Coordonate Privind Stabilirea Impozitului PE Venit

=== COORDONATE PRIVIND STABILIREA IMPOZITULUI PE VENIT ===

CUPRINS:

INTRODUCERE

Ideea de justiție joacă un rol important în cazul impozitelor. După cum chirurgul, când operează asupra unui bolnav, trebuie să procedeze cu mare atenție, având răspunderea morală pentru orice greșeală ar comite, tot așa guvernul, când este vorba de a stabili impozite, trebuie să procedeze cu cea mai mare perspicacitate, pătruns, în același timp, de spiritul de echitate si justiție pentru a nu lovi contribuabilii, fie prin natura impozitului, fie prin modul arbitrar de percepere, lucru care ar atrage după sine în cele mai multe cazuri, ruina industriei si comerțului, decadența statului. O societate liberă nu poate exista decât numai dacă există o repartizare suficientă a puterilor (adică, dacă nici o forță socială nu este în măsură să le depășească pe celelalte și dacă există o descentralizare a deciziilor). Asemenea condiții implică în particular un sistem economic bazat pe proprietatea privată si pe economia de piață.

Funcționarea oricărei societăți libere în particular, implică costuri care trebuie să fie acoperite prin resurse suficiente. Dacă resursele proprii pe care statul le poate deține și care provin, din proprietăți publice nu sunt suficiente, ceea ce se întâmplă în general, atunci trebuie prelevate impozite.

În secolul al XVIII-lea Montesquieu scria că "veniturile statului sunt o proporție care fiecare cetățean o dă din bunul său pentru a avea siguranța acesteia ". Într-o manieră mai generală, în al său tratat de finanțe, (1862, Joseph Garme ) definea impozitul ca fiind prețul serviciilor redate și în special, prețul serviciului de securitate, serviciu de interes universal sau prime de asigurare plătită pentru garanția securității, acest cuvânt de securitate fiind luat în sensul său general al garanției protecției, al dreptului justiției, al ordinii, al proprietății, al libertății individuale, al independenței naționale, al executării echitabile a legilor sau a contractelor. Idealul natural, dar naiv al contribuabililor, este evident de a nu suporta nici un impozit, dar acesta este un ideal irealizabil. Singura problemă veritabilă este aceea a alegerii între diferite sisteme de fiscalitate.

În ultimele decenii, majoritatea sistemelor fiscale ale țărilor dezvoltate au suferit mutații semnificative, pe fondul adoptării unor noi teorii în plan fiscal. Criza economică mondială, creșterea gradului de complexitate a sistemelor fiscale, influența negativă pe care impozitele o au asupra creșterii

economice reprezintă factorii care au generat reforme fiscale.

Teoria economică agreată de multe țări a presupus revenirea la concepțiile Keyniste, care și-au demonstrat neviabilitatea în rezolvarea crizelor. Statele au optat pentru un grad diferențiat de intervenționism, accentul punându-se pe acțiunea forțelor pieței.

Analiza problematicii dezvoltării economice a unei țări pune în evidență faptul că aceasta este direct legată de aceea a existenței unui echilibru financiar. Realitatea a demonstrat că adeseori echilibru financiar nu se realizează în mod automat prin simplu joc al cererii și ofertei, tot mai des apar numeroși factori care intervin creând dezordine.

Faptul că fenomenul sporirii cheltuielilor publice este o realitate a lumii contemporane face să apară în mod firesc creșterea nevoii de resurse fiscale. De aceea apare ca o necesitate intervenția statului ca forță compensatorie.

O nouă metodă de acțiune a statului pare să se ivească astăzi printre diverse variante istoric constituite, stabilind un nou tip de raport între stat și societate. Antagonismul atât de des evocat, între stat și interesele economice, este deosebit de atenuat. Discuțiile contradictorii, între liberalism și intervenționism, practic au dispărut în țările dezvoltate accentul este pus pe complementaritatea acțiunilor statului și ale economiei. Statul apare astăzi ca un element organizator aducând susținere și coerență activităților economice, si chiar în strategiile politice, care se consideră independente și dedicate "liberei întreprinderi" statul își aduce din plin concursul și furnizează totodată cadru adecvat.

Se poate observa că variantele ce pot exista în acest model general nu par să fie strict legate de culorile politici afișate de guvern și că, în numeroase țări, nuanțele care separă, din acest punct de vedere un guvern de un altul, global, apar ca fiind minore. Astfel extensia rolului statului a antrenat o dezvoltată corelare a finanțării publice, și formele specifice pe care le îmbracă sistemele financiare sunt legate de particularitățile proprii dezvoltări istorice fiecărei țării. Unul dintre obiectivele esențiale ale economiei financiare este deci acela de a furniza instrumentele teoretice necesare pentru a explica geneza fiecărui sistem de finanțare.

După modificările radicale de regiuni de la începutul anilor '90, statele Europei centrale și de est păreau să fi început procesul de relansare economică, dar rata înaltă a inflației și imensele deficiențe bugetare înregistrate au pus mari probleme în condițiile actuale recesiunii.

Încetinirea creșterii economice, o slabă piață a muncii pot determina creșterea cererii de protecție socială și încetinirea aplicării cerințelor critice în vederea reducerii deficitului bugetar. Aplicarea unor măsuri de întărire a pozițiilor fiscale și continuarea succeselor înregistrate în ținerea sub control a inflației în multe din țările industrializate, oferă modele de politică fiscală și monetară.

Ceea ce a devenit foarte clar este că stabilitatea macro-economică și reforma sistemică merg mână în mână; stabilitatea macroeconomică trebuie realizată cât mai curând pentru a preveni accelerarea creșterii inflației ce ar face reforma sistemică imposibilă. Fără o reformă sistemică care să pună bazele unei economii de piață, nu va fi posibil să se persevereze. În aplicarea politicilor necesare să susțină stabilitatea macroeconomică.

În ceea ce privește economia românească, aceasta a evoluat începând cu anul 1990 și până în prezent sub incidența fenomenelor generate de tranziția spre economia de piață, în contextul existenței unor echilibre interne structurale și a impactului unor șocuri externe, între care: destrămarea C.A.E.R. criza din golf și embargoul impus Iugoslaviei. Începând cu 1993, după trei ani consecutivi de declin, apare un aspect pozitiv, la nivel macroeconomic, ca urmare îndeosebi a sporirii producției agricole, a relansării activității într-o serie de ramuri industriale și în construcții. Efectul a fost însă relativ, deoarece, după un an de aparență prientare spre stabilitate financiară; an în care a existat un început de relativă prosperitate, rata inflației redusă în anul 1994 (cca. 12%) a înregistrat o evoluție din ce în ce mai marcată, respectiv 28% în 1995 si 56,9% în 1996, pentru ca în anul 1997 să atingă cote de 150% si în 1998 respectiv 1999 în continuă creștere.

Activitatea economică în perioada anilor 1990 – 1999 a fost marcată de scăderea continuă a producției de bunuri si servicii cu consecința unui declin mai accentuat al produsului intern brut comparativ cu tendința generală manifestată în țările Europei Centrale și de est, însoțit de o creștere rapidă a indicelui preturilor.

Din păcate, procesul tranziției a fost și continuă să fie însoțit de o serie de fenomene sociale și economice negative șomajul în creștere continuă, reducerea veniturilor reale ale diferitelor categorii de contribuabili, scăderea permanentă a volumului investițiilor, iar în anul 1991 deficite bugetare substanțiale. Toate acestea au contribuit la erodarea puterii de cumpărare și deprecierea, tot mai accentuată, aproape în cădere liberă a monedei naționale.

Cu toate măsurile de protecție socială, întreprinsă mai mult sau mai puțin convingător și eficient de stat, în condițiile menținerii declinului economic, acestea nu s-au putut reflecta în atenuarea scăderii veniturilor reale, în special ale unor categorii de populație defavorizate (șomeri pensionari ). Acestea, împreună cu influențele din procesul de eliminare a subvențiilor și controlul piețelor, și în condițiile menținerii deficitului balanței comerciale și a deficitului bugetar, au contribuit la erodarea si mai accentuată a puterii de cumpărare si deprecierea monedei naționale.

Deși supuse unui impozit redus, veniturile populației sunt gravate de creșterile de preturi.

În acest context, este importantă experiența țărilor cu tradiție în economia de piață, cu privire la funcționarea mecanismelor fiscale si efectelor economică si sociale ale acestora.

Nu se pune problema adoptării unor măsuri similare cu cele ale acestor state, ci, analiza lucrată a sistemelor lor fiscale, detectarea punctelor puternice și a punctelor slabe, a particularităților si fondului comun, pentru ca, în baza acestor date, să poată fi conturată strategia fiscală.

În concluzie, politica fiscală este chemată să răspundă unor exigente complexe, aparținând tuturor domeniilor societății moderne. Sistemul fiscal este un instrument puternic de intervenție în viața economică și socială, organic au prins în totalitatea strategiilor statului. Pentru a permite atingerea acestor obiective, impozitele trebuie concepute si așezate conform unor principii si teorii fiscale consacrate adaptate specificului statului român.

CAPITOLUL I

SISTEMUL VENITURILOR PUBLICE

SECȚIUNEA 1: CONSIDERAȚII GENERALE

Așa cum se cunoaște, economia publică, prin dimensiunea și complexitatea ei, nu-și poate desfășura activitatea fără să-și elaboreze un program economic, pe timp determinat, care să se reflecte într-un program financiar, în care să se prevadă veniturile si cheltuielile unei anumite perioade.

Nu este mai puțin adevărat că și activitățile private, ce au o finalitate economică sau socială au la bază un sistem de programare si evidențiere a veniturilor si cheltuielilor proprii, pentru a se putea dimensiona eficienta si perspectiva activităților respective.

Economia publică nefiind însă un scop in sine, ca economie privată, ci numai un mijloc pentru satisfacerea nevoilor colective, pentru că nu acumularea de bunuri este scopul său primordial.

Veniturile publice, provenind în principiu din impozite si taxe, ar putea genera noi inechități în repartiția sarcinilor fiscale asupra membrilor societății, dacă nu s-ar proceda pe baza unui program financiar, adică bugetul public, care să aibă în vedere raportul dintre nevoile sociale si ele se acoperă.

De aceea, un buget bine stabilit dă posibilitatea, la nivel macroeconomic, Parlamentului și Guvernului să realizeze o imagine de ansamblu, aproape exactă, asupra raportului dintre valoarea bunurilor materiale si imateriale create, sau economie financiară și valoarea eforturilor făcute pentru realizarea lor. Același scop se urmărește și la nivel microeconomic.

În concepția sistemului bugetar din statele moderne a preveni maximum de publicitate, pentru a fi cunoscute de către toți cei care suportă sarcinile materiale ale bunei funcționări a administrației publice, constituie o obligație primordială a organelor statului. Ca atare "a face un buget înseamnă a enumera și a compara în mod periodic, dinainte și pe o perioadă de timp în viitor, cheltuielile de făcut și veniturile de perceput ".

De altfel legea contabilității publice din 1929 definea bugetul public astfel: "Bugetul este actul prin care sunt prevăzute și în prealabil aprobate veniturile în cheltuielile anuale ale statului sau ale altor instituții publice ". din cuprinsul acestei definiții rezultă trei elemente specifice ale bugetului public:

a) bugetul public este un act de previziune, în sensul că prezintă un tablou evolutiv si comparativ de venituri publice, adică indică sursele bănești ale bugetului.

b) bugetul public este un act de autorizare, prin care puterea executivă este împuternicită de puterea legislativă să cheltuiască și să perceapă venituri în acord cu prevederile bugetare

c) bugetul public este un act anual, deci limitat în timp la o perioadă mai potrivită pentru a se efectua programarea si a se urmări execuția bugetară.

Aceste considerațiuni de ordin general erau necesare deoarece în prezent nu există o definiție legală a bugetului public, întrucât legea finanțelor publice nu are astfel de prevedere, iar în doctrină nu s-a cristalizat o definiție mai coerentă decât cele două menționate mai sus.

Scurt istoric:

Cuvântul buget își găsește originea în vechea limbă franceză și anume, în expresia "bouge " și "bougette ", care exprimă înțelesul de pungă de piele sau pungă de bani. Anglo-saxonii au împrumutat noțiunea de la francezi care, împreună cu italienii o aveau din evul mediu. Primul document istoric în care se întâlnește cuvântul "buget " în Franța ca termen oficial este circulara din 19 Thermider anul X (28 iulie 1802 ), în legătură cu executarea "de l'arrete" din 4 Thermider în legislația franceză însă noțiunea este utilizată numai în anul 1806 în legea privitoare la finanțe (24 aprilie). La scurt timp expresia s-a răspândit si în celelalte state din Europa. Unele state europene au folosit alte noțiuni, cum erau, spre exemplu "" sau "Preventiva " în Italia, "Presupustos generale del Estado" în Spania sau “Haushaltsetat” sau “Reichsaiechaltsetat” în Germania.

În România, cuvântul buget apare pentru prima dată în Regulamentul organic al Munteniei si Moldova pus în aplicare în anul 1831 – 1832.

În acest document juridic întâlnim cuvântul "Biujde" si expresia "închipuirea cheltuielilor anului viitor " (art. 117 din regulamentul organic al Moldovei ).

Fără a avea caracter bugetar, în înțelesul de astăzi al cuvântului, încă din secolul XVII se găsesc condici de venituri si cheltuieli din vremea lui Gheorghe Vodă (1654), relativ la Moldova, precum si condica de venituri si cheltuieli din vremea lui Brâncoveanu (1694 – 1704), relative la Muntenia. Principiile dreptului bugetar modern au luat ființă mai întâi în Anglia si apoi s-au răspândit în celelalte state din Europa.

Istoria dreptului bugetar în România este de dată recentă. La noi nu au existat lupte între coroană și reprezentanții națiunii, cum s-au petrecut în Anglia și Franța, pentru că la noi "Domnul " avea putere absolută și necontestată, națiunea nefiind reprezentantă în adunări legale. Numai "Regulamentul organic " a dat țării, în timpul ocupației rusești, o constituie prin care se creează o putere legiuitoare și se stabilește un control asupra veniturilor si cheltuielilor publice. Totodată regulamentul organic a separat gestiunea domeniului public de cea a celui domnesc. În 1849, prin convenția de la Balta – Liman domnii se aleg pe o perioadă de 7 ani, prin concentrarea puterilor statului în mâinile lor, si prin înlocuirea adunării obștești înființate de Regulamentul Organic.

În 1859, când s-a încheiat Convenția de la Paris, se stabilește principiul liberei administrații a Principatelor Române pe linie financiară, Domnul având inițiativa pregătirii bugetului, care trebuie supus Adunării efective pentru a fi votat. Sub domnia lui Alexandru Ioan Cuza, la 29 noiembrie 1860 s-a votat un "Regulament de finanțe " care este considerat prima lege de organizare financiară.

Constituția de la 1866 si cea din 1923 consacră principiul că bugetul se votează de Adunarea deputaților și că nici un impozit nu se poate percepe decât în temeiul legii. Dreptul bugetar din România a evoluat în conformitate cu dezvoltarea economică a țării, până la reforma financiară din 1949, adoptată ca urmare a naționalizării principalelor mijloace de producție. În noile condiții, s-a trecut la o nouă concepție fiscală, impusă de economia planificată centralizată, bazată pe un plan economic general și pe un plan financiar în concordantă cu primul.

În evoluția ulterioară a organizării finanțelor din statul nostru, bugetul de stat, ca plan financiar anual cuprindea fondurile bănești centralizate ale statului si repartizarea acestora în concordanță cu obiectivele planului național unic pentru finanțarea dezvoltării economiei naționale, acțiunilor social culturale, apărării țării si altor nevoi ale societății.

În anul 1981, în legea pentru adoptarea bugetului de stat s-au specificat două elemente, ce s-au avut în vedere față de evoluția economică a țării: elaborarea si realizarea prevederilor bugetare în condiții de eficiență sporită și de asigurare a cheltuielilor financiare si monetare în perioada ce a urmat anului 1981 s-au elaborat bugete anuale echilibrate, la finele exercițiului bugetar realizându-se, în ultimii ani bugete excedentare.

Existența unor județe cu o dezvoltare economică inegală, datorată condițiilor economice, istorice demografice si așezării geografice deosebite în interiorul țării a determinat o lungă perioadă de timp prevederea de subvenții de la bugetul republican spre bugetele locale, pentru acele județe care nu-și realizau venituri suficiente pentru a acoperii cheltuieli proprii.

Un alt aspect care atrage atenția cu privire la reglementările bugetare anterioare revoluției din decembrie 1989 este faptul că dacă până în anul 1979 creditele bugetare erau nerambursabile, începând cu acest an, Legea finanțelor prevedea că ele se rambursează, fără dobândă.

Această măsură legislativă a avut cel puțin două consecințe: una, să o admitem sub aspect teoretic, a urmărit angrenarea unităților economice la o activitate utilă și eficientă pentru a nu mai recurge la credite bugetare, ce trebuiau rambursate. Prin urmare s-a dorit eliminarea pierderilor planificate. A doua consecință privește unitățile economice de stat și cooperatiste cu o slabă dezvoltare economică și financiară, care nemaifiind finanțate de la bugetul de stat prin credite nerambursabile și nemaiputând rambursa creditele acordate, au ajuns în situația limită din punct de vedere economic, tehnologic și financiar. Astfel, erau nevoite să recurgă la cereri ulterioare de anulare a obligației de plată a creditului primit, întrucât nu exista o legislație a falimentului, pentru că nu se dorea să se recunoască o asemenea stare de lucruri, cu impactul ce decurgea inerent din ea, unitățile amintite erau "amnistiate fiscal". În acest mod o bună parte a economiei naționale se mișca într-un cerc vicios, acceptat în mod tacit, cu toate implicațiile ce au decurs din existența unor verigi economice de bază nerentabile, ce reprezentau o plagă pentru economia națională.

Acestea au fost câteva aspecte mai deosebite pe care le-am evidențiat pentru a marca caracteristica unor reglementări bugetare ce au precedat etapa actuală.

REFORMA BUGETARĂ

În noul cadru politic, economic si juridic ce a început a se edifica după 1989, un loc deosebit de important revine mecanismului financiar. Acesta trebuie să asigure stabilitatea economică, progresul României si prosperitatea, în forme concrete, nu golite de conținut, așa cum a procedat o lungă perioadă de timp regimul comunist.

O componentă esențială a mecanismului financiar o reprezintă finanțele publice. Aceasta explică urgența acordată elaborării și adoptării Legii finanțelor publice care reprezintă o adevărată "Constituție financiară" a României moderne. La elaborarea legii s-a avut în vedere experiența și practica legislativă în materie, din țări avansate ca Franța, Italia, Germania, Austria și tradițiile finanțelor publice românești, iar unele prevederi ale legii au fost cu experți din țările menționate și din cadrul unor organisme financiare internaționale, cum sunt Fondul Monetar internațional și Banca Internațională de Reconstrucție și Dezvoltare.

Cea mai mare parte a legii este consacrată principiilor de elaborare, aprobare, execuție si încheiere a bugetului public.

Legea instituie conceptul general de " buget public național", în locul celui de "buget de stat", care nu mai corespunde noilor condiții social economice. Noțiunea "public" delimitează acest buget de "bugetul propriu" sau "bugetele de venituri si cheltuieli" – instrumente financiare utilizate frecvent cu aceste denumiri în literatura financiară și practica agenților comerciali. În același timp, exprimă specificul domeniului, respectiv "Finanțele publice". Expresia "național" înseamnă că bugetul include toate veniturile și cheltuielile de natură publică ale țării. Bugetul public național cuprinde trei categorii de bugete publice si anume: bugetul de stat, bugetele locale și bugetul asigurărilor sociale de stat. În consecință, bugetul public național are o sferă foarte largă și oferă o imagine de ansamblu a tuturor veniturilor si cheltuielilor publice ale țării. El reprezintă un instrument de informare a opiniei publice si control al Parlamentului în domeniul finanțelor publice, însumând veniturile si cheltuielile din cele trei categorii de bugete publice: bugetul de stat, bugetele locale si bugetul asigurărilor sociale de stat. Prin acest buget nu creează raporturi de natură administrativă în ce privește elaborarea, aprobarea și execuția celor trei categorii de bugete menționate, asigurându-se independenta deplină a titularilor acestora. Constituția Română din 1991 se referă, succint, atât la bugetul public național, cât și la cele trei categorii de bugete publice.

Pentru prima dată legea conferă o autonomie largă bugetelor care compun bugetul public național, ele fiind elaborate si aprobate distinct.

Astfel, bugetul de stat cuprinde bugetul Senatului, Camerei Deputaților, Președinției României, Guvernului si altor instituții publice care nu au organe ierarhic superioare și se aprobă de către Parlament. Bugetul asigurărilor sociale de stat se întocmește distinct de bugetul de stat si se aprobă de Parlament prin lege separată. În acest fel se asigură garanția că veniturile ce se cuprind în bugetul asigurărilor sociale nu vor mai putea fi utilizate pentru prevederile bugetului respectiv. În același timp revine o obligație formă pentru organele asigurărilor sociale de stat de a urmării cu deosebită grijă modul de stabilire si de încasare a veniturilor sale, pentru a putea asigura plata pensiilor, ajutoarelor si a celorlalte cheltuieli prevăzute în bugetul asigurărilor sociale de stat.

Bugetele locale, care cuprind bugetele unităților administrativ teritoriale care au personalitate juridică (comune, orașe, municipii, sectoare ale municipiului București, județe respectiv municipiul București ) se întocmesc în condiții de autonomie. Astfel ca urmare a unei puternice descentralizări, organele locale au dreptul de a demisiona prevederile bugetare de cheltuieli în raport cu nevoile proprii, în corelare cu resursele bugetare pe care le vor realiza, din impozite, taxele și celelalte venituri stabilite de legea bugetară, efectuând controlul social asupra modului de utilizare a fondurilor alocate. Noua lege a înlăturat transferurile ce se admiteau între bugetele locale, iar excedentele bugetare obținute de unitățile administrativ teritoriale nu pot fi utilizate pentru alte bugete locale sau pentru necesitățile bugetului de stat, ci rămân la dispoziția respectivelor unități administrativ teritoriale sub forma fondurilor de tezaur si a fondurilor de rezervă. Prin această autonomie se urmărește stimularea inițiativei locale în realizarea veniturilor si satisfacerea cerințelor sociale locale.

În schimb legea prevede posibilitatea ca bugetele locale să beneficieze de transferuri de fonduri bănești de la bugetul de stat care pot intervenii când unitățile administrativ teritoriale nu-și mai pot acoperii cheltuielile din veniturile proprii, stabilite în condițiile legii. Aceste transferuri, ce reprezintă o noutate legislativă în materie bugetară în țara noastră, se propun de către județe și municipiul București, fiind cuprinse în proiectele bugetelor respective care sunt prezentate Ministerului Finanțelor. Din formularea textului Legii privind finanțele publice rezultă că transferurile nu sunt obligatorii, formula folosită fiind se pot face transferări deci formularea nu este imperativă. Mai mult, ele sunt condiționate de întocmirea din partea solicitanților a unei situații unităților administrativ teritoriale componente la care cheltuielile sunt mai mari decât veniturile. O asemenea reglementare permite sprijinirea acelor mutații administrativ teritoriale care în mod obiectiv se confruntă cu greutăți de ordin economic, implicit financiar, pe de o parte și pe de altă parte, determină găsirea de soluții din partea acestora de a descoperii surse de venituri cât mai mari pentru acoperirea cheltuielilor necesare.

Pentru a se respecta destinația propusă de organele locale ale administrației publice locale și avută în vedere de Parlament la dimensionarea volumului lor, în legea bugetară se practică indicarea principalelor destinații și a categoriilor de obiective și lucrările de investiții ce se finanțează din transferurile de la bugetul de stat (în acest sens Legea bugetului de stat pe anul 1993).

SECȚIUNEA 2: ELEMENTELE DEFINITORII ALE VENITURILOR PUBLICE

În cadrul procesului de repartiție a produsului social, se creează fonduri bănești ale societăților statului, ale persoanelor juridice cu capital privat, ale asociaților și societăților obștești ale persoanelor fizice – prin care se asigură finanțarea dezvoltării și a consumului. Dintre aceste fonduri, ponderea cea mai mare o ocupă fondurile generale de dezvoltare social – economică a societății, care se constituie în fondul bănesc bugetar.

Formele și metodele de constituire a fondului bănesc bugetar diferă de la o orânduire la alta si de la o țară la alta în funcțiile de condițiile economice, sociale si politice precum și de sarcinile si funcțiile statului în societate.

Natura economică, izvoarele, sistemul, mărimea si rolul veniturilor bugetare sunt determinate de trăsăturile orânduirii social economice si de stat, de formele de proprietate asupra mijloacelor de producție, de nivelul de dezvoltare a forțelor de producție de categoriile sociale ale populației, de acțiunea legilor economice, precum si de prerogativele statului în economia de piață.

Statul Român își procură veniturile sale de la regiile autonome si societățile comerciale cu capital de stat în procesul distribuirii primare a produsul național brut. Bugetul statului mai este alimentat cu venituri si de le unitățile și organizațiile cooperatiste, mixte, private, de mică industrie si cu impozite si taxe de la populație, care se obțin însă în procesul redistribuirii produsului național brut.

Dezvoltarea economiei naționale si creșterea produsului național brut au determinat realizarea unor venituri bugetare sporite de la an la an.

Prin sistemul veniturilor bugetare se înțelege totalitatea valorilor care alimentează bugetul statului și bugetele locale. Veniturile bugetului statului român formează un sistem unitar, deoarece exprimă realități economice si după încasarea lor, ele își pierd individualitatea și sunt cheltuieli pentru înfăptuirea acțiunilor social – culturale, dezvoltarea economică a țării.

Organizarea sistemului veniturilor bugetare depinde de: formele de proprietate asupra mijloacelor de producție; legile economice care acționează în economie; modul de organizare și conducere a economiei naționale politica economico – financiară a statului, nivelul de dezvoltare al forțelor de producție; necesitatea încasărilor contravalorilor serviciilor prestate de stat agențiile economice și persoanele fizice prin unitățile sale prestatoare de servicii; cerințele îndeplinirii sarcinilor statului, precum si controlul pe care statul îl exercită asupra creării, repartizării, circulației și utilizării produsului național brut.

Sistemul veniturilor bugetare cuprinde instrumente deosebit de importante folosite pentru înfăptuirea politicii economice, sociale și financiare a statului.

Veniturile statului sunt formate din totalitatea resurselor bănești instituite prin lege, care contribuie le constituirea fondurilor bănești ale acestuia, alcătuind un tot unitar, denumit sistemul veniturilor bugetare.

Veniturile statului au o mare importanță nu numai ca suma ce alimentează bugetul, ci și prin influența pe care acestea o exercită asupra activității economice și sociale a țării. De aceea sistemul veniturilor bugetare trebuie să fie astfel constituit încât să stimuleze dezvoltarea activității economice și sociale. Impozitele și taxele pot constituii instrumente de încurajare sau de frânare a unor activități, de creștere sau de reducere a producției ori a consumului anumitor produse de impulsionare sau de limitare a exportului și importului unor mărfuri etc.

Impozitul este un instrument de intervenție a statului în activitatea economică și socială.

Pentru înfăptuirea obiectivelor primordiale dezvoltarea economică și socială a țării este necesar ca bugetul statului să fie alimentat sistematic cu venituri corespunzătoare.

Dezvoltarea economiei naționale, întărirea gestiunii economico – financiare, creșterea productivității muncii și reducerea costurilor influențează nemijlocit volumul veniturilor bugetare. Mărimea veniturilor bugetare este determinată, pe de o parte de capacitatea surselor de venituri, de necesitatea realizării autofinanțării, iar pe de altă parte de sarcinile bugetului statului în ceea ce privește finanțarea acțiunilor social – culturale, a economiei naționale efectuarea cheltuielilor pentru ordinea publică, apărarea națională etc. Această dependență a cuantumului veniturilor bugetare este explicabilă deoarece dintr-o sursă cu capacitate mare de plată se pot mobiliza venituri mult mai mari decât dintr-o sursă slabă Cu toate acestea, în practică, cuantumul prelevărilor la simple proporționalități, ci ținându-se seama și de sarcinile unei distribuiri și redistribuiri judicioase a produsului național brut. Din aceste considerente cuantumul veniturilor bugetare nu se poate determina numai pe baza creșterii produsului național brut, ci și ținându-se seama de proporția dintre acumulare și consum; la stabilirea veniturilor bugetare trebuie să se aibe în vedere metodele folosite pentru distribuirea și redistribuirea produsului intern brut în scopul stimulării dezvoltării economice, a realizării sarcinilor statului.

Sistemul veniturilor bugetului statului este astfel conceput încât să stimuleze activitatea eficientă a agenților economici, îndeplinirea indicatorilor economici cantitativi și calitativi realizarea reproducției sociale, dezvoltarea echilibrată a ramurilor economiei, a județelor, a orașelor și a comunelor țării realizarea liberei inițiative. De asemenea, sistemul veniturilor brut, echilibrarea și stabilirea bugetului de stat, a bugetelor locale, precum și controlul financiar.

