Taxe Si Impozite Datorate Statului

CAPITOLUL I

1. DELIMITĂRI ȘI FUNDAMENTĂRI PRIVIND FISCALITATEA ÎNTREPRINDERII

Structuri calitative privind impozitul și taxele. Sistemul fiscal.

Impozitele și taxele, subvențiile și alocațiile bugetare de fonduri, împrumuturile de stat și celelalte cheltuieli guvernamentale constituie componente tot mai importante ale vieții economice și sociale.

Prin intermediul lor se acumulează și repartizează resursele financiare la dispoziția statului. Totodată, ele se delimitează și ca instrumente de gestiune macroeconomică și de asigurare a echilibrului general economic.

În cadrul finanțelor publice ale unei țări, fiscalitatea se delimitează ca un sistem de percepere și încasare a impozitelor și taxelor într-un aparat specializat, precum ca și un ansamblu coerent de legi care reglementează impunerea contribuabilior și fundamentează juridic impozitele și taxele. În acest sens, prezintă interes definiția privind fiscalitatea așa cum este formulată în dicționarul LAROUSSE: Fiscalitatea reprezintă totalitatea impozitelor și taxelor, a reglementărilor de natură fiscală, precum și a aportului fiscal ce vin să influiențeze direct sau indirect activitatea unui agent economic devenit contribuabil.

Definiția de mai sus are un caracter limitativ. În domeniul fiscal sunt vehiculate mai multe noțiuni.

Alături de noțiunea fiscalitate este utilizată cea de fisc . Fiscul este definit ca administrație în sarcina căreia revin calculul, perceperea și mărirea plății impozitelor și taxelor datorate statului de către contribuabil. Este, de asemenea, utilizat termenul fiscal care privește fiscul, care aparține acestuia.

Studiindu-le aceste noțiuni fac referiri la impozite și taxe care reprezintă de fapt fundamentul și motivația pe care este construită fiscalitatea.

Impozitele și taxele sunt instituite prin legi, acestea nu pot lipsi ca elemente de bază la definirea celor trei noțiuni în domeniul fiscal.

Aplicarea reglementărilor cu caracter fiscal, așezarea și perceperea impozitelor și taxelor nu se pot înfăptuii fără existența unui mecanism bazat pe tehnici, metode și instrumente specifice desfășurării activității de urmărire și control.

În cuprinsul noțiunilor analizate este prezentă și instituția administrației de stat care stabilește și încasarea contribuțiilor către buget. Aria de cuprindere a întregii activității fiscale este dată de SISTEMUL FISCAL definit ca totalitatea impozitelor și a altor venituri pe care statul prin organele sale specializate le percepe în baza surselor legislative.

Așezarea și preceperea impozitelor se pot realiza numai prin utilizarea și punerea în funcțiune a unui mecanizm fiscal, a unor metode, tehnici și instrumente fiscale, prin aplicarea cărora să fie respectate principiile fiscale.

Sistemul fiscal este structurat pe trei componente: impozite și taxe ca venituri ale statului, mecanismul fiscal și aparatul fiscal.

Impozitele și taxele reprezintă veniturile bugetului de stat care provine de la persoanele juridice și fizice în momentul încasării lor, impozitele și taxele sunt utilizate în vederea efectuării cheltuielilor publice pentru utilizarea funcțiilor și sarcinilor puterii și instituțiilor sale.

Discutate ca venituri ale bugetului de stat, impozitele și taxele stabilite prin lege se grupează în două mari categorii:

venituri curente;

venituri din capital;

Veniturile curente se grupează în:

venituri fiscale;

venituri nefiscale;

Veniturile fiscale au două componente:

venituri din impozite directe și impozite din venituri indirecte.

Impozitele directe sunt suportate de persoana fizică ce le plătește în cunoștință de cauză. Impozitele indirecte sunt cele pe care nu le suportă cel care le plătește. Ele sunt suportate în general de consumatorul final (exemple: accize, taxe pe valoarea adăugată, taxe vamale).

Veniturile nefiscale provin din vărsămintele din profitul net al Băncii Naționale a României, regiilor autonome, veniturile realizate ale instituțiilor publice, taxele consulare. Ponderea lor în totalul veniturilor este mică.

Veniturile din capital: cuprind venituri realizate de la întreprinderile de stat, din valorificarea unor bunuri ale acestora, din valorificarea rezervei de stat.

Impozitele și taxele prezintă anumite elemente comune precizate chiar de actele normative care le instituie. Aceste elemente sunt date de:

baza de calcul : de regulă obiectul impozitului reprezintă și baza de calcul, dar există și unele excepții . Spre exemplu, în cazul impozitului pe clădiri, obiectul de calcul îl reprezintă clădirea, iar baza de calcul valoarea sau taxele de succesiune;

subiectul impozitului identificat prin persoana fizică sau juridică ce deține sau realizează venitul pe profit;

plătitorul impozitului de cele mai multe ori coincide cu subiectul impozitului. Există și unele excepții: în cazul impozitului pe salarii, subiectul este salariatul, iar plătitorul este unitatea la care salariatul realizează venitul;

cota: servește bazei de calcul al impozitului, prin care se determină suma de plată. Ea poate fi fixă sau procentuală.

La rândul ei cota procentuală poate fi proporțională și progresivă.

Cota fixă este exprimată sub forma unui cuantum aplicat la baza de calcul sau la o parte din aceasta.

De exemplu: taxa pentru folosirea terenurilor în alte scopuri decât pentru producția agricolă sau silvică se stabilește în cote fixe pe km2 sau m2. Cotele procentuale proporționale rămân neschimbate în raport cu baza de calcul TVA- ul este egal cu 19%, iar cotele procentuale se caracterizează prin accea că se modifică în funcție de mărimea bazei de calcul.

De exemplu: în cazul impozitului pe salarii, cota prognozată se diferențiază pe tranșe.

termenul de plată : intervalul de timp în care se plătește impozitul; el este prevăzut de legislație.

înlesnirile acordate la plată sunt reglementate de calculul legal și apar sub formă de scutiri, reduceri, bonificații, amânări, eșalonări.

drepturile plătitorilor de impozite.

compensarea: atunci când la o scadență a plătit o sumă mai mare, decât cea normală, plătitorul are dreptul să compenseze suma plătită în plus cu o parte sau integral din sumele ce trebuie plătite la scadența următoare;

dreptul la restituire: atunci când nu este posibilă compensarea;

dreptul la contestație:atunci când plătitorul se consideră nedreptățit în urma controlului;

obligațiile plătitorului sunt stabilite prin lege și precizează calcularea și vărsarea la termen a impozitelor; organizarea evidenței impozitelor și taxelor din care rezultă cu exactitate, baza de calcul, suma de plată, modul cum s-au făcut la buget plățile, prin calculul extracontabil. Nota contabilă cu obligațiile de plată către bugetul public național va fi evidențiată în contabilitate.

sancțiunile sunt consecințele nerespectării termenului legal de plată a impozitelor sau de neplata obligațiilor fiscale.

Sancțiunile sunt date prin majorării de intrări–ieșiri sau amenzi contravenționale.

Mecanismul fiscal: reprezintă ansamblu de metode și tehnici de impunere privind veniturile fiscale ale statului precum și instrumentele impunerii.

Impunerea constă în identificarea tuturor categoriilor de persoane fizice și juridice care obțin sau reglementează un anumit obiect impozabil, în evaluarea bazei de calcul a impozitului, în determinarea exactă a cuantumului acestuia. Printre metodele utilizate se pot enumera: autoimpunerea, impunerea directă, impunerea indirectă și forfetarea.

Autoimpunerea: este realizată de plătitor în conformitate cu legislația în vigoare.

Impunerea directă: prin evaluarea directă a obiectivului impozabil de către organele fiscale sau pe baza declarației subiectului impozabil.

Impunerea indirectă: are la bază informțiile colaterare.

Impunerea forfetară: scpoul final al activității constă în stabilirea unei sume forfetare de plată pe o perioadă de timp.

Instrumentele impunerii: scopul final al activității de impunere este perceperea impozitelor și taxelor. Pentru acestea ele sunt consemnate în documentele fiscale, care diferă în funcție de conținutul lor, după care sunt utilizate; declarația de impunere circulă de la plătitor la organul fiscal teritorial. Printr-un astfel de document plătitorul de impozit informează organul fiscal cu privire la realizarea obiectului impozitului și a altor elemente care se au în vedere la stabilirea sumelor de plată.

Aparatul fiscal: decurge prin legile care reglementează impozitele și taxele. Statul își îndeplinește sarcinile fiscale prin instituțiile autorității publice: Parlamentul și Guvernul. Activitatea fiscală a statului cuprinde latura legislativă, care se înfăptuiește de Parlament și cea executivă, realizată de către Guvern prin instituțiile administrațiilor publice de specialitate în structura căruia se include și aparatul fiscal. Instituția administrației publice de specialitate prin care Guvernul își îndeplinește atribuțiile sale executive în domeniul fiscal este Ministerul Finanțelor Publice.

În cadrul acestuia, activitatea fiscală este condusă de ministru în subordinea căruia se află direcții generale (Garda Financiară). Curtea de Conturi este subordonată Parlamentului. Acest organism vine să completeze aparatul fiscal. Proiectele de acte normative privind impozitele și taxele pe care Guvernul le prezintă spre examinare și adoptare Parlamentului sunt eleborate de aparatul direcțiilor privind impozitele.

Direcția Generală a Vămilor împreună cu unitățile sale vamale de pe teritoriul țării noastre este împuternicită cu aplicarea dispozițiilor legale privind taxele vamale, perceperea acestora și a altor venituri cuvenite bugetului de stat din operațiile vamale.

Aceste sarcini privesc activitatea desfășurată de aparatul de control vamal.

Organele financiare teritoriale, acoperă prin activitatea lor întreg teritoriul țării și asigură atribuțiile cu caracter fiscal în toate localitățile: municipii, orașe, comune.

La perceperea taxelor și impozitelor își aduc contribuția și alte instituții publice cum ar fi: instanțele de judecată, tribunalele și judecătorii care percep taxe de timbru pentru litigii și altele care intră sub incidența acestor taxe.

Notariatele publice percep taxe de timbru și de succesiune pentru modificări și autentificări de acte.

Primăriile percep taxe pentru eliberări de titluri de proprietate, autorizații de funcționare și alte acte supuse taxelor de timbru.

Organele de poliție încasează taxe pentru examinarea conducătorilor de autovehicule, eliberarea permiselor de conducere, eliberarea de pașapoarte.

Alte instituții publice asigură în activitatea lor și perceperea de taxe cum ar fi: taxe pentru proiecte de investiții și înregistrarea mărcilor de fabrică, taxe și alte venituri din protecția mediului. Menirea aportului fiscal este ca, prin impunere, să urmărească și să încaseze veniturile bugetare ale statului și să combată evaziunea fiscală. Contribuabilii sunt obligați prin Constituția României la plata impozitelor și taxelor stabilite prin lege.

Agenții economici au obligația să înregistreze în contabilitate toate veniturile și cheltuielile aferente lor, rezultate din documente evidențiate în registre așa cum prevede Legea contabilității numarul 82/1991 reactualizată.

Când legea nu prevede obligația de depunere a declarației de impunere, contribuabilii răspund la calcularea corectă a impozitelor și taxelor pe care trebuie să le verse la buget în condițiile prevăzute de lege.

Nerespectarea regurilor fiscale prin declararea inexactă sub orce formă a valorilor sau prin sustragerea bunurilor de la operațiile de vămuire în scopul diminuării materiei impozabile ori a altor obligații fiscale se sancționează potrivit legii.

Întocmirea incompletă sau necorespunzătoare de documente primare sau a contabilității ori acceptarea unor astfel de documente cu scopul de a împiedica verificările financiare, controlul pentru identificarea cauzelor de evaziune fiscala reprezintă conform Legii numărul 87/1994 privind evaziunea fiscală, infracțiunile se pedepsește cagația să înregistreze în contabilitate toate veniturile și cheltuielile aferente lor, rezultate din documente evidențiate în registre așa cum prevede Legea contabilității numarul 82/1991 reactualizată.

Când legea nu prevede obligația de depunere a declarației de impunere, contribuabilii răspund la calcularea corectă a impozitelor și taxelor pe care trebuie să le verse la buget în condițiile prevăzute de lege.

Nerespectarea regurilor fiscale prin declararea inexactă sub orce formă a valorilor sau prin sustragerea bunurilor de la operațiile de vămuire în scopul diminuării materiei impozabile ori a altor obligații fiscale se sancționează potrivit legii.

Întocmirea incompletă sau necorespunzătoare de documente primare sau a contabilității ori acceptarea unor astfel de documente cu scopul de a împiedica verificările financiare, controlul pentru identificarea cauzelor de evaziune fiscala reprezintă conform Legii numărul 87/1994 privind evaziunea fiscală, infracțiunile se pedepsește ca atare.

În condițiile economiei de piață, statul nu mai poate intervenii în sectorul privat al economiei prin măsuri administrative. El are însă posibilitatea să utilizeze pârghii economico-financiare potrivit cerințelor politicii sale economico–financiare, monetare, sociale, prin care să influiențeze activitatea agenților economici.

Sistemul fiscal prin pârghiile sale, oferă posibilități pe care organele statului le pot utiliza în vederea satisfacerii unor cerințe de interes general sau local, ca și în conducerea activității economice sociale. O primă trăsătură a sistemului fiscal, constă în aceea că prin intermediul său, statul își procură resursele necesare funcțiilor sale. În procesul așezării, urmăririi și perceperii impozitelor, aceste pârghii ale sistemului fiscal dau posibilitatea statului ca, prin aportul său specializat, să exercite în anumite limite, controlul asupra economiei.

Acest obiectiv principal este realizat prin principiile politicii financiare volumul impozitelor și taxelor poate sporii, printr-un număr mai mare de plătitori introducerea de noi impozite sau extinderea bazei impozabile.

Impozitul are un randament fiscal ridicat, dacă are un caracter universal–fiind achitat de toate persoanele fizice sau juridice care obțin venituri din aceași sursă. Nici un subiect impozabil nu trebuie să sustragă pe cale licită sau ilicită o parte din materia impozabilă.

Prin politica fiscală pe care statul o promovează se urmăresc obiective de ordin social și chiar politic. Se acordă facilitățile contribuabililor cu venituri relativ mici, fiind scutite de impozite până la un anumit cuantum.

Sistemul fiscal intervine cu cote de impozitare foarte mari pentru limitarea consumului unor produse dăunătoare sănătății: tutun, alcool.

Concret, în țara noastră, prin intervenția reformei fiscale s-a urmărit nu numai funcția financiară a statului de a încasa venituri fiscale prin impozite, taxe, contribuții, ci și dezvoltarea economică a întreprinderii prin reducerea cu 50% a impozitului aferent profitului utilizat pentru investiții productive în scopul obținerii de profituri suplimentare, atragerea de investiții străine prin scutirea de impozit pe profit pe o perioadă între 2-5 ani, restituirea totală sau parțială a taxelor vamale de import percepute la introducerea în țară a unor mărfuri dacă aceasta se reexportă.

Volumul diferit al impozitului perceput, ținând seama de mărimea venitului sau a averii, răspunde unor criterii de echitate și satisface o altă trăsătură a situației fiscale și anume funcția socială potrivit căreia sunt favorizate categoriile de contribuabili cu venituri mai mici și gretutăți materiale mai mari, ca și agenții economici care utilizează forța de muncă cu capacitatea redusă sau absolvenții din primii ani ai învățământului superior.

Sisremul fiscal în România prin inițierea noii reforme fiscale, urmărește îndeplinirea celor 5 funcții principale:

funcția financiară, economia stimulativă, socială, de control și cea de echitate.

Nu se poate vorbii de un sistem fiscal perfect dar, el poate fi perfectibil în concordanță cu dezvoltarea sectorului privat, iar statul să obțină în proprietatea sa ramurile strategice ale economiei și cele de interes național.

Pornind de la aceste considerente, se pot deduce, din punct de vedere fiscal următoarele implicații:

justificarea generală a impozitului:

Împozitul în sine este justificat, deoarece funcționarea orcărei societăți implică costuri care trebuie să fie acoperite prin resurse suficiente.

Dacă resursele pe care statul le poate deține în proprietatea particulară privenind, de exemplu, din proprietățile sale nu sunt suficiente, aceea ce este cazul general, impozitul trebuie să fie prelevat în mod obligatoriu și fără contraprestații din partea statului.

Dreptul de a introduce impozitul îl are statul care se exercită prin puterile organelor centrale de stat (PARLAMENT), iar, uneori, prin unități administrativ- teritorială locale. Parlamentul se pronunță în legătură cu introducerea impozitului de stat de importanță națională, iar organele de stat locale pot introduce anumite impozite în favoarea unităților administrativ teritoriale.

Și în Constituție se precizează că cetățenii au obligația să contribuie prin impozite și taxe la cheltuieli publice, iar Sistemul legal de impunere trebuie să asigure așezarea justă a sarcinilor fiscale.

