Abordari Comparative Privind Combaterea Evaziunii Fiscale
Abordări comparative privind combaterea evaziunii fiscale
Cuprins
Introducere
CAPITOLUL 1: CONținutul și tipologia evaziunii fiscale
1.1. Conținut și forme de manifestare ale evaziunii fiscale
1.2. Cauze și efecte ale evaziunii fiscale
1.3. Evaziunea fiscală și paradisurile fiscale
1.4. Dimensiuni ale evaziunii fiscale în România prin companiile offshore
CAPITOLUL 2: Tehnici de evaziune fiscală și măsuri de contracarare a acestora. ABORDĂRI COMPARATIVE
2.1. Stadiul cunoașterii în domeniu
2.2. Studiu de caz privind evaziunea fiscală și contracararea acesteia. Abordare comparativă Danemarca-România
Concluzii și propuneri
Bibliografie selectivă
Anexe
INTRODUCERE
„Încă de pe vremea grecilor antici…” – am putea începe, ca multe alte istorisiri. Într-adevăr, în istorie, evaziunea fiscală este „de aceeași vârstă” cu introducerea taxelor și impozitelor statale.
Având în vedere realitatea incontestabilă a fenomenului evazionist, a încercărilor de combatere a acestuia pe tot mapamondul, precum și interesul sporit față de acest fenomen a cărui evoluție este foarte rapidă și de dimensiuni extrem de ridicate, precum și controversele pe care le iscă, am ales să studiez această temă în lucrarea de față.
Intenția contribuabililor (firme sau persoane fizice) de a identifica noi metode prin care sã diminueze cât mai mult valoarea impozitelor datorate statului, s-a manifestat încă din momentul apariției acestora. Cei care s-au izbit de problema unui regim fiscal greu de suportat au reușit să găsească diverse „antidoturi” ingenioase pentru a se elibera de „jugul fiscal”.
În această lucrare am pornit prin a stabili premisele manifestării fenomenului evazionist, definind apoi conceptul de „evaziune fiscală”. Am stabilit care sunt formele de manifestare ale evaziunii fiscale, cât și tehnicile prin care se realizează acest fenomen, abordând apoi evaziunea fiscală în complexitatea sa, de la cauză la efect.
În contextul globalizării, planificarea fiscală devine tot mai importantă nu doar pentru firme, ci și pentru persoanele fizice. În acest sens, s-au realizat de-a lungul timpului o multitudine de procedee și tehnici pentru reducerea poverii fiscale. Una dintre aceste modalități legale este planificarea fiscală utilizând companiile offshore înregistrate în jurisdicții cu statut de paradis fiscal. Lucrarea relevă atât motivațiile care stau la baza alegerii unui anumit paradis fiscal, cât și principalele modalități de utilizare a acestora.
De asemenea, se încearcă clarificarea conceptului de companie offshore, oferindu-se o perspectivă asupra principalelor tipuri de astfel de companii și modalitățile de utilizare ca și instrumente ale planificării fiscale în România.
Operațiunile prin intermediul paradisurilor fiscale facilitează evitarea taxelor și a impozitelor permițând firmelor realocarea venitului impozabil din „infernuri fiscale” către „paradisuri sau oaze fiscale”, realizându-se astfel reducerea poverii fiscale.
Am ales un caz practic ce oferă o analiză comparativă între nivelul evaziunii fiscale pe cazul unei țări dezvoltate, precum Danemarca și al unui emergent, România. Am considerat aceste două state deoarece cercetările care au fost realizate de specialiștii din domeniu au concluzionat că ambele modele sunt relevante în analiza fenomenului evazionist pornind de la topurile realizate în funcție de gradul de evaziune pe țări membre ale OCDE. Astfel, România se situează pe locul al doilea, după Bulgaria, în topul celor mai evazioniste țări, în timp ce Danemarca se situează aproximativ la polul opus al clasamentului, fiind situată pe poziția a șasea în topul țărilor cu cel mai scăzut nivel de evaziune fiscală.
Am acordat atenție deosebită implicațiilor de ordin economic, social și posibilității de prevenire și combatere a evaziunii fiscale, astfel încât aceasta să descurajeze rapid fenomenul evazionist, să contribuie într-o mai mare măsură la realizarea veniturilor bugetului de stat și să conducă la asigurarea unei stabilități macroeconomice și a unui mediu de afaceri favorabil.
Având în vedere aceste argumente, am considerat acest subiect actual și cu impact mai ales pentru România, care poate aplica tehnicile de bune practici întâlnite în cazul Danemarcei cu privire la evaziunea fiscală și combaterea acesteia, prin măsuri de descurajare a unor astfel de comportamente în rândul contribuabililor.
Consider că studierea evaziunii fiscale are o relevanță majoră în determinarea gradului de dezvoltare economică, socială și chiar culturală a unui stat. Prin canalizarea cauzelor care duc la evaziune fiscală, dar și prin compararea acestui fenomen în două state total diferite din punct de vedere cultural, tehnologic, moral, etc., se pot elabora noi soluții pentru o țară mai puțin dezvoltată, așa cum este România.
Evaziunea fiscală este omniprezentă și cu siguranță nu va dispărea, iar dimensiunile acesteia, deși considerate foarte mari, nu se vor putea măsura niciodata cu exactitate, datorită existenței unor informații mult prea relative.
In this world, nothing is certain, but death and taxes.
Benjamin Franklin (1706-1790)
CAPITOLUL 1. CONȚINUTUL ȘI TIPOLOGIA EVAZIUNII FISCALE
Conținut și forme de manifestare ale evaziunii fiscale
Premise ale manifestării fenomenului evazionist
Încă din cele mai vechi timpuri, oamenii au acumulat averi și le ascundeau pentru a nu fi găsite de huni, tătari, turci și alți așa-numiți civilizatori; acum, împreună cu cei ce au mai rămas din năvălitorii de altădată, ne acumulăm și ascundem banii, printre altele, de ochiul lacom al statului.
În economia oricărui stat, scopul principal al unui sistem fiscal este de a realiza o sursă stabilă și extrem de solidă de venituri publice. Dar, privind din alt unghi de vedere, un sistem fiscal optim trebuie să aibă ca obiective susținerea devoltării economice a țării și sprijinirea categoriilor sociale defavorizate sau dezavantajate din punct de vedere economic și financiar.
Este necesar ca pentru îndeplinirea acestor obiective, administrația fiscală să se ocupe permanent și sistematic de creșterea eficienței sale.
Având în vedere însuficiența resurselor pe care statul le poate obține, el recurge la prelevare de impozite. Astfel, fiscalitatea, deși inoportună pentru contribuabili, oricâtă voință ar demonstra aceștia pentru a-și îndeplini obligațiile fiscale, a fost încă din Antichitate o necesitate obiectivă. Ceea ce am constatat este faptul că există o mare carență în „gândirea” guvernelor aflate la putere în ceea ce privește obținerea și inventarierea resurselor. S-au găsit multe soluții de sporire a veniturilor prin creșterea presiunii fiscale, dar mai puține în reducerea fenomenului evazionist, astfel de decizii generând o serie de inechități în plan social.
Chiar dacă este considerat faptul că s-ar fi obținut acordul general la suportarea sarcinii fiscale din partea contribuabililor, aceștia, încă de la prímele forme de manifestare ale fiscalității, s-au opus sarcinii fiscale de plată, atât prin mijloace legale, cât și mai puțin legale. Cetățenii contribuabili au încercat astfel sa își protejeze o mare parte din venitul personal, dilema lor referindu-se la starea de opozabilitate a celor două părți: statul își propune să încaseze venituri din ce în ce mai mari, iar cetățenii își doresc să plătească tot mai puțin. Acest lucru indică sentimentul de inechitate în rândul cetățenilor-contribuabili care se consideră furați, ori de câte ori statul își „bagă mâna” în buzunarele lor pentru a-și însuși o parte din venituri pe calea impozitelor.
Evaziunea fiscală, ca principală formă a eludării fiscale, este unul din fenomenele economico-sociale de maximă importanță, cu care se confruntă toate statele de astăzi, într-o măsură mai mare sau mai mică. Singurul lucru care se poate face efectiv în acest domeniu este limitarea fenomenului de evaziune fiscală, eliminarea totală a acestuia fiind practic de nerealizat.
Din cele mai vechi timpuri, numărul mare al obligațiilor fiscale, dar mai ales povara acestora au stimulat mințile contribuabililor, determinandu-i pe aceștia să caute diverse procedee și mijloace de eludare a legii.
Principala motivație a fenomenului în cauză este aceea că, lovind direct în avuția indivizilor, fiscalitatea îi atinge într-unul din cele mai sensibile puncte ale intereselor, și anume interesul bănesc.
Conceptul de evaziune fiscală
În sensul dat de Dicționarul Explicativ al Limbii Române, evaziunea fiscală reprezintă „sustragerea de la obligațiile fiscale”, termenul folosit fiind considerat de origine franceză (évasion).
Într-o definiție mai completă, evaziunea fiscală este prezentată ca fiind „sustragerea prin orice mijloace, în întregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor și a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul asigurărilor sociale de stat și fondurilor speciale extrabugetare de către persoanele fizice și persoanele juridice române sau straine…”
Literatura de specialitate ne oferă multiple interpretări ale conceptului de evaziune fiscală. Una dintre acestea definește noțiunea de evaziune fiscală ca fiind „totalitatea procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul cărora, cei interesați sustrag, în totalitate sau în parte, materia lor impozabilă obligațiilor stabilite prin legile fiscale.”
Carmen Corduneanu, în lucrarea Sistemul fiscal în știința finanțelor, precizează că: „evaziunea fiscală constă în sustragerea contribuabililor de la plata obligațiilor fiscale care le revin, în mod parțial sau total, utilizând lacunele legislative sau recurgând la manevre ingenioase, în scopul ascunderii materiei impozabile.” Prima definire a evaziunii fiscale a fost dată între cele două războaie mondiale. Conform acesteia, frauda fiscală îmbracă o concepție extensivă, noțiunea de evaziune fiscală fiind inclusă în cea de fraudă. Această teorie a fost susținută de Lerouge sau M. A. Piatier.
Cel mai cunoscut sens dat evaziunii fiscale este „arta de a evita căderea în câmpul de atracție a legii fiscale”, concept care aparține lui M. C. de Brie și P. Charpentier.
Deși problematica este intens abordată, literatura de specialitate n-a reușit formularea unei definiții clare și cuprinzătoare a acestei noțiuni, majoritatea ideilor emise evidențiind particularitatea evaziunii fiscale, și anume sustragerea de la plata obligațiilor bănești către stat, dar nu și sfera de cuprindere.
Forme de manifestare a evaziunii fiscale
Așa cum s-a precizat mai sus, evaziunea fiscală reprezintă, din punct de vedere semantic, o sustragere de la plata unor obligații legale datorate statului. Evaziunea fiscală este, așadar, un comportament efectiv sau potențial al subiectului economic (individual sau colectiv), de natură să conducă la evitarea plății unor obligații legale datorate legiuitorului. Așadar, nu orice sustragere de la plata unor obligații legale reprezintă evaziune fiscală, ci doar sustragerea de la plata obligațiilor legale datorate statului. Acest lucru este cât se poate de firesc, având în vedere faptul că obligațiile fiscale sunt stabilite de către stat, în folosul acestuia (mai exact, în folosul comunității sociale). Deducem faptul că sustragerea de la plata unor obligații contractuale sau chiar sustragerea de la plata unor obligații legale datorate sectorului privat nu constituie evaziune fiscală, încadrându-se în alte categorii de înfrângere a legii, respectiv a contractelor.
Una dintre cele mai delicate chestiuni legate de fenomenul evaaziunii fiscale se referă la delimitarea între evaziunea fiscală licită și cea ilicită. Astfel, literatura de specialitate în domeniul fiscal din România a consacrat, pe baza criteriului legalității, al respectării sau al legislației fiscale, doi termeni pentru desemnarea formelor de evaziune fiscală: evaziune fiscală licită, legală sau nefrauduloasă și evaziune fiscală ilicită, numită și frauduloasă sau fraudă fiscală. Prima formă de evaziune fiscală se manifestă prin extrapolarea insuficienței legislative sa legii, respectiv a contractelor.
Una dintre cele mai delicate chestiuni legate de fenomenul evaaziunii fiscale se referă la delimitarea între evaziunea fiscală licită și cea ilicită. Astfel, literatura de specialitate în domeniul fiscal din România a consacrat, pe baza criteriului legalității, al respectării sau al legislației fiscale, doi termeni pentru desemnarea formelor de evaziune fiscală: evaziune fiscală licită, legală sau nefrauduloasă și evaziune fiscală ilicită, numită și frauduloasă sau fraudă fiscală. Prima formă de evaziune fiscală se manifestă prin extrapolarea insuficienței legislative sau chiar posibilitățile lăsate de legiuitor cu anumite intenții, iar cea de-a doua prin diverse procedeele ilicite, care, ori de câte ori sunt depistate, sunt suncționate penal.
Deși o asemenea delimitare pare superfluă, deoarece, odată ce este incriminată, orice evaziune fiscală înseamnă eludarea legii, deci este ilicită, din punct de vedere teoretic se poate argumenta o asemenea distincție, astfel: 1. Evaziunea fiscală legală (licită) ar trebui considerată ca fiind acel tip de evaziune fiscală care reușește să evite plata obligațiilor fiscale (în totalitate sau numai parțial), exploatând anumite „portițe” ale legii. Evitarea plății obligațiilor fiscale prin exploatarea acestor „portițe” conduce la reducerea prelevărilor către bugetul de stat, dar, în același timp, nu constituie o înfrângere a legii; astfel, avem de-a face cu o evaziune fiscală care a apărut nu prin încălcarea legii, ci prin…respectarea acesteia. Se pare că evaziunea fiscală legală (care nu este incriminată), se datorează conjuncției dintre o competență (competența contribuabilului de a alege soluția cea mai avantajoasă din lege) și o incompetență (incompetența legiuitorului căruia i-au scăpat „portițele” menționate mai sus.
În situația în care se poate dovedi că legiuitorul a „proiectat” portițele de evaziune fiscală în baza textului legii la presiunea unor grupuri de interese economice (lobby) și în detrimentul interesului statului, nu trece automat în categoria evaziunii fiscale ilegale, deoarece contribuabilul a folosit un text legal pe care nu l-a încălcat, dar poate conduce la alte calificări, de exemplu, la calificarea unei fapte de corupție.
Un grup de susținători ai conceptului de evaziune fiscală legală, având printre ei și un președinte al Secției de Contencios Administrativ a Înaltei Curți de Casație și Justiție, afirmă că aceasta ar consta în „sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor bugetare […] prin interpretarea legilor fiscale în favoarea contribuabilului”, ceea ce „nu constituie o infracțiune.” În schimb, „Evaziunea frauduloasă sau frauda fiscală constă în disimularea obiectului impozabil, în subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor căi de sustragere de la plata impozitului datorat”.
Ioan Talpoș (1995) apreciază că „evaziunea fiscală legală nu există, ci este vorba, în realitate, de a abuza de prevederile legii pentru ușurarea sarcinii fiscale suportate de către contribuabili”.
În opinia mea, orice evaziune fiscală este o faptă ilegală, astfel că denumirea de evaziune fiscală legală o găsesc a fi improprie, sugerată, probabil, de perioada în care justiția s-a dovedit a fi deosebit de îngăduitoare cu mafia evazioniștilor. În locul ei, însă, aș propune denumirea de evaziune fiscală contravențională, care permite, împreună cu noțiunea de evaziune fiscală frauduloasă sau infracțională, să înlăture o parte din „ceața” ce învăluie „războiul” dintre stat și contribuabilii la bugetul acestuia.
