. Organizarea Auditului Intern In Cadrul Agentiei Judetene Pentru Ocuparea Fortei DE Munca

C U P R I N S

ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN ÎN CADRUL

AGENȚIEI JUDEȚENE PENTRU OCUPAREA FORȚEI DE MUNCĂ

CARAȘ SEVERIN

PAG.

CAPITOLUL I. CADRUL SISTEMATIC AL PROCESULUI DE

EFECTUARE A AUDITULUI INTERN 04

1.1. Necesitatea obiectivă a cadrului normativ privind auditul; 04

1.2. Conceptul de audit; 06

1.3. Definirea și rolul auditului financiar-contabil; 09

1.4. Obiectivele auditului financiar-contabil; 14

1.5. Norme de referință ale auditului financiar-contabil; 16

1.5.1. Norme profesionale de lucru; 16

1.5.2. Norme de raportare a opiniilor; 28

1.5.3. Norme generale de comportament profesional; 29

1.6. Forme de audit financiar; 31

1.7. Delimitări conceptuale între formele de audit financiar; 33

CAPITOLUL II. AUDITUL INTERN: ORGANIZARE ȘI EXERCITARE 35

2.1. Obiectivele generale și caracteristicile auditului intern; 35

2.2. Organizarea auditului intern la A.J.O.F.M. Caraș Severin; 40

2.3. Caracteristicile auditului intern la A.J.O.F.M. Caraș Severin; 44

CAPITOLUL III. STUDIU DE CAZ PRIVIND AUDITUL INTERN LA

AGENȚIA JUDEȚEANĂ PENTRU OCUPAREA

FORȚEI DE MUNCĂ CARAȘ-SEVERIN 46

CAPITOLUL IV. CONCLUZII ȘI PROPUNERI 61

ANEXE

BIBLIOGRAFIE 67

CAPITOLUL I

CADRUL SISTEMATIC AL PROCESULUI DE EFECTUARE A AUDITULUI INTERN

1.1. NECESITATEA OBIECTIVĂ A CADRULUI NORMATIV PRIVIND AUDITUL

Auditul este un termen la modă astăzi. Moda trece , dar necesitatea unor evaluări competente și independente rămâne. Auditul trebuie să verifice dacă sunt întrunite condițiile necesare pentru a se asigura echilibrul unei organizații, să instrumenteze stăpânirea dezordinii, adaptarea la schimbări și să evalueze gradul de securitate și riscurile pe care le poate întâmpina o firmă.

Pentru unii manageri granița dintre audit și contabilitate nu este deloc clară, auditul fiind considerat de multe ori o găselniță, inventată de contabili pentru a-și mai rotunji veniturile. Nici cea dintre control și audit nu este mai clară, acești doi termeni fiind de multe ori folosiți de către profesioniștii domeniului pentru a desemna același tip de activitate*). Confuzia aceasta reprezintă efectul a cel puțin trei situații reale din România anilor '90: pe de o parte, faptul că majoritatea acțiunilor de audit au vizat strict domeniul financiar-contabil; pe de altă parte, faptul că singurii auditori, recunoscuți oficial sub denumirea de auditor, aparțin tot acestui domeniu; iar în final lipsa unui cadru juridic coerent și stabil în domeniul contabilității.

După Arens și Loebbecke (1988) contabilitatea nu este altceva decât procesul sau activitatea prin care se înregistrează, clasifică și descriu evenimentele economice într-o manieră logică. Scopul acestei activități este de a oferi informațiile necesare procesului decizional și terților. Dacă privim lucrurile la nivelul întregii societăți, putem considera că funcția contabilității este de furnizor de informații cantitative, iar profesioniștii contabili trebuie să înțeleagă principiile și regulile după care se guvernează contabilitatea. Contabilitatea este cea care dă dimensiunea monetară a oricărei activități economice.

Pe de altă parte, obiectivul auditului contabil este de a determina măsura în care informațiile înregistrate în contabilitate reflectă evenimentele economice care au avut loc într-o anumită perioadă sau "îmbunătățirea utilizării informației"**). Auditorii, pe lângă înțelegerea principiilor care guvernează contabilitatea și auditul, trebuie să fie capabili să acumuleze și să interpreteze probe care să le susțină opinia.

Englezescul to audit , cunoscut astăzi ca "a examina, a verifica, a revizui conturi și înregistrări contabile", își are rădăcinile în latinescul auditus, care înseamnă a asculta, a audia.

Evoluția auditului este determinată de dezvoltarea continuă a mediului economic, de amploarea și complexitatea operațiunilor și tranzacțiilor efectuate de entitățile economice.

Auditul, respectiv examinarea de către o persoană independentă și competentă a fidelității reprezentărilor contabile și financiare, a pornit de la o corectare a fraudelor în documentele financiar-contabile și a continuat cu aprecierea globală de fidelitate a situațiilor (rapoartelor) emise de entitățile economice și cu analiza critică a structurilor acestora și evaluarea procedurilor utilizate la întocmirea situațiilor. În prezent este orientat spre evaluarea modului de respectare, de către managementul entităților, a principiilor economicității, eficienței și eficacității în utilizarea resurselor financiare (auditul performanței).

_____________

*) Scutaru – 1995; CECCAR – 1997

**) Toma și Chițulescu – 1995, pag. 11

Considerat multă vreme, în mod nedrept și neavizat, doar o formă a controlului financiar, auditul tinde să ocupe și în țara noastră locul și rolul care i se cuvin de drept în procesele de dezvoltare și perfecționare a activității desfăsurată de entitățile economice. Ca parte a acestor procese auditul are o importanță deosebită în creșterea performanței economiei românești, limitarea risipei de resurse și posibilitățile de fraudă, detectarea la timp a anomaliilor și deficiențelor.

Economia liberă, de piață nu se poate manifesta și promova ca o economie performantă, creatoare de profit dacă nu ar apela la instrumente adecvate care să conducă la economicitate, eficiență și eficacitate în utilizarea banului public.

Din acest punct de vedere, auditul performanței reprezintă un proces de examinare obiectivă și sistematică a realității pentru evaluarea performanței unei organizații guvernamentale, program sau activități cu scopul de a obține informații referitoare la utilizarea fondurilor publice în vederea furnizării lor către factorii de decizie pentru a supraveghea sau după caz, a iniția măsurile corective care se impun.

Una din prioritățile cercetării economice a fost și este reevaluarea noțiunii de performanță și mai ales căutarea și găsirea unor indicatori care să reflecte cât mai fidel cu putință subtilitățile funcționării entităților economice, fie ele instituții publice sau agenți economici, fie programe sau activități ale departamentelor guvernamentale.

Performanța poate fi definită ca "o stare de competivitate a entității economice, atinsă printr-un nivel de eficacitate și productivitate care-i asigură o prezență durabilă pe toată piața". Așadar performanța reclamă prezența simultană și complementară a eficacității și productivității.

Gestionarea performanței reprezintă un mod de organizare și gestionare a activităților (programelor) entităților economice care promovează:

întocmirea și urmărirea realizării planurilor;

furnizarea în timp real a informației de gestiune;

creșterea responsabilității.

În țara noastră nevoia de gestiune a performanței rezidă din necesitatea atingerii și urmăririi obiectivelor de aderare la Uniunea Europeană, dar și din dorința guvernului de realizare a reformei sectorului public, inclusiv prin planurile de combatere a corupției.

Situațiile financiare trebuie să furnizeze informații care prezintă fidel rezultatele și poziția financiară a întreprinderii, reflectă realitatea economică a tranzacțiilor realizate, sunt imparțiale, prudente, relevante și credibile. Pentru realizarea calității informațiilor prezentate în situațiile financiare se vor aplica prevederile Standardelor de Contabilitate Naționale relevante și Standardele de Contabilitate Internaționale pentru a oferi o imagine fidelă a patrimoniului, a profitului (pierderii) și a fluxurilor de trezorerie.

Diversitatea activităților economico-financiare, dezvoltarea piețelor de capital, a instituțiilor bancare,etc. a condus la creșterea complexității lucrărilor contabile ce pot atrage erori în prelucrarea datelor, interpretarea și evaluarea lor cu consecințe negative asupra deciziilor utilizatorilor de informații contabile.

Mai mult, producătorii de informații contabile nu sunt neutri față de operațiunile efectuate și, implicit, conturile anuale, ceea ce ridică semne de îndoială cu privire la obiectivitatea profesionistului contabil.

Susceptibilitatea realității informației contabile cuprinse în situațiile financiare anuale poate fi dată și de calitățile moral-profesionale ale producătorilor de informații.

La rândul lor, utilizatorii informației contabile "investitorii, salariații, creditorii, furnizorii și alți creditori, clienții, guvernele și administrațiile, publicul", sub influența unor medii economice, culturale, politice și juridice diverse, au interese diferite asupra nevoii de informare.

Conflictele de interese între utilizatorii și producătorii de informație contabilă trebuie estompate de activitatea unei elite profesionale în domeniu, reprezentată de auditori care au, prin efectul legii, calitatea de expert contabil, contabil autorizat cu studii economice superioare, societăți de expertiză, cenzori etc., înscriși ca membri în Camera Auditorilor.

Scopul activității auditorilor este acela de a restabili o încredere rezonabilă între producătorii și utilizatorii informației contabile. Astfel, auditorii contribuie la protejarea intereselor diferitelor categorii de beneficiari ai informației contabile, atunci când aceștia iau decizii economice.

Standardul Internațional de Contabilitate nr. 1 arată că "informația financiară are ca obiectiv furnizarea unei informații utile în luarea deciziilor economice și financiare".

Situațiile financiare trebuie să furnizeze informații utile pentru adoptarea deciziilor economice, pentru a hotărî momentul de cumpărare sau vânzare a unei investiții de capital, a evalua deficiențele în răspunderea managerială, a evalua capacitatea întreprinderii de a plăti și de a oferi alte beneficii angajaților săi, pentru a evalua garanțiile pentru credite acordate întreprinderii, a determina politicile de impozitare, pentru calculul profitului și distribuirea dividentelor, a elabora date statistice despre venitul național.

De regulă, situațiile financiare sunt întocmite conform unui model contabil bazat pe costul istoric recuperabil și pe conceptul de menținere a nivelului capitalului financiar. În acest sens, s-a elaborat "Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare" elaborat de Comitetul pentru Standarde de Contabilitate Internaționale. Acest cadru poate fi aplicat oricărui model contabil, precum și concepte privind capitalul și menținerea lui, opțiunea pentru tratamente contabile alternative permise de IAS.

"Cadrul general de armonizare a reglementărilor contabile" sprijină auditorii pentru formarea unei opinii asupra situațiilor financiare. Dacă există un conflict între Cadrul general și un Standard de Contabilitate Internațional, cerințele IAS primează asupra acelora din "Cadrul general".

Auditorii trebuie să aibă în vedere, potrivit "Cadrului general", îndeplinirea obiectivului situațiilor financiare, caracteristicile calitative care determină eficiența informației contabile din situațiile financiare, modul de evaluare a elementelor pe baza cărora sunt întocmite situațiile financiare ca fiind principala sursă de informații a utilizatorilor.

Tehnicile auditului prin exactitatea și rigurozitatea lor, reprezintă din acest punct de vedere instrumente extrem de utile în realizarea acestui demers.

În țara noastră preocupările legislative și guvernamentale pe linia auditului performanței, au semnificații deosebite odată cu aprobarea Ordonanței Guvernului nr. 119/1999, prin care s-a reglementat auditul intern la instituțiile publice cu privire la utilizarea fondurilor publice și administrarea patrimoniului public, și a Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar exercitată asupra societăților comerciale, în conformitate cu standardele internaționale de audit, subente contabile alternative permise de IAS.

"Cadrul general de armonizare a reglementărilor contabile" sprijină auditorii pentru formarea unei opinii asupra situațiilor financiare. Dacă există un conflict între Cadrul general și un Standard de Contabilitate Internațional, cerințele IAS primează asupra acelora din "Cadrul general".

Auditorii trebuie să aibă în vedere, potrivit "Cadrului general", îndeplinirea obiectivului situațiilor financiare, caracteristicile calitative care determină eficiența informației contabile din situațiile financiare, modul de evaluare a elementelor pe baza cărora sunt întocmite situațiile financiare ca fiind principala sursă de informații a utilizatorilor.

Tehnicile auditului prin exactitatea și rigurozitatea lor, reprezintă din acest punct de vedere instrumente extrem de utile în realizarea acestui demers.

În țara noastră preocupările legislative și guvernamentale pe linia auditului performanței, au semnificații deosebite odată cu aprobarea Ordonanței Guvernului nr. 119/1999, prin care s-a reglementat auditul intern la instituțiile publice cu privire la utilizarea fondurilor publice și administrarea patrimoniului public, și a Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar exercitată asupra societăților comerciale, în conformitate cu standardele internaționale de audit, sub organizarea și coordonarea Camerei Auditorilor din România.

Practic acesta este primul pas, poate cel mai important în alinierea țării noastre la practicile internaționale în domeniul auditului.

1.2. CONCEPTUL DE AUDIT

Auditul are o anumită evoluție, inițial a fost exercitat la cererea proprietarilor de întreprinderi pentru a se asigura că lucrările contabile sunt corect ținute și că toate activele sunt corect contabilizate. Odată cu dezvoltarea societăților de persoane, misiunea auditului a cuprins determinarea sumei profiturilor care trebuie să fie repartizate diferiților asociați.

Marile întreprinderi create în urma revoluției industriale necesitau finanțări exterioare care să completeze capitalurile proprietarilor întreprinderii și să permită achiziționarea mașinilor costisitoare care apăreau pe piață.

Acesta este momentul în care a crescut importanța auditului și în care terții au înlocuit proprietarii de întreprinderi ca principali deținători ai serviciului auditului. Totodată se dezvoltă profesiunea de contabil independent.

Auditul, respectiv examinarea de către o persoană independentă și competentă a fidelității reprezentărilor contabile și financiare, constituie cheia de boltă pentru probitatea și credibilitatea tranzacțiilor economice.

Obiectul activității de auditor a evoluat progresiv de la o corectare specifică a fraudelor în documentele contabile până la o apreciere globală de fidelitate a rapoartelor emise de o agenție economică, a procedurilor și structurilor acestora.

Această evoluție a auditului a parcurs anumite etape mai semnificative. În literatura de specialitate, evoluția auditului este sintetizată astfel:

Prin audit se înțelege:

examinarea profesională a unei informații în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente, prin raportarea la un criteriu sau standard de calitate;

o cercetare, în scopul de a produce o judecată motivată și independentă, cu referință la normele de evaluare, în vederea aprecierii fiabilității și eficacității sistemelor și procedurilor unui agent economic;

un examen obiectiv al unui element, cu scopul de a exprima o opinie sau de a obține o concluzie asupra obiectului auditului.

Auditul, reprezintă procesul desfășurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate, numite auditori, prin care se analizează și evaluează, în mod profesional, informații legate de o anumită entitate, utilizând tehnici și procedee specifice, în scopul obținerii de dovezi, numite probe de audit, pe baza cărora auditorii emit într-un document, numit raport de audit, o opinie responsabilă și independentă, prin apelarea la criterii de evaluare care rezultă din reglementările legale sau din buna practică recunoscută unanim în domeniul în care își desfășoară activitatea entitatea auditată.

Definiția impune câteva precizări, și anume:

procesul de audit, numit și misiune de audit, se derulează pe baza unor standarde naționale sau internaționale;

auditorii sunt persoane care dobândesc această calitate în condiții strict reglementate de legislația în vigoare;

entitatea auditată poate fi: o unitate patrimonială (societate comercială, regie autonomă etc.), guvernul în ansamblu, ministere sau după caz departamente ministeriale, programe, acțiuni, tranzacții, operațiuni;

analiza informațiilor în misiunea de audit se face pe baza unor procedee și tehnici unanim recunoscute în domeniu, care furnizează auditorului probe de audit, pe baza cărora el își fundamentează opinia;

evaluarea și interpretarea rezultatelor obținute se efectuează în condițiile existenței și luării în considerație a unor criterii de evaluare care au la bază referințe contabile identificate (norme contabile naționale și internaționale sau referințe contabile recunoscute unanim în domeniu) sau principiile sănătoase de management, respectiv buna practică managerială recunoscută de specialiștii în domeniu.

După cum am prezentat, scopul activității auditorului este întocmirea raportului de audit care constă în fapt în exprimarea opiniei proprii, în legătură cu entitatea auditată. Gradul de certitudine a raportului de audit, calitatea și credibilitatea acestuia, precum și impactul pe care îl are asupra utilizatorilor, depinde în mod esențial de probele de audit pe care se întemeiază opinia auditorului.

În orice teorie matură , conceptele dețin o poziție importantă. Potrivit definiției date de Mautz și Sharaf, conceptele reprezintă forme abstracte obținute prin observare și experință, care, generalizate, ajută la înțelegerea similitudinilor și a diferențelor dintre fenomenele studiate. "Conceptele asigură baza progresului în domeniul cunoștințelor prin facilitarea comunicării acestora". Exemple de concepte contabile care sunt deja familiare sunt: active, pasive, contabilitate de angajament etc.

Conceptele de audit reținute de către Mautz și Sharaf sunt: probele de audit, diligențele de audit, prezentarea fidelă, independența și conduita etică. Pe parcusrul timpului, acestora li s-au adăugat și altele noi, cum ar fi: obiectivitatea, pragul de semnificație, asigurarea rezonabilă, riscul de audit etc.

Gray și Manson propun o structurare sistematică a conceptelor de audit în patru categorii distincte, determinate în funcție de principiile fundamentale de audit conținute de Codul Auditorilor din Marea Britanie, astfel:

Credibilitatea, adică măsura în care utilizatorii au încredere în auditor și, în opinia sa, are ca principale implicații directe faptul că auditorul trebuie să se asigure că este perceput ca o persoană competentă, independentă, având un comportament integru și o ținută etică adecvată.

Procesul de audit se referă la maniera în care misiunea de audit este dusă la îndeplinire. Auditorii urmăresc obținerea unor prode care să dovedească afirmațiile (făcute de conducere) cu privire la elementele prezentate în situațiile financiare. Proba de audit reprezintă o informație competentă, relevantă și rezonabilă de natură documentară, vizuală sau orală privind entitatea auditată, care susține certitudinea globală și credibilitatea raportului de audit.

În literatura de specialitate, pentru conceptul de probe de audit se mai utilizează și noțiuni ca: informații probante, elemente probante sau dovezi de audit, însă, indiferent de termenul folosit, există unanimitate de păreri în ceea ce privește conținutul conceptului.

De asemenea, pe parcursul procesului de audit, auditorii evaluează riscurile de a eșua în depistarea elementelor care afectează imaginea prezentată în situațiile financiare. Ei utilizează raționamentul profesional pentru a evalua continuu evenimentele care pot avea un impact suficient de semnificativ asupra situațiilor financiare pentru a altera imaginea despre companie, activitățile și performanțele sale.

Comunicarea. Raportarea poate fi privită ca o componentă a procesului de comunicare a opiniei auditorilor către toți cei interesați (utilizatori externi). Pe de altă parte, comunicarea poate implica și contactele auditorilor cu conducerea companiei, acționarii etc.. Conceptul de imagine fidelă, concept de origine contabilă, are de asemenea o importanță majoră în audit, fiind foarte strâns legat de pragul de semnificație și raționamentul profesional.

Performanța. Ultima categorie surprinde aspectele calitative ale activității unui auditor, în sensul îndeplinirii tuturor diligențelor de audit, cu grijă maximă, în conformitate cu standardele profesionale în vigoare. Cu alte cuvinte, auditorii trebuie să aibă propriile lor proceduri de control de calitate pentru a se asigura că serviciile prestate de ei sunt adecvate.

Deși prezentate structurat, relația de intercorelare care există între diferitele concepte este evidentă. Astfel, de exemplu, supoziția legitimă că procesul de obținere a probelor este dus la îndeplinire cu grijă profesională maximă, punând în aplicare toate diligențele de audit, evidențiază relația care există între conceptele de probe de audit, respectiv diligențe de audit.

1.3. DEFINIREA ȘI ROLUL AUDITULUI FINANCIAR-CONTABIL

Auditul, definit conform Normelor Naționale de Audit, reprezintă examinarea profesională a unei informații în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente prin raportarea ei la un criteriu (standard, normă) de calitate în vederea satisfacerii nevoilor unor utilizatori de informații.

Auditul, poate mai mult decât oricare dintre disciplinele de studiu din sfera contabilității, se constituie într-o materie interdisciplinară. Procesul de audit implică utilizarea nu numai a cunoștințelor din contabilitate, dar și a celor din alte domenii, cum ar fi din domeniul juridic, al eticii, analizei economico-financiare, matematicii, informaticii,etc., constituind o provocare pentru orice profesionist contabil. De regulă, auditorul nu este solicitat pentru a contabiliza tranzacțiile unei entități patrimoniale, ci pentru a verifica, în toate aspectele semnificative, conformitatea reflectării în situațiile financiare prezentate de conducerea entității auditate a tranzacțiilor economice cu anumite principii, postulate și criterii de înregistrare, raportare,etc..

Din acest motiv, auditul (care arată ceea ce trebuie să facă auditorii) și profesia de auditor (cadrul care asigură desfășurarea procesului de audit) ocupă un loc din ce în ce mai important în mediile de afaceri de pretutindeni.

Complexitatea activității de audit derivă din faptul că, fie și în condițiile în care aceasta este reglementată în detaliu, nu există o "rețetă" universal valabilă care, odată aplicată, să asigure un audit complet și un rezultat garantat. Nu numai în literatura de specialitate, dar, încă din prefața la Normele Naționale de Audit, se precizează: "Este imposibil să fie stabilite norme de audit și servicii conexe care să se aplice de o manieră universală la toate situațiile cu care un auditor se poate confrunta; în consecință, auditorul trebuie să considere normele adoptate ca principii fundamentale care trebuie urmărite în activitatea lor. Procedurile necesare pentru punerea în lucru a acestora sunt lăsate la judecata fiecărui membru și variază în funcție de circumstanțele fiecărui caz." Cu alte cuvinte raționamentul auditorului va prevala în ultimă instanță,acest principiu fiind ridicat la rangul de normă profesională.

Înțelegerea a ceea ce este un audit și a modului în care se desfășoară condiționează înțelegerea rolului auditului și a responsabilităților profesionale ale auditorilor, atunci când aceștia prestează o astfel de activitate. Pentru ca cineva să stăpânească în profunzime metodele și tehnicile puse în practică de auditori, va trebui să înțeleagă în primul rând mediul economic, social și instituțional în care se desfășoară procesul de audit. Peste tot în lume, auditul, întocmai ca și contabilitatea, a apărut și s-a dezvoltat ca urmare a unor necesități impuse de dezvoltarea afacerilor în ansamblul lor. Din acest motiv, și auditorul trebuie să se conformeze cerințelor generale ale mediului instituțional și de afaceri în care operează.

În ultimele decenii, conceptul de audit s-a rafinat tot mai mult, ajungându-se în mod natural la crearea unui domeniu de sine stătător, cu obiective proprii, dar și cu metode și tehnici specifice, a căror utilizare să asigure atingerea acestor obiective. Pe de altă parte, ca în orice alt domeniu ce se bazează pe economic sau social, diferitele tipuri de audit, scopul acestora, sau chiar mijloacele și tehnicile utilizate sunt într-o continuă evoluție și adaptatre la transformările din mediul existent, ceea ce implică o pregătire profesională continuă din partea auditorilor.

Prin audit financiar se înțelege examinarea efectuată de un profesionist competent și independent (cenzor,contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) în vederea exprimării unei opinii motivate asupra:

verificării respectării cadrului conceptual al contabilității (postulate, principii, norme și reguli de evaluare), general acceptate, a procedurilor interne stabilite de conducerea entității (auditul intern sau statutar);

verificării și certificării reflectării în contabilitate a situațiilor financiare, imaginea lor fidelă, clară și completă pe întreg exercițiul financiar, Legea Contabilității nr. 82/1991 va fi aplicată împreună cu Cadrul general de armonizare a reglementărilor contabile, Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare elaborat de IASC, Standardele de Contabilitate Internaționale și Naționale.

Auditul trebuie să urmărească dacă procedurile de culegere și prelucrare a datelor sunt bine stabilite și dacă se aplică în permanență.

Practica a dovedit că există un conflict potențial de interese între cei ce culeg , prelucrează și sintetizează informațiile contabile și utilizatorii acestor informații. Utilizatorii de informații contabile manifestă o lipsă de încredere în informațiile furnizate de contabilitate, deoarece producătorii de informații contabile nu sunt, de regulă, independenți față de operațiunile efectuate și situațiile anuale de sinteză prezentate, fapt ce pune la îndoială imparțialitatea și obiectivitatea aparatului financiar contabil din cadrul entitaților.

