Sistemul Informational Privind Contabilitatea Impozitelor Si Taxelor

CUPRINS:

CAP. I: SISTEMUL FISCAL

CAP. II: REZULTAT VS. PERFORMANȚĂ

CAP. III: IMPOZITUL PE PROFIT

1. Impozitul pe profit

Contribuabili

Determinarea impozitului

Sume deductibile fiscal

Cheltuieli nedeductibile fiscal

Plata și controlul impozitului pe profit

2. IAS 12 – Impozitul pe profit

3. IAS 20 – Contabilizarea subvențiilor

4. Sistem comparativ al impozitului pe profit cu Marea Britanie 5. Sistem comparativ al impozitului pe profit cu Statele Unite ale Americii

CAP. IV: IMPOZITUL PE DIVIDENDE

CAP. V: STUDIU DE CAZ

Prezentarea societății

Monografia

Situație comparativă între formulare de bilanț în model conform IASC și conform normelor naționale

Analiză economico-financiară a societății

Sistem informatic pentru Declaratia privind impozitul pe profit

CAP. VI: BIBLIOGRAFIA

CAP. I: SISTEMUL FISCAL

Impozitele, taxele, contribuțiile reprezintă fundamental si motivația pe care este construită fiscalitatea.

Sistemul fiscal reprezintă totalitatea impozitelor si taxelor, realizate prin intermediul unui mecanism bazat pe tehnici, metode si instrumente specifice desfașurării activității de urmărire și control cu ajutorul aparatului fiscal. Legea fundamentala a statului de drept consfințește obligația tuturor cetățenilor țării de a contribui prin impozite si taxe la finanțarea cheltuielilor publice.

Obligația persoanelor fizice și juridice de a contribui sub formă de impozite si taxe la constituirea fondurilor bugetare dă naștere la „Creanța fiscală” pentru buget si „Obligație fiscală” pentru agentul economic. Creanța fiscală reprezintă dreptul statului de a percepe prin organele fiscale impozite, taxe și alte venituri in contul bugetului. Titlul de creanța fiscală este actul prin care se constata și se individualizează obligația fiscală a unei persoane fizice sau juridice. Întocmirea titlurilor de creanță fiscală este realizată fie de organele fiscale în cadrul dreptului de control privind organizarea si desfășurarea activităților economice producătoare de venituri impozabile, fie de instanțele de judecată, notariatele de stat, organele vamale, regiile autonome, societățile comerciale ale persoanelor juridice pentru impozitul pe profit, taxa pe valoarea adaugata, impozitul pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, impozite si taxe reținute de persoane cărora le plătesc venituri sau prestează servicii.

Creanța fiscală incetează atunci când obligația fiscală a contribuabilului este achitată, compensată sau prescrisă. Obligația fiscală de a vira impozite si taxe la bugetul public si la fondurile speciale extrabugetare, revine persoanelor fizice si juridice, române si străine, numite contribuabili.

Din punct de vedere fiscal persoanele juridice pot fi grupate in:

Persoanele juridice propriu-zise:

Cu activitate economica: regii autonome, societățile comerciale, organizații cooperatiste;

Fără scop lucrativ: instituții publice, organizații sociale, asociații de persoane fizice, fundații;

Unități economice fără personalitate juridică ce pot fi:

Unități economice aparținând unor persoane juridice ce pot fi sucursale, magazine, secții;

Asociații in participație.

Societăți comerciale străine, reprezentate prin:

Societăți comerciale străine – persoane juridice străine;

Filiale ale societăților comerciale străine.

Primele două categorii de persoane juridice au obligația de a achita taxa pe valoarea adăugată și accize- impozitul pe profit, impozitul pe dividende, impozitul pe clădiri, contribuții la asigurările sociale, alte impozite și taxe:

asupra potențialului tehnic (mijloace de transport, terenuri, clădiri);

asupra bunurilor achiziționate cu titlu oneros din import (taxe vamale, accize);

asupra dreptului de înregistrare (taxe de timbru, taxe de înregistrare).

Societățile comerciale străine au obligația de a plăti impozite pe unele venituri specifice realizate de nerezidenți, impozitul pe venitul reprezentanțelor firmelor comerciale străine.

Sistemul fiscal are la bază trei componente:

Impozitele, taxele și contribuțiile;

Mecanismul fiscal;

Aparatul fiscal.

Impozitul reprezintă prelevarea obligatorie și fără contraprestație din partea statului cu scopul de a acoperii cheltuielile publice.

Taxele reprezintă contravaloarea serviciilor executate de stat, la cererea persoanelor fizice și juridice (actele notariale, mențiuni la contractul și statutul societăților comerciale, acte testamentare, etc.), valoarea taxelor in raport cu serviciul prestat de stat este mult mai mare.

Contribuțiile reprezintă obligații ale agentului economic la asigurările sociale de stat, sănătate, șomaj, fiind achitate de persoanele fizice și juridice care utilizează forța de muncă pe durată nedeterminată sau determinată.

I.1. Clasificarea impozitelor (Figura nr. 1).

Discutate ca venituri ale bugetului de stat, impozitele și taxele se impart în două categorii:

Venituri curente;

Venituri din capital.

1. Veniturile curente sunt clasificate în alte două grupe:

1.a) venituri fiscale;

2.b) venituri nefiscale.

1.a) Veniturile fiscale sunt formate din sumele provenite din impozitele directe și indirecte.

Impozitele directe sunt suportate de persoane fizice sau juridice care le plătesc în cunoștință de cauză (impozitul pe profit, impozitul pe veniturile din salarii, impozitul pe dividende, impozitul pe clădiri, etc.).

Impozitele indirecte sunt cele pe care nu le suportă cel care le plătește. Ele sunt suportate în general de consumatorul final (accize, taxa pe valoarea adăugată, taxele vamale, taxele de consumație etc.).

1.b) Veniturile nefiscale provin din vărsăminte efectuate de Banca Națională a României din profitul net, al regiilor autonome, veniturile de la instituțiile publice, taxele consulare, etc. Ponderea lor în totalul veniturilor curente este foarte mică.

2. Veniturile din capital provin din valorificarea unor bunuri ale societăților comerciale cu capital de stat sau a rezervei de stat.

Figura nr. 1. Clasificarea veniturilor statului.

– impozitul pe profit

Venituri din impozite directe – impozitul pe veniturile din salarii

Venituri fiscale – impozitul pe dividende

– impozitul pe cladiri

1. Venituri curente Venituri din impozite indirecte – accize

– TVA

– taxe vamale

varsaminte efectuate de BNR din profitul net

varsaminte efectuate de regii autonome din profitul net

Venituri nefiscale

varsaminte de la institutii publice

taxe consulare

Valorificarea unor bunuri ale societatilor comerciale cu capital de stat

2. Venituri din capital

Valorificarea unor bunuri de la rezerva de stat

II.2 Elemente comune ale impozitelor și taxelor.

Toate actele normative prezintă elementele impozitelor și taxelor. Aceste elemente cuprind: obiectul impozitului, subiectul impozitului, baza de calcul, plătitorul de impozite, cota, termenul de plată, înlesniri acordate la plată, drepturile plătitorului de impozit, obligațiile și sancțiunile.

a) Obiectul impozitului este elementul care stă la baza așezării impozitului: venitul, profitul, prețul sau tariful.

b) Subiectul impozitului se identifică cu persoana fizică sau juridică deținătoare sau realizatoare a venitului sau profitului.

c) Baza de calcul. De cele mai multe ori, obiectul impozitului reprezintă și baza de calcul, dar există și excepții, de exemplu: la impozitul pe clădiri, obiectul îl reprezintă clădirea, iar baza de calcul valoarea sau taxele de succesiune.

d) Plătitorul de impozite de regulă coincide cu subiectul impozitului. Există și excepții: la impozitul pe veniturile din salarii, subiectul este salariatul, plătitorul este unitatea la care salariatul realizează venitul.

e) Cota (cuantumul impozitului) servește bazei de calcul a impozitului prin care se determină suma de plată. Cota poate fi poate fi fixă sau procentuală.

Cota fixă este exprimată sub forma unui cuantum aplicată la baza de calcul sau la o parte a acesteia; de exemplu, pentru taxa privind folosirea terenurilor in alte scopuri decât producția agricolă sau silvică, se stabilesc cote fixe pe km2 sau metru pătrat.

Cota procentuală poate fi proporțională sau progresivă. Cotele procentuale proporționale rămân neschimbate în raport cu baza de calcul (cota de TVA de 19%, 9% sau 0% după caz se aplică indiferent de baza de calcul), iar cotele procentuale progresive se caracterizează prin aceea că se modifică în funcție de mărimea bazei de calcul. De exemplu, în cazul impozitului pe veniturile din salarii, cota progresivă se diferențiază pe tranșe procentuale progresive.

f) Termenul de plată este intervalul de timp de la înregistrarea creanței fiscale a bugetului de stat până când se achită. Este prevăzut de legislație.

g) Înlesnirile acordate la plată sunt precizate în textele legale și pot fi sub formă de scutiri, reduceri, bonificații, amânări la plată, eșalonări.

h) Drepturile plătitorului de impozite se referă la compensări atunci când la o scadență s-a plătit o sumă mai mare decât cea normală; plătitorul are dreptul să compenseze suma plătită în plus cu o parte sau integral din suma ce trebuie achitată la scadența următoare. Atunci când nu este posibilă compensarea, plătitorul are dreptul să solicite de la buget restituirea sumelor achitate (TVA de recuperat în cazul când întreprinderile realizează venituri din export și nu au vânzări în interiorul țării sau în situația în care agentul economic mai mult de trei luni cumulează o TVA colectată mai mare decât TVA deductibilă pe cumpărări). Plătitorul are dreptul la contestații în cazul în care se consideră nedreptățit în urma controlului efectuat de organele fiscale.

i) Obligațiile plătitorului stabilite prin legi, precizează calcularea și vărsarea la termen a impozitelor, organizarea evidenței contabile a lor, din care să rezulte cu exactitate baza de calcul, sumele de plată, modul de virare la buget, prin tinerea contabilității a tuturor intrărilor și ieșirilor de bunuri economice din patrimoniu.

j) Sancțiunile sunt consecința nerespectării termenelor legale de plată a impozitelor sau a neachitării obligațiilor fiscale. Sancțiunile sunt date prin majorări de întârziere, amenzi contravenționale sau penale.

II. Mecanismul fiscal reprezintă ansamblul de metode și tehnici de impunere privind veniturile fiscale ale statului precum și instrumentele impunerii.

1. Impunerea constă în identificarea tuturor categoriilor de persoane fizice sau juridice care dețin sau realizează un anumit obiect impozabil, în evaluarea bazei de calcul a impozitului, în determinarea exactă a cuantumului acestuia. Impunerea îmbracă mai multe forme:

a) Autoimpunerea constă în stabilirea bazei impozabile și determinarea autonomă a impozitului de către societăți pe propia răspundere (TVA, impozit pe profit, impozit pe veniturile din salarii).

Când evaluarea bazei de calcul se definitivează la nivel de an, impunerea este provizorie în timpul anului și definitivă la sfârșitul exercițiului financiar contabil: de exemplu impozitul pe profit trimestrial pe profit reprezintă o impunere provizorie, la sfârșitul exercițiului financiar, impozitul pe profit reprezintă impunerea definitivă la nivel de an.

b) Impunerea directă constă în evaluarea directă a obiectului impozabil de către organele fiscale sau pe baza declarației subiectului impozabil (impozitul pe clădiri).

c) Impunerea indirectă are la bază informații colaterale (impozitul pe salarii, fondul de somaj).

d) Impunerea forfetară presupune stabilirea unei sume forfetare de plată pe o perioadă de timp.

2. Instrumentele impunerii. Scopul final al activității de impunere este perceperea taxelor și impozitelor. Pentru aceasta ele sunt consemnate în documentele fiscale care diferă în funcție de conținutul lor, după cum sunt utilizate:

a) Declarația de impunere circulă dinspre plătitor către organul fiscal teritorial. Prin declarație, plătitorul de impozit, informează organul financiar cu privire la rnciar cu privire la realizarea obiectului impozabil și a altor elemente care se au în vedere la stabilirea sumelor de plată.

b) Decontul se întocmește pentru impozite indirecte: TVA și accize, care se depune obligatoriu lunar, până la data de 25 a lunii următoare și cuprinde informații legate de modul de calcul, stabilirea bazei de impozitare și documentația, din punct de vedere contabil, care a stat la baza decontului. Decontul trebuie să cuprindă sumele de datorat sau de rambursat către/dinspre bugetul de stat.

c) Declarația vamală este documentul prin care întreprinderea importatoare, în baza documentelor externe, înscrie/declară informații organului vamal cu privire la bunurile importate impozabile, valoarea lor, taxele vamale datorate, comisionul vamal, precum și calculul corect al TVA. De cele mai multe ori, declarația vamală, coincide cu bunurile importate, iar plata lor se face pe loc. Există derogări prin amânări la plată în vamă, cu prelungirea achitării lor pe termen de 30 de zile, numai pentru bunurile importate de tipul instalațiilor tehnologice sau produse considerate de lux (țigarete, blănuri naturale etc.).

d) Procesul verbal de verificare întocmit de „Direcția generală a controlului financiar de stat”, „administrațiile financiare”, „Garda financiară” și „Curtea de conturi”, implicate în controlul regiilor autonome și societăților comerciale cu capital de stat. Se intocmește cu ocazia verificărilor efectuate la sediul întreprinderii. Prin procesul verbal de control fiscal, dacă este cazul, se stabilesc și sumele de plată, sub formă de impozite, taxe sau contribuții ca diferență pentru sumele neachitate sau rămase de achitat, precum și penalitățile de întârziere.

Eventualele sume de plată, stabilite de organul de control, trebuie achitate în termen de 7 zile, indiferent dacă agentul economic depune sau nu contestație.

e) Declarația de înregistrare pentru plătitorul de impozite. Orice întreprindere, plătitoare de impozit sau nu, trebuie sa depună la înființare, în termen de 5 zile de la înregistrarea la „Registrul Comerțului”, o declarație de înregistrare, iar aceasta coincide cu codul al agentului economic.

Codul fiscal este înscris pe orice document economico-financiar emis sau primit între clienți, furnizori, creditori, debitori, asociați sau acționari.

Prin demersuri adecvate, statul poate stimula activitatea economică a agentului economic, în sensul dezvoltării și modernizării sale, prin:

Credite subvenționale;

Reducerea cu 20% a costului de achiziții aferent investițiilor directe, din profitul impozabil;

Reduceri sub formă de „credit fiscal” pentru întreprinderi care realizează operațiuni de export sau servicii asimilate exportului;

Scutiri sub formă de „credit fiscal” pentru întreprinderile care realizează operațiuni de export sau servicii asimilate exportului;

Scutiri de impozitul pe profit pentru întreprinderile productive, pe o durată de 2 – 5 ani de la înființare (transport internațional – 2 ani, societăți mixte cu obiect de activitate productiv – 5 ani);

Opțiunea plătitorului sau naplătitorului de TVA până la o cifră de afaceri prevăzută de lege;

Dezvoltarea exportului prin practicarea cotei de zero de TVA, scutirea de taxe vamale, comisione vamale potrivit tarifului vamal;

Cote procentuale mari la taxe vamale pentru produsele importate, în special cele considerate nocive sănătății;

Mișacarea bazei de calcul a impozitului pe veniturile din salarii;

Scutiri totale de impozit pentru handicapați;

Majorarea impozitelor, taxelor vamale și accizelor, pentru întreprinderile care importa produse de lux (blănuri naturale, autoturisme etc.).

III. Aparatul fiscal decurge din însăși legile care reglementează impozitele și taxele. Statul își îndeplinește sarcinile fiscale prin instituțiile autorității publice: parlament și guvern.

Activitatea fiscală a statului cuprinde latura legislativă, care se înfăptuiește de către „Parlament” și cea executivă, realizată de „Guvern”, prin instituțiile administrației publice de specialitate, în structura cărora se include și aparatul fiscal.

Instituția administrației publice de specialitate, prin care Guvernul își îndeplinește atribuțiile sale executive în domeniul fiscal, este „Ministerul Finanțelor”. Activitatea fiscală este condusă de ministru, în subordinea căruia se află „direcții generale”, „direcții”, „Garda Financiară”.

„Direcția Generală a Finanțelor Publice și a Controlului Financiar de Stat” realizează obiectivul central al „Ministerului Finanțelor” pe linia controlului financiar. „Trezoreria finanțelor publice” este organizată la nivel central și teritorial și are ca obiectiv încasarea veniturilor bugetare, pe baza unei evidențe stricte pe fiecare plătitor, din care să rezulte obligațiile de plată, sumele încasate și debitele și debitele rămase de încasat. Acest organ are și obligația să execute controlul financiar preventiv asupra încasării la termenele stabilite a impozitelor și taxelor datorate de către agenții economici și contribuabili, apicând majorări pentru nerespectarea termenelor prevăzute de lege.

„Direcția generală a vămilor” aplică dispozițiile legale cu privire la taxele vamale, perceperea lor și a altor venituri cuvenite bugetului de stat în legătură cu activitatea desfășurată de aparatul de control vamal. „Organele financiar teritoriale” acoperă prin activitatea lor întreg teritoriul țării și execută atribuții cu caracter fiscal în toate localitățile (municipii, orașe și comune). La încasarea taxelor și impozitelor își aduc contribuția și alte instituții publice, cum ar fi:

Instanțele de judecată, tribunalele și judecătoriile, care percep taxe de timbru pentru litigii și acte ce intră sub incidența acestor taxe;

Notariatele de stat, care percep taxe de timbru și de succesiune, pentru modificări, autentificări de acte;

Primăriile, care percep taxe pentru eliberări de titluri de proprietate, autorizații de funcționare și alte acte supuse taxelor de timbru;

Organele de poliție, care percep taxe pentru examinarea conducătorilor auto, eliberarea permiselor de conducere, eliberarea de pașapoarte etc.;

Alte instituții publice care asigură în activitatea lor și perceperea de taxe, cum ar fi: taxa pentru proiecte de investiții și înregistrare a mărcilor de fabrică, taxe și alte venituri din protecția mediului, etc.

Menirea aparatului fiscal este, ca prin impunere, să urmărească încasarea veniturilor bugetare ale statului și să combată evaziunea fiscală.

Obiectivele fundamentale ale fiscalității sunt realizate prin promovarea politicii financiare, economice și sociale. Prin politica financiară statul trebuie să-și procure resursele financiare necesare realizării funcțiilor statului. Acest obiectiv principal este realizat prin promovarea și respectarea principiilor fiscale. Volumul impozitelor poate spori printr-un număr mai mare de plătitori, introducerea de noi impozite sau extinderea bazei de impozitare. Impozitul are un randament ridicat dacă prezintă un caracter universal cu cote mici de impozitare astfel încât acesta să nu reprezinte o povară pentru contribuabil. Universalitatea impozitului pentru contribuabili, dar cu cote procentuale rezonabile, poate constitui pentru buget o sursă mult mai sigură de venituri decât utilizarea unui număr mare de impozite cu cote mari.

Politica fiscală în domeniul economic urmărește dezvoltarea unor ramuri din economie prin pârghii de influențare a creșterii producției, dezvoltării serviciilor și a agriculturii. De asemenea, dezvoltarea exportului și reducerea importului astfel încât să se realizeze echilibrul balanței comerciale, se înscrie ca un obiectiv prioritar cu consecințe favorabile pe ansamblul economiei naționale. Limitarea importului se poate realiza prin taxe vamale mari, accize pentru anumite produse. Realizarea acestui obiectiv trebuie realizat în corelație cu dezvoltarea sectorului productiv pentru bunurileeconomice care sunt deficitare și se pot fabrica în țara noastră. Astfel se pot crea noi locuri de muncă, cu consecințe favorabile asupra creșterii veniturilor impozabile asupra forței de muncă și, implicit, limitarea fondurilor financiare pentru protecția șomerilor.

Încurajarea agenților economici pentru a dezvolta anumite activități se realizează prin scutiri de la plata impozitului pe profit sau reducerea anumitor sectoare pentru unele bunuri autohtone cu costuri ridicate, facilități prin utilizarea unor amortizări accelerate în primul an de dobândire a capitalului fix ca active imobilizate.

Prin politica fiscală, pe care statul o promovează, se urmăresc obiective de ordin social și chiar politic. Mecanismul fiscal urmărește acordarea de facilitățile contribuabilor cu venituri relativ mici, fiind scutiți de impozite până la un anumit cuantum. Fiscalitatea intervine cu cote de impozitare foarte mari pentru limitarea consumului unor produse dăunătoare sănătății, cum este alcoolul, tutunul și produsele din tutun. Realizarea eficientă a activității fiscale, corelată cu un control financiar intern și extern, contribuie la îndeplinirea celui mai important obiectiv al politicii fiscale: un buget de venituri suficient de mare, care să elimine deficitul bugetar.

În acest context, politica fiscală trebuie să realizeze folosirea conștientă a întregului ansamblu de instrumente și procedee cu caracter fiscal pentru stabilirea nivelului și structurii prelevărilor obligatorii, operațiile impozabile, regimul exonerărilor și al creditelor fiscale, astfel încât procesul repartiției produsului social să asigure rezervele necesare acoperirii cheltuielilor publice și a celor pentru protecție socială. Întreg sistemul fiscal trebuie să se caracterizeze prin așezarea sarcinilor fiscale potrivit pricipiului justeței sociale, fără nici un fel de discriminare între contribuabili. Volumul diferit al impozitului perceput, ținând seama de mărimea venitului sau averii, răspunde unor criterii de echitate și satisface funcția sociala, ca trăsătură a sistemului fiscal, prin care sunt favorizate categoriile de contribuabili cu greutăți materiale mari, ca și agenții economici care utilizează forță de muncă cu capacitate redusă sau tineri absolvenți ai învățământului superior.

Din cele prezentate mai sus, rezultă că obiectivele fundamentale ale fiscalității sunt:

Promovarea politicii financiare, prin încasarea veniturilor fiscale, prin plăți obligatorii și fără contraprestații de către contribuabili; taxe, contribuții și fonduri speciale. Scopul încasării acestor venituri este acoperirea cheltuielilor publice, necesare oricărei societăți pentru a funcționa în limite normale;

Promovarea politicii economice, prin dezvoltarea activităților productive, care asigură perenitatea firmei, reduceri de impozite pentru activitatea de export, dezvoltarea unor sectoare de activitate și inhibarea altora, taxe vamale mari, accize pentru acele bunuri din import care se produc și în țara noastră cu scopul de a proteja producția națională;

Promovarea politicii sociale pentru persoanele dezavantajate, datorită veniturilor mici sau cu capacitate redusă de muncă, veterani de război, handicapați. Fiscalitatea intervine cu cote de impozitare foarte mari pentru limitarea consumului unor produse dăunătoare sănătății și la plata unor fonduri speciale a tuturor agenților economici care fac reclamă și publicitate la stfel de produse.

Politica fiscală este orientată spre realizarea următoarelor funcții ale sistemului fiscal:

funcția financiară este instrumentul prin care statul procură resursele necesare finanțării activităților de interes național;

funcția economică stimulativă, prin facilitățile prevăzute în sursele legislative și reglementare: reduceri de impozit pe profit, reinvestirea profitului net, scuturi de impozite pentru zonele declarate defavorizate;

funcția socială, manifestată prin aceea că sistemul fiscal trebuie să favorizeze anumite categorii sociale;

funcția de control dă posibilitatea statului prin intermediul sursei informaționale ale contabilității, să valideze volumul corect al vânzărilor, costul de producție, contabilitatea cheltuielilor si veniturilor, a al modului corect al bazelor de calcul pentru impozitul pe veniturile din salarii, taxa pe valoarea adăugată, accize, etc., precum și plata acestora la termenele prevăzute de lege;

funcția de echitate, toți agenții economici, persoane juridice și fizice care desfășoară activități economice în scopul obținerii de profituri, trebuie să fie impozitați. Chiar dacă aceștia obțin facilități fiscale, pe o perioadă limitată de timp, după aceasta, trebuie să contribuie cu o cotă la dezvoltarea societății.

Nu se poate vorbi de un sistem fiscal perfect, dar el poate fi imbunătățit în concordanță cu dezvoltarea sectorului privat. Statul trebuie să dețină în proprietatea sa ramurile strategice ale economiei și cele de interes național, învățământul și educația, sănătatea, securitatea țării și a individului arta și cultura. Iar aceasta va putea fi realizată atunci când statul va cesiona întreprinderile sale sectorului privat, când monopolul monopolul asupra unei activități va fi înlocuit de concurență, când legile vor fi relativ stabile, clare, iar echitatea în materie de impozite, va fi efectiv aplicată.

Pornind de la aceste considerente se pot deduce, din punct de vedere fiscal, următoarele implicații ale sistemului fiscal asupra oricărei economii:

Justificarea generală a impozitului

Impozitul în sine este justificat, deoarece funcționarea oricărei societăți implică costuri, care trebuie să fie acoperite prin resurse suficiente.

Resursele pe care statul le poate deține, din proprietățile sale, nu sunt suficiente pentru a acoperi cheltuielile publice. Din acest motiv, impozitele trebuie prelevate în mod obligatoriu și fără contraprestație din partea statului. Dreptul de a introduce impozite îl are statul, prin organele puterii centrale de stat (Parlament), și uneori, prin administrațiile de stat locale. Parlamentul se pronunță în legătură cu introducerea impozitelor de stat de importanță națională, iar organele de stat locale pot introduce anumite impozite în favoarea unităților administrativ-teritoriale. În consecință, toți agenții economici, conform dispozițiilor legale, trebuie să suporte cea mai mare parte din cheltuielile statului.

Întreaga activitate de impunere, urmărire și percepere a impozitelor și taxelor constă în aplicarea și respectarea întocmai a prevederilor legale și orice abatere în acest sens înseamnă încălcarea legii, cu urmări ce atrag răspunderea celor în cauză.

