Aspecte Teoretice Si Practice Privind Amortizarea Imobilizarilor LA Sc

CUPRINS:

CAPITOLUL 1

PREZENTAREA ACTIVITĂȚII LA E.M.S. MOTRU ȘI

MINA LUPOAIA ………………………………………………………………… 4

1.1. Cadrul juridic al funcționării E.M.S. Motru și Minei Lupoaia ………………. 4

1.2. Obiectul de activitate, resurse materiale și resurse umane…………………… 6

1.3. Managementul activității miniere…………………………………………….. 10

1.4. Capacitatea de piață, comercializarea, capacitatea de producție…………….. 12

CAPITOLUL 2

AMORTIZAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE ………………………………………. 14

2.1. Particularități privind amortizarea imobilizărilor …………………………….. 14

2.1.1. Conceptul de amortizare ………………………………………………… 14

2.1.2. Particularități privind amortizarea imobilizărilor necorporale …………. 16

2.1.3. Particularități privind amortizarea imobilizărilor corporale …………….. 24

2.2. Corelația dintre politica de investiții și politica de amortizare ………………… 29

2.3. Corelația dintre amortizare și autofinanțare ……………………………………. 30

2.4. Elementele sistemului de amortizare …………………………………………… 31

2.5. Metode de amortizare …………………………………………………………… 36

2.6. Regimuri de amortizare utilizate în România …………………………………… 39

2.7. Evidența financiar-contabilă a amortizării imobilizărilor ………………………. 41

CAPITOLUL 3

STUDIU DE CAZ PRIVIND AMORTIZAREA IMOBILIZĂRILOR

LA E.M.S. LUPOAIA ……………………………………………………………………………………. 47

3.1. Caracteristici ale activelor imobilizate la Mina Lupoaia ………………………… 47

3.2. Contabilitatea amortizării activelor imobilizate la E.M.S. Motru

Mina Lupoaia ……………………………………………………………………. 49

3.3. Regimuri de amortizare …………………………………………………………. 54

3.4. Concluzii ………………………………………………………………………… 56

BIBLIOGRAFIE ……………………………………………………………………. 58

CAPITOLUL 1

PREZENTAREA ACTIVITATII LA E.M.S. MOTRU ȘI MINA LUPOAIA

1.1 Cadrul juridic al funcționării E.M.S. Motru și a Minei Lupoaia

Exploatarea Minieră de Subteran Motru face parte din Societatea Națională a Lignitului Oltenia cu sediul în Tg-Jiu. Aceasta a luat ființă ca urmare a Legii 31/1990 privind înființarea societăților comerciale publicată în monitorul oficial 126-127/1990 și a H.G. 576/1997 privind înființarea societății comerciale. Societatea Națională a Lignitului Oltenia Tg-Jiu. Exploatarea Minieră de Subteran Motru în componența căreia se află și Mina Lupoaia, a luat ființă ca urmare a dispoziției nr.191/1997 a S.N.L.O. S.A. Tg-Jiu.

În cadrul S.N.L.O. S.A. Tg-Jiu se desfășoară în conformitate cu statutul său următoarele activități:

efectuarea de activități miniere (prospecțiuni, explorare, dezvoltare și exploatare) în perimetrul pentru care s-a obținut licența;

comercializarea oricăror produse obținute din activitățile miniere executate;

elaborarea de studii, proiecte și documentații în vederea îmbunătățirii activității;

confecționarea de piese de schimb și subansambluri, întreținerea și repararea utilajelor din dotare;

activitate de comerț intern și extern necesare aprovizionării și comercializării produselor sale;

transport pe căi ferate uzinale, transport general și specializat de mărfuri sau produse;

lucrări de construcții montaj;

calificarea, perfecționarea și specializarea personalului propriu;

asigurarea serviciilor de sănătate și refacere a capacității de muncă în caz de accident de muncă;

executarea de lucrări și servicii sau efectuarea de acte de comerț necesare

îndeplinirii obligațiilor față de salariații proprii;

realizarea de produse și servicii informatice proprii;

producerea și distribuirea de agent termic pentru subunitățile proprii sau alte persoane fizice și juridice;

lucrări de foraj și sondaj pentru construcții;

elaborarea de documentații pentru unitate din afara sistemului;

exploatarea și transport forestier în suprafețele pe care se efectuează activități miniere.

S.N.L.O. S.A. Tg-Jiu este înregistrată la Registrul Comerțului cu nr.J18/263/2004, cod fiscal R16306589.

Lista subunităților direct subordonate de S.N.L.O. S.A. Tg-Jiu

Lista subunităților subordonate E.M.S. Motru

1.2 Obiectul de activitate, resurse materiale și resurse umane

Mina Lupoaia este unitatea componentă a E.M.S. Motru, care face parte din Societatea Națională a Lignitului, cu sediul în Tg-Jiu. Societatea este persoană juridică având forma juridică de societate comercială pe acțiuni. Fiind subunitate a S.N.L.O. Tg-Jiu nu are personalitate juridică, deci nu are capacitate financiară, acest rol revenindu-i în exclusivitate persoanei juridice.

Mina Lupoaia poate efectua operațiuni contabile până la nivelul balanței de verificare, în condițiile Legii contabilității nr. 82/1991, cu modificările ulterioare. Mina Lupoaia din punct de vedere al importării teritorial administrative, aparține de Jud. Gorj fiind situată pe teritoriul satului Lupoaia ce aparțin Municipiului Motru.

Accesul în regiune este asigurat de calea ferată București – Strehaia – Motru, o cale ferată industrială ce leagă mina Lupoaia de stația C.F.R. Însurăței. Căile rutiere principale sunt șoselele Tg-Jiu – Motru sau Strehaia – Motru. Obiectivul de activitate al minei Lupoaia este deschiderea, pregătirea, exploatarea lignitului, transportul acestuia la suprafață sortarea și livrarea acestuia către beneficiari. Beneficiarii sunt societățile electrice producătoare de energie electrică pe bază de cărbune termic precum și depozitele de combustibil din țară și persoane fizice ce folosesc cărbunele bulgări pentru încălzirea locuințelor. Pentru validarea obiectivului de activitate mina Lupoaia dispune de resurse materiale și umane.

Pentru desfășurarea activității de deschidere, pregătire, exploatare și transport a lignitului mina Lupoaia dispune de o dotație tehnică ce este redată în fișa mijloacelor fixe. La suprafață mina Lupoaia dispune de sediul administrativ în care se află birouri, băi, vestiare, săli de apel, lămpărie precum și de ateliere mecanice, centrală termică, magazii pentru piese și materiale, instalații de alimentare cu apă potabilă. Forța de muncă este principala resursă a oricărui agent economic – dimensionare, structura corespunzătoare și gestionarea resurselor umane presupun studii și analize ce fac apanajul managementului.

Rezultatele acestor analize se regăsesc în rezultatele economico-financiare ale agentului economic cât și a individului. Important că Mina Lupoaia va funcționa după acțiunea de restructurare a industriei extractive fapt care va presupune acordarea unei atenții deosebite sectorului resurselor atât ca dimensionarea serviciilor, cât și a modului de enumerare a salariaților, deoarece în urma unor studii efectuate a reieșit că din 1468 de firme restructurate în peste 50% din cazuri, productivitatea nu a crescut, ba mai mult, ea a scăzut.

Restructurarea poate fi un remediu oarecare în stabilizarea stării de sănătate a minei, adică restructurarea nu trebuie să se limiteze la o simplă eliminare de funcții și posturi, ci trebuie să afecteze toate procesele de muncă din cadrul minei.

Restructurarea este o strategie de schimbare a valorilor, a atitudinilor, a cultului întreprinderii. Funcționarea normală a Minei Lupoaia presupune următoarele structuri a forței de muncă:

Personal specializat pentru efectuarea activității de subteran: 418 persoane repartizat pe locuri de muncă după cum urmează:

Pentru activitate de suprafață structura de personal se prezintă astfel:

Personalul TESA se prezintă sub următoarea structurată:

Structura de personal a minei Lupoaia se prezintă astfel:

Structura de funcționare a E.M.S. Motru și a Minei Lupoaia

Exploatarea minieră de subteran Motru are în subordinea sa 2 mine și anume: Mina Ploștina și Mina Lupoaia.

Conducerea E.M.S. Motru este alcătuită din:

Director general;

Director producție;

Director personal;

Ing. șef. Electromecanic;

Ing. șef. protecția muncii și mediului;

Fiecare au în subordinea sa birouri sau compartimente de specialitate. Directorul general este managerul general al unității. Directorul general are subordonați direct șefi de mină de la cele 2 mine. Directorul cu producția are în subordine biroul producție și Ing. șef tehnolog de la cele 2 mine. El coordonează activitatea de producție respectiv deschiderea, pregătirea și exploatarea cărbunelui de la cele 2 mine precum și calitatea cărbunelui extras.

Directorul de personal are în subordinea sa biroul organizare, normare, salarizare și personal de la nivelul E.M.S. Motru precum și birourile O.N.S.P. de la cele 2 unități. Ing. șef. electromecanic la nivelul de E.M.S. Motru are în subordinea sa biroul mecanic – energetic de la E.M.S. Motru, biroul aprovizionare și marketing precum și cele două secții electromecanice de la nivel de E.M.S. Motru. El are în subordine și inginerii șefi electromecanici de la cele 2 mine coordonând activitatea electromecanică, de aprovizionare a celor 2 mine.

Ing. șef protecția muncii și mediului are în subordine biroul protecția muncii de la E.M.S. Motru și compartimentele de protecția muncii și mediului de la mine. El coordonează și controlează activitatea de protecția muncii și mediului la nivelul de E.M.S. Motru și cele 2 mine.

La nivel de mină activitatea este coordonată de șeful de mină de specialitate inginer minier. Din conducerea Minei Lupoaia mai face parte Ing. șef tehnolog, Ing. șef electromecanic și contabilul șef. Ing. șef tehnolog are în subordine biroul producție și șefi celor două raioane de producție. El coordonează activitatea minieră respectiv lucrările de deschidere, pregătire și exploatare și răspunde de cantitatea și calitatea acestora de modul de încadrare în strat precum și de calitatea cărbunelui. Ing. șef electromecanic în subordine biroul mecano-energetic, adjuncții șefilor de raioane electromecanice, seful raionului de transport precum și atelierul mecanic, lămpăria, centrală termică și stații de ventilație. El coordonează activitatea electromecanică a minei, de transport a producției și de aprovizionare cu materii prime și materiale. El întocmește programul de revizie și reparații a utilajelor din dotare și urmărește respectarea acestuia.

Împreună cu biroul financiar contabil întocmește liste cu utilajele propuse la casare sau întocmește procese verbale de prelungire a duratei de funcționare a utilajelor.

Împreună cu biroul contabilitate asigură inventarierea anuală a patrimoniului unității.

Contabilul șef al unității are în subordine biroul financiar-contabil și coordonează activitatea financiar contabilă a unității.

1.3 Managementul activității miniere

Activitatea de extracție și preparare minieră structurată în regiile autonome și societăți comerciale respectiv companiile naționale miniere se desfășoară în prezent în 277 mine și cariere din 41 de bazine miniere, cu rezerve geologice în exploatare aflate în subsolul a 23 de județe ale țării. În comparație cu zăcămintele care se află în exploatare pe plan mondial, condițiile naturale, geologo-miniere și caracteristicile fizico- mineralogice ale zăcămintelor din țara noastră sunt foarte complexe și diferite.

Privitor la tehnologiile de extracție și preparare utilizate în țară putem afirma că sunt la nivelul celor utilizate pe plan european și mondial, dar performanțele tehnice și economice sunt reduse datorită condițiilor de zăcământ și uzurii fizice și morale a echipamentelor și utilajelor.

Principalii consumatori de produse miniere sunt centralele termice de producție a energiei electrice, metalurgia feroasă și neferoasă, industria chimică clorosodică și populația. Datorită condițiilor de zăcăminte defavorabile și conținuturile scăzute de metale în minereuri și a conținutului de cenușă în cărbune, costurile produselor miniere sunt mai mari decât prețurile de vânzare pe piață și ca urmare este necesară subvenționarea activității miniere. Cererea pe piața internă pentru cărbunmaterii prime și materiale. El întocmește programul de revizie și reparații a utilajelor din dotare și urmărește respectarea acestuia.

Împreună cu biroul financiar contabil întocmește liste cu utilajele propuse la casare sau întocmește procese verbale de prelungire a duratei de funcționare a utilajelor.