Ca urmare, între activitatea producătorilor de informații și utilizatorii de informații este necesar să se interpună activitatea auditorilor (experti contabili, contabili autorizați cu studii superioare, societăți de expertiză, cenzori,etc.) care au menirea de a restabili o încredere rezonabilă între producătorii și utilizatorii informațiilor contabile. Prin aceasta auditul contribuie la protejarea intereselor diferitelor categorii de beneficiari de informații contabile.

Odată cu creșterea volumului și complexității lucrărilor contabile, sporește riscul de erori în prelucrarea datelor, iar implicațiile acestor dezinformări asupra utilizatorilor de informații devin tot mai grave. Este elocvent în acest sens impactul negativ pe care l-au generat în ultima perioadă neregulile în producerea și furnizarea informațiilor contabile din cadrul unor societăți financiare și bancare, nereguli care au dus la încălcarea principiului prudenței și prin aceasta au influențat deciziile miilor de locuitori care în prezent își văd periclitate economiile depuse la aceste societăți.

Câmpul de aplicații nelimitat al contabilității militează în favoarea unei deontologii profesionale care răspunde la trei imperative: prudența, regularitatea și sinceritatea situațiilor financiare. Aceasta presupune o imagine fidelă a patrimoniului, a contului de profit și pierdere și a fluxurilor de trezorerie. Asigurarea imaginii fidele depinde de respectarea principiilor arătate mai sus.

Bunele practici contabile constau în adaptarea de către entitățile care fac obiectul auditului a dispozițiilor care enunță principiile contabile admise în domeniul informației contabile și financiare și al publicității acestora care să corespundă nevoilor utilizatorilor.

Promovarea bunelor practici contabile poate fi înțeleasă din punctul de vedere al următoarelor elemente cu caracter contabil, financiar și organizatoric:

cadrul contabil de bază;

principii și reguli contabile;

situații financiare;

control intern;

audit intern.

Practicile contabile bune contribuie nu numai la pregătirea și prezentarea informațiilor contabile și financiare de calitate, dar și la pregătirea informațiilor de gestiune de calitate, favorizând astfel luarea de decizii de gestiune sănătoase și, în consecință, o bună gestiune financiară.

Cadrul contabil de bază, numit și metoda contabilității, face referire la principiile contabile care determină momentul efectuării unei operațiuni (tranzacții) sau al desfășurării unui fenomen economic ale cărui efecte vor fi înregistrate în contabilitate și reflectate în situațiile financiare.

Regularitatea contabilității presupune respectarea regulilor, procedurilor contabile și a principiilor general acceptate prevăzute de legea contabilității nr. 82/1991 și de Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare elaborat de IASC, precum și de Standardele de Contabilitate Internaționale și Naționale. Principiile contabile sunt enunțate și de Standardele Naționale de Contabilitate.

Principiile și regulile contabile au ca scop să indice cum vor fi înregistrate efectele tranzacțiilor (operațiunilor) și fenomenelor în situațiile financiare. Principiile contabile general admise sunt:

– principiul permanenței metodelor contabile;

– principiul continuității activității;

– principiul prudenței;

– principiul independenței exercițiului;

– principiul intangibilității bilanțului de deschidere;

– principiul necompensării;

– principiul importanței relative;

– principiul prevalentei realității asupra aparenței.

Situațiile financiare se definesc ca ansamblul documentelor cu caracter financiar, care sunt publicate de către entitatea auditată și care fac obiectul unui audit. Situațiile financiare cuprind bilanțul, situația(cont) veniturilor și cheltuielilor pe o anumită perioadă, tabloulde finanțare, cât și note și alte documente explicative care fac parte integrantă din situațiile financiare.

În funcție de natura entității auditate, situația veniturilor și cheltuielilor se poate prezenta sub forma contului de profit și pierdere sau cont de execuție bugetară.

Obiectivul situațiilor financiare este de a furniza utilizatorilor acestora informații despre echilibrul financiar și performanță precum și despre evoluția acestora în legătură cu entitatea auditată. În cadrul sectorului public, obiectivele includ și furnizarea de informații despre conformitatea operațiunilor cu baza lor legală.

Situațiile financiare trebuie să îndeplinească anumite caracteristici care să facă informațiile , pe care acestea le conțin, folositoare utilizatorilor lor, și anume: inteligibilitatea; pertinența (relevanța); fiabilitatea; semnificația (materialitatea),importantă relativă; oportunitatea; coerența; comparabilitatea.

Sinceritatea urmărește plicarea cu bună-credință a principiilor și regulilor contabilității. Persoana desemnată cu întocmirea situațiilor financiare este obligată să analizeze operațiunile înregistrate în documentele primare înainte de a fi înregistrate în contabilitate din punct de vedere legal și al eficienței lor.

Pentru auditor, sistemul informațional reprezintă principala sursă de informare, dar și unul din obiectivele sale.

Importanța auditului financiar contabil constă în sporirea credibilității informației din situațiile financiare, pentru viitoarele decizii ale utilizatorilor de informații. Faptul că verificarea bilanțului contabil se face de un auditor independent, un bun profesionist, cu calități morale deosebite concură la realizarea uneia dintre calitățile informației contabile, și anume credibilitatea ei.

Pentru o firmă, auditul reprezintă și o vedere critică de ansamblu pentru evaluarea unei situații financiar-contabile determinate. Evaluarea critică a situațiilor financiare se face de un profesionist independent, care trebuie să-și îndeplinească misiunea fără a ține seama de posibile conflicte de interese existente între utilizatorii externi de informație și unitatea auditată.

Existența unui cadru contabil de bază, a principiilor contabile și a unor situații financiare bine întocmite și adaptarea activității și cerințelor entității și utilizatorilor nu sunt suficiente pentru a asigura fiabilitatea situațiilor financiare întocmite sau calitatea gestiunii financiare. Este la fel de important ca managementul entității să organizeze, să aplice și să pună in funcțiune un control intern de calitate.

Conducerea entității este responsabilă de organizarea și funcționarea controlului intern menit să asigure: respectarea regulilor externe (legi, norme), cât și interne (decizii și hotărâri ale conducerii); protejarea resurselor contra abuzurilor, risipei, proastei gestionări, fraudelor, încurajarea activităților metodice, economice, eficiente și eficace; eleborarea, prezentarea și ținerea unui sistem informațional și de indicatori financiari și de gestiune fiabil.

Controlul intern funcționează în cadrul unui mediu de control, care la rândul lui influențează eficacitatea procedurilor de control intern. Totuși, un mediu de control de bună calitate nu este suficient, prin el însuși, pentru a asigura eficacitatea sistemului de control intern.

Auditorul extern (în special, instituția supremă de audit) poate contribui în mod semnificativ la asigurarea calității controlului intern prin:

analiza mediului de control prin examinarea criteriilor aferente celor mai bune practici pe linia organizării și gestiunii;

analiza detaliată a procedurilor de control intern prin examinarea procedurilor ce conduc la pregătirea și prezentarea situațiilor financiare la nivelul caracteristicilor de calitate cerute;

analiza calității comunicării între auditori și conducerile entităților auditate, în legătură cu problemele și punctele sale întâlnite în analiza controlului intern și în analiza situațiilor financiare;

identificarea unor practici bune în materia controlului intern și comunicarea lor în interiorul și exteriorul organizațiilor auditate prin intermediul rapoartelor, seminariilor, publicațiilor etc..

Auditul intern exercită în egală măsură o influență directă asupra calității controlului intern și a practicilor contabile ale entității. Auditul intern include printre altele:

examinarea, evaluarea și urmărirea caracterului adecvat și eficacitatea sistemelor contabil și de control intern;

examinarea informațiilor financiare și a informației de gestiune;

examinarea procedurilor de control intern ce vizează asigurarea caracterului economic, eficient și eficace al operațiunilor și al calității controalelor de natură nefinanciară;

examinarea conformității operațiunilor cu legile și normele de natură generală, contabilă și financiară.

Auditorul extern, pe parcursul desfășurării misiunilor, dar și în afara acestora, poate coopera și participa împreună cu autoritățile responsabile (ministere, departamente,etc.) la promovarea bunelor practici contabile la nivelul entităților patrimoniale.

Auditul financiar-contabil este chemat să exprime o opinie independentă asupra conturilor anuale sau asupra altor situații și informații menite să apere în mod egal pe toți utilizatorii de informații contabile, pe toți participanții la viața economico-socială (acționari, stat, salariați, bănci, organisme bursiere, debitori, clienți, furnizori, creditori, contabilitatea națională și administratorii întreprinderii).

Specialiștii care autentifică și legitimează informațiile furnizate de către contabilitate respectând cerințele de independență și compatibilitate față de operațiunile și persoanele pe care le verifică și prezentând garanții moral-profesionale sunt chemați să-și îndeplinească misiunea fără să se lase influențați de interesele adeseori contradictorii ale utilizatorilor de informații.

Managerii consideră contabilitatea ca pe un mijloc de comunicare și informare, ca un instrument de gestiune și control. Dacă nu sunt acționari importanți, doresc ca situațiile de sinteză să reflecte realitatea, dar, în același timp, caută să prezinte un rezultat financiar confortabil pentru aprecierea activității lor, urmărind totodată să păstreze sursele de autofinanțare pentru împiedicarea distribuirii de dividende mari.

Acționarii și asociații vor să cunoască situația patrimoniului, mărimea profitului și modul lui de repartizare. O societate comercială care nu distribuie suficiente dividende pierde treptat încrederea acționarilor în eficiența plasamentului făcut și, ca urmare, aceștia își manifestă nemulțumirea față de Consiliul de Administrație sau încearcă să se dezangajeze față de societatea respectivă. În același timp, distribuirea de dividende determină o diminuare a surselor de finanțare necesare dezvoltării.

Organele fiscale sunt preocupate să cunoască mărimea impozitului pe profit și a celorlalte impozite și taxe datorate de către contribuabili. Societățile comerciale aplică soluții contabile în conformitate cu constrângerile fiscale fără a renunța la "ajustarea" rezultatelor finale.

Bancherii încearcă să evalueze rentabilitatea întreprinderilor și să aprecieze riscurile pe care le ridică creditarea acestora. Furnizorii vor să știe dacă solvabilitatea pe termen scurt a beneficiarilor le permite continuarea livrărilor cu un risc minim. Producătorii de informații contabile care doresc să contracteze credite bancare (eventual și cu o dobândă mai avantajoasă) sau să se aprovizioneze pe credit comercial sunt tentați să prezinte o situație financiară sănătoasă, o lichiditate ridicată și rezultate din exploatare performante; etc..

Economiștii din domeniul contabilității și experții contabili nu trebuie să se lase antrenați în acest joc de interese, ci sunt chemați să asigure o informare corectă, pe bază de documente legal întocmite, a tuturor partenerilor vieții economice. Menirea lor este de a asigura prezentarea, prin conturile anuale, a imaginii fidele, clare și complete, așa cum s-a arătat mai sus.

OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR-CONTABIL

Principalul obiectiv al auditului financiar îl reprezintă examinarea situațiilor financiare privind imaginea fidelă, clară și completă a informațiilor și operațiunilor reflectate în acestea în vederea exprimării unei opinii independente și responsabile.

În faza de planificare a auditului financiar este necesară determinarea obiectivelor specifice, în funcție de care se stabilește aria de aplicabilitate a auditului.

Obiectivele auditului sunt acele rezultate, care se așteaptă a fi obținute în urma examinării situațiilor financiare.

Aria de aplicabilitate a auditului financiar reprezintă domeniile auditate de către auditor, pentru atingerea obiectivelor auditului.

Pentru exprimarea opiniei sale asupra situațiilor financiare, auditorul trebuie să obțină probe de audit suficiente, relevante și de încredere.

În acest scop auditorul trebuie să efectueze teste pentru a se asigura că:

forma și conținutul situațiilor financiare respectă principiile generale ale contabilității și ale altor reglementări legale;

sumele din conturi sunt corect înregistrate,

utilizarea fondurilor alocate s-a făcut în conformitate cu destinația stabilită prin legea bugetară anuală sau alte prevederi legale (ex.: acorduri internaționale), iar plățile au fost efectuate, în conformitate cu reglementările în vigoare.

Pentru a asigura o opinie competentă și independentă asupra imaginii fidele, clare și complete a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor întreprinderilor, auditul are în vedere respectarea unor criterii și obiective specifice ce guvernează un audit al situațiilor financiare:

Criteriul exhaustivității și integrității înregistrărilor

Acest criteriu are în vedere că toate operațiunile patrimoniale au fost înregistrate corect și integral în contabilitate.

Pentru îndeplinirea acestui criteriu, auditorul are două soluții:

a) auditorul trebuie să verifice cu mare atenție procedurile utilizate de entitate pentru validarea tuturor modificărilor patrimoniale: creșteri/diminuări de active, respectiv diminuări de pasive. Această soluție are dezavantajul că necesită un timp îndelungat pentru validare.

b) auditorul poate utiliza rezultatele inventarierii. El trebuie să se asigure că inventarierea a fost făcută potrivit legii. Dacă prin inventariere s-au descoperit tranzacții neînregistrate în contabilitate, iar acestea au fost operate, se consideră că toate operațiunile sunt corect înregistrate și evidențiate.

Respectarea acestui criteriu presupune ca auditorul să se asigure că:

– toate operațiunile reflectate în documente justificative corespunzătoare sunt evidențiate în contabilitate, deci fără omisiuni;

– nu există operațiuni contabilizate de mai multe ori.

. Criteriul realității înregistrărilor

Auditorul are obligația să urmărească dacă toate elementele de activ și de pasiv înregistrate în contabilitate sunt justificabile și verificabile, corespund cu cele identificate fizic prin inventariere sau prin alte proceduri cum ar fi: confirmări primite de la terți, analize de laborator, etc..

De asemenea, se verifică dacă activele și pasivele respectă principiul entității patrimoniale, adică toate operațiunile efectuate aparțin și sunt în numele entității.

. Criteriul corectei înregistrări în contabilitate și a corectei prezentări cu ajutorul conturilor anuale

Acest criteriu are mai multe obiective și se referă la localizarea corectă a perioadei privind elementele patrimoniale, evaluarea corectă a modificărilor, impunerea corectă și întocmirea corectă a situațiilor financiare.

3.1. Perioada corectă în care sunt evidențiate modificările patrimoniale presupune respectarea principiului independenței exercițiilor, utilizarea unei contabilități de angajament și folosirea conturilor de regularizare.

Regularizarea operațiunilor după inventariere conferă corecta delimitare în timp a cheltuielilor și veniturilor pe întreaga perioadă a exercițiului financiar prin:

constituirea, respectiv transferul unor provizioane asupra veniturilor;

înregistrarea diferențelor de curs valutar aferente lichidităților în devize;

înregistrarea cheltuielilor plătite și a veniturilor încasate aferente exercițiilor următoare prin utilizarea conturilor de regularizare;

repartizarea diferențelor de preț asupra cheltuielilor și stocurilor, calculul și contabilitatea corectă a variației stocurilor de producție finită;

analiza amortismentelor și a provizioanelor pentru depreciere.

Corecta lor evidențiere reprezintă o corecție a costului istoric și atenuează efectul de desincronizare în evaluarea elementelor patrimoniale în cele două momente ale sale: intrare – ieșire.

3.2. Evaluarea corectă presupune ca elementele patrimoniale și operațiile economico-financiare să fie evaluate în concordanță cu regulile și principiile contabilității, conform cu prevederile Legii Contabilității nr. 82/1991 și cu Cadrul general de întocmire și prezentare a situațiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate.

Situațiile financiare: bilanțul contabil, contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de trezorerie, informațiile adiționale ce trebuie furnizate sub forma notelor la conturile anuale vor fi armonizate și cu Standardele Internaționale și Naționale de Contabilitate.

3.3. Imputarea corectă. Toate operațiunile contabile trebuie înregistrate în conturi astfel încât să se respecte corespondența dintre conturi stabilită în normele de aplicare a Planului Contabil General, respectiv cu Regulamentul de aplicare a Legii Contabilității și cu modificările aduse acestuia potrivit legii. Nerespectarea acestor corespondențe poate să contribuie la mascarea unor fraude, la compensări nelegale, la denaturarea unor posturi din bilanț sau a unor indicatori, cum sunt: imobilizările, stocurile, cheltuielile, rezultatul exercițiului, obligațiile fiscale, cifra de afaceri, etc..

3.4. Întocmirea corectă a bilanțului contabil. Auditorul urmărește concordanța care trebuie să existe între datele înregistrate în contabilitatea sintetică și balanța de verificare după inventariere ca bază de referință pentru bilanț. Există două tipuri de corelații:

corelația dintre Registrul jurnal de evidență cronologică și totalul rulajelor curente ale conturilor deschise în evidența sistematică prin fișele sintetice șah (Registrul Cartea Mare).

corelația dintre conturile analitice și conturile sintetice care se realizează prin balanța de verificare analitică deschisă pentru fiecare cont sintetic de gradul I sau II dezvoltat în analitic.

Soldurile finale prezentate în balanța după inventar reprezintă situația de referință pentru întocmirea corectă a bilanțului contabil.

Obiectivele auditului au în vedere: patrimoniul, rezultatul exercițiului, bilanțul și situația financiară a întreprinderii.

Validarea de către auditor a integrității patrimoniului are în vedere:

ținerea corectă și la zi a contabilității;

realizarea inventarierii patrimoniului, corecta valorificare a rezultatelor acesteia și cuprinderea sa în bilanțul contabil;

preluarea corectă în balanța de verificare a datelor din conturile sintetice și concordanța lor cu conturile analitice;

efectuarea corectă a tuturor operațiunilor legate de înregistrarea și modificarea capitalurilor proprii;

evaluarea corectă a patrimoniului conform Regulamentului de aplicare a Legii Contabilității nr. 82/1991 și Cadrului general;

întocmirea bilanțilui contabil pe baza balanței de verificare după inventariere.

Contul de profit și pierdere trebuie realizat pe baza datelor din contabilitate privind perioada de raportare. Se va urmări de către auditor dacă a fost respectată conform legii aplicarea corectă a principiilor independenței, prudenței, permanenței metodelor, evaluarea separată a elementelor de activ sau pasiv, respectiv cheltuieli și venituri, noncompensarea, pragul de semnificație (dacă anumite cheltuieli sau venituri au o valoare semnificativă trebuie prezentate separat în situațiile financiare,dacă sunt abateri de la principiile contabile și evaluarea acestora asupra profitului sau pierderii, asupra activelor sau datoriilor și a situațiilor financiare).

Situația financiară a entității rămâne un obiectiv important în activitatea auditorului. Auditorul trebuie să urmărească tratamentele contabile utilizate pentru evaluarea corectă a soldurilor bancare, analiza detaliată a cecurilor returnate/emise, inventarierea monetarului, etc..

De asemenea, trebuie să valideze existența garanțiilor pentru împrumuturi și credite obținute de entitate sau acordate de alte entități, existența sau nu a unor resurse financiare insuficiente.

Auditorul poate propune utilizatorului unele soluții pentru viitoarele decizii:

obținerea unor venituri financiare maxime;

minimizarea cheltuielilor financiare;

minimizarea riscului și efectelor nefavorabile ce pot rezulta din variațiile cursului valutar;

maximizarea fluxului de trezorerie.

NORME DE REFERINȚĂ ALE AUDITULUI FINANCIAR- CONTABIL

NORME PROFESIONALE DE LUCRU

Pe parcursul misiunii sale, auditorul urmărește obținerea elementelor probante care să îi permită să-și îndeplinească misiunea, utilizând diverse procedee și tehnici care privesc:

-controlul asupra pieselor justificative și controlul de verosimilitate;

-observarea fizică;

-examenul analitic.

Pentru obținerea elementelor probante, tehnicile de control folosite sunt:

inspecția fizică și observația care constau în a examina activele, conturile sau în a observa maniera de aplicare a procedurilor;

confirmarea directă care constă în a obține de la terții întreprinderii informații asupra soldurilor conturilor bilaterale sau asupra operațiilor derulate;

examinarea documentelor primite de către întreprindere, care servesc ca piese justificative sau la controlul operațiilor respective;

examenul documentelor emise de către întreprindere: copii, facturi, conturi, balanțe, etc.;

controlul aritmetic;

analize, estimări și confruntări între informații și documente;

examen analitic care constă în:

efectuarea de comparații între datele care rezultă din conturile anuale și datele anterioare, posterioare și previzionale ale întreprinderii;

analiza abaterilor și tendințelor;

studiul și analiza elementelor neobișnuite ce rezultă din comparațiile efectuate.

informații verbale obținute de la conducere și alte cadre din întreprindere.

Elementele probante constituie acele componente suficiente și juste colectate de auditor prin intermediul tehnicilor și procedurilor specifice, în scopul fundamentării opiniei sale pe parcursul și în finalul operațiilor de efectuare a auditului financiar.

Proba de audit reprezintă o informație competentă, relevantă și rezonabilă de natură documentară, vizuală sau orală privind entitatea auditată, care susține certitudinea globală și credibilitatea raportului de audit.

În literatura de specialitate, pentru conceptul de probe de audit se mai utilizează și noțiuni ca: informații probante, elemente probante sau dovezi de audit, însă, indiferent de termenul folosit, există unanimitate de păreri în ceea ce privește conținutul conceptului.

Principalele caracteristici ale probelor de audit sunt:

Competența. Probă de audit competentă este informația caracterizată ca suficientă și adecvată.

Proba de audit suficientă face referire la cantitatea de informații obținută. Suficiența unei probe de audit este demonstrată, apreciată și obținută prin teste de conformitate și proceduri de fond pe care auditorul le apică pe parcursul desfășurării misiunii de audit. În fapt, prin teste și proceduri specifice, auditorul determină materialitatea (importanța relativă) și riscul auditului, prin care să obțină certitudine asupra suficienței (cantității) probelor de audit.

Proba de audit adecvată face referire la cantitatea informațiilor obținute, adică la caracterul lor imparțial, la gradul de încredere și la fiabilitate (siguranță). Calitatea unei probe de audit depinde de natura, sursa și procedeele folosite pentru obținerea sa, auditorul fiind în mod frecvent confruntat cu nevoia de a alege dintre forme alternative de probe, surse și procedee.

Relevanța. Proba de audit relevantă este acea informație care este pertinentă, în sensul că susține exact obiectivele auditului. De aici rezultă necesitatea ca auditorul să se asigure, încă din faza de planificare a auditului, că obiectivele misiunii au fost definite în mod clar, în așa fel încât să-l determine pe auditor la un mod corect de abordare a auditului.

Rezonabilitatea. Proba de audit rezonabilă este informația care, din punct de vedere a costului colectării, comparat cu relevanța ei, respectă principiul economicității și eficienței. Astfel, se impune necesitatea realizării obiectivelor auditului la cel mai mic cost posibil prin evaluarea, încă în etapa de început a procesului de audit, a abordărilor alternative de audit, prin care să judece și să decidă care dintre acestea vor atinge rezultatele dorite în cel mai economic mod posibil.

Aprecierea probelor de audit ca suficiente și adecvate ține de raționamentul auditorului. De regulă, auditorul urmărește să se sprijine pe probe de audit care sunt de natură diferită sau care provin din mai multe surse, astfel încât să-și argumenteze mai degrabă opinia de audit, decât să conducă la concluzii.

Cantitatea de probe de audit, necesară pentru a da auditorului gradul de certitudine de care are nevoie, depinde de: obiectivele auditului, de criteriile de evaluare utilizate, de evaluarea riscurilor, precum și de evaluarea costurilor și a avantajelor diverselor tehnici de obținere a probelor de audit.

Obiectivele misiunii de audit pentru subiecții și domeniile operațiunilor auditate constau în realizarea unor evaluări privind:

auditul financiar: evaluarea acurateții declarațiilor financiare, a caracterului lor complet în legătură cu entitatea auditată și/sau evaluarea legalității și realității operațiunilor care stau la baza declarațiilor financiare;

auditul performanței: evaluarea modului în care entitatea auditată ( activitatea, programul sau entitatea economică ) a fost condusă pe baza principiilor economicității, eficienței și eficacității.

Obiectivele auditului influențează în mod hotărâtor asupra cantității și tipului de probe de audit necesare.

Criteriile de evaluare a probelor de audit utilizate reprezintă principii sau standarde pe care auditorul le aplică în evaluarea entității auditate și în funcție de care își fundamentează opinia de audit.

Auditorul poate utiliza unul sau mai multe criterii de evaluare pe parcursul derulării misiunii sale, în funcție de specificitatea domeniului și obiectivele auditului, de legislația care guvernează entitatea auditată, de obiectivele declarate de aceasta sau poate emite propriile sale criterii normative pe care le consideră relevante și importante.

Auditorul trebuie să obțină în mod evident proba de audit pentru fiecare criteriu de evaluare care poate influența de o manieră decisivă constatările auditului.

Pe parcursul desfășurării misiunii sale, auditorul este în mod frecvent confruntat cu nevoia de a alege și utiliza forme diverse de probe de audit, provenite din diverse surse și prin utilizarea diferitelor proceduri.

