Calculatia Si Imputarea Rationala a Costurilor de Productie
C U P R I N S
I N T R O D U C E R E
CAPITOLUL 1
BAZELE ORGANIZĂRII CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE LA S.C. METAL EXPERT S.A. BUCURESTI
1.1. PRINCIPIILE TEORETICE ȘI METODOLOGICE ALE ORGANIZĂRII CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE ȘI CALCULAȚIEI COSTURILOR
1.2. FACTORII DE ORGANIZARE AI CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE ȘI CALCULAȚIEI COSTURILOR
1.3. CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE FORMEAZĂ COSTUL DE PRODUCȚIE LA S.C METAL EXPERT S.A
CAPITOLUL 2
ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE ȘI A CALCULAȚIEI COSTURILOR PRIN METODA DIRECT-COSTING, VARIANTA CALCULAȚIEI DE ACOPERIRE A CHELTUIELILOR FIXE
2.1 ELABORAREA CALCULAȚIEI IN VARIANTA DIRECT-COSTING
2.2 INDICATORII SPECIFICI METODEI COSTURILOR VARIABILE SAU DIRECT – COSTING
2.3 ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII VENITURILOR ȘI CHELTUIELILOR PRIN METODA DIRECT-COSTING
CAPITOLUL 3
STUDIU DE CAZ PRIVIND CALCULAȚIA ȘI IMPUTAREA RAȚIONALĂ A COSTURILOR DE PRODUCȚIE LA S.C. METAL EXPERT S.A.
CONCLUZII ȘI PROPUNERI
B I B L I O G R A F I E
I N T R O D U C E R E
Prin lucrarea de față am dorit să va prezint principalele aspecte teoretice și pactice în legatura cu calculația și imputarea rațională a costurilor de producție prin metoda Direct-costing în cadrul entităților care au ca domeniu de activitate efectuarea de consolidări la podurile metalice, evoluând pe parcurs până la execuția integrală a podurilor metalice nituite, asimilând reparații de plăci turnate, instalații de ridicat, stâlpi metalici pentru înaltă tensiune.
Conținutul lucrării prezintă noțiuni generale privind organizarea contabilității de gestiune prin metodă Direct-Costing,etapele metodei și principiile acesteia.
Primul capitol abordează aspecte teoretice cu privire la caracteristicile tehnice, organizatorice și economice ale unității economice, definiția contabilității de gestiune, principiile organizării ontabilitatii de gestiune, factorii de organizare a contabilității de gestiune și clasificarea cheltuielilor care formează costul de producție.
În cel de-al doilea capitol se realizeaza o prezentare teoretica a contabilității de gestiune și a calculației costurilor prin metoda Direct-Costing, varianta calculației de acoperire a cheltuielilor fixe, indicatorii de analiză economico-financiară si cei specifici metodei, organizarea contabilitatii veniturilor ci cheltuielilor prin aceasta metoda.
Capitolul al treilea „Calculația și imputarea rațională a costurilor de producție la SC. Metal Expert S.A“, prezintă societatea comercială SC. Metal Expert S.A si organizarea contabilității de gestiune prin metoda Direct-Costing, iar lucrarea se încheie cu prezentarea concluziilor în urma utilizării informațiilor metodei Direct-Costing.
În concluzie, metodă Direct-Costing determină o diminuare a valorii stocului deoarece costurile fixe nu sunt luate în considerare la calculul costului unitar al produsului. Costurile fixe sunt considerate cheltuieli ale perioadei. Pe măsura răspândirii automatizării, aria costului variabil se micșorează și aria costului fix se mărește.
CAPITOLUL 1
BAZELE ORGANIZARII CONTABILITATII DE GESTIUNE LA S.C. METAL EXPERT S.A. BUCURESTI
1.1. PRINCIPIILE TEORETICE SI METODOLOGICE ALE ORGANIZARII
CONTABILITATII DE GESTIUNE SI CALCULATIEI COSTURILOR
Calculația, ca procedeu al metodei contabilității, reprezintă un ansamblu de operații matematice utilizate pe tot parcursul ciclului de prelucrare a datelor și informațiilor furnizate de contabilitate, începând cu prelucrarea documentelor primare și încheind cu calculul rezultatelor financiare și a indicatorilor de eficiență economică din unitățile patrimoniale.
Pentru asigurarea unui conținut real și exact al structurii costurilor se vor avea în vedere următoarele principii:
principiul separării cheltuielilor care privesc obținerea bunurilor, lucrărilor, serviciilor de cheltuielile care nu sunt legate de achiziția, producția sau prelucrarea acestora;
principiul delimitării cheltuielilor în timp;
principiul delimitării cheltuielilor în spațiu;
principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv;
delimitarea cheltuielilor privind producția finită de cheltuielile aferente producției în curs de execuție.
1.1.1 Principiul separării cheltuielilor care privesc obținerea bunurilor, lucrărilor, serviciilor de cheltuielile care nu sunt legate de achiziția, producția sau prelucrarea acestora
– presupune separarea cheltuielilor atribuite obiectelor de calculație de cheltuielile ocazionate de restul activității. Conform OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea și conducerea contabilității de gestiune, în costul produselor, lucrărilor și serviciilor prestate nu se includ:
a. cheltuielile financiare;
b. cheltuielile extraordinare;
c. cheltuieli generale de administrație și cheltuielile de desfacere;
d. costul subactivității.
1.1.2. Principiul delimitării cheltuielilor in timp
– respectarea acestui principiu permite aprecierea activității fiecarei perioade de gestiune, respectiv exercitiu financiar. Includerea cheltuielilor de exploatare in costuri, conform acestui principiu trebuie să se efectueze numai in perioada de gestiune in care are loc fabricația produselor la care se refera cheltuielile respective, indiferent de perioada când s-au efectuat acestea. Exista astfel o serie de cheltuieli care deși se efectuează in perioada curenta, ele privesc si producția din perioadele viitoare (reparații capitale si curente, revizii tehnice, abonamente, chirii, prime de asigurare etc.). Aceste tipuri de cheltuieli incluse in contabilitatea financiară se vizează trimestrul, semestrul si chiar anul, perioade mai mari decat cele pentru care se determină costul si este deci necesar ca in contabilitatea de gestiune să se includă numai cota parte de cheltuieli. Exista si altele care se vor efectua efectiv in perioada viitoare de gestiune, dar privesc perioada curentă de calcul (provizioanele constituite pe seama cheltuielilor de exploatare pentru riscuri si cheltuieli, deprecierea activelor circulante etc.). Acestea se includ in costul produselor la care se referă fără să fi avut loc consumurile productive in cauza, acestea intervenind ulterior.
Pentru delimitarea cheltuielilor anticipate sau efectuate în avans, ncluderea pe cheltuieli se face eșalonat în baza unui scadențar pentru perioadele sau exercițiile viitoare. În contabilitate generală se utilizează contul 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” iar în contabilitatea de gestiune aceste cheltuieli se vor include în costuri în mod eșalonat, prin unul din conturile de calculație din grupa 92 „Conturi de calculație”. Importanța acestui principiu pentru calculația costurilor constă în faptul că „atrage după sine abaterea costurilor de la realitate și denaturează situația economică și financiară a întreprinderii pe perioade de gestiune; ca atare, concluziile desprinse din urmărirea dinamicii costurilor pe un șir de perioade de gestiune consecutive nu pot avea un caracter științific”.
1.1.3. Principiul delimitării cheltuielilor in spatiu
– conform acestui principiu cheltuielile aferente activitații curente se defalca pe principalele procese care le-au ocazionat: aprovizionare, fabricație, administrare si desfacere. Delimitarea in raport de procesele economice care le-au generat presupune evidențierea si inregistrarea separata pentru fiecare dintre ele a tuturor cheltuielilor in vederea cunoașterii eficienței fiecărei categorii de activitați desfășurate la nivelul unitații si implicit posibilitatea de a realiza controlul activitaților respective. Astfel la nivelul contabilitații de gestiune, în funcție de procesele care le ocazionează, cheltuielile de exploatare se împart în: cheltuieli de aprovizionare, cheltuieli de producție, cheltuieli de desfacere si cheltuieli de administrare si conducere.
Delimitarea în spațiu sau pe locuri de cheltuieli, respectiv centre de costuri se face atât în scopul evidenței și calculației costurilor care au drept scop stabilirea cât mai reală că mărime și structură a costurilor la nivelul fiecărei structuri funcționale a unității, cât și cu scop funcțional de conducere eficientă a activității desfășurate în locurile respective pe bază criteriilor de rentabilitate.
1.1.4 Principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv
Acest principiu are la bază diferențierea din punct de vedere economic între cheltuielile productive, care sunt creatoare de valoare și cele cu caracter neproductiv, care nu contribuie la procesul de creare a valorii sau mărimii valorii.
În categoria cheltuielilor cu caracter neproductiv se includ: depășirile de consumuri normate de materiale, utilizarea de materiale de calitate superioară și de alte dimensiuni față de cele prevăzute în norme care duc și la o risipă nejustificată, depășiri de cheltuieli cu salarii datorate abaterilor de la procesul tehnologic productiv stabilit, pierderi din rebuturi, pierderi din întreruperi ale procesului de producție etc. Toate aceste cheltuieli nu creează valoare și nu sunt socialmente necesare; sumă lor exprimă gradul de gospodărire necorespunzătoare și conducerea neeficiență a productiei .
În antecalculații se face delimitarea netă între cheltuielile productive de cele cu caracter neproductiv, bugetandu-se doar cheltuielile productive care sunt considerate cheltuieli normale aferente realizării produsului și sunt corespunzătoare gospodăririi raționale și eficiente. În costul efectiv al producției care trebuie să reflecte cheltuielile reale ale producției, regăsim însă și cheltuielile cu caracter neproductiv, care nu sunt socialmente necesare, stimulând prin acesta interesul organelor responsabile de a evită astfel de cheltuieli care au o influența negativă asupra costului și implicit asupra rentabilității întreprinderii.
Această delimitare la nivelul contabilității de gestiune, indicând modul de gospodărire al unității, da posibilitatea managerilor de a urmări reducerea lor continuă și gospodărirea în condiții de raționalitate și eficientă a resurselor.
1.1.5 Principiul delimitării cheltuielilor privind productia finita de cheltuielile aferente producției in curs de execuție
Acest principiu se aplică la întreprinderile a căror producție se prezintă parțial la sfârșitul perioadei de gestiune în diverse stadii de prelucrare/transformare, cantitatea și valoarea acesteia fiind diferite de la o perioadă de gestiune la altă. Producția în curs de execuție se determină atât cantitativ, dar mai ales valoric.
Pentru o fundamentare mai complexă a calculației costurilor, în afară acestor principii generale s-au mai formulat și alte principii. Astfel, K. Mellerowicz consideră că pe lângă principiile de bază trebuie avute în vedere și principiile documentării, calculației unice și eficienței calculației. K.Rummel fundamentează principiul cauzalității și al proporționalității, E.Kosiol, principiul eficacității calculației costurilor și a contribuției de acoperire. W. Kilger fundamenteaza principiul cresterii sferei costurilor individuale.
1.2. FACTORII DE ORGANIZARE AI CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE ȘI CALCULAȚIEI COSTURILOR
În scopul determinării costurilor unitare astfel încat bunurile, lucrările, serviciile să poată fi evaluate și recunoaște în contabilitatea financiară, iar prețurile de vânzare să poată fi evaluate și recunoscute în contabilitate financiară, iar prețurile de vânzare să poată fi stabilite și verificate, precum și pentru analiza costurilor și a eficienței activității, în contabilitatea de gestiune cheltuielile se clasifică în: costuri de producție, costuri de prelucrare, cheltuieli ale perioadei. Organizarea contabilitatii de gestiune se face diferentiat în cadrul unei entitati patrimonialecipiile documentării, calculației unice și eficienței calculației. K.Rummel fundamentează principiul cauzalității și al proporționalității, E.Kosiol, principiul eficacității calculației costurilor și a contribuției de acoperire. W. Kilger fundamenteaza principiul cresterii sferei costurilor individuale.
1.2. FACTORII DE ORGANIZARE AI CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE ȘI CALCULAȚIEI COSTURILOR
În scopul determinării costurilor unitare astfel încat bunurile, lucrările, serviciile să poată fi evaluate și recunoaște în contabilitatea financiară, iar prețurile de vânzare să poată fi evaluate și recunoscute în contabilitate financiară, iar prețurile de vânzare să poată fi stabilite și verificate, precum și pentru analiza costurilor și a eficienței activității, în contabilitatea de gestiune cheltuielile se clasifică în: costuri de producție, costuri de prelucrare, cheltuieli ale perioadei. Organizarea contabilitatii de gestiune se face diferentiat în cadrul unei entitati patrimoniale, in functie de conditiile de desfășurare a activității, de particularitățile specifice activitatii, particularitati regasite in factorii de organizare. Acesti factori sunt:
1.2.1. Marimea intreprinderii
În funcție de mărime se stabilește și structura organizatorică pe fabrici, secții, ateliere, etc., dar se organizează si activitatea financiar – contabilă in sistem centralizat (pentru firme
mai mici), și/sau în sistem descentralizat pentru întreprinderi mai mari. In funcție de acestă organizare are loc atat fluxul informațional cât și o delimitare și o structurare a costurilor.