Tot în Constituție, în materie de impozite și taxe, se precizează că impozitele și taxele și orce venituri ale bugetului de stat și ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege în timp ce impozitele și taxele locale se stabilesc în consiliile locale sau județene în limitele și condițiile legii.

Rezultă că toți agenții economici conform dispozițiilor legale, trebuie să suporte o parte din cheltuielile statutului. Pentru cheltuielile statutului și unităților administrative teritoriale locale singura problemă reală este aceea de alegere între diferitele sisteme de fiscalitate.

principiul individualist

În măsura posibilului, cetățeanul trebuie să fie liber de alegerile și nevoile sale, legea precizează impozitul ca atare, mărimea sa prin metodele și tehnicile de impunere.

Walter Lippmann remarcă în una din lucrurile sale:

Concepția liberă de egalitate nu comportă în cele din urmă promisiunea de a recunoaște toți oamenii, egali bogați ,egali influiențați, egali onorați și egali instruiți.

Din contră, ceea ce ea promite este aceea că, dacă inegalitatea convențională datorită privilegiilor și prerogrativelor este anulată superioritățile intriseci se vor degrada.

principiu nedescriminatoriu

Impozitul nu trebuie să fie discriminator. Acest principiu semnifică faptul că impozitul trebuie să fie stabilit, urmărind reguli care sunt aceleși pentru toți. Trebuie subliniat că orce măsură fiscală directă sau indirectă discriminatorie față de un grup social oarecare este incompatibilă cu principiile generale ale unei societăți democratice.

principiul neutralității și eficienței

Impozitul trebuie să aibă ca finalitate, realizarea unei economii eficiente.

Neutralitatea impozitului poate fi privită din două puncte de vedere:

Din punct de vedere al cercetării unei eficacități maxime a întreprinderii pentru resurse și tehnici date, un impozit general sau o taxă uniformă prin consumații provenite de la terți nu compromite cu nimic rezultatul întreprinderii (T.V.A. pentru întreprinderea supusă acestui impozit).

Din punct de vedere dinamic al progresului tehnic și economic, impozitul nu trebuie să intimideze beneficiile atunci când acestea provine dintr-o punere în prectică a tehnicilor moderne, eficiente, a unei micșorări a costurilor sau o mai bună orientare a producției, deoarece aceste beneficii constituie premisa dezvoltării întreprinderii și implicit a economiei naționale.

principiul transparenței impozitului

Impozitul trbuie să fie prelevant urmărind principii simple, clare care să nu de-a loc întreprinderii, iar aplicarea lui să fie cât mai puțin costisitoare.

principiul excluderii dublei impozitări

Asieta impozitului trebuie să fie neschimbată căt ea nu are o dublă impozitare, ceea ce exclude că același venit sau o aceași proprietate să fie taxată de mai multe ori.

principiul impersonalității

Impozitul trebuie să fie impersonal. Acest principiu semnifică faptul că prelevarea nu trebuie să implice cercetarea de tip inchizitorial la viața persoanelor, fie fizice, fie juridice. Aparatul fiscal trebuie foarte bine pregătit atât din punct de vedere contabil, cât și fiscal, ca să poată da o soluție corectă, sinceră la obiect atunci când legea sau normele sale de aplicare lasă loc imterpretărilor.

Analiza raporturilor dintre contabilitate și fiscalitate. Divergențe și convergențe.

Despre relațiile între contabilitate și fiscalitate s-a scris multe în general, pentru a sublinia subordonarea primeia față de cea de-a doua. Sistemul fiscal a avut o influiență importantă asupra principiilor contabile. Este adevărat că mult timp dreptul fiscal a intervenit în domeniul contabil pentru a fixa reguli de evaluare sau metode de prezentare a conturilor anuale. Acestei intervenții i se pot găsii cel puțin două explicații: – în absența unei reguli contabile specifice, norma fiscală se impunea ca normă practică;

necesitatea de a asigura acoperirea cheltuielilor publice prin impozit conducea, în mod normal, fiscalitatea la procurarea de a fixa regurile determinării bazelor de impozitare.

În țările cu experiență în domeniul contabil situația a evaluat mult în ultumii 15 ani. În Franța, legea din 30 aprilie 1983 a dus la nașterea unui veritabil drept contabil. În România, după 1989 au avut loc multe schimbări. Legea contabilității a fost adoptată în anul 1991, iar planul general de conturi a fost aprobat în 1993. Normalizatorii români au creat un nou sistem de contabilitate inspirat după sistemul francez și racordate la cerințele normalizării europene și internaționale. Teoretic, nu se mai vorbește decât foarte puțin de anexare sau de poluarea contabilității de către fiscalitate. Fiecare dintre cele două discipline are autonomia sa, dispune de o reglementare specifică și posedă, în consecință, domeniul său propriu de intervenție. Datorită autonomiei cele două drepturi, în principiu, natura documentelor de întocmit este cea care condiționează regula de drept ce trebuie aplicată.

Pentru stabilirea conturilor anuale trebuie să facem referire la regula contabilă, așa cum rezultă din planul contabil general. Această regulă este obligatorie în plan contabil, chiar dacă este diferită de cea fiscală.

În plan fiscal, dimpotrivă, sunt dispozițiile dreptului fiscal ce trebuie aplicate. Divergențele eventuale cu cele ale dreptului contabil implică corectarea corespunzătoare a rezultatului contabil.

Din contră, în lipsa divergențelor sau în ipoteza că aceasta a fost expres prevăzută în planul fiscal, regurile contabile sunt cele care trebuie explicate.

În plan teoratic, dar mai ales practic, s-au conturat modalități și pârghii în vederea armonizării raporturilor dintre agenții economici și fiscalitate. Problema care se ridică este aceea dacă, într-un sistem contabil conectat cu fiscalitatea, obiectivul contabilității este realizat–acele al imaginii fidele asupra situației patrimoniale și a rezultatelor întreprinderii–ca o convergență a principiilor contabile, a regulalității și sincerității conturilor.

Sistemul anglo-saxon este acreditat de țări în care sa realizat decontarea contabilității de fiscalitate. Sensul dat de anglo-saxoni imaginii fidele este acela deprimat al realității economice în fața altor realități.

Dacă impozitul se justifică pentru finanțarea cheltuielilor publice, putem admite că fiscalitatea nu poate dezavua imaginea fidelă a rezultatului și situației patrimoniului, dacă sunt respectate regurile, normele, metodele și procedurile contabile. Acolo unde apar divergențe între regula contabilă și cea fiscală, rezultatul contabil va fi corectat extracontabil.

Există însă multe puncte de divergență între dreptul fiscal și dreptul contabil. Conducătorii de întrprinderi sunt uneori nevoiți să efectueze arbitraje între obligația de de aprezenta conturile, respectând principiile imaginii fidele și dorința de a optimiza costul fiscal al activitățiilor. De fapt adaptarea unei soluții-conform regurilor contabile- poate duce la apariția unor erori din punct de vedere fiscal, ce pot atrage după ele penalizări. Se pot evita aceste erori, prin mențiunile făcute în anexe. Această procedură constă în a atrage atenția organelor fiscale asupra poziției deținută de întreprindere, adică asupra alegerilor pe care ea le-a efectuat atunci când i s-a oferit mai multe solutii, datorită divergenței analizelor fiscale și cele contabile.

Concret, bilanțul contabil și contul de profit și pierdere sunt însoțite de note explicative, care indică poziția deținută de întreprindere și motivele care au condus la adaptarea unor astfel de soluții. Întâlnim aici informații asupra regurilor și metodelor de evaluare aplicate, mai ales când există operațiuni între mai multe metode, indicarea și justificarea derogărilor de la principiile generale.

Unul din obiectivele urmărite în legătură cu fiscalitatea este minimizarea impozitelor plătite de întreprindere. Alegerile care rezultă din aceasta pot să fie compatibile cu gestiunea contabilă dacă ele sunt uneori contradictorii în unele puncte. Întreprinderea se găsește mai mult decât se crede – confruntată cu alegeri în materie fiscală. Astfel ea poate să decidă : utilizarea sau nu a avantajelor fiscale propuse pentru ca o întreprindere poate refuza să constituie un provizion pentru creșterea prețurilor, utilizarea sau nu a unor obțiuni fiscale al căror impact trebuie să știe să-l măsoare.

De exemplu în materie de TVA, în Franța, întreprinderile mici sau miljocii au posibilitatea să aducă între mai multe regiuni impozitare. Obțiunea a cărei consecințe sunt adesea greu de evaluat, nu este neutră din punct de vedere fiscal.

Rezultatul final poate fi privit din două unghiuri: rezultatul contabil și rezultatul fiscal. Astfel, în domeniul deficitelor fiscale, posibilitățile legale sunt numeroase, în timp ce un dificit contabil este o contraperformanță pe care întreprinderea trebuie să o corecteze cât mai repede posibil dacă ea vrea să-și asigure perenitatea. Un dificit fiscal datorită posibilității de reportare asupra beneficiilor ulterioare, poate constituii un atu care este convertibil de a fi folosit cât mai bine în funcție de posibilitățile oferite de legislație. Deficitul fiscal nu poate fi transmis unei alte societăți decât în cazuri și condiții cum ar fi fuziunea.

O întreprindere urmărește, dacă cum se știe, beneficiul nu deficitul, iar acest beneficiu este supus impozitării. Este important de a determina beneficiul survenit drept bază de calcul pentru impozitare. Beneficiul fiscal sau beneficiul impozabil nu corespunde decât rareori cu beneficiul contabil. De fapt, legea fiscală a fixat reguli diferite de cele ale planului contabil general, privitoare atât la deductibilitatea anumitor cheltuieli, cât și la condițiile de impozitare a anumitor venituri. Se cuvine deci să aplicăm aceste reguli fiscale pentru determinarea bazei impozabile. Pentru aceasta, se ia ca punct de plecare rezultatul contabil căreia i se aplică niște corecturi. Anumite sume trebuie să fie adăugate rezultatului contabil, acesta putând fi denumite generic REINTEGRARI alte sume trebuie diminuate din rezultatul contabil, acesta fiind DEDUCERILE. Rezultatul fiscal astfel obținut este dat de formula: REZULTATUL FISCAL = REZULTATUL CONTABIL + REINTEGRĂEI – DEDUCERI

Reintegrările, cheltuielile sunt deductibile în aceași manieră atât pentru a calcula rezultatul contabil, cât și rezultatul fiscal.

Prin excepție, anumite cheltuieli se deduc după regurile obișnuite pentru calculul rezultatului contabil, dar nu pot fi deduse pentru calculul rezultatului fiscal.

Legea fiscală interzice această deducere. Cheltuielile neatmise pot fi deduse din rezultatul fiscal și sunt date de: depășiri ale cheltuielilor de protocol, depășiri ale cheltuielilor de transport, provizioane nedeductibile, amenzi și penalități și alte cheltuieli nedeductibile.

Pentru că aceste cheltuieli nedeductibile au fost deduse la calculul rezultatului contabil, plecând de la rezultatul contabil .

1.3. Prezentarea întreprinderii ca subiect al fiscalității și contribuabil

Legea numărul 15/7 august 1990 a divizat întreprinderile de stat în regii autonome sau societăți comerciale.

În regii autonome au fost reorganizate întreprinderile al căror obiect de activitate viza ramurile strategice ale economiei naționale. Celelalte unități de stat, cu excepția celor constituite în regii autonome, sunt organizate în societăți comerciale.

Toate persoanele fizice sau juridice care desfășoară acte de comerț vor fi înregistrate în Registrul Comerțului (Legea nr. 31/1990 ractualizată privind societățile comerciale).

Societatea este în principiu un contract sau în anumite cazuri un act unilateral de voință ce dă naștere după îmatriculare să existe în Registrul Comerțului la o persoană juridică. Se constituie prin unirea a două sau mai multe persoane care convin prin contract să desfășoare activități legale cu scopul de a produce profituri.

Acest contract trebuie să conțină informații de fond ce pot fi:

comune – date de obiectul de activitate, capacitatea asociaților și specifice cu privire la prularitatea asociaților, aporturile lor, participarea la rezultate, distribuirea rezultatelor.

Acest contract îndeplinește condiții de formă și publicitate cum sunt:

redactarea statutului;

înregistrarea actelor;

măsuri de publicitate;

îmatricularea la Registrul Comerțului a contractului și implicit a societății;

declarația de înregistrare la organele financiare pentru obținerea Codului fiscal.

Societatea comercială la care am să fac referire în continuare este Societatea Comercială DEMETRA S.A. cu sediul în Județul Ialomița, Comuna Sinești.

In conformitate cu dispozitiile art.4 (In cazul în care proprietarii terenurilor agricole nu doresc să le exploateze individual și nici în formele prevazute la art. 2 și 3, ei se pot constituii în societăți agricole, cu personalitate juridică, în condițiile prevazute în titlul 2) și din Legea nr.36 din 30 aprilie 1991 privind societățile agricole și art. 1491-1531 cod civil, între persoanele prevăzute ca membrii a intervenit urmatoarea convenție:

Constituirea societatii agricole de tip privat purtând denumirea “DEMETRA”, cu sediul în comuna Sinești, județul Ialomița.

Obiectul de activitate al societății este exploatarea agricolă a pământului și a animalelor, activități de mică industrie, prelucrare, industrializarea și valorificarea produselor agricole și neagricole rezultate ca urmare a activității productive, organizarea și realizarea, închirierea, arendarea sau concesionarea de terenuri agricole de la stat sau terțe persoane pentru a fi exploatate eficient, procurarea sau închiriere de mașini, utilaje și instalații necesare pentru activitatea agricolă, zootehnică sau a micii industrii, aprovizionarea cu materii prime și materiale necesare societății și membrilor asociați, prestări servicii de profil agro-zootehnice, mecanic, construcții civile și transporturi, asocierea cu persoane fizice sau juridice.

Capitalul social inițial subscris al societății a fost în valoare de 1452,8 mii lei și se compune din valoarea folosinței a 76,56 ha de pământ în sumă de 765,6 mii lei valoarea bunurilor înscrise în societate de membrii fondatori în suma de 330 mii lei și miljoace circulante în sumă de 357,2 mii lei.

Societatea agricolă DEMETRA este de tip privat, cu capital variabil și un numar nelimitat de asociați. Obligațiile asumate de societate sunt garantate cu patrimoniul social, iar asociații sunt răspunzartori numai cu părțile lor sociale.

In relațiile cu persoanele fizice și juridice, societatea agricolă este reprezentată de domnul inginer Marginean Alexandru, presedintele consilului de administrație, iar angajarea patrimoniului societății se face prin semnatura presedintelui și a contabilului Simion Anisoara.

Societatea are personalitate juridică, cont în banca și stampilă proprie.

Conform Legii 36 societatea agricolă este o societate de tip privat, cu capital variabil și un numar nelimitat și variabil de asociați, având ca obiect exploatarea agricolă a pământului, uneltelor, animalelor, și altor miljoace aduse în socierate, precum și realizarea de investiții de interes agricol. Exploatarea agricolă poate consta din: organizarea și efectuarea de lucrari agricole și îmbunătățiri funciare, utilizarea de mașini și instalații, aprovizionarea, prelucrarea și valorificarea produselor agricole și neagricole și alte asemenea activități. Societatea agricolă nu are caracter comercial.

Societatea Comercială DEMETRA S.A. își are împărțit oficiul de funcții și compartimente productive sub forma următoarei organigrame:(vezi organigrama).

Uneltele agricole și alte utilaje, miljoacele materiale și bănești, precum și animalele pot fi aduse în societate, în proprietate sau numai în folosința acesteia dupa caz. Terenurile agricole se aduc numai în folosința societății, asociatății păstrându-și dreptul de proprietate asupra acestora. La intrarea în societatea agricolă, bunurile și imobilele, precum și animalele se vor evalua pentru a se determina părtile sociale subscrise de fiecare membru asociat.

Adunarea generală ordinară anuală se întrunește în termen de cel mult 20 zile dupa încheierea exercitiului financiar, dar nu mai tarziu de 15 martie.

Adunările extraordinare se convoacă ori de cate ori este nevoie, la cererea președintelui consiliui de administrație, a 2/3 din numărul administratorilor, a comisiei de cenzori sau a unor asociați care dețin cel puțin 20% din pământ sau din capitalul social.

Producția și veniturile obținute în cursul anului, vor fi repartizate de către consiliul de administrație pentru:

plata muncii și prestațiilor efectuate de catre asociați, lucratorii angajați și unitățile prestatoare;

pp b) plata muncii și prestațiilor efectuate de catre asociați, lucratorii angajați și unitățile prestatoare;

producția destinată vânzării, industrializării, consumului alimentelor în cantine și gradinițe și altor nevoi colective;

impozite și alte obligații ale societății stabilite prin lege și contracte, inclusiv plata rentei;

e) profitul societății;

Profitul societății se repartizează anual în proporții de:

70% pentru plata dividendelor în funcție de valoarea obținută prin însumarea părților sociale cu valoarea muncii prestate în anul respectiv inclusiv renta;

20% pentru fondul de dezvoltare;

5% pentru fondul de rezervă;

3% pentru fondul de risc;

2% pentru fondul de premiere.