Principiul neutralității și eficacității impozitului

Neutralitatea impozitului presupune de a nu fi investit cu altă funcție decât cea fiscală, adică, finanțarea cheltuielilor publice fără să influențeze condițiile de funcționare a economiei, repartiția avuțiilor sau structurile sociale. Impozitul trebuie să aibă ca finalitate realizarea unei economii eficiente. Neutralitatea impotitului poate fi privită sub două aspecte:

din punctul de vedere al cercetării unei eficacități maxime a întreprinderii pentru resurse și tehnici date, un impozit general sau o taxă uniformă pe consumații provenită de la terți nu afectează rezultatul întreprinderii (impozitul pe veniturile din salarii, TVA dacă nu implică aplicarea proratei, fondul de sănătate suportat de salariați etc.);

din punctul de vedere al dinamicii progresului tehnic și economic. Impozitul nu trebuie să afecteze beneficiile atunci când acestea provin dintr-o punere în practică a tehnicilor moderne, a reducerii costurilor și o mai bună orientare a producției. Beneficiile constituie premiza dezvoltării întreprinderii și astfel, a economiei naționale. Dacă agenții economici simt beneficiile lor suportând impozite acceptabile, incitația lor la o mai bună gestionare a resurselor economice și financiare nu poate să diminuată în aceeași măsură. Acestea sunt, în general, întreprinderile care înregistrează pierderi și care în mod normal trebuie penalizate și nu cele care realizează profituri. În permanență, Ministerul Finanțelor, ca reprezentant al statului, a căutat soluții de impunere care să răspundă cel mai bine autonomiei tehnice, cu toate regulile de avizare, lichidare și încasare a creanțelor fiscale. Regula fiscală, emisă prin lege, urmărește interesele statului, în corelație cu respectarea principiilor fiscale și contabile.

Principiul transparenței impozitului. Impozitul trebuie să fie prelevat urmând principii simple, clare, să nu dea loc interpretărilor și, deci, aplicarea lor să fie cât mai puțin costisitoare. De cele mai multe ori, aplicarea unui impozit a fost transpus pe zeci de pagini în Monitorul Oficial, conducătorul economic al firmei consumând o mare parte a timpului studiindu-le, pentru aplicarea lor corectă în practică. Apariția unei legi sau ordonanțe este urmată de norme, care apar cu mare întărziere, instrucțiuni, care nasc confuzii și lasă loc interpretărilor aparatului fiscal. Acesta din urmă apără interesul statului, față de agentul economic, preocupat în permanență de a găsi calea legală pentru impunerea cea mai mică.

Principiul impozitului impersonal. Acest principiu arată că prelevarea impozitului nu trebuie să implice cercetarea de tip inchizitional la viața persoanelor fizice și juridice.

Personalul din aparatul fiscal, selecționat pe principiile competenței profesionale și morale, conduce la eficiența activității fiscale, dar și la diminuarea riscului fiscal al contribuabililor, atâta timp cât personalul, care se află în slujba statului, reprezintă organ de îndrumare și control.

Principiul impozitului individual. În orice societate democratică obiectivul final și preocuparea esențială a statului este asigurarea și dezvoltarea deplină a personalității fiecărui cetățean după propriile sale aspirații1. În măsura posibilului, cetățeanul trebuie să fie liber în raport cu alegerile și nevoile sale, cu veniturile și proprietățile sale. În funcție de aceste criterii, legea precizează impozitul ca atare, mărimea sa, prin metodele și tehnicile de impunere. Walter Lippman remarca în una din lucrările sale: „ … Concepția liberală de egalitate nu comportă în cele din urmă promisiunea de a recunoaște toți oamenii egali bogați, egali influenți, egali onorați și egali instruiți”. Din contră, ceea ce promite este aceea că dacă inegalitatea convențională, datorată privilegiilor și prerogativelor, este anulată, „superioritățile intrinseci se vor degrada”.

______________

Allais Maurice, op. Citată

Principiul nediscriminatoriu. Impozitul nu trebuie să fie discriminator. Impozitul trebuie să fie stabilit urmând reguli care sunt aceleași pentru toți. Trebuie subliniat că, orice măsură fiscală, directă sau indirectă, discriminatorie față de un grup social oarecare este incompatibilă cu principiile generale a unei societăți democratice.

Realizând o retrospectivă a principiilor fiscale prezentate mai sus, rezultă că statul, prin sistemul fiscal, influențează și intervine în dezvoltarea activităților economice. Într-o economie de tip privat, contribuabilul își pune întrebarea cât de mult poate interveni statul în dezvoltarea întreprinderilor?

CAP. II: REZULTAT VS. PERFORMANTA

În calitatea sa de participant la circuitul economic, statul este remunerat cu impozite, taxe și vărsăminte asimilate. Delimitarea obligațiilor fiscale ale întreprinderii trebuie făcută în legătură cu parametrii de gestiune a firmei și în primul rând cu rezultatul exercițiului și trezoreria firmei.

Conform normelor în vigoare legale, rezultatul exercițiului se determină ca diferență între veniturile din livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobile pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate și lucrări executate, inclusiv din câștigurile din orice sursă, și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal.

Anul fiscal este anul calendaristic sau pentru firmele care se înființează, sse reorganizează prin divizare, comasare, fuziune sau se lichidează în cursul unui an fiscal, perioada realizării rezultatului exercițiului este perioada anului fiscal pentru care firma a existat.

Contabilitatea românească, ca și a altor țări, este conectată la fiscalitate, iar rezultatul exercițiului este unul singur, neîntocmindu-se un bilanș fiscal, destinat fiscului pentru impunere și un binaș contabil, destinat altor terți și nevoilor proprii de informare și care nu ține cont de constrângerile fiscale. Astfel, de la un rezultat al exercițiului se poate obține prin mai multe etape un rezultat fiscal.

Rezultatul exercițiului (rezultatul brut sau înainte de impozitare) se determină ca diferență între veniturile și cheltuielile aferente activității de exploatare, financiare și extraordinare aferente unui an fiscal.

REZULTATUL

BRUT AL = VENITURILE – CHELTUIELILE

EXERCIȚIULUI EXERCIȚIULUI EXERCIȚIULUI

Rezultatul exercițiului înainte de impozitare corectat cu deducerile fiscale și cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal permite obținerea rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere fiscală).

REZULTATUL = REZULTATUL – DEDUCERI + CHELTUIELI

FISCAL BRUT FISCALE NEDEDUCTIBILE

Un alt rezultat este obținut după aplicarea impozitului pe profit, calculat astfel:

REZULTATUL REZULTATUL

NET AL = BRUT AL – IMPOZITUL

EXERCIȚIULUI EXERCIȚIULUI PE PROFIT

Modul specific de calcul și impozitare a profitului în România generează la închiderea exercițiului financiar definirea în plan teoretic a relației de calcul a rezultatului contabil. În componența cheltuielilor corespondente veniturilor realizate se includ și cheltuielile cu impozitul pe profit calculat și evidențiat (plătit) în cursul exercițiului.

REZULTATUL VENITURI CHELTUIELILE CHELTUIELILE CU

CONTABIL ÎNAINTE = REALIZATE – CORESPONDENTE + IMPOZITUL PE PROF

DE IMPOZITARE VENITURILOR CALCULAT ÎN

REALIZATE CURSUL EXERCIȚ

Principalele în obținerea rezultatului exercițiului sunt veniturile și cheltuielile.

Veniturile includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din activități curente, cât și căștigurile din orice alte surse.

Căștigurile reprezintă creșteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din această categorie. Activitățile curente sunt orice activități desfășurate de o persoană juridică ca parte integrantă a obiectului său de activitate, precum și activitățile conexe acestora.

Elemente extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente sau tranzacții ce sunt clar diferite de activitățile curente și care, prin urmare, nu se așteaptă să se repete într-un mod frecvent sau regulat, de exemplu exproprieri sau dezastre naturale.

Veniturile din activități curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vânzări, comisioane, dobânzi, dividende.

Contabilitatea veniturilor se ține pe categorii de venituri, după natura lor, astfel:

1. Venituri din exploatare, care cuprind:

– venituri din vânzarea produselor, mârfurilor, lucrărilor executate și serviciilor prestate;

– venituri din variația stocurilor, reprezentând variația în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre valoarea la cost de producție efectiv a stocurilor de produse și producție în curs de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor și producției în curs, neluând în calcul provizioanele pentru depreciere constituite.

Variația stocurilor de produse finite și în curs de execuție pe parcursul perioadei reprezintă o corecție a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că fie că producția a mărit nivelul stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.

– venituri din producția de imobilizări, reprezentând costul lucrărilor și cheltuielile efectuate de unitate pentru ea însăși, care se înregistrează ca active imobilizate corporale și necorporale;

– venituri din subvenții de exploatare, reprezentând subvențiile pentru acoperirea diferențelor de preț și pentru acoperirea pierderilor, precum și alte subvenții (finanțarea activității de cercetare și alte finanțări) de care beneficiază unitatea;

– alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din creanțe recuperate și alte venituri din exploatare.

2. Venituri financiare, care cuprind:

– venituri din imobilizări financiare;

– venituri din investiții financiare pe termen scurt;

– venituri din creanțe imobilizate;

– venituri din investiții financiare cedate;

– venituri din diferențe de curs valutar;

– venituri din dobânzi;

– venituri din sconturi obținute;

– alte venituri financiare.

Sumele colectate de persoana juridică în numele unor terțe părți, inclusiv în cazul contractelor de mandat sau comision, nu reprezintă venit din activitatea curentă, în această situație, veniturile din activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite. Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacție este determinată de obicei printr-un acord între vânzătorul și cumpărătorul/utilizatorul activului, ținând cont de suma oricăror reduceri comerciale.

3. Venituri extraordinare – cum ar fi daunele pretinse de deținătorii de polițe în urma producerii unor calamități.

Veniturile se mai clasifică și astfel:

a) Venituri din vânzări de bunuri – se înregistrează în contabilitate în momentul predării bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiții prevăzute în contract, care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective către clienți.

Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții:

persoana juridică a transferat cumpărătorului riscurile și avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunului;

persoana juridică nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor;

veniturile și, respectiv, cheltuielile ocazionate de tranzacție pot fi cuantificate.

b) Venituri din prestarea de servicii – ce se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora.

c) Venituri din dobânzi, redevențe și dividende ce se recunosc astfel:

– dobânzile se recunosc periodic, în mod proporțional, pe măsura generării venitului respectiv, pe baza contabilității de angajamente;

– redevențele se recunosc pe baza contabilității de angajamente, conform contractului;

– dividendele se recunosc atunci când este stabilit dreptul acționarului de a le încasa.

Veniturile din reluarea provizioanelor se evidențiază distinct în funcție de natura acestora. Diminuarea sau anularea provizioanelor constituite se efectuează prin înregistrarea la venituri în cazul în care nu se mai justifică menținerea provizioanelor constituite, respectiv are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibilă.

Cheltuielile unității reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru:

consumuri de stocuri, lucrări executate și servicii prestate de care beneficiază unitatea;

cheltuieli cu personalul;

executarea unor obligații legale sau contractuale.

Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor și pot rezulta sau nu ca urmare a desfășurării activității curente a persoanei juridice. Ele nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.

În cadrul cheltuielilor exercițiului se cuprind amortizările și provizioanele constituite.

Contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, după natura lor, astfel:

1. Cheltuieli de exploatare, care cuprind:

– cheltuieli cu materiile prime și materiale consumabile; costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei și apei consumate; valoarea animalelor și păsărilor; costul mărfurilor vândute și al ambalajelor;

– cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți; redevențe; locații de gestiune și chirii; prime de asigurare; studii și cercetări; cheltuieli cu alte servicii executate de terți; comisioane și onorarii; cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate; transportul de bunuri și personal; deplasări și transferări; cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații; servicii bancare și altele;

– cheltuieli cu personalul (salariile, asigurările și protecția socială și alte cheltuieli cu personalul suportate de persoana juridică);

– alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creanțe și debitori diverși; despăgubiri, amenzi și penalități; donații și alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital etc.).

2. Cheltuieli financiare care cuprind:

– pierderi din creanțe legate de participații;

– cheltuieli privind investițiile financiare cedate;

– diferențele nefavorabile de curs valutar;

– pierderi din creanțe de natură financiară, și altele.

3. Cheltuieli extraordinare (calamități și alte evenimente extraordinare).

Cheltuielile cu amortizările și provizioanele, precum și cheltuielile cu impozitul pe profit și alte impozite, calculate potrivit legii, se evidențiază distinct, în funcție de natura lor.

CAP. III: IMPOZITUL PE PROFIT

1. Impozitul pe profit

In cadrul reformei fiscale din România, prin legislația privind impozitul pe profit, s-a urmărit armonizarea acesteia cu cea comunitară. În acest sens, modul de așezare, urmărire și percepere a impozitului pe profit a suferit modificări, îndeosebi sub aspectul sferei de cuprindere, al cheltuielilor deductibile și nedeductibile, al cotelor de impunere (care s-au modificat ca număr, dar și ca nivel), al reducerilor și scutirilor, precum și al sancțiunilor aplicate în caz de încălcare a prevederilor legale de către contribuabili.

Transformările prevederilor legale sunt evidente în domeniul impozitului pe profit, îndeosebi de la 1 ianuarie 2000, procesul de armonizare continuând, astfel încât de la 1 iulie 2002 intră în vigoare Legea nr. 414 din 26 iunie 2002.

În anul calendaristic 2002 se remarcă o situație aparte sub aspectul impunerii profitului realizat de contribuabilii români sau străini, acesta fiind considerat compus din două exerciții fiscale. Primul exercițiu fiscal cuprinde perioada 01 ianuarie – 30 iunie 2002, în care sunt aplicabile prevederile O.G. nr. 70 din 1994 privind impozitul pe profit republicată, cu modificările și completările ulterioare, precum și celelalte acte normative în vigoare. Al doilea exercițiu fiscal cuprinde perioada 1 iulie – 31 decembrie 2002.

Ulterior impozitul pe profit a fost mai bine punctat prin Legea 571/2003 (Codul Fiscal), lege ce dezbate toate impozitele, taxele si contributiile sistemului fiscal roman, insa si aceasta a fost modificata si completata in mai multe randuri. In ce priveste impozitul pe profit, acesta a fost modificat indeosebi de Ordonanta 83/2004 si Ordonanta de urgenta nr. 138/2004, pentru care modul de așezare, urmărire și percepere este prezentat în continuare.

CONTRIBUABILI

Sunt obligați la plata impozitului pe profit și denumiți contribuabili următoarele categorii de persoane:

Persoanele juridice române, pentru profitul impozabil obținut din orice sursă, atât din România, cât și din străinătate. În această categorie intră: regiile autonome; companiile naționale; societățile naționale; societățile comerciale, indiferent de forma juridica de organizare si de forma de proprietate, inclusiv cele cu participare de capital strain sau cu capital integral strain; societatile agricole; organizatiile cooperatiste; institutiile financiare si de credit; alte asemenea persoane juridice romane.

Persoane juridice straine care desfasoara activitati printr-un sediu permanent in Romania, pentru profitul impozabil acelui sediu permanent, ce devin subiect al impozitarii, atunci cand desfasoara activitatea integral sau partial, prin intermediul unui sediu permanent autorizat sa functioneze in Romania si numai dupa inmatricularea la Registrul Comertului si inregistrarea la organele fiscale teritoriale.

Persoanele juridice străine si fizice nerezidente care desfasoara activitati in Romania ca partener intr-o asociere ce nu da nastere unei persoane juridice, pentru partea din profitul impozabil al asocieriiatribuite fiecărei persoane. Persoanele juridice stărine si fizice nerezidente sunt contribuabili in Romania atunci cand participa in baza unui contract de asociere la realizarea de activitati in scopul obtinerii de profit, impozitul fiind calculat, retinut si varsat de persoana juridica.

Persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăți imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deținute la o persoană juridică română, asupra profitului impozabil aferent acestor venituri. Impozitul pe veniturile obtinute de persoanele fizice din contracte de asociere incheiate cu persoanele juridice se calculeaza cu cota de 25%, se retine si se varsa de catre persoana juridica. Veniturile din aceasta natura nu se supun globalizarii veniturilor, neintrand sub incidenta prevederilor Legii nr. 571/2003 (Codul Fiscal) privind impozitul pe venit.

Persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentru veniturile realizate atât în România cât și în străinătate din asocieri fără personalitate juridică; în acest caz impozitul datorat de persoana fizică se calculează, se reține și se varsă de către persoana juridică română, asupra părții din profitul impozabil al asocierii atribuite persoanei fizice rezidente.

Activitatea economica este ansamblul faptelor referitoare la atragerea si utilizarea resurselor economice in vederea producerii, distributiei, circulatiei si consemnului de bunuri sau de servicii, in functie de nevoi si interese, in scopul obtinerii de profit.

Sunt exceptate de la plata impozitului pe profit urmatoarele categorii de persoane:

Trezoreria statului, pentru operatiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei;

Institutiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii și disponibilitățile realizate și utilizate potrivit Legii nr. 500/2002 privind finantele publice, cu modificările ulterioare, și Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 45/2003 privind finanțele publice locale, dacă legea nu prevede altfel;

Persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile microînteprinderilor;

Fundatiile române constituite ca urmare a unui legat;

Cultele religioase, pentru veniturile obținute din activități economice care sunt utilizate pentru susținerea activităților cu scop caritabil;

Cultele religioase, pentru veniturile obtinute din producerea si valorificarea obiectelor si produselor necesare activitatii de cult, și pentru veniturile obținute din chirii, cu condiția ca sumele respective să fie utilizate, în anul curent sau în anii următori, pentru întreținerea și funcționarea unităților de cult, pentru lucrările de construcție, de reparație și de consolidare a lăcașelor de cult, pentru învățământ și pentru acțiuni specifice cultelor religioase;

Institutiile de invatamant particular acreditate, precum si cele autorizate, potrivit legii, pentru veniturile utilizate, în anul curent sau în anii următori, potrivit Legii învățământului nr. 84/1995, republicată, cu modificările și completările ulterioare și Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 174/2001 privind măsuri de îmbunătățire a finanțării învățământului superior, cu modificările ulterioare;

Asociatiile de proprietari, constituite ca persoane juridice și asociațiile de locatari recunoscute ca asociații de proprietari, potrivit Legii locuinței nr. 114/1996, republicată, cu modificările și completările ulterioare, pentru veniturile obtinute din activitati economice și care sunt sau urmează a fi utilizate pentru îmbunătățirea utilităților și a eficienței clădirii, pentru întreținerea și repararea proprietății comune; sunt considerati platitori de impozit pe profit asociatiile de locatari care nu s-au constituit in asociatie de proprietari;

Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar, constituit potrivit legii;

Fondul de compensare a investitorilor, înființat potrivit legii;

Unitățile protejate destinate persoanelor cu handicap sunt scutite de la plata impozitului pe profit pănă la data de 31 decembrie 2006;

Contribuabilii direct implicați în producția de filme cinematografice, înscriși ca atare in Registrul cinematografic, beneficiază, până la data de 31 decembrie 2006, de:

Scutirea de la plata impozitului pe profit a cotei-părți din profitul brut reinvestit în domeniul cinematografiei;

Reducerea impozitului pe profit în proporție de 20%, în cazul în care se crează noi locuri de muncă și se asigură creșterea numărului scriptic de angajați, cu cel puțin 10% față de anul precedent.

Organizațiile nonprofit, organizațiile sindicale și organizațiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit pentru următoarele tipuri de venituri:

Cotizațiile și taxele de înscriere ale membrilor;

Contribuțiile bănești sau în natură ale membrilor și simpatizanților;

Taxele de înregistrare stabilite potrivit legislației în vigoare;

Veniturile obținute din vize, taxe și penalități sportive sau din participarea la competiții și demonstrații sportive;

Donațiile și banii sau bunurile primite prin sponsorizare;

Dividendele, dobânzile și veniturile realizate din vânzarea – cesionarea titlurilor de participare obținute din plasarea veniturilor scutite;

Veniturile pentru care se datorează impozit pe spectacole;

Resursele obținute din fonduri publice sau din finanțări nerambursabile;

Venituri realizate din acțiuni ocazionale precum: evenimente de strângere fonduri cu taxă de participare, serbări, tombole, conferințe, utilizate în scop social sau profesional, potrivit statutului acestora;

Veniturile excepționale rezultate din cedarea activelor corporale aflate în proprietatea organizațiilor nonprofit, altele decât cele care sunt sau au fost folosite într-o activitate economică;

Veniturile obținute din reclamă și publicitate, realizate de organizațiile nonprofit de utilitate publică, potrivit legilor de organizare și funcționare, din domeniul culturii, cercetării științifice, învățământului, sportului, sănătății, precum și de camerele de comerț și industrie, sindicale și organizațiile patronale;

Veniturile din activități economice realizate până la echivalentul în lei a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit.

Banca Nationala a Romaniei

Rezultatul contabil si rezultatul fiscal

Rezultatul unei activități economice este tratat din două puncte de vedere: rezultatul contabil și rezultatul fiscal. Consecințele obținerii unui tip sau a altuia de rezultat sunt diferite, în funcție de natura rezultatului însuși.

Astfel, un deficit contabil este o contraperformanță, pe care întreprinderea trebuie să o corecteze cât mai repede posibil, pentru a nu influența în mod negativ activitatea viitoare a firmei, fiind pusă în joc însăși existența firmei.

Nu la fel stau lucrurile în cazul unui deficit fiscal, care, datorită posibilității de reportare, constituie de fapt un atu, care va fi folosit de firmă în funcție de posibilitățile oferite de legislație.

Conform normelor în vigoare, profitul impozabil se determina ca diferență între veniturile din livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobiliare, pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, a serviciilor prestate și lucrărilor executate, inclusiv din câștiguri de orice sursă, și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, într-un an fiscal, la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.

Contabilitatea românească, ca și în multe alte țări, este conectată la fiscalitate. Bilanțul contabil este destinat nevoilor proprii de informare și ale altor terți, neținând cont de constrângerile fiscale. În lipsa unui bilanț fiscal, care să fie destinat fiscului pentru impunere, pentru obținerea rezultatului impozabil sunt necesare câteva prelucrări extracontabile.

Rezultatul contabil (rezultatul brut al exercițiului sau rezultatul exercițiului înainte de impozitare) se calculează având în vedere cerințele unei contabilități de angajament și respectând principiul independenței exercițiului 1.

Rezultatul brut al exercițiului, corectat cu deducerile fiscale și cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal, permite obținerea rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere fiscală).

_____________

1. „Principiul independenței exercițiilor presupune delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor, aferente activității unității patrimoniale, pe măsura angajării acestora și trecerii lor la rezultatul exercițiului la care se referă” – Legea Contabilității nr. 82/1991

Rezultatul contabil = Venituri totale – Cheltuieli totale

Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil – Reduceri fiscale + Elemente

nedeductibile fiscal

Pentru determinarea veniturilor exercițiului se iau în calcul toate câștigurile din orice sursă, inclusiv cele realizate din investițiile financiare.

În cazul livrărilor de bunuri mobile și al vânzării bunurilor imobile cu plata în rate, precum și în cadrul contractelor de leasing financiar, valoarea ratelor scadente se înregistrează la venituri impozabile la termenele prevăzute în contract.

În general, cheltuielile sunt deductibile în aceeași manieră, atât pentru a calcula rezultatul contabil, cât și pentru a calcula rezultatul fiscal.

Prin excepție, anumite cheltuieli se deduc după regulile obișnuite pentru calculul rezultatului contabil, dar ele nu pot fi deduse după regulile pentru calculul rezultatului fiscal.

DETERMINAREA IMPOZITULUI

Impozitul pe profit se determina prin aplicarea cotei de profit prevazuta de lege asupra profitului impozabil denumit si rezultatul fiscal = rezultatul contabil – venituri neimpozabile + cheltuielile nedeductibile.

Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16% cu excepții:

Contribuabilii care desfășoară activități de natura barurilor de noapte, a cluburilor de noapte, a discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoane juridice care realizeaza aceste venituri in baza unui contract de asociere, si la care impozitul pe mprofit datorat pentru activitatile de mai sus este mai mic de 5% din veniturile respective sunt obligati la plata unui impozit de 5% aplicat asupra acestor venituri realizate.

Nu intra sub incidenta acestei impozitari:

□ primele legate de capitalul social, ca de exemplu:

prime de emisiune;

prime de aport;

diferentele favorabile din reevaluarea patrimoniului conform legii, ca de exemplu: reevaluarea mijloacelor fixe, reevaluarea activelor sau pasivelor in valuta;

□ incoporarea creantelor lichide si exigibile, asa cum sunt ele definite in Codul Civil si Legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale.

Inregistrarea impozitului datorat se efectueaza fara diminuarea corespunzatoare a sumei brute utilizate la majorarea capitalului social, acestea fiind de natura dividendelor, fara sa se inregistreze o cheltuiala in contabilitatea proprie.

Impozitarea cu 10% a majorarii capitalului social prin incorporarea rezervelor si a profiturilor a fost introdusa cu data de 1 ianuarie 2000, dar si pana la aceasta data organele fiscale aplicau impozitul de 10% in temeiul art. 2 din Ordonanta Guvernului nr. 26/1995. Motivatia organelor fiscale a fost ca orice majorare a capitalului social prin incorporarea rezervelor si a profiturilor reprezinta transferuri din proprietatea socitatii comerciale in proprietatea actionarilor sau asociatilor si se supune impozitarii prin retinere la sursa, cu o cota de 10%, deoarece capitalul social este format din aportul asociatilor (actionarilor) ca subiecti de drept.

Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta intre veniturile obtinute din livrarea bunurilor mobile, serviciilor prestate si lucrarilor executate, din vanzarea bunurilor imobile, inclusiv din castiguri din orice sursa, si cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile nedeductibile.

VENITURI

Pentru reflectarea corecta a profitului impozabil, contribuabilii au obligatia de a inregistra in evidenta contabila, ca venituri, contravaloarea bunurilor mobile livrate, valoarea bunurilor imobiliare pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, valoarea prestarilor de servicii facturate si a lucrarilor executate, ai alte castiguri, indiferent de sursa.

Astfel, in venituri reprezentand sume sau valori incasate sau de incasat (facturate sau nefacturate) se cuprind toate castigurile din orice sursa, inclusiv cele realizate din investitiile financiare, si anume:

■ Venituri din exploatare:

venituri din vanzari de produse, marfuri, servicii prestate, lucrari executate si din alte activitati;

venituri din productia stocata;

venituri din productia de imobilizari (corporale si necorporale);

venituri din subventii de exploatare;

venituri din operatiuni de gestiune (din despagubiri si penalitati);

orice alte venituri sau castiguri din exploatare.

