. Lucrari Contabile DE Inchidere A Exercitiului Financiar

CUPRINS

CAPITOLUL 1. LUCRĂRI PREGĂTITOARE PENTRU ÎNTOCMIREA SITUAȚIILOR FINANCIARE 4

1.1. delimitări privind lucrările de închidere a exercițiului financiar 4

1.2. Stabilirea balanței de verificare a conturilor înainte de inventariere 5

1.3. Inventarierea generală a patrimoniului 6

1.4. Contabilitatea operațiilor de regularizare 8

1.4.1. Operații privind regularizarea plusurilor și minusurilor de inventar 8

a) Stabilirea și înregistrarea plusurilor definitive 8

b) Determinarea și înregistrarea lipsurilor neimputabile și a pierderilor din calamități 11

c) Imputarea lipsurilor provenite din vina unor salariați sau a terților 14

d) Înregistrarea lipsurilor în curs de clarificare 15

1.4.2. Operații privind calculul amortizărilor 16

1.4.3. Operații privind provizioanele pentru deprecieri 16

1.4.4. Operații privind provizioanele pentru riscuri și cheltuieli 18

1.4.5. Tranzacțiile în valută 19

1.4.6. Operații privind delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor 21

1.5. Verificarea concordanței datelor din contabilitatea sintetică cu cele din evidența operativă și analitică 22

1.6. Centralizarea datelor contabilității prin intermediul balanței de verificare 23

CAPITOLUL 2. REZULTATUL EXERCIȚIULUI 25

2.1. Reflectarea în contabilitate a determinării rezultatului 25

2.2. Calcularea, înregistrarea și decontarea impozitului pe profit 26

2.3. Rezultatul net al exercițiului 27

2.4. Contabilitatea repartizării profitului 28

CAPITOLUL 3. SITUAȚIILE FINANCIARE ANUALE SIMPLIFICATE ÎNTREPRINDERII 30

3.1. Structura situațiilor financiare anuale simplificate 30

3.1.1. Structura bilanțului contabil 31

3.1.2. Structura contului de profit și pierdere 39

3.1.3. Politici și note explicative 41

3.2. Întocmirea, aprobarea, certificarea, auditarea și prezentarea situațiilor financiare anuale simplificate 46

CAPITOLUL 4. APLICAȚIE PRACTICĂ PRIVIND LUCRĂRILE DE ÎNCHIDERE A EXIERCIȚIULUI FINANCIAR LA SOCIETETATEA COMERCIALĂ S.C. “LA GULEA” S.R.L. 49

4.1. Prezentarea generală a societății 49

4.1.1. Date de identificare 49

4.1.2. Obiectul de activitate al societății S.C. „LA GULEA” S.R.L. 49

4.1.3. Analiza structurii organizatorice 49

4.2. Prezentarea lucrărilor contabile de închidere a exercițiului financiar la S.C. „LA GULEA” S.R.L. 50

4.2.1. Inventarierea generală a patrimoniului 50

4.2.2. Regularizarea minusurilor constatate 50

4.2.3. Înregistrarea amortizării 51

4.2.4. Operații de regularizare a veniturilor și cheltuielilor 51

4.2.4. Centralizarea datelor contabilității prin intermediul balanței de verificare 51

4.2.5. Determinarea rezultatului exercițiului 51

4.2.6. Situațiile anuale simplificate la S.C. „LA GULEA” S.R.L. 54

CAPITOLUL 5. CONCLUZII ȘI PROPUNERI 55

ANEXE Anexa 1 56

BIBLIOGRAFIE 64

CAPITOLUL 1. LUCRĂRI PREGĂTITOARE PENTRU ÎNTOCMIREA SITUAȚIILOR FINANCIARE

1.1. delimitări privind lucrările de închidere a exercițiului financiar

Exercițiul financiar începe de la 1 ianuarie și se încheie la 31 decembrie. În acest scop pe baza bilanțului contabil se determină situația patrimoniului, situația financiară și rezultatul obținut.

Situația patrimoniului se evaluează pe baza următoarei relații:

Situația financiară se determină pe baza relației:

Rezultatul obținut se calculează prin relația:

Dacă se ia în considerare variația capitalului, relația devine:

(+ în cazul rambursării de capital, – în situația aportului de capital).

Informația contabilă trebuie să satisfacă în mod egal pe toți utilizatorii de informație contabilă. În acest sens Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene precizează că situațiile financiare anuale simplificate cuprind:

bilanțul;

contul de profit și pierdere;

politici contabile și note explicative.

Opțional se poate întocmi situația fluxurilor de trezorerie.

Documentul oficial, folosit pentru finalizarea încheierii exercițiului financiar, este bilanțul. Pe baza lui se asigură o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, a situației financiare, cât și a rezultatului obținut. Pentru a răspunde acestei cerințe, bilanțul contabil a fost conceput și structurat ca un set de modele (situații de sinteză), rangul de model de bază fiind atribuit bilanțului în calitatea sa de cont al situației Patrimoniului. Celelalte componente au primit diverse conținuturi și denumiri, în raport de latura patrimoniului reprezentată de cerințele informaționale formulate cu privire la gestiunea patrimoniului.

În normele europene și standardele internaționale, privind contabilitatea, formația bilanțieră figurează sub diverse denumiri, cum sunt: situații financiare, documente contabile de sinteză sau conturile anuale. Deși formația bilanțieră cuprind pe lângă bilanț și alte situații financiare, s-a avut în vedere că dintre toate componentele formației cea care caracterizează patrimoniul în totalitatea sa este modelul propriu bilanțului. În raport cu acesta, celelalte părți sunt segmente care emerg din bilanț, dezvoltând pe plan informațional indicatorii economico-financiari, consolidați în modelul de bază denumit bilanț contabil. Orice cont, sau situație asociată bilanțului stării patrimoniului, are un caracter complementar și convergent față de acesta.

În modelul continental de contabilitate, la componentele de mai sus se adaugă tabloul (tabelul) de finanțare sau tabloul de trezorerie.

Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a „CEE” și cu I.A.S., grupează elementele de activ și pasiv după destinația și proveniența lor. Astfel, bilanțul cuprinde toate elementele de activ și pasiv grupate: atât după destinație, cât și proveniență.

Potrivit art.22 din Legea contabilității nr.82/1991 și pct.120 din Regulamentul de aplicare a acesteia, pentru verificarea înregistrării corecte în contabilitate a operațiilor patrimoniale, se întocmesc lunar balanțe de verificare de către toți agenții economici, indiferent de forma de organizare și tipul de proprietate.

Întocmirea situațiilor financiare anuale simplificate reprezintă un proces complex de agregare a datelor în vederea constituirii indicatorilor economico-financiari privind situația patrimoniului și rezultatele obținute. Derularea acestui proces se concretizează într-o suită de lucrări, dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau completarea propriu-zisă a bilanțului.

Lucrările preliminare sunt denumite lucrări de închidere a exercițiului, fiind structurate astfel:

stabilirea balanței conturilor înainte de inventariere;

inventarierea generală a patrimoniului;

contabilitatea operațiilor de regularizare privind:

diferențele de inventar;

amortizările;

provizioanele pentru deprecieri;

provizioane pentru riscuri și cheltuieli;

tranzacțiile în valută

delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor.

stabilirea balanței conturilor după inventariere;

determinarea rezultatului exercițiului și distribuirea profitului sau finanțarea pierderii;

redactarea situațiilor financiare anuale.

Un aspect specific contabilității din România este acela că pentru fiecare exercițiu financiar încheiat, normalizatorii elaborează „Precizări privind măsurile referitoare la întocmirea bilanțurilor contabile la agenții economici”. O asemenea soluție se justifică pentru o economie de tranziție și pentru perioada de asimilare a cadrului contabil conceptual. Totuși, prin aceste precizări nu trebuie derogat de la principiul permanenței metodelor de evaluare și calcul economic. Desigur, derogări se pot produce, însă, cu respectarea prevederii privind menționarea și calculul efectelor asupra patrimoniului și rezultatului, iar schimbarea de metodă să nu devină fluctuantă. Ori, această cerință nu se respectă prin prevederile menționate mai sus. Mai mult, se produc abateri de la principiile și normele contabile general acceptate.

1.2. Stabilirea balanței de verificare a conturilor înainte de inventariere

Pentru centralizarea și controlul exactității datelor înregistrate în conturi se întocmește balanța de verificare înainte de inventarierea patrimoniului. Discutată din acest punct de vedere balanța pregătește datele necesare comparării soldurilor din inventarul contabil și inventarul faptic. În felul acesta ea poate fi adoptată ca un inventar contabil al patrimoniului.

Prin sistemul de balanțe se controlează relațiile de echilibru între debitul și creditul conturilor, între înregistrarea cronologică și cea sistematică, între elementele valorice ale conturilor analitice și cele ale conturilor sintetice. De o semnificație deosebită este controlul înregistrării în conturi a tuturor operațiilor, deci a documentelor justificative, prin confirmarea sau infirmarea egalității între totalul rulajelor debitoare sau creditoare din balanță cu totalul rulajului determinat prin Registrul -jurnal.

Situația de referință a inventarului faptic o reprezintă soldurile finale calculate în balanță, de aceea balanța poate fi interpretată și ca un inventar contabil.

Balanța conturilor poate fi discutată și prezentată și ca un instrument de verificare a conținutului soldurilor conturilor contabile, în sensul că acestea să reflecte operații economice și financiare reale, consemnate în documentele justificative și înregistrate în concordanță cu normele metodologice de utilizare a conturilor.

1.3. Inventarierea generală a patrimoniului

Inventarierea are ca scop principal stabilirea situației reale a patrimoniului fiecărui agent economic și cuprinde toate elementele patrimoniale, precum și bunurile deținute cu orice titlu, aparținând altor persoane juridice sau fizice.

Inventarierea reprezintă ansamblul operațiilor prin care se constată existența tuturor elementelor de activ și de pasiv, cantitativ și valoric sau numai valoric, după caz, existente în patrimoniul unității, la data la care aceasta se efectuează.

În conformitate cu prevederile art.8 din Legea contabilității nr.82/1991, regiile autonome, societățile comerciale, instituțiile publice, precum și persoanele fizice care au calitatea de comerciant, au obligația să efectueze inventarierea generală a patrimoniului: la începutul activității, cel puțin o dată pe an pe parcursul funcționării sale, în cazul fuzionării, sau încetării activității, precum și în alte situații prevăzute de lege.

La începutul activității inventarierea are ca obiect principal stabilirea și evaluarea elementelor patrimoniale ce constituie aportul în natură. Pe parcursul funcționării sale, unitatea patrimonială efectuează inventarierea patrimoniului cel puțin o dată pe an, de regulă, cu ocazia închiderii exercițiului financiar. Ministerul Finanțelor Publice poate aproba excepții de la regula inventarierii obligatorii anuale la solicitarea justificativă a unității patrimoniale, cu avizul Direcțiilor Generale ale Finanțelor Publice județene respectiv a municipiului București.

Inventarierea patrimoniului agenților economici prezintă o importanță deosebită și anume:

inventarierea este punctul de plecare la unitățile nou înființate concomitent folosind la deschiderea și organizarea contabilității, la evaluarea elementelor patrimoniale ce constituie aportul în natură;

inventarierea permite cunoașterea corectitudinii gestionării mijloacelor materiale și bănești, descoperind eventualele degradări, risipe, lipsuri, sustrageri, furturi, delapidări și stabilirea răspunderilor celor vinovați și luarea măsurilor de recuperare a prejudiciilor;

inventarierea permite stabilirea unor indicatori necesari procesului decizional (stabilirea producției neterminate, a rezultatelor financiare finale, calculul costului producției);

inventarierea contribuie la mobilizarea resurselor interne prin aceea că ea identifică bunurile fără mișcare sau cu mișcare lentă, avariate, degradate.

Inventarierea generală a patrimoniului reprezintă lucrarea preliminară prin care se stabilește situația reală a patrimoniului, care se referă atât la constatarea mărimii faptice a elementelor patrimoniale, cât și la evaluarea lor la nivelul valorii a la evaluarea lor la nivelul valorii actuale. Nu se poate concepe un bilanț, adică nu se poate determina situația financiară și rezultatul unei întreprinderi la un anumit moment și pe o anumită perioadă de timp, fără să se efectueze, în prealabil, inventarul. Numai printr-un bilanț alcătuit pe baze reale, întreprinzătorul se poate orienta și menține într-o economie însoțită de variația prețurilor și puterii de cumpărare a banului.

Relația proprie inventarului prin care se determină situația reală a patrimoniului la un moment dat este de forma:

Constatarea existenței elementelor inventariate se face prin observarea directă (numărare, cântărire, măsurare și calcule tehnice, după caz ) pentru bunurile corporale (materiale), pe bază de registre sau documente (extrase de cont) confirmate de terți pentru bunurile incorporale (nemateriale), creanțe și datorii. În ceea ce privește evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face la nivelul valorii actuale denumită valoare de inventar. Această valoare este egală cu valoarea de întrebuințare stabilită pe baza referințelor și tehnicilor celor mai bine adaptate la natura bunului (prețul pieței, bareme, indici specifici, etc.). În contabilitatea din țara noastră, deocamdată evaluarea activelor și pasivelor inventariate se face la prețurile folosite la înregistrarea acestora în contabilitate, egal de regulă, cu costul istoric.

Toate bunurile ce se inventariază se înscriu în listele de inventar, care reprezintă prima parte a registrului de inventar, diferențiate în raport de felul și natura activelor și pasivelor constatate efectiv pe teren (active fixe, stocuri, producție în curs de fabricație, etc.).

În listele de inventar se completează cantitatea, prețul unitar și valoarea bunurilor inventariate. Prețul unitar este în cele mai multe cazuri același cu cel înregistrat, cu ocazia intrării bunurilor în patrimoniu.

Conform Legii contabilității nr.82/1991, evaluarea cu ocazia inventarierii, se face, astfel:

bunurile de natura imobilizărilor, stocurile și celelalte bunuri se evaluează la valoarea actuală, denumită valoare de inventar; creanțele și datoriile se evaluează la valoarea lor nominală;

bunurile depreciate se evaluează, la valoarea lor de utilitate, stabilită în funcție de utilitatea bunului în unitate și de prețul pieței.

Creanțele și datoriile în litigiu se evaluează la valoarea lor de utilitate, stabilită în funcție de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată.

Creanțele, datoriile, precum și disponibilitățile în devize se evaluează la cursul în vigoare din ultima zi a exercițiului.

Titlurile imobilizate se evaluează la valoare de utilitate pe care o reprezintă pentru unitate, iar titlurile de plasament, la cursul mediu al ultimei luni a exercițiului sau la valoarea probabilă de negociere, după caz.

În listele de inventariere se înscrie valoarea contabilă, atunci când valoarea de vânzare este mai mare comparativ cu aceasta, sau valoarea de inventar (de vânzare), în cazul constatării unor deprecieri (rezultate financiare necorespunzătoare la unitățile la care sunt deținute titlurile), situație când se constituie provizioane.

Pe baza listelor de inventariere obișnuite (varianta simplificată), întocmite de către comisiile constituite cu acest scop, se procedează la confruntarea datelor scriptice cu cele faptice, completându-se listele de inventariere finale sau centralizatoarele numai pentru pozițiile cu diferențe, în plus sau în minus, delimitate pe grupe și feluri de elemente patrimoniale și aceasta pentru gestiunile care se urmăresc în contabilitate, atât cantitativ, cât și valoric cum sunt cele de materii prime și materiale consumabile, de produse finite, de mărfuri prin comerțul en-gros și altele. În situația gestiunilor oglindite în contabilitate numai valoric, cum este cazul celor din comerțul cu amănuntul, această operațiune se realizează prin compararea valorii totale a inventarului cu soldul scriptic sau minusul valoric total aferent gestiunii verificate.

În cazul în care la anumite sortimente sau elemente patrimoniale de natura imobilizărilor corporale sau valorilor stocabile se constată plusuri sau minusuri, este necesară evaluarea diferențelor și numai după aceasta se efectuează încadrarea lor pe cauze în vederea soluționării și înregistrării în contabilitate.

Rezultatele inventarierii se constată într-un proces verbal de inventariere, în care se înscriu printre altele, următoarele elemente: perioada și gestiunile inventariate, precum și persoanele care au efectuat inventarierea, plusurile și minusurile constatate, compensările efectuate, bunurile depreciate, precum și creanțele și obligațiile incerte și în litigiu, valorificarea rezultatelor inventarierii, constituirea și regularizarea provizioanelor, precum și alte elemente privind concluziile și propunerile referitoare la inventarierea patrimoniului unității.

Procesul verbal de inventariere și listele de inventariere centralizatoare, atunci când este cazul, reprezintă documentele pe baza cărora se soluționează și se înregistrează în contabilitate plusurile și minusurile constatate, avându-se în vedere în acest sens următoarea ordine de efectuare a operațiilor respective:

efectuarea și înregistrarea în contabilitate a compensărilor legale;

stabilirea plusurilor definitive (finale) și înregistrarea lor în contabilitate, după efectuarea compensărilor legale;

determinarea și înregistrarea lipsurilor neimputabile și a pierderilor din calamități;

imputarea în sarcina celor vinovați a lipsurilor provenite din vina unor salariați sau a unor terți;

înregistrarea lipsurilor în curs de clarificare;

constituirea și regularizarea provizioanelor privind deprecierea elementelor patrimoniale.

Pentru fiecare din operațiile menționate anterior se vor prezenta atât aspectele mai importante de natură metodologică, cât și cele privind reflectarea în contabilitate a influențelor pe care le generează asupra patrimoniului supus inventarierii.

Datele pe care le conțin procesul verbal de inventariere și listele întocmite cu prilejul acestei operațiuni se utilizează, de asemenea pentru completare Registrului inventar, care este un document obligatoriu, în care se înregistrează, la sfârșitul fiecărui an, toate elementele patrimoniale de activ și de pasiv inventariate, ceea ce justifică conținutul fiecărui post din bilanțul contabil, în sensul concordanței sale cu situația faptică.

1.4. Contabilitatea operațiilor de regularizare

La încheierea exercițiului, elementele de activ și cele de pasiv de natura datoriilor se evaluează și se reflectă în situațiile financiare simplificate la valoarea de intrare, respectiv valoarea contabilă pusă de acord cu rezultatele inventarierii.

