apreciază ca TVA implica două categorii de raporturi față de rentabilitatea întreprinderii:

        raport neutral,  pentru agenții economici supuși acestui impozit, care livrează bunuri și servicii impozabile și au prin efectul legii prorata de 100%, astfel nefiind afectată rentabilitatea întreprinderii. Întreprinderea este obligată la plata TVA pentru cumpărările efectuate și de a solicita, prin facturare, clienților săi TVA conform legislației. Astfel, întreprinderea intervine ca un colector de impozit pentru TVA. Pentru agentul economic plătitor de TVA, care efectuează operații impozabile TVA, reprezintă o degajare de cheltuială lăsând contul de rezultate nemodificat. În aceste situații se apreciază ca între contabilitate și fiscalitate se creează un raport neutral, informația contabilă fiind folosită ca obiect și ca suport pentru calcularea ei și decontarea TVA. Astfel, TVA nu generează probleme pentru amortizarea celor două categorii de interese, contabil și fiscal. Raportul neutral al TVA asupra contului de rezultate se schimbă în raport integrat fata de gestiunea fiscală a întreprinderii, implicit în contabilitate, numai în măsura în care mobilizează agentul economic plătitor de TVA la un comportament înscris în costul optim fiscal.

        raport integrat, influențează rentabilitatea întreprinderii, TVA intrând în costul de achiziție pentru agenții economici neplătitori. Contribuabilii supuși acestui impozit ce livrează bunuri și servicii care prin efectul legii sunt scutite de TVA, majorează cheltuielile de exploatare, implicând costuri suplimentare de gestiune și costuri de trezorerie. Raportul integral al TVA asupra rentabilității întreprinderii este determinat de intersecția între interesul contabil și cel fiscal. În cazul acestor intersecții apar dezacorduri intre principiile contabile și cele fiscale și, în consecință, ele trebuie armonizate sau conciliate.

În cazul TVA se pune problema evaluării patrimoniului determinat de măsurarea activelor și pasivelor cheltuielilor și veniturilor. Fiscalitatea și-a însușit unul dintre principiile contabilității, și anume metodele de evaluare ale patrimoniului trebuie să fie aceleași în tot cursul exercițiului financiar și de la un exercițiu la altul. Dacă în cazuri justificate se schimba metodele, trebuie calculate influentele asupra situației patrimoniale și financiare, precum și asupra nivelului contului de rezultate.

TVA generează costuri pentru întreprindere în calitatea sa de colector fiscal. Aceste costuri pot fi determinate de următoarele categorii: costuri directe, costuri de gestiune și costuri de trezorerie.

Costurile directe intervin în cazul în care TVA nu este deductibila în totalitate, partea nedeductibila fiind cuprinsă în costul de achiziție al bunului respectiv și în situația în care întreprinderea este ea însăși asimilata consumatorului final.

Dacă agentul economic este scutit de TVA și nici nu a făcut opțiunea de plătitor de TVA și se aprovizionează cu materii prime sau servicii de la terți care au o valoare relativ mare, încarca costul bunului respectiv și cu valoarea TVA, riscând să fie exclus de pe piața prin concurența furnizorilor. Pentru a-și lua în calcul dimensiunea fiscală a afacerilor, agentul economic trebuie să-și analizeze foarte bine obiectul de activitate. Dacă consumurile intermediare, ca participante la valoarea adăugată, sunt mari, atunci poate să aprecieze luarea în considerare a capacității fiscale și este decizia să normală de opțiune ca plătitor de TVA.

Pentru un agent economic, al cărui obiect de activitate îl constituie prestările de servicii, prin analize, consultații, evaluare, proiectare și în general exploatarea inteligenței, consumurile intermediare vor fi mai mici. În asemenea situații, întreprinderea nu va opta pentru o gestiune eficienta, pentru plata TVA, deoarece aceasta va fi suportată de client, iar în concurență cu alte întreprinderi neplătitoare de TVA, va renunța la serviciile sale, chiar dacă calitatea lucrărilor prestate este de nivel înalt. Dacă agentul economic plătitor de TVA efectuează atât operații impozabile, dar și scutite de TVA, el este obligat la calculul proratei TVA.

Creșterea costului de achiziție prin includerea taxei fiscal nedeductibile conduce implicit la creșterea cheltuielilor de exploatare și micșorarea rezultatului contabil.

Costurile de gestiune sunt generate de rolul întreprinderii de colector fiscal privind TVA. În acest scop, trebuie întocmite documentele justificative și registrele privind TVA. De asemenea, trebuie organizată o evidentă contabilă riguroasă, detaliată, complexă pentru a dispune de timp și de informațiile necesare întocmirii decontului de TVA, necesitând o forță de munca deloc neglijabilă. Colectarea TVA se derulează, nu în puține cazuri, pe fondul riscului de insolvabilitate al clienților și al litigiilor ce pot interveni în relațiile cu furnizorii. Costurile de gestiune implica forța de muncă suplimentară și deci, creșterea cheltuielilor cu munca vie.

Costurile de trezorerie sunt determinate de intervalul de timp între creanțele asupra bugetului de stat privind TVA deductibila la intrare și datoriile fata de bugetul de stat privind TVA colectata la ieșire. TVA generează creditul clienți și creditul furnizori. Aceste diferențe sunt regularizate până la data de 25 a lunii următoare. TVA de plată se achita pe baza decontului TVA depus. În schimb, TVA de recuperat se rambursează selectiv pentru anumiți agenți economici, în termen de maximum 30 de zile de la depunerea decontului, a cererii de rambursare și a documentației justificative.

Pentru alți agenți economici, TVA de recuperat se compensează cu TVA de plată în lunile următoare. În situația în care, pe o durată de trei luni, TVA de recuperat nu este compensata integral de TVA de plată, diferența se rambursează de organul fiscal în termen de 30 de zile de la depunerea decontului aferent lunii a treia și a cererii de rambursare.

TVA angajează un cost legat de gestiunea trezoreriei pentru avansurile încasate de la clienții creditori. Din punct de vedere fiscal, avansurile sunt purtătoare de TVA și se facturează. Dacă în luna respectivă, agentul economic nu are consumuri intermediare, deci TVA deductibila sau mărimea sa este nesemnificativă, furnizorul de bunuri are obligația de a vira un buget integral TVA aferenta avansurilor încasate. Prin suma virată la buget se creează la unitatea furnizoare o reducere de disponibilități bănești, suma ce nu se poate recupera decât în lunile următoare. Această situație poate conduce întreprinderea furnizoare în întârzieri la plata unor obligații scadente. Exista și posibilitatea ca derularea operațiunii pentru care s-a încasat avansul să nu se mai realizeze, avansul urmând a fi restituit integral clientului.

Întrucât virarea la buget a TVA calculată pentru avansurile încasate a avut loc, recuperarea urmează a se realiza în lunile următoare de la alte operațiuni sau prin rambursarea de la buget. Este de preferat renunțarea înregistrării TVA asupra avansurilor încasate /plătite.

O situație deosebită intre relațiile comerciale ale agentului economic o reprezintă pierderea, deprecierea sau distrugerea bunurilor pe timpul transportului către client. Stabilirea taxei datorate se face în strânsă corelație cu prevederile contractuale. Dacă bunurile s-au pierdut pe timpul transportului către client și contractul îl face responsabil pentru orice pierdere înregistrată după predarea bunului, furnizorul datorează taxa aferenta bunurilor respective, clientul având drept de deducere a taxei cuprinse în factura furnizorului în măsura în care bunurile erau destinate realizării de operații impozabile.

Pentru bunurile destinate unor operații, scutite de taxe sau cheltuieli care nu au legătură directă cu activitatea firmei, TVA aferenta bunurilor pierdute pe timpul transportului nu poate fi dedusa.

Dacă contractul îl face responsabil pe furnizor pentru pierderile intervenite înainte de predarea la client, exista două posibilități de soluționare:

1. în situația în care furnizorul nu a emis factura, atunci nu datorează TVA, deoarece se considera că nu s-a efectuat livrarea lor. În situația inversă se datorează taxa inclusă în factura.

2. Dacă clientul refuza plata facturii deoarece nu a primit marfa, problema se reglementează prin emiterea unei noi facturi, în roșu, pentru taxa de scăzut. Legea nr. 345/2002 privind TVA nu permite deductibilitatea TVA pentru bunuri lipsa, pierdute pe timpul transportului, depreciate calitativ, constatate pe bază de inventariere peste normele legale neimputabile.

Există situații în care beneficiarii bunurilor sau serviciilor sunt declarați insolvabili prin hotărâri judecătorești definitive, iar furnizorii și prestatorii de servicii beneficiază de dreptul de deducere prin restituire de la bugetul statului a TVA corespunzătoare sumelor ce nu pot fi încasate.

2.6.5. Condiții de deducere a TVA în România/UE

Taxa colectată reprezintă taxa aferentă livrărilor de bunuri și/sau prestărilor de servicii taxabile, efectuate de persoana impozabilă, precum și taxa aferentă operațiunilor pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei. Taxa deductibilă reprezintă suma totală a taxei datorate sau achitate de către o persoană impozabilă pentru achizițiile efectuate.

Taxa de dedus reprezintă taxa aferentă achizițiilor, care poate fi dedusă.

Taxa dedusă reprezintă taxa deductibilă, care a fost efectiv dedusă.

Regimul deducerilor face obiectul capitolului 10 al titlului VI C.fisc., din care prezint câteva reguli.

Dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei. Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni (enumerare selectivă):

operațiuni taxabile;

operațiuni scutite de taxă, conform art. 143, art. 144 și art. 1441 C.fisc.

În condițiile stabilite prin norme se acordă dreptul de deducere a taxei pentru achizițiile efectuate în cadrul procedurii de executare silită de către o persoană impozabilă de la un contribuabil declarat inactiv sau de la o persoană impozabilă în inactivitate temporară, înscrisă în registrul comerțului, potrivit legii.

Nu sunt deductibile:

a) taxa aferentă sumelor achitate în numele și în contul altei persoane și care apoi se decontează acesteia, precum și taxa aferentă sumelor încasate în numele și în contul altei persoane, care nu sunt incluse în baza de impozitare a livrărilor/prestărilor;

b) taxa datorată sau achitată pentru achizițiile de băuturi alcoolice și produse din tutun, cu excepția cazurilor în care aceste bunuri sunt destinate revânzării sau pentru a fi utilizate pentru prestări de servicii.

Sunt reglementate și limitări speciale ale dreptului de deducere. Condițiile de exercitare a dreptului de deducere a taxei sunt prevăzute la art. 146 C.fisc. În principiu, persoana impozabilă, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, trebuie să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederilor art. 155 C.fisc. sau un alt document în funcție de tipul operațiunii care îi dă dreptul la deducere. Orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, conform art. 153 C.fisc., are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea totală a taxei pentru care, în aceeași perioadă, a luat naștere și poate fi exercitat dreptul de deducere. Dreptul de deducere se exercită chiar dacă nu există o taxă colectată sau taxa de dedus este mai mare decât cea colectată pentru perioada fiscală respectivă. Deci, TVA de plată (sau suma negativă a TVA) este egală cu diferența dintre taxa colectată și taxa de dedus.