Împreună cu biroul contabilitate asigură inventarierea anuală a patrimoniului unității.

Contabilul șef al unității are în subordine biroul financiar-contabil și coordonează activitatea financiar contabilă a unității.

1.3 Managementul activității miniere

Activitatea de extracție și preparare minieră structurată în regiile autonome și societăți comerciale respectiv companiile naționale miniere se desfășoară în prezent în 277 mine și cariere din 41 de bazine miniere, cu rezerve geologice în exploatare aflate în subsolul a 23 de județe ale țării. În comparație cu zăcămintele care se află în exploatare pe plan mondial, condițiile naturale, geologo-miniere și caracteristicile fizico- mineralogice ale zăcămintelor din țara noastră sunt foarte complexe și diferite.

Privitor la tehnologiile de extracție și preparare utilizate în țară putem afirma că sunt la nivelul celor utilizate pe plan european și mondial, dar performanțele tehnice și economice sunt reduse datorită condițiilor de zăcământ și uzurii fizice și morale a echipamentelor și utilajelor.

Principalii consumatori de produse miniere sunt centralele termice de producție a energiei electrice, metalurgia feroasă și neferoasă, industria chimică clorosodică și populația. Datorită condițiilor de zăcăminte defavorabile și conținuturile scăzute de metale în minereuri și a conținutului de cenușă în cărbune, costurile produselor miniere sunt mai mari decât prețurile de vânzare pe piață și ca urmare este necesară subvenționarea activității miniere. Cererea pe piața internă pentru cărbunele energetic din producția proprie este argumentată astfel: infrastructura existentă pentru producerea energiei electrice prin arderea cărbunelui asigură 38% din puterea instalată a sistemului energetic și deci oprirea funcționării acestei capacități ar avea efecte negative majore la nivelul ansamblului economiei românești.

Din perspectivă tehnică capacitatea de producere a energiei electrice și termice sunt proiectate pentru cărbune din producție internă, inferior calitativ față de cărbunele din import.

Înlocuirea capacităților pentru a folosi cărbunele din import ar necesita eforturi investiționale mari, capacități de transport în plus care ar necesita timp și bani pentru dezvoltare. Procurarea cărbunelui din import ar duce la depășirea cu 25% a cheltuielilor care se fac pentru producerea internă a cărbunelui energetic. Asigurarea unui management performant în industria minieră este condiționat atât de semnalul exterior de la nivelul managerului cât și de voința celui din interiorul sistemului minier. Nivelul de performanță al managerului este dependent de o serie de aspecte specifice. Un prim aspect specific îl reprezintă cadrul de desfășurare a activități managerului.

Un alt aspect specific al managementului din industria minieră este generat de prelungirea tranziției din țara noastră. Democratizarea vieți sociale a condus la diminuarea autorități, prestanței și prestigiului personalului tehnico-ingineresc. Un alt aspect vizează motivația angajaților. La nivelul managementului macroeconomic se observă menținerea unor structuri birocratice care frânează restructurarea reală a economiei. Restructurarea are drept punct de plecare situația actuală a mineritului și jalonează reperele de continuare a activități, punctând principalele acțiuni pe termen mediu. Și la nivel macroeconomic de la directori generali ai companiei și până la șefi de unități miniere se manifestă un anumit conservatorism în privința cunoștințelor economice și de management. Scăderea producției provocată de ruperea legăturilor economice, scumpirea dotări tehnico materiale, înrăutățirea situației financiare a minelor, imposibilitatea realizări investițiilor și imposibilitatea refacerii fondului minier au dus și la reducerea continuă a forței de muncă. Perspectivele industriei miniere din țara noastră sunt dependente de evoluția viitoare a cererii de produse miniere și în special de lignit energetic de la subunitățile E.M.S. Motru respectiv a Minei Lupoaia

1.4. Capacitatea de piață, comercializarea, capacitatea de producție

Piața este locul de întâlnire dintre vânzător și cumpărător, unde, în baza cererii sau ofertei se stabilesc prețurile. Deoarece, prin natura produsului, prețul este stabilit de instituții specializate ale statului, deasemenea, destinația principală a lignitului este către societatea de producere a curentului.

Vom trece în revistă câteva criterii ce caracterizează piața:

poziția cerințelor de piață;

capacitatea tehnico – științifică de adaptate la cerințele pieței;

capacitatea economică de adoptare a cerințelor pieței;

contribuția activității de marketing la strategii de marketing ale unității.

Producția extrasă de Mina Lupoaia reprezintă 26% din producția totală a E.M.S. Motru și 7,5% din producția S.N.L.O. S.A. Tg-Jiu.

Natura pieței se poate caracteriza astfel:

internă;

concentrată(un singur client);

protejată;

rolul statului este din ce în ce mai mic;

Din punct de vedere al riscului, influența pieței asupra rezultatelor economice ocupă locul doi după factorii geologo – minieri care sunt incerți.

În ceea ce privește furnizorii, aceștia se pot concretiza ca fiind fragmentate, dar decizia este luată la nivelul 111 al minei, respectiv E.M.S. și S.N.L.O. Tg-Jiu.

Capacitatea de producție a minei a fost stabilită de către E.M.S. Motru și S.N.L.O. Tg-Jiu și este influențată de cererea de cărbune pe piață. Noțiunea de incertitudine se caracterizează prin lipsa informațiilor către nivelul 111 la consecințele unei acțiuni. Riscul se caracterizează prin faptul că existând o experiență trecută se pot face estimări privind posibilitatea acțiunilor unui eveniment.

Incertitudinea este o situație căreia nu i se poate asocia o probabilitate.

În domeniul investiției există două tipuri de risc:

risc de întreprindere;

risc financiar;

Riscul de întreprindere are în vedere:

incertitudinea pieței;

instabilitatea economică și politică;

progresul trebuie rapid;

Riscul financiar este legat de structura de finanțare a întreprinderii.

Mina Lupoaia face parte din cadrul întreprinderilor de risc mijlociu.

CAPITOLUL 2

AMORTIZAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE

2.1. Particularități privind amortizarea imobilizărilor

2.1.1. Conceptul de amortizare

Orice activitate economică desfășurată de întreprinderi impune existența unor mijloace de muncă concretizate în clădiri, mașini, utilaje, instalații, mijloace de transport etc. cunoscute sub denumirea de mijloace fixe. Acestea au următoarele caracteristici principale: sunt destinate să deservească activitatea pe o perioadă mai mare de un an; se consumă treptat, păstrându-și forma fizică specifică pe o durată îndelungată de funcționare; au o valoare de intrare mai mare decât limita legală stabilită.

Agenții economici care utilizează active corporale și necorporale supuse deprecierii prin utilizare sau în timp trebuie să calculeze, să înregistreze în contabilitate și să recupereze uzura fizică și morală a acestora pentru refacerea capitalului angajat. Ca urmare, activele imobilizate sunt înscrise în contabilitate la valoarea contabilă netă rezultă ca diferență între valoarea de intrare și suma amortismentelor stabilite ca urmare a deprecierii în timp a activelor.

Amortizarea este un proces financiar prin care se recuperează treptat valoarea activelor imobilizate consumată în procesul economic sau numai ca urmare a deținerii lor în patrimoniu. Ea se desfășoară de regulă pe toată perioada de la intrarea în patrimoniu a activelor imobilizate și până la casarea acestora. În cazul activelor materiale imobilizate amortizarea are drept fundament deprecierea acestora în procesul funcționării sau al nefuncționării lor. Când durata de utilizare este mai mică decât durata de viață economică se ține seama și de valoarea reziduală, care poate avea valori însemnate și care majorează sursele de finanțare pentru înlocuire. Sumele de bani ce trebuie recuperate din încasările rezultate de pe urma realizării producției în fiecare exercițiu în concordanță cu ritmul uzurii fizice și morale în cadrul duratelor normale de funcționare ale mijloacelor fixe sunt cunoscute sub denumirea de amortismente. Deci, amortizarea poate fi privită ca proces în sensul transmiterii unei părți din valoarea mijloacelor fixe asupra producției dar și ca o cheltuială ce se include în costuri.

Procesul de amortizare determină reducerea valorii unor posturi din activul sau pasivul bilanțului: astfel, în cazul imobilizărilor materiale se înregistrează reducerea valorii unor conturi de activ, în timp ce în cazul împrumuturilor amortizarea acestora are drept efect micșorarea valorii conturilor de pasiv care reflectă datorii ale întreprinderii. Procesul de amortizare trebuie să înceapă din momentul intrării în funcțiune a mijloacelor fixe și să se desfășoare până la recuperarea integrală a valorii acestora. În condițiile în care valoarea de intrare nu este recuperată integral până la scoaterea din funcțiune, întreprinderea trebuie să asigure acoperirea valorii neamortizate din sumele rezultate în urma valorificării acestora. Partea rămasă neacoperită afectează cheltuielile excepționale (fiind o cheltuială nedeductibilă din punct de vedere fiscal) pe o perioadă de maxim 5 ani sau diminuează capitalurile proprii.

Sistemul de amortizare se bazează pe faptul că orice activ material imobilizat are o durată de viață maximă la sfârșitul căreia valoarea de exploatare este zero. Pot fi amortizate activele care se consumă progresiv în mai multe exerciții financiare cum este cazul clădirilor, construcțiilor mașinilor, utilajelor, mijloacelor de transport, etc. Amortizarea anuală trebuie să acopere deprecierea suferită, fără a subevalua sau supraevalua mărimea acesteia. Întreprinderile au libertatea de a-și alege metoda de amortizare care corespunde cel mai bine specificului activelor materiale și modului de utilizare.

Procesul de pierdere treptată a valorii de întreținere și, respectiv, a valorii activelor materiale imobilizate își găsește reflectarea în uzură. Practic, amortizarea este o expresie bănească a uzurii. Uzura activelor imobilizate îmbracă două forme: uzură fizică și uzură morală.

Uzura fizică este determinată de utilizare, de scurgerea timpului și de acțiunea factorilor naturali și reprezintă baza materială a pierderii valorii mijloacelor fixe. Ea determină realizarea unei activități de întreținere și reparații, casarea mijloacelor fixe și înlocuirea acestora. Privită sub aspect tehnic aceasta nu poate fi un criteriu suficient pentru determinarea duratei de funcționare a activelor materiale imobilizate și a momentului scoaterii lor definitive din funcțiune. Pentru aceasta este necesar să se aibă în vedere și factorul economic deoarece menținerea în funcțiune a unui activ pe o perioadă îndelungată în raport cu caracteristicile sale presupune întotdeauna cheltuieli suplimentare și cu întreținerile și reparațiile care la un moment dat îl pot face nerentabil.

Uzura morală este determinată de evoluția tehnicii și creșterea productivității muncii în ramurile economice producătoare de active imobilizate respectiv de obținerea de mijloace fixe superioare funcțional sau a acelorași tipuri dar la prețuri mai mici . Ea își exercită influența atât asupra valorii cât și a duratei de funcționare a activelor respective. Pentru diminuarea efectelor negative (pierderi) determinate de uzura morală se impune utilizarea unor metode corespunzătoare de amortizare. De asemenea, este necesară sporirea eficienței utilizării mijloacelor fixe prin exploatarea rațională a capacităților de producție, efectuarea reparațiilor în condiții optime a mijloacelor de muncă, asigurarea continuității procesului de producție prin alimentarea cu necesarul de materii prime în cantitățile și la termenele necesare, modernizarea tehnologiilor de fabricație ș.a.

2.1.2. Particularități privind amortizarea imobilizărilor necorporale

Amortizarea imobilizărilor necorporale a reprezentat un subiect foarte delicat în cadrul contabilității deoarece s-a pus problema categoriilor de active necorporale ce trebuiesc amortizate și categoriile care nu necesită acest proces.

Pentru a putea ajunge la o soluție s-a pornit de la punctele de consens existente între pofesionaliștii contabili: faptul că activele necorporale, ca orice alt activ, au o perioadă limită de viată, ceeace inseamnă că, treptat, acestea își pierd din valoare fiind necesară inlocuirea lor cu alte active. În acest sens organismele reglementare s-au impărțit in două tabere cu răspunsuri diferite:

Tabăra sistemelor contabile din țările anglo-saxone împreuna cu IFRS susțin ideea amortizării pentru toate categoriile de active necorporale;

Tabăra țărilor Eurpei Continentale adoptă ideea amortizării doar pentru anumite categorii, pentru altele preferându-se doar analizarea periodică în vederea indentificării indicilor de depreciere.

