Abordari Paralele Privind Impozitul pe Profit

Cuprins

INTRODUCERE

CAPITOLUL 1

Aspecte generale privind impozitul pe profit

Impozitul pe profit în statele Uniunii Europene

Generalități ale impozitului pe profit în statele Uniunii Europene

Tratamente speciale aplicate întreprinderilor

Studiu de caz privind impozitul pe veniturile microîntreprinderilor vs impozit pe profit în România

CAPITOLUL 2

Abordări paralele privind impozitul pe profit în România, Franța și Spania

2.1. Impozitul pe profit în România

2.2. Impozitul pe profit în Franța

2.3. Impozitul pe profit în Spania

2.4. Studiu de caz privind impozitul pe profit în România, Franța și Spania

CAPITOLUL 3

3.1. Baza fiscală consolidată comună a societăților (CCCTB

3.2.Dubla impunere juridică internațională

3.2.1. Studiu de caz privind dubla impunere juridică internațională

CONCLUZII

BIBLIOGRAFIE

Introducere

Tema lucrării de disertație aleasă de mine se numește „Abordări paralele privind impozitul pe profit”.

Impozitul pe profitul întreprinderilor este un subiect foarte discutat de multă lume. Impozitul pe profit este un impozit direct ce există în majoritatea țărilor din lume. Acesta are un impact negativ asupra prețurilor deoarece din cauza acestuia cresc costurile de producție.

Un rol important al impozituluii este pe plan financiar deoarece este mijlocul principal de a procura resurse financiare publice pentru a acoperi cheltuielile publice.

Economistul francez Pierre Lalumiere este de părere că impozitele se pot folosi pentru „a încuraja sau pentru a descuraja o anumită activitate economică. Fără să înceteze să fie un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice, impozitul a devenit un mijloc de intervenție în domeniul economic și social.”

Datorită influenței ce o are în planul activității economice desfășurată de întreprinderi, impozitul pe profit are un loc important în cadrul sistemelor fiscale moderne.

Impozitul pe profit are o incidență foarte pronunțată asupra activității economice. Acesta este un impozit plătit și este suportat de agenții economici din profiturile obținute de companie. Acesta influențează în mod direct deciziile de finanțare, de investiții și de dividend ale întreprinderii.

Impozitul pe profit are o foarte mare importanță atât la nivel național cât și la nivel internațional atât pentru rolul său financiar cât și pentru influența acestuia pe plan economic și social. Pe plan social, impozitele asigură redistribuirea unei părți din produsul intern brut între persoanele fizice și cele juridice.

În lucrarea de față, voi încerca să prezint mai multe abordări ale impozitului pe profit.

Lucrarea este structurata în trei capitole.

În primul capitol sunt prezentate aspecte generale privind impozitul pe profit. În cadrul acestui capitol sunt date despre impozitul pe profit din statele Uniunii Europene, date cum ar fi: cotele de impozitare a profitului, ponderea impozitului pe profit în total venituri fiscale, dar și în Produsul Intern Brut, tratamente speciale aplicate întreprinderilor etc.

Al doilea capitol este alcătuit din aspecte ale impozitului pe profit în trei țări ce le-am ales pentru a le analiza și anume: România, Franța și Spania. Aici este prezentat impozitul pe profit din fiecare din cele trei țări, iar la finalul capitolului este prezentat un studiu de caz ce constă în calculul impozitului pe profit în cele trei țări analizate.

În ultimul capitol am prezentat alte cazuri unde mai poate fi întalnit impozitul pe profit. Am vorbit despre Baza fiscală consolidată comună a societăților (CCCTB), o bază prin care se permite companiilor să-și calculeze profitul impozabil după reguli comune, lucru ce ar conduce la simplificarea procedurilor și la reducerea costurilor administrative.

Tot în acest ultim capitol este prezentată Dubla impunere juridică internațională (DIJI). Aceasta constă în impozitarea aceleiași materii impozabile pentru aceeași perioadă de timp, de cățre două autorități fiscale din state diferite. În acest subcapitol am prezentat și un studiu de caz privind evitarea dublei impuneri juridice internaționale cu ajutorul convențiilor de evitare DIJI încheiate între state.

Abordări paralele privind impozitul pe profit

Capitolul 1

Aspecte generale privind impozitul pe profit

Impozitul pe profit în statele Uniunii Europene

Impozitul constiuie o prelevare a resurselor, bunurilor individuale sau ale întreprinderilor. Această prelevare este făcută de către stat și se face în mod obligatoriu, cu titlu definitiv și fără o contraprestație directă din partea acestuia.

Impozitele sunt sursa principală pentru a forma Bugetul de Stat și a finanța cheltuielile publice.

Un rol important al impozitelor este pe plan financiar. Acest plan financiar este mijlocul principal de formare a resurselor financiare ce sunt necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.

Impozitele pot fi folosite pentru a încuraja sau pentru a descuraja o anumită activitate.

Limita impozitelor este influențată de factori interni și de factori externi. Factori interni pot fi: progresivitatea cotelor de impozitare, modul de determinare al materiei impozabile. Factori externi pot fi: nivelul produsului intern brut pe locuitor, nivelul mediu al impozitlui și progresivitatea impunerii, prioritățile stabilite de către stat în ceea ce privește destinația resurselor financiare concentrate la dispoziția sa, natura instituțiilor publice etc.

Impozitele pot fi impozite directe și impozite indirecte.

Impozitele directe sunt stabilite în sarcina persoanelor fizice sau juridice, în funcție de veniturile sau averea acestora. Aceste impozite sunt încasate în mod direct de la subiectul impozitului la termene stabilite de lege. Ele sunt stabilite pe obiecte materiale sau genuri de activități ori pe venit sau avere. Impozitele directe sunt cea mai veche formă de impunere.

Pe plan internațional sunt făcute diferențe între societățile de capital și cele de persoane. Persoanelor le sunt aplicate impozitul pe venit, iar societăților li se aplică impozitul pe profit.

„În cazul impozitului pe profit și impozitului pe venit, principalul rol al Uniunii Europene este să garanteze respectarea principiilor nediscriminării și liberei circulații pe piața unică. Este nevoie tot mai mult de o abordare coordonată la nivelul Uniunii Europene pentru a ajuta statele membre să respecte aceste principii și să facă față provocărilor comune, cum ar fi combaterea evaziunii fiscale”

Impozitul pe profit este un indicator cu o mare putere de sinteză a modificărilor de legislație din fiscalitate, iar determinarea lui presupune aplicarea cotei legale de impunere la o bază de calcul care este profitul impozabil.

Profitul este acel venit obținut de persoanele juridice prin desfășurarea unei activități economice. Această activitate trebuie să fie desfășurată în scopul obținerii de beneficii. În practică, sunt situații în care anumite entități produc venit, dar nu obțin beneficii, iar aceste venituri sunt folosite pentru susținerea altei activități ale acelor entități.

Acel profit ce rezultă din activitatea de bază, dar și din alte activități poate fi influențat de dividendele și dobânzile ce s-au încasat din cumpărarea de acțiuni și obligațiilor altor agenți economici, vânzare de ambalaje și de alte active nemateriale, amenzi și penalități, anularea unor comenzi etc.

Impozitul pe profit este impozitul direct ce este aplicat câștigului realizat din desfășurarea activităților economice. El reprezintă o sursă principală de venituri ale Bugetului de Stat.

Impozitul pe profit are o incidență foarte pronunțată asupra activității economice. Acesta este un impozit plătit și este suportat de agenții economici din profiturile obținute de companie. Influențează în mod direct deciziile de finanțare, de investiții și de dividend ale întreprinderii.

Datorită influenței ce o are în planul activității economice desfășurată de întreprinderi, impozitul pe profit are un loc important în cadrul sistemelor fiscale moderne.

Impozitul pe profit are un randament fiscal scăzut deoarece sunt multe posibilități de evaziune fiscală.

Impozitul pe profit în Europa este încă departe de armonizare. Reglementările fiscale diferă în mod semnificativ, nu numai cu privire la ratele de impozitare legale, dar și în ceea ce privește stabilirea bazei de impozitare. De când procesul de luare a deciziilor într-o firmă pare să fie afectat de impozitare, Guvernul ar putea, într-o anumită măsură, să concureze în ceaa ce privește sarcinile fiscale reduse pentru companii în scopul de a atrage investiții și profituri.

Multe țări aplică impozitul pe profit. Acesta este aplicat venitului sau capitalului unor tipuri de persoane juridice. Companiile care sunt asimilate ca fiind partenere, de obicei nu sunt impozitate la nivelul societății.

Majoritatea țărilor impozitează toate companiile ce își desfășoară activitatea în țară doar pentru veniturile realizate în țara respectivă.

Impozitul pe capitalt reprezinta 8,2% din PIB în EU 28 în anul 2012, crescând de la 7,9% în 2011, acesta continuând trendul ascendent din 2010.

Cele două componente principale ale impozitelor pe capital: impozitul pe venitul societăților și impozitele pe stocurile de capital au avut aceeași tendință de creștere în aceeași perioadă.