În situația în care taxa aferentă achizițiilor efectuate de o persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, conform art. 153 C.fisc., care este deductibilă într-o perioadă fiscală, este mai mare decât taxa colectată pentru operațiuni taxabile, rezultă un excedent în perioada de raportare, denumit sumă negativă a taxei. După determinarea taxei de plată sau a sumei negative a taxei pentru operațiunile din perioada fiscală de raportare, persoanele impozabile trebuie să efectueze regularizările prin decontul de taxă prevăzut la art. 1562 C.fisc.

Suma negativă a taxei, cumulată, se determină prin adăugarea la suma negativă a taxei, rezultată în perioada fiscală de raportare, a soldului sumei negative a taxei, reportat din decontul perioadei fiscale precedente, dacă nu s-a solicitat a fi rambursat și a diferențelor negative de TVA stabilite de organele de inspecție fiscal prin decizii comunicate până la data depunerii decontului TVA de plată cumulată în perioada fiscală de raportare este egală cu:

Taxa de plată în perioada fiscală de raportare + Sumele neachitate la bugetul de stat, până la data depunerii decontului de taxă, din soldul taxei de plată al perioadei fiscal anterioare + Sumele neachitate la bugetul de stat până la data depunerii decontului din diferențele de TVA de plată stabilite de organele de inspecție fiscală prin decizii comunicate până la data depunerii decontului.

Suma negativă a TVA cumulată în perioada de raportare este egală cu:

Suma negativă a TVA în perioada de raportare + Soldul sumei negative a TVA reportate din perioada precedentă pentru care nu s-a solicitat rambursare + Diferențe negative de TVA stabilite de organele de inspecție fiscală prin decizie comunicată până la data depunerii decontului de TVA.

Soldul TVA de plată la sfârșitul perioadei de raportare (sau Soldul sumei negative a TVA la sfârșitul perioadei de raportare) este egal cu diferența dintre TVA de plată cumulată și suma negativă a TVA cumulată, fiind determinat prin decontul de TVA. Dacă taxa de plată cumulată este mai mare decât suma negativă a taxei cumulată, rezultă un sold de taxă de plată în perioada fiscală de raportare. Dacă suma negativă a taxei cumulată este mai mare decât taxa de plată cumulată, rezultă un sold al sumei negative a taxei în perioada fiscală de raportare.

Persoanele impozabile, înregistrate conform art. 153 C.fisc., pot solicita rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscală de raportare, prin bifarea casetei corespunzătoare din decontul de taxă din perioada fiscală de raportare, decontul fiind și cerere de rambursare, sau pot reporta soldul sumei negative în decontul perioadei fiscale următoare. Dacă persoana impozabilă solicită rambursarea soldului sumei negative, acesta nu se reportează în perioada fiscală următoare. Nu poate fi solicitată rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscală de raportare, mai mic de 5.000 lei inclusiv, acesta fiind reportat obligatoriu în decontul perioadei fiscale următoare.

Rambursarea soldului sumei negative a taxei se efectuează de organele fiscale, în condițiile și potrivit procedurilor stabilite prin normele în vigoare.

Persoana impozabilă care realizează sau urmează să realizeze atât operațiuni care dau drept de deducere, cât și operațiuni care nu dau drept de deducere este persoană impozabilă cu regim mixt. În cazul acestor persoane, se aplică următoarele reguli:

– Achizițiile destinate exclusiv realizării de operațiuni care permit exercitarea dreptului de deducere, inclusiv de investiții destinate realizării de astfel de operațiuni, se înscriu într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări, iar taxa deductibilă aferentă acestora se deduce integral.

– Achizițiile destinate exclusiv realizării de operațiuni care nu dau drept de deducere, precum și de investiții care sunt destinate realizării de astfel de operațiuni se înscriu într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări pentru aceste operațiuni, iar taxa deductibilă aferentă acestora nu se deduce.

– Achizițiile pentru care nu se cunoaște destinația, respectiv dacă vor fi utilizate pentru realizarea de operațiuni care dau drept de deducere sau pentru operațiuni care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu se poate determina proporția în care sunt sau vor fi utilizate pentru operațiuni care dau drept de deducere și operațiuni care nu dau drept de deducere se evidențiază într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări, iar taxa deductibilă aferentă acestor achiziții se deduce pe bază de pro-rata.

Pro-rata se determină ca raport între:

a) suma totală, fără taxă, dar cuprinzând subvențiile legate direct de preț, a operațiunilor constând în livrări de bunuri și prestări de servicii care permit exercitarea dreptului de deducere, la numărător; și

b) suma totală, fără taxă, a operațiunilor prevăzute la lit. a) și a operațiunilor constând în livrări de bunuri și prestări de servicii care nu permit exercitarea dreptului de deducere, la numitor. Se includ sumele primite de la bugetul statului sau bugetele locale, acordate în scopul finanțării operațiunilor scutite fără drept de deducere sau operațiunilor care nu se află în sfera de aplicare a taxei.

La alin. (7) art. 147 C.fisc. sunt prevăzute elementele care se exclud din calculul pentru pro-rata:

a) valoarea oricărei livrări de bunuri de capital care au fost utilizate de persoana impozabilă în activitatea sa economică;

b) valoarea oricăror livrări de bunuri sau prestări de servicii către sine efectuate de persoana impozabilă și prevăzute la art. 128 alin. (4) și la art. 129 alin. (4), precum și a transferului prevăzut la art. 128 alin. (10);

c) valoarea operațiunilor prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a) și b), precum și a operațiunilor imobiliare, altele decât cele prevăzute la lit. a), în măsura în care acestea sunt accesorii activității principale.

Pro-rata definitivă se determină anual, iar calculul acesteia include toate operațiunile pentru care exigibilitatea taxei ia naștere în timpul anului calendaristic respectiv. Pro-rata definitivă se determină procentual și se rotunjește până la cifra unităților imediat următoare. La decontul de taxă, în care s-a efectuat ajustarea, se anexează un document care prezintă metoda de calcul al pro-rata definitivă. Pro-rata aplicabilă provizoriu pentru un an este pro-rata definitivă, determinată pentru anul precedent, sau pro-rata estimată pe baza operațiunilor prevăzute a fi realizate în anul calendaristic curent, în cazul persoanelor impozabile pentru care ponderea operațiunilor cu drept de deducere în totalul operațiunilor se modifică în anul curent față de anul precedent. Persoanele impozabile trebuie să comunice organului fiscal competent, la începutul fiecărui an fiscal, cel mai târziu până la data de 25 ianuarie inclusiv, pro-rata provizorie care va fi aplicată în anul respectiv, precum și modul de determinare a acesteia. În cazul unei persoane impozabile nou-înregistrate, pro-rata aplicabilă provizoriu este pro-rata estimată pe baza operațiunilor preconizate a fi realizate în timpul anului calendaristic curent, care trebuie comunicată cel mai târziu până la data la care persoana impozabilă trebuie să depună primul său decont de taxă.

Taxa de dedus într-un an calendaristic se determină provizoriu prin înmulțirea valorii taxei deductibile pentru fiecare perioadă fiscală din acel an calendaristic cu pro-rata provizorie, determinată pentru anul respectiv. Taxa de dedus pentru un an calendaristic se calculează definitiv prin înmulțirea sumei totale a taxei deductibile din anul calendaristic respectiv cu pro-rata definitivă determinată pentru anul respectiv.

La sfârșitul anului, persoanele impozabile cu regim mixt trebuie să ajusteze taxa dedusă provizoriu. Pentru bunurile de capital, se fac ajustările prevăzute la alin. (13) al art. 147 C.fisc.

Perioada fiscală este luna calendaristică. Prin excepție, în unele condiții, perioada fiscală este trimestrul calendaristic (plafon 100.000 euro) sau o altă perioadă, cu condiția să nu depășească un an calendaristic.

Exemplu: Într-o lună, o societate comercială stabilită în România, înregistrată în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, a efectuat următoarele livrări de bunuri și prestări de servicii destinate clienților persoane fizice:

– cazare în sectorul hotelier în valoare de 218.000 lei, inclusiv TVA;

– livrări de bunuri în valoare de 372.000 lei, inclusiv TVA (cota TVA = 24%);

– îngrijiri medicale în cadrul bazei de tratament și recuperare, în valoare de 125.000 lei.

Pentru realizarea operațiunilor taxabile, în aceeași lună:

– a achiziționat bunuri de la persoane impozabile stabilite în România, înregistrate în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, în valoare de 204.000 lei, exclusiv TVA (cota = 24%);

– a achiziționat bunuri în valoare de 4.000 lei de la o societate cu răspundere limitată, persoană juridică română, care beneficiază de regimul special de scutire pentru întreprinderile mici conform art. 152 din Codul fiscal.

În luna respectivă, a achiziționat medicamente destinate îngrijirii medicale, valoarea facturii fiind de 545 lei, din care 500 lei valoarea medicamentelor fără TVA și 45 lei TVA. În aceeași lună, a achiziționat bunuri și a beneficiat de servicii prestate de la furnizori/prestatori, persoane impozabile stabilite în România, înregistrate în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, în valoare de 70.000 lei, exclusiv TVA (cota de 24%), destinate realizării operațiunilor care dau drept de deducere și operațiunilor care nu dau drept de deducere.

Să se determine taxa de plată în perioada de raportare și soldul TVA de plată la sfârșitul perioadei de raportare, știind că societatea a obținut aprobarea pentru a calcula pro-rata lunar și soldul sumei negative a TVA reportată din perioada fiscal precedentă, pentru care nu s-a solicitat rambursarea, este de 4.300 lei.

Rezolvare:

Taxa colectată:

– cazare în sectorul hotelier: 218.000 lei × 9/109 = 18.000 lei

– livrări de bunuri (cota 24%): 372.000 lei × 24/124 = 72.000 lei

– îngrijiri medicale în sumă de 125.000 lei: operațiuni scutite de taxă fără drept de deducere, conform art. 141 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal

Total taxă colectată = 90.000 lei Taxa deductibilă:

204.000 lei × 24% = 48.960 lei – suma se deduce integral deoarece achizițiile sunt destinate realizării de operațiuni care dau dreptul de deducere;

70.000 lei × 24% = 16.800 lei – se deduce pe bază de pro-rata:

Pro- rata = 200.000 + 300.000 *100 = 80%

16.800 lei × 80% = 13.440 lei reprezintă taxa de dedus, fiind dedusă prin decontul de TVA, iar diferența de 3.360 lei se înregistrează pe cheltuielile perioadei fiscale de raportare.

Achizițiile destinate exclusiv realizării de operațiuni care nu dau drept de deducere se înscriu într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări pentru aceste operațiuni, iar taxa deductibilă aferentă acestora nu se deduce: pt. medicamente 500×9% = 45 lei – taxa nu se deduce

Total taxă de dedus = 48.960 lei + 13.440 lei = 62.400 lei (se deduce prin decontul de taxă)

Taxa de plată în luna curentă = 90.000 lei – 62.400 lei = 27.600 lei.