Datorită faptului ca ambele metode presupun dezavantaje, cele două tabere au ajuns la un consens, amortizarea sistematică fiind considerată varianta cea mai puțin subiectivă, riscantă și costisitoare pentru o societate. Excepție face tratamentul contabil al fondului comercial, unde divergențele s-au păstrat.

În ceea ce privește celelalte categori de active necorporale, IAS 38 “Active necorporale” adoptă varinata amortizării sistematice în care este precizat ca factor principal al pierderii de valoare este uzura morală, nu și uzura fizică ca in cazul activelor corporale.

Valoarea amortizabilă se stabilește ca diferență între costul de achiziție și valoarea reziduală, sau între valoarea reevaluată și valoarea reziduală. Amortizarea trebuie să înceapă din momentul în care activul necorporal a fost dat în folosință și nu poate avea o perioadă mai mare de 20 ani.

Durata de viață a unui activ necorporal poate fi: perioada în care se asteaptă ca activul să fie utilizat de o entintate sau numărul de produse care se asteaptă a fie obținute prin utilizarea activului respectiv.

Investiția facută într-un activ va trebui recuperată pe întreaga durată utilă de viață a activului care va deveni astfel perioada amortizabilă.

Factorii care pot influența judecata profesională privitoare la alegerea duratei de viață a activelor necorporale sunt:

Factorii externi astfel vor trebui analizate și stabilite piețele pe care optează entintatea, dinamica pieței pentru produsele și serviciile comercialzate. Deasemenea societatea va trebui sa intuiască reacțiile estimate din partea concurenței și a potențialei concurențe.

Metoda de amortizare trebuie aleasă astfel încât sa reflecte realitatea economică cu privire la ritmul de depreciere a activului necorporal. Metoda de amortizare trebuie aleasă în așa fel încât să reflecte modul în care beneficiile economice viitoare sunt generate. Pentru acest scop se pot aplica: metoda liniară, degresivă sau metoda unităților de produse.

Practica a dovedit că sunt extrem de rare, dacă nu chiar inexistente, situațiile în care altă metodă de amortizare poate genera amortizarea cumulată mai mică decât metoda liniară. Ca urmare, cea mai frecventă metodă de amortizare este cea liniară.

Din punct de vedere al tratamentului contabil, cheltuiala cu amortizarea unui activ necorporal este recunoscută în contul de profit și pierdere, cu exceptia situațiilor când poate di direct atribuită producerii unui alt activ, contribuind la creșterea valorii activului respectiv. Exemplul clasic îl reprezintă amortizarea unei licențe de producție inclusă în valoarea produselor finite realizate.

De exemplu, dacă se achiziționează o licență de zbor pe ruta București-Roma care expiră în 3 ani, licența respectivă va fi tratată din punct de vedere contabil ca activ necorporal neamortizat. Ca urmare va fi testată anual pentru identificarea eventualelor deprecieri, în momentul în care durata de utilizare devine limitată, va fi amortizată pe durata de viață ramasă. Practica a dovedit că durata de viață a godwill-ului nu poate depăși 20 ani. În acest context, IAS 22 prevede că “trebuie aplicată metoda amortizării liniare, cu axcepția situațiilor în care există argumente convingătoare că o alta metodă este mult mai potrivită”.

Amortizarea activelor necorporale se calculează pe durata normală de funcționare utilizând metoda amortizării liniare. Astfel, cheltuielile de constituire si cheltuielile de cercetare-dezvoltare se amortizează într-o perioadă de cel mult cinci ani. Brevetele, licențele, know-how-ul, mărcile de fabrică, comeț și servicii și alte drepturi de proprietate industrială și comercială similare subscrise sau achiziționate pe alte căi, deci nu din producție proprie, se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către societatea comercială care le deține.

Programele informatice create de societatea comercială sau achiziționate de la terți se amortizează în funcție de durata probabilă de utilizare, care nu poate depăși o perioadă de cinci ani.

Pentru activele necorporale, amortizarea calculată prin metoda liniară se include în cheltuielile de exploatare, fiind deductibilă numai dacă este o cheltuială aferentă realizării profitului.

Evaluarea si calculul amortizării cheltuielilor de constituire

Cheltuielile de constituire cuprind cheltuielile cu înființarea, dezvoltarea și fuzionarea unităților patrimoniale, cum sunt cele privind taxele și alte cheltuieli de înregistrare și înmatriculare, cheltuieli privind emiterea și vânzarea de acțiuni, chltuieli de prospectare a pieței și de publilicitate.

Potrivit IAS 38 “Active necorporale”, cheltuielile de constituire trebuie recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care sunt efectuate. Cheltuielile de constituire pot consta din costuri de înființare, cum ar fi costurile de secretariat și cele juridice suportate la înființarea unei entități juridice, cheltuiala pentru a deschide o nouă afacere, sau cheltuiala pentru începerea unei noi operații sau lansarea de noi produse sau procese (costuri de preexploatare). Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a CEE si cu Standardele Internaționale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1752/2005, prevăd la pct. 5.21 posibilitatea imobilizării de către o întreprindere a cheltuielilor de constituire. În această situație suma reflectată în contul de imobilizări necorporale se va amortiza sistematic pe parcursul unei perioade de maximum 5 ani.Valoarea amortizabilă este reprezentată de valoarea de înregistrare în contabilitate, iar metoda de amortizare este de regulă liniară. Elementele înscrise la postul “Cheltuieli de constituire” se vor prezenta detaliat în notele explicative. În formatul de bilanț cuprins în reglementările menționate mai sus cheltuielile de constituire sunt prezentate distinct în cadrul imobilizărilor necorporale.

Prin urmare, deși IAS 38 “Active necorporale” specifică faptul că cheltuielile de constituire sunt cheltuieli ale exercițiului și nu pot fi imobilizate, prin faptul că Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1752/2005 permit imobilizarea acestora, societățile comerciale care optează pentru menținerea cheltuielilor de constituire la imobilizări pot face acest lucru, astfel încât la retratarea situațiilor financiare acestea nu vor fi eliminate.

Menținerea cheltuielilor de constituire in situațiile financiare este în discordanță cu prevederile IAS 38 “Active necorporale”, dar este in conformitate cu prevederile Directivei a IV-a a Comunităților Economice Europene.

Cheltuielile de constituire reprezintă cheltuielile implicate de demararea unei activități sau a unei întreprinderi (costurile de demarare); cheltuielile de formare; cheltuielile de publicitate și/sau de promovare de bunuri (pe piață); chieltuieli de schimbare a locului sau de reorientare totală sau parțială.

Evaluarea si calculul amortizării cheltuielilor de dezvoltare

Cheltuielile de dezvoltare cuprind cheltuielile ocazionate de efectuarea unor lucrări de cercetare în scopul realizării de produse sau servicii noi sau îmbunătățite substanțial. De menționat faptul că în această structură de imobilizări necorporale care inițial cuprindea cheltuielile de cercetare-dezvoltare, au fost excluse cele de cercetare, ceea ce vine în întâmpinare IAS 38, cu privire la acest aspect. În conformitare cu reglementările contabile internaționale (IAS 36 „Deprecierea activelor”) pentru a fi capitalizate ca imobilizări necorporale trebuiesc îndeplinite două condiții: avantaje economice viitoare și evaluare credibilă.

Cheltuielile de dezvoltare se pot evalua cu suficientă probabilitate, contabilizarea lor fiind posibilă la categoria de imobilizări necorporale. Odată recunoscute, cheltuielile de dezvoltare trebuie să fie amortizate în mod sistematic, în exercițiile următore, în funcție de ritmul de constatare a fluxurilor monetare generate de aceste cheltuieli. Întrucât identificarea fluxurilor monetare corespunzătoare fiecărei activități de dezvoltare este diferită sau cel putin mai adesea chiar imposibilă, IASC propune amortizarea cheltuielilor de dezvoltare capitalizate în funcție de:

cifra de afaceri sau economiile realizate ca urmare a acestor cheltuieli;

durata previzibilă de comercializare sau de utilizare de produsul sau procentul respectiv.

Având in vedere incertitudinea referitoare la activitatea de dezvoltare IASC sugerează fără să facă din aceasta o regulă ca durata de amortizare să nu depășească, în mod normal, 5 ani. Odată capitalizate, cheltuielile de dezvoltare trebuie să fie revizuite la sfârșitul fiecărui exercițiu.

Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, după caz:

În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare depășește cinci ani, aceasta trebuie prezentată în notele explicative, împreună cu motivele care au determinat;

În situația în care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nici o distribuire din profituri, cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.

Metoda de amortizare trebuie să reflecte modul în care beneficiile economice aferente activului sunt consumate de către întreprindere. Dacă estimarea beneficiilor atribuibile activului nu poate fi determinată în mod fidel trebuie folosită metoda liniară. Cheltuiala cu amortizarea trebuie recunoscută pentru fiecare perioadă ca o cheltuială curentă, cu excepția cazului în care un alt Standard Internațional de Contabilitate permite sau solicită ca aceasta să fie inclusă în valoarea contabilă a unui alt activ. Atunci când amortizarea anuală devine un element al costului de producție al unui bun specific, cheltuiala se include în respectivul cost de producție.

Evaluarea și calculul amortizării cesiunilor, brevetelor, mărcilor drepturilor de autor și valori similare

Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare reprezentând aport, achiziționate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale la valoarea de aport sau costul de achiziție, după caz. În această situație valoarea de aport se asimilează valorii juste.

Concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabilește o durată și o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de folosire a acesteia, stabilită potrivit contractului. În cazul în care contractul prevede plata unei chirii, și nu o valoare amortizabilă, în contabilitatea entității care primește concesiunea, se reflectă cheltuiala reprezentând chiria, fără recunoașterea unei imobilizări necorporale.

Concesiunea, se referă la contractul prin care, o parte numită concedent cedează, contra unei alte părți numită ceoncesionar, pe o perioadă determinată, dreptul de exploatare a unor bunuri sau de exercitare a unei activități. Ea poate fi publică sau privată. Evaluarea se face conform contractului închiat între părți iar amortizarea se calculează pe o durată egală cu cea a contractului de concesiune.

Brevetele, sunt titluri care dau inventatorului unui produs sau unui procedeu, susceptibile de apicații industriale, sau cesioarului, monopol de exploatare pe o perioada de timp. Evaluarea se face în momentul achiziționării respectivului brevet și reprezintă o imobilizare necorporală ce poate fi amortizată de unitatea patrimonială care le deține, pe perioada monopolului de exploatare.

Licentele sunt legate în general de folosirea brevetelor. Sunt situații în care, fără a ceda brevetul său, titularul acordă unui terț dreptul de exploatare, contra unei redevențe. Ca și în cazul brevetelor, licențele sunt amortizate pe perioada de exploatare.

Mărcile sunt considerate mărci de fabrică de comerț sau de serviciu, preudonimele, numele geografice, denumirile arbitrare sau fanteziste, forma caracteristică a produsului sau condiționării sale, etichetele, aspectele exterioare, emblemele, pecetele, timbrele, sigiliile, viniete, găitane, combinații sau dispoziții de culori, schițe, reliefuri, litere, cifre, diverse și, în general orice semn material care servește la distingerea produselor, obiectelor sau serviciilor unei întreprinderi.

Amortizarea este calculată în cazul drepturilor ce rezultă intr-un contract cu durată determinată sau care beneficiază de o protecție juridică cu o durată limitată. Aceasta durată va reprezenta perioada de amortizare.

Drepturile și valorile similare, includ elementele ca procedee industriale, Know-how, modele, schițe. Ele sunt amortizate deoarece sunt susceptibile deprecierii prin efectul progresului tehnic, evolutiei modei si gusturilor. Amortizarea se realizează pe durata normală de utilizare sau pe durata probabilă de exploatare.

Evaluarea si calculul amortizării fondului comercial

Fondul comercila reprezintă cea mai controversată categorie inclusă în structura imobilizărilor necorporale. Dacă pentru celelalte structuri de imobilzări necorporale în problema amortizării acestora s-a ajuns la un consens îmtre profesionștii contabili, în cazul fondului comercial divergențele s-au păstrat.