Fondul de rezervă constituit nu poate depași 50% din valoarea capitalului social și nu poate fi micșorat sub 15% din valoarea acestuia.

Pierderile se recuperează din fondul de rezervă și prin repartizarea acestora membrilor asociați proportional cu cota de participare la capitalul social, cu exceptia pierderilor cauzate de calamități sau de neglijența unor persoane fizice, care se vor recupera de la acesta.

Activitatea Societății DEMETRA s-a desfășurat în anul 2000, în conformitate cu prevederile Legii nr. 36/1991 și ale statutului societății aprobat în adunarea generală de constituire din 25 august 1991.

Din cei 92 membrii care au activat în anul 1999 s-a retras un membru și s-a înscris un altul astfel ca în evidența societatii în anul 2000 au fost un număr de 92 membrii.

In cursul anului 2000 au fost depuse părți sociale în sumă de 373.169.350 lei de către membrii asociați și în sumă de 10.987.456 lei de către alte persoane și s-au retras părți sociale în sumă de 1.700.000 de către membrii asociati, rămânând un sold în bani la sfârșitul anului 2000 de 876.024.681 lei. La această sumă se adaugă părțile sociale în natură de 767.529 lei, dând un total al părților sociale la sfarșitul anului 2000 de 876.792.210 lei.

Suprafața în folosința societății în anul 2000 a fost de 1.428,2349 ha, pentru care s-a preluat de la primaria comunei Sinești suprafața de 1.250,7157 ha și de la alte societăți suprafața de 175,0442 ha. Din total, suprafața de 205, 4564 ha este teren proprietate a membrilor asociați, iar 1222,7785 ha teren luat în arendă. Din suprafața înscrisă în societate s-a lucrat individual cu servicii plătite efectuate de catre societate, sub forma de prestații servicii, suprafața de 153,93.

In cea ce priveste eficienta economică, exprimată prin venitul obținut la ha, cea mai eficientă cultură a fost grâul cu un venit de 11.933.959 lei/ha, urmată de orz cu 11.427.375 lei/ha și orzoaica de toamnă cu 10.342.645 lei/ha, iar cele mai ineficiente au fost soia cu 2.132.538 lei/ha și porumbul cu 2.532.012 lei/ha, la aceste culturi nerecuperând cheltuielile.

Rezultatul activității productive în anul 2000 se concretizează în profitul brut obținut, care se cifrează la suma de 2.208.203.042,25 lei, din care prin deducerea impozitului pe profit de 552.050.761 lei, a rezultat un profit net de 1.656.152.281,25 lei, la care însumănd bonificațiile și penalizările, dau un profit de repartizat în sumă de 1.855.640.643,25 care în conformitate cu prevederile statutului și hotărârea adunarii generale se repartizează dupa cum urmeaza:

Pentru persoanele cu pământ în arendă la societatea DEMETRA s-a stabilit valoarea arendei la ha de 1.600.000 lei, cea ce reprezintă 25% din valoarea la ha a producțiilor realizate pe suprafața lucrată în societate

Activitatea scocietății DEMETRA la sfărșitul anului 2000

VENITURILE ANULUI 2000

In timpul anului s-au acordat avansuri în produse și bani pâna la echivalentul a 500 kg grâu, în sumă de 1.200.000 lei, iar restul s-a acordat dupa stabilirea bilantului, începând cu data de 1 decembrie 2000.

Pentru membrii societatii, s-au acordat pentru pământul înscris în societate echivalentul a 1500 kg grău pentru cei care ș-au realizat volumul minim de muncă și echivalentul a 1200 kg grâu pentru cei care nu ș-au realizat minimul de muncă

CHELTUIELI DE PRODUCȚIE

Fondul de consum din profit s-a repartizat aplicându-se un procent de 85% la suma rezultată din adunarea părților sociale detinute în societate cu valoarea muncii prestate, cu o penalizare de 20% pentru cei care nu au realizat volumul de muncă, din care s-au acordat în natură produse în valoare de 30.887.000 lei, iar restul de 1.149.089.800 lei se va acorda în bani după aprobarea bilantului de către adunarea generală și serviciile financiare județene și realizarea disponibilui banesc necesar.

Pentru suprafața de pământ la care nu s-au acoperit cheltuielile de producție la nivel de 2.000.000 lei/ha cu părțile sociale depuse s-a acord o sumă echivalentă cu arenda, de 1.600.000 lei/ha, revenind pentru suprafața înscrisă în societate un total de 340.350.152 lei, din care s-au acordat produse în valoare de 165.419.000 lei, iar diferența de 174.931.152 lei se va acorda în bani. In anul 2000 s-a cheltuit pentru investiții suma de 423.632.708 lei, cumpărandu-se urmatoarele miljoace fixe:

Situația imobilizărilor de fonduri bănețti la data de 31 dec. 2000 este urmatuorea :

Acest deficit în activitatea financiară curentă se acoperă din resurse proprii, la care se adaugă creditorii cu o valoare de 1.769.123.483 lei. Soldul bănesc la data de 32 dec. 2000 este de 566.472.489 lei.

In cea ce priveste realizările din anul 2000, avănd în vedere producțiile obținute comparativ cu anii anteriori și cu posibilitățile din agricultură, putem afirma că anul 2000 a fost un an deosebit de capricios, cu rezultate foarte bune în prima parte și foarte slabe în cea de a doua. S-au obținut producții mari la culturile de toamnă – cea mai mare producție de orz de pâna acum, a doua producția la grâu și o producție foarte bună la orzoaica de toamnă – la care lipsa de apă și arșița deosebit de puternică din lunile iunie, iulie și august nu au avut influențe negative, însă acestea au avut înfluențe nefaste asupra culturilor târzii – s-au obținut cele mai mici producții de până acum la culturile de porumb și soia – și influențe negative la culturile de orzoaică de primavară și floarea soarelui. La fasoale din cauza arșiței florile au avortat în totalitate, neformandu-se păstăi, lucru care s-a petrecut chiar și în tarlalele deosabit de curate de buruieni.

Profitul brut obtinut în aceste conditii în anul 2000 a fost de peste 2,2 miliarde lei, chiar în condiții de inflație, este un profit bun în comparație cu anul 1999. Contributia statului prin ajutorul acordat a fost de 1.111.975.215 lei din care 714.000.000 lei cupoane pentru agricultori, 114.400.000 lei bonuri pentru motorină, 108.575.215 lei subvenții pentru investiții și 175.000.000 lei prima pentru grâul din 1999. La aceasta se mai adaugă bonificațiile acordate ca urmare a respectării disciplinei financiare în suma de 159.580.965 lei.

La contabilitate activitatea s-a desfasurat bine, actele întocmindu-se corect și la timp, respectandu-se termenele de predare a situațiilor și documentelor cerute de lege, efectuându-se la termen toate plățile datorate la buget și la bugetele locale, cea ce a adus după cum am aratat și un venit suplimentar, prin acordarea de catre stat a bonificațiilor în sumă de 159.580.965 lei.

Organizarea contabilității se face de o singura persoană la sediul societății având compartiment propriu de înregistrare contabilă. Documentele se înregistrează scriptic și automatizat (vezi fig.1). Se folosește forma de contabilitate maestru – șah. Contarea documentelor se face centralizat de o personă, ceea ce crează posibilitatea păstrării cu ușurință a soluțiilor de înregistrare a tuturor operațiilor.

Înregistrările în contabilitatea sintetică se realizează prin intermediul fișelor sintetice șah, deschise câte două pentru fiecare cont, una pentru debit și alta pentru creditul contului, cu defalcarea sumelor pe conturi sintetice debitoare, respectiv creditoare. Apare o separare completă a contabilității sintetice de cea analitică, dar la această societate, această separare specifică acestei forme de înregistrare contabilă se face concomitant de o singură persoană.

Organizanizarea datelor financiar contabil din punct de vedere informatic sunt prezentate sub două forme și anume :

sistem informational;

sistem informatic;

Sistemul informațional economuic observă și înregistrează activitățile care se desfășoară, existența și mișcarea bunurilor și a relațiilor, obținând date de bază, pe care le prelucrează, le transformă în informații, le prezintă conducerii pentru luarea deciziilor, iar apoi acestea sunt transmise organelor interesate și urmărește aducerea lor la îndeplinire.

Din punct de vedere funcțional, sistemul informațional este constituit din legislația și literatura economică – financiară de specialitate, programarea diferitelor activități, evidența economică cu cele trei părți importante ale sale, respectiv evidența tehnico – operativă, evidența contabilă și evidența statistică, sistemul informatic, date și informații.

Sistemul informațional economic dispune de cel mai mare volum de date și informații, informațiile contabile sunt bazate în toate cazurile pe documente legal întocmite. Acest sistem informațional economic poate fi privit și sub aspectul elementelor componente de bază: oameni, miljoace și procedee utilizate în cadrul acestuia, date și informații.

Sistemul informațional economic și informațiile au un caracter cuprinzător, astfel încât toate elementele de patrimoniu și activități sunt caracterizate printr-o reflectare și control complet, sub diferite aspecte.

Documentele justificative care circulă , formănd sistemul informațional al impozitelor și taxelor sunt:

Dispoziția de livrare: servește ca document pentru eliberarea de bunuri materiale din depozit și pentru întocmirea avizului de însoțire a mărfii sau a facturii, după caz.

Figura 1 : Forma de contabilitate maestru-șah

Figur s

Sist

Avizul de însoțire a mărfii: servește în mod similar cu dispoziția de livrare la care se adaugă funcția de document de însoțire pe timpul transportului.

Factura și factura fiscală: reprezintă documentele pe baza cărora se întocmește instrumentul de decontare a producției și mărfurilor livrate, lucrărilor executate și serviciilor prestate. Este folosit ca document de înregistrare în contabilitatea furnizorului și cumpărătorului.

Chitanța fiscală: servește ca document de decontare a TVA în cazul cumpărărilor de bunuri și servicii pentru nevoile unității când plata acestora se face în numerar.

Borderău de vânzare(încasare): servește ca document de centralizare zilnică a vânzărilor (încasărilor) realizate de unitate, la înregistrarea vânzărilor în jurnalul de vânzare la stabilirea TVA colectată.

Jurnalul de cumpărări: servește ca registru jurnal auxiliar pentru înregistrarea cumpărărilor cu valori materiale sau a prestărilor de servicii și ca documente de stabilire a TVA deductubilă lunar.

Jurnalul de cumpărări: este utilizat ca registru jurnal auxiliar pentru înregistrarea vânzărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii și ca document de stabilire lunară a TVA –ului colectat.

Ca urmare a acestor documente justificative rezultă figura 2.

Sistemul informatic economic tratează datele și informațiile tehnico–economice și financiare în mod mecanizat și automatizat, în epoca actuală fiind parte componentă a sistemului informațional.

Sistemul informatic al Societății Agricole DEMETRA S.A. este compus din: un calculator, o imprimantă și un fax.

Calculatorul este format din următoarele componente:

Procesor 287, 128K;

Keibord 1028;

Mouse 1225;

Figura 2. Schema formei de contabilitate când se folosește calculatorul

Multi-Media;

Software w98;

Rav Antivirus 7.0;

Monitor ProVista E44 15;

Imprimanta este de tip Canon BJC, Color, A4.

Faxul folosit este implementat la telefonul unității Demetra.

Se folosesc licențe pentru toate programele folosite inclusiv programul de contabilitate.

Programul de contabilitate folosește toate documentele necesare întocmirii balanței de verificare.

Programul se poate caracteriza prin :

– înregistrările au structură uniformă constituită de tipuri de înregistrări cu caracter asemănător determinate de structura documentelor primare;

operațiile de prelucrare automată au un caracter repetitiv și o frecvență mare de executare;

operațiile sunt simple și execută prelucrări succesive asupra caracterelor de aceleași tip.

Programul informatic este realizat în Visual Fox de către Naum Consalt Software, iar instalarea aplicației a fost făcută de Rosmerița Victor.

Pentru a folosi acest program de contabilitate , utilizatorii nu trebuie să aibă cunoștințe de informatică . Aceștia vor folosi sistemul direct, fără a apela la un intermediar care să de-a comenzi sau care să introducă date. Lucrând cu calculatorul înlocuim hârtia cu ecranul și creionul cu tastatura.

Utilizatorul este ghidat de calculator prin meniuri. Meniul este o listă de funcții , din care se alege funcția dorită.

CAPITOLUL II

2. CONTABILITATEA IMPOZITELOR ȘI TAXELOR DATORATE STATULUI.

2.1 SISTEMUL DE CONTURI PRIVIND SISTEMUL DE TAXE DATORATE STATULUI.

Taxele și impozitele datorate statului sunt cele evidențiate în conturile din grupa 44 * Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate ce se regăsesc și în Planul de Conturi General.

Contul 441 Impozitul pe profit

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența decontărilor cu bugetul statului privind impozitul pe profit.

Contul 441 Impozitul pe profit este un cont bifuncțional .

În creditul contului 441 se înregistrează :

sumele datorate de unitate bugetului statului, reprezentând impozitul pe profit.

În debitul contului 441 se înregistrează :

sumele virate la bugetul statului, reprezentând impozitul pe profit.

Soldul creditor al contului reprezintă sumele datorate de unitate, iar soldul debitor, sumele vărsate în plus.

Contul 442 Taxa pe valoarea adăugată

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența decontărilor cu bugetul statului privind taxa pe valoarea adăugată.

Contul 442 este un cont bifuncțional.

Pentru evidența distinctă a taxei pe valoarea adăugată se utilizează următoarele conturi sintetice de gradul II :

4423 TVA de plată;

4424 TVA de recuperat;

4426 TVA deductibilă;

4427 TVA colectată;

4428 TVA neexigibilă;

Contul 4423 Taxa pe valoarea adăugată de plată

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoare adăugată de plătit bugetului de stat.

Contul 4423 este un cont de pasiv.

În creditul contului 4423 se înregistrează :

diferențele rezultate la finele perioadei între taxa pe valoarea adăugată colectată mai mare și taxa pe valoarea adăugată deductibilă.

În debitul contului 4423 se înregistrează:

plățile efectuate între bugetul statului, reprezentând taxa pe valoarea adăugată;

taxa pe valoarea adăugată de recuperat, compensată;

Soldul contului reprezintă taxa pe valoarea adăugată exigibilă la plată.

Contul 4424 Taxa pe valoarea adăugată de recuperat

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată de recuperat.

Contul 4424 Taxa pe valoarea adăugată de recuperat este un cont de activ

În debitul contului 4424 Taxa pe valoarea adăugată de recuperat se înregistrează:

diferențele rezultate la sfârșitul perioadei între taxa pe valoarea adăugată colectată mai mică și taxa pe valoarea adăugată deductibilă mai mare.

În creditul contului 4424 Taxa pe valoarea adăugată de recuperat se înregistrează:

taxa pe valoarea adăugată încasată de la bugetul statului în baza cererii de rambursare sau taxa pe valoarea adăugată de recuperat compensată în perioadele următoare ca taxa pe valoarea adăugată de plată.

Soldul contului reprezintă taxa pe valoare adăugată de recuperat de la bugetul statului.

Contul 4426 Taxa pe valoarea adăugată deductibilă

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată înscrisă în facturile emise de furnizori pentru bunurile, serviciile și lucrările achiziționate de unitate, sau aferentă miljoacelor fixe în regie proprie, deductibilă din punct de vedere fiscal.

Contul 4426 Taxa pe valoarea adăugată deductibilă este un cont de activ.

În debitul contului 4426 Taxa pe valoarea adăugată deductibilă se înregistrează:

sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată deductibilă potrivit legii;

sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată aferentă miljoacelor fixe realizate în regie proprie.

În creditul contului 4426 Taxa pe valoarea adăugată deductibilă se înregistrează:

sumele deductibile din TVA colectată;

sumele reprezentând TVA deductibilă ce depășește valoarea TVA colectată ce urmează a se încasa de la bugetul statului;

cu prorata din TVA deductubilă, devenită dedeductibilă.

La sfârșitul perioadei, contul nu prezintă sold.

Contul 4427 Taxa pe valoarea adăugată colectată

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența sumelor datorate de unitatea patrimonială bugetului de stat, reprezentând taxa pe valoarea adăugată aferentă vânzărilor de mărfuri și bunuri, prestărilor de servicii sau executărilor de lucrări.

Contul 4427 Taxa pe valoarea adăugată colectată este un cont de pasiv.