De la mijlocul anilor 90, veniturile întreprinderilor (profitul) a avut un trend variabil în ciuda scăderii ratelor de impozitare a profiturilor.

Profiturile pentru UE 28 au reprezentat 2,6% din PIB în 2012, comparativ cu maximul de 3,4% din 2007.

Ponderea impozitului pe profit în totalul veniturilor fiscale este un indicator important privind evoluția înregistrării impozitului pe profit la nivel de întreprindere.

În perioada 2002-2012, ponderea impozitului pe profit in totalul veniturilor fiscale a avut o reducere în timpul crizei economice mondiale (2008-2009). În perioada analizată, cea mai mare creștere a avut-o Malta, în timp ce reducerea cea mai mare s-a înregistrat în Grecia.

Tabel 1.1. : Ponderea Veniturilor societăților în Total Venituri Fiscale în Uniunea Europeană (%)

Sursă: Taxation Trends in European Union

În ceea ce privește ponderea impozitului pe profit în Produsul Intern Brut, datele sunt prezentate în tabelul nr 1.2. Se poate observa că în perioada 2002-2012, această pondere a variat de la un stat la altul. 11 din cele 28 de state au înregistrat creșteri, în timp ce 16 state au avut reduceri de pondere în PIB a impozitului pe profit. Cea mai mare creștere a ponderii s-a înregistrat în Germania, ponderea crescând cu 1,1 puncte procentuale de la începutul perioadei până la sfârșitul acesteia, iar reducerea cea mai mare s-a înregistrat în Finlanda, ponderea reducându-se cu 2 puncte procentuale în perioada analizată.

Tabel 1.2. : Ponderea Veniturilor societăților în Produsul Intern Brut în Uniunea Europeană (%)

Sursă: Taxation Trends in European Union

Generalități ale impozitului pe profit în statele Uniunii Europene

Cota impozitului pe profit este diferită de la țară la țară. Taxa poate avea o baza alternativă, cum ar fi bunurile, ștatul de plată sau venitul calculat într-o manieră alternativă.

Cotele de impozitare pot fi proporționale sau progresive.

Cotele de impozit pe profit legale practicate în perioada 2011-2015 de către statele din Uniunea Europeană sunt prezentate în tabelul numărul 1.3.

Tabel 1.3.: Cotele de impozit pe profit legale în statele Uniunii Europene

Sursa: KPMG

Grafic nr 1.1. : Evoluția cotelor legale ale impozitului pe profit în Uniunea Europeană

Sursă: Prelucrare proprie pe baza datelor din tabelul nr 1.3.

După cum se poate observa, în tabelul nr 1.3. sunt prezentate doar cotele principale de impozit pe profit, neluându-se în calcul cotele mici sau cotele speciale ce sunt aplicate în anumite state pentru unele perioade de timp.

Pe lângă cota de bază, unele țări folosesc și cote mici sau speciale de impozit pe profit:

În Irlanda se impozitează cu o cotă specială de 25% veniturile non-comerciale, profiturile din industria de exploatare a petrolului și activități referitoare la tranzacții cu terenuri;

În Estonia, profitul reinvestit nu se impozitează, cota de impozit pe profit aplicându-se la valoarea brută a profiturilor distribuite;

În Luxemburg, cotei de impozit pe profit de 21% i se adaugă 7%, suprataxă de solidaritate pentru fondul de ocupare a forței de muncă și un impozit de afaceri municipal (în orașul Luxemburg această suprataxă este de 6,75%, cota totală ajungând la 29,22% pentru orașul Luxemburg)

În Cehia, fondurile de pensii și alte tipuri de fonduri sunt impozitate cu 5%, rata pentru toate impozitele cu reținere la sursă este de 15% și se aplică dobânzilor, dividendelor și redevențelor atât la rezidenți cât și la nerezidenți.

Cel care face obiectul impozitului este profitul, acesta fiind calculat ca diferența între veniturile și cheltuielile totale ale întreprinderii.

Baza de impozitare a impozitului pe profit este formată din profitul impozabil care este obținut prin ajustarea fiscală a profitului contabil. Pentru determinarea profitului impozabil, la profitul contabil se adaugă cheltuielile nedeductibile și apoi se scad deducerile fiscale, acestea incluzând și veniturile neimpozabile.

În anumite state, regulile de impozitare ale profitului net pot să difere foarte mult de cele ale impozitării veniturilor persoanelor fizice. Anumite acte juridice, cum ar fi reorganizarile, pot să nu fie supuse impozitării. Alte tipuri de companii pot fi scutite de la plata acestei taxe. Multe țări impozitează persoanele juridice, dar și pe proprietarii lor atunci când firma distribuie dividende.

Profitul obținut de o societate de capital este repartizat atât acționarilor sub formă de dividende dar și la dispoziția societății pentru a constitui rezerve.

La societățile de capital, profitul se poate împărți în profit ce este repartizat acționarilor sub forma dividendelor și în profit ce rămâne la dispoziția societății. În funcție de repartizarea profitului, avem mai multe feluri de impozitare a veniturilor obținute de societate și anume:

-mai întâi se impozitează profitul total a societății, iar apoi se impozitează separat profitul care a fost repartizat acționarilor sub formă de dividende. În cazul acesta, profitul repartizat către acționari este impozitat de două ori (prima data la societate și apoi la acționari);

-o metodă folosită pentru a stimula societățile să investească profitul realizat este aceea prin care se impozitează doar dividendele ce au fost distribuite acționarilor, iar profitul care rămâne la dispoziția societății este scutit de la impozitare;

-o altă metodă este aceea în care se impozitează doar partea din profit care rămâne la dispoziția societății, iar dividendele distribuite sunt scutite de impozit;

-o ultimă metodă este impozitarea separată atât a dividendelor ce au fost distribuite acționarilor cât și a părții din profit care a rămas la dispoziția societății.

Reducerea impozitului pe profit duce la reducerea costurilor de capital și stimulează acumularea de capital și investiții în cercetare și dezvoltare. Aceasta duce la productivitate și creștere economică puternică.

1.3.Tratamente speciale aplicate întreprinderilor

Întreprinderile mici și mijlocii beneficiază de cote reduse de impozitare sau de un regim simplificat de taxare. Această taxare constă în taxarea proporțională sau progresivă a bazei de calcul. În cele mai multe cazuri, baza de calcul este reprezentată de cifra de afaceri, dar poate fi șî capitalul social subscris.

În România, întreprinderile mici și mijlocii sunt taxate ca orice companie. De o cotă redusă, aplicată veniturilor totale, beneficiază microîntreprinderile.

Pentru ca o persoană juridicăă fie considerată microîntreprindere, aceasta trebuie să îndeplinească mai multe condiții cu privire la obiectul activității, numărul de salariați, venitul realizat în anul precedent, dar și forma de proprietate a capitalului social.

Condițiile ce trebuie să fie îndeplinite sunt: 80% din veniturile sale să fie obținute din alte surse decat consultanță și management, să realizeze venituri ce nu depășesc echivalentul în lei a 65.000 de euro, capitalul social al întreprinderii să fie deținut de persoane diferite de stat și autorități locale și o ultimă condiție este ca firma să nu se afle în dizolvare cu lichidare, înregistrată în registrul comerțului sau la instanțele judecătorești.

Când o întreprindere îndeplinește simultan condițiile de mai sus, în anul fiscal următor este obligată la plata impozitului pe veniturile microîntreprinderilor.

Întreprinderile ce își desfășoară activitatea în domeniul bancar sau activități în domeniile asigurărilor și reasigurărilor, al pieței de capital sau activităti în domeniul jocurilor de noroc, nu pot fi microîntreprinderi.

În cazul în care în cursul unui an fiscal, o microîntreprindere obține venituri mai mari decât 65.000 de euro sau venituri din consultanță și management în proporție mai mare de 20% din veniturile totale, aceasta va plăti impozit pe profit. Plata acestuia se va face începând cu trimestrul următor din momentul în care nu se mai îndeplinesc condițiile și se iau in considerare veniturile și cheltuielile efectuate de la începutul anului fiscal.

Microîntreprinderile sunt impozitate cu o cotă de 3%.

Baza de calcul la care se aplică această cotă de 3% este formată din toate veniturile realizate. Din aceste venituri se scad: venituri aferente costurilor stocurilor de produse, venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție, venituri din producția de imobilizări corporale și necorporale, venituri din subvenții, venituri din provizioane și ajustări pentru deprecierea sau pierdere de valoare etc.

La această bază impozabilă se mai adaugă valoarea reducerilor comerciale primite după facturare, dar și diferențe favorabile dintre veniturile din diferențe de curs valutar, venituri realizate ca urmare a decontării creanțelor și datoriilor în lei etc.

Studiu de caz privind impozitul pe veniturile microîntreprinderilor vs impozit pe profit, în România

O întreprindere, rezidentă fiscal în România, ce își desfășoară activitatea în domeniul

a)Resurse Umane

b)Consultanței

obține în cursul anului fiscal, venituri totale în valoare de 150.000 lei, din care:

-venituri din producția de imobilizări corporale și necorporale: 10.000 lei;

-venituri din subvenții: 3.000 lei;

-venituri din diferențe de curs valutar: 1.000 lei;

-dividende primite de la o persoană juridică română: 2.000 lei;

și cheltuieli totale în valoare de 60.000 lei, din care amenzi în valoare de 1.000 de lei.