Fond comercial destinat achiziționarii unor active fixe corporabile (magazine, depozite en gros etc.) ce pot conduce la un potențial economic deosebit datorita pozitiei lor strategice în ceea ce privește vadul comercial, rețelele comerciale, debuseul, dotările si personalul calificat de care dispun etc. Fondul comercial reprezintă elementele necorporale care nu fac obiectul unei evaluări și unei contabilizări separate în bilanț și care concură la dezvoltarea întreprinderii, de aceea nu trebuie confundat cu fondul de comerț.

Fondul comercial este, deci, o rezultantă, o supravaloare nedisociată de întreprindere. Factorii care contribuie la această rezultantă sunt de natură obiectivă:

– calitatea gestiunii, competenta tehnică si cunostintele acumulate de personal;

– know-how industrial;

– stabilirea resurselor de aprovizionare;

– clientela, vadul, debuseele, studiile si cercetarile;

– reputatia, imaginea întreprinderii.

Fondul comercial se determină numai prin achiziție sau ca aport, cel creat de întreprindere nefiind contabilizat în cursul vieții acesteia.

Conform reglementărilor OMFP 1752/2005 fondul comercial apare, de regulă, la consolidare și reprezintă diferența dintre costul de achiziție și valoarea la data tranzacției, a parții din activele nete achiziționate de către o entitate.

În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ, ca urmare a achiziției de către o entitate a acțiunilor altei entități, se au în vedere următoarele prevederi:

a) fondul comercial se amortizează, de regulă, în cadrul unei perioade de maximum cinci ani;

b) totuși, entitățile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistemat și într-o perioadă de peste cinci ani, cu condiția ca această perioadă să nu depășească durata de utilizare economică a activului și să fie prezentată și justificată în notele explicative.

Durata de amortizare a fondului comercial pozitiv se determină de la data achiziției acțiunilor sau, în cazul în care achiziția are loc în doua sau mai multe etape, la data la care entitatea a devenit o filiala.

În cazul situației în care valoarea contabilă a activelor si a datoriilor nu se poate depista la data achiziției atunci compensarea se va realiza pe baza valorilor contabile existente la data la care entitățile în cauză sunt incluse în consolidare pentru prima dată.În acest caz durata de amortizare a fondului comercial pozitiv se determina de la data primelor situații financiare anuale consolidate.

O valoare prezentată ca un element separat care corespunde unui fond comercial negativ, poate fi transferată în contul de profit și pierdere consolidat numai:

a) daca această diferență corespunde previziunii, la data achiziției, a unor rezultate viitoare nefavorabile ale entității în cauză, sau previziunii unor costuri pe care entitatea respectivă urmează să le efectueze, în masura în care o asemenea previziune se materializează;

b) în masura în care diferenta corespunde unui câstig realizat.

Principalii factori care trebuie luați în considerare în stabilirea duratei de viață a fondului comercial sunt:

– activitatea întreprinderii achiziționate și durata estimată de viață a acesteia;

– stabilitatea și durata de viață estimată a sectorului industrial de care este legat fondul comercial;

– informațiile disponibile cu privire la caracteristicile fondului comercial aparținând întreprinderilor sau sectoarelor industriale similare, precum și ciclul de viață al întreprinderilor similare;

– efectul asupra nivelului de activitate al uzurii morale al produselor și serviciilor oferite, al modificării cererii pieței, etc.;

– estimarea perioadei în care se poate beneficia de serviciile echipei manageriale actuale și a personalului în general, precum și stabilirea gradului în care o schimbare a managerilor este eficienta pentru companie;

– nivelul cheltuielilor de finanțare făcute de întreprindere în vederea obținerii unor beneficii viitoare din partea întreprinderii achiziționate, precum și capacitatea întreprinderii de a obține aceste beneficii;

– reacțiile probabile ale societăților concurente sau potențial concurente;

– perioada de control a societății achizitoare asupra societății achiziționate, precum și reglementările legale și contractuale care ar putea afecta durata de viață a goodwill-ului.

Perioada și metoda de amortizare stabilite în momentul dobândirii fondului

comercial trebuie revizuite cel puțin la sfârșitul fiecărui an financiar. Dacă durata de viață estimată în urma revizuirii este semnificativ diferită de previziunile anterioare, perioada de amortizare trebuie ajustată în consecință. De asemenea, dacă se constată o modificare semnificativă în modul de realizare a beneficiilor atașate fondului comercial, metoda de amortizare trebuie schimbată.

2.1.3. Particularități privind amortizarea imobilizărilor corporale

Termenul generic de imobilizări corporale (denumite și active tangibile) este folosit pentru a identifica în general acele active folosite în special în activitatea productivă din care societatea va beneficia pe o perioadă mai mare de 1 an. Termenul de „corporal” sau de „tangibil” face distincția față de activele necorporale care sunt active fără o substanță fizică sau a căror valoare nu poate fi în întregime indicată de existența lor fizică.

Pentru aplicarea corespunzătoare a prevederilor IAS care vizeaza imobilizarile corporale (IAS 16 – Imobilizări Corporale) este necesară o prezentare a contextului economic și legislativ în care se trece la aplicarea acestora. In acest sens, se mentionează:

a) Imobilizările corporale au o pondere mare in totalul activelor societatilor comerciale, atât din punct de vedere al valorii cât și a numarului de poziții în evidența. În această situație este dificil de efectuat o evaluare corespunzătoare a tuturor imobilizărilor corporale.

b) Societățile comerciale au în evidentă atat imobilizări corporale complexe cât și imobilizări corporale care sunt clasificate astfel conform legislației care reglementează aceasta categorie de active, care in condițiile aplicarii lAS nu mai îndeplinesc criteriile de recunoaștere ca active. Aceasta este situația particulară a mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care reprezinta imobilizările corporale care nu mai îndeplinesc criteriul de valoare impus prin legislație. Deși valoarea individuală cu care sunt înscrise in situațiile financiare aceste imobilizări este mica, totuși sunt situații cand valoarea totala a acestora este semnificativă.

c) În evidența societăților comerciale se află, de asemenea, imobilizări corporale complexe cum sunt liniile tehnologice, utilaje ale căror componente se uzează inegal pe parcursul duratei de viată a activului.

Amortizarea, ca proces este definită de IAS 16 „Imobilizări corporale” ca fiind alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durată de viață utilă.

Valoarea reziduală și durata de viață utilă a unui activ trebuie revăzute cel puțin la sfârșitul fiecărui an financiar. Dacă se descoperă diferențe față de ultimele estimări, acestea trebuie contabilizate ca și modificări ale politicilor contabile, în concordanță cu IAS 8 „Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori fundamentale”.

O cheltuială cu amortizarea este efectuată chiar dacă valoarea justă a activului depășește valoarea sa contabilă, atâta timp cât valoarea sa reziduală nu este mai mare decât valoarea sa contabilă. Valoarea amortizabilă a unui activ este determinată după ce s-a scăzut valoarea reziduală a acelui activ. În practica, valoarea reziduală a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativă, și prin urmare, nu se ia în considerare la calcularea amortizării.

Amortizarea aferentă unei perioade este în mod normal recunoscută în contul de profit și pierdere, cu excepția cazului în care este inclusă în valoarea contabilă a altui activ.

Amortizarea aferentă unei perioade este în mod normal recunoscută drept cheltuială. Totuși, în unele cazuri, beneficiile economice aduse de un activ sunt consumate de o întreprindere în procesul de obținere a altor active, mai degrabă decât în procesul de generare a altor cheltuieli. În acest caz, cheltuiala cu amortizarea devine o parte a costului celuilalt activ și este inclusă în valoarea contabilă a acelui activ.

Amortizarea unei imobilizări corporale depinde de trei parametrii: baza amortizării, durata amortizării si regimul de amortizare ales.

Baza de evaluare a amortizării imobilizărilor corporale

Limita de amortizare a unei imobilizări amortizabile este costul istoric sau altă valoare care a înlocuit costul istoric cu valoarea contabilă de intrare (valoare rămasă actualizată, costul de achiziție, costul de producție, valoarea de piață, valoarea de aport), mai puțin valoarea reziduală.

Un alt aspect legat de valoarea amortizabilă este reprezentat de valoarea reziduală, care reprezintă valoarea netă pe care o întreprindere estimează că o va obține pentru un activ, la sfârșitul duratei de viață utilă, după deducerea prealabilă a costurilor de cesiune previzionate (IAS 16).

Concret, determinarea valorii reziduale se face prin compararea cu active similare, aflate la sfârșitul duratei de viață sau pe baza prevederilor contractuale (în cadrul contractelor de leasing). O accepțiune nouă capătă valoarea amortizabilă care determină prin scăderea din valoarea contabilă a costului a valorii reziduale estimată.

Ca sistem de referință pentru delimitarea limitei de amortizare privind valoarea rămasă actualizată și reevaluarea activelor corporale se face apel la prevederile Standardului de Contabilitate Internațională 16 „Imobilizări corporale”. Potrivit acestui standard, frecvența reevaluărilor depinde de evoluția valorii juste a imobilizărilor corporale în cauză. În cazul în care valoarea justă a unui activ reevaluat diferă semnificativ de valoarea contabilă, atunci este necesară o nouă reevaluare. Pentru imobilizările corporale ale căror valori juste nu suferă modificări semnificative, nu este necesar să se facă reevaluări. Pentru acestea, reevaluările făcute la 3-5 ani pot fi mai adecvate.

Durata de amortizare a imobilizărilor corporale

Durata de amortizare exprimă perioada în care o imobilizare corporală se așteaptă să fie utilizată din punct de vedere economic, sau numărul de unități de producție sau similare care se așteaptă a fi obținute din utilizarea imobilizărilor corporale.

Duratele normelor de utilizare luate în calculul amortizării, în principiu, trebuie să coincidă cu durata utilă, adică durata în care bunul poate asigura întreprinderii o structură a costurilor, serviciilor care să o facă competitivă în fața concurenței. O perioadă prea scurtă înseamnă încorporarea în costuri a unei părți mai mari decât necesarul de amortizat, deci o povară consimțită pentru costuri care diminuează competitivitatea întreprinderii până la anulare. Alegerea unei perioade prea lungi înseamnă privarea de potențialul financiar pentru a beneficia la timp de evoluțiile tehnice care ar putea duce la creșterea productivității, implicit la micșorarea costurilor și menținerea competitivității.

În spiritul normelor internaționale durata de amortizare depinde de durata probabilă de utilitate sau utilizare a respectivului activ, și este determinată de întreprindere în baza raționamentului profesional. Astfel, aceleași active pot avea durate de viață utile, respectiv de amortizare diferite ca urmare a modului diferit de utilizare în întreprinderi diferite, dar și ca urmare a aplicării unor estimări diferite, de la o întreprindere la alta.

Durata de amortizare se poate măsura liber de către întreprinderi sau poate fi adoptată la nivel macroeconomic, în baza hotărârilor de Guvern, prin acte normative. Opțiunea pentru duratele normate de utilizare derivă mai ales în țările unde implicarea statului în gestiunea și politica întreprinderilor continuă dar și acolo unde contabilitatea rămâne încă conectată la fiscalitate. Practica aceasta va trebui însă să dispară treptat, deoarece întreprinderile au nevoie să-și gestioneze singure resursele proprii prin politici specifice.

Durata de viață utilă constituie instrument al managementului fiecărei întreprinderi și nu poate fi confundată cu durata de viață stabilită prin legislația fiscală și impusă prin reglementări stricte de autoritatea în materie. Față de cele de mai sus, în contabilitatea românească reglementările privind amortizarea sunt caracterizate prin inconsecvență. Astfel, dacă potrivit OMFP nr.1752/2005 se preia conceptul de durată de viață conformă cu prevederile normelor europene pornind de la o durată de viață economică „în înțelesul prezentelor reglementări, prin durata de utilizare economică se înțelege durata de viață utilă” întreprinderile putând să-și estimeze o durată de viață contabilă prin modelări proprii, durata de amortizare este însă stabilită de organismele de reglementare în materie.

Datorita normelor internaționale în care se precizează ca durata de amortizare se obține prin aplicarea raționametului profesional, fiind necesar pe parcursul întregii vieți a activelor tocmai pentru a surprinde toate circumstanțele ce ar putea avea incidență asupra schimbărilor survenite de la o perioadă la alta. Evenimente precum schimbările tehnologice, modificări în cererea de piață referitoare la bunurile produse, respectiv politica de reparații și întreținere practicată de întreprindere se impun a fi analizate, și acolo unde este nevoie, redimensionarea duratei de viață utile ca bază a duratei amortizabile.