■ Venituri financiare:

venituri din participatii, titluri de plasament, actiuni;

venituri din diferente de curs valutar si dobanzi;

venituri din scontari, creante imobilizate;

venituri din operatiuni de capital (venituri din cedarea activelor si subventii pentru investitii virate la venituri);

alte venituri financiare.

Veniturile financiare inregistrate conform Regulamentului de aplicare a Legii contabilitati nr. 82/1991, se iau in calcul la determinarea profitului impozabil, de la data obtinerii lor indiferent de obiectul de activitate al contribuabilului.

■ Venituri extraordinare (daunele pretinse de detinatorii de polite de asigurare in cadrul unor calamitati).

PARTICULARITATI

Inregistrarea veniturilor in evidenta contabila se efectueaza in clasa 7 „Conturi de venituri” din Planul de Conturi General.

Referitor la inregistrarea in contabilitatea veniturilor, sunt de mentionat cateva particularitati:

In cazul livrarilor de bunuri mobile si al vanzarii de bunuri imobile, in baza unui contract de vanzare cu plata in rate, precum si in cazul contractelor de leasing financiar, valoarea ratelor scadente se inregistreaza la venituri impozabile, la termenele prevazute in contract.

Cheltuielile efectuate pentru realizarea bunurilor livrate in baza unui contract cu plata in rate sunt deductibile la aceleasi termene scadente prevazute in contractele incheiate intre parti proportional cu valoarea ratei inregistrate in valoarea totala a livrarii.

Veniturile din productia stocata nu reprezinta un venit real al societatii (un castig), ci numai costul efectiv al produselor finite, semifabricatelor, produselor reziduale, al baracamentelor si amenajarilor provizorii etc., care corecteaza profitul contabil prin diferenta dintre stocul final si stocul initial aferent acestor stocuri. Veniturile din productia stocata se inscriu in contul 121 „Profit si pierdere” din transferul soldului contului 711 „Venituri din productia stocata”, cu semnul plus pentru soldul creditor (cresterea de stocuri) sau cu semnul minus pentru soldul debitor (descresterea de stocuri).

In conditiile in care agentii economici, pentru bunurile livrate, lucrarile executate si serviciile prestate, stipuleaza in contractele incheiate decontarea in lei a pretului sau tarifului, cu efectuarea platilor in functie de cursul unor valute din ziua platii obligatiilor, sunt generate sume suplimentare de platit fata de factura initiala, reprezentand diferente de pret sau dobanzi, dupa caz.

Pentru aceste sume suplimentarea furnizorul este obligat sa emita factura deoarece:

in contabilitate, orice operatiune patrimoniala se consemneaza, in momentul efectuarii ei, intr-un inscris ce dobandeste calitatea de document justificativ;

plata in lei a obligatiilor la cursul valutei din ziua platii genereaza sume suplimentare de platit (diferente de pret sau dobanzi).

Veniturile din imobilizari si investitii financiare cuprind veniturile incasate sau de incasat ca urmare a detinerii unor titluri de participare sau al tranzactiilor cu valori mobiliare pe pietele organizate de capital, cum sunt:

Venituri din dividende aferente titlurilor de participare (din creditul contului 761 „Venituri din participatii”);

Venituri din dobanzile incasate la certificatele de trezorerie sau ca urmare a detinerii de obligatiuni (din creditul contului 762 „Venituri din alte imobilizari financiare”);

Venituri din dobanzile incasate sau de incasat pentru creantele imobilizate (din creditul contului 763 „Venituri din creante imobilizate”);

Dividendele aferente titlurilor de plasament si veniturile din titluri de plasament cedate pentru diferenta favorabila intre pretul de cesiune si cel de cumparare (din creditul 764 „Venituri din titluri de plasament”).

In veniturile impozabile se inregistreaza si veniturile din operatii de gestiune, din despagubiri si penalitati, precum si alte castiguri din orice sursa, indiferent daca sunt incasate sau nu.

In situatia lichidarii, fuziunii, divizarii unui contribuabil, la determinarea profitului impozabil se includ si profiturile ce rezulta din evaluarea patrimoniului daca succesorul in drept al contribuabilului nu garanteaza continuitatea impozitarii conform prevederilor legale in vigoare.

CHELTUIELI

La calculul profitului impozabil cheltuielile sunt deductibile numai daca sunt aferente realizarii veniturilor.

Astfel, fiecare cheltuiala inregistrata de o societate comerciala trebuie sa fie in legatura directa sau indirecta cu natura veniturilor. Sunt insa si cheltuieli care nu sunt aferente veniturilor, dar sunt efectuate ca urmare a unor acte normative speciale, cum sunt, de exemplu, contributiile la fondurile speciale.

La stabilirea profitului impozabil se vor lua in calcul numai cheltuielile care concura direct la realizarea veniturilor si care se gasesc in costul produselor si serviciilor, in limitele prevazute de legislatia in vigoare.

Cheltuielile reprezinta sumele sau valorile platite ori de platit, dupa natura lor, care sunt aferente realizarii veniturlor, astfel cum sunt inregistrate in contabilitatea contribuabililor.

Cheltuielile efectuate in cursul exercitiului financiar, dar care se refera la perioade su la exercitii financiare viitoare, se inregistreaza in cheltuielile curente ale perioadelor sau exercitiilor financiare viitoare. In aceasta categorie se incadreaza si sumele platite pentru obtinerea unor autorizatii de functionare (numai cele care se elibereaza sau se avizeaza periodic cu un anumit termen de valabilitate) sau pentru achizitionarea unor drepturi de folosinta pentru incheierea de contracte de concesiune sau pentru obtinerea de licente care se repartizeaza pe intreaga perioada de valabilitate.

Delimitarea in timp a cheltuielilor si veniturilor este impusa ca urmare a aplicarii principiului independentei financiare.

Astfel, trebuie inregistrate in debitul contului 471 „Cheltuieli inregistrate in avans”, toate cheltuielile efectuate in exercitiul curent si care privesc exercitiile urmatoare.

Cheltuielile si veniturile constate in avans pot fi inregistrate in conturile 471 „Cheltuieli inregistrate in avans” respectiv 472 „Venituri inregistrate in avans” si in momentul platii, respectiv al incasarilor acestora pe parcursul exercitiului financiar in care acestea au loc.

Cheltuielile efectuate pentru realizarea veniturilor care se iau in calcul la stabilirea profitului impozabil, reprezinta sume sau valori platite sau de platit si includ:

■ Cheltuieli de exploatare:

Cheltuieli cu materii prime, materiale si marfuri;

Cheltuieli cu lucrari si servicii executate de terti;

Cheltuieli cu personalul ;

Cheltuieli cu impozitele, taxele si varsamintele asimilate;

Cheltuieli cu amortizarea capitalului imobilizat;

Cheltuieli cu primele de asigurare care privesc activele corporale fixe si circulare;

Cheltuieli cu primele de asigurare pentru personal impotriva accidentelor de munca;

Contributiile care conditioneaza organizarea si functionarea activitatilor respective potrivit normelor legale in vigoare;

Cheltuieli privind operatiile de capital;

Alte cheltuieli de exploatare.

■ Cheltuieli financiare:

Cheltuieli privind titlurile de plasament cedate;

Cheltuieli din diferente de curs valutar;

Cheltuieli cu dobanzile;

Pierderi din creante legate de participatii;

Alte cheltuieli financiare.

■ Cheltuieli extraordinare (calamitati).

Sunt deductibile la calculul profitului impozabil cheltuielile cu amortizarea bunurilor si valorilor destinate sa deserveasca activitatea contribuabilului (inscrisa in contractul de societate), iar bunurile sunt in functie si se regasesc la locul de desfasurare a acesteia.

Sunt cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil cheltuielile cu amortizarea bunurilor si valorilor concesionate, inchiriate, date in locatie de gestiune sau leasing operational, care sunt recuperate prin redeventa, chirie sau prin pretul locatiei, conform contractelor incheiate.

Cheltuielile cu exploatarea zacamintelor naturale, de natura decopertarilor, explorarilor, forarilor, dezvoltarilor, care nu se finalizeaza in obiective economice ce pot fi exploatate, se recupereaza in urmatorii 5 ani din veniturile realizate din exploatare.

In cazul operatiunilor legate de distribuire a activelor, in cazul lichidarilor partiale sau totale ale contribuabililor, precum si al reorganizarii acestora, determinarea profitului impozabil se realizeaza avand in vedere urmatoarele:

Aportul asociatilor sau actionarilor la capitalul social al unei persoane juridice, precum si majorarea capitalului social pe seama aportului asociatilor sau actionarilor nu sunt supuse impunerii.

Pierderea sau castigul rezultat din distribuirea activelor, inclusiv din distribuirile facute in cadrul unei lichidari partiale sau totale de la o persoana juridica catre actionari sau asociati, calculate ca diferenta intre valoarea de piata a activelor si valoarea acestora din bilantul contabil vor fi avute in vedere de persoana juridica la calculul profitului impozabil.

Se calculeaza si se vireaza impozit pe profit si impozit pe dividende pentru:

Profitul obtinut din operatiunile de lichidare a societatii comerciale, reprezentand diferenta intre veniturile din valorificarea imobilizarilor si a stocurilor, incasarea creantelor etc. si cheltuielile aferente veniturilor;

Elementele de activ net, constituite din profitul brut potrivit prevederilor legale (rezerve legale, reducerea cu 50% a impozitului aferent profitului reinvestit);

Sumele inregistrate pe cheltuieli, reprezentand provizioane pentru riscuri si cheltuieli, constituite potrivit Hotararii Guvernului nr. 335/1995, republicata;

Elementele activului net, constituite in conformitate cu prevederile legale, fara ca sumele curpinse la capitaluri sa fi fost evidentiate in prealabil la venituri (diferentele provenite din reevaluarea imobilizarilor si a stocurilor, diferente de curs valutar din evaluarea disponibilitatilor in valuta, subventii pentru investitii etc.).

Pentru elementele de activ net, constituite din profitul net, se calculeaza si se varsa numai impozit pe dividende (rezerve statutare, alte rezerve, fondul de dezvoltare constituit din alte surse, fondul pentru cresterea resurselor proprii de finantare, profitul realizat in exercitiile precedente, a carui repartizare a fost amanata etc.).

Profitul impozabil si impozitul pe profit se calculeaza si se evidentiaza lunar, cumulat de la inceputul fiecarui an fiscal.

Anul fiscal al fiecarui fiecarui contribuabil este anul calendaristic care incepe la 1 ianuarie al fiecarui an si se termina la 31 decembrie al aceluiasi an.

In cazul infiinatarii unui contribuabil intr-un an fiscal, perioada impozabila, incepe:

De la data inregistrarii acestuia in Registrul Comertului, daca are aceasta obligatie;

De la data inregistrarii in registrul apecial de evidenta al judecatoriilor, daca are aceasta obligatie;

De la data intrarii in vigoare a contractelor de asociere, in cazul asocierilor care nu dau nastere unei persoane juridice.

Cand un contribuabil se infiinteaza, se reorganizeaza prin divizare, comasare, fuziune sau se lichideaza in cursul unui an fiscal, perioada impozabila este perioada din anul fiscal pentru care contribuabilul a existat.

Astfel, in cazul lichidarii unui contribuabil intr-un an fiscal, perioada impozabila inceteaza la data radierii din registrul in care a fost inregistrata infiintarea acestuia. In cazul asocierilor care nu dau nastere unei persoane juridice, perioada impozabila inceteaza la data expirarii contractului de asociere.

SUME DEDUCTIBILE FISCAL

VENITURI NEIMPOZABILE

Veniturile neimpozabile care se scad in vederea determinarii profitului impozabil sunt:

dividendele primite de catre o persoana juridica romana de la o alta persoana juridica, romana sau straina. Sunt, de asemenea, neimpozabile, după data aderării României la Uniunea Europeană, dividendele primite de la o persoană juridică străină, din statele Comunității Europene, dacă persoana juridică română deține minim 25% din titlurile de participare la persoana juridică străină, pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin 2 ani, care se închide la data dividendului;

diferentele favorabile de valoare a titlurilor de participare, inregistrate ca urmare a incorporarii rezervelor, beneficiilor sau a primelor de emisiune ori prin compensarea unor creante la societatea la care se detin participatiile și diferențele de evaluare a investițiilor financiare pe termen lung; acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionării, a retragerii titlurilor de participare, precum și la data retragerii capitalului social la persoana juridică la care se dețin titlurile de participare;

Veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum și veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

Veniturile neimpozabile, prevăzute prin acorduri și memorandumuri aprobate prin acte normative.

Sunt considerate venituri neimpozabile veniturile care nu sunt rezultate din activitatea contribuabilului si care vin sa acopere cheltuielile pentru care nu s-a acordat deducere la momentul efectuarii lor, cum sunt: rambursarile de impozit pe profit platit in perioadele anterioare, restituirea unor majorari de intarziere, partea din veniturile din asigurare care depaseste valoarea neamortizata a activelor asigurate, venituri din anularea unor provizioane, altele decat cele pentucare s-a acordat deducere conform Hotararii Guvernului nr. 335/1995 privind regimul constituirii, utilizarii si deductibilitatii fiscale a provizioanelor agentilor economici si societatilor bancare, republicata, cu modificarile ulterioare (provizioane pentru depreciere imobilizarilor necorporale, corporale, imobilizrilor in curs, imobilizarilor financiare, stocurilor si productiei in curs de executie).

CHELTUIELI DEDUCTIBILE FISCAL

Pentru urmatoarele categorii de cheltuieli se admite deducerea la calculul profitului impozabil, astfel:

cheltuieli efectuate pentru realizarea bunurilor livrate si a bunurilor imobile vandute in baza unui contract de vanzare cu plata in rate, sunt deductibile la aceleasi termene scadente prevazute in contractele incheiate intre parti, proportional cu valoarea ratei inregistrate in valoarea totala a lucrarii. Aceste prevederi au in vedere cheltuielile efectuate de producator, respectiv vanzatorul bunurilor ce fac obiectul contractului de vanzare-cumparare in rate.

in cazul contractelor de leasing, utilizatorul va deduce:

pentru contractele de leasing operational:

chiria;

pentru contractele de leasing financiar:

amortizarea calculata conform actelor normative in vigoare;

dobanzile.

Cheltuielile efectuate pentru popularizarea numelui unei persoane juridice, produs sau serviciu, utilizand mijloacele de informare in masa, precum si costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare sunt deductibile la calculul profitului impozabil in baza unui contract scris.

Cheltuielile determinate de efectuarea unor lucrari de interventie pentru reducerea riscului seismic pentru protejarea mediului al cladirilor si locuintelor aflate in proprietate sau administrare potrivit reglementarilor legale in vigoare, care prezinta clasa I de risc seismic, sunt deductibile la data efectuarii lor.

Cheltuieli efectuate pentru protecția muncii și pentru prevenirea accidentelor de muncă și boli profesionale;

Cheltuieli reprezentand contributiile pentru asigurarea de accidente de munca si boli profesionale, potrivit legii 571/2003 modificata si completata, si cheltuieli cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale;

Cheltuielile privind transportul si cazarea salariatilor, ocazionate de delegarea, detasarea si deplasarea acestora in tara si in strainatate, sunt deductibile la nivelul sumelor efective, constatate prin elemente justificative (cheltuieli de transport, cheltuieli de cazare).

Cheltuieli pentru formarea și perfecționarea profesională a personalului angajat;

Cheltuieli de marketing, studiul pieței, promovarea pieței existente sau noi, participarea la targuri si expoziții, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii;

Cheltuieli de cercetare, precum si cheltuielile de dezvoltare care nu indeplinesc conditiile de a fi recunoscute ca imobilizari necoporale din punct de vedere contabil;

Cheltuieli pentru perfecționarea managementului, a sistemului informatic;

Cheltuielile reprezentand tichetele de masa, acordate de angajatori in limitele valorii nominale prevazute de Legea nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masa, sunt deductibile la calculul profitului impozabil potrivit prevederilor legii bugetare anuale.

Taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile datorate către camerele de comerț și industrie, organizațiile sindicale;

Pierderile înregistrate, la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele cazuri:

procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;

debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;

debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara succesor;

debitorul inregistreaza dificultati financiare majorari care ii afecteaza intreg patrimoniul.

CHELTUIELI NEDEDUCTIBILE FISCAL

Pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile pentru care nu se admite deducerea sunt:

Cheltuielile cu urmatoarele impozite:

cheltuielile cu impozitul pe profit, inclusiv cele reprezentand diferente din anii precedenti sau din anul curent;

impozitele platite in strainatate;

impozitele cu retinere la sursa platite in numele persoanelor fizice si juridice nerezidente pentru veniturile realizate in Romania.

Amenzile, confiscarile, majorarile de intarziere si penalitatile:

amenzile, confiscarile, majorarile de intarziere si penalitatile datorate catre autoritatile romane, potrivit prevederilor legale, altele decat cele prevazute in contractele economice;

amenzile, penalitatile sau majorarile datorate catre autoritatile straine;

amenzile, penalitatile sau majorarile datorate in cadrul contractelor economice incheiate cu persoane nerezidente in Romania.

Cheltuieli de protocol ce depasesc limita de 2% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor si cheltuielile aferente, inclusiv accizele, mai putin cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile de protocol inregistrate in cursul anului.

Cheltuielile cu diurna acordată salariaților pentru deplasări în țară sau în străinătate, în limita legală a de 2,5 ori stabilit pentru institutiile publice.

Sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor peste limita legala, cu urmatoarele exceptii:

fondul de rezerva se calculeaza din profitul contabil anual, prin aplicarea procentului de 5% asupra diferentei rezultate, dintre totalul veniturilor si cheltuielilor inregistrate in contabilitate, la care se adauga cheltuiala cu impozitul pe profit;

fondul de rezerva, in limita de 5% din profitul anual, pana cand acesta atinge a cincea parte din capitalul subscris si varsat;

în cazul în care aceasta este folosită pentru acoperirea pierderilor , reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă în calculul impozitului pe profit;

rezervele constituite de societățile comeriale bancare sau alte instituții de credit autorizate;

rezervele constituite de BNR;

Sumele pentru constituirea provizioanelor peste limitele legale.

Provizioane deductibile fiscal:

Provizioanele constituite în limita a 20% începând cu data de 1 ianuarie 2004, 25% începând cu data de 1 ianuarie 2005 și 30% începând cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanțelor asupra clienților, înregistrate de contribuabili și care îndeplinesc următoarele condiții:

sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004;

sunt neîncasate într-o perioadă ce depășește 270 de zile de la data scadenței;

nu sunt garantate de altă persoană;

sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;

au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.

Provizioanele constituite în limita a 100% din valoarea creanțelor asupra clienților, înregistrate de contribuabili și care îndeplinesc următoarele condiții:

sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2007;

creanța este deținută la o persoană juridică asupra căreia este declarată procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătorești prin care se atestă această situație;

nu sunt garantate de altă persoană;

sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;

au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.

provizioane pentru refacerea terenurilor si pentru redarea acestora in circuitul economic, silvic sau agricol;

provizioane specifice de risc de credit constituit de societatile bancare.

provizioanele constituite de fondurile de garantare, potrivit normelor BNR;

provizioanele constituite de BNR;

provizioanele constituite de societățile comeriale bancare sau alte instituții de credit autorizate.

Sumele care depasesc limitele cheltuielilor considerate deductibile, conform legii bugetare anuale, respectiv cheltuieli sociale în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra fondului de salarii realizat; intră cu prioritate sub incidența acestei limite ajutoarele de naștere, pentru înmormântare, boli grave și protezele.

Cheltuieli privind bunurile de natura stocurilor constatate lipsa in gestiune sau degradate si neimputabile si pentru activele corporale pentru care nu au fost incheiate contracte de asigurare, precum si:

taxa pe valoare adaugata aferenta acestor cheltuieli;

taxa pe valoare adaugata aferenta bunurilor, altele decat cele din productia proprie, acordate salariatilor sub forma unor avantaje in natura;

taxa pe valoare adaugata aferenta cheltuielilor care depasesc limitele prevazute de lege.

Potrivit pct. 1.8 din Normele aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 401/2000, incadrarea in plafoanele in a caror limita pot fi achizitionate bunuri si prestate servicii cu titlu gratuit se determina pe baza datelor raportate prin bilantul contabil anual, dar limitele se stabilesc lunar, conform prevederilor Ordonantei Guvernului nr. 70/1994, republicata.

Depasirea plafonului reprezinta operatiunea impozabila pentru care se colecteaza taxa pe valoarea adaugata. Inregistrarea contabila pentru TVA aferenta depasirilor este:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 „TVA colectata” taxe si varsaminte asimilate”

Orice cheltuieli facute in favoarea actionarilor sau a asociatilor, inclusiv dobanzile platite in cazul contractelor civile, in situatia in care nu sunt impozitate la persoana fizica.

Pot fi considerate cheltuieli efectuate in interesul actionarilor orice cheltuieli inregistrate in evidenta contabila a unei societati care nu sunt in legatura cu obiectul de activitate al acestora, cum sunt:

cheltuielile cu amortizarea, intretinerea si repararea mijloacelor de transport utilizate de asociat sau de actionar;

costul bunurilor sau produselor achizitionate din fondurile societatii pentru a fi folosite de acestia, precum si lucrarile efectuate in favoarea acestora;

dobanzile aferente unor credite care nu sunt utilizate pentru obtinerea de venituri;

cheltuielile cu chiria si intretinerea spatiilor puse la dispozitia actionarilor;

orice suma de bani luata ca remuneratie sau dobanda, daca aceasta nu este impozitata la persoana fizica;

cheltuielile de transport si de cazare care nu sunt efectuate pentru deplasari in interesul societatii;

cheltuielile de transport, cazare si diurna efectuate de actionar care nu are calitatea de angajat;

alte cheltuieli efectuate in favoarea actionarului care nu se refera la activitatea desfasurata de contribuabil.

j) Cheltuieli de asigurare care nu privesc activele corporale si necorporale ale contribuabilului, inclusiv asigurarile de viata ale personalului angajat, conform prevederilor Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr. 217/1999 si Hotararii Guvernului nr. 402/2000. Totusi, Legea nr. 32/03.04.2000 – Legea societatilor de asigurare si supravegherea asigurarilor prevede ca primele de asigurare si reasigurare sunt cheltuieli deductibile fiscal.

Sunt scutite de impozite si taxe:

primele de asigurare si reasigurare si comisioanele aferente acestora;

despaguburile, sumele asigurate si orice alte drepturi ce se acorda asiguratilor, beneficiarilor sau tertelor persoane pagubite, din asigurari de orice fel;

transferurile de valori ale plasamentelor si transferurile de portofolii de asigurari intervenite intre asiguratori, din patrimoniul societatii cedente in patrimoniul celei cesionate, inclusiv ca urmare a divizarii, fuzionarii, lichidarii sau a oricaror forme de reorganizare interna a societatii de asigurare;

contributiile platite de asiguratori si de brokerii de asigurari la unitatile profesionale de profil.

Cheltuielile cu taxele și cotizațiile către organizațiile neguvernamentale sau asociațiile profesionale, în limita echivalentului în lei a 2.000 euro.

l) Cheltuielile cu dobanzile aferente imprumuturilor, altele decat cele acordate de banci si de alte persoane juridice autorizate, potrivit legii, sunt deductibile la:

– nivelul ratei dobânzii de referință a Bancii Nationale a Romaniei, corespunzătoare ultimei luni din trimestru;

– nivelul ratei dobânzii anuale de 9%, pentru împrumuturile în valută.

m) Cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic decât 1.

n) În cazul în care gradul de îndatorare este mai mare de 1, cheltuielile cu dobânzile și pierderea din diferențe de curs valutar sunt deductibile până la nivelul sumei veniturilor din dobânzi, plus 10% din celelalte venituri ale contribualilului.

o) Cheltuielile determinate de diferentele de curs valutar care depășesc veniturile din diferențe de curs valutar sunt considerate cheltuieli nedeductibile și vor fi tratate ca o cheltuială cu dobândă.

Cheltuielile inregistrate in contabilitate pe baza unor documente care nu indeplinesc, potrivit Legii contabilitatii nr. 82/1991, cu modificarile ulterioare, conditiile de document justificativ.

Cheltuielile inregistrate de societatiile agricole, constituite in baza legii privind societatile agricole si alte forme de asociere in agricultura, pentru dreptul de folosinta a terenului agricol adus de membrii asociati peste cota de distributie din productia realizata din folosinta acestuia, prevazuta in contractul de societate sau de asociere.

Cheltuieli pentru funcționarea, întreținerea și repararea locuințelor de serviciu situate în localitatea unde se află sediul social al firmei, unui sediul aflat în proprietate personală, deductibile în limita corespunzătoare suprafețelor construite, întreținute.

Cheltuieli pentru funcționarea, întreținerea și repararea autoturismelor folosite de angajații cu funcții de conducere, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane fizice.

Cheltuieli de sponsorizare și/sau mecenat efectuate potrivit legii.

Partea din amortizarea lunara corespunzatoare valorii de intrare pentru care nu s-a respectat termenii legali de amortizare.

Cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile.

Cheltuielile determinate de diferențele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoane juridice la care se dețin participații, precum și diferențele nefavorabile de valoare aferente obligațiunilor emise pe termen lung.

Alte cheltuieli salariale și/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat.

Pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu.

Cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfășurării activității proprii.

PLATA SI CONTROLUL IMPOZITULUI PE PROFIT

Plata impozitului pe profit se efectueaza trimestrial pana la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmator, cu exceptia Bancii Nationale a Romaniei si a societatilor bancare care efectueaza plati lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se calculeaza impozitul.

Contribuabili au obligatia sa plateasca in contul impozitului pe profit pentru trimestrul IV, pana la data de 25 ianuarie inclusiv a anului urmator, o suma egala cu impozitul calculat si evidentiat pe lunile octombrie si noiembrie, iar pentru luna decembrie ea adauga o suma echivalenta cu impozitul calculat pentru luna noiembrie, urmand ca regularizarea pe baza datelor din bilantul contabil sa se efectueze pana la termenul prevazut pentru depunerea bilantului contabil.