Din punct de vedere al sursei, probele de audit pot fi:

proba de audit generată direct de auditor (analitice) este mai sigură decât cea obținută din alte surse;

proba de audit obținută de la terți este mai sigură decât cea provenită de la entitatea auditată, dacă se dovedește a fi obținută în mod independent și dacă este completă;

probele de audit obținute de la entitatea auditată, din surse interne ale acesteia, sunt mai credibile atunci când sistemul cotabil și de control intern este corespunzător proiectat și funcțional.

Siguranța auditorului este amplificată atunci când elemente ale probei audit obținute din surse diferite sunt coerente (compatibile).

Din punct de vedere al naturii, probele de audit pot fi:

proba de audit documentară se prezintă, de regulă, sub forma documentelor justificative emise la nivelul entității auditate, dar și sub forma documentelor generate în mod direct de către auditor sau de către terți, fiind cea mai sigură;

proba de audit vizuală este foarte sigură în cazul confirmării existenței bunurilor și mai puțin sigură în cazul stabilirii sursei de proveniență, a proprietarului sau valorii acestora;

proba de audit orală este considerată cea mai puțin sigură, caz în care auditorul trebuie să realizeze confirmarea sa prin documente.

Practica a dovedit că în ceea ce privește fiabilitatea diverselor genuri de probe de audit, aceasta depinde de circumstanțele în care informațiile au fost obținute. Astfel, se pot formula a serie de concluzii cu privire la fiabilitatea surselor probelor de audit:

certitudinea crește atunci când proba de audit este coraborată cu o altă sursă. Auditorul caută adesea să se spijine în formularea unei concluzii pe ajutorul probelor din diverse surse sau de naturi diferite;

proba de audit obținută din surse externe independente și competente este, de obicei, considerată mai fiabilă decât cea obținută din interiorul entității auditate;

probele documentare sunt, de obicei, mai fiabile decât informațiile communicate verbal;

originalul unui document este mai fiabil decât copia sa;

informația obținută direct la fața locului prin tehnici ca: examinarea, observația, calcule și analize este mai fiabilă decât cea obținută indirect;

fiabilitatea informațiilor produse de entitatea auditată crește în funcție de calitatea sistemului său de control intern;

declarațiile făcute în cadrul entității auditate au o credibilitate mai mare dacă sunt confirmate în scris.

Auditorul urmărește în aceeași măsură coerența concluziilor formulate pentru diverse secțiuni ale auditului, ținând cont de probele de audit obținute prin tehnici diferite. Dacă o probă de audit obținută dintr-o sursă nu concordă cu aceea obținută dintr-o altă sursă, este normal ca el să pună în dubiu fiabilitatea acelei probe, atâta timp cât alte informații nu vor disipa acest dubiu sau nu vor furniza argumente ale acestei neconcordanțe.

Concordanța între probele de audit furnizate de diverse surse și concluziile formulate în raportul de audit permite obținerea unei certitudini mai înalte în ansamblu, decât aceea pe care o poate prezenta în mod individual fiecare element examinat în cadrul obiectivelor auditului.

Prin abordarea auditului se înțelege combinația diferitelor tipuri de proceduri pe care le efectuează auditorul pentru obținerea probelor necesare realizării obiectivelor misiunii sale de audit.

În general este posibil să se adopte fie o abordare bazată pe sisteme (ABS), fie o abordare directă de fond (ADF), indiferent dacă este vorba de audit financiar sau de auditul performanței.

Abordarea bazată pe sisteme (ABS)

În conformitate cu prevederile legale entitățile economice, instituții publice sau agenți economici, sunt obligate să-și stabilească anumite sisteme de control propriu, proiectate pentru a asigura acuratețea și consistența declarațiilor financiare, legalitatea și realitatea tranzacțiilor pe care le reflectă, precum și economicitatea, eficiența și eficacitatea operațiunilor.

Abordarea în cadrul căreia, pentru obținerea probelor, auditorul se bazează pe sistemul de control intern al entității este cunoscută ca abordarea bazată pe sisteme (ABS).

În cadrul abordării pe sisteme, auditorul folosește așa-numitele teste de control pentru conformitate cu scopul de a obține probe de audit privind funcționarea eficientă a sistemului contabil și de control intern.

Testele de control pentru conformitate constau în:

identificarea și evaluarea în profunzime a controalelor cheie relevante și evaluarea măsurii în care auditorul se poate baza pe aceste controale, presupunând că ele au fost organizate și funcționează corespunzător;

testarea pentru conformitate a controalelor cheie pentru a stabili dacă au operat eficace pe parcursul perioadei supuse auditării;

evaluarea rezultatelor testării de conformitate pentru a stabili dacă gradul de siguranță previzionat a fost îndeplinit în modul de funcționare a controalelor interne;

testarea prin proceduri de fond a unui număr de tranzacții, situații contabile etc. pentru a determina, independent de sistemul de control al entității, dacă declarațiile financiare ale acesteia sunt întocmite complet și cu acuratețe, tranzacțiile de bază au fost legale și reale și au fost respectate criteriile de economicitate, eficiență și eficacitate.

Abordarea directă de fond (ADF)

Abordarea în cadrul căreia, pentru obținerea probelor de audit, auditorului nu i se cere în mod expres să evalueze în cadrul misiunii sale, modul de operare a sistemului contabil și de control intern al entității, auditul realizându-se fără efectuarea de teste de control pentru conformitate, este cunoscută sub numele de abordare directă de fond (ADF).

În cadrul abordării directe de fond, auditorul utilizează așa-numitele proceduri de fond, pentru a obține probe de audit în scopul detectării erorilor semnificative în situațiile financiare.

În practică, procedurile de fond pot fi atât teste de detaliu ale operațiunilor financiare și soldurilor, cât și proceduri analitice.

Forța probantă a elementelor colectate de auditor depinde de originea și natura acestora, de tehnicile și procedurile utilizate necesare asigurări unei credibilități întemeiate pe cantitatea și caliatea informațiilor obținute.

În general, tehnicile și procedurile folosite în colectarea elementelor probante se întrepătrund în forme multiple, utilizându-se fie individualizat,fie în cadrul unei tehnici, ca o procedură care face parte din aceasta.

În acest sens, amintim tehnicile cele mai frecvent utilizate: tehnica sondajului, tehnica interviului și tehnica examinării analitice. Din categoria procedurilor, pe cea a confirmărilor directe.

Tehnica sondajului

Ținând seama de numărul de operații efectuate de o entitate, auditorul nu poate verifica integral rulajele sau soldurile unui cont, el caută elemente probante pe un eșantion adecvat, utilizând tehnica sondajului cel mai bine adaptat fiecărei situații.

Sondajele pe care le realizează auditorul în cursul misiunii sale sunt de două naturi diferite:

în unele cazuri, în general, cu ocazia verificării funcționării controlului intern, auditorul caută să demonstreze că elementele care constituie masa (mulțimea) prezintă o caracteristică comună; sondajele efectuate în astfel de cazuri sunt sondaje asupra atribuțiilor;

în alte cazuri, în general, cu ocazia controlului conturilor, auditorul caută să verifice valoarea dată unei mulțimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor.

Auditorul poate folosi, în general, două tipuri de sondaje: sondajul statistic și sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experiența sa profesională; acesta din urmă, însă, nu permite o extrapolare riguroasă a rezultatelor obținute asupra eșantionului la întreaga masă sau mulțime. Alegera între cele două tipuri de sondaje depinde de pregătirea profesională a auditorului și de gradul de credibilitate pe care acesta dorește să îl dea concluziilor sale.

Oricare ar fi tipul de sondaj, este important să fie respectate câteva reguli riguroase privind decizia asupra eșantionului și pentru parcurgerea unor etape obligatorii.

Eficacitatea unui sondaj este determinată de definirea precisă a obiectivelor sale. Auditorul trebuie să explice:

ce urmărește să demonstreze, să probeze. Această etapă îi permite să definească a priori caracteristicile a ceea ce va trebui să fie considerat ca o eroare sau o anomalie.;

că rata erorilor existente în mulțime (masă) nu depășește rata maximă acceptabilă de anomalii de funcționare, adică pragul peste care auditorul va considera controlul intern ca funcționând de o manieră nesatisfăcătoare. Alegerea naturii mulțimii sau masei este foarte importantă, acesta trebuind să fie compatibilă cu obiectivul urmărit.

Auditorul trebuie, de asemenea, să definească limita de timp (perioada) care va servi ca bază a selecției sale din întreaga masă (mulțime).

O caracteristică a masei (mulțimii) care servește ca bază pentru control este aceea că sunt foarte rar omogene; de aceea, analiza masei este necesară, ea permițând decuparea, împărțirea în submase cu caracteristici suficient de omogene pentru a nu denatura rezultatele sondajului.

La alegerea masei, aceasta trebuie bine identificată: număr de elemente sau valoare cumulată în funcție de natura sondajului de făcut, identificarea criteriilor care vor permite să se decidă în timpul efectuării sondajului dacă elementul este corect sau nu.

Din moment ce procedează la sondaje, auditorul este supus unui risc: acela de a ajunge la concluzii diferite de cele la care s-ar fi ajuns printr-un control exhaustiv, acesta fiind riscul practicării controlului prin sondaj . Auditul fiind, prin natura sa, un control prin sondaj, rezultă că acest risc este inerent.

Acest risc poate fi redus printr-o organizare riguroasă a acțiunii de audit și prin alegerea celor mai adecvate tehnici de control.

Elementele cheie dintr-o mulțime sunt cele care, fie datorită naturii lor (exemplu: conturi intitulate greșit sau neintitulate), fie datorită valorii lor (exemplu: elemente care exced pragul de semnificație fixat), prezintă riscuri și, ca atare, auditorul poate decide verificarea integrală a acestora.

Dacă verificarea elementelor-cheie nu este considerată ca suficientă, restul mulțimii poate face obiectul unor sondaje.

După ce și-a definit obiectivele sondajului și a ales masa (mulțimea), se trece la executarea sondajului, parcurgându-se mai multe etape, și anume:

Alegerea tehnicilor, care este influențată de două elemente: natura controlului de efectuat (sondaje asupra atribuțiilor sau sondaje asupra valorilor) și recurgerea sau nu la tehnici statistice.

Alegerea sau nu a tehnicilor statistice este la latitudinea și raționamentul auditorului; în nici un caz însă, recurgerea la sondajul nestatistic nu trebuie să fie justificată prin faptul că permite reducerea taliei eșantionului.

Alegerea tehnicii de lucru reținute depinde de următorii factori: talia masei respective (cu cât este mai mare, cu atât recurgerea la tehnici statistice este mai indicată); capacitatea acestuia de a îndeplini obiectivele sondajului; raportul cost / eficacitate a tehnicii alese (costurile impuse pentru realizarea unui sondaj statistic sunt uneori disproporționate față de obiectivele și utilitatea sondajului).

Determinarea taliei eșantionului se face în funcție de unii factori care diferă, după cum este vorba despre sondaje asupra atribuțiilor sau asupra valorilor.

Selecționarea eșantionului. Oricare ar fi metoda utilizată pentru alegere, eșantionul selecționat trebuie să fie reprezentativ. Toate elementele masei (mulțimii) trebuie considerate susceptibile de a fi selecționate. Această selecție poate fi făcută fie prin tragere la întâmplare, fie de o manieră sistematică, cu condiția ca primul element să fie ales la întâmplare, fie de o manieră empirică.

Studiul eșantionului. Pentru ca eșantionul să aibă un caracter probant, toate elementele selecționate trebuie să fie controlate. Se poate întâmpla însă ca auditorul să fie în imposibilitatea de a face acest control, deoarece, de exemplu, documentele corespunzătoare nu sunt disponibile. În acest caz, el trebuie să se întrebe dacă, considerând elementele necontrolate ca erori , se depășește pragul de erori acceptabil: dacă răspunsul este afirmativ, auditorul va căuta proceduri de control alternative, care să-i permită exprimarea unei concluzii motivate asupra acestor elemente; dacă răspunsul este negativ, nu sunt necesare proceduri alternative de control, dar auditorul se poate întreba dacă acest fapt nu este de natură să pună în discuție încrederea acordată controlului intern.

Evaluarea rezultatelor. Înainte de a formula concluzii generale asupra rezultatelor obținute, fiecare anomalie constatată este examinată în sensul aprecierii dacă aceasta este într-adevăr reprezentativă pentru masa (mulțimea) respectivă sau este accidentală.

Anomaliile excepționale sunt analizate și tratate separat și numai după izolarea efectelor acestora este posibilă extrapolarea rezultatelor obținute asupra eșantionului la întreaga mulțime care a servit ca bază a sondajului.

Concluziile sondajului. Concluzia finală asupra postului, tranzacției sau operațiunilor care au făcut obiectul controlului va fi suma concluziilor trase asupra:

elementelor-cheie care au făcut obiectul unui control;

anomaliilor excepționale constatate;

restului masei (mulțimii).

Dacă concluzia finală arată că anomaliile sau erorile din mulțimea controlată depășesc rata de anomalii sau erori așteptate, auditorul trebuie să se întrebe dacă nu este necesară repunerea în cauză a aprecierii sale asupra controlului intern.

Tehnica observării fizice

Observarea fizică este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenței unui activ, însă ea nu aduce decât o parte din elementele probante necesare auditorului, și anume existența bunului respectiv. Celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuită etc. trebuie verificate prin alte tehnici.

Această tehnică se folosește de obicei la controlul stocurilor. Acțiunile întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor au ca obiect asigurarea că:

entitatea economică a prevăzut mijloace corespunzătoare care permit recenzarea activelor în condiții de fiabilitate. Această fază a intervenției constă în studierea procedurilor de inventariere și se utilizează înaintea inventarierii propriu-zise;

aceste mijloace sunt puse în aplicare în mod satisfăcător. Această fază constă în verificarea faptului că persoanele însărcinate cu inventarierea aplică în mod corect procedurile și se situează în timpul inventarierii propriu-zise;

lucrările de inventariere au fost corect valorificate. Această fază constă în a controla dacă cantitățile recenzate sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor și se situează după inventarierea propriu-zisă.

Ca tehnică de colectare a elementelor probante, această metodă este, de regulă, utilizată pentru ca auditorul să înțeleagă mai bine cum este organizată și efectuată o anumită procedură a auditului financiar-contabil. Astfel auditorul poate examina modalitatea de efectuare a procedurii de recepție a bunurilor, se poate convinge că transportul banilor în numerar de la bancă la entitate și invers se execută cu respectarea Regulamentului operațiunilor de casă etc..

Observarea fizică în cadrul organizării, efectuării și valorificării rezultatelor inventarierii patrimoniului este singura tehnică ce îl poate asigura pe auditor că procedurile de inventariere au fost respectate.

Procedura confirmării directe

Este o tehnică ce constă în a solicita unui terț, având legături de afaceri cu entitatea verificată, să confirme direct auditorului informațiile privind existența operațiunilor, a soldurilor, etc. Auditorul are latitudinea de a determina condițiile și întinderea acestei proceduri.

Procedura confirmării directe se realizează cu acordul conducerii entității supuse controlului. Dacă aceasta nu se arată favorabilă pentru o astfel de procedură, auditorul se poate găsi în una dintre următoarele situații:

consideră că tehnicile compensatorii de control îi aduc elemente suficiente de probă sau

consideră că alte controale nu-l conduc la elemente probante și, față de limitele impuse de conducerea entității, aceasta va suporta consecințele necesare cu privire la certificare.

Elementele probante obținute direct de auditor sunt mai fiabile decât cele furnizate de către entitatea auditată. De exemplu, controlul autenticității soldului unuia dintre conturile de clienți cu ajutorul comenzii, a copiei de facturi și a avizelor de expediție necesită în unele cazuri o durată mare de timp. În schimb, răspunsul la o cerere de confirmare provoacă fie acordul debitorului, fie exprimarea anumitor divergențe asupra cărora auditorul este necesar să-și concentreze atenția sa.

Din cauza fiabilității, rapidității și economicității sale, procedura confirmării directe este indicată în toate cazurile când poate fi realizată. De exemplu:

imobile – situația ipotecilor, extrase din cartea cadastrală;

mijloace fixe, altele decât imobile – gajuri, contracte de leasing;

active ale exploatării – stocuri deținute în afara întreprinderii, stocuri deținute de întreprindere în contul terților;

creanțe și datorii – soldul în curs (clienți, furnizori, debitori și creditori diverși), împrumuturi și credite date sau primite (soldul, dobânda,angajamentele date sau primite);

bănci – situații privind relațiile bancare (soldurile curente, împrumuturi și credite, efecte scontate, garanții), informații despre bonitatea partenerilor de afaceri;

administrația financiară – situații (cuantum impuneri, sume datorate sau de primit);

avocați și consilieri din afara întreprinderii – procese și litigii în curs, onorarii datorate.

Procedura confirmării directe este utilizată atât în cadrul auditului intern, cât și în cadrul celui contractual.

Tehnica interviului

Tehnica interviului, aplicată în cadrul lucrărilor de audit financiar, este o metodă de investigare destinată cunoașterii în profunzime a comportamentului uman în însușirea și aplicarea unor proceduri componente ale auditului intern sau controlului conturilor.

Tehnica interviului presupune o discuție / dialogare între cel ce aplică interviul, denumit intervient și subiectul (subiecții) interogat denumit intervievat.

Fiind o metodă delicată și pretențioasă, cere o perfecționare profesională a celor care iau interviuri, ceea ce îi duce la:

o mai bună înțelegere a ceea ce se petrece în sinea lor și în gândurile celorlalți în cursul interviului;

o mai bună înțelegere a poziției intervievatului în contextul lui psihologic;

o mai bună înțelegere a exprimării altuia;

o mai bună situare a interviului în contextul mai vast al auditului financiar, în cadrul căruia el nu este decât un element;

o mai bună apreciere în cursul interviului a modului în care au fost înțelese și aplicate procedurile.

În plus, intervientului i se cere a fi o persoană pricepută, instruită în acest scop și având anumite calități: inventivitate, onestitate, exactitate în notarea răspunsurilor, adaptabilitate, să fie nici agresiv, dar nici prea sociabil,etc.

Interviul, de regulă, este axat pe o anumită temă și cu un anumit scop,ambele dinainte stabilite, în cadrul unui program precis elaborat, cu ajutorul unor anumite reguli adaptate domeniului investigat, denumite "ghiduri de orientere" și "chestionare".

Există mai multe feluri de interviuri, dintre care menționăm:

interviul liber, denumit și de profunzime, nedirijat, nestandardizat, nondirecțional, neformal, extensiv, care constă în înregistrarea intervievatului sau intervievaților de către intervient cu ajutorul unei foi de lucru , rolul acestuia fiind să-i facă pe cei ascultați să vorbească liber și pe larg, fără întrerupere, fără să influențeze într-un fel în expunerea ideilor; deși nu asigură obținerea unor informații cantitative, procedeul permite culegerea de idei din care se degajă ipoteze pentru interviuri viitoare.

interviul cu chestionar, denumit și standardizat, direcționat, sistematizat, formal, intensiv, dirijat etc., pe care intervientul de obicei îl angajează cu un singur intervievat și care se desfășoară pe baza unor întrebări, într-o anumită ordine și formă stabilite, de la care intervientul nu se abate.

Luarea unui interviu cere un mare efort mintal. Este o muncă anevoioasă și trebuie efectuată mai mult de două ore consecutiv. Efectuarea unui interviu chestionar trebuie pregătit cu grijă și cu mai multe precauții.

Tehnica examinării analitice

Examinarea analitică este o metodă globală destinată să constate numai erorile și omisiunile importante, fără să aducă, prin ea înseși, elemente doveditoare a erorilor sau omisiunilor constatate, acestea urmând a fi determinate prin celelalte tehnici (sondaj, teste) care permit cuantificarea cât mai precisă a acestora.

Această tehnică rezultând din textul punctului 63 al Normelor de audit nr. 1/1995, bazându-se pe sistemul informațional, documentele ce iau naștere și circulă în întreprindere, arată importanța ei deosebită pentru eficacitatea auditului financiar.

Auditorul, desigur, va deosebi documentele care definesc o politică sau o orientare de cele care descriu sau subînțeleg efectuarea unei proceduri sau operații. Deși primele le lămuresc pe celelalte, ele nu sunt suficiente pentru ca auditorul să cunoască faptele.

Documentele, ca suport informațional, chiar dacă nu exprimă în totalitate faptele, existența și conținutul lor exprimă pe de o parte situația de fapt, atunci când ele au fost întocmite și pe de altă parte nivelul organizatoric al auditului intern.

Efectuarea examinării analitice se realizează în funcție de aprecierea auditorului. Dacă se face o abordare, având în vedere riscurile, atunci cu cât acestea sunt mai importante, cu atât mai puțin trebuie să se acorde valoare probantă rezultatelor examinării analitice, aplicându-se în schimb teste detaliate (de conformitate și de pertinență) sistemelor de audit intern și de control al conturilor.

Un aspect metodologic al tehnicii examinării analitice îl constituie efectuarea unor calcule aritmetice și analize, estimări și confruntări între informațiile și documentele din:

amontele sistemului informațional al entității (documentele primite care devin documente justificative ce stau la baza înregistrărilor contabile sau servesc la controlul operațiilor înregistrate în contabilitate – confirmările directe, de exemplu),

avalul sistemului informațional al entității (documentele emise:facturi,avize de expediție, balanțe, situații comparative de patrimoniu etc.).

Procedurile tehnicii examinării analitice prezintă avantajul de a putea fi folosite de către auditori în diferite faze de realizare a auditului financiar cum ar fi:

în etapa de acceptare a mandatului și de orientare și planificare a misiunii; examinarea analitică va putea fi utilizată pentru o cunoaștere mai bună a entității și la identificarea zonelor de risc potențial, contribuind astfel la o mai bună programare a misiunii;

în etapa de supraveghere a gestiunii entității auditorul va folosi această tehnică pentru colectarea elementelor probante privind credibilitatea sau caracterul rezonabil al sistemelor de audit intern, al conturilor individuale sau a grupelor de conturi;

în etapa examinării conturilor anuale, auditorul uitlizând și tehnica examinării analitice își va putea colecta elementele probante care să-i argumenteze convingerea că sunt asigurate condițiile de regularitate și sinceritate și că acestea dau o imagine fidelă a patrimoniului, rezultatelor și situațiilor financiare a entității, la sfârșitul exercițiului respectiv.

În concluzie, tehnica examinării analitice prezintă o importanță deosebită prin înaltul grad de decizie profesională pe care o implică. Din acest motiv, principalele proceduri ale acestei tehnici este necesar a fi îndeplinite chiar de responsabilul grupei de auditori care are atât viziunea de ansamblu, cât și competența necesară.

Din utilizarea acestei tehnici se poate ajunge la concluzii la care auditorul nu obține un răspuns satisfăcător cuantificat. De aceea, se recomandă, în această situație, utilizarea complementară a tehnicii testării elementului semnificativ depistat pentru a obține datele necesare cuantificate.

Tehnica testării sistemelor și conturilor semnificative

În auditul financiar se consideră semnificativ orice element sau grup de elemente susceptibil să aibă o influență asupra conturilor anuale și a utilizatorilor acestora – proprietari, creditori, investitori etc.

Încă din etapa orientării și planificării auditului financiar, auditorul identifică sistemele și conturile semnificative, în scopul stabilirii :

care din sistemele semnificative și procedurile componente ale auditului intern al entității vor face obiectul evaluării acestora în scopul stabilirii fiabilității lor;

care din conturile semnificative ce prin valoarea și / sau natura lor pot să ascundă erori sau inexactități a căror importanță relativă este direct legată de regularitatea și sinceritatea contabilității, influențând astfel semnificativ conturile anuale.

După identificarea acestora potrivit planului misiunii, în cadrul supravegherii gestiunii entității de către auditor pe tot parcursul exercițiului financiar, acesta va colecta toate elementele probante necesare exprimării opiniei sale, prin intermediul tehnicilor și procedurilor de audit financiar.

În afara tehnicilor și procedurilor prezentate până acum, tehnica testării utilizează posibilitățile tuturor celorlalte tehnici. În cadrul lucrărilor de audit financiar, tehnica testării domeniilor semnificative are ca obiective:

sistemele și procedurile de audit intern semnificative privind corecta elaborare și însușire, de către utilizatori, așa cum sunt ele prevăzute în instrucțiunile – deciziile – entității, existente în manualul de proceduri (teste de conformitate); în funcție de concluziile acestor teste se caută răspuns, prin intermediul testelor de permanență, la întrebarea "se aplică aceste proceduri continuu și în întregime?";

controlul conturilor semnificative supus testului de conformitate (plan de conturi și instrucțiuni de aplicare bine concepute) și testul de permanență (aplicarea corectă și continuă a planului de conturi și a instrucțiunilor lui de aplicare).

Tehnica examinării conturilor anuale

Conturile anuale (bilanț, contul de profit și pierdere și anexele) constituie documente de sinteză ale contabilității asupra cărora auditorul își exprimă opinia.

Controalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului să obțină unele elemente probante pe baza cărora să tragă concluzii cu privire la diferite posturi și rubrici din conturile anuale.

Pentru a-și exprima opinia, auditorul trebuie să confirme că toate conturile anuale sunt în acord cu concluziile sale, că ele reflectă corect deciziile conducerii entității, dau o imagine fidelă activității și situației financiare a entității.

Examenul conturilor anuale are ca obiect verificarea :

faptului că bilanțul, contul de profit și pierdere și anexele sunt coerente, concordă cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile și reglementărilor în vigoare și țin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;

faptului că anexele comportă toate informațiile de importanță semnificativă asupra situației patrimoniale, financiare și rezultatelor obținute.

Tehnicile de examinare a conturilor anuale se sprijină în mod esențial pe examenul analitic și, în mod deosebit, pe:

stabilirea indicatorilor de analiză financiară și compararea lor cu cele ale exercițiilor precedente și ale sectorului de activitate;

comparațiile între datele reieșite din conturile anuale și datele anterioare, posterioare și previziunile entității sau ale altor entități similare;

compararea în procent față de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit și pierdere.

Acest examen analitic asupra documentelor finale permite actualizarea și controlul concluziilor trase în timpul examenului analitic efectuat în etapele anterioare. Cu ocazia diverselor verificări și teste efectuate asupra conturilor, auditorii au putut aduna un număr de elemente probante care le-au permis să tragă concluzii pentru diferitele posturi și rubrici ale conturilor anuale (bilanț, contul de profit și pierdere, anexe).

Examinarea de ansamblu a bilanțului contabil are ca obiective principale verificarea dacă bilanțul, contul de profit și pierdere și anexele îndeplinesc următoarele cerințe:

sunt coerente, ținând cont de cunoașterea generală a entității, de sectorul de activitate și de mediul social-economic;

sunt prezentate după principiile contabile și reglementările în vigoare;

țin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;

prezintă o imagine fidelă, clară și completă a:

patrimoniului, prin:

ținerea corectă și la zi a contabilității;

existența inventarierii patrimoniului, a corectei valorificări a acesteia și a cuprinderii acestui rezultat în bilanț;

preluarea corectă în balanța de verificare a datelor din conturile sintetice și concordanța dintre acestea și conturile analitice;

corecta efectuare a operațiilor legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social;

corecta evaluare a patrimoniului conform reglementărilor în vigoare;

întocmirea bilanțului contabil pe baza balanței de verificare a conturilor sintetice;

corelarea datelor din anexe cu cele din bilanț.

rezultatelor, prin:

întocmirea contului de profit și pierdere pe baza datelor din contabilitate privind perioada de raportare;

stabilirea profitului net și a destinațiilor acestuia propuse adunării generale conform dispozițiilor legale.

situației financiare, prin:

existența garanțiilor pentru împrumuturile și creditele obținute sau acordate de entitate;

existența suficientă a resurselor financiare.

În mod deosebit, se va urmări ca anexele bilanțului contabil să respecte dispozițiile legale și să conțină toate informațiile importante necesare asigurării unei depline înțelegeri a bilanțului contabil de către destinatarii lui.

Auditorul trebuie să obțină elemente probante, suficiente calitativ și cantitativ, pentru a se asigura că anexele în conținutul lor și informațiile furnizate sunt sincere și că dau, împreună cu celelalte documente de sinteză, o imagine fidelă a activității din cadrul entității.

Așa cum s-a mai arătat, examinarea analitică este un ansamblu de proceduri de audit finaniar constând în:

a compara datele din conturile anuale cu datele anterioare, posterioare și previzionale ale entității sau date ale altor entități similare și a stabili relațiile dintre ele;

a analiza fluctuațiile și tendințele;

a studia și a analiza elementele neobișnuite care rezultă din aceste comparații.

Limitele încrederii pe care auditorul o poate acorda rezultatelor aplicării procedurilor de exprimare analitică depind, de următorii factori:

obiectivele procedurii aplicate;

importanța relativă și natura elementelor în cauză în raport cu ansamblul conturilor anuale;

celelalte proceduri de audit financiar aplicate de auditor și care au aceleași obiective;

precizia cu care se pot prevedea rezultatele aplicării procedurilor de examinare analitică;

aprecierea auditului intern.

Când aplicarea procedurilor de examinare analitică permite auditorilor să constate fluctuații și elemente neobișnuite, respectiv care fac să apară relații neobișnuite sau care nu concordă cu informațiile obținute din alte surse, este necesar să se aplice și alte proceduri pentru a obține explicațiile necesare. Aceste proceduri se pot desfășura în doi timpi:

a) – prin tehnica interviului, obținerea de la cel ce gestionează patrimoniul entității a răspunsurilor corespunzătoareși aprecierea adecvată – de exemplu, comparându-le cu celelalte informații și elemente probante colectate în timpul efectuării auditului;

b) – recurgerea la alte proceduri de audit financiar pentru a ajunge la o concluzie satisfăcătoare, atunci când cel ce gestionează patrimoniul nu poate furniza explicații sau dacă aceste explicații nu sunt considerate corespunzătoare de către auditor.

Auditul trebuie efectuat astfel încât să fie respectate principiile sale de bază. Obiectivele auditului stabilite cu exactitate trebuie consemnate în documentele auditorului.

Prin documentația lucrărilor de audit se înțeleg foile de lucru pe care le-a întocmit auditorul sau documentele pe care le-a obținut și păstrat în cadrul executării lucrărilor sale.

În cadul unor audituri repetitive, anumite foi de lucru pot fi clasate în dosarul permanent, iar alte foi de lucru pot fi clasate în dosarul exercițiului, conținând informații referitoare în mod esențial la perioada auditată.

Auditorul trebuie să adopte proceduri astisfăcătoare, permițând buna conservare a foilor de lucru și a caracterului lor confidențial, atât în interiorul, cât și în exteriorul cabinetului sau societății de expertiză contabilă. Auditorul trebuie să le păstreze o durată suficientă de timp pentru a răspunde nevoilor funcției sale și pentru a satisface cerințele oricărei obligații legale sau profesionale în materie de conservare a documentelor.

Ținerea dosarelor de lucru este o condiție "sine qua non" pentru o mai bună organizare, planificare și execuție a lucrărilor efectuate de auditor și de complexitatea controalelor de efectuat.

Dosarul exercițiului cuprinde toate elementele angajamentului de audit, a căror utilitate nu depășește exercițiul controlat. El permite auditorului să ansambleze toate lucrările, începând de la organizarea misiunii la sinteză și formularea Raportului de audit.

Dosarul exercițiului este indispensabil pentru o mai bună organizare și control ale misiunii, pentru documentarea lucrărilor efectuate, a deciziilor luate și asigurarea că programul s-a derulat fără omisiuni, pentru înlesnirea muncii în echipă și supervizarea lucrărilor date la colaboratori și pentru justificarea opiniei emise și redactarea raportului.

Dosarul permanent. Unele informații primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale auditului pot fi folosite pe toată durata mandatului. Ele nu au nevoie să fie cercetate în fiecare an. Clasarea lor într-un dosar separat, numit dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioară după aducerea lor la zi. Dosarul permanent permite evitarea repetării îm fiecare an a unor lucrări și transmiterea de la un exercițiu la altul a elementelor de cunoaștere a entității.

Pentru a-și păstra rolul informativ, dosarul permanent trebuie să fie ținut la zi, să nu conțină informații perimate și să nu conțină documente voluminoase ale entității, ci doar extrasele acestora.

De fiecare dată când se lucrează asupra unor posturi din conturile anuale sau în alte domenii, auditorul poate cerceta dacă informațiile privind subiectul respectiv se găsesc în dosarul permanent și, de asemenea, poate prevede aducerea la zi a dosarului permanent.

NORME DE RAPORTARE A OPINIILOR

Din analiza făcută, auditorul va trage o serie de concluzii pe baza cărora va dispune măsuri de corectare a erorilor de înregistrare, corectare a bilanțului contabil și a anexelor la acesta.

În funcție de greutatea și gravitatea deficiențelor constatate, auditorul va hotărâ asupra trecerii sau nu a concluziilor și măsurilor necesare în raportul de audit, astfel încât imaginea reflectată de noul bilanț și anexele sale să fie fidelă, clară, completă, reală și sinceră, atât asupra resurselor de finanțare și destinației cheltuielilor, cât și asupra situației patrimoniale a instituției și a relațiilor sale cu terții debitori și creditori.

Auditorul va proceda la certificarea bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară a activității totale și a activității de investiții, întocmind raportul de audit financiar și certificarea bilanțului contabil, ce va servi în primul rând consiliului de administrație al entității, cât și organelor financiare și organului ierarhic, în calificarea activității financiar-contabile desfășurate de entitate în anul financiar încheiat.

Raportul de audit financiar va cuprinde răspunsuri la întrebările pe care auditorul și le-a pus când a analizat obiectivele programului tematic al misiunii sale.

Potrivit Standardului de audit nr. 700, "Raportul de audit", acesta "trebuie să conțină în scris o exprimare clară a opiniei asupra situațiilor financiare considerate un tot unitar".

Elementele de bază ale Raportului de audit sunt: titlul raportului ("Auditor independent", "Societate de audit",etc.), destinatarul (raportul poate fi adresat acționarilor,Consiliului de Administrație sau AGA), paragraful introductiv (profilul activității, calitatea și subordonarea instituției, sursele de finanțare legale), paragraful privind întinderea și natura lucrărilor auditate, paragraful opiniilor, data raportului (data raportului trebuie să fie ulterioară datei la care situațiile financiare sunt semnate de conducere), adresa și semnătura auditorului.

Paragraful privind întinderea și natura lucrărilor va cuprinde:

obiectivele verificate și conturile anuale auditate în acest scop, documentele și perioada cercetată pe baza acestora;

responsabilitatea conducerii entității față de concluziile auditorului;

măsuri dispuse și aplicate de auditor;

ilegalitatea deficiențelor constatate și legalitatea măsurilor dispuse;

evaluarea anomaliilor și erorilor constatate;

recomandări pentru viitor.

Auditorul va menționa faptul că, conturile anuale analizate au fost cele prezentate de unitate și ținerea acestora corectă, la zi și completă este sarcina conducerii unității, iar auditorul, pe baza auditului efectuat, răspunde pentru măsurile dispuse de corectarea unor operațiuni contabile și pentru opiniile exprimate asupra conturilor anuale editate și menționate în paragraful opiniilor din raport.

Paragraful opiniilor. Pentru a xprima opinia sa privind conturile anuale, auditorul trebuie să examineze și să aprecieze concluziile trase din elementele probante colectate. Concluzia globală care rezultă din această examinare și din această apreciere, necesită asigurarea că:

conturile anuale au fost eleborate conform unor metode contabile acceptabile și aplicate în mod permanent;

conturile anuale sunt conforme dispozițiilor regulamentare și a celor legale;

imaginea dată de ansamblul conturilor anuale corespunde cu cunoașterea generală a entității pe care o auditează;

toate punctele semnificative care contribuie la o bună prezentare a conturilor anuale au fost corect menționate.

Opinia stabilită de către auditor trebuie clar exprimată în cadrul raportului de audit și aceasta poate fi:

. O opinie fără rezerve este exprimată atunci când auditorul a obținut o asigurare rezonabilă asupra faptului că toate datele semnificative incluse în posturile din bilanțul contabil au fost culese și sistematizate după o metodă acceptabilă și permanentă, în conformitate cu normele legale.

O opinie fără rezerve semnifică implicit că toate modificările intervenite în principiile contabile sau în modul lor de aplicare, precum și incidența acestor modificări au fost convenabil determinate și înscrise în bilanțul contabil.

Dacă auditorul are de făcut unele observații sau recomandări, care sunt utile celor ce vor utiliza raportul, acestea se înscriu într-un paragraf separat sau într-o anexă la raport, precizându-se că acestea nu reprezintă o rezervă.

. O opinie cu rezerve este formulată atunci când auditorul nu este în măsură să exprime o opinie fără rezerve, dar incidența dezacordurilor cu conducerea entității și a limitelor impuse întinderii angajamentului de audit nu impun o opinie nefavorabilă.

Neregularitățile care pot fi observate de auditor sunt: insuficiența provizioanelor, supraevaluarea sau subevaluarea unor posturi bilanțiere, nerespectarea independenței exercițiului și a principiului prudenței, aprecierea eronată a riscurilor etc.

În raport trebuie motivată opinia cu rezerve, arătându-se natura dezacordului cu conducerea, acuzele care au dus la limitarea întinderii auditului (de ce nu s-au făcut anumite tehnici de control), cauzele care duc la anumite incertitudini.

. O opinie defavorabilă, este exprimată atunci când dezacordurile cu conducerea entității sunt semnificative și au o incidență importantă asupra bilanțului contabil, care este incomplet, nesincer, înșelător.

. Imposibilitatea de a exprima o opinie, există atunci când limitarea întinderii lucrărilor sau incertitudinilor sunt de așa natură încât auditorul nu este în măsură să formuleze vreo opinie asupra bilanțului.

NORME GENERALE DE COMPORTAMENT PROFESIONAL

Carta auditului informează despre metodele de audit, clarifică misiunea de audit, fixează regulile de lucru între auditor și auditat și promovează regulile de conduită.

Codul privind conduita etică a auditorului reprezintă un ansamblu de principii și reguli de conduită care trebuie să guverneze activitatea auditorilor. Scopul Codului privind conduita etica a auditorului este de a promova cultura etică în viziunea globală a profesiei de auditor. Codul privind conduita etică a auditorului cuprinde principii fundamentale pe care auditorii trebuie să le respecte în exercitarea atribuțiilor.

Integritatea. Conform acestui principiu auditorul trebuie să fie corect și onest, integritatea fiind suportul încrederii și credibilității acordate raționamentului auditorului.

Independența organizatorică. Independența față de entitatea auditată și oricare grupuri de interese este indispensabilă; auditorii trebuie să depună toate eforturile pentru a fi independenți în tratarea problemelor aflate în analiză, trebuie să fie independenți și imparțiali atât în teorie, cât și în practică. În toate problemele legate de munca de audit independența auditorilor nu trebuie să fie afectată de interese personale sau exterioare. Auditorii au obligația de a nu se implica în acele activități în care au un interes legitim/întemeiat.

Activitatea de audit nu trebuie să fie supusă ingerințelor externe începând de la stabilirea obiectivelor auditabile, realizarea efectivă a lucrărilor și până la comunicarea rezultatelor acesteia.

Obiectivitate individuală. In activitatea lor auditorii trebuie să manifeste obiectivitate și imparțialitate în redactarea rapoartelor, care trebuie să fie precise și obiective. Concluziile și opiniile formulate în rapoarte trebuie să se bazeze exclusiv pe documentele obținute și analizate conform standardelor de audit, trebuie să folosească toate informațiile ztile primite de la entitatea auditată și din alte surse.

Auditorii trebuie, de asemenea, să analizeze punctele de vedere exprimate de entitatea auditată și, în funcție de pertinența acestora, să formuleze opiniile și recomandările proprii, să facă o evaluare echilibrată a tuturor circumstanțelor relevante și să nu fie influențați de propriile interese sau de interesele altora în formarea propriei opinii.

Pierderea independenței si obiectivității auditorilor interni se poate manifesta în următoarele situații:

Persoanele care sunt soți, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv, cu conducătorul entității publice, nu pot fi auditori interni în cadrul aceleiași entități publice;

Auditorii interni nu pot fi desemnați să efectueze misiuni de audit public intern la o structură/entitate publică dacă sunt soți, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv, cu conducătorul acesteia sau cu membrii organului de conducere colectivă;

Auditorii interni nu trebuie implicați în vreun fel în îndeplinirea activităților pe care în mod potențial le pot audita și nici în elaborarea și implementarea sistemelor de control intern ale entităților publice;

Auditorii interni care au responsabilități în derularea programelor și proiectelor finanțate integral sau parțial de Uniunea Europeană, nu trebuie implicați în auditarea acestor programe;

Auditorilor interni nu trebuie să li se încredințeze misiuni de audit public intern în sectoarele de activitate în care aceștia au deținut funcții sau au fost implicați în alt mod. Această interdicție se poate ridica după trecerea unei perioade de 3 ani.

Auditorii interni care se găsesc într-una din situațiile prevăzute mai sus, au obligația de a informa de îndată, în scris, conducătorul entității publice și șeful structurii de audit public intern.

Competența profesională. Pregătirea și experiența auditorilor constituie un element esențial în atingerea eficacității activității de audit.

Auditorii trebuie să posede cunoștințe, îndemânare și alte competențe necesare pentru a-și exercita responsabilitățile individuale, mai ales:

competența în vederea aplicării normelor, procedurilor și tehnicilor de audit;

competența în ceea ce privește principiile și tehnicile contabile;

cunoașterea principiilor de bază în economie, în domeniul juridic și în domeniul tehnologiilor informatice;

cunoștințe suficiente pentru a identifica elementele de iregularitate și fraudă, nefiind în sarcina auditorilor investigarea acestora;

capacitatea de a comunica oral și în scris, de a putea expune clar și eficient obiectivele, constatările și recomandările fiecărei misiuni de audit .

Indiferent de natura lor, misiunile de audit vor fi încredințate acelor persoane cu o pregătire și experiență corespunzătoare nivelului de complexitate al sarcinii.

Auditul trebuie să dispună de metodologii și sisteme de sisteme informatice moderne, de metode de analiză analitică, eșantioane statistice și instrumente de control a sistemelor informatice.

Conștiință profesională. Auditorul trebuie să depună toate eforturile în decursul exercitării funcției sale și să ia în considerație urmatoarele elemente:

perioada de lucru necesară pentru atingerea obiectivelor misiunii de audit;

complexitatea și importanța domeniilor auditate;

pertinența și eficacitatea procesului de gestiune a riscurilor și de control;

probabilitatea existenței erorilor, iregularităților și a unor disfuncționalități semnificative;

costurile implementării unor controale suplimentare în raport cu avantajele preconizate.

Fiind conștient că procedurile de audit nu pot garanta că toate riscurile semnificative au fost detectate, auditorul trebuie să dea dovadă de o vigilență sporită în ceea ce privește riscurile semnificative susceptibile să afecteze obiectivele, activitățile și resursele entității

Confidențialitate. Auditorii sunt obligați să păstreze confidențialitatea în legătură cu faptele, informațiile sau documentele despre care iau cunoștință în exercitarea misiunii lor; este interzis ca auditorii interni să utilizeze în interes personal sau în beneficiul unui terț informațiile dobândite în exercitarea misiunii. In cazuri excepționale auditorii pot furniza aceste informații numai în condițiile expres prevăzute de normele legale în vigoare.

FORME DE AUDIT FINANCIAR

În literatura de specialitate se disting mai multe tipuri fundamentale de audit.

În funcție de modul de organizare a activității de audit se definesc tipurile de audit – intern și extern.

Auditul intern reprezintă o evaluare sau monitorizare organizată de către conducerea unei entități sub forma unui serviciu privind examinarea sistemelor proprii de contabilitate și de control intern.

Auditul intern este, în fapt, o activitate independentă de asigurare obiectivă și consultativă destinată să adauge valoare și să antreneze îmbunătățirea activității unui organism, pe care îl susține în îndeplinirea obiectivelor, printr-o abordare sistematică și ordonată a evaluării și creșterii eficacității proceselor de gestionare a riscului de control și de conducere.

Ca activitate independentă, auditul intern se referă atât la independența funcției de audit intern în raport cu activitățile auditate, cât și la obiectivitatea auditorilor interni. Astfel, statutul organizatoric al funcției de audit intern trebuie să fie de natură a permite îndeplinirea independentă a responsabilităților sale de audit. Obiectivitatea se referă la atitudinea de independență a raționamentului pe care auditorii interni trebuie să-l mențină în desfășurarea auditurilor.

Ca activitate de asigurare obiectivă și consultativă, destinată să adauge valoare și să antreneze îmbunătățirea activității unui organism, auditul intern constituie o activitate de estimare stabilită în cadrul unui organism ca o funcție a acestuia.

Rolul primordial al auditului intern este de a acorda asistență personalului organismului auditat la îndeplinirea responsabilităților oferind asigurarea că politicile, procedurile și controalele, efectuate în scopul evitării erorilor umane și combaterii fraudelor sau acțiunilor greșite, acționează eficient. Astfel, auditorii interni sunt răspunzători în fața conducerii, în general, și față de cei care răspund direct de funcția de audit intern, în special.

Auditorii interni procedează la evaluarea riscurilor și analiza operațiunilor și verificărilor efectuate, astfel încât, pornind de la rezultatele auditului realizat să furnizeze analize obiective, sugestii și recomandări. Totodată conducerea entității asigură orientarea generală adecvată sferei de cuprindere și activităților care urmează a fi supuse auditării.

Auditul extern este efectuat de un profesionist independent și răspunde nevoilor terților și entității auditate în ceea ce privește: gradul de încredere care poate fi acordat tranzacțiilor și situațiilor financiare ale acestuia (auditul de atestare financiară); respectarea reglementărilor legale, statutelor, regulamentelor și deciziilor manageriale (auditul conformității sau legalității); respectarea principiilor economicității, eficienței și eficacității în activitatea desfășurată (auditul performanței).

Denumit și audit independent, este efectuat pe o bază contractuală de către experți contabili – auditori independenți. Auditorii independenți (auditori externi), fie persoane fizice, fie persoane juridice (cabinete de audit, de expertiză contabilă,etc.), nu sunt angajați permanenți a entităților, ale căror declarații, situații financiare sau de altă natură sunt auditate, chiar dacă primesc o remunerare pentru serviciile prestate. Ei oferă servicii de audit pe baza unor contracte de prestări servicii. În România, această formă de audit se mai întâlnește și sub denumirea de audit contractual.

Cu toate că auditul independent sau contractual cuprinde o gamă largă de servicii, în mod frecvent, auditorul este contactat de o entitate patrimonială pentru a audita situațiile financiare de sinteză pe care aceasta le elaborează. Chiar dacă tehnic vorbind, auditorul este angajat de conducerea unității auditate ( conducerea fiind cea abilitată să încheie orice fel de contracte în numele entității respective), raportul de audit este adresat tuturor utilizatorilor interesați și în mod special acționarilor firmei.

Auditul extern este independent de managementul entității atât sub aspectul aprecierilor externe, cât și al atitudinii generale față de audit.

Auditul extern are în cele mai multe cazuri sarcina de a examina și raporta asupra eficacității auditului intern.

Pe baza momentului în care se efectuează auditul se desfășoară – auditul preventiv și auditul ulterior.

Auditul preventiv se definește ca o examinare a operațiunilor administrative sau financiare anterior desfășurării lor efective, având avantajul de a putea preveni prejudiciul înainte ca acesta să apară. Totuși, el are dezavantajul de a genera un volum excesiv de activitate, precum și faptul că responsabilitatea stabilită pe baza dreptului public nu este clar definită.

Auditul ulterior se definește ca o examinare a operațiunilor administrative sau financiare după desfășurarea lor. El poate duce la recuperarea pagubelor și poate preveni repetarea erorilor prin stabilirea responsabilităților celor vinovați.

Auditul preventiv și auditul ulterior reprezintă apanajul exclusiv al unor instituții supreme de audit și este reglementat în mod expres prin legile proprii de organizare și funcționare.

Din punct de vedere al obiectivului și ariei de aplicabilitate a auditului există:

auditul conformității;

audit de atestare financiară;

auditul performanței.

Auditul conformității (legalității). Este audit de atestare a responsabilității financiare a entităților. Presupune examinarea și evaluarea înregistrărilor financiare și exprimarea opiniilor asupra situațiilor financiare și constă în:

atestarea responsabilității financiare a administrației guvernamentale în ansamblu;

auditul sistemelor și tranzacțiilor financiare, cuprinzând evaluarea conformității cu statutele și reglementările în vigoare;

auditul controlului intern și al funcțiilor acestuia;

auditul onestității și al caracterului adecvat în legătură cu deciziile administrative luate în cadrul entității auditate.

Auditul de atestare financiară. De multă vreme, auditorilor din sectorul public li se cere să-și exprime opinia asupra rapoartelor financiare ale guvernului.

De asemenea, în sectorul privat, un auditor independent poate furniza, prin rapoarte de audit, credibilitate asupra situațiilor financiare, atestând sau nu dacă declarațiile financiare prezintă corect situația financiară și tranzacțiile entității.

În practică, de cele mai multe ori , auditul de conformitate și de atestare financiară se derulează concomitent și se numește audit de regularitate sau audit legislativ.

Unele instituții supreme de audit folosesc pentru auditul conformității și auditul de atestare financiară termenul generic de audit financiar.

Auditul performanței. Prin auditul performanței se urmărește "dacă banii publici au fost bine cheltuiți". Auditul performanței este definit ca un audit al eficienței și eficacițății politicii guvernului în utilizarea banilor publici. Rezultă că auditul performanței examinează măsurile întreprinse de entitățile auditate pe linia respectării principiilor economicității, eficienței și eficacității și rezultatele obținute în atingerea indicatorilor de performanță (Curtea de Conturi a Olandei).