În creditul contului 4427 Taxa pe valoarea adăugată colectată se înregistrează:

taxa pe valoarea adăugată aferentă miljoacelor fixe realizate în regie proprie;

taxa pe valoarea adăugată înscrisă în facturile emise către clienți sau alte documente legale reprezentând vânzările de mărfuri, prestările de servicii și executările de lucrări;

taxa pe valoarea adăugată aferentă lipsurilor imputate;

taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, devenită exigibilă în cursul lunii;

taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor și serviciilor folosite în scop personal sau predate cu titlu gratuit, sau cea aferentă lipsurilor peste normele legale neimputabile, precum și cea aferentă bunurilor și serviciilor acordate salariaților sub forma avantajelor în natură.

În debitul contului 4427 Taxa pe valoarea adăugată colectată se înregistrează:

taxa pe valoarea adăugată de plată datorată statului;

sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată deductibilă;

sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată aferentă clienților insolvabil scoși din activ.

La sfârșitul perioadei, contul nu prezintă sold.

Contul 4428 Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența taxei pe valoarea adăugată neexigibilă rezultată din vânzările și cumpărările de bunuri, servicii, lucrări efectuate cu plata în rate, precum și cea inclusă în prețul de vânzare cu amânuntul la unitățile economice ce țin evidența la acest preț.

Contul 4428 Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă este un cont bifuncțional.

În creditul contului 4428 Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă se întegistrează:

taxa pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de bunuri, prestărilor de servicii și executărilor de lucrări cu plate în rate;

taxa pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de bunuri, prestărilor de servicii și executărilor de lucrări pentru care nu s-au întocmit facturi;

taxa pe valoarea adăugată aferentă mărfurilor din unitățile comerciale cu amănuntul;

taxa pe valoarea adăugată aferentă cumpărărilor cu plata în rate, precum și cea aferentă facturilor sosite, devenite deductibile.

În debitul contului 4428 Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă se înregistrează:

taxa pe valoarea adăugată aferentă facturilor nesosite;

taxa pe valoarea adăugată aferentă, cumpărărilor efectuate cu plata în rate;

taxa pe valoarea adăugată aferentă vânzărilor de bunuri, servicii sau prestărilor de lucrări cu plata în rate, devenită exigibilă în cursul exercițiului.

Soldul contului reprezintă taxa pe valoarea adăugată neexigibilă.

Contul 444 Impozitul pe salarii

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența impozitului pe salarii și altor drepturi similare datorate bugetului.

Contul 444 Impozitul pe salarii este un cont de pasiv.

În creditul contului 444 Impozitul pe salarii se înregistrează:

sumele datorate bugetului reprezentând impozit pe salarii reținut din drepturile bănești cuvenite salariaților, potrivit legii;

sumele reținute de unitate, reprezentând impozit datorat de către colaboratorii unității pentru plățile efectuate către aceștia;

sumele datorate bugetului statului, reprezentând impozit suplimentar datorat de unitate pentru depășirea fondului de salarii admisibil.

În debitul contului 444 Impozitul pe salarii se înregistrează:

sumele virate la buget reprezentând impozit pe salarii și alte drepturi similare.

Soldul contului reprezintă sumele datorate bugetului.

Contul 445 Subvenții

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența decontărilor privind fondurile alocate de la bugetul de stat pentru cheltuieli de capital, subvențiile pentru diferențele de preț, precum și alte subvenții, potrivit legii.

Contul 445 Subvenții este un cont de activ.

În debitul contului 445 Subvenții se înregistrează:

sumele alocate de la bugetul de stat, precum și valoarea altor subvenții pentru investiții de primit;

valoarea subvențiilor pentru diferențele de preț și alte subvenții, de primit, potrivit legii.

În creditul contului 445 Subvenții se înregistrează :

valoarea alocațiilor de la buget, subvențiilor pentru diferențe de preț și a altor subvenții încasate.

Soldul contului reprezintă subvențiile de primit.

Contul 446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența decontărilor cu bugetul statului sau cu bugetele locale privind impozitele, taxele și vărsămintele asimilate cum sunt: accizele, impozitul pe țițeiul din producția internă și pe gaze naturale, impozitul pe dividende, impozitul pe clădiri și impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, vărsăminte din profitul net al regiilor publice, ICM inclus în facturile emise înainte de 01.07.1993, alte impozite și taxe.

Contul 446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate, este un cont de pasiv.

În creditul contului 446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate se înregistrează:

valoarea altor impozite, taxe și vărsăminte asimilate, datorate bugetului statulului;

impozitul pe dividende datorate;

sumele restituite de la buget, reprezentănd vărsăminte efectuate în plus din impozite, taxe și vărsăminte asimilate;

În debitul contului 446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate se înregistrează;

plățile efectuate bugetului statului sau bugetelor locale privind taxe și vărsăminte asimilate.

Soldul contului reprezintă sumele datorate bugetului statului sau bugetelor locale.

Contul 447 Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența datoriilor și vărsămintelor efectuate către alte organe publice, cum sunt: contribuția unității pentru constituirea fondului de cercetare – dezvoltare, pentru constituirea fondului special pentru agricultură, a fondului special pentru sănătate, a fondului pentru risc și accidente, precum și alte vărsăminte asimilate.

Contul 447 Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate este un cont de pasiv.

În creditul contului 447 Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate se înregistrează:

datoriile și vărsănintele de efectuat, conform prevederilor legale, către alte organisme publice;

În debitul contului 447 Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate se înregistrează:

plățile efectuate către organele publice privind taxele și vărsămintele asimilate datorate acestora.

Soldul contului reprezintă sumele datorate de unitate organismelor publice.

Contul 448 Alte datorii și creanțe cu bugetul statului

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența altor datorii și creanțe cu bugetul statului. În contul 448 se înregistrează sumele reprezentând salariile neridicate, prescrise, datorate bugetului statului;

alte datorii față de bugetul statului, cum sunt: amenzile și penalitățile;

sumele încasate de la buget reprezentând vărsămintele efectuate în plus din alte datorii și creanțe.

În debitul contului 448 se înregistrează:

sumele virate la buget reprezentând alte datorii față de aceasta;

sumele cuvenite unității, datorate de buget, altele decât impozitele și taxele.

Soldul creditor reprezintă sumele datorate de unitate bugetului, iar soldul debitor, sumele datorate de buget.

2.1. Contabilitatea impozitului pe profit .Calculare și decontare.

Impozitul pe profit este o parte din veniturile suplimentare obținute peste cheltuielile de producție sub forma profitului, de către toate unitățile patrimoniale, datorat bugetului de stat.

Conform legislației în vigoare, sunt obligați la plata impozitul pe profit toți contribuabilii, adică persoanele juridice române pentru profitul obținut din orce activitate desfășurată, atât în țară cât și în străinătate.

În categoria de contribuabili se cuprind:

persoane juridice române, pentru profitul impozabil obținut din orce sursă, atât în România, cât și în străinătate;

persoanele juridice străine care desfășoară activități într-un sediu permanent în România, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent;

persoanele juridice și fizice străine care desfășoară activități în România ca partener într-o societatece nu dă naștere unei persoane juridice, pentru toate veniturile rezultate din activitatea desfășurată în România;

asocierile dintre persoanele fizice române și persoanele juridice române care nu dau naștere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atât în România, cât și în străinătate. În acest caz, impozitul datorat se calculează, se reține și se va vărsa de către persoana juridică.

Sunt exceptate de la plata impozitului pe profit următoarele:

trezoreria statului, pentru operațiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei;

instituțiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru veniturile extrabugetare și disponobilitățile realizate și utilizate;

unitățile economice fără personalitate juridică ale organizațiilor de nevăzători, de invalizi și ale asociațiilor persoanelor cu handicap;

fundațiile testamentare;

cooperativele care funcționează ca unități protejate, special organizate;

unitățile aparținând cultelor religioase, pentru veniturile obținute din producerea și valorificarea obiectelor și produselor necesare activității de cult;

unitățile aparținând cultelor religioase, pentru veniturile obținute din chiri;

instituțiile de învățământ acreditate, precum și cele autorizate;

asociațiile de proprietari, constituite ca persoane juridice;

Cota de impozitare pe profit este de 25% cu următoarele excepții:

1. Contribuabilii care obțin venituri din activitatea barurilor de noapte, a cluburilor de noapte și a cazinourilor, plătesc o cotă ocazională de impozit de 25%, calculată asupra părții din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor înregistrate de aceste activități în volumul total al veniturilor.

2. Banca Națională a României se supune unei cote de impozit pe provit de 80% aplicată asupra veniturilor rămase după scăderea cheltuielilor deductibile și a fondului de rezervă conform legii.

3. Majorarea capitalului social prin incorporarea rezervelor.

Profitul impozabil se calculează ca diferență dintre veniturile obținute din livrarea bunurilor mobile, serviciilor prestate și lucrărilor executate, din vânzarea bunurilor mobile, inclusiv din câștigul din orce sursă și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile.

Profitul impozabil se determină ca diferență dintre veniturile totale înregistrate de un contribuabil și cheltuielile aferente realizării acestora, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielilor nedeductibile.

Profitul impozabil = Profitul brut realizat –

Profitul brut reinvestit –

Veniturile neimpozabile +

Cheltuielil nedeductibile

Pentru obținerea rezultetului contabil (impozabil) sunt necesare calcule extracontabile impuse de regula fiscală.

Plecănd de la principiul independenței exercițiului și respectând cerințele unei contabilități de angajamente, se calculează rezultatul exercițiului înainte de impozitare ca diferență între veniturile exercițiului și cheltuielile exercițiului.

Rezultatului exercițiului înainte de impozitare conectat cu cheltuielile nedeductibile fiscal și deductibile fiscal permit obținerea rezultatului fiscal.

Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil +/- Diferențe permanente +/- Diferențe temporale

Impozitul pe profit = Rezultatul fiscal * cota de impozit

Dacă din rezultatul contabil se scade impozitul pe profit se obține profitul net contabil, acesta fiind soldul contului 121” Profit și pierdere” înscris în documentele de sinteză.

Problema contabilizării impozitului pe profit este una de alegere a celei mai adegvate metode:

Metoda impozitului exigibil

Metoda impozitului amânat sau reportării impozitului

Diferențe permanente sunt cele care antrenează definitiv creșterea-micșorarea cheltuielilor privind impozitul pe profit.

Regurile fiscale nu admit deductibilitatea fiscală a cheltuielilor care nu concură la realizarea obiectivului activității întreprinderii fie datorită naturii lor (amenzi și penalități) fie caracterului lor excesiv (depășirea cheltuielilor de sponsorizare sau protocol).

În mod sistematic unele venituri au fost deduse din baza de impozitare (dividende, rezerve legale).

Diferențele temporale corespund elementelor ce intră în calculul rezultatului contabil cât și în cel fiscal, dar care privesc diferențele.

Diferențele temporare apar:

atunci când resursele fiscale solicită impozitarea sau deducerea unui element care nu a fost supus contabilizării;

când regurile fiscale conduc la neimpozitarea sau la nedeductibilitatea imediată a unui element deja contabilizat

Metoda impozitului amânat presupune contabilizarea impozitului pe profit în cursul aceluiași exercițiu la care se raportează veniturile și cheltuielile. Sunt luate în considerare numai diferențele temporare deoarece cele permanente nu crează un impozit plătibil în viitor.

Reflectarea în contabilitate a impozitelor exigibile și amănate se poate realiza prin următoarele formule contabile:

înregistrarea impozitului pe profit exigibil la încheierea exercițiului sub aspectul cheltuielilor și obligațiilor față de bugetul de stat.

cheltuieli cu impozitul din activități curente (6911 pe dedit);

impozit pe profit(441 pe debit);

cheltuieli cu impozitul exigibil din activități excepționale (6971 pe credit).

înregistrarea impozitului pe profit amânat – pasiv la plata aferentă diferențelor temporare dintre rezultatul contabil și fiscalitate.

cheltuieli cu impozitul amânat la plată (6918 pe debit);

impozit datorat amânat la plată (4498 pe credit);

cheltuieli cu impozitul amânat la plată din activități excepționale (6978 pe debit);

impozit amânat la plată (4498 pe credit).

dacă există impozit pe profit amânat – pasiv atunci se înregistrează:

creanțe din impozite amânate la plată (4491 pe debit);

cheltuieli cu impozitul amânat din activitatea curentă (6918 pe credit);

creanțe din impozitul amânat la plată (4491 pe debit);

cheltuieli cu impozitul amânat la plată din activități excepționale (6978 pe credit).

înregistrarea impozitului pe profit amânat la plată aferentă subvențiilor pentru investiții:

subvenții pentru investiții amânate la plată (139 pe debit);

creanțe din impozite amânate la plată (4491 pe credit).

provizioane privind impozitul amânat la plată:

provizioane reglementate înscrise în impozitul amânat (149 pe debit);

impozit datorat amânat de plată (449 pe credit);

Deși diferențele temporare generează în mod obișnuit provizioane pentru impozite amânate la plata în pasiv, există situația când anumite cheltuieli să fie înregistrate contabil înainte de a putea fi deduse fiscal.

În acest caz, atunci când se constată diferențe temporere va genera un activ de impozit amânat care va fi acoperit printr-o deducere de cheltuieli fiscale viitoare.

La finele fiecărui exercițiu financiar contul în care s-au înregistrat cheltuielile cu impozite la plată se închid, soldurile preluându-se în contul de rezultate.

În România, în sistemul de contabilitate potrivit legislației în vigoare și reglementărilor fiscale se utilizează numai metoda impozitului exigibil recunoscându-se numai diferențele permanente. De sunt create structuri prin PCG pentru provizioane reglementate acestea nu se constituie, nefiind admise de regurile fiscale. În ceea ce privește subvențiile pentru investiții, aplicarea lor fiscală nu se contabilizează.

O altă metodă cunoscută este aceea a impozitului curent. Potrivit acestei metode, cheltuielile cu impozitul pe profit corespunde cheltuielilor plătite sau de plătit în exercițiul financiar considerat.

Potrivit IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit, impozitul curent este valoarea impozitului pe profit plătibil (recuperabil) în raport cu profitul impozabil (pierderea fiscală) pe o perioadă. În practica contabilă impozitul pe profitul contabilizat în contul de profit și pierdere este cel care apare în declarația fiscală și a cărui lichidare intervine definitiv în cursul anului în care se realizează profitul.

Ecuația economică privind rezultatul contabil înainte de impozitare:

Rezultatul înainte = Venituri recunoscute – cheltuieli corespondente

de impozitare sau în contul de rezultate venituri recunoscute

brut înainte de impozitare contul de rezultat

Pe baza rezultatului contabil înainte de impozitare se determină rezultatul fiscal în baza relației de principiu:

Rezultatul =Rezultatul contabil + Reintegrările fiscale – Deducerile fiscale

fiscal înainte de impozitare la impozitul profit la impozitul profit

brut

Dacă acest rezultat este cu semnul plus îmbracă forma de profit impozabil, iar dacă este cu semnul minus reprezintă pierdere fiscală.

În situația în care masa profitului impozabil se determină pe baza profitului net calculat pe baza variației patrimoniului net sau capitalului propriu, formula fiscală a rezultatului fiscal este:

RF = (AN-ON) – (AN-1-ON-1) +/- APN – ED + END

RF = rezultat fiscal;

AN = activul din bilanțul de la sfârșitul anului fiscal;

ON = obligațiile din bilanțul de la sfârșitul anului fiscal;

AN-1= activul din bilanțul de la începutul anului fiscal;

ON-1= obligațiile din bilanțul de la începutul anului fiscal;

APN = aportul efectuat la capitalul social cu minus rambursarea capitalului social cu plus în cursul anului fiscal;

ED = elemente deductibile (veniturile din dividende încasate de contribuabili de la o persoană juridică română), precum și veniturile înregistrate în avans aferente anilor fiscali următori;

END = cheltuieli nedeductibile și alte elemente prevăzute în bilanțul contabil în funcție de specificul activității contribuabilului.

Reintegrările fiscale la impozitarea profitului reprezintă de regulă, cheltuieli care potrivit regurilor fiscale sunt considerate că nu participă în mod normal la realizarea obiectivului de activități al întreprinderii.

Odată impozitat profitul, implicit recunoașterea la cheltuieli a impozitului pe profit, se calculează rezultatul exercițiului sau rezultatul net contabil pe baza relației:

Rezultat net = Rezultat contabil înainte – impozit pe profit

contabil de impozitare

Perioada impozabilă

Profitul impozabil stabilit conform legislației în vigoare și impozabil pe profit se calculează și se evidențiază lunar cumulat de la începutul anului fiscal.

Impozitul pe profit datorat pe luna în curs se calculează ca diferență între impozitul pe profit cumulat de la începutul anului și impozitul pe profit pentru luna precedentă.

Anul fiscal al fiecărui contribuabil este anul calendaristic care începe de la data de 1 ianuarie a fiecărui an și se sfârșește la data de 31 decembrie a aceluiași an.