În acest scop, valoarea de intrare sau contabilă se compară cu valoarea stabilită pe baza inventarierii astfel:

pentru elementele de activ, diferențele constatate în plus între valoarea de inventar și valoarea de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menținându-se la valoarea lor de intrare. Diferențele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere și valoarea contabilă netă a elementelor de activ se înregistrează în contabilitate pe seama unei amortizări suplimentare, în cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă sau se constituie un provizion pentru depreciere, atunci când deprecierea este reversibilă aceste elemente menținându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare. Prin valoare contabilă netă se înțelege valoare de intrare, mai puțin amortizarea și provizioanele pentru depreciere cumulate.

Pentru elementele de pasiv, de natura datoriilor diferențele constatate în minus între valoarea de inventar și valoare de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menținându-se la valoarea lor de intrare. Diferențele constatate în plus între valoarea stabilită la inventariere și valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se înregistrează în contabilitate prin constituirea unui provizion, aceste elemente menținându-se, de asemenea , la valoarea lor de intrare.

1.4.1. Operații privind regularizarea plusurilor și minusurilor de inventar

a) Stabilirea și înregistrarea plusurilor definitive

După stabilirea rezultatelor inventarierii, plusurile și minusurilor de inventar, se procedează la înregistrarea și decontarea lor gestionară. A efectua această operațiune înseamnă a regulariza rezultatul inventarierii.

În principiu, plusurile se înregistrează ca intrări în patrimoniul întreprinderii, iar minusurile se impută. Dacă lipsurile constate la inventariere nu sunt din vina cuiva, se decontează, după caz, asupra cheltuielilor sau veniturilor întreprinderii. De asemenea, se pot admite compensări cantitative ale lipsurilor cu plusurile, în cazurile care există riscul de confuzie între sorturile aceluiași produs, fără a se diminua patrimoniul unității. Compensarea se admite, de regulă, numai pentru aceeași perioadă de gestiune și la același gestionar.

Pentru bunurile materiale acceptate cu pierderi se acordă scăzăminte, fără a depăși valoarea constatată în minus. De asemenea, pentru aceste valori, în cazul compensării lipsurilor cu plusurile stabilite la inventariere, scăzămintele se calculează numai în situația când cantitățile lipsă sunt mai mari decât cantitățile în plus. Calculul se efectuează, în primul rând, pentru valorile materiale la care s-au constatat lipsurile, iar dacă mai rămân diferențe cantitative, în minus, cotele de scăzăminte se pot aplica și pentru celelalte valori materiale admise în compensare, la care s-au constatat plusuri sau la care nu au rezultat diferențe. Diferența stabilită în minus, în urma compensării și aplicării tuturor cotelor de scăzăminte reprezentând un prejudiciu pentru patrimoniu, se recuperează de la persoanele vinovate, în conformitate cu dispozițiile legale.

plusurile de active imobilizate

Plusurile constatate la inventarierea activelor necorporale și a celor corporale se înregistrează la valoarea de intrare și respectiv de inventar, stabilită în funcție de prețul pieței și de utilitatea bunului în cadrul unității, în creditul contului 131 „Subvenții pentru investiții” și debitul conturilor corespunzătoare categoriilor de elemente în cauză, și anume:

203 „Cheltuieli de dezvoltare”,

205 „Concesiuni, brevete, licențe mărci comerciale și alte drepturi și valori similare ”,

208 „Alte imobilizări necorporale”,

211 „Terenuri și amenajări de terenuri”,

213 „Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații”.

În acest caz trebuie înregistrată și TVA corespunzătoare, formula contabilă fiind:

Și concomitent, pentru cota de TVA nedeductibilă stabilită pe bază de decont, se face înregistrarea:

plusuri de stocuri

Plusurile constatate la valorile stocabile achiziționate de la terți, cum sunt materii prime, materiale consumabile, obiectele de inventar și ambalajele se înregistrează la prețul de evidență, debitându-se conturile sintetice de gradul I sau de gradul II, după caz, cu ajutorul cărora sunt reflectate în contabilitate, prin creditul conturilor corespunzătoare de cheltuieli, după cum urmează:

plusul de materii prime și materiale consumabile:

și respectiv:

La contul 602 „Cheltuieli cu materialele consumabile”, în mod normal se folosesc subconturile aferente categoriilor de materiale consumabile urmărite distinct și anume: 6021 „Cheltuieli cu materiale auxiliare”; 6023 „Cheltuieli privind materialele pentru ambalat”; 6024 „Cheltuieli privind piesele de schimb” ș.a..

plusul la obiecte de inventar:

plusul de ambalaje:

Plusurile constatate la inventarierea valorilor stocabile și la animale și la păsări obținute din producție proprie, cum sunt semifabricatele, produsele finite, animalele și păsările, se înregistrează la prețul de evidență, debitându-se conturile sintetice de gradul I cu ajutorul cărora se oglindesc în contabilitate, prin creditul contului privind veniturile din producția stocată astfel:

plusul de semifabricate:

plusul de produse finite:

plusul de animale și păsări:

Plusurile constatate la inventarierea mărfurilor se înregistrează în mod asemănător cu cele privind valorile stocabile achiziționate de la terți. Deosebirea constă în aceea că prețul de evidență este cel cu amănuntul sau alt preț de vânzare care conține și TVA aferentă neexigibilă, ceea ce impune folosirea pe lângă conturile de mărfuri și cheltuieli, și a conturilor 378 „Diferențe de preț la mărfuri” și 4428 „TVA neexigibilă”.

Evaluarea mărfurilor constatate în plus se face la prețul de cumpărare sau de înregistrare corespunzător sortului sau articolului din care face parte plusul, preț asupra căruia se calculează adaosul comercial, iar suma celor două elemente constituie baza de calcul pentru TVA neexigibilă.

Totalul prețului de vânzare, inclusiv TVA neexigibilă, se înregistrează în debitul contului 371 „Mărfuri” și în creditul conturilor:

607 „Cheltuieli privind mărfurile”, pentru prețul de cumpărare sau alt preț asimilat cu acesta;

378 „Diferențe de preț la mărfuri”, cu adaosul comercial luat în calcul pentru determinarea prețului de vânzare;

4428 „TVA neexigibilă”, cu suma corespunzătoare cotei de 19% și prețului de vânzare fără TVA sau de 15,966% și prețului de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA.

Determinarea mărimii elementelor de mai sus se poate face și prin folosirea prețului de vânzare total, inclusiv TVA neexigibilă, din care se deduce atât rabatul sau adaosul comercial, prin folosirea cotei medii determinate în luna anterioară, cât și TVA neexigibilă, pe baza cotei de 15,966%. Această ultimă cotă se înmulțește cu prețul de vânzare total, inclusiv TVA neexigibilă, iar cota privind rabatul sau adaosul comercial se înmulțește cu prețul de vânzare fără TVA.

plusurile de titluri de plasament

Plusurile constatate la inventarierea titlurilor de plasament se înregistrează la valoarea de intrare și respectiv de inventar, astfel:

plusuri constatate la inventariere casieriei

Plusuri constatate la inventariere casieriei se înregistrează în debitul contului 531 „Casa” și creditul contului 668 „Alte cheltuieli financiare”, astfel:

Sau:

Ministerul Finanțelor recomandă ca unitățile patrimoniale cu capital privat să folosească contul 7582 „Venituri din donații și subvenții primite” în locul contului 668 „Alte cheltuieli financiare”.

b) Determinarea și înregistrarea lipsurilor neimputabile și a pierderilor din calamități

Lipsurile neimputabile și pierderile din calamități se analizează împreună datorită asemănărilor pe care le prezintă în ceea ce privește reflectarea lor în contabilitate.

În categoria lipsurilor neimputabile sunt incluse, în principal, pierderile normale (inerente) care se produc în timpul depozitării-păstrării, transportului manipulării și vânzării unor active circulante materiale. Asemenea pierderi apar ca urmare a uscării, prăfuirii, volatilizării, spargerii ș.a. fiind inevitabile, fapt pentru care există stabilite norme și cote procentuale legale pentru suportarea lor legală de către întreprindere.

La rândul lor, pierderile din calamități naturale se pot constata atât la elementele patrimoniale de natura imobilizărilor, cât și la cele privind activele circulante materiale, iar pe baza documentelor justificative constatatoare se suportă de către unitate. În ceea ce privește lipsurile neimputabile se prezintă aspectele metodologice cele mai importante privind determinarea mărimii lor.

Normele de pierderi sunt stabilite pe feluri sau grupe de elemente patrimoniale materiale și se aplică de toți agenții economici. Ele sunt diferențiate pe tipuri de categorii de operații (transport, depozitare, manipulare, desfacere) și de asemenea, pe perioade calendaristice ale anului (la produsele alimentare).

Normele de pierderi sunt prevăzute sub forma unor cote maxime, iar acordarea lor efectivă are loc la limita minusurilor constatate la inventariere. Pierderile normale, denumite și perisabilități se determină prin aplicarea cotelor procentuale la volumul cantitativ sau valoric al intrărilor sau ieșirilor în și din gestiune de la ultimul inventar până la cel pentru care se face calculația.

Cantitatea și valoarea pierderilor normale determinate prin calcul se deduc din lipsa netă din gestiune, obținându-se diferența în minus definitivă. Această diferență în minus poate fi neimputabilă când se soluționează ca pierderi materiale peste normele legale, care, cu ajutorul organelor competente se suportă de către întreprindere sau poate fi imputabilă, în care caz se consideră o creanță financiară a unității față de gestionar. În cazul în care gestiunea este colectivă, repartizarea cuantumului imputației pe fiecare membru al colectivului se face în raport cu remunerațiile realizate în ultimele trei luni și în funcție de prezența la lucru la gestiunea în cauză în perioada de la ultimul inventar până la cel la care s-a constatat lipsa imputabilă.

Pentru înregistrarea în contabilitate a lipsurilor neimputate și a pierderilor din calamități se are în vedere natura elementelor patrimoniale de la care provin, precum și simbolizarea acestora în planul de conturi general, așa cum se prezintă în continuare.

a) Lipsuri neimputabile și pierderile din calamități constatate la mijloace fixe

Acestea se reflectă în creditul contului „Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații”, la valoarea de intrare în unitate, prin debitul conturilor: „Amortizări privind imobilizările corporale”, pentru amortizarea înregistrată anterior în contabilitate, și „Cheltuieli privind amortizarea imobilizărilor”, cu valoarea neamortizată astfel:

La conturile „Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații” și „Amortizări privind imobilizările corporale” se folosesc subconturile corespunzătoare categoriilor de mijloace fixe din care fac parte lipsurile ce se înregistrează.

b) Lipsurile și pierderile constatate la materii prime și materiale consumabile

Lipsurile și pierderile constatate la materii prime și materiale consumabile se oglindesc în creditul conturilor de valori materiale (301 302), la prețul de înregistrare, prin debitul conturilor corespondente de cheltuieli (601 602). În debitul sau creditul acestor conturi de cheltuieli prin corespondență cu contul „Diferențe de preț la materii prime și materiale” se înregistrează cota proporțională din diferențele în plus sau în minus aferente lipsurilor sau pierderilor din calamități. Pentru pierderile din calamități se face numai înregistrarea de majorare a cheltuielilor extraordinare privind calamitățile și celelate evenimente extraordinare (671) și de scădere a gestiunilor în cauză (301 302) pentru costul efectiv de achiziție, după cum urmează:

scoaterea din evidență sau scăderea gestiunii:

Sau

repartizarea diferențelor de preț în plus (nefavorabile)

repartizarea diferențelor de preț în minus (favorabile):

înregistrarea pierderilor din calamități:

c) Lipsurile și pierderile la semifabricate și la produse finite

Lipsurile și pierderile la semifabricate și la produse finite se înregistrează în creditul conturilor de gestiune (341 și 345) prin debitul contului 711 „Variația stocurilor” la valoarea de evidență. Prin intermediul acestui cont de venituri se înregistrează și diferențele de preț aferente, pe debit sau pe credit, după cum sunt în plus sau în minus, așa cum reiese din înregistrările următoare:

scăderea din evidență

repartizarea diferenței de preț în plus (nefavorabile):

repartizarea diferenței de preț în minus (favorabile)

înregistrarea pierderilor din calamități:

d) Lipsurile și pierderile la animale și păsări

Lipsurile și pierderile la animale și păsări se înregistrează în contabilitate în funcție de modul cum au fost procurate, din producție proprie sau prin achiziționare.

Lipsurile neimputabile și pierderile din calamități, la animalele și păsările provenite anterior din producție proprie, se înregistrează în mod similar cu aceleași categorii de minusuri constatate la inventarierea semifabricatelor și produselor finite, cu mențiunea că se folosesc contul de gestiune și de diferențe de preț corespunzătoare acestui element de stocuri așa cum se prezintă în continuare:

scăderea din contabilitate a lipsurilor și pierderilor, la prețul de evidență:

repartizarea diferenței de preț în plus (nefavorabile):

repartizarea diferenței de preț în minus (favorabile):

Lipsurile și pierderile care se referă la procurări anterioare de animale și păsări prin achiziționare se înregistrează în mod similar cu cele constatate la materii prime și materiale consumabile, reținându-se că se folosesc conturile specifice de cheltuieli (606) și de diferențe de preț (368), așa cum reiese din înregistrările următoare:

scăderea din evidență a lipsurilor sau pierderilor la prețul de înregistrare:

repartizarea diferențelor de preț în plus (nefavorabile):

repartizarea diferențelor de preț în minus (favorabile):

înregistrarea pierderilor din calamități:

e) Lipsurile și pierderile constatate la gestiunile de mărfuri

Lipsurile și pierderile constatate la gestiunile de mărfuri, comparativ cu cele redate anterior, prezintă unele particularități datorită prețului de evidență utilizat, care poate fi cel de vânzare sau cu amănuntul, inclusiv TVA.

Pentru scăderea din evidență a minusurilor constatate este necesar să se determine și să fie înregistrate rabatul sau adaosul comercial și TVA neexigibilă aferente. În acest scop se folosesc cota de 15,966% de TVA și coeficientul de rabat sau adaos comercial calculate în luna anterioară. Acesta se aplică la prețul cu amănuntul total diminuat cu TVA determinată, aferente minusului din gestiune, iar valorile care se determină se înregistrează în debitul conturilor 378 „Diferențe de preț la mărfuri” și respectiv 4428 „TVA neexigibilă” așa cum reiese din înregistrările următoare:

scăderea din evidență a lipsurilor și pierderilor de mărfuri, la prețul cu amănuntul, inclusiv TVA:

înregistrarea pierderilor din calamități:

În cazul în care evidența gestiunilor de mărfuri se organizează la un alt preț decât cel de vânzare cu amănuntul, înregistrarea în contabilitate a lipsurilor și pierderilor din calamități se efectuează în mod similar cu cel prezentat la materii prime și materiale consumabile, deci fără să mai intervină conturile 378 „Diferențe de preț la mărfuri” și 4428 „TVA neexigibilă”.

f) Lipsurile neimputabile și pierderile din calamități stabilite la ambalaje

Comparativ cu materiile prime și materialele consumabile, acestea nu prezintă particularități în legătură cu reflectarea lor în contabilitate, iar înregistrările în cauză sunt:

scăderea gestiunii de ambalaje, la prețul de înregistrare:

repartizarea diferențelor de preț în plus (nefavorabile):

repartizarea diferențelor de preț în minus (favorabile):

înregistrarea pierderilor din calamități:

c) Imputarea lipsurilor provenite din vina unor salariați sau a terților

Înregistrarea lipsurilor imputabile ocazionează, într-o primă etapă includerea în cheltuieli a costului lor efectiv de achiziție sau a altei valori, ca în cazul minusurilor neimputabile, utilizându-se conturile de cheltuieli corespunzătoare categoriilor de bunuri din care fac parte minusurile care se impută.

În ceea ce privește a doua etapă se înregistrează operația de imputare propriu-zisă a costului efectiv din gestiune sau a altei valori, inclusiv TVA aferentă, corespunzătoare lipsei de gestiune, debitându-se contul 4282 „Alte creanțe în legătură cu personalul” sau 461 „Debitori diverși”, după cum minusul în cauză provine din vina unor salariați ai unității sau din vina terților, care pot fi persoane fizice sau juridice. În ambele situații se creditează conturile 758 „Alte venituri din exploatare” și 4427 „TVA colectată”, pentru costul de achiziție sau altă valoare de imputare și respectiv TVA aferentă, astfel:

Sau

De la această regulă fac excepție lipsurile de numerar constatate la casierie, care se înregistrează astfel:

Și

Încasarea sumelor disponibile imputate se înregistrează prin debitarea conturilor de disponibilități bănești în casierie sau la bancă (531, 512), după caz.

d) Înregistrarea lipsurilor în curs de clarificare

O categorie distinctă de lipsuri la inventariere o constituie cele care nu pot fi soluționate și implicit cheltuielile sau rezultatele financiare în momentul constatării lor. Asemenea lipsuri se referă la valorile materiale și bănești care se scad din conturile de gestiune datorită degradării sau lipsei lor efective, dar pentru care nu pot fi luate măsuri de urmărire sau de soluționare întrucât necesită cercetări suplimentare în vederea stabilirii cauzelor care le-au determinat, inclusiv de organele de urmărire penală în cazul furturilor efectuate de autori necunoscuți. Clarificarea lipsurilor analizate se face în termen de 60 de zile, reținându-se că soluționarea lor trebuie să se găsească în bilanțul contabil aferent exercițiului în care au fost constatate.

Contabilitatea lipsurilor nesoluționate se organizează cu ajutorul contului bifuncțional 473 „Decontări din operații în curs de clarificare”, care reflectă pe debit sumele ce nu pot fi înregistrate definitiv într-un alt cont, iar pe credit pe cele soluționate. Se debitează cu lipsurile evaluate la costul efectiv de intrare în patrimoniu sau alt preț de evaluare prin corespondență cu creditul contului în care acest preț se găsește înregistrat. Altfel spus, contul în cauză se întrerupe între conturile de active circulante și cele de cheltuieli.

Contul analizat se creditează prin debitul conturilor de cheltuieli care se folosesc pentru înregistrarea lipsurilor soluționate în momentul constatării lor. Soldul contului în cauză reprezintă lipsurile înregistrate și nesoluționate.