Curs de schimb la sfarsitul anului precedent: 1 euro = 4.45 lei

În acest studiu de caz, voi calcula impozitul plătit de întreprindere în cazul cand aceasta este microîntreprindere, dar si cand nu îndeplinește condițiile pentru acest lucru.

În cazul a) întreprinderea este o microîntreprindere deoarece are o cifra de afaceri mai mică de 65.000 euro ( 65.000 * 4.45 = 289.250 lei; În exemplul de față, cifra de afaceri este de 150.000 de lei) și își desfășoară activitatea într-un domeniu care nu se află printe excepțiile pentru a nu fii o microîntreprindere. În acest caz, firma va plăti impozit pe veniturile microîntreprinderilor.

Baza de calcul = Venituri Totale – Venituri din producția de imobilizări corporale și necorporale – Venituri din subvenții + Venituri din diferențe de curs valutar = 150.000 – 10.000 – 3.000 + 1.000 = 138.000 lei

Impozit pe venitul microîntreprinderilor = 3% * 138.000 = 4.140 lei

În cel de al doilea caz, cazul b), întreprinderea își desfășoară activitatea în domeniul bancar. Întreprinderile ce își desfășoară activitatea în acest domeniu nu se poate încadra în categoria de microîntreprindere. Aceasta este obligată să plătească impozit pe profit.

Baza de calcul = Venituri Totale – Cheltuieli Totale – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile = 150.000 – 60.000 – 2.000 + 1.000 = 89.000 lei

Impozit pe profit = 16% * 89.000 = 14.240 lei

După calculele realizate, în exemplul dat mai sus, se poate observa că în cazul unei microîntreprinderi se plătește un impozit mai mic decât în cazul în care firma nu este o microîntreprindere.

Ambele tipuri de impozite au avantajele si dezavantajele lor.

În cele ce urmează, am încercat să arăt evoluția impozitului pe venitul microîntreprinderilor, dar și a impozitului pe profit în cazul cand cheltuielile totale variază,iar veniturile rămân aceleași, dar și un alt caz în care veniturile totale sunt variabile (venituri sub echivalentul a 65000 de euro), iar cheltuielile totale rămân constante.

Tabel nr 1.4. Evoluția impozitelor dacă variază cheltuielile totale, iar veniturile rămân constante (unitati: lei)

Sursă: Calcule proprii

Grafic nr 1.2.: Evoluția impozitului dacă variază cheltuielile totale, iar veniturile rămân constante (unitati: lei)

Sursă: Prelucrare proprie pe baza datelor din tabelul 1.4.

Presupunând că cheltuielile firmei cresc și ajung să egaleze veniturile totale sau chiar să le depășească, firma care este microîntreprindere va plăti același impozit, pe când impozitul celeilalte firme va tinde către zero (dacă firma are pierderi fiscale) deoarece în baza de calcul a impozitului pe venitul microîntreprinderilor nu se iau în calcul cheltuielile efectuate de întreprindere, cum este în cazul unei întreprinderi obișnuite.

Tabel nr 1.5. : Evoluția impozitelor dacă veniturile totale variază, iar cheltuielile rămân constante (unitate de măsură: leu)

Grafic nr 1.3. Evoluția impozitelor dacă veniturile totale variază, iar cheltuielile rămân constante (unitate de măsură: leu)

Sursă: Prelucrare proprie pe baza tabelului nr 1.5.

În acest caz, am observat că atunci când veniturile variază și cheltuielile sunt aceleași, impozitul pe profit este mai mic decât impozitul pe veniturile microîntreprinderilor doar în cazul în care veniturile totale sunt mai mari decât cheltuielile totale. În celelalte cazuri, impozitul pe veniturile microîntreprinderilor este mai mic.

Impozitarea întreprinderilor, dar și a persoanelor fizice este responsabilitatea statelor. Persoanele ce se stabilesc într-o altă țară din Uniunea Europeană sau societățile care investesc la nivel transfronatlier pot să fie nevoite să plătească impozite în cel puțin două țări sau pot să întâmpine proceduri administrative complicate.

Capitolul 2

Abordări paralele privind impozitul pe profit în România, Franța și Spania

Impozitul pe profit este impozitul cu un impact foarte mare asupra performanțelor economico-financiare realizate de o întreprindere.

Impozitul pe profit se determină aplicând cota de impozitare asupra profitului impozabil. Profitul impozabil este o mărime fiscală care este diferit de profitul brut contabil. Se poate ca o societate comercială care are pierdere brută contabilă să fie obligată să plătească și impozit pe profit, ce este rezultat dintr-o gestiune deficitară a cheltuielilor nedeductibile.

2.1. Impozitul pe profit în România

Impozitul pe profit din România este bazat pe sistemul clasic și anume: profitul companiei este impozitat la nivelul companiei, iar profitul distribuit este impozitat iar, prin reținere la sursă, la nivel de companie dar și la nivel de acționari.

În anul 2014 a fost un moment foarte important în refurma sistemului fiscal românesc, introducându-se Codul Fiscal, lege care unifică toate reglementările ce există. Obiectivele acestuia sunt să se armonizeze cu legislația fiscală din Uniunea Europeană și să asigure un cadru unitar, stabil, coerent și clar.

Pentru impozitul pe profit, prin Codul Fiscal, se urmărește: să se stabilească reguli de determinare a profitului impozabil după principiile internaționale; să se introducă prevederi fiscale neutre, care să nu determine locația afacerilor; un tratament fiscal care sa nu discrimineze nerezidenții; să se recunoască unele cheltuieli deductibile suplimentare; transparență în acordarea de facilități fiscale.

Cota de impozitare a profiturilor este de 16% cu unele excepții, cum sunt firmele care desfășoară activități de natura barurilor și cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, dar și firmele care realizează venituri de această natură pe baza unui contract de asociere. Acestea datorează un impozit minim de 5% aplicat veniturilor realizate doar în situația în care impozitul pe profit datorat pentru activitățile desfășurate este mai mic decat 5% din veniturile respective.

Câștigurile de capital sunt, de obicei, tratate ca și venituri din afaceri obișnuite și sunt impozitate cu aceeași rată, adică 16%. Persoanele juridice nerezidente care obțin câștiguri de capital sunt permise pentru a consolida rezultatele fiscale ale tuturor tranzacțiilor lor anuale.

Cheltuielile efectuate în scopuri de afaceri sunt deductibile, cheltuielile legate de vehiculele companiei utilizate atât în scopuri personale cât și în scopul desfășurării activității sunt deductibile 50% din valoarea lor, în cazul în care greutatea lor este sub 3500 kg și au mai putin de 9 locuri pe scaune și sunt utilizate doar pentru transport de pasageri. Cu toate acestea, toate cheltuielile legate de vehiculele utilizate pentru transportul de personal la și de la locu de muncă, cum ar fi serviciile de curierat sau servicii școlare de conducere auto, sunt integral deductibile la calculul impozitului pe profit.

Din 1 ianuarie, cele mai multe companii pot opta pentru plăți anticipate trimestriale ale impozitului pe profit. Această opțiune trebuie să fie păstrată cel putin doi ani consecutivi. Depunerea declarațiilor fiscale anuale de către consultanții fiscali a devenit obligatorie începând cu anul 2014. La începutul anului 2014, această obligație a fost transformată în opțiune pentru contribuabili. Prezența sau abesnța sa constituie un criteriu de selecție în analiza de risc a administrației fiscale în vederea verificării contribuabilului.

Un credit fiscal obișnuit este disponibil pentru sursele străine de venituri obținute de un sediu permanent în România al unei societăți nerezidente situat într-o țară din Uniunea Europeană.

Un regim special se aplică pentru companiile de holding și anume: scutirea de la impozitare a anumitor elemente de venit, cum ar fi: dividendele, câștigurile de capital de acțiuni sau din lichidarea unei companii.

De la 1 ianuarie 2014, o nouă taxă de 1,5% se aplică asupra valorii contabile a construcțiilor speciale, care nu au fost deja supuse impozitelor și taxelor locale.

Tabel 2.1. Eficiența taxării impozitului pe profit în România

Sursă: Consiliul Fiscal

Grafic 2.1. Evoluția ratei de impozitare implicită pe impozit pe profit

Sursă: Consiliul Fiscal

Rata de impozitare implicită este calculată ca raportul dintre impozitele directe plătite de întreprinderi și excedentul brut din exploatare.

Indicele de eficiență a impoziării este calculat ca raport dintre rata de impozitare implicită și cota legală.

Se observă că în România, în anul 2013 a înregistrat o ușoară creștere a eficienței colectării, comparativ cu anul precedent.

Tabel 2.2. Ponderea impozitului pe profit în Total Impozite în România (%)

Sursă: Taxation trends in the European Union

Grafic nr 2.2. : Pondere Impozit pe Profit în Total Impozite

Sursă: Prelucrare proprie pe baza datelor din tabelul nr 2.2.