Sold TVA de plată la finele lunii = 27.600 lei – 4.300 lei = 23.300 lei.

Total taxă înregistrată pe costuri = 3.360 lei + 45 lei = 3.405 lei.

Persoana care realizează atât operațiuni pentru care nu are calitatea de persoană impozabilă, în conformitate cu prevederile art. 127 C.fisc., cât și operațiuni pentru care are calitatea de persoană impozabilă este denumită persoană parțial impozabilă.

Persoana parțial impozabilă nu are drept de deducere pentru achizițiile destinate activității pentru care nu are calitatea de persoană impozabilă. Dacă persoana parțial impozabilă desfășoară activități în calitate de persoană impozabilă, din care rezultă atât operațiuni cu drept de deducere, cât și operațiuni fără drept de deducere, este considerată persoană impozabilă mixtă pentru respectivele activități. În condițiile stabilite prin norme, persoana parțial impozabilă poate solicita aplicarea unei pro-rata speciale în situația în care nu poate ține evidențe separate pentru activitatea desfășurată în calitate de persoană impozabilă și pentru activitatea pentru care nu are calitatea de persoană impozabilă.

Codul fiscal a fost modificat prin OG nr. 16/2013, publicată la începutul lunii august. Actul normativ a adus schimbări la regimul aplicat contribuabililor declarați inactivi sau cărora le-a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA, permițându-le acestora să își deducă TVA în anumite condiții. Până acum aceste firme nu își mai puteau deduce taxa pe valoarea adăugată, dar aveau obligația să o plătească, dacă desfășurau activități economice în perioada în care nu erau înregistrate ca plătitoare de TVA. Autoritățile au schimbat regulile fiscale și au oferit acestor contribuabili posibilitatea să își deducă TVA în anumite condiții. Mai exact, conform noilor reglementari, aplicabile din 5 august, firmele fără cod de TVA care efectuează achiziții de bunuri și/sau servicii în perioada în care nu au înregistrare TVA au dreptul să ajusteze în favoarea lor taxa pe valoarea adăugată, dacă achizițiile sunt destinate operațiunilor ce urmează a fi efectuate după data înregistrării în scopuri de TVA, care dau drept de deducere. Taxa pe valoarea adăugată va putea fi dedusa pentru:

bunurile aflate în stoc și serviciile neutilizate, constatate pe bază de inventariere, în momentul înregistrării;

activele corporale fixe, inclusiv bunurile de capital pentru care perioada de ajustare a deducerii nu a expirat,

activele corporale fixe în curs de execuție, constatate pe bază de inventariere, aflate în proprietatea sa în momentul înregistrării,

achizițiile de bunuri și servicii care urmează a fi obținute, respectiv pentru care exigibilitatea de taxa a intervenit înainte de data înregistrării și al căror fapt generator de taxa, respectiv livrarea/prestarea, are loc după această dată.

Conform noilor regulilor aplicabile, taxa ajustata se înscrie în primul decont de taxa depus de persoana impozabilă după înregistrarea în scopuri de TVA sau într-un decont ulterior.

2.7. Conexiunea dintre contabilitate și fiscalitate

Între contabilitate și fiscalitate există o relație complexă deoarece contabilitatea reprezintă o sursă privilegiată de informații pentru organele fiscale, majoritatea obligațiilor fiscale fiind stabilite pe baza datelor din contabilitate. Între fiscalitate și contabilitate se încearcă să se precizeze influența uneia asupra celeilalte. Se pot identifica următoarele posibilități, având în vedere părerile multor autori romani:

contabilitatea este influențată de fiscalitate;

contabilitatea este dependentă de fiscalitate;

contabilitatea influențează fiscalitatea.

În toate cazurile există o părere unanim acceptată și anume existența unei interdependențe între fiscalitate și contabilitate.

Contabilitatea trebuie să asigure informații pentru toți utilizatorii, respectiv investitorii de capital, fiscalitatea ca reprezentant al statului, bancherii, clienții, furnizorii – ca parteneri de afaceri ai întreprinderilor, organele de sinteză informațională ale guvernului și angajații întreprinderilor.

În raporturile dintre contabilitate și fiscalitate există o problemă importantă care constă în faptul că principiile, regulile, normele și reglementările proprii celor două componente nu sunt asemănătoare în toate cazurile. Într-o contabilitate reglementată, informația contabilă este constituită pe baza principiilor, regulilor și normelor proprii. În schimb, informația fiscală servește ca bază de impozitare și taxare, conform principiilor, regulilor și normelor definite de dreptul fiscal.

În România, legăturile dintre contabilitate și fiscalitate se caracterizează prin faptul că fiscul împrumută multe reguli din contabilitate.

Influențele contabilității asupra dreptului fiscal se explică prin faptul că, pentru măsurarea materiei impozabile, fiscul a fost nevoit să găsească reguli de evaluare, de delimitare în timp, de amortizare etc. Ar fi fost inutilă crearea de reguli proprii, în condițiile în care contabilitatea dispunea deja de proceduri consacrate.

Deoarece în România atât normele contabile cât și cele fiscale sunt elaborate de către Ministerul Finanțelor, interdependența dintre contabilitate și fiscalitate este foarte strânsă, făcând ca influențele fiscului asupra contabilității să pară și mai evidente.

Între dreptul fiscal și dreptul contabil există o diferență ce se poate explica prin diferența de finalitate dintre cele două discipline: în timp ce contabilitatea are ca obiectiv stabilirea bazelor de calcul pentru impozite, fiscalitatea are ca sarcină stabilirea regulilor care să se adapteze cât mai bine funcțiilor contabile.

CAPITOLUL III. PREZENTAREA SOCIETĂȚII COMERCIALE

3.1 Prezentarea societății

Denumirea societatii comerciale: S.C.SILVANA S.A.

Sediul social: Cehu Silvaniei, str. Plopilor nr.2, Sălaj

Numar de telefon/fax: 0260650876/0260661998

Cod unic de inregistrare: RO 684200

Număr de ordine in Registrul Comertului: J 31/41/1991

SC SILVANA SA cu o traditie de 30 de ani în domeniul producției de tricotaje a creat prestigioasa marcă SK DESIGN. Colecțiile mărcii SK DESIGN se definesc prin rafinament, culoare și dinamism. Producția se realizează de specialiști cu o înalta competență profesională, pe utilaje electronice de ultimă generație. Aceste mașini au posibilitatea să realizeze tricoturi de calitate superioara de la foarte subtiri, semigroase si groase, simple sau cu modele variate. Designul urmareste prin linie, textura si culoare firescul stârnind totodata tentatia si pasiunea. Pentru procurarea materiei prime, ale accesoriilor societatea colaborează cu filature si furnizori de prestigiu din Romania, Franta, Italia si Germania. SC SILVANA SA este în permanență preocupată să răspundă tuturor nevoilor și cerințelor clienților legate de calitate, diversitate și tot ce înseamnă nou în domeniu. Dotarea atelierelor de producție cu tot ce apare nou în domeniul tehnologiei permit un nivel superior de diversificare și finisare a modelelor. Produsele sunt realizate în totalitate pe mașini de tricotat electronice de la finețea 12 – articole subțiri, până la finețea 5 – articole groase. Crearea de modele simple până la desenele cele mai complicate a devenit firesc. În partea de confecție dotările sunt de ultima generație începând de la croit terninând cu finisarea produselor. Societatea dispune de mașini speciale de cusut ornamental, existând astfel posibilitatea adaptării în permanență cerințelor pieței în tot ce înseamna tendință în modă.

3.2 Analiza poziției financiare

3.2.1 Analiza rezultatului din activitatea comercială

Analiza tendințelor și a modificărilor structurale ale veniturilor se face pe baza contului de profit și pierdere. Pe categorii de venituri de exploatare și financiare, situația în 2012, se prezintă astfel:

Tabelul 3.1

Evoluția veniturilor totale

Ca dinamică, se constată creșterea veniturilor de la o perioadă la alta în ritmuri superioare ratei inflației înregistrată în anii respectivi, ceea ce arată și ocreștere în termeni reali a veniturilor firmei.

Evoluția și structura cheltuielilor

Analiza cheltuielilor urmează același model ca și în cazul veniturilor, dar obiectivul urmărit este acela de diminuare a acestora. În cazul cheltuielilor de exploatare se urmărește corelarea acestora cu veniturile corespondente.

Tabelul 3.2

Structura cheltuielilor 2012

Corespunzător veniturilor, cheltuielile de exploatare ocupă ponderea în total cheltuieli, ceea ce constituie o situație normală.

Figura 3.1 – Evoluția cheltuielilor totale

În totalul cheltuielilor de exploatare ponderea cea mai mare este deținută de cheltuielile cu personalul (45,09%), în timp ce cheltuielile materiale și alte cheltuieli de exploatare, deși au valori importante, au ponderi normale pentru sectorul de activitate. Din punct de vedere al evoluției în timp, cheltuielile au înregistrat următorii parametrii:

Tabelul 3.3

Evoluția cheltuielilor

Ritmul de creștere a cheltuielilor este ridicat în principal, datorită evoluției prețurilor produselor și serviciilor. O eventuală creștere, posibilă la modul în care au evoluat prețurile în 2012, impune firmei o gestionare mai atentă a cheltuielilor în special cele de exploatare care reprezintă mai mult de jumătate din total cheltuieli.

O comparare a ritmurilor de evoluție a veniturilor și cheltuielilor nu poate fi relevantă având în vedere bazele diferite de raportare. Cel mai relevant se poate aprecia ponderile cheltuielilor în venituri:

Tabelul 3.4

Complementar ponderii am calculat și rata de eficiență a cheltuielilor totale pe baza relației: , care dă indicații în același sens. Față de anul de bază 2012, se constată o creștere accentuată a ponderii cheltuielilor, deci o rată de eficiență mai scăzută cu repercusiuni asupra profitului firmei. Această situație se poate datora atât unei gestiuni necorespunzătoare a cheltuielilor, cât și unor constrângeri impuse de piață. Situația din 2012, a impus o analiză amănunțită a fiecărei categorii de cheltuieli și a stării pieței mondiale. Analiza internă a scos în evidență o situație necorespunzătoare pentru o serie de cheltuieli, nefundamentarea corectă a bugetelor și neurmărirea încadrării în limitele acestora. Reorganizarea internă a permis reducerea cu 3,33% a ponderii cheltuielilor, care în cifre absolute reprezintă o diminuare a cheltuielilor la 1000 lei venituri cu 33,27 lei. Această analiză impune supravegherea și gestiunea mai eficientă a cheltuielilor și în perioada următoare. Evoluția profitului, care va fi tratată în continuare impune cu necesitate acest lucru.