Auditul performanței constă în economicitate, eficiență și eficacitate și acoperă: activități economice și administrative urmărind principii și practici de management; eficiența resurselor umane, financiare, inclusiv examinarea sistemelor de informare asupra indicatorilor de performanță și procedurile urmate de entitățile auditate; eficiența și performanța în legătură cu atingerea obiectivelor entității auditate, precum și impactul efectiv al activităților comparativ cu impactul dorit. (Standardele de audit emise de Comitetul de Standardizare al INTOSAI).

În literatura de specialitate se vorbește de auditul comprehensiv sau auditul integral care se realizează atunci când auditul conformității și auditul de atestare financiară sunt combinate cu auditul performanței. O tendință recentă a auditului este de a deplasa analiza din cadrul acestuia de la procese la rezultate. Această abordare urmărește "dacă activitatea a condus la rezultatele programate".

1.7. DELIMITĂRI CONCEPTUALE ÎNTRE FORMELE DE AUDIT FINANCIAR

Comparație între auditul intern și auditul extern

Făcând o comparație între auditul intern și auditul extern putem puncta anumite aspecte care delimitează cele două forme de audit, și anume:

Auditul intern

auditul intern al instituțiilor publice se exercită în baza Legii 672/2002;

organizarea și funcționarea lui se asigură de către persoana care gestionează patrimoniul;

are drept scop protejarea valorilor active, promovarea eficacității exploatării, asigurarea respectării dispozițiilor administrației și asigurarea fidelității și exactității informației contabile;

este exercitat de angajații celui care gestionează patrimoniul;

este subordonat administrației unității patrimoniale și este remunerat cu salariu.

Auditul extern

auditul extern la instituțiile publice este exercitat conform Legii nr. 94/1992 de către Curtea de Conturi a României, iar în cadrul pieței de capital, în cazul Societăților de Valori Mobiliare, auditul extern este exercitat de către cenzorul extern independent.

Auditul extern al agenților economici se realizează în baza Legii 31/1990 privind societățile comerciale, republicată (cenzorat, executat pe bază de contract). În cazul agenților economici care utilizează fonduri publice sau administrează patrimoniul public ori beneficiază de drepturi exclusive sau speciale, și numai cu privire la acestea, auditul poate fi efectuat de instituția publică care le-a alocat fondurile, le-a dat spre administrare patrimoniul sau le-a conferit drepturile exclusive ori speciale;

se execută la cererea proprietarilor unității patrimoniale de către auditori pe baza mandatului (audit statutar) sau pe baza contractului de prestări servicii (audit contractual);

nu are drept scop urmărirea obținerii rezultatelor prevăzute în bugete sau raportate prin situații financiare sau conturi anuale;

are drept scop colectarea elementelor probante pentru exprimarea unei opinii cu privire la regularitatea și sinceritatea contabilității și că sinteza acesteia – conturile anuale – dau o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, situației financiare și a rezultatelor;

reprezintă o garanție pentru terți și pentru controlul financiar extern al statului că informația financiară (conturile anuale) este credibilă;

este independent și remunerat cu onorariu.

Auditul agenților economici de drept privat se focalizează asupra conformității de tip financiar-contabil a operațiunilor efectuate de cel auditat, în timp ce auditul instituțiilor publice se focalizează asupra calității și performanței de management, care include controlul de conformitate financiar-contabil.

Această diferență rezultă din deosebirea criteriilor de comportament ale celor două entități: profitul, în cazul agenților economici și buna gestionare a banului și a patrimoniului public, în cazul instituțiilor publice.

B. Raportul dintre auditul intern și auditul extern la instituțiile publice

Auditul intern public, este exercitat de o structură specializată, organizată în condițiile legii la nivelul instituțiilor publice în cauză sau, după caz, de instituția publică ierarhic superioară, structură subordonată conducătorului instituției publice în care este organizat.

Certificarea bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară, exercitată de către o terță persoană din afara instituției publice, pe bază de contract, este de natura auditului intern, dacă auditul este efectuat în condițiile Legii 672/2002, deoarece auditorul se subordonează și raportează rezultatele către conducătorul unității.

Auditul extern public reprezintă o activitate independentă desfășurată de organisme specializate din afara entității auditate, având ca scop analiza și evaluarea modului de îndeplinire a obiectivelor activității entității, verificarea legalității și regularității constituirii și utilizării resurselor financiare publice, a folosirii în mod economic, eficace și eficient a acestora, a organizării și funcționării sistemului de control, precum și a eficacității auditului intern.

La noi în țară, ca și în alte țări, atribuția de control asupra formării și utilizării resurselor publice revine Curții de Conturi, care funcționează pe lângă Parlament, pe baza Legii de organizare și funcționare a Curții de Conturi nr. 94/1992, modificată și completată prin Lega nr. 77/2002. Acest lucru face posibil ca, cei care contribuie la formarea resurselor publice, plătitorii de impozite, taxe și contribuții la stat să știe din sursă independentă cum sunt utilizate acestea de către Guvern, cel care a fost investit cu această competență.

Controlul Curții de Conturi trebuie să se pronunțe dacă a fost respectată legalitatea în ce privește formarea și utilizarea resurselor publice și dacă acestea au fost utilizate având în vedere criterii de economicitate, eficacitate și eficiență.

Despre constatările rezultate din control, precum și despre rezultatele obținute ca urmare a luării măsurilor ce-i intră în competență pentru corectarea abaterilor, Curtea de Conturi informează Parlamentul și organele deliberative ale unităților administrativ teritoriale.

Atunci când în urma controlului se constată că, într-un exercițiu bugetar complet, mânuitorii banilor publici au respectat prevederile legale în domeniu, Curtea de Conturi acordă acestora descărcarea de gestiune pentru acel exercițiu.

CAPITOLUL II

AUDITUL INTERN: ORGANIZARE SI EXERCITARE

2.1. OBIECTIVELE GENERALE ȘI CARACTERISTICILE AUDITULUI INTERN

Apărut în anul 1994, odată cu intrarea în vigoare a O.G. nr. 65/1994, aprobată prin Legea nr. 42/1992, privind organizarea activității de expertiză financiară și definit prin O.U.G. nr. 75/1999 sub forma auditului financiar aplicat la bilanțurile contabile ale agenților economici care trebuiau să fie verificate și avizate din punct de vedere al realității, legalității și corectei întocmiri, de către experți independenți, obiectivi și imparțiali, ca obligație prevăzută de art. 29 din Legea contabilității nr. 82/1991, auditul a fost extins abia în anul 1999 și la instituțiile publice prin O.G. nr. 119/1999, sub denumirea de « audit intern ». Pentru delimitarea mai exactă a acestuia de auditul financiar, în anul 2000, prin O.G. nr. 72/2001 se completează această denumire cu termenul de « public » devenind « audit public intern ».

Pentru aplicarea O.G. nr. 119/1999 se elaborează de către Ministerul Finanțelor Publice Ordinul nr. 332/2000 de aprobare a Normelor metodologice generale pentru organizarea si funcționarea auditului public intern. În anul 2002, se aprobă O.G. nr. 119/1999 prin Legea nr. 301/2002, cu modificările și completările ulterioare cuprinse în ordonanțele emise între timp, care se abrogă (O.G. nr. 46/2000, O.G. nr. 85/2000, O.G. nr. 72/2001). Această lege a fost la rândul ei abrogată prin Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern.

În baza acestei legi au fost elaborate Normele generale privind exercitarea auditului public intern.

Auditul public intern reprezintă o activitate funcțional independentă și obiectivă, care dă asigurări și consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor și cheltuielilor publice, perfecționând activitățile entității publice. Ajută entitatea publică să-și îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică și metodică, care evaluează și îmbunătățește eficiența și eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului și a proceselor de administrare.

Legea privind auditul public intern definete următoarele tipuri de audit:

a) Auditul de sistem – reprezintă o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere și control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcționează economic, eficace și eficient, pentru identificarea deficiențelor și formularea de recomandări pentru corectarea acestora;

b) Auditul performanței – examinează dacă criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor și sarcinilor entității publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor și apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele;

c) Auditul de regularitate – reprezintă examinarea acțiunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectarii ansamblului principiilor, regulilor procedurale si metodologice, care le sunt aplicabile.

În conformitate cu art. 4 din Legea privind auditul public intern, acesta este organizat astfel:

a) Uniunea Centrală de Armonizare prntru Auditul Public Intern (UCAAPI) – structură distinctă în cadrul Ministerului Finanțelor Publice, constituită din compartimente de specialitate, în directa subordonare a ministrului finanțelor publice, având atribuții de coordonare, evaluare, sinteză în domeniul activității de audit public intern la nivel național, care efectuează și misiuni de audit public intern de interes național cu implicații multisectoriale. UCAAPI este condusă de un director general, numit de ministrul finanțelor publice, cu avizul CAPI;

b) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI)- organism cu caracter consultativ, constituit din 11 membri, specialiști din afara Ministerului Finanțelor Publice, condus de un președinte. CAPI sprijină UCAAPI în definirea strategiei și îmbunătățirii activității de audit public intern în sectorul public;

c) Compartimentele de audit public intern din entitățile publice – structuri funcționale de bază în domeniul auditului public intern, care exercită efectiv funcția de audit public intern.

Organizarea auditului public intern la nivelul entităților publice. Compartimentul de audit public intern se organizează în mod obligatoriu la nivelul fiecărei entități publice, prin decizia persoanelor responsabile prevăzute la art.9 din Legea auditului public intern, în termen de 90 de zile de la publicarea în Monitorul Oficial a Normelor generale privind exercitarea auditului public intern, respectiv de la constituirea entității publice. Fac excepție de la aceste prevederi instituțiile publice mici, așa cum sunt definite acestea la art. 2, lit. j) din Legea privind auditul public intern, precum și acele entități publice subordonate pentru care conducerea de la nivelul ierarhic imediat superior a emis decizia de neînființare a compartimentului de audit public intern.

Auditul entității publice subordonate care nu înființează compartiment de audit public intern, în conformitate cu art. 9, lit. c) din Legea auditului public intern, va fi efectuat de către compartimentul de audit public intern de la nivelul ordonatorului ierarhic imediat superior.

Sarcina urmăririi condițiilor de instituție publică mică se face de către conducătorul instituției în cauză, care are obligația să înștiințeze compartimentul de audit public intern din cadrul Direcția Generală a Finanțelor Publice (DGFP) teritoriale, de statutul său.

Instituțiile publice mici care au depășit pragul anual de 100.000 EURO, o perioadă de 3 ani consecutiv, au obligația de a-și constitui compartiment de audit public intern până la sfârșitul primului trimestru al anului următor. Entitățile publice, care au organizat compartimente de audit public intern proprii și devin instituții publice mici, trebuie să înștiințeze compartimentele de audit public intern din cadrul DGFP teritoriale, de noul statut, în termen de 30 de zile de la îndeplinirea condițiilor prevăzute la art. 2, lit. j) din Legea auditului public intern.

În conformitate cu art.11 din Legea auditului public intern, atribuțiile compartimentului de audit public intern sunt:

a) elaborează norme metodologice specifice entității publice în care își desfășoară activitatea, cu avizul UCAAPI sau cu avizul organului ierarhic imediat superior în cazul entităților publice subordonate;

b) elaborează proiectul planului anual de audit public intern;

c) efectuează activități de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management financiar și control ale entității publice sunt transparente și sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficiență și eficacitate;

Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităților desfășurate într-o entitate publică, inclusiv din entitățile subordonate, cu privire la formarea și utilizarea fondurilor publice, precum și la administrarea patrimoniului public.

Compartimentul de audit public intern auditează, cel puțin o dată la 3 ani, fără a se limita la acestea, următoarele:

angajamentele bugetare și legale din care derivă direct sau indirect obligații de plată, inclusiv din fondurile comunitare;

plățile asumate prin angajamente bugetare și legale, inclusiv din fondurile comunitare;

vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;

concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;

constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare și stabilire a titlurilor de creanță, precum și a facilităților acordate la încasarea acestora;

alocarea creditelor bugetare;

sistemul contabil și fiabilitatea acestuia;

sistemul de luare a deciziilor;

sistemele de conducere și control precum și riscurile asociate unor astfel de sisteme;

sistemele informatice.

d) informează UCAAPI despre recomandările neînsușite de către conducătorul entității publice auditate, precum și despre consecințele acestora;

Compartimentul de audit public intern transmite la UCAAPI/structurile teritoriale ale UCAAPI/organul ierarhic imediat superior, sinteze ale recomandărilor neînsușite de către conducătorul entității publice auditate și consecințele neimplementării acestora, însoțite de documentația relevantă, după cum urmează:

entitățile publice subordonate transmit trimestrial în maxim 5 zile de la încheierea trimestrului organelor ierarhice imediat superioare;

entitățile publice ale Administrației publice locale transmit trimestrial la structurile teritoriale UCAAPI, în termen de 10 zile de la încheierea trimestrului;

entitățile publice ale Administrației publice centrale transmit trimestrial la UCAAPI, în termen de 10 zile de la încheierea trimestrului.

e) raportează periodic asupra constatărilor, concluziilor și recomandărilor rezultate din activitățile sale de audit;

Compartimentele de audit public intern transmit la UCAAPI/structurile teritoriale ale UCAAPI/organul ierarhic imediat superior, la cererea acestora rapoarte periodice privind constatările, concluziile și recomandările rezultate din activitățile lor de audit.

f) elaborează raportul anual al activității de audit public intern;

Rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern cuprind principalele constatări, concluzii și recomandări rezultate din activitatea de audit, progresele înregistrate prin implementarea recomandărilor, eventualele iregularități/prejudicii constatate în timpul misiunilor de audit public intern, precum și informații referitoare la pregătirea profesională.

Rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern se transmit la UCAAPI/structurile teritoriale ale UCAAPI/organul ierarhic imediat superior, după cum urmează:

– entitățile publice subordonate transmit organelor ierarhice imediat superioare astfel: cele ale Administrației publice locale până la 5 ianuarie, iar cele ale Administrației publice centrale până la 10 ianuarie;

– entitățile publice ale Administrației publice locale transmit la structurile teritoriale UCAAPI, până la 15 ianuarie;

– entitățile publice ale Administrației publice centrale transmit la UCAAPI, până la 25 ianuarie.

g) în cazul identificării unor iregularități sau posibile prejudicii, raportează imediat conducătorului entității publice și structurii de control intern abilitate.

În situația în care în timpul misiunilor de audit public intern se constată abateri de la regulile procedurale și metodologice, respectiv de la prevederile legale, aplicabile structurii/activității/operațiunii auditate, auditorii interni trebuie să înștiințeze conducătorul entității publice și structura de inspecție sau o alta structură de control intern stabilită de conducătorul entității publice, în termen de 3 zile.

În cazul identificării unor iregularități majore auditorul intern poate continua misiunea sau poate să o suspende cu acordul conducătorului entității care a aprobat-o, dacă din rezultatele preliminare ale verificării se estimează că prin continuarea acesteia nu se ating obiectivele stabilite (limitarea accesului, informații insuficiente, etc.).

Șeful compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea și desfășurarea activităților de audit public intern.

Elaborarea planului de audit public intern. Planul de audit public intern se întocmește anual de către compartimentul de audit public intern.

Selectarea misiunilor de audit public intern se face în funcție de următoarele elemente de fundamentare:

a) Evaluarea riscului asociat diferitelor structuri, activități, programe, proiecte sau operațiuni;

b) Criteriile de semnal sau sugestiile conducătorului entității publice, respectiv: deficiențe constatate anterior în rapoartele de audit; deficiențe constatate în procesele-verbale încheiate în urma inspecțiilor; deficiențe consemnate în rapoartele Curții de Conturi; alte informații și indicii referitoare la disfuncționalități sau abateri; aprecieri ale unor specialiști, experți etc. cu privire la structura și dinamica unor riscuri interne sau de sistem; analiza unor trenduri pe termen lung privind unele aspecte ale funcționării sistemului; evaluarea impactului unor modificări petrecute în mediul în care evoluează sistemul auditat;

c) Temele defalcate din planul anual al UCAAPI. Conducătorii entităților publice sunt obligați să ia toate măsurile organizatorice pentru ca tematicile ordonate de UCAAPI să fie introduse în planul anual de audit public intern al entității publice, realizate în bune condiții și raportate în termenul fixat;

d) Numărul entităților publice subordonate;

e) Respectarea periodicității în auditare, cel putin o dată la 3 ani;

f) Tipurile de audit convenabile pentru fiecare entitate subordonată;

g) Recomandările Curții de Conturi.

Proiectul planului anual de audit public intern este întocmit până la data de 30 noiembrie a anului precedent anului pentru care se elaborează.

Conducătorul entității publice aprobă proiectul planului anual de audit public intern până la 20 decembrie a anului precedent.

Planul anual de audit public intern reprezintă un document oficial. El este păstrat în arhiva instituției publice împreună cu referatul de justificare în conformitate cu prevederile Legii Arhivelor Naționale.

Referatul de justificare. Proiectul planului anual de audit public intern este însoțit de un referat de justificare a modului în care sunt selectate misiunile de audit cuprinse în plan.

Referatul de justificare trebuie să cuprindă pentru fiecare misiune de audit public intern, rezultatele analizei riscului asociat (anexa la referatul de justificare), criteriile semnal și alte elemente de fundamentare, care au fost avute în vedere la selectarea misiunii respective.

Planul anual de audit intern are următoarea structură:

scopul acțiunii de auditare;

obiectivele acțiunii de auditare;

identificarea/descrierea activității/operațiunii supuse auditului public intern;

identificarea/descrierea entității/entităților sau a structurilor organizatorice la care se va desfășura acțiunea de auditare;

durata acțiunii de auditare;

perioada supusă auditării;

numărul de auditori proprii antrenați în acțiunea de auditare;

precizarea elementelor ce presupun utilizarea unor cunoștințe de specialitate, precum și a numărului de specialiști cu care urmează să se încheie contracte externe de servicii de expertiză/consultanță (dacă este cazul);

numărul de auditori care urmează să fie atrași în acțiunile de audit public intern din cadrul structurilor descentralizate.

Actualizarea planului de audit public intern se face în funcție de:

Modificările legislative sau organizatorice, care schimbă gradul de semnificație a auditării anumitor operațiuni, activități sau acțiuni ale sistemului;

Solicitările UCAAPI / entitatea publică ierarhic imediat superioară de a introduce/inlocui/elimina unele misiuni din planul de audit intern.

Actualizarea planului de audit public intern se realizează prin întocmirea unui Referat de modificare a planului de audit public intern, aprobat de conducătorul entității publice.

Șeful compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea și desfășurarea activităților de audit public intern și trebuie să asigure resursele necesare îndeplinirii planului de audit public intern în mod eficient.

Reglementarea activității compartimentului de audit public intern. Compartimentul de audit public intern elaborează norme specifice entității publice în care își desfășoară activitatea, cu avizul UCAAPI sau cu avizul organului ierarhic imediat superior în cazul entităților publice subordonate.

Organul ierarhic imediat superior poate decide elaborarea de norme proprii pentru fiecare unitate subordonată, dacă specificul activității acestora o impune.

Entitățile publice subordonate transmit normele proprii spre avizare la organul ierarhic imediat superior care a decis obligativitatea elaborării acestora.

Normele proprii se transmit pentru avizare cu aprobarea conducătorului entității publice, semnate pe fiecare pagină, de auditorul intern care le-a elaborat.

Compartimentele de audit public intern abilitate să avizeze normele proprii entităților publice sunt obligate să le avizeze în termen de 30 de zile și să înștiințeze entitatea în cauză.

Compartimentele de audit public intern abilitate să avizeze normele proprii entităților publice, pot solicita eventuale clarificări, modificări, completări ale acestora. Conducătorii entităților publice vor lua măsurile necesare pentru soluționarea operativă a acestor solicitări.

Următoarele entități publice nu elaborează norme proprii:

a) Instituțiile publice mici, care nu sunt subordonate altor entități publice. Misiunile de audit public intern desfășurate la nivelul instituțiilor publice mici se efectuează în conformitate cu normele proprii Ministerului Finanțelor Publice;

b) Entitățile publice subordonate pentru care entitatea publică de la nivelul ierarhic imediat superior a decis organizarea compartimentului de audit public intern fără obligația elaborării de norme proprii. Misiunile de audit public intern se desfășoară în conformitate cu normele proprii organului ierarhic imediat superior;

c) Entitățile publice subordonate pentru care entitatea publică de la nivelul ierarhic imediat superior a decis neînființarea compartimentului de audit public intern. Misiunile de audit public intern desfășurate la nivelul acestor entități se efectuează în conformitate cu normele proprii Ministerului Finanțelor Publice.

Raportarea activiățtii de audit public intern. Raportul de audit public intern finalizat, împreună cu rezultatele concilierii, este transmis conducătorului entității publice care a aprobat misiunea, pentru analiză și avizare. Pentru instituția publică mică, raportul de audit public intern este transmis spre avizare conducătorului acesteia.

Compartimentul de audit public intern asigură:

raportarea periodică asupra constatărilor, concluziilor și recomandărilor rezultate din activitățile sale de audit;

elaborarea raportului anual al activității de audit public intern;

în cazul identificării unor iregularități sau posibile prejudicii, se raportează imediat conducătorului entității publice și structurii de control intern abilitate;

informarea UCAAPI despre recomandările neînsușite de către conducătorul entității publice auditate, precum și despre consecințele acestora;

verificarea și raportarea la UCAAPI sau la organul ierarhic imediat superior, după caz, asupra progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor.

Obiectivele aferente unei activități de audit public intern pot fi:

Evaluarea managementului riscurilor. Auditul public intern trebuie să sprijine conducătorul entității publice în identificarea și evaluarea riscurilor semnificative contribuind la îmbunătățirea sistemelor de management al riscurilor. Auditul public intern trebuie să supravegheze și să evalueze eficacitatea acestui sistem.

Auditul public intern trebuie să evalueze riscurile aferente operațiilor și sistemelor informatice ale entității publice, privind:

fiabilitatea și integritatea informațiilor financiare și operaționale;

eficacitatea și eficiența operațiilor;

protejarea patrimoniului;

respectarea legilor, reglementărilor și contractelor.

În cursul misiunilor, auditorii interni vor identifica toate riscurile, inclusiv cele care exced perimetrul misiunii, în cazul în care acestea sunt semnificative.

Evaluarea sistemelor de control. Auditul public intern ajută entitatea publică să mențină un sistem de control adecvat prin evaluarea eficacității și eficienței acestuia, contribuind la îmbunătățirea lui continuă.

Evaluarea pertinenței și eficacității sistemului de control intern se va face pe baza rezultatelor evaluării riscurilor și va viza operațiile și sistemele informatice ale entității publice din următoarele puncte de vedere:

fiabilității și integrității informațiilor financiare și operaționale;

eficacității și eficienței operațiilor;

protejării patrimoniului;

respectării legilor, reglementărilor și procedurilor.

În cursul misiunilor, auditorul intern trebuie să examineze procedurile de control intern în acord cu obiectivele misiunii în vederea identificării tuturor deficiențelor semnificative ale acestora.

Auditorii interni trebuie să analizeze operațiile și activitățile și să determine măsura în care rezultatele corespund obiectivelor stabilite și dacă operațiile/activitățile sunt aplicate sau realizate conform prevederilor.

Pentru evaluarea sistemului de control sunt necesare utilizarea unor criterii adecvate. Auditorii interni trebuie să determine măsura în care conducătorul entității publice a definit criterii adecvate de apreciere și dacă obiectivele au fost realizate. Dacă aceste criterii sunt adecvate, acestea pot fi utilizate și de auditorii interni în evaluarea sistemului de control intern. Dacă acestea sunt inadecvate, auditorii interni trebuie, împreună cu conducerea entității publice, să elaboreze în mod corespunzător aceste criterii.

2.2. ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN LA AGENȚIA JUDEȚEANĂ PENTRU OCUPAREA FORȚEI DE MUNCĂ CARAȘ SEVERIN

Agenția Județeană pentru Ocuparea Forței de Muncă este inființată în subordinea Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă, ca unitate cu personalitate juridică. Agenția Județeană pentru Ocuparea Forței de Muncă organizează, coordonează și realizează la nivel județean, activitatea de ocupare a forței de muncă și de protecție socială a persoanelor neîncadrate în muncă, poate înființa unități de furnizare a serviciilor pentru ocuparea forței de muncă, numite în continuare, agenții locale de furnizare a serviciilor pentru ocuparea forței de muncă.