În perioada analizată (2000-2012) se poate observa că ponderea impozitului pe profit în total impozite a fost variabilă. Valoarea maximă s-a inregistrat în anul 2004, aceasta fiind de 11,6%. În ultimii anii a avut un trend descrescător, în anul 2012 ajungând ca impozitul pe profit sa fie 7,6% din veniturile fiscale.

Tabel nr 2.3. : Ponderea impozitului pe profit în Produsul Intern Brut în România(%)

Sursă: Taxation trends in the European Union

Grafic 2.3. Ponderea impozitului pe profit în Produsul Intern Brut în România

Sursă: Prelucrare proprie pe baza tabelului 2.3.

Din graficul de mai sus se observă că ponderea impozitului pe profit în PIB a variat de-a lungul timpului în jurul valorii de 2,5 %, ponderea maxima fiind de 3,2% în anul 2004, iar cea minimă înregistrându-se în anul 2012.

Calculul profitului impozabil

Profitul impozabil este calculat ce diferența dintre veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile ce au fost făcute pentru realizarea de venituri, dintr-un an fiscal. Din acestea se scad veniturile neimpozabile și apoi se adaugă cheltuielile nedeductibile.

Elemente similare veniturilor pot fi: diferențe favorabile de curs valutar ce rezultă în urma evaluării creanțelor și datoriilor în valută, care au fost înregistrate în evidența contabilă în rezultatul reportat; rezerve din reevaluarea mijloacelor fixe; câștiguri legate de vânzarea sau anularea titlurilor de participare propriii dobândite/răscumpărate.

Elemente similare cheltuielilor pot fi: diferențe nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluării creanțelor și datoriilor în valută, înregistrate în contabilitate în rezultatul reportat; cheltuiala cu valoarea neamortizată a cheltuielilor de cercetare și dezvoltare și a mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar; diferențe nefavorabile dintre prețul de vânzare al titluriloe sw participare proprii și valoarea lor de dobândire/răscumpărare, înregistrate în momentul vânzării acelor titluri.

Pentru calcularea profitului impozabil, se acordă stimulente fiscale pentru activitătile de cercetare-dezvoltare, cum ar fi: deducere suplimentară pentru calculul profitului impozabil într-o proporție de 50% din cheltuielile pentru cercetare-dezvoltare sau se aplică metoda de amortizarea accelerată pentru echipamente și aparate folosite pentru aceste activități.

Începând cu 1 iulie 2014, profitul reinvestit este scutit de impozit. Se scutește de impozit, profitul investit în echipamente tehnoligice-mașini, utilaje și instalații de lucru. Profitul investit este soldul contului de profit și pierdere, adică profitul contabil brut cumulat de la începutul anului, în anul când se pune în funcțiune echipamentul tehnologic respectiv.

La calculul impozitului pe profit, veniturile neimpozabile pot fi: dividendele primite de la o persoană juridică română sau de la o persoană juridică ce plătește impozit pe profit; diferențele favorabile de valoare a titlurilor de participare; veniturile provenite din anularea de cheltuieli pentru care nu s-au acordat deduceri; veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-au acordat deduceri; veniturile din recuperarea de cheltuieli nedeductibile; veniturile din impozit pe profit amânat; veniturile din lichidarea persoanelor juridice române sau străine care se află într-un stat cu care România are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri.

Cheltuielile cu deductibilitatea limitată sunt cheltuielile de protocol, acestea fiind deductibile în limita a 2% din diferența rezultată dintre veniturile impozabile și totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, scăzând cheltuielile de protocol și cele cu impozitul pe profit; cheltuielile sociale care sunt deductibile în limita a 2% din cheltuielile cu salariile angajaților; cheltuielile cu provizioane și rezerve; amortizarea etc.

Cheltuielile considerate nedeductibile pentru calcularea impozitului pe profit sunt: cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat; dobânzile sau majorările de întârziere, amenzile, cheltuieli privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale ce sunt lipsă din gestiune sau degradate; cheltuielile cu TVA aferentă bunurilor acordate angajaților sub forma avanatajelor în natură; cheltuieli făcute în favoarea acționarilor; cheltuielile înregistrate în contabilitate ce nu au la bază un document care să justifice aceste cheltuieli; cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile; cheltuielile cu contribuțiile plătite peste limitele prevăzute de lege; cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator; cheltuielile cu sponsorizarea și cheltuielile cu bursele private etc.

2.2. Impozitul pe profit în Franța

Impozitul pe profit este un impozit anual, în principiu, ce afectează toate profiturile realizate în Franța de către companii și alte entități.

Impozitul pe profit, atât ca pondere în veniturile fiscale ale Franței, dar și în Produsul Intern Brut, a avut o evoluție variabilă în timp, maximul fiind atins în anul 2001, acesta atingând 7% din Veniturile Fiscale, respectiv 3,1% din Produsul Intern Brut. În perioada 2003-2008, aceste ponderi au avut un trend crescător, pentru ca în anul 2009 să atingă minimul.

Tabel 2.4. Ponderea impozitului pe profit în Total Venituri Fiscale

Sursă: Taxation Trends in European Union

Grafic 2.4. Ponderea impozitului pe profit în Total Venituri Fiscale

Sursa: Prelucrare proprie pe baza tabelului 2.4.

Tabel 2.5. Ponderea impozitului pe profit în Produsul Intern Brut în Franța

Sursă: Taxation Trends in European Union

Grafic 2.5. Ponderea impozitului pe profit în Produsul Intern Brut în Franța

Sursă: Prelucrare proprie pe baza tabelului nr 2.5.

Cotele de impozitare ale Impozitului pe Profit

În Franța, cota standard de impozit pe profit este de 33,33%.

Persoanele juridice pot fi supuse impozitului pe profit la o taxa normală de 33,1/3% pentru toate activitățile acestora.

Întreprinderile mici și mijlocii sunt impozitate la o rata redusă de 15% pentru primii 38.120 de euro din profit pentru companiile ce au realizat o cifră de afaceri mai mică de 7.630.000 de euro în cursul anului sau perioadei fiscale. Companiile mari (cu cifra de afaceri de peste 7.630.000 de euro și profit impozabil de peste 2.289.000) sunt supuse unei taxe suplimentare de 3,3%, aplicată impozitului pe profit care depășește 763.000 de euro. Prin urmare, cota efectivă de impozitare este de 34,43% pentru acele companii. Capitalul societății trebuie să fie achitat integral și deținut în mod continuu, pentru 75% sau mai puțin, de către persoanele fizice sau de către o societate care îndeplinește aceleași condiții (condiții ale cifrei de afaceri, eliberare și deținerea capitalului).

Se mai aplică și următoarele cote reduse ale impozitului pe profit:

0% pentru câșțigurile de capital pe termen lung ce provin din vânzarea de titluri de capital;

0% sau 5% pentru câștigurile de capital pe termen lung din vânzarea de fonduri de investiții ale firmelor cu risc de capital;

15% pentru veniturile din acordarea de licențe pentru brevete, invenții brevetabile sau perfecționări ce au fost aduse sau anumite procese de fabricație industriale și câștigurile de capital din vânzarea acestor produse;

19% pentru câștigurile de capital pe termen lung din vânzarea de companii imobiliare listate în titluri;

19% pentru câștigurile nete de capital înregistrate în timpul contribuției sau vânzării ce a avut loc înainte de 1 ianuarie 2012 ale imobilelor, de unele drepturi similare și de titluri ale societăților ce se ocupă cu imobiliare, în anumite condiții, în beneficiul societăților de investiții imobiliare cotate la bursă, societățile de investiții cu capital preponderent variabil sau filialele acestora, și în anumite consiții, în favoarea unei societăți de credit de leasing care imediat recunosc că exercitarea de active imobilizate achiziționate de una dintre companiile de proprietate menționate mai sus.

Suprataxa temporară a impozitului pe profit, de 5% din obligațiile fiscale, instituită în 2011, timp de doi ani fiscali (între 31 decembrie 2011 și 30 decembrie 2013) a fost majorată la 10,5% și prelungită cu încă doi ani (2014 și 2015). Această suprataxă se aplică cotei standard de impozit pe profit pentru companiile foarte mari cu o cifră de afaceri ce depășește 250 milioane de euro, pentru care cota efectivă de impozitare ajunge la 38%.

Din 2015, companiile pot beneficia de un credit fiscal egal cu 6% din ștatul de plată pentru angajații cu salarii sub 2,5 ori salariul minim lunar.

Reguli de teritorialitate

Contrar normelor în vigoare în toate celelalte tări ale Uniunii Europene care aplică un sistem de impozitare global, sunt supuse impozitului pe profit doar profiturile realizate în întreprinderile ce își desfășoară activitatea în Franța, indiferent de naționalitatea lor. Din aceasta rezultă faptul că profiturile realizate de către o societate franceză ce își desfășoară activitatea în străinătate nu sunt supuse impozitului pe profit.

Prin urmare, societățile impozabile în Franța nu pot deduce din rezultatul impozabil, pierderile realizate de întreprinderile ce își desfășoară activitatea în străinătate.