Durata de utilitate capătă, conform IAS 16, două expresii:

– fie perioada (the period of time) în cursul căreia întreprinderea se așteaptă să utilizeze activul respectiv;

– fie numărul de unități de producție (number of production) sau de unități similare pe care întreprinderea se așteaptă să le vândă (ca urmare a folosirii activului în cauză).

De aceea calcului amortizării nu se face intotdeauna ținând cont de anii de utilitate. El poate sa fie bazat, uneori, pe date fizice (numarul de piese produse, numarul de tone+kilometrii transportate etc.). Această posibilitate este recomandată, în special, pentru activele care se depreciază mai mult prin utilizarea lor decât prin învechirea lor sau pentru care ritmul de utilizare este neregulat (numarul de unități fizice este seminificativ diferit de la un exercițiu la altul).

Condițiile amortizării

Amortizarea se desfășoară în timp, în principiu pe întreaga perioadă de la intrarea în patrimoniu a activelor imobilizate și până la casarea acestora. În cazul activelor materiale imobilizate amortizarea are drept fundament deprecierea acestora în procesul funcționării sau nefuncționării lor .

Când durata de utilizare este mai mică decât durata de viață economică se ține seama și de valoarea reziduală, care poate avea valori însemnate și care majorează sursele de finanțare pentru înlocuire. În cazul împrumuturilor are loc un proces de amortizare financiară, care reprezintă rambursarea treptată a creditelor conform angajamentelor asumate.

Procesul de amortizare conduce la reducerea valorii unor posturi din activul sau pasivul bilanțului; în cazul imobilizărilor materiale este vorba de reducerea valorii unor conturi de activ, în timp ce în cazul împrumuturilor, amortizarea acestora are drept efect micșorarea valorii conturilor de pasiv care reflectă datorii ale întreprinderii. Sistemul de amortizare se bazează pe faptul că orice activ material imobilizat are o durată de viață maximă la capătul căreia valoarea de exploatare este egală cu zero. Pot fi amortizate activele care se consumă progresiv, în mai multe exerciții financiare, cum este cazul clădirilor, construcțiilor, utilajelor, mijloacelor de transport etc.

Amortizarea anuală trebuie să acopere deprecierea suferită, fără a subevalua sau supraevalua mărimea acesteia. Toate întreprinderile au libertatea de a-și alege metoda de amortizare care corespunde cel mai bine specificului activelor materiale si modului de utilizare.

Uzura fizică privată sub aspect tehnic nu poate fi un criteriu suficient pentru determinarea duratei de funcționare a activelor materiale imobilizate și a momentului scoaterii lor definitive din funcțiune; pentru aceasta este necesar să avem în vedere și factorul economic, știut fiind că menținerea în funcțiune a unui activ pe o perioadă de timp prea îndelungată în raport cu caracteristicile sale, presupune totdeauna cheltuieli suplimentare cu întreținerea și reparațiile care la un moment dat, îl pot face nerentabil .

Alături de uzarea fizică activele materiale imobilizate sunt supuse de regulă unui puternic proces de uzură morală care influențează atât asupra valorii cât și asupra duratei de funcționare a activelor respective. Fondul de amortizare ce se constituie trebuie să exprime în convârșitoarea lui majoritate valoarea transferată, ca urmare a uzurii fizice, iar pierderile generale de uzură morală trebuie reduse la maximum.

2.2. Corelația dintre politica de investiții și politica de amortizare

Amortizarea ca element al costurilor de producție, reduce baza impozabilă și deci micșorează impozitul pe profit datorat statului, concomitent cu crearea surselor necesare înlocuirii activelor materiale imobilizate. Din acest punct de vedere toate întreprinderile sunt profund interesate să-și amortizeze activele imobilizate.

Politica de amortizare, modul de calcul și metoda de amortizare utilizată pot avea o influență hotărâtoare pentru politica de investiții a întreprinderii.

Întreprinderile aleg metode de amortizare în funcție de politica financiară pe care o promovează, de volumul resurselor pe care dorește să le constituie pentru investiții intr-un an sau altul. Metoda de amortizare utilizată la un moment dat nu este ireversibilă; se poate trece la alt sistem de amortizare, se poate întrerupe sau înceta amortizarea. În cazul încetării amortizării cresc fluxurile negative reprezentând plăți în contul impozitului pe profit, scăzând corespunzator fluxurile pozitive pentru investiții. O astfel de politică de amortizare se poate aplica atunci când întreprinderea nu are prevăzute obiective de investiții de finanțat sau când dorește să prezinte în fața acționarilor o rentabilitate mai mare a activelor sale.

Dacă amortizarea este subevaluată scad costurile, crește beneficiul și rata rentabilității estopând eventualele pierderi, se fac distribuiri de dividende, necuvenite, valoarea activelor imobilizate apare supraevaluată, dar fondul de amortizare devine suficient pentru înlocuire.

Dacă amortizarea este supraevaluată cresc costurile, scade beneficiul și rata rentabilității în mod ireal, este afectată repartiția dividendelor și volumul impozitelor către stat, în schimb se formează un fond de amortizare care dacă nu este corelat cu necesitățile de investiții poate sta neutilizat.

Prin urmare politica de amortizare promovată de întreprindere trebuie concepută ca o linie strategică menită să servească scopurile imediate sau mai îndepărtate de creștere economică.

2.3. Corelația dintre amortizare și autofinanțare

Autofinanțarea este principiul cel mai răspândit și semnifică faptul că întreprinderile trebuie să-și asigure dezvoltarea folosind rezultatele financiare pozitive obținute în exercițiile anterioare. Autofinanțarea prezintă avantaje reale atât pentru întreprindere cât și pentru acționar.

Întreprinderea ca persoană juridică este avantajată întrucât pentru realizarea creșterii econonice n-are nevoie să recurgă la surse de finanțare externe, nici la acționari pentru a-i convinge să cumpere acțiuni sau să sporească valoarea nominală a acțiunilor existente nici la piața financiară a capitalurilor. Acționarii sunt avantajați întrucât fără vreun efort financiar din partea lor crește valoarea bursieră a întreprinderii și a acțiunilor pe care ei le dețin, deci crește bogăția acționarilor. Profitul total obținut de întreprindere este mai slab impozitat întrucât partea utilizată pe loc pentru dezvoltare este exceptată de la impunere sau se impune cu o cotă mai redusă.

Politica de amortizare permite modularea fluxurilor de autofinanțare pe ani, crescător sau descrescător în funcție de scopurile urmărite de întreprindere. Cheltuielile cu amortizarea reduc volumul impozitului pe profit și crează posibilități de sporire a autofinanțării. Deși pe total amortizarea are o influență neutră asupra autofinanțării aplicarea diverselor metode de amortizare ca și posibilitatea întreprinderii și încetinirii ritmului de amortizare, permite constituirea anuală a unui fond de amortizare mai mare sau mai mic. În cazul creșterii fondului de amortizare scad fluxurile negative reprezentând fiscalitatea asupra profitului, crescând fluxurile de autofinanțare. În cazul aplicării metodei de amortizare regresive se obține o descreștere treptată a cheltuielilor cu amortizarea, în primii ani fluxurile de autofinanțare vor fi mai mari, în timp ce către sfârșitul duratei de funcționare vor crește fluxurile negative de vărsăminte în contul impozitului pe profit.

2.4. Elementele sistemului de amortizare

Orice sistem de amortizare presupune existența a trei elemente: valorile de amortizat; duratele de serviciu; normele de amortizare.

Valorile de amortizat sunt esențiale în dimensionarea amortismentelor și

pot fi reprezentate de: valoarea de intrare a mijlocului fix; valoarea de intrare diminuată cu valoarea reziduală estimată; valoarea de intrare majorată cu valoarea reparațiilor capitale; valoarea contabilă netă. Valoarea de intrare poate fi:

valoarea de intrare reevaluată conform prevederilor legale;

prețul de achiziție plus cheltuielile de transport, montaj și de punere în funcțiune;

costul de producție;

valoarea actuală a mijloacelor fixe estimată pe baza raportului de expertiză în cazul celor obținute prin donații;

valoarea de aport stabilită de părți determinată prin expertiză pentru mijloacele fixe intrate în patrimoniu cu ocazia asocierii respectiv a fuziunii;

Valoarea contabilă netă reprezintă partea din valoarea de intrare a mijloacelor fixe rămasă neamortizată încă la un moment dat. În literatura de specialitate se mai vehiculează și noțiunea de valoare reziduală. Aceasta reprezintă suma ce se recuperează în urma lichidării mijloacelor fixe și a valorificării eventualelor piese de schimb, materiale rezultate din dezmembrare, dezafectare, demolare, etc.

În cazul în care în cursul anului au loc modificări ale volumului activelor imobilizate pentru stabilirea amortismentului se utilizează o valoare medie anuală.

Aceasta se determină în funcție de intrările și ieșirile de mijloace fixe:

Vma= V0+Vmin-Vmie

unde:

V0 – valoarea mijloacelor fixe existente în funcțiune la începutul anului;

Vmin, Vmie – valoarea medie a intrărilor și ieșirilor de active în cursul anului;

Vin – valoarea de intrare a mijloacelor fixe intrate;

tf – numărul de luni de funcționare din momentul intrării până la

sfârșitul anului;

Vie – valoarea de intrare a mijloacelor fixe ieșite;

tnf – numărul de luni de nefuncționare în anul respectiv;

T – numărul de luni într-un an.

Duratele de serviciu influențează și ele amortismentul anual. În general ele

sunt utilizate pentru stabilirea intervalului de timp în care trebuie recuperate valorile de intrare ale mijloacelor fixe și de asemenea pentru previzionarea nivelului viitor al producției mijloacelor fixe, cererea pentru astfel de bunuri fiind influențată de necesitatea înlocuirii mijlocului fix uzat. Practic, durata de serviciu este o perioadă medie de timp în care mijloacele fixe pot să funcționeze.

În determinarea duratelor normale de funcționare se ține seama de parametrii tehnico-economici stabiliți de proiectanți și de producători prin cărțile sau documentațiile tehnice ale mijloacelor fixe respective precum și de efectele uzurii morale. Stabilirea corectă a duratelor de serviciu influențează nivelul normelor de amortizare și implicit mărimea amortizării.

În literatura de specialitate se disting mai multe categorii de durate de

serviciu, astfel:

durată de serviciu tehnică – ce reprezintă durata potențială de serviciu a

unui mijloc fix, în determinarea ei nefiind luată în considerare influența uzurii morale;

durată de serviciu optimă – intervalul de timp în care folosirea utilajului are

eficiență maximă;

durată de serviciu admisibilă – care este intervalul de timp dintre momentul

punerii lui în funcțiune și cel în care producția în care se obține cu mijlocul fix nu mai conține profit datorită menținerii lui în funcțiune.

Pentru determinarea nivelului amortizării sunt necesare normele de

amortizare exprimate de regulă în procente. Între norma de amortizare și intensitatea utilizării există o legătură determinată astfel: cu cât un activ material se uzează fizic și moral mai repede cu atât norma de amortizare va fi mai mare și invers. Deci norma de amortizare este invers proporțională cu durate de funcționare a unui mijloc fix.

În practica financiară normele de amortizare se analizează în funcție de modul în care influențează nivelul amortizării în:

norme proporționale;

norme regresive;

norme progresive

Normele proporționale înregistrează mai multe forme, cel mai des fiind însă

utilizate normele proporționale în timp. Astfel, se pot determina:

norme proporționale în timp ce determină prin aplicare un nivel al amortizării egal, constant în fiecare an:

unde:

Vi – valoarea de intrare;

Dn – durata normală de utilizare.

norme proporționale pe unitatea de produs ce se utilizează de întreprinderile care obțin un sortiment restrâns de produse și, eventual, pentru amortizarea unor mijloace fixe (clădiri, construcții speciale ce deservesc mine, saline,cariere) a căror durată de serviciu este determinată de durata de exploatare a rezervelor:

unde:

Re – rezerva exploatabilă exprimată în tone;

Vi – valoarea de intrare a mijloacelor fixe.

Dacă mijloacele fixe deservesc mai multe mine, în calculul amortizării pe unitatea de produs (Na) se au în vedere rezervele exploatabile ale tuturor minelor deservite:

norme proporționale pe km sau la 1000 km ce se pot utiliza pentru

determinarea amortismentului aferent mijloacelor de transport auto:

unde:

Np – norma de parcurs până la casare.