Evoluția și structura rezultatelor

Rezultatele, respectă natura activităților astfel că vom avea un rezultat al exploatării, un rezultat financiar și un rezultat extraordinar, a căror însumare are ca rezultat profitul înaintea impozitării, rezultat care are o deosebită importanță pentru performanțele firmei. După supunerea acestuia incidenței fiscale rezultă profitul net, care reprezintă capacitatea de remunerare a acționarilor și crearea premizelor pentru acumularea de fonduri în vederea finanțării proprii.

Tabelul 3.5

Evoluția rezultatelor

În condițiile unor ritmuri de creștere diferită a veniturilor și cheltuielilor, defavorabile firmei, rezultatele firmei cunosc o diminuare față de perioada de bază.

Figura 3.2 Evoluția rezultatelor

3.2.2 Analiza poziției financiare

Poziția financiară constituie baza obiectivă pentru realizarea produselor și serviciilor. Piața oferă posibilitatea comercializării unui anumit volum de produse și servicii și de o anumită calitate. Realizarea acestora conform exigențelor pieței depinde de nivelul tehnologic al activelor și de capitalurile disponibile. Competitivitatea în piață și capacitatea de impunere a prețului sunt direct legate de poziția financiară. Documentul sintetic care reflectă poziția financiară este bilanțul financiar-contabil. Pe acesta se pot face analize comparative și se pot calcula o serie de indicatori care reflectă o anumită stare a poziției financiare. Tehnica indicatorilor constituie un instrument de poziție financiară cu anumite condiții:

să dispună de date pe mai mulți ani care să dea posibilitatea conturării tendințelor evolutive a indicatorilor;

să se stabilească o bază de referință semnificativă.

Indicatori de structură a bilanțului

Tabelul 3.6

Evoluția structurii activului

Tabelul 3.7

Indicatori de structură a pasivului

Se constată o creșterea ponderii capitalurilor proprii în total pasiv. Acest lucru poate fi asimilat unei stări financiare bune și că o parte importantă a acestor capitaluri se utilizează pentru finanțarea nevoilor ciclului de exploatare. Comparativ cu ponderea activelor fixe, se poate determina procentul de capital propriu alocat nevoilor curente.

Tabelul 3.8

Evoluția capitalului propriu

Deși, cota procentuală alocată se reduce, ca valoare absolută constituie un volum important de fonduri. Datoriile financiare au scăzut semnificativ în ultimul an, deoarece fondurile proprii sunt suficiente pentru nivelul actual de activitate și nici nu se întrevede implementarea unui volum de investiții mare. Datoriile de exploatare, ca surse atrase, sunt reduse datorită utilizării fondurilor proprii pe termen lung în finanțarea activelor circulante. Această politică permite onorarea la termen a datoriilor scadente, ceea ce creează o imagine bună pentru firmă în mediul de afaceri.

Figura 3.3 Modificarea structurii pasivului

Indicatori de echilibru

Acești indicatori permit analiza lichidității și solvabilității firmei:

Indicatori ai fondului de rulment, sunt cunoscuți și sub denumirea de indicatori de finanțare a activelor circulante prin capitalurile permanente:

Tabelul 3.9

Evoluția fondului de rulment

Deși are tendința descădere, fondul de rulment este pozitiv, deci firma își asigură o marjă de securitate financiară.

Rata de acoperire Tabelul 3.10

Rata de acoperire are tendința de reducere, ceea ce indică o scădere a excedentului capitalurilor permanente asupra imobilizărilor. Situația se poate explica prin diminuarea capitalurilor împrumutate deoarece resursele proprii sunt suficiente. Mărimea acestui indicator este dimensionată în funcție de necesitățile existente la un moment dat și de politica managerială (agresivă sau defensivă).

Indicatori ai trezoreriei

Indicatorii trezoreriei dau posibilitatea cuantificării și aprecierii solvabilității pe termen scurt, capacitatea întreprinderii de a face față în momentul scadenței datoriilor pe termen scurt:

Lichiditatea societății Tabelul 3.11

Literatura de specialitate indică niveluri orientative valoarea de aproximativ 2 pentru lichiditatea generală și de 1-1,5 pentru celelalte două rate. În general, valoarea este dată de situația concretă a fiecărei societăți. Un indicator pertinent ar putea fi volumul plăților neonorate la scadență, ceea ce nu este cazul la societate. Alt semnal ar putea fi dat de „rupturile de stoc”, ceea ce ar însemna insuficiență financiară în dimensionarea acestora. Prin urmare, având în vedere faptul că nivelul lichidităților, în special cea imediată, satisface nevoile curente ale firmei, se poate aprecia că indicatorii se încadrează în parametrii optimi.

Capitolul IV. Caz practic – contabilitatea operațiilor specifice S.C. SILVANA S.A.

4.1. OrgAnizAreA contAbilității TVA-ului

4.1.1. Evidența primară a TVA

Organizarea activității financiare este dependentă de specificul activității economice, de structura și felul producției, de mărimea și particularitățile activității unității.

În cadrul societății, se folosește forma de contabilitate maestru șah sau pe conturi corespondente. Trăsătura de bază a formei de contabilitate maestru șah este dezvoltarea pe conturi corespondente atât a rulajului debitor cât și a celui creditor al conturilor sintetice. în ceea ce privește contabilitatea analitică, aceasta capătă diverse structuri în raport de metodele folosite pentru evidența activelor și pasivelor, evidența și calculul costurilor și rezultatelor.

Înainte de a fi înregistrate, documentele justificative sunt supuse prelucrării contabile (sortarea pe feluri de operații, verificare, evaluare și control).

Dacă pentru același fel de operații există mai multe documente justificative, acestea se totalizează zilnic sau la perioade scurte cu ajutorul formularelor de tipul Document cumulativ întocmit fie pentru debitul, fie pentru creditul contului care reflectă asemenea operații. Pentru înregistrările care nu au la bază documente cumulative, se întocmesc note de contabilitate.

Evidența primară a taxei pe valoarea adăugată se ține cu ajutorul Registrului Jurnal.

Registrul Jurnal este folosit pentru înregistrarea cronologică a operațiilor economice și financiare și stabilirea rulajului lunar al acestora. Pe măsura înregistrării în acest registru, documentelor justificative, documentelor cumulative și notelor de contabilitate li se atribuie un număr de ordine corespunzător datei la care au fost înregistrate. Lunar se totalizează Registrul Jurnal, obținându-se rulajul lunii respective, fără a se raporta în luna următoare.

Acest total trebuie să corespundă cu totalul rulajelor debitoare și creditoare ale lunii respective din balanța de verificare sintetică.

Principalele formulare și jurnale folosite în contabilitate pentru înregistrarea taxei pe valoarea adăugată sunt:

Factura fiscală este un formular cu regim special, distribuit de către unitatea fiscală teritorială. Servește ca document pe baza căruia se întocmește instrumentul de decontare a produselor și mărfurilor livrate, lucrărilor executate sau serviciilor prestate; document de însoțire pe timpul transportului; document de încărcare în gestiunea primitorului; document justificativ de înregistrare în contabilitatea furnizorului și cumpărătorului. Se întocmește manual sau cu ajutorul tehnicii de calcul, în trei exemplare, la livrarea produselor și mărfurilor, executarea lucrărilor și prestarea serviciilor de compartimentul desfacere sau alt compartiment desemnat pe baza dispoziției de livrare, a avizului de însoțire a mărfii sau altor documente tipizate care atestă executarea lucrărilor și prestarea serviciilor și se semnează de compartimentul emitent. Circulă la furnizor: la compartimentul în care se efectuează operația de control financiar preventiv pentru acordarea vizei (toate exemplarele), viza de control preventiv se acordă numai pe exemplarul trei; la persoanele autorizate să dispună încasări în contul de la bancă al unității (toate exemplarele); la compartimentul desfacere în vederea înregistrării în evidențele operative și pentru eventualele reclamații ale clienților; la compartimentul financiar-contabil pentru întocmirea borderoului și în vederea depunerii acestora la bancă și înregistrarea în contabilitate. La cumpărător: la compartimentul aprovizionări pentru confirmarea operației, având atașat exemplarul din avizul de însoțire al mărfii care a însoțit produsul sau marfa, inclusiv nota de recepție și constatare de diferențe, în cazul în care marfa nu a fost însoțită de factură pe timpul transportului; la compartimentul care efectuează operația de control financiar-preventiv pentru acordarea vizei; la compartimentul financiar- contabil pentru acceptarea plății, precum și pentru înregistrarea în contabilitate.

Jurnalul pentru vânzări servește ca registru jurnal auxiliar pentru înregistrarea vânzărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii; document de stabilire lunară a taxei pe valoarea adăugată colectată; document de control al unor operații înregistrate în contabilitate. Se întocmește într-un singur exemplar având paginile numerotate, în care se înregistrează zilnic fără ștersături și spații neutilizate elementele necesare determinării corecte a taxei pe valoarea adăugată colectată. Acest jurnal se completează la compartimentul financiar-contabil pe baza documentelor tipizate comune (facturi sau documente înlocuitoare) privind vânzările de valori materiale sau prestări de servicii. Circulă la compartimentul financiar-contabil pentru verificarea sumelor înscrise în conturi și respectarea dispozițiilor legale referitoare la taxa pe valoarea adăugată.

Jurnalul pentru cumpărări servește ca registru jurnal auxiliar pentru înregistrarea cumpărărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii; document de stabilire lunară a taxei pe valoarea adăugată deductibilă; document de control al unor operații înregistrate în contabilitate. Se întocmește într-un singur exemplar având paginile numerotate, în care se înscriu zilnic elementele necesare determinării corecte a taxei pe valoarea adăugată deductibilă. Acest jurnal se completează la compartimentul financiar-contabil pe baza documentelor tipizate privind cumpărările de valori materiale sau efectuarea de prestări de servicii. Circulă la compartimentul financiar – contabil pentru verificarea sumelor înscrise în conturi și respectarea dispozițiilor legale referitoare la taxa pe valoarea adăugată.

Anexez Registrul Jurnal aferent operațiunilor din luna mai 2013

4.2. Subsistemul de conturi utilizat

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect care se stabilește asupra operațiilor privind transferul proprietății bunurilor, precum și celor privind prestările de servicii. Taxa pe valoarea adăugată se reflectă în contabilitate cu ajutorul contului. Acest cont este bifuncțional și, pentru evidențierea distinctă a taxei pe valoarea adăugată, se utilizează următoarele conturi sintetice de gradul II:

„Taxa pe valoarea adăugată de plată"

„Taxa pe valoarea adăugată de recuperat"

„Taxa pe valoarea adăugată deductibilă"

„Taxa pe valoarea adăugată colectată"

„Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă"

Rezultă că detalierea contului sintetic de gradul I, 442 „Taxa pe valoarea adăugată", pe cele 5 conturi sintetice de gradul II permite urmărirea acestei obligații față de bugetul statului pe toate fazele de înregistrare (deductibilă, colectată), până la stabilirea cuantumului de plată sau de recuperat.

Contul 4423 “Taxa pe valoarea adaugata de plata”

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta taxei pe valoarea adaugata de plata la bugetul statului.

Este un cont  de pasiv.