Pentru exemplificare se presupune că la gestiunea de materii prime s-a constatat o lipsă nesoluționată, pentru care diferențele de preț sunt nefavorabile, ceea ce ocazionează efectuarea următoarei înregistrări contabile:

În cazul în care diferențele de preț sunt favorabile este necesar să se debiteze contul 308 „Diferențe de preț la materii prime și materiale”, alături de contul 473 „Decontări din operații în curs de clarificare”.

În urma cercetărilor efectuate se stabilește că lipsa înregistrată anterior se soluționează prin încadrarea în categoria pierderilor din cauză de forță majoră (calamități), înregistrându-se astfel:

În cazul în care soluționarea lipsei în cauză se face prin imputare sunt necesare înregistrările contabile:

Și

Sau

1.4.2. Operații privind calculul amortizărilor

Anumite active ale întreprinderii, în special imobilizările suferă în decursul timpului pierderi de valoare care rezultă din folosirea lor, din schimbări tehnologice (declasarea tehnologică) sau din orice alte cauze.

Amortizarea este anuitatea (cota anuală) din valoarea de intrare a imobilizărilor corespunzătoare deprecierii ireversibile și care se recuperează prin includerea, sau trecerea pe cheltuielile fiecărui exercițiu și apoi deducerea acestor cheltuieli din veniturile obținute. Amortismentul are un statut juridic, fiscal. Amortizarea este o obligație ce decurge din principiul prudenței, întrucât unitatea care nu amortizează imobilizările își supraestimează activul și rezultatul.

Amortizarea activelor imobilizate se calculează și înregistrează pe baza planului de amortizare sau a fișelor mijloacelor fixe. La încheierea exercițiului financiar, cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, este normal ca valoarea de inventar să fie egală cu valoarea rămasă de amortizat. Dacă valoarea de inventar este mai mică decât cea rămasă de amortizat, diferența se regularizează astfel:

înregistrarea unei amortizări extraordinare, în cazul în care se constată o depreciere ireversibilă (exemplu mijloacele fixe inutilizabile propuse pentru casare);

constituirea unor provizioane pentru deprecierea mijloacelor fixe în cazul când se constată o depreciere reversibilă sau relativă, ca urmare a unor cauze cum sunt:

apariția unei deprecieri de care nu s-a ținut seama cu ocazia amortizării;

supraevaluarea mijloacelor fixe cu ocazia reevaluării anterioare;

lipsa de utilitate în momentul inventarierii (trecute în conservare, inutilizabile temporar);

alte cauze care determină ca valoarea actuală să fie mai mică decât valoarea rămasă de amortizat.

Amortizarea calculată la închiderea exercițiului se înregistrează astfel:

Fiscal, aceste cheltuieli sunt nedeductibile la calculul profitului impozabil.

1.4.3. Operații privind provizioanele pentru deprecieri

Provizioanele reprezintă provizii (rezerve) care se constituie în exercițiile curente pe seama cheltuielilor cu scopul de autoprotecție, fiind destinate acoperirii riscurilor posibile, obiective și subiective, ce apar în perioada următoare a deprecierii elementelor patrimoniale.

Spre deosebire de amortizare, care atunci când se înregistrează recuperându-se din cheltuielile de exploatare ale exercițiului, reprezintă o constatare a uzurii efective a imobilizărilor, provizioanele sunt cheltuieli sau pierderi previzibile, anticipate, probabile, deci nu sunt încă certe.

La finele exercițiului provizioanele constituite la sfârșitul anului precedent, sau în cursul anului se analizează și se regularizează astfel:

dacă deprecierea este mai mare decât provizionul constituit, se formează un provizion suplimentar;

dacă deprecierea constatată este mai mică decât provizionul constituit, diferența se deduce din provizion și se înregistrează la venituri;

cu ocazia anulării unui provizion devenit fără obiect, ieșirea din patrimoniu a imobilizărilor se înregistrează la cheltuieli, iar provizionul constituit la venituri;

când are loc realizarea riscului, sau cheltuiala devine exigibilă, provizioanele constituite anterior se închid prin conturile de venituri.

Un provizion pentru depreciere este o manifestare a principiului prudenței.

Contabilitatea suplimentării sau constituirii provizioanelor pentru deprecierea elementelor de activ se organizează cu ajutorul unor conturi distincte de cheltuieli, care se debitează, și a altor conturi de provizioane, care se creditează, conturi grupate astfel:

6813 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor”;

290 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale”

291 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale”

293 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în curs”

Contul de cheltuieli (6813) se debitează prin creditul oricăruia din cele trei conturi de provizioane amintite (290, 291, 293) în funcție de categoria în care se încadrează elementele patrimoniale pentru care se constituie sau se suplimentează, după caz, provizioanele pentru depreciere.

6814 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante”;

391 „Provizioane pentru deprecierea materiilor prime”;

392 „Provizioane pentru deprecierea materialelor”;

393 „Provizioane pentru deprecierea producției în curs de execuție”;

394 „Provizioane pentru deprecierea produselor”;

395 „Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la terți”;

396 „Provizioane pentru deprecierea animalelor”;

397 „Provizioane pentru deprecierea mărfurilor”;

398 „Provizioane pentru deprecierea ambalajelor”;

491 „Provizioane pentru deprecierea creanțelor – clienți”;

6863 „Cheltuieli financiare privind provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor financiare”;

296 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor financiare”;

495 „Provizioane pentru deprecierea creanțelor – decontări în cadrul grupului și cu asociații”;

Din cele prezentate anterior se poate observa că pentru fiecare din cele trei categorii de activități ale unității patrimoniale (de exploatare, financiară, extraordinară) este constituită câte o grupă distinctă alcătuită dintr-un cont de cheltuieli și unul sau mai multe conturi de provizioane. În plus, este creată, ca o grupă distinctă, cea privind cheltuielile și provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor neamortizabile de natura celor necorporale, corporale și în curs.

Contabilitatea diminuării sau anulării provizioanelor privind deprecierea elementelor patrimoniale de activ se organizează prin debitarea conturilor de provizioane amintite mai sus și creditarea unor conturi distincte de venituri, conturi care se fac perechi cu cele de cheltuieli utilizate anterior pentru constituirea sau suplimentarea provizioanelor în cauză și anume:

7813 „Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor”;

7814 „Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante”;

7863 „Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor financiare”;

Se observă că pentru fiecare din cele patru grupe de provizioane este creat un cont distincte venituri din provizioane. Pentru diminuarea sau anularea provizioanelor, toate conturile de provizioane din cadrul grupei se debitează prin creditul contului de venituri corespunzător grupei respective, de exemplu:

Înregistrarea în contabilitate a deprecierilor care se stabilesc cu prilejul inventarierii se poate utiliza și prin metoda anulării integrale a provizioanelor existente de la încheierea exercițiului anterior și înregistrarea integrală a celor determinate la ultima inventariere. Operațiunea de anulare și cea de constituire a provizioanelor se reflectă în contabilitate în mod identic cu cele privind diminuarea și respectiv suplimentarea provizioanelor, ceea ce, sintetizând se poate prezenta astfel:

înregistrarea anulării sau diminuării provizioanelor:

înregistrarea constituirii sau suplimentării provizioanelor:

1.4.4. Operații privind provizioanele pentru riscuri și cheltuieli

Spre deosebire de provizioanele pentru depreciere care corespund pierderilor de valoare a activelor, provizioanele pentru riscuri și cheltuieli corespund (în principiu) datoriilor pe care evenimentele survenite sau în desfășurare le fac probabile.

Prin prudență aceste datorii probabile sunt acoperite dinainte datorită veniturilor curente. Se evită astfel ca rezultatul exercițiilor ulterioare să fie grevat de acestea.

Câteva exemple de astfel de provizioane:

provizioane pentru litigii destinate să facă față eventualelor consecințe pecuniare ale unui litigiu;

provizioane pentru garanții date clienților: întreprinderea care acordă clienților săi garanții după vânzare trebuie, de exemplu să se aștepte să fie obligată să efectueze lucrări gratuite și deci este prudent ca să-și acopere anticipat cheltuielile corespunzătoare constituind provizioane pentru riscuri;

provizioane pentru reînnoirea imobilizărilor constituite de către întreprinderile concesionare atunci când ele se obligă prin contracte să asigure reînnoirea imobilizărilor pe care le utilizează;

provizioanele pentru cheltuieli de repartizat asupra mai multor exerciții constituite cel mai adesea în provizioane pentru reparații capitale; acestea joacă apriori rolul care este a posteriori de amortizări; ele permit eșalonarea anticipată a cheltuielilor care nu pot fi suportate de un singur exercițiu;

provizioane pentru pensionările obligatorii ale personalului.

La încheierea exercițiului, provizioanele pentru riscuri și cheltuieli constituite efectiv se înregistrează în debitul conturilor de cheltuieli și creditul conturilor de provizioane pentru riscuri și cheltuieli. De asemenea, se analizează provizioanele constituite la finele anului precedent și cele în cursul exercițiului, regularizându-se astfel:

prin debitul conturilor de cheltuieli, în cazul majorării provizionului:

Fiscal, sunt deductibile cheltuielile cu provizioanele pentru litigii, ai căror clienți sunt declarați falimentari, cheltuielile pentru garanții acordate clienților și cheltuieli cu provizioanele pentru diferențe de curs valutar, la valoarea lor netă.

prin creditul conturilor de venituri când provizionul trebuie diminuat sau anulat, respectiv acesta devine total sau parțial fără obiect:

Aceste venituri sunt neimpozabile, dacă la constituire cheltuielile cu provizioanele au fost nedeductibile fiscal.

1.4.5. Tranzacțiile în valută

Pentru prezentarea situațiilor financiare a tranzacțiilor în valută apelăm la IAS nr.23, „Efectele variațiilor cursurilor de schimb valutar”. Elementele monetare cuprind disponibilitățile bănești, precum și activele și datoriile de primit sau de plătit în sume fixe sau determinabile în bani.

La data bilanțului, elementele monetare în valută trebuie raportate prin utilizarea cursului de schimb la vedere de la 31 decembrie.

În situația în care întreprinderea a achiziționat titluri de valoare într-o altă întreprindere, pe termen scurt, mediu sau lung, diferențele de curs valutar trebuie prezentate în situațiile financiare ca fiind capital propriu până în momentul cedării investiției nete, moment în care diferențele de curs valutar sunt recunoscute ca fiind venituri sau cheltuieli.

Diferențele de curs aferente creanțelor și împrumuturilor pe termen lung, exprimate în devize, rezultate la închiderea exercițiului:

în cazul diferențelor favorabile de curs valutar:

în cazul diferențelor nefavorabile de curs valutar:

IAS nr.23 precizează că la data bilanțului „elementele monetare înregistrate la costul istoric și exprimate în valută trebuie raportate utilizând cursul de schimb de la data efectuării tranzacției”.

De asemenea, „elementele nemonetare înregistrate la valoarea justă și exprimate în valută trebuie raportate utilizând cursul de schimb existent în momentul determinării valorilor respective”.

Valoarea justă reprezintă suma la care poate fi tranzacționat un activ sau decontată o datorie de bună voie între părți aflate în cunoștință de cauză în cadrul unei tranzacții în care pragul este determinat obiectiv.

Pentru creanțele comerciale, ce formează obiectul TVA, mărimea provizionului este egală cu pierderea netă aferentă acestor creanțe.

Constituirea unui provizion pentru pierderile latente nu permit să dea o imagine fidelă asupra patrimoniului, situației financiare și rezultatului, astfel se procedează la ajustările necesare, după cum urmează:

dacă împrumutul în devize asupra căruia se constată o pierdere neprevăzută este afectat de achiziția de mijloace fixe în țara care are drept unicitate monetară același deviz cu cea de împrumut sau la achitarea de titluri reprezentative pentru astfel de imobilizări, în principiu, nu se constituie un provizion global pentru pierderea latentă atașată împrumutului afectat. În acest caz, se procedează după metoda cea mai potrivită la regularizarea pe durata cea mai scurtă fie a împrumutului, fie a duratei de utilizare a bunului;

când pentru operații a căror termeni sunt suficient de apropiați, pierderile și câștigurile latente pot fi considerate ca o poziție globală de schimb, suma provizionului nu poate fi limitată la excedentul pierderilor asupra câștigurilor, soluție adoptată de contabilitatea și fiscalitatea din România;

în cazul devalorizării grave a monedei naționale, practic imposibil de acoperit, diferența de curs rezultată din datoriile în devize, privind achiziția de mijloace fixe, poate fi încorporată în valoarea contabilă de intrare sau decontarea datoriei. Standardul de Contabilitate Internațional nr.21, „Efectele variației cursurilor de schimb valutar”, precizează că diferența de curs valutar nu se va suporta din cheltuielile financiare, ci va fi inclusă în costul bunurilor finanțate. Extinzând această interpretare, nu se vor constitui provizioane pentru pierderile latente privind diferențele de curs.

Ca tratament contabil alternativ permis, diferențele de curs valutar aferente datoriilor ce nu pot fi decontate ca urmare a deprecierilor accentuate, asupra căreia nu se pot lua măsuri de acoperire a riscului și apar achiziții de active facturate în valută, vor fi incluse în costul de achiziție al bunului respectiv. Valoarea contabilă, astfel ajustată, nu trebuie să depășească minimul dintre costul de înlocuire și suma ce va fi încasată prin vânzarea sau utilizarea bunului. Acest tratament contabil se aplică doar în situația în care datoria nu poate fi decontată și nu pot fi luate nici un fel de măsuri de acoperire a riscului.

„Diferențele de curs valutar, cu ocazia decontării elementelor monetare sau a raportării elementelor monetare la cursuri diferite față de costul istoric, trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli cu excepția cazurilor când unitatea face investiții nete într-o entitate externă”.

Astfel, pentru creanțe și datorii comerciale, instrumentarea tehnică contabilă la încheierea exercițiului financiar este:

pentru diferențe favorabile de curs valutar aferente creanțelor și datoriilor în monedă străină:

pentru diferențele nefavorabile de curs valutar:

Din punct de vedere fiscal, aceste venituri nu trebuie să afecteze contul de profit și pierdere. O soluție fiscală pentru aceste cheltuieli și venituri din diferențe de curs valutar la 31 decembrie, este aceea de a calcula extracontabil plusul/minusul între diferențele de curs valutar. Diferența rezultată în plus trebuie să intre în categoria reducerilor fiscale, deci, neimpozitată, iar dacă această diferență este în minus, aceasta să nu fie deductibilă fiscal.

Diferențele de curs valutar aferente disponibilităților în devize rezultate din evaluarea la cursul zilei, în vigoare la închiderea exercițiului financiar, se contabilizează astfel:

diferențele favorabile:

diferențele nefavorabile:

1.4.6. Operații privind delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor

Pentru a stabili corect rezultatul exercițiului este necesară separarea în timp a cheltuielilor și veniturilor înregistrate în cursul exercițiului sau preluate ca sold din exercițiul precedent.

În sfera regularizării cheltuielilor și veniturilor se cuprind: operațiile privind înregistrarea cheltuielilor de plată (facturi neprimite, documente de plată neîntocmite) și veniturile de realizat (facturi neîntocmite pentru bunuri materiale și prestații furnizate); operații privind regularizarea cheltuielilor determinate de facturi primite fără bunuri materiale și prestații (la cumpărător ) și veniturilor pentru facturile întocmite fără expedierea bunurilor materiala sau recepția prestațiilor (la vânzător); operațiile privind regularizarea cheltuielilor și veniturilor înregistrate în avans (prestații care afectează două exerciții); operații privind etalarea (repartizarea cheltuielilor pe mai multe exerciții).

Operațiile de regularizare a cheltuielilor și veniturilor înregistrate în avans generează următoarele tipuri de înregistrări contabile:

cheltuieli privind reparațiile neprevizibile ce se repartizează pe parcursul mai multor exerciții:

Dacă reparația s-a executat cu forțe proprii, valoarea decontată la închiderea exercițiului financiar ca fiind aferentă exercițiilor următoare se contabilizează prin relația:

cheltuielile constatate la închiderea exercițiului ca fiind aferente exercițiului următor:

cota scadentă de cheltuieli preluate din exercițiul precedent, înregistrarea efectuată pe baza scadențelor:

cota de cheltuieli înregistrată în cursul exercițiului direct în contul 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” și transferate asupra cheltuielilor exercițiului curent încheiat:

venituri înregistrate în avans în cursul exercițiului direct în conturile de regularizări:

venituri înregistrate în avans la conturile de regularizări și transferate asupra exercițiului curent

venituri înregistrate în avans în conturile de venituri și transferate la închiderea exercițiului conturilor de regularizare:

Operațiile privind cheltuielile de repartizat pe mai multe exerciții sunt rezolvate în contabilitatea din țara noastră în aceeași categorie cu cele privind cheltuielile înregistrate în avans. Pentru a nuanța problema, se va face recurs la contabilitatea franceză. Așa cum se prevede în Planul Contabil general, cheltuielile de repartizat asupra mai multor exerciții cuprind cheltuielile ce se raportează la producțiile viitoare, implicit și la vânzările viitoare, de exemplu: cheltuieli de încercare a unor preexploatări, testarea mașinilor, formarea personalului, studii tehnice ale procesului de producție, cheltuieli de reorganizare a întreprinderii, cheltuieli privind reparațiile capitale, etc..

Dacă reparațiile sunt previzibile, fiind repartizabile pe mai multe exerciții financiare, se contabilizează prin intermediul conturilor de provizioane pentru riscuri și cheltuieli, respectiv contul 1513 „Provizioane pentru cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciții”.

Tipurile de înregistrări care intervin sunt:

constituirea provizionului:

executarea reparațiilor:

în antrepriză:

în regie proprie, cheltuielile ocazionate în funcție de natura lor se înregistrează la conturile din clasa 6 „Conturi de cheltuieli”.

reluarea provizionului constituit:

În situațiile în care reparațiile sunt neprevizibile, deci nu s-au constituit provizioane, reglarea între exercițiile financiare se realizează prin contul 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”, iar tipurile de înregistrări sunt:

constatarea cheltuielilor ocazionate de reparații:

în antrepriză:

Iar pentru cota ce urmează a fi recuperată în exercițiile următoare înregistrarea este:

în regie proprie, cheltuielile angajate, în funcție de natura lor, se reflectă prin conturile din clasa 6 „Conturi de cheltuieli”, iar la închiderea exercițiului cota transferată spre a fi etalată pe mai multe exerciții se înregistrează:

în exercițiile următoare, cotele scadente, indiferent de forma de execuție:

1.5. Verificarea concordanței datelor din contabilitatea sintetică cu cele din evidența operativă și analitică

Rolul acestor confruntări este acela de a descoperi eventualele erori de înregistrare intervenite în cursul perioadei de gestiune, de a le identifica și corecta.