Normele regresive (accelerate) sunt norme ce determină diminuarea volumului amortizării în fiecare an întrucât nivelul lor este descrescător. În practică, aplicarea sistemului regresiv de amortizare se poate realiza prin utilizarea a două categorii de norme: constante și descrescătoare.

Normele constante se calculează după următoarea relație:

unde:

Vr – valoarea reziduală a mijlocului fix la sfârșitul duratei de serviciu;

Vi – valoarea de intrare a mijlocului fix;

n – durata de serviciu exprimată în ani.

Normele descrescătoare se determină astfel:

unde:

Dr – durata rămasă;

x – număr de ani scurși până la momentul calculării normei;

d – durata de serviciu;

Nd – suma aritmetică a numărului de ordine al anilor care compun durata de serviciu.

Normele progresive au drept caracteristică majorarea nivelului lor în

fiecare an, ducând la obținerea unor amortismente din ce în ce mai mari. Ele se determină astfel:

unde:

Dc – durata consumată a activelor fixe până în anul calculării amortismentului inclusiv.

2.5. Metode de amortizare

Pentru atingerea dezideratului determinării științifice realiste a amortizării, în practica ecomamică se aplică diverse metode de amortizare a activelor materiale imobilizate, metoda imobilizării amortizării constante sau proporționale, metoda regresivă, metoda progresivă, metoda economică, etc. Fiecare metodă abordează același proces de amortizare dar în ritmuri diferite; scopul este același obținerea fondului de amortizare, procesul fiind însoțit însă pe parcurs de influențe și consecințe economico- financiare diferite de la o metodă la alta.

În practica economică din țara noastră se aplică, în cea mai mare parte metoda amortizării constante sau proporționale. Această metodă presupune calcularea amortizării în mod uniform cu aceeași normă de amortizare pe intreaga perioadă de funcționare a activelor imobilizate.

Amortizarea constantă numită și liniară are la bază procesul economic obiectiv de uzare la care sunt supuse activele și care trebuie reflectată în valoarea produselor pe masura producerii ei. Amortizarea accelerată dar proporțională a mijloacelor fixe prezintă chiar avantaje economice sensibile când se bazează pe o folosire intensivă a mijloacelor fixe, pe o uzură fizică reală a acestora, permițând recuperarea valorii lor într-un timp mai scurt și deci, evitarea uzurii morale.

Practicarea unui regim de amortizare accelerată fără a avea la bază un proces de uzare mai intens decât media nu poate prezenta vreun avantaj economic ci dimpotrivă duce la denaturarea mărimii prețului de cost transformând o parte din profit în fond de amortizare. În cazul amortizării constante cheltuielile de amortizare sunt repartizate egal pe intreaga perioadă de viată teoretică (normala). Intrările eventuale în cursul anului se amortizează tot proporțional în funcție de durata efectivă de funcționare până la sfârșitul anului.

Metoda de amortizare regresivă numită și amortizare degresivă se caracterizează prin scăderea continuă a normelor de amortizare pe masura creșterii gradului de uzura a activelor materiile imobilizate. Justificarea unei asemenea metode rezidă în aceea că activele, pierzând din valoarea lor în procesul folosirii transformă tot mai putină valoare asupra noilor produse; pierderile de valoare suferite de activele imobilizate ca urmare a uzurii fizice și morale urmează să fie reflectată în micșorarea sumei amortizării în prețul de cost. Metoda de amortizare degresivă asigură concordanța normelor de amortizare descrescând cu starea tehnică mai bună și randamentul mai mare al activelor imobilizate la începutul perioadei de funcționare, preocuparea mai rapidă a resurselor pentru înlocuirea activelor respective, micșorarea riscului de pierderi provocate de uzura morală.

Amortizarea se calculează fie prin aplicarea unei norme de amortizare descrescătoare fie prin aplicarea aceleiași norme de amortizare nemodificată pentru întreaga perioadă asupra valorii rămase din fiecare an.

Norma de amortizare constantă se aplică asupra valorii rămase se determină astfel:

Na =(100 : Dn) x C

Na – norma de amortizare analitica;

Dn – durata de functionare normala;

C – coeficientul de regresie;

Coeficientul de regresie are valori diferite în funcție de durata de funcționare a activelor imobilizate:

pentru durata de funcționare până la 2-4 ani coeficientul este 1,5;

pentru durata de funcționare între 5 –10 ani coeficientul este 2;

pentru durata de funcționare peste 10 ani coeficientul este 2,5;

Această metodă prezintă însă și dezavantaje transformând o parte din beneficii în fond de amortizare; în altă ordine de idei amortizarea regresivă contravine desfășurării obiective a procesului de uzare fizică și morală și complică într-o oarecare măsură munca de calculare și de evidență reclamând un timp de muncă mai mare.

Metoda amortizării pe unitatea de produs constă în împărțirea valorii activelor imobilizate la cantitatea totală de produse la a căror fabricare concură. Această metodă nu are nimic comun în timpul în care se produc mărfurile sau trebuie să funcționeze actul respectiv. Cu cât se produc mai multe bunuri cu atât mai repede se amortizează valoarea activelor imobilizate. Spre deosebire de metoda constantă de amortizare unde valoarea amortizării în prețul de cost al produselor poate varia în funcție de mărimea producției realizându-se în acest fel stimulentul creșterii producției în metoda amortizării pe unitate de produs, ponderea amortizărilor în costuri rămâne totdeauna constantă urmând ca, necesitățile recuperării mai rapide a activelor imobilizate în vederea evitării uzurii normale să joace rolul pe langă altele de stimulent în dezvoltarea producției.

Metoda de amortizare progresivă presupune creșterea de la an la an și fondului de amortizare și se bazează pe ideea că mijloacele de muncă suferă o uzură tot mai accentuată pe masură ce se apropie de limita de funcționare normală. Această metodă are o aplicare restrânsă întrucât pe de o parte presupune eforturi financiare mai mari tocmai când activele imobilizate datorită gradului de uzură au o productivitate mai scăzută; pe de altă parte, această metodă nu creează certitudinea posibilităților de înlocuire în eventualitatea ivirii mai timpurii a uzurii morale.

Amortizarea mijloacelor fixe este un proces generalizat in toate țările indiferent că se practică într-un fel sau altul, având un rol multilateral pe plan economic. Contravaloarea amortizării este un element component al cheltuielilor de producție și are un rol bine stabilit în determinarea rentabilității producției: cu cât suma amortizării va scădea în costuri, cu atât vor crește profiturile și rata rentabilității întreprinderii.

Regimuri de amortizare utilizate în România

În țara noastră, agenții economici care utilizează active corporale și necorporale supuse deprecierii calculează, înregistrează în contabilitate și recuperează uzura fizică și morală a acestora. Conform legislației în vigoare, sunt considerate mijloace fixe obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare și îndeplinește cumulativ următoarele condiții: are o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin Hotărâre de Guvern (aceasta poate fi actualizată anual în funcție de indicele de inflație); are o durată de utilizare mai mare de un an. Activele imobilizate (Ai) se amortizează diferit pentru categoriile de imobilizări: corporale sau necorporale.

Imobilizările necorporale se amortizează astfel: cheltuielile de constituire și cele de cercetare-dezvoltare se amortizează într-o perioadă de cel mult cinci ani; brevetele, licențele, know-how, mărcile de fabricație și comerț subscrise ca aport sau achiziționate se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de deținători; programele informatice create sau achiziționate se amortizează în funcție de durata prealabilă de utilizare ce nu poate depăși cinci ani.

Imobilizările corporale se amortizează prin utilizarea unuia din regimurile: amortizare liniară, degresivă, accelerată.

Amortizarea liniară se folosește cu preponderență în toate ramurile economiei în funcție de duratele și normele de amortizare analitice reglementate. Ea se realizează prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe stabilite proporțional cu numărul de ani ai duratei normale de utilizare a mijloacelor fixe.

Amortizarea degresivă presupune parcurgerea următoarelor etape:

Determinarea normei de amortizare liniară

unde:

Dn – durata normală de funcționare.

Determinarea normei de amortizare majorată prin multiplicarea normei de

Amortizare liniare cu unul din coeficienții prevăzuți de lege, diferențiați în funcție de durata normală de funcționare a mijloacelor fixe, respectiv 1,5 dacă durata de funcționare este cuprinsă între 2 și 5 ani; 2 dacă durata normală de funcționare este cuprinsă între 5 și 10 ani și 2,5 dacă durata de funcționare este de peste 10 ani.

Nam = Na×C

unde:

C – coeficientul de multiplicare;

Nam – norma de amortizare majorată.

Determinarea amortismentului anual prin aplicarea normei de amortizare

majorată la valoarea de intrare în primul an și la valoarea contabilă netă pentru anii următori până în anul de funcționare în care amortismentul este egal sau mai mic decât amortismentul anual determinat prin raportul dintre valoarea contabilă netă și numărul de ani de funcționare rămași. Din acel moment și până la expirarea duratei normale se trece la amortizare liniară prin raportarea valorii rămase de recuperat la numărul de ani de funcționare rămași.

Amortizarea degresivă se aplică în aceeași variantă, fără influența uzurii morale pentru mijloacele fixe existente în funcțiune înainte de intrarea în vigoare a legii amortizării. Pentru cele intrate în funcțiune după această dată, amortizarea degresivă reflectă și uzura morală. Pentru mijloacele fixe care au o durată normală de funcționare de până la cinci ani inclusiv nu se aplică regimul de amortizare degresivă cu influența uzurii morale.

Amortizarea accelerată constă în includerea în primul an de funcționare în cheltuielile de exploatare a unei amortizări anuale de 50% din valoarea de intrare a mijloacelor fixe. Apoi se trece la amortizarea liniară pentru recuperarea celeilalte părți de 50%.

Utilizarea acestui tip de amortizare se aprobă de Ministerul Finanțelor la propunerea consiliului de administrație al agenților economici sau a responsabilului cu gestiunea patrimoniului în cazul persoanelor fără scop lucrativ, pe baza unei documentații de fundamentare ce cuprinde o serie de indicatori economico-financiari de eficiență economică și de eficiență financiară, în funcție de care se aprobă un număr de puncte. Pentru echipamentele tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru și echipamente periferice ale acestora puse în funcțiune după intrarea în vigoare a legii privind impozitul pe profit nr. 414/2002) se poate utiliza regimul de amortizare accelerată fără aprobarea organului fiscal teritorial. Documentația de fundamentare se depune la organele teritoriale ale Ministerului Finanțelor înainte de punerea în funcțiune a mijloacelor fixe sau în termen de maxim o lună de la punerea în funcțiune a mijlocului fix.

2.7. Evidența financiar – contabilă a amortizării imobilizărilor

Amortizarea reprezintă valoarea corespunzătoare deprecierii ireversibile a imobilizărilor corporale și necorporale , ca urmare a utilizării, acțiunii factorilor naturali și uzurii morale a acestora.

Se calculează și se înregistrează în contabilitate prin includerea în cheltuielile fiecărui exercițiu ceea ce asigură refacerea capitalului angajat și imobilizat în active corporale și necorporale, destinate deservirii activitații unitații pe o perioada mai mare de un an și care se consumă treptat.

Pentru reflectarea amortizării imobilizărilor necorporale și corporale se utilizează conturile din grupa 28 ,, Amortizări privind imobilizările” din planul general de conturi și anume:

Contul 280 “Amortizări privind imobilizările necorporale”

Contul 281 “Amortizări privind imobilizările corporale”

Sunt conturi sintetice de gradul I neoperaționale, cu funcția contabilă de pasiv. Ambele conturi se dezvoltă pe conturi sintetice operaționale de gradul al II-lea dupa structura imobilizărilor.Soldul creditor reprezintă amortizarea aferentă imobilizărilor necorporale sau corporale existente în gestiune.