Acest control contribuie la apărarea integrității patrimoniului public și privat, întărirea gestiunii economico – financiare, împletirea intereselor generale cu cele locale, cu ale agenților economici populației și apărarea legalității.

Din punct de vedere economico-financiar veniturile bugetare reprezintă forme valorice concrete prin care o parte din venitul național sau din alte resurse destinate fondurilor generale ele societății, sunt concentrate la dispoziția statului.

Din punct de vedere juridic veniturile bugetare reprezintă obligații bănești stabilite în mod unilateral prin acte normative, în sarcina persoanelor juridice și persoanelor fizice care realizează venituri sau dețin bunuri impozabile sau taxabile.

Determinarea volumului veniturilor bugetare pentru constituirea fondurilor bugetare se face anual pe ansamblul economiei, pe ramuri și domenii economice și sociale, pe categorii de debitori și pe forme de venituri în funcție de proveniența acestora. Determinarea cât mai exactă a volumului veniturilor bugetare anuale prezintă o mare importanță deoarece în raport de acestea se stabilește volumul cheltuielilor ce urmează a se efectua pentru îndeplinirea acțiunilor și obiectivelor statului, asigurându-se un echilibru între posibilitățile reale ale societății și trebuințele social economice care se pot înfăptui, pe o anumită perioadă dată și într-o anumită etapă de dezvoltare a acesteia.

Determinarea anuală a volumului veniturilor bugetare se face în cadrul unui proces complex în care se prevăd forme de venituri pe categorii de debitori și pe ramuri și domenii economico-sociale veniturile anuale ce urmează a se realiza arătându-se în același timp în raport cu momentele realizării acestora, perioadele încasării veniturilor prevăzute, defalcate pe trimestre și pe luni, urmând ca realizarea să se facă la termenele stabilite pentru fiecare formă de venit în parte.

Veniturile bugetare se caracterizează fiecare în parte prin anumite trăsături determinate de modul de stabilire, de proveniență, termene de plată, înlesniri etc. În același timp, însă, să se regăsească într-o normă juridică, fără de care un venit nu s-ar putea determina, urmării și realiza. Din aceste motive elementele în cauză trebuie să fie precizate cu claritate în actele normative prin care sunt instituite venituri ale bugetului de stat.

Elementele comune veniturilor bugetare sunt următoarele:

denumirea venitului bugetar;

debitorul sau subiectul impunerii;

obiectul sau materia impozabilă;

unitate de evaluare;

unitate de impunere;

asieta sau modul de așezare a veniturilor;

perceperea (încasarea) venitului bugetar;

termenele de plată;

înlesnirile, drepturile si obligațiile debitorilor;

răspunderea debitorilor;

calificarea venitului bugetar;

Denumirea venitului bugetar

Este adecvată în raport cu natura sa financiar-economică și juridică: impozit, taxă, contribuție, prelevare, vărsământ etc.

Debitorul (plătitorul) sau subiectul impunerii

Este o persoană fizică sau juridică care datorează, potrivit legii o taxă, un impozit sau este obligată la efectuarea unei anumite prelevări la bugetul statului.

Regiile autonome, societățile comerciale cu capital de stat, societățile comerciale cu capital mixt, celelalte societăți comerciale, toți agenții economici datorează statului unele impozite și taxe în funcție de veniturile pe care le realizează în obiectul activității lor.

Unitățile cooperatiste, asociațiile și organizațiile obștești vor datora bugetului public național unele impozite și taxe pentru veniturile obținute și bunurile taxabile în impozitele ce le dețin. De asemene, societățile comerciale cu capital românesc și străin, societățile comerciale străine vor avea calitatea de debitori ai bugetului de stat .

CAPITOLUL II – IMPOZITUL

SECTIUNEA 1:PREZENTARE GENERALĂ TEORIA IMPOZITELOR ȘI A LEGISLAȚIEI FISCALE

Impozitele și politica fiscală sunt atribute inseparabile ale statului încă de la începuturile sale și până în prezent statul și-a asumat anumite sarcinii pe linia protejării societății civile împotriva manifestărilor asociale, pe linia ordinii și liniști publice, a instaurării normelor de drept, a dezvoltării învățământului, sănătății, asigurărilor sociale, apărării naționale. Există, așadar, o mare diversitate de sarcini de îndeplinit care presupune, fiecare în parte, cheltuielile bănești din trezoreria statului.

În condițiile actuale s-a constatat în toate țările dezvoltate o creștere continuă a cheltuielilor publice. Circa 20% din populația activă lucrează în administrație, ceea ce reprezintă de două ori mai mult decât la începutul secolului. Perioadele de război, în mod deosebit, provoacă mari creșteri ale cheltuielilor bugetare; după război cheltuielile se mențin ridicate, urmând să acopere pensiile pentru foștii combatanți și urmași, cheltuielile de reconstrucție etc. În cursul crizelor economice statul intervine acordând asistența de șomaj sau subvenții diverse pentru susținerea unor activități amenințate cu falimentul dar necesare societății. La toate acestea se adaugă cheltuieli pentru asistența socială, asistența medicală, construcții de edificii publice, culturale, științifice, administrative etc.

Acoperirea într-o mare măsură și cu caracter de continuitate a unei părți importante a cheltuielilor populației pentru sănătate, învățământ, asistență socială – ca mijloc de corectare a inegalității de venituri dintre cetățeni – încep să apară tot mai mult ca drepturi ale beneficiarilor și ca obligații ale statului.

Creșterea continuă a cheltuielilor statului ridică desigur, cu acuitate găsirea surselor necesare pentru finanțare, iar dintre acestea, impozitele și taxele ocupă un loc hotărâtor. Se poate spune că nu există aprioric cheltuieli bugetare rele, după cum nu există impozite perfecte.

Un sistem fiscal este întotdeauna un compromis între necesitățile de intrare de venituri la buget și grija pentru echitate socială, pentru proporționarea plăților în funcție de capacitatea fiecărui contribuabil. Pentru asigurarea bugetului cu venituri trebuie acționat în sensul consolidării economiei și apoi în sensul apelului larg la impozite atât asupra celor bogați, cât și asupra celor mai puțin bogați. Pentru echitate însă se multiplică formele de exonerare prin reduceri și scutiri de la plata impozitului, ceea ce micșorează veniturile bugetare. Totuși, în cea mai mare parte a țărilor dezvoltate prelevările la bugetul statului reprezintă în prezent 30-50 % din producția națională de venit net.

Impozitele asupra contribuabililor, persoane fizice sau juridice, indiferent că sunt așezate pe avere, pe venit, pe valoarea adăugată reprezintă în cele din urmă forme de redistribuire organizată de stat, din nevoia acoperirii cheltuielilor publice. Fiscalitatea capătă trăsături caracteristice diferite de la țară la țară, și chiar pentru aceeași țară în perioade de timp diferite, dar în esență ea presupune o redistribuire a veniturilor: se colectează sub diferite forme.

Și în proporții diferite sume bănești de la contribuabili, urmând ca fondurile constituite să servească pentru acoperirea unor nevoi generale ale societății, de care beneficiază tot foștii contribuabili, dar în alte proporții, în alte forme. Impozitele presupun deci o contraprestație din partea statului, dar nu directă și nu imediată.

Fiecare impozit prezintă avantaje și dezavantaje. Spre exemplu, taxa pe valoarea adăugată, în aparență prezintă toate avantajele: este un impozit simplu, fiecare întreprinzător calculează singur și varsă sumele datorate bugetului. Mecanismul este comod pentru fisc, în sensul colectării veniturilor. Este un impozit “nedureros”, întrucât fiind cuprins în prețul de vânzare, impozitul plătit este în același cuantum pentru orice consumator indiferent că este mai bogat sau mai sărac, că este celibatar sau are familie cu mai mulți copii. Impozitul nu este nici personal, nici progresiv. Toate creșterile de impozit se repercutează imediat în creșterea de prețuri.

Deși pornește de la capacitatea de plată a contribuabilului, de la veniturile sale, nu există o relație de egalitate între impozitele plătite și contraprestația efectuată de stat. Diferențierea apare din necesitatea promovării unei anumite politici financiare de încurajare sau descurajare a unor activități și sectoare, de redistribuire pe plan teritorial, de sprijinire a familiilor cu mulți copii sau a diferitelor categorii socio-profesionale.

SECȚIUNEA 2: IMPOZITELE ÎN ECONOMIA

CONTEMPORANĂ

Impozitul este o categorie financiară, cu caracter istoric a cărui apariție este legată de existența statului și a banilor.

Concepțiile vizând necesitatea și rolul impozitelor se întemeiază pe teoriile despre stat și criteriile ce trebuie luate în considerare pentru dimensionarea sarcinilor fiscale.

Astfel, teoriile despre stat învederează că statul este fie rezultatul unui contract social intervenit între indivizi (teorie formulată de J.J. Rousseau), fie un produs al solidarității sociale și naționale a indivizilor. În virtutea teoriei contractului social, se susține că dreptul de a institui impozite este un atribut recunoscut statului de către indivizi prin însăși contractul social care a dat naștere statului. Corespunzător celui de-al doilea grup de teorii, impozitele reprezintă contribuții pecuniare pe care cetățenii le acceptă și le suportă în virtutea solidarității sociale și naționale.

În legătură cu criteriile dimensionării sarcinilor fiscale, au fost formulate: teoria echivalenței (ai cărei adepți sunt Sismonde de Sismondi, P.J.Proudhon, Adolph Wagner, Emil Sax, Knut Wichell, Antonio de Veti de Marco, etc.), teoria siguranței (cu adepții: Emile de Sirardin, Mc. Culloch, M.Thiers)și teoria sacrificiului, cu cele trei variante ale sale: teoria sacrificiului egal; teoria sacrificiului proporțional și teoria sacrificiului minim (teorie îmbunătățită de: John Stuart Mill, John Loclie, A.C.Pigon, A.J.Cohen Stuart, Henry Sidgresch, Alfred Marshall etc.).în esență, adepții teoriei echivalenței consideră că impozitele reprezintă o contraprestație pe care cetățenii o datorează statului pentru serviciile aduse lor de către acesta. Teoria siguranței susține că impozitele trebuie considerate drept prime de asigurare pentru viața și averea cetățenilor. Creând condiții pentru desfășurarea în siguranța a diferitelor activități (prin legi, instituții și organe de stat), statul trebuie să primească o parte din veniturile realizate sub protecția sa, sub forma impozitelor. Potrivit teoriei sacrificiului, statul este un produs necesar al dezvoltării istorice, iar impozitul reprezintă un produs necesar al raportului dintre putere și supuși. În consecință, în calitatea sa de instituție de suprastructură, statul are dreptul să ceară supușilor să facă un anumit sacrificiu menit să acopere cheltuielile publice. Potrivit primei variante a teoriei, utilitatea absolută sacrificată prin impozite, trebuie să fie egală pentru toți indivizii. În varianta a doua, se consideră că impozitul este egal cu o pierdere proporțională din utilitatea individuală, raportată la utilitatea totală. Varianta a treia susține că impunerea trebuie să ducă la o sarcină minimă pentru totalitatea plătitorilor de impozite.

Impozitul reprezintă o contribuție bănească obligatorie și cu titlu nerambursabil, datorată, conform legii, bugetului de stat de către persoanele fizice și persoanele juridice pentru veniturile pe care le obțin sau bunurile pe care le posedă.

a. Impozitul este o contribuție bănească în sensul că persoanele fizice și juridice sunt datoare să participe după anumite criterii la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societății, necesare finanțării unor trebuințe social-economice în folosul întregii comunități.

În condițiile statului modern, contribuția se realizează numai în formă bănească, spre deosebire de statele sclavagiste și feudale, care percepeau impozite și în natură.

b. Este o contribuție obligatorie în sensul că toate persoanele fizice și juridice care beneficiază de acțiunile sau obiectivele finanțate din fondurile generale ale societății trebuie să participe la formarea acestor fonduri.

c. Impozitele sunt prelevări cu titlu nerambursabil în sensul că odată făcute în scopul formării fondurilor generale ale societății, ele sunt utilizate numai la finanțarea unor acțiuni și obiective necesare tuturor membrilor societății și nu unor interese individuale sau de grup.

d. Impozitele sunt datorate conform dispozițiilor legale, în sensul că nici un impozit al statului nu se poate stabili și percepe, decât în “puterea unei legi”, conform principiului după care “nullun impositum sine legae”.

e. Impozitele sunt datorate de către persoanele fizice și persoanele juridice, în sensul că reprezintă o modalitate de participare a acestora la constituirea fondurilor generale societății.

f. Impozitul se datorează pentru veniturile realizate și bunurile deținute, în sensul că subiectele impozabile datorează contribuția numai în cazul când realizează veniturile prevăzute de lege ca impozabile sau dobândesc sau posedă bunuri care, conform pierderilor legale, sunt impozabile. Impunerea unor venituri sau bunuri dintre cele ca re nu sunt prevăzute în actele normative prin care instituie veniturile bugetare sunt abuzive și ilegale ele fiind restituite de îndată celor de la care s-au perceput fără temei legal. Funcționarii de stat care le-au restituit și perceput urmează să răspundă, după caz disciplinar, contravențional sau penal. În literatura de specialitate, se mai reține în plus încă o trăsătură a impozitului, și anume că este o prelevare fără o contraprestație sau fără vreun echivalent. Nu putem fi de acord cu o asemenea opinie din cel puțin două motive, și anume:

a. Trăsătura esențială a impozitelor este reversibilitatea, potrivit căreia sumele concentrate de stat pe calea impozitelor de la persoanele fizice și juridice se reîntorc sub forma unor acțiuni, servicii, gratuități de care beneficiază, cei care au contribuit la formarea fondurilor necesare ale societății. Astfel de gratuități de care beneficiază populația sunt acțiunile social-culturale organizate de stat în folosul ei, și anume învățământ, ocrotirea sănătății, asistența socială, ajutorul familial de stat, arta, cultura, educația fizică și sportul. Prin urmare, sub acest aspect, impozitul apare ca o prelevare obligatorie către bugetul de stat, este drept, fără echivalent și fără o contraprestație directă și imediată, însă plătitorii capătă vocații directe ca beneficiari ai unor activități organizate de stat fără să fie obligați la plata contravalorii acestora.

b. Statul, in schimbul impozitelor încasate se obligă și trebuie să creeze și să asigure un cadru general favorabil desfășurării activităților economice, sociale și politice în societate, conform principiului după care “cine plătește impozite are dreptul de a beneficia de protecție din partea organului statului”.

Dreptul de a introduce impozite revine organelor de stat – Parlamentul, la nivelul întregii țări sau Consiliilor locale la nivelul colectivităților teritoriale, în virtutea suveranității fiscale a statului. În acest cadru își găsește aplicare practică principiul incidenței generale a fiscalității – potrivit căruia nici un venit și nici o avere nu pot fi exonerate de la impunere.

Instituirea și perceperea de către stat a impozitelor determină o importantă redistribuire a produsului intern brut. Prin aceasta se manifestă rolul impozitelor pe plan financiar, economic și social, rol ce diferă de la o țară la alta.

În majoritatea țărilor lumii, rolul cel mai important al impozitelor se manifestă pe plan financiar. În țările cu economii concurențiale de piață, acest rol este “cvasinatural”, întrucât cea mai mare parte a resurselor financiare mobilizate de stat pentru acoperirea necesităților publice provin din încasările aferente impozitelor.

În condițiile complexe ale mecanismelor pieței concurențiale și în legătură directă cu încercările statelor moderne de a utiliza impozitele ca mijloc de intervenție în economie, în practica financiară contemporană se remarcă o anumită accentuare a rolului impozitelor pe plan economic. În acest cadru, impozitele se folosesc ca pârghie de politică –prin însuși modul concret în care așezate și percepute. Astfel, impozitele se manifestă ca instrumente de stimulare sau de frânare unor activități și zone (regiuni), a consumului anumitor mărfuri sau / și servicii. Totodată, impozitele pot impulsiona sau îngrădi relațiile comerciale cu exteriorul în ansamblul sau cu anumite țări.

În contextul prezentat, considerăm că merită să înserăm unele aprecieri semnificative, întâlnite în literatura de specialitatea. Astfel Gabriel Ardont serie că “impozitul a încetat de a mai fi grăuntele de nisip care să jeneze mecanismul pieței, cum era considerat în perioada capitalismului premonopolist, devenind unul dintre regulatoarele și motoarele acestui mecanism. Ca urmare, impozitul are atât rolul alimentării cu fonduri a bugetului statului, cât și pe acelea al unui factor de echilibru în economie”. În aceeași idee Pierre Lalumier subliniază că “ impozitele pot fi folosite pentru a încuraja (sub forma exonerării) sau pentru a descuraja (pe calea suprataxării) o anumită activitate economică. Fără să înceteze de a fi un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice, venitul fiscal (impozitul – n.n) a devenit un mijloc de intervenție în domeniile economic și social”. Referindu-se la impactul fiscalității asupra economiei, L.H.Kimmel menționează că “impozitele excesive exercită o influență negativă asupra economiei naționale, deoarece subminează inițiativa și stimulentul întreprinzătorilor, împiedicând creșterea producției”. De aici rezultă și aprecierea că, impozitele ridicate asupra întreprinzătorilor sunt inechitabile, întrucât îi subminează pe aceștia de recompensa cuvenită pentru abstinența de a consuma profitul și capitalul (corespunzător teoriei abstinenței se degajă ideea că impozitul reprezintă o “amendă percepută de la capitaliști pentru obținerea lor de la consumul profitului și al capitalului”).

În fine, nu-l putem omite pe americanul Harold M. Groves, care apreciază că “în condiții egale, cea mai bună sursă fiscală este acea care se amestecă cel mai puțin în producerea privată a averii. De aceea, este firesc ca impunerea să fie astfel elaborată, încât să nu ucidă găina care face ouă de aur”.

Pe plan social, rolul impozitelor se manifestă prin utilizarea lor ca instrument al redistribuirii unei părți importante a produsului intern brut. Această redistribuire apare în procesul mobilizării la buget a impozitelor directe și indirecte și are influență mai mult sau mai puțin intensă asupra comportamentului economic al diverselor categorii de contribuabili. Totodată efectele impozitelor se răsfrâng și în domeniul demografic, al întreținerii sănătății și, în ultimă instanță, al asigurării unui nivel de trai rezonabil pentru populația aflată în nevoie.

Efectul major al rolului impozitelor pe plan social îl reprezintă, în ultimă instanță, creșterea presiunii fiscale globale în majoritatea țărilor cu economie de piață concurențială și consolidată. Această sporire a fiscalității este expresia următoarelor caracteristici ale evoluției impozitelor în perioada contemporană:

-creșterea mai accentuată a încasărilor statului din impozite față de ritmul creșterii produsului intern brut;

-sporirea absolută și relativă a încasărilor din impozite, ca urmare a creșterii numărului de contribuabili și a materiei impozabile, precum și a majorării unor cote de impozit;

-devansarea ritmului de creștere a venitului mediu pe locuitor de către ritmul de creștere a impozitului mediu.

Pornind de la aceste realități, s-a născut problema teoretizării și găsirii unor limite ale impozitelor. Aceste limite sunt analizate în legătură cu influența exercitată de mai mulți factori externi sistemului de impozite și proprii acestuia.

Printre factorii externi sistemului de impozite se au în vedere:

-nivelul produsului intern brut pe locuitor, cu aprecierea că pe măsura creșterii acestuia și limita impozitelor poate fi mai ridicată;

-nivelul presiunii fiscale în alte țări, avându-se în vedere și posibilitatea deplasării capitalurilor spre țările cu un nivel mai redus al impozitelor sau că aceste capitaluri pot tranzita (doar din punct de vedere scriptic, contabil) anumite “oaze fiscale” cunoscute (Monaco, Liechtenstein, Liberia, Panama, Camay, Elveția);

-prioritățile avute în vedere de stat în ce privește alocarea pe destinații a bugetului public, cu aprecierea că limita impozitelor poate fi mai ridicată în țările unde cheltuielile privind învățământul, sănătatea și securitatea socială deține o pondere importantă.

Din cadrul factorilor proprii sistemului de impozite amintim:

-facilitățile fiscale legale;

-proporționalitatea, progresivitatea sau regresivitatea cotelor de impunere, ca și posibilitatea utilizării combinate ale acestora.

SECȚIUNEA III: ELEMENTELE IMPOZITELOR

În doctrina financiară se afirmă că impozitele, ca mijloc de realizare a veniturilor publice, se caracterizează printr-o serie de elemente esențiale și ireductibile privind forma pecuniară, plata fără contraprestație, stabilirea autoritară, unitară, utilitatea lor publică și caracterul juridic obligatoriu.

Într-adevăr, predominante sunt impozitele în bani deoarece și cheltuielile publice se efectuează în bani în împrejurări deosebite și cu aplicabilitate temporară au fost percepute și impozitate în natură, cum este cel agricol. Astfel, producătorii agricoli au fost obligați să plătească statului o anumită parte din producția de cereale anuală, cu titlul de impozit.

Așadar, impozitul nu poate îmbrăca decât forma bănească, element cel diferențiază față de orice obligații neexprimate și necalculate în bani, impozitul este o obligație bănească și nu una de prestații personale.

Impozitele prezintă particularitatea de a fi datorate fără vreo contraprestație. Plătitorii de impozite, taxe beneficiază de o serie de prestări, servicii ori diferite activități ale unor instituții publice.

Un alt element esențial al impozitelor este cel al instituirii exclusive a acestuia, de către organele de stat competente și al reglementării lor unitare pe întreg teritoriul contribuabililor. Excepție de la această reglementare fac organele de conducere ale unităților administrativ-teritoriale, cărora le este admisă competența de a decide aplicarea unor impozite în funcție de particularități locale.

Stabilirea impozitelor în mod autoritar și unitar, în scop de utilitate publică, are un caracter juridic, întrucât contribuabilii sunt obligați prin norme juridice să plătească impozitele prevăzute de lege.

Noțiunea de impozit implică și elemente ce privesc stabilirea obligației fiscale în sarcina plătitorilor de impozit.

Aceasta constă în procedura fiscală pentru identificarea și determinarea în concret a subiectului și obiectului impunerii, calcularea impozitului și plata acestuia la termenele și în condițiile prevăzute de lege și nu în mod arbitrar

Deoarece impozitele sunt destinate acoperirii cheltuielilor publice ele sunt de utilitate publică. Constituția României din 1991, în art.53 alin.1 prevede că cetățeni au obligația să contribuie, prin și prin taxe, la cheltuielile publice.

De asemenea, impozitele au elemente tehnice specifice. Concretizarea și individualizarea fiecărui impozit în parte au o deosebită importanță atât pentru organele fiscale, cât și petru contribuabilii în sarcina cărora se instituie. În acest scop, se folosesc următoarele elemente tehnice:

-subiectul impozitului sau contribuabilului;

-suportatorul impozitului;

-sursa impozitului;

-unitatea de impunere;

-cota impozitului;

-asieta fiscală;

-termenul de plată.

Subiectul impozitului sau contribuabilul este persoana fizică sau juridică obligată prin lege la plata impozitului. Totodată, în afara obligației de plată a impozitelor datorate, contribuabilelor le mai revin și alte obligații ce se referă la: declararea obiectelor impozabile și a mărimii acestora, întocmirea anumitor evidențe specifice scrise; depunerea la fisc a unor deconturi periodice. De asemenea, subiecții de impozite au dreptul de a beneficia de facilitățile fiscale legale și de a contesta operațiile considerate ilegale.

Suportatorul impozitului este persoana fizică sau juridice din ale cărei venituri se suportă în mod efectiv impozitul. Acest element este important în legătură cu destinația fundamentală dintre impozitele directe și cele indirecte. Astfel, în cazul impozitelor direct, potrivit intenției legii, suportatorul coincide cu subiectul impozitului îi revine o îndatorire formală de a plăti impozitul, căci suportarea efectivă se realizează de către persoana care cumpără produsele sau serviciile a căror vânzare este supusă impozitelor. În acest cadru, se manifestă fenomenul financiar de repercusiune a impozitelor, adică de transmitere a obligației fiscale efective în sarcina altei persoanei, diferă de cea care o plătește inițial la buget.

Obiectul impozitului este bunul, venitul sau activitatea pentru care se datorează impozitele directe, precum și vânzarea, valorificarea și punerea în circulație a unor produse, bunuri și servicii în cazul impozitelor indirecte. În mod tradițional, acest element poartă denumirea de materie impozabilă.

Sursa impozitului indică din ce anume se plătește impozitul, adică din venit sau din avere.

Ca sursă a impozitului, veniturile apar sub forma salariului, a profitului, dividendului sau rentei, în timp ce averea se prezintă sub formă de capital (ca expresie a acțiunilor emise de societățile de capital sau a altor hârtii de valoare tranzacționate prin bursele de valori) sau de bunuri mobile și imobile.

La impozitele de venit, obiectul coincide în toate cazurile cu sursa, lucru ce nu se întâmplă, de regulă, în cazul impozitelor pe avere. Acestea din urmă sunt plătite, în cele mai multe cazuri, din veniturile realizate de subiecții impozitului de pe urma averii respective (dividende, diferențe de curs în cazul hârtiilor de valoare; chirii-în cazul bunurilor mobile și/sau imobile) sau din alte venituri. Ca urmare, prin “conservarea” substanței averii; obiectul impozitelor pe avere nu coincide cu sursa.

Unitatea de impunere este reprezentată de unitatea în care se exprimă mărimea obiectului impozabil. Aceasta are fie expresii fizice-naturale (m², ha, kg, etc.) –în cazul impozitelor pe avere.

Cota impozitului este mărimea impozitului stabilită pentru fiecare unitate de impunere. Aceasta poate fi o sumă fixă sau o cotă procentuală-stabilite proporțional, progresiv sau regresiv în raport cu materia impozabilă sau/și cu capacitatea contributivă a subiectului impozitului.

Asieta fiscală dă expresia modului de așezare a impozitelor și cuprinde totalitatea operațiunilor realizate de organele fiscale pentru identificarea subiectelor impozabile, stabilirea mărimii materiei impozabile și a cuantumului impozitelor datorate statului.

Asieta constată existența unei creanțe fiscale a statului și creează obligația de plată a impozitelor, în sarcina contribuabililor. Stingerea acestor obligații se numește lichidare care se face, de regulă, prin încasarea impozitului.

Termenul de plată precizează data până la care impozitul trebuie plătit. Acest termen are caracter imperativ, astfel că în cazul nerespectării sale sunt percepute majorări de întârziere sau se aplică unele sancțiuni sub formă de oprire pe salarii, punerea sechestrului pe unele bunuri, vânzarea la licitație a bunurilor sechestrate și altele.

În afara celor opt elemente tehnice prezentate, actul legal de instituire a unui impozit trebuie să mai cuprindă:

-autoritatea și beneficiarul impozitului;

-posibilitatea impozitului;

-facilități fiscale acordate;

-sancțiunile aplicabile și căile de contestație (sau de atac).

Autoritatea impozitului este puterea publică îndrituită să instituie impozitul, la care se adaugă organele care așează și percep în mod efectiv impozitul. Această autoritate dă expresie dreptului de suveranitate fiscală al fiecărui stat și se stabilește prin Constituție.

În statele cu caracter federal, suveranitatea fiscală se exercită atât de organele fiecărui stat federalist, cât și de organele federale. În cele mai multe cazuri, încasarea impozitelor se face printr-un singur aparat administrativ, pentru a se reduce la strictul necesar mărimea cheltuielilor cu administrarea impozitelor.

Beneficiarul impozitului poate fi bugetul constituit la nivelul centralizat al statului (federației), bugetele comunităților locale sau bugetele unor instituții publice, după caz.

Posibilitatea impozitului relevă capacitatea economică a contribuabililor de a plăti impozitele, precum și baza de calcul luată în considerare pentru stabilirea mărimii impozitului.

Posibilitatea impozitului a evoluat de la numărul bărbaților din antichitate, la fumurile gospodăriei, numărul de faretre sau aspectul exterior al locuinței în evul mediu. În economia contemporană, posibilitatea impozitului, are în vedere atât mărimea proprietății, a veniturilor și a consumului, cât și unele elemente ce țin de persoana subiectului impozitului.

Facilitățile fiscale aferente impozitului se referă la posibilitatea ca actul legal să prevadă unele exonerări pentru anumite categorii de subiecți, unele perioade de scutire, unele reduceri de impozite sau unele restituiri de impozite, după caz.

Sancțiunile aplicabile au în vedere întărirea responsabilității contribuabilelor în ce privește stabilirea corectă a obligațiilor fiscale și plata acestora în favoarea beneficiarului, la termenele prevăzute. Aceste sancțiuni sunt diferite, în funcție de natura abateri constate de organele de control. Este vorba de amenzi, majorări de întârzieri, opriri asupra unor venituri, confiscarea unor bunuri și vânzarea la licitație a acestora – în cazurile de constatare a contravențiilor, respectiv de retragerea autorizației de funcționare sau declanșarea procedurii de urmărire penală-în cazul evaziunii fiscale frauduloase sau a altor abateri grave.