În activitatea practică este posibil să apară anumite erori datorită neoperării unor documente justificative în evidența operativă, operării unor documente cu date eronate, totalizării eronate a stocurilor sau soldurilor etc..

Depistarea erorilor se face prin confruntarea datelor din evidența operativă cu cele din contabilitate, în ordinea inversă desfășurării operațiilor economice, în sensul că se confruntă mai întâi soldurile și în cazul în care nu există concordanță se verifică modul de determinare al lor, se totalizează rulajele și numai după aceea – dacă mai este necesar – se punctează (verifică exactitatea) înregistrările făcute cu documentele care au stat la baza acestora.

În unele cazuri, cu caracter de excepție, pot fi descoperite calcule eronate în documentele justificative emise de către terți și care nu s-au descoperit până în această etapă.

Concordanța datelor contabilității sintetice cu cele din evidența analitică reprezintă o condiție esențială pentru asigurarea realității informațiilor care stau la baza întocmirii bilanțului.

Cu ocazia verificării pot să apară erori care vizează: omiterea de la înregistrare a unor documente justificative, înregistrarea unor documente justificative în alte conturi analitice decât cele implicate, inversări de coloane, rubrici, rânduri la înregistrarea documentelor justificative, totalizări eronate sau calcule eronate ale documentelor de evidență, ș.a..

Concordanța dintre evidența sintetică și cea analitică se realizează pe baza balanței de verificare analitice a cărei structură este dependentă de natura elementelor patrimoniale pentru care se întocmește.

În cazul în care apar neconcordanțe în ceea ce privește suma soldurilor conturilor analitice și soldul contului sintetic, identificarea erorilor se realizează în ordinea inversă desfășurării lucrărilor de evidență. Se verifică, în primul rând, modul de însumare a datelor din conturile analitice, apoi se urmărește realitatea elementelor contului analitic în cauză și în final se verifică modul de înregistrare a operațiilor economice.

1.6. Centralizarea datelor contabilității prin intermediul balanței de verificare

Ultima etapă premergătoare întocmirii bilanțului o constituie centralizarea datelor contabilității curente cu ajutorul balanței de verificare sintetice, care reprezintă o lucrare preliminară cu caracter complex și un rol important pentru obținerea unor informații în deplină concordanță cu realitatea. Prin întocmirea balanței generale (sintetice) provizorii se verifică exactitatea rulajelor și soldurilor stabilite pentru conturile sintetice. În acest sens se au în vedere atât seriile de egalități între coloanele pentru sume și solduri debitoare și creditoare, cât și existența concordanței cu datele care se obțin prin intermediul balanțelor analitice și a celor oferite de evidența operativă.

Balanța de verificare generală provizorie sau altfel spus balanța de verificare intermediară și implicit balanța de verificare generală definitivă contribuie la realizarea mai multor obiective, dintre care cele mai importante sunt:

asigură centralizarea datelor contabilității curente în vederea obținerii unui tablou general al patrimoniului unității și care trebuie să reflecte echilibrul valoric al elementelor înregistrate. În altă ordine de idei, o parte din elementele balanței de verificare (soldurile conturilor) servesc pentru întocmirea bilanțului propriu-zis, iar altele ajută la completarea anexei la bilanț și a raportului de gestiune;

reprezintă o sursă importantă de informații pentru analiza economico-financiară deoarece prin modalitatea specifică de grupare și centralizare a informațiilor, balanța de verificare oferă posibilitatea cunoașterii periodice a existenței și mișcării elementelor patrimoniale ale întreprinderii și totodată constituie o bază pentru efectuarea analizei și controlului unor aspecte ale activității economico-financiară ale unității;

facilitează verificarea exactității înregistrărilor efectuate în conturile sintetice, ceea ce reprezintă scopul principal al balanței de verificare sintetice și aceasta avându-se în vedere și faptul că principiul dublei înregistrări impune asigurarea permanentă a unor egalități și corelații privind înregistrările efectuate în conturi.

Cu ajutorul balanței de verificare sintetice pot fi depistate ușor o serie de erori care pot să survină ca urmare a nerespectării egalităților impuse de principiul dublei înregistrări, dintre care se amintesc:

înregistrarea sumei în debitul unui cont, dar nu și în creditul contului corespondent sau invers;

înregistrarea eronată a sumei în unul din cele două conturi corespondente;

erori de adunare în jurnale sau fișe de cont șah;

greșeli de stabilire a unor solduri.

Identificarea erorilor este adeseori anevoioase și necesită un volum de muncă relativ mare. Ca modalitate de realizare practică a cestei operații se impune parcurgerea în sens invers a operațiilor efectuate în următoarea ordine:

se verifică calculele aritmetice privind întocmirea balanței de verificare;

se confruntă modul de preluare din conturi a sumelor înscrise în balanțe de verificare;

se confruntă rulajele din balanța de verificare cu totalul sumelor din registrul jurnal;

se verifică egalitățile și corelațiile di fișele de cont sintetice;

se urmărește exactitatea înregistrărilor din conturi prin confruntarea lor cu documentele justificative care au fost folosite.

Pe lângă erorile menționate și care pot fi depistate prin intermediul balanței de verificare, mai pot să apară și alte genuri de erori care aparent păstrează principiul dublei înregistrări, dar care denaturează realitatea cum ar fi:

înregistrarea în contabilitate a unei operații economice de două ori;

neînregistrarea unei operații;

înregistrarea în alte conturi decât cele implicate;

înregistrarea altor sume decât cele reale;

inversarea unor articole contabile.

Identificarea unor astfel de erori nu se face decât cu ajutorul evidenței analitice și în urma analizei elementelor patrimoniale.

CAPITOLUL 2. REZULTATUL EXERCIȚIULUI

Rezultatul se definește ca fiind variația patrimoniului întreprinderii în cursul unui exercițiu determinată prin activitatea sa: rezultatul nu este deci decât un post de capitaluri proprii la finele exercițiului și contul de rezultat un cont de capitaluri proprii.

Înregistrarea cheltuielilor și veniturilor care determină rezultatul se face de-a lungul întregului exercițiu, în timp ce, din punct de vedere juridic, aceste cheltuieli sunt angajate și aceste venituri definitiv dobândite. Elaborarea contului de rezultat se efectuează deci încă de la începutul exercițiului, însă la finele acestuia ea trebuie să fie desăvârșită prin aplicarea a două principii contabile fundamentale: principiul continuității activității și principiul prudenței.

Rezultatul exercițiului sau rezultatele ale regiilor autonome, societăților comerciale și alți agenți economici se determină ca diferență între venituri și cheltuieli, indiferent de data încasării sau plății lor, cuantificate , contabilizate și localizate pe feluri omogene și pe segmente de gestiune compatibile și clare.

Legea contabilității nr.82/1991 prevede, în legătură cu aceasta următoarele: art.16. „Contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli după natura sau destinația lor, după caz” și „Contabilitatea veniturilor se ține pe feluri de venituri, după natura sau sursa lor, după caz”; art.18. „În contabilitate profitul sau pierderea se stabilesc lunar, cumulat de la începutul anului. Rezultatul definitiv al exercițiului financiar se stabilește la încheierea acestuia.”.

2.1. Reflectarea în contabilitate a determinării rezultatului

Rezultatul exercițiului se determină lunar cu ajutorul contului 121 „Profit și pierdere”, care caracterizează veniturile și cheltuielile, și determină rezultatele pe structura activităților și operațiilor de bază.

Contul 121 „Profit și pierdere” este un cont bifuncțional prin modul cum începe să funcționeze cât și prin sold. Compararea veniturilor cu cheltuielile și cuantificarea finală a formării rezultatelor exercițiului se realizează în mai multe etape:

Se decontează veniturile și cheltuielile ocazionate de activitatea curentă, preluând soldurile conturilor din următoarele grupe de conturi, astfel:

a) pentru soldurile creditoare ale conturilor de venituri:

b) pentru soldurile debitoare ale conturilor de cheltuieli:

Soldul contului 121 după această etapă, reflectă „Valoarea adăugată”.

Se decontează cheltuielile cu personalul, cu impozitele și taxele, toateconsiderate prin asimilare „cheltuieli cu munca vie”:

Contul de rezultate reflectă după această etapă „excedentul brut de exploatare”.

Se decontează veniturile și cheltuielile ocazionate de amortizări, precum și de constituirea și deducerea provizioanelor de exploatare:

a)

b)

Comparându-se și analizându-se veniturile din grupa 78 „Venituri din provizioane” cu cheltuielile din grupa 68 „Cheltuieli cu amortizările și provizioanele”, se poate obține indicatorul intermediar „Rezultatele din autoprotecție”.

Se decontează veniturile și cheltuielile financiare ale perioadei:

a)

b)

Comparând veniturile cu cheltuielile financiare putem determina „Rezultatul activității financiare”, iar contul 121 „Profit și pierdere” va reflecta prin sold „Rezultatul curent”.

Se decontează veniturile și cheltuielile extraordinare, cont cu cont:

a)

b)

Din compararea veniturilor cu cheltuielile de această natură se poate determina ca indicator intermediar „Rezultatul din operațiuni extraordinare”, iar contul 121 „Profit și pierdere” va reflecta „Rezultatul exercițiului”.

2.2. Calcularea, înregistrarea și decontarea impozitului pe profit

Impozitul pe profit reprezintă pentru un agent economic o cheltuială, determinată de remunerarea factorului „macroeconomic” ca participant la viața economico-socială a agentului economic.

Normele contabile internaționale prevăd contabilizarea impozitului pe profit în categoria cheltuielilor fiscale, în vederea determinării profitului net al agentului economic (rezultatul exercițiului) și prezentarea acestora în contul de rezultate. Cheltuiala cu impozitul este suportată la nivelul întregii activități a agentului economic și înscrisă în partea de cheltuieli a contului 121 „Profit și pierdere, înaintea rezultatului exercițiului.

Impozitul pe profit este datorat de către toate societățile comerciale, regiile autonome, organizații cooperatiste, instituții financiare și de credit, alți agenți economici organizați ca persoane juridice, inclusiv cele cu capital străin, precum și unitățile economice ale altor persoane juridice, române sau străine, care realizează profituri din activitatea desfășurată.

Plecând de la principiul independenței exercițiului și respectând cerințele unei contabilități de angajamente, un prim indicator va fi:

Rezultatul exercițiului înainte de impozitare, corectat cu cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal și deducerile fiscale permit obținerea rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere), această modalitate de calcul se utilizează pentru întreprinderile mici, mijlocii și mari:

În cazul în care societatea comercială face parte din categoria microîntreprinderilor impozitul pe profit se va determina prin aplicarea cotei procentuale de 1,5% asupra cifrei de afaceri.

Calculul impozitului pe profit se face lunar, în funcție de profitul realizat, cumulat de la începutul anului, pe baza soldului creditor din contul 121 „Profit și pierdere”, până la data de 25 a lunii următoare pentru perioada expirată în cursul anului și până la 31 ianuarie pentru exercițiul financiar al anului expirat, iar regularizarea și vărsarea se face trimestrial.

Sumele vărsate în plus la buget față de cele efectiv datorate se compensează cu sumele datorate pentru perioada următoare sau se restituie unităților plătitoare, la cererea acestora.

înregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit și respectiv a obligaților față de buget:

decontarea acestor cheltuieli cu impozitul pe profit pe seama rezultatului exercițiului:

2.3. Rezultatul net al exercițiului

După decontarea impozitului pe profit, soldul contului 121 „Profit și pierdere” reflectă „Rezultatul net al exercițiului”, rezultat supus repartizării.

Așadar, contul 121 „Profit și pierdere” înregistrează în credit la sfârșitul exercițiului (luna) sumele înregistrate în creditul conturilor de venituri de la contul 701-787.

În credit se mai înregistrează:

pierderi realizate în exercițiul precedent care diminuează capitalul social prin debitul contului 1012 „Capital subscris vărsat”:

pierderile realizate în exercițiul precedent care nu au fost repartizate în corespondență cu contul 117 „Rezultatul reportat”.

Se debitează la sfârșitul exercițiului cu cheltuielile colectate în conturile de cheltuieli din clasa a 6-a de la conturile 601până la 698.

În debitul contului se mai înregistrează:

profitul net realizat în exercițiul precedent destinat măririi capitalului prin creditul contului 1012 „Capital subscris vărsat”;

rezervele constituite din profitul realizat în exercițiul precedent prin creditul contului 106 „Rezerve”;

profitul realizat în exercițiul precedent nerepartizat prin trecerea acestuia în creditul contului 117 „Rezultatul reportat”;

profitul realizat în exercițiul precedent destinat repartizării prin creditul contului 129 „Repartizarea profitului”.

La sfârșitul exercițiului, soldul creditor al contului reprezintă PROFITUL, dacă veniturile sunt mai mari decât cheltuielile sau PIEDEREA, în situația inversă, când contul prezintă sold debitor.

În bilanțul contabil, soldul contului 121 „Profit și pierdere” se scrie cu semnul (+) dacă este profit și cu semnul (-) dacă este pierdere.

Contul 121 „Profit și pierdere”, având rolul de a determina rezultatul financiar pe perioada unui exercițiu, după aprobarea bilanțului, se soldează prin repartizarea profitului pe destinații. În cazul în care nu se decide repartizarea completă, profitul rămas nerepartizat se transferă în creditul contului 117 „Rezultatul reportat”, încât contul 121 „Profit și pierdere” se disponibilizează în vederea înregistrării rezultatului financiar pentru exercițiul curent.

2.4. Contabilitatea repartizării profitului

Profitul contabil poate fi repartizat provizoriu în cursul exercițiului și cu caracter definitiv la sfârșitul acestuia, când se supune aprobării generale a acționarilor și asociaților.

Profitul bilanțier, așa cum prevăd reglementările în vigoare, se poate repartiza pe următoarele destinații:

rezerve legale, în cota procentuală stabilită;

vărsăminte la buget, în cazul regiilor autonome;

rezerve statutare și alte rezerve;

dividende, în cazul societăților comerciale;

report la noul exercițiu;

acoperirea pierderilor din anii precedenți, când este cazul.

Pentru repartizarea profitului realizat la finele exercițiului se poate considera că se parcurg două etape și anume:

repartizarea din profitul brut;

repartizarea profitului net.

Repartizarea din profitul brut se efectuează pentru acoperirea pierderilor din exercițiile anterioare și pentru constituirea rezervelor legale, ceea ce se înregistrează în contabilitate astfel:

acoperirea pierderilor din anii precedenți:

constituirea rezervelor legale

Repartizarea profitului net se efectuează după această ultimă înregistrare contabilă, avându-se în vedere următoarele destinații:

majorarea capitalului social:

constituirea sau majorarea rezervelor statutare sau a altor rezerve:

dividende cuvenite acționarilor sau asociaților

După efectuarea înregistrărilor de repartizare a profitului în debitul contului 129 „Repartizarea profitului” în conturi analitice distincte pentru toate destinațiile profitului, se obține o sumă totală care este egală cu soldul creditor al contului 121 „Profit și pierdere”. Ulterior, cu prilejul definitivării lucrărilor contabile aferente lunii ianuarie, ambele conturi se închid prin corespondența directă, debitându-se contul 121 „Profit și pierdere” și creditându-se contul 129 „Repartizarea profitului”.

În situația în care adunarea generală a acționarilor sau asociaților hotărăște ca repartizarea profitului să se amâne pentru perioada următoare se debitează contul 121 „Profit și pierdere” prin creditul contului 117 „Rezultatul reportat”.

După aprobarea bilanțului și deschiderea exercițiului următor sau altfel spus cu prilejul efectuării lucrărilor contabile aferente lunii ianuarie din noul exercițiu se închid conturile 121 „Profit și pierdere” și 129 „Repartizarea profitului”, primul debitându-se și ultimul creditându-se pentru profitul net repartizat pe destinații legale, profit care este oglindit în soldul fiecăruia din cele două conturi.

În urma operației de mai sus în cele două conturi utilizate, atât pe debit cât și pe credit se reflectă profitul net aferent anului fiscal încheiat, ceea ce impune efectuarea operației de anulare sau altfel spus de corectare a rulajelor celor două conturi în cauză, în vederea oglindirii în cadrul lor numai a operațiilor privind noul exercițiu. În acest scop se debitează și se creditează același cont cu suma în roșu.

CAPITOLUL 3. SITUAȚIILE FINANCIARE ANUALE SIMPLIFICATE ÎNTREPRINDERII

3.1. Structura situațiilor financiare anuale simplificate

Pentru realizarea funcțiilor contabilității de informare, decizie și control este necesar ca în urma lucrărilor curente de contabilitate să se sintetizeze periodic informațiile generate de conturi și calculele contabile în documente de sinteză expresiv și relevante, accesibile nu numai specialiștilor, ci și celor interesați de gestiunea unității patrimoniale în calitate de: investitor, administrator, creditor, bancă, fiscalitate și alte organisme economice și sociale.

Prin trecerea la noul sistem de contabilitate adaptat cerințelor economiei de piață, documentele de sinteză au o importanță deosebită, în calitatea lor de instrumente de informare a terților și de dezvoltare a analizelor financiare necesare conducerii întreprinderii, acestea realizând obiectul de bază a contabilității financiare, respectiv de a reda o imagine fidelă asupra situației patrimoniale, rezultatelor și situației financiare a întreprinderii.

Obiectivul situațiilor financiare este de a furniza informații despre poziția financiară, performanțele și modificările poziției financiare a întreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice.

Situațiile financiare elaborate în acest scop satisfac necesitățile comune ale majorității utilizatorilor. Totuși situațiile financiare nu toate informațiile de care utilizatorii au nevoie pentru luarea deciziilor economice, întrucât acestea, în mare măsură, relevă efectele financiare ale unor evenimente din trecut și nu oferă de regulă informații nefinanciare.