Activitățile tipice de evaziune fiscală (frauduloasă) presupun pentru contribuabil, luarea deciziilor în condiții de incertitudine (de a fi descoperit și de a fi obligat la plata impozitului și a penalităților), pe când, evitarea fiscală (licită) implică siguranță pentru contribuabil, atunci când acesta ia anumite decizii fiscale, deși, și aceasta poate să implice o anumită frustrare generată de intenția de căutare a unei impozitări reduse.
2. Evaziunea fiscală ilegală (ilicită) constituie o formă de eludare gravantă, fiind studiată, analizată, legiferată și sancționată, ori de câte ori este depistată. Evaziunea fiscală ilegală este singura specie de evaziune fiscală propriu-zisă, deoarece ea se realizează cu înfrângerea legii fiscale. În acest sens, sintagma „evaziune fiscală ilegală” reprezintă un pleonasm, deoarece evaziunea fiscală o consider ilegală prin definiție.
În literatura de specialitate anglo-saxonă, pentru desemnarea celor două forme de sustragere de la plata impozitelor se utilizează expresiile „tax avoidance” (traducere „evitarea plății impozitelor”), care este o formă legală de evaziune și se bazează pe reducerea poverii fiscale prin intermediul scutirilor de impozite, deducerilor sau stimulentelor aprobate de legile fiscale; și „tax evasion” (traducere „evaziune fiscală”), care este un mijloc ilegal de a evita plata impozitelor pe veniturile impozabile, fie prin neraportarea lor, fie prin diminuarea voită a venitului impozabil.
În definirea acestei practici se pune problema delimitării evitării (licite) a impozitului de evaziunea fiscală (frauduloasă). Distincția o consider ca fiind una de legalitate, în care evitarea este permisă de lege, iar evaziunea frauduloasă, nu; însă, granițele nu sunt întotdeauna precise și există o zonă gri de sustragere.
Această confuzie derivă dintr-o interpretare a faptului că:
a) orice diminuare a veniturilor publice ar fi sinonimă cu sustragerea de la plata impozitelor către stat;
b) sustragerea de venituri publice fără încălcarea legii ar fi, implicit, permisă de lege, deci, ar fi…legală;
c) dacă legea nu pedepsește o anumită formă de sustragere, înseamnă că permite acest lucru în mod…legal.
Manifestările tehnice legate de evaziunea fiscală
Tehnicile de evaziune fiscală se pot clasifica după mai multe criterii, după cum urmează.
Un prim criteriu de clasificare ar fi cel fiscal, unde putem distinge: evaziunea sprijinită pe așezarea impozitului și evaziunea care are loc în stadiul plății obligației fiscale. Prima formă este cea mai răspândită și constă în diminuarea bazei impozabile fie prin scăderea veniturilor, a beneficiilor sau a cifrei de afaceri, fie prin creșterea cheltuielilor deductibile din punct de vedere fiscal. Frauda ce se realizează cu ocazia lichidării (plății obligațiilor fiscale) face referire în special la taxele vamale și la T.V.A.
Existând mai multe cote de impunere, se poate realiza trecerea unor mărfuri de la rubrica impusă mai recent la rubrica mai puțin impusă. În acest fel, dacă în vamă se face o declarație falsă privitoare la caracteristicile și utilitatea produselor importate, se poate realiza o reducere a impozitării printr-o aplicare a unei cote mai mici decât cea datorată.
Al doilea criteriu de clasificare îl reprezintă cel material prin care se disting două tehnici de evaziune: evaziune prin disimularea (ascunderea) materiei impozabile și evaziunea prin majorarea cheltuielilor deductibile. Tot prin prisma acestui principiu se mai pot distinge: evaziunea prin acțiune și cea prin omisiune. Prima se limitează la comportamentul activ, de exemplu folosirea unui înscris fictiv, iar cea de-a doua se limitează la o abstinență, cum ar fi nedeclararea unui venit.
În funcție de autorii fraudei există fraudele produse de persoane fizice și cele ale persoanelor juridice (morale). Distincția se realizează aici prin prisma sancțiunilor.
Un alt criteriu de clasificare este cel cantitativ care opune evaziune artizanală, rar răspândită, de evaziune industrială care poate fi subiectul structurilor mafiote.
Evaziunea privită din punct de vedere geografic este reprezentată de evaziunea națională și internațională.
Evaziunea fiscală națională
Acest tip de evaziune se manifestă între granițele unei țări atât prin forma sa artizanală, cât și prin forma industrială.
Evaziunea fiscală artizanală are ca o primă caracteristică principală faptul că ea este definită mai puțin de tehnicile de realizare sau de amploarea sustragerilor de impozite de la plata către bugetul statului, cât de modul izolat, pe cont propriu de acțiune al autorilor ei.
Cel care înfăptuiește evaziune artizanală acționează de unul singur, adică nu în legătură cu alții. Acest tip de evaziune se întâlnește „cotidian”. Exemplele de fraudă fiscală sunt multiple, ele mergând de la o banală diminuare a prețului real de vânzare a unui imobil sau importul de mărfuri fără să fie declarate, până la omiterea înregistrării veniturilor în contabilitate sau majorarea cheltuielilor deductibile.
Evaziunea fiscală industrială se manifestă prin recurgerea la procedee și la complexe aranjamente juridice ingenioase având caracter atât fiscal, cât și penal. Evaziunea fiscală industrială se realizează printr-o divizare a acțiunii de comitere a fraudei în cadrul unei rețele subterane care are scopul de a sprijini și acoperi operațiunile fictive. Deci, în acest caz, sunt implicate mai multe persoane fizice și/sau juridice pentru realizarea de profituri, de regulă, foarte importante, prin sustragerea de la plata impozitelor.
Principiul de la care pleacă cei care comit evaziune industrială este simplu. În cadrul verificărilor fiscale, organele de control constată și se asigură că există documente justificative (facturi, avize de expediție, borderouri, etc.). Deci, pentru a realiza fraudă în securitate, este suficient să se realizeze concordanță dintre evidența contabilă și documentele justificative care stau la baza acesteia.
În cazul evaziunii fiscale industriale, această concordanță se încearcă și chiar se realizează adesea cu ajutorul documentelor justificative fictive furnizate de organizații specializate, care sunt o adevărată industrie a evaziunii.
Evaziunea fiscală internațională
Recurgerea la evaziunea fiscală internațională își găsește explicația atât în jocul adesea pervers al dublei impuneri, datorită autonomiei regimurilor fiscale naționale, cât și presiunilor fiscale rezultate de aici.
În vederea evitării de a fi supus la două impozitări distincte, contribuabilul dorește de fapt să le evite pe amândouă, iar pentru a evita să fie supus la oricare ar fi impozitarea, el se refugiază în zone protejate fiscal. Tehnicile sunt numeroase și țin de imaginația contribuabilului. Ele conțin o serie de combinații subtile și abile de utilizare a disparițiilor dintre sistemele fiscale, recurgând uneori la mecanisme frauduloase.
Pentru a veni în sprijinul afirmațiilor de mai sus, amintim activitatea foarte profitabilă a băncilor, care a fost realizată prin dosirea banilor cetățenilor germani din Luxemburg în vederea evitării impozitelor.
Evaziunea internațională este legată, în mare măsură, de ramificarea producției anumitor întreprinderi spre țări cu legislații fiscale și sociale mult mai favorabile.
Acest tip de evaziune este încurajat și de existența zonelor libere, enclave teritoriale, veritabile „stat în stat”, care beneficiază de extrateritorialitate vamală și care scapă total sau parțial, legislațiilor naționale. Investitorii străini sunt invitați să înființeze aici unități industriale și să producă pentru export în condiții salariale și de cheltuieli sociale foarte avantajoase.
Cele mai răspândite modalități de fugă la nivel internațional din fața impozitelor sunt abstinența și disimularea.
Abstinența reprezintă cea mai simplă formă de a fugi din calea impozitelor. Pe fondul unei presiuni fiscale prea ridicate, contribuabilul se va abține să producă, să muncească sau să investească, îndreptându-și atenția spre țări cu fiscalitate mai redusă. Pe aceeași idee, societatea-mamă existentă într-o țară cu fiscalitate ridicată, va acționa în așa fel încât filialele sale străine să nu distribuie dividende și astfel, profiturile grupului se vor acumula în afara puterii fiscului național.
Disimularea sau ascunderea materiei impozabile se referă la nedeclararea veniturilor câștigate în străinătate sau a averii existente acolo, contribuabilul informând eronat fiscul despre tot ceea ce trece în afara frontierelor naționale.
Instrumentele de realizare a evaziunii fiscale internaționale se rezumă, în special la trei tipuri:
1. Societățile de bază sau „base companies” sunt acele societăți care nu au o activitate economică proprie. Acestea sunt create în țări cu o presiune fiscală redusă, servind pentru concentrarea și administrarea beneficiilor comerciale și financiare realizate în alte țări, de către filialele și întreprinderile comerciale ale grupului fondator. Altfel spus, ele se ocupă cu gestionarea trezoreriei grupului care le-a creat, dar în țările în care sunt stabilite, unde fiscalitatea este mai redusă.
Societățile de bază sunt întâlnite în special în Elveția. Unele cantoane nu impozitează veniturile provenite din surse străine primite de societățile care își au domiciliul aici, atunci când acestea sunt controlate de către nerezidenți.
2. Modul de acțiune al societăților fictive. Tendința de proliferare în ultimii ani a societăților fictive are drept scop procurarea de mari sume de bani prin fraudă și prin producerea de mari pierderi partenerilor de tranzacții. De obicei, prima fază o reprezintă crearea în condiții de legalitate a unei societăți cu un aparent profesionalism și al cărei sediu este stabilit într-un „paradis fiscal”, unde verificările nu sunt prea amănunțite datorită unui regim mai puțin restrictiv. În același timp, se înființează filiale și reprezentanțe în centre internaționale renumite și, de asemenea, se deschid conturi la mai multe bănci cunoscute și cu mare rezonanță, unde disponibilitățile sunt modeste deoarece aceste societăți dispun de resurse financiare limitate.
Se acordă o atenție sporită reclamei prin publicații de largă răspândire, se va purta corespondență fără o finalitate precisă cu firme recunoscute în întreaga lume pentru crearea impresiei unui standing deosebit. Se încearcă atragerea de personalități cu reputație în cercurile de afaceri sau politice pentru a se da garanții suplimentare unei afaceri al cărei substrat este fraudulos, iar cei implicați îl ignoră. Astfel se pregătește terenul, multiplicându-se modalitățile de înșelare.
În unele situații, astfel de societăți încheie și contracte de import și insistă pe temeiul bonității sale, atestate cu documente contrafăcute, să fie livrată plata pe credit sau cu plată prin incasso, care nu oferă partenerului străin nici o garanție de plată. Pentru a câștiga încrederea întreprinderilor exportatoare, pentru început, se comandă cantități mici de marfă pentru care decontările se fac integral și prompt. După aceea, se vor comanda cantități mai mari de mărfuri, care vor fi plasate imediat pe piață, plata nemaifăcându-se la termen.
Alte societăți, acționând ca intermediari în contracte de transport și folosindu-se de insuficientă atenție și pregătire a celor ce încearcă marfa, introduc anumite clauze și reușesc să încaseze contravaloarea serviciilor fără a mai rambursa suma ce se cuvine celui ce prestează serviciul, prestatorul efectiv.
3. Paradisurile fiscale. Anglo-saxonii utilizează termenul de „Tax haven” pentru a defini acest fenomen.
În consecință, omul de afaceri este comparat cu un marinar care-și caută refugiul. El traversează marea legislațiilor fiscale și furtunile sale care sunt taxele și controalele asupra semnelor exterioare ale bogăției, după care el poposește în paradisul fiscal care este reprezentat de port.
În lumea afacerilor se face uz de avantajele fiscale pe care le reprezintă legislațiile fiscale în diferite țări ale lumii, permițând pentru respectiva afacere o fiscalitate mai mică. Legislația fiscală a unor state în general mai mici, este foarte favorabilă întreprinzătorului, care apoi, beneficiind de fiscalitatea redusă a țării de înregistrare poate să-și desfășoare activitatea în alte state unde fiscalitatea este mult mai impunătoare.
Un om de afaceri „călător fiscal” poate fi o persoană fizică sau o persoană juridică, el căutând avantaje fiscale în anumite state, reprezentate de paradisurile fiscale. Un paradis fiscal poate fi avantajos pentru o persoană fizică, dar dezavantajos pentru o persoană juridică și invers.
Modele de realizare a fraudei fiscale internaționale constau în special în două tehnici:
1. transferul profiturilor către o țară cu impozite reduse, prin manipularea prețurilor tranzacțiilor;
2. nerepatrierea veniturilor încasate în străinătate, prin manipularea remunerațiilor.
Prima tehnică, a transferurilor profiturilor pune una din cele mai clasice probleme ale dreptului fiscal internațional. Aceasta apare în relațiile care se leagă între societatea-mamă și filialele acesteia. În realitate, membrii unui grup au o autonomie foarte redusă față de societatea-mamă care deține controlul. Tranzacțiile comerciale care au loc între diferite societăți de grup, dau loc, în consecință, la prețuri fixate nu atât în funcție de adevărul economic (prețurile pieței), cât de o stratagemă fiscală utilizând portițele și breșele oferite de diferitele legislații fiscale.
Metoda este cea a prețului de transfer. Transferul reprezintă orice ieșire de valori regăsite în conturile unei întreprinderi și care corespunde cu intrarea de aceeași valoare în conturile altei întreprinderi. Pentru ca administrația fiscală să poată stabili prezumția de transfer indirect în străinătate, trebuie reunite două condiții:
existența simultană de legături de dependență între societăți;
existența unui avantaj anormal.
În consecință, frauda fiscală se produce prin creșterea prețurilor de cumpărare sau scăderea, reducerea celor de vânzare. Creșterea prețurilor de cumpărare funcționează la import, iar reducerea celor de vânzare operează la export.
Cea de-a doua tehnică este manipularea remunerațiilor serviciilor în străinătate. Aceasta constă în nerepatrierea veniturilor care se încasează. Societățile de bază sau cele fictive permit evaziunea sau frauda fiscală, ele primind remunerațiile respective, pentru serviciile datorate unui contribuabil dintr-o țară puternic fiscalizată. Acest procedeu se întâlnește în cazul profesiunilor artistice și sportive de cele mai multe ori.
Această tehnică mai este numită și „rent a star company” (societate care închiriază serviciile unei vedete, fiind descoperit prin anii '60), deoarece a permis multor artiști și sportivi francezi să se sustragă de la plata unor impozite.
Manipularea servciilor în străinătate a fost folosită pentru prima dată în S.U.A. de către membrii show business-ului, ei implantând societăți de servicii în insulele Caraibe, aflate în apropiere de Florida. Actorul sau sportivul profesionist primește o remunerație fixă vărsată de către societățile producătoare sau organizatoare de întreceri sportive.
Mai multe organisme internaționale au studiat această problemă, neajungând însă la rezultate foarte importante. Ne referim la colocviul susținut la Strasbourg sub egida Consiliului Europei, martie 1980 și la Congresul Asociației fiscale Internaționale în 1987 la Veneția. Lucrurile se complică deoarece acțiunile din domeniul fiscal pe care le întreprinde un contribuabil într-o țară sunt calificate ca evaziune tolerată (procedee abile prin intermediul cărora se obține profit, folosindu-se de lacunele pe care le au legile), iar în alte țări sunt calificate ca manevre constitutive ale fraudei fiscale.
Cauze și efecte ale evaziunii fiscale
Într-o societate aflată în permanentă schimbare, se petrec multe fenomene, context în care cu cât vom cugeta mai mult la comportamentele manifeste, cu atât mai limpede vom vedea conținutul și cauzele unuia sau altuia dintre aceste comportamente, ale evaziunii fiscale, în cazul de față.