Prin întreprindere ce își desfășoară activitatea în Franța se întelege exercitarea obișnuita unei activități în Franța, care poate fi exercitată în cadrul unei instituții autonome sau, în absența unei stabiliri, prin intermediul unor reprezentanțe fără personalitate profesională independentă sau implicată în realizarea operațiunilor de formare a unui ciclu complet de afaceri.

Prin excepție de la regula de teritorialitate, unele societăți franceze sunt autorizate, cu aprobarea ministrului economiei, să aplice regimul profitului consolidat. Acest regim constă în faptul că întreprinderile sunt autorizate să lichideze impozitul pe profit prin reținere la sursă, în afară de propriile rezultate sau grupul de impozitare ce s-a format, rezultatul tuturor operațiunilor directe situate în străinătate, precum și ponderea lor în rezultatul financiar al filialelor franceze și străine care dețin cel puțin 50% din drepturile de vot.

Persoanele impozabile

Persoane impozabile cărora li se aplică o cotă normală de impozit pe profit:

Impozitul pe profit se aplică obligatoriu la anumite persoane juridice din cauza formei lor juridice.

Sunt supuse impozitului pe profit, indiferent de scopul lor, companiile anonime, societățile cu răspundere limitată, societățile pe acțiuni și în unele cazuri, societățile cooperative.

În anumite condiții, anumite societăți de capital pot opta pentru sistemul de parteneriate (societăți cu răspundere limitată de familie și societăți anonime)

Impozitul pe profit se aplică și altor persoane juridice luându-se în considerare natura activității lor. Acesta este cazul societăților civile care se angajează în activități industriale sau comerciale și, în general, altor persoane juridice care sunt angajate într-o afacere sau operațiuni cu caracter lucrativ.

În plus, societățile de persoane și grupurile asimilate, în care rezultatele sunt în mod normal incluse în veniturile impozabile ale asociațiilor pe seama părții profitului corespunzător drepturilor sale în întreprindere sau în grup, pot opta în unele cazuri pentru răspunderea lor la plata impozitului pe profit.

Întreprinderile individuale cu răspundere limitată ce sunt supuse regimului de impozitare reală, pot opta pentru impozitul pe profit.

Persoane juridice impozabile cărora li se aplică o cotă redusă de impozit pe profit

Entitățile publice (inclusiv instituțiile publice) sau private (asociații, fundații etc) nu sunt supuse impozitului pe profit de drept comun la o taxă normală, deoarece ele nu au activitate lucrativă. Aceste colectivități sunt supuse impozitului pe profit, după reguli particulare, din cauza unor venituri obținute din patrimoniul lor (venituri din proprietăți, profituri agricole, unele venituri din investiții) și care nu sunt legate de activități lucrative. Cota de impozit pe profit aplicată acestora este de 24%, 15% sau 10% pentru anumite venituri din investiții cum ar fi veniturile din obligațiuni. Instituțiile publice, organizațiile de stat ce se bucură de autonomie financiară, organizațiile de departamente și ale municipalității și alte persoane juridice angajate într-o afacere sau perațiuni cu caracter lucrativ sunt supuse impozitului pe profit în condițiile de drept comun..

În cazul în care comunitatea nu va exercita nicio activitate lucrativă, dar primește venituri din activele sale, acestea sunt supuse impozitului e profit cu o taxă redusă, conform Codului General al Impozitelor, cu excepția cazurilor specifice (nu sunt supuse impozitului pe profit cu taxă redusă instituțiile publice științifice, educație și asistență, fundații de caritate recunoscute șî fondurile de dotare ale căror statut nu prevăd posibilitatea de a consuma din capital).

Articolul 207 din Codul General al Impozitelor prevede că sunt total scutite de impozit pe profit regiunile și acordurile interregionale, departamentele și acordurile interdepartamentale, municipalitățile, instituțiile publice de cooperare intercomunală cu fiscalitate proprie, asociațiile municipale mixte și sindicatele formate exclusiv din comunități teritoriale sau grupuri din aceste colectivități, precum și autoritățile de servicii publice.

Conform Codului General al Impozitelor, un sistem opțional numit regim de grup sau de integrare fiscală permite unei societăți mamă franceze să integreze în rezultatele sale fiscale, rezultatele filialelor franceze, care controlează cel putin 95% din capital. Această companie plătește impozitul pe profit pentru toate companiile din grup.

Pentru exercițiile financiare încheiate la 31 decembrie 2009, acest sistem de impozitare este deschis pentru grupuri în care societatea mamă deține cel puțin 95% dintr-o filială franceză cu ajutorul uneia sau mai multor societăți înfiiințate în Uniuniea Europeană, Islanda sau Norvegia. În cele din urmă, regimul de integrare fiscală se aplică în anumite condiții, la anumite companii de asigurări mutuale și grupuri bancare reciproce.

Determinarea profitului impozabil

Reguli generale pentru determinarea profitului

Împreuna cu societățile supuse impozitului pe venit în categoria profiturilor industriale și comerciale și, spre deosebire de întreprinderile non-comerciale supuse impozitului pe venit care este în categoria profiturilor non-comerciale, societățile supuse impozitului pe profit trebuie să ia în considerare, pentru determinarea profitului impozabil, toate creanțele și datoriile existente la încheierea exercițiului.

Determinarea profitului impozabil ca profit al societăților urmează aceleași reguli generale de impozitare a întreprinderilor supuse impozitului pe venit din categoria profiturilor industriale și comerciale, cu excepția de la regula de impozitare, ca și beneficiul fiscal teritorial, care nu se aplică întreprinderilor supuse impozitului pe profit.

Profitul impozabil se determină după rezultatele generale ale operațiunilor de orice natură efectuate de întreprindere, inclusiv, în special, cedări de active. Baza de impozitare este, în general constituită din diferența dintre activele nete de la închiderea bilanțului și a activelor nete ale bilanțului de deschidere, diminuat cu contribuții și la care se adaugă taxele efectuate în cursul perioadei de asociați.

În principiu, profitul impozabil corespunde rezultatelor contabile, dar acestora li se mai adauga corecțiile, pentru a ține cont de normele fiscale, care derogă de la regulile contabile.

Calculul profitului impozabil

Profitul impozabil este egal cu diferența dintre profitul brut de exploatare și a produselor accesorii, pe de o parte, precum și costurile și cheltuielile deductibile, pe de altă parte.

În aplicarea normelor contabile, profitul brut de exploatare constituie diferența dintre veniturile din exploatare și din prestări de servicii din timpul exercițiuli și stocul existent la sfârșîtul exercițiului financiar și costul vânzărilor și prestărilor de servicii și stocul la începutul anului.

În plus față de profitul brut din exploatare, toate veniturile sau profiturile accesorii obținute de o întreprindere sunt, în principiu impozabile. Acestea includ venituri din închirierea de bunuri imobiliare, dobânzi de primit, depozite, obligațiuni și venituri din valori mobiliare.

Prin excepție, societățile-mamă franceze pot fi excluse din rezultatul impozabil, cu excepția unei cotă-parte de taxe și tarife, egale cu 5% din suma totală a veniturilor din investiții, creditele fiscale străine, dividendele distribuite de filialele lor franceze sau din străinătate care le dețin cel puțin 5% din capitalul social.

Taxele și tarifele sunt deductibile în următoarele condiții:

Acestea trebuie să fie făcute în interesul direct al desfășurării activității sau să fie legate de gestionarea normală a societății;

Acestea trebuie să corespundă cu o cheltuială efectivă și să fie susținută de dovezi suficiente;

Trebuie să fie incluse în cheltuielile perioadei în care au fost efectuate și duce la o reducere a activului net al companiei;

Deductibilitatea lor nu ar trebui să fie subminată de o anumită dispoziție particulară a legii.

Anumite cheltuieli sunt în mod expres excluse din cheltuielile deductibile atunci când acestea nu se potrivesc cu obiectul de activitatea al întreprinderii: cheltuieli legate de vânătoare sau de pescuit, cheltuieli efectuate pentru furnizarea de iahturi și bărci de agrement.

Totodată, câștigurile pe termen lung sunt impuse separat cu o taxă redusă de 0%, 15% sau 19%.

Pentru exercițiile ce au început din 2011:

Câștigurile de capital pe termen lung sunt impozitate cu 0% în anumite condiții, cele ce provin din vânzarea de titluri de capital deținute pentru cel puțin doi ani și, în anumite limite, acțiuni ale unor fonduri mutuale de investiții riscante sau firme cu risc de capital deținute de cel puțin 5 ani. Câștigurile de capital pe termen lung realizate din vânzarea de titluri de participare sunt deduse cu o cotă parte din tarife și taxe de 5%;

Câștigurile de capital pe termen lung impozitate cu o cotă de 15% sunt rezultatul net al licențelor de concesiune pentru a utiliza brevete, invenții brevetabile sau îmbunătățiri ce au fost făcute sau anumite procese de producție și câștigurile de capital din vânzarea acelorași elemente;

Câștigurile de capital pe termen lung impozitate cu 19% sunt cele ce provin din vânzarea de titluri de valoare ale companiilor imobiliare ce sunt listate;

Celelalte câștiguri de capital sunt impozitate ca profit ordinar la cota standard aplicată întreprinderilor, sub rezerva de scutire, în anumite condiții, câștigurile de capital din vânzarea unei industrii și impozitarea la cota de 19%, aplicată câștigurilor nete de capital realizate din vânzarea de proprietăți, anumite drepturi conexe și titluri de valoare ale societăților imobiliare, în anumite condiții, organismelor responsabile de locuințe sociale, societăților de investiții imobiliare listate, societăților cu investiții preponderent imobiliare cu capital variabil sau filialele sale.