Plata impozitului este precedata si de depunerea declaratiei de impunere, contribuabilii avand obligatia sa completeze si sa depuna urmatoarele declaratii de impunere:

Trimestrial, pana la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmator, formularul „Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul de stat”;

Anual, pana la termenul prevăzut pentru depunerea situațiilor financiare a anului curent pentru anul expirat, formularul „Declaratie privind impozitul pe profit”.

Banca Națională a României, societățile comerciale bancare, au obligația de a plăti impozitul pe profit lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se datorează impozitul.

Organizațiile nonprofit au obligația de a plăti impozitul pe profit anual, pânp la data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se datorează și se calculează impozitul.

Contribuabilii care obțin venituri majoritare din cultura cerealelor și plantelor tehnice, pomicultură și viticultură au obligația de a plăti impozitul pe profit anual, până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se datorează și se calculează impozitul.

Impozitul pe profit se plateste in lei si se varsa la bugetul de stat, cu exceptia impozitului pe profit datorat de regiile autonome din subordinea consiliilor locale si consiliilor judetene, care se varsa la bugetele locale respective.

Credit fiscal. Dacă o persoană juridică română obține venituri dintr-un stat străin prin intermediul unui sediu permanent sau venituri supuse impozitului cu reținere la sursă și veniturile sunt impozitate atât în România cât și în statul străin, atunci impozitul plătit către statul străin, fie direct, fie indirect prin reținerea și virarea de o altă persoană, se deduce din impozitul pe profit.

Contribuabilii care efectuează sponsorizări și/sau acte de mecenat, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ condițiile:

sunt în limita a 3% din cifra de afaceri;

nu depășesc mai mult de 20%, din impozitul pe profit datorat.

Majorari de intarziere. Pentru neplata in termen a impozitului pe profit, se datoreaza majorari de intarziere, potrivit Ordonantei Guvernului nr. 61/2002, privind executarea creantelor bugetare, republicata, cu modificarile ulterioare.

In prezent, cota majorarilor este de 0,06% pentru fiecare zi de intarziere, in conformitate cu prevederile Odonantei Guvernului nr. 61/2002 privind stabilirea cotei majorarilor de intarziere datorate pentru neplata la termen a obligatiilor bugetare.

STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE CONTABILITATE

IAS 12

IMPOZITUL DE PROFIT

Standardul de față („IAS 12(revizuit)”) înlocuiește IAS 12, Contabilitatea impozitului pe profit („IAS 12 inițial). IAS 12 este în vigoare pentru perioadele contabile începând de la 1 ianuarie 1998.

Obiectivul acestui standard este acela de a prescrie tratamentul contabil pentru impozitele pe profit. Principala problemă apărută în procesul de contabilizare a impozitelor pe profit o constituie felul în care să se contabilizeze consecințele fiscale curente și viitoare ale:

recuperării (decontării) viitoare a valorii contabile a activelor (datoriilor) ce sunt recunoscute în bilanțul unei întreprinderi;

tranzacțiilor și a altor evenimente ale perioadei curente ce sunt recunoscute în situațiile financiare ale unei întreprinderi.

În mod inerent, la recunoașterea unui activ sau a unei datorii, întreprinderea raportoare se așteaptă să recupereze sau să deconteze valoarea contabilă a activului sau a datoriei. Dacă este probabil ca recuperarea sau decontarea acestei valori contabile să ducă la efectuarea unor plăți viitoare mai mari sau mai mici, privind impozitele, decât ar fi valoarea acestora dacă o asemenea recuperarea sau decontare nu ar avea consecințe fiscale, acest Standard impune unei întreprinderi să recunoască o datorie privind impozitul amânat (sau o creanță privind impozitul amânat), cu anumite excepții limitate.

Acest Standard impune unei întreprinderi să contabilizeze consecințele fiscale ale tranzacțiilor și altor evenimente în același fel în care înscrie în contabilitate tranzacțiile și celelalte evenimente în sine. Astfel, pentru tranzacțiile și celelalte evenimente recunoscute în contul de profit și pierdere. Pentru tranzacțiile și alte evenimente recunoscute direct în capitalul propriu, orice efecte fiscale aferente vor fi, de asemenea, recunoscute direct în capitalul propriu. În mod similar, recunoașterea creanțelor și a datoriilor privind impozitul amânat într-o combinare de întreprinderi afectează valoarea fondului comercial și a fondului comercial negativ apărute în acea combinare.

Acest Standard mai operează și cu recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat rezultate din pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite, cu prezentarea impozitelor pe profit în situațiile financiare și cu prezentarea informațiilor legate de impozitele pe profit.

Acest Standard se va aplica în contabilitatea impozitului pe profit.

În contextul acestui Standard, impozitului pe profit include totalitatea impozitelor autohtone și străine care se stabilesc asupra profiturilor impozabile. Impozitul pe profit mai include, de asemenea, contribuții, cum ar fi impozitele reținute, care sunt plătite de către o filială, întreprindere asociată sau asociere în participație o dată cu repartizările către întreprindere raportoare.

Acest Standard nu operează cu metodele de contabilitate folosite pentru subventiile guveernamentale sau pentru creditele fiscale de investitii. In orice caz, acest Standard opereaza cu contabilizarea diferentelor temporare ce pot aparea din astfel de subventii sau credite fiscale pentru investitii.

Definitii – in acest Standard sunt folositi urmatorii termeni cu intelesurile specificate:

Profitul contabil este profitul net sau pierderea neta pe o perioada, inainte de scaderea cheltuielilor cu impozitul.

Profitul impozabil (pierderea fiscala) este profitul (pierderea) pe perioada exercitiului, determinat in concordanta cu reguli stabilite de autoritatea fiscala, pe baza carora impozitul pr profit este platibil (recuperabil).

Cheltuiala cu impozitul (venit impozabil) reprezinta valoarea globala inclusa in determinarea profitului net sau a pierderii nete pe perioada exercitiului in ceea ce priveste impozitul curent si pe cel amanat.

Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit platibil (recuperabil) in raport cu profitul impozabil (pierderea fiscala) pe o perioada.

Datoriile privind impozitul amanat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, platibile in perioadele contabile viitoare, in ceea ce priveste diferentele temporare impozabile.

Creantele privind impozitul amanat sunt reprezentate de valoarile impozitului pe profit, recuperabile in perioadele contabile viitoare, in ceea ce priveste:

diferentele tempoarare deductibile;

reportarea pierderilor fiscale nefolosite;

reportarea creditelor fiscale nefolosite.

Diferentele temporare sunt diferentele dintre valoarea contabila a unui activ sau datorie din bilant si baza fiscala a acestora. Diferentele temporare pot imbraca fie forma unor:

Diferente temporare impozabile, care sunt acele diferente temporare ce vor avea ca rezultat valori impozabile in determinarea profitului impozabil (sau a pierderi fiscale) al perioadelor viitoare, atunci cand valoarea contabila a activului sau a datoriei este recuperata sau decontata;

Diferente temporare deductibile, care sunt acele diferente temporare ce vor avea ca rezultat valori ce sunt deductibile pentru determinarea profitului impozabil (sau a pierderii fiscale) al perioadelor viitoare, atunci cand valoarea contabila a activului sau a datoriei este recuperata sau decontata.

Baza fiscala a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuita acelui activ sau acelei datorii in scopuri fiscale.

Cheltuielile cu impozitul (venituri din impozit) cuprind cheltuielile cu impozitul curent (venitul din impozitul curent) si cheltuielile cu impozitul amanat (venitul din impozitul amanat).

Baza fiscala

Baza fiscala a unui activ reprezinta valoarea ce va fi dedusa in scopuri fiscale din orice beneficiu economic impozabil care va fi generat catre o intreprindere atunci cand aceasta recupereaza valoarea contabila a activului. Daca aceste beneficii economice nu vor fi impozabile, atunci baza fiscala a activului este egala cu valoarea sa contabila.

Exemple:

O mașină a costat 100.000 lei. Din motive fiscale, o amortizare a 30.000 lei a fost deja dedusă, în numele exercițiului curent și exercițiilor anterioare, iar soldul va fi deductibil, în numele exercițiilor viitoare, fie prin intermediul unei amortizări, fie printr-o deducere, în momentul ieșirii. Baza fiscală a mașinii este de 70.000 lei.

Dobânzile de primit au o valoare contabilă de 100 mii lei. Veniturile din dobânzi implicate de acestea vor fi impozabile cu ocazia încasării lor. Baza fiscală a dobânzilor de primit este zero.

Creanțele față de clienți au o valoare contabilă de 200 mii lei. Veniturile implicate de acestea au fost deja încorporate în benficiul impozabil (pierderea fiscală). Baza fiscală a creanțelor față de clienți este de 200 mii lei.

Dividendele de primit ale unei filiale au o valoare contabilă de 200 milioane lei. Aceste dividende nu sunt impozabile. În esență, totalitatea valorii contabile a acestui activ este deductibilă din avantajele economice. În consecință, baza fiscală a dividendelor de primit este de 200 milioane lei.

Un împrumut acordat are o valoare contabilă de 100 milioane lei. Rambursarea acestui împrumut acordat nu va avea consecințe fiscale. Baza fiscală a acestui împrumut este de 100 milioane lei.

Baza contabilă a unei datorii este valoarea sa contabilă, mai puțin orice sumă care va fi dedusă în scopuri fiscale în ceea ce privește respectiva datorie în perioadele contabile viitoare. În cazul veniturilor care sunt încasate în avans, baza fiscală a datoriei astfel rezultate este valoarea sa contabilă, mai puțin valoarea veniturilor ce nu vor fi impozabile în perioadele viitoare.

Exemple:

Pasivele curente cuprind cheltuieli de plătit a căror valoare contabilă este de 100.000 lei. Cheltuiala vizată va fi dedusă, din punct de vedere fiscal, cu ocazia decontării ei. Baza fiscală a cheltuielilor de plătit este egală cu zero.

Pasivele curente includ venituri din dobânzi, obținute în avans, a căror valoare contabilă este de 200.000 lei. Aceste venituri din dobânzi au fost impozitate cu ocazia încasării lor. Baza fiscală a dobânzilor obținute în avans este egală cu zero.

Pasivele curente includ cheltuieli de plătit a căror valoare contabilă este de 100.000 lei. Cheltuiala vizată a fost dedusă deja, din punct de vedere fiscal. Baza fiscală a cheltuielilor de plătit este de 100.000 lei.

Pasivele curente cuprind penalități și amenzi de plătit a căror valoare contabilă este de 500.000 lei. Amenzile și penalitățile nu sunt deductibile fiscal. Baza fiscală a amenzilor și penalităților de plătit este de 500.000 lei.

Un împrumut are o valoare de 1.000.000 lei. Rambursarea acestui împrumut nu va avea nici o consecință fiscală. Baza fiscală a acestui împrumut este de 1.000.000 lei.

Unele elemente au bază fiscală, dar nu sunt recunoscute drept active și datorii în bilanț. De exemplu, costurile de cercetare sunt recunoscute ca și cheltuieli în determinarea profitului contabil în perioada în care ele au apărut, dar pot să nu fie considerate deductibile în determinarea profitului impozabil (pierderii fiscale) până într-o perioadă ulterioară. Diferența dintre baza fiscală a costurilor de cercetare, aceasta fiind valoarea pe care autoritățile fiscale o îngăduie a fi dedusă în perioadele contabile viitoare, și valoarea contabilă nulă este o diferență temporară deductibilă ce va avea ca rezultat o creanță privind impozitul amânăt.

Acolo unde baza fiscală a unui activ sau a unei datorii nu este evidentă imediat, luarea în considerare a principiului fundamental pe care se bazează acest Standard este de un real ajutor: acest principiu prevede faptul că o întreprindere trebuie, cu anumite excepții bine limitate, să recunoască o datorie (o creanță) privind impozitul amânat ori de câte ori recuperarea sau decontarea valorii contabile a activului sau a datoriei determina viitoare plăți privind impozitele mai mari (sau mai mici) decât ar fi valoarea acestora dacă o asemenea recuperare sau decontare nu ar avea consecințe fiscale.

În situațiile financiare consolidate, diferențele temporare sunt determinate prin compararea valorilor contabile ale activelor și datoriilor din situațiile financiare consolidate cu baza fiscală corespunzătoare. Baza fiscală este determinată apelând la raportul fiscal consolidat, sub acele jurisdicții în care un asemenea raport este cerut. Sub alte jurisdicții, baza fiscală este determinată apelând la rapoartele fiscale ale fiecărei întreprinderi din cadrul grupului.

Recunoașterea datoriilor și acreanțelor privind impozitul curent

Impozitul curent al perioadei curente și a celei anterioare trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma deja plătită în ceea ce privește perioada curentă și cea precedentă depășește suma datorată pentru acele perioade, surplusul trebuie recunoscut ca activ.

Beneficiul aferent unei pierderi fiscale ce poate fi transferată în perioada anterioară pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare trebuie recunoscut ca activ.

Atunci când o pierdere fiscală este folosită pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare, o întreprindere recunoaște beneficiul drept activ în acea perioadă în care apare pierderea fiscală, deoarece există probabilitatea ca beneficiul să fie generat către întreprindere și să poată fi evaluat în mod credibil.

Recunoașterea datoriilor și a creanțelor privind impozitul amânat

Diferențe temporare impozabile

O datorie privind impozitul amânat se recunoaște pentru toate diferențele temporare impozabile, cu exceptia cazului in care datoria privind impozitul amanat rezulta din:

a) fondul comercial pentru care amortizarea nu este deductibila in scopuri fiscale;

b) recunoasterea initiala a unui activ sau a unei datorii intr-o tranzactie care:

i. nu este o combinare de intreprinderi;

ii. in momentul realizarii tranzactiei, aceasta nu afecteaza nici profitul contabil, nici profitul impozabil (pierderea fiscal).

In orice caz, pentru diferentele temporare impozabile asociate investitiilor in filiale, sucursale sau intreprinderi asociate, precum si intereselor in asocierile in participatie trebuie recunoscuta o datorie privind impozitul amanat.

In mod inerent, la recunoasterea unui activ, valoarea sa contabila va fi recuperata sub forma beneficiilor economice care vor fi generate catre intreprindere in perioadele viitoare. Atunci cand valoarea contabila a activului depaseste baza sa fiscala, suma beneficiilor economice impozabile va depasi valaorea ce va fi permisa sub forma deducerilor in scopuri fiscale. Aceasta diferenta reprezinta o diferenta temporara impozabila, iar obligatia de a plati impozitele pe profitul rezultat in perioadele urmatoare reprezinta o datorie privind impozitul amanat. Pe masura ce intreprinderea recupereaza valoarea contabila a activului, diferenta temporara impozabila se va relua, si intreprinderea va avea profit impozabil. Acest lucru va face posibila generarea beneficiilor economice de catre intreprindere sub forma impozitelor ce urmeaza a fi platite.

Exemplu:

Un activ care a costat 150.000 lei are o valoare contabilă de 100.000 lei. Amortizarea cumulată dedusă din beneficiul fiscal este de 90.000 lei, iar cota de impozit este de 25%.

Baza fiscală a activului este de 60.000 lei = 150.000 – (amortizarea) 90.000.

Pentru recuperarea valorii contabile de 100.000 lei, întreprinderea trebuie să câștige un rezultat fiscal de 100.000 lei, în timp ce ea nu va putea să deducă din punct de vedere fiscal decât o amortizare de 60.000 lei. Ca atare, întreprinderea va plăti impozite asupra rezultatului de 10.000 lei = 40.000 * 25%, atunci când ea va recupera valoarea contabilă a activului. Diferența între valoarea contabilă de 100.000 lei și baza fiscală de 60.000 lei constituie o diferență temporală impozabilă de 40.000 lei. Este motivul pentru care întreprinderea contabilizează un pasiv de impozit amânat de 10.000 = 40.000 * 25% ce reprezintă impozitele asupra rezultatului pe care le va plăti, atunci când va recupera valoarea contabilă a activului.

Unele diferente temporare apar atunci cand venitul sau cheltuiala este inclusa in profitul contabil intr-o perioada, dar este cuprinsa in profitul impozabil intr-o perioada diferita. Urmatoarele situatii reprezinta exemple de diferente temporare de acest fel, care sunt diferente temporare si care se concretizeaza in datorii privind impozitul amanat:

venitul din dobanzi exte inclus in profitul contabil proportional in timp dar poate fi inclus in profitul impozabil atunci cand este incasat numerarul. Baza fiscala a oricarei creante recunoscute in bilant cu privire la astfel de venituri din dobanzi este nula deoarece veniturile nu afecteaza profitul impozabil pana in momentul in care este incasat numerarul;

amortizarea utilizata in determinarea profitului impozabil (a pierderi fiscale) poate sa difere de cea utilizata in determinarea profitului contabil. Diferenta temporara este diferenta dintre valoarea contabila a activului, mai putin toate deducerile referitoare la respectivul activ permise de autoritatile fiscale in determinarea profitului impozabil pentru perioada curenta si pentru cele anterioare. O diferenta temporara impozabila apare si se concretizeaza intr-o datorie privind impozitul amanat atunci cand amortizarea fiscala este accelerata (daca aceasta amortizare este mai putin rapida decat amoartizarea contabila, apare o diferenta temporara deductibila si se concretizeaza intr-o creanta a impozitului amanat;

costurile de dezvoltare pot fi capitalizate si amortizate de-a lungul perioadelor viitoare in determinarea profitului contabil, dar deduse in determinarea profitului impozabil in perioada in care ele apar. Astfel de costuri pentru dezvoltare au o baza fiscala nula pentru ca ele au fost deja deduse din profitul impozabil. Diferenta temporara este diferenta dintre valoarea contabila a costurilor de dezvoltare si baza fiscala a acestora, egala cu zero.

costul unei combinari de intreprinderi ce consta intr-o achizitie este alocat activelor si datoriilor identificabile dobandite prin raportare la valaorea lor justa, dar in scopuri fiscale nu este facuta nici o ajustare echivalenta;

activele sun reevaluate si nic o ajustare echivalenta nu este facuta in scopuri fiscale;

fondul comercial sau fondul comercial negativ apare in urma consolidarii;

baza fiscala a unui activ sau a unei datorii la recunoasterea initiala difera la valoarea lor contabila initiala, de exemplu cand o intreprindere beneficiaza de subventii guvernamentale neimpozabile pentru active;

valoarea contabila a investitiilor in filiale, sucursale si intreprinderi asociate sau a intereselor in asocierile in participatie se diferentiaza de baza fiscala a investitiei sau interesului.

Combinari de intreprinderi

Intr-o combinare de intreprinderi concretizată într-o achiziție, costul achiziției este alocat activelor și datoriilor identificabile dobândite prin raportare la valoarea lor justă de la data efectuării tranzacției. Diferențele temporare apar când bazele fiscale ale activelor și datoriilor identificabile rezultate nu sunt afectate de combinările de întreprinderi sau sunt afectate în mod diferit. De exemplu, când valoarea contabilă a unui activ este majorată la valoarea justă, dar baza fiscală a activului rămâne la costul proprietarului anterior, apare o diferență temporară impozabilă care are ca efect o datorie privind impozitul amânat. Această datorie privind impozitul amânat afectează fondul comercial.

Active recunoscute la valoarea justă

Standardele Internaționale de Contabilitate permit anumitor active să fie înregistrate la valoarea justă sau să fie reevaluate. Sub unele jurisdicții, reevaluarea sau alte retratări ale unui activ la nivelul valorii juste afectează profitul impozabil (pierderea fiscală) din perioada curentă. Drept efect, baza fiscală a activului este ajustată și nu apare nici o diferență temporară. Sub alte jurisdicții, reevaluarea sau retratarea unui activ nu afectează profitul impozabil al perioadei în care are loc reevaluarea sau retratarea și, în consecință, baza fiscală a activului nu se ajustează. Totuși, recuperarea viitoare a valorii contabile va avea ca rezultat generarea unui flux de beneficii economice impozabile pentru întreprindere, iar suma ce va fi deductibilă în scopuri fiscale va diferi de valoarea acelor beneficii economice. Diferența dintre valoarea contabilă a activului reevaluat și baza sa fiscală reprezintă o diferență temporară și dă naștere unui activ sau a unei datorii privind impozitul amânat. Acest lucru este adevărat chiar și atunci când:

întreprinderea nu intenționează să cedeze activul. În asemenea cazuri, valoarea contabilă reevaluată a activului va fi recuperată prin utilizare și acest lucru va genera venit impozabil ce depășește valoarea amortizării fiscale în perioadele următoare;

impozitul asupra câștigurilor de capital este amânat dacă încasările din cedarea activului sunt investite în active similare. În astfel de cazuri impozitul va deveni, în ultimă instanță, plătibil la vânzarea sau folosirea activelor similare.

Fondul comercial

Fondul comercial reprezintă excedentul costului unei achiziții peste participația dobânditorului la valoarea justă a activelor și datoriilor identificabile dobândite. O serie de autorități fiscale nu permit amortizarea fondului comercial ca o cheltuială deductibilă în determinarea profitului impozabil. Pe deasupra, sub astfel de jurisdicții costul fondului comercial este deseori nedeductibil atunci când o filială este cedată. În astfel de jurisdicții, fondul comercial are o bază fiscală nulă. Orice diferență între valoarea contabilă a fondului comercial și baza sa fiscală egală cu zero reprezintă o diferență temporară impozabilă. Totuși, acest Standard nu permite recunoașterea datoriei rezultate privind impozitul amânat deoarece fondul comercial reprezintă o valoare reziduală și recunoașterea respectivei datorii privind impozitul amânat ar duce la creșterea valorii contabile a fondului comercial.

Recunoașterea inițială a unui activ sau a unei datorii

O diferență temporară poate apărea ca urmare a recunoașterii inițiale a unui activ sau a unei datorii, de exemplu, atunci când o parte din costul unui activ sau totalul costului nu va fi deductibil în scopuri fiscale. Metoda de contabilitate pentru o astfel de diferență temporară depinde de natura tranzacției care a condus la recunoașterea inițială a respectivului activ:

a) într-o combinare de întreprinderi o întreprindere recunoaște orice datorie sau creanță privind impozitul amânat și acest lucru afectează valoarea fondului comercial sau a fondului comercial negativ;

b) dacă tranzacția afectează fie profitul contabil, fie profitul impozabil, o întreprindere recunoaște orice datorie sau creanță privind impozitul amânat și va recunoaște în contul de profit și pierdere cheltuiala sau venitul rezultat privind impozitul amânat;

c) dacă tranzacția nu constituie o combinare de întreprindere și nu afectează nici profitul contabil, nici profitul impozabil, o întreprindere va recunoaște datoria rezultată sau activul rezultat privind impozitul amânat și va ajusta valoarea contabilă a activului sau a datoriei cu aceeași valoare. Astfel de ajustări vor putea face situațiile financiare mai puțin transparente. Iată de acest Standard nu permite unei societăți să recunoască datoria rezultată sau activul rezultat privind impozitul amânat, nici recunoașterea inițială, nici ulterior. Pe deasupra, o întreprindere nu recunoaște modificările ulterioare survenite asupra unei creanțe sau datorii privind impozitul amânat nerecunoscut, pe măsură ce activul este amortizat.

Diferențe temporare deductibile

O creanță privind impozitul amânat trebuie să fie recunoscută pentru toate diferențele temporare deductibile în limita în care este probabil că proitul impozabil va fi disponibil și față de care diferența temporară deductibilă să poată fi utilizată, cu excepția cazurilor în care creanța privind impozitul amânat apare în urma:

a) fondului comercial negativ care este tratat drept venit înregistrat în avans;

b) recunoașterii inițiale a unui activ sau a unei datorii în cadrul unei tranzacții care:

– nu reprezintă o combinare de întreprindere;

– la momentul realizării tranzacției nu afectează nici profitul contabil, nici profitul impozabil (pierdere fiscală).

Este inerent, în recunoașterea unei datorii, ca valoarea contabilă să fie decontată în perioadele viitoare prin intermediul unei ieșiri de resurse dinspre întreprindere, ieșiri ce încorporează beneficii economice. Când resursele ies din întreprindere, o parte sau totalitatea valorii lor este deductibilă la determinarea profitului impozabil al unei perioade ulterioare perioadei în care datoria a fost recunoscută. În asemenea cazuri, apare o creanță privind impozitul amânat, în legătură cu impozitele pe profit ce vor fi recuperabile în perioadele viitoare atunci când partea respectivă a datoriei este permisă ca deducere pentru determinarea profitului impozabil. În mod similar, dacă valoarea contabilă a unui activ este mai mică decât baza sa fiscală, diferența duce la apariția unei creanțe din impozitul amânat, în legătură cu impozitele pe profit ce vor fi recuperabile în perioadele viitoare.

Reluarea diferențelor temporare deductibile generează deduceri la determinarea profiturilor impozabile ale perioadelor viitoare. Totuși, beneficiile economice sub forma reducerii plăților plăților de impozite vor intra în conturile întreprinderii doar dacă aceasta obține suficient profit impozabil față de care deducerile pot fi compensate. O întreprindere recunoaște creanțele prinvind impozitul amânat doar atunci când există probabilitatea că vor exista profituri impozabile față de care să poată fi utilizate diferențele temporare deductibile.

Exemplu:

O întreprindere contabilizează un provizion pentru garanții de 100.000 lei. Din punct de vedere fiscal, costurile de garanție nu sunt deductibile decât atunci când întreprinderea plătește reclamațiile. Cota de impozit este de 25%.

Baza fiscală a pasivului este egală cu zero (valoarea contabilă de 100.000 lei minus valoarea care vafi fiscal deductibilă, în exercițiile următoare, în numele acestui pasiv). Decontând datoria la nivelul valorii ei contabile, întreprinderea va reduce beneficiul său impozabil viitor cu 100.000 lei și ea va reduce plățile viitoare de impozit cu 25.000 lei = 100.000 *25%. Diferența între valoarea contabilă de 100.000 lei și baza fiscală = 0 este o diferență temporală deductibilă = 100.000 lei. În consecință, întreprinderea contabilizează un activ de impozit amânat de 25.000 = 100.000 *25% dacă este probabil ca ea să degaje, în cursul exercițiilor viitoare, un beneficiu impozabil suficient pentru a putea profita de această reducere de plată de impozit.

Este posibil să existe profit impozabil față de care să poată fi utilizată o diferență temporară deductibilă atunci când există suficiente diferențe temporare deductibile aferente aceleiași autorități fiscale și aceleiași entități fiscale care se așteaptă să fie reluate:

în aceeași perioadă ca și reluarea prevăzută a diferenței temporare deductibile;

în perioadele în care o pierdere fiscală rezultată dintr-o creanță privind impozitul amânat poate fi reportată sau transferată în perioadele anterioare.