Căile de contestație se referă la posibilitatea pe care o au contribuabilii de a se adresa cu plângeri, întâmpinări sau contestații organelor Ministerului Finanțelor – ce sunt ierarhic superioare acelora care au întocmit actele de impunere sau de sancționare în urma controalelor efectuate. De asemenea, se are în vedere și posibilitatea ca, în ultimă instanță, să fie depuse plângeri la judecătorii, după care se intră pe filiera căilor de atac juridic, până la Curtea Supremă de justiție.

NECESITATEA IMPOZITULUI

Satisfacerea nevoilor colective ale oricărei societăți impune realizarea unor venituri publice. Într-adevăr, pentru a-și îndeplini rolul și funcțiile sale, statul trebuie să mobilizeze resursele și să facă cheltuieli bănești.

În consecință, statul procedează la repartiția sarcinilor publice între membrii societății, persoane fizice sau juridice. Instrumentul financiar și juridic prin care se înfăptuiește această repartiție îl constituie obligația fiscală sub forma impozitelor, taxelor și altor sarcini fiscale specifice fiecărei țări și fiecărei etape istorice în parte. Se constată că impozitele pot fi abordate din mai multe ipostaze ca principală sursă de formare a veniturilor statului; ca modalitate principală de înfăptuiri a alocări optime a resurselor între cele două mari sectoare definite după caracterul privat sau public al bunurilor produse în societate, în funcție de care se definește punctul optim al fiscalități; ca instrumente de orientare a economiei prin obiectivele stabilite de către puterea publică ca instrumente de înfăptuire a echității sau justiției sociale în plan fiscal, denumită echitate fiscală; ca instrumente de influențare a inflației, ororitatea comportamentelor, privind consumurile de resurse, de bunuri și servicii.

Așa cum s-a arătat, o primă categorie de norme juridice având ca obiect de reglementare finanțele publice o reprezintă cele privind procesul de constituire a resurselor bănești necesare satisfacerii nevoilor publice, adică a fondurilor publice, denumite frecvent fonduri bugetare. Normele juridice din această categorie asigură concentrarea în bugetele publice (bugetul de stat, bugetele locale și bugetul asigurărilor sociale de stat) a resurselor bănești necesare constituirii și alimentării veniturilor publice, adică a fondurilor bănești aflate la dispoziția autorităților publice centrale și locale. În această categorie de norme juridice se cuprind reglementările prin care se instituie impozitele, taxele și alte venituri.

Nevoile publice cunosc o creștere semnificativă în perioada de tranziție a României la economia de piață.

Acesta datorită în primul rând crizei profunde a producției și a proprietății care s-a extins la toate domeniile și comportamentele vieții sociale devenind, în deceniul 80, o criză de sistem social-economic.

După 89 aplicarea reformei economice inițiată are loc în condițiile unor multiple dezechilibre sociale și economice care implică intervenția sporită a statului, acțiune care necesită uriașe cheltuieli și, deci, venituri publice deosebit de mari.

Iată de ce considerăm că studiul impozitelor, taxelor, a celorlalte venituri publice reprezintă o problemă fundamentală.

SECȚIUNEA 4: APARIȚIA ȘI EVOLUȚIA IMPOZITELOR PE TERITORIUL ȚĂRII NOASTRE

Apariția și evoluția impozitelor la noi se caracterizează, ca de altfel la toate țările europene, ca un proces complex și de durată care a început odată cu destrămarea economiei primitive, apariția proprietății private și scindarea societății în clase, dezvoltarea forțelor de producție și a relațiilor marfă-bani, apariția statului și crearea aparatului de stat menit să dezvolte antagonismele dintre clase, să apere interesele celor mai puternici din punct de vedere economic.

Pe teritoriul țării noastre, relațiile sclavagiste, apar încă din secolul al VII-lea î.e.n. în Dobrogea, la coloniile grecești întemeiate pe țărmul Mării Negre. Puterea politică în aceste cetăți aparține totalității cetățenilor cu drepturi depline, însă existau și colegii speciale formate din economii, casieri și împărțitori, care administrau finanțele publice. În Dacia, relațiile sclavagiste apar în prima jumătate a secolului I î.e.n. dar în forma lor clasică se dezvoltă abia după cucerirea romană.

Referitor la bogățiile de aur și argint ale teritoriului patriei noastre dintr-o vechime greu de controlat, adevărul s-a împletit într-atât cu legenda, încât este foarte greu de relevat. Așa, de exemplu, ”Iliada” cuprinde numeroase informații, extrem de prețioase, referitoare la tracii ce veneau de pe meleagurile noastre, regii lor având arme de aur “cum numai zeii au dreptul să poarte”; sau în secolul IV î.e.n., legenda povestește despre masa dată de Dromichaetes în cinstea învinsului său Lisimach, regele Macedoniei. Știrile despre bogățiile acestui pământ erau avide de dorința de a pune stăpânire pe comorile de aici. În aceste condiții, interesul Romei de a cuceri Dacia nu avea oare ca mobil și știrile despre existența acestor bogății? Analizând cu atenție izvoarele scrise, se pare că răspunsul la această întrebare nu poate fi decât afirmativ.

După unele izvoare apreciate de istorici ca exagerate, tezaurul de la Sarmisegetuza, capturat de romani în anul 106 î.e.n., a fost de 165 000 kg. aur și 331 000 kg. argint. Oricum, prada de război a fost foarte bogată, deoarece pe seama ei s-au redresat finanțele romane, astfel încât împăratul a acordat daruri și scutiri de impozite, a pregătit și a dus războiul cu perșii, a executat numeroase lucrări publice, a organizat jocuri și spectacole care au durat mai multe luni.

Cele mai controversate discuției s-au iscat în istoriografie cu privire la tezaurele luate de Traian de la învinsul său Decebal. Acestea au pornit, în principal, de la informațiile oferite de scriitorul bizantin Lydus (c.4990 – c.565) în lucrarea sa “De magistribus”, II.28 unde afirmă cu tărie că Traian a pus stăpânire în Dacia nu numai pe minele de aur, ci și pe un imens tezaur al regilor daci. Ne mai spune că Traian a fost primul care i-a învins pe geți și pe regele lor Decebal, că a dus la “Roma de cinci sute de ori zece mii de livre de aur, dublu în livre de argint, fără a mai socoti numărul de vase și cupe de neevaluat, turmele, armele și peste 50 000 de războinici valoroși cu armele lor”. Cea mai completă analiză a informațiilor citate a făcut-o încă în 1924, Jerome Carcopino (1881-1970), marele istoric francez care a aplicat o corecție drastică cifrelor lui Lydus și totuși acestea rămân uriașe. J. Carcopino a constatat că prima parte a domniei lui Traian a fost o perioadă de economii și restricții cu imense datorii publice, a doua însă se caracterizează prin imense investiții, realizări edilitare, construcții civile, militare. Acum își construiește marele forum din Roma basirica, columna, mărește numărul corpurilor auxiliare și înființează noi legiuni în armată. De unde atâta aur apărut peste noapte? Carcopino de la cele 165 000 kg. aur, ajunge la 150 000 kg. și cifra corectată de el a fost acceptată de către mai toți istoricii. Însă reprezintă aceasta realitatea?

Dacia romană era administrată de procurator care avea atribuții și de încasare a dărilor. Dările cele mai importante erau tributum soli (impozitul financiar), tributum capites (capitația), vicesima hereditatum (darea succesorală), vicesima libertatum (darea de eliberare a sclavilor), conductor commerciorum (darea întreprinzătorilor comerciali), conductores pescui et salinarum (dările pentru arendarea pășunilor și salinelor).

În prima fază de formare a statului feudal, unde precumpănea economia naturală închisă, au proliferat o sumedenie de dări:

-sferturile sau civerturile, care se strângeau sub forma cistei;

-dijmăritul sau desetnia (din zece una);

-albinăritul era darea pe stupi, pe miere și pe ceara de albine;

-goștinăritul, darea asupra porcilor;

-vinăritul sau vinăriciul era o dare pe vadra de vin;

-podgonăritul a fost un impozit trecător asupra străinilor care aveau terenuri plantate cu viță de vie (a fost introdus în anul 1662);

-pripășitul era o taxă asupra vitelor de pripas prin sate (era mai mult o amenda decât un impozit);

-tutunăritul era un impozit ce se plătea asupra terenurilor cultivate cu tutun;

-fumăritul era un impozit pe capitație, deoarece se punea asupra fumurilor (coșurilor) de la case;

-oieritul era o dare pe oi;

-văcăritul, introdus în anul 1580, era o dare percepută pe boi, vaci, cai, cunoscută și sub numele de cuniță;

-căminăritul era o dare asupra vinului vândut în târguri;

-săpunăritul, darea pe săpun, percepută de la cei ce fabricau săpun destinat comercializării;

-măjăritul, dare asupra peștelui, proaspăt sau sărat, plătită de vânzătorii de pește;

-năpasta, introdusă de domnitorul Alexandru Mircea în anul 1577, era o dare suplimentară care le încărca pe cele existente.

Pe lângă aceste dări mai erau unele deosebit de apăsătoare pentru a satisface pretențiile turcești (mucarer, bairam, peșcheș), ale împăratului, țarului sau hanului (plocon, etc.).

Dările fiind foarte variate și grele, deseori contribuabili făceau contestații cerând o înțelegere cu fiscul asupra unor sume pe care să nu le plătească, deoarece noile biruri erau foarte grele și nu puteau fi suportate. În asemenea situații, câteodată, domnul se îndura și decreta așa-numita ruptură (amnestia fiscală).

Exploatarea, dezordinea și abuzurile, bătăile și schingiuirile la care erau supuși țăranii, l-au făcut pe consulul Angliei în Principate între 1814-1821, să remarce că: “nu există popor în lume care să fie mai apăsat de despotism și copleșit de dări, ca țăranul din Moldova și Muntenia”.

Regulamentele organice, adoptate în iulie 1831 pentru Muntenia și în ianuarie 1832 pentru Moldova, desființează toate dările “preexistente” în locul lor introducând capitația – impozit direct și personal plătit pe cap de locuitor, la care erau supuși țăranii, mazilii (descendenții familiilor boierești de rangul al doilea) și muncitorii din orașe și târguri, precum și patenta – un impozit direct și fix (deci neraportat la venit) stabilit pe clase, la care erau supuși meseriașii și negustorii.

Un alt moment deosebit de important a fost Convenția de la Paris (1858) care a introdus în domeniul financiar-bugetar principiile: nullum impositum sine legae și unitatea bugetară și executarea provizorie pe baza bugetului prezent.

În urma unificării politice și administrative a Principatelor Române și mai târziu, după crearea statului român modern, sistemul impozitelor era următorul:

-impozitul funciar, înființat în timpul domnitorului A.I. Cuza, mai, întâi în Moldova (1859) și apoi în Muntenia (1860) unificat (1862) și desființat prin reformele din 1921 și 1923;

-contribuția personală și contribuția pentru poduri menținută până în anul 1877, când se desființează și se înlocuiește cu contribuția pentru căile de comunicație;

-impozitul pe mână moartă (imobile) înființat de domnitorul A.I. Cuza;

-impozitul pe salarii, înființat în 1877, desființat în anul 1891 și reînființat în 1900, când au fost impuse salariile funcționarilor particulari;

-impozitul pe băuturile spirtoase înființat în anul 1867;

-impozitul industrial asupra veniturilor industriale, înființat în anul 1912,care creea unele avantaje excepționale pentru stimularea industriei naționale;

-impozitul profesional asupra veniturilor oamenilor de litere, artă și știință, precum și asupra veniturilor liber-profesioniștilor;

-impozitul succesoral (1921) care a luat locul vechilor taxe succesorale;

-impozitul de lux și pe cifra de afaceri (1921) care, ulterior, ia o amploare din ce în ce mai mare, devenind principalul impozit indirect;

-impozitul pe automobile, înființat la 1 aprilie 1939.

Legile din anul 1921 și 1923, legi reformatoare în domeniul fiscalității au însemnat trecerea la sistemul modern de impozite introducând impozitul pe venit.

Reformele s-au concretizat în legea pentru unificarea contribuțiilor directe care cuprindea în titlul I clasificarea și natura impozitelor directe în România, adică:

impozitul pe veniturile proprietăților agricole (impozitul agricol);

impozitul pe veniturile valorilor mobiliare (impozitul pe clădiri);

impozitul pe veniturile valorilor imobiliare (impozitul mobiliar);

impozitul pe veniturile întreprinderilor comerciale și industriale (impozitul comercial);

impozitul pe salariu;

impozitul pe profesiuni și ocupații neimpuse de celelalte impozite (impozitul profesional);

impozitul supra-cotă (impozitul progresiv nepropus și aplicat veniturilor deja impuse unor impozite elementare);

impozite adiționale care erau impozite locale în favoarea unităților administrativ-teritoriale (județe și comune).

Impozitele locale reglementate în favoarea județelor și comunelor erau:

impozit asupra valorii locative a terenurilor virane din orașe;

impozit asupra valorii locative a localurilor (restaurante, hoteluri);

impozit pe serviciile întreprinderilor particulare locale;

impozitul pe personalul casnic;

impozitul pe firmă (în funcție de valoarea locativă a localului);

impozit asupra mijloacelor de transport;

impozite pe biletele de tramvai (în București);

impozit pe pariuri la curse;

impozit pe serviciile hotelurilor (în funcție de numărul călătorilor);

impozit pe câine;

accize comunale (impozit indirect perceput asupra unor bunuri de consum) un tip de taxă de consumație și taxă de barieră.

Prin urmare, impozitul către stat era o sarcină cu caracter obligatoriu, datorat de toate persoanele fizice sau juridice care realizau un venit sau care dețineau un anumit gen de avere. Dreptul de a institui impozite îl aveau la început conducătorii locali (feudali, guvernatori, administratori, arendași, etc.), iar apoi statul prin intermediul organelor puterii centrale (parlamentul), uneori și prin organele administrative de stat locale.

În legislația financiară actuală a mai multor state, pe lângă impozite și taxe, este reglementată o categorie intermediară între acestea, cunoscută sub denumirea de contribuție.

Contribuțiile reprezintă sumele încasate de diferite întreprinderi sau instituții publice sau private, de la persoane fizice sau juridice, pentru avantaje reale sau potențiale de care acestea beneficiază. De menționat că plata contribuției este obligatorie în sarcina debitorilor real sau potențial avantajați. Prin intermediul acestor contribuții sunt stabilite forme de participare parțială a persoanelor fizice sau juridice la acoperirea unor cheltuieli efectuate de către stat, în finanțarea unor acțiuni sau obiective de care beneficiază aceste categorii de persoane fizice sau juridice.

În unele state (Germania, Franța, Marea Britanie) se percep contribuții pentru construcții de drumuri și șosele de la proprietarii terenurilor sau construcțiilor limitrofe, apreciindu-se că ei sunt avantajați în mod deosebit de pe urma acestora. De asemenea, se mai percep diverse contribuții pentru circulația străinilor, plătite de persoane fizice sau juridice care beneficiază de unele avantaje de pe urma facilitării unor asemenea deplasări sau tranzitări (magazine, hoteluri, moteluri, restaurante etc.).

SECȚIUNEA 5: NIVELUL ȘI STRUCTURA FISCALITĂȚII

Ca urmare a acțiunii factorilor politici, economici și sociali, încasările fiscale au cunoscut o creștere sistematică.

Deoarece mărimea impozitelor, în expresie nominală a fost puternic influențată, mai ales în unele perioade de procesul inflaționist, pentru aprecierea nivelului fiscalității este mai concludent indicatorul care exprimă partea din produsul intern brut care este prelevată de dispoziția statului pe calea impozitelor. Nu există însă o corelație riguroasă între venitul național ce revine în medie pe un locuitor și gradul de fiscalitate. Mărimea prelevării este dependentă de ponderea sectorului public în producția industrială a țării, de nivelul cotelor de impozit, de dimensiunile nevoilor bugetare și de mijloacele de acoperire a acestora, de prețurile și tarifele practicate de sectorul public în relațiile cu întreprinderile private precum și de proporțiile evaziunii fiscale.

În orice caz la același procent din produsul intern brut sarcina fiscală este, cu atât mai greu de suportat, cu cât este mai scăzut produsul intern brut ce revine în medie pe un locuitor.

Ca o consecință directă a sporirii fiscalității are loc diminuarea corespunzătoare a veniturilor, care rămân la dispoziția persoanelor fizice și juridice pentru consum personal și acumulare.

Prin intermediul impozitelor o parte tot mai mare din veniturile populației și ale întreprinderilor este prelevată la dispoziția statului și utilizată de acesta, de regulă în scopuri neproductive.

Dacă în perioada 1950-1977 în majoritatea țărilor industrializate, impozitele directe au avut o pondere mai mare decât cele indirecte, în ultimi ani se observă o anumită tendință dezechilibrare a acestora.

Comparativ cu țările dezvoltate, cele în curs de dezvoltare se remarcă prin folosirea mai largă a impozitelor indirecte, care le procură circa 60-80% din totalul veniturilor fiscale. Preferința acestora pentru impozitele indirecte se explică prin gradul mai redus de dezvoltare a forțelor de producție, prin structura mai puțin complexă și diversificate a producției industriale precum și prin nivelul scăzut al veniturilor bănești realizate de majoritatea populației. În afara cauzelor de natură economică, la aceasta mai contribuie și orientarea politicii financiare promovate de guvernul la putere, precum și de alți factori specifici.

Deoarece impozitele indirecte nu depind de mărimea venitului sau averii personale, ci de nivelul consumului acesteia, cu cât este mai mare ponderea impozitelor indirecte în totalul veniturilor fiscale ale statului, cu atât mai inechitabilă este repartizarea sarcini lor fiscale pe clase și pături sociale. Povara fiscală este invers proporțională cu puterea economică a plătitorilor de impozite.

SECȚIUNEA 5: PRINCIPIILE POLITICII FISCALE

Dimensionarea, așezarea și perceperea impozitelor, precum și obiectele social-economice urmărite prin politica fiscală sunt elemente esențiale ale sistemului fiscal, care se întemeiază pe anumite cerințe ce dau raționalitatea sistemului fiscal respectiv. Aceste cerințe au în vedere latura de natură politică a impunerii și sunt cunoscute în teoria finanțelor publice ca principii ale impunerii. Ele au fost formulate inițial de către economistul englez Adam Smith – ca maxime sau principii fundamentale ale impunerii, cu referire la: maxima de justiție, maxima de certitudine, maxima comodității și maxima economiei și randamentului impozitelor. (Adam Smith, Avuția națiunilor)

Maxima de justiție se referă la echitatea fiscală și menționează că cetățenii fiecărui stat trebuie să contribuie acoperirea cheltuielilor guvernamentale atât cât le permit facultățile proprii, adică în funcție de mărimea veniturilor obținute sub protecția statului.

Maxima de certitudine legalitate impunerii și presupune ca mărirea impozitelor datorate bugetului de către fiecare contribuabil să fie certă și nu arbitrară. În acest context, termenele, modalitățile de percepere a impozitelor și sumele de plată trebuie să fie clare și cunoscute cu anticipație de către contribuabili.

Maxima comodității are în vedere perceperea impozitelor la termenele și în modalitățile cele mai convenabile pentru contribuabili.

Maxima economiei și randamentului impozitelor urmărește instituirea unor impozite cât mai puțin apăsătoare pentru contribuabili și asigurarea încasării acestora cu un minim de cheltuieli. Această maximă este expresia “guvernului ieftin”, în virtutea căreia aparatul pentru stabilirea și perceperea impozitelor, ca și întregul aparat de stat, nu trebuie să fie prea costisitor.

De asemenea, activitatea aparatului fiscal trebuie să fie astfel concepută și organizată, încât să nu stingherească activitatea economico-socială a plătitorilor de impozite și să nu-i îndepărteze de la ocupațiile lor.

Într-o interpretare contemporană, francezul Maurice Allais- laureat al premiului Nobel pentru economie – apreciază că principiile generale ale fiscalității într-o societate liberă sunt următoarele: individualitatea, nediscriminarea, impersonalitatea, neutralitatea, legitimitatea și lipsa arbitrariului.

Individualitatea pornește de la axioma că într-o societate democratică omul și nu statul este valoarea esențială în acest context, fiscalitatea trebuie să reprezinte unul din mijloacele deplinei dezvoltări a personalității fiecărui cetățean, corespunzător propriei sale aspirații.

Nediscriminarea are în vedere promovarea unor reguli unitare, valabile pentru toți – astfel ca impozitele ca impozitele să fie stabilite fără discriminări, directe sau indirecte, față de unii din subiecți sau față de unele grupări sociale.

În acest cadru, este contrar principiului nediscriminării ca impozitele să fie percepute doar de la agenții economici capabili, ale căror beneficii sunt în concordanță cu serviciile efectuate, în ce aceia care înregistrează pierderi, datorită unei proaste administrări, exceptați total sau parțial de la plata impozitelor.

Impersonalitatea este principiul corespunzător căruia sunt preferabile impozitele analitice așezate asupra fiecărui bun sau asupra fiecărei operațiuni în parte, față de impozitele sintetice, care nu pot fi așezate decât având o vedere de ansamblu asupra activităților contribuabililor, concentrată în cifra de afaceri, venitul sau capitalul său. Astfel în timp ce impozitele analitice sunt atașate lucrurilor și nu persoanelor, cele sintetice sunt centrare asupra persoanelor, vexabile (ofensatoare).

Așa apreciază Maorice Allais, “impersonalitatea impozitelor răspunde dorințelor profunde ale cetățenilor democrațiilor occidentale.

În contextul impersonalității, atât face o referire specială la oamenii politici, opinând că, exceptând rezidența lor personală, asupra câștigurilor acestora trebuie exercitat un control permanent, iar investirea lor să nu poată fi realizată decât în fonduri de stat. În acest fel, se obține cea mai bună garanție, în lupta contra inflației.

Neutralitatea impozitelor se referă la cerința ca impozitele să nu contravină unei mai bune gestionări a economiei, ci să fie favorabile realizării unei economii cât mai eficiente. Altfel spus “impozitul nu trebuie să modifice alegerile cele mai eficiente”.

Din punctul de vedere al dinamicii progresului economic, impozitul nu trebuie să lovească beneficiile, în cazul că acestea provin dintr-o abatere a costurilor ca urmare a unei bune orientări a producției – căci aceste beneficii constituie motorul esențial al unei economii de piață. Dacă agenții economici văd că beneficiile lor sunt aspru impozate, incitarea pentru o cât mai bună gestionare nu poate fi decât diminuată.

Din punct de vedere al fiscalității, întreprinderile în pierdere trebuie să fie penalizate și nu acelea care realizează beneficii.

Preocuparea pentru eficacitate se întâlnește aici cu preocuparea pentru justiție – echitate. De aceea, se spune, pe bună dreptate că: “egalitatea în fața impozitelor este în totalitate neutralitatea impozitelor”.

Legitimitatea face distincție între veniturile “legitime” (meritate) și cele “nelegitime”, în funcție de care fiscalitatea trebuie adaptată în mod corespunzător. Astfel, se consideră a fi legitime veniturile provenind din muncă, cele aferente unei mai bune gestionări și acelea rezultate din asumarea de riscuri. aceste venituri ar trebui exonerate de la impozite sau să li se aplice o impunere mai ușoară.

În cazul veniturilor nelegitime, fiscalitatea trebuie să lovească atât cât este posibil.

Lipsa arbitrariului presupune perceperea de impozite așezate pe baza unor principii simple și clare, care să nu dea naștere nici unui arbitrariu. aceste principii trebuie edectate de parlament, excluzându-se aplicarea unui sistem complicat – care prin interpretări mai mult sau mai puțin arbitrare și deciziile mai mult sau mai puțin discreționare pe care le comportă, implică delegarea unei puteri excesive tehnocraților fără răspundere politică, ce poate duce la o seamă de discriminări care contravin eficienței și eticii fiscale.

Maximele lui Adam Smith ca și principiile lui Maurice Allais se regăsesc în principiile cristalizate în știința finanțelor publice ca: principii de echitate fiscală, principii de politică financiară, principii de politică economică și principii social politice.

PRINCIPIILE DE ECHITATE FISCALĂ presupun necesitatea impunerii diferențiate a veniturilor și a averilor, ținându-se cont de îndeplinirea cumulativă a următoarelor condiții:

-stabilirea unui minim neimpozabil, adică legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim și a unei averi – care permit satisfacerea nevoilor stricte de trai. Desigur, această condiție este aplicabilă doar în cazul impozitelor directe, întrucât în cazul impozitelor indirecte calitatea de suportare revine întregii mase a consumatorilor de bunuri sau servicii aflate sub incidența respectivelor impozite;

-sarcina fiscală absolută și relativă a fiecărui contribuabil să fie stabilită în funcție de puterea sa contributivă, ce este dependentă de mărimea veniturilor și averilor impozabile, precum și de situația personală a subiectului impozitului (este singur, căsătorit, are mai mulți copii sau alte persoane în întreținere, este apt sau inapt de muncă etc.);

-la o anumită putere contributivă, sarcina fiscală a unei categorii sociale să fie stabilită în comparație cu sarcina fiscală a altei categorii sociale, iar cea a unei persoane comparativ cu sarcina altei persoane din aceeași categorie socială;

-impunerea să fie generală, adică să cuprindă toți subiecții care realizează venituri dintr-o anumită sursă sau care dețin un anumit gen de avere, cu excepția celor care se situează sub nivelul minim considerat în perioada respectivă.

Măsura respectării acestor principii rezultă din felul în care se realizează impunerea, care, așa cum am menționat anterior, se poate efectua în sume fixe și cu cote procentuale.

Impunerea în sume fixe se aplică cel mai adesea în cazul bunurilor aflate în proprietatea persoanelor, fără a se ține seama, cu unele excepții, de situația personală a contribuabililor. Un exemplu semnificativ al acestui tip de impunere îl reprezintă capitația – ca impozit practicat în orânduirile sclavagistă și feudală, precum și în faza de început a orânduirii capitaliste. Acest impozit s-a așezat asupra bărbaților apți de muncă, fără a lua în considerare mărimea veniturilor și a averii sau situația personală a plătitorului.

Impunerea în cote procentuale se practică prin aplicarea asupra materiei impozabile a cotelor proporționale, progresive sau regresive.

Impunerea în cote procentuale proporționale presupune aplicarea aceleiași cote de impozit asupra materiei impozabile, indiferent de mărimea acesteia. De aceea, se apreciază că o asemenea impunere reprezintă manifestarea expresă a principiului egalității contribuabililor în fața impozitelor.

Impunerea de acest tip s-a practicat cu deosebire pentru calculul impozitelor de tip real (impozitul pe teren sau impozitul funciar, impozitul pe clădiri, patenta – ca impozit pe activități industriale, comerciale și profesiile libere), specifice perioadei capitalismului premonopolist.

Această impunere se folosește pe scară largă și în prezent. Astfel, impozitul pe profit, impozitul pe dividende, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri și alte impozite directe se calculează prin folosirea unor cote procentuale. La fel este cazul accizelor, taxei pe valoarea adăugată și taxelor vamale – ca impozite indirecte.

Echitatea se manifestă doar dacă se ține seama de situația personală a contribuabilului, aspect ce nu este prezent în cadrul acestei impuneri.

Impunerea în cote progresive se practică începând cu a doua jumătate a secolului al XIX-lea. Caracteristica acestei impuneri este aceea a creșterii cotei impozitului, adică cu sporirea mărimii materiei impozabile. Ca urmare, dinamica impozitului este mai accentuată decât cea a materiei impozabile.

Impunerea în progresie simplă presupune aplicarea aceleiași cote de impozit asupra întregii materii impozabile, iar cota de impozit va fi cu atât mai mare, cu cât volumul materiei impozabile va fi mai mare.

Metoda impunerii în progresie simplă îi dezavantajează pe contribuabilii care realizează venituri situate la limita imediat superioară aceleia până la care se aplică o anumită cotă de impozit.

Impunerea în progresie compusă presupune divizarea materiei impozabile în mai multe tranșe și aplicarea asupra acestora a unor cote de impozit crescătoare.

Ca urmare, impozitul se compune din mai multe impozite parțiale calculate pentru fiecare tranșă de venit.

Impunerea în progresie compusă se utilizează mai ales pentru impunerea veniturilor obținute de persoanele fizice, precum și în cazul unor impozite pe avere.

Dacă materia impozabilă este divizată în aceleași tranșe, în cazul ambelor forme ale impunerii progresive, iar cotele de impozit sunt aceleași, impunerea în progresie compusă este mai avantajoasă pentru contribuabili, fiind mai puțin apăsătoare.

Acest aspect rezultă din dimensionarea și compararea impozitelor.

Indiferent de tipul progresiei, impunerea progresivă poate avea în vedere și calculul unui impozit mixt, compus dintr-o sumă fixă crescătoare și un impozit calculat cu ajutorul cotelor de impozit, crescătoare și ele, aplicate asupra diferenței dintre valoarea totală a materiei impozabile și nivelul minimal tranșei materiei impozabile, pentru care s-a luat în considerare suma fixă.