2.3. Impozitul pe profit în Spania

Impozitul pe profit este un impozit direct și personal perceput pe venitul întreprinderii, dar și de alte persoane juridice, în conformitate cu prevederile legii.

Domeniul special de aplicare

Impozitul pe profit se aplică pe tot teritoriul spaniol. Teritoriul spaniol include acele zone adiacente apelor teritoriale asupra cărora Spania își poate exercita drepturile ce îi corespund, fundul și subsolul mărilor, apele de la suprafață și resursele lor naturale, în conformitate cu legislația spaniolă și cu dreptul internațional.

Prevederile legii nu aduc vorba despre prevederile tratatelor și convențiilor internaționale care au devenit parte din dreptul intern, în conformitate cu articolul 96 din Constituția Spaniolă.

Tabel 2.6. Ponderea impozitului pe profit în Total Venituri Fiscale

Sursă: Taxation Trends in European Union

Grafic nr 2.6. Ponderea impozitului pe profit în Total Venituri Fiscale

Sursă: Prelucrare proprie pe baza tabelului 2.6.

Impozitul pe profit în Spania, ca pondere în Veniturile Fiscale a variat de-a lungul anilor. În perioada 2000-2012, ponderea maximă a fost de 12,8% și s-a înregistrat în anul 2007, iar minimul (5,7%) înregistrându-se în anul 2011.

Aceeași tendință, ca și ponderea în Venituri Fiscale a avut-o și ponderea impozitului pe profit în Produsul Intern Brut. Valorile sunt prezentate în tabelul nr….

Tabel nr 2.7. Ponderea impozitului pe profit în Produsul Intern Brut

Sursă: Taxation Trends in European Union

Grafic nr 2.7. Ponderea impozitului pe profit în PIB

Sursa: Prelucrare proprie pe baza tabelului 2.7.

Contribuabilii impozitului pe profit în Spania

Sunt contribuabili ai impozitului pe profit atunci când au reședința pe teritoriul spaniol:

Persoanele juridice, cu excepția societăților civile ce nu au o activitate comercială;

Societățile agrare de transformare, reglementate prin Decretul Regal 1776/1981 din 3 august, prin care reglementează societățile agrare de transformare;

Fonduri de investiții reglementate de legea 35/2003 din 4 noiembrie privind instituțiile de investiții colective;

Asocierile în participație, reglementate prin legea 18/1982 din 26 mai privind impozitarea grupării și ale asociațiilor în participație și societăți de dezvoltare industrială regională;

Fondurile de capital cu risc și fondurile de plasament colectiv de tip închis reglementat prin Legea 22/2014 din 12 noiembrie unde sunt reglementate entitățile cu capital de risc, alte entități de investiții colective de tip închis și societățile de administrare ale entităților de investiții colective de tip închis și pentru care se modifică Legea 35/2003 din 4 noiembrie privind instituțiile de investiții colective;

Fondurile de reglementare a pieecare, reglementată prin legea 2/1981, din 25 martie care reglementează piața creditelor ipotecare;

Fondurile de securitizare reglementate prin legea 5/2015 privind promovarea finanțării a afacerilor;

Fondurile de garanție ale investițiilor, reglementate prin legea 24/1988 din 28 iulie privind piața valorilor mobiliare.

Contribuabilii vor fi impozitați pentru totalitatea veniturilor obținute, fără a se ține cont de locul unde au fost obținute și oricare ar fi rezidența plătitorului de impozit.

Contribuabilii acestui impozit sunt desemnați scurt și solidar de societăți sau entități de-a lungul acestei legi.

Rezidența și domiciliul fiscal

Sunt considerate rezidente pe teritoriul spaniol, entitățile care îndeplinesc următoarele cerințe:

-s-au înființat conform legilor spaniole;

-au domiciliul social pe teritoriul spaniol;

-au sediul conducerii efective pe teritoriul spaniol.

Baza de impozitare este suma veniturilor obținute în perioada fiscală de compensare, mai puțin orice pierderi fiscale din anii precedenți.

Baza de impozitare se determină prin metoda de estimare directă, în cazul esimării obiective atunci când legea determină aplicarea acesteia, alternativ, prin estimarea indirectă, în conformitate cu prevederile Legii 58/2003 din 17 decembrie.

Veniturile și cheltuielile generate de tranzacții sau operațiuni economice se vor impozaita pentru perioada în care au fost efectuate, în conformitate cu reglementarile contabile, indiferent de data plății sau a colectării, respectând corelația corespunzătoare între unele și altele.

Nu sunt deductibile fiscal cheltuielile care nu sunt contabilizate în contul de profit și pierdere sau într-un cont de rezerve dacă așa prevăd normele legale. Excepțiile de la dispozițiile legii sunt cu privire la activele care pot fi amortizate liniar sau accelerat.

Veniturile și cheltuielile recunoscute în contabilitate în contul de profit și pierdere sau într-un cont de rezerve într-o perioadă de impunere diferită decât cea prevăzută.

Sunt considerate cheltuieli deductibile, cheltuielile cu amortizarea echipamentelor, activelor necorporale și investițiilor imobiliare ce corespund deprecierilor reale suferite de diverse elemente de operare. Coeficientul de amortizare liniară, dar și numărul maxim de ani în care poate fi amortizat diferă în functie de elementele amortizabile.

Sunt considerate cheltuieli nedeductibile, cheltuielile efectuate în interesul acționarilor; derivatele în contabilitate ale impozitului pe profit; donațiile; pierderile la jocuri; amenzile, penalitățile și sancțiunile administrative etc.

Cheltuieli cu deductibilitate limitată sunt cheltuielile cu dobânzile. Acestea sunt deductibile în proporție de 30% .

2.4. Studiu de caz privind impozitul pe profit în România, Franța și Spania

O societate comercială înregistrează la sfârșitul anului 2014:

Venituri din vânzări de bunuri: 64.000 u.m.

Venituri din prestări servicii: 10.000 u.m.

Dividende primite de la persoane juridice: 3.000 u.m.

Cheltuieli cu salariile personalului: 42.000 u.m

Cheltuieli cu dobânzile aferente împrumuturilor bancare: 2.800 u.m.

Cheltuieli cu amortizarea: 5.000 u.m

Cheltuieli sociale: 8.000 u.m.

Cheltuieli cu impozitul pe profit: 4.500 u.m.

Tabel nr 2.8.

Sursă: calcule proprii

România: Cheltuielile sociale sunt deductibile în limita a 2% din fondul de salarii => 2% * 42.000 = 840 sunt deductibile => 8.000 – 840 = 7.160 sunt nedeductibile

Spania: Cheltuielile cu dobânzile sunt deductibile in proporție de 30% => Cheltuieli cu dobânzile deductibile = 30% * 2.800 = 840 u.m. => 2.800 – 840 = 1.960 u.m. sunt nedeductibile

Grafic nr 2.8.

Sursă: prelucrare pe baza tabelului 2.8.

După calculele realizate, se observă că, dintre cele trei țări analizate, România are baza de impozitare cea mai mare, iar cea mai mică este în Franța.

Dupa aplicarea cotei de impozit pe profit asupra profitului impozabil, vedem ca în România se plătește un impozit pe profit mult mai mic, comparativ cu Franța si Spania. Acest lucru se datorează faptului că România are o cotă de impozit pe profit mult mai mică decât în celelelate două state.

Capitolul 3

3.1. Baza fiscală consolidată comună a societăților (CCCTB)

În anul 2011, Uniunea Europeană a pus problema uniformizării bazei de impozitare și a propus crearea unei baze fiscale consolidate comune a societăților. Această bază ar permite companiilor să-și calculeze profitul impozabil după reguli comune, lucru ce ar conduce la simplificarea procedurilor și la reducerea costurilor administrative.

Aplicarea acestei baze fiscale consolidate comune ar avea efecte directe asupra bazei de impozitare a fiecărui stat membru și efecte indirecte asupra ratei impozitului pentru că statele ar fi obligate sa le schimbe pentru a avea același venituri fiscale ca si pana atunci.

Prin această bază fiscală consolidată comună a societăților se urmărește să se elimine obstacole fiscale ce stau în calea creșterii. Deoarece nu sunt stabilite reguli comune în ceea ce privește impozitul pe profit, interacțiunea dintre sistemele fiscale naționale duce la supraimpozitarea sau la dublă impunere, iar societățile suportă sarcini administrative mari și costuri ridicate de conformare cu legislația.