Corespondentele acestui cont sunt urmatoarele:

    Contul 4424” Taxa pe valoarea adaugata de recuperat”

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta taxei pe valoarea adaugata de recuperat de la bugetul statului.

Este un cont de activ.

Corespondentele acestui cont sunt urmatoarele:

Contul 4427 “ Taxa pe valoarea adaugata colectata”

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta sumelor datorate de unitate bugetului de stat, reprezentand taxa pe valoarea adaugata aferenta vanzarilor de marfuri si bunuri, prestarilor de servicii si executarilor de lucrari.

Este un cont de pasiv .

La sfarsitul lunii nu prezinta sold .

Corespondentele acestui cont sunt urmatoarele:

      Contul 4428 “ Taxa pe valoarea adaugata neexigibila”

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta taxei pe valoarea adaugata neexigibila rezultata din vanzarile si cumpararile de bunuri, servicii, lucrari efectuate cu plata in rate, precum si cea inclusa in pretul de vanzare cu amanuntul la unitatile comerciale ce tin evidenta la acest pret.

Este un cont bifunctional.

Soldul contului reprezinta tax ape valoarea adaugata neexigibila.

Corespondentele acestui cont sunt urmatoarele:

Exemplificăm utilizarea contului 4428 „TVA neexigibilă"

Acest cont este un cont bifuncțional, putând fi utilizat în mai multe cazuri. Primul caz în care poate fi apelat este acela al utilizării contului pentru asigurarea organizării contabilității gestiunii mărfurilor la unitățile de vânzare cu amănuntul.

În funcție de modul de evaluare a mărfurilor (cost de achiziție, preț de vânzare cu amănuntul plus taxa pe valoarea adăugată sau preț standard), apar mai multe variante de înregistrare a operațiunilor de intrare și de ieșire a mărfurilor.

În cazul evaluării mărfurilor la preț de vânzare cu amănuntul plus taxa pe valoarea adăugată, se impune însumarea a trei elemente:

costul efectiv de achiziție;

marja brută;

taxa pe valoarea adăugată neexigibilă.

Costul efectiv de achiziție se înregistrează prin debitarea contului 371 „Mărfuri" și creditarea contului 401 „Furnizori". Atașarea la acest preț și a marjei brute se face prin debitarea contului 371 „Mărfuri" și creditarea contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri". Ultimul element care se adaugă pentru a se obține prețul de vânzare cu care se va vinde marfa la consumator este taxa pe valoarea adăugată (TVA). Acest lucru se realizează prin debitarea contului 371 „Mărfuri" și creditarea contului 4428 „TVA neexigibilă". Dacă la încărcarea gestiunii s-a avut în vedere prețul format din cele trei elemente menționate, și la scăderea gestiunii cu mărfurile vândute trebuie să aibă în vedere aceleași elemente. în aceste condiții, este necesar ca, la înregistrarea scăderii gestiunii cu mărfurile vândute, să se determine marja brută și taxa pe valoarea adăugată corespunzătoare.

Fluxul înregistrărilor privind contabilitatea mărfurilor în varianta preț de vânzare cu amănuntul plus TVA va fi:

Evidența sintetică a TVA se ține cu ajutorul fișelor sintetice șah (cu conturi corespondente).

Fișa sintetică șah (cu conturi corespondente) servește la evidența sintetică a operațiilor economice și financiare. Atât pentru debitul cât și pentru creditul fiecărui cont sintetic se folosește același model de fișă.

Înregistrările în fișă se fac în mod cronologic și sistematic pe baza documentelor justificative, documentelor cumulative sau notelor de contabilitate, după caz. înregistrarea în fișele șah este precedată de înregistrarea cronologică proprie jurnalului de înregistrare.

4.3. ContAbilitAteA operAțiilor specifice TVA

După cum prevăd reglementările în vigoare pe linie de TVA, baza de impozitare este constituită din contravaloarea în lei a bunurilor livrate și serviciilor prestate, asupra cărora, aplicându-se cota de 24%, se obține suma reprezentând taxa pe valoarea adăugată. Rezultă că taxa pe valoarea adăugată nu se include în prețurile și tarifele negociate între agenții economici și deci nu este cuprinsă în baza de impozitare, fiind inclusă distinct în factură. În aceste condiții, trebuie reținut că agenții economici negociază prețurile și tarifele bunurilor și serviciilor, fără a le influența cu taxa pe valoarea adăugată, care se percepe separat, prin aplicarea cotei de 24% la prețurile negociate. Prin excepție de la regula de mai sus, pentru livrările de bunuri și prestările de servicii către populație ori de către consumatorii finali, efectuate prin comerțul cu amănuntul, prin consignații, prin unitățile de alimentație publică sau alte unități care practică adaos comercial de alimentație publică și au relații directe cu populația, prețurile cu amănuntul și tarifele practicate cuprind și taxa pe valoarea adăugată.

Înregistrarea în jurnalele contabile și în contabilitatea S. C. Silvana S.A. a taxei pe valoarea adăugată

Fiecare agent economic, care realizează operații impozabile supuse taxei pe valoarea adăugată, trebuie să întocmească jurnalul pentru vânzări, în vederea stabilirii în fiecare lună a taxei pe valoarea adăugată colectată, și jurnalul pentru cumpărări, necesar determinării taxei pe valoarea adăugată deductibilă.

Pentru exemplificare, vom lua următoarea situație a jurnalului pentru vânzări și jurnalul pentru cumpărări conținând mai multe facturi înregistrate în contabilitatea S.C. SilvanaS.A.

Inregistrarea în contabilitate a operațiilor din jurnalul de vânzare, aferent facturii se prezintă astfel:

Livrarea de produse clienților interni. Prin această operație, crește creanța unității față de clienți și astfel contul 4111 „Clienți", care este un cont de pasiv, se va debita. În același timp, cresc și veniturile din vânzarea produselor finite, contul 701 „Venituri din vânzarea produselor finite" se va credita. Odată cu creditarea contului 701 „Venituri din vânzarea produselor finite", se creditează și contul 4427 „TVA colectată" aferentă produselor finite livrate clienților.

4111 „Clienți" = % 1240.00 lei

701 „Venituri din vânzarea produselor finite" 1000.00 lei

4427 „TVA colectată" 240.00 lei

Încasarea facturii implică creditarea contului 4111 „Clienți", stingându-se creanța față de clienți, debitându-se contul bancă 5121 „Disponibil la bancă în lei" cu valoarea încasată de la clienți.

5121 „Disponibil la bancă în lei" = 4111 „Clienți" 1240.00 lei

Facturarea de servicii clienților interni, evidențiată prin factura nr. 101, reprezintă o creștere a creanței față de clienți, debitându-se contul 4111 „Clienți" și totodată cresc veniturile, contul 704 „Venituri din lucrări executate și servicii prestate" se creditează. în același timp, se creditează și contul 4427 „TVA colectată" cu taxa aferentă serviciilor pentru clienți.

4111 „Clienți" = % 248.00 lei

704 „Venituri din lucrări executate și servicii 200.00 lei

Prestate ”

4427 „TVA colectată" 48.00 lei

Ca urmare a încasării facturii, se va stinge creanța față de clienți, contul 4111 „Clienți" creditându-se, iar contul 5121 „Disponibil la bancă în lei" se debitează cu valoarea încasată de la clienți.

5121 „Disponibil la bancă în lei" = 4111 „Clienți" 248.00 lei

Livrarea de produse pentru clienți externi, cu factura nr. 10, implică creșterea creanței față de clienți prin debitarea contului 4111 „Clienți" și creșterea veniturilor din vânzarea produselor finite, creditându-se contul 701 „Venituri din vânzarea produselor finite".

Deoarece este o livrare externă, operația nu mai implică calculul de TVA colectată aferentă produselor.

4111 „Clienți" = 701 „Venituri din vânzarea produselor finite" 2180.00 lei

Încasarea facturii va reprezenta o creștere a disponibilului la bancă cu valoarea produselor și stingerea creanței față de clienți prin creditarea contului 4111 „Clienți".

5121 „Disponibil la bancă în lei" = 4111 „Clienți" 2180.00 lei

Facturarea produselor finite cu încasarea în cinci rate lunare va produce o creștere a creanței față de clienți, debitându-se contul 4111 „Clienți", și o creștere a veniturilor din vânzarea produselor finite, creditându-se contul 701 „Venituri din vânzarea produselor finite"

Deoarece încasarea se face în cinci rate lunare, se va folosi contul 4428 „TVA neexigibilă" și nu contul 4427 „TVA colectată".

4111 „Clienți" – % 59.50 lei

701 „Venituri din vânzarea produselor finite" 50.00 lei

4428 „ TVA neexigibila” 9.68 lei

In momentul în care se efectuează încasarea ratelor lunare, taxa pe valoarea adăugată neexigibilă se va transforma în taxă pe valoare adăugată colectată.

Incasarea primei rate lunare are ca efect înregistrarea în contabilitate a următoarei note contabile:

5121 „Disponibil la bancă în = 4111 12.40 lei

lei" „Clienți"

Inregistrarea TVA colectată aferentă încasărilor pentru prima rată lunară va solicita înregistrarea:

4428 „TVA = 4427 „TVA 2.40 lei

neexigibilă" colectată"

Jurnalul pentru cumpărări pe luna mai 2013 la S.C. Silvana S.A.

In contabilitate, operațiile care se înregistrează privind cumpărările de bunuri și servicii vor fi următoarele:

Pentru recepția de materii prime de la furnizor, ilustrată prin factura , are ca efect creșterea datoriei față de furnizor, creditându-se contul 401 „Furnizori" și creșterea stocului de materii prime, debitându-se contul 301 „Materii prime". în același timp, se va debita și contul 4426 „TVA deductibilă" aferentă materiilor prime.

% = 401 „Furnizori" 5704.00 lei

301 „Materii prime" 4600.00 lei

4426 „TVA deductibilă" 1104.00 lei

Plata facturii duce la stingerea datoriei față de furnizori prin debitarea contului 401 „Furnizori" și creditarea contului 5121 „Disponibil la bancă în lei" cu suma plătită furnizorului.

401 „Furnizori" = 5121 „Disponibil la bancă în lei" 5704.00 lei

Recepția materiilor prime din import va conduce la creșterea datoriei față de furnizorul extern, creditându-se contul 401 „Furnizori" și la creșterea stocului de materii prime, debitându-se contul 301 „Materii prime", totodată se debitează contul 4426 „TVA deductibilă".