Contul 280 “Amortizări privind imobilizările necorporale”

Se dezvolta în conturi sintetice de gradul al II-lea, operaționale, corespunzător structurii imobilizărilor necorporale, astfel:

2801 “Amortizarea cheltuielilor de constituire”

2803“ Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare”

2805 “ Amortizarea concesiunilor, brevetelor,licențelor, marcilor comerciale și a altor drepturi și valori similare”

2807 “ Amortizarea fondului comercial”

2808“ Amortizarea altor imobilizări necorporale”

Contul 281 “Amortizări privind imobilizările corporale”

Se dezvoltă în urmatoarele conturi sintetice de gradul al II-lea:

2811 “Amortizarea amenajărilor de terenuri”

2812 “Amortizarea construcțiilor”

2813 “Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, animalelor si plantațiilor”

2814 “Amortizarea altor imobilizări corporale”

Operații economice privind amortizarea imobilizărilor:

evidențierea amortizării imobilizărilor necorporale la sfârșitul fiecarei luni, ținând seama de natura acestora:

6811 = %

”Cheltuieli de exploatare privind 2801

amortizarea imobilizărilor” „Amortizarea cheltuielilor

de constituire”

2803

„Amortizarea cheltuielilor

de dezvoltare”

2807

„Amortizarea fondului comercial”

2808

„Amortizarea altor imobilizări

necorporale”

Scăderea din evidența a imobilizarilor necorporale amortizate integral:

2801 = 201

„Amortizarea cheltuielilor „Cheltuieli de constituire”

de constituire”

2803 = 203

„Amortizarea cheltuielilor „Cheltuieli de dezvoltare”

de dezvoltare”

2808 = 208

„Amortizarea altor imobilizări „Alte imobilizări necorporale”

necorporale”

În cazul in care imobilizarile corporale sunt scoase din evidență înainte de amortizarea integrală, atunci pentru partea neamortizată se va debita contul 6583 “Cheltuieli privind activele cedate si alte operații de capital”

Exemplu de alte imobilizări necorporale neamortizate integral:

% = 208

2808 „Alte imobilizări necorporale”

„Amortizarea altor imobilizări

necorporale”

6583

„Cheltuieli privind activele cedate

și alte operații de capital”

Evidențierea amortizării imobilizărilor corporale, respectiv a amenajărilor de terenuri și mijloacelor fixe se înregistrează astfel:

6811 = %

„Cheltuieli de exploatare 2811

privind amortizarea imobilizărilor ” „Amortizarea amenajărilor de

terenuri”

2812

„Amortizarea construcțiilor”

2813

„Amortizarea instalațiilor, mijloacelor

de transport, animalelor și plantațiilor”

2814

„Amortizarea altor imobilizări corporale”

Scăderea din evidență a mijloacelor fixe amortizate integral se înregistrează astfel:

2811 = %

„Amortizări privind amenajările 2111

de terenuri” „Terenuri”

2112

„Amenajări de terenuri”

2812 = 212

„Amortizarea construcțiilor” „ Construcții”

2813 = 213

„Amortizarea instalațiilor, mijloacelor „Instalații tehnice, mijloace de

de transport, animalelor și plantațiilor” transport, animale și plantații”

2814 = 214

„Amortizarea altor imobilizări „Mobilier, aparaturbirotică,echipamente

corporale” de protecție a valorilor umane șimateriale

și alte active corporale”

Evidențierea diferenței favorabile între veniturile obținute din dezmembrarea mijloacelor fixe și cheltuielile efectuate se realizează astfel:

6811 = 281

„Cheltuieli de exploatare privind „Amortizări privind imobilizările

amortizarea imobilizărilor” corporale”

analitic distinct – (subconturile 2812-2814)

an: „Amortizarea recuperărilor

din dezmembrări”

Scăderea din evidență a mijloacelor fixe neamortizate integral, avându-se în vedere valoarea amortizată până la scoaterea din folosință, diferența între veniturile obținute din valorificări și cheltuielile ocazionate (evidență în contul analitic „Amortizarea recuperărilor din dezmembrări”) și diferența neamortizată ce urmează să afecteze direct cheltuielile. În situația unei construcții formula contabilă se prezintă astfel:

% = 212

2812 „Construcții”

„Amortizarea construcțiilor”

671

„Cheltuieli privind calamitățile și

alte evenimente extraordinare”

Vânzarea de mijloace fixe parțial amortizate implică mai multe înregistrări, astfel:

cedarea activelor corporale;

461 = %

„Debitori diverși” 7583

„Venituri din vânzarea activelor

și alte operații de capital”

4427

„TVA colectată”

scăderea din patrimoniu a activelor cedate (construcții)

% = 212

2812 „Construcții”

„Amortizarea construcțiilor”

6583

„Cheltuieli privind activele cedate

și alte operații de capital”

CAPITOLUL 3

STUDIU DE CAZ PRIVIND AMORTIZAREA IMOBILIZĂRILOR LA E.M.S. MOTRU, MINA LUPOAIA

3.1 Caracteristici ale activelor imobilizate la Mina Lupoaia

În structura patrimoniului unității Mina Lupoaia activele imobilizate dețin o pondere însemnată, fapt pentru care ele sunt supuse analizei și reflectării în contabilitate în mod distinct, ținând seama de particularitățile și caracteristicile proprii.

Activele imobilizate, reprezintă bunurile și valorile destinate să servească o perioadă îndelungată în activitatea unității patrimoniale, care nu se consumă la prima utilizare. Ele alcătuiesc baza și mijloacele de acțiune ale întreprinderii, suportul tehnico-material și financiar al activității cu profil de producție. Ele se găsesc și în celelalte sectoare ale economiei naționale.

Contabilitatea diferențiază, sub aspectul comportamentului economic, al structurii tehnice, participativ-productive, următoarele categorii de active imobilizate prezentate în tabelul următor:

Imobilizările corporale, denumite și imobilizări materiale sau active fixe tangibile, cuprind bunurile materiale ce se utilizează o perioadă îndelungată de către unitățile patrimoniale.

În contabilitate, imobilizările corporale sunt delimitate în două categorii: terenuri și mijloace fixe.

În ceea ce privește imobilizările corporale, Mina Lupoaia dispune de clădiri, construcții speciale, utilaje și instalații de transport și manipulare, aparate de măsură și control, accesorii de producție, inventar gospodăresc și terenuri în suprafață de 68799 mp și o valoare înregistrată în contabilitate de 115000 lei.

Imobilizările corporale se delimitează în grupe și subgrupe după cum urmează:

Terenuri și amenajări de terenuri;

Mijloace fixe:

Grupa I – construcții;

Grupa II – instalații tehnice mijloace de transport, animale și plantații;

Grupa III – mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale.

La unitatea Mina Lupoaia imobilizările corporale din cadrul acestor grupe sunt:

Terenuri:

Grupa I – rețea în cablu subteran 6 km, atelier mecanic, grup social administrativ,

centrală electrică, deschidere strat V Prigoroiu, rețea canalizare;

Grupa II – redresor sudură, mașină de curbat profile, mașină de găurit,

electropompă submersibilă, electropompă KSM 125, mașină de spălat

industrială, vagon basculant, vagonet basculant, troliu 15 kw,

transportor cu bandă B=1000, transportor cu bandă B=800, ventilator

VE 700.

Grupa III – transformator 6, mașină de găurit, transformator modificat 315 kw,

celulă ROK 6 kw, combină înaintare CI, calculator Vectra cu monitor,

transformator 315 kv.

Mijloacele fixe sunt specificate la Anexa nr. 1 „Situația mijloacelor fixe la data de 31 ianuarie 2009”.

Mijloacele fixe sunt supuse amortizării, potrivit unui plan de amortizare, prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a lor, de la data punerii în funcțiune și până la recuperarea integrală a valorii lor de intrare, conform duratelor și condițiilor de utilizare a acestora.

Catalogul, anexă la Legea 15/24 martie 1994 modificată prin HG 964/dec. 1998 și HG 139/2004 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale cuprinde duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, care coincid cu duratele de amortizare în an.

Evidența mijloacelor fixe și calculul amortizării mijloacelor fixe, la nivelul Minei Lupoaia, se face cu ajutorul calculatorului folosind programul Oracle.

La sfârșitul fiecărei luni se listează diferite rapoarte care oferă toate datele referitoare la fiecare mijloc fix.

Imobilizările în curs reprezentate de ivestițiile neterminate, efectuate la costul de producție, respectiv costul de achiziție, ce constituie prețul de deviz al investiției. Ca urmare la sfârșitul lunii, acestea au caracter de producție neterminată, urmând ca în perioadele următoare, să se finalizeze și să se recepționeze sub formă de imobilizări necorporale, dar cel mai adesea corporale. În contabilitatea unității Mina Lupoaia există înregistrate imobilizări de acest gen.

În luna ianuarie 2009 s-a înregistrat o lucrare de investiții constând în realizarea a două galerii, al cărui preț de deviz a ajuns la valoarea de 83688 lei.

3.2 Contabilitatea amortizării activelor imobilizate la EMS Motru, Mina Lupoaia

Analizând evidența contabilă la Mina Lupoaia, în ceea ce privește mișcarea activelor imobilizate, în luna februarie avem următoarele situații:

Pentru îmbunătățirea activității, Mina Lupoaia realizează o activitate de cercetare dezvoltare a unui transportor cu raclete; pentru care înregistrează următoarele cheltuieli:

pentru activitatea de cercetare a transportorului deja existent 20.000 lei;

pentru cercetarea de alternative privind materialele și serviciile ce se vor încorpora în utilaj 15.000 lei;

proiectarea, construcția și testarea 45.000 lei;

cheltuieli privind finalizarea transportorului 7.500 lei.

614 = 5121 35.000

„Cheltuieli cu studiile și cercetările” „Conturi curente la bănci în lei”

Acțiunea de dezvoltare se termină în luna februarie 2009:

203 = 721 52.500

„Cheltuieli de dezvoltare” „Venituri din producția de imobilizări

necorporale”

Se înregistrează amortizarea cheltuielilor de dezvoltare pentru perioada precedentă în valoare de 1500 lei:

6811 = 2803 1.500

„Cheltuieli de exploatare privind „Amortizarea cheltuielilor de

amortizarea imobilizărilor” dezvoltare”

Se scad din evidență cheltuieli de dezvoltare amortizate integral valoarea acestora este de 75.000 lei:

2803 = 203 75000

„Amortizarea cheltuielilor de „Cheltuieli de dezvoltare”

dezvoltare”

În luna februarie 2009 Mina Lupoaia cumpără o suprafață de 5000 m2 teren cu valoare de 7.500 lei, terenul este cumpărat pentru amenajarea stocului de cărbuni. Recepția terenului achiziționat de la terți se înregistrează astfel:

2111 = 404 7.500

„Terenuri” „Furnizori de imobilizări”

Terenurile la Mina Lupoaia nu sunt cumpărate în scopul folosirii pentru agricultură și se scad din evidență la terminarea rezervei de exploatat.

În luna februarie 2009 se achiziționează de la Aversa București 2 pompe ET 65 cu un preț unitar de 17.500 lei valoare 35.000 lei, valoare TVA aferent 6.650 lei, valoare totală 41.650 lei. (Anexa 2)

Înregistrarea mijlocului fix în contabilitatea Minei Lupoaia se face astfel:

% = 404 41.650

2131 „Furnizori de imobilizări” 35.000

„Echipamente tehnologice”

4426 6.650

„TVA deductibilă”

Calculul amortizării se face cu ajutorul tehnicii de calcul în limbajul (programul) Oracle. Amortizarea se înregistrează lunar conform raportului de mijloace fixe (Ro centralizator mijloace fixe detaliat).

În luna februarie se înregistrează amortizarea mijloacelor fixe conform centralizatorului de mijloace fixe pe luna ianuarie, luăm ca exemplu Anexa 1 care cuprinde:

amortizare lunară grupa 1 19.527 lei

amortizare lunară grupa 2 2.598 lei

amortizare lunară grupa 3 68 lei

Total 22.193 lei

Înregistrarea în contabilitate a amortismentului aferent lunii ianuarie se face astfel:

6811 = %

„Cheltuieli de exploatare” 2812 19.527

„Amortizare construcțiilor”

2813 2.598

„Amortizarea instalațiilor mijloacelor

de transport, animalelor și plantațiilor”

2814 68

„Amortizarea altor imobilizări

corporale”

Mina Lupoaia primește prin transfer de la Mina Ploștina (subunitate a EMS Motru) o pompă ET cu valoare de inventar 8.500 lei, valoare amortizată 4.000 lei. Înregistrarea în contabilitate se face cu ajutorul contului 482 „Decontări între subunități”:

2131 = 482 8500

„Echipamente tehnologice” „Decontări între subunități”

482 = 2813 4000

„Decontări între subunități” „Amortizarea instalațiilor mijloacelor

de transport, animalelor și plantațiilor”

Se primește prin transfer de la EMS Motru un calculator Hp. valoare de inventar 1.450 lei, amortizare calculată 1.350 lei. Înregistrarea în contabilitate se face prin intermediul contului 481 „Decontări între unitate și subunități”:

214 = 481 1.450

„Mobilier, aparatură birotică, echipamente „Decontări între unitate și

de protecție a valorilor umane și materiale subunități”

și alte active corporale”

481 = 2814 1.350

„Decontări între unitate și „Amortizarea altor imobilizări

subunități” corporale”

Mina Lupoaia transferă la Mina Ploștina un transportor cu bandă cu valoare de inventar de 23578 lei și amortizare cumulată de 15.369 lei. Înregistrarea în contabilitate se efectuează astfel;

482 = 2131 23.578

„Decontări între subunități” „Echipamente tehnologice”

2813 = 482 15.369

„Amortizarea instalațiilor, mijloacelor „Decontări între subunități”

de transport, animalelor și plantațiilor”

Casarea mijloacelor fixe se face pe baza propunerilor de casare a mijloacelor fixe aprobate de SNLO Tg-Jiu. Propunerile de casare se fac în urma inventarierii anuale. Pentru anul 2009 Mina Lupoaia are propus și aprobat la casare mijloace fixe în valoare de 15.516 lei cu amortizare cumulată în valoare de 11.560 lei conform Anexei 3.