Celelalte categorii de contribuabili au obligația să plătească în contul impozitului pe profit pentru trimestrul IV, până la 25 ianuarie inclusiv a anului următor,o sumă egală cu impozitul calculat și evidențiat pe lunile octombrie și noiembrie, iar pe luna decembrie adaugă o sumă echivalentă cu impozitul calculat pe luna noiembrie, urmând ca regularizarea pe baza datelor din bilanțul contabil să se efectueze până la termenul prevăzut pentru depunerea acestuia.

Plata impozitului pe profit se face în lei, iar plata cu întârziere a acestuia obligă contribuabilul la plata de majorare de întârziere.

În situația în care un contribuabil a efectuat plăți în plus la impozit pe profit, acesta poate, pe bază de cerere adresată organului fiscal teritorial, să solicite restituirea acestuia. Termenul de soluționare a cererii contribuabilului este de 30 zile de la data depunerii acesteia la registratura administrației.

Începând cu 1 ianuarie 2000, plătitorii de impozit pe profit sunt obligați să depună anual, până la data de 15 aprilie a anului curent pentru anul expirat, după încheierea anului fiscal, și depunerea bilanțului contabil Declarația privind impozitul pe profit. (vezi Anexa 1 Declarația privind obligațiile de platăla bugetul de stat) . Această declarație se depune obligatoriu și de către societățile comerciale care au înregistrat pierderi.

În domeniul contabil se poate vorbii de pierdere fiscală și pierdere contabilă. Diferența dintre cele două tipuri de pierderi este următoarea:

pierdera contabilă corespunde soldului debitor al contului 121 din balanța sintetică lunară de verificare a conturilor;

pierderea fiscală se determină extracontabil pe baza pierderii contabile influențate de cheltuielile deductibile și nedeductibile prevăzute de Ordonanța Guvernului nr. 70/1994 și se reflectă în declarația de impozit depuse de societate la organul fiscal teritorial.

În situația în care la calculul impozitului pe profit s-a utilizat cota de 5%, este obligatorie repartizarea diferenței de impozit între cote de 25% și 5%, ca sursă proprie de finanțare (utilizarea contului 118 Alte fonduri).

Contul care reflectă relația de decontare a impozitului pe profit cu bugetul statului este 441 Impozitul pe profit, cont bifuncțional. Acesta se creditează cu sumele datorate de unitatea patrimonială aferentă impozitului pe profit și se debitează cu sumele plătite bugetului în contul acestei obligații fiscale.

Soldul creditor reflectă impozitul pe profit datorat bugetului de stat și nevărsat, iar soldul debitor reprezintă impozitul pe profit vărsat în plus față de cel datorat.

Pentru a explica mai bine calculul și inregistrarea impozitului pe profit am luat ca exemplu societatea DEMETRA . În acest caz trebuie începutt cu elementele patrimoniale care sunt următoarele:

Tabel1

Perioada de impozitare se face între 01 ianuarie- 05 mai 2002, iar rulajele sunt:

Tabel 2

1. Profitul contabil = Venituri totale – Cheltuieli totale = 394.516.000

a1) Deduceri fiscale = 16.000.000 din care:

– Rezerve legale: sunt deductibile dacă îndeplinesc simultan două condiții:

– nu depășesc 5% din profitul contabil anual:

394.516.000*5% = 9.725.8000

– nu ating valoarea de 20% din capitalul social:

10.000.000*20% = 2.000.000

Suma permisă ca rezerva să fie deductibilă este de 2.000.000 din care 100.000 lei a fost deja constituită (vezi tabel 1).

2.000.000- 1.000.000 = 19.000.000

a2) Veniturile din dividende: sunt nedeductibile deoarece sunt primite de la o persoană juridică română; impozitarea acestor venituri ar duce la o dublă impozitare a aceleiași sume.

Veniturile din dividende la data reportării sunt în sumă de 9.600.000.

a3) Veniturile din provizioane: sunt neimpozabile conform prevederilor din Ordonanța Guvernului nr. 217/1999, deoarece reprezintă venituri realizate din provizioane pentru care nu s-a acordat drept de deducere în anul anterior. Suma veniturilor este de 4.500.000.

2. Deducerile fiscale totale = a1+a2+a3= 16.000.000

b) elemente nedeductibile

b1) cheltuieli de protocol: sunt deductibile în limita de 1% aplicată asupra diferenței dintre veniturile și cheltuielile totale aferente, inclusiv accizele, cheltuieli de protocol.

Cheltuieli de protocol efective = 15.530.600 (tabel 1)

Cheltuieli de protocol deductibile = 395.516.000*1% = 3.945.000

Cheltuieli de protocol nedeductibile = 15.530.000-3.945.000 = 11.585.600

b2) TVA aferentă cheltuieli de protocol peste limita legală deductibilă din punct de vedere fiscal.

11.585.600*19% = 2.201.000

b3) Stocuri de materiale consumabile lipsă la inventar și neimputabile. Cheltuielilor privind stocurile nedeductibile = 5.794.000

b4) TVA aferentă stocurilor consumabile neimputabile.

5.794.000*19% = 1.101.000

b4.1) Total TVA nedeductibilă fiscal (b2+ b4) vezi Tabel 1 3.302.000 b5) Amenzi și penalității = 350.000

3. Cheltuieli nedeductibile fiscal (b1+b2+b3+b4+b5) = 21.031.600

4. Profitul impozabil înainte de pierderea fiscală = 1-2+3 = 395.547.600

5. Pierderea fiscală (50.000.000/60 luni)*9 luni = 7.500.000

6. Profit impozabil după deducerea pierderilor fiscale (4-5) = 392.047.600

7. Impozit pe profit = 6*25% = 98.011.900

c) Reducerea fiscală 100.000.000*10% = 10.000.000

8. Profitul impozabil după acordarea creditului fiscal (6-8) = 382.047.600

9. Impozit pe profit datorat la 30 mai (8*25%) = 95.511.900

10. Creditul fiscal acordat (7-6) = 2.500.000

11. Impozit pe profit de plătit până la 25.06.2002

(95.511.900-44.500.200) = 51.011.700

12. Profit net la 31.05.2002 (394.516.000-95.511.900) = 299.004.100

13.Cheltuieli cu impozitul pe profit la 31.05.2002 = 65.755.600

Tablou contabil fiscal

2.3 Contabilitatea Taxei pe Valoarea Adăugată. Reglementare, metodologie, calcul și contabilizare .

Taxa pe Valoarea Adăugată, cunoscută sub abrevierea TVA, este un impozit indirect asupra consumului de bunuri și servicii, orcare ar fi proveniența lor, din producție indigenă sau din import. Fiind un impozit de consum, cel care suportă această sarcină fiscală este consumatorul final, întreprinderea având rolul de a colecta și vărsa la bugetul statului taxa pe valoarea adăugată.

Taxa pe Valoarea Adăugată, se aplică de la data de 1 iulie 1993, aceasta înlocuind vechiul sistem de impozitare cunoscut sub denumirea de impozitul pe circulația mărfurilor. Legisalția în vigoare elaborată începând din anul 1992 a definit coordonatele și reguluie generale ale implementării și funcționării a acestui sistem de impozitare. Astfel, dintre coordonatele sistemului TVA enumărăm: operațiunile impozabile și plătitorii de TVA, faptul generator și exigibilitatea TVA, baza și cotele de impozitare, regimul deducerilor obligațiile plătitorilor de TVA.

Câmpul de aplicare: operațiile pot fi clasificate în raport cu sfera de aplicare a TVA, în trei categorii:

– operații impozabile, adică supuse TVA;

– operații impozabile prin obțiune;

– operații scutite de TVA.

Potrivit reglementărilor legale, în sfera de aplicare a TVA (fiind deci operații impozabile) se cuprind operațiunile cu plată, precum și cele asimilate acestora, efectuată de o manieră independentă de către persoane fizice sau juridice, privind: livrările de bunuri mobile și prestări de servicii efectuate în cadrul exercitării activității profesonale; transferul proprietății bunurilor imobile între agenții economici, precum și între aceștia și instituții publice sau persoane juridice; importul de bunuri și servicii. Sunt asimilate cu livrările de bunuri și prestări de servicii și vânzarea cu plata în rate sau încheierea unor bunuri pe baza unui contract, cu clauza trecerii proprietății asupra bunurilor respective după plata ultimei rate sau la o anumită dată cât și preluarea de către agentul economic a unor bunuri sau servicii în vederea folosirii, sub orce formă, în scop personal sau pentru a fi puse la dispoziția altor persoane fizice sau juridice în mod gratuit.

Operațiunile cuprinse în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se împart, din punct de vedere al regurilor de impozitare, astfel:

– operațiuni impozabile obligatoriu, la care se aplică cota legală de TVA asupra sunelor obținute din vânzări de bunuri sau prestări de servicii, la fiecare stadiu al ciclului economic, pănă la consumătorul final inclusiv. Din taxa facturată corespunzător sumelor reprezentând contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate se scade taxa aferentă bunurilor și serviciilor achiziționate, destinate realizării operațiunilor impozabile;

– operațiuni la care se aplică cota 0: în acest caz furnizorii sau prestatorii de servicii au dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă bunurilor și serviciilor achiziționate, destinate realizării operațiunilor impozabile;

– operațiuni scutite de plata taxei pe valoarea adăugată: sunt operații prevăzute în mod expres de lege pentru care furnizorii sau prestatorii de serviciinu au dreptul la deducerea taxei aferente intrărilor destinate realizării produselor sau serviciilor scutite de taxă.

O altă categorie de operații care intră în câmpul de aplicare a taxei pe valoarea adăugată sunt operațiunile impozabile prin obțiune: agenții economici, precum și unitățile economice din cadrul altor persoane juridice care efectuează operațiuni exonerate de taxa pe valoarea adăugată pot opta pentru plata acesti taxe, pentru întreaga activitate sau numai pentru o parte a acesteia. O serie de operații nu intră în sfera de aplicare a TVA. Este vorba despre livrările de bunuri și prestările de servicii rezultate din activitatea specifică autorizată, efectuată de: asociațiile fără scop lucrativ, pentru activitățile având caracter social – filantropic; organizațiile care desfășoara activități de natură religioasă, politică sau civilă; organizațiile sindicale, pentru activitățile legate direct de apărarea colectivă a intereselor materiale și morale ale membrilor lor; instituțiile publice, pentru activitățile lor adminstrative, social, educative, de apărare, ordine publică, siguranța statului, culturale și sportive. Pentru operațiunile efectuate în mod sistemetic, direct sau prin unități subordonate în scopul obținerii de profit, persoanele juridice enunțate anterior sunt supuse taxei pe valoarea adăugată.

Exonerarea de TVA acționează la nivelul:

a) livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii rezultate din activitatea specifică autorizată, efectuate în țara de: unitățile sanitare și de asistență socială; unitățile și instituțiile de învățământ cuprinse în programul național de învățământ liber-profesioniștii autorizați, care își desfășoară activitatea în mod individual, presum și persoanele fizice și asociațiile familiale autorizate să desfășoare activități economice pe baza liberei inițiative; gospodăriile agricole individuale și asociațiile de tip privat ale acestora; casele de economii, fondurile de plasament, casele de ajutor reciproc, coopreativele de credit și alte societăți de credit, casele de schimb valutar; societățile de investiții financiare, de intermediere financiară și alte valori mobiliare; societățile bancare; societățile de asigurare; editarea, tipizarea și vânzarea de ziare cărți și reviste exclusiv activitatea de reclamă și publicitate. De asemenea, sunt scutite de TVA: realizarea și difuzarea programelor de radio și TV cu excepția celor cu caracter de reclamă și publicitate; producția de filme, cu excepția celor cu caracter de reclamă și publicitate; o serie de produse și servicii livrate /prestate către populație prevăzute în mod expres în textele legale cum sunt consumul casnic de energie electrică și termică; activitățile agenților economici, precum și cele care îndeplinesc condițiile unei activități economice desfășutate de asociațiile, organizațiile, instituțiile publice și alte asemenea persoane juridice, cu o cifră de afaceri declarată organismului fiscal competent sau, după caz, realizată de până la 50 miloiane lei anual; alte operații, conform prevederilor legale.

b) importurilor de bunuri, care, potrivit prevederilor legale sunt scutite de taxa vamală, cu unele excepții prevăzute de lege.

● Teritorialitatea: conform acestui criteriu, sunt supuse TVA operațiile referitoare la transferul de proprietate asupra bunurilor situate pe teritoriul României. Bunurile provenite din import sunt impozabile în România, la intrarea acestora în țară și la înregistrarea declarației vamale. Prestările de servicii sunt impozabile atunci când sunt utiluzate în România indiferent de locul unde este situat sediul sau domiciliul prestatorului.

● Faptul generator și exigibilitatatea TVA iau naștere, de regulă, în momentul efectării livrării bunurilor mobile, transferului de proprietăți bunurilor imobiliare sau prestării serviciilor. În cazul livrării parțiale sau executării parțiale de servicii, obligația de plată se determină corespunzător valorii bunurilor livrate sau a serviciilor prestate. Pentru livrările de bunuiri și prestările de servicii cu plata în rate, precum și pentru cele care dau naștare la decontări sau încasări succesive faptul generator intervine la expirarea perioadei pentru care se face decontarea, după caz, la data prevăzută pentru plata ratelor.

Pentru importul de bunuri și servicii obligația plății TVA ia naștere la data înregistrării declarației vamale, în cazul importului de bunuri, sau la data recepției de către beneficiari, pentru serviciile din import.

Exigibilitatea TVA este dreptul organului fiscal de a pretinde plătitorului, la o anumită dată, plata taxei datorate bugetului de stat. Deși în cele mai multe cazuri, exigibilitatea se suprapune cu faptul generator sunt și situații când exigibilitatea poate fi anticipată sau ulterioară faptului generator. Astfel, pentru livrările de bunuri și prestările de servicii, care se efectuează continuu, precum și pentru cele la care se încasează, de regulă, avansuri, exigibilitatea intervine la data stabilirii debitului clientului pe bază de factură sau alt document legal.

● Baza de impozitare este reprezentată de contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate, exclusiv TVA și poate îmbrăca următoarele forme:

– prețurile negociate între vânzător și cumpărător precum și alte cheltuieli datorate de cumpărător pentru livlările de bunuri și care nu au fost cuprinse în preț (în aceste prețuri se includ și accizele);

– tarifele negociate pentru prestările de servicii;

– suma rezultată din aplicarea cotei de comision sau suma convenită între parteneri, pentru operațiunile de intermediere;

– prețurile de piață în lipsa acestora, costul bunurilor executate de agenții economuci pentru folosința proprie ori predate sub diferite forme angajaților sau altor persoane;

– valoarea în vamă, la care se adaugă taxa vamală alte taxe și accizele datorate pentru bunurile și serviciile din import;

– prețurile de piață sau, în lipsa acestora costuri aferente serviciilor prestate pentru folosința proprie de un agent economic sau cu titlu gratuit pentru alte persoane fizice sau juridice;

– prețurilor vânzărilor efectuate din depozitele vămii sau stabilite prin licitație.

Baza de impozitare poate să fie supusă unor corecții, deoarece din ea trebuie deduse:

– remizele și alte reduceri de preț acordate de către furnizor, direct clientului inclusiv cele date pentru facturarea bunurilor sau a serviciilor; bunurile acordate de către furnizori clienților în vederea stimulării vânzarilor, conform contractelor încheiate;

Pentru a putea fi excluse din baza de impozitare, remizele și alte reduceri de preț trebuie să îndeplinească următoarele condiții: să fie efective și în sume exacte în beneficiul clientului; să nu constituie, în fapt remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă pentru o prestație oarecare; să fie reflectate în facturi sau în alte documente legale. Corectarea TVA aferentă reducerilor de preț acordate după facturare se va efectua prin emiterea unei noi facturi, în roșu, pentru sumele ce urmează a fi scăzute și în negru, pentru cele de adăugat.

– penalizările pentru neândeplinirea totală sau parțială a obligațiilor contractuale;

– dobânzile percepute pentru plățile cu întârziere pentru vânzări cu plata în rate sau la termene de peste 90 zile;

– sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului și care apoi se decontează acestuia;

– ambalajele care circulă între furnizorii de marfă și clienți fără facturare.

● Cota de impozitare: în România se aplică cota 19% de TVA pentru operațiunile privind livrările de bunuri, transferurile imobiliare și prestările de servicii.

● Deductibilitate

După cum sugerează și denumirea, taxa pe valoarea adăugată se aplică asupra plusului de valoare adăugată de fiecare studiu al producției sau comercializării unui produs sau sarviciu. Aplicarea taxei la valoarea adăugată se face de așa manieră încât la sfârșitul ciclului de producție și comercial parcurs de un bun, indiferent de durata ciclului, cheltuiala fiscală totală care a gravat acest bun corespunde taxei calculate asupra prețului de vânzare și suportate de consumator.