Printre principalele cauze ale evaziunii fiscale, putem enumera:
1. Existența statului. Dat fiind faptul că evaziunea fiscală a apărut odată cu statul, cu siguranță va și dispărea odată cu acesta. Să fie oare statul, ca entitate abstractă, cauza principală pentru evaziune? Am putea afirma, prin existența obligațiilor impuse cetățenilor săi. Dacă aceștia nu ar mai fi „obligați” să-și „împartă” veniturile sau averea cu statul, în mod sigur nu am mai vorbi despre evaziune fiscală, și astfel, ar dispărea esența evaziunii: sustragerea de la plată. Concluzia este că însăși obligarea la plată a contribuabililor este o cauză a evaziunii fiscale, și de ce nu, esențială. Dacă ar dispărea această „cauză”, în mod sigur nu ar mai trebui să vorbim de altele și nici despre efectele evaziunii fiscale pentru că aceasta nu ar exista.
2. Presiunea fiscală. Atunci când presiunea fiscală medie (sau pe sectorul care este interesat un anumit contribuabil) este relativ mare, atunci contribuabilul poate alege să se sustragă acestei fiscalități fie în totalitate (intrarea în economia subterană), fie în parte, practicând evaziunea fiscală, deși activitatea sa rămâne în economia oficială.
3. Insuficiența metodelor de promovare a respectării legislației fiscale poate fi o a treia cauză a apariției fenomenului evazionist. O mai bună prezentare a efectelor evaziunii fiscale, atât a celor benefice, cât și a celor distructive, poate duce la o mai bună înțelegere a raționamentului existent în spatele impozitului.
4. Legislația incompletă sau slab documentată care lasă loc de interpretări în defavoarea statului poate constitui cea de-a patra cauză a apariției fenomenului evazionist. În același timp, și sistemul de pedepse și sancțiuni este destul de slab conturat și structurat, contribuabilii, fie ei agenți economici sau persoane fizice, scapă de cele mai multe ori nepedepsiți. De asemenea, inexistența unui sistem de control fiscal bine organizat duce de foarte multe ori la nedepistarea celor care încalcă legile.
5. Existența unei poveri fiscale peste măsură pentru o anumită categorie de contribuabili poate crea rezistență din partea acesteia. De aici și până în momentul în care ajunge să se sustragă de la impunerea taxelor și a contribuțiilor, nu mai este decât un pas. Cel mai recent exemplu în acest sens este reprezentat de dorința guvernului francez de a impozita cu o cotă de 75% veniturile de peste 1.000.000 de euro înregistrat de persoanele fizice, cetățeni ai Franței. Această inițiativă a fost respinsă vehement de categoria respectivă, o parte din aceștia solicitând chiar cetățenia altor țări vecine în vederea părăsirii propriei țări; după lungi prelungiri, această propunere a fost declarată invalidă.
6. Perioadele de recesiune sunt și ele o cauză importantă a fenomenului de evaziune fiscală. Aceste perioade afectează atât starea materială a populației, cât și starea economică a agenților economici.
7. Hazardul moral (facilitățile fiscale). Hazardul moral reprezintă o modificare de comportament generată de existența sau promisiunea unei asigurări, de orice fel. În domeniul evaziunii fiscale, hazardul moral se produce în momentul existenței sau promisiunii facilităților fiscale. Acestea au ca efect reducerea obligațiilor fiscale (scutiri sau anulări de datorii fiscale, fie prin acordarea altor forme de sprijin fiscal). Contribuabilii care au parte de asemenea facilități fiscale, au în continuare speranța că li se vor acorda noi facilități, generând astfel, un comportament menit să evite obligațiile fiscale, deci să producă evaziune fiscală. Deformarea comportamentului fiscal ca urmare a hazardului moral reprezentat de acordarea de facilități fiscale este deosebit de dăunătoare nu numai pe termen scurt, ci și pe termen lung, deoarece creează o cultură specific evazionistă, precum și așteptări cu privire la facilitățile fiscale.
8. Contagiunea (imitația). Contagiunea este un puternic factor generator de evaziune fiscală, în sensul că este foarte dificil de controlat, mai ales că se produce la scară mare sau în masă. Mecanismul este următorul: un contribuabil care observă că alți contribuabili, evazioniști, nu au suportat costuri mari (sau, poate, nu au suportat niciun fel de cost) pentru comportamentul lor evazionist, va decide, la rândul său, să se comporte evazionist, în speranța că lucrurile se vor întâmpla în mod similar și pentru el. Acesta este mecanismul contagiunii (sau al imitației), mecanism care este deosebit de prezent pe piață, deoarece contribuabilii se observă reciproc în procesul concurenței economice dintre ei și, astfel, se pot „îmbolnăvi” unii de la alții de comportamentul evazionist. Forța contagiunii în generarea sau extinderea fenomenului evazionist este deosebit de consistentă, ea depinzând, îndeosebi, de factori culturali, dar și de factori instituționali. Evident că forța administrației fiscale și forța contagiunii sunt invers proporționale în generarea efectului de evaziune fiscală totală, de aceea un stat puternic poate conduce la slăbirea contagiunii evazioniste.
Factori favorizanți ai fenomenului evazionist
Evaziunea fiscală este favorizată de o serie de factori care se pot grupa, pentru o mai bună sistematizare, în:
1. Factori psiho-sociali, care au legătură atât cu pornirile interioare ale contribuabilului, cât și cu mediul social din care face parte.
Înclinația contribuabilului spre evaziune fiscală, chiar dacă nu întotdeauna dă curs actului de evaziune. Ceea ce devine foarte interesant la acest aspect este faptul că mărimea acestei înclinații diferă în funcție de zona geografică a țării (se pare că înclinația ar fi mai mare la țările din sud față de cele din nord), dar și de fondul genetic al poporului respectiv. Popoarele latine sunt principalele candidate ale practicării evaziunii fiscale, Italia fiind o campioană supremă a activităților economiei subterane, urmată de Spania. În Franța este recunoscut faptul că evaziunea fiscală este al doilea „sport național”.
În orice individ există o înclinație spre evaziune fiscală, deoarece acestuia i se răpește, pe calea autorității publice, o parte din venitul ce-i aparține, și percepe această măsură ca un atentat la propria sa bunăstare. Totuși, conștientizând sacrificiul pe care îl realizează prin plata impozitelor în schimbul unei existențe sociale sigure, contribuabilul își va da acordul deliberat la plata impozitelor, dar înclinația spre evaziune fiscală nu dispare și nu va putea fi suprimată.
Profesia poate, de asemenea, să aibe relevanță asupra deciziei de săvârșire a evaziunii fiscale. În ceea ce privește profesia, evaziunea fiscală poate fi realizată cu mare succes de persoanele care dețin o poziție ierarhică superioară și au cunoștințe temeinice care să le dea posibilitatea savârșirii actelor de evaziune fiscală. Putem înțelege că aceste persoane, care dăinuiesc în economia subterană pot fi foarte greu trase la răspundere, deoarece, în general, acestea bneficiază de cei mai buni avocați și de mijloace materiale cu care pot „mușamaliza” sâvârșirea infracțiunilor.
Norma socială reprezintă un alt factor important în definirea conformării fiscale a contribuabilului. Într-o economie de piață, sistemul de taxe se bazează pe acordul voluntar al cetățenilor, știindu-se că, pentru propria lor conștiință si stimă, cei mai mulți oameni se consideră onești, pentru că societatea nu ar putea funcționa altfel. „Acolo unde cetățenii conștientizează că taxa este, mai degrabă, rezultatul unui consens exprimat decât al unui decret arbitrar, conștiința lor îi va îndemna la conformare în plata datoriilor către stat”.
Corupția constituie un alt factor favorizant al evaziunii fiscale. În acest sens, Adam Smith relata în Avuția națiunilor că „în acele guverne corupte unde există cel puțin o suspiciune generală cu privire la o cheltuiala inutilă sau o utilizare greșită a venitului public, legile nu sunt respectate în totalitate”. Mai mult decât atât, posibilitatea de eschivare de la plata impozitelor, printr-o înțelegere formală cu inspectorii fiscali, ridică esențial atractivitatea evaziunii fiscale.
2. Factori de natură pur economică, ce țin de percepția contribuabilului privind nivelul venitului ce rămâne după plata impozitului și capacitatea acestuia de a satisface într-o măsură ridicată nevoile individului.
Există opinii potrivit cărora înclinația spre evaziune fiscală este în raport invers proporțional cu nivelul veniturilor impozabile și direct proporțional cu rata fiscalității.
În ceea ce privește raportul existent între nivelul veniturilor impozabile și înclinația spre evaziune fiscală, se susține că, în țările în curs de dezvoltare, frauda atinge 85-90% din veniturile fiscale ce ar trebui percepute de aceste țări.
În privința relației care există între nivelul evaziunii fiscale și rata fiscalității, economistul canadian A. Laffer a enunțat teoria care îi poartă numele, conform căreia mărimea prelevărilor fiscale instigă la mai puțină muncă sau determină disimularea unei părți din activitatea depusă și trecerea ei în sfera neoficială.
3. Factori de ordin administrativ și legislativ, care țin, pe de o parte de modul de așezare a impozitelor, de echitatea sistemului fiscal, precum și de percepția privitoare la destinațiile date sumelor colectate din impozite, iar pe de altă parte, de percepția contribuabilului cu privire la modul în care organele fiscale ale statului aplică legea fiscală și eventualele sancțiuni și penalizări care decurg din nerespectarea ei. Factorii psiho-sociali și cei economici sunt amplificați de: o legislație deficitară, o fiscalitate excesivă (numărul mare de obligații fiscale și acte normative institutoare, inclusiv desele modificări ale acestora), existența unui aparat fiscal ineficent, ș.a.m.d.).
Toți acești factori enumerați au un puternic impact asupra deciziei de sustragere fiscală, astfel, recurgerea contribuabilului la evaziune fiscală reprezintă o opțiune de ordin intern, specifică fiecărui contribuabil, care ține strict de percepția acestuia asupra unor variabile exogene lui, privite in ansamblul lor.
Efectele evaziunii fiscale
Impozitele și taxele au o multitudine de funcții, începând cu funcția de bază a alimentării bugetului de stat și terminând cu funcțiile sociale și politice.
Analizând funcțiile impozitelor și taxelor, în interdependență cu fenomenul de evaziune fiscală, se pot constata mai multe tipuri de efecte, și anume:
1. Efecte asupra formării veniturilor statului. Evaziunea fiscală constituie o amenințare reală pentru activitățile de realizare a veniturilor publice. Prin acțiunea sa de micșorare a veniturilor la bugetul public, evaziunea fiscală contribuie la diminuarea posibilităților de intervenție ale statului în domeniul economico-social. În acest sens, statul trebuie să ia măsuri cu efect imediat, cum ar fi creșterea cotelor de impunere la impozitele existente și chiar constituirea de noi taxe și impozite. Aceasta duce la o creștere a presiunii fiscale care, la rândul ei, determină o creștere a rezistenței la impunere și o creștere a fenomenului de evaziune fiscală. Se produce astfel un cerc vicios, din care se poate ieși doar dacă se reduce semnificativ fenomenul evaziunii fiscale și, implicit, se reduce volumul de venituri ce se sustrage de la bugetul de stat.
Se poate observa că fenomenul de evaziune fiscală influențează, în mod negativ, volumul veniturilor statului prin două mecanisme:
– unul direct, prin fаpte de evаziune fiscаlă se priveаză direct bugetul de stаt de o pаrte а veniturilor ce i se cuvin, prin neplаtа obligаțiilor fiscаle;
– un аltul indirect, prin determinаreа аdministrаției centrаle de а mаjorа cotele de impunere, și deci, de а crește presiuneа fiscаlă, rezistențа lа impozitаre și pondereа fenomenului de evаziune fiscаlă.
În anul 2012, Ambasadorul SUA în România, Mark Henry Gitenstein, și-a exprimat îngrijorarea în ceea ce privește nivelul ridicat al fenomenului de evaziune fiscală afirmând: „Trei milioane de angajați din sectorul privat plătesc taxe și sprijină alte 15 milioane, alte 3 milioane de români lucrează în economia gri și nu plătesc deloc taxe. Evaziunea fiscală este atât de întâlnită, încât ar putea depăși valoarea bugetului de stat. Sunt mai mulți pensionari decât angajați, probabil una din cele mai îngrijorătoare situații din UE.”
2. Efecte economice. Pentru îndeplinirea rolului și funcțiilor statelor cu economie de piață, structura bugetară îndeplinește o serie de funcții importante. În primul rând, bugetul de stat este un mijloc de asigurare a echilibrului general economic. Planurile adoptate au un caracter pur orientativ pentru agenții economici. Bugetul de stat reprezintă un fundament al măsurilor de reglare ale proceselor economice, de intervenție a statului în viața economică.
În al doilea rând, bugetul de stat este un mijloc pentru corectarea conjuncturii economice. Măsurile adoptate sunt diferite de la o țară la alta, unele țări au acordat prioritate luptei antișomaj și altor căi cu efecte deflaționiste.
Pentru a-și îndeplini aceste funcții, bugetul de stat are nevoie de un volum ridicat al veniturilor și mai ales de venituri sigure și la termenele prevăzute. În cazul în care veniturile bugetare sunt mai mici, bugetul de stat nu mai are forța financiară necesară îndeplinirii scopurilor propuse.
Efectele fenomenului de evaziune fiscală diminuează considerabil veniturile bugetului de stat și, implicit, diminuează forța financiară de care are nevoie acesta. Efectele pot fi atât asupra contribuabililor ce își respectă obligațiile fiscale, cât și asupra celor care nu își respectă obligațiile fiscale.
Ca o consecință directă a menținerii unei fiscalități ridicate sau a creșterii acesteia, apare diminuarea veniturilor, ce rămân la dispoziția persoanelor fizice sau juridice pentru consum personal și economisire. Contribuabilii care varsă la buget o mare parte a veniturilor lor sub formă de impozite și taxe sunt lipsiți de mijloace financiare pentru a-și continua activitatea în condiții favorabile.
De asemenea, se pune problema programelor de subvenționare și sprijinire de către stat a acelor contribuabili care au de suferit, în sensul că nu primesc subvențiile sau le primesc la cote reduse și cu întârziere. Aceasta determină o distorsionare gravă sau chiar încetarea activității unor agenți economici, situații care pot produce dezechilibre la nivelul economiei naționale.
Pe de altă parte, existența unui volum mic de venituri ce ajunge la bugetul de stat, determină menținerea de cote de impunere mari sau chiar creșterea unora dintre ele.
În cazul agenților economici, care nu-și respectă obligațiile fiscale, influența este în sensul obținerii unor venituri crescute la dispoziția lor, care nu pot fi introduse în circuitul economic, deoarece se descoperă evaziunea fiscală. Aceste venituri vor merge în conturi bancare camuflate sau vor pătrunde în economia subterană, întreținând în acest mod evaziunea fiscală.
3. Efecte sociale. Sustragerea de la plata impozitelor constituie o faptă foarte gravă, care conduce la diminuarea veniturilor de la bugetul de stat. În această situație, statul nu își poate îndeplini funcțiile și sarcinile sale. Bugetul de stat reprezintă un instrument de realizare a unor obiective social-economice, prin intermediul subvențiilor și al facilităților fiscale.
Subvențiile se realizează atât pe calea cheltuielilor directe, efectuate din resurse bugetare, cât și pe calea renunțării statului la anumite venituri bugetare. Acordarea de facilități fiscale, se referă la măsuri care să stimuleze anumite activități economice (scutiri, reduceri, amânări, reeșalonări).
Acestea se pot realiza numai în condițiile în care există fonduri suficiente la bugetul de stat. În condițiile în care fenomenul evazionist este destul de însemnat, bugetul de stat se micșorează, iar aceste programe guvernamentale nu mai pot fi duse la bun sfârșit.