Impunerea în cote regresive constă în aceea că, după depășirea unui anumit nivel al veniturilor, cota de impunere începe să descrească. În fapt, în cazul impozitelor directe, aplicarea regresivității presupune divizarea pe tranșe a materiei impozabile astfel că, până la atingerea nivelului de venituri avut în vedere, se utilizează impunerea pe baza cotelor progresive. Pentru a se ajunge la regresivitate este evident faptul că trebuie aplicată progresia compusă. În acest fel, impozitul calculat în final este unul de tip mixt.

Impunerea în cote regresive apare în cele mai multe situații ca o consecință a perceperii impozitelor indirecte. Regresivitatea este efectul faptului că impozitele indirecte sunt incluse în prețurile mărfurilor sau în tarifele serviciilor – fie sub forma aceleiași cote procentuale, fie ca sumă fixă pe unitatea de produs. În consecință, ponderea impozitului în venitul cumpărătorului este invers proporțională cu venitul acestuia.

Analiza comparativă a celor trei modalități de impunere în cote procentuale scoate în evidență că mai avantajoasă pentru contribuabili este aceea a impozitului mixt, din cazul regresivității directe. În practica fiscală contemporană, acest gen de regresie se întâlnește extrem de rar, astfel că avantajele efective pentru contribuabil apar, mai ales, în cazul progresiei compuse.

PRINCIPIILE DE POLITICA FINANCIARA cuprind cerințele ce trebuiesc îndeplinite de orice impozit nou introdus în practică, cu referire la un randament fiscal ridicat, la o stabilitate și elasticitate acceptabile. De asemenea, se are în vedere tipul și numărul impozitelor percepute de stat pentru formarea veniturilor sale.

Condițiile ce trebuie îndeplinite de un impozit pentru a avea un randament fiscal sunt următoarele:

impozitul să aibă un caracter universal, adică să fie plătit de toate persoanele fizice și juridice care obțin venituri din aceeași sursă sau dețin același gen de avere, întreaga materie impozabilă fiind supusă impunerii;

să nu existe posibilități legale sau nelegale de sustragere de la impunere a unei părți din materia impozabilă;

cheltuielile aferente asietei impozitului să fie cât mai reduse.

Stabilitatea impozitelor vizează respectarea cerinței menținerii constante a randamentului impozitelor, fără ca acest randament să fie influențat de mișcarea ciclică a economiei. Așadar, randamentul unui impozit considerat stabil nu trebuie să crească odată cu sporirea volumului producției și a veniturilor în perioadele favorabile ale ciclului economic, și nici să scadă în perioadele de recesiune sau de criză ale economiei.

Elasticitatea impozitelor presupune adaptarea permanentă a încasărilor provenite din acestea, prin majorarea sau micșorarea lor după nevoile bugetului. În legătură directă cu mișcarea economică și cu necesitățiile cert stabilite ale bugetului, statele au apelat și apelează frecvent la acest principiu.

Realitatea fiscală din majoritatea țărilor lumii evidențiază faptului că, în cele mai multe cazuri, elasticitatea sa manifestată prin majoritatea impozitelor percepute de la contribuabili.

În problematica tipului și a numărului de impozite care să fie utilizate de către stat pentru procurarea veniturilor sale s-au conturat două concepții. Prima concepție susține că este suficient un singur impozit reprezentativ, care să formeze în întregime veniturile bugetului public, iar cea de- a doua susține necesitatea instruirii și perceperii mai multor impozite.

Ideea privind utilizarea impozitului unic apare ca una dintre utopiile fiscale preconizate de teoreticieni. Această idee a fost susținută începând din a doua jumătate a secolului al XVIII- lea, fiind promovată de fiziocrați care, avându- l în frunte pe François Quesnay, apreciau că bogățiile provin în exclusivitate din exploatarea pământului, astfel că impozitul trebuie suportat de proprietarii funciari. Aceași idee este prezentă și în concepția socialistului reformator american Henry George – care în lucrarea sa “Progres și sărăcie” se pronunța pentru abolirea tuturor impozitelor, în afara celui așezat asupra valorilor funciare.

Începând cu secolul al XIX-lea, impozitul funciar este abandonat, atenția îndreptându-se spre alte obiecte impozabile. Astfel francezul M. Thière este adeptul impozitului mic asupra materiilor prime folosite în industrie, pentru ca mai târziu, tot un francez (inginerul Schueller) să susțină necesitatea instituirii unui singur impozit, așezat pe energia consumată în diversele activități producătoare de venituri. Alți susținători ai concepției impozitului unic sunt fabricantul de ciocolată Menier, Emile de Girardin și George Bernard. Aceasta din urmă, de exemplu, se pronunță pentru impozit anual direct, cu rate variabile aplicate asupra valorii reale a capitalului fizic și asupra bunurilor durabile.

În fine, nu se poate încheia prezentarea succintă a acestei concepții fără a- l menționa pe cunoscutul laureat al premiului Nobel pentru Economie – francezul Maurice Allais, care a teoretizat necesitatea înlocuirii tuturor impozitelor directe cu impozitul asupra capitalului – considerat drept factor de echitate și progres economic.

Ideile menționate n-au prins însă contur în practica fiscală, astfel că statele au utilizat și utilizează un număr mai mare sau mai mic de impozite, în funcție de condițiile economice, politice și sociale existente în țară.

Legat de această realitate, majoritatea economiștilor apreciază că practicarea unui impozit este irealizabilă și ineficientă. De aceea, concepția promovării unui sistem pluralist de impozite are mai mulți adepți și este aplicată în practica fiscală a majorității țărilor lumii.

Alegerea numărului și tipului de impozite folosite diferă de la o țară la alta, în funcție de caracterul economiei și gradul dezvoltării acesteia, în funcție de tradiție, rezistența diverselor categorii sociale la introducerea de noi impozite și alte criterii luate în considerare de către guvernele și organele legiuitoare aflate în exercițiu.

PRINCIPIILE DE POLITICĂ ECONOMICĂ vizează folosirea de către stat a impozitelor nu numai ca mijloc de formare a bugetului public, ci și ca pârghie de influență asupra dezvoltării sau restrângerii activității din unele domenii, ramuri sau regimuri economice, pentru a stimula sporirea producției sau / și consumul unei anumite mărfi, în vederea extinderii sau limitării relațiilor comerciale externe pentru anumite bunuri și servicii.

Astfel, pentru stimularea dezvoltării unor ramuri economice, statul reduce sau scutește de impozite indirecte circulația produselor respective în țară, ori poate acorda unele reduceri la plata impozitelor directe datorate de agenții economici. De asemenea, la cererea agenților economici, se poate admite amortizarea accelerată a capitalului imobilizat în active corporale, cu efecte pozitive asupra procesului, investițional din cadrul ramurii respective. Concomitent, investițiile sunt încurajate și prin reducerea din profitul impozabil a profitului alocat pentru fondurile proprii de dezvoltare sau prin reducerea în diferite proporții a impozitului calculat asupra profitului investit.

Activitatea economică desfășurată în țară este influențată într-un sens sau altul și prin aplicarea unor taxe vamale mai ridicate sau mai scăzute la importul anumitor produse și bunuri.

Consumul anumitor bunuri sau servicii este și el influențat prin reducerea sau suprimarea impozitelor indirecte care le grevează – atunci când se dorește stimularea consumului și, pe această bază, a activității din domeniile în care se produc bunurile sau se prestează serviciile respective. Invers, pentru restrângerea consumului, statele recurg la majorarea cotelor folosite pentru calculul impozitelor indirecte aferente.

În vederea extinderii relațiilor comerciale externe, măsurile fiscale promovate de stat constau în: restituirea parțială sau integrală a impozitelor indirecte aferente mărfurilor exportate; reducerea nivelului taxelor vamale percepute în cazul importului anumitor mărfuri utilizate la fabricarea de produse destinate exportului sau aplicarea regimului vamal de “drauback”; scutirea de taxe vamale a importului unor mărfuri sau pentru mărfurile provenite din diferite țări.

Restrângerea comerțului exterior se realizează fie prin practicarea unor taxe vamale cu caracter protecționist la import, fie prin limitarea accesului în țară a anumitor mărfuri prin stabilirea unor contingente cantitative. Asemenea contingente se pot stabili și în cazul exportului unor materii prime, încurajându-se, astfel, exportul de produse finite.

Deși se practică tot mai rar, nu trebuie exclusă nici posibilitatea ca restrângerea comerțului exterior să fie obținută prin aplicarea de taxe vamale la export.

În fine, impozitele se utilizează și pentru limitarea sau combaterea inflației – prin majorarea îndeosebi a taxelor de consumație, dar și prin introducerea de noi impoizite, cum este impozitul suplimentar perceput în cazul depășirii unui anumit nivel al fondului de salarii.

PRINCIPIILE SOCIAL-POLITICE ALE IMPUNERII se referă la faptul că, prin politica lor fiscală, statele contemporane urmăresc și realizarea unor obiective de ordin social-politic. Prin înfăptuirea acestor obiective, guvernele încearcă să-și mențină încrederea populației în politica pe care o promovează, precum și influența pe care o au în rândul unor anumite categorii sociale. În acest context, sunt promovate o seamă de facilități fiscale în favoarea contribuabililor cu venituri reduse sau care au în întreținere mai multe persoane fără venituri proprii (copii și/sau bătrâni). În schimb, pentru favorizarea natalității, unele state instituie o serie de impozite speciale în sarcina celibatarilor și a persoanelor căsătorite ce nu au copii.

De asemenea printr-o anumită modalitate de impunere se încearcă limitarea influențelor negative provocate asupra sănătății oamenilor de consumul băuturilor alcoolice și a tutunului care se află sub incidența unor accize ce le fac prohibitive pentru mulți consumatori cu venituri scăzute.

Redistribuirea veniturilor prin impozitare, cu efecte în plan social, se realizează și prin aplicarea de accize în cazul bunurilor de lux, ca și a unor cote mari de taxare în cazul transmiterii proprietății pe calea succesiunilor.

În încheiere, este de reținut că principiile impunerii formează un sistem unitar, astfel că cele patru categorii de principii se influențează și se condiționează în mod reciproc. De aceea, organele legiuitoare și organele fiscale trebuie să aibă în vedere corelarea adecvată a principiilor prezentate, astfel încât fiscalitatea promovată să poată răspunde cerințelor presupuse de aceste principii.

CRITERIILE IMPUNERII VENITURILOR ȘI A AVERII

În strâănsă legătură cu realitatea obținerii de venituri de către unele persoane fizice și/sau juridice din activitatea desfășurată în mai multe țări sau din deținerea de averi pe teritoriul mai multor țări, în practica fiscală contemporană se aplică, separat sau în diverse combinații posibile, următoarele criterii:

-criteriul teritorialității sau al originii veniturilor sau/și averii;

-criteriul domiciliului contribuabilului sau al rezidenței:

-criteriul cetățeniei sau al naționalității contribuabilului.

Aceste criterii se aplică în mod diferit de către un stat sau altul în funcție de:

-interesul vizând stimularea sau îngrădirea desfășurării unor activități generatoare de venituri impozabile;

-nivelul de dezvoltare, structura și particularitățile economiei;

-natura și cadrul convențiilor încheiate cu diferite state, inclusiv apartenența la unele organizații cu caracter regional;

-luarea în considerare a unor recomandări ale organismelor cu vocație universală, mondială.

În virtutea criteriului teritorialității sau al originii materiei impozabile, impunerea se realizează de către organele fiscale din țară pe al cărui teritoriu au fost realizate veniturile sau se află averea, făcându-se abstracție de cetățenia sau reședința beneficiarului de venit sau a deținătorului de avere.

Adoptarea acestui criteriu de impunere are în vedere, de regulă, impunerea în țară a veniturilor realizate de diferite persoane fizice și/sau juridice cu reședința în alte țări sub formă de:

-dividende pentru capitalurile investite și valorificate;

-redevente pentru brevetele de invenții și licențele acordate spre folosință;

-dobânzi pentru diversele genuri de credite consimțite.

Criteriul se aplică de către țările slab dezvoltate din punct de vedere economic, dar nu este exclusă aplicarea sa și de către țările dezvoltate, așa cum este cazul Statelor Unite ale Americii și al Franței.

Criteriul domiciliului contribuabilului sau al rezidenței, presupune impunerea tuturor veniturilor și averilor ce aparțin unui contribuabil de către autoritatea fiscală din țară în care acesta este înregistrat ca rezident (adică în calitate de persoană fizică sau juridică cu domiciliul fiscal în țara respectivă, de unde rezultă calitatea de subiect de impozit). Prin aplicarea acestui principiu nu se ține seama de faptul dacă veniturile sau averea ce fac obiectul impunerii sunt obținute sau se află pe teritoriul acelui stat sau în afara granițelor lui.

Acest criteriu este practicat, în mod deosebit, de către țările dezvoltate din punct de vedere economic, întrucât sunt frecvente cazurile când persoane fizice și juridice din aceste țări realizează venituri sau dețin averi pe teritoriul altor state.

Aplicarea principiului este o reacție, mai mult sau mai puțin firească, față de diversele “paradisuri” sau “oaze” fiscale apărute în lume (Monaco, Liechtenstein, Panama, Liberia, Camay și, într-o anumită măsură, Elveția).

Conform criteriului cetățeniei sau al naționalității contribuabilului un stat impune cetățenii săi – care realizează venituri sau posedă avere din sau în statul respectiv – indiferent dacă aceștia locuiesc sau nu în țara ai cărei cetățeni sunt. Evident, acest criteriu a apărut pe temeiul realității că există numeroase cazuri când cetățenii unei țări (de regulă dezvoltate) își stabilesc din diverse motive, reziodența sau rezidențele în alte țări, iar afacerile proprii se derulează în continuare în țara de cetățenie sau averile rămân acolo și sunt valorificate în diverse modalități.

Aplicarea unuia sau altuia dintre criteriile menționate se realizează corespunzător voinței fiecărui stat, dar se au în vedere și prevederile din acordurile încheiate cu alte state. În acest sens, criteriile prezentate au importanță în evitarea dublei impuneri fiscale internaționale.

ASIETA IMPOZITELOR Asieta este expresia ansamblului măsurilor întreprinse de către organele fiscale pentru stabilirea obiectului impozabil, dimensionarea mărimii impozitului și percepe la bugetul public a impozitelor.

Stabilirea obiectului impozabil presupune constatarea existenței materiei impozabile și evaluarea acesteia.

Practica evaluării materiei impozabile a consacrat metoda evoluării indirecte, întemeiată pe prezumție, și metoda evaluării directe, ce se bazează pe probe.

METEDA EVALUĂRII INDIRECTE se poate practica în următoarele variante:

-evaluarea pe baza semnelor sau a indiciilor exterioare ale obiectelor impozabile;

-evalu area forfetară;

-evaluarea administrativă.

Prima variantă se aplică mai ales în cazul impozitelor reale și constă în stabilirea cu aproximație a valorii obiectului impozabil de natura pământului, a clădirii, activității industriale etc., fără să țină seama de situația persoanei care deține obiectul respectiv.

Astfel pentru impozitul funciar, evaluarea obiectului impozabil care este pământul ține seama de suprafața de teren și zona în care este amplasată, numărul uneltelor utilizate pentru exploatarea acestuia, cantitatea de sămânță utilizată, arenda practicabilă și alte elemente. În cazul impozitului pe clădiri, se poate avea în vedere numărul de camere și destinația acestora, numărul coșurilor de fum, numărul de ferestre și de uși, aspectul exterior, chiria prezumată.

Metoda are avantajul că este simplă și puțin costisitoare, dar conduce la o impunere aproximativă ce se poate reflecta negativ asupra echității fiscale.

De aceea, în perioada actuală metoda se folosește mai rar, față de perioada când impozitele de tip real erau predominante.

Prin evaluarea forfetară, organele fiscale, în acord cu subiectul impozitului, atribuie o anumită valoare obiectului impozabil, fără a se avea pretenția de exactitate.

Evaluarea administrativă se realizează pe baza datelor sau a elementelor de care dispune aparatul fiscal în propriile evidențe. Valoarea stabilită de către fisc este comunicată subiectului impozitului, care are dreptul la contestație, atunci când consideră că evaluarea a fost exagerată. În acest scop, contestația trebuie să fie însoțită de argumentele necesare.

Metoda evaluării directe are două variante de aplicare, realizându-se pe baza declarației unei terțe persoane sau pe baza declarației contribuabilului.

Evaluarea pe baza declarației unei terțe persoane se efectuează atunci când mărimea obiectului impozabil este cunoscută de o altă persoană decât subiectul impozitului, iar această persoană este obligată prin lege să depună la organele fiscale o declarație în acest scop. Acest tip de evaluare se folosește în cazul veniturilor salariale, a căror mărime este declarată de către angajatorii care le plătesc, în cazul veniturilor din chirii, care se declară de către chiriași, în cazul dividendelor repartizate, care trebuie declarate de acționari sau asociați.

Această evaluare prezintă avantajul eliminării, într-o anumită măsură, a posibilității sustragerii de la impunere a unei părți din materie impozabilă, întrucât terțe persoană care declară venitul impozabil nu este interesată să-l subevalueze. Dezavantajul metodei constă în faptul că aplicabilitatea sa este limitată doar la anumite categorii de venituri, de genul celor menționate mai înainte.

Evaluarea pe baza declarației contribuabililor se folosește atunci când subiecții plătitori ai impozitelor sunt obligați să țină o evidență cu privire la veniturile și cheltuielile ocazionate de activitățile desfășurate, să întocmească un bilanț fiscal și să prezinte declarații specifice, din care să rezulte veniturile cu averile aflate sub incidența fiscalității.

Pe baza declarației primite, organele fiscale procedează la stabilirea mărimii materiei impozabile, uzându-se de prezumția sincerității contribuabililor.

Această modalitate de evaluare are cea mai largă aplicabilitate, dar practica evidențiază faptul că nu sunt puține cazurile de sustragere de la impunere a unei mari părți din materia impozabilă.

De aici rezultă necesitatea ca metoda să fie îmbinată și cu control adecvat, exercitat de către organele fiscale.

Dimensionarea mărimii impozitului datorat este o operațiune, ce se realizează în mod diferit, după cum este vorba despre impozitele de repartiție sau de contigentare sau despre impozitele de colectate.

Impozitele de repartiție sau de contigentare sunt specifice perioadelor de început ale fiscalității, fiind practicate în sclavagism, feudalism și primele stadii ale dezvoltării capitalismului. Actualmente, asemenea impozite se mai întâlnesc în statele autoritare, în care aparatului fiscal îi sunt rezervate o seamă de atribuții discreționare.

Impozitele de repartiție se caracterizează prin aceea că se stabilesc de către fisc într-o sumă globală, ce trebuie să fie încasată de pe întreg teritoriul țării. Această sumă globală se defalcă, de sus în jos, pe fiecare unitate administrativ-teritorială (județ, departament, regiune, oraș, comună), iar la nivelul unității de bază (oraș sau comună), defalcarea se face pe obiecte ale impunerii sau pe subiecți plătitori.

Dimensionarea în această manieră a impozitelor a condus (sau conduce, acolo unde se mai practică) la înregistrarea unor mari diferențe între unitățile administrativ-teritoriale, precum și între contribuabili – fără o justificare economică. În consecință, în cazul acestor impozite, echitatea fiscală rămâne doar un deziderat.

Impozitele de coletate sunt cele practicate în mod curent în zilele noastre, fiind stabilite în cazul fiecărui obiect impozabil și pentru fiecare plătitor, prin utilizarea unor sume fixe sau cote procentuale sau/și a sumelor fixe combinate cu cote procentuale, după caz.

Impozitele de coletate înlătură, în bună măsură, neajunsurile specifice impozitelor de repartiție, întrucât ele țin seama de mărimea obiectului impozabil, iar în unele cazuri chiar și de situația personală a contribuabililor. În acest ultim caz se fac unele corectări ale bazei de calcul a impozitului sau se aplică unele reduceri, față de cuantumul impozitului stabilit după criterii generale. Totodată, pentru dimensionarea contribuției unei unități administrativ-teritoriale la formarea veniturilor bugetului public, impozitele de coletate se centralizează de jos în sus, ceea ce, fără îndoială înseamnă cu totul altceva în materie de echitate fiscală, față de impozitele de repartiție.

Perceperea la bugetul public a impozitelor este operațiunea finală a asietei, care constă în încasarea impozitelor la termenele și în modalitățile specifice fiecăruia dintre ele.

Modalitățile de percepere a impozitelor au evoluat odată cu societatea omenească, de la strângerea acestora de către unul din contribuabilii localității (primar, cneaz), la încasarea prin intermediul unor concesionari (arendași, zapcii, satrapi) și, respectiv, la forma actuală – de punere a lor printr-un aparat specializat al statului, cunoscut sub numele de fisc sau aparat fiscal.

Perceperea impozitelor printr-un aparat specializat al statului s-a generalizat în perioada capitalismului premonopolist și se realizează și în perioada actuală, folosindu-se următoarele trei modalități:

direct de la plătitori, de către organele fiscale;

prin stopajul la sursă și vărsarea acestora la buget de către terțe persoane;

prin aplicarea de timbre fiscale.

Încasarea directă de la contribuabili se realizează astfel:

-prin prezentarea contribuabilului la sediul organelor fiscale și achitarea impozitului datorat din proprie inițiativă (impozitele de acest gen se numesc portabile);

-prin deplasarea încasatorilor la domiciliul plătitorilor și încasarea impozitelor datorate (impozite cherabile).

Stopajul la sursă se practică pentru o diversitate de impozite, pe care agenții economici și instituțiile au obligația prin lege să le calculeze, să le rețină și să le vireze la bugetul public în numele contribuabililor. În această situație se află, de exemplu, impozitul pe veniturile salariale, impozitul pe dividende, în cazul veniturilor încasate de la persoanele juridice și altele.

Aplicarea de timbre fiscale este o modalitate de percepere a unor taxe datorate statului pentru unele servicii notariale realizate în favoarea diverșilor solicitanți, pentru introducerea de acțiuni în justiție, eliberarea unor acte de identitate sau permise etc.

SECTIUNEA 7: CLASIFICAREA IMPOZITELOR

Impozitele se practică sub o diversitate de forme, corespunzător pluralității formelor sub care se manifestă materia impozabilă și numărul mare al subiecților în sarcina cărora se instituie.

De aceea, pentru a putea sesiza cu mai mare ușurință efectele diferitele diferitelor categorii de impozite pe plan economic, social și politic, se impune clasificarea corespunzătoare a acestora, în funcție de criteriile puse la dispoziție de știința finanțelor.

Aceste criterii sunt următoarele:

trăsăturile de fond și de formă ale impozitelor;

obiectul asupra cărora se așează;

scopul urmărit de stat prin instituirea lor;

frecvența perceperii lor la bugetul public;

după instituția care le administrează.

I . In funcție de trăsăturile de și de formă, impozitele sunt directe și indirecte.

Impozitele directe sunt acelea care se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcție de veniturile sau averea acestora, fiind încasate la anumite termene precizate cu anticipație.

La impozitele, de acest tip, subiectul și suportatorul impozitului ar trebui să fie, potrivit intenției legii, una și aceeași persoană. Tocmai de aceea, se spune că impozitele de acest tip au o incidență directă asupra subiectului plătitor.

Important este că însă caracterul definitiv de primă instanță al incidenței impozitelor asupra subiecților.

Astfel, incidența directă definitivă se manifestă în cazul impozitului pe veniturile salariale, a impozitului pe dividende și a altor impozite suportate de persoanele fizice, care nu mai au posibilitatea transpunerii obligației fiscale în sarcina altor persoane în cazul impozitului pe profit, de exemplu, incidența directă se manifestă doar în prima instanță, întrucât impozitul pe profit, ca și alte impozite, face parte din prețul bunurilor și serviciilor aducătoare de venituri impozabile. Ca atare, suportarea finală a acestuia se realizează de către beneficiarii sau consumatorii produselor în al căror preț este inclus.

Potrivit criteriului ce stă la baza așezării lor, impozitele directe sunt: reale și personale.

Impozitele reale se mai numesc și obiective sau pe produs, se așează asupra materiei impozabile. Aceste impozite se stabilesc în legătură cu deținerea unor obiecte materiale cum sunt pământul, clădirile, fabricile, în această categorie de impozite se include: impozitul pe clădiri, impozitul pe activități industriale, comerciale și pe profesiile libere, impozitul funciar.

Impozitele reale au cunoscut o largă răspândire în perioada capitalismului premonopolist, dar acestea se practică și în perioada contemporană în cazul exploatărilor agricole, precum și al clădirilor și terenurilor ocupate cu clădiri.

Impozitele personale se așează asupra veniturilor sau averii, ținându-se cont și de situația personală a subiectului lor. De aceea, ele se numesc impozite subiective.

Trecerea de la impozite de tip real, la cele de tip personal s-a făcut începând cu a doua jumătate a secolului al XIX-lea, pe măsura principiilor de echitate fiscale și a celorlalte principii ale impunerii.

Impozitele personale se practică sub forma impozitelor pe venit și a impozitelor pe avere.

Impozitele pe venit au fost asimilate în practică în contextul înregistrării diferențierii veniturilor realizate de diferitele categorii sociale și al distincției între subiecții-persoane fizice și subiecții persoane-juridice, în funcție de care există două categorii de impozite pe venit.

Impozitele pe veniturile personale fizice se practică sub forme diferite, în funcție de natura venitului luat în considerare în cadrul impunerii (pe salarii, pe dividende etc.).

În principiu, impozitul pe venit se așează în sarcina fiecărei persoane care realizează venituri, fiind o impunere individuală. Atunci când individualizarea veniturilor nu este posibilă sau este greu de realizat, impozitarea se efectuează pentru ansamblul persoanelor care au participat la obținerea veniturilor.

Așezarea impozitelor pe veniturile persoanelor fizice se realizează fie în sistemul impunerii separate, fie în sistemul impunerii globale.

Impunerea separată presupune stabilirea unui impozit mic, cu impunerea diferențiată a fiecărei categorii de venit, sau instituirea a mai multor impozite, cu referire la fiecare venit, în funcție de sursa obținerii sale.

Impunerea globală constă în instituirea unui singur impozit, ce se așează asupra veniturilor acumulate realizate de subiectul impozitului, indiferent de sursa provenienței acestor venituri.

Acest sistem de impunere are o largă răspândire în lume, fiind practică în multe țări din Europa Occidentală (Belgia, Franța, Germania, Italia, Marea Britanie), S.U.A., precum și în România.

Impozitele pe veniturile persoanelor juridice se instituie și se percep în funcție de modul organizării acestora, ca societăți de persoane sau ca societăți de capital.

În cazul societăților de persoane, distincția între veniturile realizate de societate și cele realizate de persoanele asociate este greu de realizat. Ca urmare, impunerea se instituie asupra totalității veniturilor, în condiții similare cu impunerea aplicată persoanelor fizice.

În cazul societăților de capital, impunerea are în vedere structura și repartizarea profitului. Astfel, este vorba de profitul total, înainte de repartizare, de profitul repartizat acționarilor sau asociaților sub formă de dividende și de profituri rămase la dispoziția societății comerciale.

Corespunzător acestei repartizări, în practica fiscală se întâlnesc următoarele patru modalități de impunere:

se realizează, mai întâi, impunerea întregului profit al societății de capital și apoi, separat, se impun dividendele repartizate, care în acest fel sunt impuse de două ori. Este sistemul clasic de impunere care se practică în Belgia, Elveția, Luxemburg, Olanda, Suedia;

se impun doar dividendele repartizate, iar partea din profit ce rămâne la dispoziția societății de capital este scutită de impozit. Acest sistem vizează stimularea plasării profitului în noi investiții, aspect foarte important, ce nu trebuie omis de către guvernanți și legiuitor;

se impune doar partea de profit rămasă la dispoziția societății de capital, în timp ce dividentele sunt exonerate de la impunere. Sistemul îi avantajează pe acționari sau asociați, constituind un imbold pentru aceștia privind plasarea disponibilităților societăților de capital în noi acțiuni sau părți sociale;

se impun separat atât dividentele repartizate, cât și partea din profit rămasă la dispoziția societății de capital.

Impozitele pe avere se instituie în strânsă legătură cu dreptul la proprietate al diferitelor persoane asupra unor bunuri mobile sau imobile.

Formele acestor impozite sunt următoarele trei:

impozitele asupra averii propriu-zise;

impozitele pe circulația averii;

impozitele pe creșterea averii.

În continuare ne vom ocupa pe larg de acestea.

Impozitele asupra averii propriu-zise se practică în două variante:

-ca impozite așezate asupra averii, dar plătite din venitul net obținut de pe urma averii respective;

-ca impozite pe substanța averii și plătite chiar din aceasta (practicate rar, ca impozite excepționale, cum ar fi cele prevăzute o singură dată, în timpul sau după terminarea unui război).

Cele mai frecvente impozite așezate asupra averii sunt impozitele pe proprietățile imobiliare și impozitul asupra activului net deținut de subiectul impozitului, cu referire la întreaga avere mobilă sau imobilă.

Impozitele pe circulația averii se instituie în legătură cu trecerea dreptului de proprietate asupra unor bunuri mobile și imobile, de la o persoană la alta. În această categorie de impozite se includ: impozitul pe succesiuni, impozitul pe donații, impozitul pe actele de vânzare-cumpărare a bunurilor imobile, impozitul pe hârtiile de valoare, impozitul pe circulația capitalurilor și a efectelor comerciale etc.