Abordarea comună ce a fost propusă asigură coerența sistemelor fiscale naționale, dar cu armonizarea ratelor de impozitare. Existența diferențelor dintre ratele de impozitare permite să se mențină concurența fiscală pe piața internă și existența acestei concurențe fiscale, care este bazată pe ratele de impozitare, conferă transparență și permite statelor membre să aibă în considerare competivitatea de pe piață, dar și nevoile lor bugetare atunci când sunt fixate ratele de impozitare.

Anul fiscal este anul calendaristic. Când o firmă se înființează sau încetează să mai existe în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul calendaristic pentru care contribuabilul a existat.

Un obiectiv principal al acestei propuneri este elaborarea bazei comune care să sprijine cercetarea și dezvoltarea. În cadrul acestei baze consolidate comune, cheltuielile cu cercetarea și dezvoltarea sunt deductibile. Acest lucru va fi un stimulent pentru societățile care optează pentru acest sistem pentru ca ele să investească în cercetare și dezvoltare.

Cu ajutorul bazei de impozitare, o societate sau un grup de societăți ar trebui să respecte același sistem de calcul al impozitului pe profit, la nivel de Uniune Europeană. Acestea nu vor trebui să respecte sistemele fiscale din fiecare stat membru unde acestea își desfășoară activitatea. Aceste societăți vor putea depune doar o declarație fiscală pentru toate activitățile desfășurate în Uniunea Europeană.

Baza de impozitare va fi formată din veniturile totale ale societății din care se scad deducerile fiscale, dar și salariile și amortizările.

O bază consolidată se referă la faptul că se iau toate profiturile și pierderile unei societăți sau grup de societăți din statele membre și se obține un singur profit sau pierdere pentru toate activitățile desfășurate în Uniunea Europeană. Acest rezultat este folosit pentru determinarea bazei de impozitare a societății.

Formula de calacul a bazei de impozitare va fi formată din: active (active fixe corporale, clădiri, avioane, utilaje, costuri pentru cercetare și dezvoltare, marketing și publicitate); forța de muncă (costurile salariale și numărul de angajați) și din vânzări care sunt calculate în funcție de anumite lucruri.

Cota de impozitare în sistemul CCCTB poate fi aleasă de statul membru, aceasta putând să fie diferită de cota ce se aplică la nivel național.

Acest sistem dă posibilitatea întreprinderilor mici și mijlocii să se extindă pe teritoriul Uniunii Europene. Acestea erau de parere că extinderea este un lucru complicat și costisitor.

Sistemul va fi unul opțional, dar orice societate care adoptă acest sistem trebuie să îl păstreze minim 5 ani.

3.2. Dubla impunere juridică internațională

Dubla impunere juridică internațională constă în impozitarea aceleiași materii impozabile pentru aceeasi perioadă de timp, de către două autorități fiscale din state diferite. Aceasta poate să apară doar în cazul impozitelor directe.

„Majoritatea statelor membre în Uniunea Europeană au încheiat tratate pentru a elimia dubla impunere, dar acestea nu acoperă toate impozitele și toate situațiile transfrontaliere.”

În cazul elementelor de venit și de capital, se acordă drept esclusiv de impozitare unuia din cele doua state contractante. În general, dreptul acesta este dat statului de rezidență.

Capitalurile se pot împărți în trei categorii și anume: capitaluri care pot fi impozitate fără limită în statul sursă, capitaluri care pot fi supuse la impozitare limitată în statul sursă și capitaluri care nu pot fi impozitate în statul sursă.

Capitaluri de pot fi impozitate fără limită în statul sursă pot fi: profiturile dintr-un sediu permanent situat în statul respectiv, câștigurile din înstrăinarea unui astfel de sediu permanent și capitalul reprezentat de proprietățile mobiliare care fac parte din patrimoniul unui astfel de sediu permanent. O excepție este cazul când sediul permanent este în scopul transportului naval internațional, transport fluvial și transportului aerian internațional. Elemente de capital ce nu se pot impozita în statul sursă sunt în general impozitate doar in statul de rezidență al contribuabilului.

Din punct de vedere al veniturilor din dividende, ambele state au drept de impozitare, dar impozitul este limitat la o anumită sumă.

Dividendele se supun impozitării limitate în statul de obținere a acestora cu condiția ca participația pentru care sunt plătite acestea să nu fie legată efectiv de un sediu permanent în acest stat. Statul trebuie să își limiteze impozitul la 5 procente din suma brută a dividendelor, în cazul când beneficiarul efectiv este o companie ce deține direct cel puțin 25% din capitalul companiei plătitoare de dividende și la 15% din suma brută a dividendelor în alte cazuri.

Profiturile care se obțin din exploatarea de nave sau aeronave în trafic internațional sau de vase angajate în activități de transport fluvial, câștigurile obținute din înstrăinarea acestor nave, vase sau aeronave, dar și capitalul reprezentat de acestea, se impozitează doar în statul unde este situat locul de conducere efectivă a societății.

Profiturile comerciale ce nu sunt atribuite unui sediu permanent în statul sursă se impozitează doar în statul de rezidență.

Atunci când capitalul se poate impozita, conform convenției de evitare a dublei impuneri juridice internaționale cu sa fără limită în statul sursă, statul de rezidență are obligația să elimine dubla impunere juridică internațională.

Statul de rezidență al întreprinderii trebuie folosească una din cele două metode de evitare a dublei impuneri: metoda scutirii sau metoda creditării.

Metoda scutirii presupune ca venitul sau capitalul impozabil în statul în care este obținut să fie scutit în statul de rezidență al firmei, dar acesta poate să fie luat în considerare la determinarea cotei de impozitare ce se aplică pentru restul venitului sau capitalului al acelui contribuabil.

Metoda creditării se referă la faptul că venitul sau capitalul impozabil în statul sursă se supune impozitării în statul de rezidență, dar impozitul ce a fost plătit în statul sursă se scade din impozitul plătit în statul de rezidență pentru acel venit sau capital.

La o persoană juridică, rezidența acesteia este dată în functie de locul unde este sediul conducerii sale efective. Un sediu permanent este o instalație fixă de lucru prin care o întreprindere realizează activitatea sa. Această activitate poate fi realizată în totalitate sau parțial în acel loc. Un sediu stabil cuprinde: un sediu al conducerii, o sucursală, un birou, o uzină, un atelier, o mină, o carieră sau orice alt loc de extracție a resurselor naturale.

3.2.1. Studiu de caz privind evitarea dublei impuneri juridice internaționale

O companie, rezidentă în România, își desfășoară activitatea în Franța/Spania prin intermediul unui sediu permanent pe care îl are acolo. Compania obține un profit de 700.000 de euro aferent sediului permanent din Franța/Spania și un profit de 1.500.000 de lei, aferent sediului din România.

Cum și unde va fi impozitat profitul companiei?

Curs de schimb: 1 euro = 4,41 lei

Cazul 1: Sediul permanent este situat în Franța

Conform Codului Fiscal din România, profitul obținut în ambele state va fi impozitat în România, aplicându-se cota de 16%.

Impozit datorat în România = 16% * (1.500.000 + 700.000*4,41) = 733.920 lei

Profitul obținut de sediul permanent din Franța va fi impozitat în Franța, conform Codului Fiscal din Franța, cu o cotă de 33,33 %.

Impozit datorat în Franța = 33,33% * 700.000 * 4,41 = 1.028.897 lei

Impozit total datorat de companie dacă nu ar exista convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale: 733.920 + 1.028.897 = 1.762.817 lei

Între România și Franța există încheiată convenție pentru a evita dubla impunere juridică internațională

Conform articolului 7, alin 1, din convenția de evitare a dublei impuneri juridice internaționale încheiată între România și Franța, beneficiile întreprinderii sunt impozabile doar în România, în afară de cazul când întreprinderea nu exercită activitatea sa în celălalt stat prin intermediul unui sediu stabil.

În cazul de față, întreprinderea își exercită activitatea și în Franța prin intermediul unui sediu permanent și în acest caz profitul obținut de sediul din Franța se impozitează acolo.

În concluzie, profiturile aferente sediului din România sunt impozitate în România, iar cele obținute prin intermediul sediului permanent din Franța sunt impozitate doar în Franța.

Impozit datorat în Româna = 16% * 1.500.000 = 240.000 lei

Impozit datorat în Franța = 33,33% * 700.000 * 4,41 = 1.028.897 lei

Impozit total datorat de întreprindere în condițiile în care există convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale: 240.000 + 1.028.897 = 1.268.897 lei

Degrevare fiscală = 1.762.817-1.268.897 = 493.920 lei

Cazul 2: Sediul permanent este situat în Spania

Ca și în cazul anterior, profitul obținut în România, dar și cel obținut în Spania se impozitează în România, conform Codului Fiscal din România. Se va aplica o cotă de 16% asupra profitului total din cele două state.

Impozit datorat în România = 16% * (1.500.000 + 700.000*4,41) = 733.920 lei

Profitul obținut în Spania va fi impozitat și în Spania, conform Codului Fiscal al Spaniei, cota aplicată acestuia fiind de 30%.