Prin urmare, insuficiența în rezultatul evaziunii fiscale a mijloacelor bugetare necesare pentru promovarea unor programe guvernamentale de interes general sau local (privind sprijinul unei categorii sociale defavorizate, precum și acordarea avantajelor fiscale și a ajutorului financiar direct altor categorii care au nevoie de sprijinul financiar al statului), poate avea ca efect consecințe sociale destul de grave, cum ar fi: diminuarea standardelor de viață ale categoriilor sociale care sunt private de ajutorul statului, diminuarea standardelor privind gradul de educație și sănătate al populației, sau chiar poate cauza acțiuni de proteste și grave tulburări din partea populației.
În lucrarea Economie și finanțe publice, profesorul Nicolae Hoanță arată că, deși de pe urma evaziunii fiscale pe termen scurt evazioniștii au de câștigat, în timp ce statul (bugetul acestuia) are de pierdut, pe termen lung perdanți sunt și ceilalți contribuabili care nu recurg la evaziune fiscală, „prin ridicarea posibilă a fiscalității pentru complinirea resurselor financiare publice diminuate de evaziune”.
4. Efecte politice. Pentru decidenții publici, pierderea nu constă numai în nerealizarea resurselor bugetare, ci și nerealizarea programului politic de guvernare și împiedicarea accederii la putere, faimă, credibilitate și alte avantaje materiale. Cu toate acestea, puterea publică poate să incite la evaziune urmărind două scopuri principale: unul negativ, care se reflectă în susținerea unor grupuri de interese, și altul pozitiv, argumentat de intenția de a stimula formarea capitalului. Contradicțiile pe care acest fenomen le induce, mai ales într-un sistem democratic (între nevoia generală de resurse financiare din impozite și sustragerea ilegală de la plata acestora; între contribuabilii care își achită conștiincios obligațiile fiscale și cei care urmăresc sustragerea de la plata acestora, ceea ce conduce la mărirea ecartului dintre veniturile disponibile ale primilor și ale celor din urmă, etc.) fac necesară „lupta” permanentă pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.
Consider că presiunea fiscală este o cauză determinantă a evaziunii fiscale, dar, poate fi și un efect al fenomenului evazionist. Asocierea presiunii fiscale, atât la cauze, cât și la efecte, are rolul de a atrage atenția celor abilitați că, atunci când iau decizia de a mări povara fiscalității, să procedeze la întocmirea și analiza temeinică a studiilor de impact a deciziei luate asupra fenomenului evazionist.
Evaziunea fiscală și paradisurile fiscale
Noțiunea de paradis fiscal
Pаrаdisul fiscаl reprezintă o modаlitаte, un instrument prin cаre se reаlizeаză evаziuneа fiscаlă internаționаlă de către contribuаbilii cаre cаută un trаtаment fiscаl mаi аvаntаjos. Sunt de părere că а considerа pаrаdisul fiscаl un mijloc de producere а frаudelor fiscаle este puțin cаm exаgerаt. Frаudа fiscаlă este sаncționаtă pecuniаr și penаl, în timp ce contribuаbilii cаre utilizeаză аvаntаjele oferite de аceste entități teritoriаle nu sunt sаncționаte.
Termenul de „paradis fiscal” este preluat din limba engleză, de la cuvântul „tax haven”, care înseamnă „refugiu” sau „port fiscal”.
Paradisul fiscal este un fel de „sanctuar economic, un oraș modern sau un refugiu pentru cei asupriți de legile fiscale din propriile țări. Oamenii pot să își mute averile lor în paradisuri fiscale și să evite confiscarea unei părți a acestora de către guvern prin taxe, sau să evite controlul asupra schimburilor, sau pur și simplu să scape de regimuri totalitare.”
În anul 2007, Fondul Monetar Internațional (FMI) a identificat trei caracteristici recurente ale paradisurilor fiscale pe baza pe literaturii de specialitate, și anume: (I) orientarea afacerilor către nerezidenți; (II) mediu de reglementare favorabil (reducerea supravegherii și dezvăluirea minimă a informațiilor) și (III) impozitele scăzute sau chiar zero. FMI a propus ea însăși următoarea definiție: „Paradisul fiscal este o țară sau jurisdicție care furnizează servicii financiare nerezidenților pe o scară care este incomensurabilă în raport cu dimensiunea economiei sale interne.”
OECD definește paradisul fiscal ca fiind „o jurisdicție în cadrul căreia se poate evita plata impozitelor, care de altfel ar fi plătite în țări cu un nivel mult mai ridicat de impunere.”
Simplu spus, un paradis fiscal este orice loc unde legile, tradițiile și în unele cazuri clauzele contractuale fac posibilă reducerea poverii fiscale.
Paradisurile fiscale joacă un rol-cheie în accentuarea mișcării de capitaluri și alcătuirea unor rețele complexe de tranzacții și interacțiuni între state, companii multinaționale, persoane fizice foarte bogate și indivizi obișnuiți.
De cele mai multe ori se pune semnul egal între paradisurile fiscale și centrele offshore, dar ele se diferențiază semnificativ chiar dacă de multe ori, mai ales în practică, unele paradisuri sunt și centre offshore și invers. Un paradis fiscal presupune o fiscalitate foarte redusă sau chiar zero, fiind preferate de societățile transnaționale, dar nu numai, pentru a se evita povara fiscală. Prin termenul de centru financiar offshore se subliniază existența unor înalte tehnici financiare care se dezvoltă progresiv pe anumite tipuri de structuri și produse oferind un anumit avantaj comparativ la nivelul pieței mondiale. Câteva dintre centrele financiare sunt recunoscute ele însele ca și paradisuri fiscale, având o reputație îndoielnică în comunitatea financiară.
Clasificarea tranzacțiilor realizate într-un paradis fiscal:
1. Tranzacțiile fără impact fiscal sunt tranzacții care nu au niciun impact asupra impozitului plătit în statul de rezidență. De exemplu, o bancă poate deschide o filială într-un paradis fiscal pentru a evita cerințele băncii naționale cu privire la constituirea rezervelor legale.
2. Tranzacții cu impact fiscal, dar conforme cu legea. Astfel de exemple sunt:
– utilizarea pavilioanelor de complezență cu scopul de a obține beneficii fiscale precum minimizarea sau evitarea impozitelor directe și indirecte asupra activităților de transport naval internațional;
– operațiunile de creditare intragrup, care amână impozitul asupra dobânzilor rezultate din împrumuturile acordate entităților grupului;
– tranzacții între filiale ale unor companii diferite, care sunt create pentru evitarea TVA și pentru efectuarea anumitor tranzacții ce profită de portițele cadrului legislativ.
3. Operațiuni de planificare fiscală agresivă, care sunt tranzacții de reducere a sarcinilor fiscale prin forțarea secțiunilor vulnerabile ale cadrului legislativ, de exemplu, înființarea de companii de asigurări captive, companii de investiții, ce sunt dirijate prin intermediul unor reprezentanți din juridicții offshore.
Avantaje fiscale oferite de paradisurile fiscale
Paradisurile fiscale oferă avantaje fiscale societăților care își stabilesc sediul social pe teritoriul lor sau persoanelor fizice care își au rezidența pe teritoriul acestora. Scopurile principale ale paradisurilor fiscale sunt atragerea societăților în expansiune, atragerea de capital și stimularea apariției de activități necesare asigurării echilibrului economic și social.
Avantajele fiscale utilizate în vederea îndeplinirii scopului urmărit sunt:
1. unele țări nu percep nici un impozit pe venituri, pe valorile de capital sau pe avere;
2. alte țări au stabilit o percepere de impozit pe venituri aferente unei baze teritoriale: dacă beneficiile nu își au sursa pe teritoriul statului respectiv, nu există impozit;
3. alte țări au încă rate foarte scăzute de impozitare;
4. anumite țări oferă avantaje specifice pentru tipuri specifice de societăți (de exemplu holdinguri, societăți scutite, etc.)
O clasificare dataliată a paradisurilor fiscale, precum și caracteristicile acestora pe exemple de țări este realizată în Anexa nr. 4.
Paradisurile fiscale sunt răspândite pe cele cinci continente, majoritatea dintre ele aflându-se în zona Caraibelor-America. În prezent, sunt aproximativ 50 de paradisuri fiscale aflate într-o continuă mișcare: unele dispar și renasc ulterior (de exemplu Libanul), altele sunt pe cale de dispariție (Elveția), iar altele au dispărut (precum Hong Kong).
Principalele caracteristici ale paradisurilor fiscale:
1) impozite scăzute sau chiar inexistente asupra veniturilor atât pentru persoane fizice, cât și juridice;
2) protecția prin lege a operațiunilor financiare sau comerciale realizate de persoanele fizice sau juridice și refuzul acestora de a coopera cu fiscurile străine. Paradisul fiscal este din această cauză și un paradis financiar propice spălării banilor proveniți din orice trafic;
Originea secretului operațiunilor, în special secretul bancar, își are originea în dreptul cutumiar common law și este specific mai ales jurisdicțiilor care au fost sau încă sunt colonii britanice.
În Tabelul numărul 1 sunt prezentate primele zece jurisdicții cu cel mai bine păstrat secret financiar și bancar din lume.
Tabelul nr. 1. Top 10 jurisdicții care păstrează secretul financiar conform Indicelui Secretului Financiar (Financial Secrecy Index)
Sursa: Tax Justice Network Financial Secrecy Index 2013
La presiunile autorităților europene și americane, care doresc să lupte împotriva evaziunii fiscale, sprijinul politic în Elveția pentru secretul bancar a scăzut gradual, deschizând calea pentru semnarea de acorduri fiscale cu autoritățile străine. Astfel, Elveția a devenit a 58-a țară care se alătură convenției OECD cu privire la schimbul de informații fiscale cu autoritățile fiscale străine. Chiar dacă nu s-a angajat să facă schimb automat de informații cu privire la rapoartele fiscale, Elveția va răspunde la cererile autorităților fiscale din alte state vizând cazuri individuale.
3) dispun de acorduri fiscale în vederea evitării dublei impuneri a veniturilor cu țările industrializate. Prin aceasta se urmărește asigurarea reducerii impozitului aplicat în mod normal investițiilor străine față de cel din țările semnatare;
4) pentru a asigura un regim fiscal privilegiat, aceste entități își adaptează permanent legislația fiscală în concordanță cu evoluția acesteia în plan internațional;
5) dezvoltarea unui sistem bancar lipsit de reglementări restrictive și constrângeri, care asigură rapiditatea operațiunilor în interiorul și în afara granițelor. Sectorul bancar în paradisurile fiscale tinde să fie mult mai important decât în economiile țărilor care nu au acest statut și cu un efect important în economie;
6) absența unui control asupra schimburilor, cu excepția operațiunilor legate de devizele străine;
7) asigurarea unor elemente de infrastructură absolut necesare în domeniul căilor de comunicație: telefon, telex, servicii aeriene, serviciu hotelier, etc.
Utilizarea paradisurilor fiscale de cele mai mari companii cotate la bursă
Conform unui studiu realizat de U.S. PIRG (Public Interest Research Group), 82 din cele mai mari 100 de companii cotate la bursă, au înființate subsidiare în cadrul paradisurilor fiscale, indicând omniprezența utilizării paradisurilor fiscale de către companiile mari. Cele 82 de companii cotate la bursă, au înființate în total 2686 de subsidiare în cadrul paradisurilor fiscale.
Bank of America, Citigroup, JPMorgan Chase, AIG, Goldman Sachs, Wells Fargo și Morgan Stanley, dețin împreună 846 filiale în cadrul paradisurilor fiscale. Primele trei companii cu cel mai mare număr de subsidiare sunt: Banca Americii, a cărei rapoarte indică 316 filiale înființate în paradisuri fiscale (17.2 miliarde de dolari), Morgan Stanely deține 299 de filiale în paradisuri fiscale (7 miliarde de dolari), iar Pfizer, cel mai important producător de medicamente, deține 174 de subsidiare în cadrul paradisurilor fiscale (73 miliarde de dolari).
Pfizer și-a realizat mai mult de 40% din vânzări în SUA în perioada 2010-2012, dar a reușit să nu raporteze venitul impozabil federal în SUA în ultimii cinci ani. Acest lucru se datorează faptului că Pfizer folosește diferite tehnici contabile pentru a schimba locația profiturilor sale în cadrul centrelor offshore. Pfizer este cea de-a treia companie care are cel mai mare profit în urma utilizării paradisurilor fiscale dintre multinaționalele din SUA.
Tabelul nr. 2. Top 10 companii cu cele mai multe subsidiare înființate în paradisuri fiscale
Sursa: notele autorului după Offshore_Shell_Games_USPIRG.pdf
În ultimii ani, multinaționalele americane și-au crescut substanțial sumele pe care le operează în cadrul filialelor din străinătate. Un studiu realizat în anul 2013 de către firma Audit Analytics, a constatat că 3000 de companii au raportat ca având împreună 1.900 de miliarde de dolari în centrele offshore din cadrul paradisurilor fiscale. Aceasta reprezintă o creștere de 70% în ultimii 5 ani.
Pentru multe companii, creșterea profiturilor deținute în offshore-uri nu înseamnă construirea mai multor fabrici în străinătate, vinderea mai multor produse pentru clienții străini sau realizarea altor afaceri suplimentare în alte țări. Aceste companii folosesc trucuri contabile pentru a ascunde profiturile în cadrul centrelor offshore în scopul evitării taxelor și impozitelor prea mari.
Practica transferării profiturilor în cadrul paradisurilor fiscale a crescut în ultimii ani. În 1999, profiturile câștigate în I. Bermude de către multinaționale americane, au reprezentat 260% din întreaga economie a acestei țări. Până în anul 2008, a fost circă de 1000%.
Luxemburg, un alt paradis fiscal, a avut o creștere similară de la 19% în 1999, la 208% în 2008. Mai multe profituri transferate înseamnă mai multe impozite din SUA evitate de către multinaționalele americane. Un studiu realizat în anul 2011, de către expertul fiscal Kimberly Clausing, a estimat că veniturile pierdute de trezoreria americană datorită abuzului utilizării paradisurilor fiscale au totalizat 60 de miliarde dolari anual. În 2013, Kimberly Clausing a actualizat estimarea la 90 de miliarde de dolari.
Tabelul nr. 3. Top 10 companii cu cele mai mari sume deținute în cadrul paradisurilor fiscale
Sursa: notele autorului după Offshore_Shell_Games_USPIRG.pdf
Cele 10 companii cu cele mai mari sume în conturile offshore însumează 598.1 miliarde de dolari, adică 40.33% din total.
Luarea de măsuri ferme pentru a preveni ca persoanele bogate și corporațiile să utilizeze paradisurile fiscale, nu numai că va restabili corectitudine în sistemul de impunere, dar va ajuta, de asemenea, la atenuarea crizei fiscale și la îmbunătățirea funcționării piețelor. Parlamentarii ar trebui să reformeze codul de impozit pe profit pentru a pune capăt stimulentelor care încurajează companiile să utilizeze paradisurile fiscale, să consolideze executarea silită și sa crească gradul de transparență, astfel încât companiile să nu mai poată utiliza portițe în scopul micșorării poverii fiscale.
Dimensiuni ale evaziunii fiscale în România prin companiile offshore
Noțiunea de companie offshore
În ultimii ani, controversatul termen „paradis fiscal” s-a transformat în mult mai prețiosul „centru financiar offshore”, și aceasta datorită instrumentului principal utilizat în desfășurarea afacerilor în cadrul paradisului fiscal, reprezentat de societatea offshore.
Una dintre cele mai eficiente și mai „legale” arme ale întreprinzãtorului în lupta cu fiscalitatea s-au dovedit a fi așa-numitele „companii offshore”.