1.2.2. Caracterul productiei
Acesta poate fi:
Permanent;
Sezonier.
În funcție de perioadă în care se desfășoară activitatea și implicit se obțin produse, se repartizează și cheltuielile. Cheltuielile variabile se regăsesc numai în perioadă de activitate, în timp ce cheltuielile fixe se regăsesc în tot timpul anului (chiar dacă avem activitate sezonieră).
1.2.3. Tipul producției
Producție care poate fi:
– producție de masă:
– producție de serie:
– producție unicat.
În funcție de această se aplică metodă de calculație, respectiv metodă globală, metodă pe faze și metodă pe comenzi. Totodată pentru a determină costul prestabilit se aplică metodă standard-cost.
1.2.4. Tehnologia de fabricație si gradul de automatizare al producției
În funcție de acestea sunt stabilite tehnic etapele parcurse de la intrarea materiei prime și până la obținerea produsului finit. În funcție de aceste etape se stabilesc și etapele de calculație și implicit structurile pe posturi, procedeele de calculație și modul de determinare a costului unitar.
1.3. CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE FORMEAZĂ COSTUL DE PRODUCȚIE LA S.C METAL EXPERT S.A
Organizarea contabilității de gestiune a cheltuielilor de producție, este strâns legată de necesitățile calculației costurilor producției obținute, ca unul dintre indicatorii sintetici de cea mai mare importanță economică, prin care se reflectă condițiile de desfășurare a activității de producție la S.C Metal Expert S.A . Având caracter de indicator sintetic, costul este folosit de
către întreprindere ca unul din instrumentele cele mai importante pentru exercitarea controlului asupra modului de utilizare a factorilor de producție, respectiv a resurselor materiale și bănești de care dispune aceasta.
Pentru calcularea corectă a costului producției este necesar ca la înregistrarea cheltuielilor ocazionate de aceasta, să se țină seama de destinația și importanța ei, de locurile de producție care au ocazionat cheltuielile respective, de felul lor, de particularitățile care le prezintă.
Astfel, după destinație și importanță, producția S.C Metal Expert S.A este de trei feluri: producție (activitate) de bază, producție (activitate) auxiliară și producție (activitate) anexă.
Producția de bază este aceea care formează obiectul activității principale a întreprinderii și constă în obținerea de produse finite, semifabricate, lucrări și servicii care nu sunt destinate în majoritatea cazurilor, vânzării libere pe piața internă și externă. Obținerea ei are loc în cadrul secțiilor principale de producție ale întreprinderii, care se mai numesc din acest motiv secții de bază. În contabilitate acestea sunt cunoscute sub denumirea de locuri (centre) principale de producție sau de cheltuieli.
Producția auxiliară este aceea care asigură desfășurarea normală a producției de bază, din această cauză se mai numește și producție ajutătoare și cuprinde fabricarea de produse secundare sau executarea de lucrări și servicii cum ar fi: producția centralei electrice, de abur, atelierului de întreținere și reparații, a coloanei auto.
În contabilitate, locul unde se obține această producție, respectiv secțiile ajutătoare, este cunoscut sub denumirea de loc secundar de producție sau de cheltuieli, respectiv de gestiune.
Producția anexă este acea activitate care nu are nici o legătură directă cu activitatea de bază a întreprinderii, având ca scop satisfacerea anumitor nevoi sociale și de trai al personalului încadrat în unitate.
Această clasificare reprezintă o importanță deosebită pentru organizarea contabilității cheltuielilor de producție și calculul cu exactitate al costului acestuia de producție, în sensul că determinarea, delimitarea și înregistrarea cheltuielilor pe secțiile și locurile de producție care le-au organizat în continuare pe produsele fabricate în cadrul secțiilor și locurilor respective, folosind conturi diferite în raport de felul producției și posibilitățile de identificare a cheltuielilor la nivelul produselor sau al secțiilor. Astfel, devine necesară gruparea cheltuielilor în funcție de scopul urmărit, deci clasificarea lor.
În literatura de specialitate, se prezintă diferite criterii de clasificare a cheltuielilor de producție: natura și conținutul lor economic, componența (structura) sau omogenitatea conținutului lor, importanța pe care o au în procesul de producție și legătura lor cu procesul tehnologic, modul de repartizare în costul producției care le-a ocazionat, comportamentul lor față de evoluția volumului fizic al producției, scopul urmărit, respectiv necesitățile de bugetare și postcalcul, modul de participare a acestora la crearea de noi valori, modul de includere (încorporare) în costul producției, momentul efectuării și cel al includerii în costul producției.
Prezintă importanță clasificarea cheltuielilor după criteriile:
1.3.1 Cheltuieli directe si indirecte
1. După modul de repartizare în costul producției care le-a ocazionat, cheltuielile de producție se împart în cheltuieli directe și cheltuieli indirecte.
În grupa cheltuielilor directe sunt incluse acele cheltuieli care pot fi identificate pe un anumit obiect de calculație (produs, servicii, lucrare, comandă, fază) încă din momentul efectuării lor și care se include în mod direct în costul obiectului respectiv.
Având în vedere faptul că aceste cheltuieli se pot atribui nemijlocit diferitelor produse care le-au generat, ele se mai numesc și cheltuieli individuale sau specifice. În această categorie se încadează cheltuielile cu consumul de materii prime, de energie, de combustibil și alte utilități în scopuri tehnologice, salariile de bază ale muncitorilor direct productivi calculate pentru munca prestată și protecția socială aferente acestora. Aceste cheltuieli sunt reflectate direct în structura costului pe produs (pe obiect de calculație).
Cheltuielile indirecte cuprind acele cheltuieli care nu pot fi identificate pe fiecare produs fiind afernte mai multor produse, comenzi sau servicii, faze.
Aceste cheltuieli nu se pot include direct în costul unui obiect de calculație (produs, lucrare, serviciu, comandă), ci indirect prin repartizarea lor pe baza unor criterii convenționale, după ce mai întâi au fost colectate pe centrele care le-au ocazionat.
Deoarece privesc întreaga producție a unei secții sau chiar a întreprinderii se mai numesc și cheltuieli comune.Din această categorie fac parte: cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor și cheltuielile generale ale secției care la un loc formează cheltuielile comune ale secției sau indirecte de producție, ce sunt directe față de secțiile care le-au ocazionat și pe care le colectează și indirecte față de produsele fabricate în secțiile respective, precum și cheltuielile generale de administratie, care sunt indirecte atât față de secțiile de producție, cât și față de produsele rezultate în cadrul acestora. Înregistrarea lor în contabilitate se face după criteriul locurilor de cheltuieli. Această clasificare a cheltuielilor de producție, prezintă importanță pentru organizarea contabilității de gestiune și calculației costurilor, întrucât crează premizele delimitării cheltuielilor pe obiectele de calculație, precum și pentru faptul că modificarea volumului producției impune recalcularea lor care are loc după o anumită metodologie.
Astfel, cheltuielile directe se modifică proporțional cu modificarea volumului fizic al producției, în timp ce cheltuielile indirecte sunt relativ constante și deci nu se modifică proporțional cu modificarea volumului fizic al producției. Ca urmare a acestui fapt, suma totală a cheltuielilor directe pe unitatea de produs, va rămâne aceeași sau aproape aceeași, având o pondere stabilă sau aproape stabilă în volumul total al cheltuielilor directe, pe când cota de cheltuieli indirecte pe unitatea de produs, se modifică invers proportional cu volumul fizic al producției, adică va fi mai mare dacă volumul fizic al producției este mai mic și invers, având deci o pondere variabilă în volumul total al cheltuielilor indirecte.
2.După comportamentul lor față de evoluția volumului fizic al producției, cheltuielile de producție se împart în cheltuieli variabile și cheltuieli convențional –constante sau fixe.
1.3.2. Cheltuieli variabile
Cheltuielile variabile, sunt acelea care pe total își modifică volumul odată cu modificarea volumului fizic al producției. Având în vedere că aceste cheltuieli sunt legate de operațiile de obținere a producției, mai poartă denumirea și de cheltuieli operaționale sau ale activității. Aici se includ: consumul de materii prime și materiale de bază, de combustibil, de energie electrică, de apă, aburi în scopuri tehnologice, salariile de bază ale muncitorilor direct productivi, calculate pentru munca prestată în producție, impozitul și CAS-ul aferente acestora.
Din evoluția acestor costuri, deducem că pe unitatea de produs aceste cheltuieli rămân neschimbate, adică sunt convențional–constante sau fixe.
Deoarece mărimea și evoluția cheltuielilor variabile de producție este influențată în mod direct de mărime și evoluția volumului fizic al producției care le ocazionează, putem spune că cheltuielile de producție variabile sunt funcții ale volumului fizic al producției. Privite din acest punct de vedere, cheltuielile de producție variabile totale (Chv) și cele variabile unitare (chv) în raport de volumul fizic al producției (x) se pot exprima astfel:
Chv=f(x) – pentru cheltuieli variabile totale
Chv= – pentru cheltuieli variabile unitare
Analizând cheltuielile variabile prin prisma indicelui de variabilitate (sau a modificării volumului cheltuielilor în raport cu modificarea volumului producției), putem distinge urmatoarele categorii :
cheltuieli variabile proporționate;
cheltuieli variabile progresive;
cheltuieli variabile degresive;
cheltuieli variabile regresive;
cheltuieli variabile flexibile.
1.3.2.1 Cheltuielile variabile proporționale
Acestea cuprind acele cheltuieli de producție și desfacere, care se modifică direct proporțional cu volumul fizic al producției.
În practică, două categorii de factori determină modificarea lor:
factori care determină scăderea cheltuielilor tehnologice: reducerea consumurilor specifice prin promovarea unui regim rațional de economii și prin reproiectarea produselor, reducerea cheltuielilor de transport și aprovizionare, înlocuirea unor materiale scumpe cu unele ieftine și de calitate superioară.
factori care duc la creșterea cheltuielilor de bază: creșterea prețurilor la materii și materiale, creșterea salariilor, creșterea tarifelor de transport.
1.3.2.2 Cheltuielile variabile progresive
– al căror ritm de creștere, este superior ritmului de creștere al volumului fizic al producției care le-a ocazionat. Se mai numesc cheltuieli variabile supraproporționale sau peste proporțional.
Indicele lor de variabilitate, este întotdeauna supraunitar. Cheltuielile progresive, sunt în primul rând cheltuieli de bază.
Cresterea progresivă a cheltuielilor de producție reduce beneficiile întreprinderii, de aceea trebuie reduse la minim perioadele de timp în care cheltuielile de producție evoluează progresiv, sau dacă această evoluție este determinată de factori naturali, să mențină progresivitatea lor în limite raționale.
1.3.2.3 Cheltuielile variabile degresive
– cresc odată cu creșterea volumului producției, dar într-o proporție mai mică decât aceasta. Se mai numesc și cheltuieli variabile subproporționale. Cheltuielile degresive prezintă tendință de inerție, reacționând la modificări mai mari ale volumului de producție și nu la fiecare unitate de produs, așa cum evoluează cheltuielile variabile proporționale. Un asemenea comportament, au consumurile de materiale auxiliare, alte cheltuieli de întreținere a spațiului productiv, cheltuielile de retribuire a lucrătorilor auxiliari.
Indicele lor de variabilitate, e cuprins între 0 și 1, deci avem de-a face cu un indice de degresiune al acestora (Id).
1.3.2.4 Cheltuielile variabile regresive
– scad într-o perioadă de timp, deși procesul de fabricație se desfășoară normal, volumul fizic al producției obținute menținându-se într-o usoară creștere sau rămânând relativ constant. De aceea se mai numesc cheltuieli invers proporționale.
1.3.2.5 Cheltuielile variabile flexibile
– în evoluția lor, se comportă instabil în raport cu evoluția volumului fizic al producției. Aceste cheltuieli își schimbă caracterul evoluției față de modificarea volumului fizic al producției în mod relativ, crescând cu aceeași amplitudine în anumite perioade și cu o amplitudine mai mare sau mai mică în altele.
Deși cheltuielile convențional-constante sunt considerate fixe, în practică s-a observat o ușoară reacție a acestora, față de evolutia nivelului producției care le clasifică în: cheltuieli fixe propriu-zise și cheltuielile relativ fixe.
Cheltuielile fixe propriu-zise, sunt acelea care nu se modifică valoric, rămânând deci constante în cadrul unei capacități de producție date. Aici se includ amortizările, primele de asigurare-cheltuieli ocazionate de simpla existență a întreprinderii, având un caracter rigid.