Impozit datorat în Spania = 30% * 700.000 * 4,41 = 926.100 lei

Impozit total plătit de companie = 1.660.020 lei

Și în acest caz, România are încheiată convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale cu Spania.

„Beneficiile unei întreprinderi a unui stat contractant sunt impozabile numai în acest stat, cu condiția ca întreprinderea să nu exercite activitatea sa în celălalt stat prin intermediul unui sediu permanent situat în acel stat. Dacă întreprinderea exercită activitatea sa în acest fel, beneficiile întreprinderii sunt impozabile în celălalt stat, dar numai în măsura în care acestea sunt atribuibile acelui sediu permanent.”

Profiturile companiei vor fi impozitate în statele în care au fost obținute.

Impozit datorat în România = 16% * 1.500.000 = 240.000 lei

Impozit datorat în Spania = 30 % * 700.000 * 4,41 = 926.100 lei

Impozit total datorat de întreprindere atunci când există încheiată convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale: 240.000 + 926.100 = 1.166.100 lei

Degrevare fiscală = 1.660.020 – 1.166.100 = 493.920 lei

În cele două cazuri analizate observăm ca degrevarea fiscală are aceeași valoare. Acest lucru se întâmplă deoarece degrevarea fiscală este diferența dintre impozitul plătit de agentul economic dacă nu ar fi existat convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale și impozitul plătit atunci când există încheiată această convenție. În aceste cazuri, această diferență este impozitul calculat cu cota din România ce ar fi revenit profitului obținut în afara României.

Concluzii

Pe parcursul prezentei lucrări, numită „Abordări paralele privind impozitul pe profit”, am încercat să prezint aspecte despre impozitul pe profit atât la nivel național cât și la nivel internațional.

La nivelul României, am făcut o comparație între o întreprindere care plătește impozit pe profit și o întreprindere care plătește impozit e veniturile microîntreprinderilor.

Din calculele efectuate, fiecare din cele doua tipuri de impozitare are avantaje și dezavantaje. În cazul în care firma are cheltuieli mari, este mai avantajos ca aceasta să opteze pentru plata impozitului pe profit deoarece cheltuielile mari ar reduce baza impozabilă, pe când în cazul impozitului pe veniturile microîntreprinderilor, cheltuielile nu se iau în calcul la impozit.

În cuprinsul lucrării, am făcut și calcul de impozit pe profit în trei țări alese de mine și anume: România, Franța și Spania. Cele trei state au aproape aceleași reguli de calcul a impozitului pe profit. În urma calculelor efectuate, a rezultat că România plătește un impozit mult mai mic decât celelalte două țări, acest lucru fiind din cauza cotei de impozitare mai scăzută. Din această cauză, România poate prezenta interes pentru investitori.

În ceea ce privește baza fiscala consolidată comună a societăților (CCCTB), este un lucru important implementarea acesteia deoarece companiile ar putea să-și calculeze profitul impozabil după reguli comune. Cu ajutorul acestei baze, o societate sau un grup de societăți ar trebui să respecte același sistem de calcul al impozitului pe profit, la nivel de Uniune Europeană. O bază consolidată se referă la faptul că se iau la un loc toate profiturile și pierderile unei societăți sau grup de societăți din statele membre și se obține un singur profit sau pierdere, la care se aplică cota de impozitare.

Aplicarea acestei baze fiscale consolidate comune ar avea efecte directe asupra bazei de impozitare a fiecărui stat membru și efecte indirecte asupra ratei impozitului pentru că statele ar fi obligate sa le schimbe pentru a avea același venituri fiscale ca si pana atunci.

Referitor la dubla impunere juridică internațională, am realizat doua studii de caz, în care am folosit convențiile pentru evitarea dublei impuneri juridice internaționale. În urma calculelor, am ajuns la concluzia ca o firmă care își desfășoară activitatea în două țări care au încheiată o asemenea convenție, plătește un impozit pe profit mai mic decât in cazul în care nu ar avea încheiată o convenție pentru evitarea dublei impuneri juridice internaționale.

Evitarea dublei impuneri juridice internaționale constă în acordarea de scutire sau de credit fiscal în statul de rezidență al firmei.

Bibliografie

Brașoveanu, Iulian Viorel; “Analize ale politicii fiscale în România și în statele memebre ale Uniunii Europene; editura ASE, București, 2009

Dicea, Maria-Oana. Impozitarea profiturilor si implicatiile economice ale acesteia. (teză de doctorat) Bucuresti: ASE, 2012;

Tâțu, Lucian. Fiscalitatea: de la lege la practica. Bucuresti: Editura C.H. Beck, 2007;

Tatu, Lucian; Serbanescu, Cosmin; Stefan, Dan. Fiscalitate: de la lege la practica. Bucuresti: C. H. Beck, 2006;

Văcărel, Iulian, Finanțe Publice, Editura Didactică și pedagogic – București, 2001

Vintilă, Georgeta. Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale, București, editura Economică, 2006

Vintila, Georgeta; Calin, Magdalena; Vintila, Nicoleta. Fiscalitate. Bucuresti: Editura Economica, 2002;

Taxation Trends in European Union

Communication from the European Commision(2011); Proposal for a Council Directive on a Common Consolidates Corporate Tax Base (CCCTB)

Corporate Taxes in the European Union (Trends of Corporate Tax Levels in Europa – Christina Elschner and Michael Overesch)

Convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale încheiată între România și Spania;

Convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale încheiată între România și Franța;

Convenția model a OECD de evitare a Dublei Impuneri Juridice Internaționale;

Legea 27/2014 din 27 noiembrie privind impozitul pe profit din Spania

Codul General al Impozitelor, Franța

Codul Fiscal România

http://europa.eu/pol/tax/index_ro.htm

Europa.eu/rapid/press-release_MEMO-11-171_ro.htm

http://www.europarl.europa.eu/meetdocs/2009_2014/documents/com/com_com(2011)0121_/com_com(2011)0121_ro.pdf

http://www.asociatiaeconomistilor.ro/documente/COnferinta_FABBV_romana.pdf

http://www.europarl.europa.eu/meetdocs/2009_2014/documents/juri/cm/868/868974/868974ro.pdf

www.ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_structures/2014/report.pdf

http://ec.europa.eu/eurostat/documents/3217494/5786841/KS-DU-14-001-EN.PDF/7bec4a16-f111-4386-a4b4-8f1087be1063?version=1.0

www.consiliulfiscal.ro/ra-2013.pdf

www.kpmg.com/global/en/services/tax/tax-tools-and-resources/pages/corporate-tax-rates-table.aspx

http://en.wikipedia.org/wiki/Corporate_tax

Bibliografie

Brașoveanu, Iulian Viorel; “Analize ale politicii fiscale în România și în statele memebre ale Uniunii Europene; editura ASE, București, 2009

Dicea, Maria-Oana. Impozitarea profiturilor si implicatiile economice ale acesteia. (teză de doctorat) Bucuresti: ASE, 2012;

Tâțu, Lucian. Fiscalitatea: de la lege la practica. Bucuresti: Editura C.H. Beck, 2007;

Tatu, Lucian; Serbanescu, Cosmin; Stefan, Dan. Fiscalitate: de la lege la practica. Bucuresti: C. H. Beck, 2006;

Văcărel, Iulian, Finanțe Publice, Editura Didactică și pedagogic – București, 2001

Vintilă, Georgeta. Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale, București, editura Economică, 2006

Vintila, Georgeta; Calin, Magdalena; Vintila, Nicoleta. Fiscalitate. Bucuresti: Editura Economica, 2002;

Taxation Trends in European Union

Communication from the European Commision(2011); Proposal for a Council Directive on a Common Consolidates Corporate Tax Base (CCCTB)

Corporate Taxes in the European Union (Trends of Corporate Tax Levels in Europa – Christina Elschner and Michael Overesch)

Convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale încheiată între România și Spania;

Convenție de evitare a dublei impuneri juridice internaționale încheiată între România și Franța;

Convenția model a OECD de evitare a Dublei Impuneri Juridice Internaționale;

Legea 27/2014 din 27 noiembrie privind impozitul pe profit din Spania

Codul General al Impozitelor, Franța

Codul Fiscal România

http://europa.eu/pol/tax/index_ro.htm

Europa.eu/rapid/press-release_MEMO-11-171_ro.htm

http://www.europarl.europa.eu/meetdocs/2009_2014/documents/com/com_com(2011)0121_/com_com(2011)0121_ro.pdf

http://www.asociatiaeconomistilor.ro/documente/COnferinta_FABBV_romana.pdf

http://www.europarl.europa.eu/meetdocs/2009_2014/documents/juri/cm/868/868974/868974ro.pdf

www.ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_structures/2014/report.pdf

http://ec.europa.eu/eurostat/documents/3217494/5786841/KS-DU-14-001-EN.PDF/7bec4a16-f111-4386-a4b4-8f1087be1063?version=1.0

www.consiliulfiscal.ro/ra-2013.pdf

www.kpmg.com/global/en/services/tax/tax-tools-and-resources/pages/corporate-tax-rates-table.aspx

http://en.wikipedia.org/wiki/Corporate_tax