Termenul „offshore” provine din limba engleză, în limbaj comun însemnând „dincolo de țărm”. În limbajul economic de specialitate termenul desemnează activități în afara granițelor naționale ale statului în care sunt rezidente. O companie offshore este, deci, „o societate înregistrată într-o țară sau într-un teritoriu dependent al unei țări cu legislație autonomă, dar care nu desfășoară activități economice pe teritoriul respectiv.
Teoretic, companii offshore se pot înființa în orice țară din lume, dar nu peste tot se pot obține și avantaje fiscale. Însă tocmai facilitățile oferite de teritoriile paradisuri fiscale sunt cele care atrag înființarea și funcționarea unor asemenea companii. Aceste teritorii oferă companiilor offshore un statut fiscal generos în raport cu firmele care lucrează în interior, caracterizat printr-o impozitare redusă sau inexistentă.
Tipuri de societăți offshore
Domeniile în care se utilizează companiile offshore sunt: serviciile bancare, asigurările, comerțul (export-import), managementul, coordonarea de investiții, construcțiile-montaj, recrutarea de personal, serviciile de trezorerie.
„Hainele” juridice pe care le pot îmbrăca entitățile offshore sunt variate, ele particularizându-se în funcție de obiectul de activitate al viitoarei companii, mai exact de tipul de afacere care va fi derulat prin aceasta.
Teoria economică distinge mai multe tipuri de societăți offshore situate în paradisurile fiscale, astfel:
1. Societățile comerciale offshore – acestea sunt folosite pentru a reduce profiturile societăților-mamă situate în zone cu fiscalitate ridicată.
2. Companii offshore de investiții – în unele teritorii paradisuri fiscale, autoritățile pot oferi facilități fiscale întreprinzătorilor care investesc în domenii particulare. Scopul acordării acestor facilități este: dezvoltarea unor zone, atragerea de capitaluri și tehnologii, reechilibrarea balanței comerciale, fixarea forței de muncă susceptibilă de emigrare.
3. Companii offshore de credit – calitatea de proprietar al unei companii offshore de credit conferă posibilități minimizând taxele pentru creditele acordate și fondurile împrumutate, și de a îmbunătăți serviciile financiare și de credit oferite clienților.
4. Holding-ul offshore – este utilizat pentru finanțarea activității filialelor sale, aflate sub diverse jurisdicții, oferindu-le posibilitatea unor reduceri ale impozitelor aferente dobânzii pentru creditele acordate de compania-mamă. În acest caz, holding-ul se constituie într-o zonă offshore, unde nu va plăti alte impozite. Profitul realizat prin această metodă poate fi folosit pentru finanțarea unor activități, efectuate de holding, sau pentru reinvestirea acestuia în alte scopuri.
5. Băncile offshore – băncile captive sunt băncile care lucrează sub acoperirea altor bănci. După modelul societăților captive de asigurare, un grup important își poate înființa o bancă proprie, localizată într-un paradis fiscal, și care să funcționeze într-un regim offshore. Banca poate avea ca activitate principală „gestiunea centrală a trezoreriei ansamblului grupului.”
6. Companii captive străine de asigurări – companiile captive de asigurări sunt definite drept companii deținute sau controlate de o altă întreprindere, al cărei obiect este, în primul rând, acoperirea necesarului de asigurări. Această întreprindere este supusă unor condiții mai restrictive, chiar și în paradisurile fiscale, fiind necesară obținerea unei licențe, precum și asigurarea unui capital minim destul de important.
Scopul și avantajele înființării companiilor offshore
Scopul pentru cаre se decide înființаreа unei compаnii offshore este în principаl minimizаreа tаxării și reducereа poverii fiscаle, dаr prin intermediul unei compаnii offshore se reаlizeаză și un mаnаgement mаi performаnt аl riscului, cât și o importаntă reducere а costurilor.
În paradisurile fiscale tradiționale, funcționarea companiilor este susținută de un mecanism legislativ foarte bine organizat, aceasta însemnând că, în țara respectivă, legea asigură condiții de impozitare favorabile companiilor offshore. Trebuie subliniat faptul că, prin neplata impozitului, compania nu încalcă legea, din contră, conform legii este scutită, parțial sau total, de plata impozitelor.
Cu toate că „actorii pieței financiare internaționale (și nu numai) au la dispoziție informații și expertiză de cea mai înaltă clasă, tehnicile folosite de jucători în jocul internațional al banilor sunt foarte simple, cei mai buni jucători ridicând însă principiile de bază la rang de artă.” Mecanismul offshore oferă avantaje fiscale în special corporațiilor occidentale.
Compania offshore este supusă reglementărilor din jurisdicția de origine, la care se adaugă cele referitoare la extrateritorialitatea domiciliului și afacerilor. Aceste condiții sunt legate de derularea afacerilor în afara teritoriului în care a fost incorporată compania (acesta constituind motivul principal al scutirii de taxe), asigurarea, menținerea și întreținerea unui sediu în jurisdicția respectivă (care poate fi o adresă poștală sau sediul unei firme de avocatură/management, care menține legătura cu managementul firmei și îi retransmite corespondența), angajarea unui reprezentant/agent local și/sau a unui secretar al companiei domiciliat în statul respectiv (în scopul menținerii unei legături permanente cu autoritățile), precum și de evitarea unor activități ca asigurările și reasigurarile, operațiunile bancare, scheme de pensionare, fonduri mutuale sau brokerajul titlurilor mobiliare (companiile care doresc să activeze în aceste domenii o pot face, după primirea unei licenței speciale și cu respectarea unor condiții suplimentare).
Avantajele pe care le are un investitor printr-o firmă offshore:
1. anonimitate și confidențialitate;
2. suportă taxe reduse și ajută la o mai bună planificare internațională a taxelor;
3. lipsa controalelor valutare;
4. operează într-un sistem economic și politic stabil;
5. operează într-un sistem bancar bine organizat și dezvoltat;
6. posibilitatea diversificării obiectivului de activitate fără nici o restricție;
7. regulamente lejere;
8. posibilitate de expansiune mult mai bună.
O reprezentare schematică a utilizării paradisurilor fiscale prin intermediul firmelor offshore poate fi următoarea:
Figura nr. 1. Utilizarea paradisurilor fiscale prin intermdiul schemelor offshore
Sursa: notele autorului
*Societatea ecran sau societatea releu este aceea societate care nu are o existență fizică și cel mai adesea se rezumă la o simplă cutie de scrisori, având doar o existență fictivă și care permite „transferul de fonduri”, adică un circuit financiar stabil care permite reciclarea banilor. Cel mai adesea sunt societăți de import-export, însă, de asemenea, pot fi companii aeriene, firme de asigurări sau societăți bancare, filiale ale companiilor multinaționale. Schemele offshore constau în stabilirea și domicilierea unei entități juridice (corporație, holding, fundație) prin intermediul căreia se derulează afaceri cu alte entități domiciliate în afara statului respectiv și care oferă scutire de la plata impozitelor pe profit, pe creșterile de capital, pe dividende, pe dobânzi, etc.
Analiza amplorii activității companiilor offshore în România
După ce, în 2004, se propunea ca societățile comerciale înregistrate în România, având ca acționari companii cu sediul în paradisuri fiscale, să nu poată fi înființate fără un aviz special din partea Ministerului Administrației și Internelor – propunere la care s-a renunțat în urma unei opoziții vehemente a mediului de afaceri – în prezent, societățile cu acționari în offshore-uri au undă verde.
Offshore-urile nu mai sunt de mult prezențe exotice în mediul de afaceri românesc, ci dimpotrivă, ele au devenit tot mai vizibile și mai active în ultimii ani.
Pentru a evidenția amploarea activității companiilor offshore, am realizat o analiză a companiilor offshore înregistrate în paradisuri fiscale la nivelul întregii țări, luând în considerare statisticile publicate de Oficiul Național al Registrului Comerțului pentru perioada 2007-2013. Statisticile cuprind clasamente pe țări de rezidență a investitorilor în societăți comerciale cu participare străină la capitalul social în număr de 50.
Analiza prelucrează datele aferente principalelor paradisuri fiscale din aceste clasamente:
Antilele Olandeze 7) Insulele Virgine Britanice
Cipru 8) Irlanda
Elveția 9) Liban
Gibraltar 10) Liechtenstein
Insulele Bermude 11) Luxemburg
Insulele Marshall 12) Panama
Tabelul nr. 4. Ponderea și numărul companiilor offshore în total companii cu participare străină la capitalul social (România) în perioada 2007-2009
Sursa: date statistice ale ONRC (Anexele 1-7)
Notă: calculele autorului
Criza economică este o amenințare din ce în ce mai mare pentru lumea afacerilor. Din ce în ce mai multe companii sunt amenințate cu falimentul. Și pentru acestea, și pentru cele care rămân peste acest prag, nevoia de a-și spori profitabilitatea și pentru a-și asigura continuitatea activității economice și a succesului în viitor a devenit o adevarată urgență.
Reorganizarea internă a companiilor, cât și reorganizarea externă, indiferent de mărimea acestor firme, este un fenomen care înregistrează o creștere exponențială.
Din tabelul nr. 4 reiese că evoluția numărului companiilor înregistrate în paradisuri fiscale este crescătoare în cei trei ani de analiză aferenți crizei mondiale. Ponderea acestor companii în anul 2009 este de 7,33 pp, mai mare cu 0,45 pp decât în anul incipient al crizei. Din anul 2007 până în anul 2009, Cipru se află pe primul loc în privința investițiilor, deținând în anul 2009 capital social subscris în aproape 5000 de firme din România.
Numărul de societăți comerciale cu participare străină la capitalul social la nivelul României la 31 decembrie 2007 este de 147.663. În anii următori acest număr crește, numărul companiilor fiind de 159.927 în anul 2008, în 2009 de 166.728. Din acest total, la nivel de țară 8.970, 11.691, respectiv 12.217 companii au investitori ai căror țară de origine este o oază fiscală. Astfel, în contextul crizei globale, conform specialiștilor, criza economică, precum și taxele mari și penalitățile pe măsură au mutat aproape jumătate din PIB-ul României în paradisuri fiscale.
Tabelul nr.5. Ponderea și numărul companiilor offshore în total companii cu participare străină la capitalul social (România) în perioada 2010-2013
Sursa: date statistice ale ONRC (Anexele 1-7)
Notă: calculele autorului
În același context, conform tabelului nr. 5, evoluția numărului companiilor offshore are un curs de creștere vertiginos, în anul 2010 fiind de 12.262, crescând până în 2013 la 14.485. În anul 2013 companiile înregistrate în paradisuri fiscale reprezintă 7.61% din numărul total de companii cu participare străină la capitalul social din România. Indiferent de existența crizei sau depășirea acesteia, multe firme își salvează profiturile de fiscalitatea excesivă din țara de origine. De la an la an, tot mai multe firme românești sunt deținute parțial sau total de offshore-uri. Cipru rămâne fruntașă în topul paradisurilor fiscale cu capital social în România, numărul firmelor crescând până în anul 2013 la 5.403. Astfel, Cipru ocupă locul patru în clasamentul pe țări de rezidență a investitorilor în societăți cu participare străină la capitalul social.
Un exemplu concludent în acest sens este cel al omului de afaceri Ion Țiriac, care controlează 45% din banca Unicredit din România prin două firme: Vesanio Trading LTD Nicosia, înregistrată în Cipru și Redrum International Investments BV, din Olanda, ambele fiind în proprietatea sa. Unicredit Țiariac Bank a avut în anul 2011 o cifră de afaceri de aprox. 3,9 mld. lei.
Cea care a surclasat-o a fost Metro, fiind în anul 2011 cea mai mare firmă care era deținută parțial de un offshore din Cipru, cu o cifră de afaceri de aprox. 5 mld. lei.. Pe locul al treilea se află companía Romtelecom, la care OTE International Limited are o participație de 51%.
Însă, dintre zecile de mii de companii, există și unele ale căror acțiuni au fost cumpărate de investitori ai paradisurilor fiscale pentru a le salva de faliment, sau care au încheiat parteneriate strategice cu firme din România, iar altele, sunt, practic, subsidiare ale unor firme din paradisuri fiscale.
Numărul de societăți comerciale cu participare străină la capitalul social la nivelul României la 31 decembrie 2010 este de 173.030. În anii următori acest număr crește, numărul companiilor fiind de 179.407 în anul 2011, în 2012 de 185.792, iar în anul 2013 de 192.416. Din acest total, la nivel de țară 12.262, 13.501, 14.006, respectiv 14.485 de companii au investitori ai căror țară de origine este o oază fiscală.
Creșterea numărului de companiilor offshore este influențată de shimbările legislației fiscale a țărilor-paradis/infern, și în cazul paradisurilor europene de reglementările UE și OECD. Măsurile luate de aceste organizații internaționale încearcă să influențeze în sensul dorit de acestea evoluția paradisurilor fiscale și a companiilor offshore, însă de multe ori metodele imorale ale contribuabililor care doresc să evite impozitele sunt mai ingenioase. Mobilitatea acestor persoane, și mai ales a banilor lor, le conferă avantajul de a se stabili într-un nou paradis fiscal dacă fiscalitatea celui folosit anterior devine apăsătoare.
Clasamentul paradisurilor fiscale din care provin investitorii principali ai acestor companii cuprinde pe primele locuri Cipru, Liban, Elveția (conform Anexelor 1-7).
Tabelul nr. 6. Capitalul social total subscris de companii înregistrate în paradisuri fiscale în perioada 2007-2013 (euro)
Sursa: date statistice ale ONRC (Anexele 1-7)
Notă: calculele autorului
În continuare, analiza urmărește evoluția capitalului social total subscris de companiile înregistrate în paradisuri fiscale în perioada 2007-2013 (Tabelul nr. 6). Din tabel se observă o evoluție ascendentă a capitalului, de ordinul milioanelor de euro datorită creșterii masive a numărului companiilor offshore cu capital social în România. În anul 2013, scăderea drastică este datorată în principal lui Panama, care înregistrează o scădere a capitalului social de 744.999,5 mii euro.
Ponderea semnificativă a capitalului provenit din Cipru în comparație cu capitalul social înregistrat la nivelul întregilor paradisuri fiscale este explicabilă prin amploarea pe care au luat-o folosirea vehiculelor investiționale de către societățile de investiții financiare. Principala locație a înregistrării vehiculelor investiționale este Cipru, datorită condițiilor favorabile în privința legislației, în special a reglementărilor fiscale deosebit de avantajoase.
CAPITOLUL 2. TEHNICI DE EVAZIUNE FISCALĂ ȘI MĂSURI DE CONTRACARARE A ACESTORA. ABORDĂRI COMPARATIVE
Stadiul cunoașterii în domeniu
Pentru a putea studia și stabili cele mai eficiente măsuri de combatere a evaziunii fiscale, trebuie în primul rând să cunoaștem cauzele acestuia și etiologia acestui fenomen care este considerat un „cancer” ce afectează societatea civilă și politică. Fenomenul evazionist este unul foarte complex, mai ales dacă se iau în considerare toate implicațiile economice, sociale, financiare și morale pe care le impune existența faptelor de sustragere de la plata obligațiilor fiscale legale.
În opinia specialiștilor, evaziunea fiscală ilicită reprezintă „circa 25% din valoarea bugetului unei țări dezvoltate, ajungând la procente impresionante în țările în curs de dezvoltare.”
Formele de manifestare a evaziunii fiscale s-au perfecționat continuu, iar dezvoltarea tehnologiilor și a comerțului virtual a deschis noi orizonturi și pentru acest fenomen.
P. F. Drucker, în Inovația și sistemul antreprenorial, dă exemplu de rațiuni mai subtile care justifică fenomenul evaziunii fiscale, acestea stând chiar la baza unor politici oficiale. Astfel, el susține că „este posibil ca pe termen lung, de pe urma evaziunii să aibă de câștigat economia în ansamblul ei, dacă eficiența cu care sunt utilizate resursele rezultate din evaziune este mai mare decât cea pe care ar fi obținut-o guvernul pentru aceste fonduri”. Sunt însă țări care încurajează procesul investițional prin fiscalitate redusă, iar rezultatele acestui tip de politică fiscală nu pot lăsa indiferenți pe deținătorii de capitaluri. Unele dintre acestea sunt „paradisurile fiscale”.