Poziția financiară a unei întreprinderi este influențată de resursele economice pe care le controlează, de structura sa financiară, de lichiditatea și solvabilitatea sa, precum și de capacitatea sa de a se adapta schimbărilor mediului în care își desfășoară activitatea. Informațiile despre resursele economice controlate de întreprindere și capacitatea sa din trecut de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa capacitatea întreprinderii de a genera numerar sau echivalente ale numerarului în viitor. Informațiile despre structura financiară sunt utile pentru anticiparea nevoilor viitoare de creditare și a modului în care profiturile și fluxurile viitoare de trezorerie vor fi repartizate între cei care au un interes față de întreprindere; aceste sunt utile pentru anticiparea șanselor întreprinderii de a primi finanțare în viitor. Informațiile despre lichiditate și solvabilitate sunt de asemenea utile pentru a anticipa capacitatea întreprinderii de a-și onora angajamentele financiare scadente. Lichiditatea se referă la disponibilitățile de numerar în viitorul apropiat, după luarea în calcul a obligațiilor financiare aferente acestei perioade. Solvabilitățile se referă la disponibilitățile de numerar pe o perioadă mai mare în care urmează să se onoreze angajamentele financiare scadente.

Informațiile despre performanța unei întreprinderi, în special despre profitabilitatea acesteia, sunt necesare pentru evaluarea modificărilor potențiale ale resurselor economice, pe care întreprinderea le va putea controla în viitor, în acest sens informațiile despre viabilitatea performanțelor sunt importante. Informațiile despre performanțe sunt utile pentru aprecierea capacității întreprinderii de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele existente. Ele sunt utile și pentru formularea raționamentelor despre eficiența cu care întreprinderea poate utiliza noi resurse.

Informațiile privind modificările poziției financiare a unei întreprinderi sunt utile pentru a evalua activitățile sale de exploatare, finanțare și investiții în perioada de raportare. Aceste informații sunt utile, oferind utilizatorului o bază pentru evaluarea capacității întreprinderii de a genera numerar sau echivalente de numerar și a nevoilor întreprinderii de a utiliza aceste fluxuri de trezorerie. La întocmirea unei situații a modificărilor poziției financiare fondurile pot fi definite în diverse moduri, cum ar fi: toate resursele financiare, fondul de rulment, lichiditățile și numerarul.

Informațiile privind poziția financiară sunt oferite de în primul rând de bilanț. Informațiile privind performanța sunt oferite în primul rând de contul de profit și pierdere. Informațiile privind modificările poziției financiare sunt furnizate în situațiile financiare prin intermediul unei situații distincte.

Părțile componente ale situațiilor financiare se interrelaționează deoarece ele reflectă diferite aspecte ale acelorași tranzacții sau ale altor evenimente. Deși fiecare situație oferă informații diferite, este probabil ca nici una să nu servească unui singur scop sau să ofere toate informațiile impuse de necesitățile specifice ale utilizatorilor. De exemplu, contul de profit și pierdere oferă o imagine incompletă a performanței dacă nu este folosit împreună cu bilanțul și situația modificărilor poziției financiare.

În perioada actuală în țara noastră întreprinderile care întocmesc situațiile financiare întră în sfera de aplicare a două acte normative:

Ordinul Ministerului Finanțelor Publice Nr.94/2001

Ordinul Nr.306/2002

Societățile mari care intră în aria de aplicare a Ordinul Ministerului Finanțelor Publice Nr.94/2001 au obligația de a întocmi următoarele situații anuale:

bilanțul;

contul de profit și pierdere;

situația modificărilor capitalului propriu;

situația fluxurilor de trezorerie;

politici contabile și note explicative.

Aceste situații financiare trebuie să ofere o imagine fidelă a poziției financiare, performanței, modificărilor capitalului propriu și fluxurilor de trezorerie ale societăților respective pentru exercițiul financiar la care se referă. Acestea trebuie să respecte prevederile Legii contabilității nr.82/1991 republicată, ale Ordinul Ministerului Finanțelor Publice Nr.94/2001 și ale Standardelor Internaționale de Contabilitate.

Începând cu data de 1 ianuarie 2003, microîntreprinderile și întreprinderile mici și mijlocii se vor supune reglementărilor Ordinului 306 din 26.02.2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene.

Societățile care intră în aria de aplicare a Ordinului 306/2002 au obligația de a întocmi următoarele situații anuale:

bilanțul;

contul de profit și pierdere;

politici contabile și note explicative.

Opțional se poate întocmi situația fluxurilor de trezorerie.

3.1.1. Structura bilanțului contabil

Bilanțul contabil a pătruns în lumea teoriei și practicii economice ca un model de sintetizare la un moment dat, în expresie bănească a relațiilor de echilibru dintre activul și pasivul patrimoniului, privit în totalitatea și structura sa, funcția sa de bază fiind aceea de stabilire a situației patrimoniului. Ulterior, conținutul și funcția sa au fost lărgite și cu cea de măsurare a rezultatului financiar, ca element component al situației patrimoniului.

Conceperea bilanțului ca model de calcul și descriere a situației patrimoniului reprezintă accepțiunea cel mai des întâlnită în literatura de specialitate. În prezent, bilanțul capătă noi valențe, fiind analizat și prezentat ca un model de reprezentare a situației, mișcării și transformării patrimoniului. Bilanțul a fost astfel conceput și structurat ca un set de modele, rangul de model de bază fiind atribuit bilanțului situației patrimoniului, denumit și „contul general al patrimoniului”.

Bilanțul contabil are rolul de a generaliza periodic datele contabilității curente și de a stabili pe această cale o serie de indicatori economico-financiari sintetici, ceea ce îi conferă caracterul de model contabil și informațional, dar și de model de gestiune a valorilor materiale și bănești delimitate patrimonial. În plan informațional, bilanțul dezvăluie și pune în evidență raporturile cauzale dintre bunurile materiale și bani, ca obiecte de drepturi șu obligații pe de o parte, drepturile și obligațiile titularului de patrimoniu în legătură cu aceste valori, pe de o altă parte, între alocarea acestor valori și finanțarea lor, între utilizarea valorilor și reproducția lor. El furnizează informații de reflectare și control asupra relațiilor de echilibru privind starea și mișcarea patrimoniului.

Ca model de gestiune, bilanțul servește la punerea în mișcare a mecanismelor proprii subiectului de drept orientate spre asigurarea în condiții de eficiență a reproducției patrimoniului. Pe baza lui se fundamentează deciziile privind alocarea, finanțarea, utilizarea și recuperarea fondurilor. Totodată, prin bilanț se organizează controlul asupra realizării deciziilor, se asumă drepturi și obligații, se stabilesc răspunsuri și cointerese cu privire la gospodărirea și dezvoltarea patrimoniului. De asemenea, bilanțul este folosit ca instrument de cunoaștere și respectare a normelor referitoare la conservarea, administrarea și dreptul de dispoziție asupra patrimoniului.

Modul de întocmire a bilanțului, structura și caracterul său informativ sunt strâns legate de principiile gestiunii patrimoniale. Indicatorii din bilanț trebuie să fie prezentați distinct, conținutul lor economic se cere a fi bine determinat, în corelație cu alți indicatori cuprinși în notele explicative. Indicatorii cuprinși în bilanț îndeplinesc funcția de generalizare a datelor furnizate de contabilitate și de grupare într-un mod sistematic, unitar, pe întreaga economie. Acest mod de generalizare și oglindire în bilanț a utilizărilor și resurselor întreprinderii conferă indicatorilor un conținut omogen cu o mare putere de sinteză, permițând caracterizarea de ansamblu a activității economico-financiare a întreprinderii la finele perioadei de gestiune. Bilanțul contabil surprinde situația patrimonială a întreprinderii la un moment dat, furnizând informații cu privire la echilibrul financiar al întreprinderii respective.

Utilizarea bilanțului ca instrument de analiză a activității economico-financiare la nivel micro și macroeconomic, îi conferă acestuia caracteristicile unui model economic.

Bilanțul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ, datorii și capital propriu ale persoanei juridice la încheierea exercițiului financiar, precum și în celelalte situații prevăzute de lege.

Bilanțul cuprinde toate elementele de activ, datorii și capital propriu grupate după natură și lichiditate, respectiv natură și exigibilitate.

Procedeul principal al metodei contabilității și baza informațională fundamentală, bilanțul este un tablou care cuprinde în formă sintetică și în expresie valorică mijloacele patrimoniale, sursele de constituire a acestora, precum și rezultatul activității unui agent economic la un moment dat.

Prezentarea bilanțului nu poate fi, singură inspirată din imaginea contabilă a fiecărei întreprinderi. Ea presupune, din contră o codificare foarte precisă și o ordine riguroasă care sunt prezentate în planul contabil. Toate întreprinderile prezintă deci bilanțul lor urmând aceleași reguli. În interiorul bilanțului, se înscrie ceea ce întreprinderea posedă, deci activul său, planul contabil descriind compartimente care cuprind diferite elemente de patrimoniu.

Posturile bilanțiere de activ. Structură și evaluare.

În activul bilanțului posturile de active imobilizate și active circulante sunt înscrise la valoarea netă contabilă obținută din valoarea lor de intrare în patrimoniu denumită valoare contabilă din care au fost deduse sumele reprezentând amortismentele și provizioanele aferente acestora. Activul imobilizat este format din elemente de patrimoniu destinate să servească într-o manieră durabilă activității întreprinderii. În general prin manieră durabilă se înțelege o durată mai mare de un an. Activele imobilizate își mențin valoarea de întrebuințare o perioadă mai mare de timp nefiind consumabile la prima utilizare.

Activul imobilizat cuprinde ca întreg trei compartimente:

imobilizări necorporale;

imobilizări corporale;

imobilizări financiare.

Imobilizări necorporale

Aceste imobilizări nu sunt nici materiale nici reprezentate printr-un bun fizic concret.

Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fără suport material și deținut pentru utilizare în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terților sau pentru scopuri administrative.

În cadrul imobilizărilor corporale se includ:

Cheltuieli de constituire – reprezintă cheltuielile ocazionate de înființarea sau modificarea activității unității patrimoniale (taxe și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuieli privind emiterea și vânzarea de acțiuni și obligațiuni, cheltuieli de prospectare a pieței și de publicitate și alte cheltuieli de această natură legate de înființarea sau modificarea activității unității patrimoniale). Aceste cheltuieli trebuie amortizate rapid într-o perioadă de maximum cinci ani. Ele sunt analizate financiar ca active fără valoare.

Cheltuieli de dezvoltare – cuprind cheltuielile ocazionate de efectuarea unor lucrări sau obiective, care să prezinte garanția realizării eficienței scontate de pe urma acestora, pentru necesitățile proprii ale unității patrimoniale sau pentru valorificarea lor pe piață. Cheltuielile de dezvoltare sunt amortizabile într-o perioadă de cel mult cinci ani.

Alte imobilizări necorporale – se referă la concesiuni, brevete, licențe mărci, alte drepturi și valori similare, fondul comercial și programele informatice. Aceste elemente se constituie ca urmare a aportului în natură realizat de asociați, achiziționări de la terți sau sunt create de unitatea patrimonială.

Concesiunile se referă la contractul prin care o parte numită concedent cedează, contra plată, unei alte părți denumită concesionar, pe o perioadă determinată, dreptul de exploatare a unor bunuri sau de exercitare a unei activități. În literatura franceză, prin concesiuni, brevete, mărci, procedee, drepturi și valori similare se înțeleg de obicei „cheltuielile făcute pentru obținerea avantajului care constituie protecția acordată în anumite condiții inventatorului, autorului sau beneficiarului unui drept de exploatare”. Brevetele, licențele, mărcile de fabrică și de comerț și alte drepturi de proprietate industrială și intelectuală sunt amortizabile pe perioada lor de utilizare de către unitatea patrimonială ce le deține.

Fondul comercial – reprezintă partea din fondul de comerț care nu figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care concură la menținerea sau la dezvoltarea unității cum sunt: clientela, vadul, debușeele, reputația și alte elemente necorporale și se înregistrează în contabilitate într-un cont distinct de imobilizări necorporale. Fondul comercial se determină ca diferență între valoarea de aport (de utilitate) sau costul de achiziție după caz, a fondului de comerț și valoarea elementelor de activ înregistrate în conturile corespunzătoare. Fondul comercial de regulă, nu este supus amortizării. Dacă se constată o depreciere ireversibilă aceasta poate fi amortizată.

Imobilizările necorporale în curs – evidențiază valoarea netă a imobilizărilor necorporale în curs de execuție (valorile necorporale primite de la furnizori dar nerecepționate, producția de imobilizări necorporale realizată pentru nevoi proprii, aporturi în natură, corectate cu provizioanele constrituite pe seama acestor valori).

2. Imobilizări corporale

Imobilizările corporale se referă ,la bunurile tangibile pe care o unitate patrimonială le utilizează o perioadă mai mare de un an.

În cadrul imobilizărilor corporale se includ:

a) Terenurile și amenajările la terenuri – reflectate la valoarea netă contabilă se referă la terenurile propriu-zise cât și la amenajarea acestora. Terenurile nu sunt de regulă amortizabile, însă amenajările la terenuri sunt amortizabile.

b) Construcțiile – acest post bilanțier cuprinde valoarea netă contabilă a acestor imobilizări.

c) Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații

Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor

Imobilizări corporale în curs – reprezintă investițiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză, care se evaluează la costul de producție, respectiv la costul de achiziție, reprezentând prețul de deviz al investiției.

3.Imobilizări financiare

Imobilizările financiare cuprind:

Titluri de participare – reprezintă drepturile de acțiuni și alte titluri cu venit variabil deținute de o societate în capitalul altor societăți comerciale, a căror deținere pe o perioadă îndelungată este considerată utilă acesteia și care asigură unității patrimoniale exercitarea unui control sau influențe și realizarea unui profit. Aceste imobilizări financiare sunt evidențiate la valoarea netă contabilă (numai participațiile efectiv vărsate).

Interesele de participare – reprezintă drepturi deținute în capitalul altei societăți comerciale. Interesele de participare sunt deținute pe termen lung în scopul garantării contribuțiile la activitățile persoanei respective. Ele cuprind investiții în întreprinderi asociate și investiții strategice. O participare de 10% până la 20% în capitalul altei societăți este o investiție strategică. Titlurile de participare deținute în capitalul întreprinderilor asociate într-o proporție de 20-50% asigură posibilitatea exercitării unei influențe semnificative. Dacă o societate deține controlul asupra unei alte societăți, aceasta din urmă este filială pentru societatea care deține controlul (societate mamă).

Creanțe imobilizate – sunt concretizate sub formă de : creanțe legate de participații, respectiv titlurile de participare și interesele de participare, împrumuturi acordate pe termen lung, acțiuni proprii deținute pe termen lung și alte creanțe imobilizate. Creanțele legate de participații reprezintă acele creanțe ale persoanei juridice rezultate din acordarea de împrumuturi societăților la care deține titluri de participare/interese de participare. În conturile de împrumuturi pe termen lung se înregistrează sumele acordate terților în baza unor contracte pentru care unitatea percepe dobânzi, potrivit legii. Acțiunile proprii sunt clasificate ca active imobilizate în funcție de intenția societății cu privire la durata de deținere de peste un an, stabilită cu ocazia achiziției sau reclasării. La alte creanțe imobilizate se includ garanțiile, depozitele și cauțiunile depuse de unitate la terți.

Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziție sau valoarea determinată prin contractul de achiziție a acestora. Cheltuielile accesorii privind achiziționarea imobilizărilor financiare se înregistrează direct în cheltuieli de exploatare ale exercițiului.

Imobilizările financiare sunt evidențiate în bilanț la valoarea contabilă, mai puțin provizioanele pentru depreciere cumulate. Pentru deprecierea imobilizărilor financiare se constituie provizioane pentru depreciere, ca diferență între valoarea de intrare a acestora și valoarea justă stabilită cu ocazia inventarierii.

Activul circulant

Activul circulant reprezintă ansamblul activelor care corespund elementelor de patrimoniu și care, în funcție de destinația sau natura lor, nu au vocația de a rămâne durabil în întreprindere. Noțiunea de activ circulant este reprezentată prin elemente de patrimoniu, care, la fel ca toate imobilizările servesc activității întreprinderii. Ele au caracteristica de a ieși într-o manieră ciclică, durata ciclului de exploatare fiind mai mică de u an.

Schematic ciclul de exploatare este următorul:

întreprinderea cumpără materiale care figurează în activ ca stocuri de materii prime;

aceste materiale intră în procesul de producție obținându-se un stoc de produse în curs;

se obține un stoc de produse finite;

aceste produse sunt vândute clienților, clienți care au în general tendința pronunțată de a plăti mai târziu; întreprinderea dispune deci de creanțe asupra clienților.

În cazul scadenței, aceste creanțe pot fi concretizate prin efecte de comerț, întreprinderea deținând atunci efecte de primit. La data scadenței facturii sau efectului de comerț, clienții plătesc și întreprinderea își va mări disponibilul din contul de la bancă.

Este foarte exactă această ordine a ciclului de exploatare prin care sunt prezentate în bilanț elementele de activ circulant. Având aceste posibilități, întreprinderea poate cumpăra alte materiale și ciclul reîncepe. Elementele care nu aparțin ciclului de exploatare și apar în cadrul activelor circulante sunt: creanțe asupra terților, alții decât clienții (creanțe asupra personalului, statului asociaților); investiții financiare pe termen scurt. Aceste elemente fiind elemente patrimoniale, ele figurează în activ; durata lor de existență în activ este scurtă, mai mică de un an, ele trebuie deci să apară în activul circulant.

Activul circulant este format din:

stocuri;

creanțe;

investiții financiare pe termen scurt;

casa și conturi la bănci.

Stocurile și producția în curs de execuție sunt bunuri curente pe care activitatea întreprinderii le antrenează în mod continuu. Mărimea stocurilor în curs este calculată în întreprindere la sfârșitul fiecărui exercițiu. Această mărime se obține prin multiplicarea cantităților real deținute cu costurile unitare. Cantitățile real deținute sunt determinate în urma unui inventar fizic o dată pe an. O bună gestiune a stocurilor pretinde ca: natura bunurilor să fie identificată cu precizie; bunurile să fie clasificate după destinația lor; intrarea în stoc să fie înregistrată în momentul transferului de proprietate; evaluarea ieșirilor și intrărilor de bunuri în și din stoc să fie definită cu exactitate și să rămână invariabilă. Se disting următoarele posturi bilanțiere:

Mărfurile, respectiv bunurile pe care unitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii.

Materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițială, fie transformată.

Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte materiale consumabile), care participă sau ajută la procesul de fabricație sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit.

Semifabricatele, prin care se înțelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secție (fază de fabricație) și care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secții (faze de fabricație) sau se livrează terților.

Produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unității, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienților.

Animalele și păsările cuprind: animalele nenăscute și cele tinere de orice fel (viței, miei, purcei, mânji și altele) crescute și folosite pentru reproducție, animalele și păsările la îngrășat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum și animalele crescute pentru producție – lapte, lână și blană.

Ambalajele includ ambalajele refolosibile, achiziționate și fabricate, destinate produselor vândute și care în mod temporar pot fi păstrate de terți cu obligația restituirii în condițiile prevăzute în contracte.

Producția în curs de execuție reprezintă producția care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producției în curs de execuție se cuprind, de asemenea, lucrările și serviciile, precum și studiile în curs de execuție sau neterminate.

În cadrul stocurilor se cuprind și bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți, care se înregistrează distinct în contabilitate pe categorii de stocuri.

Titlurile de investiții pe termen scurt sunt titluri achiziționate în vederea realizării unui câștig cu o scadență redusă. Sunt incluse în această categorie acțiunile proprii răscumpărate, acțiunile cumpărate în vederea obținerii de dividende sau efectuării de operații speculative prin revânzare, obligațiuni emise și răscumpărate ulterior, în vederea amortizării lor, obligațiuni cumpărate pentru obținerea de dobândă sau revânzare, alte titluri de plasament și creanțe asimilate.

Conturi la bănci, casa și acreditive: sunt elemente cu gard înalt e lichiditate sau care exprimă chiar forma lichidă a valorii.

Cheltuielile în avans sunt acele cheltuieli plătite cu anticipație cum ar fi cheltuielile cu reparațiile capitale neprevizibile, reparații curente și revizii tehnice, abonamente și chirii și alte cheltuieli efectuate anticipat, cheltuieli ce sunt aferente exercițiului următor. Se poate spune că exercițiul curent deține o creanță asupra exercițiului următor.

Posturi bilanțiere de pasiv. Structură și evaluare.

Toate achizițiile de mijloace de producție sunt însoțite obligatoriu de o finanțare pusă la dispoziția întreprinderii (resurse).

Resursele sunt se trei feluri:

furnizate de exploatare, de asociați sau acționari și care normal sunt lăsate într-o manieră permanentă la dispoziția întreprinderii;

lăsate în întreprindere într-o manieră temporară (sub forma creditelor acordate de furnizori, de creditori sau de bănci etc.). Aceste resurse constituie datorii pe termen lung, mijlociu sau scurt;

noi resurse pe care le poate angaja întreprinderea și anume profiturile pe care le realizează.

Ansamblul acestor resurse se numește pasiv. El se descompune în principal în capitaluri proprii și în capitaluri împrumutate (datorii ale întreprinderii față de terți).

Pasivul bilanțier se prezintă astfel:

capitaluri proprii;

provizioane pentru riscuri și cheltuieli;

datorii.

Capitaluri proprii, sunt determinate prin diferență între activul bilanțului și datorii, deci adesea asimilate categoriei de situație netă. Însă, noțiunea de situație netă are un sens restrictiv, deoarece exclude elementele precum subvențiile pentru investiții; mai mult, deoarece mărimea situației nete este stabilită după afectarea beneficiului, aceasta nu include și partea din beneficiu pusă în rezervă.

Capitalul societății corespunde aporturilor asociaților și creșterilor de capital. În cadrul societăților comerciale el este reprezentat de acțiuni, egale ca valoare, pentru societățile pe acțiuni și societățile în comandită pe acțiuni, și de părți sociale în cadrul societăților în nume colectiv, în comandită simplă și cu răspundere limitată. Valoarea inițială a acțiunilor și părților sociale poartă numele de valoare nominală. Pentru a furniza informații în vederea analizelor financiare, partea reprezentând capitalul subscris este menționată în mod distinct în pasivul bilanțier.

Primele legate de capital, se referă la primele de emisiune, de fuziune și de aport la capital. Ele sunt reprezentate prin partea de aporturi necuprinse în capitalul social, astfel:

primele de emisiune reprezintă diferența dintre prețul de emisiune al noilor acțiuni (mai mare) și valoarea nominală a acțiunilor (mai mică);

primele de fuziune reprezintă diferența dintre valoarea matematic contabilă pe acțiune și valoarea nominală a acțiunii;

primele de aport reprezintă diferența între valoarea matematic contabilă pe acțiune și valoarea sa nominală.

Rezervele din reevaluare reprezintă soldul diferențelor între valoarea actuală (mai mare) și valoarea înregistrată în contabilitate a elementelor de activ (mai mică) supuse reevaluării în condițiile legii. Diferențele rezultate din reevaluarea elementelor de activ se transferă la rezerve, la capitalul social sau la alte destinații stabilite potrivit reglementărilor în vigoare.

Rezervele sunt beneficii ale anilor precedenți capitalizate în mod durabil de întreprindere până la decizia contrară a organelor competente, sub formă de rezerve legale, rezerve statutare sau alte rezerve.

Rezervele legale se constituie anual, din profitul unității patrimoniale în cotele și limitele prevăzute de lege. Rezervele astfel constituite, în caz de micșorare, se completează în condițiile prevăzute de lege. De asemenea, în rezerve se include excedentul obținut prin emisiunea acțiunilor la un curs mai mare decât valoarea lor nominală, dacă acest excedent nu este întrebuințat la plata cheltuielilor de emisiune sau nu este destinat amortizărilor.

Rezervele statutare se constituie anual din profitul net al unităților patrimoniale, conform prevederilor din statutul acestora.

Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut, pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor sau pentru alte scopuri, potrivit hotărârii Adunării Generale a Acționarilor sau Asociaților cu respectarea prevederilor legale.

Rezultatul reportat reprezintă rezultatul sau partea din rezultat a cărui repartizare a fost amânată de Adunării Generale a Acționarilor sau Asociaților. Rezultatul reportat are o semnificație deosebită după cum el este pozitiv (creditor) sau negativ (debitor). Rezultatul reportat creditor este beneficiul nerepartizat, iar rezultatul reportat debitor este pierderea constatată la închiderea exercițiilor anterioare și care nu a fost acoperită (din rezerve sau din reducerea capitalului).

Rezultatul exercițiului, este consecința activității întreprinderii și în mod egal a poziției sale (variația elementelor de patrimoniu). El traduce îmbogățirea sau sărăcirea care rezultă din aceste elemente combinate. Rezultatul exercițiului este, teoretic, egal cu variația situației nete între sfârșitul și începutul exercițiului. El se mai poate determina ca diferență între venituri și cheltuieli, putând fi favorabil, caz în care reprezintă un profit (rezultat creditor al exercițiului) sau nefavorabil, reprezentând o pierdere (sau rezultat debitor al exercițiului).

Subvențiile pentru investiții reprezintă sumele alocate de la bugetul de stat sau din alte resurse nerambursabile primite din afară, de care beneficiază unitatea patrimonială, în vederea procurării sau producerii de echipamente ori alte bunuri de natura: imobilizărilor pentru finanțarea unor activități pe termen lung sau altor cheltuieli de natura investițiilor.

În această categorie de subvenții se cuprinde și valoarea bunurilor de natura imobilizărilor primite cu titlu gratuit sau constate în plus cu ocazia inventarierii. Subvenția se înregistrează la venituri excepționale, pe măsura amortizării bunurilor respective.

Provizioane pentru riscuri și cheltuieli

Aplicarea principiului prudenței în evaluare, solicită printre altele, constituirea de provizioane atunci când anumite cheltuieli sau pierderi pot fi prevăzute și estimate fără a fi cunoscute nici valoarea lor exactă, nici data de efectuare sau de obținere. Cu alte cuvinte, provizioanele pentru riscuri și cheltuieli se constituie, de regulă, la finele exercițiului pentru acele elemente de patrimoniu a căror realizare sau plată este incertă, ori pentru cheltuieli care devin exigibile în perioadele următoare, cum sunt:

litigiile, amenzile și penalitățile, despăgubirile, cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție și alte cheltuieli privind garanția acordată clienților;

cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciții cum sunt: cheltuielile cu reparațiile capitale eșalonate, potrivit programului, pe mai multe perioade, precum și cheltuielile cu reparațiile curente, reviziile tehnice și alte cheltuieli la unitățile sezoniere și parțial sezoniere;

pierderi latente aferente unor datorii pe termen lung în devize.

Datoriile reprezintă mijloace de finanțare externe puse la dispoziția unei întreprinderi. Ele sunt multiple și cuprind diferite categorii de terți vis-a-vis de care întreprinderea are obligația de plată a unor sume de bani. Datoriile se regăsesc sub formă de împrumuturi și datorii asimilate, furnizori, avansuri primite de la clienți ți alte datorii. Aceste datorii sunt structurate pe datorii ce trebuie plătite pe o perioadă de până la un an și datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an.

O datorie trebuie clasificată ca datorie curentă atunci când se așteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al persoanei juridice sau este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanțului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.

Împrumuturi și datorii asimilate este un post bilanțier ce regrupează mai multe categorii de împrumuturi care au o durată de exigibilitate peste un an, cum ar fi cele din emisiunea de obligațiuni, credite bancare pe termen lung și mijlociu primite de la alte societăți comerciale și instituții bancare, datorii privind concesiunile, brevetele, licențele și alte drepturi și valori asimilate preluate din patrimoniu, datorii legate de participații și alte împrumuturi. După o optică funcțională, împrumuturile participă curent în cadrul capitalurilor proprii la acoperirea nevoilor de finanțare durabilă a întreprinderii.

Datoriile comerciale regrupează furnizorii din exploatare, efectele de plată aferente activității de exploatare, furnizorii și efectele de plată pentru imobilizări și furnizorii al căror termen de exigibilitate depășește un an. Prin denumirea generică de „furnizori” sunt înțeleși terții de la care întreprinderea cumpără imobilizări, mărfuri, materii prime sau alte bunuri și servicii destinate exploatării întreprinderii.

Structurile bilanțului și contului de profit și pierdere nu poate fi modificată de la o perioadă la alta. Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat în bilanț sau în contul de profit și pierdere, valoarea corespunzătoare pentru exercițiul precedent se prezintă într-o coloană separată. În situația în care valorile corespunzătoare exercițiului financiar curent și precedent înscrise în bilanț și în contul de profit și pierdere nu sunt comparabile, cele aferente exercițiului precedent pot fi recalculate și prezentate corespunzător în notele explicative. În acest scop, trebuie prezentate rezultatele recalculării, motivele pentru care a fost făcută și modalitatea de efectuare a acesteia. În situația în care acest lucru nu este posibil, se va prezenta acest fapt. Nu se vor menține în bilanț și în contul de profit și pierdere acele elemente pentru care nu există valori atât în exercițiul financiar curent, cât și în cel precedent.

Structura simplificată a bilanțului va cuprinde:

3.1.2. Structura contului de profit și pierdere

În general bilanțul contabil este considerat a fi documentul de sinteză contabilă sau contul anual care descrie situația patrimonială și echilibrul financiar, indicând totodată și mărimea rezultatului economico-financiar global. Bilanțul contabil nu explică însă proveniența rezultatului economico-financiar și în consecință cauzele care au generat performanțele activității unui agent economic. Din aceste considerente s-a impus necesitatea elaborării și publicității unui alt document de sinteză contabilă sau cont anual, intitulat „cont de profit și pierdere” a cărui ecuație bilanțieră fundamentală poate fi prezentată în două versiuni:

REZULTAT = VENITURI – CHELTUIELI

VENITURI = CHELTUIELI + REZULTAT

Rezultatul poate fi o mărime denumită profit sau beneficiu, atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile, sau o mărime valorică negativă, denumită pierdere, în situația inversă; profitul și pierderea sunt recunoscute și sub denumirea de rezultat beneficiar, respectiv rezultat deficitar. Rezultatul economico-financiar (profit sau pierdere) mai poate fi calculată și după următoarea relație bilanțieră:

REZULTAT = CAPITALURI PROPRII (aferente exercițiului „N”) – CAPITALURI PROPRII (aferente exercițiului „N-1”).

În principiu, structurarea informației contabile în cadrul contului de profit și pierdere, trebuie să permită determinarea atât a rezultatului economico-financiar global al unui exercițiu, cât și a celor trei paliere intermediare ale acestuia și anume:

rezultatul din exploatare

rezultatul financiar

rezultatul extraordinar.

Structurarea informației contabile în contul de profit și pierdere se face în: venituri, cheltuieli, rezultate economico- financiare.

a) Veniturile

Veniturile sunt înregistrate în clasa a 7-a în funcție de natura lor economică. Acestea se detaliază astfel: venituri din exploatare, venituri financiare, venituri extraordinare. În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din activități curente, cât și câștigurile din orice alte surse. Câștigurile reprezintă creșteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din această activitate. Activitățile curente sunt orice activități desfășurate de o persoană juridică, ca parte integrantă a obiectului său de activitate, precum și activitățile conexe acestora. Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente sau tranzacții ce sunt clar diferite de activitățile curente și care, prin urmare, nu se așteaptă să se repete într-un mod frecvent sau regulat, de exemplu exproprieri sau dezastre naturale. Veniturile din activități curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vânzări, comisioane, dobânzi, dividende.

Veniturile din exploatare cuprind: venituri din vânzarea produselor, mărfurilor, lucrărilor executate și serviciilor prestate; venituri din variația stocurilor, reprezentând variația în plus (creștere) sau în minus (reducere) din valoarea la cost de producție efectiv a stocurilor de produse și producție în curs de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor și producției în curs, neluând în calcul provizioanele pentru depreciere constituite.

Variația stocurilor de produse finite și în curs de execuție pe parcursul perioadei reprezintă o corelație a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că fie producția a mărit nivelul stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.

Veniturile din producția stocată se înscriu, alături de celelalte venituri, în contul de profit și pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor):

venituri din producția de imobilizări, reprezentând costul lucrărilor și cheltuielile efectuate de unitate pentru ea însăși, care se înregistrează ca active imobilizate corporale și necorporale;

venituri din subvenții de exploatare, reprezentând subvențiile pentru acoperirea diferențelor de preț și pentru acoperirea pierderilor, precum și alte subvenții (finanțarea activității de cercetare și alte finanțări) de care beneficiază unitatea;

alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din creanțe recuperate și alte venituri de exploatare.

Veniturile financiare cuprind: venituri din imobilizări financiare, venituri din investiții financiare pe termen scurt, venituri din creanțe imobilizate, venituri din investiții financiare cedate, venituri din diferențe de curs valutar, venituri din dobânzi, venituri din sconturi obținute și alte venituri financiare.

Sumele colectate de persoana juridică în numele unor terțe părți, inclusiv în cazul contractelor de mandat sau comision, nu reprezintă venit din activitatea curentă. În această situație, veniturile din activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite. Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacție este determinată, de obicei, printr-un acord între vânzătorul și cumpărătorul/utilizatorul activului, ținând cont de suma oricăror reduceri comerciale.

Veniturile extraordinare sunt veniturile obținute de agenții economici, deținători de polițe de asigurare, de pe urma unor daune, de la societățile de asigurări, în urma producerii unor calamități.

b) Cheltuielile

Cheltuielile sunt înregistrate în clasa a 6-a în funcție de natura lor economică. Ele se detaliază astfel: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli extraordinare.

Cheltuielile unității reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru: consumuri de stocuri, lucrări executate și servicii prestate de care beneficiază unitatea; cheltuieli cu personalul; executarea unor obligații legale sau contractuale, etc.. Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor economice și pot rezulta sau nu ca urmare a desfășurării activității curente a persoanei juridice. În cadrul cheltuielilor exercițiului se cuprind de asemenea, amortizările și provizioanele constituite.

Cheltuielile de exploatare cuprind:

cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile; costul de achiziție al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei și apei consumate; valoarea animalelor și păsărilor; costul mărfurilor vândute și al ambalajelor;

cheltuieli cu lucrările și serviciilor executate de terți, redevențe, locații de gestiune și chirii; prime de asigurare; studii și cercetări; cheltuieli cu alte servicii executate de terți; comisioane și onorarii; cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate; transportul de bunuri și personal; deplasări, detașări și transferări; cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații, servicii bancare și altele;

cheltuieli cu personalul includ: salariile, asigurările și protecția socială și alte cheltuieli cu personalul suportate de persoana juridică;

alte cheltuieli de exploatare formate din: pierderi din creanțe și debitori diverși; despăgubiri, amenzi și penalități; donații și alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital etc..

Cheltuielile financiare cuprind: pierderi din creanțe legate de participații; cheltuieli privind investițiile financiare cedate; diferențele nefavorabile de curs valutar; dobânzile privind exercițiul financiar în curs; sconturile acordate clienților; pierderi din creanțe de natură financiară și altele.

Cheltuielile extraordinare cuprind cheltuielile generate de calamități și late evenimente extraordinare.

Structura simplificată a contului de profit și pierdere este următoarea:

3.1.3. Politici și note explicative

Ultima componentă obligatorie a situațiilor financiare întocmite în conformitate cu IAS sunt politicile contabile și notele explicative. Standardul IAS 1 precizează că politicile contabile trebuie să fie alese de conducere și aplicate astfel încât situațiile financiare să fie conforme cu toate cerințele aplicabile ale fiecărui Standard Internațional de Contabilitate. Atunci când nu există cerințe specifice, conducerea trebuie să adopte politici care să asigure furnizarea de către situațiile financiare a unor informații care să fie relevante pentru utilizatori și credibile.

În conformitate cu IAS 1 politicile contabile trebuie să descrie baza de evaluare utilizată la întocmirea situațiilor financiare și fiecare politică contabilă specifică, necesară pentru înțelegerea corespunzătoare a situațiilor financiare. Prezentarea politicilor contabile folosite în pregătirea situațiilor financiare este foarte importantă, deoarece ea furnizează informații care ne ajută să înțelegem mai bine semnificația cifrelor și permite compararea performanțelor financiare prezentate în situațiile financiare ale diferitelor întreprinderi.