În astfel de circumstanțe, creanța privind impozitul amânat este recunoscută în perioada în care apar și diferențele temporare deductibile.

Atunci când există insuficiente diferențe temporare deductibile aferente aceleiași autorități fiscale și aceleiași entități fiscale, creanța privind impozitul amânat este recunoscută în măsura în care:

este probabil că întreprinderea va avea suficient profit impozabil aferent aceleiași autorități fiscale și aceleiași entități fiscale în aceeași perioadă ca și reluarea diferenței temporare deductibile. În evaluarea pe care o face pentru a determina dacă va avea suficient profit impozabil în perioadele următoare, o întreprindere ignoră valoarile impozabile apărute din diferențe temporare deductibile care se așteaptă să provină din perioadele viitoare, pentru că acea creanță privind impozitul amânat apărută din aceste diferențe termporare deductibile va necesita chiar ea profit impozabil viitor pentru a fi utilizată;

oportunitățile privind planificarea fiscală sunt disponibile pentru întreprinderea care va crea profit impozabil în perioadele corespunzătoare.

Oportunitățile privind planificarea fiscală sunt acțiuni pe care întreprinderea le va întreprinde pentru a crea sau pentru a mări profitul impozabil în cursul unei perioade anume înainte de expirarea reportării pierderii fiscale sau a creditului fiscal. De exmplu, în unele jurisdicții, profitul impozabil poate fi creat sau mărit prin:

hotărârea de a avea venituri din dobânzi impozitate fie atunci când sunt încasate, fie atunci când devin creanțe de încasat;

amânarea creanțelor pentru anumite deduceri din profitul impozabil;

vânzarea și reînchirierea activelor a căror valoare s-a apreciat, dar pentru care baza fiscală nu a fost ajustată pentru a putea reflecta o astfel de apreciere a valorii;

vânzarea unui activ care generează venituri neimpozabile pentru a efectua o altă investiție financiară care generează venit impozabil.

Acolo unde oportunitățile privind planificarea fiscală transferă profitul impozabil dintr-o perioadă ulterioară într-o perioadă anterioară, utilizarea reportării pierderii fiscale sau a creditului fiscal depinde încă de existența profitului impozabil viitor rezultat din alte surse decât diferențele temporare generate în viitor.

Pierderi fiscale și credite fiscale neutilizate

O creanță privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru reportarea pierderilor fiscale și a creditelor fiscale neutilizate în limita probabilității că va exista profit impozabil viitor față de care pot fi utilizate pierderile și creditele fiscale nefolosite.

Criteriile folosite pentru recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat apărute din reportarea pierderilor fiscale și a creditelor fiscale neutilizate sunt aceleași cu criteriile folosite în recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat apărute din diferențele temporare deductibile. Totuși, existența pierderilor fiscale neutilizate este o dovadă concludentă a faptului că s-ar putea să nu existe profit impozabil viitor. De aceea, când o întreprindere are experiența unor pierderi recente ea recunoaște o creanță privind impozitul amânat apărută din pierderile fiscale sau din creditele fiscale neutilizate doar dacă întreprinderea dispune de suficiente diferențe temporare impozabile sau dacă există alte dovezi concludente că va exista suficient profit impozabil față de care să poată fi folosite pierderile fiscale sau creditele fiscale neutilizate de întreprindere.

O întreprindere ia în considerare următoarele criterii la evaluarea probabilității existenței profitului impozabil față de care să poată fi utilizate pierderile fiscale sau creditele fiscale neutilizate:

a) dacă întreprinderea are sau nu suficiente diferențe temporare impozabile aferente aceleiași autorități fiscale și aceleiași entități impozabile, ce vor avea ca efect valori impozabile față de care pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite să poată fi utilizate înainte de expirarea lor;

b) dacă este probabil ca întreprinderea să aibă profituri impozabile înainte ca pierderile fiscale sau creditele fiscale neutilizate să expire;

c) dacă pierderile fiscale neutilizate rezultă din cauze identificabile care au șanse minime de a reapărea;

d) dacă oportunitățile privind planificarea fiscală sunt sau nu disponibile pentru întreprinderea care va crea profit impozabil în perioada în care pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite pot fi utilizate.

În măsura în care nu este probabil să existe profit impozabil față de care pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite să poată fi utilizate, activul privind impozitul amânat nu este recunoscut.

Investițiile în filiale, sucursale și întreprinderi asociate și interese în asocierile în prticipație

Diferențele temporare apar atunci când valoarea contabilă a investițiilor în filiale, sucursale și întreprinderi asociate sau a intereselor în asocierile în participație diferă de baza fiscală a investiției sau a interesului. Astfel de diferențe pot apărea în diverse circumstanțe, spre exemplu:

existența profiturilor nedistribuite ale filialelor, sucursalelor, întreprinderilor asociate și ale asocierilor în participație;

modificările cursurilor de schimb valutar, când o societate mamă și filiala sa sunt plasate în țări diferite;

o reducere a valorii contabile a unei investiții într-o întreprindere asociată până la valoarea sa recuperabilă.

În situațiile financiare consolidate, diferența temporară poate fi diferită de diferența temporară asociată acelei investiții în situațiile financiare separate ale societății mamă dacă societatea mamă înregistrează investiția în situațiile sale financiare separate la cost sau la valoarea reevaluată.

O întreprindere trebuie să recunoască o datorie privind impozitul amânat rezultat pentru toate diferențele temporare impozabile aferente investițiilor în foliale, sucursale și întreprinderi sociale, precum și intereselor în asocierile în participație, cu excepția cazului în care sunt satisfcăcute cumulativ următoarele 2 condiții:

a) societatea mamă, investitorul sau asociatul este capabil să controleze momentul reluării diferenței temporare;

b) există posibilitatea ca diferența temporară să nu fie reluată în viitorul previzibil.

Pe măsură ce societatea mamă controlează politica de dividende ale filiale sale, ea este capabilă să controleze momentul preluării diferențelor temporare aferente acelei investiții. În plus, deseori va fi posibilă determinarea valorii impozitelor pe profit care ar urma să fie plătite la reluarea diferenței temporare. Prin urmare, când societatea mamă a stabilit acele profituri nu vor fi distribuite în viitorul apropiat, ea nu recunoaște o datorie privind impozitul amânat. Investițiilor în sucursale li se aplică aceleași considerente.

O întreprindere contabilizează proprie activele și datoriile nemonetare ale unei operațiuni din străinătate care este parte integrată a activității societatății-mamă. Acolo unde profitul impozabil sau pierderea fiscală aferente operațiunilor din străinătate sunt determinate în valută, variația cursurilor de schimb valutar duce la apariția unor diferențe temporare. Datorită faptului că astfel de diferențe temporare se referă, mai degrabă la activele și datoriile proprii ale operațiunii din străinătate decât la investiția întreprinderii raportoare în aceea operațiune externă, întreprinderea raportoare recunoaște datoria sau creanța rezultată privind impozitul amânat. Impozitul amânat rezultat este debitat sau creditat în contul de profit și pierdere.

Un investitor într-o înterprindere asociată nu controlează acea întreprindere și, de regulă, nu este în postură de a determina politica acesteia privind dividendele. Prin urmare, în absența unei înțelegeri care să impună redistribuirea profiturilor întreprinderii asociate în viitorul apropiat, un investitor recunoaște o datorie privind impozitul amânat apărută din diferențe temporare impozabile aferente investiției sale în întreprinderea asociată. În unele cazuri, un investitor poate să nu fie apt să determine valoarea impozitului ce este plătibil dacă recuperează costul investiției în întreprinderea asociată, dar poate determina dacă va fi egal sau va depăși o valoarea minimă. În astfel de situații, datoria privind impozitul amânat este evaluată la această valoare.

Contactul dintre participanți la o asociere se referă, de regulă, la împărțirea profiturilor și stabilește dacă deciziile privitoare la astfel de probleme necesită consimțământul tuturor părților sau o majoritate specificată a acestora. Atunci când o parte participantă într-o asociere controlează împărțirea profiturilor există probabilitatea ca aceste profituri să nu fie distribuite în viitorul apropiat, nu este recunoscută o datorie privind impozitul amânat.

O întreprindere trebuie să recunoască o creanță privind impozitul amânat pentru toate diferențele temporare deductibile apărute din investițiile în filiale, sucursale și întreprinderi asociate și din interesele în asocierile în participație, cu condiția și doar cu condiția probabilității ca:

a) diferența temporară să fie reluată în viitorul apropiat;

b) să existe profit impozabil față de care să poată fi utilizată diferența temporară.

Evaluare

Datoriile (respectiv creanțele) privind impozitul curent pentru perioada curentă și pentru cele anterioare trebuie evaluate la valoarea ce se așteaptă a fi plătită către (recuperată de la) autoritățile fiscale, folosind ratele de impozitare (și legile de impozitare) care au fost reglementate sau aproape reglementate până la data bilanțului.

Creanțele și datoriile privind impozitul amânat trebuie evaluate la ratele de impozitare ce se așteaptă a se aplica pentru perioada în care activul este realizat sau datoria este decontată, pe baza ratelor de impozitare care au fost reglementate sau aproape reglementate până la data bilanțului.

Creanțele și datoriile privind impozitul amânat și impozitul curent sunt evaluate folosind ratele de impozitare care au fost reglementate. Totuși anunțarea ratelor de impozitare de către guvern au efectul unei reglementări efective, care poate urma anunțului la o perioadă de câteva luni. În astfel de circumstanțe, creanțele și datoriile fiscale sunt evaluate folosind ratele de impozitare anunțate.

Atunci cândla niveluri diferite ale profitului impozabil se aplică rate de impozitare diferite, creanțele și datoriile privind impozitul amânat sunt evaluate folosind ratele medii ce se așteaptă a fi aplicate profitului impozabil aferent perioadelor în care diferențele temporare sunt așteptate a se relua.

Evaluarea datoriilor privind impozitul amânat și a creanțelor privind impozitul amânat trebuie să reflecte consecințele fiscale ce ar decurge din modul în care înterprinderea anticipează, la data bilanțului, să recupereze sau să atingă valoarea contabilă a activelor și a datoriilor sale.

Maniera în care o întreprindere recuperează valoarea contabilă a unui activ poate afecta fie una dintre situațiile următoare, fie ambele:

rata de impozitare aplicabilă în momentul în care întreprinderea recuperează valoarea contabilă a activului;

baza fiscală a activului sau a datoriei.

În astfel de situații, întreprinderea evaluează datoriile privind impozitul amânat și creanțele privind impozitul amânat utilizând rata de impozitare și baza fiscală ce sunt consecvente cu maniera anticipată de recuperare sau de decontare.

Exemple:

1. Un activ are o valoare contabilă de 100.000 și o bază fiscală de 60.000. în cazul vânzării activului este aplicabilă o cotă de impozit de 20%. Pentru restul rezultatului, cota de impozit este de 30%.

Întreprinderea contabilizează un pasiv de impozit amânat de 8.000 = 40.000 * 20%, dacă ea intenționează să vândă activul și să nu-l mai utilizeze, și un pasiv de impozit amânat de 12.000 = 40.000 * 30%, dacă intenționează să conserve activul și să recupereze valoarea sa contabilă prin utilizare.

2. Un activ care a costat 100.000 are o valoare contabilă de 80.000 și este reevaluat la nivelul sumei de 150.000. Din punct de vedere fiscal, nu s-a procedat la o ajustare echivalentă. Amortizarea cumulată fiscală este de 30.000, iar cota de impozit de 30%. Dacă activul este vândut la o valoare mai mare decât prețul său, se va ține cont de amortizarea fiscală cumulată de 30.000, în rezultatul fiscal, iar diferența – excedent între venitul din cesiune și cost nu va fi impozabilă.

Baza fiscală a activului este de 70.000. Se constată o diferență temporală taxabilă de 80.000. Dacă întreprinderea se așteaptă să recupereze valoarea contabilă a activului prin utilizarea acestuia, ea trebuie să obțină un rezultat fiscal de 150.000, dar nu va putea deduce decât o amortizare de 70.000. Plecând de la această bază, se constată un pasiv de impozit amânat de 24.000 = 80.000 * 30%. Dacă întreprinderea se așteaptă să recupereze valoarea contabilă a activului prin cesiunea imediată a acestuia și realizarea unui venit din cesiune de 150.000, pasivul de impozit amânat este calculat după cum urmează:

3. Datele sunt identice cu exemplul anterior, cu excepția următoare: dacă activul este vândut la o valoare mai mare decât costul său, amortizarea fiscală cumulată va fi luată în cont în beneficiul impozabil – 30% -, în timp ce venitul din cesiune va fi impozitat la o cotă de 40% după deducerea unui cost ajustat al inflației de 110.000.

Dacă întreprinderea se așteaptă să recupereze valoarea contabilă prin utilizarea activului, ea trebuie să obțină un rezultat fiscal de 150.000, dar nu va putea deduce decât o amortizare de 70.000. Plecând de aici, baza fiscală este de 70.000, se constată o diferență temporală impozabilă de 80.000 și un pasiv de impozit amânat de 24.000 = 80.000 * 30%.

Dacă înterprinderea se așteaptă să recupereze valoarea contabilă prin cesiunea imediată a activului la un venit din cesiune de 150.000, ea va putea deduce costul indexat de 110.000. Plusul de valoare de 40.000 va fi impozitat la o cotă de 40%. În plus, amortizarea fiscală cumulată de 30.000 va fi inclusă în rezultatul fiscal și impozitată la o cotă de 30%. Plecând de aici, baza fiscală de 80.000 = 110.000 – 30.000, se constată o diferență temporală impozabilă de 70.000 și un pasiv de impozit amânat de 25.000 = 40.000 * 40% + 30.000 * 30%.

Creanțele și datoriile privind impozitul amânat nu trebuie să fie actualizate.

Valoarea contabilă a unei creanțe privind impozitul amânat trebuie revizuită la fiecare dată a bilanțului. O întreprindere trebuie să reducă valoarea contabilă a unei creanțe privind impozitul amânat în măsura în care nu mai este probabil ca suficient profit impozabil să fie disponibil pentru a permite utilizarea beneficiului unei părți a creanței privind impozitul amânat sau a totalității acesteia. Orice astfel de reducere se impune a fi reluată dacă se dovedește că există posibilitatea să fie disponibil suficient profit impozabil.

Recunoașterea impozitului curent și a impozitului amânat

Contabilizarea efectelor impozitului curent și a celui amânat ale unei tranzacții sau altor evenimente este consecventă cu contabilizarea tranzacției sau a evenimentului în sine.

Cont de profit și pierdere

Impozitul curent și cel amânat trebuie să fie recunoscute ca venit sau ca și cheltuială în profitul net sau pierderea netă aferentă perioadei, cu excepția cazului în care acel impozit apare din:

o tranzacție sau un eveniment care să fie recunoscute direct în capitalul propriu, în aceeași perioadă sau în una diferită;

combinări de întreprinderi care sunt reprezentate de o achiziție.

Cele mai multe datorii privind impozitul amânat și creanțe privind impozitul amânat apar acolo unde venitul sau cheltuiala sunt incluse în profitul contabil al unei perioade, dar se includ în profitul impozabil aferent unei perioade diferite. Impozitul amânat rezultat este recunoscut în contul de profit și pierdere. Exemple de astfel de situații apar atunci când:

venitul din dobânzi, redevențe sau dividende este încasat cu întârziere și este inclus în profitul contabil alocat în timp (IAS 18 „Venituri din activități curente”), dar este inclus în profitul impozabil pe bază de numerar;

costurile activelor necorporale au fost capitalizate în conformitate cu IAS 38 „Active necorporale” și sunt amortizate în contul de profit și pierdere, dar au fost deduse în scopuri fiscale atunci când au fost suportate.

Valoarea contabilă a creanțelor și datoriilor privind impozitul amânat se poate modifica, chiar dacă nu există nici o schimbare în valoarea diferențelor temporare aferente. Acest lucru poate rezulta din:

o modificare apărută în ratele de impozitare sau în legislația fiscală;

o reevaluare a recuperabilității creanțelor privind impozitul amânat;

o modificare în maniera previzionată de recuperare a unui activ.

Elemente creditate sau debitate direct în capitalurile proprii

Impozitul curent și impozitul amânat trebuie să fie debitate sau creditate sau direct în capitalurile proprii dacă aceste impozite sunt aferente elementelor care au fost debitate sau creditate direct în capitalurile proprii, în aceeași perioadă sau într-o perioadă diferită.

Standardele Internaționale de Contabilitate impun sau autorizează anumite elemente care să fie împrumutate sau înregistrate direct în capitalurile proprii, cum ar fi:

o modificare în valoarea contabilă apărută din reevaluarea imobilizărilor corporale;

o ajustare a soldului inițial al profitului nedistribuit rezultat fie dintr-o modificare făcută aspura politicii contabile ce este aplicată retrospectiv, fie din corectarea erorilor fundamentale;

diferențele de curs valutar apărute o dată cu conversia situațiilor financiare ale entității străine;

sumele apărute o dată cu recunoașterea inițială a componentei de capitaluri proprii a instrumentelor financiare compuse.

În unele circumstanțe excepționale poate fi dificil a se determina valoarea impozitului curent și a celui amânat care se referă la elementele creditate sau debitate în capitalurile proprii, în cazuri cum ar fi:

există rate progresive ale impozitului pe profit și este imposibil de determinat rata la care o componentă specifică a profitului impozabil a fost impozitată;

o modificare survenită asupra ratei de impozitare ori alte norme de impozitare afectează o creanță sau o datorie privind impozitul amânat aferent(ă) unui element care a fost anterior debitat sau creditat în capitalurile proprii;

o întreprindere stabilește că o creanță privind impozitul amânat trebuie recunoscută, sau nu mai trebuie recunoscută în întregime, și creanța privind impozitul amânat care devine aferent unui element care a fost anterior debitat sau creditat în capitalurile proprii.

În astfel de situații, impozitul curent și cel amânat aferente unor elemente care au fost debitate sau creditate în capitalurile proprii se bazează pe o repartizare proporțională justă a impozitului curent și a celui amânat al entității aflate sub incidența jurisdicției fiscale sau pe altă metodă care realizează o repartizare mai portivită cu circumstanțele date.

Creanțe și datorii fiscale

Creanțele și datoriile fiscale trebuie prezentate în bilanț în mod separat față de alte active și datorii. Creanțele și datoriile privind impozitul amânat trebuie distinse de activele și datoriile care privesc impozitul curent.

Când o întreprindere face o distincție în situațiile sale financiare între activele și datoriile curente, pe de o parte, si activele imobilizate și datoriile pe termen lung, pe de altă parte, ea nu trebuie să clasifice creanțele respectiv datoriile privind impozitul amânat ca active respectiv datorii curente.

Compensare

O înterprindere trebuie să compenseze activele privind impozitul curent și datoriile privind impozitul curent dacă și numai dacă întreprinderea:

a) are dreptul legal de a compensa valorile recunoscute;

b) intenționează fie să deconteze pe o bază netă, fie să realizeze activul și să deconteze datoria în mod simultan.

În situațiile financiare consolidate, un activ privind impozitul curent al unei singure întreprinderi din cadrul grupului este compensat contra unei datorii privind impozitul curent a altei întreprinderi din cadrul grupului dacă și numai dacă întreprinderile în cauză au dreptul legal de a efectua sau de a încasa o singură plată netă și întreprinderile intenționează să efectueze sau să încaseze o astfel de plată netă sau să recupereze activul și să deconteze datoria în mod simultan.

O întreprindere trebuie să compenseze creanțele și datoriile privind impozitul amânat dacă și numai dacă:

a) întreprinderea are dreptul legal de a compensa creanțele privind impozitul curent cu datoriile privind impozitul curent;

b) creanțele și datoriile privind impozitul amânat sutn aferente impozitelor pe profit percepute de aceeași autoritate fiscală fie:

– aceleași entități impozabile;

– unor entități impozabile diferite care intenționează fie să deconteze datoriile și activele privind impozitul curent pe o bază netă, fie să realizeze activele și să deconteze datoriile în mod simultan, în fiecare perioadă viitoare în care valori importante ale creanțelor ori datoriilor privind impozitul amânat se așteaptă a fi recuperate sau decontate.

Cheltuiala cu impozitul pe profit

Cheltuiala cu impozitul pe profit (venitul din impozit) aferentă profitului sau pierderii rezultate din activitățile curente trebuie prezentate în contul de profit și pierdere.

Componentele principale ale cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul pot include:

cheltuielile (veniturile) cu impozitul curent;

orice ajustări recunoscute în cursul perioadei curente sau în perioadele anterioare pentru impozitul curent;

valoarea cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul amânat aferente înregistrării inițiale și reluării diferențelor temporare;

valoarea cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul amânat aferente modificărilor survenite asupra ratelor de impozitare sau impunerea noilor impozite;

valoarea beneficiului apărut dintr-o pierdere fiscală anterioară nerecunoscută, dintr-un credit fiscal sau dintr-o diferență temporară a unei perioade anterioare care a fost folosită cu scopul de a reduce cheltuiala cu impozitul curent;

valoarea benficiului apărut dintr-o pierdere fiscală anterioară nerecunoscută, dintr-un credit fiscal sau dintr-o diferență temporară a unei perioade anterioare care a fost folosită cu scopul de a reduce cheltuiala cu impozitul amânat;

cheltuiala cu impozitul amânat apărută din reducerea valorică sau reluarea unei reduceri anterioare a unei creanțe privind impozitul amânat;

valoarea cheltuielii (venitului) cu impozitul aferentă acelor modificări în politicele contabile și acelor erori fundamentale ce sunt incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete pentru perioada respectivă în conformitate cu tratamentul alternativ.

Impozitul agregat curent și amânat aferent elementelor care sunt debitate sau creditate în capitalul propriu.

Cheltuiala cu (venitul din) impozitul aferentă elementelor extraordinare recunoscute de-a lungul perioadei.

O explicare a relației dintre cheltuiala cu (venitul din) impozitul și profitul contabil în una sau mai multe din situațiile următoare:

– o reconciliere numerică între cheltuiala cu (venitul din) impozitul și produsul dintre profitul contabil și rata sau ratele de impozitare aplicabilă(e) este (sunt) calculată(e);

– o reconciliere numerică între rata de impozitare medie în vigoare și rata de impozitare aplicabilă, prezentând, de asemenea, și informații despre baza în care rata impozabilă aplicabilă este calculată;

O explicare a modificărilor apărute în rata sau ratele de impozitare aplicabilă(e) în comparație cu perioada contabilă anterioară.

Valoarea și data de expirare a diferențelor temporare deductibile, a pierderilor fiscale neutilizate pentru care nici o creanță privind impozitul amânat nu a fost recunoscută în bilanț.

Valoarea agregată a diferențelor temporare asociate investițiilor în filiale, sucursale și întreprinderi asociate și a participațiilor în asocierile în participație pentru care nu au fost recunoscute datorii privind impozitul amânat.

În legătură cu fiecare tip de diferență temporară și în legătură cu fiecare tip de pierderi și credite fiscale neutilizate:

valoarea creanțelor și datoriilor privind impozitul amânat recunoscută în bilanțul fiecărei perioade prezentate;

valoarea venitului din impozitul amânat sau a cheltuielii cu impozitul amânat recunoscută în contul de profit și pierdere, dacă asta nu reiese din modificările în valorile recunoscute în bilanț.

În legătură cu operațiunile întrerupte, cheltuiala cu impozitul aferentă:

câștigului sau pierderii din întrerupere;

profitului sau pierderii rezultate din activitățile curente ale operațiunii întrerupte pentru perioada respectivă, împreună cu valorile corespondente pentru fiecare perioadă anterioară prezentată.

Valoarea consecințelor asupra impozitului pe profit ale dividendelor acționarilor întreprinderii, care au fost propuse sau declarate înainte ca situațiile financiare să fie autorizate pentru depunere, dar care nu sunt încă recunoscute ca datorie în situațiile financiare.

O întreprindere trebuie să prezinte informații despre valoarea unei creanțe privind impozitul amânat și despre natura probelor care sprijină recunoașterea sa, atunci când:

a) utilizarea creanței privind impozitul amânat este dependentă de profiturile impozabile viitoare a căror valoare este mai mare decât profiturile apărute în urma reluării diferențelor temporare impozabile existente;

b) întreprinderea a suferit o pierdere fie în perioada curentă, fie în cea precedentă în cadrul jurisdicției fiscale căreia îi este aferentă creanței privind impozitul amânat.

STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE CONTABILITATE

IAS 20

CONTABILIZAREA SUBVENȚIILOR

Prezenta normă contabilă internațională perfecționată a fost revizuită în 1991 (după cea inițială din 1982).

Prezenta normă trebuie aplicată pentru contabilizarea și pentru informațiile de furnizat privind subvențiile publice, cât și pentru informațiile de furnizat referitoare la alte forme de ajutor public.

Ea nu tratează:

problemele particulare ce survin cu ocazia contabilizării subvențiilor publice în situațiile financiare care reflectă efectele variațiilor de prețuri sau în orice informare suplimentară de o natură similară;

ajutorul public acordat unei întreprinderi sub formă de avantaje, cu ocazia determinării rezultatului impozabil sau care sunt determinate sau limitate pe baza unui pasiv de impozit asupra rezultatului;

participația statului în proprietatea întreprinderii.

Subvențiile publice, inclusiv subvențiile nemonetare evaluate la valoarea justă, nu trebuie să fie contabilizate atâta timp cât nu există o siguranță rațională că:

întreprinderea se va conforma condițiilor implicate de subvenții;

subvențiile vor fi primtie.

Primirea unui ajutor public de către o întreprindere are o importanță semnificativă pentru întocmirea situațiilor sale financiare:

mai întâi, pentru trebuie să fie găsită o metodă adecvată de contabilizare a transferului de resurse;

în al doilea rând, utilizatorii externi solicită informații referitoare la mărimea ajutorului de care a beneficiat întreprinderea în timpul exercițiului.

Contabilizarea subvențiilor publice poate să se efectueze în conformitate cu două abordări diferite: abordarea bilanțieră, pe baza căreia subvenția înscrisă direct la rezerve, și abordarea pe bază de rezultat, prin care subvenția este înscrisă în contul de profit și pierdere, într-un exercițiu sau mai multe exerciții.