Referitor la impactul paradisurilor fiscale, Kimmis J. și Mayne R. fac o analiză a consecințelor acestora asupra țărilor în curs de dezvoltare. Se referă la consecințele asupra fiscalității, în special la pierderile din încasările fiscale. Este destul de dificil a estima impactul real mai ales din cauza secretului bancar care nu permite o cunoaștere a volumului de capitaluri care tranzitează paradisurile fiscale. Însă pierderile din încasările fiscale sunt considerabile, relevante în acest sens fiind slabele posibilități bugetare ale acestor țări. În țările în curs de dezvoltare, încasările fiscale reprezintă doar 11% din PIB și cheltuielile cu sănătatea și educația 4% și 11 USD pe locuitor, pe când în țările dezvoltate cifrele sunt respectiv 26%, 12% și 3.261 USD.
Pаrаdisurile fiscаle nu sunt văzute cu ochi buni de stаtele lumii cаre prаctică o fiscаlitаte ridicаtă, deoаrece disponibilitаteа pаrаdisurilor fiscаle аr puteа аveа cа efect deviereа аctivității economice din țările cu rаte de impozitаre mаri și erodаreа bаzelor impozаbile – cа sursă de venit pentru guvernele аcestor țări.
Dovezile însă conduc la o concluzie diferită: activitățile economice din paradisurile fiscale par a fi complementare cu fenomenul de investire în țările cu impozite ridicate și situate în apropierea acestora, posibilitatea de a înființa o filială într-o jurisdicție offshore determină investiții și vânzări mai mari în țările vecine, care nu garantează aceeași lejeritate fiscală, dar care beneficiază de o piață consistentă. Prin urmare, disponibilitatea paradisurilor fiscale în vecinătate se pare că mai mult stimulează decât deviază activitatea economică într-o regiune, în același timp facilitează și evitarea fiscalității din țările respective.
Un alt model concluzionează că firmele, prin reducerea costurilor ca urmare a folosirii unui paradis fiscal, realizează economii pe care le folosesc apoi pentru a-și extinde activitatea în țările cu fiscalitate ridicată din vecinătatea paradisurilor fiscale.
În articolul Size and Development of Tax Evasion in 38 OECD Countries: What do we (not) know?), se prezintă pentru prima dată evaziunea fiscală analizată pe serii de timp pentru 38 de state membre OECD. Aceștia au ajuns la următoarele rezultate: tedință de scădere în ceea ce privește dimensiunea și dezvoltarea evaziunii fiscale de-a lungul perioadei 1999-2010; mărimea medie a evaziunii fiscale variază între 6,8% pentru Mexic (cea mai mare valoare) și 0,5% pentru SUA (cea mai mică valoare), pentru majoritatea țărilor se observă o ușoară creștere 2009-2010. Din aceste cifre, ei au tras câteva concluzii politice: este posibil să se dezvolte serii de timp în dimensionarea evaziunii fiscale, care ar putea oferi ajutor guvernelor pentru evidențierea mărimii evaziunii fiscale într-o țară.
Lupta împotriva fraudei fiscale este din ce în ce mai coerentă în plan național și mondial. S-au constituit structuri decise să monitorizeze acest fenomen și să acționeze cât mai eficient posibil, s-au unit forțe și s-au întreprins acțiuni concertate cu efecte pecuniare sau legislative, însă legislația s-a dovedit destul de limitată, față de dinamica realităților fiscale. Frauda și evaziunea fiscală este o problemă multi-fațetată care necesită o rezolvare coordonată, iar planificarea fiscală agresivă este o problemă care necesită atenție urgentă. Acestea sunt provocări globale cu care niciun stat nu se poate confrunta singur.
Prin documentul An Action Plan to strengthen the fight against tax fraud and tax evasion, Comisia Europeană a propus un plan de acțiune care identifică o serie de măsuri specifice de luptă împotriva evaziunii fiscale, care vor fi dezvoltate acum și în viitor. Comisia Europeană consideră că această combinație de acțiuni poate oferi un răspuns cuprinzător și eficient la diversele provocări prezentate de frauda și de evaziunea fiscală, și astfel, poate contribui la creșterea corectitudinii sistemelor fiscale ale statelor membre și funcționarea corectă a pieței interne. În pachetul de măsuri se regăsesc două recomandări principale. Prima se referă la „încurajarea” statelor membre să identifice paradisurile fiscale și să le treacă pe „lista neagră”. De asemenea, există și măsuri pentru obligarea acestor paradisuri fiscale să respecte legislația europeană. Cea de-a doua recomandare sugerează statelor membre modul în care să rezolve problemele legate de scăpările legislative, ce permit evazioniștilor să scape nepedepsiți.
Nu în ultimul rând, pachetul de măsuri își propune să reducă așa-numita concurență a taxelor, în care statele membre se luptă pentru a oferi sistemul fiscal cel mai avantajos pentru companii. Dacă va fi necesar, CE a anunțat că va implementa și legi în această privință.
De asemenea, Comisia Europeană va continua promovarea unei utilizări cât mai eficace de către toate statele membre a unor instrumente informatice practice pentru toate taxele și impozitele. CE va încuraja o abordare mai coordonată între impunerea directă și indirectă, precum și între impozitare și vamă prin folosirea în mod adecvat a programelor FISCALIS și CUSTOMS în vederea îmbunătățirii comunicării și a promovării unui cadru mai sistematic de schimb de bune practici și instrumente. Acest lucru poate contribui la îmbunătățirea eficienței auditurilor și controalelor și la reducerea sarcinii care le revine contribuabililor.
Toate acțiunile propuse în vederea realizării de către Comisie sunt compatibile cu cadrul financiar multianual 2007-2013 și cu noul cadru financiar multianual 2014-2020.
Comisia consideră că totalitatea acestor acțiuni vor oferi un răspuns ferm și eficient la multiplele provocări reprezentate de frauda și evaziunea fiscală și pot contribui astfel la creșterea echității sistemelor fiscale ale statelor membre, lа gаrаntаreа veniturilor fiscаle аtât de necesаre și, în cele din urmă, lа îmbunătățireа funcționării corespunzătoаre а pieței interne.
Pentru a garanta că acțiunile descrise în acest plan de acțiune vor fi implementate corespunzător, Comisia va pune în practică o monitorizare adecvată și tablouri de bord corespunzătoare care includ în special schimburi periodice de opinii în cadrul comitetelor și grupurilor de lucru relevante pe baza unor chestionare detaliate.
Studiu de caz privind evaziunea fiscală și contracararea acesteia. Abordare comparativă Danemarca-România
Metodele și căile prin care se ajunge la evaziune fiscală
În urma cercetărilor, am considerat definiția potrivit căreia evaziunea fiscală reprezintă „rezultanta logică a defectelor și inadvertențelor unei legislații imperfecte și rău asimilate, a metodelor și modalităților defectuoase de aplicare, precum și a neprevederii și nepriceperii legiuitorului, a cărui fiscalitate excesivă este tot așa de vinovată ca și cei care provoacă această evaziune.”este cea mai complexă definiție, care surprinde cele mai importante componente cauzale ale evaziunii fiscale, chiar și pe acelea care nu pot fi evaluate în teorie, ci doar presupuse, pe fondul unor observații și sondaje.
Ca în orice domeniu, pentru a fi capabili să înțelegem corect, să dimensionăm în mod relevant acest fenomen al evaziunii fiscale, și, nu în ultimul rând pentru a putea elabora și aplica cele mai eficiente măsuri de combatere a acestui fenomen, este esențial sa îi cunoaștem cauzele. În acest scop, de-a lungul timpului au fost elaborate o serie de modele econometrice din ce în ce mai complexe, menite să estimeze într-un mod cât mai fidel realitatea fenomenului evazionist.
Spre exemplificare, am ales să prezint ceea ce am considerat ca fiind cele mai semnificative cauze ale evaziunii fiscale. Astfel, conform unui studiu empiric realizat la nivelul UE, denumit What Explains Tax Evasion, An Empirical Assessment based on European Data, există o legătură indisolubilă între variabila endogenă sau determinantă a evaziunii fiscale (E) și următoarele variabile exogene/determinante:
C: o creștere a controlului fiscal determină o scădere a evaziunii fiscale (Ef)
o: o creștere a ratei de sancționare duce la scăderea Ef
W: percepția contribuabilului de scădere a riscului la care se supune prin evaziune fiscală va determina o creștere a Ef
T: o creștere a cotei de impozitare duce la o creștere a Ef (modelul Yitzaki)
M: un nivel ridicat al standardelor morale implică un nivel scăzut al Ef
E: educația fiscală redusă va determina un nivel ridicat al Ef
F; un sistem de impozitare considerat cât mai corect de către contribuabili, va duce, de asemenea, la o scădere a Ef
S: un nivel crescut al satisfacției contribuabililor față de serviciile publice va implica un nivel scăzut al Ef
I: conștiința inegalității veniturilor în rândul contribuabililor va duce la creșterea Ef
U: alte variabile cu efect nesigur.
Cu toate acestea, pe lângă variabilele prezentate mai sus cu influență directă asupra evaziunii fiscale există și alte aspecte care variază în funcție de țară, psihologia națională, etc.
Estimarea cât mai exactă a evaziunii fiscale este foarte dificilă, întrucât, așa cum se observă din modelul prezentat, nu toate variabilele sunt de ordin numeric (precum cotele de impozitare spre exemplu), ci multe sunt de ordin calitativ (precum educația fiscală, standarde de morală, etc.), acestea din urmă fiind foarte dificil de cuantificat. În general, acestea măsoară cu ajutorul sondajelor de opinie aplicate în rândul unor eșantioane, iar răpunsurile oferite de persoanele care au fost intervievate, în cazul în care nu sunt conforme cu adevărul, pot denatura calitatea modelului.
În tabelul nr. 7, dimensiunea evaziunii fiscale (% PIB) în 38 state ale OCDE analizate este valabilă doar dacă se ia în considerare impozitarea indirectă care pune presiune pe evaziunea fiscală. Dacă privim media valorilor celor 38 de state observăm un trend negativ, ceea ce înseamnă că la nivel general evaziunea fiscală a scăzut în perioada 2000-2010. Mărimea medie a evaziunii fiscale în aceste state a fost de 19% în anul 2000 și a scăzut până la 1.5% în anul 2010. Cea mai mare valoare a evaziunii fiscale o are Bulgaria, cu o valoare medie de este 3.9% în cursul perioadei 2000-2010. Mexic are al doilea cel mai înalt nivel mediu al evaziunii fiscale, urmat de Malta și Cipru, cu valori medii de 3.2%, respectiv 3.0%. Cel mai scăzut nivel al evaziunii fiscale este în S.U.A. cu o medie de 0.1% pe întreaga perioadă 2000-2010, urmată de Elveția, cu o valoare medie de 0.8% (se justifică prin faptul că este unul din cele mai renumite paradisuri fiscale), valoare valabilă și pentru Austria și Canada.
Tabelul nr. 7. Mărimea evaziunii fiscale în 38 de state ale OCDE (%PIB)
Sursa: Size and Development of Tax Evasion in 38 OECD Countries: What do we (not) know; Andreas Buehn and Friedrich Schneider, 2012
Se observă că valorile medii ale evaziunii fiscale în Danemarca se situează cam la același nivel cu media celor 38 de state membre ale OCDE pentru perioada 2000-2010. În schimb, România are valori aproximativ duble ale evaziunii fiscale față de media statelor analizate.
Tabelul nr. 8 surprinde în ce proporție afectează anumiți factori determinanți dimensiunea economiei subterane în România și Danemarca.
Se observă că dimensiunea medie a economiei subterane în România este aproape dublă față de Danemarca (17.3% față de 32.2%). Iese în evidență faptul că în România activitatea de liber-profesionalism contribuie într-o proporție extrem de mare la dezvoltarea economiei subterane, spre deosebire de aceeași activitate practicată în Danemarca.
Totuși, în ceea ce privește morala în taxe, în România se remarcă faptul că morala în taxe are un impact mai ridicat asupra formării economiei subterane decât în Danemarca.
Tabelul nr. 8. Impactul mediu relativ a factorilor determinanți ai economiei subterane în Danemarca și România (1999:2010)
Sursa: prelucrare proprie după documentul Size and Development of Tax Evasion in 38 OECD Countries: What do we (not) know; Andreas Buehn and Friedrich Schneider, 2012
Din perspectiva impozitului pe venit, o modificare a acestuia în sens pozitiv, va afecta mult mai mult dimensiunea economiei subterane în Danemarca, deoarece acolo impozitele pe venit sunt mult mai mari comparate cu cele din România.
Cotele de impozitare – cea mai „măsurabilă” cauză e evaziunii fiscale
Cea mai măsurabilă cauză a evaziunii fiscale sunt cotele de impozitare. Dacă celelalte variabile exogene din model sunt relativ greu de măsurat și interpretat, între cotele de impozitare și evaziune fiscală se poate stabili o legătură clară, cuantificabilă numeric. De exemplu, se poate măsura cu cât se modifică dimensiunea evaziunii fiscale în condițiile unei creșteri a cotei de impozitare a veniturilor cu X procente.
În structura fiecărui buget de stat există o serie de taxe și impozite care reprezintă componente majore ale acestuia, precum: impozitul pe venit, taxele de consum, taxele de mediu, taxa pe valoare adăugată și accize, contribuții sociale, ș.a.
Astfel, reprezentând resurse esențiale în fundamentarea veniturilor bugetelor de stat, este foarte important ca impozitarea acestor structuri să își poată urma cursul stabilit.
Conform ultimului raport Eurostat, Taxation Trends in European Union, în Danemarca, structura sistemului fiscal din punctul de vedere al veniturilor din impozite indirecte a evoluat din anul 2000 de la 17.2% la 16.9% în anul 2012. Ponderea impozitelor directe ca procent din PIB nu a cunoscut fluctuații mari în perioada 2000-2012, în ultimul an înregistrând un procent de 30.6%. În ceea ce privește contribuțiile sociale, veniturile încasate din acestea sunt scăzute, înregistrând 1.8% în anul 2000, iar in 2012 scade la 0.9%. Astfel, majoritatea cheltuielilor cu protecția socială sunt finanțate mai ales din încasările din impozitul pe venit. Ceea ce este interesant este faptul că, deși Danemarca este un exemplu din punct de vedere al evaziunii fiscale nu foarte ridicate, este țara cu cele mai mari taxe și impozite directe din Uniunea Europeană.
Ca un paradox, în România, rata taxelor și impozitelor în raport cu PIB-ul este de doar 27%, cu 9 puncte procentuale mai mică decât media la nivelul UE. Însă, chiar și așa, România se află în topul celor mai evazioniste state. Mai mult decât atât, România are cele mai mici taxe și impozite din UE după Letonia, comparabile doar cu cele din Slovacia (28%) și Bulgaria (28.9%). Pe de altă parte, fiind o țară în curs de dezvoltare, România se află pe a 9-a poziție în Uniunea Europeană pentru nivelul ridicat al impozitelor indirecte, acestea reprezentând 40.9% din totalul impozitelor, în timp ce, la nivel european, media este de 37.7%.
Impactul taxelor de consum asupra evaziunii fiscale în perioada 2000-2012 (România vs. Danemarca)
În tabelul nr. 9 sunt prezentate taxele pe consum din România, respectiv Danemarca.