Cheltuielile relativ fixe sunt acelea care manifestă o ușoară sensibilitate față de modificările volumului fizic al producției, respectiv față de modificarea gradului de utilizare a capacității de producție a întreprinderii.
Trebuie cunoscut volumul cheltuielilor fixe, pentru că se poate determina greutatea lor specifică pe unitatea de produs (pe măsură ce volumul producției crește, aceasta scade). Informațiile furnizate de contabilitate în legătură cu aceasta, trebuie să fie exacte pentru a se adopta măsurile necesare în vederea reducerii acestor cheltuieli la minim și deci a costului unitar al producției.
În condițiile progresului tehnic, al mecanizării și automatizării procesului de producție, cresc nu numai cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor, dar și cheltuielile generale ale secției și cele generale de administrație.
Creșterea acestor categorii de cheltuieli, se datorează creșterii cheltuielilor cu organizarea, administrarea și conducerea proceselor economice care necesită un personal de înaltă calificare, capabil de o bună organizare și conducere a activității.
Progresul tehnic influențează nivelul cheltuielilor fixe totale în sensul creșterii lor, dar odată cu introducrea progresului tehnic, crește și capacitatea de producție a întreprinderii, ceea ce permite obținerea unui volum sporit de producție și ca urmare o reducere relativă a cheltuielilor fixe.
Din aceste motive, evoluția cheltuielilor fixe nu este perfect liniară, datorită unor factori ca: schimbările intervenite în capacitățile de producție care sunt urmarea creșterii volumului investițiilor sau a unor redistriburi sau a scăderii capacității existente, în funcție de cum o cer necesitățile întreprinderii la un anumit moment.
Sub aspect economic, cheltuielile de producție fixe prin mărimea lor totală, solicită întreprinderea la o exploatare cât se poate mai completă a mașinilor și utilajelor, a spațiului de producție. O exploatare optimă a capacității de producție are ca efect repartizarea unor cote de cheltuieli fixe corespunzătoare pentru fiecare unitate de produs, iar cheltuielilor variabile le conferă un caracter proporțional.
Existența acestor categorii de cheltuieli, impune fenomenul de remanență a costurilor în sensul creșterii mai lente a costului producției în raport cu creșterea volumului fizic al acesteia, dar să se mențină mai ridicat pe măsură ce scade volumul fizic al producției.
Costul unitar al producției, se reduce sensibil pe măsură ce crește volumul fizic al acesteia, datorită mărimii capacității de producție, nivelului general al prețurilor, gradului de mecanizare și automatizare a procesului de producție (cheltuielile sunt mai mici cu cât gradul e mai mare și invers), mărimea întreprinderii, tehnologia de fabricație. Cunoașterea acestor factori și a mărimii influențelor, prezintă importanță pentru adoptarea deciziilor de reducere a costurilor de producție.
După înregistrarea în contabilitatea de gestiune a cheltuielilor de producție, după destinația lor pe locuri care le-au organizat și pe obiecte de calculație, în raport cu identificarea în momentul efectuării acestora, urmează la sfârșitul lunii, calculul costului efectiv al producției obținute în cursul lunii din procesul de fabricație.
1.3.3. Cheltuieli convențional –constante sau fixe
Cheltuielile convențional-constante sau cheltuielile fixe, sunt acelea a căror mărime, rămâne relativ neschimbată sau se modifică în cazul creșterii sau micșorării volumului producției, dar în proporții neînsemnate.
Ele nu sunt legate direct de volumul fizic al producției, ci de asigurarea și menținerea capacității întreprinderii de a produce și vinde, fiind în funcție de timp. De aceea se mai numesc și cheltuieli de capacitate, ale perioadei sau de structură. Aici se includ: cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor (calculată după sistemul cotelor proporționale în timp) sau chiriile plătite pentru acestea, retribuția personalului de conducere, tehnic, economic, administrativ și de deservire al secției și al întreprinderii, cheltuieli pentru întreținerea și repararea clădirilor, cele pentru încălzit, iluminat și forță motrice în scopuri administrativ-gospodărești.
Pe unitatea de produs cheltuielile convențional constante variază în raport invers proporțional, deși nu se modifică în raport cu volumul producției.
Mărimea cheltuielilor de producție fixe (Chf) depinzând în mare măsură de factorul timp se poate exprima prin relația:
Chf=f(t)
Mărimea cheltuielilor totale de producție fiind influențată atât de mărimea volumului fizic al producției (x), cât și de mărimea perioadei de timp (t) rezultă că cheltuielile totale (Ch) se exprimă sub forma funcției:
Ch=f(x,t) sau Ch=Chv+Chf
Cheltuielile pe unitatea de produs se obțin prin raportarea cheltuielilor totale la cantitatea de producție X:
ch= sau
Pentru cheltuielile variabile, pentru cele fixe și pentru cheltuielile totale se pot scrie relațiile:
Chv=
Chf=
Ch=
j –reprezintă diferitele feluri de cheltuieli fixe care iau valori de la 1 la m.
i –reprezintă diferitele feluri de cheltuieli variabile care iau valori de la 1 la n.
Pe lângă mărimea și evoluția volumului fizic al producției și a perioadei de timp care se consideră, trebuie ținut cont și de caracterul cheltuielilor respective în clasificarea lor în variabile și fixe.
Dacă influența hotărâtoare asupra mărimii și evoluției cheltuielilor de producție atât la nivelul întregii producții cât și pe unitatea de produs o au mărimea și evoluția volumului fizic al producției, în ceea ce priveste mărimea perioadei de timp pe care o luăm în considerare avem două alternaltive:
a) dacă perioada de timp considerată este lungă cheltuielile de producție sunt variabile;
b) pe o perioadă scurtă de timp cheltuielile devin fixe.
Pentru exprimarea cifrică a comportamentului cheltuielilor față de modificarea volumului producției care le-a ocazionat se folosește indicele de variabilitate a cheltuielilor.
Pentru o cheltuială de producție oarecare, acesta se calculează astfel:
;
Ch1 -cheltuielile totale din perioada curentă, care se iau în calcul;
Ch0 –cheltuielile totale din perioada de bază (precedentă);
x –volumul fizic al producției în perioada curentă
x –volumul fizic al producției din perioada precedentă
Acest indiciu se calculează ca raport, între modificarea procentuală a cheltuielilor în cauză și modificarea procentuală a volumului fizic al producției.
Indicele de variabilitate al unei cheltuieli de producție, nu rămâne constant. El se modifică în timp, ca urmare a mai multor factori: volumul fizic al producției, durata perioadei de timp în cadrul căreia se analizează.
Dacă se face o comparație între cheltuielile variabile și cele directe, pe de o parte și cheltuielile fixe și cele indirecte, pe de altă parte rezultă că cheltuielile variabile nu reprezintă unul și același lucru cu cheltuielile directe, întrucât în categoria cheltuielilor variabile se cuprind și cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor care nu sunt cheltuieli directe, după cum nici cheltuielile fixe nu reprezintă unul și același lucru cu cheltuielile indirecte, întrucât o serie de cheltuieli indirecte, cum sunt cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor nu sunt fixe, ci variabile. În concluzie, între cheltuielile variabile și cele directe, pe de o parte și cheltuielile fixe și cele indirecte pe de altă parte, nu se poate pune semnul egal, deoarece nu se supun ca mărime și conținut și nici nu trebuie confundate între ele.
CAPITOLUL 2
ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE ȘI A CALCULAȚIEI COSTURILOR PRIN METODA DIRECT-COSTING, VARIANTA CALCULAȚIEI DE ACOPERIRE A CHELTUIELILOR FIXE
2.1 ELABORAREA CALCULATIEI IN VARIANTA DIRECT-COSTING
Elaborată și aplicată de Jonathan N. Harris, în practica economică din S.U.A. în anul 1934 și mai apoi de G. Carter Harrison în anul 1935, metoda direct-costing a fost preluată și aplicată de o serie de țări europene, cum ar fi Germania, Franța, Anglia, Italia, și altele.
Denumirea metodei poate face obiectul unei confuzii, deoarece se poate crede că direct-costing ar fi „metoda costurilor directe”. De fapt, la originea „direct-costing”-ului este un cost format numai din volumul cheltuielilor care se modifică în mod direct cu producția (cu nivelul de activitate). Astfel, denumirea care corespunde cel mai bine expresiei anglo-saxone este cea de „metoda costurilor variabile” sau „variabil costing”.
Potrivit opiniei lui Robert W. Lentilhon, metoda direct-costing determină o diminuare a valorii stocului deoarece costurile fixe nu sunt luate în considerare la calculul costului unitar al produsului. Costurile fixe sunt considerate cheltuieli ale perioadei. Pe măsura răspândirii automatizării, aria costului variabil se micșorează și aria costului fix se mărește.
În același timp, R. Lee Brumet consideră că metoda direct costing necesită la început un studiu al tendințelor costului și o separare a elementelor fixe și variabile. Acest studiu poate fi de un ajutor nemăsurat în cunoașterea costului la toate nivelurile de responsabilitate și în aprecierea problemelor complicate ale planificării și controlului costului.
Robert E. Seiler consideră că direct-costing-ul atribuie produselor numai costurile variabile și tratează toate costurile fixe ca și costuri ale perioadei.
Costurile variabile le vor include numai pe acelea pe care întreprinderea le consideră ca fiind ocazionate de obținerea producției programate.
Direct-costing poate oferi managerului întreprinderii informații care au o importanță deosebită în formularea deciziilor cu privire la activitățile viitoare. Această metodă va oferi o bază pentru previziunile costului, pentru studiul efectelor schimbărilor planificate în volumul producției, determinate de schimbarea condițiilor economice sau anumite acțiuni deschise ale managementului, ca de exemplu schimbările prețului, majorarea sau diminuarea stocurilor, sau activități promoționale speciale.
Momentul vânzărilor este cel mai potrivit pentru recunoașterea venitului. În cazul în care vânzările sunt constante, costurile fixe totale și costurile variabile unitare nu se modifică, iar volumul producției variază . Dacă prețul de vânzare rămâne constant, în perioadele cu vânzări reduse, întreprinderea poate obține profituri mai mari, deoarece atunci când nivelul activității patrimoniale crește, costul unitar de producție scade, pentru că aceeași valoare a cheltuielilor fixe se repartizează unui număr mai mare de produse obținute. Această situație poate apărea dacă există producție pe stoc. În perioadele cu vânzări ridicate, întreprinderea poate obține profituri mai mici, deoarece atunci când nivelul activității scade, costul unitar de producție crește, pentru că aceeași valoare a cheltuielilor fixe se repartizează unui număr mai mic de produse obținute. Astfel, valoarea totală a cheltuielilor fixe imputate la o unitate de produs este invers proporțională cu cantitățile produse.
În esență, această metodă presupune separarea netă a cheltuielilor de producție și desfacere în raport cu caracterul lor față de variația volumului fizic al producției și desfacerii în cheltuieli variabile și fixe și luarea în considerare la calculul costului unitar pe produs numai a cheltuielilor variabile.
Cheltuielile fixe se scad pe total din rezultatul financiar brut al unității.
În concepția acestei metode, cheltuielile variabile se identifică și se colectează direct pe purtătorii de cheltuieli, deoarece, se consideră că numai ele depind de fabricarea și desfacerea acestora, întrucât cresc sau descresc în raport cu mărirea sau micșorarea volumului producției și desfacerii. Practic, cheltuielile variabile apar numai în cazul desfășurării unei activități de producție și desfacere.
Cheltuielile fixe sunt considerate cheltuieli ale perioadei în care se efectuează, indiferent de volumul producției și privesc în ansamblu capacitatea unității (întreprinderii) de a produce și vinde, în funcție de timp. Cheltuielile fixe se programează și se urmăresc global și nu se includ în costul fiecărui produs ci se deduc direct din rezultatele financiare brute. În aceste condiții, nici stocurile de producție în curs de execuție și produse finite existente la sfârșitul perioadei, nu sunt afectate de cheltuielile fixe, ele se evaluează numai la nivelul cheltuielilor variabile.
În metoda direct-costing, cheltuielile variabile sunt denumite și cheltuieli decisive, deoarece în raport de acestea se decide dacă un produs de la care nu se obține profit poate fi menținut în fabricație fără ca profitul pe întreaga entitate să fie influențat.
Costul unitar se calculează prin raportarea cheltuielilor variabile la cantitatea de produse fabricate astfel:
ctv =
în care:
ctv – cost unitar variabil;
ChV – cheltuieli variabile totale;
Q – volum producție.
Prin metoda Direct-Costing nu se urmărește în primul rând costul unitar pe produs, ci calculul și analiza rezultatelor la nivelul întregii entități.
Pe fiecare produs se calculează numai contribuția de acoperire(ca) contribuția brută la profit denumită și marjă, limită brută sau contribuția brută la profit. Contribuția de acoperire unitară se calculează ca diferență între prețul de vânzare unitar și costul unitar calculat în funcție de cheltuielile variabile astfel:
Ca = pv – ctv
în care:
ca – contribuție de acoperire unitară;
pv – preț de vânzare unitar;
ctv – cost unitar variabil.