Pentru a facilita calculul și colectare, cota de TVA se aplică la prețul de vânzare a bunurilor sau serviciilor comercializate (corectat, eventual, cu reducerile de preț și alte elemente, prezentate anterior). Deoarece TVA intervine la fiecare studiu al unei filiale de producție și comercializare, dar și pentru a se evita efectul cumulativ al impozitării în cascadă, trebuie dedusă din TVA încasată (colectată) de la clienți, TVA plătită furnizorilor, pentru cumpărările de bunuri sau servicii. Astfel spus, atunci când întreprinderea facturează TVA clientului său, ea acționează în contul statului, căruia va trebui să-i plătească diferența între TVA colectată de clienți (de obicei mai mare) și TVA plătită furnizorilor săi care, la rândul lor, au procedat la colectarea și vărsarea TVA.

TVA colectată: se calculează și se înregistrează ca o datorie față de bugetul de stat în cadrul următoarelor operații privind ieșirile:

TVA colectată înscrisă în facturile emise de către clienți:

488.757.000 411 = % 488.757.000

701 416.602.521

4427 79.154.479

TVA colectată aferentă lipsurilor imputate:

1.190.000 461 = % 1.190.000

708 1.000.000

4427 190.000

531 = 461 1.190.000

TVA neexigibilă devenită exigibilă:

4428 = 4427 5.000.000

d) TVA colectată aferentă bunurilor și serviciilor folosite în scop personal sau predate cu titlu gratuit, acea aferentă lipsurilor peste normele legale neimputabile, precum și cea aferentă bunurilor și serviciilor acordate salariațiilor sub forma avantajelor în natură:

635 = 4427 2.000.000

Potrivit legii, plătitorii de taxă pe valoarea adăugată au dreptul de deducere a taxei aferente bunurilor și serviciilor achiziționate, destinată realizării de :

– operațiuni supuse taxei pe valoarea adăugată ;

– bunuri și servicii scutite de taxă pe care, prin lege, se prevede în mod expres exercitarea dreptului de deducere;

– acțiuni de sponsorizare, reclamă și publicitate, precum și pentru alte acțiuni prevăzute în normele legale, cu respectarea plafoanelor și destinațiilor prevăzute în aceasta.

În concluzie se poate constata că TVA se bazează pe principiul mecanismului deductibilității pentru aplicarea căruia fiecare subiect calculează taxa asupra prețurilor bunurilor vândute sau serviciilor prestate și deduce taxa care a grevat taxa elementelor constitutive ale acestui preț. Diferența de taxă constatată în plus sau în minus se reglementează cu bugetul statului pe bază de deconturi ale plătitorilor. Totodată, trebuie reținut că deductibilitatea este aplicată global, asupra ansamblului operațiilor realizate, și nu pentru fiecare bun în parte.

Dreptul de deducere a TVA înscric în documentele pentru cumpărări se determină în funcție de data facturării, a chitanței fiscale sau a altui document legal dacă acestea s-au primit până la data întocmitii decontului de TVA. Documentele primite după data întocmirii decontului aferent lunii în care bunurile au fost recepționate se includ în deconturile întocmite pentru lunile următoare.

Atunci când un agent economic realizează atăt oprtații impozabile cât și alte operații scutite de plata taxei pe valoarea adăugată, dreptul de deducere se determină în raport cu participarea bunurilor sau serviciilor respective la realizarea operațiilor impozabile (dreptul de deducere a TVA aferente intrărilor se stabilește pe baza pro ratei).

TVA deductibilă se calculează și înregistrează ca o creanță asupra bugetului statului în cadrul următoarelor operații privind intrările:

TVA deductibilă înscrisă în facturile furnizorilor pentru activitatea de exploatare:

% = 401 338.168.599

284.175.293 301

53.993.306 4426

b) TVA deductibilă înscrisă în facturile furnizorilor de imobilizări:

% = 404 80.000.000

67.226.891 212

12.773.109 4426

c) TVA deductibilă compensată prin TVA colectată:

86.344.479 4427 = % 86.344.479

4426 66.766.415

4423 19.578.064

TVA neexigibilă revine în cazul operațiilor de cumpărare – vânzare pentru care nu s-a întovmit documente de facturare până la încheierea exercițiului pentru livrări de bunuri, lucrări și servicii cu plata în rate, precum și cea inclusă în prețul de vânzare cu amănuntul la unitățile comerciale ce țin evidența la acest preț.

Regularizarea TVA

Cu ocazia excibilității lunare pe baza decontului privind operațiile realizate și TVA aferentă se stabilește TVA de plată sau de recuperat:

dacă TVA deductibilă este mai mare decât TVA colectată contul 4426 are sold debitor:

Diferența se compensează cu TVA datorată bugetului de stat din lunile următoare sau se încasează pe baza cererii de rambursare, înregistrarea fiind:

4424 = 4426 545.981.330

În situațiile în care din decontările întocmite pe o perioadă de 3 luni consecutivi suma datorată bugetului de stat nu acoperă integral taxa deductibilă, diferența se rambursează de organul fiscal competent în termen de 30 de zile de la data depunerii decontului aferent lunii a 3-a și a cererii de rambursare.

Pro rata de deducere a TVA se determină, de regulă, anual pe baza realizărilor din anul precedent sau corespunzător regimului TVA aferente bunurilor și serviciilor prevăzute a fi realizate în anul curent. La cererea justificată a agenților economici , organele fiscale pot aproba ca pro rata să se determine lunar, în funcție de realizările efective înscrise în decontul de TVA. În cursul unui an calendaristic nu pot fi folosite două metode de determinare a pro ratei. Dreptul de deducere a TVA se exercită pe două căi:

prin reținerea din suma reprezentând TVA, pentru livrările de bunuri sau serviciilor prestate a taxelor aferente intrărilor;

prin rambursarea de către organul fiscal a sumei reprezentând diferența dintre taxa aferentă intrărilor și taxa facturată de agentul economic pentru livrările de bunuri și serviciilor prestate.

● Obligațiile persoanelor fizice și jutidice circumscrise în perimetrul aplicării TVA vizează facturarea, înregistrarea la organele fiscale ca plătitor de TVA, plata impozitului și nu în ultimul rând ținerea unei contabilități operative și corectate a TVA.

În vederea exercitării dreptului de deducere a TVA aferentre intrărilor, agenții economici sunt obligați:

să justifice prin documente legal întocmite, cuantumul taxei;

să justifice să bunurile în cauză sunt destinate pentru nevoile firmei și sunt proprietatea acesteia.

Documentele legale referitoare la TVA sunt factura fiscală sau alte documente înlocuitoare (chitanța fiscală, bon de comandă – chitanță), pentru bunurile și serviciile cumpărate de la furnizorii din țară și declarația vamală de import, vizată de organele vamale, pentru taxa plătită la importuri. Sunt scutiți de obligația emiterii facturii, agenții economici care realizeată următoarele operațiuni supuse TVA: transport cu taximetre, precum și transport de persoane pe bază de bilete de călătorie sau abonamente; vânzari de bunuri și prestări de servicii consemnate în documente specifice aprobate prin norme legale; vânzări de bunuri și prestări de servicii pentru populație pe bază de documente fără nominalizări privind cumpărătorul.

Plătitorii de TVA sunt obligați să țină în mod regulat contabilitatea care să le permită determinarea bazei de impozitare și TVA facturată pentru livrările și prestările de servicii efectuate, precum și cea deductibilă aferantă intrărilor. Documentele justificative privine TVA care nu respectă condițiile de formă și fond nu pot fi înregistrate în contabilitate. Agenții economici care au ca obiect de activitate comerțul cu amănântul, activități hoteliere prestări de servicii către populație și alte activități de asemenea natură au și obligația instalării aparatelor de marcat care să corespundă cerințelor pentru aplicarea TVA.

În privința, decontării TVA către bugetul statului, plătitorii taxei sunt obligați:

să achite taxa datorată, potrivit decontului întocmit lunar, până la data de 25 a lunii următoare, prin virament, cec sau numerar, la organul fiscal la care agentul economic s-a înregistrat ca plătitor sau la băncile comerciale după caz;

să achite TVA aferentă bunurilor din import definitiv, la organul vamal, concomitent cu plata taxelor vamale.

Pentru neplata integrală sau a unei diferențe din TVA în termenul stabilit se datorează majorări de întârziere, sume care penalizează (diminuează) rezultatul intreprinderii plătitoare de TVA.

DATE DE IDENTIFICARE A PLĂTITORULUI

TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂCOLECTATĂ -lei-

TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ DEDUCTIBILĂ

Sub sancțiunile aplicatei faptei de fals în acte publice declar că datele din această declarație sunt sorecte și complete

2.4 Contabilitatea altor impoxite și taxe suportate din cheltuielile întreprinderii. Reglementarea, evaluare, calcul și înregistrare.

Întreprinderea datorează bugetului de stat și altor organisme publice, o serie de impozite, taxe și vărsăminte asimilate, indiferent de natura rezultatului fiscal (profit sau pierdere fiscală).

Suportarea acestor obligații fiscale (sub forma impozitului pe clădiri de la persoanele juridice, impozitul pe terenuri ocupate de clăiri și alte construcții aparținând persoanelor juridice, accize, taxe vamale, taxe de timbru, contribuți la fondurile cu destinație specială etc.). Are drept consecință, în funcție de modalitatea de contabilizare, majoratea costurilor de achiziție sau de producție, după caz, sau creșterea cheltuielilor de exploatare după natura lor (adică a cheltuielilor cu impozitele, taxele și vărsăminte asimilate).

Datoriile întreprinderii față de organele fiscale privind aceste impozite și taxe sunt reflectate în contul 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”.

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența decontărilor cu bugetul statului sau cu bugetele locale privind impozitele, taxele și vărsămintele asimilate cum sunt: accizele, impozitul pe țițeiul din ptoducția internă și pe gazele naturale, impozitul pe dividende, impozitul pe clădiri și impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, vărsăminte din profitul net al regiilor publice, ICM inclusiv în facturile emise înainte de 01.07.1993, alte impozite și taxe. Contul 446 este un cont de pasiv.

În creditul contului 446 „Alte impozite și taxe și vărsăminte asimilate” se înregistrează:

valoarea altor impozite, taxe și vărsăminte asimilate, datorate bugetului statului;

impozitul pe dividende datorat;

sumele restituite de la buget, reprezentând vărsăminte efective în plus din impozite, taxe și alte vărsăminte asimilate.

În debitul contului 446 „Alte impozite și taxe și vărsăminte asimilate” se înregistrează:

plățile efectuate bugetului statului sau bugetelor locale privind alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate.

Soldul contului reprezintă sumele datorate bugetului sau bugetelor locale.

Deoarece acest cont reflectă mai multe obligații fiscale este necesară desfășurarea lui pe subconturi, pentru fiecare datorie fiscală.

Astfel, în cazul taxelor vamale și accizelor deoarece se percep în legătură cu anumite bunuri, valoarea lor va fi înregistrată ca un element al costului de achiziție al acelor bunuri sau al costului de producție, dacă bunurile în legătură cu care se percep aceste impozite indirecte servesc la producția altor bunuri și servicii.

% = 446 Alte impozite,taxe cu suma datorată

Conturi de și vărsăminte asimilate aferentă taxelor

imobilizări analitic :- taxe vamale vamale și

Conturi de – accize accizelor

stocuri

Alte impozite și taxe cum sunt: taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat în alte scopuri decât agricultură sau silvicultură, impozitul pe clădiri de la persoane juridice, impozitul pe terenuri ocupate de clădiri și alte construcții aparținând persoanelor juridice, taxa asupra miljoacelor de transport deținute de agenții economici, taxa pentru folosirea miljoacelor de publicitate, afișaj și reclamă, taxele de timbru și alte impozite și taxe se contabilizează ca o cheltuială după natură adică:

Județul: IALOMIȚA Verificat de OP.ROL

Unitatea: S.A DEMETRA Cristea angelica

Cod fiscal: R2985472 Nr. și data înregistrării

382 18.02.2002

Declarație pentru stabilirea taxei asupra miljoacelor de transport în cazul contribuabililor persoane juridice

635 Cheltuieli cu alte = 446 Alte impozite , 7.047.807

Impozite și taxe și taxe și vărsăminte asimilat

vărsăminte asimilate

Județul: IALOMIȚA Verificat de OP.ROL

Unitatea: S.A DEMETRA Cristea angelica

Cod fiscal: R2985472 Nr. și data înregistrării

382 18.02.2002

Declarație

Pentru stabilireaimpozitului pe clădiri, a impozitului pe terenuri și alte construcții

Impozit pe clădiri

635 Cheltuieli cu alte = 446 Alte impozite , 11.580.906

Impozite și taxe și taxe și vărsăminte asimilat

Amenzile suportate de întreprindere cât și majorările și penalitățile de întârziere datorate pentru neplata în termen a obligațiilor fiscale sunt asimilate datoriilor fiscale, însă sunt contabilizate ca provenind din operațiuni excepționale (atunci când nu sunt imputabile).

6711 Despăgubiri amenzi = 4481 Alte datorii față suma

și penalități de bugetul statului aferentă

În afara impozitelor și taxelor, agenții economici sunt obligații la plata unor contribuții pentru constituirea unor fonduri cu destinație specială, reglementate prin acte normative exprese, cum sunt: contribuția la Fondul special pentru sănătate; contribuția la Fondul de risc și accident pentru protecția specială a persoanelor handicapate; contribuția la Fondul special pentru dezvoltarea și modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontirerii, precum și a celorlalte unități vamale; comtribuția la Fondul special al drumurilor publice etc. care se contabilizează ca niște cheltuieli de exploatare după natură:

635 Cheltuieli cu alte = 447 Fonduri speciale suma

impozite , taxe și – taxe și vărsăminte contribuțiilor

vărsăminte asimilate analitic pe

fiecare contribuție la fonduri

O excepție de la această manieră de contabilzare este cea privind contribuția la Fondul special penru dezvoltare și modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei precum și a celorlalte unități vamale care se percep ca un procent asupra valorii în vamă a mărfurilor importate sau exportate(denumită uzual comision vamal, valoare care se poate contabiliza și ca un element al costului de achiziție sau de producție) după caz, astfel:

% = 447 Fonduri speciale suma

Conturi de imobilizări taxe și vărsăminte comisionului

Conturi de stocuri asimilate analitic : vamal

comision vamal

CAPITOLUL III

Controlul fiscal al impozitelor și taxelor datorate statului

3.1 Formele de exercitare a controlului fiscal

Respectarea legislației fiscale, condiție esențială într-un stat de drept, nu se poate realiza în condiții optime fără existența activității de control, care intervine în reglarea sistemului fiscal.

Controlul fiscal – parte componentă a controlului financiar – constituie acțiunea de stabilizare a exactității operațiunilor legate de așezarea și încasarea creanțelor fiscale în cadrul termenelor legale. Acesta constituie un miljoc de constatare și corectare a actelor și faptelor ilegale, de identificare a deficiențelor și de restabilire a legalității, prin măsuri corective și coercitive de natură pecuniară, iar în situații grave, privative de libertate.

Se poate afirma că, controlul fiscal îndeplinește următoarele funcții: funcția de informare, funcția de evaluare, funcția de corectare, funcția de recuperare și funcți educațională.

Reglementarea puterilor în stat, a raporturilor dintre acestea, organizarea administrativă au contribuit la apariția primelor forme de control. Ulterior evoluția regimurilor de impunere a diferitelor forme de manifestare a veniturilor și instituirea unui sistem regulat de contabilitate, va influiența asupra modalităților de organizare a controlului fiscal.

Sistemele fiscale moderne se bazează în mod esențial pe regimul declarativ. Acesta presupune că contribuabilii dau dovadă de sinceritate și de bună credință, întocmind declarații corecte și complete, asumându-și întreaga responsabilitate pentru actele întocmite și faptele comise. Aceștia trebuie să fie în măsură să justifice, elementele declarate cu ocazia controlului exercitat de administrația fiscală. La rândul său, acesta are dreptul și obligația, de a analiza elementele declarate în vederea așezării și încasării impozitelor și să identifice persoanele care se sustrag de la plată. În principiu, administrației fiscale îi revine sarcina de a dovedi omisiunile și inexactitățile din documente și să motiveze corecțiile pe care le face. În intervalul prevăzut de lege, administrația fiscală corectează lipsurile, omisiunile și erorile existente, prin mai multe forme de control care sunt complementare între ele.

Controlul formal: constă într-o examinare a calității formale a elementelor declarate în vederea sesizării eventualelor erori. Prin aceata nu se verifică exactitatea datelor în ceea ce privește conținutul lor, ci modul în care sunt declarate.

Controlul formal se realizează în cadrul unor compartimente specializate cu ocazia primirii documentelor de la contribuabili. Eventualele erori care se identifică cu această ocazie sunt corectate. Aceasta se efectuează sistemetic asupra declarațiilor fiscale privind impozitul pe societate, impozitul pe venitul net global, taxei pe valoarea adăugată, impozitul pe închirieri și este independent de celelalte forme de control.

Controlul ulterior al documentelor: se efectuează la sediul administrației fiscale de serviciile specializate ale acesteia, constatările făcute putând determina declanșarea unui control extern.