La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate conceptele de bază ale contabilității, și anume: contabilitatea de angajamente, principiul continuității activității, principiul permanenței metodelor, principiul prudenței, principiul independenței exercițiului, principiul evaluării separate a elementelor de activ și de pasiv, principiul evaluării intangibilității și principiul noncompensării. Politicile contabile trebuie să asigure informații: relevante pentru diverși utilizatori în procesul de luare a deciziilor; credibile – care să reflecte fidel rezultatele și poziția financiară a întreprinderii, să fie complete, neutre și să respecte principiul prudenței.

Politicile contabile nu pot fi modificate decât dacă acest lucru este cerut de lege sau dacă au ca rezultat informații mai relevante și mai credibile. Dacă totuși se procedează la asemenea modificări, ele trebuie consemnate în notele explicative, menționându-se efectul acesteia asupra rezultatelor raportate.

Notele explicative au rolul de a prezenta în mod sistematic informații cu privire la elementele semnificative din bilanț și din contul de profit și pierdere.

În cadrul situațiilor financiare anuale simplificate se vor prezenta următoarele note explicative:

active imobilizate;

provizioane pentru riscuri și cheltuieli;

repartizarea profitului;

analiza rezultatului din exploatare;

situația creanțelor și datoriilor;

principii, politici și metode contabile;

acțiuni și obligațiuni;

informații privind salariații, administratorii și directorii;

exemple de calcul și analiză a principalilor indicatori economico-financiari;

alte informații.

Pentru fiecare element cuprins în aceste note se vor prezenta sumele corespunzătoare anului curent și anului precedent. Acest mod de prezentare este valabil numai când aceste sume sunt comparabile. În caz contrar se va proceda la o ajustare, prezentându-se separat rezultatul ajustării, modul de efectuare și motivele pentru care aceasta a fost efectuată.

Societatea este obligată ca de câte ori este nevoie să ofere cu claritate informații legate de:

numele persoanei juridice care face obiectul raportării;

perioada la care se referă situațiile financiare simplificate;

moneda în care sunt întocmite situațiile financiare simplificate;

faptul că situațiile simplificate sunt proprii întreprinderii și nu grupului.

Este de asemenea recomandat să fie cuprinse în notele explicative date legate de: principalul loc de desfășurare a activității, în cazul în care acesta este diferit de sediul oficial; descrierea activității desfășurate de unitate și principalele domenii de activitate; numele societății mamă, dacă societatea face parte dintr-un grup de societăți. De asemenea orice informație relevantă și care în opinia directorilor și administratorilor societății ajută la prezentarea unei imagini fidele a societății, vor fi cuprinse în notele explicative.

Ordinul Nr.306/2002 recomandă societăților să cuprindă notele explicative și alte informații în completarea bilanțului.

Referitor la imobilizările necorporale notele explicative trebuie să cuprindă:

duratele de viață utilă sau ratele de amortizare utilizate;

metodele de amortizare utilizate;

creșteri de valoare cu indicarea separată a acelora apărute din procesul de dezvoltare internă.

În notele explicative trebuie să fie prezentate următoarele informații pentru fiecare clasă de imobilizările corporale:

bazele de evaluare folosite în determinarea valorii contabile brute. Dacă s-au folosit mai multe baze de evaluare, atunci trebuie prezentată pentru fiecare clasă în parte valoarea contabilă brută a respectivei clase;

metodele de amortizare folosite;

valoarea cheltuielilor efectuate pentru imobilizările corporale în curs.

În cazul în care elementele imobilizărilor corporale sunt exprimate la valori reevaluate, trebuie prezentată data efectuării reevaluării. Pentru fiecare element din categoria activelor imobilizate, trebuie furnizate următoarele informații în notele explicative:

valorile corespunzătoare care privesc acest element, la începutul și la încheierea exercițiului financiar;

mișcările privind acest element, ocazionate de:

modificare valorii (inclusiv reevaluării) în timpul exercițiului financiar;

intrări de active în timpul exercițiului financiar;

ieșiri de active în timpul exercițiului financiar respectiv;

transferurile de active către și din acel element, efectuate în timpul exercițiului financiar.

Valorile prezentate mai sus se determină pe baza unuia din următoarele criterii:

costul de achiziție sau costul de producție

valoarea reevaluată, fără a se ține seama de amortizare și provizioanele pentru depreciere.

Pentru fiecare element de activ imobilizat se va prezenta:

valoarea amortizării cumulate și a provizioanelor pentru depreciere la începutul și sfârșitul exercițiului financiar;

valoarea amortizării și provizioanelor pentru depreciere care privesc exercițiul financiar respectiv;

valoarea ajustărilor efectuate cu privire la amortizări și provizioane pentru depreciere în cursul exercițiului financiar, ca urmare a ieșirii de active imobilizate din unitate;

valoarea ajustărilor efectuate asupra amortizării și provizioanelor pentru privesc exercițiile financiare anterioare.

Referitor la garanțiile și alte obligații contractuale financiare, în notele explicative se specifică toate situațiile în care persoana juridică a depus garanții sau a gajat, respectiv a ipotecat active proprii pentru garantarea unor obligații în favoarea unui terț, menționându-se, dacă este posibil, și valoarea acestora.

În ceea ce privește activele circulante, se prezintă în notele explicative costul de achiziție sau costul de producție al stocurilor evidențiate în bilanț, ce a fost determinat prin aplicarea uneia din metodele de evaluare a stocului. Dacă, în situații excepționale, administratorii decid să schimbe metoda de evaluare pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, trebuie prezentate următoarele informații:

motivul schimbării metodei;

efectul financiar asupra rezultatelor exercițiului financiar.

De asemenea, trebuie prezentată și valoarea stocurilor gajate în contul datoriilor.

Suma cumulată a creanțelor care devin scadente după mai mult de un an trebuie să fie prezentată în notele explicative. O persoană juridică trebuie să prezinte în notele explicative subclasificări ale creanțelor prezentate în bilanț, clasificate într-o manieră corespunzătoare activității desfășurate, iar sumele de încasat de la societatea mamă, filiale și întreprinderi asociate și alte părți afiliate trebuie prezentate separat.

Cheltuielile în avans se prezintă detaliat în notele explicative.

Pentru datoriile din bilanțul persoanei juridice, se menționează valoarea totală a datoriilor incluse în bilanț, pentru care s-au depus anumite garanții și informații privind natura acestor garanții depuse.

În cazul în care persoana juridică a emis instrumente da capital de natura acțiunilor sau obligațiunilor pe parcursul exercițiului financiar se prezintă următoarele informații:

tipul instrumentelor de capital emise;

pentru fiecare tip de instrument de capital emis: valoarea de emisiune și suma primită.

În cazul în care obligațiunile emise de o societate sunt deținute de o persoană nominalizată sau împuternicită de către acea societate, în notele explicative se menționează valoarea nominală a obligațiunilor respective și valoarea contabilă a acestora.

Toate angajamentele sub forma garanțiilor, girurilor și ipotecilor de orice fel, în cazul în care nu îndeplinesc condițiile pentru a fi recunoscute în bilanț ca active sau datorii trebuie să fie prezentate în mod clar în notele explicative.

Pentru orice garanție semnificativă ce a fost constituită trebuie făcută o prezentare detaliată.

Dacă în timpul exercițiului financiar o sumă este transferată la sau de la provizioane pentru riscuri și cheltuieli, următoarele informații se prezintă în notele explicative:

valoarea provizioanelor la începutul exercițiului financiar;

sumele cu care provizioanele au fost majorate, respectiv diminuate în timpul exercițiului financiar;

natura, sursa sau destinația oricăror astfel de transferuri;

valoarea provizioanelor la sfârșitul exercițiului financiar.

Se va prezenta de asemenea în notele explicative natura subvențiilor și a altor venituri în avans atunci când acestea sunt reflectate în situațiile financiare anuale simplificate.

Referitor la capitalul social al persoanei juridice se furnizează următoarele informații:

capitalul social subscris;

numărul și valoarea totală a fiecărui tip de acțiuni emise, respectiv părți sociale, în cazul în care există mai multe tipuri de acțiuni emise.

În cazul în care capitalul social cuprinde și acțiuni răscumpărabile, se furnizează următoarele informații:

data cea mai apropiată și data limită la care societatea poate răscumpăra respectivele acțiuni;

dacă acele acțiuni trebuie răscumpărate obligatoriu sau dacă răscumpărarea este la alegerea societății sau a acționarilor;

dacă trebuie plătită o primă de răscumpărare și în caz afirmativ, care este valoarea acesteia.

În cazul în care în cursul exercițiului financiar au fost achiziționate acțiuni proprii, se prezintă următoarele informații:

motivele oricăror achiziții efectuate în cursul exercițiului financiar;

numărul și valoarea nominală a acțiunilor achiziționate și vândute în cursul exercițiului financiar și ponderea pe care o reprezintă în capitalul social;

în cazul achizițiilor sau vânzărilor, valoarea plăților sau încasărilor pentru acțiunilor respective;

numărul și valoarea nominală a tuturor acțiunilor achiziționate și deținute de societate, precum și ponderea pe care o reprezintă acestea în capitalul social;

numărul și valoarea acțiunilor anulate.

În situația în care societatea a emis acțiuni în timpul exercițiului financiar în notele explicative se prezintă următoarele informații:

tipul de acțiuni emise;

pentru fiecare tip de acțiune, numărul de acțiuni emise, valoarea lor nominală totală și valoarea încasată de către societate la distribuirea lor.

În ceea ce privește eventualele drepturi legate de distribuirea acțiunilor, se furnizează următoarele informații:

numărul, descrierea și valoarea acțiunilor care fac obiectul exercitării acestor drepturi;

perioada pe parcursul căreia drepturile pot fi exercitate;

prețul care trebuie plătit pentru acțiunile distribuite.

Pentru fiecare categorie de rezerve inclusă în capitalurile proprii, se descrie natura sa și scopul pentru care a fost constituită.

Referitor la rezerva din reevaluare, în notele explicative se menționează suma la începutul și sfârșitul perioadei, precum și variația acesteia constatate în timpul exercițiului financiar.

De asemenea, Ordinul Nr.306/2002 recomandă societăților să cuprindă în notele explicative și informații care să le completeze pe cele din contul de profit și pierdere.

În cazul în care, pe parcursul exercițiului financiar, persoana juridică și-a desfășurat activitatea pe două sau mai multe segmente de activitate care, în opinia administratorilor, sunt substanțial diferite din punct de vedere al beneficiilor și riscurilor aferente, este necesar să se menționeze, pentru fiecare cu descrierea de rigoare, valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare. Prin segment de activitate se înțelege o componentă distinctă a persoanei juridice care este angajată în furnizarea unui produs individual sau a unui serviciu, sau a unui grup de produse sau servicii conexe și care este subiectul riscurilor și beneficiilor ce sunt diferite de cele din alte segmente de activitate.

În cazul în care, pe parcursul exercițiului financiar, persoana juridică a furnizat produse și servicii pe două sau mai multe segmente geografice care, în opinia administratorilor, sunt substanțial diferite din punct de vedere al riscurilor și beneficiilor aferente, este necesar să se menționeze valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare acelor segmente. Un segment geografic este o componentă distinctă a unei persoane juridice ce este angajată în furnizarea de produse și servicii într-un mediu economic specific și care este subiectul riscurilor și beneficiilor ce sunt diferite de acelea ale componentelor ce operează în alte medii economice.

Dacă, în opinia administratorilor, prezentarea oricărei informații ar putea prejudicia interesele economice ale respectivei persoane juridice, aceștia pot renunța la furnizarea acelei informații cu menționarea acestui fapt.

În notele explicative trebuie incluse detalii cu privire la numărul mediu de salariați pentru acea perioadă și cheltuielile de personal aferente, precum și la salariile plătite sau care urmează a fi plătite administratorilor și directorilor care dețin aceste funcții pe parcursul exercițiului financiar. De asemenea, dacă este cazul, se menționează distinct obligațiile contractuale în care este implicată persoana juridică, cu privire la plata pensiilor către foștii directori și administratori, indicându-se valoarea totală a obligației pentru fiecare categorie de mai sus.

Se prezintă, totodată, valoarea avansurilor și creditelor acordate de către societate, directorilor și administratorilor săi în timpul exercițiului financiar, indicându-se rata dobânzii aplicate, principalele clauze ale creditului, suma rambursată până la acea dată, existența oricăror obligații viitoare de genul garanțiilor pe care persoana juridică și le-a asumat în numele acestora, precum și valoarea totală pentru fiecare categorie.

Natura și suma corespunzătoare fiecărui element extraordinar trebuie prezentate separat.

Când calculul rezultatului aferent unei perioade a fost afectat de evaluarea elementelor bilanțiere, efectuată în exercițiul financiar curent sau în cel anterior, cu scopul de a obține o reducere a valorii impozitului, această influență trebuie, de asemenea, prezentată în notele explicative, atunci când efectul unei astfel de evaluări este semnificativ.

Valoarea diferenței dintre cheltuiala cu impozitul pe profit pentru exercițiul financiar curent și pentru exercițiile financiare anterioare, de pe o parte, și valoarea impozitului rămas de plată aferent acelor exerciții financiare, de pe altă parte, se va prezenta în notele explicative dacă această diferență este semnificativă pentru scopul calculării impozitelor viitoare.

Dacă elementele bilanțiere de natura activelor imobilizate și a activelor circulante constituie obiectul unor corecții valorice semnificative, doar pentru aplicarea legislației fiscale, suma lor trebuie prezentată în notele explicative, cu o bună argumentare a acestor corecții.

Se prezintă în același timp și informații cu privire la proporția în care impozitul pe profit corespunde rezultatului activității curente, respectiv rezultatului activității extraordinare. De asemenea se include reconcilierea dintre rezultatul contabil al exercițiului financiar și rezultatul fiscal, așa cum este prezentat în declarația de impozit pe profit.

3.2. Întocmirea, aprobarea, certificarea, auditarea și prezentarea situațiilor financiare anuale simplificate

Operațiile de completare a situațiilor financiare anuale simplificate constau în prelucrarea și transcrierea datelor din balanța de verificare finală (definitivă) și din bilanțul exercițiului financiar anterior în formularul de bilanț. Aceste operațiuni se referă la selectarea, gruparea și însumarea, după caz, a soldurilor finale din balanță în funcție de cerințele sau conținutul posturilor bilanțiere.

În formularul de bilanț propriu-zis se înscriu soldurile debitoare ale conturilor care reflectă elementele patrimoniale de activ, precum și soldurile creditoare ale conturilor destinate urmăririi elementelor patrimoniale de pasiv, făcându-se, atunci când este cazul, anumite grupări, însumări și rectificări ale lor.

Elementele patrimoniale de activ se înscriu în bilanț la valoarea de intrare în patrimoniu (contabilă) pusă de acord cu rezultatul inventarierii în sensul diminuării ei cu amortizările și provizioanele pentru depreciere, care poate fi denumită valoare netă.

Elementele patrimoniale de pasiv se consemnează în bilanț la valoarea de intrare, iar provizioanele reglementate, provizioanele pentru riscuri și cele pentru cheltuieli constituie posturi bilanțiere distincte.

Situațiile financiare, cu toate componentele lor, după ce au fost întocmite și semnate de persoanele împuternicite în acest sens, conducătorul unității și directorul financiar-contabil sau altă persoană care îndeplinește această funcție, sunt supuse operațiilor de aprobare de adunarea generală a acționarilor sau asociaților, în vederea prezentării (depunerii) lui ulterioare la Direcția județeană a finanțelor publice și controlul financiar de stat și la Oficiul Registrului Comerțului.

Cu minimum 15 zile înaintea adunării generale a asociaților sau acționarilor, la care se discută și se aprobă situațiile financiare anuale simplificate, întreprinderea are obligația:

să trimită o copie de pe situațiile financiare anuale simplificate ale întreprinderii, aprobate de consiliul de administrație, împreună cu raportul administratorilor și raportul auditorilor asupra situațiilor financiare respective, denumite generic raport anual tuturor asociaților sau acționarilor; sau

să notifice tuturor asociaților sau acționarilor că raportul anual este disponibil la întreprindere, gratuit, la cerere.

Situațiile financiare ale întreprinderii, aprobate de consiliul de administrație, însoțite de raportul administratorilor pentru exercițiul financiar respectiv vor fi supuse spre aprobare de către adunarea generală a asociaților sau acționarilor.

O copie de pe situațiile financiare ale întreprinderii, aprobate de consiliul de administrație, o copie de pe raportul administratorilor pentru exercițiul financiar respectiv vor fi trimise de consiliul de administrație în termenul prevăzut de lege direcției teritoriale a Ministerului Finanțelor Publice la care întreprinderea este înregistrată.

În conformitate cu prevederile legii societăților comerciale, o copie de pe situațiile financiare ale întreprinderii, aprobate de consiliul de administrație și de asociați sau acționari, o copie de pe raportul administratorilor pentru exercițiul financiar respectiv vor fi trimise de consiliul de administrație în termenul prevăzut de lege la registrul comerțului.

Potrivit legii societăților comerciale, consiliul de administrație se va asigura că situațiile financiare ale întreprinderii, raportul administratorilor sunt publicate în Monitorul Oficial al României în termenul prevăzut de lege.

Certificarea bilanțului contabil constituie un atribut al comisiei de cenzori din cadrul aceleași unități patrimoniale sau al experților contabili sau contabililor autorizați, după caz, organizați în birouri, cabinete sau asociații de contabilitate sau expertiză contabilă. În vederea îndeplinirii acestui atribut este stabilit ca administratorii societății să prezinte cenzorilor sau altor persoane autorizate, cu cel puțin o lună înainte de ziua stabilită pentru adunarea generală a acționarilor sau asociaților situațiile financiare și documentele justificative pe baza cărora s-au întocmit aceste lucrări de sinteză.

Operațiunea de cerificare a bilanțului contabil se efectuează pe baza unei verificări riguroase a acestuia, verificare în urma căreia se stabilește în ce măsură imaginea pe care o oferă asupra patrimoniului, situației financiare și a rezultatului exercițiului este fidelă, clară și completă. În acest scop, se au în vedere și verificările di cursul anului și orice alte elemente sau aspecte care prezintă interes, întocmindu-se un raport detaliat cu constatările făcute. Acest raport se întocmește și se prezintă în termen de maximum o lună adunării generale a acționarilor sau asociaților.