Pentru determinarea rezultatului financiar total la nivelul întregii întreprinderi, adică profitul sau pierderea, se înmulțește cantitatea vândută din fiecare produs în perioada respectivă de gestiune (qv) cu contribuția brută unitară (ca) și se obține contribuția brută totală la profit (CA) din care se scade apoi totalul cheltuielilor fixe din perioada respectivă. Matematic, aceasta se exprimă astfel:
R (+/-) = (qv1 x ca1 + qv2 x ca2 + … + qvn x can) – ChF = – ChF
în care:
qv – producția vândută din fiecare produs;
ca – contribuție de acoperire unitară;
ChF – cheltuieli fixe;
i – produse;
R(+/ -) – rezultat financiar (profit sau pierdere).
Într-o formă mai restrânsă rezultatul financiar se poate calcula astfel:
D – ChV = CA
CA – ChF = R (+/-)
în care:
D – volum desfaceri totale la preț de vânzare;
ChV – cheltuieli variabile totale;
CA – contribuția brută totală.
În esență, metoda Direct-Costing oferă următoarele avantaje:
• aprecierea profitabilității diferitelor produse pornind de la marjele pe costurile variabile;
• creșterea producției aferente produselor cu marje ridicate;
• abandonarea produselor ale căror marje pe costurile variabile vor fi negative;
• indicarea unui preț minim, costul variabil, pentru negocierea unei comenzi suplimentare;
• luarea deciziilor cu privire la modul de derulare a afacerilor din momentul în care costurile variabile sunt inferioare prețurilor;
• judecarea performanțelor responsabililor în funcție de marja degajată pe sectoare;
• stabilirea previziunilor în funcție de nivelul activității vizate.
În consecință, optimizarea rentabilității unui produs constă în creșterea către un maxim posibil a marjei pe costurile variabile, fie printr-o politică mai judicioasă de prețuri, fie prin dezvoltarea unei acțiuni comerciale de ameliorare a produsului, a calității sale, a modului de prezentare, prin acțiune publicitară dar și printr-o combinare optimă între produse vizavi de posibilitatea reducerii cheltuielilor fixe.
Acest aspect este foarte important, deoarece teoria economică, limitându-și preocupările la problema fixării prețurilor de vânzare și raționând pe baza întreprinderilor cu produs unic, nu a prezentat niciodată faptul că în întreprinderi cu produse multiple calculul rentabilității unui produs trebuie să fie stabilit în termen de marjă. Pentru aceasta trebuie să existe o comparație la diferite niveluri ale volumului încasărilor provenite din vânzarea produsului și cheltuielile variabile de producție și de vânzare ale produsului în cauză și, eventual, cheltuielile fixe proprii produsului, exceptând orice cotă de cheltuieli fixe comune.
În același timp trebuie să fim conștienți de limitele pe care le are raționamentul oferit de metoda Direct-Costing, și anume:
♦ nu este valabil decât pe termen scurt, deoarece pe termen lung majoritatea cheltuielilor de structură vor putea fi diminuate sau suprimate;
♦ nu ia în considerare faptul că anumite produse, aparent profitabile (marje pe costuri variabile pozitive), pot să descopere mari consumatori de funcțiuni de suport și care stau la originea cheltuielilor fixe ridicate. Altfel spus, o decizie de abandonare are caracter strategic și trebuie făcută în funcție de criterii pe termen lung, permițând aprecierea rentabilității pe ansamblul ciclului de viață și incluzând în cvasitotalitate costurile care sunt variabile pe acest orizont;
♦ problema efortului comercial poate fi abordată cu ajutorul noțiunii de levier operațional sau de o manieră foarte pragmatică : pentru o creștere sensibilă a cifrei de afaceri, produsul a cărei rată a marjei pe costurile variabile este mai ridicată va permite o creștere mai mare a rezultatului global. Dar acest aspect presupune că toate produsele consumă în același fel cheltuielile fixe. Or, se ajunge frecvent în situația ca , produsele care au o marjă ridicată, adesea mai sofisticate, să fie cele care generează cele mai mari cheltuieli fixe;
♦ când aprecierea performanțelor responsabililor se face pornind de la marjă, trebuie efectuată cu foarte mare prudență, deoarece o astfel de apreciere riscă să conducă la logici pe termen scurt și la neglijarea cheltuielilor de structură. Limitele evocate vizează metoda Direct-Costing bazându-ne, înainte de toate, pe analiza cheltuielilor fixe. De altfel, pornind de la aceste limite, s-au manifestat preocupări pe linia perfecționării acestei metode.
2.2 INDICATORII SPECIFICI METODEI COSTURILOR VARIABILE SAU DIRECT – COSTING
Având în vedere principiile metodei, de la bun început se poate sesiza faptul că, pornind de la modelul de calcul al profitului (beneficiului), apar doi indicatori de caracterizare a gestiunii, și anume : pe de o parte, “marjele pe costurile variabile”, a căror sumă dă beneficial brut al întreprinderii, iar pe de altă parte, “beneficiul net” sau rezultatul final al întreprinderii realizat din activitatea de exploatare. Pornind de la exprimarea schematizată a rezultatului întreprinderii, prezentată anterior, se poate da și o expresie contabilă a acestuia, și anume :
B = ,
în care :
qd – cantitatea dintr-un anumit produs destinată vânzării sau vândută ca atare
Cvu – costul variabil unitar pe produse
p – prețul de vânzare unitar
i – felul produsului
CF – cheltuielile fixe totale
De aici rezultă că se pot determina cifra de afaceri pe fiecare produs, precum și cheltuielile variabile totale pe fiecare produs, de următoarea manieră:
CA = qdi x pi
CVi= qdi x Cvui,
ceea ce nu modifică cu nimic relația de calcul prezentată anterior, în schimb dă posibilitatea calculării unui alt indicator, și anume “pragul de rentabilitate”, indicator ce se poate determina fie sub forma cifrei de afaceri critice, fie sub forma cantității de producție critice.
2.2.1. Pragul de rentabilitate calculat sub forma cifrei de afaceri critice
Acest factor este determinat la nivelul întreprinderii si are la bază următoarea relație:
în care :
CA – cifra de afaceri la nivelul întreprinderii
Mi – marja pe produs.
2.2.2 Pragul de rentabilitate calculat sub forma cantității de producție critice
Acest factor se poate determina cu ușurință atunci când producția este omogenă. În cazul în care producția este variată, se pune problema stabilirii unei unități de producție omogene, conform principiilor coeficienților de echivalență. Matematic, pragul de rentabilitate exprimat în cantități de producție se determină conform relației:
in care:
– marja medie pe costurile variabile
q- cantitatea fizică de produs
i – felul produsului
Și într-un caz și în celălalt, pragul de rentabilitate are anumite limite în condițiile în care unitatea realizează o gamă largă de produse (așa după cum s-a mai menționat), deoarece procesul de producție este determinat de un anumit program care se încadrează în capacitatea existentă, dar prin determinarea pragului de rentabilitate se pot stabili combinațiile optime, fie având în vedere aspectul vânzărilor, fie pe cel al producției, în scopul maximizării marjei pe costurile variabile.
Comparația la nivelul întreprinderii permite studierea rentabilității fiecărui produs și luarea deciziilor în ceea ce privește dezvoltarea sau suprimarea unuia sau altuia dintre produse.Deciziile trebuie luate cu prudență, deoarece fie că produsele pot fi complementare (în planul vânzărilor sau al producției), fie că o marjă pe costurile variabile, oricât de scăzută ar fi, acoperă totuși o parte din cheltuielile fixe și care ar fi transferată asupra celorlalte produse în condițiile renunțării la produsul cu marja cea mai scăzută.
În același timp, înainte de luarea unei decizii, trebuie să se țină seama de restricțiile de fabricație (manoperă, materiale, mod de utilizare a mașinilor etc.) pentru a se constata limitele în ceea ce privește unul sau altul dintre produse, posibilitatea de substituire între articole ș.a.m.d.
Teoretic și practic așa stau lucrurile dacă produsele fabricate se vând în totalitate, fără existența de stocuri. În cazul în care o parte din cantitățile fabricate rămân în stoc, atunci se va observa că stocurile sunt evaluate la nivelul costului variabil, iar cheltuielile fixe sunt suportate în totalitate de produsele vândute.
În realitate, în contabilitatea generală sau financiară, stocurile sunt evaluate la o valoare constantă care conține atât cheltuieli variabile, cât și cheltuieli fixe. Pentru a regăsi rezultatul înregistrat în contabilitatea generală sau financiară, se impune determinarea așa-zisei “diferențe de încorporat” cu ajutorul căreia să se reajusteze rezultatul obținut prin aplicarea metodei Direct-Costing și care se poate reflecta din punct de vedere contabil ca o diferență de preț.
Diferența de încorporat se determină pornind de la compararea rezultatelor obținute, astfel : Fie V1 costul variabil al stocului inițial și V2 costul variabil al stocului final. În același mod să considerăm F1 costul fix al stocului inițial și F2 costul fix al stocului final, de unde :
în cost variabil vom avea:
R = CA Ch + VV
în cost complet :
R = CA Ch + (V+ F) (V+ F
Diferența – poartă denumirea de cost fix al variației de stoc sau diferență de încorporat.
Alături de indicatorii prezentați, în literatura de specialitate se enunță și alți indicatori de analiză, cum ar fi :
factorul de acoperire;
coeficientul de siguranță dinamic;
intervalul de siguranță.
2.2.3. Factorul de acoperire
Este unul și același lucru cu coeficientul marjei pe costurile variabile și semnifică cât la sută din volumul desfacerii (cifra de afaceri) este necesar pentru acoperirea cheltuielilor fixe și obținerea unui beneficiu, conform relației :
Factorul de acoperire exprimă rentabilitatea potențială și stă la baza deciziilor privind desfacerea producției. Cunoscând factorul de acoperire (Fa), se poate determina, pe cale inversă, cifra de afaceri la nivelul pragului de rentabilitate, conform relației :
În altă ordine de idei, având în vedere modul de determinare a prețului de vânzare cu ridicata al întreprinderii, în structura cheltuielilor dependente de volumul producției, rezultă că factorul de acoperire reprezintă și un instrument de previzionare al prețului, astfel:
Pvr= CV+ CF+ Bi ⇔ Cvu+ M
De unde rezulta ca:
în care :
Prvi – prețul cu ridicata de întreprindere pe produs;
d – cantitatea de produs destinată vânzării
2.2.4. Coeficientul de siguranță dinamic
Semnifică scăderea relativă a vânzărilor totale pentru ca întreprinderea să ajungă la nivelul pragului de rentabilitate, conform următoarei relații:
Acest indicator se poate determina și ca raport între beneficiul net și marja pe costurile variabile globală la nivel de întreprindere, rezultatul fiind același.
2.2.5. Intervalul de siguranță dinamic
Acesta are aceeași semnificație ca și coeficientul de siguranță dinamic și se calculează ca diferență între volumul total al desfacerilor și volumul desfacerilor la nivelul pragului de rentabilitate. Altfel spus, reprezintă, în expresie matematică, numărătorul raportului de mai sus.
Calculele și analizele efectuate pe baza metodei Direct-Costing reprezintă un instrument prețios pentru conducerea întreprinderii în vederea optimizării rezultatului activității. Ceea ce este important pentru conducerea întreprinderii este determinarea și cunoașterea modului de acțiune al fiecăruia dintre factorii de optimizare și în special a influențelor reciproce ale factorilor respectivi, întrucât în felul acesta ea poate adopta decizii raționale și, ceea ce este esențial, poate să prevadă urmările unor astfel de decizii.
2.3 ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII VENITURILOR ȘI CHELTUIELILOR PRIN METODA DIRECT-COSTING
Conținutul economic și corespondențele contabile dintre conturile clasei 9 ”Conturi de gestiune” standardizate de normele contabile românești satisfac necesitățile metodelor de organizare a calculației costurilor de tip absorbant.
Pentru a satisface însă, necesitățile metodei de calculație Direct-Costing, unele dintre conturile clasei a 9-a ”Conturi de gestiune” trebuie adaptate în denumire și conținut, iar unele dintre conturi trebuie concepute și introduse în contabilitatea de gestiune. De asemenea, unele corespondențe contabile trebuie regândite.
Astfel:
Contul 921 ”Cheltuielile activității de bază” ar urma să reflecte cheltuielile variabile ale acestei activități sub denumirea de 921”Cheltuieli variabile ale activității de bază” dezvoltat în conturi operaționale de gradul II pe elemente primare de cheltuieli sau articole de calculație, formate din cheltuieli variabile.