301 „Materii prime ” = 401 „Furnizori" 1040.00 lei

4426 „TVA deductibilă" = 5121,, Disponibil la banca în lei” 249.60 lei

Recepționarea combustibilului, evidențiată prin factura , are ca efect creșterea datoriei față de furnizor, creditându-se contul 401 „Furnizori" și creșterea stocului de combustibil, debitându-se contul 3022 „Combustibil". întrucât cheltuielile au fost efectuate de furnizor, vor fi facturate distinct cu ajutorul contului 6022 „Cheltuieli privind combustibilul", care se va debita și aferent acestor cheltuieli taxa pe valoarea adăugată deductibilă, deci contul 4426 „TVA deductibilă". Plata făcându-se în rate, pentru taxa asupra valorii combustibilului se va folosi contul 4428 „TVA neexigibilă" care se va debita. In momentul plății ratelor, taxa pe valoarea adăugată neexigibilă se va transforma în taxă pe valoarea adăugată deductibilă. Recepția combustibilului va avea reflectată în contabilitate următoarea notă contabilă:

% = 401 „Furnizori" 302.26 lei

3022 „Combustibil" 250.00 lei

4428 „TVA neexigibilă 47.50 lei

6022 „Cheltuieli privind combustibilul" 4 .00 lei

4426 „TVA deductibilă" 0.76 lei

Plata primei rate și a cheltuielilor de transport se va înregistra astfel:
401 „Furnizori" = 5121 „Disponibil la bancă în lei" 153.51 lei

Înregistrarea taxei pe valoarea adăugată deductibilă se va face:
4426 „TVA deductibilă" = 4428 „TVA neexigibilă" 23.75 lei

Pentru exemplificarea privind funcționarea conturilor de TVA deductibilă și TVA colectată, precum și stabilirea la sfârșitul lunii a TVA de plată la buget sau a TVA de recuperat prin diferența dintre TVA colectată și TVA deductibilă, vom prezenta în continuare următoarele operații:

In cursul lunii mai, la S.C. Silvana SA au loc următoarele operații:

Pentru aprovizionarea cu materii prime în valoare de 2000.00 lei și TVA 24%, va produce în contabilitate următoarea înregistrare:

% = 401 „Furnizori" 2480.00 lei

301 „Materii prime" 2000.00 lei

4426 „TVA deductibilă" 480.00 lei

Aprovizionarea cu mărfuri în valoare de 600.00 lei, în care taxa pe valoarea
adăugată este inclusă în această valoare, va trebui să se deducă taxa pe valoarea adăugată
(600.00 lei x 15,966% = lei) și va fi reflectată în contabilitate prin:

% = 401 „Furnizori" 600.00 lei

371 „Mărfuri" 504.00 lei

4426 „TVA deductibilă" 144.00 lei

Achiziționarea de obiecte de inventar în valoare de 300.00lei și TVA 24% va fi redată prin nota contabilă:

% = 5121 „Disponibil la bancă în lei" 372.00 lei

303 „Materiale de natura 300.00 lei
obiectelor de inventar"

4426 „TVA deductibilă" 72.00 lei

Pentru plata unor cheltuieli de reclamă în valoare de 150.00 lei și TVA 24%, se va produce în contabilitate următoarea înregistrare:

% = 5121 „Disponibil la bancă în lei" 178.50 lei

623 „Cheltuieli de protocol, 150.00 lei
reclamă și publicitate"

4426 „TVA deductibilă" 28.50 lei

Plata unor servicii poștale în valoare de 10.00 lei în care TVA este inclus presupune mai întâi calculul taxei pe valoarea adăugată deductibilă (10.00 lei x 15,966 = 15.966 lei) și apoi înregistrarea:

% = 5121 „Disponibil la bancă în lei" 10.00 lei

626 „Cheltuieli poștale și taxe 8.00 lei

de telecomunicații"

4426 „TVA deductibilă" 2.00 lei

Operația de vânzare a produselor finite în sumă de 10000.00lei și TVA 24% va produce următoarea înregistrare:

4111 „Clienți" = % 12400.00 lei

701„Venituri din vânzarea prod.finite" 10000.00lei
4427 „TVA colectată" 2400.00 lei

Vânzarea de mărfuri (orez) în sumă de 800.00 lei și TVA 24% va fi înregistrată:
4111 „Clienți" = % 952.00 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor" 800.00 lei

4427 „TVA colectată" 152.00 lei

Cedarea unui mijloc fix (camion) în valoare de 20000.00 lei, în care TVA este de 24%, va fi reflectată astfel:

461 „Debitori diverși' = % 24800.00 lei

7583 „Venituri din cedarea activelor" 20000.00 lei

4427 „TVA colectată" 4800.00lei

Decontarea la sfârșitul lunii a taxei pe valoarea adăugată se face, după cum s-a explicat, prin diferența dintre taxa pe valoarea adăugată colectată și taxa pe valoarea adăugată deductibilă, având următoarea înregistrare:

% 6081.00 lei

4427 „TVA colectată" = 4426 „TVA deductibila” 1488.00 lei

4423 „TVA de plată" 4593.00 lei

Virarea taxei pe valoarea adăugată la bugetul statului va implica înregistrarea:

4423 „TVA de plată" = 5121 „Disponibil la bancă în lei" 4593.00 lei

Exemplificăm utilizarea contului 4428 „TVA neexigibilă"

Acest cont este un cont bifuncțional, putând fi utilizat în mai multe cazuri. Primul caz în care poate fi apelat este acela al utilizării contului pentru asigurarea organizării contabilității gestiunii mărfurilor la unitățile de vânzare cu amănuntul.

În funcție de modul de evaluare a mărfurilor (cost de achiziție, preț de vânzare cu amănuntul plus taxa pe valoarea adăugată sau preț standard), apar mai multe variante de înregistrare a operațiunilor de intrare și de ieșire a mărfurilor.

În cazul evaluării mărfurilor la preț de vânzare cu amănuntul plus taxa pe valoarea adăugată, se impune însumarea a trei elemente:

costul efectiv de achiziție;

marja brută;

taxa pe valoarea adăugată neexigibilă.

Costul efectiv de achiziție se înregistrează prin debitarea contului 371 „Mărfuri" și creditarea contului 401 „Furnizori". Atașarea la acest preț și a marjei brute se face prin debitarea contului 371 „Mărfuri" și creditarea contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri". Ultimul element care se adaugă pentru a se obține prețul de vânzare cu care se va vinde marfa la consumator este taxa pe valoarea adăugată (TVA). Acest lucru se realizează prin debitarea contului 371 „Mărfuri" și creditarea contului 4428 „TVA neexigibilă". Dacă la încărcarea gestiunii s-a avut în vedere prețul format din cele trei elemente menționate, și la scăderea gestiunii cu mărfurile vândute trebuie să aibă în vedere aceleași elemente. în aceste condiții, este necesar ca, la înregistrarea scăderii gestiunii cu mărfurile vândute, să se determine marja brută și taxa pe valoarea adăugată corespunzătoare.

Fluxul înregistrărilor privind contabilitatea mărfurilor în varianta preț de vânzare cu amănuntul plus TVA va fi:

Capitolul V. Controlul fiscal privind taxa pe valoare adaugată la S.C. SILVANA S.A.

5.1.DAte despre contribuAbil

Denumirea societatii comerciale: S.C.SILVANA S.A.

Sediul social: Cehu Silvaniei, str. Plopilor nr.2, Sălaj

Numar de telefon/fax: 0260650876/0260661998

Cod unic de inregistrare: RO 684200

Număr de ordine in Registrul Comertului: J 31/41/1991

5.2. BAzA legAlă de cAlcul ; verificAreA documentelor și A trAnzAcțiilor specifice TVA

Controlul fiscal este definit ca fiind ansamblul activitaților care au ca scop verificarea realității declarațiilor, precum și verificarea corectitudinii și exactitatii îndeplinirii, conform legii, a obligațiilor fiscale de către contribuabil.

La controlul fiscal privind rambursarea TVA se verifică:

Jurnalul pentru cumpărări (Anexa 1), adică toate facturile de cumpărari care cuprind materiale, prestări de servicii și toate cheltuielile ocazionate de realizarea obiectului de activitate. Se urmăreste atat continutul facturilor cât și forma, modul de întocmire, respectarea rubricației, conform reglementarilor în vigoare.Firma tinându-și contabilitatea la zi cu ajutorul mijloacelor electronice și a programelor de contabilitate se poate verifica și centralizatorul Jurnalelor de cumpărari pe gestiuni, programul de informatică generând automat o prelucrare a datelor din Jurnalele de cumparări.

Jurnalul pentru vânzari (Anexa 2), adică facturile de vânzari atât la intern cât și la extern. Se urmăreste, de asemenea, forma si modul de întocmire a facturilor de vânzare. Firma ținându-și contabilitatea la zi cu ajutorul mijloacelor electronice si a programelor de contabilitate se poate verifica si centralizatorul Jurnalelor de vânzări pe gestiuni, programul de informatică generând automat o prelucrare a datelor din Jurnalele de vânzări.

Acestea trebuie să fie toate în original.

În cazul societății verificate exista o sumă negativă a TVA, ceea ce rezultă TVA de rambursat în valoare de 32,712 RON. Solicitarea rambursării taxei se realizează prin bifarea casutei “DA” din decontul de TVA .

Decontul de taxa trebuie depus de către persoanele înregistrate ca plătitoare de TVA la organele fiscale competente, pentru fiecare perioadă fiscala până la data de 25 a lunii urmatoare celei în care se încheie perioada fiscală respectivă. Decontul de taxă va cuprinde suma taxei deductibile pentru care ia naștere dreptul de deducere în perioada fiscala de raportare și, dupa caz, suma taxei pentru care se exercită dreptul de deducere, suma taxei colectate a cărei exigibilitate ia nastere în perioada fiscala de raportare și, după caz, suma taxei colectate care nu a fost înscrisa în decontul perioadei fiscale în care a luat naștere exigibilitatea taxei, precum și alte informații prevăzute de Ministerul Finanțelor Publice. Datele înscrise incorect într-un decont de taxa se pot corecta prin decontul unei perioade fiscale ulterioare și se vor înscrie la rândurile de regularizari.

Ca urmare a procedurii de control organele fiscale au întocmit un raport de inspecție fiscal si un proces verbal.

AVIZ DE INSPECȚIE FISCALĂ

Denumire contribuabil:SC Silvana SA

Cod de identificare fiscală: RO 684200

Domiciliul fiscal: Cehu Silvaniei, str. Plopilor nr.2, Sălaj

Domnului Administrator,

Avem onoarea să vă informăm că în cursul lunii mai 2013 veți face obiectul unei inspecții fiscale având ca obiectiv:

– verificarea declarațiilor fiscale și/sau operațiunilor relevante inspecției fiscale privind modul de respectare a prevederilor Legii 571/2003 R privind Codul Fiscal în vederea rambursării soldului sumei negative a taxei pe valoarea adaugată.

Pentru buna desfășurare a inspecției fiscale, vă rugam să pregătiti, pentru a fi puse la dispoziția organelor de inspecție fiscală, toate documentele, contabile si fiscale și alte elemente justificative relevante pentru stabilirea situației fiscale.

Totodată în termen de 5 zile de la primirea prezentului aviz, vă rugam să vă prezentati la compartimentul cu atribuții de evidență pe plătitori din cadrul DGFP, pentru remedierea eventualelor erori materiale din evidența fiscală.

În măsura în care contabilitatea dumneavoastră este informatizată urmează să asigurați ansamblul informațiilor, datelor și documentelor arhivate în format electronic precum și aplicațiile informatice cu ajutorul cărora s-au întocmit.