Impozitele pe creșterea averii au ca obiect sporul de valoare ce se înregistrează în cazul unor bunuri, în cursul unei perioade de timp, fără ca proprietarul să înregistreze vreo cheltuială pentru aceasta. În această categorie de impozite, mai cunoscute sunt impozitul pe plusul de valoare imobiliară, perceput la vânzarea bunurilor imobiliare (plus de valoare ce se înregistrează, de exemplu, ca urmare a construirii unor căi de comunicație în vecinătatea bunului imobil respectiv, a executării unor lucrări edilitare de canalizare, electrificare, includerea terenului în intravilan prin extinderea perimetrului localității etc.) și impozitul pe supraprofitul de război.

Impozitele indirecte sunt instituite asupra vânzării unor bunuri și prestării anumitor servicii, fiind vărsate la bugetul public de către producători, comercianți sau prestatori de servicii și suportate de către consumatorii bunurilor și serviciilor impozabile. Ca urmare, chiar prin legea instituirii lor, calitatea de subiecți a impozitelor indirecte revin altor persoane decât suportatorilor acestora.

În funcție de forma lor de manifestare, impozitele indirecte se grupează în: taxe de consumație, venituri aferente monopolurilor fiscale, taxe vamale, taxe fiscale, de timbru, consulare și de înregistrare.

Taxele de consumație se așează asupra unor mărfuri sau servicii – ca taxe de consumație pe produs, cunoscute și sub denumirea de accize, precum și ca taxe generale asupra vânzărilor, practicate sub forma impozitului pe cifra de afacerii brută sau netă (acestea din urmă nefiind alt impozit decât cunoscuta taxă pe valoarea adăugată).

Veniturile aferente monopolurilor fiscale sunt reprezentate de diferența între prețul de vânzare al unor produse expres precizate (sare, tutun, alcool) și costul acestora.

Monopolurile fiscale sunt depline sau parțiale. Cele depline sunt instituite de către stat atât asupra producției, cât și asupra comercializării cu ridicata și cu amănuntul a unor mărfuri, iar cele parțiale sunt instituite fie numai asupra producției și comerțului cu ridicata, fie numai asupra comerțului cu amănuntul.

Taxele vamale se percep de către state, în anumite condiții specifice, în cazul importului, exportului sau tranziției, de mărfuri.

Taxele fiscale, de timbru, consulare și de înregistrare sunt plăți pe care le efectuează persoanele fizice și juridice care solicită și beneficiază de unele servicii realizate în favoarea lor de anumite instituții de drept public.

În cazul persoanelor fizice obișnuite, aceste taxe au incidența directă, astfel că includerea lor în cadrul impozitelor și taxelor indirecte are un caracter convențional.

II. Avându-se în vedere obiectul asupra cărora se așează, impozitelor sunt clasificate în:

-impozite pe venit;

-impozite pe avere;

-impozite pe consum sau pe cheltuieli.

III. În funcție de scopul urmărit de stat prin instituirea lor, impozitele se clasifică în două categorii, fiind:

-impozite financiare obișnuite;

-impozite de ordine.

Impozitele financiare obișnuite sunt cele instituite de stat în scopul realizării celei mai mari părți a veniturilor bugetului public.

Impozitele de ordine sunt instituite în scopul limitării consumului unor bunuri sau a restrângerii unor acțiuni, precum și pentru realizarea unor deziderate ce nu au caracter fiscal. Astfel, pentru limitarea alcoolismului și a consumului de tutun, statul instituie accize ridicate asupra alcoolului și tutunului. La fel este cazul taxelor vamale antidumping, care se instituie în scopul limitării importului anumitor mărfuri ce au preț de dumping.

IV. Corespunzător frecvenței perceperii lor la buget, impozitele se diferențiază între ele, ca:

-impozite permanente sau ordinare;

-impozite incidentale sau extraordinare.

Impozitele permanente se percep cu regularitate, astfel că ele se înscriu în cadrul fiecărui buget public anual.

Impozitele incidentale se instituie și se percep în mod excepțional, în legătură cu apariția unor obiecte impozabile ce se deosebesc esențial de cele obișnuite. Așa este cazul supraprofitului de război, care se impozitează printr-un impozit incidental (special), introdus și încasat o singură dată. Ca urmare, impozitele de acest tip nu sunt înscrise în bugetele fiecărui exercițiu financiar.

V. Clasificarea impozitelor se realizează și după instituția care le administrează. Acest criteriu face necesară luarea în considerare a tipului țărilor în care se practică impozitele, care sunt federale sau unitare.0

În țările federale, impozitele sunt de următoarele trei categorii:

-impozitele federale;

-impozite ale statelor, landurilor, cantoanelor, regiunilor sau provinciilor membre ale federației;

-impozite locale, ale departamentelor, provinciilor sau județelor, precum și ale municipiilor sunt structurate doar în în următoarele două categorii:

-impozite ale administrației centrale de stat;

-impozite locale, ale organelor administrativ-teritoriale.

Clasificarea prezentată se referă la impozite privite în mod individual, dar în literatura de specialitate se abordează și clasificarea sistemelor fiscale, considerate ca întreg.

Astfel, reputatul Maurice Duverger face distincția între sistemele fiscale grele (lourds)- care se caracterizează prin instituirea asupra contribuabililor a unor obligații fiscale mari, apăsătoare (împovărătoare) și sistemele fiscale ușoare (legers)- care se instituie în opusul celor dintâi, având instituite obligații fiscale ușor de suportat de către contribuabili.

Luând în considerare efectele pe care fiscalitatea le determină asupra celor avuți, B. bracewell- milnes clasifică sistemele fiscale în: sisteme “de dreapta” și sisteme “de stânga”. Pentru includerea sistemelor fiscale într- una din următoarele elemente:

-mărirea impozitelor, dată de cotele maxime ale impozitelor așezate asupra veniturilor, acumulărilor și capitalului;

-baza impozitelor, apreciată prin prisma raportului existent între impunerea economiilor și impunerea acumulărilor;

-intensitatea impozitelor, determinată de progresivitatea mai accentuată sau mai redusă a impozitelor.

Pentru clasificarea impozitelor și a sistemelor fiscale se pot utiliza și alte criterii, în funcție de cunoștințele, vocația analitică și voința celui care încearcă să o facă.

Figura nr. 1 – Clasificarea impozitelor directe

impozit funciar

impozit pe clădiri

impozit pe activități industriale,

comerciale și profesii libere

impozit pe capitalul mobiliar

impozit pe venit persoane

fizice

impozit pe venit persoane

juridice

impozit pe averea

propriu-zisă

impozit pe circulația averii

impozit pe sporul de avere

impozite pe venit

impozite pe avere

impozite directe permanente

impozite directe incidentale

impozite directe financiare

impozite directe de ordine

impozite directe federale

impozite directe ale statelor,

provinciilor federației

impozite directe locale

impozite directe la nivel central

impozite directe la nivel local

impozite directe proporționale

impozite directe progresive

impozite directe regresive

SECȚIUNEA 8: DUBLA IMPUNERE FISCALĂ ȘI METODELE DE EVITARE A ACESTEIA

În condițiile economiei contemporane, circulația liberă a capitalurilor este o realitate, astfel că numeroase persoane fizice și juridice desfășoară activități economico-sociale din care obțin venituri sau dețin averi în mai multe țări. De aici s-a născut problema stabilirii autorității publice componente să procedeze la impunerea veniturilor realizate și a averilor deținute de persoane fizice și juridice în alte țări, decât cea căreia îi aparțin aceste persoane. Problema este strâns legată de suveranitatea fiscală a țărilor, în virtutea căreia autoritățile publice pot să instituie impozite asupra tuturor veniturilor și averilor aparținând rezidenților, indiferent de originea acestora. Ca urmare, același venit și aceeași proprietate pot fi impuse în țară pe teritoriul căreia acestea s-au obținut sau se află, precum și în țara de domiciliu a subiectului ce a obținut veniturile sau deține averea. În felul acesta, apare dubla impunere fiscală internațională, care poate reprezenta ceva excesiv pentru subiectul suportator sau un obstacol în calea circulației capitalurilor, al proceselor de lărgiri cooperării dintre acestea.

În cazul impozitelor indirecte nu se pune problema dublei impuneri internaționale, întrucât cetățenii străini suportă, în calitate de cumpărători, aceleași impozite cuprinse în prețurile mărfurilor cumpărate ca și cetățenii din țara de impunere.

Dubla impunere fiscală internațională reprezintă, așadar, supunerea directă la impozit a aceleiași materii impozabile și pentru aceeași perioadă de timp, de către autoritățile publice din țări diferite. Desigur, o astfel de impunere se poate manifesta doar în cazul în care rezidenții unei țări realizează venituri sau dețin proprietăți în alte țări. Căci în cazul extrem al perceperii unor impozite o singură dată, dar de două sau mai multe autorități fiscale juxtapuse din aceeași țară (și nu paralele), dubla, tripla sau multipla impunere (exagerată în mod practic) este o realitate (apăsătoare), dar aceasta nu este considerată în teoria finanțelor publice o dublă, triplă sau multiplă impunere juridică, ci una de natură economică, care, în fapt, se concretizează în creșterea presiunii fiscale medii suportate de contribuabilul în cauză în propria țară.

Luând în considerare aspectele de ordin juridic, legate de voința legiuitorului, dubla impunere realizată într-o țară este voluntară sau involuntară.

Dubla impunere voluntară este instituită special, în vederea realizării unui anumit scop. În această situație se pot afla:

-impunerea mai accentuată a veniturilor realizate în țară de persoane fizice și juridice străine;

-aplicarea unor cote adiționale de impozite în favoarea bugetului federal (sau centralizat), la unele dintre impozitele locale.

Dubla impunere involuntară poate fi expresia unei repercusiuni a unor impozite, întrucât legiuitorul nu poate stabili în toate cazurile cine va suporta impozitele.

Din punct de vedere administrativ, în analiza dublei impuneri trebuie să avem în vedere deosebirea dintre autoritățile financiare suprapuse și cele juxtapuse (paralele). Astfel dubla impunere se manifestă doar în cazul în care aceasta este provocată de autoritățile juxtapuse.

Dubla impunere poate fi realizată și de către una și aceeași autoritate financiară, când aceasta se referă la:

-impunerea aceluiași venit de două ori;

-impunerea aceluiași capital de două ori;

-impunerea simultană a venitului și a capitalului;

-impunerea concomitentă a profitului rămas la societățile comerciale și a dividendelor repartizate acționarilor sau asociaților;

-impunerea societăților comerciale atât pentru capitalul pe care îl dețin, cât și pentru obligațiunile aflate în portofoliu.

În legătură cu “multiplicarea” posibilă a impunerii apreciem că, în practica internațională nu poate fi reținută decât dubla impunere, întrucât impunerea pentru un anumit subiect trebuie judecată în raport cu criteriile impunerii veniturilor și averilor, pe care o țară le utilizează în raport cu o altă țară, privite în mod separat, țară cu țară. În acest context, dubla impunere fiscală internațională se manifestă în plenitudinea sa, atunci când rezidenții sau cetățenii unei țări, care aplică criteriul rezidenței sau criteriul cetățeniei subiecților de impozite, obțin venituri din activitățile desfășurate în alte țări sau dețin averi impozabile în alte țări – care aplică criteriul originii veniturilor sau al teritorialității.

Avându-se în vedere aspectele vizând aplicarea criteriilor impunerii, precum și dorința unora dintre țări de a se evita dubla impunere fiscală internațională, se impun și unele precizări referitoare la rezidență sau domiciliul fiscal (sau “la foyer fiscal” cum spun francezii, referindu-se în principiu, la o familie civilă care apare ca subiect al impunerii) și la sediul conducerii efective, sediul permanent sau sediul stabil în cadrul agenților economici sau al diverselor activități generatoare de venituri impozabile ale acestora.

Astfel, în cazul persoanelor fizice, problema rezidenței este legată de locuința permanentă a contribuabililor sau (și de cetățenia acestora). Dacă o persoană are locuință permanentă (casă, vilă sau apartament, în proprietate personală sau chirie) în ambele țări semnatare ale convenției de evitare a dublei impuneri, pentru stabilirea rezidenței, se iau, în considerare aspectele ce învederează cele mai strânse legături personale și economice cu una dintre țări, cu referire la: relațiile familiala și sociale ale persoanei în discuție, activitatea politică și culturală a persoanei, desfășurată într-o țară sau alta, țara (locul) unde persoana își administrează bunurile. Dacă subiectul nu are locuință în nici una dintre cele două țări, atunci rezidența se stabilește în țara în care acesta locuiește în mod obișnuit. În cazul în care subiectul locuiește în mod obișnuit în ambele țări sau în nici una dintre ele, el este considerat rezident al țării a cărei cetățenie o are în fine, dacă persoana are cetățenia ambelor țări, atunci domiciliul fiscal se stabilește prin înțelegerea dintre cele două țări.

Așa cum se observă, stabilirea rezidenței nu este o problemă simplă, iar pentru a se realiza, problema cu actele justificative aferente a situației concrete este absolut necesară.

În cazul persoanelor juridice, rezidența este dependentă de locul unde se află locul conducerii sala efective. De asemenea, în convențiile privind evitarea dublei impuneri se fad precizări referitoare la ceea ce înseamnă sediu permanent sau sediu stabil.

Astfel, sediul permanent este reprezentat de orice instalație de lucru sau de afaceri – amplasată într-un loc precis și cu un anumit grad de permanență – prin care un agent economic își realizează total sau parțial activitatea sa. În mod concret, o asemenea instalație este formată din clădiri, utilaje, mașini și instalații.

Sediul stabil luat în considerare cuprinde: un sediu al conducerii, o sucursală, un birou, o fabrică, un atelier, o sondă de petrol sau de gaz, o carieră, o mină etc. În cazul șanțurilor de construcții sau de montaj, se are în vedere și durata existenței acestora, care se stabilește în funcție de înțelegerea dintre părți uzuale fiind perioadele de 12 sau 18 luni.

Nu se consideră sedii stabile instalațiile utilizate în exclusivitate pentru depozitarea, expunerea sau livrarea de mărfuri, locurile fixe de afaceri folosite doar pentru cumpărări de mărfuri, derularea unor activități pregătitoare sau auxiliare, culegerea de informații etc. De asemenea, vânzarea mărfurilor după închiderea târgului comercial sau a expoziției în cadrul căreia au fost prezentate, nu este considerată ca aparținând unui sediu stabil.

Soluționarea problemei evitării dublei impuneri fiscale internaționale a început să constituie o preocupare a țărilor interesate în dezvoltarea relațiilor reciproce, după încheierea primului război mondial. În acest sens, o contribuție importantă au avut și lucrările din perioada 1921-1928 desfășurate în cadrul Ligii Națiunilor – care s-a finalizat prin elaborarea primului model de convenție bilaterală pentru evitarea dublei impuneri.

Actuala convenție – model este cea elaborată de Comitetul fiscal al Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică în 1955, cu perfecționări date publicității în 1963 și 1977.

În cadrul acestei convenții – model sunt cuprinse unele soluții aplicabile în relațiile bilaterale dintre țări, soluții care se preiau în forma dorită în cadrul convențiilor concrete încheiate între țări. Soluțiile recomandate au în vedere următoarele:

impunerea profiturilor obținute de agenții economici să se efectueze de către țara pe teritoriul căreia acestea sau realizat și în care subiecții respectivi au un sediu stabil de exploatare;

beneficiile rezultate din exploatarea în trafic internațional a navelor sau aeronavelor să fie impuse de țara unde se află conducerea efectivă a societății de exploatare. Dacă acest sediu este la bordul navei el se consideră a fi în țara portului de origine al navei, iar dacă un astfel de port nu există, în țara a cărei rezidență este persoana care exploatează nava;

veniturile obținute sub formă de dobânzi aferente obligațiunilor biletelor de ordin sau altor titluri de creanță, sub formă de rezidențe aferente folosirii drepturilor de autor, brevetelor, mărcilor de fabrică sau de comerț, procedeelor sau formulelor secrete etc., precum și sub formă de dividende să fie impuse de ambele țări contractante, în proporțiile convenite de acestea. Țara de destinație are însă prioritate, iar țării de origine I se rezervă un drept limitat de impunere, cu cote de 10-15%;

impunerea veniturilor realizate din exercitarea pe cont propriu a unei profesii libere să se efectueze fie în țara de origine a acestuia – când beneficiarul lor dispune de un sediu stabil pentru practicarea profesiei libere, fie în țara în care este rezident beneficiarul veniturilor – când acesta nu are sediu stabil în țara respectivă;

veniturile din salarii și onorarii, precum și cele obținute sub formă de tantieme, jetoane de prezență și alte retribuții similare de către membrii consiliilor de administrație sau comisiilor de cenzori să fie impuse în țara de origine a acestora. În condiții de reciprocitate, sunt exceptați de la o asemenea impunere salariații ambasadelor și reprezentanțelor diplomatice, precum și corespondenții agențiilor de presă străine;

averile deținute în străinătate sub formă de bunuri imobile să fie impuse de țara în care se află acestea. Dacă averea este reprezentată de bunuri mobile ce fac parte din activul unui sediu stabil sau a unei baze fixe, care servește exercitării unei profesii libere, să fie impusă în țara în care se află sediul stabil sau baza fixă. Navele, aeronavele, vehiculele feroviare sau rutiere ce sunt exploatate în trafic internațional, precum și bunurile mobile aferente acestei exploatări să fie impuse în țara în care se află sediul conducerii efective a societății de exploatare.

În cadrul convențiilor ce se încheie între țări pentru evitarea dublei impuneri fiscale internaționale se mai înscriu o seamă de precizări specifice, vizând modul concret în care se va realiza impunerea, cu referire la:

-delimitarea precisă a sferei de aplicabilitate a convenției în ce privește subiecții fiscali, în toate ipostazele posibile al domiciliului și al cetățeniei;

-modul de stabilire al profitului impozabil al agenților economici și modalitățile sau/și limitele deducerii cheltuielilor generale ale societăților-mamă din gestiunea societăților fiice, care își desfășoară activitatea în alte țări;

-nivelul cotelor de impunere pe care le poate folosi țara de origine a veniturilor sub formă de dobânzi, redevente și dividende.

Luându-se în considerare aceste elemente, în practica fiscală internațională au fost acceptate următoarele patru metode sau procedee tehnice pentru evitarea dublei impuneri:

-scutirea totală;

-scutirea progresivă;

-“creditarea” obișnuită;

-“creditarea” integrală.

Corespunzător metodei scutirii totale, veniturile realizate de rezidentul unei țări într-o țară străină și supus impunerii în respectiva țară se deduc din venitul impozabil global, care în țara de reședință are în vedere totalitatea veniturilor obținute de contribuabili.

Metoda scutirii progresive presupune, de asemenea, o impunere separată a veniturilor, în fiecare din țările semnatare ale convenției. Dar, în contextul progresivității impunerii, veniturile obținute de rezidentul unei țări în străinătate se adaugă la veniturile impozabile realizate în țara de reședință obținându-se venitul impozabil global.

“Creditarea” obișnuită constă în aceea că, impozitul plătit țării străine pentru venitul realizat pe teritoriul acesteia către rezidentul altei țări, se deduce direct din impozitul total calculat în țara de reședință. Acest impozit se calculează luând în considerare venitul impozabil global, obținut prin însumarea veniturilor impozabile realizate în ambele țări.

Impozitul plătit în străinătate se deduce doar până la limita impozitului intern ca s-ar datora pentru un venit egal cu cel obținut în străinătate. Acest impozit noi îl numim impozit de dedus pentru veniturile impozabile din țara contractantă.

“Creditarea” integrală elimină neajunsul metodei anterioare în sensul că impozitul plătit în străinătate se deduce integral din impozitul total calculat în țara de reședință, indiferent de mărimea acestuia.

Dintre aceste metode, cea mai avantajoasă pentru contribuabili este metoda scutirii totale. Avantajele și dezavantajele se răsfrâng asupra contribuabililor, dar aceasta depinde de mențiunea înscrisă în convenția încheiată între țările de referință – cu privire la metoda sau procedeul ce va fi utilizat pentru evitarea dublei impuneri fiscale internaționale.

În relațiile internaționale, țările semnatare ale Convenției privind evitarea dublei impuneri trebuie să țină seama și de principiul nediscriminării fiscale, potrivit căruia se angajează să nu aplice dispoziții mai “grele” și mai restrictive în materie de impozite fața de rezidenții celeilalte țări, în raport cu cele aplicabile propriilor contribuabili, aflați în aceeași situație. Acest principiu nu poate fi însă invocat și pentru acordarea reducerii de impozit aplicabile rezidenților proprii, în funcție de situația sau sarcinile familiale.

În vederea evitării dublei impuneri fiscale internaționale, România are încheiate convenții cu 50 de țări ale lumii.

SECȚIUNEA 9: EVAZIUNEA FISCALĂ

În literatura de specialitate, evaziunea este definitivă ca fiind expresia sustragerii de la impunere a unei părți din materia impozabilă. În acest cadru, se apreciază că se manifestă două forme de evaziune: la adăpostul legii (legală) și cu încălcarea legii (adică ilicită sau frauduloasă).

Evident, în cazul evaziunii legale, materia impozabilă se reduce pe baza diverselor căi permise de lege, astfel că acțiunea nu dă naștere la contravenții sau infracțiunii.

Evaziunea fiscală frauduloasă se înregistrează în condițiile încălcării legii, motiv pentru care contribuabilii ce o săvârșesc se află sub incidența pedepsei penale sau a sancțiunilor contravenționale.

În cadrul noii legislații românești, a fost luată în considerare și această problemă, avându-se în vedere realitatea manifestării sale și a tentației unor contribuabili de a o săvârși. În acest context, evaziunea fiscală se definește ca fiind “sustragerea prin orice mijloace, în întregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor și a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat și fondurilor speciale extrabugetare de către persoanele juridice române sau străine”.

Definiția redată se referă doar la evaziunea fiscală frauduloasă, iar conținutul său este cuprinzător și corect.

Așa numita “evaziune fiscală legale” nu există, cu este vorba, în realitate, de a uza de prevederile legii pentru ușurarea sarcinilor fiscale suportate de către contribuabili. În acest sens, ansamblul posibilităților oferite de cadrul legal pentru ușurarea sarcinii fiscale trebuie reținut sub denumirea de “ facilitate fiscală potențială”. Diminuarea efectivă a sarcinii fiscale, ca urmare a comportamentului adecvat al contribuabililor, poate fi numită “facilitate fiscală împlinită (sau efectivă)”.

Posibilitățile legale destinate să ușureze sarcina fiscală sunt diverse și diferă de la o țară la alta, în funcție de voința puterii legiuitoare.

Astfel, în multe țări se acordă reduceri ale impozitului pe venit în favoarea agenților economici care investesc o parte din profitul realizat în achiziții de mașini și alt echipament tehnic, stimulând acumularea de capital. De asemenea, se permite amortizarea accelerată a capitalului fix, cu efectul diminuării venitului impozabil, precum și constituirea a diverse rezerve sau provizioane, care se scad din veniturile brute obținute, astfel că mărimea materiei impozabile se reduce.

Asemenea facilități au fost reținute și de legislația fiscală românească actuală. Astfel, în cazul contribuabililor mici, impozitul pe profitul aferent folosit pentru modernizarea tehnologiilor de fabricație sau extinderea activității destinate protejării mediului înconjurător, se reduce cu 50%, iar sumele echivalente reducerii se folosesc cu aceeași destinație.

De asemenea, există posibilitatea amortizării în regim degresiv a capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, precum și cea a aplicării regimului de amortizare accelerată, pe baza aprobării date, la cerere, de către Ministerul Finanțelor.

Pentru ușurarea sarcinii fiscale, în cazul companiilor transnaționale, se realizează înființarea unor filiale ale acestora în toate țările unde fiscalitatea este mai redusă, prin intermediul cărora se derulează partea cea mai însemnată a operațiunilor economice. În multe cazuri, aceste operațiuni sunt efective, înregistrându-se doar scriptic, în condițiile unei alte derulări fizice efective.

Iată un exemplu în acest sens. Presupunem că o filială din Cehia a unei companii transnaționale cu baza în S.U.A.(Ford) fabrică piesele aferente unui produs (autoturism) ce se montează în Germania. Pentru eludarea într-o anumită măsură a fiscului, filială a aceleiași companii tranziționale înregistrată în Liechtenstein – pentru a plăti impozite cât mai mici în Cehia. Avându-se în vedere că principatul Liechtenstein, unde nu este supus impunerii. Acesta este explicația faptului că numărul firmelor ce și-au înregistrat sediul aici este cu mult mai mare față de numărul locuitorilor săi (40000 de firme, în raport cu 25000 de locuitori)

Asemenea “paradisuri fiscale” există și în alte țări ale lumii, precum Bahamas, Bermude, Elveția, Insulele Caymari situate în Marea Caraibilor, liberia, Luxemburg, Monaco,Panama etc.

Alte oportunități la îndemâna contribuabililor se referă la:

-dreptul întreprinzătorilor de legislația nord-americană de a-și constitui ca asociați ocupați soția și copiii, astfel ca, în condițiile unei impuneri progresive, impozitul total plătit bugetului de o asemenea asociație să fie mai mic, întrucât venitul global se împarte la numărul asociaților, iar impunerea se realizează separat, pe fiecare în parte;

-împărțirea egală între soți a venitului global al familiei, indiferent de aportul concret al fiecăruia dintre soți la realizarea lui, astfel ca, prin impunerea separată, impozitul plătit către stat să fie mai mic;

-luarea în considerare, în anumite limite, a donațiilor filantropice, indiferent dacă acestea au avut loc sau nu, diminuându-se, pe această cale, venitul impozabil;

-posibilitatea optării de către persoanele fizice pentru impunerea veniturilor proprii potrivit sistemului impunerii veniturilor societăților de capital, în cazul cărora cotele de impozit sunt mai reduse față de cele aplicate la impunerea persoanelor fizice.

Revenind la evaziunea fiscală propriu-zisă, este de menționat că, în noua lege editată în România pentru combaterea acesteia au fost reținute detaliat infracțiunile și contravențiile posibile, ca și pedepsele, precum și sancțiunile aplicabile.

Infracțiunile se pedepsesc cu închisoare de la 3 luni până la 8 ani și interzicerea unor drepturi sau cu amenzi cuprinse între 200000 lei și 10000000 lei. Din acest punct de vedere, este de reținut că pedeapsa cu închisoarea poate fi mai aspră decât cea aplicabilă în Germania-unde acestea poate să ajungă la maximum 5 ani.

Contravențiile se sancționează cu amenzii, al căror cuantum este expres precizat pentru fiecare gen de contravenție. Nivelul amenzilor este diferențiat pentru persoane fizice (de la 100000 lei până la 500000 lei) și pentru persoanele juridice (de la 100000 lei până la 3000000 lei).

De asemenea, contravenții sunt obligați să atât impozitele, taxele și contribuțiile neachitate, cât și o sumă egală cu diferențele de impozite, taxe și contribuții stabilite de control. În cazul în care contribuabilul săvârșește o nouă contravenție în termen de un an, organul de control dispune vărsarea, pe lângă diferențele de impozite, taxe și contribuții stabilite potrivit legii, a unei sume egale cu dublul diferențelor constante.

Pentru combaterea evaziunii fiscale din România, a cărei dimensiune nu poate fi neglijată, sunt stabilite competențele legale pentru organele financiar fiscal din cadrul Ministerului Finanțelor și din unitățile teritoriale subordonate, pentru Garda Financiară și alte organe împuternicite de lege.

Procesele-verbale de constatare și sancționare a contravențiilor se comunică contravenientului în copie, în termen de cel mult 15 zile de la data întocmirii acestuia .

Plângerea împotriva procesului-verbal se soluționează de judecătoria în a cărei rază teritorială a fost săvârșită contravenția.

Implicațiile evaziunii fiscale sunt atât de natură social-politică. De aceea, combaterea și eliminarea acesteia nu se poate realiza, după opinia noastră, doar prin aplicarea în practică a prevederilor legii.

În acest context, avem în vedere incidența asupra comportamentului contribuabililor a întregii legislații economico-financiare. Iar aceasta trebuie să fie astfel concepută, încât să dea coerență și rigurozitate întregului mediu economico-social românesc, să stimuleze acțiunea factorilor cu influență pozitivă asupra diverselor procese economico-sociale și să sancționeze sever fraudele sau/și tentativele de fraudă, evaziunilor voluntare sau alte abateri de la spiritul și litera legii.

SECȚIUNEA 10: REPERCUSIUNEA IMPOZITELOR.

Fenomenul financiar de repercusiune a apărut pe fondul încercării contribuabililor de a diminua, într-o măsură cât mai mare, efectele provocate asupra veniturile proprii de către impozitele percepute de stat.

Repercusiunea desemnează acțiunile de transmitere de către subiecții plătitori ai impozitelor a efectelor economice ale acestora în alte sectoare ale activității economico-sociale, asupra altor subiecți, la alte niveluri, pe alte piețe sau în alte economii naționale sau regionale.