Contul 923 ”Cheltuieli indirecte de producție” ar urma să se folosească numai în cazul cheltuielilor semivariabile, sub denumirea de 923”Cheltuieli specifice de structură”, întrucât cheltuielile specifice de structură urmează a fi repartizate asupra costurilor formate din cheltuielile variabile. Și contul 923”Cheltuieli specifice de structură” se impune a fi detaliat în conturi operaționale de gradul II similar conturilor de cheltuieli variabile, respectiv, fie pe elemente primare de cheltuieli, fie pe articole de calculație formate din aceste cheltuieli specifice de structură.
Contul 924 ”Cheltuieli generale de administrație” ar urma să reflecte cheltuielile fixe indiferent de locul sau zona de cheltuieli, sub denumirea de 924 ”Cheltuieli fixe”.
Întrucât specificul metodei impune urmărirea cifrei de afaceri prin contabilitatea de gestiune a costurilor, contul 931 ”Costul producției obținute” ar urma să reflecte volumul vânzărilor preluate din contabilitatea financiară, sub denumirea de 931”Venituri din producția vândută”.
Pentru urmărirea marjei brute și formarea rezultatului economico-financiar brut ar putea fi adaptat contul 903 ”Decontări interne privind diferențele de preț” sub denumirea adecvată de 903 ”Decontări interne privind marja brută”.
Deoarece în practica economică apare, mai întotdeauna, un decalaj între obținerea și livrarea producției, s-ar impune introducerea în contabilitatea de gestiune a conturilor de stocuri și diferențe de preț la stocuri care ar putea fi:
9441”Semifabricate”
9445”Produse finite”
9446”Produse reziduale”
9448”Diferențe de cost la produse”
Cu ajutorul acestor conturi ar urma să se țină evidența stocurilor de produse obținute și încă nevândute la costuri variabile antecalculate, reflectându-se în mod corespunzător diferențele dintre costurile variabile antecalculate și cele efective. Desigur, dacă evidența stocurilor de produse obținute se ține în costuri variabile efective, contul 9448 ”Diferențe de cost la produse” rămâne fără obiect.
Contul 901 ”Decontări interne privind cheltuielile” ar urma să asigure prin creditul său preluarea cheltuielilor, iar prin debitul său preluarea veniturilor (cifrelor de afaceri), din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune. Tot în debitul său ar urma să se preia la sfârșitul perioadei de gestiune rezultatul economico-financiar brut. Denumirea adecvată a acestui cont ar fi 901 ”Decontări interne privind cheltuielile și veniturile”.
Contul 933 ”Costul producției în curs de execuție” ar urma să reflecte numai cheltuielile variabile aferente producției neterminate sub denumirea adecvată de 933 ”Costul variabil al producției în curs de execuție”.
2.3.1.2. Organizarea contabilității cheltuielilor semivariabile
Problema de bază a metodei Direct-Costing o constituie separarea corectă a costurilor variabile de cele fixe pentru asigurarea unei juste calculări a costurilor de producție. Cheltuielile semivariabile sunt acele cheltuieli care nu variază direct proporțional cu producția. Ele sunt, deci, influențate în anumită măsură de variațiile în structura producției.
Din această categorie fac parte următoarele cheltuieli:
cheltuieli cu revizii tehnice și reparații;
cheltuieli cu materialele de natura obiectelor de inventar;
cheltuieli cu protecția muncii în secție.
Cheltuielile semivariabile, reprezentate prin contul 923 ”Cheltuieli specifice de structură” se vor debita prin creditul contului 901 ”Decontări interne privind cheltuielile și veniturile”. Delimitarea acestor cheltuieli de producție în variabile și fixe se poate realiza prin procedeul punctelor extreme sau prin procedeul celor mai mici pătrate. Pentru simplitatea calculului am ales procedeul punctelor extreme (de maxim și de minim).
Acest procedeu presupune parcurgerea următoarelor etape de lucru:
1. Determinarea unei cheltuieli variabile unitare ca raport între variația cheltuielilor în două puncte extreme și variația producției în două puncte extreme, conform relației următoare:
, unde: = cheltuială variabilă unitară.
2. Stabilirea cheltuielilor variabile aferente unui cantități de producție () se face prin ponderarea cheltuielii variabile unitare cu cantitatea de producție respectivă, astfel:
, unde: = cheltuieli variabile aferente cantității .
3. Stabilirea cheltuielilor fixe, ca diferență între cheltuielile totale aferente unei cantități și cheltuielile variabile aferente unei cantități , astfel:
, unde: = cheltuieli totale aferente unei cantități .
Pentru a putea desfășura calculele este nevoie de volumul producției fabricate și de valoarea cheltuielilor pe un număr de luni anterioare perioadei de gestiune. Am ales, deci, volumul producției fabricate și valoarea cheltuielilor pe ultimele 4 luni.
2.3.2 Organizarea contabilității cheltuielilor fixe
Cheltuielile fixe sunt acele cheltuieli care nu se modifică când sunt influențate de volumul producției și care rămân constante de-a lungul mai multor perioade de gestiune. Aceste cheltuieli, în cadrul S.C. Metal Expert S.A., sunt: amortizarea utilajelor, clădirilor din cadrul secției și a clădirilor sectorului administrativ; salariile personalului tehnic și din sectorul administrativ; cheltuieli de birou; cheltuieli cu materiale pentru curățenie; alte cheltuieli.
Din această categorie mai fac parte și cheltuielile secțiilor auxiliare și se înregistrează în debitul contului 924 ”Cheltuieli fixe”.
Calcularea și înregistrarea producției obținute
Determinarea producției obținute se realizează prin ponderarea cantităților obținute din cele patru produse (tipuri de pâine) cu prețul previzionat al acestora. Înregistrarea acesteia în contabilitatea de gestiune se realizează cu ajutorul conturilor:
9445 ”Produse finite” în debitul acestuia
902 ”Decontări interne privind producția obținută” în creditul acestuia.
Decontarea costurilor variabile efective
Determinarea costurilor variabile efective se realizează prin însumarea cheltuielilor pe cele patru tipuri de făină și se înregistrează în contabilitatea de gestiune în debitul contului 902 ”Decontări interne privind producția obținută” și în creditul contului 921 ”Cheltuielile activității de bază”.
Stabilirea diferențelor dintre costurile variabile antecalculate și cele efective
Aceasta înseamnă stabilirea și înregistrarea diferențelor dintre prețurile prestabilite și costurile efective ale producției obținute. Diferențele negative obținute între prețurile prestabilite și costurile efective semnifică o depășire a cheltuielilor față de costul prestabilit, iar diferențele pozitive semnifică o economisire de forțe de producție. Înregistrarea acestora în contabilitatea de gestiune se realizează prin debitul contului 9448”Diferențe de cost la produse finite” și în creditul contului 902”Decontări interne privind producția obținută”.
Determinarea veniturilor aferente producției vândute
Determinarea veniturilor aferente producției vândute se realizează prin ponderarea cantităților vândute cu prețul de vânzare unitar al acestora iar înregistrarea acestora în contabilitatea de gestiune se realizează prin debitul contului 901”Decontări interne privind veniturile și cheltuielile” și creditul contului 931 ”Venituri din producția vândută”.
Stabilirea contribuției brute la profit aferente producției
Determinarea contribuției brute la profit din producție se realizează prin diferența dintre veniturile aferente producției vândute și totalul cheltuielilor variabile de producție iar înregistrarea lor în contabilitatea de gestiune se efectuează prin debitul contului 931 ”Venituri din producția vândută” și creditul contului 903 ”Decontări interne privind marjele brute”.
Decontarea cheltuielilor fixe
Decontarea cheltuielilor fixe (de producție, desfacere și administrație) se realizează treptat prin intermediul conturilor 903 ”Decontări interne privind marjele brute” (în debitul acestuia) și 924 ”Cheltuieli fixe” (în creditul acestuia și pe analiticele respective).
Stabilirea rezultatului economico-financiar brut
Stabilirea rezultatului brut se realizează prin debitul contului 903 ”Decontări interne privind marja brută” și 901 ”Deocntări interne privind veniturile și cheltuielile”.
Analiza reflectării costului pe produse în principalii indicatori ai performanței economico-financiare la S.C. Metal Expert S.A.
Modificarea costului pe produs față de un criteriu considerat are implicații, se reflectă direct sau indirect, în nivelul indicatorilor la formarea cărora contribuie. Din punct de vedere metodologic soluționarea problemei abordate presupune stabilirea algoritmilor de calcul prin care se poate determina această influență. Ca influențe directe, în cazul modificării costului realizat față de cel din perioada precedentă se pot menționa:
influența asupra nivelului costurilor la 1000 lei cifră de afaceri:
respectiv
influența asupra profitului brut aferent cifrei de afaceri:
influența asupra profitului pe produs:
influența asupra ratei rentabilității costurilor (resurselor consumate):
Aceasta înseamnă că în acțiunea de reducere a cheltuielilor cu materiile prime trebuie avut în vedere atât prețul de achiziție cât și reducerea consumului de materii prime, care în principal este o acțiune tehnică și cade în sarcina compartimentului de concepție a produselor și pregătirea fabricației.
Așa după cum s-a precizat, reducerea cheltuielilor cu salariile pe unitate de produs trebuie să se realizeze prin creșterea productivității muncii ca efect al acțiunii factorilor stimulatori. În stabilirea măsurilor tehnico-organizatorice, trebuie să se țină seama de raportul dintre cheltuielile cu salariile și costul general de producție.
CAPITOLUL 3
STUDIU DE CAZ PRIVIND CALCULAȚIA ȘI IMPUTAREA RAȚIONALĂ A COSTURILOR DE PRODUCȚIE LA S.C. METAL EXPERT S.A.
3.1.CARACTERISTICI TEHNICE SI ORGANIZATORICE ALE S.C. METAL EXPERT S.A BUCURESTI
S.C Metal Expert S.A si-a început activitatea, prin efectuarea de consolidări la podurile metalice, evoluând pe parcurs până la execuția integrală a podurilor metalice nituite, asimilând reparații de plăci turnate, instalații de ridicat, stâlpi metalici pentru înaltă tensiune. Se trece de asemenea la fabricarea traverselor din beton precomprimat pentru calea ferată, întreprinderea devenind un important producător de construcții, mașini, utilaje și instalații pentru ramurile de transporturi și telecomuncații, și mai ales important creator de unicate și produse nou asimilate în aceste ramuri.
S.C Metal Expert S.A se încadrează în ramura construcțiilor de mașini executând în general produse pentru Ministerul Transporturilor. Realizările societății se încadrează într-un înalt grad de tehnicitate ce a solicitat în permanență personalul tehnic să țină pasul cu progresul tehnic din domeniu, fapt pentru care de-a lungul timpului s-au realizat invenții și inovații contribuind efectiv la dezvoltarea performanțelor, soluțiilor de proiectare, cât și a soluțiilor de execuție.
Fazele generale procesului tehnologic de fabricare a pâinii și produselor de panificație se prezintă conform schemei de mai jos:
Organizarea postcalculului și a sistemului de documente primare
Postcalculația costului de producție la întreprinderea S.C.Metal Expert S.A. se întocmește lunar, având la bază regulile de calculația a costului efectiv al produselor finite prin metoda pe faze. Ca particularități ale postcalculației putem sublinia:
determinarea costului efectiv al produselor finite pe baza cheltuielilor de producție evidențiate pe obiecte de calculație, pe faze, pe feluri sau grupe de produse și pe articole de calculație;
stabilirea și delimitarea corectă a coeficienților de materie primă pe fiecare produs obținut din aceeași materie primă, pe baza normelor interne de consum stabilite prin fișa tehnologică;
determinarea corelațiilor dintre produsul finit și unitatea de materie primă consumată pentru producerea acestuia, precum și cea dintre aceasta și cheltuielile de prelucrare, ținând seama de condițiile speciale de producție;
în cazul metodei pe faze, cheltuielile de producție ale secțiilor de fabricație se evidențiază după structura articolelor de calculație, pe feluri de produse și pe fazele procesului de producție;
stabilirea fazelor de calculație a costului de producție concordă cu fazele tehnologice de producție;
evidențierea cheltuielilor de producție se realizează pe secții de producție, iar modul de repartizare a acestora se face astfel:
în funcție de caracterul producției: cheltuielile producției de bază, cheltuielile producției auxiliare;
în funcție de organizarea unității: secții, ateliere;
în funcție de obiectul calculației: produs, faze de fabricație;
în funcție de modul de repartizare: cheltuieli directe și cheltuieli indirecte.
Calculația efectivă a costului se determină după următoarea formulă:
Pentru a fructifica toate informațiile economice necesare trebuie ca toate operațiile economice să se consemneze în documentele primare. Astfel, documentele contabile utilizate trebuie să constituie un sistem unitar și funcțional, care să aibă la bază reguli precise cu privire la întocmirea, folosirea, circulația și evidența fiecărui document.
a) Organizarea circulației documentelor are drept scop dimensionarea și raționalizarea traseului de mișcare a documentelor. Fiecare document trebuie să circule într-o anumită ordine, fără rețineri inutile în cadrul compartimentelor, astfel încât să asigure rezolvarea lui completă și la timp. Circulația documentelor este formalizată în grafice diferențiate în:
grafice individuale (pe fiecare angajat);
pe compartimente (structuri organizatorice ale societății);
generale (pe lucrări contabile complexe).
b) Utilizarea și evidența documentelor contabile se organizează printr-o evidență operativă și contabilă pentru toate formularele folosite ca documente.