Tabelul nr. 9. Taxele pe consum – România vs. Danemarca
Sursa: prelucrare proprie după Eurostat, Taxation Trends in European Union, 2014
După cum se observă din Tabelul nr. 9 și din Graficul nr.1, deși impozitele indirecte din România în perioada 2000-2012 ocupă o pondere relativ însemnată din PIB, acestea nu le depășesc pe cele din Danemarca.
Creșterea pe timp de criză a taxei pe valoare adăugată în România (de la 19% la 24%) a dus la o inflație crescută, prețuri mari pentru combustibili și, prin urmare, la o slăbire economică accentuată de o puternică evaziune fiscală.
Graficul nr. 1 Evoluția taxelor pe consum (%PIB) în cele două state analizate pentru perioada 2000-2012
Sursa: prelucrare proprie după datele din tabelul 4
Pe de cealaltă parte, în România, nivelul taxelor aplicate asupra consumului, se situează, în apropierea mediei europene, acest lucru fiind considerat însă prea exagerat pentru o țară încă insuficient de dezvoltată, precum România. Așadar, de aici s-ar începe a se căuta o explicație pentru nivelul crescut al evaziunii fiscale.
Tabelul nr. 10. Indicatori ai evaziunii fiscale în consum în anii 2000-2003 (Danemarca vs. România)
Sursa: What Explains Tax Evasion? An Empirical Assessment based on European Data, Edward Christie and Mario Holzner
Studiile au arătat că există o serie de indicatori meniți să măsoare nivelul de evaziune fiscală cauzat de taxele pe consum.Concealed Consumption Share (CCS) sau Cota de Consum Ascuns este unul dintre ce mai importanți indicatori ai economiei subterane, acesta fiind în strânsă legătură cu alți indicatori precum VAT compliance rate (gradul de colectare a TVA) sau Missing VAT (TVA lipsă).
Analizând tabelul nr. 10, cu valori pentru perioada 2000-2003, dar actuale și în prezent, observăm că în comparație cu Danemarca, unde CCS este de 26.1%, în România acesta este mult mai mare, în procent de 47.4%, ceea ce relevă existența unei economii subterane mult mai puternice în România. De asemenea, există un grad de colectare a TVA mult mai scăzut în România față de Danemarca, dar și un grad extrem de scăzut al colectării accizelor. În plus, studiile au relevat că, în România, gradul de colectare al accizelor este al treilea cel mai mic de pe continentul european, după Turcia și Portugalia, iar cauza principală o reprezintă taxele pe consum ridicate.
Figura nr. 2. Cotele de consum ascuns în Europa
Sursa: What Explains Tax Evasion? An Empirical Assessment based on European Data, Edward Christie and Mario Holzner
Ceea ce este destul de interesant, în termeni de CSC, patru țări din primele zece cu cea mai mică pondere a consumului ascuns, nu sunt asociate cu niveluri scăzute ale economiei subterane: Croația, Cipru, Slovenia și Grecia. Totuși, aceste țări nu numai că au cele mai scăzute niveluri al TVA și accize, dar au și venituri din taxele de consum foarte ridicate în comparație cu baza de impunere. Poate acest lucru este legat de faptul că aceste țări au o industrie a turismului mare, în timp ce veniturile din turism pot fi subestimate de agențiile naționale de statistică.
Impactul impozitelor pe profit asupra evaziunii fiscale în perioada 2000-2012 (Danemarca vs. România)
Tabelul nr.11. Structura în PIB a impozitelor pe venit în Danemarca și România
Sursa: prelucrare proprie conform datelor din Eurostat, Taxation Trends in European Union 2014
Analizând datele, se observă că în Danemarca, spre desosebire de România, gradul de colectare a impozitelor pe venit este mult mai mare, deși în România impozitele pe venit sunt mult mai scăzute.
Mai mult decât atât, impozitul pe venit în Danemarca este caracterizat de rate medii și marginale relativ ridicate. Contribuabilii persoane fizice plătesc 8% din câștig salarial brut înaintea oricărei deduceri. Ca și în alte țări nordice, taxele locale joacă un rol foarte important. Cota medie a impozitului pe venit local este de 25,7%. Există o deducere personală de 5765€. Pentru veniturile din dividende, precum și pentru câștigurile din titluri de valoare, se utilizează două cote: una de 27% și una de 42% în funcție de nivelul acestora.
Tabelul nr. 12. Gradul de achitare a impozitelor și contribuțiilor sociale în funcție de calitatea venitului în Danemarca
Din datele furnizate în tabelul nr. 12, se observă că, în Danemarca, cei care își onorează cel mai bine obligațiile fiscale sunt contribuabilii cu un venit mediu, urmați de cei cu un venit mare și mic. În altă ordine de idei, se observă faptul că gradul de colectare a contribuțiilor sociale este cel mai mare în cazul persoanelor cu venit mic, ceea ce ne-ar putea trimite la o analiză a contribuabililor în funcție de veniturile și chiar clasa socială din care provin. Astfel, se poate observa cum cei cu veniturile cele mai mici, sunt cei mai preocupați de sarcinile sociale ale statului, și, implicit, de o cât mai bună colectare a contribuțiilor sociale.
Impactul contribuțiilor sociale asupra evaziunii fiscale în perioada 2000-2012 (Danemarca vs. România)
Tabelul nr. 13. Ponderea contribuțiilor sociale în PIB ( Danemarca-România)
Sursa: prelucrare proprie după Eurostat, Taxation Trend in European Union, 2014
Din tabelul nr. 13 se observă că, în Danemarca, contribuțiile joacă un rol limitat, pe când în România contribuțiile de asigurări sociale de stat se plătesc, atât de angajator, cât și de angajat. Începând cu 1 februarie 2009, angajații cu condiții normale de muncă trebuie să contribuie pentru asigurările sociale de stat cu 10,5%, iar angajatorii cu 20,8%. În anumite cazuri se pot aplica cote mai mari pentru angajatori. Angajații și angajatorii contribuie și la fondul de asigurări de sănătate (10,7%) și la fondul de șomaj (1%). Angajatorul trebuie să plătească contribuții suplimentare la Fondul de accidente de muncă și boli profesionale și la Fondul de garantare a creanțelor.
Tabelul nr. 14. Onorarea plății impozitelor și taxelor în funcție de venit (model econometric realizat la nivelul Uniunii Europene)
Sursa: prelucrare proprie după documentul What Explains Tax Evasion? An Empirical Assessment based on European Data, Edward Christie and Mario Holzner (p. 39). Statistica Z a fost urmată de semnele * ** *** care reprezintă praguri de semnificație de 10, 5 și 1%.
Într-un studiu realizat la nivelul Uniunii Europene, a fost elaborat un tabel econometric (Tabelul nr. 14), care a subliniat legătura între gradul de colectare a impozitului pe venit și structura veniturilor, punând în discuție și alte variabile, precum: grcomplex (indicator al complexității sistemului fiscal), indicecorupție (indicator al corupției) și grsărăcie (gradul de sărăcie).
În urma studiului, s-a demonstrat empiric faptul că, între gradul de sărăcie și evaziunea fiscală există o relație pozitivă. Astfel, cu cât indicele este mai scăzut (în cazul de față negativ), cu atât va crește nivelul evaziunii fiscale.
Tot din acest model se observă că gradul de corupție va influența în mod negativ gradul de colectare a impozitelor. Gradul de corupție într-o țară va fi indisolubil legat de performanța și onestitatea organelor de audit fiscal. Când discutăm de corupție în fiscalitate, vorbim obligatoriu de mitele primite de organele de control pentru a ascunde anumite nereguli în rândul contribuabililor. În această privință, în țările în care indicele de corupție este pozitiv, nivelul de corupție va fi mai mic, deci se va aștepta ca organele de audit să pedepsească acei contribuabili care nu își îndeplinesc obligațiile către bugetul de stat conform legii. Sub alt aspect, dacă indicele este negativ, nivelul de corupție este mare, deci se așteaptă ca organele de control să fie mituite.
În cele din urmă, modelul econometric a relevat faptul că acolo unde există un sistem fiscal cât mai complex (gradcomplexitate), care să analizeze în detaliu situația contribuabilului (venit, situație familială, etc.), și să îi poată fixa acestuia, prin lege, un impozit echitabil, gradul de evaziune fiscală scade. Un astfel de sistem există în Danemarca, dar lipsește în România.
Necesitatea prevenirii și combaterii evaziunii fiscale
Conceptul de combatere a evaziunii fiscale se referă la activitățile sau acțiunile care vor identifica efectiv evaziunea fiscală. În conexiune cu acest concept, am emis următoarele idei:
1. Sancțiunea impusă contribuabilului care a fost identificat că a comis evaziune fiscală trebuie să fie mai mare decât beneficiul pe care și l-a adus contribuabilul practicând evaziunea fiscală. În caz contrar, contribuabilul evazionist va continua, bazat pe o raționalitate economică, să practice evaziunea fiscală.
2. Sancțiunea impusă contribuabilului care a fost identificat că practică evaziune fiscală, să fie transparentă pentru întregul sistem din care face parte contribuabilul, astfel încât toti potențialii evazioniști să afle de riscurile la care se supun practicând evaziunea fiscală.
3. Sancțiunea aplicată evazionistului nu trebuie să-l împiedice pe acesta să-și desfășoare activitatea economică legală, adică ea trebuie să reducă avantajul net al cotribuabilului evazionist, și nu să afecteze activitatea sa organizatorică.
Metode de combatere a evaziunii fiscale în Danemarca
Pe data de 6 noiembrie 2014, Ministerul Finanțelor din Danemarca a publicat un pachet de măsuri pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Măsurile includ, printre altele, următoarele:
1. Adoptarea unui rol proactiv la nivel internațional, pentru a spori utilizarea de schimburi de informații în mod automat între autoritățile fiscale pentru a consolida lupta împotriva paradisurilor fiscale.
2. Crearea unei transparențe mai mari a proprietarilor de întreprinderi prin stabilirea unui registru de proprietate a adevăraților proprietari de corporații și fundații, sub egida Autorității Daneze a Afacerilor, prin care autoritățile fiscale vor avea acces la informații. 3. Creșterea nivelului de informații divulgate despre proprietățile parteneriatelor, prin includerea lor în registrul de proprietate de afaceri propus, pentru a preveni ca astfel de entități să fie utilizate pentru spălare de bani.
4. Continuarea impozitării corecte a activelor scoase din țară prin evitarea unei largi discrepanțe între evaluarea daneză a activelor și evaluarea acestora după ce au fost scoase de pe teritoriul danez.
5. Efectuarea de recomandări de către consultanții fiscali care oferi consultanță fiscală transfrontalieră, concentrându-se pe responsabilitatea lor să nu ofere soluții care să contribuie la evaziunea fiscală. Aceștia trebuie să se abțină de la a formula soluții și recomandări care implică utilizarea paradisurilor fiscale.
6. Monitorizarea sporită a activităților de spălare a banilor, efectuată de Autoritatea Daneză a Afacerilor, prin controale sporite ale întreprinderilor și întroducerea altor metode cum ar fi inspecțiile neanunțate. Acest lucru a fost posibil prin furnizarea de 670.000 de dolari anual pentru efectuarea acestei sarcini. Autoritatea Daneză a Afacerilor are competența de a efectua inspecții neanunțate la agenți imobiliari, contabili, consultanți fiscali, precum și la furnizorii de servicii.
Metode de combatere a evaziunii fiscale în România
Evaziunea fiscală este reprezentată de fiscalitatea crescută. Când guvernul dorește să mărească fiscalitatea, atunci evaziunea fiscală crește vertiginos. Luăm ca exemplu majorarea TVA cu 26.3% de la 19% la 24%. Acesta a fost cel mai bun semnal pentru evaziunea fiscală, deoarece a crescut tentația: câștigul este mult mai mare când se evazionează 24%.
În urmă cu ceva timp, analistul Ionel Blănculescu a afirmat că „trebuie suplimentat personalul Gărzii cu 500 de femei comisar, acestea fiind mai puțin coruptibile”. Se pare că în prezent există cca. 700 de comisari, în condițiile în care, în Danemarca, Garda deține 60.000 de oameni.
Evaziunea fiscală prejudiciază societatea în ansamblu, prin afectarea veniturilor bugetare, ceea ce conduce la insuficienta finanțare a politicii sociale și economice a statului, dar și prin practicarea unei concurențe neloiale și distorsionarea mediului de afaceri.
Pentru asigurarea egalității cetățenilor în fața impozitului și pentru menținerea unui mediu de afaceri sănătos, în care concurența să se desfășoare corect, A.N.A.F. duce o luptă dinamică și permanentă pentru identificarea și diminuarea evaziunii fiscale.
În acest sens, controlul fiscal va viza, în primul rând, marii evazioniști și agenții economici care nu își declară obligațiile fiscale.
O direcție de acțiune importantă pentru A.N.A.F. este dinamizarea acțiunilor de obligare la plată a contribuabililor rău-platnici, concomitent cu reducerea fraudei în faza de colectare forțată, în sensul diminuării sau înstrăinării patrimoniului. Astfel, contribuabilii cu datorii restante, notificați pentru a fi executați silit, vor fi împiedicați să sustragă bunuri ce urmează să fie valorificate. Prin obiectivul său de consolidare a controlului financiar ulterior la agenții economici care utilizează fonduri publice, A.N.A.F. garantează, față de societate, disciplina financiară și respectarea legii de către aceștia.
În încercarea de a intra în lupta împotrva evaziunii fiscale în România, există câteva măsuri introduse, și anume:
1. Creșterea calității actelor de inspecție fiscală
Calitatea actului de inspecție fiscala este rezultatul unui complex de factori eterogeni care, împreună, potențează rezultatul controlului. De aceea, stabilirea liniilor de acțiune ce vor conduce la realizarea acestei măsuri strategice vizează domenii diverse, de la metodologii, la pregătire profesională și la buna informare a inspectorilor (crearea unei baze de date care să-i sprijine în cunoașterea cazuisticii).
2. Îmbunătățirea eficacității controlului fiscal
Este necesară optimizarea acțiunilor de control, pentru ca efectul economic (atragerea de sume suplimentare la buget) să fie cât mai sigur și eficient obținut și să aibă drept consecință evitarea încălcării legii în viitor. De asemenea, urmărirea activității inspectorilor trebuie să conducă la o mai bună folosire a timpului de lucru (eficacitatea acestora).
3. Utilizarea analizei de risc la fundamentarea programelor de control
Eficiența controalelor fiscale este strâns dependentă de mai bună țintire a domeniilor/contribuabililor cu risc ridicat de evaziune fiscală. De aceea, stabilirea planurilor de control va fi fundamentată pe o analiză de risc complexă, care să înlocuiască metodele de analiză utilizate în prezent.
4. Dezvoltarea componentei de cercetare-dezvoltare în interes fiscal
Componenta de cercetare-documentare este un domeniu sensibil, încă insuficient abordat de A.N.A.F. și care se poate dovedi, în timp, un element important în depistarea cazurilor de evaziune fiscală. De aceea, în perspectivă, această componentă va fi dezvoltată puternic.
5. Alinierea la practica internațională privind prețurile de transfer
Urmare a fenomenului de globalizare, se constată dezvoltarea companiilor multinaționale; tranzacțiile la nivel european și mondial au luat amploare. În cadrul acestor tranzacții, între persoane afiliate, se identifică atât un risc fiscal – de neimpunere, cât și un risc al companiilor – de dublă impunere. În vederea reglementarii acestor situații, care pot conduce la un mediu de afaceri dezechilibrat care împiedică atât dezvoltarea companiilor existente, cât și a celor nou înființate, aplicarea normelor de determinare corectă a prețurilor de transfer reprezintă o prioritate.
6. Dezvoltarea controlului electronic
Problema controlului electronic, prevăzut de altfel în codul de procedură fiscală, nu a fost încă rezolvată, din cauza lipsei de experiență a inspectorilor pentru mediul electronic, lipsei aplicațiilor informatice de analiză, precum și a echipamentelor hardware. Având în vedere faptul ca mulți contribuabili utilizează instrumente informatice pentru întocmirea evidențelor financiare, contabile și fiscale, necesitatea dezvoltării funcției de „control electronic” este o prioritate.