Partizanii abordării bilanțiere avansează următoarele argumente:

subvențiile publice reprezintă un mijloc de finanțare; ca atare, ele trebuie să fie înregistrate în bilanț la rezerve, deoarece ele nu sunt, în mod normal, rambursabile;

este incorect ca subvențiile să fie contabilizate în contul de profit și pierdere, deoarece ele nu reprezintă un câștig al întreprinderii, ci o incurajare acordată de puterea publică, fără obligații financiare în contrapartidă.

În opoziție cu abordarea bilanțieră, argumentele adepților abordării pe bază de rezultat se referă la:

subvențiile nu pot să fie înscrise în capitaluri proprii, deoarece ele nu provin de la asociați;

subvențiile publice sunt rareori gratuite, pentru că întreprinderea care beneficiază de ele se conformează anumitor condiții și respectă obligațiile prevăzute; pentru acest motiv, ele trebuie să fie contabilizate la venituri și să fie conectate costurilor pe care subvenția este socotită că le compensează;

cum impozitul și taxele figurează în contul de profit și pierdere, este logic ca și subvențiile publice să facă obiectul aceluiași cont anual, deoarece ele nu sunt decât o extensiune a politicii fiscale.

Norma IAS 20 pledează pentru cea de a doua abordare, solicitând contabilizarea subvențiilor publice în contul de profit și pierdere.

Regulile generale de contabilizare a subvențiilor publice

Contabilizarea suvențiilor publice se confruntă cu două mari probleme:

Momentul începând cu care subvenția poate să fie contabilizată. Norma IAS 20 prevede că o subvenție nu poate să fie contabilizată decât dacă există o „asigurare rezonabilă” că:

întreprinderea va putea să se conformeze condițiilor referitoare la subvenție;

și că aceasta va fi efectiv încasată.

Numărul de exerciții care sunt afectate de subvenție. Atunci când condițiile referitoare la subvenție sunt îndeplinite, aceasta afectează rezultatele exercițiului în curs sau ale exercițiilor următoare, conform unei metode care permite conectarea suvbvenției la costurile pe care ea este socotită că le compensează.

Contabilizarea subvențiilor referitoare la active

Contabilizarea subvențiilor pentru echipamente poate să fie realizată prin două metode.

Prima metodă constă în a considera subvențiile ca fiind venituri decalate și în a le raporta în mod sistematic și rațional la durata de utilizare a activului subvenționat.

Atunci când activul subvenționat este amortizabil, reintegrarea subvenției la rezultate va depinde de ritmul amortizărilor, pentru a conecta subvenția la costurile corespunzătoare.

Exemplu 1

La 1/07/N, societatea obține o subvenție de 80.000.000 de lei pentru a achiziționa un echipament al cărui cost este de 200.000.000 de lei și care va fi amortizat conform metodei degresive, pe baza unei cote de 40% (durata de viață 5 ani).

Incidența rezutatului = Cheltuielile cu amortizările – Subvenția raportată

Exercițiul N:

Achiziționarea echipamentului și decontarea imediată a costului său de achiziție: 1/07/N

Mijloace fixe = Conturi la bănci în lei 200.000.000

Încasarea subvenției referitoare la echipament: 07/N

Conturi la bănci în lei = Subvenții active 80.000.000

– Înregistrarea cheltuielilor cu amortizările: 31/12/N

Cheltuieli cu amortizarea = Amortizările cumulate 40.000.000

– Virarea subvenției la venituri: 31/12/N

Subvenții referitoare la active = Venituri din subvenții 16.000.000

Atunci când activul subvenționat nu este amortizabil, subvenția nu trebuie să fie raportată în rezultate. Excepție face cazul în care aceasta implică îndeplinirea anumitor obligații și ea trebuie să fie repartizată asupra exercițiilor ce suportă costul de execuție al acestor obligații.

Astfel, o subvenție pentru achiziționarea unui teren, care a fost acordată numai cu condiția construirii unui imobil pe acest teren, ar trebui să fie raportată asupra rezultatelor, pe durata de utilizare a imobilului.

A doua metodă de contabilizare a subvențiilor pentru echipament constă în deducerea acestora din costul activului la a cărui finanțare ele își „dau concursul”. Subvențiile ar fi raportate în rezultate prin intermediul unei reduceri a cheltuielilor cu amortizările.

Exemplul 1 (continuare)

Prin aplicarea celei de a doua metode, echipamentul ar fi contabilizat la o valoare de 200.000.000 – 80.000.000 = 120.000.000 lei. Deprecierile sunt:

N: 120.000.000 *40%*6/12 = 24.000.000 lei;

N+1: (120.000.000 – 24.000.000)*40% = 38.400.000 lei;

N+2: (120.000.000 – 62.400.000)*40% = 23.040.000 lei;

N+3: (120.000.000 – 85.440.000)/2 = 17.280.000 lei;

N+4: (120.000.000 – 85.440.000)/2 = 17.280.000 lei

120.000.000 lei

Exercițiul N

Achiziționarea echipamentului: 01/07/N

Mijloace fixe = Conturi la bănci în lei 200.000.000 lei

Reducerea costului echipamentului cu valoarea subvenției: 1/07/N

Conturi la bănci în lei = Mijloace fixe 80.000.000 lei

Înregistrarea cheltuielilor cu amortizările: 31/12/N

Cheltuielile cu amortizarea = Amortizări cumulate 24.000.000

Contabilizarea subvențiilor legate de rezultat

Ca și în cazul subvențiilor pentru echipamente, subvențiile de exploatare trebuie să fie raportate în rezultatele exercițiilor în care ele compensează cheltuielile.

Din punct de vedere contabil, subvențiile de exploatare pot să fie considerate venituri sau deduse din cheltuielile cu care ele sunt conectate.

Exemplul 2

O întreprindere de transporturi a primit din partea statului, la 1/09/N, o subvenție de 270.000.000 lei destinată să acopere o parte din deficitul prevăzut pentru primii 3 ani de funcționare.

Presupunând că veniturile și cheltuielile urmează o linie regulată, vom raporta subvenția la rezultate în conformitate cu următorul scadențar:

N: 270.000.000 * 4 luni/36 luni = 30.000.000 lei;

N+1: 270.000.000 * 12 luni/36 luni = 90.000.000 lei;

N+2: 270.000.000 * 4 luni/36 luni = 90.000.000 lei;

N+3: 270.000.000 * 8 luni/36 luni = 60.000.000 lei;

270.000.000 lei

Exercițiul N

Încasarea subvenției: 1/09/N

Conturi la bancă în lei = Venituri amânate 270.000.000 lei

Virarea cotei corespunzătoare din veniturile amânate la veniturile exercițiului N: 31/12/N

Venituri amânate = Venituri din subvenții legate de capital 30.000.000

Rambursarea unei subvenții

Este posibil ca o întreprindere să fie nevoită să ramburseze o subvenție ca urmare a nerespectării obligațiilor ce însoțesc ajutorul public respectiv. Va fi vorba despre o estimare contabilă, ceea ce semnifică faptul că trebuie modificate numai rezultatele exercițiului în curs și exercițiilor următoare.

Rambursarea unei subvenții de exploatare este imputată asupra mărimii încă neraportate în rezultate, iar eventualul sold este contabilizat imediat la cheltuieli.

Dacă este vorba de o subvenție, referitoare la active, rambursarea este fie imputată asupra subvenției, încă neraportată în rezultată, fie adăugată valorii imobilizării.

Subvențiile publice nemonetare

O subvenție poate lua forma unui transfer de activ nemonetar, ca de exemplu un teren sau alte resurse, utilizabile de către întreprindere. În aceste cazuri, se obișnuiește să se aprecieze valoarea justă a activului nemonetar și să se contabilizeze subvenția și activul, la această valoare justă.

Celelalte forme de ajutor public nu sunt contabilizate decât atunci când pot să fie evaluate în mod rezonabil sau când rezultă din tranzacții ce pot să fie distinse de operațiile comerciale curente și normale ale întreprinderii.

Comunicarea financiară generată de contabilizarea subvențiilor publice și a altor forme de ajutor public

Întreprinderile care aplică IAS 20 trebuie să facă ecoul, prin publicare,a următoarelor categorii de informații:

metodele contabile adoptate pentru înregistrarea subvențiilor publice, inclusiv metodele de prezentare adoptate în situațiile financiare;

natura, mărimea și consecințele subvențiilor publice prezentate în situațiile financiare, precum și o informare referitoare la celelalte forme de ajutor public de care întreprinderea a beneficiat în mod direct;

condițiile neîndeplinite și orice altă eventualitate relativă la ajutoarele publice constatate.

4. SISTEM COMPARATIV PRIVIND IMPOZITUL PE PROFIT CU MAREA BRITANIE

Spre deosebire de un specialist din Europa continentală, care, pentru a stăpâni contabilitatea, are nevoie de un sistem complex de cunoștințe fiscale, în Regatul Unit, înțelegerea contabilității nu impune cunoașterea fiscalității.

În pofida prejudiciului fiscal, o întreprindere britanică are interesul să maximizeze beneficiul său. Modul de rezolvare a problemelor fiscale depinde adesea și de cultura întreprinderii. Unele întreprinderi controlează îndeaproape fiscalitatea, în vederea diminuării impozitului pe profit, altele consideră că orice s-ar face, cheltuiala fiscală este necontrolabilă și inevitalibă.

Regatul Unit este prima țară industrializată care a întreprins, încă din 1979, un amplu proces de reforme fiscale, fenomen care, după acee, s-a răspândit și dezvoltat în întreaga lume. Autoritatea în materie fiscală aparține Ministerului Finanțelor. Cotele de impunere și tot ceea ce se leagă de acestea sunt fixate, în fiecare an, prin Legea finanțelor. Anul fiscal începe pe 6 aprilie.

Marea Britanie a fost, probabil, prima țară care a introdus impozitul pe venit. Acest fapt se întâmpla în 1799, ca măsură provizorie pentru a finanta razboiul Frantei. Mecanismul impozitului pe venit a fost transformat, in 1803, intr-un regim ale carui trasaturi principale raman si astazi, chiar daca acest impozit a fost suprimat la sfarsitul razboaielor napoleniene (1815) si reintrodus in 1843. este interesant de constatat faptul ca venitul a inceput sa fie taxat intr-o epoca in care nu existau reguli pentru a-l masura, iar regulile contabile ulterioare nu se aplicau, in fapt, decat societatilor de capitaluri. Sa precizam ca legea britanica stabileste, in mod clar, ca numai legea si jurisdictia pot sa determine ceea ce este un venit impozabil, regulile contabile neavand incidenta fiscala.

Incepand cu 1983, Regatul Unit a inceput sa micsoreze cota de impozit pe profit, largind totodata baza impozabila conform unei metode care va fi utilizata si de Statele Unite, in 1983, iar, ulterior, si de alte tari. Cota de impozit de 52%, in vigoare pana la 31 martie 1983, a fost progesiv redusa pentru a atinge 33%, incepand cu 1 aprilie 1991. in 1997, beneficiile societatilor au fost impuse la o rata de 35%, cu exceptia intreprinderilor mici, care au fost taxate printr-o cota de 25%. Baza impozabila a fost largita, in special prin suprimarea unui sistem de deduceri fiscale pentru investitii, rol al unei politici extrem de generoase.

Persoanele supuse impozitului pe profit sunt societatile de capitaluri (Corporations Tax). Nu exista nici o diferenta intre PLC si Ltd., din punct de vedere al impunerii. In schimb, societatile in participatie nu sunt impuse la acest impozit: beneficiile lor sunt impozitate atunci cand ajung in „mainile” asociatilor.

Determinarea beneficiului impozabil

Relatia intre rezultatul contabil si rezultatul fiscal

Beneficiul impozabil este determinat plecand de la rezultatul contabil, calculat conform principiilor contabile general admise si corectat printr-un numar de ajustari impuse de legea fiscala. Spre deosebire de unele tari ale Europei continentale, ajustarile au un impact foarte important asupra rezultatului fiscal, pentru ca ele vizeaza, in special, amortizarile. Acestea trebuie sa fie reintegrate pentru determinarea rezultatului fiscal si inlocuite cu deducerile pentru investitii prevazute de lege. Pana la o data recenta, dupa cum remarcam anterior, din cauza caracterului foarte „generos” al unor deduceri, beneficiul impozabil al majoritatii societatilor era mult mai mic decat beneficiul contabil. In consecinta, societatile puteau sa distribuie dividende, fiind, totusi, din punct de vedere fiscal, deficitare. In aceasta impoteza, ele erau datornice pentru „impozitul anticipat asupra societatilor”.

Impunerea plusurilor de valoare

Cu toate ca plusurile de valoare sunt impuse pe baza cotelor de drept comun, in Regatul Unit ele beneficiaza de numeroase masuri, prin care sunt tratate in mod diferit fata de veniturile ordinare.

Deci, plusurile de valoare sunt impuse prin impozitul asupra societatilor, la nivelul ratei de drept comun. Totusi, atunci cand plusurile de valoare sunt realizate din cesiunea anumitor elemente de activ, ele pot sa faca obiectul unui report de impozit, daca venitul din cesiune este reinvestit in achizitionarea de imobilizari de aceeasi natura, intr-un termen de 3 ani.

Minusurile de valoare sunt reportabile nedefinit, pentru a fi imputate asupra plusurilor de valoare viitoare.

Evaluarea stocurilor

Stocurile sunt evaluate la valoarea cea mai mica intre costul de revenire si pretul pietei. In masura in care identificarea materialelor, produselor sau marfurilor in stoc este posibila, intreprinderile pot sa utilizeze metoda FIFO. In schimb, metoda LIFO nu este admisa.

Cheltuielile generale

De regula, toate platile sunt deductibile in masura in care ele au caracter de cheltuieli generale si nu de plati de capital. De asemenea, pentru a fi deduse, ele trebuie sa fi fost angajate in totalitate si in mod exclusiv pentru nevoile activitatii. Cheltuielile de receptie si cadourile nu sunt deductibile.

Amortizarile

Principiu

Amortizarile contabile trebuie sa fie reintegrate pentru determinarea beneficiului impozabil. Ele sunt inlocuite prin deducerile fiscale pentru investitii. Pana in 1984, pentru instalatiile si echipamentele noi, societatile britanice puteau sa beneficieze de o deducere fiscala a investitiilor, in proportie de 100%. Pe baza unui principiu, care a inspirat de asemenea pe americani in cadrul reformei din 1986, guvernul britanic a suprimat in mod progresiv acest ajutor considerabil, reducand totodata cota de impozit pr profit. Totusi, pentru a incuraja investitiile, a fost acordat, temporar, dreptul de cheltuiala initiala de 40%, pentru achizitiile de masini, utilaje si instalatii noi, efectuate inainte de 31 octombrie 1993.

Metoda si cotele de amortizare

Legea finantelor determina ce active sunt amortizabile si la ce cote. Intreprinderile aleg, deci, metodele de evaluare si de amortizare a acestor active, fara sa fie preocupate de minimizarea impozitului. Considerate a fi amortizabile in conformitate cu principiile contabile general admise, unele active imobilizate nu sunt amortizabile din punct de vedere fiscal.

Spre deosebire de Franta, cotele de amortizare sunt fixate de lege, fara referire la durata normala de utilizare.

Cotele de amortizare fiscale sunt, in general, de 4% (metoda lineara), pentru cladiri industriale si de 25% (metoda degresiva), pentru alte active industriale, vehicule.

Un aspect un pic ciudat in fiscalitatea britanica este ca, in caz de cesiune, un activ continua sa fie armotizat din punct de vedere fiscal si ca amortizarile nu sunt ajustate in functie de pretul de cesiune.

Masinile, utilajele si instalatiile fac obiectul unei amortizari initiale (anul de achizitie) de 25% – sub rezerva unui regim temporar, soldul urmand sa fie amortizat, conform metodei degresive, utilizand aceeasi cota.

In principiu, elementele de activ nu sunt amortizate individual, ci in mod global. Totusi, elementele de activ a caror durata de viata este scurta pot sa fie excluse din grup si sa fie amortizate in mod individual.

Elementele de activ imobilizat, utilizate pentru activitatea de cercetare stintifica, beneficiaza de o deducere fiscala de 100% inca din anul achizitionarii lor.

In Regatul Unit, exista o intreaga jurisprudenta referitoare la distinctia intre ”cheltuieli de modernizare”, care trebuie sa fie adaugate la valoarea activului imobilizat, si „cheltuielile de intretinere”, care sunt suportate din rezultate.

Amortizarea activelor necorporale

Brevetele si elementele de know-how benficiaza de o amortizare degresiva de 25%.

Bunuri neamortizabile din punct de vedere fiscal: fondul de comert, marcile de fabrica, terenurile imobilelor cu o utilizare neindustriala precum imobilele ce reprezinta birouri si magazine.

Provizioanele

Provizioanele generale (de exemplu, in numele unei posibile neincasari a unei fractiuni din creante) nu sunt deductibile. De fapt, numai provizioanele specifice (de exemplu, cele referitoare la creantele realmente dubioase, cat si cele care corespund datoriilor deja nascute in cursul exercitiului) sunt deductibile din punct de vedere fiscal.

Factorul determinant pentru Administratia fiscala (Inland Revenue) este precizia cu care poate sa fie calculata marimea provizionului.

Spre deosebire de Franta, cheltuielile sau pierderile probabile nu pot sa faca obiectul provizioanelor fiscal deductibile.

Imputarea pierderilor

Pierderile pot sa fie imputate asupra plusurilor de valoare ale exercitiului sau asupra profiturilor si plusurilor de valoare aferente ultimelor trei exercitii (cu exceptia celui curent).

De asemenea, pierderile pot sa fie reportate asupra beneficiilor exercitiilor ulterioare, fara a se limita durata imputarii, cu conditia ca ele sa provina din aceeasi activitate.

In sfarsit, pierderile pot sa fie transferate altor societati din grup pentru a fi imputate asupra beneficiilor sau asupra plusurilor de valoare aferente acestora, in timpul aceluiasi exercitiu.

Calculul beneficiului impozabil

Beneficiul impozabil se calculeaza, in mod normal, plecand de la rezultatul ce revine actionarilor si practicand urmatoarele ajustari:

Rezultatul ce revine actionarilor

(+) amortizarile contabile

provizioanele cu caracter general

alte cheltuieli nedeductibile

(-) amortizarile fiscale

= beneficiul impozabil

In cazul grupurilor de societati, trebuie remarcat ca impozitul se calculeaza pe o baza individuala (la nivelul fiecarei societati), dar o „abatere la nivel de grup” (group relief) permite societatilor-mama sa deduca pierderile unei filiale din beneficiile realizate de o alta societate a grupului, pentru acelasi an.

Reduceri de impozite, plata impozitului

Daca avem in vedere anul fiscal 1991-1992, cota normala de impozit pr profit era de 33%. Beneficiile mai mici decat o anumita marime, fixata pentru anul fiscal 1991-1992 la 250.000 lire, erau impuse insa la o cota de 25%. Beneficiile cuprinse intre 250.000 lire si 1.250.000 lire dadeau dreptul la o reducere de impozit egala cu 9/400 din diferenta intre beneficiul impozabil si limita de 1.250.000 lire.

Cum aceste masuri erau destinate favorizarii societatilor mici, au fost date o serie de dispozitii pentru a limita posibilitatea grupurilor de societati de a beneficia de astfel de cote reduse.

Exemplu:

Beneficiul impozabil = 1.000.000 lire

Calculul impozitului: 1.000.000 lire * 33% = 330.000 lire

Determinarea reducerii:

(1.250.000 lire – 1.000.000 lire) * 9/400 = 5.625 lire

Impozitul asupra beneficiului = 324.375 lire

Adica o cota medie de = 32,4%

Impozitul asupra profitului este platit, de regula, la 9 luni dupa inchiderea exercitiului contabil.

5. SISTEM COMPARATIV PRIVIND IMPOZITUL PE PROFIT CU STATELE UNITE ALE AMERICII

Ca si in cazul contabilitatii britanice, in Statele Unite regulile de determinare a beneficiului contabil si a beneficiului fiscal sunt diferite. Pentru a pune in stare de coerenta recunoasterea cheltuielilor privinjd impozitul pe profit cu rezultatul contabil este necesara efectuarea unei ajustari numite impozitul amanat. Exemplul cel mai tipic este acela legat de amortizare. O întreprindere poate să utilizeze metoda amortizării lineare în contabilitate, dar metoda amortizării degresive, pentru calculul beneficiului fiscal. În mod evident, beneficiul fiscal este mai mic decât beneficiul contabil, în primele exerciții, situația inversându-se în următoarele exerciții.

Contabilitățile anglo-saxone solicită ca, în mod normal, acest decalaj să fie compensat printr-un provizion pentru impozite amânate (deferred taxes), numit și provizion pentru impozite latente. În felul acesta este contabilizată nu numai mărimea impozitului plătibil pe termen scurt, dar și cheltuiala fiscală amânată datorată amortizării degresive. Provizionul va fi reluat (diminuat) când efectul amortizării degresive se schimbă. Fapt ce se întâmplă în ultimii ani de viață ai unei imobilizări.

Norme aplicate și metode utilizate în contabilitatea americană pentru contabilizarea impozitului pe profit

În Statele Unite, metoda contabilizării impozitelor amânate a fost introdusă în anii 60, ca urmare a aplicării normei APB 11. prin această metodă, se propunea metoda reportului fix (defferal method). În cazul acestei metode, provizionul era calculat plecând de la contul de profit și pierdere: cheltuiala fiscală se determina pe baza beneficiului contabil, iar mărimea impozitului, pe baza beenficiului fiscal; diferența era înregistrată la impozite amânate. Pentru aplicarea metodei, se utiliza cota de impozit în vigoare.

Am văzut anterior că, în conformitate cu cadrul conceptual american (1973-1985), rezultatul este calculat prin variația capitalurilor proprii, iar raționamentele se fac pe bază de bilanț. Ca atare, FASB s-a decis să înlocuiască norma APB 11 cu o prelucrare (implicit normă) nouă, care promova metoda reportului variabil (liability method). Această decizie a declanșat o lungă perioadă de dicuții și dezacorduri. Proiectul, emis în 1983, va deveni normă în 1987 (FAS 96). Din cauza a numeroase obiecții, această normă nu va fi aplicată. Ea va fi înlocuită în 1992 cu norma FAS 109.

Conform metodei reportului variabil, calculul se efectuează deci plecând de la bilanț. Întreprinderea trebuie să determine mărimea impozitului plătibil pe termen scurt și mărimea impozitului plătibil pe termen lung, după care să înregistreze în cheltuieli un provizion suficient. În contul de profit și pierdere se înregistrează cheltuiala reprezentând o valoare reziduală derivată din bilanț. Provizioanele sunt calculate în raport cu mărimea cotelor viitoare de impozit, ceea ce presupune că o schimbare a cotei de impozit antrenează o modificare a provizioanelor.

Detalii privind prevederile normei FAS 109

FAS 109 este o normă americană privind contabilizarea impozitului asupra beneficiului ce s-a constituit în bază de reflecție și de inspirație pentru norma internațională corespunzătoare (IAS 12).

Reguli generale

Impozitul amânat este înregistrat în numele tuturor efectelor fiscale viitoare generate de evenimente constatate în conturi (concepția extensivă).

Impozitul amânat este evaluat pe baza regulilor foscale care sunt aplicabile în momentul în care impozitul va fi efectiv plătit sau recuperat (reportul variabil).

Consecințele fiscale ale previziunilor de rezultate viitoare sau ale previziunilor deschimbări de legislație fiscală trebuie să rămână fără incidență asupra calculului impozitelor amânate ale exercițiului.

Diferențele temporare:

venituri impozabile, după ce ele au fost contabilizate;

cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal, după ce ele au fost contabilizate;

venituri impozabile, înainte ca ele să fi fost contabilizate;

cheltuieli deductibile, din punct de vedere fiscal, înainte ca ele să fi fost înregistrate;

alte circumstanțe care stau la originea diferențelor temporare:

reducerea bazei amortizabile fiscale, ca urmare a creditului de impozit;

creditul de impozit a cărui constatare este amânată (decalată);

operații convertite la cursurile istorice;

creșterea amortizării fiscale, ca urmare a reevaluării;

gruparea de întreprinderi contabilizată pe baza metodei achiziției.

Procesul de calcul:

identificarea diferențelor temporare și a mărimii acestora; naturii mărimii și datei scadenței deficitelor „reportabile” „înainte” cât și a creditelor de impozit;

evaluarea mărimii impozitelor amânate pasive relative la diferențele temporare impozabile, prin utilizarea cotei de impozit aplicabile;

evaluarea impozitelor amânate active relative la diferențele temporare deductibile și la reporturile deficitare, prin utilizarea cotei de impozit aplicabile;

evaluarea impozitelor amânate active relative la creditele de impozit reportabile „înainte”;

reducerea mărimii activelor de impozite amânate printr-un provizion, dacă, în funcție de elementele probante, este mai probabil decât improbabil (probabilitate mai mare de 50%) ca, parțial sau total, creanța de impozite amânate să nu fie recuperată; mărimea provizionului trebuie să fie suficientă pentru a reduce valoarea creanței de impozite la nivelul unei mărimi, astfel încât să fie mai probabil decât improbabil de recuperat.

Metoda de calcul

Utilizarea posibilităților oferite de regulile fiscale pentru previziunea anilor în cursul cărora diferențele temporare vor influența asupra impozitului de plătit (tax-planning strategis).

Determinarea efectului schimbării de legislație fiscală asupra rezultatului perioadei în cursul căreia a fost decisă schimbarea (perioada în care a fost publicată legea).

Prezentarea în bilanț

Impozitul amânat pe termen scurt provine din diferențele temporare care:

vor genera un efect de impozit în cursul anului următor;

vizează un activ sau un pasiv clasificat în categoriile elementelor pe termen scurt (cazul în care ciclul de exploatare este mai mare de un an).

În legătură cu compensarea impozitelor amânate trebuie precizat că această operație este interzisă pentru impozitele amânate ce corespund impozitelor datorate sau de primit altor/de la alte state.