Având un astfel de obiectiv, repercusiunea apare ca o modalitate de apărare a contribuabililor împotriva impozitelor. În acest context, este de reținut că inițiativa repercusiunii impozitelor aparține contribuabililor, iar realizarea sa efectivă are loc în condițiile respectării legii. Din acest punct de vedere repercusiunea este esențial diferită față de evaziunea fiscală care se săvârșește prin încălcarea legii.

Manifestarea repercusiunii are loc doar în situația în care subiecții plătitori ai impozitelor (denumiți și contribuabili legali) intră în raporturi economice cu alți subiecți – către care se încearcă translația sarcinilor fiscale.

Repercusiunea impozitelor desemnează operațiunea plății efective a acestora către bugetul public, cu precizarea persoanei fizice sau juridice plătitoare, a motivului acestor plăți și a sursei sale.

În funcție de situația concretă, percusiunea este sau nu urmată se translație. În primul caz și subiecții plătitori își recuperează, parțial sau total, sumele plătite sau titlul de impozat, iar în cazul al doilea prelevarea fiscală are caracter definitiv, antrenând o reducere a veniturilor de care contribuabilul poate să dispună imediat.

Translația este acțiunea de transfer a sarcinii suportării impozitului de la subiectul plătitor asupra altor subiecți, care capătă, astfel, calitatea de contribuabili de fapt.

Multiplicarea contribuabililor de fapt se înregistrează pe seama fenomenului de difuziune a impozitului, care definește trecerea succesivă a sarcinii fiscale de la un subiect la altul, pe filiera raporturilor economice dintre aceștia. Astfel, impozitul plătit de către contribuabilul legal este inclus în prețul mărfii sau în tariful serviciului și se transmite în sarcina cumpărătorului sau al consumatorului de serviciu odată cu încasarea de la acesta a prețului sau a tarifului. Mai departe, dacă raporturile economice de schimb continuă, noul suportator va include și el impozitul în preț sau în tarif și-l va repercuta asupra următorului cumpărător – consumator. Ca urmare, asemenea operațiuni au loc în mod succesiv până se ajunge la consumatorul final.

În acest punct terminus, se manifestă incidența impozitului, care definitivează difuziunea impozitului în masa de contribuabili.

Incidența este expresia acțiunii, a consecinței sau a efectului impozitului asupra contribuabililor. Aceasta se manifestă asupra ultimului cumpărător sau consumator al bunului care a generat veniturile impozabile sau a presupus derularea unor operațiuni impozabile (cum este, de exemplu, cazul taxei pe valoarea adăugată).

Incidența este utilizată și drept criteriu al diferențierii între impozitele directe și cele indirecte. În acest context, incidența indirectă se identifică cu fenomenul de repercusiune a impozitelor întrucât, chiar prin legea instituirii lor, calitatea de subiecți plătitori ai impozitelor indirecte revine altor persoane decât suportatorilor acestora.

Dar, repercusiunea se realizează, în anumite limite, și în cazul impozitelor directe, deoarece unele dintre acestea se difuzează în economie prin includerea lor în prețuri și tarife. Ca urmare, există impozite directe (cum sunt impozitul pe profit, impozitele pe circulația averii, impozitul funciar și altele) la care incidența directă se manifestă doar în primă instanță – iar fenomenul de repercusiune o transmite în sarcina altor persoane.

Din cele prezentate, rezultă că pot fi sintetizate următoarele căi de repercusiune a impozitelor:

prin includerea în prețul de vânzare a mărfurilor și în tarifele serviciilor a impozitelor indirecte plătite la buget (accize, taxa pe valoarea adăugată, taxe vamale) și recuperarea lor de la cumpărători sau/și consumatori în momentul încasării prețurilor sau tarifelor;

prin cumpărarea, în condiții conjuncturale favorabile, a materiilor prime, materialelor, combustibililor, mărfurilor la prețuri mai scăzute decât cele de echilibru, ceea ce înseamnă transpunerea unei părți a impozitelor asupra furnizorilor;

prin diminuarea prețurilor de vânzare a bunurilor mobile și imobile, pe seama impozitului de circulația averii, care cade, astfel, în sarcina cumpărătorilor.

În cazul în care transpunerea sarcinii fiscale se realizează de la producător la consumator, se spune că repercusiunea este progresivă, iar când se realizează invers, de la cumpărători la vânzători (furnizori), repercusiunea este regresivă.

În practică se întâlnește și ceea ce se numește repercusiunea oblică, atunci când transferarea impozitelor are loc asupra altor operațiuni economice decât aceea care i-a dat naștere inițial. Exemplul cel mai elocvent în acest sens este reprezentat de cererea creșterii de salarii și obținerea efectivă a creșterii, motivată de creșterea impozitelor pe consum.

Repercusiunea impozitelor poate fi parțială sau integrală, în funcție de condițiile concrete în care aceasta are loc, precum și în funcție de locul unde și timpul când fenomenul se manifestă. De aceea, pentru analiza amplitudinii și a efectelor sale, sunt de luat în considerare următorii factori de influență:

-gradul de concentrare a activităților producătoare de venituri impozabile;

-raportul ce se manifestă pe piață între cererea și oferta aferentă unor bunuri sau servicii impozabile, repercusiunea realizându-se cu atât mai ușor și mai deplin, cu cât cererea este mai mare;

-felul mărfurilor și/sau serviciilor ce fac obiectul vânzării – cumpărării, transpunerea fiind posibilă într-o mai mare măsură în cazul celor caracterizate printr-o cerere neelastică;

-gradul de ocupare a factorului uman și evoluția consumului de bunuri și servicii în legătură cu acestea.

SECȚIUNEA 11: FUNCȚIILE IMPOZITELOR

Veniturile bugetare – taxe, impozite, prelevări, contribuții, alte venituri – sunt reglementate avându-se în vedere anumite interese ale statului, grupate în așa-numita politică fiscală – statul stabilește în sarcina unor subiecte (impozabile) anumite obligații. Concret, această obligație se realizează prin preluarea de către stat a unei părți din rezultatele financiare ale subiectelor de drept impuse (în cazul impozitelor, prelevărilor, contribuțiilor), ori prin stabilirea în sarcina subiectelor de drept beneficiare a unei participări parțiale la acoperirea cheltuielilor efectuate de stat pentru organizarea serviciilor publice (în cazul taxelor).

Impozitele la care sunt obligate subiectele plătitoare îndeplinesc în principiu, trei funcții:

contribuția la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societății (fondurile bugetare);

redistribuirea unor venituri primare sau derivate;

reglarea unor fenomene economice sau sociale.

I. Contribuția la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societății este o obligație a tuturor persoanelor fizice și juridice care realizează venituri impozabile sau taxabile, deoarece aceste fonduri se concentrează mijloacele bănești centralizate necesare pentru finanțarea de obiective și acțiuni cu caracter general; finanțarea instituțiilor publice, constituirea rezervelor de stat, alte acțiuni și obiective cu caracter economic, dezvoltarea bazei materiale a unităților social-culturale de stat și a organelor de stat, precum și pentru alte scopuri prevăzute de dispozițiile legale.

II. Redistribuirea unor venituri primare sau derivate este operațiunea de preluare a unor resurse în vederea repartizării lor, pentru satisfacerea unor trebuințe acceptate în folosul altora decât posesorii inițiali ai resurselor. În anumite limite rezonabile redistribuirea este justificată și inerentă pentru satisfacerea tuturor trebuințelor generale ale societății. Redistribuirea, realizându-se prin aplicarea principiului depersonalizării resurselor, se înfăptuiește pe multiple planuri: între sfera materială și cea nematerială, între sectoarele, ramurile, subramurile, și unitățile sferei materiale, între diferitele forme de proprietate, între zonele și unitățile administrativ-teritoriale ale țării, precum și în diviziunea internațională a muncii.

Într-un centralism excesiv, rigid și birocratic, redistribuirea exagerată și nerealistă are consecințe negative asupra cointeresării și responsabilității. În această situație, redistribuirea prin metode administrative și gratuit justificate mai ales în cazul dobândirii unor venituri exagerate fără eforturi personale, va fi înlocuită cu redistribuirea prin metode economice pe baze rambursabile sau restituibile. În cazurile când redistribuirea se realizează pe baza principiului mutabilității, aceasta este nu numai inerentă, dar și echitabilă.

III. Reglarea unor fenomene sociale sau economice acționează în mod diferit în cazul unităților sau persoanelor fizice. La unitățile economice, prin impozite se influențează prețurile mărfurilor și tarifele executărilor de lucrări și a serviciilor publice, rentabilitatea, eficiența economico-financiară; se stimulează realizarea producției nete și fizice, cointeresarea materială și răspunderea; se asigură protecția terenurilor proprietate de stat care pot fi utilizate pentru producția agricolă și silvică și stimularea folosirii cât mai productive a tuturor terenurilor din agricultură etc.

La persoanele fizice, sistemul impozitelor este reglementat în așa fel încât să stimuleze executarea de lucrări și prestări de servicii în folosul populației și cuprinderea unui număr cât mai mare de oameni în activități socialmente utile; stimularea utilizării cât mai productive a terenurilor agricole și creșterea animalelor, limitarea realizată de venituri exagerate la unele persoane fizice etc.

SECȚIUNEA 12: REZISTENȚA LA IMPOZITE A

CONTRIBUABILILOR

Noțiune mai mult psihologică decât juridică, rezistența la impozite poate desemna formele organizate și în general, colective de opoziție la prelevările fiscale. O interogare asupra unui astfel de aspect necesită reluarea clasicelor întrebări: cine?, ce?, unde?, cu ce?, de ce?, cum?, când? ale lui Quintileon.

La întrebarea “ce” se înțelege prin “rezistență la impozit” se poate avansa ideea că aceasta reprezintă comportamentele individuale sau colective, care tind a reduce sau, chiar a suprima, obligația fiscală aflată în sarcina unei persoane ori a unui grup. Manifestarea rezistenței la impozite se poate produce în diferite stadii ale procesului de impozitare. prin adoptarea unui demers regresiv, se poate spune că rezistența se exercită atât în stadiul de așezare, cât și în cel de calculare, achitare și control a impozitului. O asemenea rezistență este multiplă, în sensul că ea poate fi ocazională sau obișnuită, ocultă, discretă sau chiar provocatoare, spontană și anarhică, dar, de asemenea, organizată și instituționalizată.

Răspunsul la întrebarea pusă trebuie asociat cu cel ce se poate da întrebării “cum”, avându-se în vedere, nu mijloacele de rezistență ci și modalitățile. Rezistența la impozit nu poate fi definită numai în termeni de comportamente materiale obiective împotriva fenomenului fiscal, care să tindă să reducă importanța prelevării sau chiar să se anihileze. Ea reprezintă, de asemenea, o contestație și, în acest sens, poartă dovada unei puneri de problemă, în ceea ce privește principiul sau intensitatea prelevării. Chiar dacă atitudinea sa este pasivă și refuzul său nu este deschis proclamat, cel care rezistă la impozit poartă dovada acestui refuz al cărui scop nu este numai apărarea intereselor sale patrimoniale. Din acest punct de vedere, se admite că frauda fiscală poate fi rezistentă la impozit. Invers, rezistența nu se manifestă necesar, prin fraudă și nici chiar prin evaziunea fiscală.

Rezistența constă în a limita activitatea și câștigul, în a reduce cheltuielile, într-un cuvânt, în abstinența de a produce anumite bunuri sau de a le consuma.

Cine sunt cei rezistenți la impozite? Se distinge, în acest sens, o rezistență individuală și una colectivă. Rezistența individuală este faptul contribuabilului însuși, care poate fi persoană fizică sau juridică. Rezistența colectivă aparține grupurilor spontane puțin organizate, cât și unor sindicate și organisme, care acționează în calitate de reprezentanți ai contribuabililor, în comisiile cărora le sunt încredințate atribuții în materie fiscală.

Rezistența individuală poate utiliza mijloace legale. Contribuabilul se poate decide de a suprima, sau de a reduce activitățile sau consumurile foarte costisitoare, din punct de vedere fiscal. În fața majorării fiscalității asupra carburanților, alcoolului și țigărilor, rezistența este, în general, verbală și “puțin contagioasă”. În schimb, rezistența la impozitul pe profit și pe venituri, în general, este reală și vizibilă, în special, la contribuabilii care desfășoară activități independente. Marile întreprinderi sunt mai bine pregătite pentru a rezista la impozite. Pentru ele, frauda este puțin recomandată, dificilă și periculoasă datorită numeroaselor implicații. Ele preferă să negocieze condițiile de aplicare a legii cu Administrația, la niveluri foarte ridicate, decât să recurgă la fraudă. Astfel, rezistența la impozite poate fi prezentată ca o forță de echilibru în fața puterii exorbitante a Administrației.

Rezistența la impozite este “eternă”. Ea comportă epoci și momente de recrudescență. O rezistență la tentă este, aproape, tot timpul prezentă și poate fi dublată de o rezistență organizată de contribuabilii care negociază cu Administrația. De la o perioadă la alta, însă, se manifestă o “jaquerie” fiscală, un fel de grevă sau revoltă a impozitelor. În fața unor asemenea manifestări, guvernele contemporane trebuie să cedeze, să instaureze “amnistia” fiscală, să suspende controalele și să sporească garanțiile contribuabililor.

La întrebarea “unde” se poate da răspunsul “peste tot”. comentariile care laudă “civismul fiscal” al anglo-saxonilor și pe al germanilor, în timp ce sudul Franței și al Europei, precum și întreaga Europă de Est sunt situate într-o zonă de subdezvoltare, din punct de vedere fiscal, fac referință numai la psihologia populației. Dar diversitatea comportamentelor, în materie fiscală, n-au nici o legătură cu populația. Ea se aplică prin diferențele de natură economică, socială, culturală și politică, puternic fluctuante dea lungul timpului. Dacă rezistența la impozit variază în intensitate și în manifestare, prin căile de mijloace puse în aplicare, urmând timpul și locurile, istoria și geografia, se poate obține un răspuns și la întrebarea “de ce”.

Răspunsul poate fi formulat astfel: impozitul este prea scump pentru ceea ce aduce aparatul politico-administrativ al statului și al colectivităților descentralizate. Contrar teoriei, impozitul nu este prețul serviciilor prestate de aparatul public, el nu corespunde unor contra prestații determinate. Dar, explicația rezistenței la impozit, nu ia în considerare decât atitudinea subiectivă a contribuabilului, fără a ține seamă de aspectele economice, de reacțiile sau aspectele psihologice. Mai mult decât atât, rezistența la impozite pune sub semnul întrebării funcționarea sistemelor socio-economice și politico-administrative. Raportul real, dintre impozite și veniturile disponibile este, deseori, greșit măsurat. Agricultorul occidental se pretinde, dar se și crede, astfel, o victimă a fiscului, în timp ce el este un privilegiat. În schimb, salariații și sindicatele din toate țările sunt mai puțini combativi în materie de impozite, cu toate că furnizează principalele venituri fiscului reținerea la sursă a impozitului pe salarii, care comportă, desigur, anumite avantaje practice, este periculoasă pentru salariați, întrucât diminuează preocuparea acestora cu privire la sarcinile fiscale pe care le suportă.

Contribuabilul resimte greutatea impozitului, el fiind sensibil mai ales la variația cotelor. Rezistența la impozit crește, din acest motiv, în perioadele de dificultăți economice și apare ca o reacție la structura și funcționarea sistemului socio-economic, hipercentralizat, suprareglementat, depersonalizat. Pentru contribuabil, rezultă o dublă consecință pe de o parte, el acceptă din ce în ce mai dificil să fie utilizat ca un canal de tranzit al resurselor economice. Pe de altă parte, același contribuabil se neliniștește, din ce în ce mai mult, din punct de vedere al utilizării acestor mijloace monetare. El știe că trebuie să acopere cheltuielile publice (șomaj, învățământ, sănătate, cultură), dar dorește ca, în acest domeniu, să exercite un control mai vigilent. În plus, el își dorește descentralizarea politico-administrativă și, în același timp, își dovedește lipsa de vocație în subvenționarea întreprinderilor deficitare.

CAPITOLUL III:

IMPOZITELE PE VENITURI

SECTIUNEA 1: CONSIDERAȚII GENERALE

Au apărut în acea perioadă de dezvoltare a societății când se diferențiază veniturile diferitelor categorii sociale.

Impozitul pe venit a fost introdus prima dat în Marea Britanie, spre sfârșitul secolului al 18-lea, dar după o scurtă perioadă a fost retras pentru ca să fie reintrodus în anul 1842. Ulterior, au adoptat impozitul pe venit în sarcina persoanelor fizice și S.U.A., Japonia, Germania, Franța, Olanda, Belgia etc.

La început, impozitele pe venit erau stabilite în cote destul de reduse și se percepeau la un număr restrâns de persoane, dar cu timpul, cotele acestui impozit au fost majorate, precum și numărul persoanelor impuse.

În cadrul impozitelor pe venit se disting impozitele pe veniturile persoanelor fizice și impozitele pe veniturile persoanelor juridice.

Impozitele pe venit în unele state dezvoltate

Presiunea fiscală datorată impozitelor pe venituri prezintă diferențieri pentru fiecare stat. Astfel, dacă se compară de exemplu, Franța, Anglia și S.U.A. se constată o evoluție relativ constantă pentru fiecare, dar situându-se la nivele diferite între ele.

Ponderea impozitelor pe venituri în produsul intern brut are niveluri diferite între țări, dar apropiate pentru fiecare țară.

În aceste state, urmare a reformelor fiscale din anii ’80, s-a pus accentul pe principiul neutralității impozitelor, ceea ce s-a materializat printr-o deplasare a sarcinii fiscale dinspre persoane cu venituri mari către cele cu venituri mijlocii și mici.

În încercarea de echilibru, statele au apelat la un sistem de deduri și bonificații, pentru împiedicarea scăderii nivelului de trai al anumitelor categorii sociale. Fenomenul a fost cu rezultate pozitive, mai ales în S.U.A.

Mai mult, se consideră că Franța și Marea Britanie practică impozite cu un grad de progresivitate mai accentuat decât Statele Unite. Soluția americană are calitatea de a ușura sarcina fiscală a persoanelor cu venituri scăzute.

Impunerea veniturilor reprezintă o sursă importantă de venituri pentru bugetul Franței.

Ponderea impozitelor pe veniturile individuale și profiturile corporațiilor în produsul intern brut în ultimii 10 ani a avut o evoluție relativ constantă.

Veniturile individuale și profiturile corporațiilor reprezintă principalele resurse fiscale ale Angliei.

Interesul manifestat atât de specialiști, cât și de populație, față de aceste impozite derivă din influența pe care acestea le exercită asupra investițiilor, consumului, procesului de economisire; impozitele pe venit afectează și munca și înclinația către risc a agenților economici.

Importanța acestor impozite este relevată și de ponderea lor în produsul intern brut.

Modificările recente în acest domeniu se datorează reformei fiscale din anii ’80 când au fost operate diminuări ale cotelor și restrângeri ale tranșelor de venit.

Au fost adoptate o serie de prevederi cu privire la avantajele fiscale oferite de stat (creșterea venitului neimpozabil, eliminarea anumitor deduceri etc.).

Din aprilie 1990, cuplul căsătorit a primit statut fiscal nou. Veniturile soților sunt impozabile separat, cu excepția faptului că deducerea standard se va calcula în mod unic, la un nivel separat egal cu 60% din deducerea acordată unei persoane singure.

SECȚIUNEA 2: IMPOZITUL PE VENITURILE PERSOANELOR FIZICE

Sursă superioară de venituri pentru buget, impozitele pe venitul personal sunt greu de introdus datorită formalităților cerute de modul de impozitare și complexității sistemului de calcul.

Atenția acordată impozitelor pe venitul personal este justificată de faptul că, acesta influențează prețurile, liberalizarea și impune costurilor un efect util în economie.

Specificul cheltuielilor de impozitare, care sunt proporționale cu eficiența și capitalul depunerilor pretinde perfecta cunoaștere a principiilor contabilității, competență și corectitudine în administrația fiscală precum și desăvârșita organizare a activității economice. Cerințele acestuia nu sunt greu de satisfăcut, având în vedere avantajele generate de impozitele pe venitul personal:

-eliminarea evaziunii fiscale și repartiția egală – pe cât posibil – a venitului;

-corectitudinea metodologiei de calcul comparativ cu cele ale altor impozite;

-flexibilitatea tehnologiei de calcul referitor la posibilitățile de plată a impozitului;

-influența acestor impozite asupra prețurilor este mai mică decât a altor impozite reprezentând deci un element de stabilizare macroeconomică.

Aceste avantaje explică de ce țările cu un venit mare pe cap de locuitor au tendința de a se baza pe impozitele pe venitul personal. În țările industrializate, aceste impozite totalizează circa 8,1% din produsul Intern brut și aproape 30% din totalul impozitelor încasate.

În evaluarea progresivă a structurii impozitului pe venit este esențial să fie luate în calcul următoarele elemente: dificultatea definirii venitului impozabil, mărimea reducerilor personale și inițiale și structura cotei. O cotă limită constantă a impozitului poate genera impozitarea proporțională cu sarcina uniformă a impozitului pe niveluri de venit diferite. Progresivitatea venitului este demonstrată de sporirea sarcinii impozitării, care se realizează în condițiile în care această cotă este combinată cu reducerea inițială. Economiștii au susținut structura cotei progresive de impozitare pentru a o aplica în corespondență cu baza venitului însumat. Pentru justificarea costului de colectare a impozitului a fost folosită o cotă inițială minimă de ordinul a 20%. Limita superioară a cotelor poate fi foarte ridicată, însă se observă că limita ridicată a cotelor de impozitare va stimula evaziunea fiscală și evitarea plăților impozitelor impuse.

Din cauza tendinței de sustragere de la plata impozitului, se acceptă o creștere progresivă efectivă a cotelor de impozit pe venitul individual mai mică decât progresia prevăzută legal.

Astfel, o parte a venitului – chiar dacă numai minimul cerut pentru supraviețuire – este scutită de impozite. Ceea ce se înțelege prin “minimul cerut pentru supraviețuire” nu e deductibil, problema fiind astfel abordată:

-în țările industrializate, unde numărul contribuabililor la impozitul pe venit este ridicat, incluzând majoritatea populației active, este legiferat nivelul de venit minim exceptat de la impozitare;

-în țările în curs de dezvoltare funcționează un sistem care protejează o mică parte a populației active, deoarece scutirile principale de impozit sunt în relație directă cu venitul național pe cap de locuitor și sunt mai mici. Sistemul nu este eficient, cu toate că reducerea medie poate fi mai scăzute decât în multe din țările industrializate.

Reducerea personală din impozit poate lua trei forme:

-forma de deducere din venit – se aplică la cote de impozit progresive, unde impozitul dinainte stabilit stă la baza reducerii pentru un contribuabil, iar acest impozit crește odată cu venitul;

-forma de reducere în cote progresive. Scutirea personală de impozit poate fi redusă în cote progresive mai mici, dar funcționează și sistemul reducerii, când valoarea deductibilă crește proporțional cu venitul;

-oferirea de credite în locul deducerilor din venit. Această formă se realizează numai dacă respectivul credit nu depinde de nivelul venitului.

Un alt aspect îl constituie reducerile suplimentare, care variază de la țară la țară și sunt determinate de acordurile legale și instituționale.

În unele țări francofone formula după care este stabilit venitul impozabil are la bază mărimea familiei. De aceea, în țările bogate se practică și înlocuirea reducerilor pentru copii cu subvenții sau credite pentru impozite. În țările care folosesc sistemul de impozitare britanic deducerile permit contribuabililor să se pensioneze, să facă economii și proiecte pentru prime de asigurare. Deductibile pot fi și contribuțiile pentru instituțiile de caritate și religioase, cheltuielile care încurajează valorificarea câștigurilor prin investiții proprii sau sumele alocate pentru reducerea consumului energiei.

Studiindu-se elasticitatea impozitului pe venitul personal în perioada de inflație s-a stabilit că acesta poate să crească mai rapid decât prețurile prin:

-ridicarea veniturilor contribuabililor la cote înalte de impozitare;

-reducerile valorii reale a facilităților familiale și deducerile acestora specificate în valori nominale;

-creșterea în valoare nominală a multor evaluări menită să conducă la impozite înalte pe profiturile de afaceri și câștigurile de capital.

Cum în perioadele de inflație contribuabilii cu venituri mai mici sunt loviți de creșterea bruscă a cotelor de impozitare, se practică schimbări în cotele de impozitare, împreună cu schimbări discrete în facilitățile familiale și prevederi în legile de impozitare pentru indexări automate a reducerilor și a cotelor de impozit. Efectele indexării conduc la escaladarea veniturilor în structura impozitului. Astfel, într-o oarecare măsură, cotele progresive ale impozitului pe venit corespund veniturilor reale.

În stabilirea structurii impozitului pe venit s-au urmărit două obiective: de a micșora pierderile și a spori capitalul. După conceptul acreditat, impozitul pe venit este o sumă de consumuri individuale pe parcursul unei perioade, precum și depășirea valorii nete a acestui consum în perioada respectivă.

Suma este dată de adunarea veniturilor provenite de la diverse surse: salarii, dobânzi, arenzi, dividende, drepturi de autor. Baza venitului impozabil este influențată de o multitudine de factori care oscilează în funcție de administrația fiscală, mediul legal și instituțional, condițiile sociale și politice.

Desigur că există variații în ceea ce privește includerea surselor în definirea venitului impozabil. Unele țări exclud dividendele, altele veniturile fermierilor. Dobânda aferentă obligațiunilor de stat este adesea exceptată, ca și dobânda pentru economiile depuse. În țările de tradiție britanică nu este susceptibil de impozitare profitul obținut din aportul de capital al persoanelor, pe când alte țări au instituit prevederi ale legii impozitului pentru câștigurile provenite din tranzacții de bursă. Cel mai greu de controlat este profitul obținut din activități desfășurate în străinătate, dar nu este ușor de evaluat nici valoarea ajutoarelor primite de către copii (exceptând cazurile când sunt declarate corect de către angajați).

Contribuabilii au tendința să-și ascundă veniturile. Amânând cu mult plata impozitelor, cât mai mult posibil, pot obține echivalentul unei dobânzi oferite de autorități pentru împrumuturi. Iată de ce s-au făcut numeroase încercări pentru stabilirea unui optim referitor la structura impozitului pe venit; s-a ajuns la concluzia (verificată de specialiști) că cel mai eficient impozit pe venit este cel prin care, suma fixată este percepută pentru fiecare contribuabil.

Schițarea unui optim al impozitului pe venit este importantă, deoarece nu există egalitate între obligația de a plăti impozit și eficiența încasării acestuia. Decizia, care obiectiv este prioritar, aparține societății. Cum impozitul optim pe venit are, firesc, caracteristica de impozit proporțional cu veniturile, pornind de la un nivel de bază cu rate progresive, acest sistem optim de impozitare poate conduce la redistribuirea veniturilor și la influențarea variației cotelor medii de impozitare. Eficiența lui este afectată, doar, de ratele-limită ale impozitului.

Impozitul pe salarii

Comparativ cu impunerea separată, impunerea globală a veniturilor realizata de o persoană fizică este frecvent întâlnită, ea practicându-se în țări ca S.U.A., Germania, Franța, Italia, Belgia, Marea Britanie, România.

Din compararea celor două sisteme de impunere, se constată că impunerea separată permite tratarea diferențială a veniturilor, în ceea ce privește modul de așezare și nivelul cotelor de impozit, deoarece practic, acestea din urmă diferă în funcție de sursa de proveniență a venitului. Persoanele care realizează venit din mai multe surse sunt avantajate, deoarece nu mai sunt afectate de consecințele progresivității impunerii, care se fac simțite prin cumularea veniturilor în sistemul impunerii globale.

Caracterul stimulativ al deducerilor, coroborat cu existența unui venit minim neimpozabil răspunde unor considerente sociale, dă motivații personale.

Impozitul pe venitul persoanelor fizice, constituie, datorită reînnoirilor regulate un criteriu bun de apreciere a capacității contributive.

Impozitul pe venit este supus adesea criteriilor referitoare la: penalizarea eforturilor productive cele mai dinamice, posibilitatea evaziunii și fraudelor fiscale, facilitatea mai mare de impozitare a salariilor decât a altor categorii de venituri.

Fluctuația veniturilor bugetare provenite din impozitul pe salariu prezintă un comportament al încasărilor care depinde atât de reglementările în vigoare, de practică administrativă, dar și de nivelul activității economice.

În țările occidentale, impozitul pe venit poate genera adesea vărsăminte destul de rare în timpul anului, urmate de o reglementar a contului la sfârșitul trimestrului sau semestrului.

După cum se știe, în multe state se resimte, pe multiple planuri, acțiunea procesului inflaționist. Printre altele, inflația conduce la creșterea nominală a veniturilor realizate de diferite persoane, ceea ce face necesară adoptarea în acest sens a mecanismului de impunere. Pe această linie, în unele țări – printre care și România pentru veniturile din salarii – are loc recalcularea periodică a tranșelor de venit, în funcție de evoluția indicelui salariilor medii ale muncitorilor din industrie sau adaptarea tarifului de bază la mișcarea indicelui prețurilor bunurilor de consum.