Aceasta se efectuează fără avertizatea contribuabilului și constă într-o examinare critică a declarațiilor fiscale, cu ajutorul documentele din dosarele administrate de fisc, (ridicări de salarii, ridicări de onorarii, actele privind vânzările de imobile, declarațiile de succesiune). Prin compararea elementelor cuprinse în declarații cu informațiile din dosarele contribuabiilor, se controlează sinceritate acestora și se caută contribuabilii care nu au făcut declarații fiscale.

Administrația fiscală poate solicita clarificări sau justificări de la contribuabili, iar când constată lipsuri sau erori declanșează procedura de corectare și informare a contribuabililor. Constatarea unor incoerențe între documentele deținute, atrage decizia administrației de a proceda la un control extern la domiciliul sau sediul contribuabililor.

Controlul extern: la domiciliul contribuabilului survine după controlul contabilității societății, pentru a se varifica situația personală a unui manager, asociat sau partener. Se urmărește astfel, ansamblul situației fiscale personale a contribuabilului. Practic se verifică coerența dintre veniturile declarate și situația patrimonială, financiară și standardul de viață al familiei contribuabilului. Sunt urmărite nu numai veniturile provenite din activitatea profesională a contribuabilului, ci și ansamblului veniturilor acestuia, analizându-se minuțios fluctuațiile înregistrate în conturile bancare.

Controlul extern la sediul societății unde contribuabilul își are organizată activitatea sa economică, urmărește verificarea regularității și sincerității declarațiilor fiscale, cu înregistrările și documentele contabile sau de orce altă natură. Verificarea documentelor care au stat la baza întocmirii declarațiilor fiscale sa face sub trei aspecte: verificarea formală, cifrică și de fond. Scopul verificării formale este de a constata dacă documentele justificative utilizate:

corespund cu cele stabilite de Ministerul Finanțelor, ministere, asociații profesionale sau de unitatea patrimonială, corespunzător naturii operațiunilor consemnate;

sunt completate corect cu toate elementele necesare pentru reflectarea integrală a operațiunilor economice;

conțin corecturi certificate corect;

conțin semnăturile necesare.

Exactitatea calculelor aritmetice face obiectul verificării cifrice a documentelor justificative, activitate deosebit de importantă căci poate conduce la identificarea unor erori care denaturează baza impozabilă. Verificarea de fond a documentelor de organele administrației fiscale se adaugă controlului operațiilor înregistrate în contabilitate de persoanele care execută controlul financiar preventiv, controlul financiar de gestiune și cenzorilor. Prin aceasta se urmărește realitatea, necesitatea, oportunitatea și legalitatea operațiilor economice înscrise în evidența contabilă. Controlul de fond al documentelor urmărește verificarea modului de înregistrare în contabilitate a veniturilor și cheltuieliolr aferente operațiilor economice și a concordanței cu prevederile legale, pentru identificarea cazurilor de fraudă fiscală prin supradimensionarea cheltuielilor și diminuarea veniturilor.

Controlul extern poate fi: anunțat și inopinant. Administrația fiscală are obligația informării contribuabilului printr-un aviz de verificare asupra: zilei și orei începerii verificării, împozitele și taxele fiscale care fac obiectul verificării, anii supuși verificării, acceptul ca în timpul verificării contribuabilul să beneficieze de consultanță. Excepția o constituie cazurile când se decide un control inopinant. În acest caz avizul de verificare se înmânează contribuabilului la începutul demarării controlului. Scopul controlului inopinant este de a efectua constatări materiale. Aceasta începe cu iventarierea documentelor valorilor din caserie, ridicarea prețurilor practicate, stabilirea stocurilor și continuă cu verificarea contabilității.

Indiferent dacă controlul extern face obiectul unei avizări sau este inopinant, verificarea contabilități propune existența a două etape. Mai întâi inspectorul verificator se informează asupra metodelor de contabilitate utilizate, face inventarul documentelor și caută să cunoască societatea, după care procedează la operațiunea de verificare propriu-zisă. În această etapă se verifică regularitatea documentelor și se examinează aprofundat conturile. În cadrul verificării conturile se urmărește: realitatea operațiunilor înregistrate, soldurile conturilor și modul de întocmire a bilanțului pe baza informațiilor contabile.

În mod excepțional și numai la cererea scrisă și semnată de contabil, verificarea contabilității poate să se efectueze la contabil (în cazul micilor societăți) sau în biroul inspectorului-verificator. În acest ultim caz verificatorul trebuie să urmărească respectarea strictă a următoarelor condiții: să întocmească o listă detaliată cu documentele necesare pe care să o remită contribuabililor să restituie documentele contabile la expirarea perioadei de verificare și să solicite descărcarea de documentele restituite din partea contribuabilului.

Indiferent dacă controlul contabilității se efectuează la sediul agentului economic, a contabilului sau a verificatorului, între acesta și contribuabilul asistat sau nu de un consilier, are loc un dialog asupra operațiunilor economice verificate care face parte integrantă din procedura de control. Se impune precizarea că toate activitățile de control trebuiesc desfășurate astfel încât, să nu influiențeze asupra desfășurării normale a activității societății în cadrul termenelor legale.

Încheierea operațiunilor de control

La încheierea operațiunilor de control inspectorul verificator are obligația să informeze oral contribuabilul că a terminat activitatea de control.

Când în urma activității de verificare nu se constată lipsuri, erori omisiuni de natură a determinat corectarea obligațiilor fiscale, organul de control trebuie să specifice absența acestora în actul final de încheiere a controlului (procesul verbal de control). Astfel se evită ca după o perioadă de timp să se repete controlul asupra acelorași operaționi.

Dacă după terminarea controlului se constată existența unor neconcordanțe între declarațiile fiscale și documentele care au stat la baza întocmirii acestora, organele fiscale stabilesc cuantumul corect al impozitului, comunicând în scris contribuabilului modul de stabilire al acestora. Pentru obligațiile fiscale datorate se emite un aviz de impozitare. Acesta în afară de obligația care nu a fost achitată mai cuprinde, suma penalităților și amenzilor stabilite în baza dispozițiilor legale. Pentru abaterile de la normele legale constatate, organul de control are obligația furnizării și recomandării sau precizări, așa trebuie cu privire la obligațiile cu ordin contabil sau fiscal care nu au fost respectate în actul final încheiat. În aceleși timp se specifică perioada de timp în care contribuabilul poate contesta decizia verificatorului. În cazul contribuabililor care nu au completat și depus declarațiile fiscale prevăzute de lege, sarcina stabilirea impozitelor revine inspectorilor din cadrul serviciilor specializate ale organelor administrațiilor fiscale teritoriale.

3.2. Formele evaziunilor fiscale și sancționarea acestora

Toate sistemele fiscale trebuie să fie echitabile sau dacă este posibile cât mai puțin inechitabile. Indiferent de formă evaziunea fiscală constituie un obstacol important în realizarea acestui deziderat de egalitate în fața impozitului. Acesta cu atât mai mult cu cât, unii contribuabili se pot sustrage mai ușor de la plata obligațiilor fiscale, comparativ cu alții. Implicațiile evaziunii fiscale sunt de natură economică și socială. Pe plan economic acesta influiențează desfășurarea normală a concurenței. Sub aspect social determină creșterea obligațiilor fiscale suportate de restul contribuablilor și nemulțumiri în rândul membrilor societății.

Conceptul de evaziune fiscală

Există o psihologie a contribuabililor, amplificată de lipsa unei educații fiscale la care se adaugă dimensiunea presiunii fiscale, deficiențele legislative și administrative ale gestionării impozitelor, de a se sustrage parțial sau total de la plata obligațiilor fiscale care le revin. Aceasta cu atât mai mult, cu cât omul prin natura sa mentală, emoțională și educațională, este înclinat în general să pună interesul individual înaintea celui general al societății chiar atunci când acceptă necesitatea existenței impozitului.

Frecvența evaziunii fiscale este influiențată de modalitățile de evaluare a veniturilor.

Evaluarea forfetară a veniturilor poate determina o mare evaziune fiscală legală sau ilegală. Prima apare atunci când administrația stabilește forfete inferioare realității. A doua se datorează sustragerii de către contribuabili a unei părți a materiei impozabile de la stabilirea bazei impozabile.

În cadrul declarării veniturilor de către terți, contribuabilii-suportatori nu au posibilitatea practică de a comite frauda. Consecința o constituie faptul că în situația aplicării unei impuneri progresivre a veniturilor prin stopaj la sursă, salariații și creatorii intelectuali să fie cei mai puternic impuși dintre toți contribuabilii.

Înlocuirea sistemului administrativ bazat pe semnele exterioare, cu sistemul beneficiului real bazat pe declarațiile fiscale ale unor terțe persoane și respectiv ale plătitorilor, a determinat pentru administrație creșterea dificultăților în direcția supravegherii și controlului.

Controlul veniturilor contribuabililor prin intermediul declarațiilor fiscale controlate, este dificil pentru administrație. În acest caz incidența fraudei e mai mare printre comercianții en detail și mașteșugari, fiind mult mai redusă în cazul comercianțiilor en gros și a medicilor (din cauza asigurărilor sociale). În cazul societăților comerciale mari, datorită contabilității riguroase, evaziunea fiscală îmbracă forme specifice.

În cazul impozitelor indirecte, sistemul mai simplu de administrare, lipsa relațiilor dintre suporturi și administrație, sistemul exercițiilor lunare, constituie factori care au descurajat mult amploarea fenomenului de evaziune fiscală.

Formele evaziunii fiscale

Procedeele utilizate de plătitori pentru a se sustrage obligațiilor fiscale care la revin, sunt diverse și în permanentă adaptare cu evoluția legalității fiscale, evoluția relațiilor economice și a sistemului informațional contabil.

Cu toate acestea se pot identifica două mari categorii: procedee licite și procedee ilicite.

Urmare al acestor procedee se disting două forme de evaziune: evaziunea fiscală legală (licită sau legitimă) și frauda fiscală (ilicită sau neligitimă).

De fapt se mai poate considera că frauda fiscală constituie o formă particulară de manifestare a evaziunii fiscale.

Se impune remarca că în țările anglo-xaxone aceasta deosebire se face de mult timp. În timp ce evaziunea fiscală este licită întricât utilizează textele fiscale pentru a apăra mai bine interesele contribuabililor, frauda fiscală este ilicită și sancționată de lege.

Din punct de vedere spațial se pot identifica evaziunea fiscală la nivel național și evaziunea fiscală internațională de profilarea paradisuriilor fiscale.

Evaziunea fiscală legală: constituie un fenomen social care constă în sustragerea de către contribuabilii de drept a unei părți din materia impozabilă, prin utilizarea lacunelor legislative în favoarea lor.

Frecvența acesteia este mai crescută în perioadele în care se modifică sau se introduc noi legi, precum și atunci când statul utilizează în mod deliberat impozitul, în scopul promovării unor politici economice stimulative în anumite domenii de activitate sau, față de anumite categorii de cetățeni.

Lipsa voinței politice sau incapacitatea organului legislativ în direcția elaborării unei legislații clare și precise constituie factori favorizanți.

În practică însa, nici o lege nu poate prevedea fertila ingeniozitate a contribuabililor și nici diversitatea situațiilor concrete. În consecință singura soluție o constituie modificarea legislației în scopul eliminării lipsurilor legislative și a permisivității unor legi. Acordarea unor facilități fiscale sub forma unor exonerări, scutiri parțiale, reduceri, deduceri, constituie un cadru proprice pentru ocolirea sau prevalarea de la plata obligațiilor fiscale prin anumite procedee.

Scutirea de impozitul pe imobilele deținute a unor categorii sociale (exemplu: veterani de război) determină înregistrarea pe numele acestora imobilelor deținute de alți membrii ai familiei acestora. Limitarea scutirilor acordate în acest caz la un singur imobil sau la locuința principală, este de natură a limita evaziunea fiscală.

Acordarea unor scutiri delimitate temporal în cazul înfințării de noi societăți de la plata impozitului realizat constituie un alt exemplu. Pentru a se sustrage temporar de la plata obligațiilor fiscale, contribuabilul solicită și obține înfințarea unor noi societăți cu același obiect de activitate. Acest procedeu se repetă permanent fără a determina apariția unor noi forme de realizare și exploatare a unor factori de producție.

Atunci când cheltuielile generale ale societăților nu sunt reglementate există posibilitatea supraevaluării acestora, prin realizarea unor cheltuieli fără justificare economică, excesive și somptuase. Acesta constituie o pierdere atât penru fisc cât și pentru societate.

Supreavaluarea amortizării prin constituirea pe baza metodelor legale a unui fond de amortizare într-un cuantum superior investițiilor necesare constituie o modalitate de diminuare legală a bazei impozabile.

În situația impunerii beneficiilor agricole, dacă veniturile determinate sunt inferioare venitului real, obligația fiscală suportată de venitul real este inferioară în raport cu celelalte venituri calculate. Întodeauna când un venit este stabilit după norme medii sau criteii exterioare care determină un venit impozabil celui realizat, apare o evaziune legală. În asemenra situații administrația fiscală nu poate stopa cazurile de evaziune și nu poate solicita plata obligației fiscale sustrase. O posibilitate suplimentară de producere a evaziunii fiscale legale o constituie existența paradisurilor fiscale, unde își stabilesc domiciliul și respectiv sediul social persoane fizice și respectiv societăți holding, bănci, companii de asigurări, trusturi.

Guvernele țărilor procedează la modificări ale cadrului legislativ pentru limitarea fenomenului evazionist și evitarea migrării capitalului financiar.

Frauda fiscală: constituie o eveziune fiscală ilicită sau neligitimă care presupune eludarea în mod deliberat a legislației fiscale, fiind sancționată de lege prin măsuri pecuniare și privative de libertate. Constituind un fenomen social cu implicații asupra finanțării obligațiilor publice, frauda fiscală constă în ascunderea ilegală în mod parțial sau total a materiei impozabile de către contribuabili, în scopul de a reduce sau elimina obligațiile fiscale care le revin.

Ca fenomen social frauda constituie o problemă morală căci accentuează inegalitatea dintre contribuabilii frauduloși și cei care se achită onest de obligațiile fiscale care le revin. Sub aspect social frauda influiențază asupra presiunii fiscale, iar sub aspect economic influiențează jocul normal al concurenței.

Se consideră că amploarea sa este mai mare în țările latine comparativ cu țările anglo-saxone și nordice. Amploarea fraudei este legată de posibilitățile practice de a comite fraude, de imaginația contribuabililor și mai puțin de corectitudinea morală și nivelul de viață.

Este mai greu de comis o fraudă, în cazul veniturilor salariale care sunt declarate la fisc de societate în cazul impozitului pe venitul net global, sau prin stopaj la sursă, decât atunci când contribuabilii sunt implicați în diverse activități economice aducătoare de profit. La fel în cazul veniturilor obținute din plasamente în titluri financiare, datorită controlului fiscal exercitat în mod indirect, atât asupra organismelor bancare care intermediază recompensarea titlurilor financiare, gestionarea portofoliilor investitori în asemenea plasamente. În schimb frauda este frecventă în cazul impozitului pe societate, pe vânzările de bunuri imobile, a fondurilor de comerț, a succesiunilor sau chiar a TVA.

În realitate frauda fiscală este tot atât de veche ca și legislația fiscală, iar procedeele prin care cei interesați caută să se sustragă parțial sau total obligațiilor fiscale stabilite, au devenit extrem de ingenioase și active, evoluând de la procedee empirice la procedee evoluate, mult mai elaborate, sofisticate și greu de identificat.

Cu toată diversitatea procedeelor la care contribuabilii recurg pentru a se sustrage ilegal de la ogligațiile care le revin, este posibilă o clasificare a fenomenelor de evaziune fiscală ilegală: frauda tradițională, juridică, contabilă prin evaluare.

Frauda tradițională sau prin disimulare: constă în sustragerea parțială sau totală de la plata obligațiilor fiscale, prin întocmirea și depunerea de documente incorecte sau prin abținerea întocmirii documentelor cerute de legislația în vigoare.

Se includ aici următoarel procedee:

abținerea de la declarații fiscale și întocmirea de declarații fiscale false;

modificarea încasărilor în sensul reducerii acestora în scopul reducerii TVA și a profitului impozabil, prin încasări în numerar fără chitanță și vânzări fără factură;

creșterea cheltuielilor pentru a diminua profitul impozabil, prin includerea în cheltuielile de exploatare a cheltuielilor făcute în scop personal, cu caracter somptuos, publicitate exagerată, cheltuieli false (neefectuate în realitate), privind recompensarea unor salariați și a unor brevete care nu există ;

producerea de bunuri și servicii economice în mod clandestin;

desfășurarea unor activități profesionale desfășurate în mod clandestin (la negru);

diminuarea valorii moștenirilor primite și a tranzacțiilor privind bunuri imobiliare;

Frauda juridică: constă în a ascunde adevărata natură a unui organizm sau a unui contract pentru a scăpa de anumite consecințe fiscale.