Informațiile din contul de profit și pierdere privind cheltuiala sau venitul referitoare/referitor la impozit

Componentele cheltuielilor sau veniturilor referitoare la impozit trebuie să fie indicate în contul de profit și pierdere sau în anexă:

impozitul de plătit sau de primit (carry back);

impozitul amânat (cheltuială sau venit);

creditele de impozit;

subvențiile statului, în măsura în care ele au fost constatate ca o reducere a cheltuielilor cu impozitul;

economiile de impozit ce provin de la imputarea deficitelor anterioare;

ajustările de impozite amânate, ce provin din schimbările de legislație fiscală.

Această analiză nu este furnizată decât pentru impozitul asupra beneficiilor ce provin din activitățile ce se mențin.

Alte informații de furnizat

Anexa trebuie să menționeze:

motivele pentru care cheltuiala cu impozitul aferent exercițiului este diferită de cheltuiala teoretică privind impozitul (aplicarea la rezultatul contabil înaintea impozitării a cotei de impozit în vigoare);

valorile și datele scadențelor aferente pierderilor și creditelor de impozit reportabile.

CAP. IV: IMPOZITUL PE DIVIDENDE

Prin dividend, conform definitiei date de norma legala, se intelege orice distribuire, in bani sau in natura, in favoarea actionarilor sau asociatilor, din profitul stabilit pe baza bilantului contabil anual si a contului de profit si pierdere, proportional cu cota de participare la capitalul social.

Dividendele sunt supuse impozitarii, prin retinere la sursa, cu o cota de 10% pentru actionarii sau asociatii care sunt persoane fizice si cu o cota de 10% pentru actionarii sau asociatii care sunt persoane juridice ce aplica asupra sumelor distribuite fondurilor deschise de investitii. Obligativitatea calcularii retinerii si varsarii impozitelor pe dividende revine persoanelor juridice, platitoare de dividende, o data cu plata dividendelor catre actionari sau asociati.

Deoarece, in baza impozabila se includ si dividendele acordate in natura, se pune problema evaluarii acestora. Asa cum prevede legea, evaluarea produselor acordate ca dividende in natura se face la pretul de vanzare practicat de unitate pentru produsele din productia proprie sau la pretul de achizitie pentru alte produse, iar in cazul serviciilor, pe baza tarifelor pentru aceste servicii, practicate la data efectuarii platii in natura.

Plata impozitului pe dividende se face in lei pana la 15 aprilie a urmatorului an fiscal. In situatiile in care plata dividendelor se face in valuta, impozitul, majorarile cat si amenzile aplicate in legatura cu impozitul pe dividende, se platesc in lei proveniti din schimb valutar la cursul in vigoare la data efectuarii plati.

Termenul de prescriptie pentru stabilirea impozitului pe dividende este de 5 ani. In situatia unui varsamant in plus catre bugetul statului reprezentand impozitul pe dividende, norma fiscala prevede ca, in baza unei cereri pentru restituirea unei plati de impozit pe dividende peste suma datorata, organul fiscal va putea compensa suma acelei plati, cu alte obligatii de natura fiscala ale persoanei juridice carea a facut plata peste nivelul impozitului pe dividende datorat.

Impozitul pe dividende 10% – persoane juridice

O persoană juridică română care plătește dividende către o altă persoană juridică română are obligația să rețină și să verse impozitul pe dividende reținut către bugetul de stat așa cum prevede legea.

Impozitul pe dividende se stabilește prin aplicarea unei cote de impozit de 10% asupra dividendului brut plătit către o persoană juridică română.

Impozitul care trebuie reținut se plătește la bugetul de stat până la data de 20 inclusiv ale lunii următoare celei în care se plătește dividendul. În cazul în care dividendele distribuite nu au fost plătite până la sfârșitul anului în care s-a aprobat situațiile financiare anuale, impozitul pe dividende se plătește până la date de 31 decembrie a anului respectiv.

Impozitul pe venit 10% – persoane fizice

Dividendele plătite de o persoană juridică către o persoană fizică face parte din categoria venituridin investiții.

Veniturile sub formă de dividende se impun cu o cotă de 10% din suma acestora.

Obligația calculării și reținerii impozitului pe veniturile sub formă de dividende revine persoanelor juridice o dată cu plata dividendelor către acționari sau asociați.

Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se face plata. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acționarilor sau asociaților până la sfârșitul anului în care s-a aprobat bilanțul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la data de 31 decembrie a anului respectiv.

Plata impozitului este precedata si de depunerea declaratiei de impunere, contribuabilii avand obligatia sa completeze si sa depuna urmatoarea declaratie de impunere, lunar, pana la data de 25 inclusiv a urmatoarei luni, formularul „Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul de stat”.

Cotă parte din profitul obținut de societățile comerciale ce se va plăti fiecărui acționar asociat, constituie dividende care se distribuie în proporție de cota de participare la capitalul social.

Potrivit legii privind impozitul pe profit, impozitul pe dividende se datora numai pentru profitul părții străine din societatea comercială, cu capital parțial sau integral străin, care se transferă în străinătate. De la data de 1 decembrie 1991 impozitul pe dividende a fost extins la toate dividendele cuvenite acționarilor sau asociaților, după caz, ai societăților comerciale.

În anul 1992, s-a aprobat Legea nr. 40/20 aprilie 1992 privind impozitarea dividendelor, care a menținut generalizarea impozitului pe dividende la toți beneficiarii de dividende.

Legea cuprindea prevederi sumare privind elementele impozitului, fără a defini noțiunea de dividend, iar în ceea ce privește procedura fiscală se făcea trumpeter la cea cuprinsă în legea privind impozitul pe profit.

Prin Ordonanța Guvernului privind impozitul pe dividende, intrată în vigoare la data de 30 august 1995, s-a realizat o reglementare cuprinzătoare a impozitului, renunțându-se la norme de trimitere. Noua reglementare definește noțiunea de dividend menționând că termenul de dividend include orice distribuire, în bani sau în natură, în favoarea acționarilor sau aociaților, din profitul stabilit pe baza bilanțului contabil anual și a contului de profit și pierderi, proporțional cu cota de participare la capitalul social.

În ceea ce privește mărimea dividendelor la societățile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, s-a derogat de la principiul general privind distribuirea către acționari sau asociați a întregului profit rezultat după deducerea impozitului pe profit. În acest sens, s-au stabilit drept limite maxime de constituire din acest profit (profit net) a surselor financiare necesare fondului de participare a salariaților la profit, în cota de 10%, a fondului pentru cota de participare a managerului la profitul net, precum și a fondului cuprinzând sumele pentru constituirea resurselor proprii de finanțare, în proporție de până la 50%. La stabilirea acestor limite s-a urmărit combaterea tendinței societăților comerciale cu capital integral sau majoritar de stat de a repartiza în totalitate profitul pentru premierea personalului pentru constituirea fondurilor menționate, iar societățile cu capital majoritar de stat de a repartiza profitul în întregime pentru dividende.

Drept cotă de impunere s-a stabilit procentul de 10% din suma dividendelor distribuite acționarilor sau asociaților. Nivelul cotei de impunere este apreciatca fiind redus în raport cu cel practicat în alte țări, urmărindu-se pe această cale stimularea privatizării. La stabilirea nivelului cotei de impunere s-a avut în vedere și practica convențională internațională a României, mai exact ca în multe din convențiile pentru evitarea dublei impuneri încheiată de România cu alte state s-a prevăzut impozitarea la sursă a dividendelor, în general cu o cotă de 10%.

Generalizarea impozitului pe dividende la toate persoanele juridice și fizice beneficiare ale unor astfel de venituri și stabilirea cotei de 10% a înlăturat discriminarea anterioară existentă în acest domeniu. În acest sens ne referim la prevederea aplicabilă numai partenerilor străini ai societăților mixte, constituite în România, care, începând cu 1972 și până la dat de 1 decembrie 1991, datorau impozitul pe dividende de 10% pentru parte din profit ce se transferă în străinătate. S-a realizat astfel aplicarea principiului tratamentului egal al străinilor și naționalilor beneficiari de dividende. Pentru ca, alături de impozitul pe profit, și impozitul pe dividende să devină o pârghie pentru stimularea investițiilor a existat propunerea ca la agentul economic care repatizează 50% din profitul net pentru fondul de dezvoltare se propune cota 0 pentru impozitare restului de 25% repartizat sub formă de dividende.

Aprobăm o astfel de măsură care poate într-adevăr să aducă o sporire a investițiilor și la rezolvarea sau cel puțin ameliorarea simțitoare a celei mai presante probleme sociale – asigurarea de noi locuri de muncă și eradicarea sau reducerea șomajului. Propunerea ar fi deosebit de benefică și din punctul de vedere al agenților economici, mai ales în primii ani după constituire, când nu mai beneficiază nici de scutiri de impozit pe profit și au nevoie de investiții pentru a consolida și dezvolta. Pe de altă part, măsura ar favoriza și agenții economici puternici privați pentru a reuși să se mețină la un nivel înalt de tehnologie.

CAP. V: STUDIU DE CAZ

1. PREZENTAREA FIRMEI „SC PSIHOCONTROL SRL”

Societatea comercială este acea enitate, consituită, potrivit legii, în baza unui act de voință (contract de societate-act consitutiv sau statut) prin care o persoană sau mai multe pun în comun o serie de bunuri pentru a se desfășura o activitate, în scopul obținerii de beneficii.

Contractul de societate este incheiat de:

Vitalia Dana-Andreea: de nationalitate si cetatenie romana, domiciliată in Bucuresti, Aleea Postavarului nr. 4A, bloc GC7, scara A, etaj 6, apartament 25, sector 3, posesor al B.I. seria GN nr. 055612, eliberat de Sectia 9 Politie, la 15.06.1993, in calitate de asociat unic.

Denumirea societatii este: „SC PSIHOCONTROL SRL” conform cu dovada privind disponibilitatea firmei nr. 50829 din 29.03.1999 și inregistrarii la Registrul Comertului cu nr. J40/3922/1999 si avand un cod fiscal R11703537.

Societatea comerciala „SC PSIHOCONTROL SRL” este o persoana juridica romana, avand forma juridica de societate comerciala cu raspundere limitata si isi desfasoara activitatea in conformitate cu legislatia romana si prevederile statutului si conform clauzelor prevazute in contractul de societate.

Sediul societatii este: Bucuresti, Aleea Postavarului nr. 4A, bloc GC7, scara A, etaj 6, apartament 25, sector 3.

Societatea comerciala „SC PSIHOCONTROL SRL” se consituie pe o perioada de timp nelimitata cu incepere de la data inmatricularii acesteia la Oficiul Registrului Comertului.

Obiectul de activitate principal al societatii este conform nomenclatorului privind clasificarea activităților din economia națională CAEN, 8514 – Alte activități referitoare la sănătatea umană (testări psihologice).

Societatea își poate realiza obiectul de activitate atăt în România, cât și în străinătate, precum și în zonele libere, în lei sau în valută. Societatea poate participa deasemenea, în calitate de asociat sau acționar la o altă societate, va putea desfășura orice altă activitate legată direct sau indirect de obiectul său sau își va putea lărgi, modifica și adapta obiectul de activitate, toate acestea în condițiile de respectare a legilor în vigoare.

Capitalul social al societatii este in valoare de 2.000.000 lei care este integral privat – 35, depus in numerar de catre asociatul unic al firmei.

Majorarea capitalului social se face pe baza hotararii asociatului unic, prin emiterea de noi parti sociale reprezentand aporturi in numerar sau in natura, prin includerea beneficiilor, cu respectarea dispozitiilor legale privitoare la consituirea societatii.

Reducerea capitalului se face pe baza hotararii asociatului unic, cu respectarea minimului de capital social.

Raspunderea limitata a asociatului unic

Asociatul unic raspunde in limita capitalului social subscris si varsat, obligatiile sociale fiind garantate cu patrimoniul socia. Patrimoniul social nu poate fi grevat de datorii sau alte obligatii personale ale asociatului unic.

Conducerea societatii

Societatea este condusa si administrata de asociatul unic, care este directorul general al societatii si administratorul acesteia.

Asociatul unic are drepturile si obligatiile ce revin potrivit legii Adunarii Generale a Asociatiilor, iar in calitate de administrator ii revin si obligatiile prevazute de lege pentru aceasta calitate.

Atributiile directorului general-administrator sunt:

● hotaraste modificarea statutului, precum si la schimbarea formei juridice a societatii;

● hotaraste mutarea sediului societatii;

● hotaraste schimbarea obiectului de activitate;

● hotaraste prelungirea sau scurtarea duratei de functionare a societatii;

● hotaraste majorarea, reducerea si reintregirea capitalului social, modificarea numarului de parti sociale sau valoarea acestora, precum si cesiunea partilor sociale;

● hotaraste fuziunea, diviziunea, dizolvarea societatii;

● hotaraste orice modificare a actului consitutiv ceruta de lege;

● stabileste programul de activitate al societatii;

● aproba structura organizatorica a societatii;

● aproba bugetul de venituri si cheltuielial societatii;

● decide cu privire la contractarea de imprumuturi bancare si la acordarea de garantii;

● aproba bilantul si contul de profit si pierdere;

● decide cu privire la executarea de reparatii capitale si realizarea de investitii;

● angajeaza si concediaza personalul, stabilind drepturile si obligatiile acestora;

● aproba regulamentul de ordine interioara al societatii prin care se stabilesc indatoririle si responsabilitatile personalului societatii;

● decide asupra oportunitatii desemnarii cenzorului;

● aproba operatiunile de incasari si plati;

● aproba operatiunile de cumparare si vanzare de bunuri;

● aproba incheierea de contracte de inchiriere;

● stabileste tactica si strategia de marketing;

● aproba incheierea sau rezilierea altor contracte;

● gestioneaza patrimoniul societatii;

● stabileste raspunderea materiala pentru pagubele cauzate de incadratii si colaboratorii societatii;

● reprezinta societatea in relatiile cu tertii, semnand actele care angajeaza societatea fata de terti;

● reprezinta societatea in fata instantelor judecatoresti;

● decide in orice alta problema privind societatea.

Directorul general, in calitate de administrator al societatii raspunde de:

◙ realitatea varsamintelor efectuate;

◙ existenta reala a dividentelor platite;

◙ existenta registrelor cerute de lege si tinerea lor corecta;

◙ stricta indeplinire a indatoririlor pe care legea si statul le impun;

◙ depunerea unei copii de pe bilant si contul de profit si pierdere la Registrul Comertului, Administratia Financiara si Monitorul Oficial.

Directorul general in calitate de administrator beneficiaza de pensie de la Asigurarile Sociale de Stat, in masura in care a varsat contributia la Asigurarile Sociale.

Exercitiul financiar incepe la 1 ianuarie si se va termina la 31 decembrie al fiecarui an.

Personalul societatii

Angajarea personalului se face pe masura dezvoltarii societatii pe baza contractelor individuale de munca cu respectarea legislatiei muncii si a asogurarilor sociale.

Bilantul si contul de profit si pierdere

Societatea va intocmi anual bilantul si contul de profit si pierdere, va tine evidenta activitatii economico-financiare in lei, avand in vedere „Normele Metodologice cuprinzand principii cu privire la organizarea si conducerea contabilitatii la societatile comerciale constituite in Romania”, elaborate de Ministerul Finantelor.

Societatea va deschide conturi in lei si in valuta legal constituite.

Beneficiul societatii se stabileste prin bilantul aprobat

Beneficiul impozabil se stabileste ca diferenta intre suma totala a veniturilor incasate si suma cheltuielilor efectuate pentru realizarea acestor venituri, potrivit legii.

Pentru determinarea acestui beneficiu se va deduce din beneficiul anual, fondul de rezerva care va fi de 5% din totalul beneficiului prevazut anual, constituirea lui efectuandu-se pana acesta va atinge 20% din capitalul social.

Din beneficiul prevazut in bilant se scad impozitele legale, rezultand beneficiul net cuvenit asociatului unic.

In cazul inregistrarii de pierderi, asociatul unic se obliga sa analizeze cauzele si sa ia masurile care se impun.

Cheltuielile aferente constituirii societatii vor fi recuperate pe o perioada de 6 luni de la eliberarea certificatului de inmatriculare.

Dizolvarea societatii

Societatea se dizolva prin:

■ trecerea timpului stabilit pentru durata societatii;

■ imposibilitatea realizarii obiectului de activitate al societatii;

■ hotararea asociatului unic;

■ declararea nulitatii societatii;

■ deschiderea procedurii lichidarii judiciare;

■ incapacitatea asociatului unic;

■ alte clauze prevazute de lege.

Dizolvarea societatii atrage transmiterea universala a patrimoniului societatii catre asociatul unic fara lichidare, la termenele stabilite de lege.

Litigiile societatii cu persoanele fizice sau juridice romane sunt de competenta instantelor de judecatorie de drept comun in Romania. Litigiile dintre societate si personalul angajat se rezolva in conformitate cu legislatia muncii.

Toate cheltuielile legate de constituirea, si cele pentru lichidarea societatii, se contabilizeaza dupa inregistrarea acesteia, ca fiind cheltuieli de constituire si vor fi suportate din primele beneficii ale societatii. Prezentul act consitutiv se completeaza cu prevederile Legii nr. 31/1990, astfel cum a fost modificata si completata prin Ordonanta de Urgenta nr. 32/27 iunie 1997 si nr. 195/17 noiembrie 1997.

Alte date privitoare la firma

Societatea a inregistrat in anul 2003 o medie de 5 salariați.

Societatea are 2 conturi bancare la Trezoreria sector 3 si Banc Post Unirii.

O parte foarte importantă din clienții societății o constituie:

IGPF;

Scoala de instructaj auto SC Dinu 2000 SRL;

IJPF Giurgiu;

Centrul de întreținere și obstretică;

Centrul medical Simona; ș.a.

O parte mare din veniturile societății o constituie testele psihologice pentru persoanele fizice, teste psihologice necesare în general pentru verificarea persoanelor din punct de vedere al abilității mintale.

Societatea detine in patrimoniu mai multe mijloace fixe, printre care:

un apartament, in care se afla birourile asociatului si subordonatilor sai;

aparatura pentru realizarea activitati de exploatare: calculatoare;

diverse programe (licențiate) pentru testări;

un mijloc de transport pentru deplasări;

mobilier, si altele.

Metoda de amortizare folosita este cea liniara; mijloacele fixe sunt incomplet amortizate.

2. MONOGRAFIE

Se deschide anul contabil

121 = 129 51.644.085,75 lei

2. Georgescu vrea si el sa participe la capital si se decide majorarea capitalului cu 50 milioane lei, prin emiterea a 500 parti sociale la o valoare de emisiune de 110.000 lei.

456 = % 55.000.000 lei

1011 50.000.000 lei

1041 5.000.000 lei

3. Georgescu varsa aportul in contul bancar.

5121 = 456 55.000.000 lei

1011 = 1012 50.000.000 lei (regularizare capital)

4. Se angajeaza X si Y cu carte de munca. X este vanzator, are un salariu negociat de 5.650.000 lei, spor vechime 5% si un copil in intretinere. Y este contabil, salariu negociat de 8.750.000 lei, spor de vechime 10%, este handicapat de gradul 1.

Calculul salariului pentru X:

Salariu de baza = 5.650.000

Spor vechime 5% = 282.500

Venit brut = 5.932.500

CAS individuala 9.5% = 563.588

Somaj 1% = 56.500

CASS 6.5% = 385.613

Cheltuieli profesionale = 300.000

Venit net = 4.626.799

Deduceri de baza = 2.000.000

Deduceri suplimentare = 1.000.000

Venit baza de calcul = 1.626.799

Impozit calculate = 292.824

Salariu net = 4.633.975

Calculul salariului pentru Y:

Salariu de baza = 8.750.000

Spor vechime 5% = 875.000

Venit brut = 9.625.000

CAS individuala 9.5% = 914.375

Somaj 1% = 87.500

CASS 6.5% = 625.625

Cheltuieli profesionale = 300.000

Venit net = 7.697.500

Deduceri de baza = 2.000.000

Deduceri suplimentare = 2.000.000

Venit baza de calcul = 3.697.000

Impozit calculate = 730.425

Salariu net = 7.267.075

Calculul retinerilor datorate de societate:

Venituri brute = 15.557.500

CAS angajator 22% = 3.422.650

C.A.A.M.B.P. 0.5% = 77.888

CASS angajator 7% = 1.089.025

Somaj 3% = 466.725

Comision camera munca = 116.681

Inregistrarea notelor contabile aferente salariilor:

641 = 421 15.557.500 lei

421 = 4441 1.023.249 lei

6451 = 4311.1 3.422.650 lei

421 = 4312 1.477.963 lei

6458 = 43112 77.788 lei

6453 = 4313 1.089.025 lei

421 = 4314 1.011.238 lei

421 = 4372 144.000 lei

6452 = 4371 466.725 lei

635 = 4471 116.681 lei

5. Se cumpara marfuri de la furnizorul Matura SRL; se receptioneaza pe baza facturii, facturi maturi in valore de 100 milioane lei (10.000 bucati), TVA 19%. Termenul de plata este pe 23.

% = 4011 119.000.000 lei

100.000.000 lei

19.000.000 lei

6. Se vand marfuri in valoare de 0.5 miliarde lei clientului Curat SRL la un pret de 0.7 miliarde lei, plus TVA; pe baza avizului de insotire se efectueaza vanzarea iar pe baza dispozitiei de livrare se face descarcarea gestiunii.

418 = % 833.000.000 lei

707 700.000.000 lei

4427 133.000.000 lei

607 = 371 500.000.000 lei

7. Se cumpara un depozit de la societatea Furnimob in valoare de 300 milioane lei plus TVA, cheltuieli cu comisioanele aferente vanzarii 10 milioane lei, plus TVA, receptionat pe baza facturii si a notei de receptie, pus in funtiune dupa o saptamana. Plata se va face in transe 100 milioane pe 12.12 plus TVA, restul pe 26.12.

% = 404 357.000.000 lei

300.000.000 lei

57.000.000 lei

% = 404 11.900.000 lei (comision)

10.000.000 lei

1.900.000 lei

12.12

404 = 5121 119.000.000 lei

26.12

404 = 5121 249.900.000 lei

8. Se vand maturi de 50 milioane lei unui client extern, la un pret de 50.000$, cursul BNR este de 2.000 lei/$. Se intocmeste o factura pentru furnizorul extern iar factura in original se pastreaza.

4111 = 707 100.000.000 lei

607 = 371 50.000.000 lei

9. Se contracteaza un imprumut pe termen scurt de la banca RIB, pe 3 luni cu o rata a dobanzii de 60% pe an. Suma imprumutului 100 milioane.

% = 5191 115.000.000 lei

5121 100.000.000 lei

666 15.000.000 lei (100.000.000*15%)

10. Se emite factura pentru o societate, pret de vanzare 0.8 miliarde lei plus TVA.

4111 = % 952.000.000 lei

418 833.000.000 lei

707 100.000.000 lei

4427 19.000.000 lei

11. Se platesc datoriile din balanta fata de stat.

% = 5121 2.437.261 lei

4311.1 408.275 lei

204.225 lei

122.500 lei

122.500 lei

17.500 lei

87.500 lei

13.125 lei

35.000 lei

441 1.426.636 lei

12. Se incaseaza clientul si pe extrasul de cont mai apare si un comision bancar in valoare de 100.000 lei.

5121 = 4111 952.000.000 lei

627 = 5121 100.000 lei

13. In urma intelegerii cu furnizorul, se primeste o factura pentru un scont in suma de 500.000 lei. Se plateste furnizorul Matura din banca 595 milioane lei, mai putin scontul primit, se scrie un ordin de plata.

4011 = 767 500.000 lei (scontul)

4011 = 5121 594.500.000 lei (plata fz.)

14. Se cumpara faina 200 kg de la societatea la un pret de 4.500 lei/kg. Calitatea fiind mai slaba se primeste un rabat de 5%.

Marfa = 200 kg * 4.500 lei/kg = 900.000 lei

Rabat = 900.000 lei * 5% = 45.000 lei

Net comercial = 855.000 lei

TVA 19% = 162.450 lei

Total factura = 1.017.450 lei

% = 4011 1.017.450 lei

855.000 lei

162.450 lei

15. Se vand 400 kg faina, la pretul de 7.000 lei/kg.

4111 = 707 2.800.000 lei (400 kg * 7.000 lei)

16. Se vand 1.200 kg faina la un pret de 8.000 lei/kg.

4111 = 707 9.600.000 lei (1.200 kg * 8.000 lei)

17. Se primeste factura de la furnizor in valoare de 1.000 kg * 5.500 lei/kg + TVA si se accepta.

% = 4011 6.545.000 lei

371 500.000 lei (1.000 kg * 5.500 lei)

4426 1.045.000 lei

18. Se scot de la banca 3 milioane lei, pentru avansurile salariale. Se foloseste lista de avans chenzinal.

581 = 5121 1.000.000 lei

5311 = 581 1.000.000 lei

425 = 5311 1.000.000 lei

19. Se acorda o reducere comerciala ulterioara, se emite o factura de reducere (2% rabat, 3% remiza) pentru ultima cumparare.

Valoarea marfurilor vandute = 9.600.000

Rabat 2% * 9.600.000 = 192.000

9.408.000

Remiza 3% * 9.408.000 = 282.240

9.125.760

Reducerea = 192.000 + 282.240 = 474.240 lei

707 = 4111 474.240 lei

20. In urma intelegerii se emite o factura privind un scont in suma de 1% catre societate clienta, aferent facturii de 400 kg.

Valoarea marfii vandute = 2.800.000 lei

Scontul 1% = 28.000 lei

667 = 4111 28.000 lei

21. Se primeste diferenta returnata de furnizor si doua facturi de Romtelecom – 20.000.000 lei si Renel – 25.000.000 lei.

% = 4011 45.000.000 lei

25.000.000 lei

20.000.000 lei

22. Se incaseaza suma aferenta facturii de 400 kg de la societatea funizoare.

Valoarea de incasat = 2.800.000 – 28.000 = 2.772.000 lei

5311 = 4111 2.772.000 lei

23. Se da un avans de trezorerie lui Z pe baza dispozitiei de plata pentru a cumpara formulare contabile (1 milioane lei).

542 = 5311 1.000.000 lei

24. Z aduce formularele si pentru decontare o factura si o chitanta in valoare de 900.000 lei, de asemenea si un bon de benzina de 450.000 lei.