Ca tendință, pe plan mondial se remarcă faptul că încasările provenite din impozitele așezate asupra veniturilor realizate de persoanele fizice cunosc o creștere continuă, deținând o pondere mai mare în totalul sumelor înscrise în buget, comparativ cu cele provenite din impozitele percepute pe veniturile persoanelor juridice (și aici este vorba de comparația dintre sumele provenite din impozitul pe salarii și sumele provenite din impozitul pe profit).

În România, unde numărul persoanelor care se află sub pragul sărăciei este apreciabil, iar ecartul între salariul minim și cel maxim este mare, echitatea fiscală verticală nu și-a pierdut din importanță.

Dacă comparăm cotele maxime ale impozitelor pe veniturile individuale în unele țări ale lumii cu cele ale cotelor impozitelor pe veniturile societăților, se constată că toate statele practică cote maxime majorate pentru impunerea veniturilor individuale, creându-se inechitate între cele 2 categorii de contribuabili. Dacă se are în vedere și faptul că sunt permise deducerile diverselor categorii de cheltuieli în calcularea impozitelor pe venitul societăților, iar în cazul impunerii veniturilor individuale nu se practică sistemul deducerilor, atunci se poate spune, o dată în plus, că povara fiscalității pentru salariați este cu mult mai mare.

Reformele fiscale care s-au efectuat în anii 80 în țările dezvoltate ale lumii au redus treptat cotele de impunere pentru veniturile persoanelor fizice. În același timp s-a mărit minimul neimpozabil. Unele țări au restrâns numărul tranșelor de venit, reducând progresivitatea impunerii.

Alte țări (Franța, Anglia) au redus cotele maxime de impunere. Anglia și alte țări păstrează sistemul impunerii progresive a veniturilor persoanelor, considerat mai apropiat de ideea de justiție fiscală, de echitate în materie de impozite în sarcina fiscală a persoanelor cu veniturile cele mai scăzute, decât a celor cu venituri mijlocii și ea promovează ideea “impozite egale la venituri egale”.

Ea este însă criticată pentru faptul că aplatizează prea mult cotele impozitului, transformându-l aproape într-un impozit proporțional. Pe plan extern, este posibil ca reforma fiscală americană să constituie un stimulent pentru atragerea specialiștilor de peste graniță tentați să beneficieze de avantajele legislației americane mai avantajoase decât în țările lor de origine.

Impozitele pe veniturile persoanelor fizice, percepute în statele membre ale O.C.D.E., în anul 1990, la bugetele administrative centrale, cu două excepții (Suedia și Islanda, unde au fost proporționale), au fost progresive pe tranșe.

Pentru a putea face judecăți de valoare corectă cu privire la povara acestui tip de impozite în diverse țări, este necesar a lua în considerare cota medie efectivă de impunere în diverse țări care, de regulă, se situează undeva între cotele aferente primei și respectiv ultimei tranșe de venit.

Reformele fiscale, în unele țări au condus la o diminuare a ponderii impozitului pe veniturile persoanelor fizice în P.I.B., iar în altele la o majorare a acestuia.

După 1990 evoluția ponderii impozitului pe veniturile persoanelor fizice în P.I.B. a fost sinuoasă, scăderile alternând cu creșterile în pondere.

Dacă se compară ponderile acestui impozit în P.I.B. înregistrate la începutul perioadei 1990 cu cele de la sfârșitul perioadei (din 1996) se poate constata că acestea au avut evoluții diferite. De exemplu, această pondere a scăzut în Franța, iar în Belgia rămâne constant.

Deși, pe țări, modificarea fiscalității nu a fost de mare amploare totuși în structura de venituri a populației s-a remarcat tendința de accentuare a sarcinii fiscale la grupele de persoane cu venituri mici și mijlocii și de scădere a acesteia la grupele de persoane cu venituri mari.

Așadar, nu se poate afirma că reformele fiscale din țările dezvoltate au avut aceeași finalitate; țările membre ale O.C.D.E. au folosit căi diferite și au urmărit obiective diferite.

În România, impozitul pe venitul global va avea, pe termen lung, o finalitate potrivită nivelului economic de dezvoltare.

CAPITOLUL IV:

IMPOZITUL PE VENITUL GLOBAL

SECȚIUNEA 1: IMPOZITUL PE VENITUL GLOBAL – UN IMPOZIT CONTROVERSAT

Impozitul unic sau impozitele multiple

Printre problemele care au preocupat economiștii de-a lungul timpului a fost aceea a determinării utilității, mărimii, numărului impozitelor; de asemenea, dacă impozitul este analitic sau sintetic, real sau personal, unic sau multiplu.

Deși impozitul unic este considerat de mulți un capriciu financiar și o utopie, el rămâne, totuși, o noțiune foarte complexă. Maurice Allais, după ce subliniază greutatea psihologică a progresivității impozitului pe venit care protejează averea dobândită și se opune promovării celor mai capabile și accesului lor la proprietate, el constată că pentru a fi echitabilă, impozitarea trebuie să fie îndreptată în mod uniform asupra valorii bunurilor de consum.

Expresia “impozit unic” a fost adesea folosită în sens particular, acela de a căuta o așezare unică (o bază unică de impozitare) care să permită evitarea cumulării impozitelor care cresc presiunea fiscală, dispersând efectele de sensibilitate și repartizând posibilitățile de fraudă fiscală. Evoluția impozitelor pe cifra de afaceri, exprimă destul de bine această voință, pe de o parte să le înlocuiască cu un impozit general pe consum. Cea mai mare parte dintre promotorii unui impozit zis “unic” mențin, alături de acesta, alte impozite anexe sau satelite.

Impozitul unic rămâne, totuși, considerat, de unii economiști, o utopie, fapt pentru care criticile ce i se aduc sunt numeroase, în primul rând se consideră că principiul unicității nu este prin el însuși un avantaj aprioric. Impozitele pot fi în același timp multiple și simple, iar un impozit unic presupune o foarte mare complexitate. Dar cele mai frecvente critici privesc problema ratei unui impozit, care prin definiție, este destinat să înlocuiască toate celelalte impozite, ceea ce implică alegerea unui nivel de impozitare foarte ridicat pentru garantarea unor încasări fiscale cel puțin echivalente cu cele procurate de impozitele ce ar urma să fie înlocuite.

Criticile formulate împotriva impozitului unic nu întrunesc, totuși unanimitatea autorilor. Mulți dintre susținătorii impozitului unic înțeleg unicitatea mai mult ca un proces de amplificare a sistemelor fiscale sau de o ușurare a presiunii fiscale.

În această perspectivă, impozitul unic este perceput mai ales ca un impact dominant.

Impunerea globală a veniturilor individuale

Considerat unul din cele mai importante impozite din punct de vedere al randamentului, impozitul pe venit este conceput ca impozit global și este aplicat asupra tuturor veniturilor persoanelor fizice, indiferent de proveniența acestora. El poate fi diferențiat în funcție de starea socială a contribuabilului și de mărimea venitului.

Preocupat de crearea unui sistem fiscal modern și unitar pe teritoriul țării reîntregite, cu ajutorul experienței în materie a țărilor avansate, Nicolae Titulescu a propus în 1921 legea care-i poartă numele.

Alături de cele șapte impozite cedulare, se instituie un impozit progresiv pe venitul global, caracterizat de Nicolae Titulescu ca un impozit general, personal, progresiv și colectiv, adică așezat pe familie.

Impozitul se aplică asupra veniturilor acumulate provenind din diverse surse, după ce în prealabil fuseseră supuse impozitelor cedulare. Cota impozitului e deosebită, stabilită progresiv, pe tranșe de venit, de la 2% la 50%.

Impozitul pe venit era stabilit asupra venitului global. Acesta se determina ca sumă a veniturilor nete cedulare luate în calcul în procente diferite.

Reforma fiscală propusă de Nicolae Titulescu a fost apreciată pozitiv pentru faptul că se introducea astfel principiul personalității impozitului și se înlătura arbitrarul în determinarea sarcinii fiscale. A fost însă și aspru criticată pentru cotele apreciate ca fiind prea ridicate și, mai ales, pentru obligația contribuabililor de a întocmi declarații de impunere.

Legea din 1923, Legea Vintilă J. Brătianu a stabilit impozitul progresiv pe venitul global, care avea natură subiectivă, personală. El vizează totalitatea veniturilor și completează impunerea obiectivă formată din cele șase impozite elementare pe veniturile speciale provenite din veniturile proprietăților agricole, proprietăților clădite, valorilor mobiliare, comerț și industrie, salarii, profesiuni și ocupațiuni neimpuse la celelalte impozite. Cotele de impozit au fost stabilite progresiv între 1% și 30%, în raport de venit.

Impozitul global a fost înlocuit cu unul de supracotă care se percepea la sursă, combatându-se evaziunea fiscală și simplificându-se procedura de impunere (supracote se aplică odată cu cota principală și asupra aceluiași venit, și nu asupra venitului rezultat după ce s-a scăzut impozitul calculat cu cota principală). Impozitul supracotă se aseamănă cu impozitul progresiv perceput anterior, aplicându-se, ca și acesta, la toate veniturile elementare, cu deosebirea că se stabilea automat, fără a mai fi necesară o declarație specială a contribuabilului, percepându-se asupra fiecărei surse de venit

SECȚIUNEA 2: IMPUNEREA GLOBALĂ

Reforma fiscală, componentă a reformei economice impuse de aplicarea în România a principiilor economiei de piață, presupune adaptarea cu suplețe a modalităților de impunere în funcție de cerințele echității fiscale, de principiile de politică financiară, precum și de obiectivele de politică economică și social-politică.

Aprobarea Ordonanței numărul 73 / 1999 privind impozitul pe venit, publicată în Monitorul Oficial numărul 419 / 31.08.1999, vine să înlocuiască o întreagă legislație cu privire la impunerea veniturilor din salarii, a veniturilor realizate de peroanele fizice sau de contribuabilii care realizează activități independente, cadrul legal care, pe parcursul anilor 1990-1999, a suferit numeroase modificări și modalități de abordare și nu de puține ori a generat controverse și interpretări eronate.

Noile prevederi fiscale privind impozitarea veniturilor oferă o bază legală riguros structurată, ușor de consultat și cu largă aplicabilitate, a cărei cunoaștere oferă fiecărui cetățean garanția că veniturile pe care le realizează sunt corect supuse impunerii și că este apărat în fața oricăror tendințe de exagerări fiscale.

Totodată aplicarea impozitului pe venitul global prezintă o serie de avantaje și pentru stat, prin aceea că asigură un număr de contribuabili cât mai mare și mai aproape de numărul real al acestora, oferă posibilități de sancționare a acelor plătitori care se sustrag impunerii, și implicit realizarea unui nivel cât mai corespunzător al gradului de încasare al veniturilor bugetului de stat din această sursă.

Introducerea impozitului pe venitul global, practicat în țările în care principiile capitaliste au fost din totdeauna aplicate, este și o cerință a Fondului Monetar Internațional, prin care se urmărește impozitarea tuturor veniturilor obținute în fiecare an calendaristic.

Aplicarea impozitului pe venitul global răspunde cerințelor echității fiscale prin:

-stabilirea unui venit minim neimpozabil;

-determinarea sarcinii fiscale a fiecărui contribuabil în raport cu mărimea venitului realizat și cu sarcinile sociale ce îi revin;

-cuprinderea în sfera de aplicare a tuturor contribuabililor cuantumului impozitului în funcție de puterea contributivă a subiectului impozabil.

Aprobarea aplicării impozitului pe venitul global presupune și acordarea de facilități fiscale celor cu venituri reduse sau celor care au în întreținere un anumit număr de persoane fără venituri proprii, ceea ce corespunde obiectivelor de politică socială.

Ordonanța Guvernului numărul 73 / 1999 folosește termeni și sintagme specifice:

-impozitul pe venitul anual global este suma datorată de o persoană fizică pentru veniturile realizate într-un an fiscal, determinate prin aplicarea cotelor de impunere asupra venitului anual global impozabil stabilit în condițiile legii;

-venitul anual global impozabil reprezintă suma veniturilor nete realizate din activitățile independente, din salarii, din cedarea folosinței bunurilor, precum și a veniturilor de aceeași natură realizate în străinătate, obținute de persoanele fizice române din care se scad pierderile fiscale raportate și deducerile personale;

-venitul brut aferent fiecărei categorii de venit constă în sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natură;

-venitul net / pierderea pentru fiecare categorie de venit reprezintă diferența dintre venitul brut și cheltuielile aferente deductibile;

-cheltuielile aferente deductibile sunt cheltuielile efectuate în cadrul activităților desfășurate în scopul realizării venitului, în condițiile prevăzute de legislația în vigoare;

-deducerile personale sunt o sumă neimpozabilă acordată contribuabilului, cuprinzând deducerea personală de bază și deducerile personale suplimentare, în funcție de situația proprie sau a persoanelor aflate în întreținere;

-creditul fiscal extern constă în suma plătită în străinătate cu titlu de impozit și recunoscută în România, care se deduce din impozitul pe venit datorat în România;

-impozitul final este impozitul stabilit asupra categoriilor de venituri impuse separat și care nu se include în venitul anual global impozabil, conform prezentei ordonanțe;

-rezident este orice persoană, care, în virtutea legislației unui stat, este subiect de impunere în acel stat datorită domiciliului său, reședinței sale, sediului conducerii sau oricărui alt criteriu de natură analoagă;

-veniturile din activități independente sunt veniturile comerciale, veniturile din profesii liberale și veniturile din drepturile de proprietate intelectuală, realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activități adiacente;

-veniturile comerciale sunt acele venituri din fapte de comerț ale contribuabililor, din prestări de servicii, precum și din practicarea unei meserii;

-veniturile din profesii liberale constau din veniturile obținute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, expert – contabil, contabil autorizat, consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii asemănătoare, desfășurate în mod independent, în condițiile legii;

-venitul brut din salarii reprezintă suma veniturilor realizate de salariat pe fiecare loc de realizare a venitului;

-veniturile din cedarea folosinței bunurilor sunt veniturile în bani și/sau în natură provenind din cedarea folosinței bunurilor mobile și imobile, obținute de către proprietar sau alt deținător legal;

-dividendul reprezintă orice distribuire făcută de o persoană juridică, în bani și/sau în natură, în favoarea asociațiilor sau acționarilor, din profitul stabilit pe baza bilanțului contabil anual și a contului de profit și pierderi;

-veniturile sub formă de dobânzi sunt venituri obținute din titluri de creanțe de orice natură și orice fel de sume cuvenite pentru folosirea banilor împrumutați, precum și din titluri de participare la fonduri deschise de investiții pentru care prețul de răscumpărare este mai mare decât prețul de cumpărare. Este asimilată dobânda și acea parte a sumelor asigurate obținute din asigurări de viață prin produsele care au la bază principiul economisirii pure.

Plătitorii de impozite pe venit

Este subiect al impozitului pe venit persoana fizică rezidentă, denumită în continuare contribuabil:

orice persoană fizică cu domiciliul în România, pentru veniturile obținute atât din România, cât și din străinătate;

persoanele fizice române fără domiciliu în România, prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul României sau într-o perioadă ce depășește în total 183 de zile în orice perioadă de 12 luni, începând sau sfârșind în anul calendaristic vizat;

persoanele fizice străine, pentru veniturile obținute din România, prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul României sau în orice perioadă ce depășește în total 183 zile în orice perioadă de 12 luni, începând sau sfârșind în anul calendaristic vizat;

sunt, de asemenea contribuabili, în conformitate cu prevederile ordonanței, persoanele fizice române fără domiciliu în România, precum și persoanele fizice străine, care realizează venituri din România în alte condiții decât cele menționate, potrivit convențiilor de evitare a dublei impuneri.

Pentru definirea sferei de cuprindere a acestui tip de impozit, ordonanța prezintă accepțiunea acordată termenului România prin care se înțelege teritoriul de stat al României, inclusiv marea sa teritorială și spațiul aerian de deasupra teritoriului, asupra cărora România își exercită, în conformitate cu legislația sa și potrivit normelor și principiilor dreptului internațional, drepturi suverane și jurisdicția.

Veniturile impozabile

Categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit sunt:

-venituri din activități independente;

-venituri din salarii;

-venituri din cedarea folosinței bunurilor;

-venituri din dividende și dobânzi;

-alte venituri.

În categoriile de venituri menționate se include atât veniturile în bani, cât și echivalentul în lei al veniturilor în natură.

Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic.

Venitul impozabil realizat pe o fracțiune de an se consideră venit anual impozabil.

Impozitul anual se calculează prin aplicarea asupra venitului anual global impozabil a următorului barem anual de impunere:

Pentru calculul impozitului lunar pentru veniturile din salarii, Ministerul Finanțelor va stabili, pentru anul 2000, baremul lunar cuprinzând tranșele de venituri impozabile lunare și impozitul lunar, care reprezintă 1/12 din baremul anual prezentat anterior.

Baremul lunar se actualizează semestrial prin hotărâre a Guvernului, în funcție de indicele de inflație realizat pe 6 luni, comunicat de Comisia Națională pentru Statistică.

Odată cu aprobarea baremului lunar aplicabil în semestrul II, Guvernul aprobă și baremul mediu anual care se utilizează pentru determinarea impozitului pe venitul anual global impozabil realizat.

Hotărârile Guvernului prin care se aprobă baremul lunar și baremul mediu anual de impunere se vor publica în Monitorul Oficial al României până la data de 25 iunie și respectiv, 25 decembrie a fiecărui an.

Determinarea veniturilor

În aplicarea ordonanței, în categoriile de venituri se cuprind și orice avantaje în bani și/sau în natură primite de o persoană fizică, cu titlul gratuit sau cu plata parțială, precum și folosirea în scop personal a bunurilor și drepturilor aferente desfășurării activității.

Avantajele acordate includ:

-folosință în scop personal a vehiculelor de orice tip,

-hrana,cazarea, personalul pentru munci casnice,

-diferența dintre dobânda practicată de aceeași bancă la împrumuturi și dobânda preferențială;

-reduceri de prețuri sau tarife în cazul cumpărării unor bunuri sau prestări de servicii,

-gratuităti de bunuri și servicii, inclusiv sume acordate pentru distracții sau recreere, precum și altele asemenea.

În vederea determinării venitului net ca diferență între venitul brut și cheltuielile aferente deductibile, pentru cheltuieli se aplică următoarele reguli:

cheltuielile aferente venitului sunt acele cheltuieli efectuate în cadrul activităților desfășurate în scopul realizării acestuia, justificate prin documente;

sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale nu sunt cheltuielile aferente venitului;

cheltuielile recunoscute ca deductibile sunt cele aferente venitului, în limitele prevăzute de legislația în vigoare, după caz . Cheltuielile cu perisabilitățile și cheltuielile de reclamă și publicitate sunt deductibile în condițiile și în limitele stabilite de legislație în vigoare pentru persoanele juridice. Cheltuielile privind amortizarea sunt deductibilă în condițiile în materie;

cheltuielile corespunzătoare veniturilor ale căror surse se află pe teritoriul României sau în străinătate, care sunt neimpozabile sau sunt scutite de impozit pe venit, nu sunt cheltuielile deductibile;

impozitul pe venit datorat, conform prezentei ordonanțe, precum și impozitul pe venitul realizat în străinătate nu sunt cheltuieli deductibile;

cheltuielile cu bunurile din patrimoniu afacerii, utilizate și în scop personal, precum și cu bunurile din patrimoniul personal al contribuabilului sau asociațiilor, utilizate pentru afacere, sunt deductibile în limitele stabilite prin hotărâre a guvernului.

Veniturile și cheltuielile în natură se evaluează potrivit metodelor stabilite prin normele de aplicare a O.G. 73/99.

Venitul net obținut din bunuri și drepturi de orice fel, deținute în comun, este considerat ca fiind obținut de proprietari, uzufructuari sau alți deținători legali, înscriși într-un document oficial, și se atribuie proporțional cu cotele –părți pe care aceștia le dețin în mod egal, în situația în care acestea nu se cunosc.

Contribuabilii –persoane fizice române cu domiciliul în România pentru veniturile obținute atât în Române, cât și în străinătate, au dreptul la deducere din venitul anual global a unor sume sub formă de deduceri personale, deducerea personală de bază și deduceri personale suplimentare, acordate pentru fiecare lună a perioadei impozabile.

Deducerea personală de bază începând cu luna ianuarie 2000 este fixată la suma de 800000 lei pe lună.

Deducerea personală suplimentară se calculează în funcție de deducerea personală de bază, astfel:

-0,6 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru soția/soțul aflată/aflat în întreținere;

-0,35 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru fiecare din primii doi copii și 0,20 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru fiecare din următorii copii aflați în întreținere;

-0,20 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru fiecare alt membru de familie aflat în întreținere.

Contribuabilii mai beneficiază de deduceri personale suplimentare în funcție de situația proprie sau a persoanelor aflate în întreținere, în afara sumelor rezultate din calcul prezentat anterior astfel:

-1,0 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru invalizii de gradul I și persoanele cu handicapat grav;

-0,5 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru invalizii de gradul II și personale cu handicap accentuat.

Nu sunt considerate persoane aflate în întreținere acele persoane ale căror venituri (impozabile, neimpozabile și scutite) depășesc sumele reprezentând deduceri personale. În cazul în care o persoană este întreținută de mai mulți contribuabili, suma reprezentând deducerea personală a acesteia se împart în părți egale între contribuabile, exceptând cazul în care ei se înțeleg asupra unui alt mod de împărțire a sumei.

Copiii minori ai contribuabilului sunt considerați întotdeauna întreținuți, iar suma reprezentând deducerea personală suplimentară pentru fiecare copil se acordă integral unuia dintre părinți sau tutori conform înțelegerii acestora.

Deducerea personală suplimentară se acordă pentru persoanele aflate în întreținerea contribuabilului pentru acea perioadă impozabilă din anul fiscal în care acestea au fost întreținute. Perioada se rotunjește la luni întregi în favoarea contribuabilului.

Sunt considerați alți membri de familie, rudele soțului sau soției până la gradul al patrulea de rudenie inclusiv.

Deducerile personale prevăzute se însumează. Suma deducerilor personale admisă pentru calculul impozitului nu poate depăși 2,5 înmulțit cu deducerea personală de bază și se acordă în limita venitului realizat.

Deducerile personale determinate potrivit prezentului articol nu se acordă personalului trimis în misiune permanentă în străinătate, potrivit legii.

Sumele fixe, exprimate în lei, din cuprinsul ordonanței se actualizează semestrial în funcție de indicele de inflație.

Sumele exprimată în valută se transformă în lei, potrivit normelor de aplicare a ordonanței, la cursul de schimb al pieței valutare comunicat de Baza Națională a României.

Contribuabilii care obțin venituri din activități independente și din cedarea folosinței bunurilor sunt obligați să organizeze și să conducă evidența contabilă în partidă simplă, cu respectarea reglementărilor în vigoare privind evidența contabilă completând Registrul- jurnal de încasări și plăți, Registrul inventar și alte documente contabile stabilite prin norme.

Contribuabilii care desfășoară activități pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit nu au obligația să organizeze și să conducă evidența contabilă în partida simplă pentru activitatea respectivă.

Contribuabilii la care venitul net se determină prin deducerea din venitul brut a unei cote forfetare de cheltuieli a obligației, pentru activitatea respectivă, să completeze Registrul- jurnal de încasări și plăți.

În Registrul- inventar se trec toate bunurile și drepturile aferente desfășurării activității.

SECȚIUNEA 3: VENITURI DIN ACTIVITĂȚI INDEPENDENTE

În categoria veniturilor din activități independente se cuprind:

-veniturile comerciale;

-veniturile din profesii libere;

-veniturile din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală (brevete de invenție, desene și modele, mostre, mărci de fabrică și de comerț, procedee tehnice, know show, din drepturi de autor, precum și alte venituri asemenea).

Venitul net din activități independente se determină pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă.

Venitul net din activități independente se determină ca diferență între venitul brut și cheltuielile aferente deductibile.

Venitul brut cuprinde sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natură. Nu sunt considerate venituri brute sumele primite sub formă de credite.

Nu sunt cheltuieli deductibile:

-amenzile, majorările de întârziere și penalitățile, altele decât cele de natură contractuală;

-donațiile de orice fel;

-cheltuielile de sponsorizare, care depășesc limitele prevăzute de lege;

-cheltuielile pentru protocol, care depășesc limita de 0,25% aplicată asupra bazei calculate;

-ratele aferente creditelor angajate;

-dobânzile aferente creditelor angajate pentru achiziționarea de imobilizări corporale de natura mijloacelor fixe, în cazul în care dobânda este cuprinsă în valoarea de intrare a imobilizării corporale potrivit prevederilor legale;

-cheltuielile de achiziționare sau de fabricare a bunurilor și drepturilor amortizabile din Registrul – inventar;

-cheltuielile privind bunurile constatate lipsă din gestiune sau degradate și neimputabile;

-sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a încălcării dispozițiilor legale în vigoare;

-sumele reprezentând perisabilitățile care depășesc limitele stabilite prin legislația în vigoare;

-impozitul pe venit suportat de plătitorul venitului în contul beneficiarilor de venit;

-sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de natura indemnizației zilnice de delegare sau de detașare și diurnă, acordate pe perioada delegării și detașării în altă localitate, în țară și în străinătate, în interesul serviciului, care depășește limitele stabilite prin hotărârea guvernului;

-alte sume care depășesc limitele cheltuielilor prevăzute prin legislația în vigoare.

Baza de calcul la care se aplică limitele de cheltuieli menționate în două din situații se determină prin scăderea din venitul a cheltuielilor aferente deductibile, exclusiv a celor pentru care se face calculul plafonului.

Venitul net din activități independente, realizat de persoanele fizice în cadrul unor asociații fără personalitate juridică, se calculează la nivelul asociației, conform prevederilor prezentate.

Pentru contribuabilii care realizează venituri, deci activități independente și își desfășoară activitatea singuri, într-un punct fix sau ambulant, venitul net se determină pe bază de norme de venit.

Normele de venit se propun de către direcțiile generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat teritoriale ale Ministerului Finanțelor și se aprobă prin hotărâre a consiliilor județene sau a Consiliului General al Municipiului București până cel târziu la 31 ianuarie a anului fiscal.

Organul fiscal competent va comunica contribuabilului, până la data de 15 aprilie a anului fiscal, suma reprezentând venitul net și nivelul plăților anticipate în contul impozitului anual.

În cazul contribuabililor pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit și care își desfășoară activitatea pe perioade mai mici de un an, normele de venit se reduc proporțional cu perioada nelucrată.

Venitul brut din drepturi de proprietate intelectuală reprezintă totalitatea încasărilor în bani și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură realizate din dreptul de proprietate intelectuale.

Venitul net se determină prin deducerea din venitul brut a unei cote de cheltuieli de 25%, aplicată la venitul brut.

Venitul net din drepturi de autor aferente operelor de artă monumentală se determină prin deducerea din venitul brut a unei cote de cheltuieli de 40%, aplicată la venitul brut.

În cazul exploatării de către moștenitori a drepturilor de proprietate intelectuală, precum și în cazul remunerației reprezentând dreptul de sultă și al remunerației compensatorii pentru copia privată, venitul net se determină prin scăderea din venitul brut a sumelor ce revin organismelor de gestiune colectivă sau altor plătitori de asemenea venituri, potrivit legii, fără aplicarea cotei forfetare de cheltuieli prevăzute anterior – respectiv 25% sau 40% după caz.

Contribuabilii care obțin venituri din activități independente, impuși pe baze de norme de venit, precum și cei care obțin venituri, din drepturi de proprietate intelectuală au dreptul să opteze pentru determinarea venitului net în sistem real, adică pe baza datelor din contabilitatea proprie.

Opțiunea se face pe bază de cerere adresată organului fiscal competent înaintea începerii anului fiscal următor și este obligatorie pentru contribuabil pe o perioadă de cel puțin 5 ani. Opțiunea se consideră reînnoită pentru o nouă perioadă de 2 ani, în cazul în care contribuabilul nu depune o cerere de renunțare la opțiune pentru determinarea venitului net potrivit articolului 16 din ordonanță, înaintea expirării celui de-al doilea an.

Beneficiarii de venituri din drepturi de proprietate intelectuală datorează în cursul anului un impozit de 15% din venitul brut încasat, reprezentând părți anticipate în contul impozitului anual.

Plătitorii de venituri din drepturi de proprietate intelectuală sunt obligați să calculeze și să rețină impozitul prevăzut și să îl vireze la bugetul de stat până la data de 10 a lunii următoare celei în care se face plata venitului.

SECȚIUNEA 4: VENITURI DIN SALARII

Sunt considerate venituri din salarii, denumite în continuare salarii, toate veniturile în bani și/sau în natură, obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor sau de forma sub care ele se acordă inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate și pentru concediul privind îngrijirea copilului în vârsta de până la 2 ani.