Agenția Județeană pentru Ocuparea Forței de Muncă are următoarele atribuții:

asigură și coordonează aplicarea politicilor în domeniul ocupării și formării profesionale;

organizează, prestează și finanțează, în condițiile legii, servicii de ocupare și formare profesională a forței de muncă neîncadrate prin compartimentele de specialitate și prin prestatorii de servicii;

acționează pentru sprijinirea mobilității forței de muncă și flexibilitatea funcțională a pieței muncii;

coordonează și asigură realizarea prestațiilor speciale pentru politica de ocupare și circulare a forței de muncă pe plan intern și internațional ;

organizează și asigură, prin serviciile de specialitate, informarea, consilierea și orientarea profesională a persoanelor aflate în căutarea unui loc de muncă în vederea ocupării și realizării echilibrului între cererea și oferta de forță de muncă;

coordonează și realizează acțiuni de susținere a agenților economici în situații de concedieri masive de personal;

susține relații de parteneriat și cofinanțare în crearea de noi locuri de muncă, îndeosebi în zonele defavorizate și în cele în care piața muncii este puternic tensionată;

aplică procedurile adecvate de gestiune previzională a cererii și a ofertei de muncă conform instrucțiunilor Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă;

asigură aplicarea măsurilor de protecție socială a persoanelor neîncadrate în muncă, cu respectarea prevederilor legale în vigoare;

elaborează studii și analize în domeniul ocupării și formării profesionale;

fac propuneri privind elaborarea proiectului de buget al fondului pentru plata ajutorului de șomaj pentru activitățile specifice în profil teritorial;

administrează bugetul fondului pentru plata ajutorului de șomaj repartizat și prezintă Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă bilanțul contabil, contul de execuție bugetară și raportul anual de activitate;

fac propuneri pentru proiectele de acte normative în domeniul ocupării, formării profesionale și a protecției sociale a persoanelor neîncadrate în muncă;

propun Agenției Naționale pentru Ocuparea Fortei de Munca acreditarea persoanelor juridice care au ca obiect de activitate selecția și plasarea forței de muncă pe piața internă a muncii;

asigură activitățile legate de acreditarea prestatorilor de servicii de ocupare;

propun programe de ocupare de nivel local, sau după caz zonal;

elaborează în baza indicatorilor sociali stabiliți programe de activitate anuale pe care le supune aprobării Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă și raportează periodic realizarea prevederilor acestora.

Agenția Județeana pentru Ocuparea Forței de Muncă asigură, fără plată, persoanelor fizice sau juridice interesate, în condițiile legii, servicii pentru ocuparea forței de muncă.

Servicii pentru persoane fizice:

informarea, orientarea și consilierea profesională a persoanelor neîncadrate în muncă precum și a altor persoane, în vederea găsirii unui loc de muncă;

medierea între cerere și ofertă pe piața muncii;

calificarea și recalificarea persoanelor neîncadrate în muncă;

reconversia profesională a personalului, din cadrul agenților economici supuși restructurării, pentru prevenirea șomajului;

stabilirea și plata, potrivit legii, a drepturilor de protecție socială a persoanelor neîncadrate în muncă și a altor categorii socio-profesionale;

alte servicii specifice;

Servicii pentru persoanele juridice:

medierea între cererea și oferta pe piața muncii;

selecționarea candidaților pentru ocuparea locurilor de muncă;

aplicarea măsurilor de stimulare pentru crearea de noi locuri de muncă;

consilierea pentru crearea de întreprinderi mici și mijlocii;

stimularea angajării absolvenților, în condițiile legii;

alte servicii specifice.

Agențiile Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă sunt organizate și funcționează potrivit Legii nr.145/1998, modificată prin O.G. 294/2000, Statutului ANOFM aprobat prin H.G. nr.4/1999, cu modificările și completările ulterioare, regulamentului-cadru de organizare și funcționare precum și structurilor organizatorice aprobate de către Agenția Națională pentru Ocuparea Forței de Muncă.

Agenția Județeană pentru Ocuparea Forței de Muncă se subordonează ANOFM și este condusă de un director executiv care are în subordine următoarele direcții:

A. Direcția managementul pieții muncii, coordonată de un director și organizată în următoarele compartimente:

– programe de ocupare;

formare profesională ;

statistica pieței muncii.

B. Direcția buget, coordonată de director și organizată în următoarele compartimente:

– fundamentare și execuție buget;

– gestiune fonduri;

– logistică, investiții, administrativ.

C. Compartimentele funcționale, sunt prezentate în anexa privind Structura organizatorică a A.J.O.F.M., printre care se regăsește și compartimentul de audit intern si control financiar propriu.

Șefii compartimentelor organizate la nivel de serviciu sau birou în cadrul Agenției Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă au urmatoarele atribuții:

urmăresc realizarea obiectivelor și programelor Agenției Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă și răspund în fața directorilor pe domenii pentru activitatea desfășurată de compartimentele pe care le coordonează;

răspund de realizarea calitativă și la termenele stabilite a lucrărilor repartizate compartimentelor pe care le coordonează;

răspund, dupa caz, administrativ, material sau penal de aplicarea corectă a legislației în vigoare;

prezintă și susțin la conducerea Agenției Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă Caraș-Severin lucrările elaborate în cadrul compartimentelor coordonate;

realizează efectiv o parte din lucrările repartizate compartimentului;

întocmesc aprecierile personalului din subordine potrivit criteriilor specifice domeniului de activitate;

întocmesc "fișa postului" pentru personalul direct subordonat;

asigură și urmăresc respectarea prevederilor ROI de către personalul din subordine.

Biroul de Audit intern si control financiar propriu are în componență urmatoarele compartimente:

compartimentul audit intern ;

compartimentul control măsuri active ;

compartimentul control financiar propriu .

Compartimentul de audit intern are următoarele atribuții:

– certificarea trimestrială și anuală, însoțită de raport de audit, a bilanțului contabil și a contului de execuție bugetară ale Agenției Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă, prin verificarea legalității, realității și exactității evidențelor contabile și ale actelor financiare și de gestiune;

– examinarea legalității, regularității și conformității operațiunilor, identificarea erorilor, risipei, gestiunii defectuoase și fraudelor și, pe aceste baze, propunerea de măsuri și soluții pentru recuperarea pagubelor și sancționarea celor vinovați, după caz;

– supravegherea regularității sistemelor de fundamentare a deciziei, planificare, programare, organizare, coordonare, urmărire și control al îndeplinirii deciziilor;

– evaluarea economicității, eficacității și eficienței cu care sistemele de conducere și de execuție din cadrul Agenției Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă utilizează resursele financiare, umane și materiale pentru îndeplinirea obiectivelor și obținerea rezultatelor stabilite;

– identificarea slăbiciunilor sistemelor de conducere și de control, precum și a riscurilor asociate unor astfel de sisteme, unor programe/proiecte sau unor operațiuni și propunerea de măsuri pentru corectarea acestora și pentru diminuarea riscurilor, după caz.

Compartimentul control măsuri active are în principal următoarele atribuții:

– asigură din punct de vedere metodologic controlul derulării măsurilor active pentru stimularea ocupării forței de muncă, respectiv: creșterea șanselor de ocupare a persoanelor aflate în căutarea unui loc de muncă, stimularea angajatorilor pentru încadrarea în muncă a șomerilor și crearea de noi locuri de muncă;

– verifică procedurile de implementare a acțiunilor prevăzute în Programul național de ocupare a forței de muncă;

– verifică formele prin care se realizează formarea profesională a persoanelor în căutarea unui loc de muncă: cursuri, stagii de practică și specializare,etc.;

– controlează dacă formele de pregatire profesională sunt organizate în condițiile legii;

– exercită controlul asupra modului cum au fost organizate licitațiile pentru selectarea furnizorilor de servicii de formare profesională;

– verifică modul de acordare a serviciilor juridice, de marketing, metodele și tehnicile eficiente de management și a altor servicii de consultanță pentru începerea unei activități independente sau pentru inițierea unei afaceri;

– urmărește respectarea etapelor legale de aplicare a măsurilor de stimularea mobilității forței de muncă;

– controlează dacă este respectată metodologia stabilită pentru stimularea angajatorilor pentru: realizarea lucrărilor și activităților publice de interes local, încadrarea absolvenților, șomerilor aparținând unor categorii defavorizate;

– acordă asistență metodologică necesară pentru respectarea întocmai a normelor de aplicare a Legii nr.76/2002 privind sistemul asigurărilor pentru șomaj și stimularea ocupării forței de muncă;

– analizează și verifică din dispoziția conducerii, sesizările adresate Agenției Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă de persoane juridice sau fizice cu privire la activitatea desfășurată;

– organizează periodic seminarii de lucru cu personalul specializat în scopul perfecționării activității din domeniu;

– în realizarea atribuțiilor pe care le are, colaborează cu toate celelalte direcții ale Agenției Județene pentru Ocuparea Forței de Muncă.

Compartimentul de control financiar propriu, are următoarele atribuții:

– controlează modul de organizare și conducere a evidenței tehnic- operative și contabile ;

– verifică modul de organizare și efectuare a inventarierii patrimoniului;

– controlează existența, integritatea, modul în care este organizată păstrarea și paza valorilor;

– efectuează controlul încasărilor și plăților în numerar sau prin cont ;

– verifică modul de utilizare a valorilor materiale de orice natură, declasarea și casarea bunurilor ;

– verifică respectarea dispozițiilor legale privitoare la gestionarea și gospodărirea mijloacelor materiale și bănești, pe baza documentelor justificative înregistrate în evidența contabilă ;

– exercită controlul financiar de gestiune pentru patrimoniul propriu, asupra veniturilor realizate și a cheltuielilor efectuate, a celor realizate de unitățile subordonate, precum și asupra legalității și eficienței cheltuielilor creditelor alocate ;

– verifică modul de organizare și desfășurare a licitațiilor pentru achizițiile publice și a investițiilor ;

– verifică respectarea dispozițiilor legale cu privire la organizarea și efectuarea controlului financiar preventiv ;

– verifică respectarea prevederilor legale cu privire la evidența, păstrarea, circulația și utilizarea formularelor cu regim special precum și a celorlalte documente primare, de conducere a evidenței tehnico-operative și contabile, realitatea datelor înscrise în acestea, în bilanțurile contabile și în contul de execuție a bugetului de venituri și cheltuieli .

2.3. CARACTERISTICILE AUDITULUI INTERN LA AGENȚIA JUDEȚEANĂ

PENTRU OCUPAREA FORȚEI DE MUNCĂ CARAȘ SEVERIN

In cadrul AJOFM Caraș-Severin, auditul intern este organizat în cadrul unui compartiment distinct și este inclus în cadrul Biroului de Audit Intern și Control Financiar Propriu. Acest birou este subordonat Directorului Executiv care este conducătorul unității.

Principalele subactivități specifice acestei instituții care sunt supuse acțiunilor de audit, sunt:

verificarea modului de aplicare a “procedurilor standard” elaborate pentru activitățile desfășurate în cadrul agențiilor pentru ocuparea forței de muncă conform cu legislația în vigoare, se referă la:

înregistrarea persoanei în căutarea unui loc de muncă;

întocmirea dosarului de șomaj pentru acordarea indemnizației de șomaj;

acordare și evidența vizelor de șomeri;

medierea muncii (evidență angajator; gestionare locuri de muncă vacante; plan individual de mediere; preselecția candidaților; eliberarea dispoziițiilor de repartizare sau a adeverințelor pentru obținerea venitului minim garantat în baza Legii 416/2001);

bursa locurilor de muncă;

informare și consiliere profesională;

clubul șomerilor (Job-club);

formare profesională;

consultanță și asistență pentru începerea unei activități independente sau pentru începerea unei afaceri;

completarea veniturilor salariale ale angajaților;

stimularea mobilității forței de muncă;

subvenționarea locurilor de muncă;

acordarea de credite în condiții avantajoase în vederea creării de noi locuri de muncă;

acordarea unor facilități angajatorilor;

colectarea contribuțiilor la bugetul asigurărilor pentru șomaj;

recuperarea debitelor persoanelor fizice;

urmărirea și încasarea creanțelor bugetare prin executare silită;

trecerea în proprietatea statului a unor bunuri imobile a debitorilor persoane juridice, supuse executării silite conform H.G. nr. 682/2001;

acordarea înlesnirilor la plata obligațiilor către bugetul asigurărilor pentru șomaj în baza Legii nr. 137/2002;

acordarea înlesnirilor la plata obligațiilor bugetare conform O.G. nr. 40/2002 și Ordinul MMSS 216/2002;

control financiar propriu;

control măsuri active;

audit intern A.J.O.F.M.;

servicii de preconcediere;

acreditarea furnizorilor de servicii specializate de ocupare a forței de muncă;

soluționarea petițiilor;

analiza pieței muncii;

selectarea furnizorilor de servicii specializate pentru stimularea ocupării forței de muncă;

selectarea furnizorilor de formare profesională;

statistică;

circulația documentelor în cadrul agențiilor pentru ocuparea forței de muncă;

relații cu mass-media și accesul la informațiile cu caracter public;

verificarea obiectivelor de interes pentru ordonatorul de credite sau din dispoziția Direcției de Audit Intern și Control Financiar Propriu;

monitorizarea și raportarea rezultatelor, privind activitatea de control financiar propriu și control măsuri active la nivel teritorial.

CAPITOLUL III

STUDIU DE CAZ PRIVIND AUDITUL INTERN

LA AGENȚIA JUDEȚEANĂ PENTRU OCUPAREA FORȚEI DE MUNCĂ CARAȘ-SEVERIN

RAPORT DE AUDIT

Intocmit azi, _________

Subsemnații Stan Dumitru și Radu Marius având funcțiile de șef birou, respectiv de auditor asistent în cadrul Biroului de Audit Intern și Control Financiar Propriu, în temeiul Hotărârii Guvernului nr. 4/1999 privind Statutul Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă, în aplicarea prevederilor Legii nr. 672/2002 privind auditul intern și al Normelor Metodologice privind organizarea și funcționarea activității de AUDIT INTERN în cadrul ANOFM și la nivelul AJOFM, în cadrul "examinării legalității, regularității și conformității operațiunilor, identificarea erorilor, risipei, gestiunii defectuoase și fraudelor", am procedat conform programului de control aprobat și al atribuțiilor de serviciu, la efectuarea auditării « modului de organizare și conducere a evidențelor contabile, tehnico–operative și statistice, de întocmire și circulație a documentelor justificative ».

În acest context acțiunea de auditare s-a efectuat având ca obiective principale :

– plățile și cheltuielile efectuate în numerar reprezentând drepturi de șomaj restante și reordonanțări ale plăților reprezentând drepturi de șomaj;

– modul în care sunt angajate plățile asigurărilor de șomaj stabilite de către compartimentele de specialitate, și ordonanțarea lor la plată;

– înregistrarea în evidența contabilă a plăților efectuate prin numerar reprezentând drepturi de șomaj restante sau reordonanțări;

– modul în care s-a exercitat controlul financiar preventiv propriu asupra angajamentelor de plată reprezentând cheltuieli cu drepturi de șomaj restante sau repuneri în plată;

– evidența, păstrarea, circulația și utilizarea formularelor tipizate utilizate în efectuarea platilor.

Perioada supusă acțiunii de audit a fost 01.01.2002-30.09.2002. și s-a desfășurat în intervalul 02.09.2002-30.11.2002.

Misiunea de audit s-a efectuat la sediul A.J.O.F.M. Caraș-Severin asupra actelor și documentelor prin care se reflectă în contabilitate obligațiile de plată către beneficiarii drepturilor de asigurări din bugetul Fondului de șomaj (convenții cu Bancpost, CEC, indemnizații, ajutoare, înlesniri, etc.). Au fost urmărite în mod special:

– respectarea prevederilor legale cu privire la efectuarea de plăți în numerar prin casieria unității către alte persoane fizice sau juridice din afara instituției;

– respectarea prevederilor Regulamentului operațiunilor de casă aprobat prin Decretul nr. 209/1976.

Controlul s-a desfășurat pe o perioadă mai mare decât a fost prevăzut, datorită abaterilor cu caracter financiar constatate pe parcurs, a căror verificare a solicitat extinderea controlului, și la cinci subunități ale AJOFM Caraș-Severin și la Biroul plăți din cadrul serviciului financiar-contabil, care nu erau prevăzute inițial pentru a fi auditate.

In urma auditului efectuat s-au constatat următoarele :

1. Verificarea plăților efectuate în numerar prin casieria unității

a) Respectarea restricțiilor prevăzute de reglementările legale în vigoare cu privire la documente și plafoanele specifice

În perioada 01.01.2002-30.09.2002 au fost efectuate plăți în numerar pe bază de documente care nu sunt prevăzute în Normele Metodologice pentru întocmirea și utilizarea formularelor comune privind activitatea financiară și contabilă, aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 425/03.03.1998. Plățile în numerar au fost efectuate cu încalcarea prevederilor Regulamentului operațiunilor de casă aprobate prin Decretul nr. 209/1976. Pe baza acestor documente neavizate au fost efectuate plăți către persoane din afara instituției în perioada 01.01.2002-30.09.2002, plăți care în perioadele anterioare s-au efectuat în conformitate cu dispozițiile legale respectiv, prin ordonanțări (mandate poștale).

În legatură cu aceste plăți a fost verificată activitatea casieriei unde au fost constatate următoarele:

au fost efectuate plăți către persoane fizice din afara unității pe bază de formulare, care nu erau Dispoziții de plată către casierie. Documentele aprobate prin actele normative în vigoare pentru efectuarea de plăți prin casierie sunt numai Dispozițiile de plată către casierie, însoțite de documentele justificative pentru efectuarea plății. Aceste plăți s-au efectuat fără a fi vizate pentru Controlul Financiar Preventiv Propriu (în totalitate). Un număr de cinci Liste de avans chenzinal nu au fost aprobate de persoanele în drept;

au fost efectuate plăți către alte persoane decât cele prevăzute în Listele de avans chenzinal. Plățile au fost efectuate fără a avea la bază documentele speciale de Imputernicire prevăzute de Regulamentul operațiunilor de casă aprobate prin Decretul nr. 209/1976. În cazul acestor plăți, la actele anexate la Registrul de casă, nu au fost anexate și împuternicirile care trebuiesc întocmite în vederea ridicării numerarului și nici un alt document din care să rezulte calitatea sau dreptul celui care a ridicat numerarul. Au fost constatate cazuri în care cei care au ridicat numerarul nu sunt identificați ca și titulari de drept.

Ca urmare a controlului efectuat s-au constatat plăți efectuate fără respectarea condițiilor prevăzute de actele normative în vigoare la data respectivă, constatându-se drepturi acordate necuvenit (nu erau îndeplinite condițiile prevăzute de actele normative) în sumă totală de 112.449.940 lei.

b) Verificarea existenței, valabilității și autenticității semnăturilor prin care s-au dispus plățile, prin confruntarea cu specimenele de semnături , care ar fi trebuit să fie comunicate în prealabil casierului, precum și existența anexelor la documentele de plată s-a constatat urmatoarele abateri de la prevederile legale în efectuarea operațiunilor de încasări și plăți :

1. neutilizarea documentelor prevăzute de actele normative care să justifice încasările și plățile în numerar ;

2. efectuarea de plăți în numerar pe destinații, fără documente justificative sau în baza unor documente întocmite fără respectarea condițiilor prevăzute de lege ;

3. nerespectarea procedurilor prevăzute de actele normative privind efectuarea plăților și încasărilor în numerar din punctul de vedere al condițiilor de formă și de fond ale documentelor justificative care au stat la baza operațiunilor de casă ;

4. înscrierea de operațiuni în registrul de casă fără documente sau pe bază de documente incomplete, modificate, cu ștersături.

Actele normative încălcate au fost :

– Legea contabilității nr. 82/1991 art.35, alin.1 / 2(b), republicată în data de 27.08.2002, cu toate modificările și completările;

– Legea Finanțelor Publice nr. 72/1996, art. 40(1) ;

– Regulamentul operațiunilor de casă aprobat prin Decretul nr. 209/1976, cap II « efectuarea de încasări și plăți », art. 21, 22, 23, 24.

2. Controlul organizării și conducerii evidenței tehnico-operative și contabile

Prin auditarea modului în care au fost efectuate înregistrările contabile, cum sunt deschise și conduse registrele de evidență contabilă și întocmite situațiile financiare, bilanțul contabil și anexele sale, elemente de bază ale ordinii și disciplinei financiare s-a efectuat de fapt un control asupra activității financiare și gestionare a instituției. În urma acestor verificări și în concordanță și cu aspectele prezentate la punctul 1 au fost constatate următoarele abateri financiare:

a) cu privire la controlul documentelor justificative din punct de vedere al formei

S-au constatat documente justificative care au fost întocmite fără respectarea condițiilor legale de formă, după cum urmează:

au fost utilizate pentru efectuarea de plăți prin casierie documente diferite de cele care sunt prevăzute prin actele normative;

au fost efectuate ștersături fără a fi certificate prin transformări de cifre, semnături, adăugiri ;

au fost constatate acte transmise către casierie pentru a se efectua plăți pe care nu existau semnăturile originale ale persoanelor în drept să dispună, operațiile respective; 

s-a constatat că în unele cazuri nu există concordanță între semnăturile de pe document cu semnăturile acelorași persoane de pe alte documente sau cu specimenele de semnături;

nu au existat procuri (delegări) autentificate pentru plățile efectuate prin terțe persoane .

b) controlul documentelor justificative din punct de vedere al fondului 

Verificându-se legalitatea operațiilor economice și financiare consemnate în documente s-au constatat următoarele :

într-un număr de 455 documente nu au fost consemnate operațiuni legale;

la baza efectuării unui număr de 145 plăți în numerar prin casierie formularele, respectiv listele întocmite de Biroul plăți nu au fost însoțite de documentele justificative care să certifice realitatea și legalitatea  lor;

lipsesc (pe o parte din liste) semnături ale persoanelor în drept să aprobe aceste plăți ;

lipsesc vizele pentru control financiar preventiv propriu;

s-au pus semnături pe documente care nu sunt ale persoanelor în drept.

Plățile sunt considerate nelegale deoarece s-au efectuat pe bază de acte întocmite cu nerespectarea normelor financiare, a actelor normative care reglementează modul de întocmire, circuitul documentelor, etc.

Față de abaterile financiare prezentate s-a constatat că au fost încălcate prevederile Legii Contabilității nr. 82/1991 completată și republicată, art. 35 alin.1/pct.2/b., prevederile Regulamentului operațiunilor de casă aprobate prin Decretul nr.209/1976, art.42, și a prevederile art. 36 (2) din Legea Finanțelor Publice.

3. Cu privire la organizarea si exercitarea controlului financiar preventiv

Controlul financiar preventiv propriu este organizat și se exercită în baza Deciziei nr.5 din 15.02.2002. Prin Decizie sunt numite persoanele care au dreptul de a acorda viza pentru Control financiar preventiv propriu (CFPP), respectiv – pentru Directorul Direcției Buget, pentru Șeful Serviciului Gestiune Fonduri pentru perioada când lipsește Directorul Direcției Buget. Prin Decizia menționată mai sus este nominalizat și Șeful Biroului plăți cu drept de acordare a vizei de CFPP, pentru « toate operațiunile ce decurg din plata drepturilor pentru beneficiarii de șomaj, ajutor de integrare profesională și alocației de sprijin conform legislației în vigoare ». Dreptul dat Șefului Biroului plăți, de a acorda viza de control financiar preventiv asupra tuturor plăților care se derulează prin biroul pe care-l conduce și care este implicată direct la efectuarea lucrărilor este o încălcare a prevederilor art.15 din O.G. nr. 119/1999 unde se precizează că «persoana care exercită controlul financiar preventiv propriu nu trebuie să fie implicată, prin sarcinile de serviciu, în efectuarea operațiunii supuse controlului financiar preventiv propriu ».

Decizia de organizare a CFPP nu a fost actualizată după intrarea în vigoare a Legii nr. 76/2002 respectiv, noua lege a asigurărilor sociale de șomaj și nu a fost completată cu toate anexele care trebuiau să o însoțească

Nu au fost vizate pentru CFPP nici o Listă de avans în baza cărora s-au efectuat plăți prin casierie, deși persoanele împuternicite prin lege pentru a acorda vizele, prin semnarea formularelor respective au angajat de fapt unitatea.

Față de aspectele prezentate s-a constatat că au fost încălcate prevederile:

– Legii nr. 301/2002 pentru aprobarea Ordonanței Guvernului nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar preventiv, art. 32, lit h), si art. 25, alin.1, punctul 5);

– Ordinului nr. 123/06.02.2001 pentru aprobarea Normelor Metodologice privind cadrul general al atribuțiilor exercitării controlului financiar preventiv propriu, punctele 4.4; 4.5; 4.6; 4.7 si 4.11.

In timpul efectuării acțiunii de audit a fost întocmit Procesul Verbal înregistrat sub nr. 9745/27.11.2002 care este anexat la Raportul de audit și unde sunt prezentate detaliat aspectele negative constatate ca urmare a controlului.