Pe parcursul controlului aveți dreptul de a beneficia de asistență de specialitate și/sau juridică.

Inspecția fiscală se va desfașura cu respectarea prevederilor Codului Fiscal, Codului de procedură fiscală și a altor reglementari legale în materie, precum și a Codului etic al inspectorului de control fiscal.

Menționăm că aveți posibilitatea de a solicita, o singura dată, amânarea datei de începere a inspecției fiscale pentru motive justificate.

După data începerii inspecției fiscale, nu se mai pot depune declarații rectificative, pentru impozitele, taxele, contribuțiile și alte venituri ale bugetului local, aferente perioadelor supuse inspecției.

În vederea stabilirii locului de desfășurare a inspecției fiscale, în termen de 5 zile de la primirea prezentului aviz, vă rugăm să luați legatura cu persoana de contact menționată în antet.

Vă asigurăm de întreaga noastră colaborare pe parcursul desfășurării inspecției fiscale.

Director executiv DGFP

EC.Simon Raul

5.3. Constatări fiscale

Urmare a controlului efectuat au rezultat următoarele: (constatări, consecințe, responsabilități, măsuri dispuse):

1. Descrierea faptei. Datele înscrise în decontul de TVA corespund cu datele din jurnalele de cumpărări și vânzări precum și cu cele din balanțele de verificare. Conform balanței de verificare încheiată la 28.02.2013, soldul contului de TVA de rambursat este în suma de 32,712 RON, suma care corespunde cu TVA solicitat prin decont.

2. Prevederile legale încalcate. Evidența TVA-ului aferent intrărilor se conduce cu ajutorul jurnalului de cumpărari, unde s-au verificat integral documentele aferente lunilor februarie-aprilie 2013, care au stat la baza înregistrarilor în evidența contabilă. S-au constatat deficiențe în ceea ce privește falsul înscris în documente, respectiv facturi de cumpărare.

Evidența TVA aferentă ieșirilor se conduce cu ajutorul jurnalului de vânzari, unde s- au verificat integral documentele aferente lunilor februarie-aprilie 2013, care au stat la baza înregistrărilor în evidența contabilă. S-au constatat deficiențe in ceea ce privește punerea la dispoziția personalului de control a documentelor supuse verificării, sustragerea acestora cu bună știință și neînregistrarea lor în contabilitate.

3. Consecințe: Urmare a inspecției fiscale parțiale efectuate la SC Silvana SA . În vederea soluționării decontului de TVA cu suma negativă, cu opțiune de rambursare, înregistrate la D.G.F.P. cu nr.4571/14.04.2013, menționăm că baza de impozitare privind TVA a fost modificată.

La terminarea controlului au fost restituite toate actele și documentele puse la dispoziția organelor de inspecție fiscala, cu excepția celor reținute pentru care s-a intocmit proces-verbal de ridicare de înscrisuri.

Prezentul proces-verbal s-a intocmit in 3 exemplare, înregistrate în Registrul unic de control sub nr.45566/24.05.2013 din care un exemplar a fost lăsat contribuabilului, iar 2 exemplare au fost luate de organele de inspecție fiscală.

ORGANE DE INSPECȚIE FISCALĂ, ADMINISTRATOR , Ec.Ion Simon

Semnătura Semnătura
Ștampila

5.4. Contravenții la normele privind TVA

Evidența TVA-ului aferent intrărilor se conduce cu ajutorul jurnalului de cumpărari, unde s-au verificat integral documentele aferente lunilor februarie-aprilie 2013, care au stat la baza înregistrarilor în evidența contabilă. S-au constatat deficiențe, și anume inscrisuri false în 7 facturi de cumpărare.

Evidența TVA aferentă ieșirilor se conduce cu ajutorul jurnalului de vânzari, unde s-au verificat integral documentele aferente lunilor februarie-aprilie 2013, care au stat la baza înregistrărilor în evidența contabilă. S-au constatat deficiențe, în timpul controlului, sustragerea catorva documente de la control, neregasite nici în softul de înregistrare a operațiunilor contabile.

În perioada verificată societatea a inregistrat venituri din vânzarea de mărfuri si prestării de servicii. Datele înscrise în decontul de TVA corespund cu datele din jurnalele de cumpărări și vânzări precum și cu cele din balanțele de verificare. Conform balanței de verificare încheiată la 28.02.2013, soldul contului de TVA de rambursat este în suma de 32,712 RON, suma care corespunde cu TVA solicitat prin decont.

Conform balanței de verificare la 28.02.2013 societatea nu are obligații restante la bugetul de stat. În perioada fiscală verificată societatea are un numar de 9 facturi fiscale anulate.

Prin declarația data pe propria răspundere de către reprezentantul legal al societății, acesta declară că a pus la dispoziția organelor de inspecție fiscală toate documentele și informațiile solicitate, sustrăgând cu bună încredințare toate documentele ce atestă vânzarea.

Constatările prezentului raport de inspecție fiscală au fost prezentate reprezentatului legal al societății; acesta nu s-a declarat de acord cu constatările prezentului raport.

Având în vedere cele prezentate, cererea de rambursare nu se soluționează astfel:

– Cererea nr.4751 din 14.03.2013 aferentă lunii februarie 2013 pentru suma de 32,712 RON: TVA solicitat la rambursare: 32,712 RON

– TVA pentru care societatea nu îndeplinește condițiile legale de rambursare: 32,712 RON

– Societatea nu îndeplinește condițiile legale de rambursare, înscrisurile false din facturile de cumparare și neînregistrarea tuturor facturilor de vânzare încadrându-se în fapta de evaziune fiscală, societății aplicandui-se amendă fiscală în valoare de 7000 lei, data scadentă de plată a acesteia 45 de zile de la data constatării.

CONCLUZII

Pentru elaborarea lucrării de licență cu tema „Evidenta , calculul , contabilizarea și controlul operațiilor privind taxa pe valoare adaugată la o societate comercială”, am ales ca societate de studiu S.C. SILVANA S.A. , care a fost înființată în anul 1991, cu sediul în România, este persoană juridică română, având forma juridică de societate pe acțiuni. Această societate își desfășoară activitatea în conformitate cu legile române și pe baza statutului de funcționare a societății.

În cadrul S.C. SILVANA S.A., se folosește forma de contabilitate maestru șah sau pe conturi corespondente. Trăsătura de bază a formei de contabilitate maestru șah este dezvoltată pe conturi corespondente atât a rulajului debitor cât și a rulajului creditor al conturilor sintetice. Contabilitatea analitică capătă diverse structuri în raport cu metodele folosite pentru evidențierea activelor și pasivelor, evidența și calculul costurilor și rezultatelor.

Principalele registre folosite în contabilitatea societății sunt: registrul-jurnal, registrul-inventar, cartea mare.

Principalele formulare folosite în contabilitatea unității pentru înregistrarea și evidențierea taxei pe valoarea adăugată sunt: factura fiscală, chitanța fiscală, jurnalul pentru vânzare, jurnalul pentru cumpărare, registrele auxiliare pentru evidența analitică și balanța conturilor.

S.C. SILVANA S.A. care realizează operații impozabile supuse taxei pe valoarea adăugată trebuie să întocmească lunar jurnalul pentru vânzare în vederea stabilirii în fiecare lună a taxei pe valoarea adăugată colectată și jurnalul pentru cumpărări pentru a stabili taxa pe valoarea adăugată deductibilă. Aceste două jurnale se întocmesc pe baza documentelor justificative ce atestă efectuarea celor două tipuri de operații (vânzare -cumpărare) cum sunt: factura fiscală, chitanța fiscală, declarația vamală, copia dispoziției de plată sau alte documente prin care s-a dispus plata TVA, documente emise de societate pentru bunurile și serviciile realizate și folosite pentru activitatea proprie.

După ce am descris forma de contabilitate folosită de societatea studiată și am făcut cunoscute alte date importante despre societate, am trecut la analiza, înregistrarea și evidența taxei pe valoarea adăugată pe baza documentelor înregistrate în contabilitatea societății.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect, adică un impozit general pe consum, are un caracter universal, este un impozit neutru, dar cu plata fracționată. Taxa pe valoarea adăugată se mai caracterizează prin transparență și prin unicitate. Din toate aceste caracteristici menționate, rezultă că taxa pe valoarea adăugată nu are trăsăturile unei „taxe", fiind de fapt un „impozit" indirect pe cifra de afaceri, perceput asupra valorii adăugate în toate fazele circuitului economic. Principala regulă, în funcție de care se stabilește dacă o operație este supusă taxei pe valoarea adăugată sau nu, o constituie destinația produselor livrate sau serviciile supuse TVA în țara în care se consumă, nu în țara în care se produc.

Pentru exemplificarea taxei pe valoarea adăugată la societatea studiată, am întocmit jurnalul pentru vânzări și jurnalul pentru cumpărări pe luna mai 2013 din datele din facturile de vânzare și de cumpărare. Societatea are și magazine proprii de desfacere, în acest caz ea folosind pentru evidențierea taxei pe valoarea adăugată aferentă vânzărilor contul 4428 „TVA neexigibilă" până în momentul încasării contravalorii produselor, când TVA neexigibilă se transformă în TVA colectată. O particularitate în evidența taxei pe valoarea adăugată pentru vânzarea prin magazinele proprii cu amănuntul o constituie faptul că, având case de marcat în care se înscrie separat taxa pe valoarea adăugată și prețul de vânzare, s-a îmbunătățit tehnica de calcul față de anii anteriori, când taxa pe valoarea adăugată se calcula aplicând un coeficient la vânzări. Acest lucru este util, scutind un volum mare de muncă, cât și eliminarea dificultăților de calcul.

La sfârșitul lunii, societatea întocmește, pe baza jurnalului de cumpărări și a celui de vânzări, decontul pe luna respectivă, stabilind taxa datorată bugetului statului. Această taxă se stabilește prin diferență dintre taxa pe valoarea adăugată colectată și cea deductibilă. Decontul se întocmește lunar pe un formular primit de la organul fiscal și se depune la acesta însoțit de dovada efectuării plății taxei pe valoarea adăugată datorată bugetului (copia dispoziției de plată vizată de bancă, chitanța pentru plata în numerar, fila cec). Decontul se va completa în două exemplare: originalul rămâne la organul fiscal unde unitatea a fost luată în evidență ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, iar copia cu confirmarea de primire rămâne la plătitor.

În sistemul impozitelor indirecte, taxa pe valoarea adăugată reprezintă una din principalele pârghii fiscale, prin intermediul căreia se realizează veniturile bugetare.