Sunt asimilate salariilor în vederea impunerii:

-indemnizațiile din activități desfășurate ca urmare a unei funcții de demnitate publică, stabilite potrivit legii;

-drepturile de soldă lunară, indemnizații, prime, premii, sporuri și alte drepturi ale cadrelor militare, acordate potrivit legii;

-indemnizația lunară brută, precum și suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii (societăți naționale, societăți comerciale) la care statul sau o autoritate a administrației publice locale este acționar majoritar, precum și la regiile autonome;

-sumele primite de membrii fondatori ai societăților comerciale constituite prin subscripție publică;

-veniturile realizate din încadrarea în muncă ca urmare a încheierii unei convenții civile de prestări de servicii;

-sumele primite de reprezentanții în adunarea generală a acționarilor în consiliul de administrație și în comisia de cenzuri;

-sumele primite de reprezentanții în organisme tripartite, conform legii;

-alte drepturi și indemnizații de natură salariară.

Determinarea venitului din salarii

Venitul brut din salarii reprezintă suma veniturilor realizate de salariat pe fiecare loc de realizare a venitului.

Venitul net din salarii se determină prin scăderea din venitul brut, determinat potrivit precizărilor precedente, a următoarelor cheltuieli, după caz:

-contribuțiile, potrivit legii, pentru pensia suplimentară, pentru protecția socială a șomerilor și pentru asigurările sociale de sănătate;

-o cotă de 15% din deducerea personală de bază, acordată cu titlu de cheltuieli profesionale, o dată cu deducerea personală de bază la același loc de muncă.

Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar reprezentând plăți anticipate, care se calculează și se reține la sursă de către plătitori de venituri.

Impozitul lunar se calculează astfel:

-la locul unde se află funcția de bază, prin aplicarea baremului lunar prezentat asupra bazei de calcul determinate ca diferență între venitul net din salarii aferent unei luni și deducerile personale acordate pentru luna respectivă;

-pentru veniturile obținute în celelalte cazuri, prin aplicarea aceluiași barem lunar asupra bazei de calcul determinate ca diferență între venitul brut și contribuția la asigurările sociale de sănătate, pe fiecare loc de realizare a acestuia.

Impozitul calculat pe veniturile primite de reprezentanții în organisme tripartite este final în situația în care contribuabilul care le-a realizat justifică cu documente virarea veniturilor la organizațiile sindicale pe care le-a reprezentat.

În cazul diferențelor de salarii care privesc perioade anterioare lunilor în care se plătesc, în cadrul anului fiscal, acordate în baza unor hotărâri judecătorești rămase definitive, acestea se defalchează în vederea impunerii, pe lunile la care se referă.

În cazul diferențelor de salarii care privesc perioade anterioare lunilor în care se plătesc, acordate în baza unei hotărâri judecătorești rămase definitive, recalcularea impozitului se efectuează de plătitorul de venit sau organul fiscal competent pe baza documentației transmise de plătitorul de venit.

Obligațiile plătitorilor de venituri și ale contribuabililor

-plătitorii de salarii și de venituri asimilate salariilor au obligația de a calcula și de a reține impozitul aferent veniturilor fiecărei luni, la data efectuării plății acestor venituri, precum și de a-l vira la bugetul de stat la termenul pentru ultima plată a drepturilor salariale efectuată pentru fiecare lună, dar nu mai târziu de data de 15 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se cuvin aceste drepturi.

-calculul impozitului pe veniturile din salarii se face pe baza informațiilor cuprinse în fișa fiscală;

-plătitorii de venituri au obligația să solicite organului fiscal, pe bază de cerere, până la data de 30 noiembrie a fiecărui an pentru anul următor, formularul tipizat al fișelor fiscale pentru salariați și pentru persoanele fizice care obțin venituri asimilate salariilor;

-fișa fiscală va fi completată de plătitorul de venituri cu datele personale ale contribuabilului, mențiunile referitoare la deducerile personale, veniturile din salarii obținute și impozitul reținut și virat în cursul anului, precum și rezultatul regularizării impozitului plătit pe venitul anual sub formă de salarii. Până la completarea fișei fiscale cu datele personale necesare acordării deducerilor personale suplimentare, salariații vor beneficia de deducerea personală de bază, urmând ca angajatorii să efectueze regularizarea veniturilor salariale;

-plătitorul de venituri are obligația să completeze formularele prevăzute pe întreaga durată de efectuare a plății salariilor, să calculeze și să regularizeze anual impozitul pe salarii;

-plătitorul este obligat să păstreze fișa fiscală pe întreaga durată a angajării și să transmită organului fiscal competent și salariatului câte o copie pentru fiecare an până în ultima zi a lunii februarie a anului curent pentru anul fiscal expirat;

-datele personale din fișele fiscale se vor completa pe bază de documente justificative. Deducerile personale suplimentare pentru persoanele aflate în întreținere se acordă pe bază de declarație pe propria răspundere a contribuabilului, însoțită de documente justificative.

-plătitorii de venituri din salarii, cu excepția celor prevăzute au obligația să determine venitul anual impozabil din salarii, să calculeze impozitul anual, precum și să efectueze regularizarea sumelor ce reprezintă diferența dintre impozitul calculat la nivelul anului și impozitul calculat și reținut lunar anticipat în cursul anului fiscal, pentru persoanele fizice care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:

au fost angajați permanenți ai plătitorului în cursul anului;

nu au alte surse de venit care se cuprind în venitul anual global impozabil.

-plătitorii de venituri din salarii care la data de 31 decembrie a anului fiscal au un număr de angajați permanenți mai mic de 10 persoane inclusiv pot efectua calculul venitului și impozitului anual și regularizarea acestuia;

-în cazul angajaților pentru care angajatorii nu efectuează regularizarea anuală a impozitului pe salarii, calculul impozitului anual, precum și regularizarea sumelor ce reprezintă diferența dintre impozitul calculat la nivelul anului și impozitul calculat și reținut lunar anticipat se pot efectua, pe bază de cerere, de către organul fiscal competent;

-operațiunile prevăzute a fi efectuate de către angajator și respectiv, de organul fiscal, pentru persoanele fizice care obțin venituri din salarii, se realizează până în ultima zi a lunii februarie a anului fiscal următor;

-contribuabili care își desfășoară activitatea în România și obțin venituri sub formă de salarii din străinătate, precum și persoanele fizice române angajate ale misiunilor diplomatice și ale posturilor consulare acreditate în România au obligația ca, personal sau printr-un reprezentant fiscal, să calculeze impozitul conform precizărilor, să îl declare și să îl plătească în termen de 15 zile de la expirarea lunii pentru care s-a realizat venitul;

-persoanele juridice sau fizice la care contribuabilul își desfășoară activitatea sunt obligate să ofere informații organului fiscal competent, referitoare la data începerii desfășurării activității de către contribuabil și, respectiv, a încetării acestuia, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului.

SECȚIUNEA 5: VENITURI DIN CEDAREA FOLOSINȚEI BUNURILOR

Veniturile din cedarea folosinței bunurilor sunt veniturile în bani și/sau în natură provenind din cedarea folosinței bunurilor mobile și imobile, obținute de către proprietar, uzufructul sau alt deținător legal.

Veniturile din cedarea folosinței bunurilor se stabilesc pe baza contractului încheiat între părți, în formă scrisă, și înregistrat la organul fiscal competent în termen de 15 zile de la data încheierii acestuia.

Venitul brut reprezintă totalitatea sumelor încasate în bani și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură realizate de proprietar, uzufructuar sau alt deținător legal.

Venitul brut se realizează cu valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispozițiilor legale, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau altui deținător legal, dacă sunt efectuate de cealaltă parte contractantă.

Venitul net din cedarea folosinței bunurilor se determină prin deducerea din venitul brut a unei cote de cheltuieli de 30%, aplicată la venitul brut reprezentând cheltuieli deductibile aferente venitului.

STUDIU DE CAZ

Să presupunem că un contribuabil obține venituri din chirii pentru un imobil deținut în proprietate în sumă de 200 de dolari lunar; prin contract se convine ca valoarea cheltuielilor cu întreținerea și telefonul, în medie de 800.000 lei lunar, să fie achitată de către chiriaș; contractul se încheie la 01.01.2000 și se înregistrează la organul fiscal teritorial în data de 10.02.2000, în interiorul termenului de 15 zile de la data încheierii, conform ordonanței; în luna octombrie 2000 prin acordul părților, contractul își încetează aplicabilitatea; contribuabilul depune la administrația financiară pe raza căreia se află imobilul; declarația specială de venit, în baza căreia i se stabilesc plățile anticipate la impozitul pe venitul din chirii, luându-se în calcul venitul anual estimat a se realiza; plățile anticipate se efectuează în patru rate egale până la data de 15 inclusiv ultimei luni din fiecare trimestru; diferențele de impozit rămase de achitat conform deciziei de impunere anuală, se plătesc în termeni de 30 de zile de la data comunicării deciziei pentru sume mai mici de 1.000.000 lei și în termen de 60 de zile în cel mult două rate pentru sume ce depășesc 1.000.000 lei.

ETAPA I – calculul venitului estimativ anual și stabilirea plăților anticipate:

Venituri chirii: 200 USD x 17361*=3.472.200 lei

* curs B.N.R. pentru dolar la data declarației

Cotă cheltuieli achitată de chiriaș: 800.000 lei

Total venituri brute lunare: 4.272.200 lei

Cheltuieli deductibile aferente venitului

30% din venituri: 1.281.660 lei

Venituri lunare impozabile: 2.990.540 lei

Venit impozabil anual estimat: 2.990.540 x 2=35.886.480 lei

Calculul impozitului datorat:

5.660.000 + (35.886.480 – 27.000.001) x 28% = 8.148.214 lei

Plăți trimestriale anticipate:

: 4 = 2.037.054 lei

ETAPA II – Calculul impozitului pe veniturile efectiv realizate:

În anul următor, contribuabilul este obligat să completeze și să depună la fisc o declarație cu veniturile realizate în anul precedent (întrucât veniturile din contractul de închiriere sunt prevăzute în USD, se transformă în cursul de referință al dolarului de la sfârșitul fiecărei luni, pentru determinarea venitului anual realizat în lei, dat fiind faptul că plata impozitelor se face în lei, conform Ordonanței Guvernului numărul 11 (1996 privind executarea creanțelor bugetare), astfel:

Se constată însă că plata datorată pentru trimestrul IV a fost achitată cu o întârziere de 15 zile pentru care se datorează majorări de întârziere de 0,3% din suma datorată pentru fiecare zi de întârziere care sa rețin din suma de restituit contribuabilului.

2.037.054 lei x 0.3% x 15 zile = 91.667 lei

diferență de restituit 1.804.321 lei.

SECȚIUNEA 6: VENITURI DIN DIVIDENDE ȘI DOBANZI

Dividendul este orice distribuire făcută de o persoană juridică, în bani și/sau în natură, în favoarea asociaților sau acționarilor, din profitul stabilit pe baza bilanțului contabil anual și a contului de profit și pierderi.

Se cuprind în această categorie de venit, în vederea impunerii, și sumele primite ca urmare a deținerii de titluri de participare la fondurile închise de investiții.

Veniturile sub formă de dobânzi sunt:

-venituri obținute din titluri de creanțe de orice venituri și, orice fel de sume cuvenite pentru folosirea banilor împrumutați;

-venituri din titluri de participare la fonduri deschise de investiție pentru care prețul de răscumpărare este mai mare decât prețul de cumpărare;

-este asimilată dobânzilor și acea parte a sumelor asigurate obținute din asigurări de viață prin produsele care au la bază principiul economisirii pure.

Sunt scutite de impozit, potrivit ordonanței, dobânzile aferente titlurilor de stat, depozitelor la vedere, precum și obligațiunilor Agenției Naționale pentru Locuințe.

Veniturile sub formă de dividende distribuite, precum și sumele primite ca urmare a deținerii de titluri de participare la fondurile închise de investiții se impun cu o cotă de 5% din sumele acestora.

Veniturile sub formă de dobânzi se impun cu o cotă de 1% din suma acestora.

Obligația calculării, reținerii și virării impozitului pe veniturile sub formă de dividende revine persoanelor juridice odată cu plata dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acționarilor asociaților până la sfârșitul anului în care s-a aprobat bilanțul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la data de 31 decembrie a anului respectiv.

Pentru veniturile sub formă de dobânzi impozitul se calculează și se reține de către plătitori de astfel de venituri în momentul calculului acestora și se virează de către aceștia, până la data de 25 a lunii următoare celei în care se face calculul dobânzii.

Impozitul astfel reținut este impozit final.

SECȚIUNEA 7: ALTE VENITURI

În această categorie se cuprind veniturile realizata de persoanele fizice, obținute din:

-jocuri de noroc;

-transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare;

-vânzarea părților sociale;

-premii și prime în bani și/sau în natură;

-diverse venituri.

Nu fac parte din această categorie de venituri sumele precizate în ordonanță pentru care se aplică scutiri de impozit pe venit, veniturile din salarii precum și celelalte venituri de natură salarială.

Sunt scutite veniturile obținute din jocuri de noroc, din premii și prime în bani și/sau în natură, prevăzute anterior, sub valoarea de 3.000.000 lei pe zi, pentru fiecare câștig realizat, de la același organizator sau plătitor, într-o singură zi.

Veniturile obținute din jocuri de noroc, premii sau prime în bani și/sau în natură, conform ordonanței, se impun prin reținere la sursă cu o cotă de 10% aplicată la venitul brut.

Obligația calculării, reținerii și virării impozitului revine plătitorilor de venituri, impozitul fiind final.

În cazul transferului dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare și părților sociale, impozitul se calculează prin reținere la sursă, aplicându-se cota de 1% la valoarea tranzacției. Pentru tranzacțiile derulate prin intermediari cota de 1% se aplică asupra diferenței dintre valoarea tranzacției și comisionul reținut de intermediari. Impozitul astfel calculat, reținut și vărsat de plătitorul de venit este final.

Impozitul astfel calculat și reținut în momentul plății venitului se virează la bugetul de stat până la data de 25 a lunii următoare calei în care a fost reținut.

Veniturile care nu se regăsesc în mod expres menționate în prezenta ordonanță se supun impunerii cu o cotă de 10% aplicată asupra veniturilor brute, impozitul fiind final.

CONCLUZII

Preocupări pentru instituirea de impozite, ca principală modalitate de asigurare a veniturilor bugetare în România, pot fi constatate încă de la începutul secolului XX.

În 1921 se susținea că “instituirea de impozite este întotdeauna o operațiune îndrăzneață pentru că ridică din punct de vedere social problema de echitate, în același timp, este periculoasă pentru stat și economia națională, întrucât nu se știe dacă va putea garanta aceeași finanțare ca și impozitul vechi”.

Un impozit nou se află în centrul atenției specialiștilor preocupați ca această nouă prelevare să nu dea naștere la prea mari nemulțumiri și să prezinte o cât mai mare simplitate.

Nevoile de venituri fiscale s-au menținut la un nivel ridicat și au cunoscut chiar o tendință de creștere ca urmare a menținerii unei birocrații amplă legată de păstrarea în linii mari, a unui stat cu prerogative lărgite în domeniul reglementării și a deciziei economice. În acesta condiții, statul român a supus pe contribuabilii săi aflați într-o stare critică de sărăcie la o presiune fiscală ridicată (marea majoritate au venituri la sau sub nivelul subzistenței), comparabilă cu cea a țărilor puternic dezvoltate.

O presiune fiscală de peste 30% așa cum a fost și continuă să fie cea care a lovit și lovește contribuabilul român este prea mult.

Presiunea fiscală exercitată de impozitele directe rezultată din calcule este de 33%, ea având o pronunțată tendință confiscatorie, contribuabilului rămânându-i venituri insuficiente pentru un trai decent, neputându-se utiliza nici o parte din venit pentru economisire sau investire.

Presiunea fiscală ridicată, alături de veniturile submediare ale majorității contribuabilului român, este responsabilă de situația actuală a acelor români cu venituri exclusiv salariale.

Dacă se are în vedere presiunea fiscală directă ca urmare a impozitării veniturilor unei persoane fizice și presiunea fiscală indirectă ca urmare a plății impozitelor indirectă (T.V.A., accize, taxe vamale) incluse în prețul bunurilor consumate de cetățean, se constată că ceea ce rămâne contribuabilului reprezintă mai puțin de 40% din veniturile brute, veniturile rămase după deducerea impozitelor directe și indirecte sunt insuficiente traiului decent.

Se poate desprinde, deci, concluzia că nivelul veniturilor individuale din țara noastră la care se adaugă o presiune fiscală apăsătoare nu asigură contribuabilului posibilitatea economisirii. Această situație poate compromite consumul viitor și motivația de a munci mai mult și mai bine. Ea ar trebui să dea de gândit oricărei guvernări pentru că nu se poate clădi o națiune prosperă cu contribuabili sărăciți.

Prin Constituție, cetățenii au obligația să contribuie prin impozite și taxe la cheltuielile publice. Deși cetățenii renunță la o parte din veniturile lor în favoarea bugetului public, pentru ca statul să-și îndeplinească funcțiile sale, totuși pentru ei nu este prevăzut în Constituție dreptul la inițiativă legislativă în legătură cu impozitele. Cei care plătesc impozite cunosc cel mai bine povara pe care o suportă, contribuabilii ar trebui să poată declanșa procedura de inițiativă legislativă, reprezentând încă o formă democratică de stabilire a impozitelor.

În legătură cu atitudinea contribuabilului față de impozite, s-a susținut că “a înșela fiscul se consideră în mentalitatea curentă ca o probă de abilitate nu de necinste, a plăti ceea ce el pretinde este o dovadă de naivitate, nu de integritate”.

Considerat un adevărat punct nodal al fiscalității, impozitul este la fel ca fiscalitatea, un produs al istoriei. Cu toată istoria sa milenară, impozitul este una din instituțiile publice cele mai contradictorii.

Ca urmare a contradicțiilor ce însoțesc impozitul și a impactului său social, economic și politic, foarte adesea se evocă comprezența fiscalității.

Aceasta stă de multe ori în fruntea dezbaterilor parlamentare, ocupă un loc strategic în cadrul discursului politic dând substanță argumentului electoral, constituie element de analiză în cazul chestiunilor economice. De asemenea în ultimul timp, fiscalitatea a devenit un element major de realizare sau stabilire a relațiilor internaționale și comunitare.

În fapt, discuția despre fiscalitate este eminamente politică.

Așadar, fiscalitatea ar trebui să fie utilizată pentru corectarea eșecurilor înregistrate de piață și pentru realizarea echilibrelor globale în cadrul unei politici bugetare eficiente, cu efecte benefice atât pentru contribuabili cât și pentru economia românească.

BIBLIOGRAFIE

ALBUȚ CONSTANTIN “Impozitele și legislația fiscală”,

Editura Economică, 1995.

ALLAIS M. “L’impot sur le capital et la reforme monetaire”,

Paris, Herman, 1977.

ANGELESCU M. “Finanțele publice ale României în ultimii 20 de ani”,

Imprimeria Statului, București, 1930.

4. ANTONIU N., NEAGOE I., ADOCHIȚEI M., DUMITRESCU D., CRISTEA H., ILIE V. “Finanțele întreprinderilor”, Editura didactică și pedagogică, București 1993.

BARI, IOAN “economia mondială”, Editura didactică și pedagogică R.A., București 1977.

BARRE, ALLAIN, “Politique financiere”, DALLOR, Paris, 1959.

BASNO, CEZAR, “Introducere în teoria finanțelor publice”, Centrul editorial ASE, București 1994.

BĂLAȘA M. “Impozitul pe venit”, Revista tribuna economică nr. 2 / 14.01 / 1998.

9. BĂLĂNESCU RODICA, BĂLĂȘESCU FLORIN, MOLDOVAN ELENA “sistemul de impozite”, Editura economică, București 1994.

BISTRICEANU GH. D., “Finanțele generale”, VOL. I, Tipografia Silvi, București 1992.

BISTRICEANU GH., ADOCHIȚEI M., NEGREA E., “Finanțele agenților economici”, Editura didactică și pedagogică București 1995

BISTRICEANU GH., “Sistemul așezării și încasării impozitelor și taxelor”, revista Impozite și taxe nr. 1 – 2 / ian – feb 1996

BISTRICEANU GH., DEMETRESCU C. G., MACOVEI E. I., “Lexicon de finanțe, credit, contabilitate și informatică financiar contabilă”, Editura didactică și pedagogică București 1981

BONCIU DIANA, “Reforma fiscală în europa de est”, revista Impozite și taxe, nr. 8 / 1995

BRAN PAUL, “Finanțele întreprinderii”, Chișinău 1995

BREZEANU PETRE, MARINESCU IULIAN, “Finanțele publice și fiscalitatea”, Editura fundației “România de mâine”, 1998

BROWN, C.V., JACKSON P.M., “Public sector economics”, BRASIL BLACKWELL, Oxford 1982

CIURILEANU RADU, “Majorarea sau reducerea impozitelor și taxelor”, Economistul nr. 213 –1239 –29.10.1998

CONDOR IOAN, “Drept fiscal și financiar”, Editura Tribuna economică, București 1996

CROITORU LUCIAN, “Macrostabilizare și tranziție”, Editura Expert, București 1993

DIDIER MICHEL, “Economie, les regles du jeu”, Ediția a-II-a, Editura Economică, 1989

DIACONU ION, “Finanțele publice”, Editura Aisteda, București 1996

DREHUȚĂ EMILIAN, “Administrarea veniturilor bugetului public”, Editura Danubius 1993

DUCA AURELIA, “Fiscalitatea macroeconomiei – microeconomiei”, Revista “Adevărul economic”, nr. 4 – 1996

FILIP GHE., “Finanțele României”, Universitatea Al. I. Cuza, Iași 1985

FILIP GHE., “Fiscalitatea și nivelul său relativ”, revista Finanțe, credit, contabilitate, nr. 8 – 1995

FRIEDMAN MILTON, “Capitalism și libertate”, Editura Enciclopedică, București 1995

GLIGA IOAN, “doctorul finanțelor publice”, Editura didactică și pedagogică, București 1981

HOANȚĂ NICOLAE, “Presiunea fiscală”, revista Impozite și taxe, nr. 1 – 2 ian 1996, pag. 4 – 9.

HOANȚĂ NICOLAE, “Rolul și evoluția prelevărilor obligatorii”, revista Impozite și taxe, nr. 3 – 4 /1996, pag. 4

ISIDORE ENG. HELDENBUSCH, “Despre impozite în general și impozite directe” – Teză pentru licență, București 1898

ISPAS VALENTINA, “Elemente comune și specifice reformelor fiscale occidentale”, revista Impozite și taxe nr. 6 / iunie 1996, pag. 66 – 70

ISPAS VALENTINA, “Politica fiscală”, revista Impozite și taxe nr. 12 / 1995

JEZE GASTON, “Traite de la science de finances”, Editura Francaise, Paris, 1909

LAUFENBURGER H., “Historie de l’impot”, Paris, 1959

LEICU CORINA, “Eliminarea dublei impuneri în relațiile financiar – comerciale”, Editura Lumina Lex, bucurești, 1995

LEON GHE. N, “Economia politică și politica economiei”, București, 1943

MANOLESCU GHE., “Buget – abordare economică și financiară”, Editura economică, Academia Română, București 1998

MATEI GHE. “Finanțe generale”, Editura Mondo economică, Craiova 1994

MEHL L., BELTRAME P, “Science et tehnique fiscales”, Coll Themis, Puf, Paris 1984

MICHEL A., “Capitalism contra capitalism”, Editura Humanitas, București 1994

MOROȘAN IOAN, “Fiscalitate”, Editura Evcont consulting, Suceava 1998

MOȘTEANU TATIANA, “Buget și trezorerie publică”, Editura Didactică și pedagogică, București 1997

MOȘTEANU TATIANA, “Finanțe publice”, Academia Română de management, București 1993

NECHITA VASILE și colectiv, “Economie politică”, Vol. I, Editura Porto Franco, Galați 1991

OPRIȘAN FLORICA, “Politica fiscală și monetară de tranziție”, revista Impozite și taxe, nr. 9 / sept. 1995, pag. 62 – 64

OPRIȘAN FLORICA, “Reforma fiscală”, revista Impozite și taxe, nr. 1 / nov. 1995, pag. 53 – 65

OPRIȘAN FLORICA, “Particularitățile sistemului fiscal românesc”, revista Impozite și taxe, nr. 11 / 1995

PANDEY, I. M., “Finance”, New Delhi, 1995

PECICAN S., “Macroeconomie – politici economice guvernamentale și economie”, Editura Economică, București 1996

POPESCU CORINA ILEANA, “Căi de atac pentru stăpânirea inflației”, Economistul, nr. 374 / 27 oct. 1993, pag. 4

RICARDO DAVID, “Opere alese”, Vol. I, Editura Academiei, București 1959, pag. 177

ROMAN LIDIA DANIELA, “Impozitele directe în economia de piață”, ASE, București 1998, Teză de doctorat

SILION CONSTANTIN, DINU ȘTEFAN, GRAD DELEANU ADRIAN, “Ghidul financiar-contabil al agenților economici”, Editura Europa Nova, 1995

SMITH ADAM, “Avuția națiunilor”, Editura Academiei RPR, Vol. I, 1962, Vol. II, 1965, București

STANCU ION, “Finanțele întreprinderii”, Editura Economică, București, 1996

STANCU ION, “Finanțe”, Editura Economică, București, 1997

STANCU ION, “Finanțe, teoria piețelor financiare”, Editura Economică, București, 1997

STANCU RADU, “drept financiar public”, Editura fundației România de mâine, 1998

ȘAGUNA DAN DROSU, ILIESCU SIMONA, DAN COMAN ȘOVA, “Procedura fiscală în România”, Editura Oscar Print, București 1996

ȘAGUNA DAN DROSU, ”Drept financiar și fiscal”, Editura Oscar Print, București 1997

TALPOȘ IOAN, “Finanțele României”, Vol. I, Editura Sedona, Timișoara 1995

TOMA MIHAI, “Finanțe și gestiune financiară”, Editura Didactică și pedagogică, București 1994

TOPCIU CONSTANTIN, VASCU T, VINTILĂ G, “Fiscalitate”, Universitatea Independentă Titu Maiorescu, București 1995

TROTABAS L., COTTERET J., “Droit fiscal”, Dallor, Paris 1990

TOPCIU CONSTANTIN, ”Fiscalitate”, Vol. I, ASE, București 1993

VĂCĂREL IULIAN, “Finanțe”, Editura Didactică și pedagogică, București 1970

VĂCĂREL IULIAN, “Finanțe publice – teorie și practică”, Editura Științifică și Enciclopedică, București 1981

VĂCĂREL IULIAN, “De ce gestionăm dezechilibre”, în Economistul, nr. 379 / 3.11.1993, pag. 1 – 2, din cuvântul la adunarea festivă prilejuită de aniversarea a 80 de ani de la înființarea A.S.E.

VĂCĂREL IULIAN și colectiv, “Finanțe publice”, Editura Didactică și pedagogică, București 1994

VĂCĂREL IULIAN, “Politici economice și financiare de ieri și de azi”, Editura Economică, București 1996

VĂCĂREL IULIAN, “Impozitul pe venitul global – studiu comparativ”, suplimentul nr. 88 la Economistul nr. 105 / 1.06.1998

VILAIA DAN, “Implicațiile introducerii impozitului global în România”, revista Impozite și taxe, nr. 1 – 2, 1997, pag. 29 – 31

VAȘCU BARBU TEODORA, “Bugetul statului și agenții economici”, Editura Didactică și pedagogică, București 1997

VAȘCU BARBU TEODORA, DRAGOTĂ LIVIU, “Translația și efectele economice ale impozitului”, revista Impozite și taxe, nr. 3, martie 1997, pag. 64 – 67

VIROL ELISABETH, A SENAN DESH – FISRALITE –MANUEL PRACTIQUE, Editura La De’Couverte, Paris, 1993

ZAMAN GHE., “Impozitul pe venitul global –principii și rupere”, Tribuna economică, pag. 62 – 63

COLECȚIA REVISTELOR DE SPECIALITATE

Tribuna Economică, 1992 – 2000

Economistul, 1993 – 2000

Adevărul economic, 1996 – 2000

Impozite și taxe, 1993 –2000

Piața financiară, 1997 – 1999

Revue francaise de finances publique, no. 5 – 1994; iunie 1997

Comisia de elaborare a strategiei naționale de pregătire a aderării României la Uniunea Europeană, “Strategia națională de pregătire a aderării României la Uniunea Europeană”, Snagov, iunie 1995

Constituția României, Monitorul Oficial I nr. 233 / 21.11.1991

Lege privind finanțele publice nr. 72 / 12.07.1996, Monitorul Oficial I, 152 / 17.07.1996

Legile de aplicare a convențiilor încheiate de statul român cu alte state pentru evitarea dublei impuneri internaționale și combaterea evaziunii fiscale

Ordonanța de urgență a Guvernului nr.73 / 1999, Monitorul Oficial nr. 419 /31.08.1999 privind impozitul pe venit.

Ordonanța de urgență nr. 44 / 10 iulie 1997 privind suspendarea impozitului pe venitul agricol, publicată în Monitorul Oficial I nr. 153 / 14 iulie 1997.