Ca urmare a abaterilor constatate, au fost efectuate verificări prin sondaj asupra realității, legalității și necesității unora din plățile care au făcut obiectul prezentei misiuni de audit, plăți efectuate către șomerii aflați în evidența Agențiilor locale. Au fost efectuate controale la șase subunități în urma cărora au fost întocmite Note de constatare. Aceste acte de control sunt anexate la Procesul Verbal. În Notele de constatare și anexele la acestea, întocmite la sediile agențiilor locale verificate sunt consemnate abaterile, sumele constatate și cele achitate fără a fi îndeplinite condițiile prevăzute de actele normative în vigoare, pe persoane. Aspectele referitoare la modul în care este organizată activitatea și cum sunt respectate prevederile Legii 76/2002 precum și normele de aplicare a acesteia vor face obiectul unei acțiuni de auditare distincte..

CONCLUZII SI RECOMANDĂRI

Față de abaterile cu caracter financiar prezentate în Procesul Verbal și în conformitate cu prevederile legale sancțiunile aplicabile persoanelor făcute răspunzatoare au fost următoarele:

În urma acestei acțiuni de audit s-au constatat multe deficiențe în modul în care sunt gestionați banii publici. Sintetizate acestea se regăsesc în:

– modul de organizare a controlului financiar preventiv propriu;

– organizarea și ținerea evidentei contabile;

– necunoașterea legislației financiar-contabile atât de către aparatul de conducere cât și de către cel de execuție;

– frecvența mare a abaterilor constatate;

– neevidențierea și urmărirea corespunzătoare a angajamentelor legale;

– separarea atribuțiilor privind efectuarea de operațiuni între persoane, astfel încât atribuțiile de aprobare, control și înregistrare să fie într-o măsura adecvată, încredințate unor persoane diferite;

– nu este stabilit un circuit al documentelor (cum ar fi listele cu persoanele suspendate la plata drepturilor de asigurări de șomaj) în baza cărora au loc operațiuni de plăți sau recuperări de sume achitate necuvenit către șomeri. S-a constatat, că deși documentele au fost întocmite, cum este în cazul A.L. Băile Herculane, acestea nefiind înregistrate și predate sub semnătură, unele din ele nu au fost recunoscute de Biroul plăți. Altă constatare legată de activitățile Agențiilor Locale este aceea că în perioada martie – octombrie 2002 nu au fost transmise către Biroul plăți situațiile lunare cu șomerii suspendați din plată pentru neîndeplinirea obligației de prezentare la viză, dar în același timp plățile prin care se solicitau drepturi restante nu au fost verificate pentru realitate și legalitate (A.L. Oravița).

Echipa de auditare, față de abaterile constatate recomandă conducerii instituției posibilitatea luării măsurilor administrative și disciplinare care se impun, având în vedere Legea nr. 188/1999 privind Statutul Functionarilor publici la cap. 8 " Sanctiuni" care prevede:

Art 70 – Sunt abateri de serviciu

2/lit. c) –intervențiile sau stăruințele pentru soluționarea unor cereri în afara cadrului legal ;

2/lit. g) – neglijența repetată în rezolvarea lucrărilor.

În vederea eliminării deficiențelor constatate și în raport cu gravitatea faptelor care au dus și la prejudicierea Fondului de șomaj se mai fac următoarele recomandări:

Dispunerea de măsuri către Direcția economică de înregistrare în evidență a debitelor constatate și de recuperarare a acestora;

Emiterea unei Dispoziții de organizare și exercitare a controlului financiar preventiv propriu  în conformitate cu :

– prevederile Legii nr 301/2002 pentru aprobarea Ordonanței Guvernului nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar preventiv,

– prevederile Legii contabilității nr. 82/1991, republicată,

– ale Ordinului M.F. nr. 123/2001 pentru aprobarea Normelor metodologice privind cadrul general al atribuțiilor și exercitării contolului financiar preventiv propriu;

Stabilirea unui circuit complet al tuturor documentelor în cadrul instituției este strict necesar și de altfel impus de lege, pentru ca în viitor să nu apară astfel de disfuncționalități care în final duc la prejudicii și încălcări grave ale disciplinei financiare. Este necesară numirea unei comisii complexe cu personal competent din toate sectoarele care să stabilească și să definitiveze circuitul documentelor, atribuții și răspunderi pe persoane bine delimitate.

Serviciul de Audit Intern și Control Financiar Propriu pune la dispoziția Direcției Buget un proiect cuprinzând circulația documentelor în cadrul acestei activități sub rezerva că acesta poate fi îmbunătățit și completat.

Prezentul Raport de Audit s-a încheiat în două exemplare, înregistrat sub nr.10130/30.11.2002. Un exemplar va fi transmis Direcției de Audit Intern și Control Financiar Propriu din cadrul Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă București.

Biroul Audit Intern și Control Financiar Propriu

Ec. Stan Dumitru – Șef Serviciu

Ec. Radu Marius – Auditor asistent

PROCES VERBAL

Intocmit azi, 27.11.2002

Subsemnații Stan Dumitru și Radu Marius având funcțiile de Șef Birou, respectiv de auditor asistent în cadrul Compartimentului de Audit Intern și Control Financiar Propriu, în temeiul Hotărârii Guvernului nr. 4/1999 privind Statutul Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă, în aplicarea prevederilor O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar preventiv propriu, modificată și aprobată prin Legea nr. 301/17.05.2002 și al Normelor Metodologice privind organizarea și funcționarea activității de AUDIT INTERN în cadrul ANOFM și la nivelul AJOFM, am procedat conform programului de control aprobat și al atribuțiilor de serviciu, la efectuarea auditării « modului de organizare și conducere a evidențelor contabile, tehnico–operative și statistice, de întocmire și circulație a documentelor justificative ».

Misiunea de auditare s-a efectuat având ca obiective principale :

– plățile și cheltuielile efectuate în numerar reprezentând drepturi de șomaj restante și reordonanțări;

– modul în care sunt angajate plățile drepturilor de șomaj și ordonanțarea lor la plată;

– înregistrarea în evidența contabilă a operațiunilor efectuate în urma plăților efectuate prin numerar reprezentând drepturi de șomaj restante sau reordonanțări;

– modul în care s-a exercitat controlul financiar preventiv propriu asupra angajamentelor de plată reprezentând cheltuieli cu drepturi de șomaj restante sau repuneri în plată;

– evidența, păstrarea, circulația și utilizarea formularelor tipizate prin care se derulează plățile în numerar.

Perioada supusă acțiunii de audit a fost 01.01.2002-30.09.2002.

Auditul s-a efectuat la sediul A.J.O.F.M. Caraș-Severin asupra actelor și documentelor din evidența contabilă prin care este condusă « CASA » și asupra documentelor care reflectă în contabilitate obligațiile de plată către beneficiarii drepturilor de asigurări din bugetul Fondului de șomaj (convenții cu Bancpost, CEC, indemnizații, ajutoare, înlesniri, etc.) conduse și evidențiate în actele de « BANCA ». A fost verificat modul în care sunt respectate prevederile legale cu privire la efectuarea de plăți în numerar prin casieria unității către alte persoane fizice sau juridice din afara instituției. A fost efectuat un control și asupra modului de respectare a prevederilor Regulamentului operațiunilor de casă aprobat prin Decretul nr. 209/1976.

La efectuarea acestei acțiuni au mai participat domnul Dragoș Emil, referent din cadrul Compartimentului de Control Măsuri Active și doamna Magda Ileana, referent din cadrul Compartimentului de Control Financiar Propriu.

În urma auditului efectuat s-au constatat următoarele :

Verificarea plăților efectuateîin numerar prin casieria unității

a) Respectarea restrictiilor prevăzute de reglementările legale în vigoare cu privire la documentele și plafoanele specifice

În perioada 01.01.2002-30.09.2002 au fost efectuate plăți în numerar pe bază de documente care nu sunt prevăzute în Normele Metodologice pentru întocmirea și utilizarea formularelor comune privind activitatea financiară și contabilă, aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 425/03.03.1998. Plățile în numerar au fost efectuate cu încălcarea prevederilor Regulamentului operațiilor de casă aprobate prin Decretul nr. 209/1976. Abaterile financiare care vor fi prezentate în continuare sunt în legatură cu plățile în numerar efectuate către persoane din afara instituției numai pe bază de formulare tip « Lista de avans chenzinal ». Acest formular, conform actelor normative se utilizează ca document justificativ numai pentru plata drepturilor banești cuvenite salariaților proprii, ca avansuri salariale, și de înregistrare a acestora în contabilitate. Pe baza acestor formulare au fost efectuate plăți către persoane din afara instituției în perioada 01.01.2002-30.09.2002, plăți care în perioadele anterioare s-au efectuat în conformitate cu dispozițiile legale respectiv prin mandate poștale.

În legatură cu aceste plăți a fost verificată activitatea casieriei unde au fost constatate următoarele:

au fost efectuate plăți către persoane fizice din afara unității pe bază de formulare, care nu erau Dispoziții de plată. Documentele aprobate prin actele normative în vigoare pentru efectuarea de plăți prin casierie sunt numai Dispozițiile de plată. Aceste plăți s-au efectuat fără a fi vizate pentru Controlul Financiar Preventiv (anexa 1). Un număr de cinci Liste de avans nu au fost aprobate de persoanele în drept (anexa 2);

au fost efectuate plăți către alte persoane decât cele prevăzute în Listele de avans. Plățile au fost efectuate fără a avea la bază documentele speciale de Împuternicire prevăzute de Regulamentul operațiilor de casă aprobate prin Decretul nr. 209/1976. În cazul acestor plăți, la actele depuse în dosarele de « Casă » nu au fost anexate împuternicirile care trebuiesc întocmite în vederea ridicării numerarului și nici un alt document din care să rezulte calitatea sau dreptul celui care a ridicat numerarul. Au fost constatate cazuri în care cei care au ridicat numerarul nu sunt identificați ca și titulari de drept. Această afirmație se bazează pe faptul că în unele cazuri nu sunt trecute pe liste nici datele de identificare din actele de identitate (anexa 3). În unele cazuri semnăturile olografice de primire lipsesc sau nu coincid cu acelea din dosarele de șomaj (anexa .

s-au efectuat plăți pe baza unui « Raport » extras de la compartimentul « Sisteme Informaționale »  reprezentând o situație cu persoane omise de la plata unor drepturi de asigurări sociale de șomaj. Situațiile centralizatoare cu plățile efectuate prin casierie prezintă detaliat, toate plățile efectuate către persoane din afara instituției. Din aceste Situații rezultă că pentru un număr de 455 nu erau îndeplinite condițiile prevăzute de actele normative (lipsă cereri, documente justificative, aprobări, viza CFPP) pentru plata de drepturi de asigurări de șomaj restante sau diferențe de astfel de drepturi. Ca urmare a controlului efectuat s-au constatat plăți efectuate fără respectarea condițiilor prevăzute de actele normative în vigoare la data respectivă în sumă totală de 112.449.940 lei

b)Verificarea existenței, valabilității și autenticității semnăturilor prin care s-au dispus plățile

S-au constatat următoarele :

pe unele documente de plată nu sunt semnăturile celor în drept să le avizeze sau să le aprobe.

Acest lucru se confirmă prin faptul că în unele cazuri s-au semnat, de către alte persoane, documente pentru plată cu specimenul de semnatură al persoanelor în drept.

listele cu specimenele de semnături pe compartimente și cele cu drept de viză CFPP nu au fost comunicate către casierie. Acest aspect a fost recunoscut și de casierul unității;

la majoritatea formularelor pe baza cărora s-au efectuat plățile nu sunt anexate documentele justificative (exemplificăm prin lipsa unui număr de 145 cereri de repunere în plată sau de achitare de sume reprezentând drepturi de asigurări sociale de șomaj restante, etc);

fila (exemplarul al doilea) din registrul de casă a fost predat sub semnatură în registrul de casă compartimentului financiar-contabil. Din cele 455 plăți efectuate nu au fost anexate documentele justificative în 171 de cazuri iar în 142 cererile existente nu au fost înregistrate. Cererile, înregistrate sau neânregistrate nu au fost transmise către conducatorul unității spre a fi dispuse măsurile ce se impun în sensul verificării realității, legalității și în funcție de aceasta să se efectueze sau nu plățile.

Față de aspectele prezentate mai înainte s-au consemnat următoarele abateri de la prevederile legale în efectuarea operațiunilor de încasări și plăți :

– neutilizarea documentelor prevăzute de actele normative care să justifice încasările și plățile în numerar ;

– efectuarea de plăți în numerar pe destinații, fără documente justificative sau în baza unor documente întocmite fără respectarea condițiilor prevăzute de lege ;

– nerespectarea procedurilor prevăzute de actele normative privind efectuarea plăților și încasărilor în numerar din punctul de vedere al condițiilor de formă și de fond ale documentelor justificative care au stat la baza operațiunilor de casă ;

– înscrierea de operațiuni în registrul de casă fără documente sau pe bază de documente incomplete, modificate, cu ștersături.

Actele normative încălcate au fost :

– Legea contabilității nr 82/1991 modificată, completată și republicată în 20.01.2000 și 26.08.2002, art.35 alin.1 si 2(b) care prevede următoarele : constituie contravenție la prevederile Legii contabilității dacă nu sunt săvârșite în altfel de condiții încât potrivit legii, să fie consemnate infracțiuni : nerespectarea reglementărilor emise de Ministerul Finanțelor Publice cu privire la "întocmirea și utilizarea documentelor justificative și contabile pentru toate operațiunile efectuate…". – Legea Finanțelor Publice nr. 72/1996, art. 40(1) prevede că efectuarea cheltuielilor din bugetul asigurărilor sociale de stat se va putea face numai pe bază de acte justificative întocmite în conformitate cu dispozițiile legale;

– Regulamentul operațiunilor de casă aprobat prin Decretul nr. 209/1976, cap II : « efectuarea de încasări și plăți », art. 21, 22, 23, 24 care prevăd următoarele :

Art. 21 – La primirea documentelor de plată, casierul trebuie să verifice :

existența, valabilitatea și autenticitatea semnăturilor prin care se dispune plata, prin confruntarea acestora cu specimenele de semnături, comunicate în prealabil casierului ;

existența anexelor la documentul de plată .

În cazul nerespectării uneia dintre aceste condiții, casierul înapoiază documentele pentru completare și numai după ce acestea sunt completate efectuează plata.

Art. 22 – Plățile în numerar se fac numai persoanelor indicate sau celor împuternicite de acestea pe bază de procură autentificată, specială sau generală.

Art. 23 – Pentru plățile făcute unor persoane în afara unității casierul trebuie să solicite acestora actele de identitate, înscriind pe documentele de plată seria și numărul actului de identitate și unitatea care la eliberat.

Art. 24 alin.(3) – În cazul în care plata se face către o persoană care nu are posibilitatea să semneze personal, primirea sumei se confirmă de o alta persoană din unitate care înscrie pe documentul de plată numele beneficiarului sumei și semnează. In această situație, pe documente se menționează seria și numărul actului de identitate al primitorului, care nu are posibilitatea să semneze personal, și al celui care a semnat pentru el, precum și unitatea care l-a eliberat ».

Prevederile legale prezentate mai sus au fost încălcate de către d-na Benga Simona, casier. Abaterile financiare prezentate au dus în final la efectuarea unor plăți fără temei legal. Față de abaterile prezentate a fost solicitat și punctul de vedere al casierei care a afectuat plățile. Din explicațiile scrise, reiese că înaintea efectuării plăților nu erau solicitate documentele justificative care să fie anexate la documentele de plată și care să le ateste realitatea și legalitatea. De asemenea, se afirmă că plățile s-au efectuat numai către titulari. În urma controlului efectuat, o parte dintre sumele achitate au fost ridicate de către unele persoane din cadrul Agențiilor locale. În explicațiile scrise se afirmă că plățile către alte persoane decât titularii s-au efectuat pe bază de procură, afirmație care nu poate fi confirmată, în evidențe neexistând aceste procuri. Casiera recunoaște că nu a primit Lista cu specimenele de semnături menționând că nu știa că este necesară din moment ce exista semnătura respectivă.

2 Controlul organizării și conducerii evidenței tehnic-operative și contabile

În urma verificărilor efectuate și în concordanță și cu aspectele prezentate la punctul 1 au fost constatate următoarele abateri financiare:

a. Cu privire la controlul documentelor justificative din punct de vedere al formei:

S-au constatat documente justificative care au fost întocmite fără respectarea condițiilor legale de formă după cum urmează:

au fost utilizate pentru efectuarea de plăți prin casierie documente diferite de cele care sunt prevăzute prin actele normative (liste de avans pentru plăți către persoane fizice din afara unității) ;

au fost efectuate ștersături fără a fi certificate (corecturi nesemnate) prin transformări de cifre, semnături, adăugiri de text ;

au fost constatate acte transmise către casierie pentru a se efectua plăți pe care nu existau semnăturile originale ale persoanelor în drept să dispună, să execute sau să controleze operațiile respective ;

s-a constatat ca în unele cazuri nu există concordanță între semnăturile de pe document cu semnăturile acelorași persoane de pe alte documente sau cu specimenele de semnături ;

nu au fost prezentate și nu au existat procuri (delegări) autentificate pentru plățile efectuate prin terțe persoane .

b. Controlul documentelor justificative din punct de vedere al fondului :

Verificându-se legalitatea operațiilor economice și financiare consemnate în documente s-au constatat următoarele :

într-un număr de 455 documente nu au fost consemnate operațiuni legale. Aceste documente sunt nelegale deoarece la baza întocmirii lor nu au existat sau nu au stat documente justificative corect întocmite.

la baza efectuării unui număr de 145 plăți în numerar prin casierie formularele respectiv listele întocmite de Biroul plăți nu au fost însoțite de documentele justificative care să justifice realitatea și legalitatea  lor. S-a constatat că nu au existat aceste documente.

Față de aspectele prezentate mai sus, la punctul 2, Serviciul Gestiune Fonduri prin Biroul plăți și prin Compartimentul financiar contabil a încălcat în mai multe cazuri disciplina financiară prin nerespectarea prevederilor actelor normative care reglementează aplicarea Legii Contabilității și a disiplinei financiare după cum urmează :

Biroul plăți este compartimentul care a întocmit și trimis apre avizare la persoanele în drept de a aproba documentele prezentate mai înainte (în baza cărora s-au efectuat plăți). Facem precizarea că formularele acestea au servit drept documente care au stat la baza efectuării de plăți și au fost transmise spre aprobare și apoi către casierie spre a fi achitate, fără a fi vizate pentru CFPP și aprobate de ordonatorul de credite sau înlocuitorul acestuia când lipsea. Tot de la acest compartiment au fost transmise către casierie spre a fi achitate documente întocmite incorect, care nu au avut la baza emiterii lor documente care să justifice efectuarea plăților.

Plățile sunt considerate nelegale deoarece s-au efectuat pe bază de acte întocmite cu nerespectarea normelor financiare, a actelor normative care reglementează modul de întocmire, circuitul documentelor ,etc.

Biroul plăți se face răspunzător de întocmirea de acte nelegale care au fost trimise pentru a fi achitate de către casierie deși :

nu existau documente care să justifice aceste plăți (lipsă cereri) ;

lipsesc semnăturile persoanelor în drept să aprobe aceste plăți ;

lipsesc vizele pentru control financiar preventiv propriu;

s-au pus semnături pe documente care nu sunt ale persoanelor în drept.

Față de abaterile financiare prezentate s-a constatat că au fost încălcate prevederile Legii Contabilității nr. 82/1991 completată și republicată, art. 35 alin.1, 2/b.

În conformitate cu prevederile Normelor Metodologice privind cadrul general al atribuțiilor și exercitării controlului financiar preventiv propriu aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 123/06.02.2001 (punctul 4.11) « conducătorii compartimentelor de specialitate răspund de realitatea, regularitatea și legalitatea operațiunilor ale căror documente le-au certificat. Obținerea vizei de control financiar preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale și/sau care se dovedesc ulterior nelegale nu îi exonereză de răspundere pe șefii compartimentelor care le-au întocmit ».

Răspunzători pentru încalcarea prevederilor legale prezentate mai sus sunt :

– șef Birou plăți;

– referent în cadrul Biroului plăți;

– referent în cadrul Biroului plăți.

Față de constatările colectivului de control s-au luat explicații scrise celor trei persoane din cadrul Biroului plăți.

În explicațiile scrise date, persoanele făcute răspunzătoare, recunosc faptul că :

– s-au efectuat plăți pe bază de cereri neânregistrate, neverificate și nevizate de persoanele în drept ;

– s-au întocmit liste de avans chenzinal și pe bază de telefoane primite din teritoriu, respectiv de la Agențiile locale sau de la șomeri ;

În explicațiile scrise date de Șeful biroului plăți, acesta nu infirmă constatările echipei de auditare, precizând că efectuarea operațiunilor de achitare a drepturilor restante sau de diferențe, în numerar prin casierie s-a efectuat din dispoziția conducerii unității. Deși s-a solicitat în timpul controlului să se prezinte o notificare scrisă în acest sens, aceasta nu a fost depusă. Conform prevederilor existente în vigoare acest gen de plăți se fac numai prin mandat poștal.

Față de atribuțiile prevăzute în fișele postului și felul în care s-au efectuat în realitate plățile s-a constatat că personalul din cadrul Biroului plăți nu a respectat Regulamentul de Organizare și Funcționare a instituției. În fișele postului sunt redate în mod clar atribuțiile de serviciu precum și competențele pe care le au salariații din cadrul Biroului plăți.

Compartimentul financiar contabilitate a efectuat înregistrările în evidența contabilă a plăților prezentate în prezentul Proces Verbal, prin nerespectarea prevederilor Legii contabilității nr. 82/1991 republicată și prin nerespectarea reglementărilor emise de Ministerul Finanțelor Publice cu privire la întocmirea și utilizarea documentelor justificative și contabile pentru toate operațiile efectuate. Înregistrările în evidența contabilă au fost efectuate fără ca documentele să fi fost vizate pentru controlul financiar preventiv.

Conform Regulamentului Operațiunilor de Casă aprobate prin Decretul nr.209/1976, art.42, « plățile în numerar care nu au la bază documente justificative legale, deși sunt prevăzute cu semnătura primitorului, nu se iau în considerație pentru justificarea soldului de casă, iar sumele corespunzatoare se consideră lipsă de casă. În această situație se iau măsurile de recuperare prevăzute de lege, iar dacă fapta constituie infracțiune, se sesizează organele de urmărire penală».

Conform Legii Finanțelor Publice constituie contravenție nerespectarea prevederilor art. 36 (2) care stipulează că "angajarea și efectuarea de cheltuieli din sumele aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat sau bugetele fondurilor speciale se aprobă de ordonatorul de credite și se efectuează numai cu viza prealabilă de control financiar preventiv intern."

Răspunzatoare pentru înregistrările în evidența contabilă a documentelor prin care s-au efectuat plăți fără respectarea actelor normative prezentate în acest Raport se face contabilul din cadrul compartimentului financiar contabil.

Prin explicațiile scrise date de acesta se confirmă că la baza înregistrărilor în evidența contabilă a plăților prezentate a fi efectuate fără temei legal nu au stat documentele justificative care dădeau dreptul de a fi efectuate.

Cu privire la organizarea și exercitarea conrolului financiar preventiv :

Controlul financiar preventiv propriu este organizat și se exercită în baza Deciziei nr.5/b din 15.02.2002. Prin aceasta sunt numite persoanele care au dreptul de a acorda viza pentru Control financiar preventiv propriu (CFPP): Directorul de Buget, Șeful Serviciului Gestiune Fonduri pentru perioada când lipsește Directorul de Buget. Prin decizia menționată mai sus este nominalizat și Șeful Biroului Plăți cu drept de acordare a vizei de CFPP pentru « toate operațiunile ce decurg din plata drepturilor pentru beneficiarii de șomaj, ajutor de integrare profesională și alocație de sprijin conform legislației în vigoare ». Dreptul Șefului Biroului plăți, de a acorda viza de control financiar preventiv asupra tuturor plăților care se derulează prin biroul pe care-l conduce și în care este implicat direct la efectuarea lucrărilor este o încălcare a prevederilor art.15 din O.G. nr. 119/1999 unde se precizează că «persoana care exercită controlul financiar preventiv propriu nu trebuie să fie implicată, prin sarcinile de serviciu, în efectuarea operațiunii supuse controlului financiar preventiv propriu ».

Decizia de organizare a Controlului Financiar Preventiv Propriu nu a fost actualizată după intrarea în vigoare a Legii nr. 76/2002 respectiv noua lege a asigurărilor sociale de șomaj și nu a fost completată cu toate anexele care trebuiau să o însoțească prezentând următoarele lipsuri :

– tabelul cuprinzând compartimentele de specialitate care vor prezenta proiecte de operațiuni care se supun controlului financiar preventiv întocmit în anul 2001 nu a fost reactualizat, unele persoane nemaifiind angajate ale AJOFM Caraș-Severin;

– nu au fost stabilite documentele justificative care stau la baza acordării vizei de CFPP și circuitul acestora ;

– evidența angajamentelor nu este organizată.