O parte din documentele contabile intră sub incidența formularelor cu regim special. Pentru formularele folosite în acest scop se organizează o evidență operativă cu ajutorul ”Fișei de magazie a formularelor cu regim special”.
Fișa se completează separat pentru fiecare formular cu regim special și cuprinde date cu privire la primirea formularelor și eliberarea sa în consum, restituirea de formulare eronat întocmite. De asemenea toate formularele cu regim special, înainte de a fi date în folosință sunt înscrise și numerotate, iar eliberarea lor din magazie se face numai pe baza bonului de consum întocmit de departamentul care le solicită.
c) Reconstituirea documentelor contabile are loc în cazul în care sunt sustrase sau distruse. Operația de reconstituire are loc în termen de 30 de zile cu respectarea normelor stabilite prin legislația contabilă.
Dacă pierderea, distrugerea sau sustragerea documentelor prezintă infracțiune, se încunoștințează imediat organele de urmărire penală.
d) Păstrarea documentelor contabile.
În cursul anului curent de gestiune, documentele și registrele de evidență contabile se păstrează în cadrul compartimentului financiar-contabil. După expirarea anului, documentele și registrele sunt predate la arhiva generală a unității. Termenul de păstrare a documentelor contabile este reglementat prin legislația de contabilitate. Tipurile de documente utilizate la S.C.Metal Expert S.A. sunt folosite în funcție de locul și momentul producerii lor.
Pentru înregistrarea unor intrări de materii prime și materiale se întocmește ”Fișa de magazie”; ieșirile de materiale sunt consemnate în ”Bonuri de consum”, ”Bonuri de predare, transfer, restituire”, ”Fișa limită de consum”, vânzarea produselor se face utilizând ”Dispoziție de livrare – aviz de expediere”, facturi; plățile și încasările prin virament cu ”Dispoziție de plată”, ”Dispoziție de încasare”, ”Extras de cont” primit de la bancă; drepturile salariaților se consemnează în statele de salarii. În vederea sintetizării volumului mare de informații din documentele primare la anumite perioade de timp se întocmesc documente centralizatoare. Sistemul nou de contabilitate, adoptat în cadrul reformei, circumscrie contabilitatea de gestiune numai la colectarea și calculația costurilor pe activități, secții, faze de fabricație și pe produse.
Contabilitatea internă își extrage costurile din contabilitatea financiară. Totodată, contabilitatea financiară înregistrează cheltuieli care nu formează obiectul calculației costurilor, cum ar fi cheltuielile excepționale și, în unele cazuri, cheltuielile financiare (cheltuieli neîncorporabile). Legătura dintre contabilitatea financiară și contabilitatea internă de gestiune se realizează prin intermediul decontărilor interne. Prin intermediul lor se preiau cheltuielile de exploatare din contabilitatea financiară și se transferă în aceeași contabilitate producția obținută.
Din categoria cheltuielilor indirecte fac parte următoarele:
cheltuieli cu întreținerea și funcționarea utilajului;
cheltuieli generale ale secțiilor de fabricație;
cheltuieli generale de administrație ale întreprinderii.
Structura și conținutul economic al acestora sunt stabilite prin actele normative în vigoare. Astfel, în cadrul cheltuielilor comune ale secției sunt cuprinse:
cheltuieli cu întreținerea și funcționarea utilajului;
cheltuieli generale ale secțiilor de fabricație.
amortizarea mijloacelor fixe și reparațiile acestora;
salariile muncitorilor auxiliari și a personalului din secție;
cheltuieli cu protecția muncii, etc.
Cheltuielile generale ale S.C. Metal Expert S.A. sunt generate de activitatea de conducere și de administrație a întregii unități. Aceste cheltuieli sunt:
salariile personalului tehnico – administrativ și de conducere;
amortizarea mijloacelor fixe administrative;
cheltuieli pentru prelucrarea mecanizată și automată a informațiilor;
cheltuieli de birou;
taxe poștă și telecomunicații;
cheltuieli pentru tehnică nouă;
cheltuieli pentru curățenia clădirilor și a altor mijloace fixe;
Organizarea contabilității cheltuielilor variabile
1. În urma analizei tipurilor de cheltuieli, la S.C. Metal Expert S.A. s-au stabilit următoarele cheltuieli variabile de producție: materii prime, transport-aprovizionare, salarii directe și accesorii la salarii directe, care sunt sintetizate în tabelul de mai jos:
Tabel nr. 1.
Înregistrarea acestora, în contabilitatea de gestiune, se face prin formula contabilă:
2. În urma analizei tipurilor de cheltuieli, la S.C.Metal Expert S.A. s-au stabilit următoarele cheltuieli variabile de desfacere pe produse: arc cu 3 articulatii(A3)=9.500 lei, arc cu 2 articulatii(A2)=8.500 lei, arc cu 2 articulatii si tirant(A2+t)=7.250 lei, arc dublu incasat (Aa)=8.900 lei
Înregistrarea acestora în contabilitatea de gestiune se realizează astfel:
Organizarea contabilității cheltuielilor semivariabile
Cheltuielile semivariabile, reprezentate prin contul 923”Cheltuieli specifice de structură” se vor debita prin creditul contului 901”Decontări interne privind cheltuielile și veniturile”, după cum urmează:
Delimitarea acestor cheltuieli de producție în variabile și fixe se va realiza prin procedeul punctelor extreme (punctelor de maxim și de minim). Pentru a putea desfășura calculele s-a ales volumul producției fabricate și valoarea cheltuielilor pe ultimele 5 luni care se prezintă în tabelul de mai jos, unde, pentru luna noiembrie:
Tabel nr. 2.
Cheltuieli cu revizii tehnice și reparații
a. Determinarea unei cheltuieli variabile unitare ca raport între variația cheltuielilor în două puncte extreme și variația producției în două puncte extreme, conform relației următoare:
b. Stabilirea cheltuielilor variabile aferente cantităților de producție se face prin ponderarea cheltuielii variabile unitare cu cantitatea de producție respectivă, astfel: CHV(Q)=CHVU x Qi
c. Stabilirea cheltuielilor fixe, ca diferență între cheltuielile totale aferente cantităților și cheltuielile variabile aferente cantităților, astfel: CHFIXE = CHTQ – CHVQ.
CHFIXE = 6804.42 – 1.870,13 = 4.934,29 lei
4. În contabilitatea de gestiune se înregistrează astfel:
Cheltuieli cu energia electrică
a. Determinarea unei cheltuieli variabile unitare ca raport între variația cheltuielilor în două puncte extreme și variația producției în două puncte extreme, conform relației următoare:
b. Stabilirea cheltuielilor variabile aferente cantităților de producție se face prin ponderarea cheltuielii variabile unitare cu cantitatea de producție respectivă, astfel: CHV(Q)=CHVU x Qi.
c. Stabilirea cheltuielilor fixe, ca diferență între cheltuielile totale aferente cantităților și cheltuielile variabile aferente cantităților, astfel: CHFIXE = CHTQ – CHVQ.
CHFIXE = 24.902,18 – 957,06 = 23.945,12 lei
5. În contabilitatea de gestiune se înregistrează astfel:
Cheltuieli cu materialele de natura obiectelor de inventar
a. Determinarea unei cheltuieli variabile unitare ca raport între variația cheltuielilor în două puncte extreme și variația producției în două puncte extreme, conform relației următoare:
b. Stabilirea cheltuielilor variabile aferente cantităților de producție se face prin ponderarea cheltuielii variabile unitare cu cantitatea de producție respectivă, astfel: CHV(Q)=CHVU x Qi.
c. Stabilirea cheltuielilor fixe, ca diferență între cheltuielile totale aferente cantităților și cheltuielile variabile aferente cantități, astfel: CHFIXE = CHTQ – CHVQ.
CHFIXE = 232,01 – 229,05 = 2,06 lei
În contabilitatea de gestiune se înregistrează astfel:
Cheltuieli cu protecția muncii
Determinarea unei cheltuieli variabile unitare ca raport între variația cheltuielilor în două puncte extreme și variația producției în două puncte extreme, conform relației următoare:
b. Stabilirea cheltuielilor variabile aferente cantităților de producție se face prin ponderarea cheltuielii variabile unitare cu cantitatea de producție respectivă, astfel: CHV(Q)=CHVU x Qi.
c. Stabilirea cheltuielilor fixe, ca diferență între cheltuielile totale aferente cantităților și cheltuielile variabile aferente cantități, astfel: CHFIXE = CHTQ – CHVQ.
CHFIXE = 3.539,18 – 895,44 = 2.643,74 lei
7. În contabilitatea de gestiune se înregistrează astfel:
Organizarea contabilității cheltuielilor fixe
8. În urma analizei tipurilor de cheltuieli, la S.C Metal Expert S.A. s-au stabilit următoarele cheltuieli fixe prezentate în tabelul nr. 3. Pentru simbolizare, cheltuielile fixe au primit următoarele analitice:
924.01”Cheltuieli fixe de producție”.
924.02”Cheltuieli fixe de administrație”.
924.03”Cheltuieli fixe de desfacere”.
S-a procedat în acest mod pentru a putea deconta pe trepte cheltuielile fixe potrivit metodologiei de determinare a contribuției brute la profit prin metoda Direct-Costing.
Tabel nr.3.
În contabilitatea de gestiune, cheltuielile fixe se vor înregistra astfel:
Determinarea veniturilor aferente producției vândute
Produsul arc A3 : din 120.000 buc s-au vândut 20.000 buc la 25,20 lei/buc.
Valoare totală =504.000,00 lei
Produsul arc A2 : din 70.000 buc s-au vândut 2.540 buc la 24,30 lei/buc.
Valoare totală =61.722,00 lei
Produsul arc A2+t : din 145.000 buc s-au vândut 10.200 buc la 27,00 lei/buc.
Valoare totală = 275.400,00 lei
Produsul arc Aa : din 125.000 buc s-au vândut9.230 buc la 26,60 lei/buc.
Valoare totală = 245.518,00 lei
Total producție vândută: 1.086.640,00 lei
9. Înregistrarea acestora în contabilitatea de gestiune este următoarea:
Descărcarea gestiunii de produsele finite vândute
10. Cantitatea de produse vândută este scoasă din evidența gestiunii prin ponderarea acesteia cu costul standard, cu care aceasta a și intrat în gestiune. Descărcarea se realizează astfel:
Decontarea cheltuielilor variabile de producție efective
Înregistrarea abaterilor de la cheltuielile variabile de producție standard
Înregistrarea abaterilor în contabilitatea de gestiune se realizează astfel:
Calcularea și înregistrarea producției obținute
Se determină pe baza costului antecalculat, astfel:
13. Înregistrarea acesteia în contabilitatea de gestiune se face prin formula contabilă:
Stabilirea diferențelor dintre cheltuielile variabile antecalculate și cele efective
Înregistrarea diferențelor de preț, la sfârșitul perioadei de gestiune se realizează astfel:
Determinarea contribuției brute la profit din producție
Se realizează ca diferență între veniturile producție vândute și totalul cheltuielilor variabile de producție, astfel:
Înregistrarea contribuției brute la profit în contabilitatea de gestiune se realizează astfel:
Înregistrarea costului previzionat de desfacere (pentru întreaga cantitate)
Înregistrarea în contabilitatea de gestiune se realizează astfel:
Decontarea cheltuielilor variabile de desfacere efective
Decontarea cheltuielilor variabile de desfacere se face asupra producției obținute:
Înregistrarea cheltuielilor variabile de desfacere standard (cantitatea vândută)
Înregistrarea în contabilitatea de gestiune se realizează astfel:
Înregistrarea cheltuielilor variabile de desfacere standard (cantitatea vândută)
Înregistrarea în contabilitatea de gestiune se realizează astfel:
Înregistrarea abaterilor de la cheltuielile variabile de desfacere standard
Înregistrarea abaterilor în contabilitatea de gestiune se realizează astfel:
Stabilirea diferențelor dintre cheltuielile variabile de desfacere antecalculate și cele efective
Înregistrarea diferențelor de preț, la sfârșitul perioadei de gestiune se realizează astfel:
Determinarea contribuției brute la profit din desfacere (nivel 2)
Decontarea cheltuielilor fixe ale locurilor de cheltuieli și stabilirea contribuției brute la profit (nivel 3)
Decontarea cheltuielilor fixe ale secțiilor și stabilirea contribuției brute la profit (nivel 4)
Decontarea cheltuielilor fixe de desfacere și stabilirea contribuției brute la profit (nivel 5)
Decontarea cheltuielilor fixe de administrație
Stabilirea rezultatului economico-financiar brut
Calculația de acoperire a cheltuielilor fixe
a) Determinarea desfacerii () la nivel de produs se realizează prin ponderarea prețului de vânzare unitar () cu cantitatea aferentă fiecărui produs ():
b) Cheltuielile variabile de producție se determină după formula:
, unde: = cheltuieli variabile de producție standard;
= abateri de la cheltuielile variabile de producție standard.
c) Determinarea contribuției brute la profit din producție se realizează ca diferență între desfacere și cheltuielile variabile de producție, astfel:
d) Determinarea procentului față de desfacere (%D1) se realizează prin formula:
, unde: = contribuție brută la profit din producție.
e) Cheltuielile variabile de desfacere se determină după formula:
, unde:
= cheltuieli variabile de desfacere standard;
= abateri de la cheltuielile de desfacere standard.
f) Determinarea contribuției brute la profit din desfacere, ca diferență între contribuția brută la profit din producție și cheltuieli variabile de desfacere:
g) Determinarea procentului față de desfacere (%D2) se realizează după formula:
, unde: = contribuție brută la profit din desfacere (I).
h) Determinarea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe la nivel de produs se realizează prin formula: , unde: = cheltuieli fixe ale nivelului „n”; = contribuția brută la profit a nivelului „n-1”.
i) Determinarea contribuției brute la profit (CBP nivel II) se realizează ca diferență între CBP din desfacere (nivel I) și cheltuielile fixe pe produs, astfel:
j) Determinarea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe la nivel de loc de cheltuială se realizează prin formula: , unde: =cheltuieli fixe ale nivelului „n”; = contribuția brută la profit a nivelului „n-1”.