În luna februarie 2009 s-au casat următoarele mijloace fixe:

mașină de găurit valoare inventar712 lei amortizare 712 lei;

celulă ROK valoare inventar 654 lei amortizare 654 lei;

combină înaintare valoare inventar 1260 lei amortizare 1260 lei.

Valoarea de inventar a mijloacelor fixe casate este de 2.626 lei, amortizarea cumulată este de 2.626 lei, iar în urma dezmembrării a rezultat cantitatea de 5000 kg fier×0,29 lei=1450 lei, toate aceste date se regăsesc în Anexa 4. Înregistrarea în contabilitatea Minei Lupoaia se face astfel:

2814 = 214 2.626

„Amortizarea altor imobilizări „Mobilier, aparatură birotică

corporale” echipamente de protecție a valorilor

umane și materiale și alte active

corporale”

Înregistrarea în contabilitate a valorii deșeurilor de fier rezultate în urma casării de mijloace fixe se face astfel:

30282 = 7583 1.450

„Alte materiale consumabile” „Venituri din vânzarea activelor

și alte operațiuni de capital”

În luna martie 2009 se înregistrează casarea următoarelor mijloace fixe:

redresor sudură valoare inventar4808 lei amortizare cumulată 2.470 lei (la data aprobării) 2.560 lei la data scoaterii din funcțiune;

mașină de găurit valoare inventar 8.082 lei amortizare cumulată 6.464 lei la data aprobării și 6.680 lei la data scoaterii din funcțiune. Datele se regăsesc în Anexa 3.

Rezultă că în luna martie valoarea de inventar a mijloacelor fixe casate este de 12.890 lei, iar valoarea amortizării cumulate în momentul scoaterii din funcțiune este de 9.240 lei. În urma dezmembrării a rezultat cantitatea de 4.000 kg fier valorificat prin UVA Rovinari la prețul de 0,29 lei/kg rezultând o valoare de 1.160 lei.

Pentru înregistrarea diferenței dintre valoarea de inventar și amortizarea cumulată se folosește contul 6583 „Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital”. Înregistrarea valorii neamortizate de 3.650 lei.

6583 = 2813 3.650

„Cheltuieli privind activele „Amortizarea instalațiilor mijloacelor

cedate și alte operațiuni de capital” de transport animalelor și plantațiilor”

Scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe:

6583 = 2131 12.890

„Cheltuieli privind activele „Echipamente tehnologice”

cedate și alte operațiuni de capital”

Înregistrarea valorii deșeurilor rezultate în urma casării mijloacelor fixe:

3028 = 7583 1.160

„Alte materiale consumabile” „Venituri din vânzare de active

și alte operațiuni de capital”

3.3. Regimuri de amortizare

Amortizarea se efectuează în limita și pe baza costului istoric sau valorii substituite costului istoric în situațiile financiare, care constituie și valoarea de înregistrare sau de intrare a activului, din care se scade valoarea reziduală estimată.

Pentru stabilirea deprecierilor ce trebuie amortizate practica întrebuințează mai multe regimuri. Aplicarea unui regim sau altul de amortizare are o mare importanță de a cărei justă rezolvare sunt interesate direct nu numai întreprinderile dar și statul prin organele sale fiscale.

Întreprinderea este interesată pentru că prin amortizare se asigură reconstituirea capitalului imobilizat, iar statul este interesat pentru că mărimea amortizării influențează mărimea rezultatului impozabil. La Mina Lupoaia principala metodă folosită pentru calculul amortizării este metoda liniară sau metoda cotelor constante de amortizare. Metoda liniară sau metoda cotelor constante de amortizare se realizează prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe proporțional cu durata normală de utilizare a imobilizării corporale. În conformitate cu această metodă, plecând de la duratele de viață utile ale activelor amortizabile și valoarea de intrare se stabilesc anuitățile (amortizarea anuală a fiecărui bun).

Amortizarea anuală (Aa) se calculează:

fie raportând valoarea amortizată a activului (Vi) la durata de utilizare exprimată în ani (d);

Aa=Vi/d

fie prin ponderea valorii amortizabile cu o rată de amortizare (ra) conform relației;

Aa=Vi×ra

Rata de amortizare se calculează conform relației;

ra=Aa/Vi×100

Luăm ca exemplu o Pompă ET cu o valoare de 10000 lei și o durată de 5 ani, intră la data de 31.12.2008, la o durată de 5 ani corespunde o rată de amortizare de 100/5=20%. Deci rata de amortizare anuală este de 20%.

Situația amortizării mijlocului fix se prezintă astfel:

În situația în care bunul a fost supus procesului de reevaluare numitorul raportului se referă numai la durata rămasă. Pentru ca amortizarea să fie egală, prin metoda liniară, rata de amortizare se aplică la valoarea de intrare (valoarea brută contabilă). Data de începere a amortizării este dată de punerea în funcțiune a bunului. Dacă această dată nu coincide cu începutul anului sau dacă bunul iese din funcțiune înainte de închiderea exercițiului financiar, amortizarea anuală este calculată proporțional cu timpul efectiv de funcționare.

Pentru Pompa ET exemplificată anterior, dacă data intrării în întreprindere ar fi fost de 1 aprilie 2009, situația amortizării pentru fiecare an este următoarea:

anul 2009 = 10000×20%×270/360 = 1500 lei

anul 2010 = 10000×20% = 2000 lei

anul 2011 = 10000×20% = 2000 lei

anul 2012 = 10000×20% = 2000 lei

anul 2013 = 10000×20% = 2000 lei

anul 2014 = 10000×20% ×90/360 = 500 lei

Conform legislației din țara noastră, Mina Lupoaia întocmește un plan anual de amortizare, iar lunar se întocmește situația de calcul de repartizare a amortizării efective. În consecință calculul amortizării are în vedere numărul lunilor de funcționare, respectiv de nefuncționare și se înregistrează în contabilitate din luna următoare punerii în funcțiune. Având ca exemplu Pompa ET cu valoare de intrare de 10000 lei intrată în luna decembrie 2008, amortizarea lunară este calculată din luna ianuarie 2009.

Amortizarea lunară fiind 2000:12=166,66 lei, rotunjind ajungem la 167 lunar calculând mai puțin în ultima lună de funcționare a mijlocului fix, ca diferență între valoarea de intrare și amortizarea cumulată. Situațiile lunare de calcul a amortizării se face în programul Oracle. Pentru construcțiile speciale Mina Lupoaia calcula amortizarea în funcție de rezerva exploatată lunar (calculul amortizării în funcție de rezervă). Întrucât mijloacele fixe de natura construcțiilor speciale sunt amortizate 100%, la ora actuală nu mai sunt supuse amortizării.

3.4 CONCLUZII

Analizând modul de calcul și evidență a amortizării imobilizărilor necorporale și corporale la E.M.S. Motru Mina Lupoaia am observat că metoda folosită pentru calculul amortizării, este metoda liniară, care se realizează prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe proporțional cu durata normală de utilizare a imobilizărilor corporale și metoda amortizării în funcție de rezerva de cărbune (pentru construcțiile speciale amortizabile în funcție de rezervă).

Calculul amortizării se face cu ajutorul tehnicii de calcul utilizând programul Oracle. Înregistrarea lunară a amortizării se face conform situațiilor listate din programul Oracle.

Înregistrările se fac respectând Legea Contabilității și regulamentul de funcționare a S.N.L. Oltenia. În ceea ce privește casarea și scoaterea din funcțiune a imobilizărilor, acestea se realizează în urma propunerilor de casare efectuate în urma inventarierii anuale, propuneri ce sunt analizate și aprobate de Consiliul de Administrație a S.N.L. Oltenia. Casarea mijloacelor fixe neamortizate integral se face prin introducerea valorii neamortizate în contul 6583 „Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital” aceasta se realizează în luna în care se efectuează casarea.

6583 = 281

„ Cheltuieli privind activele „Amortizarea imobilizărilor”

cedate și alte operațiuni de capital”

Propuneri privind îmbunătățirea activității în ceea ce privește calculul și înregistrarea amortizării imobilizărilor corporale la nivelul Minei Lupoaia sunt următoarele:

Utilizarea programului Fox Pro pentru evidența mijloacelor fixe și pentru calculul amortizării mijloacelor fixe, un program care oferă informații mai ample asupra mijloacelor fixe (oferă toate detaliile privind mijloacele fixe), informații ce nu sunt oferite de rapoartele listate din programul Oracle.

Înregistrarea valorii neamortizate a mijloacelor fixe casate în contul 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” și eșalonarea lor pe o perioadă de până la 3 ani în funcție de valoarea rămasă și durata de funcționare rămasă.

471 = 281

„Cheltuieli înregistate în avans” „Amortizarea imobilizărilor”

– analitice corespunzătoare

Înregistrarea lunară pe costuri în funcție de eșalonare.

6583 = 471

„Cheltuieli privind activele „Cheltuieli înregistrate în avans”

cedate și alte operațiuni de capital”

Aceste înregistrări nu denaturează cheltuielile lunare sau anuale ale unității ceea ce întâmplă în cazul înregistrării integrale în momentul casării în contul 6583„Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital” a valorii rămase neamortizate.

BIBLIOGRAFIE:

Dobrotă G., „Gestiunea financiară a întreprinderii”, Editura Academica Brâncuși, Tg-Jiu 2008;

Dobrotă G., „Gestiunea financiară a întreprinderii”, Editura Spirit Românesc, Craiova 2003;

Holt Gh., Bușan G., „Bazele contabilității”, Editura Academica Brâncuși, Tg-Jiu, 2008;

Oprean I., Irimie P., „Bazele contabilității agenților economici din România. Aplicații practice”, Editura Intelcredo, Deva 2001;

Paliu Popa L., Ecobici N., Ciumag M., Dobrotă G., „Ghid contabil”, Editura Spirit Românesc, Craiova 2003;

Paliu Popa L., Contabilitate financiară, Editura Academica Brâncuși, Tg-Jiu, 2008;

Pântea I. P., Bodea Gh., Contabilitatea financiară românească conformă cu directivele europene, Ediția a-II-a, Editura Intelcredo, Deva, 2007;

Rusalim P., „Bazele contabilității. Concepte și lucrări practice”, Editura Gorun, Iași, 2001;

Staicu C. și colaboratorii, Contabilitate financiară conformă cu directiva a patra a CEE, vol. I, Editura Univeritaria, Craiova, 2007;

Staicu C. și colaboratorii, Contabilitate financiară conformă cu directivele europene, vol. I și vol. II, Editura Univeritaria, Craiova, 2006;

Trașcă M., Sandu M., Pârvu C., „Contabilitatea firmei”, Vol. 1, Editura Universitaria, Craiova 2000;

Vintilă G., Vuță M., „Gestiunea financiară a întreprinderii”, Editura Rolcris, București 2000;

***Legea 15/1999 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale;

***Legea contabilității nr. 82/1991 republicată, cu modificările și completările ulterioare;

***Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1752/2005 privind noile reglementări contabile conforme cu directivele europene;

***Ordinul Ministrului Economiei și Finanțelor nr. 2374/2007 privind modificarea si completarea OMFP  nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene;

***Reglementările în vigoare de natură contabilă și fiscală, până la data de 30 mai 2009.