1.350.000 % = % 1.350.000

900.000 6028 542 1.000.000

450.000 6022 5311 350.000

25. Se primeste de la un client un avans in valoare de 1.420.000 lei.

5121 = 419 1.420.000 lei

26. Se cumpara marfuri in valoare de 60.000.000 lei plus TVA de la societatea Tesaturi, transportul facturat separate de catre societatea Auto 1 milion lei plus TVA.

% = 4011 71.400.000 lei (marfa)

60.000.000 lei

4426 11.400.000 lei

% = 4011 1.190.000 lei (transportul)

1.000.000 lei

190.000 lei

27. Se emite factura pentru avansul primit catre clientul Vrednic.

4111 = 707 1.420.000 lei

419 = 4111 1.420.000 lei (reglare avans)

28. Se importa conserve de la societatea Xing, pretul Fob = 20.000$, cheltuieli externe de transport 1.000$, taxe vamale = 20%, comision vamal 0.5%. Toate datoriile se platesc in vama. Cursul dolarului 23.000lei/$.

Valoarea de cumparare = 20.000 $ * 23.000lei/$ = 460.000.000 lei

Transport = 1.000$ * 23.000 lei/$ = 23.000.000 lei

Taxa vamala = 20% * 460.000.000 lei = 92.000.000 lei

Comision vamal = 0,5% * 460.000.000 lei = 2.300.000 lei

TVA deductibila = 19% * 460.000.000 lei = 87.400.000 lei

% = 5121 204.700.000 lei (plata vama)

23.000.000 lei

92.000.000 lei

2.300.000 lei

87.400.000 lei

371 = 4011 460.000.000 lei (intrare marfa)

Se inregistreaza taxele:

635 = % 94.300.000 lei

446 92.000.000 lei

447.3 2.300.000 lei

29. Se cumpara linguri de la societatea Inox; pret de cumparare 750 milioane, cheltuieli de transport 25 milioane; transportator societatea Auto.

371 = 4011 750.000.000 lei

624 = 4011 25.000.000 lei

30. Se exporta in comision linguri la pret de 35.000$, cursul 22.500 lei/$, societatea intermediara este Intermed, costul lingurilor este de 500 milioane lei.

4111 = 707 787.500.000 lei

607 = 371 500.000.000 lei

Incasarea client:

5121 = 4111 787.500.000 lei

31. Pe extras apare dobanda la contul curent MindBank 1.000.000 lei.

5121 = 766 1.000.000 lei

32. Se incaseaza dividende de la societatea Sigma 10 milioane lei.

5121 = 7612 10.000.000 lei

33. Se ramburseaza creditul catre RIB, inclusive dobanda.

5191 = 5121 100.000.000 lei

5191 = 5121 15.000.000 lei

34. Se fac cheltuieli de protocol 45 milioane si de sponsorizare 15 milioane lei.

% = 4011 60.000.000 lei

45.000.000 lei

15.000.000 lei

35. Se plateste un avans furnizorului in valoare de 10.000.000 lei.

409 = 5121 10.000.000 lei

36. Se ridica bani de la banca in vederea platii salariilor pe luna precedenta.

581 = 5121 405.775 lei

5311 = 581 405.775 lei

421 = 5311 405.775 lei

421 = 425 1.000.000 lei

37. Se inregistreaza o factura de la societatea Curs (neplatitoare de TVA), reprezentand servicii diverse in suma de 10 milioane lei.

628 = 4011 10.000.000 lei

38. Se inregistreaza pe baza unui bon de casa cumpararea unor bauturi racoritoare de 250.000 lei.

623 = 5311 250.000 lei

39. Se primeste factura aferenta avansului de furnizor.

371 = 4011 10.000.000 lei

4011 = 409 10.000.000 lei

40. Se amortizeaza imobilizarile.

6811 = % 31.333.334 lei

2812 20.666.667 lei (depozit )

2813 6.666.667 lei (dacia am. anuala)

2814 4.000.000 lei (fax, Xerox)

41. Se inregistreaza achizitionarea de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar si ambalaje de la furnizori, conform documentelor de insotire si de receptie dupa cum urmeaza: materiale consumabile 1.534.786, materiale de natura obiectelor de inventar 15.441.000 lei, ambalaje 54.989 lei, diferente de pret nefavorabile pentru materii prime si materiale se ridica la nivelul sumei de 82.156 lei, TVA deductibila este de 19%.

% = 401 51.988.952

301 12.759.190

3028 1.534.786

303 15.441.000

381 54.989

308 85.156

4426 8.300.757

42. Se inregistreaza consumurile de materii prime si materiale consumabile pentru activitatea de productie: materii prime 10.508.677 lei; materiale consumabile 1.597.469 lei.

601 = 301 10.508.667

6028 = 3028 1.597.469

43. Se inregistreaza diferente de pret aferente consumurilor de materii prime si materiale consumabile: pentru materii prime 37.723 lei si pentru materiale consumabile 81.776 lei.

601 = 308 37.723

6028 = 308 81.776

44. Se inregistreaza consumul materialelor consumabile de natura obiectelor de inventar date in folosinta in cursul exercitiului in suma de 14.958.015 lei, conform centralizatoarelor bonurilor de consum si inventarelor intocmite pe locuri de folosinta.

603 = 303 14.958.015

45. Se inregistreaza facturile primate de la furnizori privind consumurile de energie, gaze naturale si apa, valoarea totala a facturilor este de 1.359.082 din care TVA este de 216.996 lei.

% = 401 1.359.082

1.142.086

216.996

46. Se inregistreaza consumul de ambalaje conform centralizatoarelor bonurilor de consum la nivelul sumei de 34.783 lei.

608 = 381 34.783

47. Se inregistreaza plata primelor de asigurare conform politelor de asigurare la nivelul sumei de 25.036.507 lei.

613 = 5121 25.036.507

48. Se inregistreaza cheltuielile privind studiile si cercetarile efectuate de terti, valoarea totala a facturilor este de 44.371.200 lei, din care TVA este de 7.084.477 lei.

% = 401 44.371.200

37.286.723

7.084.477

50. Se inregistreaza facturile primate de la furnizori privind convorbirile telefonice si alte prestatii de aceeasi natura, valoarea totala a facturilor este de 199.874.224 lei, din care TVA de 31.912.691 lei.

% = 401 199.874.224

167.961.533

31.912.691

51. Se inregistreaza alte prestatii efectuate de terti pe baza facturilor primate, valoarea totala a facturilor este de 6.109.629 lei, din care TVA de 975.487 lei.

% = 401 6.109.629

5.134.142

975.487

52. Se inregistreaza facturile intocmite pentru serviciile prestate tertilor, valoarea totala a facturilor este de 159.078.972 lei, din care TVA de 25.399.163 lei.

4111 = % 159.078.972

704 133.679.809

4427 25.399.163

53. Se inregistreaza comisioanele si spezele bancare retinute de banca din conturile de disponibilitati in suma de 217.391.140 lei.

627 = 5121 217.391

54. Se inregistreaza facturile primate de la furnizori privind transportul de bunuri si de personal, valoarea totala a facturilor este de 9.977.846 lei, din care TVA de 1.593.101 lei.

% = 401 9.977.846

8.384.745

1.593.101

55. Se inregistreaza venituri din chirii incasate de la terti in suma de 323.215.690 lei, din care TVA colectata este de 51.605.866 lei si venituri din dobanzi in suma de 2.803.359 lei.

5121 = % 326.019.049

706 271.609.823

766 2.803.359

4427 51.605.866

56. Se inregistreaza incasarea creantelor de la clienti in suma de suma de 159.078.972 lei.

5121 = 4111 159.078.972

57. Se inregistreaza ridicarea de la banca a sumei de 1.644.671 lei pentru acordarea de avansuri de trezorerie.

581 = 5121 1.644.671

5311 = 581 1.644.671

58. Se inregistreaza acordarea de avansuri de trezorerie personalului in suma de 1.644.671 lei.

542 = 5311 1.644.671

59. Se inregistreaza cheltuieli privind deplasarile pe baza deconturilor de cheltuieli intocmite de personal ca urmare a justificarilor de avansuri de trezorerie in suma de 1.644.671 lei.

625 = 542 1.644.671

OPERATII DUPA INVENTARIERE:

60. La stocul de materii prime avem un stoc scriptic de 80 buc. iar stoc faptic de 75 buc.; minusul nu poate fi imputat iar valaorea lui este de 700.000 lei.

601 = 301 700.000

61. La stocul de materiale avem un stoc scriptic de 200 buc. iar faptic de 180 buc. Valoarea contabila estimate este de 6.000.000 lei. Costul de inlocuire este de 7.000.000 lei care se imputa gestionarului.

6028 = 3028 6.000.000

4282 = % 8.330.000

7588 7.000.000

4427 1.330.000

62. La stocul de marfuri se descopera un plus evaluat la prêt de vanzare cu amanuntul de 1.428.000 lei. Adaos commercial 20%.

% = 371 -1.428.000

378 -200.000

607 -1.000.000

4428 -228.000

63. Un utilaj are valoarea contabila de 100.000.000 lei, amortizarea cumulata de 80.000.000 lei, se constata ca gradul de uzura este de 90%.

6811 = 2813 10.000.000

64. Societatea are o creanta de 5.000.000 lei mai veche de 3 ani si pentru care nu s-a luat nici o masura de recuperare.

6588 = 4111 5.000.000

65. Se constata o datorie de 16.000.000 lei mai veche de 3 ani pentru care societatea nu a fost somata sa platesca.

401 = 7588 16.000.000

66. Inchidere TVA

4427 = 4426 228.180.959

4427 = 4423 2.154.070

4423 = 4424 2.154.070

67. Inchidere venituri

% = 121 2.143.912.991

133.679.809

271.609.823

707 1.704.320.000

7588 23.000.000

7612 10.000.000

766 3.803.359

767 500.000

68. Inchidere cheltuieli

121 = % 1.171.817.934

601 11.246.390

6022 450.000

6028 8.579.245

603 14.958.015

605 26.142.086

607 549.000.000

608 34.783

613 25.036.507

614 37.286.723

623 45.250.000

624 57.384.745

625 1.644.671

626 187.961.533

627 317.391

628 15.134.142

635 94.416.681

641 15.557.500

6451 3.422.650

6452 466.725

6453 1.089.025

6458 77.788

6588 20.000.000

666 15.000.000

667 28.000

6811 41.333.334

69. Calculul impozitului pe profit

Venituri = 2.143.912.991 lei

Cheltuieli = 1.171.817.934 lei

121 = 971.620.817 lei

Cheltuieli nedeductibile:

6588 = 15.000.000 lei (sponsorizare)

623 = 25.817.584 lei (depasire 2%=45.250.000 – 19.432.416)

40.817.584 lei

Venituri neimpozabile = 10.000.000 lei (dividendele incasate)

Profit Impozabil = 1.002.438.401 (121+cheltuieli nedeductibile)

Impozit pe profit 16% = 160.390.144 lei

Profit net = 811.230.673 lei

691 = 441 160.390.144 lei

121 = 691 160.390.144 lei

70. Repartizarea profitului

129 = 457 811.230.673 lei

71. Impozitul pe dividende

Dividende brute = 811.230.673 lei

Impozit dividende 10% = 81.123.067 lei

Dividende nete = 730.107.606 lei

457 = 446.1 81.123.067 lei

3. Situație comparativă între formulare de bilanț în model conform IASC și conform normelor naționale

Situațiile financiare anuale naționale, în ultimii ani, încearcă să se apropie cât mai mult de situațiile financiare realizate în conformitate cu standardele internaționale de contabilitate.

În prezent se poate spune că asemănare perfectă există la Contul de Profit și Pierdere, unde în ambele cazuri veniturile și cheltuielile sunt împărțite după natura lor, astfel:

venituri/cheltuieli de exploatare;

venituri/cheltuieli financiare;

venituri/cheltuieli extraordinare.

După fiecare categorie de venituri și cheltuieli se calculează rezultatul respectivei activități. Rezultatul curent este și el evidențiat, rezultat după care se specifică și impozitul aferent profitului impozabil realizat de societate.

În comparație cu situațiile financiare naționale, situațiile financiare după standarde mai precizează distinct, pe ultimele 2 poziții ale Contului de Profit și Pierdere, și rezultatul pe acțiune în 2 forme: de bază și diluat.

În ce privește Bilanțul se poate spune și de acesta că se aseamănă, cu deosebirea ca cel după standarde este mult mai detaliat.

Ambele se structurează în ordinea creșterii lichidității pentru active și în ordinea descreșterii exigibilității pasivelor societății:

Active: active imobilizate – active circulante – casa și conturi la bănci

Pasive: datorii până la un an – datorii de peste un an – capitaluri proprii

Analiză economico-financiară a societății

1. Analiza profitului

1.1. Analiza dinamica si structurala a profitului

1.1.1. Analiza dupa natura cheltuielilor

Dupa cum se poate observa din bilantul anterior, activitatea societatii s-a dezvoltat foarte mult crescand astfel profitul cu 759.587 mii lei.

Ponderea rezultatelor in profitul brut este:

Societatea si-a obtinut profitul brut pe baza activitatii de exploatare, in proportie de 100%, celelalte activitati fiind nesemnificative chiar 0 cum ar fi in cazul activitatii extraordinare.

Situatia soldurilor intermediare de gestiune se prezinta astfel:

1.2. Analiza factoriala a profitului

Rez brut = Venit tot * prb

g i = v i/v t * 100

prb i = 1 – ch i/v i

∆Rb = R0 – R1 = 971621-53651 = 917970

a) influenta ∆v t = v t1*prb0 – v t0*prbo = (2143913-133814)*0,41 = 832213

prb0 = ∑g i 0* prbi 0/100 = (99,99*0,41 + 0,002*1 + 0*1)/100 = 0,41

gi = vi0/vt0*100 : gi0 = vexpl 0/vtot 0 * 100 = 133811/133814 * 100 = 99,99

gi0 = vfin 0/vtot 0 * 100 = 3/133814 * 100 = 0,002

gi0 = vextr 0/vtot 0 * 100 = 0/133814 * 100 = 0

prb i 0 = 1 – ch i/v i : prb i 0 = 1 – chexpl0/vexpl0 = 1 – 80163/133811 = 0,41

prb i 0 = 1 – chfin0/vfin0 = 1 – 0/3 = 1

prb i 0 = 1 – chextr0/vextr0 = 1 – 0/0 = 1

b) ) influenta ∆prb = v t1*prb1 – v t1*prbo = 2143913 * (0,45 – 0.41) = 85757

prb1 = ∑g i 1* prbi 1/100 = (99,30*0,46 + 0,7*(-0,05) + 0*1)/100 = 0,45

gi = vi1/vt1*100 : gi1 = vexpl 1/vtot 1 * 100 = 2129610/2143913 * 100 = 99,30

gi1 = vfin 1/vtot 1 * 100 = 15028/2143913 * 100 = 0,7

gi1 = vextr 1/vtot 1 * 100 = 0/2143913 * 100 = 0

prb i 1 = 1 – ch i/v i : prb i 1 = 1 – chexpl1/vexpl1 = 1 – 1157261/2129610 = 0,46

prb i 1 = 1 – chfin1/vfin1 = 1 – 15028/14303 = -0,05

prb i 1 = 1 – chextr1/vextr1 = 1 – 0/0 = 1

∆Rb = ∆vt + ∆prb = 832213+85757 = 917970

0,41 0,45

Prin aceasta analiza se observa cresterea rezultatului brut cu 917.970 mii lei, crestere ce s-a datorat cresterii mai repede a veniturilor decat cea a cheltuielilor, veniturile au crescut fata de anul precedent cu 2.010.099 mii lei si cheltuielile cu 1.092.129 mii lei.

Cresterea rezultatului brut s-a datorat influentei tuturor factorilor ca sens si intensitati diferite, dupa cum urmeaza:

– modificarea veniturilor totale a determinat cresterea rezultatului brut cu o valoare de 832.213 mii lei, ceea ce reprezinta o situatie favorabila pentru intreprindere;

– modificarea profitului mediu brut la 1 leu venituri totale a determinat cresterea rezultatului brut cu 85.757 mii lei, reprezentand o situatie favorabila ce duce la imbunatatirea situatiei firmei, ceea ce demonstreaza o mai buna gestionare a cheltuielilor si veniturilor.

Rez expl = Venit expl * prex

prex i = 1 – ch ex/v ex

∆Rex = R1 – R0 = 972346 – 53648 = 918698

a) influenta ∆v e = v e1*pre0 – v e0*pre0 = (2129610-133811)*0,41 = 833514

pre = 1 – ch e/v e : pre 0 = 1 – chexpl0/vexpl0 = 1 – 80163/133811 = 0,41

pre 1 = 1 – chex1/vex1 = 1 – 1157264/2129610 = 0,45

b) influenta ∆pre = v e1*pre1 – v e1*pre0 = 2129610 * (0,45 – 0,41) = 85184

∆Re = ∆ve + ∆pre = 833514+85184 = 918698

Cresterea rezultatului din exploatare cu 918.698 mii lei s-a datorat devansarii ca ritm a veniturilor de catre profitul net la 1 leu venit din exploatare, adica profitul net a crescut mai repede decat veniturile din exploatare, ceea ce reprezinta o situatie favorabila, aceasta datorandu-se influentei tuturor factorilor ca sens si intensitati diferite:

– modificarea veniturilor din exploatare in sensul cresterii cu 918.698 lei, determinand cresterea rezultatului din exploatare cu 833.514 mii lei, ceea ce este o situatie favorabila pentru societate;

– modificarea profitului net la 1 leu venituri din exploatare in sensul cresterii, rezultand o crestere a rezultatului exploatarii cu 85.184 mii lei, considerate a fi o situatie buna.

2. Analiza rentabilitatii pe baza ratelor

2.1. Analiza rentabilitatii financiare

2.2. Analiza rentabilitatii economice

Dupa analiza rentabilitatii societatii pe baza ratei de rentabilitate economica si financiara, se poate observa ca acestea au crescut, rata rentabilitatii financiare in proportie de 552,40% in timp ce rata rentabilitatii economice a scăzut cu 9,88%. Aceste cresteri mai dovedeste inca o data cresterea societatii din punct de vedere al activitatii economice si financiare.

Analiza pozitiei financiare

Analiza patrimoniului net

PATRIMONIUL NET 2002 = Active totale – Datorii totale

= 130.752 – 74.108 = 56.644

PATRIMONIUL NET 2003 = Active totale – Datorii totale

= 2.426.320 – 2.314.676 = 111.644

∆Patr = Patr 2003 – Patr 2002 = 111.644 – 56.644 = 55.000

Dupa cum se observa patrimoniul net al societatii s-a modificat de la un an la celalalt cu o valoare de 55.000 mii lei, sumă ce reprezintă mărirea de capital social înregistrată în anul curent. Acest lucru dovedeste ca societatea are o situatie favorabila, deoarece datoriile nu depasesc valoarea creantelor ceea ce ar fi adus probleme societatii in ceea ce priveste datoriile neachitate.

Analiza corelatiei dintre FR, NFR, TN

Analizand cei 2 ani analizati constatam ca fondul de rulment a inregistrat marimi negative, chiar scazand de la un an la altul cu 538,46%, ceea ce semnifica ca societatea doreste finantarea unei parti a investitiilor sale prin resurse pe termen scurt. Aceste scaderi s-au datorat cresterii activelor imobilizate, acestea fiin depasite de resursele permanente ale intreprinderii.

Echilibrul financiar al societatii poate fi mentinut cu conditia ca activele circulante sa fie foarte lichide.

Cresterea necesarului de fond de rulment a scazut ingrijorator de peste o mie de ori, lucru ce s-a datorat mai multor factori: datoria fata de furnizori este mai mare decat ceilalti ani, la fel si datoriile pe termen scurt care au crescut si ele, creantele au mai scazut fata de celalalt an.

Analiza corelatiei creante – obligatii

durata medie a creantelor

Dmc = sold creante /RD CA * 360

Dmc = Dmc 1 – Dmc0 = 1,21 zile

Dmc0 = (SD0/RD CA0)*360 = 7001/133811*360 = 18,83 zile

Dmc1 = (SD1/RD CA1)*360 = 117302/2106610*360 = 20,04 zile

Influenta ∆SD = SD1/RD CA0*360 – SD0/RD CA0*360 =

= 117302/133811*360 – 7001/133811*360 = 296,74 zile

Influenta ∆RDCA = SD1/RD CA1*360 – SD1/RD CA0*360 =

= 117302/2106610*360 – 117302/133811*360 = -295,54 zile

Dmc = ∆ SD + ∆RDCA = 296,74 – 295,54 = 1,21 zile

durata medie a datoriilor

Dmd = sold datorii /RC CA * 360

Dmd = Dmd 1 – Dmd0 = 196,18 zile

Dmd0 = (SC0/RC CA0)*360 = 74108/133811*360 = 199,37 zile

Dmd1 = (SC1/RC CA1)*360 = 2314676/2106610*360 = 395,55 zile

Influenta ∆SC = SC1/RC CA0*360 – SC0/RC CA0*360 =

= 2314676/133811*360 – 74108/133811*360 = 6026,94 zile

Influenta ∆RCCA = SC1/RC CA1*360 – SC1/RC CA0*360 =

= 2314676/2106610*360 – 2314676/133811*360 = -5831,76 zile

Dmd = ∆ SC + ∆RCCA = 6026,94 – 5831,76 = 195,18 zile

De la un an la altul datoriile au crescut cu mai mult decat creantele ceea ce influenteaza negative fluxul de disponibil.

4. Analiza lichiditatii si solvabilitatii

In timp de rata lichiditatii generale a crescut cu 54,42% in 2003 fata de 2002, celelalte 2 rate ale lichiditatii s-au modificat si ele semnificativ: a scazut foarte mult, cea a lichiditatii rapide cu 108,22% iar cea a lichiditatii imediate a crescut cu 22,19%. Aceste lucruri dovedeste ca societatea detine suficiente active circulante pentru a acoperii datoriile societatii, dar ele sunt formate in mare parte din active imobilizate, in societate existand foarte putine disponibilitati si active circulante foarte fluide.

Rata lichiditatii generale semnifica in ce masura banii disponibili si banii pe care societatea ii va incasa asigura finantarea tuturor datoriilor. Faptul ca aceasta rata are valori sub 100% asta inseamna ca societatea are lipsa de lichiditate.

Rata lichiditatii rapide evidentiaza in ce masura banii de care dispune societatea si cei pe care ii va incasa acopera datoriile curente. Aceasta rata are valori mai mari de 100%, ceea ce dovedeste puterea de achitare a datoriilor din activele pe care le detine societatea.

Rata lichiditatii imediate evidentiaza in ce masura banii disponibili ajung pentru finantarea datoriilor curente.

Aceasta rata este extrem de mica mai ales in 2003 cand are o valoare de 4,19%, ceea ce reprezinta faptul ca societatea nu dispune de bani, putand sa-si achite datoriile din celelalte active existente la firma.

Rata lichiditatii globale = Active globale/datorii globale * 100

Rata lichiditatii globale 2002 = 130752/74108*100 = 176,43%

Rata lichiditatii globale 2003 = 2426320/2314676*100 = 104,82%

Rata lichiditatii globale evidentiaza in ce masura banii de care dispune in totalitate asigura finantarea tuturor datoriilor atat pe termen scurt cat si pe cele pe termen lung.

Aceasta rata evidentiaza ca societatea este solvabila deoarece se inregistreaza valori mai mari de 100%.

5. Analiza vitezei de rotatie a activului curent

Influenta CA = AC0/CA1*360 – AC0/CA0*360 =

= 25377/2106610*360 – 25377/133811*360 = -63,94 zile

Influenta AC = AC1/CA1*360 – AC0/CA1*360 =

= 2426320/2106610*360 – 25377/2106610*360 = 410,29 zile

Viteza de rotatie a crescut in anul 2003 fata de 2002 enorm si anume cu 346,4 zile, influenta cea mai mare asupra acestei rotatii a avut-o activele circulante fata de cifra de afaceri care a avut o influenta pozitiva de 410,29 zile.

Societatea are o situatie economico-financiara foarte buna, avandu-se nevoie de urmarirea ei in continuare pentru a mai adduce si alte imbunatatiri cum ar fi ridicarea lichiditatilor firmei pentru o si mai buna solvabilitate.

Sistem informatic pentru Declaratia privind impozitul pe profit

CAP. VI: BIBLIOGRAFIE

Niculae Feleagă și Ion Ionașcu – „Tratat de contabilitate financiară” vol. II, Ed. Economică, București, 1998

Niculae Feleagă și Liliana Malciu – „Politici și opțiuni contabile”, Ed. Economică, București, 2002

Niculae Feleagă – „Sisteme contabile comparate” vol. I, vol. II, vol. III, Ed. Economică, București, 1999

Ana Stoian – „Contabilitate și gestiune fiscală”, Ed. Mărgăritar, București, 2002

Georgeta Vintilă, Magdalena Călin și Nicoleta Vintilă – „Fiscalitate”, Ed. Economică, București, 2002

Petre Brezeanu – „Fiscalitate”, Ed. Economică, București, 1999

Isfanescu Aurel, Vasile Robu, Anca Maria Hristea, Camelia Vasilecu – „Analiza economico-financiara”, Ed. ASE, Bucuresti, 2002

Vasile Robu, Georgescu N. „Analiza economico-financiara”, Ed. ASE, Bucuresti, 2001

Dorin Zaharia, Felicia Albescu, Irina Bojan, Veronica Ivancenco, Corina Vasilescu – „Sisteme informatice pentru asistarea deciziei”, Ed. Dual Tech, Bucuresti, 2001

Reglementări contabile pentru agenții economici – Ministerul Finanțelor Publice, Ed. Economică, București, 2003

Standardele Internaționale de Contabilitate – International Accounting Standards Board, Ed. Economică, București, 2003

Codul fiscal al României (Legea nr. 571/2003) – Ministerul Finanțelor Publice, Ed. Moroșan, București, 2004

Norme Metodologice de aplicare a Codului Fiscal – Ministerul Finanțelor Publice, Ed. Moroșan, București, 2004

Ordonanta nr. 83/19.08.2004 – privind modificarea si completarea Legii 571/2003 privind Codul Fiscal

Ordonanta de urgenta nr. 138/29.12.2004 – pentru modificarea si completarea Legii 571/2003 privind Codul Fiscal