În cadrul raportului care se întocmește de către cenzori și totodată pentru îndeplinirea obligației acestora de supraveghere a gestiunii agentului economic este necesar să se facă mențiuni privind legalitatea întocmirii bilanțului și contului de profit și pierdere, a concordanței datelor pe care acestea le conțin cu cele din registrele contabile, a respectării regulilor stabilite pentru evaluarea patrimoniului de la sfârșitul, exercițiului. În acest context se menționează câteva elemente sau aspecte obligatorii pe care trebuie să le conțină raportul în cauză, și anume: reflectarea în contabilitate a capitalului social sau modificării acestuia, modul de valorificare și cuprindere în bilanțul contabil a rezultatelor inventarierii, modul de organizare a gestiunilor și evidenței sintetice și analitice privind elementele patrimoniale, respectarea prevederilor legale referitoare la ținerea corectă și la zi a contabilității, preluării corecte a datelor din balanța de verificare a conturilor sintetice și din aceasta în bilanțul contabil, respectarea reglementărilor în vigoare privind evaluarea patrimoniului, legalitatea și exactitatea determinării profitului și a repartizării acestuia pe destinații, propuneri și măsuri care să fie avute în vedere de consiliul de administrație și adunarea generală.

Pe baza constatărilor făcute și consemnate în raportul întocmit, bilanțul contabil poate fi certificat fără rezerve, iar în situații justificative și menționate în raport se efectuează certificarea cu rezerve sau se refuză certificarea acestuia, ceea ce impune efectuarea corectărilor și/sau completărilor necesare.

Aprobarea bilanțului contabil reprezintă o activitate importantă privind finalizarea încheierii exercițiului și este de competența consiliului de administrație și a adunării generale a acționarilor sau asociaților. În acest scop se face o analiză detaliată a tuturor componentelor bilanțului contabil, precum și a raportului de gestiune și a raportului cenzurilor. Cu acest prilej, se analizează în mod deosebit rezultatele pe destinații legale și totodată în raport cu interesele acționarilor sau asociaților.

Analiza și aprobarea bilanțului contabil constituie o condiție indispensabilă pentru realizarea funcției de gestiune a acestuia. În acest sens se are în vedere faptul că prin aprobarea bilanțului se descarcă gestionar conducerea unității patrimoniale și totodată se stabilesc măsurile ce se impun pentru evoluția viitoare a unității și pentru creșterea eficienței economice.

Prezentarea sau depunerea bilanțului contabil certificat și aprobat și însoțit de raportul de gestiune și de raportul cenzorilor se face la compartimentului de resort din cadrul Direcției generale teritoriale a finanțelor publice și controlului financiar de stat până la 15 aprilie din anul următor sau o altă dată stabilită de organele competente.

Organele financiare de specialitate care primesc bilanțul contabil, în prezența conducătorului compartimentului financiar-contabil al unității patrimoniale în cauză efectuează operațiunea de verificare atât sub aspect formal cât și în ceea ce privește fondul acestuia.

Verificarea sub aspect formal se referă la respectarea termenului de prezentare, dacă lucrarea conține toate formularele cerute și dacă sunt completați toți indicatorii pe care acesta îi conține, la existența corelațiilor dintre indicatorii înscriși în bilanț și cei din situațiile anexe la acesta ceea ce se realizează cu ușurință prin utilizarea normelor metodologice elaborate în acest sens de Ministerul Finanțelor și care folosesc numerotarea tuturor rândurilor și coloanelor componentelor bilanțului contabil.

Verificarea de fond are, în general, obiective comune cu cele ale comisiei de cenzori, obiective dintre care se au în vedere în mod deosebit cele privind respectarea destinațiilor legale ale repartizării profitului și calcularea corectă și decontarea în termen a obligațiilor fiscale.

În cazul în care se constată erori sau încălcări ale prevederilor legale privind întocmirea bilanțului contabil, acesta se restituie unității patrimoniale în cauză pentru efectuarea modificărilor necesare, altfel el este acceptat și vizat în acest scop, urmând să fie depus la Oficiul Registrului Comerțului și să fie publicat, într-o formă simplificată, în Monitorul Oficial, sau într-o altă publicație locală, în funcție de importanța unității.

Fiecare direcție generală teritorială centralizează bilanțurile contabile ale unităților patrimoniale din raza sa de activitate, iar bilanțul care se obține se depune la Ministerul Finanțelor în vederea centralizării și determinării indicatorilor la nivel macroeconomic.

CAPITOLUL 4. APLICAȚIE PRACTICĂ PRIVIND LUCRĂRILE DE ÎNCHIDERE A EXIERCIȚIULUI FINANCIAR LA SOCIETETATEA COMERCIALĂ S.C. “LA GULEA” S.R.L.

4.1. Prezentarea generală a societății

4.1.1. Date de identificare

Denumirea societății cu răspundere limitată este S.C. „LA GULEA” S.R.L., societatea a fost constituită de asociatul unic Radu Maria, domiciliată în localitatea Vladimirescu, județul Arad, strada Vasile Milea, numărul 42.

Societatea a fost înființată în anul 1992, prin hotărâre judecătorească, având numărul de înregistrare la registrul comerțului: Nr.J02/2931/1992, și codul unic de înregistrare: R/4011010. Societatea comercială S.C. „LA GULEA” S.R.L. este persoană juridică română având forma juridică de societate cu răspundere limitată, cu asociat unic, care este și proprietarul părților sociale, respectiv a capitalului social depus. Aceasta își desfășoară activitatea conform legislației din România, în conformitate cu contractul de societate și cu statutul de funcționare a societății.

Societatea este organizată în baza Legii 31/1990, privind societățile comerciale, având un capital subscris și vărsat de 2100000 lei, împărțit în părți sociale a câte 100000 lei.

Sediul societății este în localitatea Vladimirescu, județul Arad, strada Vasile Milea, numărul 42 și poate fi schimbat în alt loc din România în baza hotărârii asociatului unic, iar în cazul în care se va transforma într-o societate cu mai mulți asociați, în baza hotărârii Adunării Generale a Asociaților, societatea va putea avea sucursale și filiale în alte localități din țară. Durata de funcționare a societății este nelimitată.

4.1.2. Obiectul de activitate al societății S.C. „LA GULEA” S.R.L.

Principalul obiect de activitate prevăzut în statutul de funcționare al societății S.C. „LA GULEA” S.R.L. îl constituie comercializarea cu amănuntul prin magazinul propriu nespecializat.

Obiectul de activitate reiese cel mai bine din balanța de verificare unde apar conturile din grupa 70 „Cifra de afaceri”, adică contul 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”.

Pentru a analiza situația financiară a firmei vom calcula cifra de afaceri. Aceasta este dată de totalul rulajelor cumulate a conturilor din grupa 70 „Cifra de afaceri”, în cazul societății noastre cifra de afaceri este dată de rulajul cumulat al contului: 707 “Venituri din vânzarea mărfurilor. Activitatea comercială a unității se desfășoară printr-o unitate cu amănuntul. Produsele pe care le comercializează sunt:

produse alimentare;

produse alcoolice;

produse nealcoolice;

produse de confecții;

4.1.3. Analiza structurii organizatorice

În cadrul oricărei unități economice există o multitudine de posibilități de grupare a activității în posturi, compartimente de muncă precum și mai multe posibilități de subordonare a acestuia în cadrul unei structuri. În activitatea practică în decursul timpului au fost utilizate un număr limitat de modalități de prezentarea a structurii organizatorice tip. Cele mai utilizate tipuri de structuri organizatorice sunt: structura ierarhic liniară, structura funcțională, structura matricială.

Organizarea unității S.C. „LA GULEA” S.R.L. este de tip liniar. Acest tip de structură organizatorică se caracterizează prin faptul că managerii au un caracter general, conduc unitatea din toate punctele de vedere.

În continuare anexăm organigrama societății:

Forța de muncă a unității este structurată astfel:

un director;

un administrator;

un contabil;

patru vânzători.

4.2. Prezentarea lucrărilor contabile de închidere a exercițiului financiar la S.C. „LA GULEA” S.R.L.

4.2.1. Inventarierea generală a patrimoniului

Cu ocazia închiderii exercițiului financiar s-a efectuat inventarierea generală a patrimoniului, care a avut ca scop principal stabilirea situației reale a patrimoniului.

Constatarea existenței elementelor inventariate s-a făcut prin observare directă (numărare, cântărire) pentru bunurile corporale, pe bază de registre sau documente. Toate bunurile inventariate au fost înscrise în listele de inventariere. În listele de inventar au fost înscrise cantitatea, prețul unitar și valoarea bunurilor inventariate.

În urma inventarierii au fost constatate minusuri la mărfuri în valoare de 5605074lei.

4.2.2. Regularizarea minusurilor constatate

Lipsurile constatate la inventariere nu au fost imputate.

Pentru scăderea din evidență a minusurilor constatate este necesar să se determine și să fie înregistrate rabatul sau adaosul comercial și TVA neexigibilă aferente. În acest scop se folosesc cota de 15,966% de TVA și coeficientul de rabat sau adaos comercial calculate în luna anterioară. Acesta se aplică la prețul cu amănuntul total diminuat cu TVA determinată, aferente minusului din gestiune, iar valorile care se determină se înregistrează în debitul conturilor 378 „Diferențe de preț la mărfuri” și respectiv 4428 „TVA neexigibilă” așa cum reiese din înregistrările următoare:

4.2.3. Înregistrarea amortizării

Amortizarea activelor imobilizate se calculează și înregistrează pe baza planului de amortizare sau a fișelor mijloacelor fixe. La încheierea exercițiului financiar, cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, este normal ca valoarea de inventar să fie egală cu valoarea rămasă de amortizat. În urma inventarierii nu s-au constatat diferențe între valoarea de inventar și valoarea rămasă de amortizat, se înregistrează doar amortizarea aferentă lunii decembrie pentru mijloacele fixe din dotarea unității.

Se înregistrează astfel amortizarea:

4.2.4. Operații de regularizare a veniturilor și cheltuielilor

La sfârșitul exercițiului financiar se înregistrează de asemenea cota scadentă de cheltuieli preluate din exercițiul precedent, înregistrată pe baza scadențelor:

Cheltuielile constatate la închiderea exercițiului financiar ca fiind aferente exercițiului următor se înregistrează astfel:

După efectuarea acestor înregistrări s-a verificat concordanța datelor din contabilitatea sintetică cu cele din evidența operativă și analitică, în urma acestei confruntări nu au fost descoperite erori de înregistrare.

4.2.4. Centralizarea datelor contabilității prin intermediul balanței de verificare

Ultima etapă premergătoare întocmirii bilanțului o constituie centralizarea datelor contabilității curente cu ajutorul balanței de verificare, care reprezintă lucrarea preliminară cu caracter complex și rol important pentru obținerea unor informații în deplină concordanță cu realitatea. Balanța de verificare va fi prezentată în Anexa 1.

4.2.5. Determinarea rezultatului exercițiului

Rezultatul exercițiului se determină ca diferență între venituri și cheltuieli, cu ajutorul contului 121 „Profit și pierdere”.

Se parcurg următorii pași:

se decontează veniturile și cheltuielile ocazionate de activitatea curentă a societății, preluând soldurile conturilor de venituri și cheltuieli în contul 121 „Profit și pierdere”:

decontarea cheltuielilor cu personalul, cu impozitele și taxele:

decontarea veniturilor și cheltuielilor ocazionate de amortizări:

decontarea veniturilor și cheltuielilor financiare:

determinarea cheltuielile totale:

determinarea veniturile totale:

determinarea rezultatului brut:

calcularea impozitului pe venit

Societatea comercială S.C. „LA GULEA” S.R.L. intră în categoria microîntreprinderilor, iar impozitul se determină prin aplicarea cotei procentuale de 1,5% la veniturile obținute din vânzarea mărfurilor (cifra de afaceri).

înregistrarea impozitului pe venit:

decontarea cheltuielilor cu impozitul pe venit:

determinarea rezultatului net:

repartizarea profitului obținut:

Deoarece în anul preceden societatea comercială S.C. „LA GULEA” S.R.L. a înregistrat o pierdere de 19574000 lei, în anul 2002 rezultatul obținut este utilizat pentru acoperirea pierderii din anul precedent.

4.2.6. Situațiile anuale simplificate la S.C. „LA GULEA” S.R.L.

Ultima etapă în cadrul lucrărilor de închidere e exercițiului financiar e întocmirea situaților financiare anuale simplificate: bilanțul și contul de profit și pierdere.

În Anexa2 și Anexa 3 vor fi prezentate bilanțul și contul de profit și pierdere

CAPITOLUL 5. CONCLUZII ȘI PROPUNERI

Întocmirea situațiilor financiare anuale simplificate reprezintă un proces complex de agregare a datelor în vederea constituirii indicatorilor economico-financiari privind situația patrimoniului și rezultatele obținute. Derularea acestui proces se concretizează într-o suită de lucrări, dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau completarea propriu-zisă a bilanțului.

Lucrările preliminare sunt denumite lucrări de închidere a exercițiului, fiind structurate astfel:

stabilirea balanței conturilor înainte de inventariere;

inventarierea generală a patrimoniului;

contabilitatea operațiilor de regularizare privind:

– diferențele de inventar;

– amortizările;

– provizioanele pentru deprecieri;

– provizioane pentru riscuri și cheltuieli;

– tranzacțiile în valută

– delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor.

stabilirea balanței conturilor după inventariere;

determinarea rezultatului exercițiului și distribuirea profitului sau finanțarea pierderii;

redactarea situațiilor financiare anuale simplificate.

Societățile care intră în aria de aplicare a Ordinului 306/2002 au obligația de a întocmi următoarele situații anuale:

bilanțul;

contul de profit și pierdere;

politici contabile și note explicative.

Opțional se poate întocmi situația fluxurilor de trezorerie.

Bilanțul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ, datorii și capital propriu ale persoanei juridice la încheierea exercițiului financiar, precum și în celelalte situații prevăzute de lege. Bilanțul contabil are rolul de a generaliza periodic datele contabilității curente și de a stabili pe această cale o serie de indicatori economico-financiari sintetici, ceea ce îi conferă caracterul de model contabil și informațional, dar și de model de gestiune a valorilor materiale și bănești delimitate patrimonial.

În general bilanțul contabil este considerat a fi documentul de sinteză contabilă sau contul anual care descrie situația patrimonială și echilibrul financiar, indicând totodată și mărimea rezultatului economico-financiar global. Bilanțul contabil nu explică însă proveniența rezultatului economico-financiar și în consecință cauzele care au generat performanțele activității unui agent economic. Din aceste considerente s-a impus necesitatea elaborării și publicității unui alt document de sinteză contabilă sau cont anual, intitulat „cont de profit și pierdere”.

Structurarea informației contabile în cadrul contului de profit și pierdere, trebuie să permită determinarea atât a rezultatului economico-financiar global al unui exercițiu, cât și a celor trei paliere intermediare ale acestuia și anume:

rezultatul din exploatare

rezultatul financiar

rezultatul extraordinar.

Situațiile financiare, cu toate componentele lor, după ce au fost întocmite și semnate de persoanele împuternicite în acest sens, conducătorul unității și directorul financiar-contabil sau altă persoană care îndeplinește această funcție, sunt supuse operațiilor de aprobare de adunarea generală a acționarilor sau asociaților, în vederea prezentării (depunerii) lui ulterioare la Direcția județeană a finanțelor publice și controlul financiar de stat și la Oficiul Registrului Comerțului.

Pentru realizarea funcțiilor contabilității de informare, decizie și control este necesar ca în urma lucrărilor curente de contabilitate să se sintetizeze periodic informațiile generate de conturi și calculele contabile în documente de sinteză expresiv și relevante, accesibile nu numai specialiștilor, ci și celor interesați de gestiunea unității patrimoniale în calitate de: investitor, administrator, creditor, bancă, fiscalitate și alte organisme economice și sociale.

Obiectivul situațiilor financiare este de a furniza informații despre poziția financiară, performanțele și modificările poziției financiare a întreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice.

ANEXE Anexa 1

itatea

S.C. „LA GULEA” S.R.L.

BALANȚA DE VERIFICARE LA 31.12.2002 – ANALITIC

BIBLIOGRAFIE

Avram, Mărioara, – Contabilitate financiară și analiză microeconomică, Editura presa

Dalotă, M., D., Universitară Română, Timișoara, 2002;

Capron, M., – Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, București, 1999;

Colasse, B., – Contabilitate generală, Editura Moldova, Iași, 1995;

Cotleț, D., – Teoria și practica bilanțului, Editura Cargo, Craiova, 2000;

Megan, O.,

Epuran, M., – Bazele contabilității, Editura de Vest, Timițoara, 1998;

6. Epuran, M., – Contabilitate finaciară, Editura de Vest, Timișoara, 1998;

Cotleț, D.,

Ineovan, Felicia,

Pereș, I.,

7. Georgescu, N., – Analiza bilanțului contabil, Editura Economică, București, 1999;

Iacob, Constanța, – Sistemul informațional contabil la nivelul firmei, Editor „Tribuna economică”, București, 2000;

Manolescu, M., – Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaționale de Contabilitate, Editura Economică, București, 2001;

Mateș, D., – Contabilitatea financiară a unităților patrimoniale, Editura „Ivan Krasko”, Arad, 2000;

Mateș, D., – Contabilitatea agenților economici – aplicații practice, Editura „Ivan

Chiș G., Krasko”, Arad, 2001;

Neamțiu, Ghe.,

Aslău, T.,

Iancu, Delia,

Oprea, C., – Bazele Contabilității, Editura Național, București, 2000;

Ristea, M.,

Pereș, I., – Contabilitatea întreprinderilor de comerț, turism, și servicii, Editura

Cotleț, D., Eurostampa, Timișoara, 2001;

Sabău, C.,

Ristea, M., – Contabilitatea între fiscal și gestionar, Editor „Tribuna economică”, București, 1998;

Ristea, M., – Noul sistem contabil al agenților economici din România, Editor Corpul Experților Contabili Autorizați din România, București, 1994;

Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr.306/26 februarie 2002 pentru aprobarea reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, publicat în: Monitorul Oficial nr. 279 bis din 25 aprilie 2002;

Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr.94/29 februarie 2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate du directiva a IV-a a Comunității Economice europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, publicat în: Monitorul Oficial nr.85 din 20 februarie 2001;

Legea Contabilității nr.82/1991 (republicată), publicată în Monitorul Oficial nr.629 din 26 august 2002