Astfel o activitate economică va fi continuată sub forma unei asociații fără scop lucrativ pentru a nu plătii impoizit pe beneficii, atunci când dacă ar fi desfășurată în mod participativ într-o afacere de tip societar, ar trebuii supusă impozitului pe societate (sau pe profit). Alt exemplu îl constituie cazul cănd un contract de asociere este transformat (ascuns) într-un contract de muncă, pentru a permite beneficiarului acestuia, de a obține avantaje de pe urma calității de salariat.

Frauda contabila: este greu de identificat în practică, constă în a creea aparența unei contabilități regulate, prin utilizarea de documente false (precum factui false și documente pentru cheltuieli false), în scopul majorării tuturor cheltuielilor efectuate, diminuării veniturilor, ținerea unei evidențe duble (reale și fictive), falsificarea bilanțurilor. Scopul constă în reducerea profitului impozabil și stabilirea unei valori a TVA dedusă falsă.

Frauda prin evaluare: constă în diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea amortizmentelor și provizioanelor având ca scop și efect de plasare a profitului în timp. Supraevaluarea amortizmentelor în cursul unui exercițiu este urmată de suevaluarea ulterioară, căci amortizmentele nu pot depăși valoarea de amortizat a activelor imobilizate. În cazul provizioanelor excesive acestea trebuiesc reintegrate în beneficii, atunci când reiese că sunt fără obiect. În cea ce privește diminuarea valorii stocurilor în momentul vânzării acestora apare adevărata lor valoare.

În condițiile în care stabilirea impozitelor și taxelor fiscale, constituie un drept esențial și exclusiv al organelor de stat cărora li s-a rezervat această competență, iar administrarea acestora este limitată spațial în cadrul granițelor țărilor, lumea contemporană se confruntă cu proliferarea evaziunei fiscale internaționale.

Factorii specifici evaziunii fiscale internaționale: țin de particularitățile extrem de diverse a regimurilor juridice, sistemelor fiscale și de avantajele acordate de guverne. Cadrul juridic prin care se reglementează desfășurarea operațiunilor economice poate fi uneori mai important decât avantajele fiscale acordate.

În domeniul bancar unele state facilitează sau permit crearea de bănci Off-shore, bănci nerezidente care exercită activități în mod unic în afara țării care le-au dat autorizația de funcționare. În ultimul timp s-au înființat bănci mult mai flexibile decât cele obișnuite, cu un capital redus la înființare, numite bănci captive.

Acestea sunt înființate de un grup industrial important în scopul administrării întregii sale trezorerii printr-o bancă proprie stabilită într-un paradis fiscal. Aceste bănci scapă controlul schimburilor și beneficiază de un regim fiscal favorabil.

Singapore, Bahamas, Bahrein au devenit centre financiare importante, întrucât au permis băncilor străine înființarea de filiale, care participă la operațiuni pe piața financiară internațională pentru clienții lor.

În domeniul activităților maritime, unele state stabilesc formalități de constituire a unor societăți maritime sub un pavilion de complezență la costuri reduse. Reprezentative în acest sens sunt Liberia, Bermude, Panama. În Liberia legislația prevede o taxă la constituire de 500 dolari și o taxă anuală de 200 dolari.

Ansamblul factorilor analizați sunt extremi de diverși, contribuind la creșterea complexității analizei riscurilor care interesează pe investitori. Luarea deciziei privind alegerea unui paradis fiscal, în scopul obținerii unei poziții cât mai favorabile fiscal necesită analiza și separarea riscurilor pe zone și obiective stabilite.

Cum legimitatea impozitului este astăzi unanim recunoscută singura explicație o constituie nemulțumirea contribuabililor, față de utilizarea impozitului ca instrument a unei restribuiri accentuate a veniturilor în societate. Rămâne deci în obligația guvernelor de a înbunătății legislația fiscală, astfel încât contribuabilul să nu caute a utiliza metode prin care să se sustragă de la obligațiile fiscale care îi revin.

Obligațiile fiscale ale contribuabililor sunt stabilite prin legislația elaborată la nivelul fiecărei țări sau entități juridico-administrative independente. Evaziunea fiscală și frauda fiscală apare la nivelul acestora. Nimeni nu este obligat să plătească ceea ce legea nu îl obligă. În consecință, orcine poate să caute soluții pentru a se apăra împotriva unei impuneri pe care o consideră excesivă. Evaziunea fiscală internațională este deci o formă a evaziunii fiscale, iar paradisul fiscal o soluție de ralizare.

Apare deci exagerat să se considere că frauda fiscală se realizează prin paradisuri fiscale sau că evaziunea fiscală și frauda fiscală internațională, sunt evaziune fiscală internațională acceptată și respectiv neacceptată. Corect este a spune: evaziune fiscală internațională.

În fond dacă inițial opoziția s-a manifestat sub forme violente (revolte, revoluții), de ce să ne surprindă apariția unor oaze fiscale, ca miljoace de atingere a obiectivelor financiare a grupurilor sociale nemulțumite și, ca supape de absorție a nemulțumirilor care astfel ar putea devenii explozive. Întotdeaunea în istorie, marile schimbări au fost conduse, de acele categorii sociale care dețineau însemnate acumulări economice, care au știut să folosească în avantajul lor, nemulțumirile acumulate și, să pună în mișcare marea masă a populației obișnuite.

În concluzie, dacă la nivelul unei țări se poate vorbii de evaziune legală și fraudă fiscală, la nivelul global, mondial, se poate identifica evaziunea fiscală din interiorul unei entități teritoriale (care are un statut juridico-administrativ bine delimitat și precizat) și evaziunea fiscală internațională.

Evaluare și efecte

Evaluarea consecințelor diferitelor forme de manifestare a fenomenului evazionist are la bază studii și metode de analiză statistică. Informațiile cele mai certe sunt oferite de statisticile fiscale cu privire la rezultatele operațiunilor de control. Însă aceasta cuprind numai informații, cu privire la dimensionarea fraudei descoperită și sancționată legal.

Frauda afectează în mod ilegal diferitele categorii de impozite și contribuabili. Între modul de evaluare a veniturilor și producerea fraudei fiscale există o legătură directă.

Frauda este extrem de extinsă în cazurile veniturilor declarate de contribuabili, cum este în cazul impozitului pe venitul net global și a impozitului pe societate. Multiplele procedee de sustragere a unei părți a materiei impozabile cresc dificultatea impozitului fiscal. În ceea ce privește contribuabilii, numai cei care au organizată o contabilitate riguroasă, dispun de procedee multiple de sustragere. La un control extern aprofundat, acestea pot fi descoperite de fisc. Comercianții cu amănuntul, liber profesioniștii, medicii avocații au posibilități mai mari de a frauda.

Când veniturile sunt declarate de terși și controlate pe baza declarațiilor terților plătitori, posibilitățile de fraudă sunt exrem de reduse. În consecință angajații salariați sunt cei mai puternic impuși într-o societate.

În ceea ce privește veniturile stabilite teoretic sau forfetar, atunci când se stabilește un nivel al forfetei inferior celui realizat, există o evaziune legală. Aceasta nu se produce din vina contribuabilului, ci a Statului care de multe ori, poate încuraja acest fenomen, pe anumite considerente, de natură politică sau economică.

Când statul nu impune anumite venituri (dobânzi la conturile bancare, produsul diverselor titluri financiare), acordă reduceri, exonerări parțiale sau totale, evaluarea evaziunii fisale legale se poate determina în funcție de bazele impozabile reflectate de fluxurile valorice macroeconomice.

Frauda privind TVA ocupă un loc secundar. Aceasta se realizează, prin reducerea nivelului încasărilor în scopul reducerii TVA de plată sau la schimbării sensului acestuia.

În general în cazul impozitelor reținute la sursă, precum și în cazul impozitelor locale, când administrația stabilește bazele de impozit, posibilitățile de fraudă sunt mai reduse.

Pentru a face estimări ale unor baze impozabile teoretice și comparații cu cele declarate, în anumite situații se pot utiliza metode statistice. Astfel se poate compara pe grupe de contribuabili, beneficiul declarat și realizat teoretic, pe baza informațiilor privind venitul, concumul, economisirea. Concluziile acestor studii arată că în cazul contribuabilor care desfășoară activități industriale și comerciale, dar și a profesiunilor liberare, beneficiul estimat este superior beneficiului declarat (fiscal).

Interesant este faptul că, sinceritatea declarațiilor fiscale crește proporțional cu dimensiunea familiei, în cazul impozitului pe venitul net global. O explicație ar fi aceea că, cu cât familia este mai mare, cu atât cota impozitului este mai redusă și deci interesul de a frauda scade. Adevărata explicație s-ar putea să fie aceea că, posibilitățile de a suporta sancțiunile legale, în caz de sustragere sunt reduse și uneori imposibil de suportat financiar de această categorie de contribuabili.

Într-o abordare socialogică, frauda fiscală contribuie o contestare a puterii Statului, de către contribuabilii care nu sunt mulțumiți de modul în care aceasta redistribuie veniturile în societate, de sacrificiu care le este cerut, comparativ cu alte grupuri sociale și față de avantajele obținute.

Efectul financiar nu este neglijabil, căci influența asupra evoluției echilibrului bugetar, respectiv asupra diminuării excedentului sau creșterii deficientului bugetar. A tolera o evaziune fiscală legală sau a o favoriza sub forme mascate, (diverse exonări și reduceri), înseamnă a accepta costul unei asemenea decizii politice sub aspect financiar, dar cu raminificații în economic și social. Dacă acest cost duce la apariția sau creșterea deficitului bugetar atunci apare un cost suplimentar legat de costul împrumutului public destinat finanțării deficitului.

Sub aspect economic toate formele de evaziune fiscală influențează asupra concurenței, în sensul distorsionării acesteia. Societățile care fraudează pot pătrunde pe segmentele de piață prin practicarea unor prețuei mai scăzute decât a celor care își îndeplinesc obligațiile fiscale. Acumularea de capital la aceleși efort are un ritm mai rapid de creștere asigurând un capital financiar care poate fi plasat eficient prin circuitele financiare interne sau internaționale sau utilizat pentru extinderea activității de producție și comercializare.

Frauda fiscală sub aspect social modifică redistribuirea veniturilor stabilită de Stat, crează inegalități între contribuabilii care deși au aceași capacitate contributivă nu își achită identic obligațiile fiscale, influiențează creșterea distorsiunilor existente legate de standardele de viață și determină în final apariția sau acutizarea unor tensiuni sociale.

Prevenirea evaziunii și fraudei fiscale la nivel național

Pentru a preveni un fenomen trebuiesc cunoscute cauzele. Evaziunea fiscală (legală și frauduloasă, internă sau internațională) este generată de faptul că prevederile legale sunt deosebit de diverse în interpretarea și reglementarea spațială a operațiunilor economice. Lipsa de claritate determină apariția confuziilor, ambiguității și interpretărilor diferite, favorizând eludarea obligațiilor fiscale.

La aceste cauze de natură legislativă se adaugă cele care țin de organizarea defectuasă administrării impozitelor, concepția funcționarilor administrațiilor fiscale, psihologia și educația fiscală a contribuabilor.

Prevenirea evaziunilor și fraudelor fiscale necesită acțiuni în trei domenii distincte: legislativ, administrativ și uman.

În domeniul legislației fiscale măsurile preventive sunt diverse și privesc: elaborarea unei legislații fiscale cuprinzătoare și clare care să se caracterizeze prin permanență și stabilitate sub raport spațial și temporal. În aceleși timp se impune eliminarea sau reducerea la maxim a exonerărilor, reducerilor, anumitor deduceri, care dau naștere la multiple interpretări din partea administrațiilor și contribuabilor, cât și la nemulțumuri din partea celor care nu beneficiază de ele.

Noile metode de evaziune necesită asigurarea posibiliăților ca administrațiile fiscale și organele judecătorești, să aibă dreptul de a obține informațiile necesare soluționării corecte a cauzelor care le-au fost date spre soluționare. Prin cadrul legal trebuie stabilită obligativitatea declarării de către terți a unor elemente privind situația contribuabililor, pentru a se putea verifica declarațiile acestora.

Sfera obligațiilor trebuie să cuprindă: declararea deschiderilor de conturi și veniturile mobiliare ale clienților de către bănci, declararea onorurilor și comisioanele plătite de către persoanele care fac aceste plăți, declararea salariilor plătite de către patronat. Aceste informații sunt necesare cu atât mai mult cu cât sancțiunile fiscale și penale trebuiesc să fie extrem de severe, dar în același timp corecte și echitabile, atât prin litera legii cât și prin aplicarea efectivă a acesteia. Cadrul legislativ trebuie să asigure posibilitatea executării silite a obligațiilor prin instituirea sechestrui fiscal.

Sub aspect administrativ măsurile preventive vizează formarea și perfecționarea unor specialiști bine pregătiți profesional și cu o veritabilă etică profesională și civică. De profesionismul și cinstea factorului uman angajat să asigure gestionarea impozitelor și taxelor fiscale, depinde identificarea completă și evaluare a materie impozabile, indentificarea tuturor contribuabililor, aplicarea corectă a sancțiunilor legale și chiar respectul populației față de fisc. Alături de administrațiile fiscale, instanțele jurisdicționale trebuie să dea dovadă de fermitate și obiectivitate în soluționarea cauzelor care le-au fost înaintate. Aceasta presupune existența unor sancțiuni extrem de severe, pentru magistrații corupți.

Sub aspect uman măsurile sunt mai complexe, căci fiecare individ are propria sa psihologie, ca rezultat al mediului social în care s-a format și trăiește dar și a educației primite. Acțiunile vizează două direcții: școala și societatea în ansamblu. Finalitatea însă este unică: formarea unei educații fiscale a populației. Pentru ca această acțiune să fie eficientă, trebuie să înceapă din copilărie și doar să se consolideze și actualizeze în anii maturității.

Dar acum omul prin natura sa este o ființă motivațională, se poate accepta promovarea unui sistem de stimulare a contribuabililor. Aceasta ar cuprinde în sfera sa, contribuabilii care nu au suferit sancțiuni de natură fiscală sau penală o anumită perioadă de timp delimitată temporal. Tehnicile stimulative pot să cuprindă: diminuarea obligației fiscale trecute sau viitoare, rambursarea unei părți a obligației plătite, acordarea unui credit fiscal.

Sancțiuni fiscale: sunt de natură pecuniară. Aceasta se aplică pentru acele acte și fapte ale contribuabililor comise cu vinovăție dar, cu un grad de periculozitate socială mai redus, calificate drept contravenții în actele normative legale. Modul de aplicare este reglementat prin dispoziții cuprinse în acte normative generale dar și în acte normative specifice anumitor impozite și taxe fiscale, a căror aplicabilitate este limitată la acesta.

Principalele acte și fapte care fac obiectul sancțiunilor fiscale privesc:

nedepunerea în termenele legale a declarațiilor de înregistrare, modificare sau încetarea modificării;

utilizarea defectuasă a codului fiscal individual;

nedeclararea veniturilor și a bunurilor supuse diferitelor forme de impunere;

întocmirea defectuasă, cu întârziere sau lipsa documentelor primare și contabile;

întocmirea defectuasă sau cu intârziere a declarațiilor fiscale;

plata defectuasă sau cu întârziere a obligațiilor fiscale;

comunicare eronată sau refuzul de a comunica datele și informațiile solicitate de organele fiscale.

Actele și faptele care fac obiectul sancțiunilor fiscale sunt consemnate de organul constatator într-un proces-verbal de constatare. În acesta se specifică: faptele și omisiunile constatate, persoanele vinovate, încadrarea lor juridică.

Sancțiunile fiscale se caracterizează în penalități pentru sumele plătite cu întârziere, amenzi și confiscări pentru bunuri economice deținute fără acte sau a căror origine nu pot fi dovedită. Practicarea ficală include în categoria sancțiunilor și posibilitatea de suspendare a activității contribuabililor.

BIBLIOGRAFIA

ANA STOIAN – Contabilitatea și gestiunea fiscală

Ed. Mărgăritar CARMEN CORDUNEANU – Sistemul fiscal în știința finanțelor

Ed. Codec MIHAI RISTEA – Contabilitatea întreprinderii

Volumul 1, Ed. Economică 2001 MIHAI RISTEA – Opțiuni și metode contabile ale întreprinderi

Ed. Tribuna economică

MIHAI RISTEA – Contabilitatea între fiscalitate și gestiune

Ed. Tribuna Economică

N. FELEAGĂ ȘI I. IONAȘCU- Tratat de contabilitatefinanciară

Volum 2, Ed. Economică 1999 și 2000

OCTAVIAN BOJIAN – Contabilitate generală

LEGEA IMPOZITULUI PE PROFI NR. 70/1994 REPUBLICATĂ

ORDONANȚA DE URGENȚĂ A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ REPUBLICATĂ