CONCLUZII ȘI PROPUNERI
Evaziunea fiscală a existat, există și probabil va exista întotdeauna deoarece este imposibil, până și la nivel teoretic să se neutralizeze cauzele care duc la acest fenomen universal. Cu toate acestea, cunoașterea cauzelor este esențială pentru a reduce efectele negative ale evaziunii fiscale, prin propunerea de soluții optime, care să fie în avantajul statului, dar și în avantajul contribuabililor.
De asemenea, poate unul dintre cele mai importante lucruri care ar trebui adus la cunoștința populației, este acela că, prin practicarea evaziunii fiscale, în afara faptului că există riscuri de a fi deconspirat si supus la sancțiuni, se va pierde mai mult decât atât, adică bunuri și investiții publice (spitale, școli, etc.).
În lumea afacerilor, în mod evident, se face uz de avantajele fiscale pe care le reprezintă anumite legislații fiscale în diferite țări ale lumii, ceea ce permite o fiscalitate mai mică pentru afacerile respective. Legislația fiscală a unor state, în general mici, este foarte favorabilă întreprinzătorului permițându-i inițierea unor persoane juridice, care apoi, beneficiind de fiscalitatea redusă a țării de înregistrare pot să-și desfășoare activitatea în alte state unde fiscalitatea e mult mai apăsătoare.
Astfel, persoanele juridice sunt în general societăți comerciale care se bucură de această personalitate juridică printr-o ficțiune a legii. Ca persoane juridice ele nu pot să existe dacă sunt animate de persoane fizice a căror interese le reflectă.
Importanța lumii offshore este ilustrată de faptul că cele mai mari bănci internaționale au creat filiale bancare și sunt prezente în centrele financiare offshore. În același timp, cele mai mari fundații de investiții din lume, administratori de fonduri și companii trust operează și ele prin filiale offshore.
Împotriva extinderii paradisurilor fiscale se duce o adevărată luptă promovată în special de țările dezvoltate. Atâta timp cât statul bunăstării există (și se extinde), va fi o presiune tot mai mare pentru majorarea taxelor. Așa se explică intensificarea asaltului din ultima vreme dintre guvernele statelor cu impozite ridicate (inclusiv SUA) și națiunile lumii cu o fiscalitate redusă.
Companiile offshore, sub diferitele forme pe care le îmbracă, cunosc o extindere din ce în ce mai amplă (în special în ultimile două decenii) și aceasta se datorează în principal dezvoltării paradisurilor fiscale, dezvoltare care poate fi analizată atât sub aspect cantitativ, dar mai ales calitativ.
Aspectul cantitativ are în vedere creșterea numărului paradisurilor fiscale, tot mai multe țări adoptă strategia de paradis fiscal, iar aspectul calitativ se evidențiază prin dezvoltarea fiecărui paradis fiscal în privința tehnicilor de planificare fiscală pe care le oferă, în condițiile în care în unele state există o fiscalitate din ce în ce mai apăsătoare.
Un alt factor de importanță majoră în extinderea companiilor offshore este și dezvoltarea accelerată a înaltei tehnologii de comunicație care practic permite în câteva secunde îndepărtarea oricăror bariere fizico-geografice dintre țări.
În privința tipurilor de firme care aleg să-și desfășoare activitatea prin intermediul paradisurilor fiscale se poate aprecia că, în principal, companiile multinaționale sunt cele cаre preferă operаreа prin intermediul unei filiаle offshore (economiа de impozite reаlizаtă este mult mаi mаre pentru ele și costul folosirii unui pаrаdis fiscаl аre o pondere mult mаi scăzută decât pentru аlte firme cu o cifră de аfceri mаi redusă), dаr și аcele firme care desfășoară activități intense de cercetare-dezvoltare (în special înaltă tehnologie).
Cum se poate ca, într-o țară ca Danemarca, evaziunea fiscală să fie mult mai redusă, chiar dacă impozitele și taxele sunt mai mari? Să fie vorba oare de o moralitate excesivă a poporului danez? Eu cred că este vorba mai degrabă despre un sistem fiscal mult mai bine pus la punct, care nu creează frustrare în rândul contribuabililor pentru că cei cu venituri mici ajung să plătească mai mult decât cei cu venituri foarte mari, așa cum este cazul în România. Mai mult decât atât, unul dintre cei mai puternici oameni din România a afirmat faptul că pentru a supraviețui într-un sistem fiscal cum este cel românesc, singura șansă e să faci evaziune fiscală. Oficialul e de părere că sistemul fiscal din România este conceput astfel încât îi forțează pe managerii societăților comerciale, dar și pe contribuabilii persoane fizice să încalce legea. Prin urmare, în România principala problemă o reprezintă sistemul fiscal defectuos care îi determină pe contribuabili să recurgă la evaziune fiscală.
În Danemarca, spre deosebire de România, există, pe lângă conștiința faptului că așa trebuie făcut, și o siguranță mult mai mare din partea statului, care, prin reglementările sale, încearcă să combată, pe cât posibil, inegalitatea între contribuabili, să găsească astfel calea spre echilibrul atât de necesar funcționării optime a oricărui sistem. Spre exemplu, în Danemarca, chiar dacă impozitul pe venituri este mult mai mare comparativ cu cel din România, gradul de colectare este și el mult mai ridicat, deoarece complexitatea prin care este caracterizat sistemul fiscal permite contribuabililor să își poată achita taxele și impozitele, fără a considera acest lucru o pierdere.
Prin urmare, este absolut esențial ca, în România, pe lângă o luptă pentru a induce în conștiința contribuabililor motivele pentru care este bine să își onoreze obligațiile fiscale, să existe și o luptă pentru a îmbunătăți sistemul fiscal în sine. Numai în acest fel, plătitorii de taxe vor avea impresia că este normal și moral să își onoreze obligațiile fiscale, fără a se simți împovărați.
Contradicțiile pe care fenomenul evazionist le induce, mai ales într-un sistem democratic (între nevoia generală de resurse financiare din impozite si sustragerea ilegală de la plata acestora; între contribuabilii care își achită obligațiile fiscale și cei care urmăresc sustragerea de la plata acestora, ceea ce conduce la mărirea ecartului dintre veniturile disponibile ale primilor și ale celor din urmă, etc.) fac necesară „lupta” permanentă a statelor pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.
BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ
Adam Smith, Avuția națiunilor, vol. II, Editura Academiei R.P. Române, București 1965
A., Buehn; F., Schneider, Size and Development of Tax Evasion in 38 OECD Countries: What do we (not) know?, www.cesifo.org/wp
Bișa, C., Costea, I., Capotă, M., Dăncău, B., Utilizarea paradisurilor fiscale. Între evaziune fiscală legală și fraudă fiscală, BMT Publishing House, București, 2005
Buziunescu, R., ,Evaziunea internă și internațională, Editura Universitaria, Craiova, 2007
Comisia Europeană, An Action Plan to strengthen the fight against tax fraud and tax evasion, Brussels, 06.12.2012, COM(2012) 722 final
Dan, Moraru, Finanțe publice și evaziunea fiscală, Editura Economică, 2008
Desai, M., A., Foley, C., F., Hines, J., R., Do Tax Havens Divert Economic Activity ?, www.ssrn.com, 2005
Didier, M., Economia: regulile jocului, Editura Humanitas, București, 1994, p. 100
Dorin, C., Gheorghe Gh., Dolul, frauda și evaziunea fiscală, Ed. Lumina Lex, București, 1996
Edward Christie and Mario Holzner, What explains Tax evasion? An Empirical Aseessment based on European Data, 2006
Eurostat, Taxation Trends in European Union, 2014
Georgescu-Roegen, N., Legea entropiei și progresul economic, Editura Politică, București, 1979
Gobbe, F., L’impact des paradis fiscaux sur les pays en developpément, Gresea-Echos, Dec., 2002
Gordon, R., The Gordon Report – Tax Havens and Their Use by United States Tax Payers – An Overview, 1981, disponibil la http://www.charitablesystems.com/C/C1-a1-GR02.html
Hines, James, R., Prosperă paradisurile fiscale?, Univ. of Michigan & NBER, 2004
Hoanță N., în Evaziunea fiscală. Evaluări. Sancțiuni. Prevenire, Revista „Impozite și taxe”, nr. 5/mai 1996
Hoanță, N., Economie și finanțe publice, Editura Polirom, Iași, 2000
Iulian, Văcărel, Finanțe Publice, Editura Didactică și Pedagogică București, 1999
John Cullins, Philip Jones, Editura Oxford, Public Finance and Public Choice, 1998
Kimmis, J., Mayne, R., Paradis fiscaux, Document Oxfam-Grand Bretagne, Juin, 2000
Legea pentru combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005 publicată în M.O. nr. 672/27.07.2005
Maurice, D., Finances publiques, Presses Universitaires de France, Paris, 1965 – citat de Hoanță, N., Evaziunea fiscală, Editura C.H.Beck, București
Kimberly A. Clausing, “The Revenue Effects of Multinational Firm Income Shifting,” Tax Notes, 28 March 2011, 1580-1586
Lăcrița, G., ,Fiscalitate controverse și solutii, Editura Irecson, București, 2007
Maurice D., Finances publiques, op. cit., p.393 – citat de Corduneanu, C., Sistemul fiscal în știința finanțelor, Editura Codecs, București, 1998
Mrejeru, T., Florescu, Dumitru, A.; Safta, D., și Safta, M., Evaziunea fiscală, Editura Tribuna Economică (ed.), București, 2000
Nicolae D. Dinu, Economia subterană în România în perioada de tranziție 1990-1996, teză de doctorat, Academia de Studii Economice, București, 2001
Olteanu, I., Bistriceanu, G. – Evaziunea fiscală. Metode și tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, București, 2005, p. 27
P.,F., Drucker, Inovația și sistemul antreprenorial, Ed. Enciclopedică, București, 1993
Phineas Baxandall and Dan Smith, Picking up the Tab, U.S. PIRG, April 2013, http:www.uspirg.org/reports.usp/picking-tab-2013
Pop, V., Scarlat, M., Veniturile statului – frauda și evaziunea fiscală, Revista „Finanțe, credit, contabilitate”, nr.5/1996
Șaguna, D., D., Tutungiu, M., Evaziunea fiscală, Editura Oscar Print, București, 1995
Ungureanu, M., A., Finanțe publice. Sinteze și aplicații, editia a -II- a, Editura Conphys, 2007
.http://www.capital.ro/pentru-week-end-romania-pe-locul-doi-in-ue-27-din-punct-de-vedere-al-ponderei-economiei-
http://www.capital.ro/elvetia-a-renuntat-la-secretul-bancar-187707.html
www.cyberhaven.com
http://www.ziare.com/impozit/fiscal/romania-pe-locul-doi-in-topul-evaziunii-fiscale-din-ue-859967
.http://www.ziare.com/impozit/evaziune/cum-luptam-impotriva-evaziunii-fiscale-1152609
BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ
Adam Smith, Avuția națiunilor, vol. II, Editura Academiei R.P. Române, București 1965
A., Buehn; F., Schneider, Size and Development of Tax Evasion in 38 OECD Countries: What do we (not) know?, www.cesifo.org/wp
Bișa, C., Costea, I., Capotă, M., Dăncău, B., Utilizarea paradisurilor fiscale. Între evaziune fiscală legală și fraudă fiscală, BMT Publishing House, București, 2005
Buziunescu, R., ,Evaziunea internă și internațională, Editura Universitaria, Craiova, 2007
Comisia Europeană, An Action Plan to strengthen the fight against tax fraud and tax evasion, Brussels, 06.12.2012, COM(2012) 722 final
Dan, Moraru, Finanțe publice și evaziunea fiscală, Editura Economică, 2008
Desai, M., A., Foley, C., F., Hines, J., R., Do Tax Havens Divert Economic Activity ?, www.ssrn.com, 2005
Didier, M., Economia: regulile jocului, Editura Humanitas, București, 1994, p. 100
Dorin, C., Gheorghe Gh., Dolul, frauda și evaziunea fiscală, Ed. Lumina Lex, București, 1996
Edward Christie and Mario Holzner, What explains Tax evasion? An Empirical Aseessment based on European Data, 2006
Eurostat, Taxation Trends in European Union, 2014
Georgescu-Roegen, N., Legea entropiei și progresul economic, Editura Politică, București, 1979
Gobbe, F., L’impact des paradis fiscaux sur les pays en developpément, Gresea-Echos, Dec., 2002
Gordon, R., The Gordon Report – Tax Havens and Their Use by United States Tax Payers – An Overview, 1981, disponibil la http://www.charitablesystems.com/C/C1-a1-GR02.html
Hines, James, R., Prosperă paradisurile fiscale?, Univ. of Michigan & NBER, 2004
Hoanță N., în Evaziunea fiscală. Evaluări. Sancțiuni. Prevenire, Revista „Impozite și taxe”, nr. 5/mai 1996
Hoanță, N., Economie și finanțe publice, Editura Polirom, Iași, 2000
Iulian, Văcărel, Finanțe Publice, Editura Didactică și Pedagogică București, 1999
John Cullins, Philip Jones, Editura Oxford, Public Finance and Public Choice, 1998
Kimmis, J., Mayne, R., Paradis fiscaux, Document Oxfam-Grand Bretagne, Juin, 2000
Legea pentru combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005 publicată în M.O. nr. 672/27.07.2005
Maurice, D., Finances publiques, Presses Universitaires de France, Paris, 1965 – citat de Hoanță, N., Evaziunea fiscală, Editura C.H.Beck, București
Kimberly A. Clausing, “The Revenue Effects of Multinational Firm Income Shifting,” Tax Notes, 28 March 2011, 1580-1586
Lăcrița, G., ,Fiscalitate controverse și solutii, Editura Irecson, București, 2007
Maurice D., Finances publiques, op. cit., p.393 – citat de Corduneanu, C., Sistemul fiscal în știința finanțelor, Editura Codecs, București, 1998
Mrejeru, T., Florescu, Dumitru, A.; Safta, D., și Safta, M., Evaziunea fiscală, Editura Tribuna Economică (ed.), București, 2000
Nicolae D. Dinu, Economia subterană în România în perioada de tranziție 1990-1996, teză de doctorat, Academia de Studii Economice, București, 2001
Olteanu, I., Bistriceanu, G. – Evaziunea fiscală. Metode și tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, București, 2005, p. 27
P.,F., Drucker, Inovația și sistemul antreprenorial, Ed. Enciclopedică, București, 1993
Phineas Baxandall and Dan Smith, Picking up the Tab, U.S. PIRG, April 2013, http:www.uspirg.org/reports.usp/picking-tab-2013
Pop, V., Scarlat, M., Veniturile statului – frauda și evaziunea fiscală, Revista „Finanțe, credit, contabilitate”, nr.5/1996
Șaguna, D., D., Tutungiu, M., Evaziunea fiscală, Editura Oscar Print, București, 1995
Ungureanu, M., A., Finanțe publice. Sinteze și aplicații, editia a -II- a, Editura Conphys, 2007
.http://www.capital.ro/pentru-week-end-romania-pe-locul-doi-in-ue-27-din-punct-de-vedere-al-ponderei-economiei-
http://www.capital.ro/elvetia-a-renuntat-la-secretul-bancar-187707.html
www.cyberhaven.com
http://www.ziare.com/impozit/fiscal/romania-pe-locul-doi-in-topul-evaziunii-fiscale-din-ue-859967
.http://www.ziare.com/impozit/evaziune/cum-luptam-impotriva-evaziunii-fiscale-1152609
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Abordari Comparative Privind Combaterea Evaziunii Fiscale (ID: 134866)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.