Calculul cotei de cheltuieli fixe ale nivelului II ce ar reveni repartizate pe fiecare produs se realizează prin formula: .
k) Determinarea contribuției brute la profit (nivel III) se realizează ca diferență între CBP (nivel II) și cheltuielile fixe pe locuri de cheltuieli, astfel:
l) Determinarea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe la nivel de secție se realizează prin formula: , unde: = cheltuieli fixe ale nivelului „n”; = contribuția brută la profit a nivelului „n-1”.
m) Determinarea contribuției brute la profit (nivel IV) se realizează ca diferență între CBP (nivel III) și cheltuielile fixe ale secțiilor, astfel:
n) Determinarea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe de desfacere se realizează prin formula:
o) Determinarea contribuției brute la profit (nivel V) se realizează ca diferență între CBP (nivel IV) și cheltuielile fixe de desfacere, astfel:
CBP (nivel V) = 379.180,43 – 1000 = 379.080,43 lei
p) Determinarea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe generale ale unității se realizează prin aceeași formulă, enunțată la punctul n) și se obține:
r) Determinarea rezultatului final: Rezultat final = CBP (V) – Chelt. fixe generale ale unității
Rezultat final (profit) = 379.080,43 – 11.341,33 = 367.739,1 lei
3.2. ANALIZA INDICATORILOR PRIVIND COSTURILE DE PRODUCȚIE LA S.C. METAL EXPERT S.A.
3.2.1. Analiza principalelor categorii de cheltuieli
Analiza aspectelor cuprinse în acest subcapitol definesc situația generală a costului principalelor produse, prin care se stabilește poziția costurilor efective ale firmei în raport de realizările proprii din perioadele precedente, nivelul bugetat, castigurile societatilor concurente, si al sectorului de activitate. Asemenea criterii sunt absolut necesare pentru a putea elabora o strategie corespunzătoare în domeniul costurilor și a întregii activități de exploatare.
Practic se determină abaterile pe categorii de cheltuieli, se analizează prin intermediul factorilor de influență și se identifică posibilitățile de reducere, atât în cazul celor directe, cât și în cazul celor indirecte. Principalele categorii de cheltuieli sunt: cheltuieli cu materii prime și materiale directe, cheltuieli cu salariile directe și indirecte, cheltuieli indirecte de producție și administrație.
Analiza cheltuielilor cu materiile prime și materialele directe
Cheltuielile cu materiile prime și materialele directe sunt influențate de cantitatea consumată și de prețul de achiziție al materiilor prime și materialelor directe.
– influența cantității consumate de materii prime și materiale: , unde: =cantitate consumată în perioada curentă; = cantitate consumată în perioada de bază; = preț de achiziție în perioada de bază.
– influența prețului de achiziție al materiilor prime și materialelor:
, unde: = preț de achiziție perioada curentă.
Analiza cheltuielilor cu salariile directe și indirecte
Cheltuielile cu salariile directe și indirecte la nivelul unei unități de produs sunt dependente de productivitatea muncii exprimată prin timpul consumat pe unitate de produs și salariul mediu pe unitatea de timp.
influența timpului de muncă: ,
unde: = timp de muncă în perioada curentă; = timp de muncă în perioada de bază;
= tarif orar în perioada de bază.
– influența tarifului orar:
, unde: = tarif orar în perioada curentă.
Analiza cheltuielilor indirecte
Această categorie de cheltuieli, ca sumă totală se formează în general sub influența altor factori decât volumul producției, care însă influențează nivelul pe unitate de produs. În consecință, modificarea cheltuielilor indirecte este determinată de:
influența volumului producției:
, unde: ,
= cantitate perioada de bază;
= cantitate perioada curentă;
= indicele producției;
= cheltuieli indirecte perioada de bază.
influența valorii absolute a cheltuielilor indirecte aferente produselor:
, unde:
= cheltuieli indirecte perioada curentă.
În teoria și practica economică, poate fi pusă problema influenței variației volumului de activitate (gradului de utilizare a capacității asupra costului unitar). Stabilirea este simplă și rezultă pe baza următoarei relații:
, unde:
= cheltuieli fixe ținând seama de volumul maxim al produsului; = volumul fizic maxim al produsului; = volumul produsului în condițiile scăderii cererii.
Rezultă clar că o micșorare a volumului producției în fazele 1 și 3 ce a determinat o creștere a costului și implicit o micșorare a profitului ca urmare a subactivității.
3.2.2. Analiza costului produselor comparabile
Produsele comparabile sunt cele care s-au fabricat în cadrul S.C. Metal Expert S.A. și în perioada anterioară celei pentru care se efectuează analiza.
Într-o asemenea situație se află și cheltuielile aferente producției comparabile, pentru care se consideră că este absolut necesar să se stabilească un cost antecalculat.
În analiza costurilor comparabile se au în vedere două situații:
la nivelul unui produs;
la nivelul întregii producții comparabile.
În ambele situații se operează cu următorii indicatori: suma economiei, reducerea (creșterea) procentuală. Astfel, suma economiei:
la nivelul produsului:
și
Pentru sintetizarea datelor se vor folosi date ale S.C.”Spicul”S.A. din perioada precedentă referitoare la costul unitar previzionat al produselor, așa cum rezultă din tabelul de mai jos:
Astfel, se obțin următoarele date:
la nivelul întregii producții comparabile:
= 11.610.450 – 11.476.400 = 134.050 lei
= 1.089.211,70 – 1.053.428,10 = 35.783,60 lei
Astfel, reducerea (creșterea) procentuală:
la nivelul produsului se calculează după formulele:
sau și sau
CONCLUZII ȘI PROPUNERI
În urma studiului efectuat la S.C. Metal Expert S.A. s-a constatat efectuarea de consolidări la podurile metalice, evoluând pe parcurs până la execuția integrală a podurilor metalice nituite, asimilând reparații de plăci turnate, instalații de ridicat, stâlpi metalici pentru înaltă tensiune si efectuarea a patru sortimente de arcuri metalice și înregistrarea în contabilitate a operațiilor economice generale de realizare a lor.
Unitatea utilizează metoda de calculație pe faze, varianta fără semifabricate, folosind alături de conturile prezentate în clasa a 9-a a Planului general de conturi și reglementate de Regulamentul de aplicare a Legii contabilității nr.82/1991 și alte conturi instituite pentru o mai bună reflectare a operațiilor economice ce au loc în unitate cu privire la producția de pâine.
Metoda de calculație pe faze este corect aplicată, modalitățile de realizare a antecalculației se bazează pe caracterizarea fluxului tehnologic al celor patru sortimente. De asemenea, postcalculația este efectuată conform metodologiei consacrate, bazele de repartizare a cheltuielilor indirecte (total cheltuieli directe și costul secției) fiind bine alese și costul este corect determinat.
Se înregistrează, însă depășiri semnificative ale normelor de consum stabilite la materiile prime, la salarii, precum și o productivitate scăzută, iar numărul muncitorilor este mare în raport cu producția obținută, ceea ce indică o lipsă de eficiență a activității desfășurate.
Astfel din analiza cheltuielilor cu materiile prime se poate observa că în comparație cu anul 2012 în anul 2013 s-a înregistrat o creștere a cheltuielilor cu materiile prime datorată inflației. Această creștere se poate observa la nivelul prețului de achiziție al materiilor prime. La nivelul cantităților acestea au crescut în comparație cu 2012 dar acest lucru a antrenat și o creștere substanțială a cheltuielilor cu materiile prime. Ambele diferențe sunt nefavorabile pentru S.C. Metal Expert S.A.
Din analiza cheltuielilor cu salariile directe se poate observa că în comparație cu anul 212 în anul 2013 s-a înregistrat o creștere a cheltuielilor cu salariile. Această creștere se poate observa la nivelul tarifului orar al salariilor. La nivelul timpului de muncă, salariile au crescut în comparație cu 2012 dar acest lucru a antrenat și o creștere substanțială a cheltuielilor cu acestea. Ambele diferențe sunt nefavorabile pentru S.C. Metal Expert S.A.
Influența volumului producției se apreciază pozitiv cu condiția ca să fie vorba de produse cu desfacere asigurată. Influența structurii denotă că a crescut ponderea unor produse cu reduceri procentuale programate mai mari decât reducerea medie programată.
Reducerea procentuală intră numai sub incidența structurii producției și costurilor pe produse (volumul nu influențează direct reducerea procentuală, ci prin intermediul costurilor). Aceste probleme se pot rezolva printr-o analiză serioasă a situației și un management adecvat.
O primă analiză efectuată prin compararea cifrei de afaceri pe fiecare produs cu costul complet conduce la ideea că produsul A2 este cel mai deficitar, în timp ce produsele A3, A2+t, Aa se situează pe un nivel mediu.
În același timp trebuie să fim conștienți de limitele pe care le are raționamentul oferit de metoda direct-costing, și anume:
– nu este valabil decât pe termen scurt, deoarece pe termen lung majoritatea cheltuielilor de structură vor putea fi diminuate sau suprimate;
– nu ia în considerare faptul că anumite produse, aparent profitabile (marje pe costuri variabile pozitive), pot să descopere mari consumatori de funcțiuni de suport și care stau la originea cheltuielilor fixe ridicate.
– problema efortului comercial poate fi abordată cu ajutorul noțiunii de levier operațional sau de o manieră foarte pragmatică: pentru o creștere sensibilă a cifrei de afaceri, produsul a cărei rată a marjei pe costurile variabile este mai ridicată va permite o creștere mai mare a rezultatului global. Dar acest aspect presupune că toate produsele consumă în același fel cheltuielile fixe. Ori, se ajunge frecvent în situația ca produsele care au o marjă ridicată, adesea mai sofisticate, să fie cele care generează cele mai mari cheltuieli fixe;
– când deprecierea performanțelor responsabililor se face pornind de la marjă, trebuie efectuată cu foarte mare prudență, deoarece a astfel de depreciere riscă să conducă la logici pe termen scurt și la neglijare cheltuielilor de structură.
În condițiile țării noastre, aplicarea metodei direct-costing, cu toate avantajele pe care le prezintă, necesită atât luarea unor măsuri de adaptare la specificul întreprinderilor românești, cât și reglementarea prin acte normative a unor aspecte impuse de planificarea, evidența și urmărirea costurilor.
În concluzie se poate vorbi de o situație favorabilă a S.C. Metal ExpertS.A. însă propunerea de îmbunătățire a metodei pe faze (utilizată de unitate) cu metoda direct-costing ar conduce la obținerea unei situații mult mai favorabile pentru unitate, atât din punct de vedere al cifrei de afaceri, cât și din punct de vedere al luării unei decizii optime în ceea ce privește lansarea comenzilor următoare de produse.