1. Taxa pe valoarea, adăugată reprezintă o impunere directă, generala, de consum., care se încadrează pe fiecare treaptă a circulației produselor, indiferent dacă acestea sunt bunuri de consum sau mijloace de producție, precum și asupra serviciilor, urmând natura acestora. Impunerea respectivă se face numai asupra valorii noi adăugate în fiecare stadiu al producției și al distribuției și nu asupra întregii valori a produsului sau serviciului. Pentru oricare agent economic plătitor de taxă pe valoarea adăugată, aceasta se descompune în două elemente distincte și independente, fiecare acționând după reguli care trebuie clar precizate în cadrul legislativ și în tehnica de aplicare a acestui tip de impozit, respectiv:

* un clement privește în amonte (anterior) regimul de deducere a taxei pe valoarea adăugată încasată de agentul economic, care se descompune în deductibilă și nedeductibilă;

• alt element privește în aval (ulterior) regimul impozitării taxei pe valoarea adăugată colectată la nivel de agent economic plătitor.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit neutru unic, cu plată fracționată. Cotele se aplică asupra tuturor activităților economice.

Taxa pe valoarea adăugată se caracterizează prin transparență, asigurându-se posibilitatea de a se cunoaște exact mărimea impozitului, a obligației de plată ce-i revine.

Taxa pe valoarea adăugată este UNICĂ, indiferent de circuitul pe care îl parcurge materia primă până la realizarea produsului finit; deși trece prin două sau mai multe societăți, nivelul cotei este același ca mărime. TVA nu este dependentă de întinderea circuitului economic.

Au avut loc activități frauduloase întreprinse de firma care a beneficiat de rambursare de TVA de tipul :

– din punctul de vedere al modului de întocmire a documentelor fiscale care au stat la baza operațiunilor în urma cărora s-a solicitat rambursarea de TVA, s-au constatat grave nereguli care arată că tranzacțiile au avut un caracter fictiv.

Într-un număr semnificativ de cazuri, facturile fiscale cu ajutorul cărora s-a susținut realizarea unor tranzacții generatoare de TVA, au fost antedatate pentru a justifica operațiunile derulate cu mult timp înainte de data cumpărării facturilor fiscale. Sistemul fraudulos de lucru, care întrunește evidente trăsături infracționale, a urmărit, în fapt, simularea unor tranzacții derulate în timp, ca aparent argument de seriozitate a firmelor implicate.

SC “Silvana”SA  a depus decontul de TVA pentru luna februarie 2013. Decontul a fost introdus în baza de date a Ministerului Finanțelor Publice după data la care a fost formulată și înregistrată cererea de rambursare.

În ce privește activitatea desfășurată de organele fiscale pentru efectuarea rambursării de TVA, verificările au scos în evidență disfuncții care au favorizat însușirea ilicită, de către firma prezentată anterior, a sumelor reprezentând TVA restituit.

În fapt, acțiunile de control executate la contribuabilul ce a solicitat rambursarea TVA, s-au limitat, în mod justificat, la verificarea formală a existenței unor documente fiscale și a modului în care acestea au fost înregistrate în evidențele contabile ale respectivului contribuabil. Astfel, bunurile care au făcut obiectul tranzacțiilor ce au generat TVA, nu se regăseau la proprietar, și nu erau utilizate pentru desfășurarea activității aducătoare de venituri.

De asemenea organele fiscale au putut sesiza următoarele:

-facturile fiscale prezentate pentru justificarea provenienței bunurilor și determinarea valorii TVA ce urma a fi rambursată conțineau elemente de fals;

– raportările fiscale și în special deconturile TVA, prezentate de firma care a solicitat rambursarea de TVA, evidenția doar desfășurarea activității numai într-o perioadă scurtă de timp, până la momentul solicitării rambursării;

-situațiile nu au fost verosimile din punct de vedere fiscal

•Nu s-au semnalat abateri ale organelor fiscale, care au consemnat în procesul verbal de control sau în nota de constatare încheiată, situații reale, confirmând efectuarea controlului la sediile existente, formulări clare a unor constatări referitor la prezența unor falsuri în înscrisuri, neîndeplinirea unor obligații etc, pentru a putea ulterior să sugereze sau să nu sugereze îndeplinirea condițiilor impuse de lege pentru efectuarea rambursării.

•În același context menționăm și existența unor situații în care documentele aferente rambursării au fost întocmite și semnate de persoane care au participat la control și care aveau acest drept.

Pentru prevenirea și combaterea tendinței unor grupuri infracționale de a utiliza bugetul statului ca sursă de venituri ilicite, acțiunile de control desfășurate pentru efectuarea rambursărilor de TVA trebuie circumscrise, metodologic și practic, procedurilor de control fiscal.

Astfel considerăm importante următoarele măsuri:

• perfecționarea pregătirii profesionale a aparatului de control fiscal și adaptarea acestuia la atribuțiile de constatare, investigare fiscală, analiză și evaluare a informațiilor fiscale, stabilite de lege;

• perfecționarea bazelor de date ale organelor fiscale, actualizarea lor permanentă și stabilirea unor proceduri standard de consultare a acestora de către aparatul de control;

• reglementarea atribuțiilor și a modului concret de implicare a cadrelor de conducere în desfășurarea activităților din sfera inspecției fiscale;

• stabilirea unor reguli eficiente care să asigure colaborarea între diversele segmente ale aparatului fiscal și a unui sistem de comunicare controlabil;

• asigurarea continuității și stabilității instituționale și legislative în domeniul fiscal;

• elaborarea și actualizarea permanentă a unor metodologii de control și a unor planuri de acțiune specifice pentru contracararea fenomenului de fraudă financiară, în funcție de formele concrete de manifestare ale acestuia.

BIBLIOGRAFIE

Țâțu L. și colab. – Fiscalitate. De la lege la practică, Ediția a VII-a, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 68

Voinea Ghe., Ștefura G. Boariu A., Soroceanu M., Impozite, taxe și contribuții, Editura Junimea, Iași, 2005

Lazăr C., Matei M., Jean A., “Finanțe”, Ed. UPG, Ploiești, 2007,op.cit. p176 Filip Ghe., “Finanțe”, Editura Sedcom Libris, Iași, 2004

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București, 2008, p.62

http://www.cig.ase.ro/prof/adriana.fp/resurse – Suport de curs ”Contabilitate și gestiune fiscală”, autor Lect.dr. Adriana Florina Popa

http://3facturi.ro/blog/noutati-financiar-contabile/decontul-de-tva-cod-300-in-noul-sistem-modificari-importante

http://www.infolegal.ro/formularul-301-decont-special-de-tva-pentru-achizitii-intracomunitare

Grigorie – Lacrita N. – Evolutia reglementarilor privind taxe pe valoare adaugata -Editor Tribuna Economica 2000

Văcărel I. (coord.), Finanțe publice, Ed. A VI-a, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2007, pp. 70-71;

Ștefura G., Proces bugetar public, ediția a II-a, Editura Univ. „Al. I. Cuza” Iași, Iași, 2008, p. 101;

State V., Contabilitatea financiară a societăților comerciale. Elemente de teorie și aplicații practice, Ed. Bibliotheca, Târgoviște, 2008

Diaconu Gh., (coordonator), Contabilitatea financiară a întreprinderii, Ediția a II-a, Ed. Bibliotheca, Târgoviște, 2006

Țâțu L., Cataramă D. – Aspecte prectice privind TVA, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 77

Georgeta Vintilă, Fiscalitate – metode și tehnici fiscale, Editura Economică, 2004

Țâțu L., Cataramă D. – Aspecte prectice privind TVA, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 89

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

Țâțu L. și colab. – Fiscalitate. De la lege la practică, Ediția a VII-a, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 128

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

Drăghici Andreea, Popescu Luigi, Iancu Daniela, Olah Lavinia – Finanțe publice, fiscalitate, drept financiar și fiscal ,R.A., Editura Sitech, București, 2010

Drăghici Andreea, Popescu Luigi, Iancu Daniela, Olah Lavinia – Finanțe publice, fiscalitate, drept financiar și fiscal ,R.A., Editura Sitech, București, 2010

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

Țâțu L., Cataramă D. – Aspecte prectice privind TVA, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 97

Țâțu L. și colab. – Fiscalitate. De la lege la practică, Ediția a VII-a, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 131

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

http://static.anaf.ro

Vintilă G. Fiscalitate: metode și tehnici fiscale, Ediția a doua, Editura Economică, București, 2006

http://static.anaf.ro

http://www.avocatnet.ro

BIBLIOGRAFIE

Țâțu L. și colab. – Fiscalitate. De la lege la practică, Ediția a VII-a, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 68

Voinea Ghe., Ștefura G. Boariu A., Soroceanu M., Impozite, taxe și contribuții, Editura Junimea, Iași, 2005

Lazăr C., Matei M., Jean A., “Finanțe”, Ed. UPG, Ploiești, 2007,op.cit. p176 Filip Ghe., “Finanțe”, Editura Sedcom Libris, Iași, 2004

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București, 2008, p.62

http://www.cig.ase.ro/prof/adriana.fp/resurse – Suport de curs ”Contabilitate și gestiune fiscală”, autor Lect.dr. Adriana Florina Popa

http://3facturi.ro/blog/noutati-financiar-contabile/decontul-de-tva-cod-300-in-noul-sistem-modificari-importante

http://www.infolegal.ro/formularul-301-decont-special-de-tva-pentru-achizitii-intracomunitare

Grigorie – Lacrita N. – Evolutia reglementarilor privind taxe pe valoare adaugata -Editor Tribuna Economica 2000

Văcărel I. (coord.), Finanțe publice, Ed. A VI-a, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2007, pp. 70-71;

Ștefura G., Proces bugetar public, ediția a II-a, Editura Univ. „Al. I. Cuza” Iași, Iași, 2008, p. 101;

State V., Contabilitatea financiară a societăților comerciale. Elemente de teorie și aplicații practice, Ed. Bibliotheca, Târgoviște, 2008

Diaconu Gh., (coordonator), Contabilitatea financiară a întreprinderii, Ediția a II-a, Ed. Bibliotheca, Târgoviște, 2006

Țâțu L., Cataramă D. – Aspecte prectice privind TVA, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 77

Georgeta Vintilă, Fiscalitate – metode și tehnici fiscale, Editura Economică, 2004

Țâțu L., Cataramă D. – Aspecte prectice privind TVA, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 89

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

Țâțu L. și colab. – Fiscalitate. De la lege la practică, Ediția a VII-a, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 128

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

Drăghici Andreea, Popescu Luigi, Iancu Daniela, Olah Lavinia – Finanțe publice, fiscalitate, drept financiar și fiscal ,R.A., Editura Sitech, București, 2010

Drăghici Andreea, Popescu Luigi, Iancu Daniela, Olah Lavinia – Finanțe publice, fiscalitate, drept financiar și fiscal ,R.A., Editura Sitech, București, 2010

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

Țâțu L., Cataramă D. – Aspecte prectice privind TVA, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 97

Țâțu L. și colab. – Fiscalitate. De la lege la practică, Ediția a VII-a, Editura C.H. Beck, București, 2010, pag. 131

Teodorescu M., Preda L.E., Mocanu F., Istudor I.I. Fiscalitate, Editura Cartea Studențească, București,

2008

http://static.anaf.ro

Vintilă G. Fiscalitate: metode și tehnici fiscale, Ediția a doua, Editura Economică, București, 2006

http://static.anaf.ro

http://www.avocatnet.ro