Registrul proiectelor de operațiuni prevăzute să fie prezentate la viza de control financiar preventiv propriu a fost completat numai până la data de 31.01.2002.

Față de abaterile prezentate la punctele 1 și 2, având în vedere neregulile consemnate cu privire la organizarea controlului financiar preventiv propriu, s-a constatat că nu au fost efectuate următoarele operațiuni obligatorii înainte de achitarea sumelor în numerar realizate prin casieria unității:

Nu au fost vizate pentru CFPP nici o Listă de avans în baza cărora s-au efectuat plăți prin casierie, deși persoanele împuternicite prin lege pentru a acorda vizele, prin semnarea formularelor respective au angajat de fapt unitatea;

 Persoanele împuternicite cu exercitarea controlului financiar preventiv propriu trebuiau să preia documentele și să le verifice formal cu privire la :

cuprinderea în Cadrul general al proiectelor de operațiuni supuse controlului financiar preventiv propriu a operațiunii prezentate la viză ;

existența semnăturilor persoanelor autorizate din compartimentele de specialitate ;

existența documentelor justificative solicitate conform anexei nr. 1 la normele metodologice.

prin nerespectarea cerințelor de la pct. de mai sus documentele se restituie emitentului.

După efectuarea controlului formal persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv propriu trece la verificarea de fond, prin parcurgerea condițiilor de verificare stabilite în anexa nr. 1 la normele metodologice, precum și a cerințelor stabilite la punctul 2 (legalitate, regularitate și încadrare în limitele angajamentelor bugetare stabilite).

În cazuri deosebite, pentru edificare persoana împuternicită cu exercitarea controlului financiar preventiv propriu poate solicita și alte documente justificative, precum și în mod expres, avizul compartimentului.

Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru realitatea, regularitatea și legalitatea operațiunilor ale căror documente justificative le-au certificat. Obținerea vizei de control financiar preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale și/sau care se dovedesc ulterior nelegale nu îi exonerează de răspundere pe șefii compartimentelor de specialitate care le-au întocmit. »

În baza aspectelor prezentate la acest punct s-a constatat că au fost încălcate prevederile legale și au fost achitate fără temei legal sume din bugetul Fondului pentru plata ajutorului de șomaj însumând în perioada 01.01.2002-30.09.2002 valoarea de 112.449.940 lei. Răspunzători pentru efectuarea plăților nelegale sunt : Director Buget, Șef Serviciu gestiune fonduri, Șef Birou plăți, care au angajat unitatea sau au întocmit documentele în baza cărora s-au efectuat plățile fără a fi aplicată viza de CFPP pe acestea, și care au dus în final la cauzarea de prejudiciu fondului de asigurări de șomaj.

Față de aceste constatări s-au solicitat explicații scrise persoanelor făcute răspunzătoare pentru angajarea unității și prezentarea spre ordonanțare documente care nu îndeplineau condițiile prevăzute de actele normative în vigoare, respectiv Directorului Buget și Șefului Serviciului Gestiune Fonduri. Se constată că în aceste răspunsuri date la solicitarea Șefului Biroului AICFP sunt confirmate constatările referitoare la:

– utilizarea de alte formulare decât cele legal aprobate pentru dispunerea de plăți;

– lipsa datelor de identificare în unele cazuri;

– lipsa semnăturilor celor în drept să avizeze sau să aprobe documentele de plată;

– necomunicarea listei cu specimenele de semnături către casierie;

– lipsa cererilor de acordare de drepturi de șomaj;

Față de opiniile exprimate trebuie să precizăm următoarele :

– formularele tipizate utilizate pentru dispunerea de plăți sunt strict reglementate prin Ordinul MF nr. 425/1998;

– plățile în numerar prin casieria unității nu pot fi efectuate decât cu respectarea prevederilor Regulamentului operațiunilor de casă;

– angajarea, ordonanțarea, efectuarea plăților și înregistrarea cheltuielilor efectuate nu se poate realiza decât în condițiile respectării prevederilor Legii Finanțelor Publice, a Legii Contabilității, a Regulamentului operațiilor de casă, ale O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar preventiv propriu și ale altor acte normative care reglementează disciplina financiară, în caz contrar cei care nu le respectă suportă și măsurile de sancționare stabilite în acestea.

Referitor la afirmația că "viza de CFP a Șefului biroului plăți, a fost acordată printr-o decizie a directorului executiv" se confirmă parțial deoarece aceasta s-a efectuat în baza Împuternicirii date de Directorul Buget.

Ca urmare a abaterilor constatate, au fost efectuate verificări prin sondaj asupra realității, legalității și necesității unora din plățile care au făcut obiectul prezentei acțiuni de audit, plăți efectuate către șomeri aflați în evidența Agențiilor locale. Au fost efectuate controale la șase subunități în urma carora au fost întocmite Note de constatare. Aceste acte de control sunt anexate la Procesul Verbal.

In urma controalelor s-a constatat că la un număr de 70 șomeri s-au efectuat plăți fără a fi îndeplinite condițiile de acordare a drepturilor de asigurări de șomaj. Astfel au fost efectuate plăți către șomeri aflați în evidența acestor subunități după cum urmează :

1. – A.L. Băile Herculane = pentru 16 șomeri, s-a achitat suma totală de 23.608.117 lei (anexa 4);

2 – A.L. Oravița = pentru 23 șomeri, s-a achitat suma totală de 46.655.553 lei (anexa 5);

3 – A.L. Reșița = pentru 31 șomeri, s-a achitat suma totală de 42.186.270 lei (anexa 6).

În actele de control și anexele la acestea întocmite la sediile agențiilor locale verificate sunt consemnate abaterile constatate, sumele constatate și achitate necuvenit, pe persoane. Aspectele referitoare la modul în care este organizată activitatea și cum sunt respectate prevederile legii 76/2002 precum și a normelor de aplicare a acesteia vor face obiectul unei acțiuni de auditare distincte care va fi înaintat conducerii instituției după ce va fi finalizată acțiunea de control la toate subunitățile .

Prezentul Proces Verbal s-a încheiat în trei exemplare, înregistrate sub nr.9745/27.11.2002 din care, unul a ramas la Direcția Buget, și două au fost luate de echipa de control.

Prin semnarea Procesului Verbal de control se recunoaște restituirea documentelor care au stat la baza efectuării acțiunii de control.

Organ de control Din partea Direcției Buget

AJOFM CARAȘ SEVERIN

NOTĂ DE CONSTATARE

Localitatea Reșița la 19.10.2002

Subsemnații Radu Marius și Dragoș Emil, îndeplinind funcțiile de Auditor asistent și Inspector control măsuri active din cadrul Compartimentului de Audit Intern respectiv al Compartimentului de control măsuri active, în temeiul H.G. nr. 4/1999 privind Statutul Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă, cu modificările și completările ulterioare, în baza delegațiilor nr. 152 și 153 din 10.11.2002, în aplicarea prevederilor O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar preventiv, modificată, completată si aprobată prin Legea nr. 301/17.05.2002, am procedat conform programului de control aprobat și al atribuțiilor de serviciu, la efectuarea controlului “modului de organizare și conducere a evidențelor contabile, tehnic-operative și statistice, de întocmire și circulație a documentelor justificative”. Controlul s-a efectuat la sediul Agenției Locale Reșița în cadrul AJOFM Caraș-Severin. Controlul s-a efectuat în data de 19.10.2002, iar perioada supusă controlului a fost 01.01.2002-30.09.2002.

Obiectivele principale ale controlului au fost:

– verificarea plăților efectuate prin casieria unității, din Bugetul fondului de asigurări de șomaj către șomeri aflați în evidența Agenției Locale Reșița;

– modalitatea concretă de acordare a vizelor lunare de șomaj și de organizare a evidenței acestora;

– verificarea modului în care s-a acordat viza de control financiar preventiv și cea de specialitate din partea persoanelor în drept;

– verificarea evidenței, păstrării, circulației, utilizării formularelor tipizate.

Controlul s-a efectuat prin sondaj asupra actelor și documentelor puse la dispoziție de către Popescu Dumitru, referent în cadrul Agenției Locale Reșița.

In urma controlului efectuat s-au constatat următoarele:

I. Cu privire la modul de efectuare a unor plăți din casieria AJOFM Caraș-Severin către șomeri aflați în evidența Agenției Locale Reșița

Au fost efectuate un număr de 420 plați prin casierie pe liste de avans chenzinal. Situația cu plățile efectuate este redată în anexa nr.1 la Nota de constatare.

Din totalul plătilor efectuate s-a constatat că într-un număr de 403 (plăti efectuate prin casierie) nu există cereri de restituire de drepturi de șomaj. Pentru cele 362 de plăți efectuate prin casierie nu există aplicată viza de CFPP. Au fost identificate un număr 31 de plăți efectuate necuvenit. Situația cu acestea este redată în anexa nr. 2.

Datorită faptului că din evidențele existente la Agenția Locală, nu a putut fi stabilit modul în care s-au achitat unele sume către terțe persoane, urmează a fi efectuate verificări în vederea stabilirii realității și legalității acestora la sediul AJOFM prin confruntarea cu datele existente la Biroul plăți din cadrul serviciului financiar-contabil și la compartimentul de informatică.

Persoanele nominalizate în documente la care nu au putut fi stabilită în timpul controlului cu certitudine cuantumul sumelor achitate necuvenit, ca urmare a plăților efectuate pentru perioade de sistare din plată sau suspendare sunt următoarele:

Lista de avans chenzinal din 27.08.2002

1. Păun Rodica – nr. carnet de șomer: 9014. Este sistată din plată începând cu data de 31.01.2002 și este repusă în plată cu data de 18.03.2003 .

Listă de avans chenzinal din 26.06.2002

1. Cerna Margareta – nr. carnet de șomer: 10244. Este suspendată începând cu data de 30.04.2002.

Lista de avans chenzinal din 28.06.2002

2. Știopu Mia – nr. carnet de șomer: 10128. Este suspendată din plată începand cu data de 01.04.2002.

II. Cu privire la evidența modului de acordare a vizelor

Din controlul efectuat s-au mai constatat următoarele:

Referitor la Lista de avans chenzinal întocmită de biroul plăți din cadrul AJOFM în data de 19.03.2002, și prezentată cu următoarea neregulă:

– vizele acordate șomerilor introduse în calculator nu corespund cu cele evidențiate în REGISTRUL deschis în acest sens și condus manual;

III. Verificarea modului în care sunt aplicate și recunoscute vizele de specialitate

Din controlul efectuat s-a constatat că au fost verificate, recunoscute s-au contrasemnate documentele pe baza cărora s-au întocmit acele Liste de avans chenzinal. Facem precizarea că ne referim doar la situațiile în care au existat cereri de restituire de drepturi de șomaj. De asemenea nu s-au efectuat verificări din partea angajatilor Agenției Locale Reșița în legătură cu realitatea tuturor datelor referitoare la plățile care s-ar fi efectuat pe baza Listelor de avans chenzinal prezentate în Nota de constatare. Vizele de specialitate nu se regăsesc pe nici unul din documente.

IV. Cu privire la verificarea, utilizarea și circulația formularelor tipizate

S-a constatat că în efectuarea plăților descrise în prezenta Notă de constatare nu au fost utilizate formularele tipizate aprobate prin Ordinul nr. 425/1998 al M.F. și impuse în același timp de Regulamentul Operațiilor de Casă, respectiv nu s-au utilizat Dispozițiile de plată către casierie și Împuternicirile speciale autentificate pentru ridicarea numerarului de la casieria unității. Nu au fost solicitate documente în acest sens nici de către persoanele care au efectuat plata la sediul Agenției Locale Reșița. Au fost astfel încălcate prevederile actului normativ menționat mai înnainte precum și prevederile Regulamentului Operațiilor de Casă aprobate prin Decretul nr. 209/1976.

Prezenta notă de constatare va fi completată la sediul unității cu informațiile necesare în vederea finalizării verificării modului în care s-au efectuat plătile către :

– Păun Rodica Carnet șomer 9014

– Cerna Margareta Carnet șomer 10244

– Știopu Maria Carnet șomer 10128

La prezenta notă de constatare se anexează în copie documentele care au fost supuse controlului și constatate cu deficiențe sau cauzatoare de prejudicii.

Nota de constatare s-a încheiat în doua exemplare din care unul înregistrat sub nr. 421/19.10.2002 a rămas la sediul Agenției Locale Reșița.

Eventualele obiecțiuni se vor depune la sediul AJOFM Caraș-Severin în termen de trei zile lucrătoare de la data semnării actului de control.

Prin semnarea actului de control se recunoaște restituirea documentelor supuse controlului.

Organ de control Din partea Agentiei Locale

CAPITOLUL IV

CONCLUZII SI PROPUNERI

După cum s-a văzut, în lucrarea de față ne-am ocupat de organizarea auditului intern în cadrul Agenției Județene de Ocupare a Forței de Muncă Caraș-Severin.

În primul capitol al lucrării am încercat crearea unui cadru conceptual al auditului privit ca o latură indisociabilă a mediului economic actual. Definirea și descrierea noțiunii de audit privită sub toate aspectele ei esențiale am realizat-o prin analizarea și încercarea de a sintetiza într-o maniera abordabilă conceptul de audit atât din perspectiva reglementarilor naționale și internaționale cât și prin raportarea la normele general valabile de etică și cultură organizațională contabilă.

Conceptul de audit, privit din punct de vedere evolutiv de-a lungul a peste 300 de ani de istorie, se caracterizează printr-o permanentă transformare a sferei de cuprindere din punct de vedere a informației economice și sociale. Astfel auditorul a depășit condiția de simplu funcționar contabil, abordând prin natura standardelor profesionale actuale, mediul economic dintr-o perspectiva globală având ca scop nu simpla descriere a mecanismelor economice ci analiza structurală de detaliu a cauzelor care au dus la apariția acelor mecanisme precum și efectele economice cauzate de acestea.

În țara noastră, datorită deceniilor de separare comunistă a sistemelor economice, profesia de contabil a fost marginalizată la limita de aplicare a celor mai simple operații matematice, iar noțiunea de audit a fost exclusă din sfera economică.

Perspectiva aderării României la Uniunea Europeană a impus introducerea auditului și în țara noastră, dar destul de tardiv deoarece primul act de normalizare națională a auditului a apărut de abia în 1999 având in vedere faptul că încă de la începutul anilor '90 marile cabinete de audit și-au extins activitatea în România.

În ceea ce privește prezentarea obiectivelor generale și caracteristicile auditului intern în cadrul capitolului doi al lucrării "Auditul intern: organizare și exercitare", pot concluziona că păna la data de 31.12.2002 organizarea și exercitarea auditului public intern s-a realizat în baza prevederilor Ordonanței Guvernului nr. 119/1999 aprobată prin Legea nr. 301/2002. Începând cu 01.01.2003 a intrat în vigoare Legea nr 672 privind auditul public intern care abrogă toate prevederile actelor normative anterioare prin care era reglementată această activitate. Prin această nouă lege se aduc înbunătățiri în acest domeniu iar prin publicarea Normelor generale privind exercitarea auditului public intern se clarifică care sunt structurile de audit public intern din România. Prin aceaste Norme mai sunt stabilite următoarele

normele aplicabile compartimentului de audit public intern și auditorilor interni, respectiv : normele de calificare și de funcționare ale auditului public intern;

normele metodologice privind misiunea de audit public intern;

ghidul procedurilor de efectuare a misiunilor de audit public intern;

modelul cartei de audit public intern.

Consider că prin aplicarea Legii nr. 672/2002 privind activitatea de audit public intern și Normelor generale privind aplicarea, această activitate a fost mult îmbunătățită deoarece aceste acte normative conțin elementele necesare cunoașterii de către un auditor intern a etapelor pe care le presupune o misiune de audit, a procedurilor de audit pe care trebuie să le cunoască și să le aplice. În norme sunt prezentate documentele preliminare misiunii de audit pe care trebuie să le întocmească auditorul, care trebuie înaintate entității auditate precum și acelea care se întocmesc în timpul și după efectuarea activității.

Din prezentarea modului de organizare a auditului intern la Agenția Județeană pentru Ocuparea Forței de Muncă am constatat că biroul de audit intern și control financiar propriu cuprinde trei compartimente: audit intern, control măsuri active și control financiar propriu. Dacă analizăm principalele atribuții ale celorlalte două activități enumerate, consider că activtatea de audit public intern prin complexitatea și importanța lui, practic cuprinde și celelalte două activități. Ca urmare compartimentul de audit intern din cadrul A.J.O.F.M. Caraș-Severin trebuie să fie organizat într-un birou distinct cu cel puțin un șef de compartiment și 5-6 auditori în structură. Fac această propunere având în vedere, atributiile compartimentului de audit public intern cuprinse în cadrul actele normative prezentate mai înainte, din care prezint câteva:

a) elaborează norme metodologice specifice entității publice în care își desfășoară activitatea, cu avizul organului ierarhic imediat superior în cazul entităților publice subordonate;

b) efectuează activități de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management financiar și control ale entității publice sunt transparente și sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficiență și eficacitate;

Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităților desfășurate într-o entitate publică, inclusiv din entitățile subordonate, cu privire la formarea și utilizarea fondurilor publice, precum și la administrarea patrimoniului public.

Compartimentul de audit public intern auditează, cel puțin o dată la 3 ani, fără a se limita la acestea, următoarele:

angajamentele bugetare și legale din care derivă direct sau indirect obligații de plată, inclusiv din fondurile comunitare;

plățile asumate prin angajamente bugetare și legale, inclusiv din fondurile comunitare;

vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unitatilor administrativ-teritoriale;

concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;

constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare și stabilire a titlurilor de creanță, precum și a facilităților acordate la încasarea acestora;

alocarea creditelor bugetare;

sistemul contabil și fiabilitatea acestuia;

sistemul de luare a deciziilor;

sistemele de conducere și control precum și riscurile asociate unor astfel de sisteme;

sistemele informatice.

Rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern cuprind principalele constatări, concluzii și recomandări rezultate din activitatea de audit, progresele înregistrate prin implementarea recomandărilor, eventualele iregularități/prejudicii constatate în timpul misiunilor de audit public intern, precum și informații referitoare la pregătirea profesională.

c) în cazul identificării unor iregularități sau posibile prejudicii, raportează imediat conducătorului entității publice și structurii de control intern abilitate.

În situația în care în timpul misiunilor de audit public intern se constată abateri de la regulile procedurale și metodologice, respectiv de la prevederile legale, aplicabile structurii /activității /operațiunii auditate, auditorii interni trebuie să înștiințeze conducătorul entității publice și structura de inspecție sau o alta structura de control intern stabilita de conducatorul entitatii publice, în termen de 3 zile.

În capitolul trei a lucrării Studiu de caz privind auditul intern la Agenția Județeană pentru Ocuparea Forței de Muncă Caraș-Severin am prezentat efectuarea auditării privind "modul de organizare și conducere a evidențelor contabile, tehnic-operative și statistice, de întocmire și circulație a documentelor justificative", având ca obiective principale. plățile efectuate în numerar reprezentând drepturi de șomaj restante și reordonanțări; modul în care sunt angajate plățile asigurărilor de șomaj stabilite de către compartimentele de specialitate și ordonanțarea lor la plată; înregistrarea în evidența contabilă a plăților efectuate prin numerar reprezentând drepturi de șomaj restane sau reordonanțări;modul în care s-a exercitat controlul financiar preventiv propriu asupra angajamentelor de plată reprezentând cheltuieli cu drepturi de șomaj restante sau repuneri în plată; evidența, păstrarea, circulația și utilizarea formularelor tipizate prin care se derulează plățile în numerar.

Din constatările evidențiate în cadrul Raportul de audit prezentat în lucrare, precum și a Procesului verbal întocmit, am tras concluzia că toate deficiențele constatate se datorează în primul rând necunoașterii personalului din sectorul financiar-contabil a legislației în vigoare, și anume:

Legea contabilității nr. 82/1991 modificată, completată și republicată în 27.08.2002;

Legea finanțelor publice nr. 72/1996;

Ordinul Ministerului Finanțelor nr.123/2001 pentru aprobarea Normelor Metodologice privind cadrul general al atribuțiilor exercitării controlului financiar preventiv propriu;

Regulamentul operațiunilor de casă aprobat prin Decretul nr. 209/1976.

Ca urmare a constatărilor evidențiate în cadrul misiunii de audit efectuate și prezentată ca Studiu de caz în această lucrare, conducătorul instituției a luat act de situația creată ca urmare a plăților efectuate nelegal prin casieria unității și s-au luat decizii manageriale în sensul reorganizării circiutului documentelor pentru o mai bună colaborare între compartimente, pentru a nu mai apărea discrepanțe în modul de efectuare a plăților și de respectare a legislației în vigoare. De asemenea s-au luat măsuri de a nu se mai efectua plăți nelegae prin casieria unității, reordonanțările la plată efectuându -se prin mandat poștal, card sau cont curent.

Ordonatorul de credite al instituției a dispus Directorului Ecomonic coordonarea îndeaproape a implementării, coordonării și urmăririi la toate nivelurile a Normelor Metodologice privind exercitarea controlului financiar preventiv propriu.

Pe lângă toate acestea s-au luat și anumite măsuri administrative în vederea prevenirii pe viitor a încălcării prevederilor legale în vigoare.

În finalul lucrării pot concluziona că intrarea României în Uniunea Europeană cu drepturi depline, într-o perspectivă apropiată, impune continuarea armonizării reglementărilor legale ale contabilității cu principiile și normele dreptului contabil, practicate de statele membre ale Uniunii.

Conform Normelor Uniunii Europene a Experților Contabili, obiectul auditului financiar-contabil este de a exprima o opinie cât mai fidelă vizavi de situațiile financiare ale entității la data certificării bilanțului și a rezultatelor pentru exercițiul încheiat, respectându-se legile în vigoare și practicile din țara în care entitatea economică sau publică își are sediul.

Pe plan internațional, profundele transformări care au afectat piața auditului în cursul ultimilor decenii sunt direct legate de liberalizarea comerțului internațional, deschiderea și decompartimentarea piețelor de capitaluri. Piața auditului este dominată de multă vreme de un anumit număr de rețele internaționale formate de marile cabinete dintre care cele mai importante au aplicat strategii complexe de creștere externă, de diferențiere și de diversificare de activități.

Aflată în primii ani de desfășurare, activitatea de audit financiar-contabilă din țara noastră prezintă posibilități de amplificare și îmbunătățire permanentă ținând seama de normele internaționale, precum și de experiența unor reputați specialiști din străinătate.

ANEXA 4

SITUAȚIA

Cu plățile efectuate nelegal în perioada 01.01.2002-30.09.2002

la Agenția locală Băile Herculane

Echipa de audit Din partea Agentiei locale

ANEXA 5

SITUAȚIA

Cu plățile efectuate nelegal în perioada 01.01.2002-30.09.2002

la Agenția locală Oravița

ANEXA 6

SITUAȚIA

Cu plățile efectuate nelegalîin perioada 01.01.2002-30.09.2002

la Agenția Locală Reșița

B I B L I O G R A F I E

01. XXX O.U.G. nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, M.O. Partea I

nr. 256/04.06.1999;

02. XXX H.G. nr.591/2000 – Regulamentul de organizare și funcționare privind

Camera Auditorilor din România, M.O. nr. 349/26.07.2000;

03. XXX O.M.F. nr.1267/2000 – Cadrul general privind Normele minimale de

audit intern;

04. XXX O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern și controlul financiar

preventiv, M.O. nr. 430/31.08.1999;

05. XXX O.M.F. nr.332/2000 privind aprobarea Normelor metodologice

generale pentru organizarea și funcționarea auditului intern în baza

prevederilor O.G.119/1999, M.O. Partea I nr. 96/03.03.2000;

06. XXX Legea 672/2002–Legea privind auditul public intern,

M.O. 953/24.12.2003

07. XXX O.M.F. nr. 38/15.01.2003 – pentru aprobarea Normelor Generale

privind exercitarea activității de audit public intern;

08. XXX Legea nr. 82/1991 – Legea contabilității, republicată în M.O. Partea I

nr. 629/26.08.2002;

09. XXX Controlul economic financiar, Revistă editată de Tribuna Economică

numerele 1 – 12 / 2002;

numerele 1 – 10 / 2001;

numerele 1 – 11 / 2000;

10. M. Boulescu, M. Ghiță,

V. Mareș Auditul performanței, Ed. Tribuna Economică, București, 2002;

11. L. Dobroțeanu,

Camelia L. Dobroțeanu Audit Concepte și Practici, Abordare națională si internațională

Ed. Economica, București, 2002;

12 V. Greceanu-Cocoș Practica Auditului la Institutiile Publice si Legislația Utilă, vol I+II,

Ed. Adevarul, București, 2001;

13. I. Pereș, O. Bunget Audit Financiar-Contabil, Ed. Mirton, Timisoara, 1999;

14 D. Scutaru Auditul Financiar-Contabil, Ed. Economica, Bucuresti, 1997.