B I B L I O G R A F I E
Albu Nadia, Albu Cătălin, Instrumente de management al performanței, Vol. I și II, Editura Economică, București, 2003;
Anthony R. N., Accounting: Text and Cases, 9th Edition, Irwin Inc., 1995;
Aslău Titus, Controlul de gestiune dincolo de aparențe, Editura Economică, București, 2001;
Baciu Achim, Costurile, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2001;
Bistriceanu Gheorghe D., Lexicon de finanțe, bănci, asigurări, Vol. I, Editura Economică, București, 2001;
Boisselier Patrik, Contrôl de gestion, Editions Vuilbert, 1999;
Bouquin Henri, Comptabilite de gestion, Dalloz, Paris, 1997;
Boquin Henri, Contabilitate de gestiune, Editura Tipografia Moldova, Iași, 2004;
Briciu Sorin, Sistemul informațional privind contabilitatea de gestiune și calculația costurilor în industrie, Editura Argus, București, 2000;
Briciu Sorin, Contabilitate analitică și de gestiune, Editura Ulise, Alba Iulia, 2002;
Briciu Sorin, Jaradat Mohammad Hadi, Socol Adela, Teiușan Sorin Ciprian, Managementul prin costuri, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2003;
Briciu Sorin, Burja Vasile, Contabilitate de gestiune. Calculația și analiza costurilor, Editura Ulise, Alba Iulia, 2004;
Briciu Sorin, coordonator, Controlul și expertiza – instrumente de apărare a patrimoniului și de respectare a legalității, Editura Risoprint, Cluj – Napoca, 2005;
Briciu Sorin, Tamas Szora Attila, Dobra Iulian Bogdan, Sas Florentina, Contabilitatea managerială a firmelor din comerț, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2005;
Budugan Dorina, Contabilitate de gestiune, Editura Pro Juventute, Focșani, 1998;
Burja Camelia, Analiza economico-financiară, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2005;
Capron M., Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, București, 1994;
Călin Oprea, Contabilitate de gestiune, Editor Tribuna Economică, București, 2000;
Călin Oprea, Contabilitate de gestiune, Editor Tribuna Economică, București, 2002;
Călin Oprea, Cârstea Gheorghe, Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor, Editura Genicod, București, 2002;
Căpușneanu Sorinel, Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor. Aplicații, Editura Economică, București, 2003;
Cristea Horia, Contabilitatea și calculațiile în conducerea întreprinderii, Editura Mirton, Timișoara, 1997;
Cucui I., Metode de contabilitate Vol. III, Editura Macarie, Târgoviște, 1998;
Cucui I., Horga V., Radu M., Contabilitate de gestiune, Editura Niculescu, București, 2003;
Cucui I., Horga V., Radu M., Control de gestiune, Editura Niculescu, București, 2003;
Cucui I., Man M., Costurile și contabilitatea de gestiune, Editura Economică, București, 2004;
Diaconu Paul, Contabilitate managerială, Editura Economică, București, 2002;
Diaconu Paul, Albu Nadia, Stere Mihai, Albu Cătălin, Guinea Flavius, Contabilitate managerială aprofundată, Editura Economică, București, 2003;
Dumbravă Partenie, Pop Atanasiu, Contabilitatea de gestiune în industrie, Editura Intelcredo, Deva, 1997;
Dumitru Corina Graziella, Ioanăș Corina, Contabilitatea de gestiune și evaluarea performanțelor, Editura Universitară, București, 2005;
Ebbeken Klaus, Possler Ladislau, Ristea Mihai, Calculația și managementul costurilor, Editura Teora, București, 2000;
Einsetler J. C., Gestion d’entreprise: La comptabilite analytique, Economica, Paris, 1988;
Epuran Mihail, Băbăiță Valeria, Grosu Corina, Contabilitate și control de gestiune, Editura Economică, București, 1999;
Feleagă Niculae, Ionașcu Ion, Contabilitate financiară, Vol. II, Editura Economică, București, 1993;
Feleagă Niculae, Contabilitate financiară, Vol. I, Editura Atheneum, București, 1994;
Feleagă Niculae, Ionașcu Ion, Tratat de contabilitate financiară, Vol. II, Editura Economică, București, 1998;
Garrison R.H., Management Accounting. Concepts for Planning, Control, Decision making, Fifth Edition, BPI/IRWIN, 1988;
Ghiță Marcel, Briciu Sorin, Tamaș Szora Attila, Socol Adela, Ghiță Vergilia, Sas Florentina, Dobra Iulian Bogdan, Mareș Valerică, Pereș Cristian, Constantin Vasile, Auditul intern, Editura Ulise, Alba Iulia, 2005;
Hilton R. H., Maher M. W., Selto F. S., Cost Management – Strategies for Business Decisions, McGraw Hill Irwin, 2003;
Ionașcu Ion, Dinamica doctrinelor contabilității contemporane, Editura Economică, București, 2003;
Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Stere Mihai, Control de gestiune, Editura Economică, București, 2003;
Ketz E.J., Management accounting, Publishers Toronto, 1991;
Leurion J., Comptabilite analytique et de gestion, Vol. I, Foucher, Paris, 1988;
Lucey T., Management Accounting, Third Edition, D.P. Publication, London, 1992;
Malciu Liliana, Feleagă Niculae, Reformă după reformă: Contabilitatea din România în fața unei noi provocări, Vol. I, Editura Economică, București, 2005;
Mihuleac E., Bazele managementului, Editura Romfel, București, 1993;
Mihuț I., Bazele conducerii întreprinderii, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 1981;
Negruțiu Magdalena, Dumitrana Mihaela, Contabilitatea în comerț și turism, Editura Maxim, București, 1998;
Nicolescu Ovidiu, Sistemul decizional al Organizației, Editura Economică, București, 1998;
Olariu Cornel, Conducerea întreprinderii prin costuri, Editura Facla, Craiova, 1975;
Oprean Ioan ș.c., Bazele contabilității agenților economici din România, Ediția a III-a, Editura Intelcredo, Deva, 1998;
Pop Atanasiu, Dumbravă Partenie, Contabilitatea de gestiune aplicată în comerț, Editura Intelcredo, Deva, 1999;
Rapin A., Poly J., Contabilitatea analitică de exploatare, Editura Dunod, Paris, 1976;
Renard Jaques, Théorie et pratique de l’audit interne, Edition d’Oranisation, Paris, 2000;
Ristea Mihai, coordonator, Contabilitatea societăților comerciale, Vol. II, Editată de CECCAR, București, 1996;
Rusu Costache, Voicu Monica, Managementul pe baza centrelor de responsabilitate, Editura Economică, București, 2001;
Teller Robert, Comptabilité et contrôle, Elèments de rèflexion puor un ètat de ľart, Annales du management, Tome I, Editura Economică, București, 1992;
Vișan Dumitru, Contabilitatea în comerțul exterior, Editura Economică, București, 1999.
B I B L I O G R A F I E
Albu Nadia, Albu Cătălin, Instrumente de management al performanței, Vol. I și II, Editura Economică, București, 2003;
Anthony R. N., Accounting: Text and Cases, 9th Edition, Irwin Inc., 1995;
Aslău Titus, Controlul de gestiune dincolo de aparențe, Editura Economică, București, 2001;
Baciu Achim, Costurile, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2001;
Bistriceanu Gheorghe D., Lexicon de finanțe, bănci, asigurări, Vol. I, Editura Economică, București, 2001;
Boisselier Patrik, Contrôl de gestion, Editions Vuilbert, 1999;
Bouquin Henri, Comptabilite de gestion, Dalloz, Paris, 1997;
Boquin Henri, Contabilitate de gestiune, Editura Tipografia Moldova, Iași, 2004;
Briciu Sorin, Sistemul informațional privind contabilitatea de gestiune și calculația costurilor în industrie, Editura Argus, București, 2000;
Briciu Sorin, Contabilitate analitică și de gestiune, Editura Ulise, Alba Iulia, 2002;
Briciu Sorin, Jaradat Mohammad Hadi, Socol Adela, Teiușan Sorin Ciprian, Managementul prin costuri, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2003;
Briciu Sorin, Burja Vasile, Contabilitate de gestiune. Calculația și analiza costurilor, Editura Ulise, Alba Iulia, 2004;
Briciu Sorin, coordonator, Controlul și expertiza – instrumente de apărare a patrimoniului și de respectare a legalității, Editura Risoprint, Cluj – Napoca, 2005;
Briciu Sorin, Tamas Szora Attila, Dobra Iulian Bogdan, Sas Florentina, Contabilitatea managerială a firmelor din comerț, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2005;
Budugan Dorina, Contabilitate de gestiune, Editura Pro Juventute, Focșani, 1998;
Burja Camelia, Analiza economico-financiară, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2005;
Capron M., Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, București, 1994;
Călin Oprea, Contabilitate de gestiune, Editor Tribuna Economică, București, 2000;
Călin Oprea, Contabilitate de gestiune, Editor Tribuna Economică, București, 2002;
Călin Oprea, Cârstea Gheorghe, Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor, Editura Genicod, București, 2002;
Căpușneanu Sorinel, Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor. Aplicații, Editura Economică, București, 2003;
Cristea Horia, Contabilitatea și calculațiile în conducerea întreprinderii, Editura Mirton, Timișoara, 1997;
Cucui I., Metode de contabilitate Vol. III, Editura Macarie, Târgoviște, 1998;
Cucui I., Horga V., Radu M., Contabilitate de gestiune, Editura Niculescu, București, 2003;
Cucui I., Horga V., Radu M., Control de gestiune, Editura Niculescu, București, 2003;
Cucui I., Man M., Costurile și contabilitatea de gestiune, Editura Economică, București, 2004;
Diaconu Paul, Contabilitate managerială, Editura Economică, București, 2002;
Diaconu Paul, Albu Nadia, Stere Mihai, Albu Cătălin, Guinea Flavius, Contabilitate managerială aprofundată, Editura Economică, București, 2003;
Dumbravă Partenie, Pop Atanasiu, Contabilitatea de gestiune în industrie, Editura Intelcredo, Deva, 1997;
Dumitru Corina Graziella, Ioanăș Corina, Contabilitatea de gestiune și evaluarea performanțelor, Editura Universitară, București, 2005;
Ebbeken Klaus, Possler Ladislau, Ristea Mihai, Calculația și managementul costurilor, Editura Teora, București, 2000;
Einsetler J. C., Gestion d’entreprise: La comptabilite analytique, Economica, Paris, 1988;
Epuran Mihail, Băbăiță Valeria, Grosu Corina, Contabilitate și control de gestiune, Editura Economică, București, 1999;
Feleagă Niculae, Ionașcu Ion, Contabilitate financiară, Vol. II, Editura Economică, București, 1993;
Feleagă Niculae, Contabilitate financiară, Vol. I, Editura Atheneum, București, 1994;
Feleagă Niculae, Ionașcu Ion, Tratat de contabilitate financiară, Vol. II, Editura Economică, București, 1998;
Garrison R.H., Management Accounting. Concepts for Planning, Control, Decision making, Fifth Edition, BPI/IRWIN, 1988;
Ghiță Marcel, Briciu Sorin, Tamaș Szora Attila, Socol Adela, Ghiță Vergilia, Sas Florentina, Dobra Iulian Bogdan, Mareș Valerică, Pereș Cristian, Constantin Vasile, Auditul intern, Editura Ulise, Alba Iulia, 2005;
Hilton R. H., Maher M. W., Selto F. S., Cost Management – Strategies for Business Decisions, McGraw Hill Irwin, 2003;
Ionașcu Ion, Dinamica doctrinelor contabilității contemporane, Editura Economică, București, 2003;
Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Stere Mihai, Control de gestiune, Editura Economică, București, 2003;
Ketz E.J., Management accounting, Publishers Toronto, 1991;
Leurion J., Comptabilite analytique et de gestion, Vol. I, Foucher, Paris, 1988;
Lucey T., Management Accounting, Third Edition, D.P. Publication, London, 1992;
Malciu Liliana, Feleagă Niculae, Reformă după reformă: Contabilitatea din România în fața unei noi provocări, Vol. I, Editura Economică, București, 2005;
Mihuleac E., Bazele managementului, Editura Romfel, București, 1993;
Mihuț I., Bazele conducerii întreprinderii, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 1981;
Negruțiu Magdalena, Dumitrana Mihaela, Contabilitatea în comerț și turism, Editura Maxim, București, 1998;
Nicolescu Ovidiu, Sistemul decizional al Organizației, Editura Economică, București, 1998;
Olariu Cornel, Conducerea întreprinderii prin costuri, Editura Facla, Craiova, 1975;
Oprean Ioan ș.c., Bazele contabilității agenților economici din România, Ediția a III-a, Editura Intelcredo, Deva, 1998;
Pop Atanasiu, Dumbravă Partenie, Contabilitatea de gestiune aplicată în comerț, Editura Intelcredo, Deva, 1999;
Rapin A., Poly J., Contabilitatea analitică de exploatare, Editura Dunod, Paris, 1976;
Renard Jaques, Théorie et pratique de l’audit interne, Edition d’Oranisation, Paris, 2000;
Ristea Mihai, coordonator, Contabilitatea societăților comerciale, Vol. II, Editată de CECCAR, București, 1996;
Rusu Costache, Voicu Monica, Managementul pe baza centrelor de responsabilitate, Editura Economică, București, 2001;
Teller Robert, Comptabilité et contrôle, Elèments de rèflexion puor un ètat de ľart, Annales du management, Tome I, Editura Economică, București, 1992;
Vișan Dumitru, Contabilitatea în comerțul exterior, Editura Economică, București, 1999.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Calculatia Si Imputarea Rationala a Costurilor de Productie (ID: 137180)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.